Sistema de Contabilidade Moçambicano - PGC NIRF

Sistema de Contabilidade para o Sector Empresarial em Moambique
Sistema de Contabilidade Empresarial
NDICE
TTULO I PLANO GERAL DE CONTABILIDADE COM BASE NAS NIRF (PGC-NIRF) CAPTULO 1.1 INTRODUO AO PGC-NIRF CAPTULO 1.2 QUADRO CONCEPTUAL CAPTULO 1.3 REGRAS PARA A PRIMEIRA APLICAO DO PGC-NIRF CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO CAPTULO 1.5 CDIGOS DE CONTAS CAPTULO 1.6 MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS CAPTULO 1.7 GLOSSRIO DE TERMOS E EXPRESSES CAPTULO 1.8 TABELA DE CORRESPONDNCIA COM AS NIRF
TTULO II PLANO GERAL DE CONTABILIDADE (PGC-PE) CAPTULO 2.1 INTRODUO AO PGC-PE CAPTULO 2.2 BASES, CONCEITOS E PRINCPIOS CONTABILSTICOS CAPTULO 2.3 MENSURAO DOS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS CAPTULO 2.4 QUADRO E CDIGOS DE CONTAS CAPTULO 2.5 MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS CAPTULO 2.6 CONTEDO E MOVIMENTAO DE ALGUMAS CONTAS
TTULO I
CAPTULO 1.1 INTRODUO AO PGC-NIRF
CAPTULO 1.1 INTRODUO AO PGC - NIRF
TTULO I
CAPTULO 1.1 INTRODUO AO PGC-NIRF
1.
O novo Plano Geral de Contabilidade com base nas Normas Internacionais de Relato Financeiro (doravante abreviadamente designado por PGC - NIRF), um conjunto completo de princpios, regras e procedimentos que passam a constituir o normativo contabilstico aplicvel em Moambique s entidades que o Governo determine atravs de diploma legislativo. Conforme o nome indica, o PGC - NIRF um normativo baseado nas Normas Internacionais de Contabilidade (NIC) e nas Normas Internacionais de Relato Financeiro (NIRF) emitidas pelo IASB (International Accounting Standards Board). As NICs e NIRFs, bem como o quadro conceptual subjacente e todas as interpretaes, so geralmente sujeitas a alteraes ao longo do tempo fruto das constantes alteraes nas condies econmicas e no aparecimento de novos negcios, circunstncias que suscitam processos de reviso de Normas j existentes ou de preparao de novas Normas. Para efeitos do PGC - NIRF o quadro conceptual e as Normas internacionais que serviram de base sua preparao so os que se encontravam em vigor at Outubro de 2008. Os textos das Normas de Contabilidade e de Relato Financeiro (NCRF) que constam deste novo Plano foram preparados para proporcionar aos seus utilizadores a mesma interpretao que dada pelas NICs e NIRFs emitidas pelo IASB que lhes servem de base. Contudo, as NCRFs no so uma traduo oficial nem integral das NICs e NIRFs emitidas pelo IASB e, consequentemente, a consulta e utilizao das NCRFs no dispensam, quando apropriado, que complementarmente se faa a leitura das normas internacionais que lhe serviram de base, bem como as eventuais alteraes que entretanto possam ter sido efectuadas naquelas Normas Internacionais. Sistematicamente, o PGC - NIRF est dividido em trs grupos distintos de matrias: um primeiro grupo, mais conceptual, que compreende os Captulos 1.2 a 1.4; um outro grupo, de natureza mais prtica, que compreende os Captulos 1.5 e 1.6; e um terceiro grupo, de carcter mais informativo, que compreende os Captulos 1.7 e 1.8. O Captulo 1.2 dedicado ao Quadro Conceptual e uma das peas mais importantes deste novo normativo. De facto, toda a estrutura das NCRFs desenvolvidas no Captulo 1.4 est baseada nos conceitos previstos neste captulo que, nesta matria, est muito prximo da Estrutura Conceptual definida pelo IASB. O Captulo 1.3 dedicado a estabelecer as regras de transio para as entidades que apliquem pela primeira vez o PGC - NIRF sendo tambm de fundamental importncia dado que tem implicaes em mais que um exerccio econmico. O Captulo 1.4 compreende o conjunto de NCRFs que sero aplicadas no reconhecimento, mensurao, apresentao e divulgao das futuras transaces e acontecimentos. O Captulo 1.5 inclui dois quadros de contas (um sinttico e outro detalhado) de aplicao obrigatria mas com suficiente margem para permitir s diversas entidades a sua adaptao face aos seus negcios. O Captulo 1.6 compreende os modelos obrigatrios de demonstraes financeiras a preparar de acordo com o reconhecimento, mensurao, apresentao e divulgao exigidos nas NCRFs. O Captulo 1.7 compreende um glossrio de termos e expresses usadas nas NCRFs para tornarem a sua interpretao uniforme e sem dvidas para os utilizadores. Por ltimo, o Captulo 1.8 um quadro de equivalncias entre as NCRFs e as correspondentes NICs e NIRFs para efeitos de consulta do original quando aplicvel.
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TTULO I
CAPTULO 1.2 QUADRO CONCEPTUAL
TTULO I
NDICE
Pargrafos
INTRODUO Finalidade mbito Os utilizadores e suas necessidades de informao O OBJECTIVO DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS Posio financeira, desempenho e alteraes na posio financeira PRESSUPOSTOS SUBJACENTES Base do acrscimo Continuidade das operaes CARACTERSTICAS QUALITATIVAS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS Compreensibilidade Relevncia Fiabilidade Comparabilidade Constrangimentos informao relevante e fivel Imagem verdadeira e apropriada/apresentao apropriada OS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS Posio financeira Activos Passivos Capital prprio Desempenho Rendimentos Gastos Ajustamentos de manuteno do capital
1-9 1-2 3-6 7-9 10-19 13-19 20-21 20 21 22-44 23 24-28 29-36 37-40 41-43 44 45-79 47-49 50-56 57-62 63-66 67-71 72-75 76-78 79
TTULO I
RECONHECIMENTO DOS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS A probabilidade de benefcios econmicos futuros Fiabilidade da mensurao Reconhecimento de activos Reconhecimento de passivos Reconhecimento de rendimentos Reconhecimento de gastos MENSURAO DOS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS CONCEITOS DE CAPITAL E DE MANUTENO DE CAPITAL Conceitos de capital Conceitos de manuteno de capital e da determinao do lucro
80-96 83 84-86 87-88 89 90-91 92-96 97-99 100-108 100-101 102-108
TTULO I
INTRODUO Finalidade 1. O presente Quadro Conceptual estabelece os conceitos que esto na base da preparao e apresentao de demonstraes financeiras para utilizadores externos, e tem como finalidades: (a) (b) ajudar aqueles que preparam demonstraes financeiras na aplicao do PGC - NIRF; ajudar os auditores a formar uma opinio sobre se as demonstraes financeiras esto preparadas em conformidade com o PGC - NIRF; ajudar os utilizadores das demonstraes financeiras na interpretao da informao includa nas demonstraes financeiras preparadas em conformidade com o PGC - NIRF.
(c)
2.
Este Quadro Conceptual no uma Norma de Contabilidade e de Relato Financeiro nem o seu contedo substitui uma qualquer Norma de Contabilidade e de Relato Financeiro includa no PGC - NIRF. Se em alguma circunstncia particular existir um conflito de entendimento entre o presente Quadro Conceptual e uma Norma de Contabilidade e de Relato Financeiro includa no PGC - NIRF, a Norma prevalecer. mbito
3.
O presente Quadro Conceptual aborda os seguintes assuntos: (a) (b) (c) (d) objectivo das demonstraes financeiras; caractersticas qualitativas que determinam a utilidade da informao constante das demonstraes financeiras; definio, reconhecimento e mensurao dos elementos a partir dos quais so elaboradas as demonstraes financeiras; e dos conceitos de capital e de manuteno de capital.
4.
O presente Quadro Conceptual aplica-se s demonstraes financeiras com finalidades gerais (daqui em diante referidas apenas como demonstraes financeiras). Estas demonstraes financeiras, que incluem as demonstraes financeiras consolidadas, so preparadas e apresentadas pelo menos uma vez por ano e visam as necessidades comuns de informao de um conjunto alargado de utilizadores. Apesar de alguns destes utilizadores poderem exigir, e terem o poder de obter, informao adicional apresentada nas demonstraes financeiras, a maioria destes utilizadores tem que confiar nas demonstraes financeiras como a principal fonte de informao financeira e, por conseguinte, tais demonstraes financeiras devem ser preparadas e apresentadas tendo em vista as suas necessidades. Relatrios financeiros com finalidades especiais, tais como declaraes e clculos efectuados para efeitos fiscais, no fazem parte do mbito deste Quadro Conceptual. As demonstraes financeiras so parte do processo de relato financeiro. Um conjunto completo de demonstraes financeiras inclui geralmente um balano, uma demonstrao dos resultados, uma demonstrao de fluxos de caixa, uma demonstrao das alteraes no capital prprio e as notas descritivas, informaes adicionais e mapas suplementares (em conjunto notas explicativas) que sejam parte das demonstraes financeiras. Porm, as demonstraes financeiras no incluem relatrios sobre a gesto dos negcios e actividade de uma entidade, elaborados pelos seus administradores ou directores, que podem estar includos num relatrio anual global sobre a entidade.
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TTULO I
Os utilizadores e as necessidades de informao 7. Fazem parte dos utilizadores das demonstraes financeiras, para satisfao de diferentes necessidades de informao, os actuais e os potenciais investidores, empregados, financiadores, fornecedores, clientes, governos e seus departamentos e o pblico em geral. Essas diferentes necessidades de informao incluem: (a) Investidores as sociedades de capital de risco e os seus consultores preocupam-se com o risco inerente e com o retorno proporcionado pelos seus investimentos e necessitam de informao que os ajude a decidir se devem comprar, manter ou vender esses investimentos. Paralelamente, os detentores de capital esto tambm interessados em informaes que os habilitem a avaliar a capacidade da entidade em pagar dividendos. Empregados os empregados e os seus grupos representativos esto interessados em informaes sobre a estabilidade e rentabilidade das entidades para quem trabalham. Esto igualmente interessados em informaes que lhes permitam avaliar a capacidade da entidade para pagar as remuneraes e as penses e em proporcionar oportunidades de emprego. Financiadores os financiadores esto interessados em informaes que lhes permitam determinar se os emprstimos concedidos e os respectivos juros sero pagos na data do vencimento.
(b)
(c)
(d) Fornecedores os fornecedores, e outros credores comerciais, esto interessados em informaes que lhes permitam avaliar se os montantes que lhes so devidos sero pagos na data do vencimento. (e) Clientes os clientes tm interesse em informao relacionada com a continuidade de uma entidade, especialmente quando tm um envolvimento de longo prazo com a entidade ou esto dela dependentes. Governos e seus departamentos os governos e seus departamentos esto interessados na alocao de recursos e, consequentemente, nas actividades da entidade. Por isso, tambm exigem informaes com o objectivo de regular as actividades das entidades e determinar polticas fiscais, e como base para elaborao de estatsticas. Publico em geral As entidades afectam o pblico em geral de vrias formas. Por exemplo, as entidades podem ter uma contribuio significativa para a economia local atravs dos empregos que criam e do suporte aos fornecedores locais. As demonstraes financeiras podem ajudar o pblico proporcionando informao sobre as tendncias e desenvolvimentos recentes do crescimento da entidade e do espectro das suas actividades.
(f)
(g)
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Se bem que todas as necessidades de informao destes utilizadores no so satisfeitas apenas atravs de demonstraes financeiras, h necessidades que so comuns a todos os utilizadores. Por exemplo, dado que os investidores so os fornecedores de capital de risco entidade, a existncia de demonstraes financeiras que satisfaam as suas necessidades, satisfazem igualmente as necessidades da maioria de outros utilizadores. O rgo de gesto de uma entidade o principal responsvel pela preparao e apresentao de demonstraes financeiras dessa entidade. O rgo de gesto , tambm, uma parte interessada na informao contida nas demonstraes financeiras muito embora tenha acesso a informao financeira e de gesto adicionais que o ajudam a executar as suas responsabilidades de planeamento, de tomada de decises e de controlo. Este rgo tem a capacidade de decidir a forma e o contedo dessa informao adicional que v de encontro s suas necessidades. Porm, o relato desta informao adicional no faz parte do mbito deste Quadro Conceptual.
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O OBJECTIVO DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS 10. O objectivo das demonstraes financeiras o de proporcionar informaes sobre a posio financeira, o desempenho e as alteraes na posio financeira de uma entidade e que seja til a um conjunto alargado de utilizadores para tomarem decises econmicas. As demonstraes financeiras preparadas com esta finalidade satisfazem as necessidades comuns da maioria dos utilizadores. Contudo, as demonstraes financeiras no proporcionam toda a informao que os utilizadores possam precisar para tomarem decises econmicas dado que tais demonstraes financeiras reflectem, em grande medida, os efeitos financeiros de acontecimentos passados e no proporcionam necessariamente informao no financeira. As demonstraes financeiras mostram igualmente os resultados da gesto ou a responsabilidade da gesto pelos recursos que lhes foram confiados. Os utilizadores que desejem avaliar o desempenho da gesto, fazem-no para que possam tomar decises econmicas que podem incluir, por exemplo, se devem vender ou manter os seus investimentos na entidade ou se devem reeleger ou substituir os membros do rgo de gesto.
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TTULO I
financeira Posio financeira, desempenho e alteraes na posio financeira 13. As decises econmicas que so tomadas pelos utilizadores das demonstraes financeiras requerem uma avaliao da capacidade de uma entidade em gerar caixa ou equivalentes de caixa, bem como do momento e do grau de certeza da sua ocorrncia. Esta capacidade revela, em ltima anlise, a aptido de uma entidade em pagar aos seus empregados e fornecedores, satisfazer os compromissos com os financiadores e distribuir dividendos aos detentores do capital. Os utilizadores das demonstraes financeiras esto melhor habilitados em avaliar a capacidade de uma entidade em gerar caixa ou equivalentes de caixa, se tiverem informao que d nfase posio financeira, ao desempenho e s alteraes na posio financeira dessa entidade. A posio financeira de uma entidade afectada pelos recursos econmicos que controla, pela sua estrutura financeira, a sua liquidez e solvncia, e a sua capacidade para se adaptar s mudanas no ambiente em que opera. A informao sobre os recursos econmicos controlados pela entidade e a sua capacidade de, no passado, modificar estes recursos, til para prever a capacidade da entidade em gerar caixa ou equivalentes de caixa no futuro. A informao acerca da estrutura financeira til para prever futuras necessidades de financiamento e determinar como que os lucros e os fluxos de caixa futuros sero distribudos por aqueles que tm um interesse na entidade e, tambm, para prever qual o provvel grau de sucesso que haver na obteno de novos financiamentos. A informao sobre a liquidez e a solvncia til para prever a capacidade da entidade quanto ao cumprimento dos seus compromissos financeiros na data do vencimento. A liquidez refere-se disponibilidade de caixa no futuro prximo aps se tomar em considerao os compromissos financeiros nesse perodo. A solvncia refere-se disponibilidade de caixa num perodo mais longo para satisfazer compromissos financeiros quando se vencem. A informao acerca do desempenho de uma entidade, em particular quanto sua rentabilidade, exigida para avaliar alteraes potenciais nos recursos econmicos que provavelmente ir controlar no futuro e, a este respeito, a informao acerca da variabilidade do desempenho importante. A informao acerca do desempenho til para prever a capacidade da entidade para gerar fluxos de caixa a partir dos seus principais recursos actuais, bem como para fazer juzos sobre a eficcia com a qual a entidade pode decidir a utilizao de recursos adicionais. A informao acerca das alteraes na posio financeira de uma entidade til para avaliar as suas actividades operacionais, de investimento e de financiamento durante o perodo contabilstico. Esta informao til ao proporcionar aos utilizadores as bases para avaliar a capacidade da entidade para gerar caixa e equivalentes de caixa e as necessidades da entidade para usar esses fluxos de caixa. Na construo de uma demonstrao de alteraes na posio financeira, os fundos podem ser definidos de vria forma tais como, todos os recursos financeiros, fundo de maneio, activos lquidos ou caixa. O presente Quadro Conceptual no assume qualquer definio especfica de fundos. A informao acerca da posio financeira dada principalmente no balano. A informao acerca do desempenho dada principalmente numa demonstrao dos resultados. A informao acerca das alteraes na posio financeira dada atravs de uma demonstrao especfica.
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TTULO I
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As componentes das demonstraes financeiras interrelacionam-se entre si porque reflectem diferentes aspectos das mesmas transaces ou acontecimentos. Embora cada demonstrao proporcione informao que diferente das outras, nenhuma delas serve apenas um nico objectivo ou proporciona toda a informao necessria para necessidades particulares de utilizadores. Por exemplo, uma demonstrao dos resultados d uma imagem incompleta do desempenho a no ser que seja usada em conjunto com o balano e com a demonstrao das alteraes na posio financeira. As demonstraes financeiras tambm incluem notas explicativas. Por exemplo, podem incluir informao adicional que relevante para as necessidades dos utilizadores sobre itens do balano e da demonstrao dos resultados. Podem incluir divulgaes sobre os riscos e incertezas que afectam a entidade e quaisquer recursos e obrigaes no reconhecidos no balano (por exemplo, reservas de recursos minerais). Informao sobre segmentos geogrficos e de indstria, bem como sobre o efeito numa entidade da variao de preos, podem tambm ser divulgados na forma de informao suplementar.
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PRESSUPOSTOS SUBJACENTES Base do acrscimo 20. Para atingirem os seus objectivos, as demonstraes financeiras so preparadas na base contabilstica do acrscimo. De acordo com esta base, os efeitos das transaces e de outros acontecimentos so reconhecidos quando ocorrem (e no quando a caixa ou seus equivalentes so recebidos ou pagos), e so registados na contabilidade e relatados nas demonstraes financeiras dos perodos a que dizem respeito. As demonstraes financeiras preparadas na base do acrscimo do a conhecer aos utilizadores no s as transaces passadas que envolvem pagamentos e recebimentos de caixa, mas tambm as obrigaes para pagamentos de caixa no futuro e os recursos que representam caixa a ser recebida no futuro. Assim, as demonstraes financeiras evidenciam o tipo de informao sobre transaces passadas e outros acontecimentos que seja mais til aos utilizadores para tomarem decises econmicas. Continuidade das operaes 21. As demonstraes financeiras so geralmente preparadas no pressuposto de que a entidade tem operado continuadamente e que continuar a operar no futuro previsvel. Assim, assume-se que a entidade no tem inteno, nem necessidade, de cessar as suas operaes ou de reduzir significativamente o seu volume. Se tal inteno ou necessidade existir, as demonstraes financeiras podem ter que ser preparadas numa base diferente e, nesse caso, a base usada deve ser divulgada.
CARACTERSTICAS QUALITATIVAS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS 22. As caractersticas qualitativas so os atributos que fazem com que a informao proporcionada pelas demonstraes financeiras seja til para os utilizadores. As quatro caractersticas qualitativas principais so a compreensibilidade, a relevncia, a fiabilidade e a comparabilidade. Compreensibilidade 23. Uma qualidade essencial da informao proporcionada nas demonstraes financeiras de que ela seja rapidamente compreendida pelos utilizadores. Para este objectivo, assume-se que os utilizadores tm um conhecimento razovel de negcios e actividades econmicas, bem como de contabilidade, e uma vontade para analisarem a informao com razovel diligncia. Contudo, a informao sobre assuntos complexos que deva ser includa nas demonstraes financeiras dada a sua relevncia para o processo de deciso econmica dos utilizadores, no deve ser excluda apenas com a justificao de que demasiado difcil para alguns utilizadores a entenderem. Relevncia 24. Para ser til, a informao deve ser relevante para as necessidades de tomadas de deciso dos utilizadores. A informao tem a qualidade de relevncia quando influencia as decises econmicas dos utilizadores ajudando-os a avaliar os acontecimentos passados, presentes ou futuros, ou confirmando ou corrigindo avaliaes suas feitas no passado. As funes preditivas e confirmatrias da informao esto interrelacionadas. Por exemplo, a informao acerca do nvel e da estrutura actuais do patrimnio tem valor para os utilizadores quando eles tentam prever a capacidade da entidade em aproveitar as oportunidades e em reagir a situaes adversas. A mesma informao tem uma funo confirmatria em relao a previses passadas, por exemplo, sobre a forma como a entidade estaria estruturada ou sobre o resultado de operaes planificadas. A informao sobre a posio financeira e o desempenho passado frequentemente usada como base para prever para o futuro a posio financeira e o desempenho bem como outros assuntos nos quais os utilizadores esto interessados, tais como pagamentos de dividendos e de salrios, variaes na cotao dos ttulos, e a capacidade da entidade para cumprir com as suas obrigaes na
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TTULO I
data do vencimento. Para ter valor preditivo, a informao no precisa de estar sob a forma de previso explcita. A capacidade de fazer previses a partir das demonstraes financeiras porm melhorada pela forma atravs da qual a informao sobre transaces e acontecimentos passados apresentada. Por exemplo, o valor preditivo da demonstrao dos resultados melhorado se forem separadamente evidenciados itens de rendimentos ou gastos no usuais, anormais ou infrequentes.
Materialidade
27. A relevncia da informao afectada pela sua natureza e materialidade. Em alguns casos, a natureza da informao por si s suficiente para determinar a sua relevncia. Por exemplo, o relato de um novo segmento de negcio pode afectar a avaliao dos riscos e oportunidades que a entidade enfrenta independentemente da materialidade dos resultados alcanados pelo novo segmento no perodo contabilstico. Noutros casos, tanto a natureza como a materialidade so importantes como, por exemplo, os valores dos inventrios por cada uma das categorias principais que so apropriados ao negcio. A informao material se a sua omisso ou incorreco puder influenciar as decises econmicas dos utilizadores tomadas com base nas demonstraes financeiras. A materialidade depende da dimenso do item ou do erro julgado na circunstncia particular da sua omisso ou incorreco. Assim, a materialidade proporciona um limite ou ponto de corte no sendo uma caracterstica qualitativa principal que a informao deve ter para ser til. Fiabilidade 29. Para ser til, a informao tem que ser fivel. A informao tem a qualidade da fiabilidade quando est isenta de erro material ou de influncias e os utilizadores dela possam depender ao representar fidedignamente o que ela pretende representar ou que possa razoavelmente esperar-se que represente. A informao pode ser relevante mas de tal forma no fivel em natureza ou representao que o seu reconhecimento pode ser potencialmente enganador. Por exemplo, se a validade e o valor de uma reclamao por danos esto em disputa num processo judicial, pode ser inapropriado para uma entidade reconhecer o valor da reclamao no balano, embora possa ser apropriado divulgar o valor e as circunstncias do litgio.
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Representao fidedigna
31. Para ser fivel, a informao deve representar fidedignamente as transaces e outros acontecimentos que pretende representar ou que possa razoavelmente esperar-se que represente. Assim, por exemplo, um balano deve representar fidedignamente na data do relato as transaces e outros acontecimentos que resultam em activos, passivos e capital prprio da entidade que satisfaam os critrios de reconhecimento.
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TTULO I
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Muita da informao financeira est sujeita ao risco de no ser (ou de ser menos do que) a representao fidedigna daquilo que pretende retratar. Isto no devido a quaisquer incorreces ou influncias mas antes s dificuldades inerentes tanto na identificao das transaces e outros acontecimentos a mensurar, como na concepo ou aplicao de tcnicas de mensurao e apresentao que podem sugerir mensagens que correspondem aquelas transaces e acontecimentos. Em alguns casos, a mensurao dos efeitos financeiros dos itens pode ser to incerta que as entidades geralmente no os reconhecem nas demonstraes financeiras. Por exemplo, embora muitas empresas originem goodwill internamente no decurso do tempo, geralmente difcil identificar ou mensurar esse goodwill com fiabilidade. Noutros casos, contudo, pode ser relevante reconhecer itens e divulgar o risco de erro que envolve o seu reconhecimento e mensurao.
Substncia sobre a forma

33. Se a informao existe para representar fidedignamente as transaces e outros acontecimentos que pretende representar, necessrio que essas transaces e outros acontecimentos sejam contabilizados e apresentados de acordo com a sua substncia e realidade econmica e no meramente a sua forma legal. A substncia das transaces ou outros acontecimentos no sempre consistente com a que evidente da sua forma legal. Por exemplo, uma entidade pode vender um activo a uma outra entidade de tal forma que a documentao sugere que a propriedade legal transmitida a essa outra entidade. Porm, podem existir acordos que assegurem que a entidade vendedora continua a usufruir dos benefcios econmicos futuros incorporados no activo. Nestas circunstncias, o relato da venda no representaria fidedignamente a transaco efectuada podendo at questionar-se se, de facto, existiu uma transaco.
Neutralidade
34. Para ser fivel, a informao contida nas demonstraes financeiras deve ser neutral, isto , isenta de quaisquer influncias. As demonstraes financeiras no so neutras se, atravs da seleco e apresentao de informao, elas influenciarem uma tomada de deciso ou um julgamento com o objectivo de atingir um resultado ou uma concluso pr-fixados.
Prudncia
35. Aqueles que preparam demonstraes financeiras tm que lidar com as incertezas que inevitavelmente afectam muitos acontecimentos e circunstncias tais como, a dvida sobre a cobrana de valores a receber, a vida til estimada de instalaes e equipamentos e o nmero de garantias que possam vir a ser reclamadas. Estas incertezas so reconhecidas atravs da divulgao da sua natureza e quantia e atravs do exerccio de prudncia na preparao das demonstraes financeiras. A prudncia a incluso de um grau de cautela no exerccio dos julgamentos necessrios para a elaborao das estimativas em condies de incerteza de tal forma que os activos e os rendimentos no sejam sobrevalorizados e os passivos e os gastos no sejam subvalorizados. Porm, o exerccio da prudncia no permite, por exemplo, a constituio de reservas ocultas ou provises excessivas, a subvalorizao intencional de activos e rendimentos ou a sobrevalorizao intencional de passivos e gastos, porque as demonstraes financeiras no seriam neutras e, consequentemente, no teriam a qualidade da fiabilidade.
Plenitude
36. Para que seja fivel, a informao constante das demonstraes financeiras deve ser completa dentro dos limites de materialidade e de custo. Uma omisso pode originar que a informao seja falsa ou incorrecta e, assim, no fivel e deficiente em termos da sua relevncia. Comparabilidade 37. Os utilizadores devem ser capazes de comparar as demonstraes financeiras de uma entidade no decurso do tempo a fim de identificarem tendncias na posio financeira e no desempenho dessa entidade. Os utilizadores devem igualmente ser capazes de comparar a informao financeira de diferentes entidades a fim de avaliar a sua posio relativa quanto posio financeira, desempenho e variaes na posio financeira. Por conseguinte, a mensurao e a apresentao dos efeitos financeiros de transaces e outros acontecimentos iguais devem ser efectuadas de forma consistente na entidade, no decurso do tempo nessa entidade, e de forma consistente para diferentes entidades. Uma implicao relevante da caracterstica qualitativa da comparabilidade a de que os utilizadores sejam informados das polticas contabilsticas adoptadas na preparao das demonstraes financeiras, das alteraes dessas polticas e dos efeitos dessas alteraes. Os utilizadores devem ser capazes de identificar diferenas entre polticas contabilsticas adoptadas pela mesma entidade de perodo para perodo, e por diferentes entidades, em relao a transaces e outros acontecimentos de igual natureza. O cumprimento das Normas de Contabilidade e de Relato Financeiro, incluindo a divulgao das polticas contabilsticas adoptadas pela entidade, ajuda a atingir a caracterstica qualitativa da comparabilidade. A comparabilidade no deve ser confundida com a mera uniformidade e no deve ser permitido que se torne um impedimento introduo de normas contabilsticas mais desenvolvidas. No apropriado que uma entidade continue a contabilizao de uma
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transaco ou outro acontecimento da mesma forma, se a poltica adoptada no mantiver as caractersticas qualitativas de relevncia e de fiabilidade. Tambm no apropriado que uma entidade no altere as suas polticas contabilsticas quando existem alternativas mais relevantes e fiveis. 40. Dado que os utilizadores querem comparar a posio financeira, o desempenho e as alteraes na posio financeira de uma entidade ao longo do tempo, importante que as demonstraes financeiras mostrem a informao correspondente de perodos anteriores. Constrangimentos informao relevante e fivel
Oportunidade
41. Se existir um atraso no justificado no relato da informao esta pode perder a sua relevncia. O rgo de gesto pode ter que ponderar os mritos relativos do relato em tempo oportuno com a prestao de informao fivel. Para prestar informao em tempo oportuno, pode ser muitas vezes necessrio fazer o relato antes de todos os aspectos de uma transaco ou outro acontecimento serem conhecidos diminuindo, assim, a fiabilidade. Ao contrrio, se o relato for atrasado at que todos esses aspectos sejam conhecidos, a informao ser muito mais fivel mas de pouca utilidade para os utilizadores que, entretanto, tiveram que tomar decises. Para se atingir um equilbrio entre a relevncia e a fiabilidade, a considerao mais relevante a ter em conta a de como melhor satisfazer as necessidades dos utilizadores na tomada de decises econmicas.
Equilbrio entre benefcio e custo

42. O equilbrio entre benefcio e custo mais um constrangimento subtil do que uma caracterstica qualitativa. Os benefcios resultantes da informao devem exceder os custos de a prestar. Porm, a avaliao dos benefcios e custos em larga medida um processo de julgamento. Adicionalmente, os custos no recaem necessariamente nos utilizadores que usufruem dos benefcios, pois os benefcios podem tambm ser usufrudos por outros utilizadores que no aqueles para quem a informao preparada. Por exemplo, a prestao de mais informao a financiadores pode reduzir os custos dos emprstimos de uma entidade. Por estas razes difcil aplicar o teste custo/benefcio em qualquer caso particular, mas os preparadores e os utilizadores das demonstraes financeiras devem estar cientes deste constrangimento.
Equilbrio entre as caractersticas qualitativas

43. Na prtica, muitas vezes necessrio um equilbrio entre as caractersticas qualitativas. O objectivo , geralmente, o de conseguir um equilbrio apropriado entre todas as caractersticas de forma a atingir o objectivo das demonstraes financeiras. A importncia relativa das caractersticas em diferentes circunstncias uma questo de julgamento profissional.
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TTULO I
Imagem verdadeira e apropriada/apresentao apropriada 44. As demonstraes financeiras so frequentemente descritas como mostrando uma imagem verdadeira e apropriada, ou uma apresentao apropriada, da posio financeira, do desempenho e das alteraes na posio financeira de uma entidade. Muito embora o presente Quadro Conceptual no lide directamente com estes conceitos, a aplicao das principais caractersticas qualitativas e de normas contabilsticas apropriadas, resulta geralmente na existncia de demonstraes financeiras que expressam o que comummente entendido como a imagem verdadeira e apropriada, ou como a apresentao apropriada, de tal informao.
OS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS 45. As demonstraes financeiras retratam os efeitos financeiros das transaces e outros acontecimentos agrupando-os em grandes classes conforme as suas caractersticas econmicas. Estas grandes classes so chamados os elementos das demonstraes financeiras. Os elementos directamente relacionados com a mensurao da posio financeira no balano so os activos, os passivos e o capital prprio. Os elementos directamente relacionados com a mensurao do desempenho na demonstrao dos resultados so os rendimentos e os gastos. A demonstrao das variaes na posio financeira reflecte geralmente elementos da demonstrao dos resultados e variaes nos elementos do balano e, assim, o presente Quadro Conceptual no identifica quaisquer elementos que sejam nicos para esta demonstrao. A apresentao destes elementos no balano e na demonstrao dos resultados implica um processo de sub classificao. Por exemplo, os activos e os passivos podem ser classificados pela sua natureza ou funo no negcio da entidade a fim de mostrarem a informao da forma mais til aos utilizadores para tomarem decises econmicas. Posio financeira 47. Os elementos directamente relacionados com a mensurao da posio financeira so os activos, os passivos e o capital prprio e so definidos como segue: (a) Um activo um recurso controlado pela entidade como resultado de acontecimentos passados e do qual se espera que fluam para a entidade benefcios econmicos futuros.
46.
(b) Um passivo uma obrigao presente da entidade resultante de acontecimentos passados, de cuja liquidao se espera que resultem para a entidade sadas de recursos incorporando benefcios econmicos. (c) 48. O capital prprio o interesse residual nos activos da entidade depois de deduzidos todos os passivos.
As definies de um activo e de um passivo identificam as suas caractersticas essenciais mas no pretendem especificar os critrios que necessitam ser satisfeitos antes de serem reconhecidos no balano. Assim, as definies abarcam itens que no so reconhecidos como activos ou passivos no balano porque no satisfazem os critrios para reconhecimento referidos nos pargrafos 80 a 96. Em particular, a expectativa de que benefcios econmicos futuros fluiro de, ou para, a entidade, deve ser suficientemente certa para cumprir o critrio de probabilidade referido no pargrafo 83, antes de o activo ou o passivo ser reconhecido. Ao avaliar se um item satisfaz as definies de activo, de passivo ou de capital prprio, deve ser dada ateno substncia e realidade econmica inerente e no somente sua forma legal. Assim, por exemplo, no caso das locaes financeiras, a substncia e a realidade econmica so as de que o locatrio adquire os benefcios econmicos do uso do activo locado durante a maior parte da sua vida til, por contrapartida da assuno de uma obrigao para pagar por aquele direito uma quantia aproximada do justo valor do activo e respectivos encargos financeiros. Consequentemente, a locao financeira d lugar a itens que satisfazem as definies de activo e de passivo e so como tal reconhecidos no balano do locatrio.
49.
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Activos 50. O benefcio econmico futuro incorporado num activo o potencial para contribuir, directa ou indirectamente, para o fluxo de caixa ou equivalentes de caixa para a entidade. Este potencial pode ser o potencial produtivo que faz parte das actividades operacionais da entidade mas pode tambm tomar a forma de algo convertvel em caixa ou equivalente de caixa. Pode ainda ser a capacidade de reduzir sadas de caixa como, por exemplo, no caso de uma reduo dos custos de produo por utilizao de processos alternativos de fabrico. Uma entidade emprega geralmente os seus activos para produzir bens ou servios capazes de satisfazer as necessidades e desejos de clientes. Porque estes bens e servios satisfazem as necessidades de clientes, estes esto dispostos a pag-los e, assim, contribuir para o fluxo de caixa da entidade. A caixa em si mesma presta um servio entidade dado o seu domnio em relao a outros recursos. Os benefcios econmicos futuros incorporados num activo podem fluir para a entidade de vrias formas. Assim, um activo pode ser: (a) (b) (c) usado isoladamente ou combinado com outros activos na produo de bens e servios para serem vendidos pela entidade; trocado por outros activos; usado para liquidar uma obrigao;
51.
52.
(d) distribudo pelos detentores de capital da entidade. 53. Muitos activos, como os terrenos e edifcios, as instalaes e os equipamentos tm forma fsica. Contudo, a forma fsica no essencial para a existncia de um activo e, assim, as patentes e os direitos de autor, por exemplo, so activos se deles forem esperados benefcios econmicos futuros que fluam para a entidade e se forem por ela controlados. Muitos activos, como as contas a receber e os terrenos e edifcios, esto associados a direitos legais incluindo o direito de propriedade. Na determinao da existncia de um activo, o direito de propriedade no essencial. Assim, por exemplo, um edifcio detido atravs de locao um activo se a entidade controlar os benefcios que se espera fluam do edifcio. Embora a capacidade de uma entidade para controlar benefcios seja geralmente resultado de direitos legais, um item pode contudo satisfazer a definio de activo mesmo quando no existe controlo legal. Por exemplo, o know-how obtido de uma actividade de desenvolvimento pode satisfazer a definio de activo quando, mantendo esse know-how secreto, a entidade controla os benefcios que se espera que dele fluam. Os activos de uma entidade resultam de transaces e de outros acontecimentos passados. As entidades geralmente obtm activos atravs de aquisio ou produo, mas outras transaces e acontecimentos podem dar origem a activos como, por exemplo, quando so recebidos do governo terrenos como parte de um programa para encorajar o desenvolvimento econmico numa rea e para a descoberta de jazigos minerais. Transaces ou acontecimentos que se espera ocorram no futuro no do, por si s, direito existncia de activos e assim, por exemplo, a inteno para adquirir mercadorias no satisfaz, por si s, a definio de activo. Existe uma forte associao entre dispndios efectuados e activos gerados mas ambas as situaes nem sempre so coincidentes. Assim, quando uma entidade efectua um dispndio, isto pode proporcionar evidncia de que foram procurados benefcios econmicos futuros mas no prova conclusiva de que um item tenha satisfeito a definio de activo. Similarmente, a ausncia de dispndio no exclui o facto de um item poder satisfazer a definio de um activo e assim tornar-se candidato a reconhecimento no balano. Por exemplo, itens que tenham sido doados entidade podem satisfazer a definio de activo.
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55.
56.
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Passivos 57. Uma caracterstica essencial de um passivo a de que a entidade tem uma obrigao presente. Uma obrigao um dever ou responsabilidade para agir ou actuar de uma certa maneira. As obrigaes podem ser legalmente impostas como consequncia de um contrato vinculativo ou de requisito estatutrio. Este geralmente o caso, por exemplo, das quantias a pagar por bens ou servios recebidos. Porm, tambm surgem obrigaes resultantes da prtica normal dos negcios, dos costumes e do desejo de manter boas relaes comerciais e actuar de forma justa. Se, por exemplo, uma entidade adoptar uma poltica para rectificar deficincias nos seus produtos mesmo quando essas deficincias apareceram depois do perodo de garantia ter terminado, os montantes que se espera sejam dispendidos com respeito a bens j vendidos so considerados passivos. Deve ser feita uma distino entre uma obrigao presente e um compromisso futuro. A deciso do rgo de gesto de uma entidade para adquirir activos no futuro no d lugar, por si s, constituio de uma obrigao presente. Uma obrigao surge geralmente apenas quando o activo entregue ou a entidade assina um acordo irrevogvel para adquirir o activo. Neste ltimo caso, a natureza irrevogvel do acordo significa que as consequncias econmicas pela falha no cumprimento da obrigao por, por exemplo, estar prevista uma penalidade substancial, deixa a entidade com pouca ou nenhuma margem para evitar a sada de recursos para outra entidade. A liquidao de uma obrigao presente envolve geralmente a entrega de recursos incorporando benefcios econmicos a fim de satisfazer o que a outra parte reclama. A liquidao de uma obrigao presente pode ocorrer de vrias formas, como por exemplo: (a) (b) (c) (d) (e) 60. 61. pagamento de caixa; transferncia de outros activos; prestao de servios; substituio de uma obrigao por outra; ou converso da obrigao em capital prprio.
58.
59.
Uma obrigao pode tambm ser extinguida por outros meios tal como no caso em que um credor abdica ou desiste dos seus direitos. Os passivos resultam de transaces ou outros acontecimentos passados. Assim, por exemplo, a aquisio de bens e o uso de servios do lugar a contas a pagar (a no ser que tenham sido pagos adiantadamente ou contra a sua entrega), e o recebimento de um emprstimo bancrio resulta na obrigao de o reembolsar ao banco. Uma entidade pode tambm reconhecer como um passivo futuros descontos baseados nas compras anuais dos clientes. Neste caso, a venda de bens no passado a transaco que d origem a esse passivo. Alguns passivos podem apenas ser mensurados atravs da utilizao de um nvel significativo de estimativa. Estes passivos so muitas vezes descritos como provises. Quando uma proviso uma obrigao presente e satisfaz a definio de passivo referida no pargrafo 47, tal proviso considerada um passivo mesmo se o montante tiver que ser estimado. So exemplos, as provises para pagamento de garantias, e as provises para cobertura de responsabilidades com penses.
62.
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Capital prprio 63. Embora o capital prprio seja definido no pargrafo 47 como um valor residual, pode ser sub classificado no balano. Por exemplo, numa entidade, o capital social, os resultados transitados, as reservas livres e as reservas que representem ajustamentos de manuteno de capital podem ser apresentadas separadamente. Estas classificaes podem ser importantes para as necessidades de tomada de deciso dos utilizadores das demonstraes financeiras quando elas indicam restries legais (ou outras) da entidade em poder distribuir ou aplicar o seu capital prprio. Podem igualmente reflectir o facto de terceiros detentores de capital poderem ter direitos distintos em relao ao recebimento de dividendos ou do reembolso do capital prprio. A constituio de reservas algumas vezes exigida pelos estatutos ou pela lei a fim de dar maior proteco entidade e aos seus credores contra a ocorrncia e aos efeitos de prejuzos. Outras reservas podem ser constitudas se as leis fiscais nacionais derem isenes de, ou redues em, responsabilidades fiscais quando forem feitas transferncias para tais reservas. A existncia e dimenso destas reservas uma informao que pode ser importante para as necessidades de tomada de deciso dos utilizadores das demonstraes financeiras. As transferncias para estas reservas correspondem a apropriaes de resultados e no a gastos. A quantia que o capital prprio revela no balano depende da mensurao dos activos e dos passivos. Geralmente, o total do capital prprio apenas por coincidncia corresponde ao valor de mercado global das aces da entidade ou do valor total que poderia ser obtido atravs da venda fragmentada dos activos lquidos da entidade, ou da venda global da prpria entidade em actividade contnua. As actividades comerciais, industriais e outras so muitas vezes exercidas por entidades como empresrios individuais, parcerias e vrios tipos de entidades governamentais. O enquadramento legal e de regulao destas entidades muitas vezes diferente do que aplicado s sociedades. Por exemplo, podem existir poucas ou nenhumas restries distribuio aos detentores de capital das quantias constantes do capital prprio. Apesar disso, a definio de capital prprio e os outros aspectos relativos a esta matria includos neste Quadro Conceptual so apropriados para estas entidades. Desempenho 67. O lucro frequentemente usado para medir o desempenho ou como base para medir outros indicadores tais como o retorno de um investimento ou o resultado por aco. Os elementos directamente relacionados com a mensurao do lucro so os rendimentos e os gastos. O reconhecimento e mensurao dos rendimentos e dos gastos e, consequentemente, do resultado dependem, em parte, dos conceitos de capital e de manuteno de capital usados na preparao das demonstraes financeiras que esto referidos nos pargrafos 100 a 108. Os elementos dos rendimentos e dos gastos so definidos como segue: (a) Rendimentos so aumentos nos benefcios econmicos durante o perodo contabilstico sob a forma de entradas ou aumentos de activos ou de diminuies de passivos que resultam em aumentos do capital prprio para alm das contribuies dos detentores de capital.
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68.
(b) Gastos so redues nos benefcios econmicos durante o perodo contabilstico sob a forma de sadas ou diminuies de activos ou de aumentos de passivos que resultam em redues do capital prprio para alm das distribuies aos detentores de capital. 69. As definies de rendimentos e de gastos identificam as suas caractersticas principais mas no pretendem especificar os critrios que necessitam ser satisfeitos antes de serem reconhecidos nas demonstraes financeiras. Os critrios para reconhecimento dos rendimentos e dos gastos esto referidos nos pargrafos 90 a 96.
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70.
Os rendimentos e os gastos podem ser apresentados na demonstrao dos resultados em diferentes formas para que possa ser proporcionada informao que seja relevante para efeitos da tomada de decises econmicas. Por exemplo, prtica comum distinguir os itens de rendimentos e de gastos que resultam do decurso das actividades normais da entidade dos que resultam de outras actividades. Esta distino feita na base de que a origem de um item relevante na avaliao da capacidade da entidade para gerar no futuro caixa e equivalentes de caixa. Por exemplo, actividades secundrias como a venda de um investimento de longo prazo provavelmente no ocorrem com regularidade. Quando a distino feita nesta base, deve ser tomada em considerao a natureza da entidade e as suas operaes pois itens que resultam da actividade normal de uma entidade podem resultar de uma actividade ocasional noutra entidade. A distino entre itens de rendimentos e de gastos e a sua combinao em diferentes formas tambm permite que se evidenciem vrias medidas do desempenho da entidade com diferentes nveis de informao. Por exemplo, a demonstrao dos resultados pode mostrar a margem bruta, o resultado das actividades normais antes e depois de impostos e o resultado lquido. Rendimentos
71.
72.
A definio de rendimento engloba quer os rditos quer os ganhos. Os rditos provm do decurso das actividades normais de uma entidade e so referidos por vrios nomes incluindo vendas, honorrios, dividendos, royalties e rendas. Os ganhos representam outros itens que satisfazem a definio de rendimento e podem ou no resultar da actividade normal da entidade. Os ganhos representam aumentos dos benefcios econmicos e no so, pela sua natureza, diferentes do rdito. Daqui que no seja visto como um elemento separado neste Quadro Conceptual. Os ganhos incluem, por exemplo, os que resultam da venda de activos no correntes. A definio de rendimento tambm inclui ganhos no realizados como, por exemplo, os que resultam da revalorizao de ttulos negociveis e os que resultam de aumentos de valor de activos de longo prazo como, por exemplo, a revalorizao de activos tangveis. Quando os ganhos so reconhecidos na demonstrao dos resultados, so geralmente mostrados numa linha separada porque o seu conhecimento til para efeito da tomada de decises econmicas. Os ganhos so geralmente apresentados lquidos dos correspondentes gastos. Vrios tipos de activos so recebidos ou aumentados atravs de rendimentos como, por exemplo, caixa, contas a receber e bens e servios recebidos por troca de bens e servios fornecidos. Os rendimentos podem tambm resultar da liquidao de responsabilidades como no caso de uma entidade que fornece bens e servios a um financiador para liquidar uma obrigao de reembolso de um emprstimo em dvida. Gastos
73.
74.
75.
76.
A definio de gasto engloba as perdas bem como os custos que provm do decurso das actividades normais da entidade e que incluem, por exemplo, o custo das vendas, as remuneraes ao pessoal e as amortizaes. Geralmente tm a forma de sadas ou redues de activos como caixa e equivalentes de caixa, inventrios, instalaes e equipamentos. As perdas representam outros itens que satisfazem a definio de gastos e podem ou no resultar do decurso das actividades normais da entidade. As perdas representam redues dos benefcios econmicos e no so, pela sua natureza, diferentes de outros gastos. Daqui que no sejam vistos como um elemento separado neste Quadro Conceptual. As perdas incluem, por exemplo, as que resultam de incndios e inundaes ou as que resultam da venda de activos no correntes. A definio de gasto tambm inclui perdas no realizadas como, por exemplo, as que resultam dos efeitos do aumento da taxa de cmbio de uma moeda em relao a emprstimos de uma entidade que os obteve nessa moeda. Quando as perdas so reconhecidas na demonstrao dos resultados, so geralmente mostradas em linha separada porque o seu conhecimento til para efeitos da tomada de decises econmicas. As perdas so geralmente apresentadas lquidas dos correspondentes rendimentos. Ajustamentos de manuteno do capital
77.
78.
79.
A revalorizao ou reexpresso de activos e passivos tem como consequncia aumentos ou redues no capital prprio. Apesar de estes aumentos ou redues satisfazerem a definio de rendimentos e gastos, os mesmos no so includos da demonstrao dos resultados de acordo com alguns conceitos de manuteno de capital. Em vez disso, estes itens so includos no capital prprio como ajustamentos de manuteno de capital ou excedentes de revalorizao. Estes conceitos de manuteno de capital esto referidos nos pargrafos 100 a 108 deste Quadro Conceptual.
RECONHECIMENTO DOS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS
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80.
O reconhecimento o processo de incorporar no balano ou na demonstrao dos resultados um item que satisfaz a definio de um elemento e cumpre com os critrios de reconhecimento referidos no pargrafo seguinte. O reconhecimento envolve a representao do item por escrito e por uma quantia monetria e a incluso dessa quantia nos totais do balano ou da demonstrao dos resultados. Os itens que satisfazem os critrios de reconhecimento devem ser reconhecidos no balano e na demonstrao dos resultados, e o no reconhecimento desses itens no substitudo por divulgaes das polticas contabilsticas adoptadas nem por notas ou outra informao explicativa. Um item que satisfaz a definio de um elemento deve ser reconhecido se: (a) (b) for provvel que um qualquer benefcio econmico futuro associado ao item flua para, ou de, a entidade; e o item tem um valor que pode ser mensurado com fiabilidade.
81.
82.
Quando se avalia se um item satisfaz estes critrios e, portanto, se o item se qualifica para reconhecimento nas demonstraes financeiras, devem ser tidas em conta as consideraes feitas quanto materialidade nos pargrafos 27 e 28. A inter relao entre os elementos significa que um item que satisfaz a definio e os critrios de reconhecimento de um determinado elemento, por exemplo, um activo, exige automaticamente o reconhecimento de outro elemento, por exemplo, um rendimento ou um passivo. Probabilidade de benefcios econmicos futuros
83.
O conceito de probabilidade usado nos critrios de reconhecimento para se referir ao grau de incerteza de que os benefcios econmicos futuros associados ao item fluam para, ou da, entidade. Este conceito est em consonncia com a incerteza que caracteriza o ambiente no qual a entidade opera. As avaliaes do grau de incerteza associadas ao fluxo de benefcios econmicos futuros so feitas com base nas evidncias disponveis quando as demonstraes financeiras so preparadas. Por exemplo, quando provvel que um valor a receber de uma entidade pago, ento, no havendo qualquer evidncia em contrrio, justifica-se o reconhecimento do valor a receber como um activo. Para uma populao alargada de valores a receber, contudo, provvel que exista algum grau de incobrabilidade e, assim, deve ser reconhecido um gasto que represente a reduo esperada dos benefcios econmicos. Fiabilidade da mensurao
84.
O segundo critrio para o reconhecimento de um item o de que esse item tenha um valor que possa ser mensurado com fiabilidade conforme referido nos pargrafos 29 a 36 do presente Quadro Conceptual. Em muitos casos, esse valor tem que ser estimado e o uso de estimativas razoveis uma parte da preparao das demonstraes financeiras e no prejudicam a sua fiabilidade. Porm, quando no puder ser feita uma estimativa razovel, o item no reconhecido no balano ou na demonstrao dos resultados. Por exemplo, o ganho expectvel de uma aco judicial pode satisfazer ambas as definies de activo e rendimento bem como o critrio da probabilidade para reconhecimento. Contudo, se no for possvel atribuir um valor aco com fiabilidade, no deve ser reconhecido como activo ou rendimento mas a existncia da aco deve ser divulgada nas notas, quadros ou informao suplementar. Um item que, numa determinada data, no satisfaz os critrios de reconhecimento referidos no pargrafo 81, pode ser reconhecido numa data posterior em resultado de circunstncias ou acontecimentos subsequentes quela primeira data. Um item que tem as caractersticas essenciais de um elemento mas no satisfaz os critrios para reconhecimento pode, apesar disso, ter que ser divulgado nas notas, quadros ou informao suplementar. Isto apropriado quando o conhecimento do item considerado relevante para a avaliao da posio financeira, desempenho e variaes na posio financeira de uma entidade pelos utilizadores das demonstraes financeiras. Reconhecimento de activos
85.
86.
87.
Um activo reconhecido no balano quando for provvel que benefcios econmicos futuros fluiro para a entidade e o activo tem um valor que pode ser mensurado com fiabilidade. Um activo no reconhecido no balano quando for considerado improvvel que do dispndio suportado no fluiro para a entidade benefcios econmicos para alm do perodo contabilstico corrente. Pelo contrrio, uma transaco destas resulta no reconhecimento de um gasto na demonstrao dos resultados. Este tratamento no significa que a inteno do rgo de gesto para fazer o dispndio tenha sido outra que no a de gerar benefcios econmicos futuros para a entidade, ou que o rgo de gesto se tenha enganado. A nica implicao a de que o grau de certeza que benefcios econmicos fluiro para a entidade, para alm do perodo corrente, insuficiente para justificar o reconhecimento de um activo.
88.
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Reconhecimento de passivos 89. Um passivo reconhecido no balano quando for provvel que haver sada de recursos incorporando benefcios econmicos que resultaro da liquidao de uma obrigao presente e a quantia pela qual a liquidao ter lugar pode ser mensurada com fiabilidade. Na prtica, as obrigaes relativas a contratos que no tenham sido executadas em igual proporcionalidade (por exemplo, passivos por mercadorias encomendadas mas ainda no recebidas) no so reconhecidas como passivos nas demonstraes financeiras. Contudo, estas obrigaes podem satisfazer a definio de passivo e qualificar-se para reconhecimento nas demonstraes financeiras desde que os critrios de reconhecimento sejam cumpridos nestas circunstncias particulares. Em tais circunstncias, o reconhecimento do passivo implica o reconhecimento do correspondente activo ou gasto. Reconhecimento de rendimentos 90. Os rendimentos so reconhecidos na demonstrao dos resultados quando tenha havido um aumento de benefcios econmicos futuros, que pode ser mensurado com fiabilidade, em resultado de um aumento de um activo ou da reduo de um passivo. Com efeito, isto significa que o reconhecimento de rendimentos ocorre simultaneamente com o reconhecimento de aumentos do activo ou de redues do passivo (por exemplo, o aumento lquido de activos que resulta da venda de bens ou servios, ou a reduo de passivos que resulta da liquidao de uma conta a pagar). Os procedimentos geralmente adoptados na prtica para o reconhecimento de rendimentos (por exemplo, o requisito de que o rdito deve gerar um ganho), so aplicaes dos critrios de reconhecimento includos neste Quadro Conceptual. Tais procedimentos esto geralmente direccionados para restringir o reconhecimento como rendimento queles itens que podem ser mensurados com fiabilidade e tm um grau suficiente de certeza. Reconhecimento de gastos 92. Os gastos so reconhecidos na demonstrao dos resultados quando tenha havido uma reduo de benefcios econmicos futuros, que pode ser mensurada com fiabilidade, em resultado de uma reduo de um activo ou do aumento de um passivo. Com efeito, isto significa que o reconhecimento de gastos ocorre simultaneamente com o reconhecimento de redues do activo ou de aumentos do passivo (por exemplo, o registo de direitos dos empregados ou a amortizao de um equipamento). Os gastos so reconhecidos na demonstrao dos resultados na base de uma correlao directa entre os custos suportados e os proveitos obtidos de itens especficos de rendimentos. Este processo, designado geralmente por matching entre custos e proveitos (ou gastos e rendimentos), envolve o reconhecimento simultneo ou combinado de rendimentos e de gastos que resultam directa e conjuntamente da mesma transaco ou outro acontecimento. Por exemplo, as vrias componentes do gasto que compem o custo das mercadorias vendidas so reconhecidas ao mesmo tempo que o rendimento que resulta da venda das mercadorias. Contudo, a aplicao do conceito do matching nos termos deste Quadro Conceptual no permite o reconhecimento de itens no balano que no satisfaam a definio de activos ou passivos. Quando os benefcios econmicos esperados ocorrem em vrios perodos contabilsticos e a correlao com os rendimentos apenas pode ser determinada indirectamente ou de forma geral, os gastos so reconhecidos na demonstrao dos resultados numa base racional e sistemtica de um processo de alocao. Isto muitas vezes necessrio no reconhecimento de gastos associados ao uso de activos tais como, terrenos, edifcios, equipamentos, goodwill, patentes e marcas registadas e, nestes casos, o gasto designado por amortizao. Estes processos de alocao servem para reconhecer os gastos nos perodos contabilsticos nos quais os benefcios econmicos associados e estes itens so consumidos ou se extinguem. Um gasto reconhecido imediatamente na demonstrao dos resultados quando um dispndio no produz benefcios econmicos futuros ou quando, e at ao momento em que, os benefcios econmicos futuros no se qualificam, ou deixam de se qualificar, para reconhecimento como um activo no balano. Um gasto tambm reconhecido na demonstrao dos resultados nos casos em que um passivo suportado sem o reconhecimento de um activo como, por exemplo, no caso de um passivo que tem origem na prestao de uma garantia de um produto.
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93.
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96.
MENSURAO DOS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS 97. A mensurao o processo de determinar as quantias monetrias atravs das quais os elementos das demonstraes financeiras so reconhecidas e mostradas no balano e na demonstrao dos resultados. Este processo envolve a seleco de bases especficas de mensurao. Vrias bases de mensurao so aplicadas nas demonstraes financeiras em diferentes nveis e combinaes incluindo as seguintes:
98.
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(a)
Custo histrico Os activos so registados pela quantia de caixa ou equivalentes de caixa paga ou pelo justo valor da retribuio dada para os adquirir na data da sua aquisio. Os passivos so registados pela quantia relativa ao que se recebeu por troca da obrigao e, em algumas circunstncias (por exemplo, impostos sobre os lucros), pelas quantias de caixa ou equivalentes de caixa que se espera pagar para satisfazer a obrigao no decurso normal dos negcios.
(b) Custo corrente Os activos so mostrados pela quantia de caixa ou equivalentes de caixa que teria que ser paga se o mesmo activo ou um activo equivalente fosse adquirido actualmente. Os passivos so mostrados pelo valor no descontado de caixa ou equivalentes de caixa que seria necessrio para liquidar a obrigao actualmente. (c) Valor realizvel (ou de liquidao) Os activos so mostrados pela quantia de caixa ou equivalentes de caixa que poderiam ser obtidos actualmente atravs da venda do activo. Os passivos so mostrados pelos seus valores de liquidao, isto , as quantias no descontadas de caixa ou equivalentes de caixa que se esperam pagar para satisfazer a obrigao no decurso normal dos negcios.
(d) Valor presente Os activos so mostrados pelo valor presente descontado dos futuros fluxos de entradas de caixa lquidos que se espera que o item gere no decurso normal dos negcios. Os passivos so mostrados pelo valor presente descontado dos futuros fluxos de sadas de caixa lquidos que se espera serem necessrios para liquidar os passivos no decurso normal dos negcios.
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99.
A base de mensurao mais frequentemente usada pelas entidades na preparao das suas demonstraes financeiras o custo histrico. Esta base usualmente combinada com outras bases de mensurao. Por exemplo, os inventrios so geralmente mostrados pelo valor mais baixo entre o valor de custo e o valor realizvel lquido, os ttulos negociveis podem ser mostrados pelo valor de mercado e as responsabilidades com penses pelo seu valor presente. Adicionalmente, algumas entidades adoptam a base do custo corrente pelo facto de o modelo do custo histrico no dar resposta ao tratamento dos efeitos das variaes de preos em activos no monetrios.
CONCEITOS DE CAPITAL E DE MANUTENO DE CAPITAL Conceitos de capital 100. A maioria das entidades adopta um conceito financeiro de capital na preparao das suas demonstraes financeiras. De acordo com um conceito financeiro de capital (como, por exemplo, capital investido ou poder de compra investido), capital sinnimo de activos lquidos ou capital prprio da entidade. De acordo com um conceito fsico de capital (como, por exemplo, capacidade operacional), capital significa a capacidade produtiva da entidade baseada, por exemplo, no nmero de unidades produzidas por dia. 101. A seleco do conceito de capital apropriado entidade deve ser baseada nas necessidades dos utilizadores das demonstraes financeiras. Assim, deve ser adoptado um conceito financeiro de capital se os utilizadores das demonstraes financeiras estiverem principalmente interessados no valor nominal do capital investido ou no poder de compra do capital investido. Se, porm, o interesse fundamental dos utilizadores for a capacidade operacional da entidade, deve ser adoptado um conceito fsico de capital. O conceito seleccionado indica o objectivo a ser atingido no apuramento do lucro, mesmo quando h dificuldades de mensurao para tornar o conceito operativo. Conceitos de manuteno de capital e do apuramento do lucro 102. Os conceitos de capital indicados no pargrafo 100 do lugar aos conceitos de manuteno de capital seguintes: (a) Manuteno de capital financeiro De acordo com este conceito, o lucro obtido somente quando a quantia financeira (ou quantia de caixa) dos activos lquidos no final do perodo exceder a quantia financeira (ou quantia de caixa) dos activos lquidos no incio do perodo depois de excluir as contribuies de, e as distribuies aos, detentores de capital durante o perodo. A manuteno de capital financeiro pode ser medido tanto em unidades monetrias nominais como em unidades de poder de compra constante.
(b) Manuteno de capital fsico De acordo com este conceito, o lucro obtido somente quando a capacidade produtiva fsica (ou capacidade operacional) da entidade, ou os recursos ou fundos necessrios para atingir essa capacidade, no final do perodo, exceder a capacidade produtiva fsica no incio do perodo depois de excluir as contribuies de, e as distribuies aos, detentores de capital durante o perodo. 103. O conceito de manuteno de capital estabelece a forma como uma entidade define o capital que pretende manter e a ponte entre os conceitos de capital e os conceitos de lucro porque d o ponto de referncia atravs do qual o lucro apurado. um pr requisito para distinguir entre a rentabilidade do capital de uma entidade e o reembolso do capital dessa entidade. Apenas entradas de activos superiores s quantias necessrias para manter o capital que so vistos como lucro e, como tal, como rentabilidade do capital. Deste modo, o lucro a quantia residual que se apura depois de os gastos (incluindo os ajustamentos de manuteno de capital quando aplicvel) terem sido deduzidos dos rendimentos. Se os gastos excederem os rendimentos, a quantia residual que se apura um prejuzo. 104. O conceito de manuteno de capital fsico exige a adopo do custo corrente como base de mensurao. O conceito de manuteno de capital financeiro, porm, no exige o uso de uma base especfica de mensurao e a seleco dessa base de mensurao est dependente do tipo de capital financeiro que a entidade pretende manter. 105. A diferena principal entre os dois conceitos de manuteno de capital o tratamento dos efeitos das variaes nos preos dos activos e passivos da entidade. Em termos gerais, uma entidade mantm o seu capital quando tem o mesmo capital no incio e no final do perodo. Qualquer quantia excedente que exigida para manter de capital no incio do perodo lucro. 106. De acordo como o conceito de manuteno de capital financeiro quando o capital definido em termos de unidades monetrias nominais, o lucro representa o aumento do valor do capital nominal durante o perodo. Assim, os aumentos nos preos dos activos detidos no perodo, convencionalmente denominados ganhos retidos ou potenciais, so, conceptualmente, lucros. Contudo, tais lucros no podem ser reconhecidos como tal at que tenham sido cedidos atravs de uma transaco. Quando o conceito de manuteno de capital financeiro definido em termos de unidades de poder de compra constante, o lucro representa o aumento no poder de compra investido no perodo. Por conseguinte, apenas a parte do aumento dos preos dos activos que excede o aumento nos
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preos em termos gerais considerado como lucro. O resto do aumento tratado como um ajustamento de manuteno de capital e, como tal, como parte do capital prprio. 107. De acordo com o conceito de manuteno de capital fsico quando o capital definido em termos da capacidade produtiva fsica, o lucro representa o aumento nesse capital durante o perodo. Todas as variaes de preos que afectam os activos e passivos da entidade so vistos como variaes na mensurao da capacidade produtiva fsica da entidade. Consequentemente, essas variaes so tratadas como ajustamentos de manuteno de capital que so parte do capital prprio e no parte do lucro. 108. A seleco das bases de mensurao e do conceito de manuteno de capital determinam o modelo contabilstico usado na preparao das demonstraes financeiras. Modelos contabilsticos diversos mostram diferentes graus de relevncia e de fiabilidade e, tal como noutras reas, o rgo de gesto deve procurar o equilbrio entre a relevncia e a fiabilidade.
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CAPTULO 1.3 REGRAS PARA A PRIMEIRA APLICAO DO PGC-NIRF
CAPTULO 1.3 REGRAS PARA A PRIMEIRA APLICAO DO PGC - NIRF
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NDICE
Pargrafos
INTRODUO RECONHECIMENTO E MENSURAO Data de transio Balano de abertura Polticas contabilsticas EXCEPES Isenes Proibies APRESENTAO E DIVULGAO Informao comparativa Explicao da transio para o PGC NIRF
1-3 4-8 4 5 6-8 9-25 10-18 19-25 26-29 26 27-29
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TTULO I
INTRODUO 1. O presente captulo estabelece as regras e procedimentos que uma entidade deve aplicar no primeiro perodo contabilstico em que adopte o PGC - NIRF. Tais regras e procedimentos devem ser aplicados nas primeiras demonstraes financeiras preparadas pela entidade de acordo com o PGC - NIRF. O objectivo destas regras e procedimentos o de assegurar que as primeiras demonstraes financeiras de uma entidade, preparadas de acordo com o PGC - NIRF, contm informao de elevada qualidade que: (a) (b) transparente para os utilizadores e comparvel em todos os perodos contabilsticos apresentados; proporciona um ponto de partida adequado para a contabilizao das transaces e outros acontecimentos em conformidade com o PGC - NIRF; e pode ser preparada a um custo que no excede os benefcios.
2.
(c) 3.
As primeiras demonstraes financeiras de uma entidade que esto em conformidade com o PGC - NIRF so as primeiras demonstraes financeiras anuais nas quais a entidade adopta o presente normativo contabilstico, para o que deve emitir uma declarao explcita e sem reservas nessas demonstraes financeiras de que as mesmas se conformam com o PGC - NIRF.
RECONHECIMENTO E MENSURAO
Data de transio
4. Para efeitos de aplicao do PGC - NIRF, a data de transio o primeiro dia do perodo contabilstico mais antigo que uma entidade apresenta para efeitos comparativos quando prepara as primeiras demonstraes financeiras em conformidade com o PGC - NIRF.
Balano de abertura
5. Uma entidade deve preparar e apresentar um balano de abertura de acordo com o PGC - NIRF na data de transio. Este o ponto de partida da sua contabilizao em conformidade com o PGC - NIRF e servir como balano comparativo nas primeiras demonstraes financeiras emitidas em conformidade com o PGC - NIRF.
Polticas contabilsticas
6. Uma entidade deve usar as mesmas polticas contabilsticas no balano de abertura e em todos os perodos apresentados nas suas primeiras demonstraes financeiras preparadas em conformidade com o PGC - NIRF. Excepto nos casos referidos nos pargrafos 9 a 25 uma entidade deve, no seu balano de abertura em conformidade com o PGC NIRF: (a) (b) (c) reconhecer todos os activos e passivos cujo reconhecimento seja exigido pelo PGC - NIRF; no reconhecer itens como activos ou passivos se o PGC - NIRF no permitir o reconhecimento; reclassificar itens que reconheceu em conformidade com o normativo contabilstico anterior como um tipo de activo, passivo ou componente do capital prprio, mas que so um tipo diferente de activo, passivo ou componente do capital prprio em conformidade com o PGC - NIRF; e aplicar o PGC - NIRF na mensurao de todos os activos e passivos reconhecidos.
7.
(d)
25
TTULO I
8.
As polticas contabilsticas que uma entidade aplica no seu balano de abertura em conformidade com o PGC - NIRF podem diferir daquelas que usou para a mesma data usando o normativo contabilstico anterior. Os ajustamentos da resultantes derivam de acontecimentos e transaces anteriores data da transio para o PGC - NIRF e consequentemente, uma entidade dever reconhecer esses ajustamentos directamente nos resultados transitados (ou, se apropriado, noutra categoria de capital prprio) data da transio para o PGC - NIRF.
EXCEPES 9. O princpio base para a apresentao do balano de abertura na data de transio o de que tal apresentao feita em conformidade com o PGC - NIRF. Porm, existem excepes a este princpio consubstanciadas no seguinte: (a) (b) isenes de alguns requisitos das Normas; e proibies aplicao retrospectiva de alguns requisitos das Normas.
Isenes
10. Face a situaes concretas com que uma entidade se pode deparar aquando da transio para o PGC - NIRF, a entidade pode optar pelo uso de uma ou mais das seguintes isenes: (a) (b) (c) (d) (e) (f) concentraes de actividades empresariais; justo valor ou revalorizao como custo considerado; benefcios dos empregados; activos e passivos de subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos; designao de instrumentos financeiros previamente reconhecidos; e custos de emprstimos obtidos.
Concentraes de actividades empresariais 11. Uma entidade pode optar, aquando da primeira aplicao do PGC - NIRF, por no aplicar a NCRF 21 Concentraes de actividades empresariais a concentraes passadas. Contudo, caso a entidade opte pela aplicao da NCRF 21 Concentraes de actividades empresariais, deve reexpressar todas as concentraes de actividades empresariais e deve tambm aplicar a NCRF 20 Investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos. Caso uma entidade opte por no aplicar a NCRF 21 Concentraes de actividades empresariais retrospectivamente a uma concentrao de actividades empresariais passada, as consequncias para essa concentrao de actividades empresariais sero as seguintes: (a) a entidade deve manter a mesma classificao que tinha nas demonstraes financeiras preparadas segundo o normativo contabilstico anterior; a entidade deve reconhecer, data da transio, todos os seus activos e passivos que foram adquiridos ou assumidos numa concentrao de actividades empresariais passada, com excepo de alguns activos financeiros e passivos financeiros que deixaram de ser reconhecidos segundo o normativo contabilstico anterior, e de activos, incluindo goodwill, e passivos que no tenham sido reconhecidos no balano consolidado da adquirente, segundo o normativo contabilstico anterior, e que tambm no se qualificariam para reconhecimento segundo o PGC - NIRF no balano individual da adquirida; a entidade deve excluir do seu balano de abertura em conformidade com o PGC - NIRF qualquer item reconhecido segundo o normativo contabilstico anterior que no se qualifica para o reconhecimento como activo ou passivo em conformidade com o PGC - NIRF; o PGC - NIRF exige a mensurao subsequente de alguns activos e passivos numa base que no definida pelo custo original como, por exemplo, o justo valor. A entidade deve mensurar estes activos e passivos nesta mesma base no balano de abertura em conformidade com o PGC - NIRF, mesmo que tenham sido adquiridos ou assumidos numa concentrao de actividades
12.
(b)
(c)
(d)
26
TTULO I
empresariais passada, devendo reconhecer qualquer alterao na quantia registada ajustando os resultados transitados (ou, se for apropriado, outra rubrica do capital prprio), em vez do goodwill; (e) imediatamente aps a concentrao de actividades empresariais, a quantia registada segundo o normativo contabilstico anterior, dos activos adquiridos e passivos assumidos nessa concentrao de actividades empresariais, deve ser o seu custo considerado em conformidade com o PGC - NIRF nessa data; se um activo adquirido, ou um passivo assumido, numa concentrao de actividades empresariais passada no foi reconhecido segundo o normativo contabilstico anterior, no ter um custo considerado de zero no balano de abertura em conformidade com o PGC - NIRF. Em vez disso, a adquirente deve reconhec-lo e mensur-lo no seu balano consolidado na mesma base que o PGC - NIRF exigiria para o balano individual da adquirida. Pelo contrrio, se um activo ou passivo estava incorporado no goodwill segundo o normativo contabilstico anterior, mas teria sido reconhecido individualmente segundo a NCRF 21 Concentraes de actividades empresariais, esse activo ou passivo mantm-se como goodwill, a no ser que o PGC - NIRF exija o seu reconhecimento nas demonstraes financeiras individuais da adquirida; a quantia registada de goodwill, no balano de abertura em conformidade com o PGC - NIRF, deve ser a quantia registada segundo o normativo contabilstico anterior data da transio; no so efectuados outros ajustamentos na quantia registada de goodwill data da transio; quando a entidade adopta o PGC - NIRF pela primeira vez deve ajustar as quantias registadas dos activos e passivos da subsidiria para as quantias que o PGC - NIRF exigiria no balano individual da subsidiria. O custo considerado do goodwill igual diferena, data da transio, entre o interesse da empresa-me nessas quantias registadas e o custo nas demonstraes financeiras individuais da empresa-me do seu investimento na subsidiria; a mensurao dos interesses minoritrios e do imposto diferido decorre da mensurao de outros activos e passivos. Por isso, os ajustamentos atrs indicados para reconhecer activos e passivos afectam os interesses minoritrios e os impostos diferidos.
(f)
(g)
(h) (i)
(j)
Justo valor ou revalorizao como custo considerado 13. Uma entidade pode optar por mensurar um item de activo tangvel na data de transio para o PGC - NIRF pelo seu justo valor e usar esse justo valor como custo considerado nessa data. Uma entidade pode optar por usar uma revalorizao de um item de activo tangvel com base no normativo contabilstico anterior, antes ou na data de transio, como custo considerado data da revalorizao, se a revalorizao fosse, data da mesma, amplamente comparvel: (a) (b) ao justo valor; ou ao custo ou custo depreciado em conformidade com o PGC - NIRF, ajustado para reflectir, por exemplo, as alteraes num ndice de preos geral ou especfico.
14.
27
TTULO I
Benefcios dos empregados 15. De acordo com a NCRF 19 Benefcios dos empregados, uma entidade pode optar por no reconhecer alguns ganhos e perdas actuariais com base nos limites de 10% nela previstos. A aplicao retrospectiva desta abordagem requer que uma entidade divida os ganhos e perdas actuariais cumulativos desde o incio do plano at data de transio para o PGC - NIRF numa parte reconhecida e numa parte no reconhecida. Contudo, aquando da primeira aplicao, uma entidade pode optar por reconhecer todos os ganhos e perdas actuariais acumulados data de transio para o PGC - NIRF, mesmo que use a abordagem acima referida para ganhos e perdas actuariais posteriores devendo, nestes casos, aplicar a opo a todos os planos. Activos e passivos de subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos 16. Caso uma subsidiria adopte o PGC - NIRF posteriormente sua empresa-me, a subsidiria deve, nas suas demonstraes financeiras individuais, mensurar os seus activos e passivos quer: (a) pelas quantias registadas que seriam includas nas demonstraes financeiras consolidadas da empresa-me, com base na data de transio para o PGC - NIRF da empresa-me, se no forem feitos ajustamentos relativos a procedimentos de consolidao e para efeitos da concentrao de actividades empresariais em que a empresa-me adquiriu a subsidiria; ou pelas quantias registadas exigidas pelo PGC - NIRF, com base na data de transio da subsidiria para este normativo contabilstico. Estas quantias registadas podem diferir das descritas na alnea (a): (i) quando as isenes estipuladas resultam em mensuraes que dependem da data de transio para o PGC - NIRF; (ii) quando as polticas contabilsticas usadas nas demonstraes financeiras da subsidiria diferem das constantes das demonstraes financeiras consolidadas. Existe uma opo semelhante para uma associada ou empreendimento conjunto que adopte o PGC - NIRF mais tarde de que uma entidade que disponha de influncia significativa ou controlo conjunto sobre a mesma. Designao de instrumentos financeiros previamente reconhecidos 17. A NCRF 25 Instrumentos financeiros permite que um activo financeiro seja designado no momento do reconhecimento inicial como disponvel para venda ou que um instrumento financeiro seja designado como um activo financeiro ou passivo financeiro pelo justo valor atravs dos resultados. No obstante este requisito, aplicam-se as seguintes excepes: (a) (b) qualquer entidade pode fazer uma designao como disponvel para venda na data de transio para o PGC - NIRF; uma entidade pode designar, na data de transio para o PGC - NIRF, qualquer activo financeiro ou passivo financeiro pelo justo valor atravs dos resultados desde que o activo ou passivo satisfaa os critrios de designao da NCRF 25 Instrumentos financeiros nessa data.
(b)
Custos de emprstimos obtidos 18. Na data da primeira aplicao uma entidade pode optar por: (a) aplicar a NCRF 27 Custos de emprstimos obtidos aos custos de emprstimos obtidos relacionados com activos elegveis cuja data de incio de capitalizao inicie em, ou aps, a data da primeira aplicao do PGC - NIRF; designar uma data anterior data da primeira aplicao do PGC - NIRF e aplicar os princpios previstos na NCRF 27 Custos de emprstimos obtidos a todos os activos elegveis cuja data de incio de capitalizao nessa data, ou aps essa data.
(b)
Proibies
19. Aquando da transio para o PGC - NIRF, uma entidade no pode aplicar retrospectivamente as polticas contabilsticas das Normas que tratam das seguintes matrias: (a) (b) anulao do reconhecimento de activos financeiros e passivos financeiros; contabilidade de cobertura;
28
TTULO I
(c) (d)
estimativas; e interesses minoritrios.
Anulao do reconhecimento de activos financeiros e passivos financeiros 20. Uma entidade que adopte pela primeira vez o PGC - NIRF deve aplicar os requisitos de anulao do reconhecimento da NCRF 25 Instrumentos financeiros prospectivamente. Contabilidade de cobertura 21. Conforme exigido pela NCRF 25 Instrumentos financeiros, data da transio para o PGC - NIRF, uma entidade deve: (a) (b) mensurar todos os derivados pelo justo valor; e eliminar todos os ganhos e perdas diferidos decorrentes de derivados que tenham sido relatados segundo o normativo contabilstico anterior como se fossem activos ou passivos.
22.
Uma entidade no deve reflectir no seu balano de abertura um relacionamento de cobertura de um tipo que no se qualifica como contabilizao de cobertura nos termos da NCRF 25 Instrumentos financeiros. Estimativas
23.
As estimativas de uma entidade em conformidade com o PGC - NIRF, data da transio, devem ser consistentes com as estimativas feitas para a mesma data segundo o normativo contabilstico anterior (depois dos ajustamentos para reflectir qualquer diferena nas polticas contabilsticas), salvo se existir prova objectiva de que essas estimativas estavam erradas. Uma entidade pode necessitar de fazer estimativas em conformidade com o PGC - NIRF data da transio que no eram requeridas nessa data pelo normativo contabilstico anterior. Para se obter consistncia com a NCRF 5 Acontecimentos aps a data do balano, essas estimativas nos termos do PGC - NIRF devem reflectir as condies existentes data da transio. Em particular, data da transio, as estimativas relativas a preos de mercado, taxas de juro ou taxas de cmbio devem reflectir as condies do mercado nessa data. Interesses minoritrios
24.
25.
Uma entidade deve aplicar as seguintes matrias relacionadas com interesses minoritrios prospectivamente: (a) o resultado total atribudo aos detentores da empresa-me e aos interesses minoritrios ainda que os resultados atribuveis aos interesses minoritrios apresentem um valor negativo; os requisitos de contabilizao de alteraes no interesse da empresa-me na subsidiria que no resultem em perda de controlo; e os requisitos de perda de controlo de uma subsidiria.
(b)
(c)
APRESENTAO E DIVULGAO
Informao comparativa
26. De forma a assegurar a conformidade com a NCRF 1 Apresentao de demonstraes financeiras, as primeiras demonstraes financeiras de uma entidade em conformidade com o PGC - NIRF devem incluir, pelo menos, as demonstraes financeiras do perodo contabilstico anterior preparadas, para efeitos comparativos, segundo o PGC - NIRF.
Explicao da transio para o PGC - NIRF

27. Uma entidade deve explicar de que forma a transio do normativo contabilstico anterior para o PGC - NIRF afectou a sua posio financeira, o seu desempenho financeiro e os seus fluxos de caixa. De forma a cumprir com o pargrafo anterior, uma entidade deve divulgar:
28.
29
TTULO I
(a)
reconciliaes do seu capital prprio em conformidade com o normativo contabilstico anterior com o seu capital prprio segundo o PGC - NIRF, para as seguintes datas: (i) a data de transio para o PGC - NIRF; e (ii) o fim do ltimo perodo apresentado nas mais recentes demonstraes financeiras anuais da entidade, elaboradas em conformidade com o normativo contabilstico anterior;
(b)
uma reconciliao do resultado em conformidade com o PGC - NIRF, relativo ao ltimo perodo das mais recentes demonstraes financeiras anuais da entidade. O ponto de partida da reconciliao deve ser o resultado em conformidade com o normativo contabilstico anterior; e
(c) 29.
caso a entidade tenha reconhecido ou revertido quaisquer perdas por imparidade pela primeira vez ao preparar o balano de abertura em conformidade com o PGC - NIRF, as divulgaes que a NCRF 18 - Imparidade de activos teria exigido se a entidade tivesse reconhecido essas perdas por imparidade ou reverses no perodo que comea na data de transio para o PGC - NIRF. Se uma entidade usar o justo valor no balano de abertura em conformidade com o PGC - NIRF como custo considerado para um item de activo tangvel, um activo de investimento ou um activo intangvel, as primeiras demonstraes financeiras em conformidade com o PGC - NIRF devem divulgar, para cada rubrica no balano de abertura: (a) (b) o agregado desses justos valores; e o ajustamento agregado s quantias registadas relatadas em conformidade com o normativo contabilstico anterior.
30
TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO

NCRF 1 Apresentao de demonstraes financeiras NCRF 2 Demonstrao de fluxos de caixa NCRF 3 Resultados por aco NCRF 4 Polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e erros NCRF 5 Acontecimentos aps a data do balano NCRF 6 Divulgaes de partes relacionadas NCRF 7 Relato por segmentos NCRF 8 Relato financeiro intercalar NCRF 9 Inventrios NCRF 10 Contratos de construo NCRF 11 Agricultura e activos biolgicos NCRF12 Impostos sobre o rendimento correntes e diferidos NCRF 13 Activos tangveis NCRF14 Activos intangveis NCRF 15 Recursos minerais NCRF 16 Activos tangveis de investimento NCRF 17 Locaes NCRF 18 Imparidade de activos NCRF 19 Benefcios dos empregados NCRF 20 Investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos NCRF 21 Concentraes de actividades empresariais NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas NCRF 23 Efeitos de alteraes em taxas de cmbio NCRF 24 Provises, passivos contingentes e activos contingentes NCRF 25 Instrumentos financeiros NCRF 26 Contabilizao de subsdios do governo e divulgao de apoios do governo NCRF 27 Custo de emprstimos obtidos NCRF 28 Rdito
31
TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 1 Apresentao de demonstraes financeiras
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO DEMONSTRAES FINANCEIRAS Objectivo das demonstraes financeiras Conjunto completo de demonstraes financeiras Demonstraes financeiras consolidadas Consideraes gerais ESTRUTURA E CONTEDO DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS Introduo Identificao das demonstraes financeiras Balano Demonstrao dos resultados Demonstrao das variaes no capital prprio Demonstrao de fluxos de caixa Notas explicativas
1 2-4 5-28 5-6 7-8 9-11 12-28 29-58 29 30-32 33-44 45-49 50-51 52 53-58
32
TTULO I
OBJECTIVO 1. Esta Norma estabelece as bases e os requisitos mnimos de apresentao, estrutura e contedo das demonstraes financeiras preparadas com finalidades gerais. O objectivo desta Norma o de assegurar quer a comparabilidade das demonstraes financeiras de uma entidade com perodos contabilsticos anteriores, quer a comparabilidade das demonstraes financeiras entre vrias entidades.
MBITO 2. Uma entidade deve aplicar esta Norma quando prepara e apresenta demonstraes financeiras com finalidades gerais de acordo com o PGC - NIRF. As demonstraes financeiras com finalidades gerais (as demonstraes financeiras) referem-se quer s demonstraes financeiras de uma nica entidade (demonstraes financeiras individuais), quer s demonstraes financeiras de um conjunto de entidades (demonstraes financeiras consolidadas) e a sua preparao e apresentao visam as necessidades comuns de informao de um conjunto alargado de utilizadores. As demonstraes financeiras de uma entidade devem ser preparadas e apresentadas pelo menos uma vez por ano. Esta Norma no se aplica, contudo, a demonstraes financeiras intercalares cuja estrutura e contedo esto estabelecidos na NCRF 8 Relato financeiro intercalar.
3.
4.
DEMONSTRAES FINANCEIRAS Objectivo das demonstraes financeiras 5. As demonstraes financeiras so uma representao estruturada da posio financeira e do desempenho financeiro de uma entidade. O objectivo das demonstraes financeiras o de proporcionar informao sobre a posio financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa de uma entidade que seja til a um conjunto alargado de utilizadores quando tomam decises econmicas. Para conseguir este objectivo, as demonstraes financeiras de uma entidade prestam informao sobre os activos, os passivos, o capital prprio, os rendimentos e os gastos, os fluxos de caixa e as contribuies dos, e aos, detentores de capital. Esta informao, em conjunto com outra informao suplementar (por exemplo, as notas s demonstraes financeiras), ajuda os utilizadores das demonstraes financeiras a prever os fluxos de caixa futuros da entidade. Conjunto completo de demonstraes financeiras 7. Um conjunto completo de demonstraes financeiras compreende: (a) (b) (c) (d) (e) (f) um balano; uma demonstrao dos resultados durante o perodo contabilstico; uma demonstrao das variaes no capital prprio; uma demonstrao dos fluxos de caixa durante o perodo contabilstico; notas explicativas, incluindo um resumo das polticas contabilsticas mais significativas adoptadas e informao adicional; e um balano no incio do perodo comparativo mais antigo, no caso de uma entidade aplicar uma poltica contabilstica retrospectivamente ou efectuar uma reexpresso ou reclassificao retrospectiva de itens das suas demonstraes financeiras.
6.
33
TTULO I
8.
A maioria das entidades apresenta, para alm das demonstraes financeiras, relatrios e outras informaes relativas aos negcios da entidade e forma como foi desenvolvida a gesto dos recursos colocados sua disposio. Todos os relatrios e informaes que no faam parte das demonstraes financeiras, tal como definidas no pargrafo anterior, no fazem parte do mbito desta Norma. Demonstraes financeiras consolidadas
9.
Uma empresa-me obrigada a preparar e apresentar demonstraes financeiras consolidadas excepto quando se verificarem na ntegra as circunstncias seguintes: (a) a empresa-me for, ela prpria, uma subsidiria totalmente detida, ou uma subsidiria parcialmente detida por outra entidade e os seus detentores de capital, incluindo os que no tm direito de voto, tiverem sido informados de que a empresa-me no apresenta demonstraes financeiras consolidadas e no se opuserem a tal situao; os instrumentos de dvida ou de capital prprio da empresa-me no so negociados num mercado aberto de capitais (uma bolsa de valores nacional ou estrangeira); a empresa-me no tenha depositado, nem esteja em curso de depositar, as suas demonstraes financeiras junto de um regulador de mercados de capitais com o objectivo de emitir qualquer classe de instrumentos num mercado aberto de capitais; e a empresa-me final, ou qualquer empresa-me intermdia da empresa-me, preparar demonstraes financeiras consolidadas disponveis para uso pblico que cumpram as disposies do PGC - NIRF.
(b)
(c)
(d)
10.
Uma empresa-me que seja obrigada a preparar e apresentar demonstraes financeiras consolidadas, bem como uma empresame que no sendo obrigada a preparar e apresentar demonstraes financeiras consolidadas opte por faz-lo, devem cumprir com as disposies e procedimentos de consolidao previstos na NCRF 20 Investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos. A preparao e apresentao de demonstraes financeiras consolidadas por uma empresa-me no dispensa essa empresa-me de preparar e apresentar demonstraes financeiras individuais relativas sua actividade isoladamente considerada. Consideraes gerais
11.
Apresentao apropriada e cumprimento das disposies do PGC - NIRF

12. As demonstraes financeiras devem apresentar apropriadamente a posio financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa de uma entidade. A apresentao apropriada exige uma representao fidedigna dos efeitos das transaces, outros acontecimentos e condies de acordo com as definies e critrios de reconhecimento de activos, passivos, rendimentos e gastos tal como definido no Quadro Conceptual. Uma entidade cujas demonstraes financeiras cumpram com as disposies do PGC - NIRF, devem fazer uma declarao explcita e incondicional nas notas explicativas sobre esse cumprimento. Uma entidade no deve considerar que as demonstraes financeiras cumprem com o PGC - NIRF a no ser que cumpra com todas as Normas e requisitos estabelecidos no PGC - NIRF. Uma entidade no pode rectificar polticas contabilsticas inapropriadas, quer atravs da divulgao das polticas contabilsticas adoptadas, quer atravs de notas explicativas ou qualquer outra justificao. Quando em circunstncias extremamente raras o rgo de gesto concluir que o cumprimento de um requisito de uma Norma provocaria uma distoro que entra em conflito com o objectivo das demonstraes financeiras tal como estabelecido no Quadro Conceptual, a entidade no aplica esse requisito, nos termos do pargrafo seguinte. Quando uma entidade derroga a aplicao de um requisito de uma Norma nos termos do pargrafo anterior, deve divulgar: (a) que o rgo de gesto declara que as demonstraes financeiras apresentam apropriadamente a situao financeira da entidade, o seu desempenho financeiro e os fluxos de caixa; que houve cumprimento das Normas do PGC - NIRF, excepto em relao a um requisito especfico para haver uma apresentao mais apropriada;
13.
14.
15.
16.
(b)
34
TTULO I
(c)
o ttulo da Norma que est na base do requisito no cumprido, a natureza do requisito, o tratamento que a Norma prev e as razes pelas quais este tratamento distorce, nas circunstncias, uma apresentao apropriada e entra em conflito com o objectivo das demonstraes financeiras, bem como o tratamento adoptado pela entidade; e para cada perodo contabilstico apresentado, o efeito financeiro em cada item das demonstraes financeiras, que resultaria da aplicao do requisito previsto nas Normas.
(d)
17.
Quando uma entidade no aplicou um requisito de uma Norma num perodo contabilstico anterior, e essa no aplicao tem efeitos nas quantias reconhecidas nas demonstraes financeiras do perodo contabilstico corrente, deve divulgar as informaes previstas nas alneas c) e d) do pargrafo anterior.
Continuidade das operaes

18. Quando prepara demonstraes financeiras o rgo de gesto deve fazer uma avaliao da capacidade da entidade em continuar com as suas operaes. Uma entidade deve preparar demonstraes financeiras na base da continuidade das operaes a menos que o rgo de gesto tenha a inteno de liquidar a entidade ou cessar a actividade, ou no tenha alternativa realista seno faz-lo. Quando o rgo de gesto na avaliao que faz, tem conscincia da existncia de incertezas significativas relativas a acontecimentos ou condies que colocam dvidas sobre a capacidade da entidade de continuar as suas operaes, tais incertezas devem ser divulgadas. Quando uma entidade no prepara demonstraes financeiras na base da continuidade das operaes, deve divulgar esse facto em conjunto com a divulgao de qual a base de preparao das demonstraes financeiras e as razes pelas quais a entidade no pode ser vista como uma entidade em continuidade.
Base contabilstica do acrscimo

19. Uma entidade deve preparar as suas demonstraes financeiras na base contabilstica do acrscimo, excepto quanto informao dos fluxos de caixa. Quando esta base contabilstica usada, uma entidade reconhece itens como activos, passivos, capital prprio, rendimentos e gastos (os elementos das demonstraes financeiras) quando estiverem de acordo com as definies e critrios de reconhecimento para eles estabelecidos no Quadro Conceptual.
20.
Materialidade
21. Uma entidade deve apresentar separadamente cada classe material de itens de natureza similar. Uma entidade deve apresentar separadamente itens de natureza no similar, a menos que sejam imateriais.
Compensaes
22. Uma entidade no deve fazer compensaes entre activos e passivos ou entre rendimentos e gastos, excepto quando for exigido ou permitido por uma Norma.
35
TTULO I
Frequncia do relato
23. Uma entidade deve apresentar um conjunto completo de demonstraes financeiras (incluindo informao comparativa) pelo menos uma vez por ano. Quando uma entidade altera o fim do seu perodo contabilstico e apresenta demonstraes financeiras para um perodo mais longo ou mais curto do que um ano deve divulgar: (a) (b) (c) o perodo coberto pelas demonstraes financeiras; a razo para a utilizao de um perodo mais longo ou mais curto; e o facto de que as quantias apresentadas nas demonstraes financeiras no serem comparveis.
Informao comparativa
24. Excepto quando de outra forma for permitido ou exigido pelas Normas, uma entidade deve apresentar, para todas as quantias relatadas no perodo contabilstico corrente, informao comparativa do perodo contabilstico anterior. Uma entidade deve incluir informao comparativa escrita, descritiva e narrativa, quando tal for relevante para a compreenso das demonstraes financeiras do perodo contabilstico corrente. Uma entidade que divulgue informao comparativa deve apresentar, no mnimo, dois balanos e duas de cada uma das restantes demonstraes financeiras, e respectivas notas explicativas. Quando uma entidade aplica uma poltica contabilstica retrospectivamente, efectua uma reexpresso retrospectiva de itens das demonstraes financeiras, ou quando reclassifica itens das demonstraes financeiras, dever apresentar, no mnimo, trs balanos, duas de cada uma das restantes demonstraes financeiras e respectivas notas explicativas. Os trs balanos acima referidos devem ser apresentados em relao s seguintes datas: (a) (b) (c) 26. no final do perodo corrente; no final do perodo precedente (o mesmo que o incio do perodo corrente); e no incio do perodo comparativo mais antigo.
25.
Quando uma entidade altera a apresentao ou classificao de itens das demonstraes financeiras, deve reclassificar as quantias comparativas a no ser que seja impraticvel. Quando uma entidade reclassifica as quantias comparativas deve divulgar: (a) (b) (c) a natureza das reclassificaes; a quantia de cada item ou classe de itens reclassificados; e a justificao para a reclassificao.
27.
Quando for impraticvel reclassificar as quantias comparativas, uma entidade deve divulgar: (a) (b) a razo para no reclassificar as quantias; e a natureza dos ajustamentos que seriam feitos se as quantias tivessem sido reclassificadas.
Consistncia de apresentao
28. Uma entidade deve manter a apresentao e classificao dos itens nas demonstraes financeiras de um perodo contabilstico para o perodo seguinte a menos que: (a) (b) uma Norma exija uma alterao de apresentao; ou na sequncia de uma alterao significativa da actividade da entidade ou da leitura das suas demonstraes financeiras, seja aparente que outra apresentao ou classificao seria mais apropriada tendo em conta os critrios de seleco e aplicao de polticas contabilsticas estabelecidos na NCRF 4 Polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e erros.
ESTRUTURA E CONTEDO DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS
36
TTULO I
Introduo 29. A estrutura e o contedo das demonstraes financeiras devem estar conforme os modelos que so apresentados no captulo 1.6 do PGC - NIRF. Estes modelos esto preparados para acomodar a maior parte da informao necessria compreenso das transaces e outros acontecimentos da entidade. Porm, devem ser omitidas as linhas das demonstraes financeiras cuja informao no exista e acrescentadas linhas sempre que a dimenso, natureza ou funo de um item for tal que a sua apresentao separada relevante para a compreenso das demonstraes financeiras. Identificao das demonstraes financeiras 30. Uma entidade deve identificar claramente as demonstraes financeiras e distingui-las de qualquer outra informao apresentada no mesmo documento ou publicao. Uma entidade deve identificar claramente cada uma das demonstraes que compem um conjunto completo de demonstraes financeiras. Para alm disso, e para ser compreensvel, uma entidade deve mostrar de forma evidente e, quando necessrio, repetidamente a seguinte informao: (a) (b) o nome da entidade que relata e qualquer alterao dessa informao desde o fim do perodo contabilstico anterior; se as demonstraes financeiras se referem a uma entidade individual (demonstraes financeiras individuais) ou a um grupo de entidades (demonstraes financeiras consolidadas); a data do fim do perodo contabilstico de relato, ou o perodo contabilstico de relato coberto pelas demonstraes financeiras; a moeda de relato; e o grau de arredondamento usado na apresentao das quantias.
31.
(c)
(d) (e)
Uma entidade faz o seu juzo para seleccionar a melhor forma de apresentar a informao referida neste pargrafo. 32. As demonstraes financeiras podem ser apresentadas em milhares ou milhes de Meticais. A apresentao com estes ou outros graus de arredondamento s permitida se a entidade o divulgar e no for omitida qualquer informao material. Balano
Distino corrente/no corrente

33. Uma entidade deve apresentar no balano os activos e os passivos distinguidos entre correntes e no correntes conforme estabelecem os pargrafos 37 a 44.
37
TTULO I
34.
Uma entidade deve apresentar as quantias que espera receber ou liquidar para alm de um ano por cada linha de activo ou passivo que agregue quantias que espera receber ou liquidar: (a) (b) no prazo de um ano aps a data de relato, e para alm de um ano aps a data de relato
35.
Quando uma entidade fornece bens ou presta servios num ciclo operacional perfeitamente identificado, a classificao entre activos e passivos correntes e no correntes no balano proporciona informao til ao distinguir os activos lquidos que esto continuamente a circular (capital circulante) dos que so usados para as operaes de longo prazo. Esta classificao tambm reala os activos que se espera sejam recebidos e os passivos que se espera sejam liquidados dentro do ciclo operacional corrente. A informao sobre as datas esperadas de realizao dos activos e dos passivos til para a avaliao da liquidez e solvabilidade de uma entidade. A NCRF 25 Instrumentos financeiros exige divulgaes das datas de vencimento dos activos financeiros e dos passivos financeiros. Os activos financeiros incluem clientes e outras contas a receber e os passivos financeiros incluem fornecedores e outras contas a pagar. A informao sobre a data esperada de realizao de activos no monetrios, tais como os inventrios, e de liquidao de passivos no monetrios, tais como as provises, igualmente til independentemente de os activos e os passivos estarem classificados como correntes ou no correntes. Por exemplo, uma entidade deve divulgar a quantia dos inventrios que espera realizar num prazo superior a um ano aps a data do relato.
36.
Activos correntes
37. Uma entidade deve classificar um activo como corrente quando: (a) (b) (c) (d) espera que seja realizado, ou pretende que seja vendido ou consumido, no decurso do ciclo operacional normal; detm o activo com o objectivo principal de o negociar; espera realizar o activo dentro de um ano aps a data de relato; ou o activo caixa ou equivalente de caixa (tal como definido na NCRF 2 Demonstrao de fluxos de caixa) a menos que esteja limitada a sua troca ou utilizao para liquidar uma obrigao no perodo de pelo menos um ano aps a data de relato.
Todos os restantes activos devem ser classificados como no correntes. 38. O ciclo operacional de uma entidade o tempo que medeia entre a aquisio de activos para transformao e a sua realizao em caixa ou equivalentes de caixa. Quando o ciclo operacional de uma entidade no est claramente identificado, presume-se que esse ciclo de um ano. Os activos correntes podem, porm, incluir activos como por exemplo, inventrios e contas a receber, que so vendidos, consumidos ou realizados como parte do ciclo operacional normal mesmo que se espere que no sejam realizados no espao de um ano aps a data de relato. Os activos correntes tambm incluem activos financeiros detidos para negociao de acordo com a NCRF 25 Instrumentos financeiros e a parte correntes dos activos financeiros no correntes.
Passivos correntes
39. Uma entidade dever classificar um passivo como corrente quando: (a) (b) (c) (d) espera que seja liquidado no decurso do ciclo operacional normal; detm o passivo com o objectivo principal de o negociar; a liquidao do passivo se vence dentro de um ano aps a data de relato; ou a entidade no tem um direito incondicional para diferir a liquidao do passivo por, pelo menos, um ano aps a data de relato.
Todos os restantes passivos devem ser classificados como no correntes.
38
TTULO I
40.
Alguns passivos correntes como, por exemplo, contas a pagar e acrscimos de custos fazem parte do capital circulante usado pela entidade no ciclo operacional normal. Uma entidade classifica estes itens operacionais como passivos correntes mesmo que sejam devidos para liquidao para alm de um ano aps a data de relato. Existem outro passivos que no fazem parte do ciclo operacional normal mas so devidos para liquidao no prazo de um ano aps a data de relato. Exemplos disso so os passivos financeiros classificados como detidos para negociao de acordo com a NCRF 25 Instrumentos financeiros, os descobertos bancrios e a parte corrente dos financiamentos de mdio e longo prazo, os dividendos a pagar, os impostos sobre o rendimento a pagar e outros passivos no operacionais. Uma entidade classifica os seus passivos financeiros como correntes quando forem devidos para liquidao no espao de um ano aps a data de relato, mesmo quando: (a) (b) os termos originais do negcio so por perodo superior a um ano, e for assinado um acordo de refinanciamento, ou um acordo de reescalonamento de pagamentos, numa base de mdio e longo prazo, e tal acordo for completado aps a data de relato mas antes de as demonstraes financeiras estarem autorizaes para emisso.
41.
42.
43.
Quando uma entidade espera, e tem a possibilidade de, refinanciar ou prorrogar uma obrigao integrante de um financiamento por pelo menos um ano aps a data de relato, deve classific-la como no corrente mesmo que seja devida dentro de um perodo mais curto. Porm, se a possibilidade de refinanciamento ou prorrogao no estiver prevista, a entidade no deve considerar a susceptibilidade de refinanciamento da obrigao e classifica-a como corrente. Quando uma entidade no cumpre com uma clusula contratual de um financiamento de mdio e longo prazo de tal forma que a liquidao da obrigao total se vence de imediato, classifica o passivo como corrente mesmo que, aps a data de relato e antes das demonstraes financeiras estarem autorizadas para emisso, o financiador concorde em no exigir o pagamento em resultado do incumprimento. A classificao como corrente deriva do facto de, na data de relato, a entidade no ter um direito incondicional para diferir a liquidao do passivo por, pelo menos, um ano aps a data de relato. Demonstrao dos resultados
44.
45.
Uma entidade deve apresentar todos os itens de rendimentos e de gastos reconhecidos no perodo contabilstico, quer tenham sido reconhecidos no resultado do perodo contabilstico, quer tenham sido reconhecidos directamente em outras componentes do capital prprio. Uma entidade no deve incluir na demonstrao dos resultados, nem nas notas explicativas, quaisquer itens de rendimentos e de gastos considerados itens extraordinrios. Uma entidade pode apresentar a demonstrao dos resultados quer por naturezas quer por funes. A seleco por um destes modelos uma questo de julgamento da entidade mas deve escolher a que proporcionar informao mais fivel e relevante tendo em conta os objectivos das demonstraes financeiras.
46.
47.
39
TTULO I
48.
A primeira forma de anlise o mtodo da natureza da despesa. Uma entidade agrega as despesas de acordo com a sua natureza (por exemplo, amortizaes, compra de materiais, custos de transporte, benefcios dos empregados e custos de publicidade) e no as imputa s funes dentro da entidade. Este mtodo simples dado no ser necessria qualquer classificao funcional das despesas. A segunda forma de anlise o mtodo da funo da despesa no qual as despesas so classificadas de acordo com a funo como parte do custo das vendas ou, por exemplo, os gastos de distribuio ou actividades administrativas. No mnimo, uma entidade divulga o custo das vendas separadamente das restantes despesas. Este mtodo pode proporcionar informao mais relevante para os utilizadores do que o mtodo da natureza da despesa. variaes Demonstrao das variaes no capital prprio
49.
50.
As variaes no capital prprio de uma entidade entre o incio e o fim de um perodo contabilstico de relato, reflectem o aumento ou a reduo dos activos lquidos dessa entidade durante esse perodo. Excepto quanto s variaes que resultam de transaces com os detentores do capital (tais como, contribuies de capital, recompra de aces prprias e dividendos) e quanto aos gastos directamente relacionados com essas transaces, a variao no capital prprio durante um perodo contabilstico representa o montante total de rendimentos e de gastos, incluindo os ganhos e as perdas, gerados pelas actividades da entidade durante esse perodo. A NCRF 4 Polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e erros, exige que os ajustamentos relativos aos efeitos das alteraes de polticas contabilsticas sejam feitos retrospectivamente, na medida do praticvel, excepto se outra forma estiver prevista nas disposies transitrias de outra Norma. Esta mesma Norma tambm exige que se faa a reexpresso retrospectiva, na medida do praticvel, de quantias para corrigir erros. Os ajustamentos e reexpresses retrospectivos no so variaes do capital prprio mas ajustamentos ao saldo inicial dos resultados transitados (ou a outra componente do capital prprio quando exigido por outra Norma) e devem ser divulgados nesta demonstrao em linhas separadas tanto em relao a cada perodo contabilstico anterior afectado como em relao ao incio do perodo contabilstico corrente. Demonstrao de fluxos de caixa de
51.
52.
A informao dos fluxos de caixa proporciona aos utilizadores das demonstraes financeiras a base para a avaliao da capacidade da entidade para gerar caixa e equivalentes de caixa e das necessidades dessa entidade em utilizar esses fluxos. A NCRF 2 Demonstrao de fluxos de caixa, estabelece os requisitos para a apresentao e a divulgao dos fluxos de caixa. Notas explicativas
Estrutura
53. As notas devem: (a) apresentar informao sobre as bases de preparao das demonstraes financeiras e as polticas contabilsticas especficas adoptadas; divulgar a informao exigida por qualquer das Normas constantes do PGC - NIRF que no esteja apresentada em qualquer outra parte das demonstraes financeiras; prestar informao que no esteja apresentada em qualquer outra parte das demonstraes financeiras mas que seja relevante para a compreenso de qualquer uma das demonstraes.
(b)
(c)
54.
Uma entidade deve apresentar as notas de uma forma sistemtica tal como decorre do modelo apresentado no captulo 1.6 do PGC NIRF. Cada item do balano, da demonstrao dos resultados e da demonstrao de fluxos de caixa em relao ao qual tenha sido apresentada uma informao nas notas, deve estar referenciado com o nmero dessa nota.
55.
Divulgao de polticas contabilsticas

56. Uma entidade deve divulgar no resumo das polticas contabilsticas significativas a base ou bases de mensurao usadas na preparao das demonstraes financeiras, e outras polticas contabilsticas usadas que sejam relevantes para a compreenso das demonstraes financeiras.
40
TTULO I
57.
Adicionalmente, uma entidade deve divulgar os julgamentos que o rgo de gesto fez na aplicao das polticas contabilsticas da entidade que tiveram maior impacto nas quantias reconhecidas nas demonstraes financeiras.
Fontes de incerteza nas estimativas

58. Uma entidade deve divulgar informao sobre os pressupostos utilizados em relao ao futuro e sobre as principais fontes de incerteza nas estimativas efectuadas no fim do perodo contabilstico que tenham um risco significativo de poderem vir a resultar num ajustamento s quantias dos activos e passivos no perodo contabilstico seguinte. Esses activos e passivos devem estar divulgados nas notas explicativas quanto sua natureza e quantia no fim do perodo contabilstico.
41
TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 2 Demonstrao de fluxos de caixa
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO BENEFCIOS DA INFORMAO SOBRE FLUXOS DE CAIXA CAIXA E EQUIVALENTES DE CAIXA APRESENTAO DE UMA DEMONSTRAO DE FLUXOS DE CAIXA Actividades operacionais Actividades de investimento Actividades de financiamento RELATO DE FLUXOS DE CAIXA DAS ACTIVIDADES OPERACIONAIS RELATO DE FLUXOS DE CAIXA DAS ACTIVIDADES DE INVESTIMENTO E DE FINANCIAMENTO RELATO DE FLUXOS DE CAIXA NUMA BASE LQUIDA FLUXOS DE CAIXA DE MOEDA ESTRANGEIRA JUROS E DIVIDENDOS IMPOSTOS SOBRE O RENDIMENTO INVESTIMENTOS EM SUBSIDIRIAS, ASSOCIADAS E EMPREENDIMENTOS CONJUNTOS ALTERAES NAS PARTICIPAES DETIDAS EM SUBSIDIRIAS E NOUTRAS ENTIDADES TRANSACES QUE SO FEITAS SEM USO DE CAIXA COMPONENTES DE CAIXA E EQUIVALENTES DE CAIXA OUTRAS DIVULGAES
1-3 4 5-6 7-10 11-17 14-15 16 17 18-21
22 23 24-27 28-31 32 33-34 35-39 40-41 42 43
42
TTULO I
OBJECTIVO 1. A informao sobre os fluxos de caixa de uma entidade til ao proporcionar aos utilizadores uma base para avaliarem a capacidade da entidade em gerar caixa e equivalentes de caixa e para avaliarem as necessidades da entidade quanto utilizao desses fluxos de caixa. O objectivo desta Norma o de exigir a prestao de informao sobre as alteraes histricas em caixa e equivalentes de caixa de uma entidade atravs de uma demonstrao de fluxos de caixa que classifique esses fluxos durante o perodo por actividades operacionais, actividades de investimento e actividades de financiamento. Actividades operacionais so as principais actividades produtoras geradoras de rdito de uma entidade bem como outras actividades que no sejam actividades de investimento ou actividades de financiamento. Actividades de investimento so a aquisio e a venda de activos de longo prazo e outros investimentos no includos em equivalentes de caixa. Actividades de financiamento so actividades que resultam de alteraes na dimenso e composio do capital prprio realizado e de financiamentos da entidade.
2.
3.
MBITO 4. Uma entidade deve preparar uma demonstrao de fluxos de caixa de acordo com os requisitos desta Norma e deve apresent-la como parte integrante das suas demonstraes financeiras para cada perodo em relao aos quais so apresentadas demonstraes financeiras.
BENEFCIOS DA INFORMAO SOBRE FLUXOS DE CAIXA 5. Uma demonstrao de fluxos de caixa, quando usada em conjunto com as restantes demonstraes financeiras, proporciona informao que permite aos utilizadores avaliarem as alteraes nos activos lquidos de uma entidade, a sua estrutura financeira (incluindo a sua liquidez e solvabilidade) e a sua capacidade para afectar as quantias e os perodos dos fluxos de forma a adaptaremse s alteraes das circunstncias e s oportunidades. A informao histrica de fluxos de caixa muitas vezes usada como um indicador da quantia, perodo e grau de certeza dos fluxos de caixa futuros. tambm usada para verificar a correco de avaliaes passadas dos fluxos de caixa futuros e para examinar a relao entre a rendibilidade e o fluxo de caixa lquido bem como o impacto das alteraes dos preos.
6.
CAIXA E EQUIVALENTES DE CAIXA 7. Caixa compreende dinheiro e depsitos ordem. Equivalentes de caixa so investimentos de curto prazo de grande liquidez que so prontamente convertveis em caixa e que esto sujeitos a um risco insignificante de alteraes de valor. Os equivalentes de caixa so detidos com o propsito de satisfazer compromissos de caixa de curto prazo e no para realizar investimentos ou qualquer outro propsito. Para que um investimento seja qualificado como equivalente de caixa deve poder ser prontamente convertvel em caixa e estar sujeito a um risco insignificante de alteraes de valor. Assim, um investimento geralmente qualifica-se como um equivalente de caixa somente quando se vence a muito curto prazo (por exemplo, trs meses ou menos). Os emprstimos bancrios so geralmente considerados como actividades de financiamento. Porm, os descobertos bancrios, que correspondem a facilidades bancrias que fazem flutuar o saldo do banco de positivo para negativo, so parte da gesto de tesouraria de uma entidade e, nestas circunstncias, so includos como uma componente de caixa e equivalentes de caixa. Os fluxos de caixa excluem os movimentos entre itens que constituem caixa ou equivalentes de caixa porque estas componentes so parte da gesto de tesouraria de uma entidade e no parte das actividades operacionais, de investimento e de financiamento. A gesto de tesouraria inclui o investimento de excessos de caixa em equivalentes de caixa.
8.
9.
10.
APRESENTAO DE UMA DEMONSTRAO DE FLUXOS DE CAIXA 11. A demonstrao de fluxos de caixa deve apresentar os fluxos de caixa do perodo contabilstico classificados pelas actividades operacionais, de investimentos e de financiamento. A classificao de fluxos de caixa pelas actividades operacionais, de investimentos e de financiamento proporciona informao que permite aos utilizadores avaliar o impacto dessas actividades na posio financeira da entidade e a quantia da sua caixa e equivalentes de caixa. Esta informao tambm pode ser usada para avaliar as relaes entre estas actividades.
12.
43
TTULO I
13.
Uma nica transaco pode incluir fluxos de caixa que podem ser diferentemente classificados. Por exemplo, quando o pagamento de uma prestao de um emprstimo incluir juros e capital, a parte dos juros pode ser classificada como uma actividade operacional e a parte do capital classificada como uma actividade de financiamento. Actividades operacionais
14.
Os fluxos de caixa das actividades operacionais resultam principalmente das actividades produtoras geradoras de rdito da entidade e, geralmente, derivam de transaces e outros acontecimentos que contribuem para a formao dos resultados. Exemplos de fluxos de caixa de actividades operacionais so: (a) (b) (c) (d) (e) recebimentos de clientes pela venda de bens e da prestao de servios; recebimentos de royalties, honorrios, comisses e outros rendimentos; pagamentos a fornecedores de bens e servios; pagamentos aos empregados; recebimentos de, e pagamentos a, uma companhia de seguros relativos a prmios, indemnizaes, anuidades e outros benefcios das aplices; pagamentos ou reembolsos de impostos excepto se puderem ser especificamente identificados com actividades de investimentos e de financiamento; e pagamentos e recebimentos relativos a contratos detidos para negociao.
(f)
(g)
Algumas transaces, tais como a venda de um activo tangvel, podem dar origem a um ganho ou a uma perda que contribui para a determinao dos resultados. Porm, os fluxos de caixa relativos a estas transaces so fluxos de actividades de investimento. 15. Uma entidade pode deter ttulos para efeitos comerciais e de negociao, como no caso das instituies financeiras, caso em que se assemelham a existncias adquiridas para serem vendidas. Neste caso, os fluxos de caixa resultantes da compra e venda de ttulos para negociao so classificados como actividades operacionais. Da mesma forma, os emprstimos concedidos por instituies financeiras so usualmente classificados como actividades operacionais, uma vez que se referem principal actividade produtora e geradora de rdito dessas entidades. Actividades de investimento 16. A apresentao separada de fluxos de caixa resultantes das actividades de investimento importante porque tais fluxos representam os dispndios que foram feitos para obter recursos destinados a gerar futuros rendimentos e fluxos de caixa. Exemplos de fluxos de caixa de actividades de investimento so: (a) pagamentos para aquisio de activos tangveis, intangveis e outros activos no correntes incluindo os relativos a custos de desenvolvimento capitalizados e trabalhos para a prpria empresa; (b) recebimentos da venda de activos tangveis, intangveis e outros activos no correntes; (c) pagamentos para aquisio de instrumentos de capital prprio de outras entidades e interesses em empreendimentos conjuntos (desde que no sejam pagamentos de instrumentos considerados como equivalentes de caixa ou detidos para negociao); recebimentos da venda de instrumentos de capital prprio de outras entidades e interesses em empreendimentos conjuntos (desde que no sejam recebimentos de instrumentos considerados como equivalentes de caixa ou detidos para negociao); adiantamentos e emprstimos concedidos a terceiros (que no sejam concedidos por instituies financeiras); reembolso de adiantamentos e emprstimos concedidos a terceiros (que no sejam concedidos por instituies financeiras);
(d)
(e) (f)
44
TTULO I
(g)
pagamentos de contratos de futuros, contratos forward, contratos de opes e contratos swap, excepto se tais contratos forem detidos para negociao ou os pagamentos forem classificados como actividades de financiamento; e recebimentos de contratos de futuros, contratos forward, contratos de opes e contratos swap, excepto se tais contratos forem detidos para negociao ou os recebimentos forem classificados como actividades de financiamento.
(h)
Actividades de financiamento 17. A apresentao separada de fluxos de caixa resultantes das actividades de financiamento importante porque til para prever pedidos de fluxos de caixa futuros pelas entidades financiadoras da entidade. Exemplos de fluxos de caixa de actividades de financiamento so: (a) (b) (c) (d) (e) recebimentos resultantes de emisses de aces ou outros instrumentos de capital prprio; pagamentos aos detentores do capital para aquisio ou remisso de aces da entidade; recebimentos resultantes da emisso de ttulos de dvida, emprstimos, livranas, obrigaes e outros financiamentos; reembolsos de financiamentos; pagamentos feitos pelo locatrio para reduzir a responsabilidade de um contrato de locao financeira.
RELATO DE FLUXOS DE CAIXA DAS ACTIVIDADES OPERACIONAIS 18. Uma entidade deve relatar os fluxos de caixa das actividades operacionais com base em um dos seguintes mtodos: (a) (b) mtodo directo, atravs do qual so divulgadas as grandes classes de recebimentos e pagamentos brutos; ou mtodo indirecto, atravs do qual os resultados lquidos do perodo so ajustados dos efeitos de transaces que no tenham a natureza de pagamentos e recebimentos, dos acrscimos e diferimentos, e tambm dos itens de rendimentos ou gastos relativos a fluxos de caixa das actividades de investimento ou de financiamento.
45
TTULO I
19.
As entidades devem privilegiar o mtodo directo no relato dos fluxos de caixa de actividades operacionais o qual proporciona informao que pode ser til para estimar os fluxos de caixa futuros que no proporcionada pelo mtodo indirecto. Atravs do mtodo directo, a informao sobre grandes classes de recebimentos e pagamentos brutos pode ser obtida quer: (a) (b) a partir dos registos contabilsticos da entidade; quer ajustando as vendas, o custo das vendas, e outros itens da demonstrao dos fluxos de caixa relativos a: (i) (ii) (iii) variaes, durante o perodo, nos inventrios, e nas contas a receber e contas a pagar de natureza operacional; outros itens que no representem recebimentos e pagamentos; e outros itens relativos a actividades de investimento e de financiamento.
20.
Atravs do mtodo indirecto, o fluxo de caixa lquido das actividades operacionais calcula-se ajustando os resultados lquidos do perodo dos efeitos seguintes: (a) (b) variaes, durante o perodo, nos inventrios, e nas contas a receber e contas a pagar de natureza operacional; itens que no correspondam a recebimentos e pagamentos como, por exemplo, amortizaes, provises, impostos diferidos, ganhos e perdas com diferenas de cmbio no realizadas, lucros no distribudos de associadas e interesses minoritrios; e todos os itens que sejam relativos a fluxos de caixa de actividades de investimento ou de financiamento.
(c) 21.
Alternativamente, o fluxo de caixa lquido de actividades operacionais pode ser apresentado pelo mtodo indirecto mostrando os rendimentos e os gastos na demonstrao de fluxos de caixa e as variaes, no perodo, nos inventrios e nas contas a receber e contas a pagar de natureza operacional.
RELATO DE FLUXOS DE CAIXA DAS ACTIVIDADES DE INVESTIMENTO E DE FINANCIAMENTO 22. Uma entidade deve relatar separadamente os fluxos de caixa de actividades de investimento e de financiamento por grandes classes de recebimentos e pagamentos brutos, excepto nos casos em que tal relato se faa numa base lquida como referido no pargrafo 23.
RELATO DE FLUXOS DE CAIXA NUMA BASE LQUIDA 23. Os fluxos de caixa resultantes das actividades operacionais, de investimentos e de financiamento seguintes devem ser relatadas numa base lquida: (a) (b) recebimentos e pagamentos em nome de clientes quando esses fluxos reflectem actividades dos clientes e no da entidade; e recebimentos e pagamento de itens relativamente aos quais a rotao rpida, as quantias so grandes e as maturidades so curtas.
FLUXOS DE CAIXA DE MOEDA ESTRANGEIRA 24. Os fluxos de caixa que resultam de transaces feitas numa moeda estrangeira, devem ser contabilizados na moeda funcional da entidade aplicando quantia em moeda estrangeira a taxa de cmbio entre a moeda funcional e a moeda estrangeira na data do fluxo de caixa. Os fluxos de caixa de uma subsidiria estrangeira devem ser transpostos s taxas de cmbio entre a moeda funcional e a moeda estrangeira nas datas dos fluxos de caixa. Os fluxos de caixa denominados numa moeda estrangeira so relatados em conformidade com a NCRF 23 Efeitos de alteraes em taxas de cmbio permitindo a aplicao de uma taxa de cmbio aproximada da taxa real. Por exemplo, a taxa de cmbio mdia ponderada para um perodo pode ser utilizada para registar as transaces em moeda estrangeira ou para transpor os fluxos de caixa de uma subsidiria estrangeira. Porm, aquela Norma no permite a aplicao de uma taxa de cmbio do final do perodo contabilstico na transposio dos fluxos de caixa de uma subsidiria estrangeira.
25.
26.
46
TTULO I
27.
As diferenas de cmbio no realizadas no so fluxos de caixa. Porm, o efeito das variaes nas taxas de cmbio em caixa e equivalentes de caixa detidos ou devidos em moeda estrangeira relatado na demonstrao dos fluxos de caixa para reconciliar a caixa e equivalentes de caixa no incio e no fim do perodo contabilstico. Esta quantia apresentada separadamente dos fluxos de caixa resultantes de actividades operacionais, de investimento e de financiamento e inclui as diferenas, se houverem, que resultariam caso esses fluxos fossem registados s taxas de cmbio do fim do perodo.
JUROS E DIVIDENDOS 28. Os fluxos de caixa relativos a recebimentos e pagamentos de juros e dividendos devem, cada um deles, ser divulgados separadamente e classificados nas actividades operacionais, de investimento e de financiamento de forma consistente de perodo para perodo. A quantia total de juros pagos durante um perodo contabilstico mostrada na demonstrao de fluxos de caixa quer tenha sido reconhecida como gasto na demonstrao dos resultados, quer tenha sido capitalizada de acordo com a NCRF 27 Custos de emprstimos obtidos. Os juros pagos e os juros e dividendos recebidos podem ser classificados como fluxos de caixa das actividades operacionais porque fazem parte do apuramento dos resultados. Alternativamente: (a) os juros pagos podem ser classificados como fluxos de caixa das actividades de financiamento porque so custos da obteno de recursos financeiros; e os juros e dividendos recebidos podem ser classificados como fluxos de caixa das actividades de investimento porque so retornos de investimentos.
29.
30.
(b)
31.
Os dividendos pagos podem ser classificados como fluxos de caixa das actividades de financiamento porque so custos da obteno de recursos financeiros. Alternativamente, os dividendos pagos podem ser classificados como uma componente dos fluxos de caixa das actividades operacionais para ajudar os utilizadores a determinar a capacidade da entidade em pagar dividendos a partir dos fluxos de caixa das actividades operacionais.
IMPOSTOS SOBRE O RENDIMENTO 32. Os fluxos de caixa relativos a impostos sobre o rendimento devem ser mostrados separadamente e classificados como fluxos das actividades operacionais, excepto quando possam ser especificamente identificados com actividades de financiamento e actividades de investimento.
INVESTIMENTOS EM SUBSIDIRIAS, ASSOCIADAS E EMPREENDIMENTOS CONJUNTOS 33. Quando uma entidade contabiliza os investimentos em subsidirias e associadas pelo mtodo do custo ou pelo mtodo da equivalncia patrimonial, o relato que faz na demonstrao dos fluxos de caixa deve ser restringido aos fluxos de caixa que houve entre si e as entidades onde detm investimentos (por exemplo, dividendos e adiantamentos).
47
TTULO I
34.
Uma entidade que relata a quota-parte detida numa entidade conjuntamente controlada (ver NCRF 20 Investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos) pelo mtodo de consolidao proporcional, deve incluir na demonstrao consolidada de fluxos de caixa a sua quota-parte dos fluxos de caixa da entidade conjuntamente controlada. Uma entidade que relata a quota-parte detida numa entidade conjuntamente controlada pelo mtodo da equivalncia patrimonial, deve incluir na sua demonstrao de fluxos de caixa os fluxos relativos aos investimentos efectuados na entidade conjuntamente controlada e a outros pagamentos e recebimentos entre si e a entidade referida.
ALTERAES NAS PARTICIPAES DETIDAS EM SUBSIDIRIAS E NOUTRAS ENTIDADES 35. Os fluxos de caixa totais que resultam da obteno ou perda de controlo em subsidirias ou outras entidades, devem ser mostrados separadamente e classificados como actividades de investimento. Uma entidade deve divulgar, pela totalidade, e com respeito obteno e perda de controlo de subsidirias e outras entidades durante o perodo contabilstico, o seguinte: (a) (b) (c) (d) a quantia total paga ou recebida; a parte dessa quantia relativa a caixa e equivalentes de caixa; a quantia de caixa e equivalentes de caixa nas subsidirias ou outras entidades sobre as quais o controlo obtido ou perdido; e a quantia dos activos e dos passivos nas subsidirias ou outras entidades que no so caixa e equivalentes de caixa, resumida por grandes rubricas, sobre as quais o controlo obtido ou perdido.
36.
37.
A apresentao dos efeitos dos fluxos de caixa pela obteno ou perda de controlo de subsidirias ou outras entidades em linhas separadas, em conjunto com a apresentao separada das quantias dos activos e passivos adquiridos ou vendidos, ajuda a distinguir estes fluxos de caixa dos fluxos resultantes das outras actividades operacionais, de investimento e de financiamento. Os efeitos dos fluxos de caixa relativos perda de controlo no so deduzidos dos fluxos relativos obteno do controlo. A quantia total dos pagamentos ou recebimentos efectuados como contrapartida da obteno ou perda de controlo de subsidirias ou outras entidades, mostrada na demonstrao de fluxos de caixa lquida da quantia de caixa ou equivalentes de caixa adquirida ou vendida como parte destas transaces, acontecimentos ou alteraes de circunstncias. Os fluxos de caixa resultantes de alteraes nas participaes detidas numa subsidiria que no tenham como consequncia a perda de controlo, devem ser classificadas como fluxos de caixa das actividades de financiamento.
38.
39.
TRANSACES QUE SO FEITAS SEM USO DE CAIXA 40. As transaces de investimento e financiamento que no requerem o uso de caixa ou equivalentes de caixa, devem ser excludas da demonstrao de fluxos de caixa. Estas transaces devem ser divulgadas em qualquer outro stio das demonstraes financeiras mas de forma a proporcionar toda a informao relevante destas actividades de investimento e financiamento. A excluso da demonstrao de fluxos de caixa das transaces que so feitas sem uso de caixa, consistente com o objectivo daquela demonstrao pois tais transaces no envolvem fluxos de caixa. Exemplos de transaces que so feitas sem uso de caixa so: (a) (b) a aquisio de activos cuja contrapartida a assumpo de passivos com aqueles directamente relacionados; e a converso de dvida em capital.
41.
COMPONENTES DE CAIXA E EQUIVALENTES DE CAIXA 42. Uma entidade deve divulgar as componentes de caixa e equivalentes de caixa e apresentar uma reconciliao das quantias mostradas na demonstrao de fluxos de caixa com as equivalentes quantias mostradas no balano.
OUTRAS DIVULGAES 43. Uma entidade deve divulgar, em conjunto com outros comentrios do rgo de gesto, os saldos significativos de caixa e equivalentes de caixa detidos pela entidade que no estejam disponveis para uso da entidade.
48
TTULO I
49
TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 3 Resultados por aco
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO MENSURAO AJUSTAMENTOS RETROSPECTIVOS DIVULGAES
1 2-5 6-9 10 11
50
TTULO I
OBJECTIVO 1. O objectivo desta Norma o de estabelecer princpios para o apuramento e apresentao dos resultados por aco de forma a melhorar a comparao do desempenho da entidade quer entre diferentes entidades no mesmo perodo contabilstico, quer entre diferentes perodos da mesma entidade. Embora a informao sobre os resultados por aco tenha limitaes porque podem ser aplicadas polticas contabilsticas diferentes no apuramento dos resultados, a utilizao de um denominador consistente melhora o relato financeiro e, assim, o foco desta Norma est no denominador do clculo dos resultados por aco.
MBITO 2. Esta Norma deve ser aplicada em relao: (a) s demonstraes financeiras individuais de uma entidade cujas aces so, ou que esto para ser, transaccionadas em qualquer mercado aberto de capitais; s demonstraes financeiras individuais de uma entidade que depositou, ou que est prestes a depositar, as suas demonstraes financeiras junto de um regulador do mercado de capitais com vista emisso de aces num mercado aberto de capitais; e s demonstraes financeiras consolidadas de uma entidade cuja empresa-me est em qualquer das situaes mencionadas nas alneas a) e b) acima.
(b)
(c)
3. 4.
Uma entidade que apresente resultados por aco deve calcular e divulgar os resultados por aco nos termos desta Norma. Nos casos em que uma entidade apresenta simultaneamente demonstraes financeiras individuais e consolidadas, preparadas de acordo com o PGC - NIRF, as divulgaes exigidas pela presente Norma apenas precisam de ser apresentadas na base da informao consolidada. Uma entidade deve apresentar os resultados por aco independentemente de as quantias serem positivas (lucro por aco) ou negativas (prejuzo por aco).
5.
MENSURAO 6. Uma entidade deve calcular os resultados por aco em relao aos resultados atribudos aos detentores de capital da empresa-me e, se apresentados, em relao aos resultados das operaes continuadas atribudos a esses detentores de capital. Os resultados por aco devem ser calculados dividindo o resultado atribudo aos detentores de capital ordinrios da casa me (o numerador) pela mdia ponderada do nmero de aces ordinrias em circulao (o denominador) durante o perodo. Para efeitos do clculo dos resultados por aco, as quantias atribudas aos detentores de capital da empresa-me devem ser os resultados atribuveis empresa-me (ou os resultados das operaes continuadas atribuveis empresa-me) ajustados das quantias (lquidas de impostos) relativas a dividendos preferenciais, a diferenas resultantes da liquidao de aces preferenciais e a outros efeitos semelhantes de aces preferenciais. Para efeitos do clculo dos resultados por aco, o nmero de aces ordinrias deve corresponder mdia ponderada do nmero de aces ordinrias em circulao durante o perodo. Este nmero mdio deve ser ajustado dos acontecimentos que tenham alterado o nmero de aces ordinrias em circulao sem a correspondente alterao de recursos (e que no sejam acontecimentos relativos converso de potenciais aces ordinrias).
7.
8.
9.
51
TTULO I
AJUSTAMENTOS RETROSPECTIVOS 10. Se o nmero existente de aces ordinrias aumentar em resultado de aumento de capital, prmios de emisso ou diviso de aces, ou diminuir em resultado de uma reverso de diviso de aces, o clculo dos resultados por aco deve ser ajustado retrospectivamente. Se estas variaes ocorrerem aps a data do balano mas antes de as demonstraes financeiras estarem autorizadas para emisso, os clculos por aco para as demonstraes financeiras apresentadas (do perodo e de perodos anteriores) deve ser baseado no novo nmero de aces e o facto de que o clculo reflecte essas variaes deve ser divulgado. Adicionalmente, os resultados por aco, para todos os perodos apresentados, devem ser ajustados dos efeitos dos erros e dos ajustamentos resultantes de alteraes de polticas contabilsticas que forem registados retrospectivamente.
DIVULGAES 11. Uma entidade deve divulgar o seguinte: (a) as quantias usadas como numerador no clculo dos resultados por aco e uma reconciliao destas quantias com os resultados atribuveis empresa-me no perodo; o nmero mdio ponderado de aces ordinrias usadas como denominador no clculo dos resultados por aco; e uma descrio das transaces de aces ordinrias (para alm das referidas no pargrafo 10) que ocorram aps a data do balano e que alterariam significativamente o nmero de aces ordinrias em circulao no final do perodo caso essas transaces tivessem ocorrido antes da data do balano.
(b) (c)
52
TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 4 Polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e erros
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO POLTICAS CONTABILSTICAS Seleco e aplicao de polticas contabilsticas Consistncia de polticas contabilsticas Alteraes de polticas contabilsticas Divulgao ALTERAES NAS ESTIMATIVAS CONTABILSTICAS Divulgao ERROS Divulgao de erros de perodos contabilsticos anteriores
1 2-3 4-19 4-7 8-9 10-17 18-19 20-27 26-27 28-34 34
53
TTULO I
OBJECTIVO 1. Esta Norma estabelece os critrios para a seleco e alterao de polticas contabilsticas, define o tratamento contabilstico a adoptar e as divulgaes a fazer quando h alteraes de polticas contabilsticas, e define o tratamento contabilstico a adoptar e as divulgaes a fazer quando h alteraes nas estimativas contabilsticas e correces de erros. Esta Norma pretende realar a relevncia e a fiabilidade das demonstraes financeiras de uma entidade, e a sua comparabilidade com perodos contabilsticos anteriores e com as demonstraes financeiras de outras entidades.
MBITO 2. Este Norma deve ser aplicada na seleco e aplicao de polticas contabilsticas, e na contabilizao das alteraes de polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e correces de erros de perodos contabilsticos anteriores. Os efeitos fiscais das correces de erros de perodos contabilsticos anteriores e dos ajustamentos retrospectivos feitos para aplicar alteraes de polticas contabilsticas so contabilizados e divulgados de acordo com o estabelecido na NCRF 12 Impostos sobre o rendimento correntes e diferidos.
3.
POLTICAS CONTABILSTICAS Seleco e aplicao de polticas contabilsticas 4. Quando uma Norma se aplica especificamente a uma transaco, outro acontecimento ou condio, a poltica ou polticas contabilsticas a adoptar para essa transaco, acontecimento ou condio sero determinadas por essa Norma. Na ausncia de uma Norma que se aplica especificamente a uma transaco, outro acontecimento ou condio, o rgo de gesto dever usar o seu julgamento para desenvolver e aplicar uma poltica contabilstica que resulte numa informao que seja por um lado, relevante para as necessidades dos utilizadores tomarem decises econmicas e, por outro, fivel de tal forma que as demonstraes financeiras: (a) (b) (c) (d) (e) 6. representem fidedignamente a posio financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa da entidade; reflictam a substncia econmica das transaces, outros acontecimentos e condies e no apenas a sua forma legal; sejam neutras, isto , livres de quaisquer influncias; sejam prudentes; e estejam completas em todos os aspectos materiais.
5.
Ao fazer o julgamento referido no pargrafo anterior, o rgo de gesto deve ponderar as fontes a seguir indicadas, e considerar a sua aplicabilidade, pela seguinte ordem: (a) (b) requisitos das Normas que tratem de assuntos relacionados ou similares; e definies, critrios de reconhecimento e conceitos de mensurao para os activos, passivos, rendimentos e gastos includos no Quadro Conceptual.
54
TTULO I
7.
Ao fazer o julgamento referido no pargrafo 5, o rgo de gesto pode tambm considerar as mais recentes directrizes de outros organismos emissores de normas que usem o mesmo quadro conceptual para desenvolver Normas de Contabilidade e de Relato Financeiro, e ainda literatura tcnica de contabilidade e prticas aceites na indstria mas desde que este material no conflitue com as fontes citadas no pargrafo anterior. Consistncia de polticas contabilsticas
8.
Uma entidade deve seleccionar e aplicar polticas contabilsticas de forma consistente para transaces, outros acontecimentos e condies similares excepto se uma Norma exigir ou permitir a categorizao de itens em relao aos quais possa ser apropriado aplicar diferentes polticas. Se uma Norma exigir ou permitir tal categorizao, dever ser seleccionada e aplicada uma poltica contabilstica a cada categoria de forma consistente. Os utilizadores das demonstraes financeiras precisam de comparar as demonstraes financeiras de uma entidade no tempo para identificar tendncias na sua na posio financeira, desempenho financeiro ou fluxos de caixa. Assim, devem ser aplicadas as mesmas polticas contabilsticas dentro do mesmo perodo contabilstico e de um perodo para o seguinte, a menos que uma alterao de polticas contabilsticas cumpra com os critrios indicados no pargrafo 10 seguinte Alteraes de polticas contabilsticas Alteraes
9.
10.
Uma entidade deve alterar uma poltica contabilstica apenas se tal alterao: (a) (b) for exigida por uma Norma; ou resultar em informao nas demonstraes financeiras mais relevante e fivel sobre os efeitos das transaces, outros acontecimentos ou condies na posio financeira, no desempenho financeiro ou nos fluxos de caixa.
11.
As situaes seguintes no so alteraes de polticas contabilsticas: (a) a aplicao de uma poltica contabilstica a transaces, outros acontecimentos ou condies que sejam em substncia diferentes de outros anteriormente ocorridos; e a aplicao de uma nova poltica contabilstica a transaces, outros acontecimentos ou condies que no ocorreram anteriormente ou eram imateriais.
(b)
12.
A aplicao inicial de uma poltica contabilstica de revalorizao de activos de acordo com a NCRF 13 Activos tangveis ou a NCRF 14 Activos intangveis, uma alterao de uma poltica contabilstica mas deve ser tratada de acordo com as referidas Normas como uma revalorizao e no de acordo com a presente Norma.
Aplicao de alteraes de polticas contabilsticas

13. Sujeito s limitaes indicadas no pargrafo 15 abaixo uma entidade deve: (a) contabilizar uma alterao de poltica contabilstica resultante da aplicao inicial de uma Norma de acordo com as regras transitrias especficas dessa Norma, se existirem; e aplicar a alterao retrospectivamente quando no existirem regras especficas transitrias numa Norma referentes alterao de poltica contabilstica resultante da aplicao dessa Norma ou quando a alterao da poltica contabilstica voluntria.
(b)
55
TTULO I
14.
Quando uma alterao de uma poltica contabilstica aplicada retrospectivamente de acordo com o pargrafo anterior, a entidade deve ajustar o saldo inicial de cada componente afectada do capital prprio do perodo contabilstico mais antigo apresentado, e as outras quantias comparativas devem ser divulgadas em cada perodo anterior apresentado como se a nova poltica contabilstica tivesse sido sempre aplicada.
Limitaes aplicao retrospectiva

15. 16. Quando for exigida aplicao retrospectiva conforme pargrafo 13 acima, uma alterao de poltica contabilstica deve ser aplicada retrospectivamente excepto quando no for praticvel determinar quer os efeitos especficos num perodo, quer os efeitos acumulados da alterao. Quando for impraticvel determinar os efeitos especficos de uma alterao de poltica contabilstica em relao informao comparativa de um ou mais perodos contabilsticos apresentados, a entidade deve aplicar a nova poltica contabilstica aos saldos dos activos e dos passivos apresentados no incio do perodo contabilstico mais antigo em relao ao qual praticvel a aplicao retrospectiva, o qual pode corresponder ao perodo contabilstico corrente, e fazer o ajustamento aos saldos iniciais de cada componente de capital prprio afectada no perodo correspondente. Quando for impraticvel determinar, no incio do perodo contabilstico corrente, os efeitos acumulados da alterao para todos os perodos anteriores, a entidade deve ajustar a informao comparativa para aplicar a nova poltica contabilstica prospectivamente a partir da data mais antiga possvel. Divulgao 18. Quando a aplicao inicial de uma Norma tem um efeito no perodo contabilstico corrente ou em perodos anteriores, pudesse ter um tal efeito mas foi impraticvel determinar a quantia do ajustamento, ou possa ter um efeito no futuro, uma entidade deve divulgar: (a) (b) (c) (d) (e) (f) o ttulo da Norma; quando aplicvel, que a alterao da poltica contabilstica foi feita de acordo com as suas disposies transitrias; a natureza da alterao da poltica contabilstica; quando aplicvel, a descrio das disposies transitrias; quando aplicvel, as disposies transitrias que possam ter efeito em perodos futuros; para o perodo corrente e para cada perodo anterior apresentado, e na extenso praticvel, a quantia do ajustamento por cada linha das demonstraes financeiras afectadas; a quantia do ajustamento relativa a perodos anteriores aos perodos apresentados, na extenso praticvel; e no caso de ser impraticvel a aplicao retrospectiva para um perodo especfico ou para perodos anteriores aos apresentados, conforme previsto no pargrafo 13, as circunstncias que estiveram na base dessa impossibilidade prtica e a descrio de como, e a partir de quando, a alterao poltica contabilstica foi aplicada.
17.
(g) (h)
As demonstraes financeiras dos perodos contabilsticos subsequentes no precisam de repetir estas divulgaes.
56
TTULO I
19.
Quando uma alterao de poltica contabilstica de natureza voluntria tem um efeito no perodo contabilstico corrente ou em perodos anteriores, pudesse ter um tal efeito mas foi impraticvel determinar a quantia do ajustamento, ou possa ter um efeito no futuro, uma entidade deve divulgar: (a) (b) (c) a natureza da alterao da poltica contabilstica; as razes porque a nova poltica contabilstica proporciona informao mais relevante e fivel; para o perodo corrente e para cada perodo anterior apresentado, e na extenso praticvel, a quantia do ajustamento por cada linha das demonstraes financeiras afectadas; a quantia do ajustamento relativa a perodos anteriores aos perodos apresentados, na extenso praticvel; e no caso de ser impraticvel a aplicao retrospectiva para um perodo especfico ou para perodos anteriores aos apresentados, as circunstncias que estiveram na base dessa impossibilidade prtica e a descrio de como, e a partir de quando, a alterao poltica contabilstica foi aplicada.
(d) (e)
As demonstraes financeiras dos perodos contabilsticos subsequentes no precisam de repetir estas divulgaes. ALTERAES NAS ESTIMATIVAS CONTABILSTICAS 20. Por efeito das incertezas inerentes aos negcios, muitos itens das demonstraes financeiras no podem ser mensurados com preciso tendo que ser estimados. A estimativa envolve julgamentos baseados na mais recente e mais fivel informao disponvel. Por exemplo, podem ser exigidas estimativas para: (a) (b) (c) (d) (e) 21. incobrabilidade de dvidas; obsolescncia de inventrios; justo valor de activos e passivos financeiros; vida til dos activos amortizveis; e obrigaes por garantias prestadas.
O uso de estimativas razoveis uma parte essencial da preparao das demonstraes financeiras e no prejudica a sua fiabilidade. Uma estimativa pode precisar de reviso se houver alteraes de circunstncias nas quais se baseou a estimativa ou se houver novas informaes ou mais experincia. Pela sua natureza, a reviso de uma estimativa no se relaciona com perodos contabilsticos passados e no uma correco de um erro. Uma alterao numa base de mensurao uma alterao de poltica contabilstica, no uma alterao de uma estimativa contabilstica. Quando for difcil distinguir entre uma alterao de uma poltica contabilstica e uma alterao de uma estimativa contabilstica, a alterao tratada como uma alterao de estimativa. Excepto quanto ao referido no pargrafo seguinte, o efeito de uma alterao de uma estimativa contabilstica deve ser reconhecido prospectivamente na demonstrao dos resultados: (a) (b) do perodo contabilstico da alterao se for esse apenas o perodo afectado; ou do perodo contabilstico da alterao e dos perodos futuros, se forem vrios os perodos afectados.
22.
23.
24.
25.
Na medida em que a alterao de uma estimativa contabilstica d lugar a alteraes em activos, passivos ou capital prprio, tal alterao deve ser reconhecida ajustando as quantias dos correspondentes itens dos activos, passivos ou capital prprio no perodo contabilstico da alterao.
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TTULO I
Divulgao 26. Uma entidade deve divulgar a natureza e o valor de uma alterao de uma estimativa contabilstica que tenha um efeito no perodo contabilstico corrente, ou se espera que tenha nos perodos futuros excepto se for impraticvel estimar o efeito nesses perodos futuros. Se for impraticvel estimar o efeito de uma alterao de uma estimativa contabilstica para perodos futuros, o efeito no divulgado, mas deve ser divulgado tal facto.
27.
ERROS 28. Os erros podem surgir com respeito ao reconhecimento, mensurao, apresentao ou divulgao dos elementos das demonstraes financeiras as quais no se considera estarem em conformidade com as Normas e o PGC - NIRF se contiverem quer erros materiais quer imateriais, feitos intencionalmente para atingir uma determinada apresentao da posio financeira, do desempenho financeiro ou dos fluxos de caixa de uma entidade. Os erros descobertos no perodo corrente so corrigidos antes das demonstraes financeiras estarem aprovadas para emisso. Erros materiais que sejam descobertos apenas em perodo contabilstico subsequente, so corrigidos na informao comparativa apresentada nas demonstraes financeiras desse perodo subsequente. Sujeito s limitaes indicadas no pargrafo seguinte, uma entidade deve corrigir os erros materiais de perodos contabilsticos anteriores retrospectivamente no primeiro conjunto de demonstraes financeiras autorizadas para emisso aps a sua descoberta da seguinte forma: (a) (b) reexpressando as quantias dos perodos anteriores, apresentadas comparativamente, nos quais o erro ocorreu; e reexpressando os saldos iniciais dos activos, passivos e capital prprio do perodo contabilstico mais antigo apresentado, se o erro ocorreu antes desse perodo.
29.
Limitaes aplicao retrospectiva

30. Um erro de um perodo anterior deve se corrigido atravs de reexpresso retrospectiva excepto quando no for praticvel determinar quer os efeitos especficos num perodo, quer os efeitos acumulados do erro. Quando for impraticvel determinar os efeitos especficos de um erro em relao informao comparativa de um ou mais perodos contabilsticos apresentados, a entidade deve reexpressar os saldos iniciais dos activos, passivos e capital prprio para o perodo contabilstico mais antigo em relao ao qual praticvel a aplicao retrospectiva, o qual pode corresponder ao perodo contabilstico corrente. Quando for impraticvel determinar, no incio do perodo contabilstico corrente, os efeitos acumulados de um erro para todos os perodos anteriores, a entidade deve ajustar a informao comparativa para corrigir o erro prospectivamente a partir da data mais antiga possvel. A correco de um erro de um perodo contabilstico anterior est excluda da demonstrao dos resultados do perodo no qual o erro foi descoberto. Qualquer informao apresentada para perodos passados, incluindo informao financeira histrica, reexpressada para o perodo mais antigo que seja praticvel. Divulgao de erros de perodos contabilsticos anteriores 34. Na aplicao do pargrafo 29, uma entidade deve divulgar: (a) (b) a natureza do erro de um perodo anterior; para cada perodo anterior apresentado, e na extenso praticvel, a quantia da correco por cada linha das demonstraes financeiras afectadas; e no caso de ser impraticvel a aplicao retrospectiva para um perodo anterior especfico, as circunstncias que estiveram na base dessa impossibilidade prtica e a descrio de como, e a partir de quando, o erro foi corrigido.
31.
32.
33.
(c)
As demonstraes financeiras dos perodos contabilsticos subsequentes no precisam de repetir estas divulgaes.
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TTULO I
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TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 5 Acontecimentos aps a data do balano
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO RECONHECIMENTO E MENSURAO Acontecimentos que originam ajustamentos s demonstraes financeiras Acontecimentos que no originam ajustamentos s demonstraes financeiras Dividendos CONTINUDADE DAS OPERAES DIVULGAES Data de autorizao para emisso Actualizao de divulgaes sobre condies na data do balano Acontecimentos que no originam ajustamentos s demonstraes financeiras
1-2 3-5 6-10 6-7 8-9 10 11-13 14-18 14 15-16 17-18
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TTULO I
OBJECTIVO 1. O objectivo desta Norma o de estabelecer: (a) as circunstncias em que uma entidade deve ajustar as suas demonstraes financeiras face a acontecimentos ocorridos aps a data do balano; e as divulgaes que uma entidade deve fazer sobre a data em que as demonstraes financeiras foram autorizadas para emisso e sobre acontecimentos aps a data do balano.
(b)
2.
Esta Norma tambm estabelece que uma entidade no deve preparar as suas demonstraes financeiras na base da continuidade das operaes se os acontecimentos que ocorreram aps a data do balano indicarem que o pressuposto da continuidade no apropriado.
MBITO 3. 4. Este Norma deve ser aplicada na contabilizao e divulgao de acontecimentos que ocorram aps a data do balano. Acontecimentos aps a data do balano so todos os acontecimentos, favorveis ou desfavorveis, que ocorrem entre a data do balano e a data em que as demonstraes financeiras so autorizadas para emisso. Podem ser identificados dois tipos de acontecimentos: (a) aqueles que proporcionam evidncia de condies que existiam na data do balano e que originam ajustamentos s demonstraes financeiras aps a data do balano (acontecimentos ajustveis); e aqueles que so indicativos de condies que surgiram aps a data do balano e que no originam ajustamentos s demonstraes financeiras (acontecimentos no ajustveis).
(b)
5.
Acontecimentos aps a data do balano incluem todos os acontecimentos at data em que as demonstraes financeiras so autorizadas para emisso mesmo que esses acontecimentos ocorram aps o anncio pblico dos resultados ou outra qualquer informao financeira. A data em que as demonstraes financeiras so autorizadas para emisso a data em que o rgo de gesto da entidade aprova essas demonstraes financeiras.
RECONHECIMENTO E MENSURAO Acontecimentos que originam ajustamentos s demonstraes financeiras 6. Uma entidade deve ajustar as quantias reconhecidas nas suas demonstraes financeiras para reflectir acontecimentos aps a data do balano que originam ajustamentos. Apresentam-se a seguir alguns exemplos de acontecimentos aps a data do balano em relao aos quais exigido que uma entidade ajuste as quantias reconhecidas nas suas demonstraes financeiras, ou que reconhea itens que no foram previamente reconhecidos: (a) resoluo, aps a data do balano, de uma disputa judicial que confirma que a entidade tem uma obrigao presente na data do balano. A entidade ajusta qualquer proviso relativa a esta disputa judicial que tenha sido previamente reconhecida de acordo com a NCRF 24 Provises, passivos contingentes e activos contingentes, ou reconhece uma nova proviso. A entidade no deve simplesmente divulgar um passivo contingente porque a resoluo da disputa judicial proporciona evidncia adicional que seria considerada de acordo com aquela Norma. informao conhecida, aps a data do balano, de que um activo estava em imparidade na data do balano, ou que a quantia por perdas de imparidade previamente reconhecida para esse activo necessita de ajustamento. Por exemplo: (i) a falncia de um cliente aps a data do balano, geralmente confirma que nessa data existia uma perda de uma conta a receber e que a entidade precisa de ajustar a quantia recupervel dessa conta a receber na data do balano; (ii) a venda de existncias aps a data do balano pode evidenciar o seu valor lquido recupervel na data do balano.
7.
(b)
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TTULO I
(c)
conhecimento, aps a data do balano, do custo de activos adquiridos ou do ganho de activos vendidos antes da data do balano. descoberta de fraudes ou erros que mostram que as demonstraes financeiras esto incorrectas.
(d)
Acontecimentos que no originam ajustamentos s demonstraes financeiras 8. Uma entidade no deve ajustar as quantias reconhecidas nas suas demonstraes financeiras para reflectir acontecimentos aps a data do balano que no originam ajustamentos. Um exemplo de um acontecimento aps a data do balano que no origina ajustamento nas demonstraes financeiras, uma reduo do valor de mercado de investimentos entre a data do balano e a data em que as demonstraes financeiras so autorizadas para emisso. Uma reduo do valor de mercado geralmente no est relacionada com a condio dos investimentos na data do balano antes reflectindo circunstncias que surgiram subsequentemente a essa data. Assim, uma entidade no ajusta as quantias de investimentos reconhecidas nas suas demonstraes financeiras, e tambm no actualiza as divulgaes efectuadas data do balano em relao a esses investimentos embora possa ter que divulgar informao adicional de acordo com o que prev o pargrafo 17 da presente Norma. Dividendos 10. Se uma entidade anunciar, aps a data do balano, a atribuio de dividendos aos detentores de instrumentos de capital, tal como definidos na NCRF 25 Instrumentos financeiros, no deve reconhecer esses dividendos como um passivo na data do balano. Igualmente, se for anunciada a atribuio de dividendos aps a data do balano mas antes das demonstraes financeiras serem autorizadas para emisso, tais dividendos no so reconhecidos como um passivo na data do balano dado que no cumprem com os critrios de obrigao presente previstos na NCRF 24 Provises, passivos contingentes e activos contingentes mas devem ser divulgados nas Notas s demonstraes financeiras de acordo com a NCRF 1 Apresentao de demonstraes financeiras.
9.
CONTINUIDADE DAS OPERAES 11. Uma entidade no deve preparar as suas demonstraes financeiras na base da continuidade das operaes se o rgo de gesto considerar, aps a data do balano, que sua inteno liquidar a entidade ou cessar a actividade, ou que no tem outra alternativa realista seno faz-lo. A deteriorao dos resultados operacionais e da posio financeira aps a data do balano, podem indicar a necessidade de avaliar se o pressuposto da continuidade ainda apropriado. Caso j no seja apropriado, o efeito de tal forma perverso que a presente Norma exige que haja uma alterao na base contabilstica em vez de um ajustamento nas quantias reconhecidas na base contabilstica original. A NCRF 1 Apresentao de demonstraes financeiras especifica as divulgaes exigidas nos casos em que: (a) (b) as demonstraes financeiras no esto preparadas na base da continuidade das operaes; ou o rgo de gesto tem conhecimento de incertezas significativas relacionadas com acontecimentos ou condies que possam pr em dvida a capacidade da entidade em continuar as operaes. Tais acontecimentos ou condies podem surgir aps a data do balano.
12.
13.
DIVULGAES Data de autorizao para emisso 14. Uma entidade deve divulgar a data em que as demonstraes financeiras foram autorizadas para emisso e quem deu essa autorizao. Se os detentores do capital da entidade tiverem o poder de alterar as demonstraes financeiras depois de emitidas, a entidade deve divulgar esse facto. importante para os utilizadores saberem quando que as demonstraes financeiras foram autorizadas para emisso porque as demonstraes financeiras no reflectem acontecimentos depois dessa data. Actualizao de divulgaes sobre condies na data do balano 15. Se uma entidade obtm informaes depois da data do balano sobre condies que existiam data do balano, dever actualizar as divulgaes relacionadas com essas condies luz dessas novas informaes.
62
TTULO I
16.
Em algumas circunstncias, uma entidade necessita de actualizar divulgaes constantes das suas demonstraes financeiras para reflectir as informaes obtidas aps a data do balano mesmo que essas informaes no afectem as quantias reconhecidas nas demonstraes financeiras. Um exemplo disso quando novas evidncias se tornam disponveis depois da data do balano, sobre um passivo contingente que j existia data do balano. Adicionalmente, uma entidade ao avaliar se deve reconhecer, ou ajustar, uma proviso constituda se acordo com a NCRF 24 Provises, passivos contingentes e activos contingentes, deve actualizar as divulgaes sobre o passivo contingente em face dessas novas evidncias. ajustamentos Acontecimentos que no originam ajustamentos s demonstraes financeiras
17.
Quando os acontecimentos que no originam ajustamentos s demonstraes financeiras forem materiais, a sua no divulgao pode influenciar as decises econmicas que os utilizadores tomam com base das demonstraes financeiras. Assim, uma entidade deve divulgar, para cada categoria material de acontecimento, o seguinte: (a) (b) a natureza do acontecimento; e uma estimativa do seu efeito financeiro, ou uma declarao de que tal estimativa no pode ser feita.
18.
Apresentam-se a seguir alguns exemplos de acontecimentos que no originam ajustamentos s demonstraes financeiras e que geralmente do lugar a divulgaes: (a) uma concentrao de actividades empresariais de grande significado (a NCRF 21 Concentraes de actividades empresariais exige em alguns casos divulgaes especficas), ou a venda de uma subsidiria importante; anncio de um plano para descontinuar uma actividade; aquisies materiais de activos, classificao de activos como detidos para venda de acordo com a NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas, vendas materiais de activos, ou expropriaes de activos materiais pelo governo; (d) (e) a destruio de uma grande unidade fabril por causa de incndio; anncio, ou incio de implementao, de um grande plano de reestruturao (ver NCRF 24 Provises, passivos contingentes e activos contingentes); transaces significativas de aces, ou potenciais transaces significativas de aces (ver NCRF 3 Resultados por aco); alteraes anormais em preos de activos ou em taxas de cmbio; alteraes em taxas ou leis fiscais que entraram em vigor ou foram anunciadas aps a data do balano e que tm um efeito significativo nos impostos correntes e impostos diferidos activos e passivos (ver NCRF 12 Impostos sobre o rendimento correntes e diferidos); assuno de compromissos ou responsabilidades contingentes significativos como, por exemplo, concesso de garantias significativas; e incio de litgios decorrentes de acontecimentos ocorridos aps a data do balano.
(b) (c)
(f) (g) (h)
(i)
(j)
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TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 6 Divulgaes de partes relacionadas
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO FINALIDADE DAS DIVULGAES DIVULGAES
1 2-4 5-7 8-13
64
TTULO I
OBJECTIVO 1. O objectivo desta Norma o de assegurar que as demonstraes financeiras de uma entidade contm as divulgaes necessrias para chamar a ateno para a possibilidade de o balano e a demonstraes dos resultados poderem ter sido afectados pela existncia de partes relacionadas e por transaces e saldos com essas partes relacionadas.
MBITO 2. Esta Norma deve ser aplicada para: (a) (b) (c) (d) 3. a identificao de relaes e transaces com partes relacionadas; a identificao de saldos existentes entre a entidade e as partes relacionadas; a identificao das circunstncias em que so exigidas as divulgaes referidas em a) e b); e o apuramento das divulgaes a fazer.
Esta Norma exige que sejam divulgadas as transaces e os saldos existentes com partes relacionadas nas contas individuais de uma casa me, apresentadas de acordo com a NCRF 20 Investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos. As transaces e os saldos existentes com outras entidades dentro de um grupo devem ser divulgadas nas demonstraes financeiras individuais da entidade. As transaces e os saldos intra grupo devem ser eliminadas na preparao das demonstraes financeiras consolidadas do grupo.
4.
FINALIDADE DAS DIVULGAES 5. As relaes entre partes relacionadas so um procedimento normal no comrcio. As actividades de uma entidade so frequentemente exercidas atravs de subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos e, nestas circunstncias, a capacidade de uma entidade afectar as polticas operacionais e financeiras das entidades participadas faz-se atravs do controlo e da influncia que exercem. As relaes entre partes relacionadas podem ter efeitos no balano e na demonstrao dos resultados de uma entidade como, por exemplo, quando uma entidade faz uma venda sua empresa-me ao preo de custo que no seria o preo a praticar com outro cliente qualquer. Porm, o balano e a demonstrao dos resultados de uma entidade podem ser afectados mesmo que no existam transaces entre partes relacionadas. A mera existncia da relao pode ser suficiente para afectar as transaces da entidade com outras entidades. Por todas estas razes, o conhecimento das transaces, saldos e relaes entre partes relacionadas pode afectar a avaliao que os utilizadores das demonstraes financeiras possam fazer das operaes de uma entidade bem como dos riscos e oportunidades que a entidade enfrenta.
6.
7.
DIVULGAES 8. As relaes entre as partes relacionadas devem ser divulgadas independentemente de existirem ou no transaces entre elas. Uma entidade deve divulgar o nome da empresa-me final e, se diferente, o nome da empresa-me intermdia mais prxima que a controla. Uma entidade deve divulgar o total dos benefcios do pessoal chave da gesto, e por cada uma das seguintes categorias: (a) (b) (c) (d) 10. benefcios de curto prazo; benefcios de reforma e outros benefcios de longo prazo; benefcios por cessao de contrato de trabalho; e pagamentos com base em aces.
9.
Quando existirem transaces entre partes relacionadas, uma entidade deve divulgar a natureza da relao existente, bem como informao sobre as transaces e saldos existentes necessria compreenso do efeito potencial dessa relao nas demonstraes
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TTULO I
financeiras. Estas exigncias de divulgao so adicionais s que esto previstas no pargrafo 9 para o pessoal chave da gesto. No mnimo, as divulgaes devem incluir: (a) (b) a quantia total das transaces; a quantia dos saldos existentes no balano, bem como os seus termos e condies incluindo quantias seguras e garantias prestadas ou recebidas; e ajustamentos ( provises ) para crditos de cobrana duvidosa relativos aos saldos com entidades relacionadas, bem como o gasto reconhecido no perodo com esses ajustamentos.
(c)
11.
As divulgaes exigidas no pargrafo anterior devem ser feitas separadamente para cada uma das seguintes categorias: (a) (b) (c) (d) (e) (f) (g) empresa-me; entidades com controlo conjunto ou influncia significativa sobre a entidade; subsidirias; associadas; empreendimentos conjuntos nos quais a entidade o empreendedor; pessoal chave da gesto da entidade ou da sua empresa-me; e outras entidades relacionadas.
12.
Apresentam-se de seguida alguns exemplos de transaces que devem ser divulgadas se forem feitas com entidades relacionadas: (a) (b) (c) (d) (e) (f) (g) (h) (i) compras e vendas de inventrios; compras e vendas de activos tangveis e outros activos; servios prestados e servios adquiridos; locaes; transferncias de pesquisa e desenvolvimento; transferncias de licenas; transferncias de acordos financeiros (incluindo emprstimos e contribuies de capital em dinheiro ou espcie); garantias prestadas; e liquidao de passivos a favor da entidade, ou pela entidade a favor de partes relacionadas.
13.
Outras informaes de natureza similar podem ser divulgadas por total excepto quando a sua divulgao em separado for necessria para uma compreenso dos efeitos das transaces entre partes relacionadas nas demonstraes financeiras da entidade.
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TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 7 Relato por segmentos
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO SEGMENTOS OPERACIONAIS SEGMENTOS RELATVEIS Critrios de agregao Limites quantitativos DIVULGAES Informaes gerais Informaes sobre o lucro ou prejuzo, activos e passivos MENSURAO Reconciliaes DIVULGAES RELATIVAS ENTIDADE NO SEU TODO Informaes sobre produtos e servios Informaes sobre mercados geogrficos Informaes sobre principais clientes
1-2 3-4 5-6 7-12 8 9-12 13-16 14 15-16 17-19 19 20-23 21 22 23
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TTULO I
OBJECTIVO 1. Uma entidade deve divulgar informaes que permitam aos utilizadores das demonstraes financeiras avaliar a natureza e os efeitos financeiros das suas actividades empresariais e o ambiente econmico onde opera. O objectivo desta Norma o de estabelecer os requisitos para a divulgao de informaes sobre os segmentos operacionais de uma entidade e tambm sobre os seus produtos e servios, mercados geogrficos e maiores clientes.
2.
MBITO 3. Esta Norma deve ser aplicada em relao s demonstraes financeiras (individuais ou consolidadas) de uma entidade cujos instrumentos de capital ou instrumentos de dvida sejam transaccionadas em qualquer mercado aberto de capitais. Adicionalmente, esta Norma aplica-se em relao s demonstraes financeiras (individuais consolidadas) de uma entidade que as deposite (ou que est prestes a depositar) junto de um regulador do mercado de capitais com vista futura emisso ou negociao desses ttulos. Quando um relato financeiro incluir demonstraes financeiras consolidadas da casa me preparadas de acordo com o PGC - NIRF, bem como as respectivas demonstraes financeiras individuais, o relato por segmentos apenas exigido nas demonstraes financeiras consolidadas.
4.
SEGMENTOS OPERACIONAIS 5. Um segmento operacional uma componente de uma entidade: (a) que representa uma actividade empresarial (ou um negcio) que gera rendimentos e suporta gastos, incluindo rendimentos e gastos relativos a transaces com outras componentes da mesma entidade, cujos resultados operacionais so regularmente analisados pela gesto para tomar decises sobre a alocao de recursos ao segmento e avaliar o seu desempenho, e em relao qual existe informao financeira separada.
(b)
(c) 6.
Nem todas as partes de uma entidade so, necessariamente, segmentos operacionais ou partes de um segmento operacional. Por exemplo, a sede de uma sociedade ou alguns departamentos funcionais podem no gerar rendimentos ou estes serem meramente acessrios face s actividades da entidade no se qualificando, assim, como segmentos operacionais.
SEGMENTOS RELATVEIS 7. Uma entidade deve relatar separadamente informaes sobre cada segmento operacional que: (a) tenha sido identificado de acordo com o referido nos pargrafos 5 e 6 anteriores ou que resulte da agregao de dois ou mais desses segmentos de acordo com o pargrafo 8 abaixo; e que ultrapasse os limites quantitativos estabelecidos no pargrafo 9 abaixo.
(b)
Critrios de agregao 8. Os segmentos operacionais que tm caractersticas econmicas semelhantes apresentam, com frequncia, desempenhos financeiros a longo prazo semelhantes. Dois ou mais segmentos operacionais podem ser agregados num nico segmento operacional se tiverem caractersticas econmicas semelhantes e se forem semelhantes em relao ao seguinte: (a) (b) (c) (d) (e) natureza dos produtos ou servios; natureza dos processos de produo; tipo ou categoria de cliente para os seus produtos e servios; mtodos usados para distribuir os produtos ou prestar os servios; e natureza do quadro regulador, se aplicvel.
Limites quantitativos
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TTULO I
9.
Uma entidade deve relatar separadamente as informaes sobre qualquer segmento operacional que atinja qualquer um dos seguintes limites: (a) o rdito do segmento, incluindo as vendas ou transferncia intersegmentos, igual ou superior a 10 % do rendimento total do conjunto dos segmentos operacionais; a quantia do seu lucro ou prejuzo, igual ou superior a 10 % do maior dos seguintes valores: (i) lucro global do conjunto dos segmentos operacionais que no relataram prejuzos, e (ii) o prejuzo global do conjunto dos segmentos operacionais que relataram prejuzos; os seus activos so iguais ou superiores a 10 % dos activos totais do conjunto dos segmentos operacionais.
(b)
(c)
Porm, uma entidade pode considerar relatveis, e divulgar separadamente, outros segmentos que no atinjam os limites anteriores, se o rgo de gesto entender que essa informao sobre esses segmentos til para os utilizadores das demonstraes financeiras. 10. Uma entidade pode combinar informaes sobre segmentos operacionais que individualmente no atinjam os limites quantitativos para apresentar um segmento relatvel, desde que os segmentos operacionais tenham caractersticas econmicas semelhantes e partilhem a maioria dos critrios de agregao referidos no pargrafo 8. Se o rdito total relatado por segmentos operacionais representar menos de 75 % do rdito da entidade, devem ser apurados segmentos operacionais adicionais (ainda que no satisfaam os critrios do pargrafo 9), at que pelo menos 75 % do rendimento da entidade esteja includo nos segmentos relatveis. Se um segmento operacional definido como um segmento relatvel no perodo corrente, de acordo com os limites quantitativos, a informao desse segmento respeitante a um perodo anterior, apresentada para efeitos comparativos, deve ser tambm apresentada mesmo que no perodo anterior esse segmento no tenha satisfeito os critrios que determinam a obrigao de relato enunciados no pargrafo 9, a menos que essa informao no se encontre disponvel e o custo da sua elaborao seja excessivo.
11.
12.
DIVULGAES 13. Uma entidade deve divulgar informaes que permitam aos utilizadores das demonstraes financeiras avaliar a natureza e os efeitos financeiros das suas actividades empresariais e o ambiente econmico onde opera. Para isso, deve divulgar as seguintes informaes para cada perodo relativamente ao qual seja apresentada uma demonstrao dos resultados: (a) (b) informaes gerais descritas no pargrafo 14; informaes sobre o lucro ou prejuzo dos segmentos relatados, incluindo rditos e gastos especficos includos no lucro ou prejuzo desses segmentos, e sobre os respectivos activos e passivos; e reconciliaes entre os totais dos rditos dos segmentos relatados, respectivo lucro ou prejuzo, activos, passivos e outros itens materiais, e as quantias correspondentes da entidade, em conformidade com o pargrafo 19.
(c)
Devem ser efectuadas reconciliaes entre os valores do balano dos segmentos relatveis e os valores do balano da entidade, em relao a todos os perodos contabilsticos que sejam apresentados. Informaes gerais 14. Uma entidade deve divulgar as seguintes informaes gerais: (a) os critrios utilizados para identificar os segmentos relatveis da entidade, incluindo a sua organizao (por exemplo, segundo os produtos e servios, mercados geogrficos, quadros reguladores, ou uma combinao de critrios e se os segmentos operacionais foram agregados); tipos de produtos e servios dos quais so gerados rditos de cada segmento relatvel.
(b)
Informaes sobre o lucro ou prejuzo, activos e passivos
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15.
Uma entidade deve relatar um valor do lucro ou do prejuzo e do activo total (e, quando disponvel, do passivo) de cada segmento relatvel. Adicionalmente, uma entidade deve divulgar as informaes que se seguem, se as respectivas quantias estiverem includas no valor do lucro ou do prejuzo de cada segmento relatvel: (a) (b) (c) (d) (e) (f) (g) rditos provenientes de clientes do mercado externo; rditos de transaces com outros segmentos operacionais da mesma entidade; rendimentos de juros; gastos com juros; amortizaes; outros rendimentos e gastos significativos divulgados de acordo com a NCRF 1 Apresentao de demonstraes financeiras; quota parte da entidade no lucro ou no prejuzo de associadas e de empreendimentos conjuntos, contabilizados pelo mtodo da equivalncia patrimonial; imposto sobre o rendimento; e itens significativos sem fluxos de caixa, excepto amortizaes.
(h) (i) 16.
Uma entidade deve divulgar as informaes que se seguem, se as respectivas quantias estiverem includas no valor dos activos de cada segmento relatvel: (a) a quantia do investimento em associadas e empreendimentos conjuntos contabilizados pelo mtodo da equivalncia patrimonial; e as quantias dos aumentos dos activos no correntes que no sejam instrumentos financeiros, activos por impostos diferidos, activos de benefcios ps-emprego e direitos provenientes de contratos de seguro.
(b)
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MENSURAO 17. O valor de cada item dos segmentos relatados deve corresponder quantia comunicada ao principal responsvel pela tomada de decises operacionais para efeitos da tomada de decises sobre a imputao de recursos ao segmento e da avaliao do seu desempenho. Os ajustamentos e eliminaes efectuados no mbito da elaborao das demonstraes financeiras e da imputao de rditos, gastos e ganhos ou perdas de uma entidade s devem ser includos na determinao do lucro ou do prejuzo do segmento relatado se estiverem includos na respectiva avaliao utilizada pelo principal responsvel pela tomada de decises operacionais. De igual modo, relativamente a esse segmento, devem ser relatados apenas os activos e passivos includos nas correspondentes avaliaes utilizadas pelo principal responsvel pela tomada de decises operacionais. Se forem imputadas quantias ao lucro ou ao prejuzo e ao activo ou ao passivo relatados do segmento, essas quantias devem ser imputadas numa base razovel. Uma entidade deve apresentar para cada segmento relatvel uma explicao das mensuraes do lucro ou do prejuzo e dos activos e dos passivos do segmento e deve divulgar, no mnimo, os seguintes elementos: (a) (b) base de contabilizao de quaisquer transaces entre segmentos relatveis; natureza de quaisquer diferenas entre a mensurao do lucro ou prejuzo dos segmentos relatveis e do lucro ou prejuzo da entidade antes dos gastos com os impostos sobre o rendimento e de operaes descontinuadas (se no decorrerem das reconciliaes descritas no pargrafo 19); natureza de quaisquer diferenas entre a mensurao do activo e do passivo dos segmentos relatveis e do activo e do passivo da entidade (se no decorrerem das reconciliaes descritas no pargrafo 19); natureza de quaisquer alteraes, relativamente a perodos anteriores, nos mtodos de mensurao utilizados para determinar o lucro ou o prejuzo do segmento relatado e o eventual efeito dessas alteraes no valor do lucro ou do prejuzo do segmento; natureza e efeito de quaisquer imputaes assimtricas a segmentos relatveis. Por exemplo, uma entidade pode imputar gastos de amortizao a um segmento sem lhe imputar os correspondentes activos amortizveis.
18.
(c)
(d)
(e)
Reconciliaes 19. Uma entidade deve evidenciar reconciliaes do seguinte: (a) (b) total dos rditos dos segmentos relatveis com os rditos da entidade; total do lucro ou do prejuzo dos segmentos relatveis com o lucro ou o prejuzo da entidade antes de impostos e operaes descontinuadas. Porm, se a entidade imputar a segmentos relatveis uma quota parte dos impostos, pode reconciliar o total do lucro ou do prejuzo dos segmentos com o lucro ou o prejuzo da entidade depois de impostos; total dos activos e dos passivos dos segmentos relatveis com os activos e os passivos da entidade; total das quantias dos segmentos relatveis respeitantes a quaisquer outros itens significativos das informaes divulgadas com as correspondentes quantias da entidade.
(c) (d)
Todos os itens de reconciliao significativos devem ser identificados e descritos separadamente.
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TTULO I
DIVULGAES RELATIVAS ENTIDADE NO SEU TODO 20. Os pargrafos seguintes aplicam-se a todas as entidades sujeitas presente Norma, incluindo as que tm um nico segmento relatvel e as informaes neles previstas devem ser prestadas unicamente se no forem integradas nas informaes do segmento relatvel, exigidas pela presente Norma. Os negcios de algumas entidades no esto organizados em funo da diferenciao dos produtos e servios ou dos mercados geogrficos das operaes. Em relao aos segmentos relatveis dessas entidades podem ser relatados rendimentos de uma ampla gama de produtos e servios muito diferentes, ou mais do que um dos seus segmentos relatveis pode incluir os mesmos produtos e servios. De igual modo, os segmentos relatveis de uma entidade podem incluir activos em diferentes mercados geogrficos e relatar rendimentos provenientes de clientes em diferentes mercados geogrficos ou mais do que um dos seus segmentos relatveis pode operar na mesma rea geogrfica. Informaes sobre produtos e servios 21. Uma entidade deve relatar os rditos provenientes dos clientes em relao a cada produto e servio, ou a cada grupo de produtos e servios semelhantes, salvo se as correspondentes informaes no se encontrarem disponveis e o custo da sua elaborao for excessivo, devendo tal facto ser divulgado. As quantias relatadas devem basear-se nas informaes financeiras utilizadas para elaborar as demonstraes financeiras da entidade. Informaes sobre mercados geogrficos 22. Uma entidade deve relatar as seguintes informaes geogrficas, salvo se as correspondentes informaes no se encontrarem disponveis e o custo da sua elaborao for excessivo: (a) rditos provenientes de clientes do mercado externo: (i) atribudos ao pas de estabelecimento da entidade e ii) atribudos globalmente a todos os pases estrangeiros. Se os rditos provenientes de clientes atribudos a um determinado pas estrangeiro forem significativos, os mesmos devem ser divulgados separadamente. A entidade deve divulgar a base de apuramento dos rditos provenientes de clientes aos diferentes pases; activos no correntes, que no sejam instrumentos financeiros, activos por impostos diferidos, activos de benefcios psemprego e direitos provenientes de contratos de seguro: (i) localizados no pas de estabelecimento da entidade e (ii) localizados em todos os pases estrangeiros em que a entidade detm activos. Se os activos num determinado pas estrangeiro forem significativos, os mesmos devem ser divulgados separadamente.
(b)
Os valores relatados devem basear-se nas informaes financeiras utilizadas para elaborar as demonstraes financeiras da entidade. Se as informaes necessrias no se encontrarem disponveis e o custo da sua elaborao for excessivo, deve tal facto ser divulgado. Informaes sobre os principais clientes 23. Uma entidade deve prestar informaes sobre o grau de dependncia relativamente aos seus maiores clientes. Se os rditos provenientes das transaces com um nico cliente representarem 10 % ou mais dos rditos totais da entidade, esta deve divulgar tal facto, bem como a quantia total dos rditos provenientes de cada um destes clientes e a identidade do segmento ou segmentos em relao aos quais os rditos so relatados.
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TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 8 Relato financeiro intercalar
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO CONTEDO DE UM RELATRIO FINANCEIRO INTERCALAR Componentes mnimos do relatrio financeiro intercalar Forma e contedo de demonstraes financeiras intercalares Seleco de notas explicativas Divulgao da conformidade com o PGC - NIRF Perodos que devem ser apresentados nas demonstraes financeiras intercalares Materialidade RECONHECIMENTO E MENSURAO Polticas contabilsticas iguais s anuais Uso de estimativas
1 2-3 4-14 7 8-10 11 12 13 14 15-16 15 16
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TTULO I
OBJECTIVO 1. O objectivo desta Norma o de prescrever o contedo mnimo de um relato financeiro intercalar e estabelecer os princpios para o reconhecimento e mensurao de demonstraes financeiras (completas ou condensadas) preparadas em relao a um perodo intercalar. Um relato financeiro intercalar credvel e apresentado em tempo til aumenta a capacidade de os utilizadores interessados compreenderem a situao financeira da entidade e a sua capacidade em gerar resultados.
MBITO 2. A presente Norma no especifica as entidades em relao s quais deve ser exigida a publicao de um relato financeiro intercalar, qual a sua frequncia, ou em que prazo aps o fim do perodo intercalar. Porm, os governos, os reguladores dos mercados de capitais e as bolsas de valores muitas vezes exigem s entidades com ttulos negociados em mercados abertos de capitais para publicarem relatos financeiros intercalares. A presente Norma aplica-se a todas as entidades que sejam obrigadas, ou que optem, por apresentar um relato financeiro intercalar de acordo com o PGC - NIRF. O facto de uma entidade no apresentar um relato financeiro intercalar num determinado perodo contabilstico anual, ou tal relato no estiver apresentado de acordo com a presente Norma, no significa que as demonstraes financeiras anuais da entidade no estejam conforme o PGC - NIRF, se estiverem.
3.
CONTEDO DE UM RELATRIO FINANCEIRO INTERCALAR 4. A NCRF 1 Apresentao de demonstraes financeiras define o que um conjunto completo de demonstraes financeiras e quais as suas componentes. Por razes de custo e de tempo, e para evitar repetio de informao j anteriormente relatada, uma entidade pode ser obrigada a (ou, no caso de no ser obrigada, pode optar por) apresentar menos informao nas datas intercalares do que aquela que apresenta nas suas demonstraes financeiras anuais. Esta Norma define como contedo mnimo de um relato financeiro intercalar aquele que inclui umas demonstraes financeiras condensadas e uma seleco de notas explicativas. O relato financeiro intercalar entendido como uma actualizao do mais recente conjunto completo de demonstraes financeiras e, assim, est focado na informao sobre novas actividades, acontecimentos e circunstncias que no constavam de relato anterior. Nada nesta Norma deve ser entendido como proibindo ou desencorajando uma entidade de publicar um conjunto completo de demonstraes financeiras no seu relato financeiro intercalar em vez de demonstraes financeiras condensadas e uma seleco de notas explicativas. Paralelamente, esta Norma no probe nem desencoraja uma entidade de incluir no seu relato financeiro intercalar mais informao do que a informao mnima prevista na presente Norma. Componentes Componentes mnimos do relato financeiro intercalar 7. O relato financeiro intercalar deve incluir, no mnimo, as seguintes componentes: (a) (b) (c) (d) (e) um balano; uma demonstrao dos resultados; uma demonstrao das alteraes no capital prprio uma demonstrao dos fluxos de caixa; e uma seleco de notas explicativas.
5.
6.
74
TTULO I
Forma e contedo de demonstraes financeiras intercalares 8. Se uma entidade publicar um conjunto completo de demonstraes financeiras no seu relato financeiro intercalar, a forma e contedo dessas demonstraes devem estar conforme os requisitos exigidos na NCRF 1 Apresentao de demonstraes financeiras para um conjunto completo de demonstraes financeiras. Se uma entidade publicar um conjunto de demonstraes financeiras condensadas no seu relato financeiro intercalar, essas demonstraes financeiras condensadas devem incluir, no mnimo, cada uma das rubricas principais e sub totais que foram includas nas mais recentes demonstraes financeiras anuais e a seleco das notas explicativas como exigido pela presente Norma. Na demonstrao dos resultados apresentada no relato financeiro intercalar devem ser divulgados os resultados por aco em relao a esse perodo. Seleco de notas explicativas 11. Uma entidade deve divulgar, no mnimo, as informaes que se seguem desde que sejam materiais e no estejam divulgadas em qualquer outra parte do relatrio financeiro intercalar. A informao deve geralmente cobrir o perodo desde o incio do ano at data do relato intercalar: (a) uma declarao de que as polticas contabilsticas e mtodos de clculo aplicados no relato financeiro intercalar so consistentes com os aplicados nas demonstraes financeiras anuais mais recentes e, se no foram, uma descrio da natureza e do efeito das alteraes; uma explicao sobre a sazonalidade ou ciclo das operaes no perodo intercalar; a natureza e a quantia de itens que afectam os activos, os passivos, o capital prprio, o resultado lquido ou os fluxos de caixa no usuais devido sua natureza, dimenso ou incidncia; a natureza e a quantia das variaes em estimativas relatadas em perodos intercalares anteriores do ano financeiro corrente ou variaes em estimativas relatadas em perodos anuais anteriores, se tais variaes tiverem um efeito material no perodo intercalar corrente; a emisso, recompra ou reembolso de ttulos de dvida e de capital; os dividendos pagos (por total e por aco) separados por aces ordinrias e outras aces; a informao por segmentos (se tal informao for exigida nas demonstraes financeiras anuais); os acontecimentos materiais subsequentes data do relato intercalar que no tenham sido reflectivos nas demonstraes financeiras do perodo intercalar; o efeito das alteraes na composio da entidade no perodo incluindo concentraes de actividades empresariais, obteno ou perda de controlo em subsidirias e outros investimentos, reestruturaes e operaes descontinuadas; e as alteraes em passivos e activos contingentes desde o final do anterior perodo anual relatado.
9.
10.
(b) (c)
(d)
(e) (f) (g) (h)
(i)
(j)
Divulgao da conformidade com o PGC - NIRF 12. Se um relato financeiro intercalar de uma entidade estiver conforme a presente Norma, esse facto deve ser divulgado. Um relato financeiro intercalar no deve mencionar que est em conformidade com o PGC - NIRF a no ser que cumpra com todos os requisitos do PGC - NIRF.
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TTULO I
Perodos que devem ser apresentados nas demonstraes financeiras intercalares 13. O relato intercalar deve incluir demonstraes financeiras intercalares (condensadas ou completas) em relao aos perodos seguintes: (a) (b) o balano no final do perodo intercalar e o balano comparativo do final do perodo anual imediatamente anterior; a demonstrao dos resultados do perodo intercalar e a demonstrao dos resultados comparativa do perodo equivalente do ano imediatamente anterior; a demonstrao das alteraes no capital prprio do perodo intercalar e a demonstrao das alteraes no capital prprio comparativa do perodo equivalente do ano imediatamente anterior; a demonstrao dos fluxos de caixa do perodo intercalar e a demonstrao dos fluxos de caixa comparativa do perodo equivalente do ano imediatamente anterior.
(c)
(d)
Materialidade 14. Na deciso de como reconhecer, mensurar, classificar ou divulgar um item para efeitos de relato financeiro intercalar, uma entidade deve avaliar a materialidade em relao informao financeira do perodo intercalar. Ao fazer avaliaes de materialidade, deve ser tido em conta que as mensuraes intercalares podem estar baseadas num nmero maior de estimativas do que as mensuraes relativas a informao financeira anual.
RECONHECIMENTO E MENSURAO Polticas contabilsticas iguais s anuais 15. Uma entidade deve aplicar nas demonstraes financeiras intercalares as mesmas polticas contabilsticas que aplica nas demonstraes financeiras anuais, excepto quanto a alteraes de polticas contabilsticas feitas aps a data das mais recentes demonstraes financeiras anuais que sero reflectidas nas demonstraes financeiras anuais seguintes. Porm, a frequncia do relato de uma entidade (anual, semestral ou trimestral) no deve afectar a mensurao dos seus resultados anuais e, para atingir este objectivo, as mensuraes para efeitos de relato intercalar devem ser feitas na base do perodo at data do relato. estimativas Uso de estimativas 16. Os procedimentos de mensurao a seguir num relato financeiro intercalar devem ser concebidos para assegurar que a informao produzida credvel e que toda a informao financeira material que relevante para a compreenso da posio financeira e do desempenho de uma entidade apropriadamente divulgada. Embora as mensuraes quer do relato financeiro anual, quer do intercalar, sejam muitas vezes baseadas em estimativas razoveis, a preparao de relatos financeiros intercalares geralmente requer um maior uso de mtodos de estimativas do que a preparao de relatos financeiros anuais.
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TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 9 Inventrios
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO MENSURAO DOS INVENTRIOS Custo dos inventrios Frmulas de custeio Valor realizvel lquido RECONHECIMENTO COMO GASTO DIVULGAES
1 2-6 7-22 7-15 16-17 18-22 23-24 25
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TTULO I
OBJECTIVO 1. Esta Norma estabelece o tratamento contabilstico dos inventrios. Um aspecto primordial na contabilizao dos inventrios o montante do custo que dever ser reconhecido como um activo at que os rditos associados sejam reconhecidos. Esta Norma proporciona orientao sobre a determinao do custo e subsequente reconhecimento como gasto, incluindo qualquer reduo para o seu valor realizvel lquido, bem como as frmulas de custeio a serem usadas na determinao do custo dos inventrios.
MBITO 2. Esta Norma aplica-se a todos os inventrios que no sejam: (a) produo em curso resultante de contratos de construo, incluindo contratos de servio directamente relacionados (ver NCRF
10 Contratos de construo);
(b) (c) instrumentos financeiros (ver NCRF 25 Instrumentos financeiros); e activos biolgicos relacionados com a actividade agrcola e produtos agrcolas no ponto de colheita (ver NCRF 11 Agricultura e activos biolgicos).
3.
Esta Norma no se aplica mensurao de inventrios detidos por: (a) produtores agrcolas e florestais, produtores de produtos agrcolas no ponto de colheita, e produtores minerais e de produtos minerais, desde que sejam mensurados pelo valor de realizao lquido de acordo com as melhores prticas estabelecidas nesses sectores de actividade. Quando os inventrios so mensurados pelo valor de realizao lquido, qualquer alterao neste valor reconhecida nos resultados do perodo em que a alterao ocorre; intermedirios de mercadorias que mensurem os seus inventrios pelo justo valor menos os custos de vender. Nestas circunstncias, as alteraes no justo valor menos os custos de vender so reconhecidas nos resultados do perodo em que a alterao ocorre.
(b)
4.
Os inventrios mencionados no pargrafo 3 (a) so mensurados pelo valor de realizao lquido em determinadas fases de produo, como sejam as culturas agrcolas colhidas, e a respectiva venda est garantida por um contrato de futuros ou uma garantia governamental, ou quando h um mercado activo em que exista um risco pouco significativo de insucesso de venda. Estes inventrios so excludos dos requisitos de mensurao da presente Norma mas aplicam-se todos os outros. Os inventrios referidos no pargrafo 3 (b) so essencialmente adquiridos com o objectivo de venda num futuro prximo e de gerar lucro com base nas flutuaes dos preos ou margens. Quando estes activos so mensurados pelo justo valor menos os custos de vender so excludos dos requisitos de mensurao da presente Norma mas aplicam-se todos os outros. Os inventrios compreendem bens adquiridos para revenda incluindo, por exemplo, mercadorias adquiridas por um retalhista e detidas para revenda ou terrenos e outras propriedades detidos para revenda. Os inventrios tambm compreendem produtos acabados ou produtos em curso de produo, incluindo os materiais e fornecimentos para serem usados no processo produtivo. No caso de um prestador de servios, os inventrios incluem os custos dos servios relativamente aos quais a entidade ainda no reconheceu o correspondente rdito (ver pargrafo 14).
5.
6.
MENSURAO DOS INVENTRIOS 7. Os inventrios devem ser mensurados pelo custo ou pelo valor realizvel lquido, dos dois o mais baixo. Custo dos inventrios 8. O custo dos inventrios deve incluir todos os custos de compra, custos de transformao e outros custos necessrios para colocar os inventrios no seu local e condies actuais.
Custos de compra
9. Os custos de compra incluem o preo de compra, direitos de importao e outros impostos no dedutveis, custos de transporte, custos de manuseamento e outros custos directamente atribuveis aquisio de produtos acabados, de materiais e de servios. Os descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes so deduzidos na determinao do custo de compra.
Custos de transformao
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TTULO I
10.
Os custos de transformao dos inventrios incluem custos directamente relacionados com as unidades de produo, tais como a mo-de-obra directa. Os custos de transformao incluem ainda a imputao sistemtica de gastos industriais fixos e variveis que so suportados no processo de transformao de matrias-primas em produtos acabados. Os gastos industriais fixos incluem gastos como amortizaes e gastos de manuteno e administrao das instalaes fabris. Os gastos industriais variveis incluem gastos como materiais indirectos e mo-de-obra indirecta. A imputao dos gastos industriais fixos aos custos de transformao baseada na capacidade normal dos meios de produo, a qual traduz a produo mdia que se espera atingir durante uma srie de perodos em circunstncias normais, tendo em considerao a reduo de capacidade resultante de manuteno planeada. O nvel real de produo pode ser usado se este se aproximar da capacidade normal. Os gastos industriais fixos no imputados so reconhecidos como um gasto no perodo em que so suportados.
11.
Outros custos
12. Os custos dos inventrios apenas incluem outros custos se esses custos forem suportados para colocar os inventrios no seu local e condio actual. Uma entidade pode comprar inventrios com condies de liquidao diferida. Quando o acordo contm um elemento de financiamento, a componente de financiamento reconhecida como gasto de juros durante o perodo do financiamento.
13.
Custo de inventrios de um prestador de servios

14. Quando um prestador de servios tem inventrios, estes devem ser mensurados ao custo de produo. Este custo consiste essencialmente no custo da mo-de-obra e outros custos com pessoal directamente envolvidos na prestao do servio.
Tcnicas de mensurao do custo

15. Uma entidade pode utilizar o mtodo do custo padro ou o mtodo do retalho como tcnicas de mensurao do custo dos inventrios se os resultados se aproximarem do custo. O custo padro, sendo baseado nos nveis normais dos materiais, mo-de-obra, eficincia e capacidade produtiva, necessitam ser regularmente analisados e, se necessrio, revistos tendo em conta as condies correntes. O mtodo do retalho geralmente usado no sector de retalho na mensurao dos inventrios sendo o custo determinado pela reduo do valor de venda na adequada percentagem da margem bruta. Frmulas de custeio 16. O custo dos inventrios dos itens que no sejam geralmente intermutveis e dos bens e servios produzidos e segregados para projectos especficos, deve ser determinado com base na identificao especfica dos seus custos individuais. O custo dos inventrios que no so includos no pargrafo anterior, deve ser determinado pelo uso da frmula first-in, first-out (FIFO) ou da frmula do custo mdio ponderado. Uma entidade deve usar a mesma frmula de custeio para todos os inventrios com uma natureza e uso semelhantes para a entidade. Para inventrios com outra natureza ou uso, podero justificar-se diferentes frmulas de custeio.
17.
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TTULO I
lquido Valor realizvel lquido 18. O custo dos inventrios pode no ser recupervel se estes se encontrarem danificados, se se encontrarem parcial ou totalmente obsoletos, ou se os seus preos de venda tiverem diminudo. O custo dos inventrios pode igualmente no ser recupervel se os custos estimados de acabamento ou os custos estimados a serem suportados para realizar a venda tiverem aumentado. A reduo do valor dos inventrios para o seu valor realizvel lquido consistente com o ponto de vista de que os activos no devem estar registados por uma quantia superior que se espera obter atravs da sua venda ou uso. Os inventrios so geralmente reduzidos para o seu valor realizvel lquido item a item. Contudo, em algumas circunstncias, pode ser adequado agrupar itens semelhantes ou relacionados. No adequado reduzir os inventrios com base numa classificao de inventrios como, por exemplo, produtos acabados, ou todos os inventrios de um segmento especfico. As estimativas do valor realizvel lquido so baseadas nas evidncias disponveis mais credveis no momento em que so efectuadas as estimativas, quanto quantia que se espera que os inventrios se realizem. Estas estimativas tomam em considerao as flutuaes nos preos ou custos directamente relacionados com acontecimentos que ocorrem aps o fim do perodo, desde que tais acontecimentos confirmem condies existentes no fim do perodo. Uma entidade dever efectuar uma nova avaliao do valor realizvel lquido em cada perodo subsequente. Quando as circunstncias que anteriormente causaram a reduo dos inventrios abaixo do custo deixarem de existir, ou quando exista evidncia significativa de um acrscimo no valor realizvel lquido devido a alteraes nas circunstncias econmicas, a reduo deve ser revertida para que a nova quantia registada seja o valor mais baixo entre o custo e o valor realizvel lquido. O valor realizvel lquido refere-se quantia lquida que uma entidade espera realizar atravs da venda de inventrios no decurso normal dos negcios. O justo valor reflecte a quantia pela qual os mesmos inventrios podem ser trocados no mercado entre compradores e vendedores conhecedores e dispostos a isso. O valor realizvel lquido um valor especfico da entidade; o justo valor no . O valor realizvel lquido dos inventrios pode no equivaler ao justo valor menos os custos de vender.
19.
20.
21.
22.
RECONHECIMENTO COMO GASTO 23. Quando os inventrios so vendidos, a sua quantia registada deve ser reconhecida como um gasto no perodo em que o respectivo rdito reconhecido. A quantia de qualquer reduo no valor dos inventrios para o seu valor realizvel lquido e todas as perdas de inventrios devem ser reconhecidas como um gasto do perodo em que a reduo ou perda ocorra. A reverso de uma reduo do valor dos inventrios em resultado de um aumento do valor realizvel lquido, deve ser reconhecida no como rendimento mas como uma deduo quantia reconhecida como um gasto no perodo em que a reverso ocorre. Alguns inventrios podem ser imputados a outras contas de activos como, por exemplo, inventrios usados como uma componente de activos tangveis de construo prpria. Os inventrios imputados desta forma so reconhecidos como gasto durante a vida til desse activo.
24.
DIVULGAES 25. As demonstraes financeiras devem divulgar: (a) (b) (c) (d) (e) (f) (g) as polticas contabilsticas adoptadas na mensurao dos inventrios, incluindo a frmula de custeio usada; a quantia registada total de inventrios e a quantia registada em classificaes apropriadas para a entidade; a quantia de inventrios registada pelo justo valor menos os custos de vender; a quantia de inventrios reconhecida como um gasto durante o perodo; a quantia de qualquer reduo de inventrios reconhecida como um gasto do perodo de acordo com o pargrafo 23; a quantia de qualquer reverso de qualquer reduo que seja reconhecida como uma diminuio na quantia de inventrios reconhecida como gasto do perodo de acordo com o pargrafo 23; as circunstncias ou acontecimentos que conduziram reverso de uma reduo de inventrios de acordo com o pargrafo 23; e
80
TTULO I
(h)
a quantia registada de inventrios dados como penhor de garantia a passivos.
81
TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 10 Contratos de construo
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO COMBINAO E SEGMENTAO DE CONTRATOS DE CONSTRUO RDITO DO CONTRATO CUSTOS DO CONTRATO RECONHECIMENTO DO RDITO E DOS GASTOS DO CONTRATO RECONHECIMENTO DE PERDAS ESPERADAS ALTERAES NAS ESTIMATIVAS DIVULGAES
1 2-4 5-8 9-13 14-15 16-23 24 25 26-28
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TTULO I
OBJECTIVO 1. Esta Norma estabelece o tratamento contabilstico do rdito e dos correspondentes custos relativos a contratos de construo. Dada a natureza da actividade subjacente aos contratos de construo, a data em que a actividade iniciada e a data em que a actividade concluda ocorrem geralmente em perodos contabilsticos distintos. Desta forma, o assunto primordial na contabilizao dos contratos de construo a imputao do rdito e dos custos do contrato aos perodos contabilsticos em que os trabalhos de construo so executados.
MBITO 2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao dos contratos de construo nas demonstraes financeiras das entidades contratadas para a execuo dos trabalhos. Um contrato de construo pode ser negociado para a construo de um activo nico tal como uma ponte, um edifcio, uma barragem, um oleoduto, uma estrada, um navio ou um tnel. Um contrato de construo pode tambm dizer respeito construo de um conjunto de activos intimamente relacionados ou interdependentes em termos da sua concepo, tecnologia e funo ou do seu objectivo ou utilizao final. Para efeitos desta Norma, os contratos de construo incluem: (a) contratos de prestao de servios que estejam directamente relacionados com a construo de um activo como, por exemplo, os relativos a servios de projectistas e arquitectos; e contratos para a demolio ou o restauro de activos e a recuperao do meio ambiente aps a demolio de activos.
3.
4.
(b)
COMBINAO E SEGMENTAO DE CONTRATOS DE CONSTRUO 5. Os requisitos da presente norma so geralmente aplicados separadamente a cada contrato de construo. Contudo, em algumas circunstncias, necessrio aplicar a Norma a componentes separadamente identificveis de um nico contrato, ou grupo de contratos, para reflectir a substncia de um contrato ou de um grupo de contratos. Quando um contrato abrange vrios activos, a construo de cada activo deve ser tratada como um contrato de construo separado nas condies seguintes: (a) (b) tenham sido submetidas propostas separadas para cada activo; cada activo tenha sido sujeito a negociao separada e as contraentes tenham estado em condies de aceitar ou rejeitar a parte do contrato relativa a cada activo; e os custos e rditos de cada activo possam ser identificados.
6.
(c) 7.
Um grupo de contratos, quer efectuados com um nico cliente quer com vrios clientes, deve ser tratado como um nico contrato de construo quando: (a) (b) o grupo de contratos tenha sido negociado como uma nica empreitada; os contratos estejam de tal forma interrelacionados que sejam, de facto, parte de um nico projecto com uma margem de lucro global; e os contratos sejam executados simultaneamente ou em sequncia.
(c)
83
TTULO I
8.
Um contrato pode prever a construo de um activo adicional por opo do cliente ou pode ser alterado para incluir a construo de um activo adicional. A construo do activo adicional deve ser tratada como um contrato de construo separado quando: (a) (b) o activo difira significativamente na concepo, tecnologia ou funo do activo ou activos cobertos pelo contrato original; ou o preo do activo negociado sem atender ao preo original do contrato.
RDITO DO CONTRATO 9. O rdito do contrato deve compreender: (a) (b) a quantia inicial de rdito negociado no contrato; e alteraes no trabalho inicialmente contratado, reclamaes e pagamento de incentivos, desde que seja provvel que resultem em rdito e possam ser mensurados com fiabilidade.
10.
O rdito do contrato mensurado pelo justo valor da retribuio recebida ou a receber. A mensurao do rdito do contrato afectada por um conjunto de incertezas que dependem do desfecho de acontecimentos futuros pelo que as estimativas necessitam de ser revistas medida que os acontecimentos ocorrem e as incertezas se resolvem. Desta forma, a quantia do rdito do contrato pode aumentar ou diminuir de um perodo para o perodo seguinte. Uma alterao uma instruo dada pelo cliente para uma modificao no mbito do trabalho a executar segundo o contrato e pode dar origem a um aumento ou reduo no rdito do contrato. Uma alterao includa no rdito do contrato quando: (a) (b) provvel que o cliente venha a aprovar a alterao e a respectiva quantia do rdito dela resultante; e a quantia do rdito pode ser mensurada com fiabilidade.
11.
12.
Uma reclamao uma quantia que a entidade contratada (ou empreiteiro) procura cobrar contratante (ou cliente), ou a uma outra parte, como reembolso de custos no includos no preo do contrato. Uma reclamao pode surgir, por exemplo, de atrasos imputveis ao cliente, erros nas especificaes ou na concepo e de alteraes negociadas de trabalho. Uma reclamao includa no rdito do contrato apenas quando: (a) (b) as negociaes tenham atingido uma fase avanada tal que provvel que o cliente venha a aceitar a reclamao; e a quantia que provvel ser aceite pelo cliente pode ser mensurada com fiabilidade.
13.
Os incentivos so quantias adicionais pagas entidade contratada quando so atingidos ou excedidos os nveis de desempenho previstos. O pagamento de incentivos includo no rdito do contrato quando: (a) o contrato est suficientemente adiantado que provvel que os nveis de desempenho previstos venham a ser atingidos ou excedidos; e a quantia dos incentivos a pagar pode ser mensurada com fiabilidade.
(b)
CUSTOS DO CONTRATO 14. Os custos do contrato devem compreender: (a) (b) (c) 15. custos directamente relacionados com o contrato especfico; custos atribuveis actividade em geral e que podem ser imputados ao contrato; e outros custos que so especificamente debitveis ao cliente nos termos do contrato.
Os custos do contrato incluem os custos atribuveis a esse contrato no perodo que vai desde a data da sua adjudicao at concluso dos trabalhos. Contudo, os custos que se relacionam directamente com um contrato e que so suportados para assegurar a adjudicao so tambm includos como parte dos custos do contrato se puderem ser separadamente identificados e mensurados com fiabilidade, e for provvel que o contrato adjudicado. Quando os custos suportados para assegurar o contrato forem
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TTULO I
reconhecidos como um gasto no perodo em que ocorrem, no so includos nos custos do contrato quando o contrato for adjudicado num perodo subsequente. RECONHECIMENTO DO RDITO E DOS GASTOS DO CONTRATO 16. Quando o desfecho de um contrato de construo puder ser mensurado com fiabilidade, o rdito e os custos do contrato devem ser reconhecidos como rendimento e gasto respectivamente, com referncia fase de acabamento da actividade do contrato na data do balano. Quando for esperada uma perda (ou prejuzo) no contrato de construo, tal perda deve ser imediatamente reconhecida como um gasto de acordo com o pargrafo 24. No caso de um contrato com preo fixado, o desfecho de um contrato de construo pode ser mensurado com fiabilidade quando se verificarem todas as condies seguintes: (a) (b) (c) o rdito total do contrato pode ser mensurado com fiabilidade; provvel que benefcios econmicos futuros associados ao contrato fluiro para a entidade; os custos para terminar o contrato e a fase de acabamento do contrato na data do balano podem ser mensurados com fiabilidade; e os custos atribuveis ao contrato podem ser claramente identificados e fiavelmente mensurados de forma que os custos reais do contrato podem ser comparados com estimativas anteriores.
17.
(d)
18.
No caso de um contrato cost plus, o desfecho de um contrato de construo pode ser mensurado com fiabilidade quando se verificarem todas as seguintes condies: (a) (b) provvel que benefcios econmicos futuros associados ao contrato fluiro para a entidade; os custos atribuveis ao contrato, quer sejam ou no reembolsveis, podem ser claramente identificados e mensurados com fiabilidade.
19.
O reconhecimento do rdito e dos gastos com referncia fase de acabamento do contrato geralmente referido como o mtodo da percentagem de acabamento. De acordo com este mtodo, o rdito do contrato balanceado com os custos do contrato suportados ao atingir a fase de acabamento, resultando no relato de rdito, de gastos e de um lucro que podem ser atribudos proporo do trabalho concludo. Uma entidade contratada pode ter suportado custos do contrato que se relacionam com a actividade futura do contrato. Estes custos so reconhecidos como um activo desde que seja provvel que so recuperados e representem uma quantia devida pelo cliente que muitas vezes classificada como trabalhos em curso. A fase de acabamento de um contrato pode ser determinada por vrios mtodos e a entidade usa o mtodo que mensure com fiabilidade o trabalho executado. Dependendo da natureza do contrato, os mtodos podem incluir: (a) (b) (c) a proporo dos custos do contrato suportados com o trabalho executado at data nos custos totais estimados do contrato; levantamentos do trabalho executado; ou concluso de uma proporo fsica do trabalho contratado.
20.
21.
Os pagamentos faseados e os adiantamentos recebidos dos clientes geralmente no reflectem o trabalho executado. 22. Quando o desfecho de um contrato no pode ser mensurado com fiabilidade: (a) (b) o rdito apenas deve ser reconhecido at ao ponto em que provvel que os custos do contrato suportados so recuperveis; e os custos do contrato so reconhecidos como gasto no perodo em que so suportados.
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TTULO I
23.
Quando j no existirem as incertezas que impediram que o desfecho do contrato fosse mensurado com fiabilidade, o rdito e os gastos associados ao contrato de construo devem ser reconhecidos de acordo com o pargrafo 16 e no de acordo com o pargrafo 22.
RECONHECIMENTO DE PERDAS ESPERADAS 24. Quando for provvel que os custos totais do contrato excedem o rdito total do contrato, a perda (ou prejuzo) esperada deve ser reconhecida imediatamente como um gasto.
ALTERAES NAS ESTIMATIVAS 25. O mtodo da percentagem de acabamento aplicado s estimativas actuais do rdito e dos custos do contrato numa base acumulada em cada perodo contabilstico. Desta forma, o efeito de uma alterao na estimativa do rdito do contrato ou dos custos do contrato, ou o efeito de uma alterao da estimativa do desfecho do contrato, so contabilizados como uma alterao nas estimativas contabilsticas (ver NCRF 4 Polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e erros). As estimativas alteradas so usadas na determinao da quantia do rdito e dos gastos reconhecidos na demonstrao dos resultados do perodo em que a alterao feita e em perodos subsequentes.
DIVULGAES 26. Uma entidade deve divulgar: (a) (b) (c) 27. a quantia do rdito do contrato reconhecida como rdito do perodo; os mtodos usados para determinar o rdito do contrato reconhecido no perodo; e os mtodos usados para determinar a fase de acabamento dos contratos em curso.
Uma entidade deve divulgar o que se segue para os contratos em curso data do balano: (a) (b) (c) a quantia agregada de custos suportados e lucros reconhecidos (menos perdas reconhecidas) at data; a quantia de adiantamentos recebidos; e a quantia de retenes.
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TTULO I
28.
Uma entidade deve apresentar: (a) (b) como um activo, a quantia bruta devida por clientes relativa aos trabalhos do contrato; e como um passivo, a quantia bruta devida a clientes relativa aos trabalhos do contrato.
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TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 11 Agricultura e activos biolgicos
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO RECONHECIMENTO E MENSURAO Ganhos e perdas Impossibilidade de mensurar o justo valor com fiabilidade Subsdios do governo DIVULGAES Gerais Informaes adicionais para activos biolgicos onde o justo valor no pode ser mensurado com fiabilidade Subsdios do governo
1 2-7 8-22 14-15 16-17 18-21 22-32 22-28
29-31 32
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TTULO I
OBJECTIVO 1. O objectivo desta Norma o de estabelecer o tratamento contabilstico e a divulgao das operaes relativas a actividades agrcolas.
MBITO 2. Esta Norma deve ser aplicada em relao contabilizao do que se segue desde que relacionado com a actividade agrcola: (a) (b) (c) 3. activos biolgicos; produtos agrcolas no ponto de colheita; e subsdios do governo abrangidos nos pargrafos 18 a 21 da presente Norma.
Esta Norma no deve ser aplicada em relao ao seguinte: (a) (b) terrenos relativos actividade agrcola (ver NCRF 13 Activos tangveis e NCRF 16 Activos tangveis de investimento); e activos intangveis relativos actividade agrcola (ver NCRF 14 Activos intangveis).
4.
Esta Norma aplica-se aos produtos agrcolas, que so os produtos colhidos dos activos biolgicos de uma entidade no ponto de colheita sendo, depois disso, aplicada a NCRF 9 - Inventrios ou qualquer outra Norma apropriada. Assim sendo, esta Norma no trata da transformao dos produtos agrcolas aps a colheita. Por exemplo, apesar de a transformao das uvas em vinho ser uma extenso lgica e natural da actividade agrcola, esta transformao no est includa na definio de actividade agrcola prevista na presente Norma. A tabela seguinte d-nos exemplos de activos biolgicos, produtos agrcolas e produtos transformados aps a colheita: Activos biolgicos Carneiros/Ovelhas rvores florestais Plantaes L Troncos de madeira Algodo Cana de acar Vacas leiteiras Arbustos Vinhas Pomares Leite Folhas Uvas Fruta Produtos agrcolas Produtos transformados aps colheita Fio de l, carpetes Tbuas de madeira Fio de algodo, roupa Acar Queijo Ch, tabaco Vinho Sumos, compotas
5.
6.
A actividade agrcola abrange um conjunto diversificado de actividades como, por exemplo, criao de gado, silvicultura, safra ocasional ou permanente, plantaes, floricultura e aquacultura (incluindo viveiros de peixe). Nesta diversidade, porm, existem caractersticas comuns, a saber: (a) (b) capacidade de transformao. Os animais e plantas vivos so capazes de se transformar biologicamente; gesto da transformao. A gesto facilita a transformao biolgica atravs do aumento, ou da manuteno, das condies necessrias para que a transformao se realize (por exemplo, nvel nutricional, mistura, temperatura, fertilidade e luz). Esta gesto distingue a actividade agrcola de outras actividades. Por exemplo, a colheita em espaos no geridos (pesca no oceano ou corte em floresta virgem) no uma actividade agrcola; e mensurao da transformao. A transformao qualitativa (por exemplo, carga gentica, densidade, amadurecimento, gordura, contedo proteico e potncia fibrosa) ou quantitativa (por exemplo, capacidade geradora de crias ou rebentos, peso,
(c)
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TTULO I
volume, comprimento e dimetro fibroso) trazida pela transformao biolgica mensurada e monitorizada como uma rotina de gesto. 7. A transformao biolgica tem como resultado: (a) ou a transformao do activo biolgico atravs de (i) (ii) (iii) (b) crescimento (um aumento em quantidade ou melhoria de qualidade dum animal ou planta), degenerao (uma reduo em quantidade ou diminuio de qualidade dum animal ou planta), ou procriao (criao de outros animais e plantas vivos);
ou a produo de produtos agrcolas tais como borracha, folhas de ch, l e leite.
RECONHECIMENTO E MENSURAO 8. Uma entidade deve reconhecer um activo biolgico ou produto agrcola quando, e somente quando: (a) (b) (c) 9. a entidade controla o activo como resultado de acontecimentos passados; provvel que fluam para a entidade benefcios econmicos futuros associados ao activo; e o custo ou o justo valor do activo podem ser mensurados com fiabilidade.
Na actividade agrcola o controlo pode estar evidenciado atravs, por exemplo, da propriedade legal do gado ou da marca registada no gado aquando da aquisio, nascimento ou desmama. Os benefcios econmicos futuros so geralmente avaliados atravs da mensurao de atributos fsicos relevantes. Um activo biolgico deve ser mensurado no reconhecimento inicial, e no fim de cada perodo contabilstico, ao seu justo valor menos os custos estimados no momento da venda, excepto no caso descrito no pargrafo 16 da presente Norma que no pode ser mensurado com fiabilidade. Um produto agrcola deve ser mensurado ao seu justo valor menos os custos estimados no momento da venda na data da colheita. Esta mensurao corresponde ao custo na data da colheita para efeitos da aplicao da NCRF 9 - Inventrios ou outra Norma aplicvel. O justo valor de um activo baseia-se na sua localizao e condio presente. Por exemplo, o justo valor do gado numa quinta o preo do gado no mercado relevante menos os custos de transporte e outros custos para colocar o gado nesse mercado. Os custos estimados no momento da venda incluem, por exemplo, comisses a intermedirios ou taxas de entidades reguladoras ou fiscalizadoras mas excluem, por exemplo, transportes e outros custos necessrios para colocar os activos no mercado, uma vez que estes j esto includos no justo valor do activo determinado nos termos do pargrafo anterior.
10.
11.
12.
13.
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TTULO I
perdas Ganhos e perdas 14. O ganho ou a perda que surja no reconhecimento inicial de um activo biolgico ao justo valor menos os custos no momento da venda, e o ganho ou a perda resultante das variaes no justo valor menos os custos no momento da venda do activo biolgico, devem estar includas na demonstrao dos resultados do perodo em que ocorrem. Por exemplo, pode ocorrer uma perda no reconhecimento inicial de um activo biolgico porque os custos estimados no momento da venda so deduzidos para apuramento do justo valor menos os custos estimados no momento da venda. Pode ocorrer um ganho no reconhecimento inicial de um activo biolgico quando, por exemplo, nasce um bezerro. O ganho ou a perda que surja no reconhecimento inicial de um produto agrcola ao justo valor menos os custos estimados no momento da venda deve estar includo na demonstrao dos resultados do perodo em que ocorre. O ganho ou a perda no reconhecimento inicial de um produto agrcola pode ocorrer como resultado da colheita. justo Impossibilidade de mensurar o justo valor com fiabilidade 16. Existe a presuno de que o justo valor de um activo biolgico pode ser mensurado com fiabilidade. Esta presuno apenas pode ser ilidida no reconhecimento inicial de um activo biolgico quando no estiverem disponveis preos determinados com base no mercado, e quando as alternativas para a determinao do justo valor manifestamente no forem fiveis. Num caso destes, o activo biolgico deve ser mensurado ao seu custo menos amortizaes acumuladas e quaisquer perdas por imparidade acumuladas. Porm, quando o justo valor deste activo biolgico se torna fiavelmente mensurvel, uma entidade deve mensurar esse activo ao justo valor menos os custos no momento da venda. Quando um activo biolgico no corrente satisfaz os critrios para ser classificado como um activo detido para venda, de acordo com a NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas, presume-se que o justo valor pode ser mensurado com fiabilidade. Uma entidade, em todos os casos, mensura o produto agrcola no momento da colheita ao justo valor menos os custos estimados no momento da venda, porque esta Norma parte do princpio de que o justo valor de um produto agrcola no momento da colheita pode sempre ser mensurado com fiabilidade. Subsdios do governo 18. Um subsdio no condicional do governo relativo a um activo biolgico mensurado ao seu justo valor menos os custos estimados no momento da venda, deve ser reconhecido como rendimento quando, e somente quando, o subsdio se tornar recebvel. Se um subsdio do governo relativo a um activo biolgico mensurado ao seu justo valor menos os custos estimados no momento da venda condicional (incluindo situaes em que a atribuio do subsdio probe a entidade de exercer uma actividade agrcola especfica), uma entidade deve reconhecer o subsdio como rendimento quando, e apenas quando, as condies previstas no acordo de subsdio esto satisfeitas. Os termos e condies dos subsdios do governo so variveis. Por exemplo, um acordo de subsdio do governo pode exigir que uma entidade cultive uma determinada rea durante cinco anos e exigir tambm que o subsdio seja devolvido ao governo se no cultivar durante cinco anos. Neste caso, o subsdio no reconhecido como rendimento seno quando tiverem passado cinco anos. Se, contudo, o acordo de subsdio permitir que o subsdio seja retido pela passagem do tempo, ento a entidade reconhece esse subsdio como rendimento numa base proporcional ao tempo decorrido. Se o subsdio do governo for relativo a um activo biolgico mensurado ao custo menos amortizaes acumuladas e perdas por imparidade acumuladas, deve ser aplicada a NCRF 26 Contabilizao dos subsdios do governo e divulgao de apoios do governo.
15.
17.
19.
20.
21.
91
TTULO I
DIVULGAES Gerais 22. Uma entidade deve divulgar a quantia total do ganho ou perda que surja, no perodo corrente, do reconhecimento no momento inicial de activos biolgicos e produtos agrcolas, e das variaes no justo valor menos os custos estimados no momento da venda dos activos biolgicos. Uma entidade deve divulgar uma descrio de cada grupo de activos biolgicos. Se no estiver divulgado em qualquer outro stio nas, ou em conjunto com, as demonstraes financeiras, uma entidade deve divulgar: (a) (b) a natureza das suas actividades envolvendo cada grupo de activos biolgicos; e a medida ou a estimativa das quantidades fsicas de cada grupo de activos biolgicos no final do perodo e quantidade de produtos agrcolas produzidos no perodo.
23. 24.
25.
Uma entidade deve divulgar os mtodos e pressupostos relevantes aplicados na determinao do justo valor de cada grupo de produtos agrcolas no momento da colheita e cada grupo de activos biolgicos. Uma entidade deve divulgar o justo valor menos os custos estimados no momento da venda dos produtos agrcolas colhidos durante o perodo, determinados no momento da colheita. Uma entidade deve divulgar: (a) a existncia e quantia registada dos activos biolgicos cuja titularidade seja restrita e a quantia registada de activos biolgicos dados como garantia de passivos; a quantia de compromissos para o desenvolvimento ou aquisio de activos biolgicos; e estratgias de gesto de risco financeiro relacionadas com a actividade agrcola.
26.
27.
(b) (c) 28.
Uma entidade deve apresentar o movimento e as variaes ocorridas na quantia registada dos activos biolgicos desde o incio at ao final do perodo contabilstico incluindo: (a) (b) (c) (d) (e) (f) o ganho ou perda resultante das variaes no justo valor menos os custos estimados no momento da venda; aumentos por aquisies; redues por vendas ou transferncias para activos detidos para venda; redues por colheitas e cortes; aumentos resultantes de concentraes de actividades empresariais; e quaisquer outros movimentos.
ser Informaes adicionais para activos biolgicos onde o justo valor no pode ser mensurado com fiabilidade 29. Quando uma entidade mensura activos biolgicos ao custo menos amortizaes acumuladas e perdas por imparidade acumuladas no final do perodo, deve divulgar: (a) (b) (c) uma descrio dos activos biolgicos; a razo porque o justo valor no pode ser mensurado com fiabilidade; se possvel, o intervalo de estimativas nas quais os justos valores provavelmente se situariam;
92
TTULO I
(d) (e) (f)
o mtodo de amortizao utilizado; as vidas teis ou as taxas de amortizao usadas; e a quantia registada bruta e a amortizao acumulada (em conjunto com as perdas por imparidade acumuladas) no incio e no final do perodo.
30.
Quando, durante o perodo, uma entidade mensura activos biolgicos ao custo menos amortizaes acumuladas e perdas por imparidade acumuladas, deve divulgar qualquer ganho ou perda reconhecido pela venda dessa activo biolgico. Adicionalmente, uma entidade deve divulgar as seguintes quantias includas como ganhos ou perdas relativos a esses activos biolgicos: (a) (b) (c) perdas por imparidade; reverses de perdas por imparidade; e amortizaes.
31.
Quando o justo valor dos activos biolgicos antes mensurados ao seu custo menos amortizaes acumuladas e perdas por imparidade acumuladas se torna mensurvel com fiabilidade no perodo corrente, a entidade deve divulgar para esses activos biolgicos: (a) (b) (c) uma descrio dos activos biolgicos; a razo porque o justo valor se tornou fiavelmente mensurvel; e o efeito da alterao.
Subsdios do governo 32. Uma entidade deve divulgar o seguinte com relao actividade agrcola coberta pela presente Norma: (a) (b) (c) a natureza e a quantia dos subsdios do governos reconhecidos nas demonstraes financeiras; condies no cumpridas e outras contingncias associadas aos subsdios atribudos pelo governo; e redues significativas esperadas no nvel de subsdios do governo.
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TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 12 Impostos sobre o rendimento correntes e diferidos
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO BASE FISCAL RECONHECIMENTO DE PASSIVOS E ACTIVOS POR IMPOSTOS CORRENTES RECONHECIMENTO DE PASSIVOS E ACTIVOS POR IMPOSTOS DIFERIDOS Diferenas temporrias tributveis Diferenas temporrias dedutveis Prejuzos fiscais no utilizados e crditos fiscais no utilizados Reavaliao de activos por impostos diferidos no reconhecidos INVESTIMENTOS EM SUBSIDIRIAS, ASSOCIADAS, E EMPREENDIMENTOS CONJUNTOS MENSURAO RECONHECIMENTO DE IMPOSTOS CORRENTES E DIFERIDOS Itens reconhecidos na demonstrao dos resultados Itens reconhecidos fora da demonstrao dos resultados APRESENTAO Activos e passivos por impostos Compensao Activos e passivos por impostos Gasto e Rendimento DIVULGAES
1-4 5-6 7-11 12-14 15-26 15-18 19-22 23-25 26
27-29 30-35 36-40 36-38 39-40 41-43 41-42 43 44-47
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OBJECTIVO 1. O objectivo desta Norma o de estabelecer o tratamento contabilstico dos impostos sobre os lucros designadamente como contabilizar as consequncias, actuais e futuras, em impostos relacionadas com: (a) (b) a futura recuperao (ou liquidao) da quantia registada de activos (ou passivos) reconhecidos no balano de uma entidade; e as transaces e outros acontecimentos no perodo corrente que so reconhecidos nas demonstraes financeiras de uma entidade.
2.
implcito no reconhecimento de um activo ou passivo que a entidade que relata espera recuperar ou liquidar a quantia registada desse activo ou passivo. Quando for provvel que a recuperao ou liquidao dessa quantia provoque pagamentos futuros de impostos superiores ou inferiores aos que seriam efectuados caso essa recuperao ou liquidao no tivesse consequncias fiscais, esta Norma exige que a entidade reconhea um passivo (ou activo) por impostos diferidos, com algumas excepes. Esta Norma exige que uma entidade contabilize os efeitos fiscais das transaces e outros acontecimentos da mesma forma que contabiliza essas transaces e outros acontecimentos. Assim, para as transaces e outros acontecimentos reconhecidos na demonstrao dos resultados, os efeitos fiscais com eles relacionados devem tambm ser reconhecidos na demonstrao dos resultados, e para as transaces e outros acontecimentos reconhecidos fora da demonstrao dos resultados (directamente nos capitais prprios), os efeitos fiscais com eles relacionados devem tambm ser reconhecidos fora da demonstrao dos resultados (directamente nos capitais prprios). Da mesma forma, o reconhecimento de activos e passivos por impostos diferidos numa concentrao de actividades empresariais afecta a quantia reconhecida do goodwill (ou goodwill negativo) resultante dessa concentrao de actividades empresariais. Esta Norma tambm trata do reconhecimento dos activos por impostos diferidos que resultam de prejuzos fiscais ou crditos fiscais no utilizados, da apresentao dos impostos sobre o rendimento nas demonstraes financeiras e das divulgaes de informao com eles relacionados.
3.
4.
MBITO 5. Para efeitos desta Norma, os impostos sobre o rendimento incluem todos os impostos baseados nos lucros tributveis, quer sejam impostos nacionais quer estrangeiros. Os impostos sobre o rendimento incluem tambm impostos retidos na fonte a pagar por uma subsidiria, associada ou empreendimento conjunto em relao a dividendos colocados disposio da entidade que relata. Esta Norma no trata dos mtodos de contabilizao de subsdios do governo (ver NCRF 26 Contabilizao de subsdios do governo e divulgao de apoios do governo) ou de crditos fiscais por investimento. Porm, esta Norma trata da contabilizao das diferenas temporrias que possam resultar de tais subsdios ou crditos fiscais.
6.
BASE FISCAL 7. A base fiscal de um activo a quantia que ser dedutvel para efeitos fiscais contra quaisquer benefcios econmicos tributveis que fluiro para uma entidade quando esta recuperar a quantia registada do activo. Se esses benefcios econmicos no forem tributveis, a base fiscal do activo igual quantia registada desse activo. A base fiscal de um passivo a sua quantia registada menos qualquer quantia que seja dedutvel para efeitos fiscais em perodos contabilsticos futuros em relao a esse passivo. No caso de rditos em relao aos quais foram recebidos adiantamentos, a base fiscal do correspondente passivo a sua quantia registada menos qualquer quantia do rdito no tributvel em perodos contabilsticos futuros.
8.
95
TTULO I
9.
Alguns itens tm uma base fiscal mas no esto reconhecidos como activos ou passivos no balano. Por exemplo, algumas despesas so reconhecidas como um gasto no perodo contabilstico em que so suportadas mas podem no ser dedutveis na determinao do resultado tributvel desse perodo (podendo s-lo em perodos posteriores). A diferena entre a quantia que as autoridades fiscais permitem deduzir nos perodos futuros (base fiscal) e a quantia registada na contabilidade de zero, uma diferena temporria dedutvel que d origem a um activo por impostos diferidos. Nos casos em que a base fiscal no de imediato evidente, deve considerar-se o princpio fundamental na base do qual esta Norma assenta: que uma entidade deve, com algumas excepes, reconhecer um passivo ou um activo por impostos diferidos quando a recuperao ou liquidao da quantia registada de um activo ou passivo provoque pagamentos futuros de impostos superiores ou inferiores aos que seriam efectuados caso essa recuperao ou liquidao no tivesse consequncias fiscais. Nas demonstraes financeiras consolidadas, as diferenas temporrias so determinadas pela comparao das quantias registadas de activos e passivos consolidados com a base fiscal apropriada. A base fiscal determinada tendo por referncia uma declarao fiscal consolidada quando a legislao fiscal o permita. Nos outros casos, a base fiscal determinada tendo por referncia as declaraes fiscais de cada entidade do grupo.
10.
11.
RECONHECIMENTO DE PASSIVOS E ACTIVOS POR IMPOSTOS CORRENTES 12. Os impostos correntes ainda no pagos, quer relativos ao perodo contabilstico corrente quer a perodos anteriores, devem ser reconhecidos como um passivo. Quando, em relao ao perodo corrente ou perodos anteriores, a quantia j paga exceder a quantia devida, o excesso deve ser reconhecido como um activo. O benefcio relativo a um prejuzo fiscal que, quando permitido pela legislao fiscal, pode ser utilizado para recuperar o imposto corrente de um perodo anterior, deve ser reconhecido como um activo. Quando um prejuzo fiscal utilizado para recuperar o imposto corrente de um perodo anterior, uma entidade reconhece um activo no perodo em que o prejuzo fiscal ocorreu porque provvel que o benefcio fluir para a entidade e que pode ser mensurado com fiabilidade.
13.
14.
RECONHECIMENTO DE PASSIVOS E ACTIVOS POR IMPOSTOS DIFERIDOS tributveis Diferenas temporrias tributveis 15. Devem ser reconhecidos passivos por impostos diferidos para todas as diferenas temporrias tributveis, excepto quando tais passivos por impostos diferidos resultem: (a) (b) do reconhecimento no momento inicial de goodwill; ou do reconhecimento no momento inicial de um activo ou passivo numa transaco que: (i) no seja uma concentrao de actividades empresariais; e (ii) na data da transaco, no afecte quer o resultado contabilstico quer o resultado fiscal. Porm, para as diferenas temporrias tributveis relacionadas com investimentos em subsidirias, associadas e interesses em empreendimentos conjuntos, devem ser reconhecidos passivos por impostos diferidos de acordo com o pargrafo 28.
96
TTULO I
16.
O reconhecimento de um activo pressupe que a sua quantia registada ser recuperada atravs de benefcios econmicos que fluiro para a entidade no futuro. Quando a quantia registada de um activo excede a sua base fiscal, a quantia de benefcios econmicos fiscais exceder a quantia que ser dedutvel para efeitos fiscais. Esta diferena uma diferena temporria tributvel e a obrigao de pagar o correspondente imposto sobre o rendimento em perodos futuros um passivo por impostos diferidos. medida que a entidade recupera a quantia registada do activo, a diferena temporria tributvel ser revertida e a entidade ter um lucro tributvel tornando provvel que benefcios econmicos fluiro da entidade na forma de pagamento de impostos. Por isso, esta Norma exige o reconhecimento de todos os passivos por impostos diferidos, excepto nas circunstncias previstas nos pargrafos 15 e 28. Algumas diferenas temporrias surgem quando os rendimentos ou gastos so includos no resultado contabilstico de um perodo, mas so includos no resultado tributvel num perodo diferente. Apresentam-se de seguida alguns exemplos dessas diferenas que, consequentemente, do origem a passivos por impostos diferidos: (a) rendimento de juros que so includos no resultado contabilstico numa base proporcional ao tempo, mas que podem ser includas no resultado tributvel apenas quando recebidos. A base fiscal de qualquer valor a receber reconhecido no balano relativo a estes rendimentos zero porque os rendimentos no afectam o resultado tributvel seno quando forem recebidos; amortizaes utilizadas para apuramento do resultado tributvel que podem ser diferentes das utilizadas para apuramento do resultado contabilstico. A diferena temporria a diferena entre a quantia registada do activo e a sua base fiscal a qual representada pelo custo original do activo menos todas as dedues permitidas pelas autoridades fiscais. Daqui surge uma diferena temporria tributvel que d origem a um passivo por impostos diferidos, quando a taxa de amortizao fiscal acelerada, e a um activo por impostos diferidos, no caso contrrio; e despesas de desenvolvimento que so capitalizadas e amortizadas para apuramento do resultado contabilstico, mas podem ser dedutveis ao resultado tributvel no ano em que so suportadas. Estas despesas de desenvolvimento tm uma base fiscal de zero porque j foram deduzidas fiscalmente na ntegra no ano em que ocorreram sendo a diferena temporria a diferena entre a quantia registada dessas despesas e a sua base fiscal de zero.
17.
(b)
(c)
18.
Tambm podem surgir diferenas temporrias quando: (a) os activos identificveis adquiridos e os passivos assumidos numa concentrao de actividades empresariais so reconhecidos aos seus justos valores, de acordo com a NCRF 21 Concentraes de actividades empresariais, mas no feito qualquer ajustamento equivalente para efeitos fiscais; os activos so revalorizados mas no feito qualquer ajustamento equivalente para efeitos fiscais; existe goodwill numa concentrao de actividades empresariais; o reconhecimento no momento inicial de um activo ou passivo na base fiscal difere da quantia inicial registada como, por exemplo, quando uma entidade beneficia de subsdios do governo, no tributveis, relativos a investimentos; ou a quantia registada de investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos se torna diferente da base fiscal (ver pargrafos 27 a 29).
(b) (c) (d)
(e)
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Diferenas temporrias dedutveis 19. Devem ser reconhecidos activos por impostos diferidos para todas as diferenas temporrias dedutveis na medida em que for provvel que o resultado tributvel estar disponvel para ser utilizado contra as diferenas temporrias dedutveis, excepto quando tais activos por impostos diferidos resultem do reconhecimento no momento inicial de um activo ou passivo numa transaco que: (a) (b) no seja uma concentrao de actividades empresariais; e na data da transaco, no afecte quer o resultado contabilstico quer o resultado fiscal.
Porm, para as diferenas temporrias dedutveis relacionadas com investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos, devem ser reconhecidos activos por impostos diferidos de acordo com o pargrafo 29. 20. O reconhecimento de um passivo pressupe que a sua quantia registada ser liquidada pela entidade no futuro atravs de fluxos de sada de recursos incorporando benefcios econmicos. Quando os recursos flem da entidade, parte ou a totalidade das suas quantias podem ser dedutveis no apuramento do resultado tributvel num perodo posterior ao perodo no qual o passivo reconhecido. Nestes casos, existe uma diferena temporria entre a quantia registada do passivo e a sua base fiscal e, consequentemente, surge um activo por impostos diferidos relativo ao imposto sobre o rendimento que ser recuperado no futuro quando aquela parte do passivo for dedutvel no apuramento do resultado tributvel. Da mesma forma, se a quantia registada do activo menor do que a sua base fiscal, a diferena d origem a um activo por impostos diferidos relativo ao imposto sobre o rendimento que ser recuperado em perodos futuros. Apresentam-se de seguida alguns exemplos de diferenas temporrias dedutveis que do origem a activos por impostos diferidos: (a) custos de benefcios de reforma que podem ser includos no resultado contabilstico durante o perodo de permanncia em servio do trabalhador, mas que podem ser includas no resultado tributvel ou no momento em que so feitos pagamentos para um fundo, ou no momento em que os benefcios de reforma so pagos pela entidade ao trabalhador. Daqui surge uma diferena temporria entre a quantia registada do passivo e a sua base fiscal a qual , geralmente, zero. Esta diferena temporria dedutvel origina um activo por impostos diferidos dado que fluiro benefcios econmicos para a entidade atravs da deduo ao resultado tributvel nos perodos em que as contribuies para o fundo ou os benefcios de reforma forem pagos; despesas de pesquisa que so reconhecidas como um gasto no perodo contabilstico em que so suportadas mas podem no ser dedutveis na determinao do resultado tributvel desse perodo mas num perodo posterior. A diferena entre a quantia que as autoridades fiscais permitem deduzir nos perodos futuros (base fiscal) e a quantia registada na contabilidade de zero, uma diferena temporria dedutvel que d origem a um activo por impostos diferidos; com algumas excepes, uma entidade reconhece os activos identificveis adquiridos e os passivos assumidos numa concentrao de actividades empresariais aos seus justos valores na data da aquisio. Quando um passivo reconhecido na data de aquisio mas os correspondentes custos no so deduzidos no apuramento do resultado tributvel seno mais tarde, surge uma diferena temporria dedutvel que origina um activo por impostos diferidos situao que tambm ocorre quando o justo valor de um activo identificvel adquirido inferior sua base fiscal. Em qualquer dos casos o activo por impostos diferidos afecta o goodwill; e alguns activos podem ser mostrados por quantias ao justo valor, ou podem ser revalorizados, sem que seja feito o ajustamento equivalente para efeitos fiscais. Uma diferena temporria dedutvel surge quando a base fiscal excede a sua quantia registada.
21.
(b)
(c)
(d)
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22.
A reverso de diferenas temporrias dedutveis origina dedues no apuramento do resultado tributvel de perodos futuros. Porm, apenas fluiro para a entidade benefcios econmicos, atravs de redues de pagamentos de impostos, se a entidade tiver resultados tributveis suficientes contra os quais as dedues podem ser compensadas. Assim, uma entidade apenas reconhece impostos diferidos activos se for provvel que existir rendimento tributvel disponvel contra o qual as diferenas temporrias dedutveis podem ser utilizadas. Prejuzos fiscais no utilizados e crditos fiscais no utilizados
23.
Deve ser reconhecido um activo por impostos diferidos em relao aos prejuzos fiscais acumulados no utilizados e crditos fiscais no utilizados na medida em que seja provvel que estaro disponveis lucros fiscais futuros contra os quais os prejuzos fiscais no utilizados e os crditos fiscais no utilizados podem ser deduzidos. Os critrios para reconhecimento de activos por impostos diferidos resultantes de prejuzos fiscais e crditos fiscais no utilizados so os mesmos que se aplicam para o reconhecimento de activos por impostos diferidos resultantes de diferenas temporrias dedutveis. Porm, a existncia de prejuzos fiscais no utilizados uma forte evidncia de que lucros tributveis futuros possam no estar disponveis. Assim, quando uma entidade tem um passado recorrente de prejuzos, apenas reconhece activos por impostos diferidos relativos a prejuzos fiscais e crditos fiscais no utilizados quando existam diferenas temporrias tributveis suficientes ou quando existam outras evidncias convincentes de que sero suficientes, e estaro disponveis, lucros tributveis futuros contra os quais os prejuzos fiscais e os crditos fiscais possam ser utilizados pela entidade. Nestes casos, exige-se que sejam divulgadas a quantia do imposto diferido activo e a natureza das evidncias que suportam o seu reconhecimento. Uma entidade deve considerar os seguintes critrios para avaliar a probabilidade de que estaro disponveis lucros tributveis contra os quais os prejuzos fiscais e os crditos fiscais podem ser utilizados: (a) quando uma entidade tiver diferenas temporrias tributveis suficientes que resultem em quantias de impostos contra os quais podem ser utilizados prejuzos fiscais e crditos fiscais antes de expirarem; quando for provvel que a entidade tenha lucros tributveis antes de os prejuzos fiscais e os crditos fiscais expirarem; e quando os prejuzos fiscais no utilizados resultarem de causas perfeitamente identificadas que improvvel que voltem a ocorrer.
24.
25.
(b) (c)
Sempre que no for provvel que existiro lucros tributveis disponveis contra os quais os prejuzos fiscais e os crditos fiscais no utilizados possam ser deduzidos, o activo por impostos diferidos no deve ser reconhecido. diferidos Reviso de activos por impostos diferidos no reconhecidos 26. No final de cada perodo contabilstico, uma entidade deve rever os activos por impostos diferidos no reconhecidos. Uma entidade reconhece um activo por impostos diferidos no reconhecido anteriormente na medida em que seja provvel que lucros tributveis futuros permitiro que o activo por impostos diferidos seja recuperado. Por exemplo, uma melhoria nas condies do negcio pode tornar mais provvel que a entidade possa gerar lucros tributveis suficientes no futuro para que o activo por impostos diferidos cumpra com os critrios de reconhecimento. Outro exemplo quando uma entidade rev os activos por impostos diferidos na data, ou aps, uma concentrao de actividades empresariais.
99
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INVESTIMENTOS EM SUBSIDIRIAS, ASSOCIADAS, E EMPREENDIMENTOS CONJUNTOS 27. Quando a quantia registada dos investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos diferente da sua base fiscal (que geralmente o custo) surgem diferenas temporrias. Estas diferenas podem ocorrer em diferentes circunstncias como, por exemplo: (a) (b) (c) 28. existncia de lucros no distribudos nas subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos; variaes nas taxas de cmbio nos casos em que a casa me e as suas subsidirias esto localizadas em diferentes pases; e reduo da quantia registada de um investimento para a sua quantia recupervel.
Uma entidade deve reconhecer um passivo por impostos diferidos para todas as diferenas temporrias tributveis relacionadas com investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos excepto quando as duas condies seguintes forem satisfeitas: (a) (b) o investidor tem a capacidade de controlar o momento da reverso da diferena temporria; e provvel que a diferena temporria no ser revertida no futuro previsvel.
29.
Uma entidade deve reconhecer um activo por impostos diferidos para todas as diferenas temporrias dedutveis relacionadas com investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos na medida em que, e somente quando, provvel que: (a) (b) a diferena temporria ser revertida no futuro previsvel; e estaro disponveis lucros tributveis contra os quais a diferena temporria pode ser utilizada.
MENSURAO 30. Os passivos e os activos por impostos correntes, relativos ao perodo contabilstico corrente ou a perodos anteriores, devem ser mensurados pela quantia que se espera venha a ser liquidada s, ou recuperada das, autoridades fiscais, respectivamente, usando as taxas de imposto (e as respectivas leis fiscais) que estejam em vigor no final do perodo contabilstico. Os passivos e os activos por impostos diferidos devem ser mensurados s taxas de imposto que se espera que sejam aplicadas no perodo em que o passivo liquidado ou o activo realizado, respectivamente, tomando por base as taxas de imposto (e as respectivas leis fiscais) que estejam aprovadas, no final do perodo contabilstico, para vigorar naquele perodo. Os impostos correntes e os impostos diferidos, passivos ou activos, devem ser mensurados usando as taxas de imposto (e as leis fiscais) que estejam em vigor. Porm, quando forem anunciadas pelo governo taxas de imposto (e leis fiscais) para vigorarem no futuro, os activos e os passivos por impostos devem ser mensurados usando a taxa (e as leis) anunciadas. A mensurao dos passivos e dos activos por impostos diferidos deve reflectir as consequncias fiscais que derivam da forma como a entidade espera, na data do balano, liquidar ou recuperar a quantia registada dos seus passivos e activos. Assim, uma entidade mensura os passivos e os activos por impostos diferidos usando a taxa de imposto e a base fiscal que sejam consistentes com a forma esperada de liquidao ou recuperao da quantia dos correspondentes passivos ou activos. Os activos e os passivos por impostos diferidos no devem ser descontados.
31.
32.
33.
34.
100
TTULO I
35.
A quantia registada dos activos por impostos diferidos deve ser revista no final de cada perodo contabilstico. Uma entidade deve reduzir a quantia registada de um activo por impostos diferidos sempre que deixe de ser provvel que estejam disponveis lucros tributveis que permitam o benefcio do uso parcial ou total desse activo por impostos diferidos. Essa reduo deve ser revertida desde que se torne provvel que esto disponveis lucros tributveis suficientes.
RECONHECIMENTO DE IMPOSTOS CORRENTES E DIFERIDOS Itens reconhecidos na demonstrao dos resultados 36. Os impostos correntes e diferidos devem ser reconhecidos como rendimento ou gasto na demonstrao dos resultados do perodo excepto quando tais impostos resultem: (a) de uma transaco ou acontecimento que reconhecida, no mesmo perodo ou em perodo diferente, fora da demonstrao dos resultados; ou de uma concentrao de actividades empresariais.
(b) 37.
Muitos passivos e activos por impostos diferidos surgem quando os rendimentos ou gastos esto includos no resultado contabilstico de um perodo, mas so includos nos resultados tributveis num perodo diferente e, assim, os correspondentes impostos diferidos so reconhecidos na demonstrao dos resultados. A quantia registada de passivos e activos por impostos diferidos pode variar mesmo que no altere a correspondente quantia da diferena temporria. Exemplos: (a) (b) (c) uma alterao da taxa de imposto ou da lei fiscal; uma reavaliao da recuperabilidade de um activo por impostos diferidos; ou uma alterao na forma esperada da recuperao de um activo.
38.
O correspondente imposto diferido reconhecido na demonstrao dos resultados excepto se estiver relacionado com itens reconhecidos anteriormente fora da demonstrao dos resultados. Itens reconhecidos fora da demonstrao dos resultados 39. Os impostos correntes e diferidos devem ser reconhecidos fora da demonstrao dos resultados quando o imposto for relativo a itens que esto reconhecidos, no mesmo perodo ou em perodo diferente, fora da demonstrao dos resultados. A NCRF 13 Activos tangveis no especifica as circunstncias em que uma entidade deve transferir de excedentes de revalorizao para resultados transitados a quantia igual diferena entre a amortizao de um activo reavaliado e a amortizao baseada no custo do activo. Se uma entidade fizer esta transferncia, a quantia transferida lquida da qualquer imposto diferido e o mesmo se deve considerar em relao a transferncias similares resultantes da venda de um activo fixo tangvel.
40.
APRESENTAO Activos e passivos por impostos Compensao 41. Uma entidade deve compensar activos por impostos correntes e passivos por impostos correntes quando, e somente quando, a entidade: (a) tem um direito com fora legal para compensar as quantias reconhecidas; e
42.
(b) pretende ou faz-lo numa base lquida, ou realizar o activo e liquidar o passivo simultaneamente. Uma entidade deve compensar activos por impostos diferidos e passivos por impostos diferidos quando, e somente quando: (a) a entidade tem um direito com fora legal para compensar activos por impostos correntes contra passivos por impostos correntes; e
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(b)
os activos por impostos diferidos e os passivos por impostos diferidos so relativos a impostos lanados pela mesma autoridade fiscal sobre a mesma entidade tributvel.
Activos e passivos por impostos Gasto e Rendimento 43. O gasto (ou rendimento) relativo ao resultado das actividades operacionais deve ser apresentado na demonstrao dos resultados.
DIVULGAES 44. 45. As maiores componentes de gasto (ou rendimento) do imposto devem ser divulgados separadamente. As componentes de gasto (ou rendimento) do imposto podem incluir: (a) (b) (c) (d) gasto (ou rendimento) do imposto corrente; quaisquer ajustamentos reconhecidos no perodo relativos a impostos correntes de perodos anteriores; a quantia de gasto (ou rendimento) dos impostos diferidos relativos formao e reverso de diferenas temporrias; a quantia de gasto (ou rendimento) dos impostos diferidos relativos a alteraes de taxas de imposto ou imposio de novas taxas de imposto; a quantia do benefcio resultante de um prejuzo fiscal, crdito fiscal ou diferena temporria de um perodo anterior no reconhecidos no passado, que seja utilizada para reduzir o gasto do imposto corrente ou diferido; gasto do imposto diferido resultante da anulao, ou reverso de uma anterior anulao, de um activo por impostos diferidos; e a quantia de gasto (ou rendimento) dos impostos relativos s alteraes de polticas contabilsticas e erros includas na demonstrao dos resultados de acordo com a NCRF 4 Polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e erros, dado que tais alteraes e erros no podem ser contabilizados retrospectivamente.
(e)
(f)
(g)
46.
Adicionalmente, deve tambm ser divulgado separadamente o seguinte: (a) (b) o imposto corrente e diferido total relativo a itens que foram contabilizados directamente na situao lquida; uma explicao da relao existente entre gasto (ou rendimento) de imposto e o resultado contabilstico numa ou em ambas as seguintes formas: (i) uma reconciliao numrica entre o gasto (ou rendimento) do imposto e o produto do resultado contabilstico multiplicado pela taxa de imposto aplicvel, divulgando tambm a lei na qual a taxa aplicvel calculada; ou (ii) uma reconciliao entre a taxa mdia efectiva de imposto e a taxa de imposto aplicvel, divulgando tambm a lei na qual a taxa aplicvel calculada. uma explicao das alteraes na taxa de imposto aplicvel quando comparada com o perodo contabilstico anterior; as quantias (e a data em que expiram, quando aplicvel) das diferenas temporrias dedutveis, dos prejuzos fiscais e dos crditos fiscais no utilizados relativamente aos quais no foram reconhecidos no balano activos por impostos diferidos; a quantia total de diferenas temporrias relativas a investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos relativamente aos quais no foram reconhecidos passivos por impostos diferidos; para cada tipo de diferena temporria, e para cada tipo de prejuzos fiscais e crditos fiscais no utilizados: (i) a quantia dos activos e dos passivos por impostos diferidos reconhecidos no balano para cada perodo contabilstico apresentado;
(c) (d)
(e)
(f)
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(ii) a quantia do gasto ou rendimento do imposto diferido reconhecido na demonstrao dos resultados se isso no for evidente atravs das variaes nas quantias reconhecidas no balano; (g) Com respeito a operaes descontinuadas, o gasto de imposto relativo a: (i) o ganho ou perda da descontinuao; e
(ii) o lucro ou prejuzo das actividades operacionais da operao descontinuada no perodo, em conjunto com as quantias correspondentes de cada perodo anterior apresentado; 47. Uma entidade deve divulgar a quantia de um activo por impostos diferidos e a natureza da evidncia que suporta ao seu reconhecimento quando a utilizao do activo por impostos diferidos est dependente de lucros tributveis futuros superiores aos lucros resultantes da reverso de diferenas temporrias tributveis existentes.
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TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 13 Activos tangveis
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO RECONHECIMENTO Custos iniciais Custos subsequentes MENSURAO NO MOMENTO DO RECONHECIMENTO Elementos do custo Mensurao do custo MENSURAO APS O RECONHECIMENTO Modelo de custo Modelo de revalorizao Amortizao Imparidade Compensao por Imparidade ANULAO DO RECONHECIMENTO DIVULGAES
1 2-4 5-10 7 8-10 11-20 12-16 17-20 21-31 22 23-31 32-45 46 47 48-49 50-52
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OBJECTIVO 1. O objectivo desta Norma o de estabelecer o tratamento contabilstico dos bens tangveis, nomeadamente no que se refere ao seu reconhecimento como activos, determinao das suas quantias registadas, e dos respectivos gastos com amortizao e perdas por imparidade.
MBITO 2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao de activos tangveis, excepto quando outra Norma exija ou permita um tratamento contabilstico diferente (como, por exemplo, a NCRF 17 Locaes). Esta Norma no se aplica: (a) a activos tangveis classificados como detidos para venda de acordo com a NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda
3.
e unidades operacionais descontinuadas;

(b) (c) (d) a activos biolgicos relacionados com a actividade agrcola (ver a NCRF 11 Agricultura e activos biolgicos); ao reconhecimento e mensurao de activos de explorao e avaliao (ver a NCRF 15 Recursos minerais); ou aos direitos minerais e reservas minerais tais como petrleo, gs natural e recursos no renovveis similares.
Contudo, esta Norma aplica-se aos activos tangveis utilizados para desenvolver ou manter os activos descritos nas alneas (b) a (d). 4. Uma entidade deve aplicar esta Norma a activos que estejam a ser construdos ou desenvolvidos para utilizao futura, como propriedades de investimento, mas que ainda no satisfazem a definio de propriedade de investimento prevista na NCRF 16 Activos tangveis de investimento.
RECONHECIMENTO 5. O custo de um bem tangvel deve ser reconhecido como activo quando, e apenas quando: (a) (b) 6. provvel que benefcios econmicos futuros associados ao bem fluiro para a entidade; e o custo do bem pode ser mensurado com fiabilidade.
De acordo com este princpio de reconhecimento, uma entidade avalia os custos dos seus activos tangveis no momento em que eles so suportados. Estes custos incluem os que so suportados inicialmente para adquirir ou construir o activo tangvel e os que so suportados posteriormente para acrescentar, substituir uma parte, ou dar assistncia a esse activo. Custos iniciais
7.
Os bens do activo tangvel podem ser adquiridos por razes de segurana ou razes ambientais. A aquisio de tais bens, embora no aumentando directamente os benefcios econmicos futuros de qualquer activo tangvel especfico, pode ser necessria para que a entidade obtenha os benefcios econmicos futuros de outros activos. Estes bens so elegveis para reconhecimento como activos porque permitem a uma entidade obter benefcios econmicos futuros dos activos relacionados para alm dos que teria obtido se no tivesse adquirido esses bens.
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Custos subsequentes 8. De acordo com o princpio de reconhecimento referido no pargrafo 5, uma entidade no reconhece na quantia registada de um bem do activo tangvel os custos da assistncia diria a esse bem. Estes custos so reconhecidos nos resultados quando so suportados e correspondem geralmente a dispndios com reparaes e manuteno de um bem do activo tangvel. Partes de alguns bens do activo tangvel podem necessitar de substituies em intervalos regulares. Outros bens do activo tangvel podem tambm ser adquiridos para efectuar uma substituio pouco frequente como, por exemplo, a substituio de paredes interiores de um edifcio. De acordo com o princpio de reconhecimento referido no pargrafo 5, uma entidade reconhece na quantia registada de um bem do activo tangvel o custo de substituio de parte desse bem quando o custo suportado, se os critrios de reconhecimento forem satisfeitos. A quantia registada da parte que substituda deixa de ser reconhecida em conformidade com os pargrafos 48 e 49. Um activo tangvel pode ter como condio para continuar a operar, a execuo regular de grandes inspeces, independentemente de partes desse activo serem ou no substitudas (como, por exemplo, os avies). Quando uma grande inspeco efectuada, o seu custo reconhecido na quantia registada do bem do activo tangvel como uma substituio, se os critrios de reconhecimento forem satisfeitos. Qualquer quantia registada remanescente do custo da inspeco anterior deixa de ser reconhecida.
9.
10.
MENSURAO NO MOMENTO DO RECONHECIMENTO 11. Um bem do activo tangvel que satisfaz os critrios para reconhecimento como um activo deve ser mensurado pelo seu custo. Elementos do custo 12. O custo de um bem do activo tangvel compreende: (a) o seu preo de compra, incluindo direitos de importao e impostos no reembolsveis, aps deduo dos descontos comerciais e abatimentos; quaisquer custos directamente atribuveis para colocar o activo na localizao e condio necessrias para o mesmo ser capaz de funcionar da forma pretendida pelo rgo de gesto; e a estimativa inicial dos custos de desmantelamento e remoo do bem e de restauro do local onde o bem se encontra.
(b)
(c) 13.
Exemplos de custos directamente atribuveis a um activo tangvel incluem: (a) custos de benefcios dos empregados (tal como definidos na NCRF 19 Benefcios dos empregados) decorrentes directamente da construo ou aquisio de um bem do activo tangvel; custos de preparao do local; custos iniciais de entrega e de manuseamento; custos de instalao e montagem; custos para testar o correcto funcionamento do activo, aps deduo dos eventuais proveitos lquidos da venda de qualquer bem produzido enquanto se coloca o activo nessa localizao e condio; e honorrios profissionais.
(b) (c) (d) (e)
(f)
106
TTULO I
14.
Exemplos de custos que no so custos de um bem do activo tangvel incluem: (a) (b) (c) custos de abertura de novas instalaes fabris; custos de introduo de um novo produto ou servio incluindo custos de publicidade ou actividades promocionais; custos de conduo do negcio numa nova localizao ou com uma nova classe de clientes incluindo custos de formao de pessoal; e custos de administrao e outros custos gerais.
(d) 15.
O reconhecimento de custos na quantia registada de um bem do activo tangvel cessa quando o bem est na localizao e condio necessrias para ser capaz de funcionar da forma pretendida pelo rgo de gesto. Assim, os custos suportados com a utilizao ou reinstalao de um bem no so includos na quantia registada desse bem. Os custos seguintes so exemplos de custos que no so includos na quantia registada de um bem do activo tangvel: (a) custos suportados com um bem capaz de funcionar da forma pretendida pelo rgo de gesto mas que ainda no foi colocado ao servio ou est a operar a uma capacidade inferior sua capacidade total; perdas operacionais iniciais como as suportadas enquanto se desenvolve a procura do bem produzido; e custos de relocalizao ou reorganizao de parte ou de todas as operaes de uma entidade.
(b) (c) 16.
O custo de um activo construdo para a prpria entidade determina-se aplicando os mesmos princpios relativos a um activo adquirido. Se uma entidade produzir activos idnticos para venda no decurso normal das operaes, o custo do activo geralmente o mesmo que o custo de produzir um activo para venda (ver NCRF 9 Inventrios). Por isso, quaisquer lucros internos so eliminados para apurar esse custo. Da mesma forma, o custo de materiais, de mo-de-obra ou de outros recursos desperdiados suportados na construo de um activo para a prpria entidade no includo no custo do activo. A NCRF 27 Custos de emprstimos obtidos estabelece critrios para o reconhecimento dos juros como uma componente da quantia registada de um bem do activo tangvel construdo pela prpria entidade. Mensurao do custo
17.
O custo de um bem do activo tangvel o preo equivalente de caixa na data do reconhecimento. Se o pagamento diferido para alm das condies normais de crdito, a diferena entre o preo equivalente de caixa e o pagamento total reconhecida como um juro durante o perodo de crdito a no ser que esse juro seja capitalizado de acordo com a NCRF 27 Custos de emprstimos obtidos. Um ou mais bens do activo tangvel podem ser adquiridos por troca de um activo ou activos no monetrios, ou de uma combinao de activos monetrios e no monetrios. No caso de uma troca de um activo no monetrio por outro, o custo desse activo mensurado pelo justo valor a no ser que (a) a transaco de troca carea de substncia comercial ou (b) o justo valor do activo recebido e o justo valor do activo cedido no sejam mensurveis com fiabilidade. O bem adquirido mensurado desta forma mesmo que uma entidade no possa de imediato deixar de reconhecer o activo cedido. Se o bem adquirido no for mensurado pelo justo valor, o seu custo mensurado pela quantia registada do activo cedido. O custo de um bem do activo tangvel detido por um locatrio com base num contrato de locao financeira apurado de acordo com a NCRF 17 Locaes. A quantia registada de um bem do activo tangvel pode ser reduzida por subsdios do governo de acordo com a NCRF 26 Contabilizao de subsdios do governo e divulgao de apoios do governo.
18.
19.
20.
107
TTULO I
MENSURAO APS O RECONHECIMENTO 21. Uma entidade deve escolher como sua poltica contabilstica ou o modelo de custo previsto no pargrafo 22 ou o modelo de revalorizao previsto no pargrafo 23 e deve aplicar essa poltica a uma classe inteira de activos tangveis. Modelo de custo 22. Aps o reconhecimento como um activo, um bem do activo tangvel deve ser registado pelo seu custo menos qualquer amortizao acumulada e quaisquer perdas por imparidade acumuladas. Modelo de revalorizao 23. Aps o reconhecimento como um activo, um bem do activo tangvel cujo justo valor possa ser mensurado com fiabilidade deve ser registado por uma quantia revalorizada que o seu justo valor data da revalorizao menos qualquer amortizao acumulada subsequente e perdas por imparidade acumuladas subsequentes. As revalorizaes devem ser feitas com suficiente regularidade para assegurar que a quantia registada no materialmente diferente daquela que seria determinada usando o justo valor data do balano. O justo valor de um bem do activo tangvel geralmente apurado atravs de uma avaliao com base no mercado e geralmente realizada por avaliadores profissionalmente qualificados. A frequncia das revalorizaes depende das variaes no justo valor dos bens do activo tangvel que esto a ser revalorizados. Quando os bens do activo tangvel sofrem alteraes significativas e volteis no justo valor, a revalorizao deve ser feita anualmente. Porm, quando as variaes no justo valor dos bens do activo tangvel so insignificantes, no so necessrias revalorizaes frequentes podendo, neste caso, fazer-se apenas de trs em trs ou de cinco em cinco anos. Quando um bem do activo tangvel revalorizado, qualquer amortizao acumulada na data da revalorizao tratada de uma das seguintes formas: (a) recalculada na proporo da alterao na quantia registada bruta do activo a fim de que a quantia registada do activo aps a revalorizao seja igual quantia revalorizada. Este mtodo muitas vezes utilizado quando o activo tangvel revalorizado pela aplicao de um ndice que determina o seu custo de substituio amortizado; ou eliminada contra a quantia registada bruta do activo, sendo a quantia lquida reexpressa para a quantia revalorizada do activo. Este mtodo muitas vezes utilizado na revalorizao de edifcios.
24.
25.
26.
(b)
A quantia do ajustamento resultante do reclculo ou da eliminao da amortizao acumulada faz parte do aumento ou da reduo na quantia registada que contabilizado de acordo com os pargrafos 28 e 29. 27. 28. Se um bem do activo tangvel revalorizado, toda a classe do activo tangvel qual esse bem pertence deve ser revalorizada. Se a quantia registada de um activo aumentada em resultado de uma revalorizao, o aumento deve ser reconhecido no capital prprio numa componente designada excedentes de revalorizao. Contudo, o aumento deve ser reconhecido nos resultados at ao ponto em que reverta um decrscimo de revalorizao do mesmo activo anteriormente reconhecido nos resultados. Se a quantia registada de um activo reduzida em resultado de uma revalorizao, a reduo deve ser reconhecida nos resultados. Contudo, a reduo deve ser reconhecida directamente no capital prprio como excedente de revalorizao at ao limite de qualquer saldo credor existente no excedente de revalorizao com respeito a esse activo. O excedente de revalorizao de um bem do activo tangvel includo no capital prprio pode ser transferido directamente para resultados transitados quando o activo deixar de estar reconhecido, situao que ocorre quando o activo abatido ou alienado. Contudo, uma parte do excedente pode ser transferida quando o activo est a ser utilizado por uma entidade. Neste caso, a quantia do excedente transferida ser a diferena entre a amortizao baseada na quantia registada revalorizada do activo e a amortizao baseada no seu custo original. As transferncias dos excedentes de revalorizao para resultados transitados no devem ser feitas por via de resultados do perodo. Os efeitos de impostos sobre o rendimento, se os houver, resultantes da revalorizao do activo tangvel so reconhecidos e divulgados de acordo com a NCRF 12 - Impostos sobre o rendimento correntes e diferidos.
29.
30.
31.
108
TTULO I
Amortizao 32. Qualquer bem do activo tangvel, ou qualquer parte desse bem cujo custo significativo em relao ao custo total do bem, deve ser amortizado separadamente. Porm, quando uma ou mais partes significativas de um bem tm a mesma vida til e o mesmo mtodo de amortizao, podem ser agrupados para efeitos de clculo do gasto de amortizao. O gasto de amortizao de cada perodo contabilstico deve ser reconhecido nos resultados a no ser que seja includo na quantia registada de um outro activo (por exemplo, a amortizao de instalaes e equipamentos fabris includa no custo de transformao de inventrios).
33.
Quantia amortizvel e perodo de amortizao

34. 35. A quantia amortizvel de um activo deve ser imputada numa base sistemtica durante a sua vida til. O valor residual e a vida til de um activo devem ser revistos pelo menos no final de cada perodo contabilstico. Quando as expectativas relativamente a estas variveis diferirem das estimativas feitas anteriormente, as correspondentes alteraes devem ser contabilizadas como uma alterao de uma estimativa contabilstica de acordo com a NCRF 4 Polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e erros. A quantia amortizvel de um activo calculada aps deduo do seu valor residual. Na prtica, o valor residual de um activo muitas vezes insignificante e por isso imaterial no clculo da quantia amortizvel. A amortizao de um activo deve comear quando este est disponvel para uso, isto , quando est na localizao e condio necessrias para que seja capaz de operar na forma pretendida pelo rgo de gesto. A amortizao de um activo termina na data que mais cedo ocorrer entre a data em que o activo classificado como detido para venda (ou includo num grupo para alienao que seja classificado como detido para venda) de acordo com a NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas, e a data em que o activo deixar de estar reconhecido. A amortizao no termina quando o activo se tornar desnecessrio ou quando desactivado a no ser que o activo esteja totalmente amortizado. Contudo, segundo os mtodos de amortizao utilizados, o gasto de amortizao pode ser zero enquanto no houver produo. Os benefcios econmicos futuros incorporados num activo so consumidos por uma entidade principalmente atravs do seu uso. Porm, outros factores, tais como obsolescncia tcnica ou comercial e desgaste normal enquanto um activo permanea sem uso, do origem muitas vezes diminuio dos benefcios econmicos que poderiam ter sido obtidos do activo. A vida til de um activo definida em funo da utilidade esperada do activo para a entidade. A poltica de gesto de activos da entidade pode determinar a alienao de activos aps um perodo especificado ou aps consumo de uma parte especificada dos benefcios econmicos futuros incorporados no activo. Por isso, a vida til de um activo pode ser mais curta do que a sua vida econmica. A estimativa da vida til de um activo uma questo de julgamento baseado na experincia da entidade com activos semelhantes.
36.
37.
38.
39.
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TTULO I
40.
Na determinao da vida til de um activo os seguintes factores devem ser considerados: (a) (b) utilizao esperada do activo. A utilizao avaliada por referncia capacidade esperada do activo ou produo esperada; desgaste fsico esperado, o qual depende de factores operacionais tais como o nmero de turnos em que usado e o programa de reparaes e manutenes; obsolescncia tcnica e comercial resultante de alteraes ou melhoramentos na produo, ou de alteraes na procura dos bens ou servios produzidos pelo activo; limitaes de natureza legal ou outra em relao ao uso do activo como, por exemplo, quando expira o prazo de um contrato de locao.
(c)
(d)
41.
Os terrenos e os edifcios so activos separveis e so contabilizados separadamente, mesmo quando so adquiridos em conjunto. Com algumas excepes, tais como no caso de pedreiras e aterros, os terrenos tm uma vida til ilimitada pelo que no so amortizados. Os edifcios tm vida til limitada e, por isso, so activos amortizveis. O aumento no valor de um terreno no qual um edifcio est implementado no afecta a determinao da quantia amortizvel do edifcio. Se o custo de um terreno inclui os custos de desmantelamento, remoo e restauro do local, essa parte do custo do activo amortizado durante o perodo de benefcios obtidos ao suportar esses custos.
42.
Mtodo de amortizao
43. O mtodo de amortizao a utilizar deve reflectir o modelo pelo qual se espera que os benefcios econmicos futuros do activo so consumidos pela entidade. O mtodo de amortizao aplicado a um activo deve ser revisto pelo menos no final de cada perodo contabilstico e, quando existe alguma alterao significativa no modelo de consumo esperado dos benefcios econmicos futuros incorporados no activo, o mtodo de amortizao deve ser alterado para reflectir a alterao do modelo. Tal alterao deve ser contabilizada como uma alterao de uma estimativa contabilstica de acordo com a NCRF 4 Polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e erros. Podem ser usados vrios mtodos de amortizao para imputar a quantia amortizvel de um activo numa base sistemtica durante a sua vida til. Esses mtodos incluem o mtodo das quotas constantes (ou mtodo da linha recta), o mtodo das quotas degressivas (ou mtodo do saldo decrescente) e o mtodo das unidades de produo. A amortizao por quotas constantes resulta num encargo constante durante a vida til do activo se o seu valor residual no se alterar. O mtodo das quotas degressivas resulta num encargo decrescente durante a vida til. O mtodo das unidades de produo resulta num encargo baseado no uso ou produo esperados. A entidade selecciona o mtodo que melhor reflicta o modelo de consumo esperado dos benefcios econmicos futuros incorporados no activo, mtodo esse que deve ser aplicado consistentemente de perodo para perodo a no ser que ocorra uma alterao no modelo de consumo esperado desses benefcios econmicos futuros. Imparidade 46. Para determinar se um bem do activo tangvel est ou no em imparidade, uma entidade aplica a NCRF 18 Imparidade de activos. Esta Norma explica como e quando uma entidade rev a quantia registada dos seus activos, como determina a quantia recupervel de um activo e quando que reconhece ou anula o reconhecimento de uma perda por imparidade. Compensao por imparidade A compensao por terceiros relativa a bens do activo tangvel que sofreram imparidade, ou foram perdidos ou cedidos, deve ser includa nos resultados quando a compensao se tornar recebvel. ANULAO DO RECONHECIMENTO 48. O reconhecimento da quantia registada de um bem do activo tangvel deve ser anulado: (a) (b) 49. no momento da alienao; ou quando no se esperam benefcios econmicos futuros do seu uso ou alienao. 47.
44.
45.
Quando um bem do activo tangvel deixa de ser reconhecido, o lucro ou a perda da resultante deve ser includo nos resultados nesse momento (a menos que a NCRF 17 Locaes exija diferentemente no caso de venda seguida de locao). Tal ganho ou perda deve
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TTULO I
ser apurado como a diferena entre os proveitos lquidos da alienao, se os houver, e a quantia registada do bem. Os ganhos no devem ser classificados como rdito. DIVULGAES 50. As demonstraes financeiras devem divulgar para cada classe de activos tangveis: (a) (b) (c) (d) os critrios de mensurao usados para determinar a quantia registada bruta; os mtodos de amortizao utilizados; as vidas teis ou as taxas de amortizao usadas; a quantia registada bruta e a amortizao acumulada (agregada com as perdas por imparidade acumuladas) no incio e no fim do perodo; e uma reconciliao da quantia registada no incio e no fim do perodo mostrando: (i) adies; (ii) activos classificados como detidos para venda ou includos num grupo para alienao classificado como detido para venda de acordo com a NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas; (iii) aquisies atravs de concentraes de actividades empresariais; (iv) aumentos ou redues resultantes de revalorizaes efectuadas em conformidade com os pargrafos 23, 28 e 29 e de perdas por imparidade reconhecidas ou revertidas directamente no capital prprio de acordo com a NCRF 18 Imparidade de activos; (v) perdas por imparidade reconhecidas e perdas por imparidade revertidas nos resultados de acordo com a NCRF 18 Imparidade de activos; (vi) amortizaes; (vii) diferenas cambiais lquidas resultantes da transposio de demonstraes financeiras da moeda funcional para uma moeda de apresentao diferente, incluindo a transposio de uma operao no estrangeiro para a moeda de apresentao da entidade que relata; e (viii) outras alteraes na quantia registada durante o perodo. 51. As demonstraes financeiras devem tambm divulgar: (a) (b) (c) (d) 52. a existncia de restries de titularidade, e as quantias de activos tangveis dados como garantia de passivos; a quantia de dispndios reconhecida na quantia registada de um bem do activo tangvel no decurso da sua construo; a quantia de compromissos contratuais existentes para aquisio de activos tangveis; e se no for divulgada separadamente na face da demonstrao dos resultados, a quantia da compensao por terceiros relativa a bens do activo tangvel que sofreram imparidade, ou foram perdidos ou cedidos, que est includa nos resultados.
(e)
Se existirem bens do activo tangvel mostrados por quantias revalorizadas, deve ser divulgado o seguinte: (a) (b) a data de eficcia da revalorizao; se esteve ou no envolvido um avaliador independente;
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TTULO I
(c) (d)
os mtodos e pressupostos significativos aplicados na estimativa do justo valor dos bens; se o justo valor dos bens foi determinado directamente por referncia a preos observveis num mercado activo ou em transaces de boa f efectuadas recentemente no mercado, ou se foi estimado usando outras tcnicas de valorizao; para cada classe de activo tangvel revalorizada, a quantia registada que teria sido reconhecida se os activos tivessem sido registados pelo modelo de custo; e a quantia do excedente de revalorizao, indicando a variao no perodo contabilstico e quaisquer restries na distribuio do saldo desse excedente aos accionistas.
(e)
(f)
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TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 14 Activos intangveis
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO ACTIVOS INTANGVEIS Identificao Controlo Benefcios econmicos futuros RECONHECIMENTO E MENSURAO Aquisio separada Aquisio como parte de uma concentrao de actividades empresariais Aquisio por meio de um subsdio do governo Trocas de activos
1 2-5 6-11 8-9 10 11 12-45 16-22 23-29 30 31-32 33-34 35-45 46-48 48 49-59 50 51-59 60-65 66-69 66-67 68 69 70-73 72-73 74 75-78 79-82
Goodwill gerado internamente

Activos intangveis gerados internamente RECONHECIMENTO DE UM GASTO Gastos passados no reconhecidos como um activo MENSURAO APS O RECONHECIMENTO Modelo de custo Modelo de revalorizao VIDA TIL ACTIVOS INTANGVEIS COM VIDAS TEIS DETERMINADAS Perodo de amortizao e mtodo de amortizao Valor residual Reviso do perodo de amortizao e mtodo de amortizao ACTIVOS INTANGVEIS COM VIDAS TEIS INDETERMINADAS Reviso da avaliao da vida til RECUPERABILIDADE DA QUANTIA REGISTADA PERDAS POR IMPARIDADE ABATES E ALIENAES DIVULGAES
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TTULO I
OBJECTIVO 1. O objectivo desta Norma o de estabelecer o tratamento contabilstico e as divulgaes exigidas em relao a activos intangveis que no esto especificamente tratados noutras Normas. Esta Norma exige que uma entidade reconhea um activo intangvel quando, e apenas quando, forem satisfeitos determinados critrios nela especificados.
MBITO 2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao de activos intangveis, excepto quanto: (a) (b) (c) (d) 3. a activos intangveis que esto no mbito de outras Normas; a activos financeiros, tal como definidos na NCRF 25 Instrumentos financeiros; ao reconhecimento e mensurao de activos de explorao e avaliao (ver a NCRF 15 Recursos minerais); e a dispndios com o desenvolvimento e extraco de minrios, petrleo, gs natural e recursos no renovveis similares.
Exemplos de activos que esto no mbito de outras Normas so: (a) activos intangveis detidos por uma entidade para venda no decurso normal da actividade empresarial (ver a NCRF 9
Inventrios e a NCRF 10 Contratos de construo).

(b) (c) (d) (e) activos por impostos diferidos (ver a NCRF12 - Impostos sobre o rendimento correntes e diferidos). locaes que estejam no mbito da NCRF 17 - Locaes. activos relativos a benefcios dos empregados (ver a NCRF 19 - Benefcios dos empregados). activos financeiros tal como definidos na NCRF 25 Instrumentos financeiros. O reconhecimento e a mensurao de alguns activos financeiros esto tratados na NCRF 20 Investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos.
(f)
goodwill adquirido numa concentrao de actividades empresariais (ver a NCRF 21 Concentraes de actividades empresariais).
activos intangveis no correntes classificados como detidos para venda (ou includos num grupo para alienao que esteja classificado como detido para venda) de acordo com a NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas.
(g)
4.
Alguns activos intangveis podem estar includos numa substncia fsica como, por exemplo, um disco compacto (no caso de software de computadores), documentao legal (no caso de uma licena ou patente) ou um filme. Ao determinar se um activo que incorpore quer elementos intangveis quer tangveis deve ser tratado como um activo tangvel de acordo com a NCRF 13 Activos tangveis, ou como um activo intangvel de acordo com a presente Norma, uma entidade usa o seu julgamento para avaliar qual dos dois elementos mais significativo. Por exemplo, o software de uma mquina ou ferramenta controlada por computador que no funciona sem esse software especfico uma parte integrante do respectivo equipamento e tratado como um activo tangvel. O mesmo se aplica ao sistema operativo de um computador. Quando o software no uma parte integrante do hardware respectivo, o software do computador tratado como um activo intangvel.
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TTULO I
5.
Esta Norma aplica-se, entre outras coisas, a dispndios com publicidade, formao, arranque e actividades de pesquisa e desenvolvimento. As actividades de pesquisa e desenvolvimento destinam-se ao desenvolvimento de conhecimentos e, por isso, embora estas actividades possam resultar num activo com substncia fsica (por exemplo, num prottipo), o elemento fsico do activo secundrio em relao ao seu componente intangvel que o conhecimento incorporado no mesmo.
ACTIVOS INTANGVEIS 6. As entidades frequentemente gastam recursos, ou assumem passivos, pela aquisio, desenvolvimento, manuteno ou melhoria de recursos intangveis tais como conhecimentos cientficos ou tcnicos, concepo e implementao de novos processos ou sistemas, licenas, propriedade intelectual, conhecimento de mercado e marcas comerciais (incluindo nomes comerciais e ttulos de publicaes). Exemplos comuns de itens englobados nestes grupos so o software de computadores, patentes, direitos de autor, filmes, listas de clientes, direitos, licenas de pesca, quotas de importao, franchises, cartes de fidelizao de clientes, quota de mercado e direitos de comercializao. Porm, nem todos os itens descritos no pargrafo anterior satisfazem a definio de um activo intangvel que so a sua identificao, o controlo sobre um recurso e a existncia de benefcios econmicos futuros. Se um item, no mbito da presente Norma, no satisfaz a definio de um activo intangvel, o dispndio para o adquirir ou gerar internamente reconhecido como um gasto quando suportado excepto se o item adquirido numa concentrao de actividades empresariais caso em que faz parte do goodwill reconhecido na data da aquisio (ver pargrafo 46). Identificao 8. A definio de um activo intangvel exige que tal activo seja identificvel para o distinguir do goodwill. O goodwill reconhecido numa concentrao de actividades empresariais um activo que representa os benefcios econmicos futuros resultantes de outros activos adquiridos nessa concentrao de actividades que no so individualmente identificados e separadamente reconhecidos. Um activo identificvel quando: (a) capaz de ser separado da entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, quer individualmente quer no mbito de um contrato, quer em conjunto com um activo ou passivo identificvel, independentemente de a entidade ter a inteno de o fazer; ou resulta de direitos contratuais ou de outros direitos legais, independentemente de esses direitos serem transferveis ou separveis da entidade ou de outros direitos e obrigaes.
7.
9.
(b)
Controlo 10. Uma entidade controla um activo se tiver o poder de obter benefcios econmicos futuros que fluam do recurso subjacente e puder restringir o acesso de outros a esses benefcios. A capacidade de uma entidade de controlar os benefcios econmicos futuros de um activo intangvel advm dos direitos legais que podem ser reclamados em tribunal. Na ausncia de direitos legais, mais difcil demonstrar controlo sobre o activo. Porm, a fora legal de um direito no uma condio necessria para o controlo porque uma entidade pode ser capaz de controlar os benefcios econmicos futuros de qualquer outra forma. Benefcios econmicos futuros 11. Os benefcios econmicos futuros que flem de um activo intangvel podem incluir o rdito da venda de produtos ou servios, poupanas de custos, ou outros benefcios resultantes do uso do activo pela entidade. Por exemplo, o uso de propriedade intelectual num processo produtivo pode reduzir os custos de produo futuros em vez de aumentar rditos futuros.
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TTULO I
RECONHECIMENTO E MENSURAO 12. O reconhecimento de um item como activo intangvel exige que uma entidade demonstre que o item satisfaz: (a) (b) a definio de activo intangvel; e os critrios de reconhecimento.
Estes requisitos aplicam-se s despesas suportadas inicialmente para adquirir ou gerar internamente um activo intangvel e aos suportados posteriormente para adicionar, substituir uma parte ou dar assistncia ao mesmo. 13. Um activo intangvel deve ser reconhecido quando, e apenas quando: (a) (b) 14. provvel que os benefcios econmicos futuros esperados que so atribuveis ao activo fluam para a entidade; e o custo do activo pode ser mensurado com fiabilidade.
Uma entidade deve avaliar a probabilidade de benefcios econmicos futuros esperados usando pressupostos razoveis e evidentes que representem a melhor estimativa do rgo de gesto do conjunto das condies econmicas que existiro durante a vida til do activo. Um activo intangvel deve ser mensurado inicialmente pelo seu custo. Aquisio separada
15.
16.
Geralmente, o preo que uma entidade paga para adquirir separadamente um activo intangvel reflecte as expectativas sobre a probabilidade de que os benefcios econmicos futuros esperados, incorporados no activo, iro fluir para a entidade. Por outras palavras, uma entidade espera que haja uma entrada de benefcios econmicos mesmo que haja incerteza sobre quando isso ocorrer e por que quantia. Assim, o critrio de reconhecimento relativo probabilidade de flurem para a entidade benefcios econmicos futuros (ver pargrafo 13 (a)), sempre considerado satisfeito para activos intangveis adquiridos separadamente. Adicionalmente, o custo de um activo intangvel adquirido separadamente pode geralmente ser mensurado com fiabilidade. Isto acontece principalmente quando a retribuio pela compra feita em dinheiro ou outros activos monetrios. O custo de um activo intangvel adquirido separadamente compreende: (a) o seu preo de compra, incluindo direitos de importao e impostos no reembolsveis, aps deduo dos descontos comerciais e abatimentos; e qualquer custo directamente atribuvel para preparar o activo para o seu uso pretendido.
17.
18.
(b) 19.
Exemplos de custos directamente atribuveis so: (a) custos de benefcios dos empregados (tal como definidos na NCRF 19 Benefcios dos empregados) resultantes directamente da colocao do activo na sua condio de funcionamento; honorrios profissionais resultantes directamente da colocao do activo na sua condio de funcionamento; e custos para testar o correcto funcionamento do activo.
(b) (c) 20.
Exemplos de custos que no so custos de um activo intangvel so: (a) (b) custos de introduo de um novo produto ou servio incluindo custos de publicidade ou actividades promocionais; custos de conduo do negcio numa nova localizao ou com um novo grupo de clientes incluindo custos de formao de pessoal; e
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TTULO I
(c) 21.
custos de administrao e outros custos gerais.
O reconhecimento de custos na quantia registada de um activo intangvel cessa quando o activo est na condio necessria para ser capaz de funcionar da forma pretendida pelo rgo de gesto. Assim, os custos suportados na utilizao ou reinstalao de um activo intangvel no so includos na quantia registada desse activo sendo reconhecidos nos resultados. Os custos seguintes so exemplos de custos que no so includos na quantia registada de um activo intangvel: (a) custos suportados com um activo capaz de funcionar da forma pretendida pelo rgo de gesto mas que ainda no foi colocado ao servio; e perdas operacionais iniciais como as suportadas enquanto se desenvolve a procura de um mercado para o activo produzido.
(b) 22.
Se o pagamento de um activo intangvel diferido para alm das condies normais de crdito, o seu custo o preo equivalente de caixa. A diferena entre este custo e o pagamento total reconhecida como um juro durante o perodo de crdito a no ser que esse juro seja capitalizado de acordo com a NCRF 27 Custos de emprstimos obtidos. Aquisio como parte de uma concentrao de actividades empresariais
23.
De acordo com a NCRF 21 Concentraes de actividades empresariais, se um activo intangvel adquirido numa concentrao de actividades empresariais, o custo desse activo intangvel o seu justo valor data da aquisio. O justo valor de um activo intangvel reflecte as expectativas sobre a probabilidade de que os benefcios econmicos futuros esperados, incorporados no activo, fluiro para a entidade. Por outras palavras, uma entidade espera que haja uma entrada de benefcios econmicos mesmo que haja incerteza sobre quando isso ocorrer e por que quantia. Assim, o critrio de reconhecimento relativo probabilidade de flurem para a entidade benefcios econmicos futuros (ver pargrafo 13 (a)), sempre considerado satisfeito para activos intangveis adquiridos em concentraes de actividades empresariais. Se um activo adquirido numa concentrao de actividades empresariais identificvel (isto , separvel) ou decorre de direitos contratuais ou outros direitos legais, existe informao suficiente para mensurar com fiabilidade o justo valor do activo. Assim, o critrio de mensurao relativo fiabilidade de mensurao (ver pargrafo 13 (b)) sempre considerado satisfeito para activos intangveis adquiridos em concentraes de actividades empresariais. De acordo com a presente Norma e com a NCRF 21 Concentraes de actividades empresariais, um adquirente reconhece na data da aquisio, separadamente do goodwill, um activo intangvel da adquirida independentemente de o activo ter sido reconhecido pela adquirida antes da concentrao de actividades empresariais. Isto significa que a adquirente reconhece como um activo, separadamente do goodwill, um projecto de pesquisa e desenvolvimento em curso da adquirida caso o projecto satisfaa a definio de activo intangvel. Um projecto de pesquisa e desenvolvimento em curso de uma adquirida satisfaz a definio de activo intangvel quando: (a) (b) corresponde definio de activo; e identificvel (isto , separvel) ou decorre de direitos contratuais ou outros direitos legais.
24.
Mensurao do justo valor de um activo intangvel adquirido numa concentrao de actividades empresariais
25. Quando, em relao s estimativas usadas para mensurar o justo valor de um activo intangvel, existir uma srie de possveis desfechos com diferentes probabilidades, essa incerteza entra na mensurao do justo valor do activo. Os preos de mercado cotados num mercado activo proporcionam a mais fiel estimativa do justo valor de um activo intangvel. O preo de mercado apropriado geralmente o preo corrente de ofertas de compra. Se no estiverem disponveis preos correntes de oferta de compra, o preo da transaco semelhante mais recente pode proporcionar uma base para estimar o justo valor, desde que no tenha havido uma alterao significativa nas circunstncias econmicas entre a data da transaco e a data em relao qual o justo valor do activo estimado. Se no existir mercado activo para um activo intangvel, o seu justo valor a quantia que a entidade teria de pagar pelo activo, data da aquisio, numa transaco de boa f entre partes conhecedoras e dispostas a isso, com base na melhor informao disponvel. Ao determinar esta quantia, uma entidade considera o desfecho de transaces recentes de activos semelhantes.
26.
27.
Dispndio subsequente na aquisio de um projecto de pesquisa e desenvolvimento em curso

28. Um dispndio com pesquisa e desenvolvimento que: (a) relativo a um projecto de pesquisa ou desenvolvimento em curso adquirido separadamente ou numa concentrao de actividades empresariais e reconhecido como activo intangvel; e
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TTULO I
(b)
suportado aps a aquisio desse projecto
deve ser contabilizado de acordo com os pargrafos 37 a 43. 29. A aplicao dos requisitos dos pargrafos 37 a 43 significa que o dispndio subsequente num projecto de pesquisa ou investigao em curso adquirido separadamente ou numa concentrao de actividades empresariais e reconhecido como activo intangvel : (a) (b) reconhecido como um gasto quando suportado se um dispndio de pesquisa; reconhecido como um gasto quando suportado se um dispndio de desenvolvimento que no satisfaz os critrios de reconhecimento como activo intangvel do pargrafo 40; e adicionado quantia registada do projecto de pesquisa ou desenvolvimento em curso adquirido se um dispndio de desenvolvimento que satisfaz os critrios de reconhecimento do pargrafo 40.
(c)
Aquisio por meio de um subsdio do governo 30. Em alguns casos, um activo intangvel pode ser adquirido livre de encargos, ou atravs de retribuio nominal, por meio de um subsdio do governo. o caso, por exemplo, quando o governo transfere para uma entidade activos intangveis relativos a direitos aeroporturios, licenas para operar estaes de rdio ou televiso ou direitos de acesso a recursos limitados. De acordo com a NCRF 26 Contabilizao de subsdios do governo e divulgao de apoios do governo, uma entidade pode escolher que o reconhecimento no momento inicial quer do activo intangvel, quer do subsdio, sejam feitos pelo justo valor. Se uma entidade escolher no reconhecer inicialmente o activo pelo justo valor, a entidade reconhece inicialmente o activo por uma quantia nominal acrescida de qualquer dispndio que seja directamente atribuvel para preparar o activo para o seu uso pretendido.
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Trocas de activos 31. Um ou mais activos intangveis podem ser adquiridos por troca de um activo ou activos no monetrios, ou de uma combinao de activos monetrios e no monetrios. No caso de uma troca de um activo no monetrio por outro, o custo desse activo mensurado pelo justo valor a no ser que (a) a transaco de troca carea de substncia comercial ou (b) o justo valor do activo recebido e o justo valor do activo cedido no sejam mensurveis com fiabilidade. O activo adquirido mensurado desta forma mesmo que uma entidade no possa de imediato deixar de reconhecer o activo cedido. Se o activo adquirido no for mensurado pelo justo valor, o seu custo mensurado pela quantia registada do activo cedido. O pargrafo 13 (b) especifica que uma condio para o reconhecimento de um activo intangvel que o custo do activo possa ser mensurado com fiabilidade. O justo valor de um activo intangvel para o qual no existam transaces de mercado comparveis fiavelmente mensurvel quando: (a) (b) a variabilidade no intervalo de estimativas razoveis do justo valor no significativa para esse activo; ou as probabilidades das vrias estimativas dentro do intervalo podem ser razoavelmente avaliadas e usadas para estimar o justo valor.
32.
Se uma entidade for capaz de determinar com fiabilidade o justo valor tanto do activo recebido como do activo cedido, ento o justo valor do activo cedido usado para mensurar o custo a no ser que o justo valor do activo recebido seja mais claramente evidente.
Goodwill gerado internamente

33. 34. O goodwill gerado internamente no deve ser reconhecido como um activo. O goodwill gerado internamente no reconhecido como activo porque no um recurso identificvel (isto , no separvel nem resulta de direitos contratuais ou de outros direitos legais) controlado pela entidade que possa ser mensurado com fiabilidade pelo custo. Activos intangveis gerados internamente 35. Para avaliar se um activo intangvel gerado internamente satisfaz os critrios de reconhecimento, uma entidade classifica a gerao do activo: (a) (b) 36. numa fase de pesquisa; e numa fase de desenvolvimento.
Se uma entidade no puder distinguir num projecto interno a fase de pesquisa da fase de desenvolvimento para criar um activo intangvel, a entidade trata o dispndio nesse projecto como se fosse suportado somente na fase de pesquisa.
Fase de pesquisa
37. Nenhum activo intangvel resultante de pesquisa (ou da fase de pesquisa de um projecto interno) deve ser reconhecido. O dispndio com pesquisa (ou da fase de pesquisa de um projecto interno) deve ser reconhecido como um gasto quando suportado. Na fase de pesquisa de um projecto interno, uma entidade no pode demonstrar que existe um activo intangvel que ir gerar provveis benefcios econmicos futuros e, por isso, este dispndio reconhecido como um gasto quando suportado.
38.
119
TTULO I
39.
Exemplos de actividades de pesquisa so: (a) (b) (c) (d) actividades visando a obteno de novos conhecimentos; a procura, avaliao e seleco final de aplicaes das descobertas de pesquisa ou de outros conhecimentos; a procura de alternativas para materiais, aparelhos, produtos, processos, sistemas ou servios; e a formulao, concepo, avaliao e seleco final de possveis alternativas de materiais, aparelhos, produtos, processos, sistemas ou servios novos ou melhorados.
Fase de desenvolvimento
40. Um activo intangvel resultante de desenvolvimento (ou da fase de desenvolvimento de um projecto interno) deve ser reconhecido quando, e apenas quando, uma entidade puder demonstrar cumulativamente o que se segue: (a) (b) (c) (d) a viabilidade tcnica da concluso do activo intangvel para que esteja disponvel para uso ou venda. a sua inteno de concluir o activo intangvel e us-lo ou vend-lo. a sua capacidade de usar ou vender o activo intangvel. a forma como o activo intangvel gerar provveis benefcios econmicos futuros. Entre outras coisas, a entidade pode demonstrar a existncia de um mercado para a produo do activo intangvel ou para o prprio activo intangvel ou, se for para ser usado internamente, a utilidade do activo intangvel. a disponibilidade de adequados recursos tcnicos, financeiros e outros para concluir o desenvolvimento e para usar ou vender o activo intangvel. a sua capacidade para mensurar com fiabilidade o dispndio atribuvel ao activo intangvel durante o seu desenvolvimento.
(e)
(f) 41.
Exemplos das actividades de desenvolvimento so: (a) (b) (c) (d) a concepo, construo e teste de prottipos e modelos de pr-produo ou de pr-utilizao; a concepo de ferramentas, utenslios, moldes e suportes envolvendo nova tecnologia; a concepo, construo e operao de instalaes piloto sem escala econmica exequvel para produo comercial; e a concepo, construo e teste de uma alternativa escolhida para materiais, aparelhos, produtos, processos, sistemas ou servios novos ou melhorados.
42.
Para demonstrar como um activo intangvel gerar benefcios econmicos futuros provveis, uma entidade avalia os futuros benefcios econmicos a serem recebidos do activo usando os princpios da NCRF 18 - Imparidade de activos. Se o activo gerar benefcios econmicos apenas em combinao com outros activos, a entidade aplica o conceito de unidades geradoras de caixa tal como definido nessa mesma Norma. As marcas, cabealhos, ttulos de publicaes, listas de clientes e itens substancialmente semelhantes gerados internamente no devem ser reconhecidos como activos intangveis, porque no podem ser distinguidos do custo de desenvolver a actividade no seu todo.
43.
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TTULO I
Custo de um activo intangvel gerado internamente

44. O custo de um activo intangvel gerado internamente compreende todos os custos directamente atribuveis necessrios para criar, produzir e preparar o activo para ser capaz de funcionar da forma pretendida pelo rgo de gesto. Exemplos de custos directamente atribuveis so: (a) (b) (c) (d) 45. os custos dos materiais e servios usados ou consumidos para gerar o activo intangvel; os custos dos benefcios dos empregados (tal como definido na NCRF 19 Benefcios dos empregados) resultantes da gerao do activo intangvel; as taxas de registo de um direito legal; e a amortizao de patentes e licenas que so utilizadas para gerar o activo intangvel.
No so componentes do custo de um activo intangvel gerado internamente: (a) os dispndios administrativos, de vendas e outros gastos gerais a menos que estes dispndios possam ser directamente atribudos preparao do activo para uso; ineficincias identificadas e perdas operacionais iniciais suportadas antes de o activo atingir o desempenho planeado; e dispndios com a formao do pessoal para operar o activo.
(b) (c)
RECONHECIMENTO DE UM GASTO 46. O dispndio com um activo intangvel deve ser reconhecido como um gasto quando suportado a menos que: (a) (b) faa parte do custo de um activo intangvel que satisfaz os critrios de reconhecimento; ou o activo seja adquirido numa concentrao de actividades empresariais e no possa ser reconhecido como um activo intangvel, caso em que este dispndio deve fazer parte da quantia atribuda ao goodwill na data de aquisio (ver a NCRF 21 Concentraes de actividades empresariais).
47.
Em alguns casos, um dispndio efectuado para proporcionar benefcios econmicos futuros a uma entidade, mas nenhum activo intangvel ou outro activo adquirido ou criado que possa ser reconhecido. Nestes casos, o dispndio reconhecido como um gasto quando suportado. Os exemplos seguintes referem-se a dispndios que so reconhecidos como um gasto quando so suportados: (a) dispndio com actividades de arranque, a no ser que este dispndio esteja includo no custo de um activo tangvel de acordo com a NCRF 13 Activos tangveis. Os custos de arranque podem consistir em custos de estabelecimento tais como os custos legais ou de secretariado suportados no estabelecimento de uma entidade legal, dispndios para abrir novas instalaes ou negcios ou dispndios para iniciar novas unidades operacionais ou para lanar novos produtos ou processos; dispndios com actividades de formao; dispndios com actividades de publicidade e promoo; dispndios com a relocalizao ou reorganizao de parte ou toda a entidade.
(b) (c) (d)
Gastos passados no reconhecidos como um activo 48. O dispndio com um activo intangvel que tenha sido inicialmente reconhecido como um gasto no deve ser reconhecido como parte do custo de um activo intangvel em data posterior.
MENSURAO APS O RECONHECIMENTO 49. Uma entidade deve escolher como sua poltica contabilstica ou o modelo de custo ou o modelo de revalorizao. Se um activo intangvel contabilizado usando o modelo de revalorizao, todos os outros activos da sua classe devem tambm ser contabilizados usando o mesmo modelo, a no ser que no haja mercado activo para esses activos.
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Modelo de custo 50. Aps o reconhecimento no momento inicial, um activo intangvel deve ser registado pelo seu custo menos qualquer amortizao acumulada e quaisquer perdas por imparidade acumuladas. Modelo de revalorizao 51. Aps o reconhecimento no momento inicial, um activo intangvel deve ser registado por uma quantia revalorizada, que o seu justo valor data da revalorizao menos qualquer amortizao acumulada subsequente e quaisquer perdas por imparidade acumuladas subsequentes. Para efeitos de revalorizaes segundo a presente Norma, o justo valor deve ser determinado com referncia a um mercado activo. As revalorizaes devem ser feitas com uma regularidade tal que, na data do balano, a quantia registada do activo no difira materialmente do seu justo valor. O modelo de revalorizao no permite: (a) (b) 53. a revalorizao de activos intangveis que no tenham sido previamente reconhecidos como activos; ou o reconhecimento no momento inicial de activos intangveis por quantias que no sejam o seu custo.
52.
O modelo de revalorizao aplicado depois de um activo ter sido inicialmente reconhecido pelo seu custo. Porm, se apenas parte do custo de um activo intangvel reconhecido como um activo porque o activo s satisfaz os critrios de reconhecimento a meio do seu processo de fabrico, o modelo de revalorizao pode ser aplicado a todo esse activo. Alm disso, o modelo de revalorizao pode ser aplicado a um activo intangvel que tenha sido recebido por meio de um subsdio do governo e reconhecido por uma quantia nominal (ver pargrafo 30). Se um activo intangvel revalorizado, qualquer amortizao acumulada data da revalorizao tratada de uma das seguintes formas: (a) recalculada na proporo da alterao na quantia registada bruta do activo a fim de que a quantia registada do activo aps a revalorizao seja igual quantia revalorizada; ou eliminada contra a quantia registada bruta do activo, sendo a quantia lquida reexpressa para a quantia revalorizada do activo.
54.
(b) 55.
Se um activo intangvel numa classe de activos intangveis revalorizados no pode ser revalorizado porque no h qualquer mercado activo para esse activo, o activo deve ser registado pelo seu custo menos qualquer amortizao acumulada e perdas por imparidade acumuladas. Se o justo valor de um activo intangvel revalorizado j no pode ser determinado com referncia a um mercado activo, a quantia registada do activo deve ser a sua quantia revalorizada na data da ltima revalorizao com referncia ao mercado activo menos qualquer amortizao acumulada subsequente e quaisquer perdas por imparidade acumuladas subsequentes. Se a quantia registada de um activo intangvel aumentada em resultado de uma revalorizao, o aumento deve ser reconhecido no capital prprio numa componente designada excedentes de revalorizao. Contudo, o aumento deve ser reconhecido nos resultados at ao ponto em que reverta um decrscimo de revalorizao do mesmo activo anteriormente reconhecido nos resultados. Se a quantia registada de um activo intangvel reduzida em resultado de uma revalorizao, a reduo deve ser reconhecida nos resultados. Contudo, a reduo deve ser reconhecida directamente no capital prprio como excedente de revalorizao at ao limite de qualquer saldo credor existente no excedente de revalorizao com respeito a esse activo. O excedente de revalorizao acumulado no capital prprio pode ser transferido directamente para resultados transitados quando o excedente for realizado. A totalidade do excedente pode ser realizado pelo abate ou pela alienao do activo. Porm, uma parte do excedente pode ser realizada quando o activo est a ser utilizado por uma entidade e, nesse caso, a quantia do excedente realizado a diferena entre a amortizao baseada na quantia registada valorizada do activo e a amortizao que teria sido reconhecida baseada no seu custo histrico. As transferncias dos excedentes de revalorizao para resultados transitados no devem ser feitas por via de resultados do perodo.
56.
57.
58.
59.
VIDA TIL
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60.
Uma entidade deve avaliar se a vida til de um activo intangvel determinada ou indeterminada e, se determinada, a durao, ou o nmero unidades de produo ou de unidades similares, dessa vida til. Um activo intangvel deve ser visto pela entidade como tendo uma vida til indeterminada quando, com base numa anlise de todos os factores relevantes, no h limite previsvel para o perodo durante o qual se espera que o activo gere fluxos de caixa lquidos para a entidade. A contabilizao de um activo intangvel baseia-se na sua vida til. Um activo intangvel com uma vida til determinada amortizado e um activo intangvel com uma vida til indeterminada no . Na determinao da vida til de um activo intangvel so considerados diversos factores, incluindo: (a) (b) o uso esperado do activo por parte da entidade e se o activo pode ser eficientemente gerido por uma outra equipa de gesto; os ciclos de vida tpicos para o activo e a informao pblica sobre estimativas de vida til de activos semelhantes que sejam usados de forma semelhante; obsolescncia tcnica, tecnolgica, comercial ou de qualquer outro tipo; a estabilidade do sector em que o activo opera e alteraes na procura dos produtos ou servios produzidos pelo activo; aces esperadas dos concorrentes ou potenciais concorrentes; o nvel de dispndio de manuteno exigido para obter os benefcios econmicos futuros esperados do activo e a capacidade e inteno da entidade para atingir tal nvel; o perodo de controlo sobre o activo e limitaes de natureza legal ou outra em relao ao uso do activo como, por exemplo, quando expira o prazo de um contrato de locao; e se a vida til do activo est dependente da vida til de outros activos da entidade.
61.
62.
(c) (d) (e) (f)
(g)
(h) 63.
A vida til de um activo intangvel que resulte de direitos contratuais ou de outros direitos legais no deve exceder o perodo dos direitos contratuais ou de outros direitos legais, mas pode ser mais curta dependendo do perodo durante o qual a entidade espera usar o activo. Se os direitos contratuais ou outros direitos legais forem transmitidos por um prazo limitado que possa ser renovado, a vida til do activo intangvel deve incluir o perodo, ou perodos, de renovao apenas quando existir evidncia que suporte a renovao pela entidade sem um custo significativo. A vida til de um direito readquirido reconhecido como um activo intangvel numa concentrao de actividades empresariais o perodo contratual remanescente do contrato onde o direito estava concedido e no deve incluir perodos de renovao. Podem existir quer factores legais quer econmicos que influenciam a vida til de um activo intangvel. Os factores econmicos determinam o perodo durante o qual os benefcios econmicos futuros sero recebidos pela entidade. Os factores legais podem restringir o perodo durante o qual a entidade controla o acesso a esses benefcios. A vida til o mais curto dos perodos determinados por estes factores. A existncia dos seguintes factores, entre outros, indica que uma entidade deveria ser capaz de renovar os direitos contratuais ou outros direitos legais sem um custo significativo: (a) (b) (c) h evidncia, possivelmente baseada na experincia, de que os direitos contratuais ou outros direitos legais sero renovados. Se a renovao depende do consentimento de terceiros, isto inclui evidncia de que os terceiros daro o seu consentimento; h evidncia de que quaisquer condies necessrias para obter a renovao sero satisfeitas; e o custo da renovao para a entidade no significativo quando comparado com os benefcios econmicos futuros que se espera que fluam para a entidade a partir da renovao.
64.
65.
ACTIVOS INTANGVEIS COM VIDAS TEIS DETERMINADAS Perodo de amortizao e mtodo de amortizao 66. A quantia amortizvel de um activo intangvel com uma vida til determinada deve ser imputada numa base sistemtica durante a sua vida til. A amortizao de um activo intangvel deve comear quando o activo est disponvel para uso, isto , quando est na
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TTULO I
localizao e condio necessrias para que seja capaz de operar da forma pretendida pelo rgo de gesto. A amortizao de um activo termina na data que mais cedo ocorrer entre a data em que o activo classificado como detido para venda (ou includo num grupo para alienao que seja classificado como detido para venda) de acordo com a NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas, e a data em que o activo deixar de estar reconhecido. O mtodo de amortizao a utilizar deve reflectir o modelo pelo qual se espera que os benefcios econmicos futuros do activo so consumidos pela entidade. Se no for possvel determinar com fiabilidade esse modelo, deve utilizar-se o mtodo das quotas constantes (ou mtodo da linha recta). O gasto de amortizao em cada perodo contabilstico deve ser reconhecido nos resultados a no ser que esta ou outra Norma permita ou exija a sua incluso na quantia registada de um outro activo (por exemplo, a amortizao de activos intangveis utilizados no processo fabril includa no custo de transformao de inventrios). 67. Podem ser usados vrios mtodos de amortizao para imputar a quantia amortizvel de um activo numa base sistemtica durante a sua vida til. Esses mtodos incluem o mtodo das quotas constantes (ou mtodo da linha recta), o mtodo das quotas degressivas (ou mtodo do saldo decrescente) e o mtodo das unidades de produo que, para efeitos da presente Norma, tm definio igual que dada na NCRF 13 Activos tangveis. A entidade selecciona o mtodo que melhor reflicta o modelo de consumo esperado dos benefcios econmicos futuros incorporados no activo mtodo esse que deve ser aplicado consistentemente de perodo para perodo a no ser que ocorra uma alterao no modelo de consumo esperado desses benefcios econmicos futuros. Raramente existe evidncia persuasiva que justifique um mtodo de amortizao para activos intangveis com vidas teis determinadas que resulte numa quantia de amortizao acumulada menor do que a que apurada pelo mtodo das quotas constantes. Valor residual 68. O valor residual de um activo intangvel com uma vida til determinada deve ser assumido como sendo zero a no ser que: (a) (b) haja um compromisso de um terceiro para comprar o activo no final da sua vida til; ou haja um mercado activo para o activo e: (i) o valor residual pode ser determinado com referncia a esse mercado; e (ii) provvel que tal mercado exista no final da sua vida til. Reviso do perodo de amortizao e do mtodo de amortizao 69. O perodo de amortizao e o mtodo de amortizao de um activo intangvel com uma vida til determinada devem ser revistos pelo menos no final de cada perodo contabilstico. Quando a vida til esperada de um activo diferente da que foi estimada anteriormente, o perodo de amortizao deve ser alterado em conformidade. Similarmente, quando existe alguma alterao no modelo de consumo esperado dos benefcios econmicos futuros incorporados no activo, o mtodo de amortizao deve ser alterado para reflectir a alterao do modelo. Estas alteraes devem ser contabilizadas como alteraes nas estimativas contabilsticas de acordo com a NCRF 4 Polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e erros.
ACTIVOS INTANGVEIS COM VIDAS TEIS INDETERMINADAS 70. 71. Um activo intangvel com uma vida til indeterminada no deve ser amortizado. De acordo com a NCRF 18 Imparidade de activos, uma entidade obrigada a testar a imparidade de um activo intangvel com uma vida til indeterminada comparando a sua quantia recupervel com a sua quantia registada. Este teste deve ser feito anualmente, e sempre que h uma indicao de que o activo intangvel pode estar em imparidade. Reviso da avaliao da vida til 72. A vida til de um activo intangvel que no est a ser amortizado deve ser revista em cada perodo contabilstico para determinar se as circunstncias continuam a suportar a avaliao de uma vida til indeterminada para esse activo. Caso no continuem, a alterao na avaliao de vida til indeterminada para vida til determinada deve ser contabilizada como alterao numa estimativa contabilstica de acordo com a NCRF 4 Polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e erros. Nos termos da NCRF 18 Imparidade de activos, quando da reavaliao da vida til de um activo intangvel se passa de uma vida til indeterminada para uma vida til determinada, este facto um indicador de que o activo pode estar em imparidade. Consequentemente, a entidade testa a imparidade do activo comparando a sua quantia recupervel com a sua quantia registada, e reconhece qualquer excesso da quantia registada sobre a quantia recupervel como uma perda por imparidade.
73.
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RECUPERABILIDADE DA QUANTIA REGISTADA PERDAS POR IMPARIDADE 74. Para determinar se um activo intangvel est ou no em imparidade, uma entidade aplica a NCRF 18 Imparidade de activos. Esta Norma explica como e quando uma entidade rev a quantia registada dos seus activos, como determina a quantia recupervel de um activo e quando que reconhece ou reverte o reconhecimento de uma perda por imparidade.
ABATES E ALIENAES 75. O reconhecimento de um activo intangvel deve terminar: (a) (b) 76. no momento da alienao; ou quando no se esperam benefcios econmicos futuros do seu uso ou alienao.
Quando um activo intangvel deixa de ser reconhecido, o lucro ou a perda da resultante deve ser includo nos resultados nesse momento (a menos que a NCRF 17 Locaes exija diferentemente no caso de venda seguida de locao). Tal ganho ou perda deve ser apurado como a diferena entre os proveitos lquidos da alienao, se os houver, e a quantia registada do activo. Os ganhos no devem ser classificados como rdito. De acordo com o princpio de reconhecimento referido no pargrafo 12, uma entidade reconhece na quantia registada de um activo intangvel o custo de substituio de parte desse activo no momento em que suportado se os critrios de reconhecimento forem satisfeitos. A quantia registada da parte que substituda deixa de ser reconhecida em conformidade. A amortizao de um activo intangvel com vida til determinada no acaba quando o activo deixa de ser usado a no ser que esteja totalmente amortizado ou o activo esteja classificado como detido para venda (ou includo num grupo para alienao que seja classificado como detido para venda) de acordo com a NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas.
77.
78.
DIVULGAES 79. As demonstraes financeiras devem divulgar o seguinte para cada classe de activos intangveis, distinguindo entre activos intangveis gerados internamente e outros activos intangveis: (a) se as vidas teis so indeterminadas ou determinadas e, se forem determinadas, as vidas teis ou as taxas de amortizao usadas; os mtodos de amortizao utilizados para activos intangveis com vidas teis determinadas; a quantia bruta registada e qualquer amortizao acumulada (agregada com as perdas por imparidade acumuladas) no incio e no fim do perodo; as rubricas da demonstrao dos resultados onde qualquer amortizao de activos intangveis est includa; uma reconciliao da quantia registada no incio e no fim do perodo mostrando: (i) adies, indicando separadamente as adies provenientes de desenvolvimento interno, as adquiridas separadamente e as adquiridas atravs de concentraes de actividades empresariais; (ii) activos classificados como detidos para venda ou includos num grupo para alienao classificado como detido para venda de acordo com a NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas; (iii) aumentos ou redues resultantes de revalorizaes efectuadas em conformidade com os pargrafos 51, 57 e 58 e de perdas por imparidade reconhecidas ou revertidas directamente no capital prprio de acordo com a NCRF 18 Imparidade de activos; (iv) perdas por imparidade reconhecidas e perdas por imparidade revertidas nos resultados de acordo com a NCRF 18 Imparidade de activos; (v) qualquer amortizao reconhecida durante o perodo;
(b) (c)
(d) (e)
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TTULO I
(vi) diferenas cambiais lquidas resultantes da transposio de demonstraes financeiras da moeda funcional para uma moeda de apresentao diferente, incluindo a transposio de uma operao no estrangeiro para a moeda de apresentao da entidade que relata; e (vii) outras alteraes na quantia registada durante o perodo. 80. As demonstraes financeiras devem tambm divulgar: (a) para um activo intangvel avaliado como tendo uma vida til indeterminada, a quantia registada desse activo e as razes que suportam a avaliao de uma vida til indeterminada. Ao apresentar estas razes, a entidade deve descrever os factores significativos que justificam a avaliao de que o activo tem uma vida til indeterminada; uma descrio, a quantia registada e o perodo de amortizao remanescente de qualquer activo intangvel que individualmente significativo para as demonstraes financeiras da entidade; para os activos intangveis adquiridos por meio de um subsdio do governo e reconhecidos no momento inicial pelo justo valor: (i) o justo valor reconhecido no momento inicial para esses activos; (ii) a sua quantia registada; e (iii) se aps o reconhecimento so mensurados segundo o modelo de custo ou o modelo de revalorizao; (d) (e) 81. a existncia de restries de titularidade, e as quantias de activos intangveis dados como garantia de passivos; e a quantia de compromissos contratuais existentes para aquisio de activos intangveis.
(b)
(c)
Se existirem activos intangveis mostrados por quantias revalorizadas, deve ser divulgado o seguinte: (a) por classe de activos intangveis: (i) a data de eficcia da revalorizao; (ii) a quantia registada dos activos intangveis revalorizados; e (iii) a quantia registada que teria sido reconhecida se a classe revalorizada de activos intangveis tivesse sido mensurada aps o reconhecimento pelo modelo de custo; (b) a quantia do excedente de revalorizao, indicando a variao no perodo contabilstico e quaisquer restries na distribuio do saldo desse excedente aos accionistas; e os mtodos e pressupostos significativos aplicados na estimativa do justo valor dos activos.
(c) 82.
No caso de dispndios de pesquisa e desenvolvimento, uma entidade deve divulgar a quantia agregada desses dispndios reconhecidos como um gasto durante o perodo.
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TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 15 Recursos minerais
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO RECONHECIMENTO DE ACTIVOS DE EXPLORAO E AVALIAO MENSURAO DE ACTIVOS DE EXPLORAO E AVALIAO Mensurao no momento do reconhecimento Elementos do custo de activos de explorao e avaliao Mensurao subsequente ao reconhecimento Alteraes de polticas contabilsticas APRESENTAO Classificao de activos de explorao e avaliao Reclassificao de activos de explorao e avaliao IMPARIDADE Reconhecimento e mensurao Nvel em que os activos de explorao e avaliao so avaliados quanto a imparidade DIVULGAES
1-2 3-4 5 6-11 6 7-9 10 11 12-14 12-13 14 15-17 15-16 17 18-19
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TTULO I
OBJECTIVO 1. 2. O objectivo desta Norma o de estabelecer o tratamento contabilstico relativo explorao e avaliao de recursos minerais. Muito embora esta Norma permita a uma entidade continuar a aplicar as polticas e prticas contabilsticas actuais em relao aos dispndios de explorao e avaliao, esta Norma tambm exige: (a) que as entidades que reconheam activos de explorao e avaliao avaliem a imparidade desses activos de acordo com a presente Norma e mensurem qualquer perda por imparidade de acordo com a NCRF 18 Imparidade de activos; divulgaes que identifiquem e expliquem as quantias nas demonstraes financeiras da entidade que resultem da explorao e avaliao de recursos minerais e ajudem os utilizadores dessas demonstraes financeiras a compreender a quantia, oportunidade e o grau de certeza de futuros fluxos de caixa de quaisquer activos de explorao e avaliao reconhecidos.
(b)
MBITO 3. Esta Norma aplica-se contabilizao por uma entidade dos dispndios efectuados com a explorao e avaliao de recursos minerais, mas no abrange outros aspectos contabilsticos relativos a entidades que se dedicam explorao e avaliao de recursos minerais. Uma entidade no deve aplicar esta Norma em relao a dispndios efectuados: (a) antes da explorao e avaliao de recursos minerais (tais como dispndios efectuados antes de a entidade ter obtido os direitos de explorar uma rea especfica); depois de terem sido demonstradas a exequibilidade tcnica e a viabilidade econmica da extraco de um recurso mineral.
4.
(b)
RECONHECIMENTO DE ACTIVOS DE EXPLORAO E AVALIAO 5. No desenvolvimento das suas polticas contabilsticas, uma entidade ao reconhecer activos de explorao e avaliao deve aplicar o pargrafo 5 da NCRF 4 Polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e erros.
MENSURAO DE ACTIVOS DE EXPLORAO E AVALIAO Mensurao no momento do reconhecimento 6. Os activos de explorao e avaliao devem ser mensurados pelo custo. Elementos do custo de activos de explorao e avaliao 7. Uma entidade deve definir uma poltica contabilstica que especifique quais os dispndios que so reconhecidos como activos de explorao e avaliao e aplicar essa poltica consistentemente. Apresenta-se, a seguir, uma lista (no exaustiva) de exemplos de dispndios que podem ser includos na mensurao inicial de activos de explorao e avaliao: (a) (b) (c) (d) (e) (f) aquisio de direitos de explorao ( ou concesso); estudos topogrficos, geolgicos e geofsicos; perfurao; tubagem; testes; e actividades relacionadas com a avaliao da exequibilidade tcnica e a viabilidade econmica da extraco de um recurso mineral.
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TTULO I
8.
Os dispndios relacionados com o desenvolvimento de recursos minerais no devem ser reconhecidos como activos de explorao e avaliao. O Quadro Conceptual e a NCRF 14 Activos intangveis proporcionam orientao sobre o reconhecimento de activos resultantes da fase de desenvolvimento. Quaisquer obrigaes de remoo e restauro que tenham sido assumidas relativamente s reas onde uma entidade levou a cabo a explorao e avaliao de recursos minerais durante um determinado perodo, devem ser reconhecidas de acordo com a NCRF 24 Provises, passivos contingentes e activos contingentes. Mensurao subsequente ao reconhecimento
9.
10.
Aps o reconhecimento, uma entidade deve aplicar aos activos de explorao e avaliao ou o modelo de custo ou o modelo de revalorizao. Se for aplicado o modelo de revalorizao (o modelo da NCRF 13 Activos tangveis ou o modelo da NCRF 14 Activos intangveis), o mesmo deve ser consistente com a classificao dos activos em tangveis ou intangveis, respectivamente. polticas Alteraes de polticas contabilsticas
11.
Uma entidade pode alterar as suas polticas contabilsticas em relao a dispndios de explorao e avaliao se a alterao tornar as demonstraes financeiras mais relevantes para as necessidades de tomadas de decises econmicas dos utilizadores mas igualmente credveis, ou as tornar mais credveis mas igualmente relevantes para aquelas necessidades. Uma entidade deve fazer juzos sobre a relevncia e a fiabilidade usando os critrios da NCRF 4 Polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e erros.
APRESENTAO Classificao de activos de explorao e avaliao 12. Uma entidade deve classificar os activos de explorao e avaliao como tangveis ou intangveis de acordo com a natureza dos activos adquiridos e aplicar a classificao consistentemente. Alguns activos de explorao e avaliao so classificados como intangveis (por exemplo, direitos de concesso), enquanto outros so classificados como tangveis (por exemplo, veculos e plataformas de perfurao). Quando um activo tangvel consumido no desenvolvimento de um activo intangvel, a quantia que reflecte esse consumo faz parte do custo do activo intangvel. Contudo, a utilizao de um activo tangvel para desenvolver um activo intangvel no transforma esse activo tangvel num activo intangvel. Reclassificao de activos de explorao e avaliao 14. Um activo de explorao e avaliao deve deixar de ser classificado como tal quando a exequibilidade tcnica e a viabilidade econmica de extraco de um recurso mineral estiverem demonstradas. Os activos de explorao e avaliao devem ser avaliados quanto a qualquer perda por imparidade que, a existir, deve ser reconhecida antes da reclassificao.
13.
IMPARIDADE Reconhecimento e mensurao 15. Os activos de explorao e avaliao devem ser avaliados quanto imparidade quando os factos e as circunstncias sugerirem que a quantia registada de um desses activos excede a sua quantia recupervel. Quando tal acontece, uma entidade deve mensurar, apresentar e divulgar a correspondente perda por imparidade de acordo com a NCRF 18 Imparidade de activos, excepto conforme estabelecido pelo pargrafo 17 adiante. Apresentam-se a seguir exemplos (no exaustivos) de factos e circunstncias que indicam que uma entidade deve testar os activos de explorao e avaliao quanto a perdas por imparidade: (a) o prazo de concesso ou de explorao numa rea especfica expirou durante o perodo (ou vai expirar no futuro prximo), e no h perspectivas de renovao; no esto oramentados nem planeados dispndios significativos com a explorao e avaliao de recursos minerais adicionais numa rea especfica; a explorao e avaliao de recursos minerais numa rea especfica no conduziram descoberta de quantidades economicamente rentveis e a entidade decidiu descontinuar essas actividades numa rea especfica;
16.
(b)
(c)
129
TTULO I
(d)
existem dados suficientes que indiciam que, embora seja provvel que se faa o desenvolvimento na rea especfica, improvvel que a quantia registada do activo de explorao e avaliao seja recuperada na totalidade, quer atravs do sucesso do desenvolvimento quer da venda do activo.
Em qualquer destes casos, ou em casos semelhantes, a entidade deve efectuar um teste de imparidade e reconhecer a respectiva perda (quando existir) como um gasto de acordo com a NCRF 18 Imparidade de activos. Nvel em que os activos de explorao e avaliao so avaliados quanto a imparidade 17. Uma entidade deve definir uma poltica contabilstica para imputar activos de explorao e avaliao a unidades geradoras de caixa ou grupos de unidades geradoras de caixa para efeitos da avaliao desses activos quanto imparidade. Cada unidade geradora de caixa ou grupo de unidades geradoras de caixa a que um activo de explorao e avaliao est alocado no deve ser maior do que um segmento operacional determinado com base na NCRF 7 Relato por segmentos.
DIVULGAES 18. Uma entidade deve divulgar informao que identifique e explique as quantias reconhecidas nas suas demonstraes financeiras que resultem da explorao e avaliao de recursos minerais, designadamente: (a) as suas polticas contabilsticas relativas a dispndios de explorao e avaliao incluindo o reconhecimento de activos de explorao e avaliao; as quantias de activos, passivos, rendimentos e gastos e fluxos de caixa operacionais e de investimento resultantes da explorao e avaliao de recursos minerais.
(b)
19.
Uma entidade deve mostrar os activos de explorao e avaliao como uma rubrica separada de activos e fazer as divulgaes exigidas pela NCRF 13 Activos tangveis e pela NCRF 14 Activos intangveis consistentemente com a forma como os activos esto classificados.
130
TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 16 Activos tangveis de investimento
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO RECONHECIMENTO MENSURAO NO MOMENTO DO RECONHECIMENTO MENSURAO APS O RECONHECIMENTO Poltica contabilstica Modelo do justo valor Modelo do custo TRANSFERNCIAS ALIENAES DIVULGAES
1 2-7 8-9 10-11 12-19 12-14 15-18 19 20-24 25-27 28-31
131
TTULO I
OBJECTIVO 1. O objectivo desta Norma o de estabelecer o tratamento contabilstico dos activos tangveis de investimento e respectivas divulgaes.
MBITO 2. 3. Esta Norma deve ser aplicada no reconhecimento, mensurao e divulgao de activos tangveis de investimento. Para efeitos desta Norma: (a) Activo tangvel de investimento um activo (um terreno, um edifcio ou parte de um edifcio, ou ambos) detido pelo proprietrio ou pelo locatrio numa locao financeira para obter rendas ou para o valorizar, ou para ambos, e que no seja: (i) para usar na produo ou fornecimento de bens ou servios ou para fins administrativos; ou (ii) para vender no decurso normal da actividade. (b) Propriedade ocupada a propriedade detida pelo proprietrio ou pelo locatrio numa locao financeira para usar na produo ou fornecimento de bens ou servios ou para fins administrativos. 4. So exemplos de activos tangveis de investimento: (a) (b) um terreno detido para valorizao a longo prazo e no para venda a curto prazo no decurso normal da actividade; um terreno detido para qualquer uso futuro mas actualmente indeterminado. Se uma entidade no tiver decidido que usar o terreno como propriedade ocupada ou para venda a curto prazo no decurso normal da actividade, o terreno considerado como detido para valorizao; um edifcio propriedade da entidade (ou detido pela entidade numa locao financeira) e que locado sob uma ou mais locaes operacionais; um edifcio que est desocupado mas detido para ser locado sob uma ou mais locaes operacionais.
(c)
(d) 5.
So exemplos de itens que no so activos tangveis de investimento, estando, por isso, fora do mbito desta Norma: (a) activos destinados venda no decurso normal da actividade ou em curso de construo ou desenvolvimento para tal venda como, por exemplo, activos adquiridos exclusivamente com vista a alienao subsequente no futuro prximo ou para desenvolvimento e revenda; activos que estejam a ser construdos ou desenvolvidos por conta de terceiros (ver NCRF 10 Contratos de construo); propriedade ocupada, incluindo (entre outros) activos detidos para utilizao futura como propriedade ocupada, activos detidos para futuro desenvolvimento e uso subsequente como propriedade ocupada, activos ocupados por empregados (quer paguem ou no rendas a taxas de mercado) e propriedade ocupada aguardando alienao;
(b) (c)
132
TTULO I
(d)
activos que estejam a ser construdos ou desenvolvidos para utilizao futura como activos tangveis de investimento. A NCRF 13 Activos tangveis aplica-se a esses activos at que a construo ou o desenvolvimento esteja concludo, momento em que se tornam activos tangveis de investimento e em que se aplica a presente Norma. Porm, esta Norma aplica-se a activos tangveis de investimento j existentes que estejam a ser desenvolvidas de novo para futuro uso continuado como activo tangvel de investimento; activos que sejam locados a outra entidade sob uma locao financeira.
(e) 6.
Para determinar se um activo se qualifica como um activo tangvel de investimento necessrio julgamento. Uma entidade deve estabelecer critrios para que possa exercer esse julgamento de forma consistente de acordo com a definio de activo tangvel de investimento. O pargrafo 28 (c) exige que uma entidade divulgue esses critrios quando a classificao for difcil. Em alguns casos, uma entidade possui activos que esto locados ou ocupados pela sua empresa-me ou por uma outra subsidiria. Estes activos no se qualificam como activos tangveis de investimento nas demonstraes financeiras consolidadas, porque os activos so propriedade ocupada na perspectiva do grupo. Porm, na perspectiva da entidade que a possui, tais activos so activos tangveis de investimento se satisfizerem a definio indicada no pargrafo 3 e, por isso, o locador trata esses activos como activos tangveis de investimento nas suas demonstraes financeiras individuais.
7.
RECONHECIMENTO 8. Uma activo tangvel de investimento deve ser reconhecido como um activo quando, e somente quando: (a) (b) 9. provvel que os benefcios econmicos futuros associados ao activo tangvel de investimento fluiro para a entidade; e o custo da activo tangvel de investimento pode ser mensurado com fiabilidade.
Os custos de um activo tangvel de investimento incluem os custos suportados inicialmente para adquirir o activo tangvel de investimento e os custos suportados subsequentemente para acrescentar, substituir uma parte, ou dar assistncia a esse activo.
MENSURAO NO MOMENTO DO RECONHECIMENTO 10. 11. Uma activo tangvel de investimento deve ser inicialmente mensurado pelo seu custo, incluindo os custos de transaco. O custo de um activo tangvel de investimento de construo prpria o seu custo data em que a construo ou desenvolvimento fica concludo. At essa data, uma entidade aplica a NCRF 13 Activos tangveis.
MENSURAO APS O RECONHECIMENTO Poltica contabilstica 12. Uma entidade deve escolher como poltica contabilstica o modelo do justo valor ou o modelo do custo previstos nos pargrafos seguintes e aplicar essa poltica a todos os seus activos tangveis de investimento. Independentemente da poltica contabilstica escolhida para os activos tangveis de investimento, a entidade pode escolher o modelo do justo valor ou o modelo do custo para os activos tangveis de investimento que suportem passivos que pagam um retorno directamente associado ao justo valor de, ou aos retornos de, activos especficos incluindo esse activo tangvel de investimento. Quando um interesse detido por um locatrio numa locao operacional for classificado como um activo tangvel de investimento, a entidade deve aplicar o modelo do justo valor. Modelo do justo valor Aps o reconhecimento no momento inicial, uma entidade que escolha o modelo do justo valor deve mensurar todos os seus activos tangveis de investimento ao justo valor, excepto nos casos descritos no pargrafo 17. O justo valor de um activo tangvel de investimento o preo pelo qual esse activo pode ser trocado numa transaco de boa f entre partes conhecedoras e dispostas a isso. O justo valor de um activo tangvel de investimento deve reflectir as condies de mercado data do balano. Quando existem variaes no justo valor de um activo tangvel de investimento, o ganho ou a perda resultante dessas variaes deve ser reconhecido nos resultados do perodo em que ocorre.
13.
14.
15.
16.
133
TTULO I
17.
H uma presuno refutvel de que uma entidade pode determinar o justo valor de um activo tangvel de investimento com fiabilidade numa base continuada. Porm, em casos excepcionais, existe uma evidncia clara de que o justo valor do activo tangvel de investimento no determinvel com fiabilidade numa base continuada quando uma entidade adquire pela primeira vez o activo. Isto ocorre quando, e somente quando, transaces de mercado comparveis so pouco frequentes e quando no esto disponveis estimativas alternativas fiveis de justo valor. Nesses casos, uma entidade deve mensurar esse activo tangvel de investimento usando o modelo do custo da NCRF 13 Activos tangveis. O valor residual do activo tangvel de investimento deve ser assumido como sendo zero. Se uma entidade tiver previamente mensurado um activo tangvel de investimento pelo justo valor, deve continuar a mensur-lo pelo justo valor at alienao (ou at que o activo se torne propriedade ocupada ou a entidade comece a desenvolver o activo para subsequente venda no decurso normal da actividade) mesmo quando transaces de mercado comparveis se tornam menos frequentes ou quando os preos de mercado se tornam menos disponveis. Modelo do custo
18.
19.
Aps o reconhecimento no momento inicial, uma entidade que escolha o modelo do custo deve mensurar todos os seus activos tangveis de investimento de acordo com os requisitos previstos na NCRF 13 Activos tangveis para esse modelo, excepto os que satisfaam os critrios de classificao como detidos para venda de acordo com a NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas os quais devem ser mensurados de acordo com essa mesma Norma.
TRANSFERNCIAS 20. As transferncias para, ou de, activos tangveis de investimento devem ser efectuadas quando, e somente quando, houver uma alterao no uso, evidenciada por: (a) (b) (c) (d) incio da ocupao, no caso de uma transferncia de activo tangvel de investimento para propriedade ocupada; incio do desenvolvimento com vista venda, no caso de uma transferncia de activo tangvel de investimento para inventrios; fim da ocupao, no caso de uma transferncia de propriedade ocupada para activo tangvel de investimento; incio de uma locao operacional para uma outra entidade, no caso de uma transferncia de inventrios para activo tangvel de investimento; ou fim da construo ou desenvolvimento, no caso de uma transferncia de activo em construo ou desenvolvimento (coberto pela NCRF 13 Activos tangveis) para activo tangvel de investimento.
(e)
134
TTULO I
21.
No caso de uma transferncia de activo tangvel de investimento registada pelo justo valor para propriedade ocupada ou para inventrios, o custo considerado do activo para subsequente contabilizao de acordo com a NCRF 13 Activos tangveis ou a NCRF 9 Inventrios deve ser o seu justo valor data da alterao no uso. Quando uma propriedade ocupada se torna um activo tangvel de investimento que ser registada pelo justo valor, uma entidade deve aplicar a NCRF 13 Activos tangveis at data da alterao do uso. A entidade deve tratar qualquer diferena nessa data entre a quantia registada do activo de acordo com a NCRF 13 Activos tangveis e o seu justo valor da mesma forma que trata uma revalorizao de acordo com a esta mesma Norma. No caso de uma transferncia de inventrios para activos tangveis de investimento que sero registados pelo justo valor, qualquer diferena entre o justo valor do activo nessa data e a sua quantia registada anterior deve ser reconhecida nos resultados. Quando uma entidade concluir a construo ou o desenvolvimento de uma activo tangvel de investimento de construo prpria que ser registada pelo justo valor, qualquer diferena entre o justo valor do activo nessa data e a sua quantia registada anterior deve ser reconhecida nos resultados.
22.
23.
24.
ALIENAES 25. Um activo tangvel de investimento deve deixar de ser reconhecido (isto , eliminado do balano) aquando da alienao ou quando a activo tangvel de investimento permanentemente retirado de uso e no so esperados quaisquer benefcios econmicos da sua alienao. Os ganhos ou as perdas provenientes do abate ou alienao de activos tangveis de investimento devem ser determinados pela diferena entre os proveitos lquidos da alienao e a quantia registada do activo e devem ser reconhecidos nos resultados no perodo do abate ou da alienao. A compensao por terceiros de activos tangveis de investimento que sofreram imparidade, se tenham perdido ou tenham sido cedidos deve ser reconhecida nos resultados quando a compensao se tornar recebvel.
26.
27.
DIVULGAES 28. Uma entidade deve divulgar: (a) (b) se aplica o modelo do justo valor ou o modelo do custo; caso aplique o modelo do justo valor, se, e em que circunstncias, os interesses detidos em locaes operacionais so classificados e contabilizados como activos tangveis de investimento; quando a classificao for difcil, os critrios que usa para distinguir activos tangveis de investimento de propriedades ocupadas e de propriedades detidas para venda no decurso normal da actividade; os mtodos e pressupostos significativos utilizados na determinao do justo valor dos activos tangveis de investimento, incluindo uma informao sobre se a determinao do justo valor foi ou no suportada por evidncias do mercado ou foi mais ponderada por outros factores (que a entidade deve divulgar) por fora da natureza do activo e da falta de dados de mercado comparveis; a extenso at qual o justo valor da activo tangvel de investimento se baseia numa avaliao de um avaliador independente que possua uma qualificao profissional reconhecida e relevante e que tenha experincia recente na localizao e na natureza do activo tangvel de investimento que est a ser avaliada. Se tal avaliao no foi efectuada, esse facto deve ser divulgado; as quantias reconhecidas nos resultados em relao a: (i) rendimentos de rendas de activos tangveis de investimento; (ii) gastos operacionais directos (incluindo reparaes e manuteno) relativos a activos tangveis de investimento que geraram rendimentos de rendas durante o perodo; e (iii) gastos operacionais directos (incluindo reparaes e manuteno) relativos a activos tangveis de investimento que no geraram rendimentos de rendas durante o perodo.
(c) (d)
(e)
(f)
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TTULO I
(g)
a existncia de restries sobre a capacidade de realizao de activos tangveis de investimento ou sobre a remessa de rendimentos e proveitos de alienao e respectivas quantias; obrigaes contratuais assumidas para comprar, construir ou desenvolver activos tangveis de investimento ou para reparaes, manuteno ou melhoramentos.
(h)
29.
Se uma entidade mensurar os activos tangveis de investimento pelo justo valor, deve apresentar adicionalmente uma reconciliao das quantias registadas no incio e no fim do perodo, mostrando o seguinte: (a) adies, mostrando separadamente as adies resultantes de aquisies e as resultantes de despesas subsequentes reconhecidas na quantia registada de um activo; adies que resultem de aquisies por via de concentraes de actividades empresariais; activos classificados como detidos para venda ou includos num grupo para alienao classificado como detido para venda de acordo com a NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas; ganhos ou perdas lquidos provenientes de ajustamentos do justo valor; diferenas cambiais lquidas resultantes da transposio de demonstraes financeiras da moeda funcional para uma moeda de apresentao diferente, incluindo a transposio de uma operao no estrangeiro para a moeda de apresentao da entidade que relata; transferncias para, e de, inventrios e propriedade ocupada; e outras alteraes na quantia registada durante o perodo.
(b) (c)
(d) (e)
(f) (g) 30.
Quando no for possvel determinar o justo valor e a entidade usar o modelo do custo (por exemplo, nos casos raros referidos no pargrafo 17), a reconciliao exigida no pargrafo anterior deve divulgar as quantias relacionadas com esse activo tangvel de investimento separadamente das quantias relacionadas com outros activos tangveis de investimento. Adicionalmente, uma entidade deve divulgar: (a) (b) (c) (d) uma descrio do activo tangvel de investimento; uma explicao do motivo pelo qual o justo valor no pode ser determinado com fiabilidade; se possvel, o intervalo de estimativas dentro do qual altamente provvel que o justo valor se encontra; e no momento da alienao do activo tangvel de investimento no registado pelo justo valor: (i) o facto de que a entidade alienou um activo tangvel de investimento no registado pelo justo valor; (ii) a quantia registada desse activo tangvel de investimento no momento da venda; e (iii) a quantia de ganho ou perda reconhecida.
136
TTULO I
31.
Se uma entidade aplicar o modelo do custo mensurao dos activos tangveis de investimento, deve divulgar, para alm da informao prevista no pargrafo 28, (a) (b) (c) os mtodos de amortizao utilizados; as vidas teis ou as taxas de amortizao usadas; a quantia registada bruta e a amortizao acumulada (agregada com as perdas por imparidade acumuladas) no incio e no fim do perodo; uma reconciliao das quantias registadas no incio e no fim do perodo, mostrando o seguinte: (i) adies, mostrando separadamente as adies resultantes de aquisies e as resultantes de despesas subsequentes reconhecidas como activo; (ii) adies que resultem de aquisies por via de concentraes de actividades empresariais; (iii) activos classificados como detidos para venda ou includos num grupo para alienao classificado como detido para venda de acordo com a NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas; (iv) amortizaes; (v) a quantia de perdas por imparidade reconhecidas e a quantia de perdas por imparidade revertidas durante o perodo de acordo com a NCRF 18 Imparidade de activos; (vi) diferenas cambiais lquidas resultantes da transposio de demonstraes financeiras da moeda funcional para uma moeda de apresentao diferente, incluindo a transposio de uma operao no estrangeiro para a moeda de apresentao da entidade que relata; (vii) transferncias para, e de, inventrios e propriedade ocupada; e (viii) outras alteraes na quantia registada durante o perodo; e (e) o justo valor dos activos tangveis de investimento. Nos casos raros descritos no pargrafo 17, quando uma entidade no pode determinar o justo valor do activo tangvel de investimento com fiabilidade, deve divulgar: (i) uma descrio do activo tangvel de investimento; (ii) uma explicao do motivo pelo qual o justo valor no pode ser determinado com fiabilidade; e (iii) se possvel, o intervalo de estimativas dentro do qual altamente provvel que o justo valor se encontra.
(d)
137
TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 17 Locaes
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO CLASSIFICAO DE LOCAES LOCAES NAS DEMONSTRAES FINANCEIROS DOS LOCATRIOS Locaes financeiras Locaes operacionais LOCAES NAS DEMONSTRAES FINANCEIROS DOS LOCADORES Locaes financeiras Locaes operacionais VENDA SEGUIDA DE LOCAO DIVULGAES NAS DEMONSTRAES FINANCEIROS DOS LOCATRIOS DIVULGAES NAS DEMONSTRAES FINANCEIROS DOS LOCADORES
1 2 3-15 16-23 16-22 23 24-40 24-34 35-40 41-46 47 48
138
TTULO I
OBJECTIVO 1. O objectivo desta Norma o de estabelecer, para os locatrios e para os locadores, as polticas contabilsticas a aplicar e as divulgaes a fazer em relao s locaes.
MBITO 2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao de todas as locaes que no sejam: (a) (b) locaes para explorar ou usar minrios, petrleo, gs natural e recursos no renovveis similares; e licenas relativas a pelculas cinematogrficas, gravaes em vdeo, peas de teatro, textos manuscritos, patentes e direitos de autor (copyrights);
Contudo, esta Norma no deve ser aplicada como base para a mensurao de: (a) propriedades detidas por locatrios que sejam contabilizadas como propriedades de investimento (ver NCRF 16 Activos tangveis de investimento); (b) propriedades de investimento disponibilizadas pelos locadores atravs de locaes operacionais (ver NCRF 16 - Activos tangveis de investimento); (c) activos biolgicos detidos por locatrios atravs de locaes financeiras (ver NCRF 11 Agricultura e activos biolgicos); ou (d) activos biolgicos disponibilizados pelos locadores atravs de locaes operacionais (ver NCRF 11 Agricultura e activos biolgicos). CLASSIFICAO DE LOCAES 3. Para efeitos desta Norma, uma locao um contrato segundo o qual o locador concede ao locatrio o direito de uso de um activo, por um perodo de tempo acordado, contra o pagamento de uma renda ou uma srie de rendas. A definio de uma locao inclui contratos para o aluguer de um activo que contm uma clusula que d quele que aluga a opo de obter a propriedade do activo aps o cumprimento das condies acordadas. 4. A classificao de locaes adoptada nesta Norma baseia-se no limite at ao qual os riscos e vantagens inerentes propriedade de um activo locado permanecem no locador ou no locatrio. Os riscos incluem a possibilidade de perdas derivadas de capacidade de produo no utilizada ou obsolescncia tecnolgica e de variaes no rendimento por causa de alteraes em condies econmicas. As vantagens podem ser representadas pela expectativa da realizao de operaes lucrativas durante a vida econmica do activo e da expectativa de obteno de ganhos derivados de acrscimos de valor ou da realizao de um valor residual. Uma locao classificada como uma locao financeira se ela transferir substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes propriedade do correspondente activo. Uma locao classificada como uma locao operacional se ela no transferir substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes propriedade do correspondente activo. As circunstncias de uma locao ser classificada como uma locao financeira ou uma locao operacional dependem da substncia da transaco e no da forma legal como o contrato foi estabelecido. Exemplos de situaes que, individual ou conjuntamente, conduzem geralmente a que uma locao seja classificada como locao financeira so: (a) (b) a locao transfere a propriedade do activo para o locatrio no fim do prazo da locao; o locatrio tem a opo de adquirir o activo por um preo que se espera ser suficientemente mais baixo do que o justo valor data em que a opo se torna exercvel de forma a que, no incio da locao, se considere provvel o exerccio da opo; o prazo da locao corresponde maior parte da vida econmica do activo mesmo que a propriedade no seja transferida; o valor presente dos pagamentos mnimos da locao, no incio do contrato, totaliza, pelo menos, parte substancial do justo valor do activo locado; e
5.
6.
(c) (d)
139
TTULO I
(e) 7.
os activos locados tm uma natureza to especfica que apenas o locatrio os pode utilizar sem grandes modificaes.
Outros indicadores de circunstncias que, individual ou conjuntamente, tambm podem levar a que uma locao seja classificada como locao financeira so: (a) (b) (c) se o locatrio puder cancelar a locao, as perdas do locador associadas ao cancelamento so suportadas pelo locatrio; os ganhos ou perdas relativos flutuao do justo valor do valor residual do activo so atribudos ao locatrio; e o locatrio pode continuar a locao por um perodo suplementar com uma renda que substancialmente inferior renda do mercado.
8.
Os exemplos e indicadores atrs enunciados nem sempre so conclusivos. Se for claro com base noutras caractersticas que a locao no transfere substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes propriedade, a locao classificada como locao operacional. A classificao da locao feita no incio da locao. Se em qualquer altura o locatrio e o locador concordam em modificar os termos do contrato, excepto no caso de renovao da locao, de tal forma que resultasse numa classificao diferente da locao segundo os critrios enunciados nos pargrafos 4 a 8 se os termos alterados tivessem estado em vigor desde o incio da locao, o contrato revisto considerado como um novo contrato durante o seu prazo de vigncia. Contudo, alteraes nas estimativas (por exemplo, alteraes nas estimativas relativas vida econmica ou ao valor residual do activo locado) ou alteraes nas circunstncias (por exemplo, incumprimento por parte do locatrio) no originam uma nova classificao de uma locao para efeitos contabilsticos. As locaes de terrenos e edifcios so classificadas como locaes operacionais ou financeiras da mesma forma que as locaes de outros activos. Contudo, uma caracterstica dos terrenos a de que tm geralmente uma vida econmica indeterminada e, se no for expectvel que a propriedade se transfira para o locatrio no fim do prazo da locao, o locatrio no assume substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes propriedade, caso em que a locao do terreno ser uma locao operacional. Numa locao de terrenos e edifcios estes elementos so considerados separadamente para efeitos da classificao da locao. Caso se espere que a propriedade de ambos os elementos se transfira para o locatrio no final do prazo da locao, ambos os elementos so classificados como locao financeira, quer sejam analisados como uma locao ou como duas, a no ser que seja claro com base noutras caractersticas que a locao no transfere substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes propriedade de um ou ambos os elementos. Quando o terreno tem uma vida econmica indeterminada, o terreno geralmente classificado como locao operacional a no ser que se espere que a propriedade seja transferida para o locatrio no final do prazo da locao, de acordo com o pargrafo 10. Os edifcios so classificados como locao financeira ou operacional de acordo com os pargrafos 4 a 9.
9.
10.
11.
140
TTULO I
12.
Sempre que necessrio, para efeitos de classificar e contabilizar uma locao de terrenos e edifcios, os pagamentos mnimos da locao so imputados aos dois elementos (terrenos e edifcios) na proporo dos justos valores do elemento terrenos e do elemento edifcios da locao, no incio da mesma. Se os pagamentos da locao no puderem ser fiavelmente imputados entre estes dois elementos, a totalidade da locao classificada como locao financeira, a no ser que seja claro que ambos os elementos so locaes operacionais, situao em que a totalidade da locao classificada como locao operacional. No caso de uma locao de terrenos e edifcios na qual a quantia inicialmente reconhecida para o elemento terrenos imaterial, os terrenos e os edifcios podem ser tratados como uma nica unidade para efeitos da classificao da locao e classificados como locao financeira ou operacional de acordo com os pargrafos 4 a 9. Neste caso, a vida econmica dos edifcios considerada como a vida econmica da totalidade do activo locado. A mensurao separada dos elementos terrenos e edifcios no exigida quando os interesses do locatrio tanto nos terrenos como nos edifcios so classificados como propriedades de investimento de acordo com a NCRF 16 Activos tangveis de investimento e for adoptado o modelo do justo valor. De acordo com a NCRF 16 Activos tangveis de investimento, possvel um locatrio classificar um interesse detido atravs de uma locao operacional como propriedade de investimento. Neste caso, o interesse contabilizado como se fosse uma locao financeira e, alm disso, utilizado o modelo do justo valor para o reconhecimento do activo. O locatrio deve continuar a contabilizar a locao como locao financeira, mesmo que um evento posterior altere a natureza do interesse do locatrio de tal forma que j no mais classificado como propriedade de investimento. o caso, por exemplo, quando o locatrio: (a) ocupa a propriedade, a qual depois transferida para propriedade ocupada pelo proprietrio por um custo considerado igual ao seu justo valor data da alterao do uso; ou faz uma sublocao que transfere substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes propriedade do interesse para um terceiro no relacionado. Esta sublocao contabilizada pelo locatrio como uma locao financeira feita a um terceiro, embora possa ser contabilizada como locao operacional por esse terceiro.
13.
14.
15.
(b)
LOCAES NAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS DOS LOCATRIOS Locaes financeiras
Reconhecimento no momento inicial

16. No incio do prazo da locao, os locatrios devem reconhecer as locaes financeiras como activos e passivos nos seus balanos por quantias iguais ao justo valor do activo locado ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mnimos da locao, qualquer deles determinado no incio da locao. A taxa de desconto a usar no clculo do valor presente dos pagamentos mnimos da locao a taxa de juro implcita na locao, se for praticvel determin-la, ou a taxa incremental de financiamento do locatrio, caso no seja. Quaisquer custos directos iniciais do locatrio so acrescidos quantia reconhecida como activo. As transaces e outros acontecimentos so contabilizados e apresentados de acordo com a sua substncia e realidade financeira e no meramente com a sua forma legal. Embora a forma legal de um contrato de locao seja a de que o locatrio no adquire a propriedade legal do activo locado, no caso das locaes financeiras a substncia e a realidade financeira so as de que o locatrio adquire os benefcios econmicos do uso do activo locado durante a maior parte da sua vida econmica em troca de uma obrigao de pagar por tal direito uma quantia que se aproxima, no incio da locao, do justo valor do activo e do respectivo encargo financeiro.
17.
141
TTULO I
18.
Se tais transaces no forem reflectidas no balano do locatrio, os recursos econmicos e as obrigaes de uma entidade esto subavaliadas, distorcendo assim os rcios financeiros. Por isso, adequado que uma locao financeira seja reconhecida no balano do locatrio no s como um activo mas tambm como um passivo relativo obrigao de pagar futuros pagamentos da locao. No incio do prazo da locao, o activo e o passivo dos futuros pagamentos da locao so reconhecidos no balano pelas mesmas quantias excepto no caso de quaisquer custos directos iniciais do locatrio que sejam acrescidos quantia reconhecida como activo. Os passivos relativos aos activos locados no devem ser apresentados nas demonstraes financeiras como uma deduo a esses activos. Adicionalmente, quando aplicvel, os passivos devem ser apresentados no balano distinguindo os passivos correntes dos no correntes.
19.
Mensurao subsequente
20. Os pagamentos mnimos da locao devem ser repartidos entre o encargo financeiro e a reduo do saldo remanescente do passivo. O encargo financeiro deve ser imputado a cada perodo durante o prazo da locao de forma a corresponder a uma taxa de juro peridica constante sobre o saldo remanescente do passivo. As rendas contingentes devem ser registadas como gastos nos perodos em que forem suportadas. Uma locao financeira d origem, em cada perodo contabilstico, a um gasto de amortizao relativo a activos amortizveis, bem como a um gasto financeiro. A poltica de amortizao para activos locados amortizveis deve ser consistente com a dos activos amortizveis de propriedade da entidade e a amortizao reconhecida deve ser calculada de acordo com a NCRF 13 - Activos tangveis e a NCRF 14 - Activos intangveis. Se no houver certeza razovel de que o locatrio obter a propriedade no fim do prazo da locao, o activo deve ser totalmente amortizado durante o prazo da locao ou durante o perodo da vida til do activo, dos dois o mais curto. Para determinar se um activo locado est em imparidade, uma entidade aplica a NCRF 18 - Imparidade de activos. Locaes operacionais 23. Os pagamentos de uma locao operacional devem ser reconhecidos como um gasto numa base igual e constante durante o prazo da locao, a no ser que uma outra base sistemtica seja mais representativa do modelo temporal do benefcio do utilizador.
21.
22.
LOCAES NAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS DOS LOCADORES financeiras Locaes financeiras
Reconhecimento no momento inicial

24. Os locadores devem reconhecer os activos relativos a uma locao financeira nos seus balanos e apresent-los como uma conta a receber por uma quantia igual ao investimento lquido na locao. Substancialmente, numa locao financeira, todos os riscos e vantagens inerentes propriedade legal so transferidos pelo locador e, por conseguinte, as quantias da locao a receber (equivalentes aos pagamentos dos locatrios) so tratados pelo locador como reembolso de capital e rendimento financeiro para recompensar o locador pelo seu investimento e servios.
25.
142
TTULO I
26.
Os locadores suportam muitas vezes custos directos iniciais que incluem, por exemplo, comisses, honorrias legais e custos internos que so custos incrementais e directamente atribuveis negociao e contratao da locao. Estes custos excluem gastos gerais como, por exemplo, os que so suportados por uma equipa de vendas. Para locaes financeiras que no sejam as que envolvem locadores fabricantes ou intermedirios, os custos directos iniciais so includos na mensurao inicial das quantias a receber de locao financeira e reduzem a quantia de rendimento reconhecida durante o prazo da locao. A taxa de juro implcita na locao definida de tal forma que os custos directos iniciais so automaticamente includos na quantia a receber de locao financeira e no h necessidade de os adicionar separadamente. Os custos suportados pelos locadores fabricantes ou intermedirios com a negociao e contratao de uma locao esto excludos da definio de custos directos iniciais e, consequentemente, so excludos do investimento lquido da locao e so reconhecidos como um gasto quando o lucro da venda for reconhecido, o que para uma locao financeira geralmente no incio do prazo da locao.
Mensurao subsequente
27. O reconhecimento do rendimento financeiro deve basear-se num modelo que reflicta uma taxa de retorno peridica constante sobre o investimento lquido do locador na locao financeira. Um locador procura imputar o rendimento financeiro durante o prazo da locao numa base sistemtica e racional. Esta imputao do rendimento baseia-se num modelo que reflecte um retorno peridico constante sobre o investimento lquido do locador na locao financeira. Os pagamentos da locao relativos ao perodo, excluindo os custos de servios, so aplicados contra o investimento bruto na locao no s para reduzir o capital mas tambm o rendimento financeiro no obtido. As estimativas dos valores residuais no garantidos usadas no clculo do investimento bruto do locador numa locao so regularmente revistas. Se houver uma reduo na estimativa do valor residual no garantido, a imputao do rendimento durante o prazo da locao revista e qualquer reduo nas quantias estimadas imediatamente reconhecida. Um activo de uma locao financeira que esteja classificado como detido para venda (ou includo num grupo para alienao que esteja classificado como detido para venda) de acordo com a NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas, deve ser contabilizado de acordo com essa Norma. Os locadores fabricantes ou intermedirios devem reconhecer o lucro ou a perda da venda no perodo, de acordo com a poltica seguida pela entidade para vendas integrais. Se forem fixadas taxas de juro artificialmente baixas, o lucro da venda deve ser limitado ao que se aplicaria se fosse debitada uma taxa de juro de mercado. Os custos suportados pelos locadores fabricantes ou intermedirios com a negociao e contratao de uma locao devem ser reconhecidos como um gasto quando o lucro da venda reconhecido. Os fabricantes ou intermedirios oferecem muitas vezes aos clientes a alternativa entre comprar ou locar um activo. Uma locao financeira de um activo por um locador fabricante ou intermedirio d origem a dois tipos de rendimento: (a) lucro ou perda equivalente ao lucro ou perda resultante de uma venda integral do activo a ser locado, a preos normais de venda, reflectindo quaisquer descontos comerciais ou de volume aplicveis; e rendimento financeiro durante o prazo da locao.
28.
29.
30.
31.
32.
(b) 33.
O rdito da venda reconhecido no incio do prazo da locao por um locador fabricante ou intermedirio o justo valor do activo, ou, se for inferior, o valor presente dos pagamentos mnimos da locao calculado a uma taxa de juro do mercado. O custo de venda reconhecido no incio do prazo da locao o custo, ou a quantia registada se diferente, do activo locado menos o valor presente do valor residual no garantido. A diferena entre o rdito da venda e o custo de venda o lucro da venda, que reconhecido de acordo com a poltica seguida pela entidade para as vendas incondicionais. Os custos suportados por um locador fabricante ou intermedirio com a negociao e contratao de uma locao financeira so reconhecidos como um gasto no incio do prazo da locao porque esto principalmente relacionados com a obteno do lucro da venda do fabricante ou do intermedirio. Locaes operacionais
34.
35.
Os locadores devem apresentar os activos relativos a locaes operacionais nos seus balanos de acordo com a natureza do activo.
143
TTULO I
36.
O rendimento proveniente de locaes operacionais deve ser reconhecido como rendimento numa base igual e constante durante o prazo da locao, a no ser que outra base sistemtica seja mais representativa do modelo temporal no qual o benefcio do uso do activo locado seja reduzido. Os custos, incluindo a amortizao, suportados na obteno do rendimento de locao so reconhecidos como um gasto. Os custos directos iniciais suportados pelos locadores com a negociao e contratao de uma locao operacional devem ser acrescidos quantia registada do activo locado e reconhecidos como um gasto durante o prazo da locao na mesma base do rendimento da locao. A poltica de amortizao para activos locados amortizveis deve ser consistente com a poltica de amortizao normal do locador para activos semelhantes, e a amortizao deve ser calculada de acordo com a NCRF 13 Activos tangveis e a NCRF 14 Activos intangveis. Para determinar se um activo locado est em imparidade, uma entidade aplica a NCRF 18 Imparidade de activos.
37. 38.
39.
40.
VENDA SEGUIDA DE LOCAO 41. Uma transaco de venda seguida de locao compreende a venda de um activo e a sua subsequente locao. O pagamento da locao e o preo de venda so geralmente interdependentes por serem negociados como um pacote. O tratamento contabilstico de uma transaco de venda seguida de locao depende do tipo de locao envolvido. Se uma venda seguida de locao resultar numa locao financeira, qualquer excesso da venda sobre a quantia registada no deve ser imediatamente reconhecido como rendimento por um vendedor-locatrio devendo, em vez disso, ser diferido e amortizado durante o prazo da locao. Se uma venda seguida de locao resultar numa locao operacional, e se for claro que a transaco efectuada pelo justo valor, qualquer lucro ou perda deve ser imediatamente reconhecido. Se o preo de venda inferior ao justo valor, qualquer lucro ou perda deve ser imediatamente reconhecido excepto se a perda for compensada por futuros pagamentos da locao abaixo do preo de mercado, caso em que deve ser diferido e amortizado na proporo dos pagamentos da locao durante o perodo no qual se espera que o activo seja utilizado. Se o preo de venda superior ao justo valor, o excesso sobre o justo valor deve ser diferido e amortizado durante o perodo no qual se espera que o activo seja utilizado. Em relao s locaes operacionais, se o justo valor na data de uma venda seguida de locao inferior quantia registada do activo, deve ser imediatamente reconhecida uma perda igual quantia da diferena entre a quantia registada e o justo valor. Nas locaes financeiras, tal ajustamento no necessrio a no ser que haja uma imparidade de valor, caso em que a quantia registada reduzida para a quantia recupervel de acordo com a NCRF 18 Imparidade de activos.
42.
43.
44.
45.
Os requisitos de divulgao para locatrios e locadores aplicam-se igualmente a transaces de venda seguida de locao. A descrio exigida dos contratos significativos de locao conduz divulgao de disposies nicas ou invulgares do contrato ou dos termos das transaces de venda seguida de locao. DIVULGAES NAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS DOS LOCATRIOS 47. Os locatrios, para alm de satisfazerem os requisitos da NCRF 25 Instrumentos financeiros, devem fazer as seguintes divulgaes: Locaes financeiras (a) (b) para cada categoria de activo, a quantia lquida registada data do balano; uma reconciliao entre o total dos pagamentos mnimos da locao futuros data do balano e o seu valor presente. Alm disso, uma entidade deve divulgar o total dos futuros pagamentos mnimos da locao data do balano, e o seu valor presente, para cada um dos seguintes perodos: (i) menos de um ano; (ii) mais de um ano e menos de cinco anos; (iii) mais de cinco anos.
46.
144
TTULO I
(c) (d)
as rendas contingentes reconhecidas como gasto durante o perodo; o total dos futuros pagamentos mnimos de sublocao que se espera receber nas sublocaes no cancelveis data do balano; uma descrio geral dos contratos de locao significativos, incluindo o seguinte: (i) a base atravs da qual determinada a renda contingente a pagar; (ii) a existncia e termos de renovao ou de opes de compra e clusulas de escalonamento; (iii) restries impostas por contratos de locao, tais como as que respeitam a dividendos, dvida adicional, e posterior locao.
(e)
Locaes operacionais (f) o total dos pagamentos mnimos da locao futuros nas locaes operacionais no cancelveis para cada um dos seguintes perodos: (i) menos de um ano; (ii) mais de um ano e menos de cinco anos; (iii) mais de cinco anos. (g) o total dos futuros pagamentos mnimos de sublocao que se espera receber nas sublocaes no cancelveis data do balano; pagamentos de locao e de sublocao reconhecidos como um gasto do perodo, separando as quantias relativas a pagamentos mnimos de locao, rendas contingentes, e pagamentos de sublocao; uma descrio geral dos contratos de locao significativos, incluindo o seguinte: (i) a base atravs da qual determinada a renda contingente a pagar; (ii) a existncia e termos de renovao ou de opes de compra e clusulas de escalonamento; (iii) restries impostas por contratos de locao, tais como as que respeitam a dividendos, dvida adicional, e locaes adicionais. DIVULGAES NAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS DOS LOCADORES 48. Os locadores, para alm de satisfazerem os requisitos da NCRF 25 Instrumentos financeiros, devem fazer as seguintes divulgaes: Locaes financeiras (a) uma reconciliao entre o investimento bruto na locao data do balano, e o valor presente dos pagamentos mnimos da locao a receber data do balano. Alm disso, uma entidade deve divulgar o investimento bruto na locao e o valor presente dos pagamentos mnimos da locao a receber data do balano, para cada dos perodos seguintes: (i) menos de um ano; (ii) mais de um ano e menos de cinco anos; (iii) mais de cinco anos. (b) o rendimento financeiro no obtido;
(h)
(i)
145
TTULO I
(c) (d) (e) (f)
os valores residuais no garantidos que acresam em benefcio do locador; a quantia acumulada dos pagamentos mnimos da locao que sejam considerados incobrveis; as rendas contingentes reconhecidas como rendimento durante o perodo; uma descrio geral dos contratos significativos de locao;
operacionais Locaes operacionais (g) o total dos pagamentos mnimos da locao futuros nas locaes operacionais no cancelveis e para cada um dos perodos seguintes: (i) menos de um ano; (ii) mais de um ano e menos de cinco anos; (iii) mais de cinco anos. (h) (i) o total das rendas contingentes reconhecidas como rendimento durante o perodo; e uma descrio geral dos contratos de locao.
146
TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 18 Imparidade de activos
NDICE
OBJECTIVO MBITO IDENTIFICAO DE UM ACTIVO QUE PODE ESTAR EM IMPARIDADE MENSURAO DA QUANTIA RECUPERVEL Mensurao da quantia recupervel de um activo intangvel com uma vida til indeterminada Justo valor menos custos de vender Valor de uso RECONHECIMENTO E MENSURAO DE UMA PERDA POR IMPARIDADE UNIDADES GERADORAS DE CAIXA E GOODWILL Identificao da unidade geradora de caixa qual o activo pertence Quantia recupervel e quantia registada de uma unidade geradora de caixa Perda por imparidade de uma unidade geradora de caixa REVERSO DE UMA PERDA POR IMPARIDADE Reverso de uma perda por imparidade de um activo individual Reverso de uma perda por imparidade de uma unidade geradora de caixa Reverso de uma perda por imparidade do goodwill DIVULGAES
Pargrafos
1 2-3 4-8 9-30 13 14-16 17-30 31-36 37-58 37-41 42-55 56-58 59-72 65-69 70-71 72 73-79
147
TTULO I
OBJECTIVO 1. O objectivo desta Norma o de estabelecer os procedimentos que uma entidade aplica para assegurar que os seus activos esto registados por uma quantia no superior sua quantia recupervel. Um activo est registado por uma quantia superior sua quantia recupervel quando a sua quantia registada excede a quantia a ser recuperada atravs do uso ou da venda do activo. Quando tal acontece, o activo descrito como estando em imparidade e a presente Norma: (a) exige que uma entidade reconhea uma perda por imparidade; e (b) especifica as circunstncias em que uma entidade deve reverter uma perda por imparidade. MBITO 2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao de perdas por imparidade de todos os activos, excepto: (a) (b) (c) (d) (e) (f) (g) inventrios (ver NCRF 9 Inventrios); activos resultantes de contratos de construo (ver NCRF 10 Contratos de construo); activos por impostos diferidos (ver NCRF 12 Impostos sobre o rendimento correntes e diferidos); activos relativos a benefcios dos empregados (ver NCRF 19 Benefcios dos empregados); activos financeiros que esto no mbito da NCRF 25 Instrumentos financeiros; propriedades de investimento mensuradas pelo justo valor (ver NCRF 16 Activos tangveis de investimento); activos biolgicos relacionados com a actividade agrcola mensurados pelo justo valor menos custos estimados no ponto de venda (ver NCRF 11 Agricultura e activos biolgicos); activos no correntes (ou grupos de alienao) classificados como detidos para venda de acordo com a NCRF 22 Activos no
(h)
correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas;

3. Esta Norma aplica-se a activos que esto registados por uma quantia revalorizada (isto , pelo justo valor) de acordo com outras Normas, tais como a que resulta da aplicao do modelo de revalorizao previsto na NCRF 13 Activos tangveis. Identificar se um activo revalorizado pode estar em imparidade depende dos fundamentos usados para determinar o seu justo valor: (a) se o justo valor do activo o seu valor de mercado, a nica diferena entre o justo valor do activo e o seu justo valor menos os custos de vender so os custos directos adicionais para alienar o activo: (i) se os custos com a alienao so insignificantes, a quantia recupervel do activo revalorizado aproxima-se necessariamente da sua quantia revalorizada (justo valor) ou superior mesma. Neste caso, aps terem sido aplicados os requisitos de revalorizao, pouco provvel que o activo revalorizado esteja em imparidade e, assim, a quantia recupervel no necessita de ser estimada; (ii) se os custos com a alienao no so insignificantes, o justo valor menos os custos de vender do activo revalorizado necessariamente inferior ao seu justo valor. Por isso, o activo revalorizado estar em imparidade se o seu valor de uso for inferior sua quantia revalorizada. Neste caso, aps terem sido aplicados os requisitos de valorizao, uma entidade aplica esta Norma para determinar se o activo pode estar em imparidade;
148
TTULO I
(b)
se o justo valor do activo determinado numa base que no o seu valor de mercado, a sua quantia revalorizada pode ser superior ou inferior sua quantia recupervel. Deste modo, aps terem sido aplicados os requisitos de revalorizao, uma entidade aplica esta Norma para determinar se o activo pode estar em imparidade.
IDENTIFICAO DE UM ACTIVO QUE PODE ESTAR EM IMPARIDADE 4. Um activo est em imparidade quando a sua quantia registada excede a sua quantia recupervel. O pargrafo 7 descreve algumas situaes em que uma perda por imparidade pode ter ocorrido e, quando qualquer dessas situaes se verificar, uma entidade obrigada a fazer uma estimativa formal da quantia recupervel. Excepto nas circunstncias descritas no pargrafo 6, esta Norma no exige que uma entidade faa uma estimativa formal da quantia recupervel se no existir qualquer indicao de uma perda por imparidade. Uma entidade deve avaliar no fim de cada perodo contabilstico se existe qualquer indicao de que um activo pode estar em imparidade. Se existir qualquer indicao, a entidade deve estimar a quantia recupervel do activo. Independentemente de existir ou no qualquer indicao de imparidade, uma entidade deve: (a) testar anualmente a imparidade de um activo intangvel com uma vida til indeterminada ou um activo intangvel ainda no disponvel para uso comparando a sua quantia registada com a sua quantia recupervel. Este teste de imparidade pode ser efectuado em qualquer momento do perodo contabilstico, desde que seja efectuado no mesmo momento de cada ano podendo activos intangveis diferentes ser testados em momentos diferentes. Contudo, se um desses activos intangveis foi inicialmente reconhecido durante o perodo contabilstico corrente, esse activo intangvel deve ser testado quanto a imparidade antes do final do perodo contabilstico corrente. testar anualmente a imparidade do goodwill adquirido numa concentrao de actividades empresariais.
5.
6.
(b) 7.
Ao avaliar se existe qualquer indicao de que um activo pode estar em imparidade, uma entidade deve considerar, como mnimo, o seguinte: Fontes externas de informao (a) durante o perodo, o valor de mercado de um activo diminuiu significativamente mais do que seria esperado em resultado da passagem do tempo ou do uso normal; ocorreram durante o perodo, ou iro ocorrer no futuro prximo, alteraes significativas no ambiente tecnolgico, de mercado, econmico ou legal em que a entidade opera, ou no mercado ao qual o activo est dedicado, com um efeito adverso na entidade; as taxas de juro de mercado ou outras taxas de mercado de retorno de investimentos aumentaram durante o perodo e esses aumentos provavelmente afectaro a taxa de desconto usada no clculo do valor de uso de um activo e diminuiro materialmente a quantia recupervel do activo; a quantia registada dos activos lquidos da entidade superior sua capitalizao de mercado;
(b)
(c)
(d)
Fontes internas de informao (e) existe evidncia de obsolescncia ou dano fsico de um activo;
149
TTULO I
(f)
ocorreram durante o perodo, ou espera-se que ocorram no futuro prximo, alteraes significativas na extenso e na forma como um activo usado, ou se espera que seja usado, com um efeito adverso na entidade. Estas alteraes incluem o facto de um activo se tornar desnecessrio, de haver planos para descontinuar ou reestruturar a unidade operacional a que o activo pertence, de haver planos para alienar um activo antes da data anteriormente esperada, e a reapreciao da vida til de um activo de vida til determinada para vida til indeterminada. existe evidncia em relatrios internos de que o desempenho econmico de um activo , ou ser, pior do que o esperado.
(g)
A lista anterior no exaustiva e uma entidade pode identificar outras indicaes de que um activo est em imparidade as quais tambm devem ser consideradas pela entidade para determinar a quantia recupervel do activo ou, no caso do goodwill, efectuar o teste de imparidade em conformidade com os pargrafos 44 a 54. 8. Quando h uma indicao de que um activo pode estar em imparidade, isso pode indicar que a vida til remanescente, o mtodo de amortizao ou o valor residual do activo precisa de ser revisto e ajustado de acordo com a Norma aplicvel ao activo, mesmo que no seja reconhecida qualquer perda por imparidade relativa a esse activo.
MENSURAO DA QUANTIA RECUPERVEL 9. Nem sempre necessrio determinar quer o justo valor de um activo menos os custos de vender quer o seu valor de uso. Se qualquer destas quantias exceder a quantia registada do activo, o activo no est em imparidade e no necessrio estimar a quantia recupervel. possvel determinar o justo valor menos os custos de vender mesmo quando um activo no negociado num mercado activo. Porm, por vezes, no ser possvel determinar o justo valor menos os custos de vender porque no h qualquer base para fazer uma estimativa fivel da quantia a obter da venda do activo numa transaco de boa f entre partes conhecedoras e dispostas a isso. Neste caso, a entidade pode usar o valor de uso do activo como a sua quantia recupervel. Se no h razo para crer que o valor de uso de um activo excede materialmente o seu justo valor menos os custos de vender, o justo valor do activo menos os custos de vender pode ser usado como a sua quantia recupervel. Este frequentemente o caso de um activo detido para alienao porque o valor de uso de um activo detido para alienao consiste principalmente no proveito lquido da alienao, pois os fluxos de caixa futuros derivados do uso continuado do activo at sua alienao so provavelmente insignificantes. A quantia recupervel determinada para um activo individual a no ser que o activo no consiga gerar fluxos de entradas de caixa que sejam em grande medida independentes dos de outros activos ou grupos de activos. Se for este o caso, a quantia recupervel determinada para a unidade geradora de caixa qual o activo pertence, a no ser que: (a) (b) o justo valor do activo menos os custos de vender seja superior sua quantia registada; ou o valor de uso do activo possa ser estimado e ser prximo do seu justo valor menos os custos de vender e o justo valor menos os custos de vender possa ser determinado.
10.
11.
12.
150
TTULO I
Mensurao Mensurao da quantia recupervel de um activo intangvel com uma vida til indeterminada 13. O pargrafo 6 exige que um activo intangvel com uma vida til indeterminada seja anualmente testado quanto imparidade comparando a sua quantia registada com a sua quantia recupervel, independentemente de existir ou no qualquer indicao de que possa estar em imparidade. Contudo, o mais recente clculo detalhado da quantia recupervel de um tal activo efectuado num perodo anterior, pode ser usado no teste de imparidade para esse activo no perodo corrente desde que todos os critrios seguintes sejam satisfeitos: (a) se o activo intangvel no gerar fluxos de entradas de caixa resultantes do uso continuado que sejam em larga medida independentes dos de outros activos ou grupos de activos e for por isso testado quanto imparidade como parte da unidade geradora de caixa qual pertence, os activos e passivos que compem essa unidade no variaram significativamente desde o clculo mais recente da quantia recupervel; o mais recente clculo da quantia recupervel resultou numa quantia que excedeu a quantia registada do activo por uma margem substancial; e com base numa anlise dos acontecimentos que tenham ocorrido e das circunstncias que tenham mudado desde o clculo mais recente da quantia recupervel, a probabilidade da quantia recupervel corrente ser inferior quantia registada do activo remota.
(b)
(c)
Justo valor menos custos de vender 14. A melhor evidncia do justo valor de um activo menos os custos de vender um preo estabelecido num acordo de venda vinculativo numa transaco de boa f, ajustado dos custos adicionais que seriam directamente atribuveis alienao do activo. Se no existir qualquer acordo de venda vinculativo mas um activo negociado num mercado activo, o justo valor menos os custos de vender o preo de mercado do activo menos os custos de alienao. O preo de mercado apropriado geralmente o preo corrente de oferta de compra. Quando no esto disponveis preos de oferta de compra, o preo da transaco mais recente pode proporcionar uma base a partir da qual se estime o justo valor menos os custos de vender, desde que no tenha havido uma alterao significativa nas circunstncias econmicas entre a data da transaco e a data em que a estimativa feita. Se no existir qualquer acordo de venda vinculativo nem mercado activo para um activo, o justo valor menos os custos de vender baseado na melhor informao disponvel que reflicta a quantia que uma entidade poder obter, data do balano, da alienao do activo numa transaco de boa f entre partes conhecedoras e dispostas a isso, aps deduo dos custos da alienao. Ao determinar esta quantia, uma entidade considera o resultado de transaces recentes de activos semelhantes feitas no mesmo sector de actividade. O justo valor menos os custos de vender no reflecte uma venda firme, a no ser que o rgo de gesto seja forado a vender imediatamente. Valor de uso 17. Os seguintes elementos devem ser reflectidos no clculo do valor de uso de um activo: (a) (b) (c) (d) (e) uma estimativa dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter do activo; expectativas acerca de possveis variaes na quantia ou momento desses fluxos de caixa futuros; o valor temporal do dinheiro, representado pela taxa corrente de juro sem risco do mercado; o preo por aceitar a incerteza inerente ao activo; e outros factores, tais como a falta de liquidez, que os participantes do mercado possam reflectir na valorizao dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter do activo.
15.
16.
18.
A estimativa do valor de uso de um activo envolve os seguintes passos: (a) (b) estimar os fluxos de entradas e de sadas de caixa futuros provenientes do uso continuado do activo e da sua alienao final; e aplicar a taxa de desconto apropriada a esses fluxos de caixa futuros.
151
TTULO I
Bases para as estimativas de fluxos de caixa futuros

19. Ao mensurar o valor de uso, uma entidade deve: (a) basear as projeces de fluxos de caixa em pressupostos razoveis e justificveis que representam a melhor estimativa do rgo de gesto do conjunto de condies econmicas que existiro durante a vida til remanescente do activo. Deve ser dada maior ponderao a evidncias externas; basear as projeces de fluxos de caixa nos oramentos e previses financeiras mais recentes aprovados pelo rgo de gesto, excluindo quaisquer fluxos de entradas e de sadas de caixa futuros estimados que se espera venham a resultar de reestruturaes futuras ou de aumentos ou melhorias no desempenho do activo. As projeces baseadas nestes oramentos e previses financeiras devem abranger um perodo mximo de cinco anos, a menos que um perodo mais longo possa ser justificado; e estimar projeces de fluxos de caixa para alm do perodo abrangido pelos oramentos e previses financeiras mais recentes, extrapolando as projeces baseadas nesses oramentos e previses utilizando uma taxa de crescimento estvel ou decrescente para os anos subsequentes, a menos que uma taxa crescente possa ser justificada. Esta taxa de crescimento no deve exceder a taxa de crescimento mdia a longo prazo dos produtos e sectores, ou do pas ou pases em que a entidade opera, ou do mercado em que o activo utilizado, a menos que uma taxa mais alta possa ser justificada.
(b)
(c)
Composio das estimativas de fluxos de caixa futuros

20. As estimativas de fluxos de caixa futuros devem incluir: (a) (b) projeces dos fluxos de entradas de caixa provenientes do uso continuado do activo; projeces dos fluxos de sadas de caixa que sejam necessariamente suportados para gerar os fluxos de entradas de caixa provenientes do uso continuado do activo (incluindo fluxos de sadas de caixa para preparar o activo para uso) e possam ser directamente atribudos ao activo, ou a ele imputados numa base razovel e consistente; e fluxos de caixa lquidos, se os houver, a receber pela alienao do activo no fim da sua vida til.
(c) 21.
Para evitar a duplicaes, as estimativas de fluxos de caixa futuros no incluem: (a) fluxos de entradas de caixa provenientes de activos que geram fluxos de entradas de caixa que sejam em larga medida independentes dos fluxos de entradas de caixa do activo em causa (como, por exemplo, contas a receber; e fluxos de sadas de caixa relativos a obrigaes que tenham sido reconhecidas como passivos (como, por exemplo, contas a pagar, penses ou provises).
(b)
22.
Os fluxos de caixa futuros devem ser estimados para o activo na sua condio actual. As estimativas de fluxos de caixa futuros no devem incluir fluxos de entradas ou de sadas de caixa futuros que se espera provirem de: (a) (b) uma reestruturao futura em relao qual uma entidade ainda no est comprometida; ou aumentos ou melhorias no desempenho do activo.
23.
As estimativas de fluxos de caixa futuros incluem os fluxos de sadas de caixa futuros necessrios manuteno do nvel de benefcios econmicos que se espera que resultem do activo na sua condio actual. Quando uma unidade geradora de caixa comporta activos com diferentes vidas teis estimadas, sendo todos essenciais para a continuao do funcionamento da unidade, a substituio de activos com vidas mais curtas considerada como fazendo parte da manuteno diria da unidade ao estimar os fluxos de caixa futuros associados unidade. Da mesma forma, quando um nico activo comporta componentes com diferentes vidas teis estimadas, a substituio de componentes com vidas mais curtas considerada como fazendo parte da manuteno diria do activo ao estimar os fluxos de caixa futuros gerados pelo activo. As estimativas de fluxos de caixa futuros no devem incluir: (a) fluxos de entradas ou de sadas de caixa provenientes de actividades de financiamento; ou
24.
152
TTULO I
(b) 25.
recebimentos ou pagamentos de impostos sobre o rendimento.
A estimativa de fluxos de caixa lquidos a receber pela alienao de um activo no fim da sua vida til deve ser a quantia que uma entidade espera obter da alienao do activo numa transaco de boa f entre partes conhecedoras e dispostas a isso, aps deduo dos custos estimados da alienao. A estimativa de fluxos de caixa lquidos a receber pela alienao de um activo no fim da sua vida til determinada de maneira semelhante ao justo valor de um activo menos os custos de vender, excepto que, ao estimar esses fluxos de caixa lquidos: (a) uma entidade utiliza os preos existentes data da estimativa para activos semelhantes que tenham atingido o fim da sua vida til e tenham operado em condies semelhantes aquelas em que o activo ser usado; a entidade ajusta esses preos do efeito quer de futuros aumentos de preos devido inflao geral quer de futuros aumentos ou diminuies de preos especficos. Contudo, se as estimativas dos fluxos de caixa futuros provenientes do uso continuado do activo e a taxa de desconto exclurem o efeito da inflao geral, a entidade tambm exclui este efeito da estimativa de fluxos de caixa lquidos da alienao.
26.
(b)
Fluxos de caixa futuros em moeda estrangeira

27. Os fluxos de caixa futuros so estimados na moeda em que sero gerados e depois descontados usando uma taxa de desconto apropriada para essa moeda. Uma entidade transpe o valor presente usando a taxa de cmbio vista na data do clculo do valor de uso.
Taxa de desconto
28. As taxas de desconto devem ser taxas antes de impostos que reflictam as avaliaes correntes de mercado sobre: (a) (b) o valor temporal do dinheiro; e os riscos especficos para o activo em relao aos quais as estimativas de fluxos de caixa futuros no foram ajustadas.
153
TTULO I
29.
Esta taxa de desconto estimada a partir da taxa implcita nas transaces correntes de mercado para activos semelhantes ou a partir do custo mdio ponderado de capital de uma entidade cotada em bolsa que tenha um nico activo (ou um conjunto de activos) semelhante em termos de potencial de servio e de riscos para o activo em causa. Contudo, as taxas de desconto usadas para mensurar o valor de uso de um activo no devem reflectir os riscos em relao aos quais as estimativas de fluxos de caixa futuros tenham sido ajustadas pois, de outro modo, o efeito de alguns pressupostos estar duplicado. Quando uma taxa de um activo especfico no est directamente disponvel no mercado, uma entidade usa substitutos para estimar a taxa de desconto.
30.
RECONHECIMENTO E MENSURAO DE UMA PERDA POR IMPARIDADE 31. Quando, e apenas quando, a quantia recupervel de um activo inferior sua quantia registada, a quantia registada do activo deve ser reduzida para a sua quantia recupervel. Esta reduo uma perda por imparidade. Uma perda por imparidade deve ser imediatamente reconhecida nos resultados, a no ser que o activo esteja registado pela quantia revalorizada de acordo com uma outra Norma (por exemplo, de acordo com o modelo de revalorizao previsto na NCRF 13 Activos tangveis). Qualquer perda por imparidade de um activo revalorizado deve ser tratada como um decrscimo de revalorizao de acordo com essa outra Norma. Uma perda por imparidade num activo no revalorizado reconhecida nos resultados. Porm, uma perda por imparidade num activo revalorizado reconhecida em capital prprio at ao limite em que a perda por imparidade no exceda a quantia do excedente de revalorizao do mesmo activo. Tal perda por imparidade num activo revalorizado reduz o excedente de revalorizao desse activo. Quando a quantia estimada de uma perda por imparidade superior quantia registada do respectivo activo, uma entidade deve reconhecer um passivo se, e apenas se, tal for exigido por uma outra Norma. Aps o reconhecimento de uma perda por imparidade, o gasto de amortizao do activo deve ser ajustado nos perodos futuros para imputar a quantia registada revista do activo, menos o seu valor residual (se houver), numa base sistemtica durante a sua vida til remanescente. Quando uma perda por imparidade reconhecida, quaisquer activos ou passivos por impostos diferidos relacionados so determinados de acordo com a NCRF 12 Impostos sobre o rendimento correntes e diferidos comparando a quantia registada revista do activo com a sua base fiscal.
32.
33.
34.
35.
36.
UNIDADES GERADORAS DE CAIXA E GOODWILL Identificao da unidade geradora de caixa qual o activo pertence 37. Quando h qualquer indicao de que um activo pode estar em imparidade, a quantia recupervel deve ser estimada para o activo individual. Quando no possvel estimar a quantia recupervel do activo individual, uma entidade deve determinar a quantia recupervel da unidade geradora de caixa qual o activo pertence (a unidade geradora de caixa do activo). A quantia recupervel de um activo individual no pode ser determinada se: (a) o valor de uso do activo no puder ser estimado como estando prximo do seu justo valor menos os custos de vender (por exemplo, quando os fluxos de caixa futuros provenientes do uso continuado do activo no puderem ser estimados como sendo insignificantes); e o activo no gerar fluxos de entradas de caixa que sejam em larga medida independentes dos fluxos de outros activos.
38.
(b)
Em tais casos, o valor de uso e, consequentemente, a quantia recupervel, s podem ser determinados para a unidade geradora de caixa do activo. 39. A identificao de uma unidade geradora de caixa de um activo envolve julgamento. Quando a quantia recupervel no pode ser determinada para um activo individual, uma entidade identifica o menor agregado de activos que geram em larga medida fluxos de entradas de caixa independentes.
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TTULO I
40.
Quando existe um mercado activo para o produto gerado por um activo ou grupo de activos, esse activo ou grupo de activos deve ser identificado como uma unidade geradora de caixa, mesmo quando uma parte ou todo o produto utilizado internamente. Quando os fluxos de entradas de caixa gerados por qualquer activo ou unidade geradora de caixa so afectados por preos de transferncia internos, o rgo de gesto de uma entidade deve usar a melhor estimativa dos preos futuros que podem ser obtidos em transaces de boa f para estimar: (a) (b) os fluxos de entradas de caixa futuros usados na determinao do valor de uso do activo ou da unidade geradora de caixa; e os fluxos de sadas de caixa futuros usados na determinao do valor de uso de quaisquer outros activos ou unidades geradoras de caixa que so afectados pelos preos de transferncia internos.
41.
As unidades geradoras de caixa devem ser identificadas de forma consistente de perodo para perodo relativamente ao mesmo activo ou tipos de activos, a menos que se justifique uma alterao. caixa Quantia recupervel e quantia registada de uma unidade geradora de caixa
42.
A quantia registada de uma unidade geradora de caixa deve ser determinada numa base consistente com a forma como a quantia recupervel da unidade geradora de caixa determinada. A quantia registada de uma unidade geradora de caixa: (a) inclui apenas a quantia registada dos activos que podem ser directamente atribudos unidade geradora de caixa, ou a ela imputados numa base razovel e consistente, e que geraro os fluxos de entradas de caixa futuros usados na determinao do valor de uso da unidade geradora de caixa; e no inclui a quantia registada de qualquer passivo reconhecido, a menos que a quantia recupervel da unidade geradora de caixa no possa ser determinada sem considerar esse passivo.
43.
(b)
Goodwill
Imputao do goodwill a unidades geradoras de caixa 44. Para efeitos do teste de imparidade, o goodwill adquirido numa concentrao de actividades empresariais deve, a partir da data da aquisio, ser imputado a cada uma das unidades geradoras de caixa, ou grupos de unidades geradoras de caixa, do adquirente, que se espera que beneficiem das sinergias da concentrao de actividades empresariais, independentemente de outros activos ou passivos da adquirida estarem atribudos a essas unidades ou grupos de unidades. Cada unidade ou grupo de unidades ao qual o goodwill desta forma imputado: (a) (b) deve representar o nvel mais baixo, dentro da entidade, ao qual o goodwill monitorizado para efeitos de gesto interna; e no deve ser maior do que um segmento operacional determinado de acordo com a NCRF 7 Relato por segmentos.
155
TTULO I
45.
Quando a imputao inicial do goodwill adquirido numa concentrao de actividades empresariais no pode ser concluda antes do fim do perodo contabilstico em que realizada a concentrao de actividades empresariais, essa imputao inicial deve ser concluda antes do fim do primeiro perodo contabilstico subsequente data da aquisio. De acordo com a NCRF 21 Concentraes de actividades empresariais, quando a contabilizao inicial de uma concentrao de actividades empresariais efectuada no final do perodo em que a concentrao realizada apenas com base em valores provisrios, o adquirente: (a) (b) contabiliza a concentrao usando esses valores provisrios; e reconhece qualquer ajustamento a esses valores provisrios em resultado da concluso da contabilizao inicial no ano seguinte data de aquisio.
46.
Nessas circunstncias, pode tambm no ser possvel concluir a imputao inicial do goodwill adquirido na concentrao antes do fim do perodo contabilstico em que a concentrao realizada. Quando for este o caso, a entidade faz as correspondentes divulgaes exigidas pela presente Norma. 47. Quando o goodwill tiver sido imputado a uma unidade geradora de caixa e a entidade alienar uma unidade operacional includa nessa unidade geradora de caixa, o goodwill associado unidade operacional alienada deve ser: (a) includo na quantia registada da unidade operacional aquando da determinao do ganho ou perda no momento da alienao; e mensurado com base nos valores relativos entre a unidade operacional alienada e a parte da unidade geradora de caixa retida, a no ser que a entidade possa demonstrar que algum outro mtodo reflecte melhor o goodwill associado unidade operacional alienada.
(b)
48.
Quando uma entidade reorganiza a sua estrutura de relato de forma que altera a composio de uma ou mais unidades geradoras de caixa s quais tenha sido imputado goodwill, o goodwill deve ser reimputado s unidades afectadas. Esta nova imputao deve ser efectuada usando uma abordagem pelo valor relativo semelhante utilizada quando uma entidade aliena uma unidade operacional includa uma unidade geradora de caixa, a no ser que a entidade possa demonstrar que outro mtodo reflecte melhor o goodwill associado s unidades reorganizadas. Teste da imparidade de unidades geradoras de caixa com goodwill
49.
Quando existe goodwill relativo a uma unidade geradora de caixa mas no foi imputado a essa unidade, a unidade deve ser testada quanto a imparidade sempre que exista uma indicao de que essa unidade pode estar em imparidade, comparando a quantia registada da unidade, excluindo qualquer goodwill, com a sua quantia recupervel. Qualquer perda por imparidade deve ser reconhecida de acordo com o pargrafo 56. Uma unidade geradora de caixa qual tenha sido imputado goodwill deve ser testada quanto a imparidade anualmente, e sempre que exista uma indicao de que essa unidade pode estar em imparidade, comparando a quantia registada da unidade, incluindo o goodwill, com a quantia recupervel da unidade. Se a quantia recupervel da unidade exceder a sua quantia registada, essa unidade e o goodwill a ela imputado devem ser considerados como no estando em imparidade. Se a quantia registada da unidade exceder a sua quantia recupervel, a entidade deve reconhecer a correspondente perda por imparidade de acordo com o pargrafo 56.
50.
156
TTULO I
Momento para efectuar testes de imparidade 51. O teste de imparidade anual de uma unidade geradora de caixa qual tenha sido imputado goodwill pode ser efectuado a qualquer momento durante um perodo anual, desde que o teste seja efectuado no mesmo momento todos os anos. Unidades geradoras de caixa diferentes podem ser testadas quanto a imparidade em momentos diferentes. Contudo, se uma parte ou todo o goodwill imputado a uma unidade geradora de caixa foi adquirido numa concentrao de actividades empresariais durante o perodo corrente, essa unidade deve ser testada quanto a imparidade antes do final do perodo corrente. Quando os activos que constituem a unidade geradora de caixa qual tenha sido imputado goodwill so testados quanto a imparidade ao mesmo tempo que a unidade que contm o goodwill, tais activos devem ser testados quanto a imparidade antes da unidade geradora de caixa que contm o goodwill. Do mesmo modo, quando as unidades geradoras de caixa que constituem um grupo de unidades geradoras de caixa s quais tenha sido imputado goodwill so testadas quanto a imparidade ao mesmo tempo que o grupo de unidades que contm o goodwill, as unidades individuais devem ser testadas quanto a imparidade antes do grupo de unidades que contm o goodwill. Quando, conforme referido no pargrafo anterior, h uma indicao de uma imparidade de um activo includo na unidade geradora de caixa que contm o goodwill, a entidade testa primeiro o activo quanto a imparidade e reconhece qualquer perda por imparidade nesse activo antes de testar a imparidade da unidade geradora de caixa que contm o goodwill. Do mesmo modo, quando h uma indicao de uma imparidade de uma unidade geradora de caixa dentro de um grupo de unidades que contm o goodwill, a entidade testa primeiro a unidade geradora de caixa quanto a imparidade e reconhece qualquer perda por imparidade nessa unidade antes de testar a imparidade do grupo de unidades ao qual seja imputado o goodwill. O mais recente clculo detalhado da quantia recupervel de uma unidade geradora de caixa qual tenha sido imputado goodwill efectuado num perodo anterior pode ser usado no teste de imparidade dessa unidade no perodo corrente, desde que todos os critrios seguintes sejam satisfeitos: (a) os activos e passivos que compem a unidade no variaram significativamente desde o clculo mais recente da quantia recupervel; o mais recente clculo da quantia recupervel resultou numa quantia que excedeu a quantia registada da unidade numa margem substancial; e com base numa anlise dos acontecimentos que tenham ocorrido e das circunstncias que tenham mudado desde o clculo mais recente da quantia recupervel, a probabilidade da quantia recupervel corrente ser inferior quantia registada do activo remota.
52.
53.
54.
(b)
(c)
Activos corporate
55. Ao testar a imparidade de uma unidade geradora de caixa, uma entidade deve identificar todos os activos corporate que se relacionem com a unidade geradora de caixa em anlise. Quando uma parte da quantia registada de um activo corporate: (a) pode ser imputada numa base razovel e consistente a essa unidade, a entidade deve comparar a quantia registada da unidade, incluindo a parte da quantia registada do activo corporate imputada unidade, com a sua quantia recupervel. Qualquer perda por imparidade deve ser reconhecida de acordo com o pargrafo 56. no pode ser imputada numa base razovel e consistente a essa unidade, a entidade deve: (i) comparar a quantia registada da unidade, excluindo o activo corporate, com a sua quantia recupervel e reconhecer qualquer perda por imparidade de acordo com o pargrafo 56; (ii) identificar o mais pequeno grupo de unidades geradoras de caixa que inclua a unidade geradora de caixa em anlise e qual uma parte da quantia registada do activo corporate possa ser imputada numa base razovel e consistente; e (iii) comparar a quantia registada desse grupo de unidades geradoras de caixa, incluindo a parte da quantia registada do activo corporate imputada a esse grupo de unidades, com a quantia recupervel do grupo de unidades. Qualquer perda por imparidade deve ser reconhecida de acordo com o pargrafo 56. Perda por imparidade de uma unidade geradora de caixa
(b)
157
TTULO I
56.
Uma perda por imparidade deve ser reconhecida para uma unidade geradora de caixa (o grupo mais pequeno de unidades geradoras de caixa ao qual tenha sido imputado goodwill ou um activo corporate) quando, e apenas quando, a quantia recupervel da unidade (ou grupo de unidades) inferior quantia registada da unidade (ou grupo de unidades). A perda por imparidade deve ser imputada para reduzir a quantia registada dos activos da unidade (ou grupo de unidades) pela ordem que se segue: (a) (b) primeiro, para reduzir a quantia registada de qualquer goodwill imputado unidade geradora de caixa (ou grupo de unidades); e depois, aos outros activos da unidade (ou grupo de unidades) na proporo da quantia registada de cada activo da unidade (ou grupo de unidades).
Estas redues nas quantias registadas devem ser tratadas como perdas por imparidade nos activos individuais e reconhecidas de acordo com o pargrafo 32. 57. Ao imputar uma perda por imparidade de acordo com o pargrafo anterior, uma entidade no deve reduzir a quantia registada de um activo abaixo do maior valor entre: (a) (b) (c) o seu justo valor menos os custos de vender (caso seja determinvel); o seu valor de uso (caso seja determinvel); e zero.
A quantia da perda por imparidade que de outra forma teria sido imputada ao activo deve ser imputada na proporo dos outros activos da unidade (ou grupo de unidades). 58. Aps os requisitos dos pargrafos 56 e 57 terem sido aplicados, deve ser reconhecido um passivo para qualquer quantia remanescente de uma perda por imparidade de uma unidade geradora de caixa se, e apenas se, isso for exigido por outra Norma.
REVERSO DE UMA PERDA POR IMPARIDADE 59. Uma entidade deve avaliar no final de cada perodo contabilstico se h qualquer indicao de que uma perda por imparidade reconhecida em perodos anteriores relativamente a um activo, que no o goodwill, pode j no existir ou pode ter diminudo. Se qualquer indicao existir, a entidade deve estimar a quantia recupervel desse activo. Ao avaliar se existe qualquer indicao de que uma perda por imparidade reconhecida em perodos anteriores relativamente a um activo, que no o goodwill, pode j no existir ou pode ter diminudo, uma entidade deve considerar, no mnimo, o seguinte:
60.
158
TTULO I
Fontes externas de informao (a) (b) durante o perodo, o valor de mercado de um activo aumentou significativamente; ocorreram durante o perodo, ou iro ocorrer no futuro prximo, alteraes significativas no ambiente tecnolgico, de mercado, econmico ou legal em que a entidade opera, ou no mercado ao qual o activo est dedicado, com um efeito favorvel na entidade; as taxas de juro de mercado ou outras taxas de mercado de retorno de investimentos diminuram durante o perodo e essas redues provavelmente afectaro a taxa de desconto usada no clculo do valor de uso de um activo e aumentaro materialmente a quantia recupervel do activo;
(c)
Fontes internas de informao (d) ocorreram durante o perodo, ou espera-se que ocorram no futuro prximo, alteraes significativas na extenso e na forma como um activo usado, ou se espera que seja usado, com um efeito favorvel na entidade. Estas alteraes incluem os custos suportados durante o perodo para melhorar ou aumentar o desempenho do activo ou reestruturar a unidade operacional qual o activo pertence. existe evidncia em relatrios internos de que o desempenho econmico de um activo , ou ser, melhor do que o esperado.
(e) 61.
Se h uma indicao de que uma perda por imparidade reconhecida para um activo, que no o goodwill, pode j no existir ou pode ter diminudo, isto pode indicar que a vida til remanescente, o mtodo de amortizao ou o valor residual pode necessitar de ser revisto e ajustado de acordo com a Norma aplicvel ao activo, mesmo que nenhuma perda por imparidade relativa a esse activo seja revertida. Uma perda por imparidade de um activo, que no o goodwill, reconhecida em perodos anteriores deve ser revertida quando, e apenas quando, h uma alterao nas estimativas usadas para determinar a quantia recupervel do activo desde o momento em que a ltima perda por imparidade foi reconhecida. Neste caso, a quantia registada do activo deve ser aumentada at sua quantia recupervel excepto na circunstncia referida no pargrafo 65. Este aumento uma reverso de uma perda por imparidade. Uma reverso de uma perda por imparidade reflecte um aumento no potencial de servio estimado do activo, quer por uso quer por venda, desde a ltima data em que uma entidade reconheceu uma perda por imparidade nesse activo. O pargrafo 75 exige que uma entidade identifique a alterao nas estimativas que origina o aumento no potencial de servio estimado. Exemplos de alteraes nas estimativas incluem: (a) uma alterao na base da quantia recupervel (isto , se a quantia recupervel est baseada no justo valor menos os custos de vender ou no valor de uso); se a quantia recupervel foi baseada no valor de uso, uma alterao na quantia ou momento dos fluxos de caixa futuros estimados ou na taxa de desconto; ou se a quantia recupervel foi baseada no justo valor menos os custos de vender, uma alterao na estimativa das componentes do justo valor menos os custos de vender.
62.
63.
(b)
(c)
64.
O valor de uso de um activo pode tornar-se maior do que a quantia registada do activo pelo simples facto de o valor presente dos fluxos de entradas de caixa futuros aumentar medida que tais fluxos se tornam mais prximos. Porm, uma perda por imparidade no revertida apenas por efeito da passagem do tempo, mesmo quando a quantia recupervel do activo se torna superior sua quantia registada. Reverso de uma perda por imparidade de um activo individual
65.
A quantia registada de um activo, que no o goodwill, aumentada por efeito de uma reverso de uma perda por imparidade no deve exceder a quantia registada que teria sido determinada, lquida de amortizaes, se nenhuma perda por imparidade tivesse sido reconhecida no activo em anos anteriores. Qualquer aumento na quantia registada de um activo, que no o goodwill, acima da quantia registada que teria sido determinada (lquida de amortizaes) se nenhuma perda por imparidade tivesse sido reconhecida nesse activo em anos anteriores uma revalorizao. Ao contabilizar tal revalorizao, uma entidade aplica a Norma aplicvel a esse activo.
66.
159
TTULO I
67.
Uma reverso de uma perda por imparidade de um activo, que no o goodwill, deve ser reconhecida imediatamente nos resultados, a no ser que o activo esteja registado pela quantia revalorizada segundo uma outra Norma (por exemplo, de acordo com o modelo de revalorizao previsto na NCRF 13 Activos tangveis). Qualquer reverso de uma perda por imparidade de um activo revalorizado deve ser tratada como um acrscimo de revalorizao de acordo com essa outra Norma. Uma reverso de uma perda por imparidade num activo revalorizado reconhecida no capital prprio e aumenta o excedente de revalorizao desse activo. Contudo, a reverso de uma perda por imparidade num activo revalorizado deve ser reconhecida nos resultados at ao ponto em que tal perda foi anteriormente reconhecida nos resultados. Aps ser reconhecida uma reverso de uma perda por imparidade, o gasto de amortizao do activo deve ser ajustado em perodos futuros para imputar a quantia registada revista do activo, menos o seu valor residual (se houver), numa base sistemtica durante a sua vida til remanescente. de caixa Reverso de uma perda por imparidade de uma unidade geradora de caixa
68.
69.
70.
Uma reverso de uma perda por imparidade de uma unidade geradora de caixa deve ser imputada aos activos da unidade, excepto para o goodwill, na proporo das quantias registadas desses activos. Estes aumentos nas quantias registadas devem ser tratados como reverso de perdas por imparidade de activos individuais e reconhecidos de acordo com o pargrafo 67. Ao imputar uma reverso de uma perda por imparidade de uma unidade geradora de caixa de acordo com o pargrafo anterior, a quantia registada de um activo no deve ser aumentada acima do menor valor entre: (a) (b) a sua quantia recupervel (se determinvel); e a quantia registada que teria sido determinada (lquida de amortizaes) se nenhuma perda por imparidade tivesse sido reconhecida no activo em perodos anteriores.
71.
A quantia da reverso da perda por imparidade que de outra forma teria sido imputada ao activo deve ser imputada na proporo dos outros activos da unidade, excepto para o goodwill. Reverso de uma perda por imparidade do goodwill 72. Uma perda por imparidade reconhecida para o goodwill no deve ser revertida num perodo posterior.
DIVULGAES 73. Uma entidade deve divulgar o seguinte para cada classe de activos: (a) a quantia de perdas por imparidade reconhecidas nos resultados durante o perodo e as rubricas da demonstrao dos resultados onde essas perdas por imparidade esto includas; a quantia de reverses de perdas por imparidade reconhecidas nos resultados durante o perodo e as rubricas da demonstrao dos resultados onde essas reverses esto includas; a quantia de perdas por imparidade em activos revalorizados e a quantia de reverses de perdas por imparidade em activos revalorizados reconhecidas no capital prprio durante o perodo.
(b)
(c)
74. 75.
Uma entidade que relata informao por segmentos de acordo com a NCRF 7 Relato por segmentos deve divulgar, para cada segmento, a quantia de perdas por imparidade e a quantia de reverses de perdas por imparidade reconhecidas nos resultados e no capital prprio durante o perodo. Uma entidade deve divulgar para cada perda por imparidade significativa reconhecida ou revertida durante o perodo em relao a um activo individual, incluindo goodwill, ou uma unidade geradora de caixa, o seguinte: (a) (b) os acontecimentos e circunstncias que conduziram ao reconhecimento ou reverso da perda por imparidade; a quantia da perda por imparidade reconhecida ou revertida;
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TTULO I
(c)
para um activo individual: (i) a natureza do activo; e (ii) se a entidade relatar informao por segmentos de acordo com a NCRF 7 Relato por segmentos, o segmento ao qual o activo pertence; para uma unidade geradora de caixa: (i) uma descrio da unidade geradora de caixa; (ii) a quantia da perda por imparidade reconhecida ou revertida por classe de activos e, se a entidade relatar informao por segmentos, por segmento; e (iii) se a forma de agregar os activos que identificam a unidade geradora de caixa se alterou desde a estimativa anterior da quantia recupervel da unidade geradora de caixa, uma descrio da forma actual e anterior de agregao dos activos e as razes para alterar o modo como identificada a unidade geradora de caixa;
(d)
(e)
se a quantia recupervel do activo (ou unidade geradora de caixa) o seu justo valor menos os custos de vender ou o seu valor de uso; no caso de a quantia recupervel ser o justo valor menos os custos de vender, a base usada para determinar essa quantia; no caso de a quantia recupervel ser o valor de uso, as taxas de desconto usadas na estimativa actual e anterior (se houver) do valor de uso;
(f) (g)
76.
Uma entidade deve divulgar para as perdas por imparidade agregadas e para as reverses de perdas por imparidade agregadas reconhecidas durante o perodo relativamente s quais nenhuma informao divulgada de acordo com o pargrafo anterior, o seguinte: (a) as principais classes de activos afectadas por perdas por imparidade e as principais classes de activos afectadas por reverses de perdas por imparidade; os principais acontecimentos e circunstncias que conduziram ao reconhecimento destas perdas por imparidade e reverses de perdas por imparidade.
(b) 77.
Se, de acordo com o pargrafo 45, qualquer parte do goodwill adquirido numa concentrao de actividades empresariais durante o perodo no tiver sido imputada a uma unidade geradora de caixa (ou grupo de unidades) data de balano, a quantia do goodwill no imputado deve ser divulgada em conjunto com as razes pelas quais essa quantia continua por imputar.
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78.
Uma entidade deve divulgar a informao exigida nas alneas seguintes relativa a cada unidade geradora de caixa (ou grupo de unidades) para a qual a quantia registada de goodwill ou activos intangveis com vidas teis indeterminadas imputados a essa unidade (ou grupo de unidades) significativa quando comparada com a quantia total registada de goodwill ou de activos intangveis com vidas teis indeterminadas: (a) (b) (c) a quantia registada de goodwill imputada unidade (ou grupo de unidades). a quantia registada de activos intangveis com vidas teis indeterminadas imputada unidade (ou grupo de unidades). a base na qual a quantia recupervel da unidade (ou grupo de unidades) foi determinada (isto , o valor de uso ou o justo valor menos os custos de vender). no caso de a quantia recupervel da unidade (ou grupo de unidades) ser baseada no valor de uso: (i) uma descrio dos pressupostos principais em que o rgo de gesto baseou as suas projeces de fluxos de caixa para o perodo abrangido pelas previses e oramentos financeiros mais recentes. Os pressupostos principais so aqueles relativamente aos quais a quantia recupervel da unidade (ou grupo de unidades) mais sensvel; (ii) uma descrio da abordagem do rgo de gesto para determinar os valores atribudos a cada pressuposto principal e se esses valores so o reflexo de experincia passada ou se so consistentes com fontes externas de informao. No caso de no serem, as razes porque diferem da experincia passada ou das fontes externas de informao; (iii) o perodo que o rgo de gesto utilizou para projectar os fluxos de caixa baseados em previses e oramentos financeiros por si aprovados e, quando for usado um perodo superior a cinco anos para uma unidade geradora de caixa (ou grupo de unidades), a razo que justifica a utilizao de um perodo mais longo; (iv) a taxa de crescimento usada para extrapolar as projeces de fluxos de caixa para alm do perodo abrangido pelas previses e oramentos mais recentes, e a justificao para usar qualquer taxa de crescimento que exceda a taxa mdia de crescimento a longo prazo dos produtos e sectores, ou do pas ou pases em que a entidade opera, ou do mercado ao qual a unidade (ou grupo de unidades) est dedicado; (v) as taxas de desconto aplicadas s projeces de fluxos de caixa. (e) se a quantia recupervel da unidade (ou grupo de unidades) se basear no justo valor menos os custos de vender, a metodologia usada para o determinar. Quando o justo valor menos os custos de vender no determinado usando um preo de mercado observvel para a unidade (ou grupo de unidades), a seguinte informao deve tambm ser divulgada: (i) uma descrio dos pressupostos principais nos quais o rgo de gesto baseou a sua determinao do justo valor menos os custos de vender. Os pressupostos principais so aqueles relativamente aos quais a quantia recupervel da unidade (ou grupo de unidades) mais sensvel; (ii) uma descrio da abordagem do rgo de gesto para determinar os valores atribudos a cada pressuposto principal e se esses valores so o reflexo de experincia passada ou se so consistentes com fontes externas de informao. No caso de no serem, as razes porque diferem da experincia passada ou das fontes externas de informao.
(d)
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(f)
se uma alterao num pressuposto principal em que o rgo de gesto tenha baseado a sua determinao da quantia recupervel da unidade (ou grupo de unidades) fizer com que a quantia registada da unidade (ou grupo de unidades) exceda a sua quantia recupervel: (i) a quantia pela qual a quantia recupervel da unidade (ou grupo de unidades) excede a sua quantia registada; (ii) o valor atribudo ao pressuposto principal; (iii) a quantia pela qual o valor atribudo ao pressuposto principal dever ser alterado, aps incorporar quaisquer efeitos dessa alterao nas outras variveis usadas para mensurar a quantia recupervel, por forma a que a quantia recupervel da unidade (ou grupo de unidades) seja igual sua quantia registada.
79.
Quando uma parte ou toda a quantia registada de goodwill ou activos intangveis com vidas teis indeterminadas imputada a vrias unidades geradoras de caixa (ou grupos de unidades), e a quantia assim imputada a cada unidade (grupo de unidades) no significativa quando comparada com a quantia total registada de goodwill ou de activos intangveis com vidas teis indeterminadas da entidade, esse facto deve ser divulgado, juntamente com a quantia registada agregada de goodwill ou de activos intangveis com vidas teis indeterminadas imputada a essas unidades (ou grupos de unidades). Adicionalmente, quando as quantias recuperveis de qualquer dessas unidades (ou grupos de unidades) se basearem nos mesmos pressupostos principais e a quantia registada agregada de goodwill ou de activos intangveis com vidas indeterminadas imputada aos mesmos for significativa quando comparada com a quantia total registada de goodwill ou de activos intangveis com vidas indeterminadas da entidade, uma entidade deve divulgar esse facto, em conjunto com: (a) a quantia registada agregada de goodwill e a quantia registada agregada de activos intangveis com vidas teis indeterminadas imputadas a essas unidades (ou grupo de unidades); uma descrio dos principais pressupostos; uma descrio da abordagem do rgo de gesto para determinar os valores atribudos a cada pressuposto principal e se esses valores so o reflexo de experincia passada ou se so consistentes com fontes externas de informao. No caso de no serem, as razes porque diferem da experincia passada ou das fontes externas de informao; se uma alterao num pressuposto principal em que o rgo de gesto tenha baseado a sua determinao da quantia recupervel da unidade (ou grupo de unidades) fizer com que a quantia registada agregada da unidade (ou grupo de unidades) exceda a sua quantia recupervel agregada: (i) a quantia pela qual a quantia recupervel agregada da unidade (ou grupo de unidades) excede a sua quantia registada agregada; (ii) os valores atribudos aos pressupostos principais; (iii) a quantia pela qual os valores atribudos aos pressupostos principais devero ser alterados, aps incorporar quaisquer efeitos dessa alterao nas outras variveis usadas para mensurar a quantia recupervel, por forma a que a quantia recupervel agregada da unidade (ou grupo de unidades) seja igual sua quantia registada agregada.
(b) (c)
(d)
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TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 19 Benefcios dos empregados
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO BENEFCIOS DE CURTO PRAZO DOS EMPREGADOS Reconhecimento e mensurao BENEFCIOS PS-EMPREGO DISTINO ENTRE PLANOS DE CONTRIBUIO DEFINIDA E PLANOS DE BENEFCIO DEFINIDO Planos multi-empregador Planos do Estado Benefcios segurados BENEFCIOS PS-EMPREGO PLANOS DE CONTRIBUIO DEFINIDA Reconhecimento e mensurao Divulgaes BENEFCIOS PS-EMPREGO PLANOS DE BENEFCIO DEFINIDO Reconhecimento e mensurao Contabilizao no caso de uma obrigao construtiva Balano Demonstrao dos resultados Reconhecimento e mensurao valor presente de obrigaes de benefcio definido e do custo de servios passados Reconhecimento e mensurao activos do plano Apresentao Divulgaes OUTROS BENEFCIOS DOS EMPREGADOS A LONGO PRAZO Reconhecimento e mensurao BENEFCIOS PELA CESSAO DE EMPREGO Reconhecimento Mensurao
1 2-6 7-18 9-18
19-29 22-24 25-28 29 30-32 30-31 32 33-83 33-35 36-37 38-44 45
46-68 69-79 80-81 82-83 84-87 86-87 88-94 88-92 93-94
164
TTULO I
OBJECTIVO 1. O objectivo desta Norma o de estabelecer o tratamento contabilstico e as divulgaes a efectuar relacionados com os benefcios dos empregados. Esta Norma exige que uma entidade reconhea: (a) (b) um passivo quando um empregado prestou servios em troca de benefcios a pagar no futuro; e um gasto quando a entidade consome o benefcio econmico resultante dos servios prestados por um empregado em troca de benefcios.
MBITO 2. A presente Norma deve ser aplicada pelas entidades empregadoras em relao contabilizao dos benefcios dos empregados aqui previstos. Os benefcios de reforma em relao aos quais esta Norma se aplica incluem os que so proporcionados: (a) (b) atravs de planos ou acordos formais entre a entidade empregadora e os seus empregados ou representantes; por exigncia legal, ou atravs de acordos por sector de indstria, segundo os quais exigido s entidades que contribuam para planos do Estado, planos sectoriais ou outros; e atravs de prticas informais que dem lugar a uma obrigao construtiva segundo a qual a entidade no tem outra alternativa realista que no seja a de pagar os benefcios. Estamos perante uma obrigao construtiva quando, por exemplo, uma alterao das prticas informais da entidade causa prejuzos inaceitveis no relacionamento dessa entidade com os seus empregados.
3.
(c)
4.
Os benefcios dos empregados so todas as formas de remunerao dadas por uma entidade como contrapartida dos servios prestados pelos empregados e incluem: (a) (b) (c) (d) benefcios de curto prazo; benefcios ps-emprego; outros benefcios de longo prazo; e benefcios pela cessao de emprego.
5.
Estes benefcios incluem quer os atribudos aos empregados, quer os atribudos aos seus dependentes e podem ser liquidados (ou prestados, no caso dos bens e servios) directamente aos empregados, cnjuges, filhos ou outros dependentes ou indirectamente atravs de outros como, por exemplo, de uma companhia de seguros. Um empregado pode prestar servios a uma entidade numa base de tempo integral ou parcial e de forma permanente, temporria ou casual. Para efeitos desta Norma, o termo empregados inclui os administradores e outro pessoal da gesto da entidade.
6.
BENEFCIOS DE CURTO PRAZO DOS EMPREGADOS 7. Os benefcios de curto prazo dos empregados incluem, por exemplo, o seguinte: (a) (b) (c) ordenados, salrios e contribuies para a segurana social; ausncias de curto prazo pagas (tais como, frias anuais pagas e baixas mdicas pagas); gratificaes, bnus e participaes nos lucros quando so pagos no prazo de um ano aps o final do perodo contabilstico durante o qual os empregados prestaram o servio, e benefcios no monetrios (tais como cuidados mdicos, casa, carro ou bens e servios gratuitos ou subsidiados) dos empregados ao servio.
(d)
165
TTULO I
8.
A contabilizao dos benefcios de curto prazo geralmente simples porque no so exigidos pressupostos actuariais para mensurar a obrigao ou o custo e no existem ganhos e perdas actuariais. Adicionalmente, os benefcios de curto prazo dos empregados so mensurados numa base no descontada. Reconhecimento e mensurao
Todos os benefcios de curto prazo

9. Quando um empregado prestou servios a uma entidade durante um perodo contabilstico, a entidade deve reconhecer a quantia no descontada dos benefcios de curto prazo que se espera que sejam pagos como contrapartida desse servio: (a) como um passivo (acrscimo de gastos), aps deduzir qualquer quantia j paga. Se a quantia j paga exceder a quantia no descontada dos benefcios, uma entidade deve reconhecer o excesso como um activo (gastos diferidos) na medida em que o excesso possa resultar na reduo de futuros pagamentos ou num reembolso de caixa; e como um gasto, excepto quando outra Norma exigir ou permitir a incluso dos benefcios no custo de um activo (ver, por exemplo, a NCRF 9 - Inventrios e a NCRF13 Activos tangveis).
(b)
10.
Nos pargrafos 11 a 18 explica-se como que a entidade deve aplicar este requisito (de reconhecimento e mensurao) em relao s ausncias pagas e s gratificaes, bnus e participaes nos lucros.
Ausncias de curto prazo pagas

11. Uma entidade deve reconhecer o custo esperado de benefcios de curto prazo sob a forma de ausncias pagas como segue: (a) no caso de ausncias pagas cumulativas, quando os empregados prestam servios que aumentam o seu direito a futuras ausncias pagas; e no caso de ausncias pagas no cumulativas, quando as ausncias ocorrem.
(b) 12.
Uma entidade deve mensurar o custo esperado das ausncias pagas cumulativas como a quantia adicional que a entidade espera pagar como resultado do direito no utilizado que acumulou no final do perodo contabilstico.
Gratificaes, bnus e participao nos lucros

13. Uma entidade deve reconhecer o custo esperado dos pagamentos de gratificaes, bnus e participaes nos lucros quando, e somente quando: (a) a entidade tenha uma obrigao presente, legal ou construtiva, de efectuar esses pagamentos em resultado de acontecimentos passados; e possa ser feita uma estimativa da obrigao com fiabilidade.
(b)
Existe uma obrigao presente quando, e somente quando, uma entidade no tem outra alternativa realista que no seja a de efectuar os pagamentos. 14. De acordo com alguns planos de participaes nos lucros, os empregados recebem uma parte do lucro apenas se permanecerem empregadas na entidade durante um perodo especfico. Estes planos criam uma obrigao construtiva enquanto os empregados prestam servios que aumentam a quantia a ser paga se se mantiverem ao servio at ao fim do referido perodo especfico. A mensurao desta obrigao construtiva reflecte a possibilidade de alguns empregados poderem sair sem receberem participaes nos lucros. Uma entidade pode no ter qualquer obrigao legal de pagar gratificaes ou bnus. Porm, pode acontecer que a entidade tenha a prtica de pagar gratificaes ou bnus e, nesses casos, a entidade tem uma obrigao construtiva porque a entidade no tem outra alternativa realista que no seja a de pagar essas gratificaes ou bnus. Uma entidade pode fazer uma estimativa fivel das suas obrigaes legais ou construtivas relativas a planos de gratificaes, bnus e participaes nos lucros quando, e somente quando:
15.
16.
166
TTULO I
(a) (b) (c) 17.
os termos do plano contm uma frmula para o apuramento da quantia do benefcio; a entidade apura a quantia a pagar antes das demonstraes financeiras estarem autorizadas para emisso; ou a prtica passada evidencia claramente a quantia da obrigao construtiva da entidade.
Uma obrigao relativa a planos de gratificaes, bnus e participaes nos lucros resulta de um servio prestado pelos empregados e no de uma transaco com os detentores de capital da entidade. Assim, uma entidade reconhece os custos relativos a estes planos no como uma distribuio de resultados mas como um gasto do perodo. Quando os pagamentos das gratificaes, bnus e participaes nos lucros no se vencerem integralmente no prazo de um ano aps o final do perodo durante o qual os empregados prestaram o correspondente servio, esses pagamentos passam a ser classificados como outros benefcios de longo prazo.
18.
BENEFCIOS PS-EMPREGO DISTINO ENTRE PLANOS DE CONTRIBUIO DEFINIDA E PLANOS DE BENEFCIO DEFINIDO 19. Os benefcios ps-emprego incluem, por exemplo: (a) (b) benefcios de reforma, tais como as penses; e outros benefcios, tais como seguros de vida e cuidados mdicos no ps-emprego.
Os acordos segundo os quais uma entidade proporciona benefcios de ps-emprego so considerados planos de benefcios psemprego, e uma entidade aplica esta Norma a esses acordos independentemente de se criar ou no uma entidade separada para receber contribuies e pagar benefcios. 20. Os planos de benefcios ps-emprego so classificados como planos de contribuio definida ou planos de benefcio definido dependendo da substncia econmica do plano que deriva dos seus termos e condies principais. Nos planos de contribuio definida: (a) a obrigao legal ou construtiva da entidade est limitada quantia que acordou contribuir para o fundo. Assim, a quantia dos benefcios ps-emprego a receber pelos empregados apurada pela quantia das contribuies pagas pela entidade (e, quando for o caso, tambm pelos empregados) a um plano de benefcios ps-emprego ou a uma companhia de seguros, adicionada do retorno do investimento resultante das contribuies; e,
21.
consequentemente, o risco actuarial (de que os benefcios sejam inferiores ao esperado) e o risco do investimento (de que os activos investidos sejam insuficientes para satisfazer os benefcios esperados) so assumidos pelo empregado. Nos planos de benefcio definido: (a) (b) a obrigao da entidade a de proporcionar os benefcios acordados aos actuais e aos ex-empregados; e o risco actuarial (de que os benefcios custem mais do que o esperado) e o risco do investimento so assumidos, em substncia, pela entidade.
(b)
Planos multiPlanos multi-empregador 22. Uma entidade deve classificar um plano multi-empregador como um plano de contribuio definida ou como um plano de benefcio definido tendo em conta os termos do plano (incluindo qualquer obrigao construtiva que resulte para alm dos termos formais). Quando um plano multi-emprego um plano de benefcio definido, uma entidade deve: (a) contabilizar a sua quota-parte da obrigao de benefcio definido, dos activos do plano e dos custos associados ao plano da mesma forma que qualquer outro plano de benefcio definido; e divulgar a informao exigida pela presente Norma.
(b) 23.
Quando no est disponvel informao suficiente para contabilizar um plano multi-emprego que um plano de benefcio definido da forma indicada no pargrafo precedente, uma entidade deve:
167
TTULO I
(a) (b)
contabilizar o plano como se fosse um plano de contribuio definida; divulgar o facto de o plano ser um plano de benefcio definido e as razes pelas quais no est disponvel informao suficiente que permita a entidade contabilizar o plano como um plano de benefcio definido; e quando existir excesso ou dfice no plano que possa afectar a quantia de futuras contribuies, divulgar adicionalmente qualquer informao sobre esse excesso ou dfice, incluindo as bases para o seu apuramento, e os seus efeitos para a entidade.
(c)
24.
Um plano multi-empregador de benefcio definido , por exemplo, um plano que: (a) financiado com base num sistema de pagamentos medida de tal forma que as contribuies so fixadas a um nvel que se espera ser suficiente para pagar os benefcios que se vencem no perodo, e os benefcios futuros adquiridos no perodo corrente sero pagos de futuras contribuies; e os benefcios dos empregados so apurados com base na durao do correspondente tempo de servio e as entidades participantes, para sarem do plano, no tm alternativa realista que no seja a de pagarem uma contribuio relativa aos benefcios adquiridos pelos empregados at data da sada. Um plano destes cria um risco actuarial para a entidade: se o custo final dos benefcios j adquiridos superior ao esperado, a entidade deve, ou aumentar as suas contribuies, ou convencer os empregados a aceitar uma reduo dos benefcios. Assim, um plano destes um plano de benefcio definido.
(b)
Planos do Estado 25. 26. Uma entidade deve contabilizar um plano do Estado da mesma forma que um plano multi-empregador. Os planos do Estado so estabelecidos atravs de legislao abrangendo todas as entidades (ou todas as entidades de uma indstria em particular) e so administrados pelo governo ou por qualquer outro organismo oficial que no esto sujeitos ao controlo ou influncia da entidade que relata. Alguns planos estabelecidos por uma entidade proporcionam quer benefcios obrigatrios (que substituem os benefcios que de outra forma seriam cobertos por planos do Estado), quer benefcios adicionais voluntrios. Estes planos no so planos do Estado. Os planos do Estado so caracterizados pela natureza de benefcio definido ou de contribuio definida com base nas obrigaes da entidade nos termos do plano. Porm, na maioria dos planos do Estado, a entidade no tem qualquer obrigao legal ou construtiva de pagar benefcios futuros. A sua nica obrigao a do pagamento das contribuies conforme se venam e, mesmo que um empregado deixe de trabalhar para a entidade, esta no tem qualquer obrigao de pagar os benefcios adquiridos pelo empregado em perodos anteriores. Por esta razo, os planos do Estado so geralmente planos de contribuio definida. Benefcios segurados 29. Uma entidade pode pagar prmios de seguro para financiar um plano de benefcios ps-emprego. A entidade deve tratar este plano como um plano de contribuio definida excepto se tiver, directa ou indirectamente, uma obrigao legal ou construtiva de: (a) (b) pagar directamente os benefcios quando estes se venam; ou pagar quantias adicionais se a companhia seguradora no pagar todos os benefcios futuros relativos a servios prestados no perodo corrente e em perodos anteriores.
27.
28.
Se a entidade tiver essa obrigao legal ou construtiva, deve tratar o plano como um plano de benefcio definido. BENEFCIOS PS-EMPREGO PLANOS DE CONTRIBUIO DEFINIDA Reconhecimento e mensurao 30. Quando um empregado prestou servios a uma entidade durante um perodo contabilstico, a entidade deve reconhecer a quantia paga para um plano de contribuio definida como contrapartida desse servio:
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(a)
(b)
como um passivo (acrscimo de gastos), aps deduzir qualquer contribuio j paga. Se a contribuio j paga exceder a contribuio devida por servios prestados antes do final do perodo contabilstico, uma entidade deve reconhecer o excesso como um activo (gastos diferidos) na medida em que o excesso possa resultar na reduo de futuros pagamentos ou num reembolso de caixa; e como um gasto, excepto quando outra Norma exigir ou permitir a incluso das contribuies no custo de um activo (ver, por exemplo, a NCRF 9 - Inventrios e a NCRF13 Activos tangveis).
31.
Quando as contribuies para um plano de contribuio definida no se vencerem integralmente no prazo de um ano aps o final do perodo durante o qual os empregados prestaram o correspondente servio, devem ser descontadas utilizando uma taxa de desconto nos termos do pargrafo 55. Divulgaes
32.
Uma entidade deve divulgar a quantia reconhecida como gasto suportado com planos de contribuio definida.
BENEFCIOS PS-EMPREGO PLANOS DE BENEFCIO DEFINIDO Reconhecimento e mensurao 33. Os planos de benefcio definido podem: (a) (b) no ser financiados, ou ser total ou parcialmente financiados atravs de contribuies de uma entidade, e por vezes de contribuies dos seus empregados, entregues a uma outra entidade, ou fundo, legalmente independentes da entidade que relata e atravs dos quais os benefcios dos empregados so pagos.
34.
O pagamento dos benefcios financiados no momento em que se vencem, dependem no s da situao financeira e do desempenho do investimento no fundo, mas tambm da capacidade (e vontade) da entidade em cobrir qualquer insuficincia nos activos do fundo. A entidade est, assim, a assumir os riscos actuariais e de investimento associados ao plano e, consequentemente, o gasto reconhecido no perodo num plano de benefcio definido no corresponde, necessariamente, quantia das contribuies devidas nesse perodo. A contabilizao de planos de benefcio definido envolve o seguinte: (a) uso de tcnicas actuariais para apurar uma estimativa credvel da quantia dos benefcios que os empregados adquiriram como contrapartida dos servios que prestaram no perodo corrente e em perodos anteriores. Isto requer que uma entidade apure quais os benefcios atribudos ao perodo corrente e a perodos anteriores (ver pargrafo 48), e faa estimativas (pressupostos actuariais) sobre variveis demogrficas (tais como a rotao de pessoal e a mortalidade) e variveis financeiras (tais como aumentos salariais e custos mdicos) que influenciaro o custo dos benefcios (ver pargrafos 49 a 62); desconto desses benefcios utilizando o Mtodo da Unidade de Crdito Projectada para apurar o valor presente da obrigao de benefcio definido e o custo de servios correntes (ver pargrafo 47); apuramento do justo valor dos activos do plano (ver pargrafo 69 a 71); apuramento da quantia total dos ganhos e perdas actuariais e da quantia desses ganhos e perdas que deve ser reconhecida (ver pargrafos 63 a 66); apuramento do custo de servios passados resultante da introduo ou alterao do plano (ver pargrafos 67 e 68); e apuramento do ganho ou perda resultante de corte ou liquidao do plano (ver pargrafos 78 e 79).
35.
(b)
(c) (d)
(e) (f)
Contabilizao no caso de uma obrigao construtiva 36. Uma entidade deve proceder contabilizao no s da obrigao legal decorrente dos termos formais de um plano de benefcio definido, mas tambm de qualquer obrigao construtiva que resulte da prtica informal da entidade. As prticas informais do origem a uma obrigao construtiva quando a entidade no tem outra alternativa realista que no seja a de pagar os benefcios dos empregados.
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37.
Os termos formais de um plano de benefcio definido podem permitir que uma entidade ponha termo sua obrigao. Contudo, geralmente difcil a uma entidade cancelar um plano se os empregados nela se mantiverem e, assim, na falta de evidncia em contrrio, assumido que uma entidade que presentemente promete benefcios ps-emprego, continuar a faz-lo durante a vida profissional remanescente dos seus empregados. Balano
38.
A quantia reconhecida como um passivo relativo a um benefcio definido deve ser o total lquido das seguintes quantias: (a) o valor presente da obrigao de benefcio definido no final do perodo contabilstico (ver pargrafo 46). O valor presente da obrigao de benefcio definido a quantia bruta da obrigao antes de deduzir o justo valor de quaisquer activos do plano; mais quaisquer ganhos actuariais (menos quaisquer perdas actuariais) no reconhecidos devido ao tratamento previsto nos pargrafos 63 e 64; menos qualquer custo de servios passados ainda no reconhecido (ver pargrafo 67); menos o justo valor, no final do perodo, dos activos do plano (se existirem) dos quais as obrigaes sero directamente liquidadas (ver pargrafos 69 a 71).
(b) (c) (d)
39.
Uma entidade deve apurar o valor presente de uma obrigao de benefcio definido e o justo valor de quaisquer activos do plano com regularidade suficiente para que as quantias reconhecidas nas demonstraes financeiras no difiram significativamente das quantias que seriam apuradas no final do perodo contabilstico. Esta Norma sugere que uma entidade contrate um acturio qualificado para mensurar todas as obrigaes de benefcios psemprego. Por razes prticas, uma entidade pode contratar um acturio qualificado para proceder avaliao detalhada das obrigaes antes do final do perodo contabilstico. Porm, os resultados desta avaliao devem ser actualizados de quaisquer transaces ou alteraes de circunstncias significativas (incluindo alteraes nos valores de mercado e de taxas de juro) que ocorram at ao final daquele perodo. A quantia apurada segundo o pargrafo 38 pode ser negativo (um activo). Uma entidade deve mensurar esse activo pela quantia mais baixa entre: (a) (b) a quantia apurada segundo o pargrafo 38; e o somatrio de: (i) quaisquer perdas actuariais lquidas e custo de servios passados, acumulados e no reconhecidos (ver pargrafos 63, 64 e 67); e (ii) o valor presente de benefcios econmicos disponveis na forma de reembolsos do plano ou redues em futuras contribuies para o plano. O valor presente destes benefcios econmicos deve ser apurado com base na taxa de desconto referida no pargrafo 55.
40.
41.
42.
A aplicao do pargrafo anterior no deve resultar no reconhecimento de um ganho apenas em resultado de uma perda actuarial ou de um custo de servios passados no perodo corrente, nem no reconhecimento de uma perda apenas em resultado de um ganho actuarial no perodo corrente. Uma entidade deve, assim, reconhecer imediatamente o seguinte, nos termos do pargrafo 38, na medida em que ocorram quando o activo de benefcio definido apurado nos termos do pargrafo 41 (b): (a) perdas actuariais lquidas e custo de servios passados do perodo corrente, na medida em que excedam qualquer reduo do valor presente dos benefcios econmicos especificados no pargrafo 41 (b) (ii). Se no houver qualquer variao ou houver um aumento do valor presente dos benefcios econmicos, as perdas actuariais lquidas totais e o custo de servios passados do perodo corrente devem ser reconhecidos imediatamente nos termos do pargrafo 38. ganhos actuariais lquidos do perodo corrente aps deduzir o custo de servios passados do perodo corrente, na medida em que excedam qualquer aumento do valor presente dos benefcios econmicos especificados no pargrafo 41 (b) (ii). Se no houver qualquer variao ou houver uma reduo do valor presente dos benefcios econmicos, os ganhos actuariais lquidos totais aps deduo do custo de servios passados do perodo corrente devem ser reconhecidos imediatamente nos termos do pargrafo 38.
(b)
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TTULO I
43.
O pargrafo anterior apenas aplicvel se a entidade tiver, no incio ou no final do perodo contabilstico, um excesso num plano de benefcio definido e no possa, nos termos actuais do plano, recuperar esse excesso totalmente atravs de reembolsos ou de redues em futuras contribuies. Nestes casos, o custo de servios passados e as perdas actuariais que ocorreram no perodo, cujo reconhecimento foi diferido nos termos do pargrafo 38, aumentaro a quantia especificada no pargrafo 41 (b) (i). Se este aumento no for compensado por uma reduo igual do valor presente dos benefcios econmicos elegveis para reconhecimento nos termos do pargrafo 41 (b) (ii), haver um aumento na quantia total lquida referida no pargrafo 41 (b) e, logo, o reconhecimento de um ganho. O pargrafo anterior probe o reconhecimento de um ganho nestas circunstncias. O efeito oposto ocorre com ganhos actuariais gerados no perodo, cujo reconhecimento foi diferido nos termos do pargrafo 38, na medida em que os ganhos actuariais reduzem as perdas actuariais acumuladas no reconhecidas. O pargrafo anterior probe o reconhecimento de uma perda nestas circunstncias. Pode surgir um activo quando o plano de benefcio definido foi financiado em excesso ou, em certos casos, quando so reconhecidos ganhos actuariais. Nestes casos, uma entidade reconhece o activo porque: (a) (b) a entidade controla um recurso que a capacidade de utilizar o excesso para gerar benefcios futuros; esse controlo resultado de acontecimentos passados (contribuies pagas pela entidade e servios passados prestados pelos empregados); e a entidade tem disponveis benefcios econmicos futuros na forma de redues de futuras contribuies ou reembolsos de caixa seja directamente para a entidade, seja indirectamente para outro plano com dfice.
44.
(c)
Demonstrao dos resultados 45. Uma entidade deve reconhecer na demonstrao dos resultados o total lquido das quantias seguintes, excepto se outra Norma exigir ou permitir a sua incluso no custo de um activo: (a) (b) (c) (d) (e) (f) (g) custo de servios correntes; custo de juros; retorno esperado de quaisquer activos do plano e de quaisquer direitos de reembolso; ganhos e perdas actuariais; custo de servios passados; efeito de quaisquer cortes ou liquidaes; efeito do limite referido no pargrafo 41 (b).
Reconhecimento e mensurao valor presente de obrigaes de benefcio definido e do custo de servios passados 46. O custo final de um plano de benefcio definido pode ser influenciado por muitas variveis tais como, salrios, rotao do pessoal e mortalidade, tendncia dos custos mdicos e, quando existe um fundo, pelo rendimento dos activos do plano. Por isso, o custo final de um plano incerto e provvel que essa incerteza se mantenha por muito tempo. Para mensurar o valor presente de uma obrigao de benefcio ps-emprego e do correspondente custo de servios correntes, necessrio: (a) (b) (c) aplicar um mtodo de avaliao actuarial (pargrafo 47); atribuir benefcios por perodos de servio (pargrafo 48); estabelecer pressupostos actuariais (pargrafos 49 a 62).
Mtodo de avaliao actuarial

47. Uma entidade deve utilizar o Mtodo da Unidade de Crdito Projectada para apurar o valor presente das suas obrigaes de benefcio definido e do correspondente custo de servios correntes e, quando aplicvel, do custo de servios passados.
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TTULO I
Atribuio de benefcios por perodos de servio

48. No apuramento do valor presente das suas obrigaes de benefcio definido e do correspondente custo de servios correntes e, quando aplicvel, do custo de servios passados, uma entidade deve atribuir o benefcio aos perodos de servio nos termos da frmula de benefcio do plano. Porm, se o servio prestado pelo empregado nos ltimos anos conduzir a um benefcio significativamente maior do que em anos anteriores, uma entidade deve atribuir o benefcio de forma linear: (a) desde a data em que o servio prestado pelo empregado conduz, pela primeira vez, a benefcios nos termos do plano (independentemente de os benefcios estarem condicionados por servios adicionais); at data em que os servios adicionais do empregado conduziro a uma quantia imaterial de benefcios adicionais nos termos do plano, excepto os que resultam de novos aumentos salariais.
(b)
Pressupostos actuariais
49. 50. Os pressupostos actuariais devem ser imparciais e compatveis entre si. Os pressupostos actuariais so as melhores estimativas, efectuadas pela entidade, das variveis que determinaro o custo final de benefcios ps-emprego e compreendem: (a) pressupostos demogrficos sobre as caractersticas futuras dos actuais e ex-empregados (e seus dependentes) que sejam elegveis para os benefcios. Os pressupostos demogrficos tratam, entre outras, das seguintes matrias: (i) (ii) (iii) (iv) (b) mortalidade, quer durante quer aps o emprego; taxas de rotao, de incapacidade e de reforma antecipada dos empregados; a proporo dos membros do plano (e seus dependentes) que sejam elegveis para os benefcios; e taxas de reclamao de despesas dos planos mdicos; e
pressupostos financeiros que tratam, entre outras, das seguintes matrias: (i) (ii) (iii) taxa de desconto (ver pargrafo 55); nveis futuros de salrios e de benefcios (ver pargrafos 56 a 58); no caso de benefcios de sade, custos mdicos futuros incluindo, quando material, o custo de gesto das reclamaes de despesas e pagamento de benefcios (ver pargrafos 59 a 62); e taxa de retorno esperada dos activos do plano (ver pargrafos 75 a 77).
(iv) 51. 52.
Os pressupostos actuariais so imparciais se no forem nem imprudentes nem excessivamente conservadores. Os pressupostos actuariais so compatveis entre si, se reflectirem os relacionamentos econmicos entre factores tais como a inflao, as taxas de crescimento dos salrios, a taxa de retorno dos activos do plano e as taxas de desconto. Por exemplo, todos os pressupostos que dependem de um nvel de inflao especfico para um dado perodo futuro (tais como pressupostos sobre taxas de juro, sobre crescimento de salrios e sobre aumento de benefcios) devem assumir o mesmo nvel de inflao nesse perodo. Uma entidade determina a taxa de desconto e outros pressupostos financeiros em termos nominais, excepto quando forem mais credveis estimativas em termos reais (ajustadas pela inflao) como, por exemplo, numa economia hiper-inflacionria. Os pressupostos financeiros devem basear-se em expectativas de mercado, no final do perodo contabilstico, para o perodo durante o qual se liquidam as obrigaes.
53.
54.
Pressupostos actuariais taxa de desconto

55. A taxa utilizada para descontar as obrigaes de benefcios ps-emprego (quer com fundo quer sem fundo) deve ser determinada com referncia ao rendimento gerado, no final do perodo contabilstico, por obrigaes (de empresas) de alta qualidade. Nos pases onde no haja um mercado activo de tais obrigaes, deve ser usado o rendimento gerado, no final do perodo contabilstico, por ttulos do
173
TTULO I
tesouro. A moeda e o prazo destas obrigaes devem ser consistentes com a moeda e o prazo esperado das obrigaes de benefcio ps-emprego.
Pressupostos actuariais salrios, benefcios e custos mdicos

56. As obrigaes de benefcios ps-emprego devem ser mensuradas numa base que reflicta: (a) (b) o crescimento salarial estimado para o futuro; os benefcios previstos no plano (ou que resultem de qualquer obrigao construtiva para alm dos previsto no plano) no final do perodo contabilstico; e as alteraes previstas para o futuro no nvel de quaisquer benefcios do Estado que afectem os benefcios a pagar nos termos de um plano de benefcio definido, quando, e somente quando: (i) essas alteraes forem decretadas antes do final do perodo contabilstico; ou (ii) o passado histrico, ou outra evidncia credvel, indicar que esses benefcios do Estado se alteraro de uma maneira de algum modo previsvel, por exemplo, em linha com variaes futuras do nvel geral de preos. 57. As estimativas de crescimento salarial futuro tm em conta a inflao, a antiguidade, as promoes e outros factores relevantes, tais como a oferta e a procura no mercado de trabalho. Alguns benefcios ps-emprego esto ligados a variveis tais como o nvel de benefcios de reforma do Estado ou de cuidados de sade do Estado. A mensurao destes benefcios devem reflectir as alteraes esperadas em tais variveis com base no passado e em qualquer outra evidncia credvel. Os pressupostos acerca de custos mdicos devem considerar as estimativas futuras da variao do custo dos servios de sade que resultem no s da inflao mas tambm de alteraes especficas nesses custos. A mensurao de benefcios mdicos ps-emprego exige pressupostos sobre o nvel e frequncia de reclamaes futuras e do custo de gerir essas reclamaes. Uma entidade estima os custos mdicos futuros com base em dados histricos da sua prpria experincia, complementados, sempre que necessrio, por dados histricos de outras entidades, de companhias de seguros, de prestadores de servios mdicos ou de outras fontes. As estimativas dos custos mdicos futuros devem considerar o efeito da evoluo tecnolgica, as alteraes na utilizao dos cuidados de sade ou de padres de servio e as alteraes nas condies de sade dos participantes do plano. O nvel e a frequncia das reclamaes das despesas de sade so particularmente sensveis idade, s condies de sade e ao sexo dos empregados (e dos seus dependentes) e podem ser sensveis a outros factores tais como localizao geogrfica. Assim, os dados histricos devem ser ajustados na medida em que o agregado demogrfico da populao difere do que foi usado como base para os dados histricos, sendo tambm ajustados sempre que haja evidncia credvel de que as tendncias histricas no se repetiro. Alguns planos de cuidados mdicos ps-emprego exigem que os empregados contribuam para os custos mdicos cobertos pelo plano. As estimativas de custos mdicos futuros devem ter em conta essas contribuies, nos termos do plano no final do perodo contabilstico (ou com base em qualquer obrigao construtiva para alm desses termos). Quaisquer alteraes nas contribuies desses empregados resultam num custo de servios passados ou, quando aplicvel, em cortes no plano.
(c)
58.
59.
60.
61.
62.
Ganhos e perdas actuariais

63. Ao mensurar um passivo relativo a um benefcio definido de acordo com o pargrafo 38, uma entidade deve, sujeito ao que se refere no pargrafo 42, reconhecer uma parte (conforme especificado no pargrafo seguinte) dos seus ganhos e perdas actuariais como rendimento ou gasto quando a quantia lquida de ganhos e perdas actuariais acumulados e no reconhecidos no final do perodo contabilstico anterior exceder o maior de entre os dois clculos seguintes: (a) (b) 10 % do valor presente da obrigao de benefcio definido naquela data (antes da deduzir os activos do plano); e 10 % do justo valor de quaisquer activos do plano naquela data.
Estes limites devem ser calculados e aplicados individualmente para cada plano de benefcio definido.
174
TTULO I
64.
A parte de ganhos e perdas actuariais a ser reconhecida relativamente a cada plano de benefcio definido o excesso apurado de acordo com o pargrafo anterior, dividido pela mdia da vida profissional remanescente esperada dos empregados participantes nesse plano. Porm, uma entidade pode adoptar qualquer mtodo sistemtico que resulte num reconhecimento mais rpido dos ganhos e perdas actuariais, desde que seja aplicada a mesma base quer aos ganhos quer s perdas e que haja consistncia de aplicao de perodo para perodo. Uma entidade pode aplicar estes mtodos sistemticos aos ganhos e perdas actuariais mesmo quando estiverem dentro dos limites referidos no pargrafo anterior. Se uma entidade adoptar uma poltica de reconhecimento de ganhos e perdas actuariais no perodo em que ocorram, pode reconhecer os ganhos e perdas actuariais directamente no capital prprio desde que o faa para todos os planos de benefcio definido e para todos os ganhos e perdas actuariais. Nestas circunstncias, quaisquer ajustamentos resultantes do limite referido no pargrafo 41 (b) devem tambm ser reconhecidos no capital prprio. Os ganhos e perdas actuariais e os ajustamentos resultantes do limite referido no pargrafo 41 (b) que tenham sido reconhecidos no capital prprio devem ser reconhecidos imediatamente nos resultados transitados e no devem ser transferidos para a demonstrao dos resultados em perodos posteriores.
65.
66.
Custo de servios passados

67. Ao mensurar um passivo relativo a um benefcio definido de acordo com o pargrafo 38, uma entidade deve, sujeito ao que se refere no pargrafo 42, reconhecer o custo de servios passados como um gasto numa base linear durante o perodo mdio at que os benefcios se tornem adquiridos. Dado que aquando da introduo, ou das alteraes, de um plano de benefcio definido os benefcios j se encontram adquiridos, uma entidade deve reconhecer o custo de servios passados imediatamente.
175
TTULO I
68.
O custo de servios passados surge quando uma entidade introduz um plano de benefcio definido ou altera os benefcios a pagar de um plano de benefcio definido j existente. Estas alteraes so a contrapartida dos servios dos empregados durante o perodo at os respectivos benefcios serem adquiridos. Assim, o custo de servios passados reconhecido durante esse perodo, independentemente de o custo se referir a servios prestados pelos empregados em perodos anteriores. Reconhecimento e mensurao activos do plano
Justo valor dos activos do plano

69. O justo valor de quaisquer activos do plano deduzido na determinao da quantia reconhecida no balano de acordo com o pargrafo 38. Quando no estiver disponvel um preo de mercado, o justo valor dos activos do plano estimado, por exemplo, atravs do desconto de fluxos de caixa futuros esperados. Os activos do plano excluem contribuies devidas ao fundo pela entidade que relata, bem como quaisquer instrumentos financeiros no transferveis emitidos pela entidade e detidos pelo fundo. Os activos do plano so deduzidos de quaisquer passivos do fundo que no se relacionem com os benefcios dos empregados (por exemplo, contas a pagar resultantes de instrumentos financeiros derivados). Quando os activos do plano incluem aplices de seguro elegveis que correspondem exactamente quantia e ao perodo de alguns ou todos os benefcios a pagar segundo o plano, o justo valor dessas aplices de seguro o valor presente das respectivas obrigaes, conforme descrito no pargrafo 46 (sujeito a qualquer reduo no caso de as quantias a receber de acordo com as aplices de seguro no serem recuperveis na totalidade).
70.
71.
Reembolsos
72. Quando, e somente quando, for quase certo que uma outra entidade reembolsar alguns ou todos os dispndios necessrios para liquidar uma obrigao de benefcio definido, uma entidade deve reconhecer o seu direito ao reembolso como um activo separado e mensur-lo ao justo valor. Nos restantes casos, uma entidade deve tratar esse activo do mesmo modo que os activos do plano. Na demonstrao dos resultados, o gasto relativo a um plano de benefcios definidos deve ser apresentado lquido da quantia reconhecida de um reembolso. Por vezes, uma entidade pode solicitar a um terceiro, como uma companhia de seguros, para pagar parte ou a totalidade do dispndio necessrio para liquidar uma obrigao de benefcios definidos. As aplices de seguros elegveis so activos do plano e uma entidade contabiliza tais aplices da mesma forma que os outros activos do plano casos em que o pargrafo anterior no se aplica. Quando uma aplice de seguro no uma aplice de seguro elegvel no considerada um activo do plano. O pargrafo 72 refere-se a esses casos: a entidade reconhece o seu direito ao reembolso de acordo com a aplice de seguro como um activo separado, e no como uma deduo ao determinar o passivo de benefcio definido reconhecidos de acordo com o pargrafo 38; em todos os outros casos, a entidade trata esse activo de mesma forma que os activos do plano. Em particular, o passivo de benefcio definido reconhecido de acordo com o pargrafo 38 aumentado (reduzido) na medida em que os ganhos (perdas) actuariais acumulados lquidos da obrigao de benefcio definido e do respectivo direito ao reembolso fiquem por reconhecer de acordo com os pargrafos 63 e 64.
73.
74.
Retorno dos activos do plano

75. O retorno esperado dos activos do plano uma componente do gasto reconhecido na demonstrao dos resultados. A diferena entre o retorno esperado e o retorno real dos activos do plano um ganho ou perda actuarial e includa nos ganhos e perdas actuariais da obrigao de benefcio definido ao apurar a quantia liquida que comparada com os limites de 10 % referidos no pargrafo 63.
176
TTULO I
76.
O retorno esperado dos activos do plano baseia-se em expectativas do mercado, no incio do perodo contabilstico, relativas a retornos para o prazo total da respectiva obrigao. O retorno esperado dos activos do plano reflecte variaes no justo valor dos activos do plano detidos durante o perodo como resultado das contribuies reais pagas para o fundo e dos benefcios reais pagos do fundo. No apuramento do retorno esperado e do retorno real dos activos do plano, uma entidade deduz os custos esperados de gesto, que no sejam os includos nos pressupostos actuariais usados para mensurar a obrigao.
77.
Cortes e Liquidaes
78. Uma entidade deve reconhecer ganhos ou perdas no corte ou na liquidao de um plano de benefcio definido quando o corte ou a liquidao ocorrerem. O ganho ou a perda de um corte ou liquidao deve compreender: (a) (b) (c) qualquer variao que surja no valor presente da obrigao de benefcio definido; qualquer variao que surja no justo valor dos activos do plano; quaisquer ganhos e perdas actuariais e custo de servios passados correspondentes que, segundo os pargrafos 63 e 67, no tivessem sido j reconhecidos.
79.
Antes de apurar o efeito de um corte ou de uma liquidao, uma entidade deve mensurar novamente a obrigao (e os respectivos activos do plano, se existirem) usando pressupostos actuariais actuais (incluindo taxas de juro de mercado e outros preos actuais de mercado). Apresentao
Compensao
80. Uma entidade deve compensar um activo relativo a um plano com um passivo relativo a outro plano quando, e somente quando, essa entidade: (a) (b) tem o direito legal de usar o excesso de um plano para liquidar obrigaes de outro plano; e pretende, ou liquidar as obrigaes numa base lquida, ou realizar o activo de um plano (o excesso) e liquidar o passivo do outro plano (a obrigao) simultaneamente.
81.
Os critrios de compensao so semelhantes aos estabelecidos para os instrumentos financeiros na NCRF 25 Instrumentos
financeiros.
Divulgaes 82. Uma entidade deve divulgar informaes que permitam aos utilizadores das demonstraes financeiras avaliar a natureza dos seus planos de benefcio definido e os efeitos financeiros decorrentes das alteraes nesses planos durante o perodo contabilstico. Uma entidade deve divulgar sobre planos de benefcio definido a informao que a seguir se descrimina: (a) (b) (c) a poltica contabilstica da entidade para o reconhecimento de ganhos e perdas actuariais; uma descrio sumria do tipo de plano; uma reconciliao entre os saldos iniciais e finais do valor presente da obrigao de benefcio definido mostrando (separadamente, se aplicvel), os efeitos no perodo relativos ao seguinte: (i) (ii) (iii) custo de servios correntes; custo de juros; contribuies pagas pelos participantes do plano;
83.
177
TTULO I
(iv) (v) (vi) (vii)
ganhos e perdas actuariais; variaes nas taxas de cmbio relativas a planos mensurados numa moeda diferente da moeda de relato da entidade; benefcios pagos; custo de servios passados;
(viii) concentraes de actividades empresariais; (ix) (x) (d) cortes; e liquidaes.
um detalhe da obrigao de benefcio definido mostrando as quantias resultantes de planos que no tm, na totalidade, qualquer fundo afecto e as quantias resultantes de planos que tm, total ou parcialmente, um fundo afecto; uma reconciliao entre os saldos iniciais e finais do justo valor dos activos do plano e entre os saldos iniciais e finais de qualquer direito de reembolso reconhecido como um activo de acordo com o pargrafo 72 mostrando (separadamente, se aplicvel), os efeitos no perodo relativos ao seguinte: (i) (ii) (iii) (iv) (v) (vi) (vii) (viii) retorno esperado dos activos do plano; ganhos e perdas actuariais; variaes nas taxas de cmbio relativas a planos mensurados numa moeda diferente da moeda de relato da entidade; contribuies da entidade empregadora; contribuies pagas pelos participantes do plano; benefcios pagos; concentraes de actividades empresariais; e liquidaes.
(e)
(f)
uma reconciliao entre o valor presente da obrigao de benefcio definido referido na alnea (c) anterior e o justo valor dos activos do plano referido na alnea (e) anterior, com os activos e passivos reconhecidos no balano, onde se evidencie pelo menos: (i) (ii) (iii) (iv) os ganhos ou perdas actuariais lquidos no reconhecidos no balano (ver pargrafo 63); o custo de servios passados no reconhecido no balano (ver pargrafo 67); qualquer quantia no reconhecida como activo por causa do limite estabelecido no pargrafo 41 (b); o justo valor data do balano de qualquer direito de reembolso reconhecido como activo de acordo com o pargrafo 72 (com uma breve nota sobre a relao entre o direito de reembolso e a respectiva obrigao); e as outras quantias reconhecidas no balano.
(v) (g)
o gasto total reconhecido na demonstrao dos resultados para cada um dos elementos seguintes, e a rubrica onde esto includos: (i) custo de servios correntes;
178
TTULO I
(ii) (iii) (iv) (v) (vi) (vii) (viii) (h)
custo de juros; retorno esperado dos activos do plano; o retorno esperado de qualquer direito de reembolso reconhecido como activo de acordo com o pargrafo 75; ganhos e perdas actuariais; custo de servios passados; efeito de qualquer corte ou liquidao; e efeito do limite estabelecido no pargrafo 41 (b).
a quantia total reconhecida no capital prprio para cada um dos elementos seguintes: (i) ganhos e perdas actuariais; e
(ii) o efeito do limite estabelecido no pargrafo 41 (b). (i) para as entidades que reconhecem ganhos e perdas actuariais no capital prprio de acordo com o pargrafo 65, a quantia acumulada reconhecida no capital prprio; para as categorias dos activos do plano mais significativos (por exemplo, instrumentos de capital prprio, instrumentos de dvida e bens imveis), a percentagem ou quantia que representam no justo valor do total dos activos do plano; as quantias includas no justo valor dos activos do plano relativas a: (i) cada categoria de instrumentos financeiros da prpria entidade; e
(j)
(k)
(ii) qualquer imvel ocupado pela entidade, ou outros activos usados pela entidade. (l) uma descrio da base usada para apurar a taxa global esperada de retorno dos activos, incluindo o efeito das principais categorias dos activos do plano;
(m) o retorno real dos activos do plano, bem como o retorno real sobre qualquer direito de reembolso reconhecido como um activo de acordo com o pargrafo 72;
179
TTULO I
(n)
os principais pressupostos actuariais usados no final do perodo contabilstico, incluindo, quando aplicvel: (i) (ii) as taxas de desconto; as taxas esperadas de retorno de quaisquer activos do plano para os perodos apresentados nas demonstraes financeiras; as taxas esperadas de retorno relativas aos perodos apresentados nas demonstraes financeiras sobre qualquer direito de reembolso reconhecido como um activo de acordo com o pargrafo 72; as taxas esperadas de crescimento salarial (e das alteraes em ndices ou outras variveis especficas previstas nos termos de um plano formal ou construtivo que servem de base para futuros aumentos de benefcios); taxas de tendncia dos custos mdicos; e quaisquer outros pressupostos actuariais relevantes.
(iii)
(iv)
(v) (vi)
Uma entidade deve divulgar cada pressuposto actuarial em termos absolutos (por exemplo, como uma percentagem absoluta) e no apenas como uma margem entre diferentes percentagens ou outras variveis. (o) O efeito do aumento e da reduo nas taxas de tendncia dos custos mdicos: (i) no total do custo de servios correntes e do custo de juros dos custos mdicos ps-emprego peridicos lquidos; e
(ii) na obrigao acumulada de benefcios ps-emprego relativa a custos mdicos. Para efeitos desta divulgao, todos os outros pressupostos devem permanecer constantes.
(p)
As quantias do perodo anual corrente e dos quatro perodos anuais anteriores relativas: (i) ao valor presente da obrigao de benefcio definido, o justo valor dos activos do plano e o excesso ou dfice do plano; e
(ii) aos ajustamentos de experincia resultantes dos passivos (e dos activos) do plano quer como uma quantia quer como uma percentagem dos passivos (e dos activos) do plano data do balano. (q) Logo que possa ser apurada, a melhor estimativa da entidade empregadora quanto s contribuies que se espera sejam pagas ao plano durante o perodo anual que comea aps o perodo de relato.
OUTROS BENEFCIOS DOS EMPREGADOS A LONGO PRAZO 84. Incluem-se em outros benefcios dos empregados a longo prazo, por exemplo: (a) (b) (c) (d) ausncias de longo prazo permitidas, tais como licenas sem vencimento e licenas sabticas; benefcios por jubilao ou por antiguidade; benefcios por incapacidade de longo prazo ; participaes nos lucros, gratificaes e bnus quando forem pagos para alm de um ano aps o final do perodo contabilstico durante o qual os empregados prestaram o servio; e remuneraes diferidas pagas um ano ou mais, aps o final do perodo em que so atribudas.
(e) 85.
A mensurao de outros benefcios dos empregados a longo prazo no tem geralmente o mesmo grau de incerteza que a mensurao de benefcios ps-emprego. Alm disso, a introduo de, ou alteraes a, outros benefcios a longo prazo raramente origina custos de
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TTULO I
servios passados significativos. Assim, esta Norma exige um mtodo simplificado para contabilizar outros benefcios dos empregados a longo prazo. Este mtodo difere da contabilizao exigida para benefcios ps-emprego como segue: (a) (b) os ganhos e perdas actuariais so imediatamente reconhecidos e no se aplicam os limites de 10% referidos no pargrafo 63; e o custo de servios passados imediatamente reconhecido.
Reconhecimento e mensurao 86. A quantia reconhecida como um passivo relativo a outros benefcios dos empregados a longo prazo, deve ser o total lquido das seguintes quantias: (a) (b) valor presente da obrigao de benefcio definido no final do perodo contabilstico (ver pargrafo 46); menos o justo valor, no final do perodo contabilstico, dos activos do plano (se os houver) dos quais as obrigaes sero directamente liquidadas (ver pargrafos 69 e 70).
Na mensurao do passivo, uma entidade deve aplicar os pargrafos 33 a 62, excepto os pargrafos 38 e 45. Uma entidade deve aplicar o pargrafo 72 ao reconhecer e mensurar qualquer direito de reembolso. 87. Em relao a outros benefcios dos empregados a longo prazo, uma entidade deve reconhecer o total lquido das seguintes quantias como gasto ou rendimento, excepto quando outra Norma exija ou permita a sua incluso no custo de um activo: (a) (b) (c) custo de servios correntes; custo de juros; o retorno esperado de quaisquer activos do plano (ver pargrafos 75 a 77) e de qualquer direito de reembolso reconhecido como um activo (ver pargrafo 72); ganhos e perdas actuariais, que devem ser todos integralmente reconhecidos de imediato; custo de servios passados, que deve ser todo integralmente reconhecido de imediato; e efeito de quaisquer cortes ou liquidaes (ver pargrafos 78 e 79).
(d) (e) (f)
BENEFCIOS PELA CESSAO DE EMPREGO Reconhecimento 88. Uma entidade deve reconhecer benefcios pela cessao de emprego como um passivo e um gasto quando, e somente quando, a entidade se tenha comprovadamente comprometido: (a) (b) 89. ou a terminar o emprego (de um empregado ou um grupo de empregados) antes da data de reforma; ou a proporcionar benefcios pela cessao de emprego como resultado de uma oferta para encorajar a sada voluntria.
Uma entidade est comprovadamente comprometida a uma cessao de emprego quando, e somente quando, tem um plano formal detalhado para a cessao e no tem outra possibilidade realista seno execut-lo. Este plano detalhado deve incluir, no mnimo: (a) (b) (c) a localizao, a funo, e o nmero aproximado de empregados cujos servios cessaro; o benefcio para cada categoria ou funo; e o prazo em que o plano ser implementado. A implementao do plano deve comear o mais breve possvel e o prazo para a completar deve ser tal que no seja provvel a existncia de alteraes relevantes no plano.
181
TTULO I
90.
Uma entidade pode estar comprometida, pela legislao, por contratos ou acordos com empregados ou os seus representantes ou ainda por uma obrigao construtiva baseada na prtica corrente, a efectuar pagamentos (ou proporcionar outros benefcios) aos empregados quando cessam os seus empregos. Estes pagamentos so benefcios pela cessao de emprego e correspondem, geralmente, a uma quantia nica. Porm, por vezes, tambm incluem outros benefcios como por exemplo: (a) (b) alargamento de benefcios de reforma ou de outros benefcios ps-emprego; e pagamento de salrios at ao final de um determinado perodo.
91.
Os benefcios pela cessao de emprego no proporcionam benefcios econmicos futuros a uma entidade e so reconhecidos de imediato como um gasto. Quando uma entidade reconhece benefcios pela cessao de emprego, pode tambm ter necessidade de contabilizar um corte nos benefcios de reforma ou outros benefcios dos empregados (ver pargrafo 78). Mensurao
92.
93.
Quando os benefcios pela cessao de emprego se vencerem para alm de um ano aps o final do perodo contabilstico, devem ser descontados usando a taxa de desconto especificada no pargrafo 55. No caso de uma oferta para encorajar a sada voluntria, a mensurao dos benefcios pela cessao de emprego deve basear-se no nmero de empregados que se espera aceitem a oferta.
94.
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TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 20 Investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO GERAL CONSOLIDADAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS CONSOLIDADAS mbito especfico Procedimentos de consolidao Perda de controlo
1 2-4 5-28 5-9 10-21 22-26
Contabilizao de investimentos em subsidirias, associadas e entidades conjuntamente controladas as demonstraes financeiras individuais 27-28 ASSOCIADAS INVESTIMENTOS EM ASSOCIADAS Influncia significativa Mtodo da equivalncia patrimonial Aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial Perdas por imparidade INTERESSES EM EMPREENDIMENTOS CONJUNTOS mbito especfico Operaes conjuntamente controladas Activos conjuntamente controlados Entidades conjuntamente controladas Demonstraes financeiras do empreendedor Transaces entre um empreendedor e um empreendimento conjunto Relato de interesses em empreendimentos conjuntos nas demonstraes financeiras de um investidor Operadores de empreendimentos conjuntos DIVULGAES 2929-54 29-33 34-35 36-52 53-54 5555-81 55-56 57-58 59-61 62-65 66-77 78-79 80 81 82-91
183
TTULO I
OBJECTIVO 1. Esta Norma proporciona orientao prtica quanto aos procedimentos de consolidao e estabelece o tratamento contabilstico dos investimentos em subsidirias, investimentos em associadas e entidades conjuntamente controladas nas demonstraes financeiras individuais.
MBITO GERAL 2. Esta Norma deve ser aplicada na preparao e apresentao de demonstraes financeiras consolidadas de um grupo de entidades sob controlo de uma empresa-me bem como em relao contabilizao de investimentos em subsidirias e investimentos em associadas nas demonstraes financeiras individuais. Esta Norma deve tambm ser aplicada na contabilizao de empreendimentos conjuntos e no relato de activos, passivos, rendimentos e gastos nas demonstraes financeiras de empreendedores e investidores, independentemente das estruturas ou formas segundo as quais as actividades do empreendimento conjunto se realizem. Contudo, esta Norma no se aplica a associadas e a interesses de empreendedores em entidades conjuntamente controladas detidas por: (a) (b) sociedades de capital de risco; ou fundos de mtuos, trusts e entidades semelhantes incluindo fundos de seguros ligados a investimentos,
3.
4.
que no reconhecimento no momento inicial sejam designadas pelo justo valor por via dos resultados ou sejam classificadas como detidos para negociao e contabilizados de acordo com a NCRF 25 Instrumentos financeiros. DEMONSTRAES FINANCEIRAS CONSOLIDADAS mbito especfico 5. 6. As demonstraes financeiras consolidadas devem incluir todas as subsidirias da empresa-me. Presume-se a existncia de controlo quando uma empresa-me detm, directa ou indirectamente atravs de subsidirias, mais de metade do poder de voto de uma entidade a no ser que, em circunstncias excepcionais, possa claramente demonstrar que esse poder no constitui controlo. Tambm h controlo quando uma empresa-me detm metade ou menos de metade do poder de voto mas tem poder: (a) (b) (c) sobre mais de metade dos direitos de voto que resulte de acordos com outros investidores; para gerir polticas financeiras e operacionais da entidade segundo uma clusula estatutria ou um acordo; para nomear ou destituir a maioria dos membros do conselho de administrao ou de um rgo de gesto equivalente e o controlo da entidade feito por esse conselho ou rgo; ou para representar a maioria dos votos em reunies do conselho de administrao ou de um rgo de gesto equivalente e o controlo da entidade feito por esse conselho ou rgo.
(d)
7.
A existncia e o efeito de direitos de voto potenciais que so exercveis ou convertveis no presente, incluindo os poderes de voto detidos por outra entidade, devem ser tomados em considerao quando se avalia se uma entidade tem o poder de gerir as polticas financeiras e operacionais de uma outra entidade. Os direitos de voto potenciais no so exercveis ou convertveis no presente quando, por exemplo, no podem ser exercidos ou convertidos at uma data futura ou at ocorrncia de um acontecimento futuro. Ao avaliar se os poderes de voto potenciais contribuem para o controlo, a entidade examina todos os factos e circunstncias (incluindo os termos do exerccio dos poderes de voto potenciais e quaisquer outros acordos contratuais considerados individual e colectivamente) que afectam os direitos de voto potenciais, excepto as intenes do rgo de gesto e a capacidade financeira para exercer ou converter esses direitos. Uma subsidiria no excluda da consolidao pelo facto de a natureza da sua actividade empresarial ser diferente da natureza de outras entidades do grupo. A consolidao de tais subsidirias e a divulgao adicional de informao nas demonstraes
8.
9.
184
TTULO I
financeiras consolidadas proporciona informao relevante acerca das diferentes actividades das subsidirias. Por exemplo, as divulgaes exigidas pela NCRF 7 Relato por segmentos ajudam a explicar o significado das diferentes actividades exercidas pelo grupo. Procedimentos de consolidao Procedimentos 10. Ao preparar demonstraes financeiras consolidadas, uma entidade agrega linha a linha as demonstraes financeiras da empresame e das suas subsidirias adicionando itens idnticos de activos, passivos, capital prprio, rendimentos e gastos. Para que as demonstraes financeiras consolidadas apresentem a informao acerca do grupo como se fosse uma nica entidade econmica, devem ser seguidos os seguintes passos: (a) eliminar a quantia registada do investimento da empresa-me em cada subsidiria e a parte da empresa-me do capital de cada subsidiria (ver a NCRF 21 Concentraes de actividades empresariais que descreve o tratamento de qualquer goodwill existente); identificar os interesses minoritrios nos resultados das subsidirias consolidadas para o perodo de relato; identificar os interesses minoritrios nos activos lquidos das subsidirias consolidadas separadamente dos interesses neles detidos pela empresa-me. Os interesses minoritrios nos activos lquidos consistem: (i) na quantia desses interesses minoritrios na data da concentrao original calculada de acordo com a NCRF 21 Concentraes de actividades empresariais; (ii) na parte dos interesses minoritrios nas alteraes no capital prprio desde a data da concentrao. 11. Quando existirem direitos de voto potenciais, a proporo dos resultados e das alteraes no capital prprio atribuveis empresame e aos interesses minoritrios so determinados com base na participao de capital actual e no reflectem o possvel exerccio ou converso dos direitos de voto potenciais. Os saldos, transaces, rendimentos e gastos entre as entidades consolidadas (intragrupo) devem ser eliminados na ntegra. Os resultados provenientes de transaces intragrupo que sejam reconhecidos como activos, tais como inventrios e activos tangveis, so tambm integralmente eliminados. s diferenas temporrias que surgem da eliminao dos resultados provenientes de transaces intragrupo aplica-se o previsto na NCRF 12 Impostos sobre o rendimento correntes e diferidos. As demonstraes financeiras da empresa-me e das suas subsidirias usadas na preparao das demonstraes financeiras consolidadas devem ser preparadas com base na mesma data de relato. Quando as datas de relato da empresa-me e de uma subsidiria forem diferentes, a subsidiria prepara, para efeitos de consolidao, demonstraes financeiras adicionais com a mesma data das demonstraes financeiras da empresa-me, a no ser que tal seja impraticvel.
(b) (c)
12.
13.
185
TTULO I
14.
Quando, de acordo com o pargrafo anterior, a data de balano das demonstraes financeiras de uma subsidiria usadas na preparao das demonstraes financeiras consolidadas diferente da data de balano das demonstraes financeiras da empresame, devem ser efectuados ajustamentos que tenham em considerao os efeitos de transaces significativas ou acontecimentos que ocorram entre essa data e a data das demonstraes financeiras da empresa-me. Em qualquer caso, a diferena entre estas duas datas no deve exceder mais de trs meses. A extenso dos perodos de relato e qualquer diferena nas datas de balano devem ser as mesmas de perodo para perodo. As demonstraes financeiras consolidadas devem ser preparadas usando as mesmas polticas contabilsticas para idnticas transaces e outros acontecimentos em circunstncias semelhantes. Se uma subsidiria do grupo adoptar polticas contabilsticas distintas das adoptadas nas demonstraes financeiras consolidadas para idnticas transaces e outros acontecimentos em circunstncias semelhantes, so efectuados os ajustamentos apropriados s suas demonstraes financeiras aquando da preparao das demonstraes financeiras consolidadas. Os rendimentos e os gastos de uma subsidiria so includos nas demonstraes financeiras consolidadas desde a data de aquisio, tal como previsto na NCRF 21 Concentraes de actividades empresariais. Os rendimentos e os gastos de uma subsidiria devem ser baseados nos valores dos activos e passivos reconhecidos nas demonstraes financeiras consolidadas da empresa-me data de aquisio. Por exemplo, o gasto de amortizaes reconhecido na demonstrao consolidada dos resultados aps a data de aquisio deve ser baseado no justo valor dos correspondentes activos reconhecidos nas demonstraes financeiras consolidadas data de aquisio. Os rendimentos e os gastos de uma subsidiria so includos nas demonstraes financeiras consolidadas at data em que a empresa-me deixar de controlar a subsidiria. Os interesses minoritrios devem ser apresentados no balano consolidado dentro do capital prprio, separadamente do capital prprio dos detentores de capital da empresa-me. Os resultados, e as variaes patrimoniais no capital prprio, so atribudos aos detentores de capital da empresa-me e aos interesses minoritrios. O resultado total atribudo aos accionistas da empresa-me e aos interesses minoritrios mesmo que estes resultados dos interesses minoritrios tenham um saldo negativo. Se uma subsidiria tem aces preferenciais em circulao que sejam classificadas como capital prprio e so detidas por interesses minoritrios, a empresa-me calcula a sua quota-parte nos resultados aps ajustar os dividendos de tais aces, independentemente dos dividendos terem sido ou no declarados. Alteraes nos interesses participativos da empresa-me numa subsidiria que no resultem na perda de controlo so contabilizadas como transaces de capital prprio (isto , transaces entre detentores de capital). Nestas circunstncias, as quantias registadas dos interesses (maioritrios e minoritrios) devem ser ajustados de forma a reflectirem as alteraes nos seus interesses relativos na subsidiria. Qualquer diferena entre a quantia do ajustamento nos interesses minoritrios e o justo valor das retribuies pagas ou recebidas devem ser reconhecidos directamente no capital prprio e atribudos aos detentores de capital da empresa-me. Perda de controlo
15.
16.
17.
18.
19.
20.
21.
22.
Uma empresa-me pode perder o controlo de uma subsidiria com ou sem ter ocorrido uma alterao nos nveis de deteno de capital absolutos ou relativos. Tal situao pode ocorrer, por exemplo, quando uma subsidiria fica sob controlo de um Governo, Tribunal, Administrador ou Regulador ou em resultado de um acordo contratual. Se uma empresa-me perde o controlo de uma subsidiria: (a) anula o reconhecimento dos activos (incluindo qualquer goodwill) e dos passivos da subsidiria pela quantia registada data em que o controlo foi perdido; (b) anula o reconhecimento da quantia registada de quaisquer interesses minoritrios na anterior subsidiria data em que o controlo foi perdido (incluindo quaisquer componentes dos resultados a eles atribuveis); reconhece o justo valor da quantia recebida, caso exista, da transaco, acontecimento ou circunstncia que resultou na perda de controlo e, se a transaco que resultou na perda de controlo envolver uma distribuio de aces da subsidiria aos detentores de capital, reconhece tambm essa distribuio; reconhece qualquer investimento retido na anterior subsidiria pelo seu justo valor data em que o controlo tiver sido perdido;
23.
(c)
(d)
186
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(e) (f) 24.
reclassifica para resultados, ou transfere directamente para resultados transitados se exigido por outra Norma, as quantias identificadas no pargrafo seguinte; e reconhece qualquer diferena remanescente como um ganho ou perda nos resultados atribuveis empresa-me.
Se uma empresa-me perde o controlo de uma subsidiria, deve contabilizar todas as quantias reconhecidas no capital prprio em relao a essa subsidiria na mesma base que seria exigido se a empresa-me tivesse alienado directamente os respectivos activos e passivos. Assim, se qualquer ganho ou perda anteriormente reconhecido em capital prprio for reclassificado para resultados aquando da alienao dos respectivos activos e passivos, a empresa-me reclassifica o ganho ou perda de capitais prprios para resultados (como um ajustamento de reclassificao) quando perde o controlo da subsidiria. Por exemplo, se uma subsidiria tem activos financeiros disponveis para venda e a empresa-me perder o controlo da subsidiria, a empresa-me deve reclassificar para resultados os ganhos ou perdas reconhecidos em capital prprio relacionados com esses activos. Da mesma forma, se um excedente de revalorizao anteriormente reconhecido em capital prprio for reclassificado directamente para resultados transitados aquando da alienao do activo, a empresa-me deve transferir o excedente de revalorizao directamente para resultados transitados quando perder o controlo da subsidiria. Aquando da perda de controlo de uma subsidiria, qualquer investimento retido na anterior subsidiria e quaisquer quantias devidas pela, ou devida , anterior subsidiria devero ser contabilizadas em conformidade com outras Normas desde a data da perda de controlo. O justo valor de qualquer investimento retido na anterior subsidiria data em que o controlo foi perdido deve ser considerado como o justo valor no reconhecimento no momento inicial de um activo financeiro de acordo com a NCRF 25 Instrumentos financeiros ou, quando apropriado, como o custo no reconhecimento no momento inicial de um investimento numa associada ou entidade conjuntamente controlada. Contabilizao de investimentos em subsidirias, investimentos em associadas e entidades conjuntamente controladas nas demonstraes financeiras individuais
25.
26.
27.
Nas demonstraes financeiras individuais de uma empresa-me que consolida, os investimentos em subsidirias, associadas e entidades conjuntamente controladas devem ser contabilizados ou pelo custo, ou de acordo com a NCRF 25 Instrumentos financeiros, excepto quanto tais investimentos esto classificados como detidos para venda (ou includos num grupo de alienao classificado como detido para venda) de acordo com a NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas as quais devem ser contabilizados de acordo com essa Norma. Os investimentos em associadas e em entidades conjuntamente controladas que forem contabilizados de acordo com a NCRF 25 Instrumentos financeiros nas demonstraes financeiras consolidadas devem ser contabilizados de forma semelhante nas demonstraes financeiras individuais do investidor.
28.
187
TTULO I
INVESTIMENTOS EM ASSOCIADAS Influncia significativa 29. Se um investidor detm, directa ou indirectamente (atravs de subsidirias), 20% ou mais do poder de voto na investida, presume-se que o investidor tem influncia significativa, a menos que o contrrio possa ser claramente demonstrado. Se um investidor detm, directa ou indirectamente (atravs de subsidirias), menos de 20% do poder de voto na investida, presume-se que o investidor no tem influncia significativa, a menos que o contrrio possa ser claramente demonstrado. A existncia de um investidor que detm uma participao significativa ou maioritria, no impede necessariamente que outro investidor exera influncia significativa. A existncia de influncia significativa por parte de um investidor geralmente evidenciada atravs de uma das seguintes formas: (a) (b) representao no conselho de administrao ou num rgo de gesto equivalente da investida; participao em processos de deciso de polticas, incluindo a participao em decises sobre dividendos e outras remuneraes; transaces materiais entre o investidor e a investida; intercmbio de pessoal de gesto; ou prestao de informao tcnica relevante.
30.
(c) (d) (e) 31.
A existncia e o efeito de direitos de voto potenciais que so no presente exercveis ou convertveis, incluindo os poderes de voto detidos por outra entidade, devem ser tomados em considerao quando se avalia se uma entidade tem influncia significativa. Os direitos de voto potenciais no so no presente exercveis ou convertveis quando, por exemplo, no podem ser exercidos ou convertidos at uma data futura ou at ocorrncia de um acontecimento futuro. Ao avaliar se os poderes de voto potenciais contribuem para a influncia significativa, a entidade examina todos os factos e circunstncias (incluindo os termos do exerccio dos poderes de voto potenciais e quaisquer outros acordos contratuais considerados individual e colectivamente) que afectam os direitos de voto potenciais, excepto as intenes do rgo de gesto e a capacidade financeira para exercer ou converter esses direitos. Uma entidade perde a influncia significativa sobre uma investida quando perde o poder de participar nas decises das polticas financeira e operacional da investida. A perda de influncia significativa pode ocorrer com ou sem ter ocorrido uma alterao nos nveis de deteno de capital absolutos ou relativos. Tal situao pode ocorrer, por exemplo, quando uma associada fica sob controlo de um Governo, Tribunal, Administrador ou Regulador ou em resultado de um acordo contratual. Mtodo da equivalncia patrimonial
32.
33.
34.
De acordo com o mtodo da equivalncia patrimonial o investimento numa associada inicialmente reconhecido pelo custo e a quantia registada aumentada ou diminuda para reconhecer a parte do investidor nos resultados da investida aps a data de aquisio. A parte do investidor nos resultados da investida reconhecida nos resultados do investidor. Por outro lado, as distribuies recebidas de uma investida (por exemplo, dividendos) reduzem a quantia registada do investimento. Podem tambm ser necessrios ajustamentos na quantia registada do interesse proporcional do investidor na investida resultantes de alteraes no capital prprio da investida. Tais alteraes incluem as resultantes da revalorizao de activos tangveis e das diferenas de transposio de moeda estrangeira. A quota-parte do investidor nessas alteraes reconhecida directamente no capital prprio do investidor. Quando existem direitos de voto potenciais, a quota-parte do investidor nos resultados da investida e nas alteraes no capital prprio da investida determinada com base na participao de capital actual e no reflectem o possvel exerccio ou converso de direitos de voto potenciais. Aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial
35.
36.
Um investimento numa associada deve ser contabilizado usando o mtodo da equivalncia patrimonial excepto quando: (a) o investimento for classificado como detido para venda de acordo com a NCRF 22 - Activos no correntes detidos para venda e
unidades operacionais descontinuadas;
188
TTULO I
(b)
for aplicvel a dispensa prevista no pargrafo 9 da NCRF 1 Apresentao de demonstraes financeiras, ao permitir que uma empresa-me que tambm tenha um investimento numa associada no apresente demonstraes financeiras consolidadas; ou se aplique tudo o que se segue: (i) o investidor for, ele prprio, uma subsidiria totalmente detida, ou uma subsidiria parcialmente detida por outra entidade e os outros detentores de capital, incluindo os que no tm direito a voto, tiverem sido informados de que o investidor no aplica o mtodo da equivalncia patrimonial e no se opem a tal situao; (ii) os instrumentos de dvida ou de capital prprio do investidor no so negociados num mercado aberto de capitais (uma bolsa de valores nacional ou estrangeira); (iii) o investidor no tenha depositado, nem esteja em curso de depositar, as suas demonstraes financeiras junto de um regulador de mercados de capitais com o objectivo de emitir qualquer classe de instrumentos num mercado aberto de capitais; e (iv) a empresa-me final, ou qualquer empresa-me intermdia do investidor, preparar demonstraes financeiras consolidadas disponveis para uso pblico que cumpram as disposies do PGC - NIRF.
(c)
37.
Os investimentos descritos na alnea (a) do pargrafo anterior devem ser contabilizados de acordo com a NCRF 22 - Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas. Quando um investimento numa associada anteriormente classificado como detido para venda deixar de satisfazer os critrios dessa classificao, deve ser contabilizado usando o mtodo da equivalncia patrimonial a partir da data da sua classificao como detido para venda. As demonstraes financeiras relativas aos perodos desde a classificao como detido para venda devem ser ajustadas em conformidade. Um investidor deve cessar a utilizao do mtodo da equivalncia patrimonial a partir da data em que deixar de ter influncia significativa sobre uma associada e deve contabilizar o investimento de acordo com a NCRF 25 Instrumentos financeiros a partir dessa data, desde que a associada no se torne uma subsidiria ou um empreendimento conjunto tal como definido na presente Norma. Aquando da perda de influncia significativa, o investidor deve mensurar qualquer investimento retido na anterior associada pelo justo valor e reconhecer nos resultados qualquer diferena entre: (a) o justo valor de qualquer investimento retido e quaisquer quantias recebidas resultantes da alienao de uma parte do interesse na associada; e a quantia registada do investimento na data em que a influncia significativa foi perdida.
38.
39.
(b)
189
TTULO I
40.
Quando um investimento deixa de ser uma associada e contabilizado de acordo com a NCRF 25 Instrumentos financeiros, o justo valor do investimento na data em que deixa de ser uma associada deve ser considerado como o seu justo valor no reconhecimento no momento inicial de um activo financeiro de acordo com a NCRF 25 Instrumentos financeiros. Se um investidor perde a influncia significativa sobre uma associada, o investidor deve contabilizar todas as quantias reconhecidas em capital prprio em relao a essa associada na mesma base que seria exigido se a associada tivesse alienado directamente os respectivos activos e passivos. Assim, se qualquer ganho ou perda anteriormente reconhecido em capital prprio pela associada for reclassificado para resultados aquando da alienao dos respectivos activos e passivos, o investidor reclassifica o ganho ou perda de capitais prprios para resultados (como um ajustamento de reclassificao) quando perde a influncia significativa sobre a associada. Por exemplo, se uma associada tem activos financeiros disponveis para venda e o investidor perde a influncia significativa sobre a associada, o investidor deve reclassificar para resultados os ganhos ou perdas reconhecidos em capital prprio relacionados com esses activos. Se o interesse numa associada for reduzido, mas o investimento continuar a ser uma associada, o investidor deve reclassificar para resultados apenas a quantia proporcional do ganho ou perda previamente reconhecido em capital prprio. Muitos dos procedimentos apropriados para a aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial so semelhantes aos procedimentos de consolidao previstos na presente Norma. Adicionalmente, os conceitos subjacentes aos procedimentos usados na contabilizao da aquisio de uma subsidiria so tambm adoptados na contabilizao da aquisio de um investimento numa associada. O interesse de um grupo numa associada o agregado das participaes nessa associada pela empresa-me e suas subsidirias. As participaes das outras associadas ou empreendimentos conjuntos do grupo so ignoradas para esta finalidade. Quando uma associada tiver subsidirias, associadas ou empreendimentos conjuntos, os resultados e os activos lquidos a ter em considerao na aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial so os reconhecidos nas demonstraes financeiras da associada (incluindo a parte da associada nos resultados e activos lquidos das suas associadas e empreendimentos conjuntos), depois de qualquer ajustamento necessrio para uniformizar as polticas contabilsticas. Os resultados originados em transaces ascendentes e descendentes entre um investidor (incluindo as suas subsidirias consolidadas) e uma associada so reconhecidos nas demonstraes financeiras do investidor apenas na extenso dos interesses no relacionados do investidor na associada. Transaces ascendentes so, por exemplo, vendas de activos de uma associada ao investidor. Transaces descendentes so, por exemplo, vendas de activos do investidor a uma associada. A parte do investidor nos resultados da associada resultantes destas transaces eliminada. Um investimento numa associada contabilizado usando o mtodo da equivalncia patrimonial a partir da data em que se torne uma associada. Na aquisio do investimento, qualquer diferena entre o custo do investimento e a parte do investidor no justo valor lquido dos activos e passivos identificveis da associada contabilizada da seguinte forma: (a) o goodwill relacionado com uma associada includo na quantia registada do investimento. A amortizao desse goodwill no permitida; qualquer excesso da parte do investidor no justo valor lquido dos activos e passivos identificveis da associada acima do custo do investimento includo como rendimento na determinao da parte do investidor nos resultados da associada do perodo em que o investimento adquirido.
41.
42.
43.
44.
45.
(b)
So tambm efectuados os ajustamentos apropriados da parte do investidor nos resultados da associada aps a aquisio para contabilizar, por exemplo, a amortizao dos activos amortizveis, com base nos seus justos valores data da aquisio. De forma semelhante, so efectuados os ajustamentos apropriados na parte do investidor nos resultados da associada aps a aquisio relativamente a perdas por imparidade reconhecidas pela associada, como por exemplo no goodwill ou nos activos tangveis. 46. Na aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial o investidor usa as demonstraes financeiras disponveis mais recentes da associada. Quando as datas de balano do investidor e da associada forem diferentes, a associada prepara, para uso do investidor, demonstraes financeiras na mesma data das demonstraes financeiras do investidor a no ser que isso seja impraticvel. Quando, de acordo com o pargrafo anterior, a data de balano das demonstraes financeiras de uma associada usadas na aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial diferente da data de balano das demonstraes financeiras do investidor, devem ser efectuados ajustamentos que tenham em considerao os efeitos de transaces ou acontecimentos significativos que ocorram entre essa data e a data das demonstraes financeiras do investidor. Em qualquer caso, a diferena entre estas duas datas no deve exceder mais de trs meses. A extenso dos perodos de relato e qualquer diferena nas datas de balano devem ser as mesmas de perodo para perodo.
47.
190
TTULO I
48.
As demonstraes financeiras do investidor devem ser preparadas usando as mesmas polticas contabilsticas para idnticas transaces e outros acontecimentos em circunstncias semelhantes. Se uma associada adoptar polticas contabilsticas distintas das adoptadas pelo investidor para idnticas transaces e outros acontecimentos em circunstncias semelhantes, so efectuados os ajustamentos necessrios para adequar as polticas contabilsticas da associada s polticas contabilsticas do investidor quando as demonstraes financeiras da associada forem usadas aquando da aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial. Se uma associada tem aces preferenciais em circulao que sejam detidas por terceiros que no o investidor e que sejam classificadas como capital prprio, o investidor calcula a sua quota-parte nos resultados aps ajustar os dividendos de tais aces, independentemente dos dividendos terem sido ou no declarados. Se a quota-parte de um investidor nas perdas de uma associada igualar ou exceder o seu interesse na associada, o investidor cessa o reconhecimento da sua quota-parte em perdas adicionais. O interesse numa associada a quantia registada do investimento na associada de acordo com o mtodo da equivalncia patrimonial juntamente com quaisquer interesses de longo prazo que, em substncia, faam parte do investimento lquido do investidor na associada. As perdas reconhecidas segundo o mtodo da equivalncia patrimonial que excedam o investimento do investidor em aces ordinrias so aplicadas a outros componentes do interesse do investidor numa associada pela ordem inversa da sua antiguidade (isto , prioridade na liquidao). Aps o interesse do investidor estar reduzido a zero, so reconhecidas perdas adicionais, e reconhecido um passivo, apenas na extenso em que o investidor tenha assumido obrigaes legais ou construtivas ou tenha efectuado pagamentos a favor da associada. Se, posteriormente, a associada relatar lucros, o investidor retoma o reconhecimento da sua quota-parte nesses lucros somente aps a sua quota-parte nos lucros igualar a parte das perdas no reconhecidas. Perdas por imparidade
49.
50.
51.
52.
53.
Aps a aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial, incluindo o reconhecimento das perdas da associada de acordo com o pargrafo 51, o investidor aplica os requisitos da NCRF 25 Instrumentos financeiros para determinar a necessidade de reconhecer qualquer perda por imparidade adicional relativamente ao investimento lquido do investidor na associada ou relativamente ao interesse na associada que no faa parte do investimento lquido.
191
TTULO I
54.
Uma vez que o goodwill includo na quantia registada de um investimento numa associada no reconhecido separadamente, tambm no testado quanto imparidade separadamente. Em vez disso, testada a totalidade da quantia registada do investimento de acordo com a NCRF 18 - Imparidade de activos, comparando a sua quantia recupervel (o montante mais elevado entre o valor de uso e o justo valor menos os custos de vender) com a sua quantia registada, sempre que a aplicao dos requisitos da NCRF 25 Instrumentos financeiros indicar que o investimento pode estar em imparidade. Ao determinar o valor de uso do investimento, uma entidade estima: (a) a sua parte do valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados que se espera venham a ser gerados pela associada, incluindo os fluxos de caixa das operaes da associada e os recebimentos da alienao final do investimento; ou o valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados que se espera surjam de dividendos a ser recebidos do investimento e da sua alienao final.
(b)
Usando pressupostos apropriados, ambos os mtodos do o mesmo resultado. INTERESSES EM EMPREENDIMENTOS CONJUNTOS especfico mbito especfico 55. Um empreendedor com um interesse numa entidade conjuntamente controlada no aplica o disposto nos pargrafos 66 a 70 (consolidao proporcional) e 71 e 72 (mtodo da equivalncia patrimonial) quando satisfaz as seguintes condies: (a) o interesse classificado como detido para venda de acordo com a NCRF 22 - Activos no correntes detidos para venda e
unidades operacionais descontinuadas;

(b) for aplicvel a dispensa prevista no pargrafo 9 da NCRF 1 Apresentao de demonstraes financeiras, ao permitir que uma empresa-me que tambm tenha um interesse numa entidade conjuntamente controlada no apresente demonstraes financeiras consolidadas; ou se aplique tudo o que segue: (i) o empreendedor for uma subsidiria totalmente detida, ou uma subsidiria parcialmente detida por outra entidade e quando os seus detentores de capital, incluindo aqueles que no tm direito a voto, tiverem sido informados de que o empreendedor no aplica a consolidao proporcional ou o mtodo da equivalncia patrimonial e no se opem a tal situao; (ii) os instrumentos de dvida ou de capital prprio do empreendedor no so negociados num mercado aberto de capitais (uma bolsa de valores domstica ou estrangeira); (iii) o empreendedor no tenha depositado, nem esteja em curso de depositar, as suas demonstraes financeiras junto de um regulador de mercados de capitais com o objectivo de emitir qualquer classe de instrumentos num mercado aberto de capitais; e (iv) A empresa-me final ou qualquer empresa-me intermdia do empreendedor preparar demonstraes financeiras consolidadas disponveis para uso pblico que cumpram as disposies do PGC - NIRF. 56. Os empreendimentos conjuntos assumem diversas formas e estruturas. Esta Norma identifica trs grandes tipos: operaes conjuntamente controladas, activos conjuntamente controlados e entidades conjuntamente controladas.
(c)
192
TTULO I
Operaes conjuntamente controladas 57. O funcionamento de alguns empreendimentos conjuntos envolve o uso de activos e de outros recursos dos empreendedores em vez da constituio de uma sociedade, parceria ou outra entidade, ou da criao de uma estrutura financeira separada dos prprios empreendedores. Cada empreendedor usa os seus prprios activos tangveis e dispe dos seus prprios inventrios, suporta os seus prprios gastos e assume as suas prprias obrigaes e passivos. O acordo de empreendimento conjunto proporciona geralmente meios pelos quais o rdito da venda da produo conjunta e quaisquer gastos suportados em comum so partilhados entre os empreendedores. Quando um empreendimento conjunto assume a forma de operao conjuntamente controlada, o empreendedor deve reconhecer nas suas demonstraes financeiras: (a) (b) os activos que controla e os passivos que assume; e os gastos que suporta e a parte do rdito que obtm da venda de bens ou servios pelo empreendimento conjunto.
58.
Desta forma, no so exigidos quaisquer ajustamentos ou procedimentos de consolidao relativamente a estes itens quando o empreendedor apresentar demonstraes financeiras consolidadas. conjuntamente Activos conjuntamente controlados 59. Alguns empreendimentos conjuntos envolvem o controlo conjunto pelos empreendedores, e muitas vezes a propriedade conjunta, de um ou mais activos com que contribuem, ou adquirem para o empreendimento conjunto e destinados s suas finalidades. Os activos so usados para a obteno de benefcios para os empreendedores. Cada empreendedor pode ficar com uma parte da produo obtida a partir dos activos e partilha uma quota-parte acordada dos gastos suportados. Estes empreendimentos conjuntos no envolvem a constituio de uma sociedade, parceria ou outra entidade, ou a criao de uma estrutura financeira separada dos prprios empreendedores. Cada empreendedor tem controlo sobre a sua parte nos benefcios econmicos futuros atravs da sua quota-parte nos activos conjuntamente controlados. Quando um empreendimento conjunto assume a forma de activos conjuntamente controlados, o empreendedor deve reconhecer nas suas demonstraes financeiras: (a) (b) (c) a sua quota-parte dos activos conjuntamente controlados, classificados de acordo com a natureza dos activos; quaisquer passivos que tenha assumido por si s; a sua quota-parte de quaisquer passivos assumidos conjuntamente com os outros empreendedores em relao ao empreendimento conjunto; quaisquer rditos da venda ou do uso da sua quota-parte da produo obtida do empreendimento conjunto, juntamente com a sua quota-parte de quaisquer gastos suportados pelo empreendimento conjunto; e quaisquer gastos que tenha suportado com respeito ao seu interesse no empreendimento conjunto.
60.
61.
(d)
(e)
Desta forma, no so exigidos quaisquer ajustamentos ou procedimentos de consolidao relativamente a estes itens quando o empreendedor apresentar demonstraes financeiras consolidadas.
193
TTULO I
Entidades conjuntamente controladas 62. Uma entidade conjuntamente controlada um empreendimento conjunto que envolve a constituio de uma sociedade, de uma parceria ou de outra entidade em que cada empreendedor tem um interesse. A entidade opera da mesma forma que outras entidades, excepto quanto ao facto de existir um acordo contratual entre os empreendedores que estabelece o controlo conjunto sobre a actividade econmica da entidade. Uma entidade conjuntamente controlada controla os activos do empreendimento conjunto, assume passivos, suporta gastos, obtm rendimentos e pode celebrar contratos em seu prprio nome e obter fundos para a actividade do empreendimento conjunto. Cada empreendedor tem direito a uma quota-parte dos resultados da entidade conjuntamente controlada, apesar de algumas entidades conjuntamente controladas tambm envolverem a partilha de uma parte da produo obtida do empreendimento conjunto. Uma entidade conjuntamente controlada mantm os seus prprios registos contabilsticos e prepara e apresenta demonstraes financeiras da mesma forma que outras entidades em conformidade com o PGC - NIRF. Cada empreendedor contribui geralmente com dinheiro e outros recursos para a entidade conjuntamente controlada. Estas contribuies so includas nos registos contabilsticos do empreendedor e reconhecidas nas demonstraes financeiras como um investimento na entidade conjuntamente controlada. Demonstraes financeiras do empreendedor
63.
64.
65.
Consolidao proporcional
66. Quando um empreendimento conjunto assumir a forma de uma entidade conjuntamente controlada, o empreendedor deve reconhecer o seu interesse na entidade conjuntamente controlada atravs do mtodo de consolidao proporcional ou do mtodo da equivalncia patrimonial. Quando for utilizado o mtodo de consolidao proporcional, deve ser usado um dos dois formatos identificados no pargrafo 68. A aplicao da consolidao proporcional significa que o balano do empreendedor inclui a sua quota-parte dos activos que controla conjuntamente e a sua quota-parte dos passivos pelos quais conjuntamente responsvel. A demonstrao dos resultados do empreendedor inclui a sua quota-parte nos rendimentos e gastos da entidade conjuntamente controlada. Muitos dos procedimentos apropriados para a aplicao da consolidao proporcional so semelhantes aos procedimentos para a consolidao de investimentos em subsidirias indicados na presente Norma. Podem ser usados formatos diferentes de relato na consolidao proporcional. O empreendedor pode combinar a sua quota-parte em cada um dos activos, passivos, rendimentos e gastos da entidade conjuntamente controlada com os itens semelhantes, linha a linha, nas suas demonstraes financeiras. Como alternativa, o empreendedor pode incluir nas suas demonstraes financeiras linhas de itens separadas relativas sua quota-parte nos activos, passivos, rendimentos e gastos da entidade conjuntamente controlada. Ambos os formatos resultam no relato de quantias idnticas de resultados e de cada uma das principais classificaes de activos, passivos, rendimentos e gastos, sendo ambos os formatos aceitveis para as finalidades desta Norma. Independentemente do formato usado no apropriado compensar quaisquer activos e passivos ou quaisquer rendimentos e gastos, a menos que exista um direito legal de compensao e a compensao represente a expectativa quanto realizao do activo ou liquidao do passivo. Um empreendedor deve cessar o uso da consolidao proporcional a partir da data em que cesse o controlo conjunto sobre uma entidade conjuntamente controlada.
67.
68.
69.
70.
Equivalncia patrimonial
71. Em alternativa consolidao proporcional, um empreendedor pode reconhecer o seu interesse numa entidade conjuntamente controlada pelo mtodo da equivalncia patrimonial, conforme previsto na presente Norma. Um empreendedor deve cessar o uso do mtodo da equivalncia patrimonial a partir da data em que cesse o controlo conjunto sobre uma entidade conjuntamente controlada. Excepes consolidao proporcional e ao mtodo da equivalncia patrimonial
72.
194
TTULO I
73.
Os interesses em entidades conjuntamente controladas que esto classificadas como detidas para venda de acordo com a NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas devem ser contabilizados de acordo com essa Norma. Quando um interesse numa entidade conjuntamente controlada anteriormente classificada como detido para venda deixar de satisfazer os critrios dessa classificao, deve ser contabilizado usando a consolidao proporcional ou o mtodo da equivalncia patrimonial a partir da data da sua classificao como detido para venda. As demonstraes financeiras relativas aos perodos desde a classificao como detido para venda devem ser ajustadas em conformidade. Quando um investidor deixar de ter controlo conjunto sobre uma entidade, deve reconhecer qualquer investimento remanescente de acordo com a NCRF 25 Instrumentos financeiros a partir dessa data, desde que a anterior entidade conjuntamente controlada no se torne subsidiria ou associada. Desde a data em que a entidade conjuntamente controlada se torne uma subsidiria de um investidor, o investidor deve contabilizar o seu interesse de acordo com a presente Norma e a NCRF 21 Concentraes de actividades empresariais. Desde a data em que a entidade conjuntamente controlada se torne uma associada de um investidor, o investidor deve contabilizar o seu interesse de acordo com a presente Norma. Aquando da perda do controlo conjunto, o investidor deve mensurar qualquer investimento que tenha retido na anterior entidade conjuntamente controlada pelo justo valor e reconhecer nos resultados qualquer diferena entre: (a) o justo valor de qualquer investimento retido e quaisquer quantias recebidas resultantes da alienao da sua quota-parte da entidade conjuntamente controlada; e a quantia registada do investimento na data em que o controlo conjunto foi perdido.
74.
75.
(b) 76.
Quando um investimento deixa de ser uma entidade conjuntamente controlada e contabilizado de acordo com a NCRF 25 Instrumentos financeiros, o justo valor do investimento quando deixar de ser uma entidade conjuntamente controlada deve ser considerado como o seu justo valor no reconhecimento no momento inicial de um activo financeiro de acordo com essa Norma. Se um investidor perder o controlo conjunto de uma entidade, o investidor deve contabilizar todas as quantias reconhecidas em capital prprio em relao a essa entidade na mesma base que seria exigido se a entidade conjuntamente controlada tivesse alienado directamente os respectivos activos e passivos. Assim, se qualquer ganho ou perda previamente reconhecido no capital prprio for reclassificado para resultados aquando da alienao dos respectivos activos e passivos, o investidor reclassifica o ganho ou perda de capitais prprios para resultados (como um ajustamento de reclassificao) quando o investidor perder o controlo conjunto da entidade. Por exemplo, se uma entidade conjuntamente controlada tem activos financeiros disponveis para venda e o investidor perde o controlo conjunto da entidade, o investidor deve reclassificar para resultados os ganhos ou perdas reconhecidos no capital prprio relacionados com esses activos. Se a quota-parte de interesse numa entidade conjuntamente controlada for reduzida, mas o investimento continuar a ser uma entidade conjuntamente controlada, o investidor deve reclassificar para resultados apenas a quantia proporcional do ganho ou perda previamente reconhecido no capital prprio.
77.
195
TTULO I
Transaces entre um empreendedor e um empreendimento conjunto 78. Quando um empreendedor contribui ou vende activos a um empreendimento conjunto, o reconhecimento de qualquer parcela de um ganho ou de uma perda resultante da transaco deve reflectir a substncia da transaco. Enquanto os activos estiverem retidos pelo empreendimento conjunto, e desde que o empreendedor tenha transferido os riscos significativos e as vantagens de propriedade, o empreendedor deve reconhecer apenas aquela parte do ganho ou perda que atribuvel aos interesses dos outros empreendedores. O empreendedor deve reconhecer a totalidade de qualquer perda quando a contribuio ou venda proporcione prova de uma reduo no valor realizvel lquido dos activos correntes ou de uma perda por imparidade. Quando um empreendedor compra activos de um empreendimento conjunto, o empreendedor no deve reconhecer a sua parte nos resultados do empreendimento conjunto resultantes da transaco at que revenda os activos a um terceiro independente. Um empreendedor deve reconhecer a sua quota-parte nas perdas resultantes destas transaces da mesma forma que os ganhos, excepto que as perdas devem ser imediatamente reconhecidas quando representem uma reduo no valor realizvel lquido de activos correntes ou uma perda por imparidade. Relato de interesses em empreendimentos conjuntos nas demonstraes financeiras de um investidor 80. Um investidor num empreendimento conjunto que no possua o controlo conjunto deve contabilizar esse investimento de acordo com a NCRF 25 Instrumentos financeiros ou, se tiver influncia significativa no empreendimento conjunto, de acordo com a presente Norma. Operadores de empreendimentos conjuntos 81. Os operadores ou gestores de um empreendimento conjunto devem contabilizar quaisquer remuneraes de acordo com a NCRF 28
79.
Rdito.
DIVULGAES Demonstraes financeiras consolidadas 82. As demonstraes financeiras consolidadas devem conter as seguintes divulgaes: (a) a natureza da relao entre a empresa-me e uma subsidiria quando a empresa-me no possui, directa ou indirectamente atravs de subsidirias, mais de metade do poder de voto; os motivos pelos quais a deteno, directa ou indirectamente atravs de subsidirias, de mais de metade do poder de voto ou poderes de voto potenciais de uma investida no constitui controlo; a data de balano e o perodo contabilstico das demonstraes financeiras de uma subsidiria usadas na preparao das demonstraes financeiras consolidadas quando essa data e perodo so diferentes das usadas nas demonstraes financeiras da empresa-me, bem como o motivo para usar uma data de balano ou perodo diferentes; a natureza e dimenso de qualquer restrio significativa (resultante, por exemplo, de um acordo de financiamento ou de imposies de reguladores) sobre a capacidade de transferncia de fundos para a empresa-me sob a forma de dividendos ou de reembolso de emprstimos ou adiantamentos; um mapa que demonstre os efeitos de quaisquer alteraes no interesse participativo da empresa-me numa subsidiria que no tenha resultado na perda de controlo atribuvel aos detentores de capital da empresa-me.
(b)
(c)
(d)
(e)
196
TTULO I
(f)
quando for perdido o controlo de uma subsidiria, a empresa-me deve divulgar os ganhos ou perdas, caso existam, reconhecidos de acordo com o pargrafo 23, e: (i) a parte desse ganho ou perda atribuvel ao reconhecimento de qualquer investimento retido na anterior subsidiria pelo seu justo valor na data em que o controlo for perdido; e (ii) a linha do item da demonstrao dos resultados onde foi reconhecido o ganho ou perda (se no for apresentada separadamente).
83.
As demonstraes financeiras individuais de uma empresa-me devem divulgar: (a) (b) (c) que as demonstraes financeiras so demonstraes financeiras individuais; se a empresa-me prepara ou no demonstraes financeiras consolidadas; uma listagem dos investimentos significativos em subsidirias, associadas e entidades conjuntamente controladas, incluindo o nome, pas da sede ou domiclio, a proporo do interesse participativo e, se diferente, a proporo do poder de voto detido; uma descrio do mtodo usado na contabilizao dos investimentos identificados na alnea anterior; e quais as demonstraes financeiras de um empreendedor com um interesse numa entidade conjuntamente controlada ou um investidor numa associada que so preparadas de acordo com a presente Norma.
(d) (e)
Investimentos em associadas 84. Devem ser feitas as seguintes divulgaes: (a) (b) o justo valor dos investimentos em associadas para os quais sejam publicadas cotaes de preos; informao financeira sinttica das associadas, incluindo as quantias agregadas de activos, passivos, rendimentos e resultados; os motivos pelos quais a presuno de que um investidor no tem influncia significativa dirimida se um investidor detm, directa ou indirectamente atravs de subsidirias, menos de 20 % dos votos ou do potencial poder de voto da investida, mas conclui que tem influncia significativa; os motivos pelos quais a presuno de que um investidor tem influncia significativa dirimida se o investidor detm, directa ou indirectamente atravs de subsidirias, 20 % ou mais dos votos ou do potencial poder de voto da investida, mas conclui que no tem significativa influncia; a data de balano das demonstraes financeiras de uma associada usadas na aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial quando essa data ou perodo so diferentes da data de balano ou perodo do investidor, bem como o motivo para o uso de uma data de balano ou de um perodo diferentes; a natureza e a dimenso de quaisquer restries significativas (resultantes, por exemplo, de acordos de financiamento ou imposies de reguladores) sobre a capacidade das associadas em transferir fundos para o investidor sob a forma de dividendos ou de reembolsos de emprstimos ou adiantamentos; a parte no reconhecida nas perdas de uma associada, para o perodo e cumulativamente, se um investidor cessou o reconhecimento da sua quota-parte nas perdas de uma associada; o facto de uma associada no ter sido contabilizada usando o mtodo da equivalncia patrimonial de acordo com o pargrafo 36; e informao financeira sinttica das associadas, quer individualmente quer em grupo, que no estejam contabilizadas usando o mtodo da equivalncia patrimonial, incluindo as quantias dos activos totais, passivos totais, rendimentos e resultados.
(c)
(d)
(e)
(f)
(g)
(h)
(i)
197
TTULO I
85.
Os investimentos em associadas contabilizados pelo mtodo da equivalncia patrimonial devem ser classificados como activos no correntes. A parte do investidor nos resultados dessas associadas, e a quantia registada desses investimentos, devem ser divulgadas separadamente. A parte do investidor em quaisquer operaes descontinuadas dessas associadas deve tambm ser divulgada separadamente. A parte do investidor nas alteraes reconhecidas directamente no capital prprio da associada deve ser reconhecida directamente no capital prprio do investidor. De acordo com a NCRF 24 Provises, passivos contingentes e activos contingentes, o investidor dever divulgar: (a) (b) a sua quota-parte nos passivos contingentes de uma associada assumidos conjuntamente com outros investidores; e os passivos contingentes que surjam pelo facto de o investidor ser solidariamente responsvel pela totalidade ou parte dos passivos da associada.
86.
87.
Interesses em empreendimentos conjuntos 88. Um empreendedor deve divulgar a quantia agregada dos seguintes passivos contingentes, separadamente da quantia de outros passivos contingentes, a menos que a probabilidade de perda seja remota: (a) quaisquer passivos contingentes que o empreendedor tenha assumido em relao aos seus interesses em empreendimentos conjuntos e a sua quota-parte em cada um dos passivos contingentes que tenham sido assumidos conjuntamente com outros empreendedores; a sua quota-parte nos passivos contingentes dos prprios empreendimentos conjuntos pelos quais seja responsvel; e os passivos contingentes que surjam porque o empreendedor responsvel pelos passivos dos outros empreendedores de um empreendimento conjunto.
(b) (c)
89.
Um empreendedor deve divulgar a quantia agregada dos seguintes compromissos com respeito aos seus interesses em empreendimentos conjuntos, separadamente de outros compromissos: (a) quaisquer compromissos de capital do empreendedor em relao aos seus interesses em empreendimentos conjuntos e a sua quota-parte nos compromissos de capital que tenham sido assumidos conjuntamente com outros empreendedores; e a sua quota-parte dos compromissos de capital dos prprios empreendimentos conjuntos.
(b) 90.
Um empreendedor deve divulgar uma listagem com a descrio dos interesses em empreendimentos conjuntos significativos e a percentagem de interesse detido em entidades conjuntamente controladas. Um empreendedor que reconhea os seus interesses em entidades conjuntamente controladas usando o formato de relato linha a linha para a consolidao proporcional ou o mtodo da equivalncia patrimonial, deve divulgar as quantias agregadas de cada um dos activos correntes, dos activos de longo prazo, dos passivos correntes, dos passivos de longo prazo, dos rendimentos e dos gastos relacionados com os seus interesses em empreendimentos conjuntos. Um empreendedor deve divulgar o mtodo que usa para reconhecer os seus interesses em entidades conjuntamente controladas.
91.
198
TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 21 Concentraes de actividades empresariais
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO IDENTIFICAO DE UMA CONCENTRAO DE ACTIVIDADES EMPRESARIAIS MTODO DA COMPRA Identificao da adquirente Determinao da data de aquisio Reconhecimento e mensurao dos activos identificveis adquiridos, dos passivos assumidos e de quaisquer interesses minoritrios na adquirida Reconhecimento e mensurao do goodwill ou do goodwill negativo Orientaes adicionais para a aplicao do mtodo da compra a casos particulares de concentraes de actividades empresariais Perodo de mensurao Determinao do que faz parte de uma transaco de actividades empresariais MENSURAO E CONTABILIZAO SUBSEQUENTE Direitos readquiridos Passivos contingentes Activos por indemnizao Retribuio contingente DIVULGAES
1 2-3 4-6 7-40 8-9 10
11-25 26-33
34 35-37 38-40 41-45 42 43 44 45 46-49
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OBJECTIVO 1. O objectivo desta Norma o de melhorar a relevncia, fiabilidade e comparabilidade da informao que prestada por uma entidade que relata nas suas demonstraes financeiras uma concentrao de actividades empresariais e os seus efeitos. Para atingir este objectivo, a presente Norma estabelece os princpios e requisitos de como uma adquirente: (a) reconhece e mensura nas suas demonstraes financeiras os activos adquiridos, os passivos assumidos e quaisquer interesses minoritrios na adquirida; reconhece e mensura o goodwill adquirido, ou o goodwill negativo apurado, numa concentrao de actividades empresariais; determina qual a informao a divulgar que permite aos utilizadores das demonstraes financeiras avaliar a natureza e os efeitos financeiros de uma concentrao de actividades empresariais.
(b) (c)
MBITO 2. Esta Norma aplica-se a uma transaco ou acontecimento que cumpre com a definio de uma concentrao de actividades empresariais. Uma concentrao de actividades empresariais uma transaco ou outro acontecimento com base no qual uma entidade (a adquirente) obtm o controlo de uma ou mais actividades empresariais (negcios) de outra entidade (a adquirida). Esta Norma no se aplica: (a) (b) constituio de um empreendimento conjunto; aquisio de um activo, ou grupo de activos, que no constitui uma actividade empresarial. Nesses casos a adquirente deve identificar e reconhecer os activos adquiridos individualmente identificveis, bem como os passivos assumidos. O custo do grupo deve ser imputado aos activos e passivos identificveis com base nos seus justos valores relativos data de aquisio. Este tipo de transaces no d origem a goodwill; uma combinao de entidades ou actividades empresariais sob controlo conjunto.
3.
(c)
IDENTIFICAO DE UMA CONCENTRAO DE ACTIVIDADES EMPRESARIAIS 4. Uma entidade deve determinar se uma transaco ou acontecimento uma concentrao de actividades empresariais de acordo com a definio prevista na presente Norma, a qual requer que os activos adquiridos e os passivos assumidos constituam uma actividade empresarial. Caso os activos adquiridos no constituam uma actividade empresarial, a entidade que relata deve contabilizar a transaco ou acontecimento como a aquisio de um activo. Uma adquirente pode obter o controlo de uma adquirida por vrias formas como, por exemplo: (a) (b) (c) (d) (e) 6. pela transferncia de caixa, equivalentes de caixa ou outros activos (incluindo activos lquidos que constituem uma actividade empresariais); pela assuno de passivos; pela emisso de instrumentos de capital prprio; pela entrega de mais do que um tipo de retribuio; ou sem transferncia de uma retribuio.
5.
Uma concentrao de actividades empresariais pode ser estruturada de diversas formas as quais incluem (mas no se limitam) ao seguinte: (a) uma ou mais actividades empresariais tornam-se subsidirias de uma adquirente ou os activos lquidos de uma ou mais actividades empresariais so legalmente integrados por fuso na adquirente; uma entidade concentrada transfere os seus activos lquidos, ou os seus detentores de capital transferem os seus interesses, para outra entidade concentrada ou para os seus accionistas;
(b)
200
TTULO I
(c)
todas as entidades concentradas transferem os seus activos lquidos, ou os seus detentores de capital transferem os seus interesses, para outra nova entidade; ou um grupo de antigos detentores de capital de uma das entidades concentradas obtm o controlo da entidade concentrada.
(d)
MTODO DA COMPRA 7. Uma entidade deve contabilizar cada concentrao de actividades empresariais aplicando o mtodo da compra o qual exige: (a) (b) (c) identificao da adquirente; determinao da data de aquisio; reconhecimento e mensurao dos activos identificveis adquiridos, dos passivos assumidos e de quaisquer interesses minoritrios na adquirida; reconhecimento e mensurao do goodwill ou do goodwill negativo.
(d)
Identificao da adquirente 8. 9. Para cada concentrao de actividades empresariais, uma das entidades deve ser identificada como a adquirente. Caso no haja uma identificao clara de qual das entidades concentradas a adquirente, devem ser avaliados os seguintes factores: (a) numa concentrao de actividades empresariais concretizada essencialmente pela transferncia de caixa ou outros activos, ou pela assuno de passivos, a adquirente geralmente a entidade que transfere o dinheiro ou outros activos ou assume os passivos. numa concentrao de actividades empresariais concretizada essencialmente pela venda de interesses no capital (isto , participaes sociais), a adquirente geralmente a entidade que emite os seus interesses de capital. Adicionalmente, devem ser considerados outros factores e circunstncias pertinentes na identificao da adquirente como, por exemplo: (i) os direitos de voto relativos (a cada entidade concentrada) aps a concentrao de actividades empresariais. A adquirente geralmente a entidade cujos detentores (como um grupo) retenham ou recebam a parte mais significativa dos direitos de voto da entidade concentrada.
(b)
(c)
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TTULO I
(ii) a existncia de votos de interesses minoritrios significativos na entidade combinada se nenhum detentor de capital (por exemplo, accionista) ou grupo organizado de detentores de capital tiverem direitos de voto significativos. A adquirente geralmente a entidade cujo detentor de capital individual, ou grupo organizado de detentores de capital, detenha o maior dos direitos de voto minoritrios na entidade combinada. (iii) a composio do rgo de gesto da entidade combinada. A adquirente geralmente a entidade cujos detentores tm o poder de eleger, nomear ou remover a maioria dos membros do rgo de gesto da entidade combinada. (iv) a composio dos administradores e gestores snior da entidade combinada. A adquirente geralmente a entidade cujos membros do anterior rgo de gesto dominem a gesto da entidade combinada. (v) as condies de troca dos interesses de capital. A adquirente geralmente a entidade que paga um prmio acima do justo valor dos interesses de capital (antes da concentrao) das outras entidades combinadas. (d) A adquirente geralmente a entidade cuja dimenso relativa (medida, por exemplo, pelos activos, rdito ou resultado) significativamente maior do que a dimenso das restantes entidades.
Determinao da data de aquisio data 10. A adquirente deve identificar a data de aquisio, a qual representa a data em que a entidade adquiriu o controlo da adquirida. A data de aquisio geralmente a data em que a adquirente transfere legalmente a retribuio, adquire os activos e assume os passivos da adquirida. Reconhecimento e mensurao dos activos identificveis adquiridos, dos passivos assumidos e de quaisquer interesses minoritrios minoritrios na adquirida
Princpio de reconhecimento
11. Na data de aquisio o adquirente deve reconhecer, separadamente do goodwill, os activos identificveis adquiridos, os passivos assumidos e quaisquer interesses minoritrios na adquirida. O reconhecimento dos activos identificveis adquiridos e os passivos assumidos encontra-se especificamente previsto nos pargrafos 12 a 25 seguintes. Condies de reconhecimento 12. Para que os activos adquiridos e passivos assumidos numa concentrao de actividades empresariais se qualifiquem para reconhecimento devero cumprir, na data de aquisio, com as definies de activos e passivos previstas no Quadro Conceptual. A aplicao pelo adquirente do princpio de reconhecimento e respectivas condies pode resultar no reconhecimento de alguns activos e passivos que a adquirida no tinha reconhecido como activos ou passivos nas suas demonstraes financeiras, como o caso, por exemplo, alguns activos intangveis (como marcas ou patentes) que a adquirida reconheceu como activos por terem sido gerados internamente. As alneas seguintes proporcionam alguma orientao sobre o reconhecimento de locaes operacionais e activos intangveis:
13.
202
TTULO I
(a)
Locaes operacionais A adquirente no reconhece quaisquer activos ou passivos relacionados com locaes operacionais em que a adquirida seja locatria excepto nas seguintes circunstncias: A adquirente deve determinar se os termos de cada locao operacional em que a adquirida seja locatria so favorveis ou desfavorveis. A adquirente reconhece um activo intangvel se os termos de uma locao operacional forem favorveis relativamente s condies de mercado e um passivo se os termos forem desfavorveis relativamente s condies de mercado.
(b)
Activos intangveis A adquirente reconhece, separadamente do goodwill, os activos intangveis identificveis adquiridos numa concentrao de actividades empresariais. Numa concentrao de actividades empresariais, uma adquirente pode readquirir um direito que tinha anteriormente concedido adquirida para usar um ou mais activos reconhecidos, ou no reconhecidos, da adquirente. Um direito readquirido um activo intangvel identificvel que a adquirente reconhece separadamente do goodwill. Se os termos do contrato que d origem reaquisio de direitos forem favorveis ou desfavorveis relativamente a transaces correntes de mercado para itens semelhantes, a adquirente reconhece um ganho ou perda da liquidao.
Classificao ou designao de activos identificveis adquiridos e passivos assumidos numa concentrao de actividades empresariais 14. Na data de aquisio, a adquirente deve classificar ou designar os activos identificveis adquiridos e os passivos assumidos conforme seja necessrio para aplicar outra Norma subsequentemente. A adquirente deve efectuar essas classificaes ou designaes com base nos termos contratuais, condies econmicas, polticas operacionais ou contabilsticas e outras condies pertinentes que existam na data de aquisio. O princpio do pargrafo anterior aplica-se excepto quanto classificao de uma locao como locao operacional ou locao financeira. A adquirente deve classificar esses contratos com base nos termos contratuais e outros factores no incio do contrato (ou, se os termos do contrato tiverem sido alterados de forma a que alterassem a sua classificao, na data dessa alterao, que poder ser a data de aquisio).
15.
Princpio de mensurao
16. A adquirente deve mensurar os activos identificveis adquiridos e os passivos assumidos pelos seus justos valores na data de aquisio. Na mensurao do justo valor de um activo na data de aquisio que seja objecto de uma locao operacional na qual a adquirente o locatrio, a adquirente toma em considerao os termos da locao. Nestas circunstncias, a adquirente no reconhece um activo ou passivo separado relativamente a uma locao operacional que seja favorvel ou desfavorvel quando comparada com as condies de mercado. Para cada concentrao de actividades empresariais, a adquirente deve mensurar quaisquer interesses minoritrios na adquirida pelo seu justo valor ou pela parte proporcional dos interesses minoritrios nos activos lquidos identificveis da adquirida.
17.
18.
203
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Excepes aos princpios de mensurao ou de reconhecimento

Excepes ao princpio de reconhecimento Passivos contingentes 19. A adquirente deve reconhecer na data de aquisio um passivo contingente assumido numa concentrao empresarial quando se tratar de uma obrigao presente resultante de acontecimentos passados e o seu justo valor puder ser mensurado com fiabilidade. Desta forma, contrariamente ao previsto na NCRF 24 Provises, passivos contingentes e activos contingentes, a adquirente reconhece um passivo contingente assumido numa concentrao de actividades empresariais na data da aquisio mesmo que no seja provvel que exigida a sada de recursos incorporando benefcios econmicos para liquidar a obrigao. Excepes a ambos os princpios (de reconhecimento e mensurao) Impostos sobre o rendimento 20. A adquirente deve reconhecer um activo ou passivo por impostos diferidos com origem nos activos adquiridos e passivos assumidos numa concentrao de actividades empresariais de acordo com a NCRF 12 Impostos sobre o rendimento correntes e diferidos. A adquirente deve contabilizar todos os efeitos fiscais potenciais das diferenas temporrias ou reportes fiscais de uma adquirente que existiam data de aquisio, ou surjam como resultado da aquisio, de acordo com aquela mesma Norma. Benefcios dos empregados 22. A adquirente deve reconhecer e mensurar um passivo (ou activo, caso exista) relacionado com os benefcios dos empregados da adquirida de acordo com a NCRF 19 Benefcios dos empregados. Activos por indemnizao 23. O vendedor numa concentrao de actividades empresariais pode indemnizar contratualmente o adquirente pelo resultado final de uma contingncia ou incerteza relacionada com parte ou a totalidade de um activo ou passivo especfico. Quando tal acontece, o adquirente obtm um activo por indemnizao. O adquirente deve reconhecer um activo por indemnizao no mesmo momento em que reconhece o item indemnizado, e mensur-lo na mesma base que o item indemnizado, sujeito necessidade de uma avaliao de um ajustamento para crditos incobrveis. Desta forma, se a indemnizao estiver relacionada com um activo ou passivo reconhecido na data de aquisio e mensurado pelo justo valor na data de aquisio, o adquirente deve reconhecer o activo por indemnizao na data de aquisio mensurado pelo seu justo valor na data de aquisio. Para um activo por indemnizao mensurado pelo justo valor, os efeitos das incertezas acerca dos fluxos de caixa futuros que resultam da avaliao da cobrabilidade so includos na mensurao do justo valor pelo que no necessrio proceder a avaliaes adicionais quanto a esta matria. Excepes ao princpio de mensurao Direitos readquiridos 24. A adquirente deve mensurar o valor de um direito readquirido reconhecido como um activo intangvel na base do prazo contratual remanescente do respectivo contrato, independentemente dos participantes do mercado poderem considerar renovaes contratuais potenciais na determinao do justo valor. Activos detidos para venda 25. A adquirente deve mensurar um activo no corrente adquirido (ou grupo para alienao) que classificado como detido para venda na data de aquisio, de acordo com a NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas pelo justo valor menos os custos de vender de acordo com essa Norma.
21.
204
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Reconhecimento e mensurao do goodwill ou do goodwill negativo 26. O adquirente deve reconhecer o goodwill na data de aquisio e mensur-lo como o excesso: (a) do somatrio (i) da retribuio transferida mensurada de acordo com a presente Norma, a qual geralmente exige a mensurao pelo justo valor na data de aquisio; (ii) mais a quantia de quaisquer interesses minoritrios na adquirida mensurada de acordo com a presente Norma; e (iii) mais o justo valor, na data de aquisio, dos anteriores interesses de capital prprio da adquirente na adquirida, no caso de se tratar de uma concentrao de actividades empresariais efectuada por fases, (b) sobre o valor lquido dos activos identificveis adquiridos e os passivos assumidos, mensurados de acordo com a presente Norma na data de aquisio.
27.
Numa concentrao de actividades empresariais em que o adquirente e a adquirida (ou os seus anteriores detentores de capital) apenas trocam interesses de capital, o justo valor na data de aquisio dos interesses de capital da adquirida podem ser mais fiavelmente mensurveis do que o justo valor na data de aquisio dos interesses de capital da adquirente. Se tal ocorrer, o adquirente deve determinar a quantia de goodwill utilizando o justo valor dos interesses de capital da adquirente na data de aquisio, em vez do justo valor dos interesses de capital transferidos. Para determinar a quantia de goodwill numa concentrao de actividades empresariais na qual no transferida qualquer retribuio, a adquirente deve usar o justo valor na data de aquisio dos seus interesses na adquirida apurado atravs de uma tcnica de avaliao, em vez do justo valor na data de aquisio da retribuio transferida.
Goodwill negativo
28. Ocasionalmente, uma adquirente realiza aquisies que so concentraes empresariais cuja quantia da alnea (b) do pargrafo 26 excede a quantia da alnea (a) do mesmo pargrafo, isto , cuja quantia do justo valor dos activos adquiridos e dos passivos assumidos numa concentrao de actividades empresariais excede a retribuio paga por esses activos e passivos. Quando se conclui pela existncia desse excesso (goodwill negativo), a adquirente deve reconhecer o respectivo ganho nos resultados na data de aquisio. Antes de reconhecer um ganho numa aquisio com goodwill negativo, a adquirente deve reverificar se identificou correctamente todos os activos adquiridos e todos os passivos assumidos e reconhecer quaisquer activos ou passivos adicionais identificados nessa reviso. A adquirente deve ento rever os procedimentos usados para mensurar as quantias cujo reconhecimento na data de aquisio exigido pela presente Norma em relao a todas as situaes seguintes: (a) (b) (c) (d) activos identificveis adquiridos e passivos assumidos; interesses minoritrios na adquirida; interesse de capital anterior da adquirente na adquirida no caso de concentraes de actividades empresariais por fases; retribuio transferida.
29.
O objectivo desta reviso de garantir que as mensuraes reflectem adequadamente a considerao de toda a informao disponvel na data de aquisio.
205
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Retribuio transferida
30. A retribuio transferida numa concentrao de actividades empresariais deve ser mensurada pelo justo valor, o qual deve ser calculado como a soma dos justos valores dos activos transferidos pela adquirente, os passivos assumidos pela adquirente em relao a anteriores accionistas da adquirida e os interesses de capital emitidos pela adquirente. A retribuio transferida pode incluir activos ou passivos da adquirente cujas quantias registadas diferem dos seus justos valores na data de aquisio. Nesta situao, a adquirente deve remensurar os activos ou passivos transferidos para os seus justos valores na data de aquisio e reconhecer os respectivos ganhos ou perdas, caso existam, nos resultados. Contudo, por vezes os activos ou passivos transferidos permanecem na entidade combinada aps a concentrao de actividades empresariais e a adquirente, consequentemente, retm o respectivo controlo. Neste caso, a adquirente deve mensurar esses activos e passivos pelas suas quantias registadas imediatamente antes da data de aquisio e no deve reconhecer qualquer ganho ou perda nos resultados associados aos activos que controla quer antes quer aps a concentrao de actividades empresariais. Retribuio contingente 32. A adquirente deve reconhecer o justo valor na data de aquisio da retribuio contingente como uma parte da retribuio transferida em troca da adquirida. A adquirente deve classificar uma obrigao para pagar uma retribuio contingente como um passivo ou como capital prprio com base nas definies de instrumento de capital prprio ou passivo financeiro previstos na NCRF 25 Instrumentos financeiros, ou outra Norma aplicvel. A adquirente deve classificar como um activo o direito a receber uma retribuio transferida anteriormente se estiverem cumpridas determinadas condies, tal como tratado nesta Norma. aplicao Orientaes adicionais para a aplicao do mtodo da compra a casos particulares de concentraes de actividades empresariais
31.
33.
Concentrao de actividades empresariais efectuada por fases

34. Numa concentrao de actividades empresariais efectuada por fases, a adquirente deve remensurar o seu anterior interesse de capital na adquirida pelo justo valor na data de aquisio e reconhecer o resultante ganho ou perda em resultados. Quando, em perodos de relato anteriores, a adquirente reconheceu alteraes no valor dos seus interesses de capital da adquirida no capital prprio, essa quantia deve ser reconhecida na mesma base que seria exigido se a adquirente tivesse alienado directamente um interesse de capital anterior. Perodo de mensurao 35. Se a contabilizao inicial de uma concentrao de actividades empresariais no estiver finalizada no final do perodo de relato em que a concentrao ocorre, a adquirente deve relatar nas suas demonstraes financeiras as quantias provisrias dos itens para os quais a contabilizao no est finalizada. Durante o perodo de mensurao, a adquirente deve ajustar retrospectivamente as quantias provisrias reconhecidas na data de aquisio para reflectir nova informao obtida sobre factos e circunstncias que existiam na data de aquisio que, se fosse conhecida, teria afectado a mensurao das quantias reconhecidas nessa data. Durante o perodo de mensurao, a adquirente deve reconhecer activos ou passivos adicionais se a nova informao tiver sido obtida acerca de factos e circunstncias que existiam na data de aquisio que, se fosse conhecida, teria resultado no reconhecimento de tais activos e passivos nessa data. O perodo de mensurao termina assim que a adquirente receba a informao que procurava acerca dos factos e circunstncias que existiam na data de aquisio ou toma conhecimento que no possvel obter informao adicional. Em qualquer circunstncia, o perodo de mensurao no deve exceder um ano aps a data de aquisio.
206
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36.
Durante o perodo de mensurao, a adquirente deve reconhecer todos os ajustamentos s quantias provisrias como se a contabilizao da concentrao de actividades empresariais tivesse sido finalizada na data de aquisio. Assim, a adquirente deve rever a informao comparativa dos perodos anteriores apresentados nas demonstraes financeiras conforme necessrio, incluindo quaisquer alteraes nas amortizaes ou outros efeitos reconhecidos aquando da finalizao da contabilizao inicial. Aps terminar o perodo de mensurao, a adquirente apenas pode rever a contabilizao de uma concentrao de actividades empresariais para corrigir um erro de acordo com a NCRF 4 Polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e erros. Determinao do que faz parte de uma transaco de actividades empresariais
37.
38.
A adquirente e a adquirida podem ter uma relao anterior ou um acordo prvio, antes do incio das negociaes da concentrao de actividades empresariais, ou podem entrar num acordo durante as negociaes que separado da concentrao de actividades empresariais. Em qualquer das situaes, a adquirente deve identificar quaisquer quantias que no fazem parte do que a adquirente e a adquirida (ou os anteriores detentores de capital) trocaram na concentrao de actividades empresariais. A adquirente deve reconhecer, como parte da aplicao do mtodo de compra, apenas a retribuio transferida para a adquirida e os activos adquiridos e os passivos assumidos em troca da adquirida. As transaces separadas devem ser contabilizadas de acordo com as Normas relevantes. Quando uma concentrao de actividades empresariais regulariza, de facto, uma relao pr-existente, a adquirente reconhece um ganho ou perda, mensurado da seguinte forma: (a) (b) no caso de uma relao no contratual, pelo justo valor; no caso de uma relao contratual pela menor das seguintes quantias: (i) a quantia pela qual o contrato favorvel ou desfavorvel, sob a perspectiva da adquirente, quando comparado com condies correntes de mercado para transaces semelhantes; (ii) a quantia de quaisquer condio de regularizao previstas no contrato em favor da contraparte para a qual o contrato desfavorvel. Caso (ii) seja menor do que (i), a diferena includa como uma parte da contabilizao da concentrao de actividades empresariais.
39.
Custos relacionados com a aquisio

40. A adquirente deve contabilizar os custos relacionados com a aquisio como gastos no perodo em que so suportados e os servios recebidos, sem excepes. Os custos de emisso de instrumentos de dvida ou de capital devem ser reconhecidos de acordo com a NCRF 25 Instrumentos financeiros.
MENSURAO E CONTABILIZAO SUBSEQUENTE 41. De uma forma geral, uma adquirente deve mensurar e contabilizar subsequentemente os activos adquiridos, os passivos assumidos e os instrumentos de capital emitidos numa concentrao de actividades empresariais de acordo com outras Normas aplicveis a cada um desses itens, dependendo da sua natureza. Contudo, a presente Norma proporciona orientao quanto mensurao e contabilizao subsequente de alguns activos adquiridos, passivos assumidos e instrumentos de capital emitidos numa concentrao de actividades empresariais como nos casos de direitos readquiridos, passivos contingentes, activos por indemnizao e retribuio contingente.
207
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Direitos readquiridos 42. Um direito readquirido reconhecido como um activo intangvel deve ser amortizado durante o perodo contratual remanescente do contrato em que o direito foi concedido. Uma adquirente que, subsequentemente, venda um direito readquirido a um terceiro deve incluir a quantia registada do activo intangvel na determinao do ganho ou perda na venda. Passivos contingentes 43. Aps o reconhecimento no momento inicial, e at que o passivo seja liquidado ou cancelado, ou expirar, a adquirente deve mensurar um passivo contingente reconhecido numa concentrao de actividades empresariais como a maior quantia entre: (a) (b) a quantia que teria sido reconhecida de acordo com a NCRF 24 Provises, passivos contingentes e activos contingentes; e a quantia inicialmente reconhecida menos, se apropriado, a amortizao acumulada reconhecida de acordo com a NCRF 28
Rdito.
Este requisito no se aplica a contratos contabilizados em conformidade com a NCRF 25 Instrumentos financeiros. Activos por indemnizao 44. No final de cada perodo de relato subsequente, a adquirente deve mensurar um activo por indemnizao reconhecido data de aquisio na mesma base que o activo ou passivo indemnizado, sujeito a quaisquer limitaes contratuais na sua quantia e, para um activo por indemnizao que no seja subsequentemente mensurado pelo justo valor, a avaliao do rgo de gesto sobre a sua recuperabilidade. A adquirente deve anular o reconhecimento do activo por indemnizao apenas quando este for reembolsado, vendido ou tenha perdido o seu direito. Retribuio Retribuio contingente 45. Algumas alteraes no justo valor da retribuio contingente que a adquirente reconhece aps a data de aquisio podem ser resultantes de informao adicional que a adquirente obteve aps essa data sobre factos e circunstncias que existiam na data de aquisio. Esses ajustamentos so ajustamentos do perodo de mensurao de acordo com os pargrafos 16 e 18. Contudo, alteraes resultantes de acontecimentos aps a data de aquisio no so ajustamentos do perodo de mensurao. A adquirente deve contabilizar as alteraes no justo valor da retribuio contingente que no sejam ajustamentos do perodo de mensurao da seguinte forma: (a) a retribuio contingente classificada como capital prprio no deve ser remensurada e a sua liquidao subsequente deve ser contabilizada em capitais prprios. a retribuio contingente classificada como um activo ou um passivo que: (i) um instrumento financeiro e se encontra dentro do mbito da NCRF 25 Instrumentos financeiros deve ser mensurada pelo justo valor, com quaisquer ganhos ou perdas reconhecidos nos resultados ou no capital prprio de acordo com essa Norma; (ii) no est dentro do mbito da NCRF 25 Instrumentos financeiros deve ser contabilizada de acordo com a NCRF 18 Imparidade de activos ou outra Norma, conforme seja apropriado.
(b)
208
TTULO I
DIVULGAES 46. A adquirente deve divulgar informao que permita aos utilizadores das demonstraes financeiras avaliar a natureza e o efeito financeiro de uma concentrao de actividades empresariais que ocorra quer durante o perodo de relato corrente, quer aps o fim do perodo corrente mas antes de as demonstraes financeiras estarem autorizadas para emisso. A informao a ser divulgada nas demonstraes financeiras prevista no pargrafo precedente inclui, para cada concentrao de actividades empresariais que ocorra durante o perodo de relato: (a) (b) (c) (d) o nome e descrio da adquirida; a data de aquisio; a percentagem de interesses de capital com direito a voto adquiridos; os motivos principais para a concentrao de actividades empresariais e uma descrio de como a adquirente obteve o controlo da adquirida; uma descrio qualitativa dos factores que levaram ao reconhecimento de goodwill; o justo valor na data de aquisio da retribuio total transferida e o justo valor na data de aquisio de cada tipo de retribuio, tais como: (i) dinheiro; (ii) outros activos tangveis ou intangveis; (iii) passivos assumidos ; e (iv) interesses de capital da adquirente, incluindo o nmero de instrumentos ou interesses emitidos ou a emitir e o mtodo de determinao do respectivo justo valor; (g) para acordos com retribuio contingente e activos por indemnizao: (i) a quantia reconhecida na data de aquisio; (ii) uma descrio do acordo e a base de determinao da quantia do pagamento; e (iii) uma estimativa do intervalo de valores (no descontados) ou, se tal no for possvel, o facto e os motivos pelos quais no possvel determinar o intervalo. Se o montante mximo for ilimitado, a adquirente divulga tal facto. (h) para contas a receber adquiridas: (i) o justo valor das contas a receber; (ii) o valor bruto das quantias contratuais a receber; (iii) a melhor estimativa dos fluxos de caixa contratuais que no se espera receber, data de aquisio. As divulgaes devem ser apresentadas por classe de contas a receber, tais como emprstimos e locaes financeiras, entre outras. (i) (j) os montantes reconhecidos das principais classes de activos adquiridos e passivos assumidos na data de aquisio; quando no tiver sido reconhecido um passivo contingente pelo facto do seu justo valor no poder ser mensurado com fiabilidade, a adquirente divulga os motivos pelos quais o passivo no pode ser mensurado com fiabilidade;
47.
(e) (f)
209
TTULO I
(k) (l)
o montante total do goodwill dedutvel para efeitos fiscais; relativamente a transaces reconhecidas separadamente da aquisio de activos e assuno de passivos: (i) uma descrio de cada transaco; (ii) a forma como a adquirente contabilizou cada transaco; (iii) os montantes reconhecidos para cada transaco e a rubrica das demonstraes financeiras nas quais os montantes esto reconhecidos; e (iv) quando a transaco a regularizao de uma relao pr-existente, o mtodo usado para determinar o montante dessa regularizao.
(m) as divulgaes da alnea anterior devem incluir o montante dos custos relacionados com a aquisio e, separadamente, a quantia desses custos reconhecidos como gastos e a rubrica da demonstrao dos resultados onde esto reconhecidos. Devem ser igualmente divulgados os custos de emisso no reconhecidos como gasto e a forma como foram reconhecidos; (n) no caso da existncia de goodwill negativo: (i) o montante de qualquer ganho reconhecido e a rubrica da demonstrao dos resultados em que o ganho foi reconhecido; e (ii) uma descrio dos motivos pelos quais a transaco originou um ganho. (o) para cada concentrao de actividades empresariais em que a adquirente detenha menos de 100% de participao na adquirida na data de aquisio: (i) o montante de interesses minoritrios na adquirida reconhecidos na data de aquisio e as respectivas bases de mensurao; (ii) para cada interesse minoritrio numa adquirida mensurado pelo justo valor, as tcnicas de avaliao e inputs chave do modelo usados na determinao do justo valor; (p) numa concentrao de actividades empresariais efectuada por fases: (i) o justo valor da participao na adquirida detida pela adquirente imediatamente antes da data de aquisio; (ii) o montante de qualquer ganho ou perda reconhecido como resultado da remensurao para o justo valor da participao na adquirida detida pela adquirente antes da concentrao de actividades empresariais e a rubrica da demonstrao dos resultados na qual o ganho ou perda foi reconhecido.
210
TTULO I
(q)
a seguinte informao adicional: (i) as quantias de rdito e dos resultados da adquirida desde a data de aquisio includos na demonstrao consolidada dos resultados; e (ii) o rdito e os resultados da entidade combinada no perodo corrente como se a data de aquisio de todas as concentraes de actividades empresariais durante o ano tivessem ocorrido no incio do perodo anual de relato. Se for impraticvel divulgar qualquer uma da informao exigida por este pargrafo, a adquirente divulga tal facto e explica os respectivos motivos. A informao a ser divulgada nos termos deste pargrafo igualmente exigida para concentraes de actividades empresariais cuja data de aquisio tenha ocorrido aps o fim do perodo mas antes que as demonstraes financeiras tenham sido autorizadas para emisso.
48.
A adquirente deve divulgar informao que permita os utilizadores das demonstraes financeiras avaliar os efeitos financeiros dos ajustamentos reconhecidos no perodo de relato corrente que se relacionem com uma concentrao de actividades empresariais que ocorreu no perodo ou perodos de relato anteriores. A informao a ser divulgada nas demonstraes financeiras prevista no pargrafo precedente inclui, para cada concentrao de actividades empresariais significativa: (a) quando a contabilizao de uma concentrao de actividades empresariais no estiver finalizada para activos, passivos, interesses minoritrios especficos e as quantias reconhecidas nas demonstraes financeiras para a concentrao de actividades empresariais tiverem sido determinadas provisoriamente: (i) os motivos pelos quais a contabilizao inicial da concentrao de actividades empresariais no est finalizada; (ii) os activos, passivos, interesses de capital para os quais a contabilizao inicial no est finalizada; (iii) a natureza e montante de qualquer ajustamentos de mensurao do perodo reconhecidos durante o perodo. (b) para cada perodo de relato aps a data de aquisio e at que a entidade obtenha, venda, ou perca o direito a uma retribuio contingente, ou at que a entidade liquide um passivo contingente ou este passivo seja cancelado ou expirar: (i) quaisquer alteraes nas quantias reconhecidas; (ii) quaisquer alteraes nas possibilidades de desfecho (no descontadas) e os motivos para tais alteraes; (iii) as tcnicas de avaliao e inputs chave do modelo usado para mensurar a retribuio contingente. (c) para passivos contingentes reconhecidos numa concentrao de actividades empresariais, a adquirente divulga a informao exigida na NCRF 24 Provises, passivos contingentes e activos contingentes para cada classe de provises;
49.
211
TTULO I
(d)
uma reconciliao da quantia registada do goodwill no incio e no fim do perodo de relato demonstrando separadamente: (i) o valor bruto das perdas por imparidade acumuladas no incio do perodo; (ii) o goodwill adicional reconhecido durante o perodo, excepto o goodwill includo num grupo de alienao que, na aquisio, cumpra com os critrios de classificao como detido para venda de acordo com NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas. (iii) ajustamentos resultantes de reconhecimentos subsequentes de activos por impostos diferidos durante o perodo; (iv) o goodwill includo num grupo classificado como detido para venda de acordo com a NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas e o goodwill cujo reconhecimento foi anulado durante o perodo que no tenha sido anteriormente includo num grupo de alienao classificado como detido para venda; (v) perdas por imparidade reconhecidas durante o perodo de acordo com a NCRF 18 Imparidade de activos; (vi) diferenas de cmbio lquidas do perodo; (vii) quaisquer outras alteraes na quantia registada durante o perodo; (viii) o valor bruto e acumulado de perdas por imparidade no final do perodo.
(e)
o montante, e respectiva explicao, de qualquer ganho ou perda reconhecido durante o perodo que, cumulativamente: (i) se relacione com activos adquiridos ou passivos assumidos identificveis numa concentrao de actividades empresariais quer tenha sido efectivada no perodo corrente quer em perodo anterior; e (ii) seja de uma dimenso, natureza ou incidncia tal cuja divulgao seja relevante para a compreenso das demonstraes financeiras da entidade combinada.
212
TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 22 Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO CLASSIFICAO DE ACTIVOS NO CORRENTES COMO DETIDOS PARA VENDA Activos no correntes que esto para ser abandonados MENSURAO DE ACTIVOS NO CORRENTES CLASSIFICADOS COMO DETIDOS PARA VENDA Mensurao de um activo no corrente Reconhecimento e reverso de perdas por imparidade Alteraes num plano de venda APRESENTAO E DIVULGAO Apresentao de unidades operacionais descontinuadas Ganhos ou perdas relacionados com unidades operacionais em continuao Apresentao de um activo no corrente classificado como detido para venda Divulgaes adicionais
1 2-3 4-6 6
7-12 7-8 9-10 11-12 13-17 14 15 16 17
213
TTULO I
OBJECTIVO 1. O objectivo desta Norma o de estabelecer procedimentos para a contabilizao de activos detidos para venda, e a apresentao e divulgao de unidades operacionais descontinuadas. Em particular, a presente Norma exige que: (a) os activos que satisfazem os critrios de classificao como detidos para venda sejam mensurados pelo menor valor entre a quantia registada e o justo valor menos os custos de vender; cesse a amortizao dos activos classificados como detidos para venda; e os activos que satisfazem os critrios de classificao como detidos para venda sejam apresentados separadamente no balano e que os resultados das unidades operacionais descontinuadas sejam apresentados separadamente na demonstrao dos resultados.
(b) (c)
MBITO 2. Esta Norma aplica-se a todos os activos no correntes detidos para venda de uma entidade. Para efeitos desta Norma a referncia a activos no correntes detidos para venda extensiva a grupos de activos para alienao. Os requisitos de mensurao da presente Norma no se aplicam aos seguintes activos (individuais ou grupos de activos) cobertos por outras Normas: (a) (b) (c) (d) activos por impostos diferidos (NCRF 12 Impostos sobre o rendimento correntes e diferidos); activos resultantes de benefcios dos empregados (NCRF 19 Benefcios dos Empregados); activos financeiros no mbito da NCRF 25 Instrumentos financeiros; activos no correntes contabilizados de acordo com o modelo do justo valor de acordo com a NCRF 16 Activos tangveis de investimento; activos no correntes mensurados pelo justo valor menos os custos estimados do ponto de venda de acordo com a NCRF 11
3.
(e)
Agricultura e activos biolgicos.

CLASSIFICAO DE ACTIVOS NO CORRENTES COMO DETIDOS PARA VENDA 4. Uma entidade deve classificar um activo no corrente como detido para venda quando a sua quantia registada for recuperada essencialmente atravs de uma transaco de venda em vez de uso continuado. Para cumprir com os requisitos de classificao, uma entidade deve garantir que: (a) (b) o activo est disponvel para venda imediata na sua condio actual sujeito apenas aos termos que so habituais e costumeiros para vendas de tais activos; a venda do activo altamente provvel. Para isso, o rgo de gesto deve ter um plano de compromissos para vender o activo, e deve ter sido iniciado um programa activo para localizar um comprador e concluir o plano. Adicionalmente, deve esperar-se que a venda concluda no prazo de um ano aps a data da classificao.
5.
Activos no correntes que esto para ser abandonados 6. Uma entidade no deve classificar como activo no corrente detido para venda um activo no corrente que est para ser abandonado. Isto porque a quantia registada desse activo ser recuperada principalmente atravs de uso continuado.
MENSURAO DE ACTIVOS NO CORRENTES CLASSIFICADOS COMO DETIDOS PARA VENDA activo Mensurao de um activo no corrente 7. Uma entidade deve mensurar um activo no corrente classificado como detido para venda pelo menor valor entre a sua quantia registada e o justo valor menos os custos de vender.
214
TTULO I
8.
Quando se espera que a venda ocorra para alm de um ano, a entidade deve mensurar os custos de vender pelo valor presente. Qualquer aumento no valor presente dos custos de vender que resulte da passagem do tempo deve ser apresentado nos resultados como um gasto financeiro. Reconhecimento e reverso de perdas por imparidade imparidade
9.
Uma entidade deve reconhecer uma perda por imparidade relativamente a qualquer reduo inicial ou posterior do activo para o justo valor menos os custos de vender. A perda por imparidade (ou qualquer ganho posterior) reconhecida para um grupo para alienao deve reduzir (ou aumentar) a quantia registada dos activos no correntes do grupo que estejam dentro do mbito dos requisitos de mensurao da presente Norma, nos termos semelhantes aos exigidos na NCRF 18 Imparidade de activos. Uma entidade no deve amortizar um activo no corrente enquanto estiver classificado como detido para venda ou enquanto fizer parte de um grupo para alienao classificado como detido para venda. Os juros e outros gastos atribuveis aos passivos de um grupo para alienao classificado como detido para venda devem continuar a ser reconhecidos. Alteraes num plano de venda
10.
11.
Se uma entidade classificou um activo como detido para venda mas os critrios para tal classificao j no esto satisfeitos, a entidade deve cessar de classificar o activo como detido para venda. A entidade deve mensurar um activo no corrente que deixe de classificar como detido para venda pela quantia mais baixa entre: (a) a sua quantia reconhecida antes de o activo ser classificado como detido para venda, ajustada de qualquer amortizao ou revalorizao que teria sido reconhecida se o activo no tivesse sido classificado como detido para venda, e a sua quantia recupervel data da deciso posterior de no vender.
12.
(b)
APRESENTAO E DIVULGAO 13. Uma entidade deve apresentar e divulgar informao que permita aos utilizadores das demonstraes financeiras avaliar os efeitos financeiros das unidades operacionais descontinuadas e das alienaes de activos no correntes. Apresentao de unidades operacionais descontinuadas 14. Uma entidade deve divulgar: (a) uma quantia nica na demonstrao dos resultados compreendendo o total: (i) dos resultados aps impostos das unidades operacionais descontinuadas, e (ii) o ganhos ou a perda aps impostos reconhecidos na mensurao pelo justo valor menos os custos de vender ou na alienao de activos que fazem parte da operao descontinuada. (b) uma anlise da quantia referida na alnea (a), compreendendo: (i) o rdito, gastos e resultados antes de impostos das unidades operacionais descontinuadas; (ii) o gasto de imposto sobre o rendimento respectivo conforme exigido pela NCRF 12 Impostos sobre o rendimento correntes e diferidos; (iii) o ganho ou a perda reconhecidos na mensurao pelo justo valor menos os custos de vender ou na alienao dos activos que fazem parte da operao descontinuada. (c) os fluxos de caixa lquidos atribuveis s actividades operacionais, de investimento e de financiamento de unidades operacionais descontinuadas. Estas divulgaes podem ser apresentadas ou nas notas ou na demonstrao de fluxos de caixa; a quantia do rdito proveniente de unidades operacionais em continuao e de unidades operacionais descontinuadas atribuveis aos detentores de capital da empresa-me.
(d)
Ganhos ou perdas relacionados com unidades operacionais em continuao
215
TTULO I
15.
Qualquer ganho ou perda resultante da remensurao de um activo no corrente classificado como detido para venda que no satisfaa a definio de unidade operacional descontinuada deve ser includo nos resultados das unidades operacionais em continuao. Apresentao de um activo no corrente classificado como detido para venda
16.
Uma entidade deve apresentar um activo no corrente classificado como detido para venda e os activos de um grupo para alienao classificado como detido para venda separadamente dos outros activos no balano. Os passivos de um grupo para alienao classificado como detido para venda devem ser apresentados separadamente dos outros passivos no balano. Esses activos e passivos no devem ser compensados entre si nem apresentados como uma nica quantia. Uma entidade deve tambm apresentar separadamente qualquer rendimento ou gasto acumulado reconhecido directamente no capital prprio relacionados com um activo no corrente classificado como detido para venda. adicionais Divulgaes adicionais
17.
Uma entidade deve divulgar a seguinte informao nas notas do perodo em que o activo no corrente foi, ou classificado como detido para venda, ou vendido: (a) (b) uma descrio do activo no corrente; uma descrio dos factos e circunstncias da venda, ou dos factos e circunstncias que conduziram alienao esperada, e a forma e momento esperados para essa alienao; o ganho ou perda reconhecido de acordo com o pargrafo 9 e, se no for apresentado separadamente na demonstrao dos resultados, a rubrica da demonstrao dos resultados que inclui esse ganho ou perda; se aplicvel, o segmento em que o activo no corrente est apresentado de acordo com a NCRF 7 Relato por segmentos.
(c)
(d)
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TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 23 Efeitos de alteraes em taxas de cmbio
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO DESENVOLVIMENTO DE ALGUNS CONCEITOS Moeda funcional Investimento lquido numa unidade operacional no estrangeiro Itens monetrios RESUMO DA ABORDAGEM EXIGIDA POR ESTA NORMA RELATO DE TRANSACES EM MOEDA ESTRANGEIRA NA MOEDA FUNCIONAL Reconhecimento no momento inicial Relato data de cada balano Reconhecimento de diferenas de cmbio Alteraes na moeda funcional USO DE UMA MOEDA DE APRESENTAO DIFERENTE DA MOEDA FUNCIONAL Transposio para a moeda de apresentao Transposio de uma unidade operacional no estrangeiro Alienao integral ou parcial de uma unidade operacional no estrangeiro EFEITOS FISCAIS DAS DIFERENAS DE CMBIO DIVULGAES
1-2 3-5 6-12 6-10 11 12 13-15 16-25 16-18 19-21 22-24 25 26-35 26-27 28-30 31-35 36 37-40
217
TTULO I
OBJECTIVO 1. Uma entidade pode exercer actividades no estrangeiro sob duas formas. Pode ter transaces em moedas estrangeiras ou pode ter unidades operacionais no estrangeiro. Adicionalmente, uma entidade pode apresentar as suas demonstraes financeiras numa moeda estrangeira. O objectivo desta Norma o de estabelecer regras para a incluso de transaces em moeda estrangeira e unidades operacionais no estrangeiro nas demonstraes financeiras de uma entidade e para a transposio de demonstraes financeiras numa moeda de apresentao. As principais questes subjacentes prendem-se com o seguinte: (a) (b) MBITO 3. Esta Norma deve ser aplicada: (a) (b) na contabilizao de transaces e saldos em moedas estrangeiras; na transposio dos resultados e da posio financeira de unidades operacionais no estrangeiro que so includas nas demonstraes financeiras da entidade por via da consolidao integral, da consolidao proporcional ou do mtodo de equivalncia patrimonial; e na transposio dos resultados e da posio financeira de uma entidade para uma moeda de apresentao. que taxa ou taxas de cmbio usar; e como relatar os efeitos das alteraes nas taxas de cmbio nas demonstraes financeiras.
2.
(c) 4.
Esta Norma no deve ser aplicada: (a) na contabilizao de transaces e saldos em moedas estrangeiras de derivados que caiam no mbito da NCRF 25
Instrumentos financeiros;
(b) na contabilizao de instrumentos de cobertura de itens em moeda estrangeira, incluindo a cobertura de um investimento lquido numa unidade operacional no estrangeiro qual se aplica tambm a NCRF 25 - Instrumentos financeiros; na apresentao, numa demonstrao de fluxos de caixa, dos fluxos resultantes de transaces numa moeda estrangeira e na transposio de fluxos de caixa de uma unidade operacional no estrangeiro (ver NCRF 2 - Demonstraes de fluxos de caixa).
(c)
5.
Para efeitos desta Norma: (a) (b) (c) Moeda funcional a moeda do ambiente econmico principal no qual a entidade opera. Moeda estrangeira uma moeda que no a moeda funcional da entidade. Moeda de apresentao a moeda na qual as demonstraes financeiras so apresentadas.
218
TTULO I
DESENVOLVIMENTO DE ALGUNS CONCEITOS Moeda funcional 6. O ambiente econmico principal no qual uma entidade opera geralmente aquele em que a entidade gera e dispende caixa. Para determinar a sua moeda funcional uma entidade considera os seguintes factores: (a) a moeda que influencia substancialmente os preos de venda dos bens e servios (esta muitas vezes a moeda na qual os preos de venda dos seus bens e servios so denominados e liquidados); a moeda do pas cujas foras competitivas e regulamentos determinam substancialmente os preos de venda dos seus bens e servios; e a moeda que influencia substancialmente a mo-de-obra, os materiais e outros custos relativos ao fornecimento de bens e servios (esta muitas vezes a moeda na qual estes custos so denominados e liquidados).
(b)
(c)
7.
Suplementarmente, podem tambm proporcionar evidncia relativamente moeda funcional de uma entidade os seguintes factores: (a) a moeda na qual so gerados os fundos de actividades de financiamento (por exemplo, emisso de instrumentos de dvida e de capital). a moeda na qual so geralmente retidos recebimentos das actividades operacionais.
(b) 8.
Para alm destes, os seguintes factores adicionais so considerados para determinar a moeda funcional de uma unidade operacional no estrangeiro, e se a sua moeda funcional a mesma que a da entidade que relata (a entidade que relata, neste contexto, a entidade que tem como unidade operacional no estrangeiro uma subsidiria, sucursal, associada ou empreendimento conjunto): (a) as actividades da unidade operacional no estrangeiro so realizadas como uma extenso da entidade que relata, em vez de serem realizadas com um grau significativo de autonomia. Um exemplo da primeira situao quando a unidade operacional no estrangeiro apenas vende bens importados da entidade que relata e remete os recebimentos para esta. Um exemplo da segunda situao quando a unidade operacional acumula caixa e outros itens monetrios, suporta gastos, gera rendimentos e obtm emprstimos, todos substancialmente na sua moeda local. as transaces com a entidade que relata representam uma proporo alta ou baixa das actividades da unidade operacional no estrangeiro. os fluxos de caixa das actividades da unidade operacional no estrangeiro afectam directamente os fluxos de caixa da entidade que relata e esto facilmente disponveis para lhe serem remetidos. os fluxos de caixa das actividades da unidade operacional no estrangeiro so suficientes para cumprir obrigaes relativas ao servio da dvida existente, e geralmente esperada, sem serem disponibilizados fundos pela entidade que relata.
(b) (c)
(d)
9.
Quando os indicadores anteriormente referidos no tornarem bvio qual a moeda funcional, o rgo de gesto usa o seu julgamento para determinar a moeda funcional que mais fielmente representa os efeitos econmicos das transaces, acontecimentos e condies. Como parte desta abordagem, o rgo de gesto d prioridade aos indicadores referidos no pargrafo 6 antes de considerar os indicadores dos pargrafos 7 e 8, que foram concebidos para proporcionar evidncia adicional de suporte para determinar a moeda funcional de uma entidade. A moeda funcional de uma entidade reflecte as transaces, acontecimentos e condies subjacentes que sejam relevantes para essa entidade. Assim, uma vez determinada, a moeda funcional no alterada a no ser que ocorram alteraes nessas transaces, acontecimentos e condies. Investimento lquido numa unidade operacional no estrangeiro Uma entidade pode ter um item monetrio a receber ou a pagar a uma unidade operacional no estrangeiro. Um item cuja liquidao no est planeada nem provvel que ocorra num futuro prximo faz parte, em substncia, do investimento lquido da entidade nessa unidade operacional no estrangeiro, sendo contabilizado de acordo com o pargrafo 24. Tais itens monetrios podem incluir contas a receber ou emprstimos de longo prazo mas no incluem contas a receber ou contas a pagar comerciais correntes. Itens monetrios
10.
11.
219
TTULO I
12.
A caracterstica essencial de um item monetrio a existncia de um direito de receber (ou uma obrigao de pagar) um nmero fixo ou determinvel de unidades monetrias como, por exemplo, penses e outros benefcios dos empregados para serem pagos em numerrio, provises para serem liquidadas em numerrio ou dividendos reconhecidos como um passivo para serem pagos em numerrio. Da mesma forma, um contrato para receber (ou pagar) um nmero varivel de instrumentos de capital prprio da entidade ou uma quantidade varivel de activos dos quais o justo valor a receber (ou a pagar) equivale a um nmero fixo ou determinvel de unidades monetrias so um item monetrio. Pelo contrrio, a caracterstica essencial de um item no monetrio a ausncia de um direito de receber (ou de uma obrigao de pagar) um nmero fixo ou determinvel de unidades monetrias como, por exemplo, quantias pagas antecipadamente de bens e servios (como rendas antecipadas), goodwill, activos intangveis, inventrios, activos tangveis ou provises que so liquidadas contra a entrega de um activo no monetrio.
RESUMO DA ABORDAGEM EXIGIDA POR ESTA NORMA 13. Ao preparar demonstraes financeiras, cada entidade quer seja uma entidade autnoma, uma entidade com unidades operacionais no estrangeiro (como uma empresa-me) ou uma unidade operacional no estrangeiro (como uma subsidiria ou uma sucursal) determina a sua moeda funcional em conformidade com os pargrafos 6 a 10. A entidade transpe itens em moeda estrangeira na sua moeda funcional e relata os efeitos dessa transposio em conformidade com os pargrafos 16 a 25. Muitas das entidades que relatam integram um conjunto de entidades individuais. Vrias entidades, quer sejam membros de um grupo ou no, podem ter investimentos em associadas, empreendimentos conjuntos ou sucursais. necessrio que os resultados e a posio financeira de cada entidade individual includa na entidade que relata sejam transpostos para a moeda na qual a entidade que relata apresenta as suas demonstraes financeiras. Esta Norma permite que a moeda de apresentao de uma entidade que relata seja qualquer moeda (ou moedas). Os resultados e a posio financeira de qualquer entidade que relata cuja moeda funcional diferente da moeda de apresentao, so transpostos em conformidade com os pargrafos 26 a 35. Esta Norma tambm permite que uma entidade autnoma que prepare demonstraes financeiras ou uma entidade que prepare demonstraes financeiras individuais de acordo com a NCRF 20 Investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos, apresente as suas demonstraes financeiras em qualquer moeda (ou moedas). Se a moeda de apresentao da entidade diferir da sua moeda funcional, os seus resultados e posio financeira so tambm transpostos para a moeda de apresentao em conformidade com os pargrafos 26 a 35.
14.
15.
RELATO DE TRANSACES EM MOEDA ESTRANGEIRA NA MOEDA FUNCIONAL Reconhecimento no momento inicial 16. Uma transaco em moeda estrangeira uma transaco que denominada ou exija liquidao numa moeda estrangeira, incluindo transaces que resultem quando uma entidade: (a) (b) compra ou vende bens ou servios cujo preo seja denominado numa moeda estrangeira; pede emprestado ou empresta fundos quando as quantias a pagar ou a receber so denominadas numa moeda estrangeira; ou
17.
(c) compra ou vende activos, ou assume ou liquida passivos, denominados numa moeda estrangeira. Uma transaco em moeda estrangeira deve ser registada, no momento do reconhecimento no momento inicial na moeda funcional, aplicando quantia em moeda estrangeira a taxa de cmbio vista entre a moeda funcional e a moeda estrangeira na data da transaco. Por razes de ordem prtica, muitas vezes usada uma taxa que se aproxima da taxa real da data da transaco. Por exemplo, pode ser usada uma taxa mdia semanal ou mensal para todas as transaces em cada moeda estrangeira que ocorram durante esses perodos. Porm, se as taxas de cmbio variarem significativamente, no apropriado o uso de uma taxa mdia para um perodo. Relato data de cada balano
18.
19.
data de cada balano: (a) (b) os itens monetrios em moeda estrangeira devem ser transpostos aplicando a taxa de cmbio da data do balano; os itens no monetrios mensurados ao custo histrico numa moeda estrangeira devem ser transpostos aplicando a taxa de cmbio da data da transaco; e os itens no monetrios mensurados pelo justo valor numa moeda estrangeira devem ser transpostos aplicando a taxa de cmbio da data em que o justo valor foi determinado.
(c)
220
TTULO I
20.
A quantia registada de um item estabelecida em conjunto com outras Normas relevantes. Por exemplo, os activos tangveis podem ser mensurados pelo justo valor ou ao custo histrico de acordo com a NCRF 13 Activos tangveis. A quantia registada quer na base do custo histrico quer na base do justo valor, quando essa quantia determinada numa moeda estrangeira, deve ser transposta para a moeda funcional de acordo com a presente Norma. A quantia registada de alguns itens determinada pela comparao de duas ou mais quantias. Por exemplo, a quantia registada de inventrios a menor entre o custo e o valor realizvel lquido de acordo com a NCRF 9 Inventrios. Da mesma forma, de acordo com a NCRF 18 Imparidade de activos, a quantia registada de um activo em relao ao qual exista indicao de imparidade a menor entre a sua quantia registada antes de considerar as possveis perdas por imparidade e a sua quantia recupervel. Quando um tal activo um activo no monetrio e mensurado numa moeda estrangeira, a quantia registada determinada comparando: (a) o custo ou a quantia registada, conforme apropriado, transposto taxa de cmbio da data em que a quantia foi determinada (taxa data da transaco para um item mensurado ao custo histrico); e o valor realizvel lquido ou a quantia recupervel, conforme apropriado, transposto taxa de cmbio da data em que o valor foi determinado (por exemplo, a taxa de cmbio da data do balano).
21.
(b)
Desta comparao pode resultar que seja reconhecida uma perda por imparidade na moeda funcional mas no seja reconhecida na moeda estrangeira, ou vice-versa. Reconhecimento de diferenas de cmbio 22. As diferenas de cmbio resultantes da liquidao de itens monetrios ou da transposio de itens monetrios a taxas diferentes daquelas a que foram transpostos no reconhecimento no momento inicial ou em demonstraes financeiras anteriores, devem ser reconhecidas nos resultados do perodo em que ocorrem, excepto nas circunstncias descritas no pargrafo 24.
221
TTULO I
23.
Quando um ganho ou uma perda num item no monetrio reconhecido directamente no capital prprio, qualquer componente de cmbio desse ganho ou perda deve ser reconhecido directamente no capital prprio. Pelo contrrio, quando um ganho ou uma perda num item no monetrio reconhecido nos resultados, qualquer componente de cmbio desse ganho ou perda deve ser reconhecido nos resultados. Por exemplo, a NCRF 13 Activos tangveis exige que os ganhos ou perdas resultantes de uma revalorizao de activos tangveis sejam reconhecidos no capital prprio. Quando tais activos so mensurados numa moeda estrangeira a presente Norma requer que a quantia reavaliada seja transposta aplicando a taxa de cmbio da data em que o valor determinado originando uma diferena de cmbio que tambm reconhecida no capital prprio. As diferenas de cmbio resultantes de um item monetrio que faz parte do investimento lquido de uma entidade que relata numa unidade operacional no estrangeiro, devem ser reconhecidas nos resultados das demonstraes financeiras individuais da entidade que relata ou nas demonstraes financeiras individuais da unidade operacional no estrangeiro, conforme apropriado. Nas demonstraes financeiras que englobem a unidade operacional no estrangeiro e a entidade que relata (por exemplo, demonstraes financeiras consolidadas quando a unidade operacional no estrangeiro uma subsidiria), essas diferenas de cmbio devem ser reconhecidas inicialmente numa componente separada do capital prprio e reconhecidas nos resultados aquando da alienao do investimento lquido de acordo com o pargrafo 31. Alteraes na moeda funcional
24.
25.
Quando ocorre uma alterao na moeda funcional de uma entidade, a entidade deve aplicar os procedimentos de transposio aplicveis nova moeda funcional prospectivamente, isto , uma entidade transpe todos os itens para a nova moeda funcional usando a taxa de cmbio data da alterao. No que se refere a itens no monetrios, as resultantes quantias transpostas so tratadas como o seu custo histrico. As diferenas de cmbio resultantes da transposio de uma unidade operacional no estrangeiro anteriormente reconhecidas no capital prprio de acordo com os pargrafos 24 e 27(c), s so reconhecidas nos resultados aps a alienao dessa unidade operacional.
USO DE UMA MOEDA DE APRESENTAO DIFERENTE DA MOEDA FUNCIONAL Transposio para a moeda de apresentao 26. Uma entidade pode apresentar as suas demonstraes financeiras em qualquer moeda (ou moedas). Se a moeda de apresentao diferir da moeda funcional da entidade, deve transpor os seus resultados e posio financeira para a moeda de apresentao. Por exemplo, quando um grupo englobar entidades individuais com diferentes moedas funcionais, os resultados e posio financeira de cada entidade so expressos numa moeda comum para que seja possvel apresentar demonstraes financeiras consolidadas. Os resultados e a posio financeira de uma entidade cuja moeda funcional no seja a moeda de uma economia hiperinflacionria devem ser transpostos para uma moeda de apresentao diferente usando os seguintes procedimentos: (a) os activos e passivos de cada balano apresentado (incluindo comparativos) devem ser transpostos taxa de cmbio da data desse balano; os rendimentos e gastos de cada demonstrao dos resultados (incluindo comparativos) devem ser transpostos s taxas de cmbio das datas das transaces; e todas as diferenas de cmbio da resultantes devem ser reconhecidas como uma componente separada de capital prprio. Estas diferenas de cmbio resultam, por um lado, da transposio dos rendimentos e gastos a taxas de cmbio das datas das transaces, e dos activos e passivos a taxas de cmbio da data do balano e, por outro lado, da transposio dos saldos de abertura a uma taxa de cmbio do final do perodo diferente da taxa de cmbio do incio do perodo.
27.
(b)
(c)
222
TTULO I
Transposio Transposio de uma unidade operacional no estrangeiro 28. O englobamento dos resultados e da posio financeira de uma unidade operacional no estrangeiro com os da entidade que relata segue os procedimentos normais de consolidao, tais como a eliminao de saldos intragrupo e de transaces intragrupo de uma subsidiria (ver NCRF 20 Investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos). Contudo, um activo (ou passivo) monetrio intragrupo, seja de curto ou longo prazo, no pode ser eliminado contra o correspondente passivo (ou activo) intragrupo sem que sejam mostrados os resultados das flutuaes da moeda nas demonstraes financeiras consolidadas. Assim, nas demonstraes financeiras consolidadas da entidade que relata, tais flutuaes da moeda (diferenas de cmbio) so reconhecidas nos resultados ou, se derivarem das circunstncias descritas no pargrafo 24, reconhecidas no capital prprio e acumuladas at alienao da unidade operacional no estrangeiro. Quando as demonstraes financeiras de uma unidade operacional no estrangeiro se referem a uma data diferente da data da entidade que relata, a unidade operacional no estrangeiro prepara muitas vezes demonstraes adicionais na mesma data que a data das demonstraes financeiras da entidade que relata. Quando tal no se verifica, a NCRF 20 Investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos permite o uso de uma data de relato diferente desde que a diferena no seja superior a trs meses e sejam feitos ajustamentos para reflectir os efeitos de qualquer transaco significativa ou outros acontecimentos que ocorram entre as diferentes datas. Nesse caso, os activos e os passivos da unidade operacional no estrangeiro so transpostos taxa de cmbio da data do balano da unidade operacional no estrangeiro. Quando existirem alteraes significativas nas taxas de cmbio at data do balano da entidade que relata so feitos os correspondentes ajustamentos de acordo com aquela Norma. A mesma abordagem usada na aplicao do mtodo de equivalncia patrimonial a associadas e empreendimentos conjuntos e na aplicao da consolidao proporcional a empreendimentos conjuntos. Qualquer goodwill proveniente da aquisio de uma unidade operacional no estrangeiro e quaisquer ajustamentos do justo valor nas quantias registadas de activos e passivos provenientes da aquisio dessa unidade operacional no estrangeiro devem ser tratados como activos e passivos da unidade operacional no estrangeiro e, assim, ser expressos na moeda funcional da unidade operacional no estrangeiro e ser transpostos taxa de cmbio da data do balano em conformidade com o pargrafo 27. Alienao integral ou parcial de uma unidade operacional no estrangeiro 31. Na alienao de uma unidade operacional no estrangeiro, a quantia acumulada das diferenas de cmbio includas no capital prprio relativo a essa unidade operacional no estrangeiro deve ser reclassificada para resultados quando o ganho ou a perda resultante da alienao for reconhecido. Para alm da alienao integral de um interesse numa unidade operacional no estrangeiro, as seguintes situaes so contabilizadas como alienaes mesmo que a entidade mantenha um interesse residual numa subsidiria, associada ou entidade conjuntamente controlada: (a) (b) (c) 33. perda de controlo de uma subsidiria que inclui uma unidade operacional no estrangeiro; perda de influncia significativa sobre uma associada que inclui uma unidade operacional no estrangeiro; perda do controlo conjunto sobre uma entidade conjuntamente controlada que inclui uma unidade operacional no estrangeiro
29.
30.
32.
Na alienao parcial de uma subsidiria que inclui uma unidade operacional no estrangeiro, a entidade deve realocar a quota-parte da quantia acumulada das diferenas de cmbio reconhecidas no capital prprio aos interesses minoritrios da unidade operacional no estrangeiro. A alienao parcial de um interesse de uma entidade numa unidade operacional no estrangeiro qualquer reduo na participao de interesses numa unidade operacional no estrangeiro, salvo as redues includas no pargrafo 32, que so contabilizadas como alienaes. Uma entidade pode alienar, total ou parcialmente, os seus interesses numa unidade operacional no estrangeiro atravs de venda, liquidao, reembolso do capital ou abandono de parte ou da totalidade dessa entidade. Uma reduo da quantia registada de uma unidade operacional no estrangeiro quer por efeito dos seus prprios prejuzos, quer por efeito do reconhecimento pelo investidor de uma perda por imparidade, no constitui uma alienao parcial. Assim, nenhuma parte do ganho ou perda cambial reconhecida no capital prprio reclassificada para resultados no momento da reduo.
34. 35.
EFEITOS FISCAIS DAS DIFERENAS DE CMBIO
223
TTULO I
36.
Os ganhos e perdas com transaces em moeda estrangeira e as diferenas de cmbio resultantes da transposio dos resultados e da posio financeira de uma entidade (incluindo uma unidade operacional no estrangeiro) para outra moeda podem ter efeitos fiscais. A NCRF 12 Impostos sobre o rendimento correntes e diferidos aplica-se a estes efeitos fiscais.
DIVULGAES 37. Uma entidade deve divulgar: (a) a quantia das diferenas de cmbio reconhecidas nos resultados excepto as que resultem de instrumentos financeiros mensurados pelo justo valor atravs dos resultados de acordo com a NCRF 25 Instrumentos financeiros; e as diferenas de cmbio lquidas reconhecidas numa componente separada do capital prprio, e uma reconciliao da quantia de tais diferenas de cmbio no incio e no fim do perodo contabilstico.
(b)
38.
Quando a moeda de apresentao diferente da moeda funcional, esse facto deve ser divulgado em conjunto com a divulgao da moeda funcional e a razo para o uso de uma moeda de apresentao diferente. Quando h uma alterao na moeda funcional tanto da entidade que relata como de uma unidade operacional no estrangeiro significativa, esse facto e a razo para a alterao na moeda funcional devem ser divulgados. Quando uma entidade apresenta as suas demonstraes financeiras ou outra informao financeira numa moeda que seja diferente tanto da sua moeda funcional como da sua moeda de apresentao deve: (a) identificar claramente tal informao como informao suplementar para a distinguir da informao que cumpre com todas as disposies do PGC - NIRF; divulgar a moeda na qual a informao suplementar apresentada; e divulgar a moeda funcional da entidade e o mtodo de transposio usado para determinar a informao suplementar.
39.
40.
(b) (c)
224
TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 24 Provises, passivos contingentes e activos contingentes
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO PROVISES E OUTROS PASSIVOS RECONHECIMENTO Provises Passivos contingentes Activos contingentes MENSURAO Melhor estimativa Riscos e incertezas Valor presente Acontecimentos futuros Alienao esperada de activos REEMBOLSOS ALTERAES NAS PROVISES UTILIZAO DE PROVISES APLICAO DAS REGRAS DE MENSURAO E RECONHECIMENTO Perdas operacionais futuras Contratos onerosos Reestruturaes DIVULGAES
1 2-4 5-6 7-19 7-12 13-16 17-19 20-27 20-22 23 24-25 26 27 28-29 30-31 32-33 34-42 34-35 36 37-42 43-48
225
TTULO I
OBJECTIVO 1. Esta Norma tem como objectivo assegurar a aplicao de critrios de reconhecimento e bases de mensurao adequados para provises, passivos contingentes e activos contingentes.
MBITO 2. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao de provises, passivos contingentes e activos contingentes, excepto: (a) (b) os que resultam de contratos executrios , excepto quando o contrato oneroso; os cobertos por outra Norma.
Contratos executrios so contratos relativamente aos quais nenhuma das partes cumpriu com quaisquer das suas obrigaes ou ambas as partes cumpriram apenas parcialmente, e em igual medida, as suas obrigaes. 3. Esta Norma no se aplica aos instrumentos financeiros, incluindo garantias que estejam dentro do mbito da NCRF 25
Instrumentos financeiros.
4. Esta Norma considera como provises os passivos de data ou quantia incerta. O termo proviso muitas vezes usado no contexto de situaes como depreciao de inventrios, imparidade de activos ou cobranas duvidosas. Estas situaes so ajustamentos quantia registada dos activos e no so cobertas por esta Norma.
PROVISES E OUTROS PASSIVOS 5. As provises podem ser distinguidas de outros passivos como, por exemplo, contas a pagar a fornecedores e acrscimos de custos pelo facto das primeiras se caracterizarem pela existncia de incertezas quanto data da ocorrncia ou quantia dos dispndios futuros que sero necessrios para liquidar a obrigao. Pelo contrrio: (a) as contas a pagar a fornecedores so passivos a pagar por bens ou servios recebidos ou fornecidos que tenham sido facturados ou formalmente acordados com o fornecedor; e os acrscimos de custos so passivos a pagar por bens ou servios recebidos ou fornecidos mas que no tenham sido pagos, facturados ou formalmente acordados com o fornecedor, incluindo as quantias devidas a empregados.
(b)
6.
De uma forma geral, todas as provises so contingentes pois so incertas quanto data ou quantia. Contudo, nesta Norma, o termo contingente usado para passivos e activos que no so reconhecidos pelo facto da sua existncia somente ser confirmada pela ocorrncia ou no ocorrncia de um ou mais acontecimentos futuros incertos sobre os quais a entidade no tem total controlo. Adicionalmente, o termo passivo contingente usado para os passivos que no so reconhecidos por no satisfazerem os critrios de reconhecimento.
RECONHECIMENTO Provises 7. Uma proviso apenas deve ser reconhecida quando: (a) (b) (c) a entidade tem uma obrigao presente (legal ou construtiva) em resultado de um acontecimento passado; provvel que uma sada de recursos que incorporam benefcios econmicos ser necessria para liquidar a obrigao; e pode ser feita uma estimativa fivel da quantia da obrigao.
Se estas condies no forem satisfeitas cumulativamente, no deve ser reconhecida qualquer proviso.
Obrigao presente
226
TTULO I
8.
Nas situaes excepcionais em que no claro se existe uma obrigao presente, presume-se que um acontecimento passado d origem a uma obrigao presente se, tomando em considerao toda a informao disponvel, for mais provvel que tal obrigao existe data de balano do que no.
Acontecimento passado
9. Um acontecimento passado que conduz a uma obrigao presente chamado um acontecimento que cria obrigaes. Para um acontecimento ser considerado como criando obrigaes, necessrio que a entidade no tenha qualquer alternativa realista seno a de liquidar a obrigao criada pelo acontecimento, o que apenas ocorre: (a) (b) quando a liquidao da obrigao for legalmente imposta; ou no caso de uma obrigao construtiva, quando o acontecimento cria expectativas vlidas em terceiros de que a entidade cumprir a obrigao.
Provvel sada de recursos que incorporam benefcios econmicos

10. Para que um passivo se qualifique para reconhecimento necessrio que exista, no s a obrigao presente mas tambm a probabilidade de sada de recursos que incorporam benefcios econmicos para liquidar a obrigao. Para efeitos da presente Norma, a sada de recursos ou outro acontecimento considerado provvel quando a probabilidade de o acontecimento ocorrer superior probabilidade do acontecimento no ocorrer. Quando no provvel que exista uma obrigao presente, a entidade divulga um passivo contingente, excepto se a possibilidade de sada de recursos que incorporam benefcios econmicos for remota (ver pargrafo 45 desta Norma).
Estimativa fivel da obrigao

11. A utilizao de estimativas uma componente essencial da preparao das demonstraes financeiras e no compromete a sua fiabilidade. Isto especialmente verdade no caso das provises, as quais, pela sua natureza, so mais incertas do que a maioria dos itens do balano. Nas situaes extremamente raras em que no possvel efectuar uma estimativa fivel, existe um passivo que no pode ser reconhecido e, assim, o passivo divulgado como um passivo contingente (ver pargrafo 45 desta Norma). Passivos contingentes 13. 14. Uma entidade no deve reconhecer um passivo contingente. Um passivo contingente deve ser divulgado, de acordo com o exigido pelo pargrafo 45 desta Norma, a menos que a possibilidade de sada de recursos que incorporem benefcios econmicos seja remota. Quando uma entidade est conjunta e solidariamente comprometida com uma obrigao, a parte da obrigao que se espera ser satisfeita por terceiros tratada como um passivo contingente. A entidade reconhece uma proviso correspondente parte da obrigao pela qual provvel uma sada de recursos que incorporam benefcios econmicos, excepto nas circunstncias extremamente raras em que no possvel efectuar uma estimativa fivel. Os passivos contingentes podem evoluir num sentido que inicialmente no era expectvel. Por isso, os passivos contingentes so continuamente avaliados para determinar se a sada de recursos que incorporam benefcios econmicos se tornou provvel. Se se tornar provvel que a sada de recursos ser requerida para um item anteriormente tratado como um passivo contingente, deve ser reconhecida uma proviso nas demonstraes financeiras do perodo em que a alterao na probabilidade ocorre (excepto nas circunstncias extremamente raras em que no possvel efectuar uma estimativa fivel). Activos contingentes 17. 18. Uma entidade no deve reconhecer um activo contingente. Os activos contingentes no so reconhecidos nas demonstraes financeiras porque podem resultar no reconhecimento de rendimentos que podem nunca ser realizados. Contudo, quando a realizao do rendimento quase certo, o correspondente activo no um activo contingente e o seu reconhecimento torna-se apropriado.
12.
15.
16.
227
TTULO I
19.
Os activos contingentes so avaliados continuamente para assegurar que as alteraes ocorridas so adequadamente reflectidas nas demonstraes financeiras. Se se tornar quase certo que haver uma entrada de benefcios econmicos, o activo e o correspondente rendimento so reconhecidos nas demonstraes financeiras do perodo em que a alterao ocorre.
MENSURAO Melhor estimativa 20. A quantia reconhecida como uma proviso deve ser a melhor estimativa do dispndio exigido para liquidar a obrigao presente data do balano. A melhor estimativa do dispndio exigido para liquidar a obrigao a quantia que uma entidade pagaria racionalmente para liquidar a obrigao data do balano ou para a transferir para um terceiro nesse momento. As estimativas do desfecho e do efeito financeiro so determinadas com base em juzos do rgo de gesto da entidade, complementados pela experincia de transaces semelhantes e, em alguns casos, por relatrios de peritos independentes. A evidncia considerada inclui qualquer evidncia adicional proporcionada por acontecimentos aps a data de balano. Riscos e incertezas 23. Os riscos e incertezas que inevitavelmente envolvem muitos acontecimentos e circunstncias devem ser tomados em considerao na determinao da melhor estimativa de uma proviso. Valor presente 24. Quando o efeito do valor temporal do dinheiro material, a quantia da proviso deve ser o valor presente dos dispndios que se espera que sejam necessrios para liquidar a obrigao. A taxa (ou taxas) de desconto deve(m) ser uma taxa (ou taxas) antes de impostos que reflicta(m) as avaliaes correntes do mercado do valor temporal do dinheiro e dos riscos especficos do passivo. A(s) taxa(s) de desconto no deve(m) reflectir riscos relativamente aos quais tenham sido ajustadas as estimativas dos fluxos de caixa futuros. futuros Acontecimentos futuros 26. Os acontecimentos futuros que possam afectar a quantia necessria para liquidar uma obrigao devem ser reflectidos na quantia da proviso quando houver evidncia objectiva suficiente de que eles podem ocorrer.
21.
22.
25.
228
TTULO I
Alienao esperada de activos 27. Os ganhos da alienao esperada de activos no devem ser considerados na mensurao de uma proviso mesmo que a alienao esteja directamente ligada ao acontecimento que motivou a constituio da proviso.
REEMBOLSOS 28. Quando se espera que algum ou todo o dispndio necessrio para liquidar uma proviso pode ser reembolsado por outra entidade, o reembolso deve ser reconhecido quando, e somente quando, quase certo que o mesmo ser recebido se a entidade liquidar a obrigao. O reembolso deve ser tratado como um activo separado, no devendo a quantia reconhecida para o reembolso exceder o montante da proviso. Na demonstrao dos resultados o gasto relacionado com a proviso pode ser apresentado lquido da quantia reconhecida do correspondente reembolso.
29.
ALTERAES NAS PROVISES 30. As provises devem ser revistas no final de cada perodo contabilstico e ajustadas para reflectir a melhor estimativa corrente. Se deixar de ser provvel que uma sada de recursos que incorporam benefcios econmicos necessria para liquidar a obrigao, a proviso deve ser revertida. Quando seja usado o desconto, nos termos do pargrafo 24 da presente Norma, a quantia registada de uma proviso aumenta em cada perodo para reflectir a passagem do tempo. Este aumento reconhecido como um gasto financeiro.
31.
UTILIZAO DE PROVISES 32. 33. Uma proviso deve ser utilizada somente para os dispndios relativamente aos quais a proviso foi inicialmente reconhecida. Apenas os dispndios que se relacionam com a proviso original so regularizados contra a mesma. Isto porque regularizao de dispndios contra uma proviso que foi inicialmente reconhecida para outra finalidade no evidenciaria o impacto de dois acontecimentos distintos.
APLICAO DAS REGRAS DE MENSURAO E RECONHECIMENTO futuras Perdas operacionais futuras 34. No devem ser reconhecidas provises para perdas operacionais futuras uma vez que no satisfazem a definio de passivo nem os critrios gerais de reconhecimento. A expectativa de perdas operacionais futuras uma indicao de que determinados activos da unidade operacional podem estar em imparidade, pelo que a entidade dever testar esses activos quando imparidade de acordo com a NCRF 18 Imparidade de activos. Contratos onerosos 36. Se uma entidade tem um contrato oneroso, a obrigao presente nos termos do contrato deve ser reconhecida e mensurada como uma proviso. Reestruturaes 37. Uma proviso para reestruturao apenas reconhecida quando os critrios gerais de reconhecimento estabelecidos no pargrafo 7 da presente Norma so satisfeitos.
35.
229
TTULO I
38.
Uma obrigao construtiva relativa a uma reestruturao surge apenas quando uma entidade: (a) tem um plano formal de reestruturao identificando pelo menos: (i) o negcio ou a parte do negcio em questo; (ii) as principais localizaes afectadas; (iii) a localizao, funo e nmero aproximado de empregados que recebero retribuies pela cessao dos seus servios; (iv) os dispndios que sero necessrios; (v) quando o plano ser implementado; e (b) tenha criado uma expectativa vlida nos que so afectados de que concretizar a reestruturao com o incio da implementao deste plano ou com o anncio das suas principais caractersticas aos afectados por ele.
39.
Uma deciso de reestruturao tomada pelo rgo de gesto antes da data de balano no d origem a uma obrigao construtiva data de balano a no ser que a entidade tenha, antes dessa data: (a) (b) iniciado a implementao do plano de reestruturao; ou anunciado as principais caractersticas da reestruturao aos que so afectados de forma suficientemente explcita para suscitar expectativas vlidas nos mesmos de que a entidade ir concretizar a reestruturao.
Se uma entidade iniciar a implementao de um plano de reestruturao ou anunciar as suas principais caractersticas aos que so afectados pelo plano s aps a data de balano, a sua divulgao obrigatria nos termos da NCRF 5 Acontecimentos aps a data do balano, se a reestruturao for material e se a no divulgao puder influenciar as decises econmicas dos utilizadores tomadas com base nas demonstraes financeiras. 40. Nenhuma obrigao surge pela venda de uma unidade operacional at que a entidade esteja comprometida com a venda, isto , at que exista um acordo vinculativo. Uma proviso para reestruturao apenas deve incluir os dispndios directos provenientes da reestruturao, que so os que necessariamente so consequncia da reestruturao e os que no esto associados com as actividades continuadas pela entidade. Uma proviso para reestruturao no inclui, por exemplo, custos com: (a) (b) (c) a formao ou a deslocalizao de pessoal que continua na entidade; a publicidade e a comunicao; ou o investimento em novos sistemas e redes de distribuio.
41.
42.
Estes dispndios esto associados conduo futura dos negcios e no so passivos de reestruturao data de balano, sendo reconhecidos na mesma base como se tivessem surgido independentemente de uma reestruturao. DIVULGAES 43. Para cada categoria de proviso, uma entidade deve divulgar: (a) (b) a quantia registada no incio e no fim do perodo contabilstico; as provises adicionais constitudas no perodo, incluindo aos aumentos em provises existentes;
230
TTULO I
(c) (d) (e)
as quantias utilizadas (isto , suportadas e debitadas proviso) durante o perodo; as quantias no utilizadas e revertidas durante o perodo; e o aumento durante o perodo na quantia descontada resultante da passagem do tempo e o efeito de qualquer alterao na taxa de desconto. No exigida informao comparativa.
44.
Adicionalmente, uma entidade deve divulgar para cada categoria de proviso a seguinte informao: (a) uma breve descrio da natureza da obrigao e a data em que se espera que haja as correspondentes sadas de benefcios econmicos; uma indicao das incertezas que envolvem a quantia e o momento dessas sadas proporcionando, sempre que necessrio, informao adequada sobre os principais pressupostos usados com respeito a acontecimentos futuros; e a quantia de qualquer reembolso esperado, divulgando a quantia de qualquer activo que tenha sido reconhecido para esse reembolso.
(b)
(c)
45.
A no ser que a possibilidade de sada de recursos seja remota, uma entidade deve divulgar para cada classe de passivo contingente data de balano, uma breve descrio da natureza do passivo contingente e, quando praticvel: (a) (b) (c) uma estimativa do seu efeito financeiro, mensurado de acordo com os pargrafos 20 a 27 desta Norma; uma indicao das incertezas relacionadas com a quantia ou o momento de qualquer sada de recursos; e a possibilidade de qualquer reembolso.
46.
Quando for provvel a entrada de benefcios econmicos, a entidade deve divulgar uma breve descrio da natureza do activo contingente data do balano e, quando praticvel, uma estimativa do seu efeito financeiro, mensurado de acordo com os pargrafos 20 a 27 desta Norma. Quando qualquer informao requerida pelos pargrafos 45 e 46 desta Norma no for divulgada pelo facto de no ser praticvel, esse facto deve ser divulgado. Nos casos extremamente raros em que a divulgao de alguma ou toda a informao exigida pelos pargrafos 43 a 46 desta Norma possa prejudicar seriamente a posio da entidade numa disputa com terceiros nos assuntos sujeitos a proviso, passivo contingente ou activo contingente, a entidade no necessita de divulgar a informao, mas deve divulgar a natureza geral da disputa, juntamente com o facto de que, e a razo por que, a informao no foi divulgada.
47.
48.
231
TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 25 Instrumentos financeiros
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO APRESENTAO Passivos e capital Instrumentos financeiros compostos Aces prprias Juros, dividendos e outros ganhos e perdas Compensao de um activo financeiro e um passivo financeiro RECONHECIMENTO, MENSURAO DE INSTRUMENTOS FINANCEIROS E CONTABILIDADE DE COBERTURA
1-2 3-6 7-18 7-10 11-13 14 15-17 18 1919-77
DERIVADOS EMBUTIDOS RECONHECIMENTO E ANULAO DO RECONHECIMENTO Reconhecimento no momento inicial Anulao do reconhecimento de um activo financeiro Anulao do reconhecimento de um passivo financeiro MENSURAO Mensurao inicial de activos financeiros e passivos financeiros Mensurao subsequente de activos financeiros Mensurao subsequente de passivos financeiros Consideraes sobre o justo valor Reclassificaes Ganhos e perdas Imparidade e incobrabilidade de activos financeiros COBERTURA Instrumentos de cobertura Itens cobertos Contabilidade de cobertura DIVULGAES Significado dos instrumentos financeiros no balano e na demonstrao dos resultados Natureza e extenso dos riscos associados a instrumentos financeiros
19-21 22-42 22 23-39 40-42 43-64 43 44-45 46 47 48-53 54-55 56-64 65-77 66-67 68-70 71-77 7878-99 78-91 92-99
232
TTULO I
OBJECTIVO 1. O objectivo desta Norma o de estabelecer os princpios relativos apresentao, classificao, mensurao e reconhecimento de instrumentos financeiros bem como s divulgaes com eles relacionados. Em particular, a presente Norma: (a) define os princpios de apresentao de instrumentos financeiros como passivos ou capital e para compensar activos financeiros e passivos financeiros; estabelece as regras para classificar os instrumentos financeiros, na perspectiva do emitente, em activos financeiros, passivos financeiros e instrumentos de capital, bem como para classificar os respectivos juros, dividendos, ganhos e perdas, e em que circunstncias os activos financeiros e passivos financeiros devem ser compensados; estabelece os princpios de reconhecimento e mensurao de activos financeiros, passivos financeiros e alguns contratos para comprar ou vender activos no financeiros; e exige s entidades divulgaes que permitam aos utilizadores das demonstraes financeiras avaliar: (i) o significado dos instrumentos financeiros para a posio financeira e desempenho da entidade; (ii) a natureza e extenso dos riscos resultantes dos instrumentos financeiros a que a entidade est exposta durante o perodo e no fim do perodo de relato, e a forma como a entidade gere tais riscos. 2. Para efeitos desta Norma, um instrumento financeiro qualquer contrato que d origem a um activo financeiro de uma entidade e a um passivo financeiro ou instrumento de capital prprio de uma outra entidade.
(b)
(c)
(d)
MBITO 3. Esta Norma deve ser aplicada a todos os tipos de instrumentos financeiros, excepto: (a) participaes de capital e outros interesses em subsidirias, associadas ou empreendimentos conjuntos que sejam contabilizados em conformidade com a NCRF 20 Investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos. Contudo, quando a referida Norma permitir a contabilizao destes interesses de acordo com a presente Norma, a entidade aplica os requisitos de divulgao da NCRF 20 Investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos, para alm daqueles que constam da presente Norma; direitos e obrigaes dos empregadores segundo planos de benefcios dos empregados, aos quais se aplica a NCRF 19
(b)
Benefcios dos empregados;

(c) direitos e obrigaes relativos a locaes s quais se aplica a NCRF 17 Locaes. Contudo, no que respeita mensurao e reconhecimento, as contas a receber de locaes reconhecidas por um locador e as contas a pagar de locaes financeiras reconhecidas por um locatrio esto sujeitas s disposies de anulao do reconhecimento e de imparidade desta Norma; no que se refere mensurao e reconhecimento: (i) a contratos entre uma adquirente e um vendedor numa concentrao de actividades empresariais para comprar ou vender uma adquirida numa data futura; (ii) a emprstimo a no ser que a entidade designe tal compromisso como passivo financeiro pelo justo valor por via dos resultados, os emprstimo puderem ser pagos de forma lquida em dinheiro ou entregando ou emitindo outro instrumento financeiro (derivados) ou o compromisso proporcione um emprstimo a uma taxa de juro inferior do mercado; (iii) direitos a pagamentos para reembolsar a entidade pelo dispndio que tem de fazer para liquidar um passivo reconhecido como uma proviso de acordo com a NCRF 24 Provises, passivos contingentes e activos contingentes, ou relativamente ao qual, num perodo anterior, ela reconheceu uma proviso de acordo com essa mesma Norma. 4. No que se refere apresentao e ao reconhecimento e mensurao, a presente Norma aplica-se aos contratos de compra ou venda de um item no financeiro que possam ser pagos de forma lquida em dinheiro ou outro instrumento financeiro, ou pela troca de instrumentos financeiros, como se os contratos fossem instrumentos financeiros, excepo dos contratos celebrados e que continuam a estar detidos para recebimento ou entrega de um item no financeiro, de acordo com os requisitos de compra, venda ou uso esperados pela entidade.
(d)
233
TTULO I
5.
Esta Norma aplica-se ainda divulgao de instrumentos financeiros reconhecidos e no reconhecidos (como sejam compromissos de emprstimos). Na presente Norma, os termos "contrato" e "contratual" referem-se a um acordo entre duas ou mais partes que tem inequvocas consequncias econmicas relativamente s quais as partes tm pouca ou nenhuma possibilidade de evitar, porque geralmente o acordo est protegido por lei. Os contratos e, por conseguinte, os instrumentos financeiros podem tomar vrias formas no necessitando de ser formalizados por escrito.
6.
APRESENTAO Passivos e capital 7. O emitente de um instrumento financeiro deve classificar o instrumento, ou as partes que o compem, no momento do reconhecimento inicial como um passivo financeiro, um activo financeiro ou um instrumento de capital prprio de acordo com a substncia do acordo contratual e as definies de passivo financeiro, activo financeiro ou instrumento de capital prprio. Um instrumento financeiro classificado como instrumento de capital, em detrimento de passivo financeiro, quando cumprir com as duas condies seguintes: (a) o instrumento no inclui qualquer obrigao contratual de: (i) entregar dinheiro ou outro activo financeiro a uma outra entidade; ou (ii) trocar activos financeiros ou passivos financeiros com outra entidade em condies que sejam potencialmente desfavorveis para o emitente. (b) se o instrumento , ou pode ser, liquidado nos instrumentos de capital prprio do emitente, : (i) um no derivado que no inclui qualquer obrigao contratual para o emitente de entregar um nmero varivel dos seus prprios instrumentos de capital prprio; ou (ii) um derivado que ser liquidado apenas por um emitente que troca uma quantia fixa em dinheiro ou outro activo financeiro por um nmero fixo dos seus prprios instrumentos de capital prprio. Para este efeito, os instrumentos de capital prprio do prprio emitente no incluem instrumentos que sejam eles prprios contratos para o futuro recebimento ou entrega dos instrumentos de capital prprio do emitente. Uma obrigao contratual, incluindo a que decorre de um instrumento financeiro derivado, que resultar ou poder resultar no recebimento ou entrega futuros dos instrumentos de capital prprio do emitente, mas que no corresponde s condies (a) e (b) acima, no um instrumento de capital prprio.
8.
234
TTULO I
9.
A classificao de um instrumento financeiro como passivo financeiro ou instrumento de capital, nos termos apresentados no pargrafo anterior, inclui, entre outras, as seguintes situaes: (a) caso uma entidade no tenha um direito incondicional de evitar a entrega de dinheiro ou outro activo financeiro para liquidar uma obrigao contratual, a obrigao um passivo financeiro; caso uma entidade tenha o direito contratual ou obrigao de receber ou entregar um nmero das suas prprias aces ou outros instrumentos de capital prprio que varia de forma a que o justo valor dos instrumentos de capital prprio da entidade a receber ou entregar equivalente quantia do direito ou obrigao contratual, o contrato um passivo financeiro; um contrato que ser liquidado pela entidade recebendo ou entregando um nmero fixo dos seus instrumentos de capital prprio em troca de uma quantia fixa em dinheiro ou outro activo financeiro um instrumento de capital prprio. Nesta situao, qualquer retribuio recebida ou paga adicionada ou deduzida directamente ao capital prprio, respectivamente; um contrato que contm uma obrigao para uma entidade adquirir os seus prprios instrumentos de capital prprio em troca de dinheiro ou outro activo financeiro d origem a um passivo financeiro pelo valor presente da quantia de remio. Esta situao ocorre mesmo que o contrato seja, ele prprio, um instrumento de capital. Aquando do reconhecimento do passivo financeiro, o seu justo valor reclassificado de capital. Caso o contrato expire sem a entrega, a quantia registada do passivo financeiro reclassificada para capital; um contrato que ser liquidado pela entidade atravs da entrega ou recebimento de um nmero fixo dos seus instrumentos de capital prprio em troca de uma quantia varivel em dinheiro ou outro activo financeiro um activo financeiro ou um passivo financeiro.
(b)
(c)
(d)
(e)
10.
Quando um instrumento financeiro derivado permitir a uma das partes exercer opo sobre a forma como ser liquidado, um activo financeiro ou um passivo financeiro a no ser que todas as alternativas de liquidao possam resultar na classificao como um instrumento de capital prprio. Instrumentos financeiros compostos
11.
O emitente de um instrumento financeiro no derivado deve avaliar os termos do instrumento financeiro para determinar se este contm quer uma componente do passivo quer uma componente de capital prprio. Tais componentes devem ser classificados separadamente como passivos financeiros, activos financeiros ou instrumentos de capital prprio. Quando, na quantia registada inicial efectuada a imputao s componentes de capital e passivo, a componente de capital corresponde ao valor residual aps deduzir do justo valor do instrumento como um todo, a quantia determinada separadamente para a componente de passivo. Na converso de um instrumento convertvel na data da maturidade, a entidade anula o reconhecimento da componente do passivo e reconhece-a como capital prprio. A componente original de capital prprio permanece como capital prprio. Na data de maturidade no h qualquer ganho ou perda. Aces Prprias
12.
13.
14.
Quando uma entidade readquire os seus instrumentos de capital prprio, esses instrumentos (aces prprias) devem ser deduzidos ao capital prprio. No deve ser reconhecido qualquer ganho ou perda nos resultados aquando da compra, venda, emisso ou cancelamento dos instrumentos de capital prprio de uma entidade. Essas aces prprias podem ser adquiridas e detidas pela entidade ou por outras empresas do grupo. As retribuies pagas ou recebidas devem ser reconhecidas directamente no capital prprio.
235
TTULO I
Juros, dividendos e outros ganhos e perdas 15. Os juros, dividendos e outros ganhos e perdas relacionados com um instrumento financeiro ou com uma componente que um passivo financeiro devem ser reconhecidos como rendimento ou gasto nos resultados. As distribuies de um instrumento de capital prprio aos detentores de capital de uma entidade so debitadas pela entidade directamente no capital prprio, lquido de qualquer benefcio fiscal relacionado. Os custos de transaco de uma transaco de capital prprio so contabilizados como uma reduo ao capital prprio, lquidos de qualquer benefcio fiscal relacionado. A classificao de um instrumento financeiro como um passivo financeiro ou um instrumento de capital prprio determina se os juros, os dividendos e os outros ganhos e perdas relacionados com esse instrumento so reconhecidos como rendimento ou gasto nos resultados. Assim, os pagamentos de dividendos sobre aces totalmente reconhecidas como passivos so reconhecidos como gastos da mesma forma que os juros de emprstimos por obrigaes. De forma semelhante, os ganhos e perdas associados s remies ou refinanciamentos de passivos financeiros so reconhecidos nos resultados, enquanto que as remies ou refinanciamentos de instrumentos de capital prprio so reconhecidos como alteraes no capital prprio. As alteraes no justo valor de um instrumento de capital prprio no so reconhecidas nas demonstraes financeiras. Os custos de transaco de uma transaco de capital prprio so contabilizados como uma deduo do capital prprio (lquido de qualquer benefcio fiscal relacionado) na medida em que so custos incrementais directamente atribuveis transaco de capital prprio que de outra forma teriam sido evitados. Os custos de uma transaco de capital prprio que se abandonou so reconhecidos como um gasto. Compensao de um activo financeiro e um passivo financeiro 18. Um activo financeiro e um passivo financeiro devem ser compensados e a quantia lquida da resultante ser apresentada no balano quando, e apenas quando, uma entidade: (a) (b) tem actualmente um direito com fora legal de compensar as quantias reconhecidas; e pretende, ou liquidar numa base lquida, ou realizar o activo e liquidar simultaneamente o passivo.
16.
17.
Ao contabilizar uma transferncia de um activo financeiro que no se qualifica para anulao do reconhecimento, a entidade no deve compensar o activo transferido e o passivo associado. COBERTURA RECONHECIMENTO, MENSURAO DE INSTRUMENTOS FINANCEIROS E CONTABILIDADE DE COBERTURA DERIVADOS EMBUTIDOS 19. Um derivado embutido deve ser separado do contrato de base e contabilizado como derivado segundo esta Norma quando, e apenas quando: (a) as caractersticas econmicas e os riscos do derivado embutido no esto intimamente relacionados com as caractersticas econmicas e os riscos do contrato de base; um instrumento separado com os mesmos termos que o derivado embutido satisfaz a definio de um derivado; e o instrumento hbrido (combinado) no mensurado pelo justo valor com as alteraes no justo valor reconhecidas nos resultados (isto , um derivado que esteja embutido num activo financeiro ou passivo financeiro pelo justo valor por via dos resultados no um derivado separado).
(b) (c)
Se um derivado embutido separado, o contrato de base deve ser contabilizado segundo a presente Norma se for um instrumento financeiro, e de acordo com outras Normas apropriadas se no for um instrumento financeiro. 20. No obstante o pargrafo anterior, se um contrato contm um ou mais derivados embutidos, uma entidade pode designar a totalidade do contrato hbrido (combinado) como um activo financeiro ou um passivo financeiro pelo justo valor atravs dos resultados, a no ser que: (a) os derivados embutidos no modifiquem significativamente os fluxos de caixa que de outra forma seriam exigidos pelo contrato; ou
236
TTULO I
(b)
seja claro, com pouca ou nenhuma anlise quando um instrumento hbrido (combinado) semelhante for considerado pela primeira vez, que a separao do(s) derivado(s) embutido(s) est proibida, como, por exemplo, uma opo de pagamento antecipado embutida num emprstimo que permita ao detentor pagar antecipadamente o emprstimo por aproximadamente o seu custo amortizado.
21.
Se esta Norma exigir a uma entidade que separe um derivado embutido do seu contrato de base, mas essa entidade no est em condies de mensurar o derivado embutido separadamente quer data de aquisio quer a uma data de relato financeiro subsequente, deve designar todo o contrato hbrido (combinado) pelo justo valor por via dos resultados.
RECONHECIMENTO E ANULAO DO RECONHECIMENTO Reconhecimento no momento inicial 22. Uma entidade deve reconhecer um activo financeiro ou passivo financeiro no balano quando, e somente quando, a entidade se tornar parte das disposies contratuais do instrumento. Anulao do reconhecimento de um activo financeiro 23. Antes de avaliar se, e at que ponto, apropriado proceder anulao do reconhecimento de um activo financeiro nos termos da presente Norma, uma entidade deve determinar se os critrios de anulao do reconhecimento devem ser aplicados a parte de um activo financeiro ou a um activo financeiro na sua totalidade, da seguinte forma: (a) os pargrafos 24 a 27 aplicam-se a uma parte de um activo financeiro quando, e somente quando, a parte que est a ser considerada para anulao do reconhecimento satisfaz as seguintes condies: (i) a parte inclui apenas fluxos de caixa especificamente identificados resultantes de um activo financeiro; (ii) a parte inclui apenas uma parte proporcional dos fluxos de caixa resultantes do activo financeiro; (iii) a parte inclui apenas uma parte proporcional dos fluxos de caixa especificamente identificados resultantes de um activo financeiro. (b) 24. Em todas as restantes situaes, os pargrafos 24 a 27 aplicam-se a activos financeiros na sua totalidade.
Uma entidade deve anular o reconhecimento de um activo financeiro quando, e somente quando: (a) (b) os direitos contratuais aos fluxos de caixa do activo financeiro expiram; ou a entidade transfere os activos financeiros conforme estabelecido nos pargrafos 25 e 26 e a transferncia se qualifique para anulao do reconhecimento de acordo com o pargrafo 27.
25.
Uma entidade transfere um activo financeiro quando, e somente quando, ou: (a) (b) transfere os direitos contratuais de receber os fluxos de caixa do activo financeiro; ou retm os direitos contratuais de receber os fluxos de caixa do activo financeiro mas assume uma obrigao contratual para pagar os fluxos de caixa a um ou mais destinatrios num acordo que satisfaa as condies do pargrafo seguinte.
26.
Quando uma entidade retm os direitos contratuais de receber os fluxos de caixa de um activo financeiro mas assume uma obrigao contratual de pagar esses fluxos de caixa a uma ou mais entidades, a entidade trata a transaco como uma transferncia de um activo financeiro quando, e somente quando, forem satisfeitas todas as seguintes condies: (a) a entidade no tem qualquer obrigao de pagar quantias aos eventuais destinatrios a no ser que obtenha as quantias equivalentes do activo original. Os adiantamentos a curto prazo feitos pela entidade com o direito de total recuperao da quantia emprestada acrescida dos juros s taxas de mercado no violam esta condio; a entidade est proibida, nos termos do contrato de transferncia, de vender ou penhorar o activo original que no seja como garantia aos eventuais destinatrios pela obrigao de lhes pagar fluxos de caixa;
(b)
237
TTULO I
(c)
a entidade tem uma obrigao de remeter qualquer fluxo de caixa que receba em nome dos eventuais destinatrios sem atrasos significativos. Adicionalmente, a entidade no tem o direito de reinvestir esses fluxos de caixa, excepto no caso de investimentos em caixa ou seus equivalentes durante o curto perodo de liquidao desde a data de recebimento at data da entrega exigida aos destinatrios finais, e os juros recebidos como resultado desses investimentos so transmitidos aos destinatrios eventuais.
27.
Quando uma entidade transfere um activo financeiro, deve avaliar at que ponto retm os riscos e vantagens da propriedade do activo financeiro. Neste caso: (a) se a entidade transferir substancialmente todos os riscos e vantagens da propriedade do activo financeiro, a entidade deve anular o reconhecimento do activo financeiro e reconhecer separadamente como activos ou passivos quaisquer direitos e obrigaes criadas ou retidas na transferncia; se a entidade retiver substancialmente todos os riscos e vantagens da propriedade do activo financeiro, deve continuar a reconhecer o activo financeiro; se a entidade no transferir nem retiver substancialmente todos os riscos e vantagens da propriedade do activo financeiro, deve determinar se reteve o controlo do activo financeiro. Neste caso: (i) se a entidade no reteve o controlo, deve anular o reconhecimento do activo financeiro e reconhecer separadamente como activos ou passivos quaisquer direitos e obrigaes criadas ou transferidas; (ii) se a entidade reteve o controlo, deve continuar a reconhecer o activo financeiro na medida do seu envolvimento continuado no activo financeiro.
(b)
(c)
Transferncias que se qualificam para anulao do reconhecimento

28. Se uma entidade transferir um activo financeiro numa transferncia que se qualifique para anulao do reconhecimento na sua totalidade e retm o direito por servio (de dvida) ao activo financeiro em troca de comisses, deve reconhecer ou um activo por servio ou um passivo por servio para esse contrato por servio. Se no for expectvel que as comisses a receber compensam adequadamente a entidade pela realizao do servio, deve ser reconhecido um passivo por servio para a obrigao de servio pelo seu justo valor. Se for expectvel que as comisses a receber mais do que compensam adequadamente a entidade pela realizao do servio, deve ser reconhecido um activo para o direito de servio por uma quantia determinada com base na imputao da quantia registada do maior activo financeiro de acordo com o pargrafo 31. Se, como resultado de uma transferncia, um activo financeiro cujo reconhecimento anulado na totalidade mas a transferncia resulta na obteno pela entidade de um novo activo financeiro ou na assumpo um novo passivo financeiro, ou um passivo por servio, a entidade deve reconhecer o novo activo financeiro, passivo financeiro ou passivo por servio pelo respectivo justo valor. Na anulao do reconhecimento de um activo financeiro na sua totalidade, a diferena entre: (a) (b) a quantia registada e a soma da retribuio recebida (incluindo quaisquer novos activos obtidos menos quaisquer novos passivos assumidos) mais quaisquer ganhos ou perdas acumuladas que tenham sido reconhecidas em capital prprio,
29.
30.
devem ser reconhecidas nos resultados. 31. Se o activo transferido uma parte de um activo maior e a parte transferida se qualifica para anulao do reconhecimento na sua totalidade, a quantia registada anterior do activo financeiro maior deve ser imputada entre a parte que continua a ser reconhecida e a parte cujo reconhecimento anulado, com base nos justos valores relativos dessas partes na data de transferncia. Para este efeito, um activo por servio retido deve ser tratado como uma parte que continua a ser reconhecida. A diferena entre: (a) a quantia registada imputada parte cujo reconhecimento anulado e
238
TTULO I
(b)
soma da retribuio recebida pela parte cujo reconhecimento anulado (incluindo quaisquer novos activos obtidos menos quaisquer novos passivos assumidos) mais quaisquer ganhos ou perdas acumulados imputados mesma que tenham sido reconhecidos em capital prprio,
devem ser reconhecidos nos resultados. Um ganho ou perda acumulado que tenha sido reconhecido em capital prprio imputado entre a parte que continua a ser reconhecida e a parte cujo reconhecimento anulado, com base nos justos valores relativos dessas partes.
Transferncias que no se qualificam para anulao do reconhecimento

32. Se uma transferncia no resulta na anulao do reconhecimento pelo facto da entidade ter substancialmente retido todos os riscos e vantagens da propriedade do activo transferido, a entidade deve continuar a reconhecer o activo transferido na totalidade e deve reconhecer um passivo financeiro para a retribuio recebida. Nos perodos subsequentes, a entidade deve reconhecer quaisquer rendimentos do activo transferido e quaisquer gastos suportados com o passivo financeiro.
Envolvimento continuado em activos transferidos

33. Se uma entidade no transfere nem retm substancialmente todos os riscos e vantagens da propriedade de um activo transferido, mas retm o controlo do activo transferido, a entidade continua a reconhecer o activo transferido na medida do seu envolvimento continuado. A medida do envolvimento continuado da entidade no activo transferido o ponto at ao qual est exposta a alteraes no valor do activo transferido. Quando uma entidade continua a reconhecer um activo na medida do seu envolvimento continuado, a entidade tambm reconhece o passivo associado. No obstante os outros requisitos de mensurao desta Norma, os activos transferidos e os passivos associados so mensurados numa base que reflicta os direitos e obrigaes que a entidade reteve. O passivo associado mensurado para que a quantia registada lquida do activo transferido e o passivo associado seja: (a) o custo amortizado dos direitos e obrigaes retidos pela entidade, se o activo transferido for mensurado pelo custo amortizado; ou igual ao justo valor dos activos e obrigaes retidos pela entidade quando mensurados numa base individual, se o activo transferido for mensurado pelo justo valor.
34.
(b)
35.
A entidade deve continuar a reconhecer qualquer rendimento resultante do activo transferido at ao ponto do seu envolvimento continuado e deve reconhecer qualquer gasto suportado no passivo associado. Para efeitos da mensurao subsequente, as alteraes reconhecidas no justo valor do activo transferido e o passivo associado so contabilizadas de forma consistente entre si, de acordo com o pargrafo 54, e no devem ser compensadas. Quando o envolvimento continuado da entidade apenas numa parte de um activo financeiro, a entidade imputa a quantia registada anterior do activo financeiro entre a parte que continua a reconhecer de acordo com o envolvimento continuado, e a parte que j no reconhece com base no justos valores relativos dessas partes na data da transferncia. A diferena entre: (a) (b) a quantia registada imputada parte que j no reconhecida e a soma da retribuio recebida para a parte que j no reconhecida mais qualquer ganho ou perda acumulado imputado que tenha sido reconhecido em capital prprio,
36.
37.
deve ser reconhecida em resultados. Um ganho ou perda acumulado que tenha sido reconhecido em capital prprio imputado entre a parte que continua a ser reconhecida e a parte que j no reconhecida com base nos respectivos justos valores relativos.
Todas as transferncias
38. Se um activo transferido continuar a ser reconhecido, o activo e o passivo associado no devem ser compensados. De forma semelhante, a entidade no deve compensar qualquer rendimento resultante do activo transferido com qualquer gasto suportado com o passivo associado.
239
TTULO I
39.
Se a entidade que transfere proporcionar garantias colaterais no monetrias entidade que recebe a transferncia, a contabilizao das garantias colaterais por quem transfere e por quem recebe a transferncia depende da circunstncia da entidade que recebe a transferncia ter o direito de vender ou voltar a penhorar a garantia colateral e da circunstncia de quem transfere incorrer em incumprimento. A entidade que transfere e a entidade que recebe a transferncia devem contabilizar a garantia colateral da seguinte forma: (a) se a entidade que recebe a transferncia tiver o direito contratual ou a prtica de vender ou voltar a penhorar a garantia colateral, a entidade que transfere deve reclassificar o activo no seu balano separadamente dos restantes activos; se a entidade que recebe a transferncia vender a garantia colateral a ela penhorada, deve reconhecer os proveitos da venda e um passivo mensurado pelo justo valor da obrigao para devolver a garantia colateral; se a entidade que transfere no cumprir os termos do contrato e j no tiver o direito de resgatar a garantia colateral, deve anular o reconhecimento da garantia colateral, e a entidade que recebe deve reconhecer a garantia colateral como seu activo inicialmente mensurado pelo justo valor ou, se j tiver vendido a garantia colateral, anular o reconhecimento da sua obrigao de devolver a garantia colateral; Com excepo do disposto na alnea (c), a entidade que transfere continua a registar a garantia colateral como um activo e a entidade que transfere no deve reconhecer a garantia colateral como um activo.
(b)
(c)
(d)
Anulao do reconhecimento de um passivo financeiro 40. Uma entidade deve remover um passivo financeiro do seu balano quando, e somente quando, este for extinto, isto , quando a obrigao especificada no contrato for satisfeita, cancelada ou expirar. Uma troca entre um muturio existente e um financiador de instrumentos de dvida com termos significativamente diferentes, deve ser contabilizada como uma extino do passivo financeiro original e o reconhecimento de um novo passivo financeiro. De forma semelhante, uma alterao substancial nos termos de um passivo financeiro existente, ou parte dele, deve ser contabilizada como uma extino do passivo financeiro original e o reconhecimento de um novo passivo financeiro. A diferena entre a quantia registada de um passivo financeiro extinto ou transferido para outra parte e a retribuio paga, incluindo quaisquer activos no monetrios transferidos ou passivos assumidos, deve ser reconhecida nos resultados.
41.
42.
MENSURAO financeiros Mensurao inicial de activos financeiros e passivos financeiros 43. Quando um activo financeiro ou passivo financeiro inicialmente reconhecido, uma entidade deve mensur-lo pelo seu justo valor acrescido, nos casos de activos financeiros ou passivos financeiros que no sejam mensurados pelo justo valor por via dos resultados, dos custos de transaco que sejam directamente atribuveis aquisio ou emisso do activo financeiro ou passivo financeiro. Mensurao subsequente de activos financeiros 44. A mensurao subsequente de um activo financeiro est directamente dependente da classificao do activo financeiro. Para efeitos desta Norma aplicam-se as quatro classificaes seguintes: (a) (b) (c) (d) 45. activos financeiros pelo justo valor por via dos resultados; investimentos detidos at maturidade; emprstimos e contas a receber; e activos financeiros disponveis para venda.
Aps o reconhecimento no momento inicial a entidade deve mensurar os activos financeiros pelos seus justos valores, incluindo os derivados que sejam activos, sem qualquer deduo de custos de transaco que possa suportar na venda ou outra alienao, excepto quanto aos seguintes activos financeiros:
240
TTULO I
(a) (b)
emprstimos e contas a receber os quais devem ser mensurados pelo custo amortizado usando o mtodo do juro efectivo; investimentos detidos at maturidade os quais devem ser mensurados pelo custo amortizado usando o mtodo do juro efectivo; e investimentos em instrumentos de capital que no tm o preo cotado num mercado activo e cujo justo valor no possa ser mensurado com fiabilidade, e derivados que estejam ligados a, e devam ser liquidados por, entregas de tais instrumentos de capital prprio no cotados, os quais devem ser mensurados pelo custo.
(c)
Os activos financeiros designados como itens cobertos esto sujeitos aos requisitos de mensurao da contabilidade de cobertura. Todos os activos financeiros, excepto os mensurados pelo justo valor por via dos resultados, esto sujeitos a reviso de imparidade nos termos previstos nesta Norma.
241
TTULO I
Mensurao subsequente de passivos financeiros 46. Aps o reconhecimento no momento inicial uma entidade deve mensurar todos os passivos financeiros pelo custo amortizado usando o mtodo do juro efectivo, excepto quanto aos seguintes passivos financeiros: (a) passivos financeiros pelo justo valor por via dos resultados, incluindo derivados que sejam passivos, os quais devem ser mensurados pelo justo valor excepto no caso de um passivo derivado que esteja ligado a, e deva ser liquidado por, entregas de um instrumento de capital prprio no cotado cujo justo valor no possa ser mensurado com fiabilidade, o qual dever mensurado pelo custo; passivos financeiros que surgem quando uma transferncia de um activo financeiro no se qualifica para anulao do reconhecimento aos quais devem ser aplicados os requisitos dos pargrafos 32 e 34. contratos de garantia financeira os quais devem ser mensurados, pelo emitente do contrato, pelo maior entre os seguintes valores: (i) a quantia determinada nos termos da NCRF 24 Provises, passivos contingentes e activos contingentes; e (ii) a quantia inicialmente reconhecida menos, quando apropriado, a amortizao acumulada reconhecida de acordo com a NCRF 28 Rdito. (d) compromissos para proporcionar um emprstimo a uma taxa de juro inferior taxa de mercado os quais devem ser mensurados, pelo emitente de tal compromisso, pelo maior entre os seguintes valores: (i) a quantia determinada nos termos da NCRF 24 Provises, passivos contingentes e activos contingentes; e (ii) a quantia inicialmente reconhecida menos, quando apropriado, a amortizao acumulada reconhecida de acordo com a NCRF 28 Rdito. Os passivos financeiros designados como itens cobertos esto sujeitos aos requisitos da contabilidade de cobertura. Consideraes sobre o justo valor 47. A melhor evidncia do justo valor a existncia de preos cotados num mercado activo. Quando o mercado para um instrumento financeiro no activo, uma entidade estabelece o justo valor atravs de uma tcnica de valorizao. O objectivo para usar uma tcnica de valorizao o de determinar qual teria sido o preo da transaco na data de mensurao numa transaco de boa f entre as partes motivadas por consideraes comerciais normais. As tcnicas de valorizao incluem o uso de transaces de mercado recentes realizadas de boa f entre partes conhecedoras e dispostas a isso, se estiverem disponveis, referncia ao justo valor corrente de um outro instrumento que seja substancialmente o mesmo, anlises de fluxos de caixas descontados e modelos de avaliao de opes. Se existir uma tcnica de valorizao geralmente usada pelos participantes do mercado para avaliar o instrumento e se essa tcnica tiver demonstrado que proporciona estimativas fiveis de preos obtidas em transaces de mercado reais, a entidade usa essa tcnica. A tcnica de valorizao escolhida utiliza o mximo de inputs do mercado e o mnimo possvel de inputs especficos da entidade. A tcnica incorpora todos os factores que os participantes do mercado considerariam ao determinar um preo e consistente com as metodologias econmicas aceites para a avaliao de instrumentos financeiros. Periodicamente, uma entidade ajusta a tcnica de valorizao e testa a sua validade usando preos de quaisquer transaces de mercado, correntes e observveis, relativas ao mesmo instrumento ou baseadas em quaisquer informaes de mercado disponveis. Reclassificaes 48. 49. Uma entidade no deve reclassificar um instrumento financeiro para, ou da, categoria de justo valor por via dos resultados enquanto estiver detido ou emitido. Quando, como consequncia de uma alterao na inteno ou capacidade j no for apropriado classificar um investimento como detido at maturidade, ele deve ser reclassificado para disponvel para venda e remensurado para o justo valor. A diferena entre a quantia registada e o justo valor deve ser reconhecida em capital prprio, nos termos do pargrafo 54 (b). Uma entidade no deve classificar qualquer activo financeiro como detido at maturidade se a entidade tiver, durante o ano financeiro corrente ou durante os dois anos financeiros precedentes, vendido ou reclassificado mais do que uma quantia insignificante de investimentos detidos at maturidade antes da maturidade que no seja por vendas ou reclassificaes que:
(b)
(c)
50.
242
TTULO I
(a)
estejam to prximas da maturidade ou da data de compra do activo financeiro que as alteraes na taxa de juro do mercado no teriam um efeito significativo no justo valor do activo financeiro; ocorram depois de a entidade ter substancialmente recebido todo o capital original do activo financeiro atravs de pagamentos escalonados ou de pagamentos antecipados; ou sejam atribuveis a um acontecimento isolado que esteja fora do controlo da entidade, no seja recorrente e no pudesse ter sido razoavelmente previsto pela entidade.
(b)
(c)
51.
Quando a venda ou reclassificao de mais do que uma quantia insignificante de investimentos detidos at maturidade no cumpre com as condies estabelecidas no pargrafo 50, quaisquer investimentos detidos at maturidade remanescentes devem ser reclassificados para disponveis para venda. Na reclassificao, a diferena entre a quantia registada e o justo valor deve ser contabilizada de acordo com o pargrafo 54 (b). Quando se tornar disponvel uma medida fivel para um activo financeiro ou passivo financeiro relativamente ao qual essa medida no estava anteriormente disponvel, e se exigir que o activo ou passivo seja mensurado pelo justo valor caso uma medida fivel estivesse disponvel, o activo ou passivo deve ser remensurado pelo justo valor, e a diferena entre a quantia registada e o justo valor deve ser contabilizada de acordo com o pargrafo 54. Se, como resultado de uma alterao na inteno ou na capacidade, ou nas raras circunstncias em que uma medida fivel do justo valor deixe de estar disponvel, ou porque os dois anos financeiros precedentes a que se refere o pargrafo 50 j passaram, se tornar apropriado registar um activo financeiro ou passivo financeiro pelo custo ou pelo custo amortizado em vez de pelo justo valor, a quantia registada do justo valor do activo financeiro ou do passivo financeiro nessa data torna-se o seu novo custo ou custo amortizado, conforme aplicvel. Qualquer ganho ou perda anterior naquele activo que tenha sido reconhecido directamente no capital prprio de acordo com o pargrafo 54 (b) deve ser contabilizado como segue: (a) no caso de um activo financeiro com maturidade fixada, o ganho ou perda deve ser amortizado nos resultados durante a vida remanescente do investimento detido at maturidade usando o mtodo do juro efectivo. Qualquer diferena entre o novo custo amortizado e a quantia na maturidade deve tambm ser amortizada durante a vida remanescente do activo financeiro usando o mtodo do juro efectivo, semelhante amortizao de um prmio e de um desconto. Se o activo financeiro estiver subsequentemente em imparidade, qualquer ganho ou perda que tenha sido reconhecido directamente no capital prprio reconhecido nos resultados de acordo com o pargrafo 61; no caso de um activo financeiro sem maturidade fixada, o ganho ou perda deve permanecer no capital prprio at que o activo financeiro seja alienado (por venda ou por qualquer outra forma), sendo ento reconhecido nos resultados. Se o activo financeiro estiver subsequentemente em imparidade, qualquer ganho ou perda anterior que tenha sido reconhecido directamente no capital prprio reconhecido nos resultados de acordo com o pargrafo 61.
52.
53.
(b)
243
TTULO I
Ganhos e perdas 54. Um ganho ou perda resultante de uma variao no justo valor de um activo financeiro ou passivo financeiro que no faz parte de uma relao de cobertura deve ser reconhecido como segue: (a) um ganho ou perda resultante de um activo financeiro ou passivo financeiro classificado pelo justo valor por via dos resultados deve ser reconhecido nos resultados; um ganho ou perda num activo financeiro disponvel para venda deve ser reconhecido directamente no capital prprio, excepto no caso de perdas por imparidade e de ganhos e perdas cambiais, at que se anule o reconhecimento do activo financeiro. Nesse mesmo momento, o ganho (ou perda) acumulado anteriormente reconhecido no capital prprio dever ser reclassificado e reconhecido nos resultados como um ajustamento de reclassificao. Contudo, o juro calculado por utilizao do mtodo do juro efectivo reconhecido nos resultados. Os dividendos resultantes de um instrumento de capital prprio disponvel para venda so reconhecidos nos resultados quando o direito da entidade de os receber for estabelecido.
(b)
55.
Em relao aos activos financeiros e passivos financeiros registados pelo custo amortizado, um ganho ou perda reconhecido nos resultados quando o activo financeiro ou o passivo financeiro deixa de ser reconhecido ou sujeito a imparidade, ou atravs do processo de amortizao. Contudo, para os activos financeiros ou passivos financeiros que so itens cobertos, a contabilizao do ganho ou perda deve estar conforme os pargrafos 73 a 77. Imparidade e incobrabilidade de activos financeiros
56.
Uma entidade deve avaliar data de cada balano se existe ou no alguma evidncia objectiva de que um activo financeiro ou um grupo de activos financeiros est em imparidade. Se tal evidncia existir, a entidade deve aplicar as disposies previstas na presente Norma para determinar a quantia de qualquer perda por imparidade. Um activo financeiro ou um grupo de activos financeiros est em imparidade e existem perdas por imparidade quando, e somente quando, existir evidncia objectiva de imparidade como resultado de um ou mais acontecimentos que ocorreram aps o reconhecimento no momento inicial do activo e quando esse acontecimento (ou acontecimentos) tiver um impacto nos fluxos de caixa futuros estimados do activo financeiro ou do grupo de activos financeiros que pode ser estimado com fiabilidade. Pode no ser possvel identificar um nico acontecimento que deu origem imparidade, podendo a imparidade ser o resultado do efeito combinado de vrios acontecimentos. Uma entidade no deve reconhecer as perdas esperadas como resultado de acontecimentos futuros, independentemente do grau de probabilidade. A evidncia objectiva de que um activo financeiro, ou um grupo de activos, est em imparidade inclui informao observvel que alerta o detentor do activo acerca dos seguintes acontecimentos que resultam em perda: (a) (b) (c) significativa dificuldade financeira do emitente ou do obrigado; quebra de contrato que resulte, por exemplo, da falta ou atraso nos pagamentos de juro ou de capital; o mutuante, por razes econmicas ou legais relacionadas com dificuldades financeiras do muturio, consente ao muturio uma concesso que o mutuante de outra forma no consideraria; provvel que o muturio v entrar em processo de falncia ou outra reorganizao financeira; o desaparecimento de um mercado activo para esse activo financeiro devido a dificuldades financeiras; ou
57.
(d) (e)
244
TTULO I
(f)
informaes observveis indicando que existe um decrscimo mensurvel nos fluxos de caixa futuros estimados de um grupo de activos financeiros desde o reconhecimento no momento inicial desses activos, embora o decrscimo ainda no possa ser identificado com os activos financeiros individuais do grupo, incluindo: (i) alteraes adversas no estado de pagamento dos muturios do grupo (por exemplo, um nmero crescente de pagamentos atrasados); ou (ii) as condies econmicas nacionais ou locais que se correlacionam com os incumprimentos relativos aos activos do grupo (por exemplo alteraes adversas nas condies do sector que afectem os muturios do grupo).
Activos financeiros registados pelo custo amortizado

58. Se existir evidncia objectiva de que foi suportada uma perda por imparidade em emprstimos concedidos e contas a receber ou investimentos detidos at maturidade registados pelo custo amortizado, a quantia da perda mensurada como a diferena entre a quantia registada do activo e o valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados descontados taxa de juro efectiva original do activo financeiro. A quantia registada do activo deve ser reduzida atravs do uso de uma conta de reduo do activo. A quantia da perda deve ser reconhecida nos resultados. Se, num perodo subsequente, a quantia da perda por imparidade diminui e a diminuio pode ser relacionada objectivamente com um acontecimento que ocorra aps o reconhecimento da imparidade, a perda por imparidade anteriormente reconhecida deve ser revertida ajustando a conta de reduo do activo. A reverso no deve resultar numa quantia registada do activo financeiro que exceda a quantia que poderia ter sido determinada pelo custo amortizado, caso a imparidade no tivesse sido reconhecida data em que a imparidade foi revertida. A quantia da reverso deve ser reconhecida nos resultados.
59.
Activos financeiros registados pelo custo

60. Se existir evidncia objectiva de que foi suportada uma perda por imparidade num instrumento de capital prprio no cotado que no est registado pelo justo valor porque o seu justo valor no pode ser mensurado com fiabilidade, ou num activo derivado que est ligado a, e que deve ser liquidado pela entrega de, um tal instrumento de capital prprio no cotado, a quantia da perda por imparidade mensurada pela diferena entre a quantia registada do activo financeiro e o valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados descontados taxa de retorno de mercado corrente para um activo financeiro semelhante. Estas perdas por imparidade no devem ser revertidas.
Activos financeiros disponveis para venda

61. Quando um declnio no justo valor de um activo financeiro disponvel para venda foi reconhecido directamente no capital prprio e houver evidncia objectiva de que o activo est em imparidade, a perda acumulada que foi reconhecida directamente no capital prprio deve ser reclassificada do capital prprio e reconhecida nos resultados mesmo que o reconhecimento do activo financeiro no tenha sido anulado. A quantia da perda acumulada que reclassificada do capital prprio e reconhecida nos resultados de acordo com o pargrafo anterior deve ser a diferena entre o custo de aquisio (lquido de qualquer reembolso e amortizao de capital) e o justo valor corrente, menos qualquer perda por imparidade desse activo financeiro anteriormente reconhecida nos resultados. As perdas por imparidade de um investimento num instrumento de capital prprio classificado como disponvel para venda no reconhecidas nos resultados devem ser revertidas por via dos resultados. Se, num perodo subsequente, o justo valor de um instrumento de dvida classificado como disponvel para venda aumentar e o aumento puder estar objectivamente relacionado com um acontecimento que ocorra aps o reconhecimento da perda por imparidade nos resultados, a perda por imparidade deve ser revertida, sendo a quantia da reverso reconhecida nos resultados.
62.
63.
64.
COBERTURA 65. Quando existir uma relao de cobertura designada entre um instrumento de cobertura e um item coberto nos termos previstos nos pargrafos 71 e 72 da presente Norma, a contabilizao de um ganho ou uma perda no instrumento de cobertura e item coberto deve ser feita conforme previsto nos pargrafos 73 a 77. Instrumentos de cobertura
245
TTULO I
66.
Para efeitos de contabilidade de cobertura, apenas os instrumentos que envolvam um terceiro externo entidade que relata (isto , externa ao grupo, segmento ou entidade individual sobre os quais se relata) podem ser designados como instrumentos de cobertura. Embora as entidades individuais dentro de um grupo consolidado ou as divises dentro de uma entidade possam entrar em transaces de cobertura com outras entidades dentro do grupo, ou outras divises dentro da entidade, quaisquer transaces intragrupo so eliminadas na consolidao e, por isso, tais transaces de cobertura no se qualificam para contabilidade de cobertura nas demonstraes financeiras consolidadas do grupo. Contudo, podem qualificar-se para contabilidade de cobertura nas demonstraes financeiras individuais de entidades dentro do grupo ou no relato por segmentos desde que sejam externas entidade ou segmento individual sobre os quais se est a relatar. Os instrumentos de cobertura podem ser designados de diversas formas: (a) uma parte do instrumento de cobertura (por exemplo 50% da quantia nocional) pode ser designada como o instrumento de cobertura num relacionamento de cobertura; um nico instrumento de cobertura pode ser designado como cobertura para mais de um tipo de risco desde que: (i) os riscos cobertos possam ser claramente identificados; (ii) a eficcia da cobertura possa ser demonstrada; e (iii) seja possvel assegurar que existe uma designao especfica do instrumento de cobertura e diferentes posies de risco. (c) dois ou mais derivados, ou partes dos mesmos, podem ser vistos numa combinao de derivados e conjuntamente designados como o instrumento de cobertura, incluindo nos casos em que os riscos resultantes de alguns derivados compensam os resultantes de outros.
67.
(b)
Itens cobertos 68. Um item coberto pode ser um activo ou passivo reconhecido, um compromisso firme no reconhecido, uma transaco prevista altamente provvel ou um investimento lquido numa unidade operacional no estrangeiro. O item coberto pode ser: (a) um nico activo, passivo, compromisso firme, transaco prevista altamente provvel ou investimento lquido numa unidade operacional no estrangeiro, ou um grupo de activos, passivos, compromissos firmes, transaces previstas altamente provveis ou investimentos lquidos em unidades operacionais no estrangeiro com caractersticas de risco semelhantes, ou no caso de uma cobertura de carteira do risco de taxa de juro, uma poro da carteira de activos financeiros ou passivos financeiros que partilham o risco que est a ser coberto.
(b)
(c)
69.
Quando o item coberto um activo financeiro ou um passivo financeiro, pode ser considerado um item coberto relativamente aos riscos associados a apenas uma parte dos seus fluxos de caixa ou justo valor desde que possa ser mensurada a sua eficcia. Quando o item coberto um activo no financeiro ou um passivo no financeiro, deve ser designado como um item coberto (a) para riscos cambiais, ou (b) na sua totalidade para todos os riscos, devido dificuldade de isolar e mensurar a parte adequada das alteraes nos fluxos de caixa ou no justo valor atribuveis a riscos especficos que no sejam riscos cambiais. Contabilidade de cobertura
70.
71.
A contabilidade de cobertura reconhece os efeitos de compensao nos resultados das alteraes nos justos valores do instrumento de cobertura e do item coberto, podendo ser de trs tipos: (a) cobertura de justo valor - uma cobertura da exposio s alteraes no justo valor de um activo ou passivo reconhecido ou de um compromisso firme no reconhecido, ou de uma parte identificada de tal activo, passivo ou compromisso firme, que atribuvel a um risco particular e pode afectar os resultados; cobertura de fluxo de caixa - uma cobertura da exposio variabilidade nos fluxos de caixa que atribuvel a um risco particular associado a um activo ou passivo reconhecido ou a uma transaco prevista altamente provvel e que pode afectar os resultados.
(b)
246
TTULO I
(c)
cobertura de um investimento lquido numa unidade operacional no estrangeiro - prevista na NCRF 23 Efeitos de alteraes
em taxas de cmbio.
72. Uma relao de cobertura qualifica-se para contabilidade de cobertura quando, e somente quando, todas as seguintes condies forem satisfeitas: (a) no incio da cobertura, existe designao e documentao formais da relao de cobertura e do objectivo e estratgia da gesto de risco da entidade para levar a cabo a cobertura. Essa documentao deve incluir a identificao do instrumento de cobertura, o item ou transaco coberto, a natureza do risco a ser coberto e a forma como a entidade vai avaliar a eficcia do instrumento de cobertura na compensao da exposio a alteraes no justo valor ou fluxos de caixa do item coberto atribuveis ao risco coberto; espera-se que a cobertura seja altamente eficaz ao conseguir a compensao de alteraes no justo valor ou fluxos de caixa atribuveis ao risco coberto, consistentemente com a estratgia de gesto de risco originalmente documentada para essa relao de cobertura especfica; quanto a coberturas de fluxos de caixa, uma transaco prevista que seja o objecto da cobertura tem de ser altamente provvel e tem de apresentar uma exposio a variaes nos fluxos de caixa que poderiam em ltima instncia afectar os resultados; a eficcia da cobertura pode ser mensurada com fiabilidade, isto , o justo valor ou os fluxos de caixa do item coberto que sejam atribuveis ao risco coberto e ao justo valor do instrumento de cobertura podem ser mensurados com fiabilidade; a cobertura avaliada numa base contnua e efectivamente determinada como tendo sido altamente eficaz durante todo o perodo de relato financeiro para o qual a cobertura foi designada.
(b)
(c)
(d)
(e)
Cobertura de justo valor

73. Quando uma cobertura de justo valor satisfaz as condies do pargrafo anterior durante o perodo deve ser contabilizada como se segue: (a) o ganho ou perda resultante da remensurao do instrumento de cobertura ao justo valor (para um instrumento de cobertura derivado) ou a componente de moeda estrangeira da quantia registada desse instrumento mensurado de acordo com a NCRF 23 Efeitos de alteraes em taxas de cmbio (para um instrumento de cobertura no derivado) deve ser reconhecido nos resultados; e o ganho ou perda no item coberto atribuvel ao risco coberto deve ajustar a quantia registada do item coberto e ser reconhecido nos resultados se o item coberto no estiver mensurado ao custo. O reconhecimento do ganho ou perda nos resultados, atribuvel ao risco coberto, aplica-se se o item coberto for um activo financeiro disponvel para venda.
(b)
74.
Uma entidade deve descontinuar prospectivamente a contabilidade de cobertura referida no pargrafo anterior quando: (a) (b) (c) o instrumento de cobertura expirar (ou for vendido ou tiver terminado); a cobertura deixar de satisfazer os critrios para contabilidade de cobertura do pargrafo 72; ou a entidade revogar a designao.
Cobertura de fluxo de caixa

75. Quando uma cobertura de fluxo de caixa satisfaz as condies do pargrafo 72 durante o perodo, deve ser contabilizada como se segue: (a) a parte do ganho ou perda resultante do instrumento de cobertura que determinada como uma cobertura eficaz deve ser reconhecida directamente no capital prprio; e a parte ineficaz do ganho ou perda resultante do instrumento de cobertura deve ser reconhecida nos resultados.
(b)
247
TTULO I
76.
Uma entidade deve descontinuar prospectivamente a contabilidade de cobertura especificada no pargrafo anterior em qualquer uma das circunstncias seguintes: (a) o instrumento de cobertura expira (ou vendido ou terminou). Neste caso, o ganho ou perda acumulado resultante do instrumento de cobertura que se mantm reconhecido directamente no capital prprio desde o perodo em que a cobertura era eficaz deve permanecer reconhecido separadamente no capital prprio at que a transaco prevista ocorra. . a cobertura deixa de satisfazer os critrios para contabilidade de cobertura. Neste caso, o ganho ou perda acumulado resultante do instrumento de cobertura que se mantm reconhecido directamente no capital prprio desde o perodo em que a cobertura era eficaz deve permanecer reconhecido separadamente no capital prprio at que a transaco prevista ocorra. j no se espera que a transaco prevista ocorra, caso em que qualquer ganho ou perda acumulado relacionado resultante do instrumento de cobertura que permanea reconhecido directamente no capital prprio desde o perodo em que a cobertura era eficaz deve ser reconhecido nos resultados. Pode ainda esperar-se que ocorra uma transaco prevista que deixou de ser altamente provvel; a entidade revoga a designao. Para coberturas de uma transaco prevista, o ganho ou perda acumulado resultante do instrumento de cobertura que se mantm reconhecido directamente no capital prprio desde o perodo em que a cobertura era eficaz deve permanecer reconhecido separadamente no capital prprio at que a transaco prevista ocorra ou deixe de se esperar que ocorra. Se j no se espera que a transaco ocorra, o ganho ou perda acumulado que foi reconhecido directamente no capital prprio deve ser reconhecido nos resultados.
(b)
(c)
(d)
248
TTULO I
Cobertura de um investimento lquido

77. A cobertura de um investimento lquido numa unidade operacional no estrangeiro, incluindo uma cobertura de um item monetrio contabilizada como parte do investimento lquido (ver NCRF 23 Efeitos de alteraes em taxas de cmbio), deve ser contabilizada de forma semelhante s coberturas de fluxo de caixa: (a) a parte do ganho ou perda resultante do instrumento de cobertura que determinada como uma cobertura eficaz deve ser reconhecida directamente no capital; e a parte ineficaz deve ser reconhecida nos resultados.
(b)
O ganho ou perda resultante do instrumento de cobertura relacionado com a parte eficaz da cobertura que tenha sido reconhecida directamente no capital prprio deve ser reclassificada para resultados aquando da alienao total ou parcial da unidade operacional no estrangeiro. DIVULGAES Significado dos instrumentos financeiros no balano e na demonstrao dos resultados
Balano
78. Uma entidade deve divulgar, ou no balano ou nas notas, as quantias registadas das categorias seguintes: (a) activos financeiros pelo justo valor por via dos resultados, discriminando: (i) os designados como tal no momento do reconhecimento inicial, e (ii) os classificados como detidos para negociao de acordo com a presente Norma; (b) (c) (d) (e) investimentos detidos at maturidade; emprstimos e contas a receber; activos financeiros disponveis para venda; passivos financeiros pelo justo valor por via dos resultados, discriminando: (i) os designados como tal no momento do reconhecimento inicial, e (ii) os classificados como detidos para negociao de acordo com a presente Norma; e (f) 79. passivos financeiros mensurados ao custo amortizado.
Se uma entidade designou um emprstimo ou conta a receber pelo justo valor por via dos resultados, deve divulgar: (a) (b) a exposio mxima ao risco de crdito do emprstimo ou conta a receber data de relato; a quantia atravs da qual os derivados de crdito associados ou instrumentos semelhantes permitem mitigar essa exposio mxima ao risco de crdito;
249
TTULO I
(c)
a quantia da alterao, durante o perodo e acumulada, no justo valor do emprstimo ou conta a receber atribuvel a alteraes do risco de crdito do activo financeiro, determinado de uma das duas seguintes formas: (i) como a quantia da alterao no justo valor que no atribuvel a alteraes das condies de mercado que dem origem a risco de mercado; ou (ii) usando um mtodo alternativo que a entidade considera representar de forma mais fidedigna a quantia da alterao no justo valor atribuvel a alteraes no risco de crdito do activo;
(d)
a quantia da alterao no justo valor de quaisquer derivados de crditos relacionados ou instrumentos semelhantes ocorrida durante o perodo e cumulativamente desde a designao do emprstimo ou conta a receber.
80.
Se uma entidade designou um passivo financeiro como mensurado pelo justo valor por via dos resultados deve divulgar: (a) a quantia da alterao, durante o perodo e cumulativamente, no justo valor do passivo financeiro atribuvel a alteraes do risco de crdito do passivo financeiro, determinada de uma das duas formas seguintes: (i) como a quantia da alterao no justo valor que no atribuvel a alteraes das condies de mercado que dem origem a risco de mercado; ou (ii) usando um mtodo alternativo que a entidade considera representar de forma mais fidedigna a quantia de alterao no justo valor atribuvel a alteraes no risco de crdito do passivo. (b) a diferena entre a quantia registada do passivo financeiro e a quantia que a entidade teria contratualmente de pagar no vencimento ao detentor da obrigao.
81.
Se uma entidade reclassificou um activo financeiro como um activo mensurado: (a) (b) pelo custo ou pelo custo amortizado em vez de o ser pelo justo valor; ou pelo justo valor em vez de o ser pelo custo ou pelo custo amortizado,
deve divulgar a quantia que, por via dessa reclassificao, entrou e saiu de cada categoria, bem como o motivo da reclassificao. 82. Quando uma entidade transferiu activos financeiros e essa transferncia, total ou parcial, no se qualifica para anulao do reconhecimento nos termos da presente Norma, deve divulgar para cada classe de activos financeiros: (a) (b) (c) (d) a natureza dos activos; a natureza dos riscos e benefcios associados sua propriedade a que a entidade permanece exposta; quando a entidade continua a reconhecer todos os activos, as quantias registadas do activo e dos passivos associados; e quando a entidade continua a reconhecer o activo na medida do seu envolvimento continuado, a quantia registada total do activo original, a quantia do activo que a entidade continua a reconhecer e a quantia registada dos passivos associados.
250
TTULO I
83.
No que se refere s garantias colaterais, uma entidade deve divulgar: (a) relativamente s garantias dadas: (i) as quantias registadas dos activos financeiros dados em penhor a ttulo de garantia colateral de passivos ou passivos contingentes; e (ii) os termos e condies relacionados com a penhora. (b) relativamente s garantias aceites e que pode vender ou voltar a penhorar na ausncia de incumprimento pelo proprietrio da garantia colateral: (i) o justo valor da garantia colateral aceite; (ii) o justo valor de qualquer garantia colateral, vendida ou constituda de novo em penhor, bem como se a entidade tem uma obrigao de a devolver; e (iii) os termos e condies associados ao uso desta garantia colateral.
84.
Uma entidade deve divulgar o movimento das perdas por imparidade para activos financeiros ocorridos durante o perodo, para cada classe de activos financeiros. No que se refere a emprstimos a pagar reconhecidos data de relato, uma entidade deve divulgar: (a) (b) (c) os detalhes de quaisquer incumprimentos relativos a reembolso de capital ou juros durante o perodo; a quantia registada dos emprstimos a pagar em incumprimento data de relato; e se o incumprimento foi sanado ou os termos dos emprstimos a pagar renegociados antes da data em que as demonstraes financeiras foram aprovadas para emisso.
85.
Demonstrao dos resultados

86. Uma entidade deve divulgar, ou na demonstrao dos resultados ou nas notas, os seguintes itens de rendimentos, gastos, ganhos ou perdas: (a) ganhos lquidos ou perdas lquidas resultantes de: (i) activos financeiros ou passivos financeiros pelo justo valor por via dos resultados, demonstrando separadamente os activos financeiros ou passivos financeiros designados como tal no momento do reconhecimento inicial e os activos financeiros ou passivos financeiros classificados como detidos para negociao; (ii) activos financeiros disponveis para venda, mostrando separadamente a quantia de ganhos e perdas reconhecida directamente no capital prprio durante o perodo e a quantia que foi reclassificada de capital prprio e reconhecida nos resultados do perodo; (iii) investimentos detidos at maturidade; (iv) emprstimos e contas a receber; e (v) passivos financeiros mensurados ao custo amortizado; (b) total do rendimento de juros e total do gasto de juros dos activos financeiros e passivos financeiros que no esto mensurados ao justo valor por via dos resultados; rendimentos e despesas de comisses (para alm das quantias includas no clculo da taxa de juro efectivo) resultantes de activos financeiros ou passivos financeiros que no so mensurados pelo justo valor por via dos resultados;
(c)
251
TTULO I
(d) (e)
o rendimento de juros dos activos financeiros em imparidade; e a quantia de qualquer perda por imparidade, para cada classe de activos financeiros.
Outras divulgaes
87. A entidade deve divulgar, separadamente para cada tipo de cobertura descrita nesta Norma, os seguintes elementos: (a) (b) uma descrio de cada tipo de cobertura; uma descrio dos instrumentos financeiros designados como instrumentos de cobertura e os seus justos valores data de relato; e a natureza dos riscos que esto a ser cobertos.
(c) 88.
Relativamente s coberturas dos fluxos de caixa, a entidade deve divulgar: (a) (b) os perodos em que se espera que os fluxos de caixa ocorram e quando se espera que venham a afectar os resultados; uma descrio de qualquer transaco prevista relativamente qual tenha sido previamente usada a contabilidade de cobertura, mas que j no se espera que ocorra; a quantia reconhecida no capital prprio durante o perodo; a quantia que foi reclassificada do capital prprio para resultados do perodo, indicando a quantia includa em cada linha da demonstrao dos resultados; e a quantia que foi reclassificada do capital prprio durante o perodo e includa no custo inicial ou outra quantia registada de um activo no financeiro ou de um passivo no financeiro, cuja aquisio ou ocorrncia foi uma transaco coberta prevista e altamente provvel.
(c) (d)
(e)
89.
Uma entidade deve divulgar separadamente: (a) os ganhos ou perdas de coberturas pelo justo valor: (i) do instrumento de cobertura; e (ii) do item coberto atribuvel ao risco coberto. (b) (c) a ineficcia reconhecida nos resultados decorrente das coberturas de fluxo de caixa; e a ineficcia reconhecida nos resultados decorrente das coberturas de investimentos lquidos em entidades estrangeiras.
90.
Uma entidade deve divulgar para cada classe de activos financeiros e de passivos financeiros, o justo valor dessa classe de activos e de passivos de forma a permitir a sua comparao com as quantias registadas correspondentes. A divulgao do justo valor no exigida: (a) quando a quantia registada uma aproximao razovel do justo valor (por exemplo de instrumentos financeiros tais como contas comerciais a receber ou a pagar a curto prazo); ou para investimentos em instrumentos de capital prprio no cotados num mercado activo ou a derivados associados a tais instrumentos de capital prprio que sejam mensurados pelo custo segundo esta Norma, porque o seu justo valor no pode ser mensurado com fiabilidade.
(b)
91.
Uma entidade deve ainda divulgar: (a) os mtodos e, quando for usada uma tcnica de valorizao, os pressupostos aplicados na determinao de justos valores de cada classe de activos financeiros e de passivos financeiros;
252
TTULO I
(b)
se os justos valores so determinados directamente, no todo ou em parte, por referncia a cotaes de um mercado activo ou se so estimados utilizando uma tcnica de valorizao; se os justos valores reconhecidos ou divulgados nas demonstraes financeiras so determinados, no todo ou em parte, utilizando uma tcnica de valorizao baseada em pressupostos que no so suportados por preos de transaces no mercado, correntes e observveis, relativas ao mesmo instrumento e no so baseados em dados do mercado observveis e disponveis; e quando for aplicvel a alnea c), a quantia total das alteraes no justo valor estimada utilizando a tcnica de valorizao reconhecida nos resultados durante o perodo.
(c)
(d)
Natureza e extenso dos riscos associados a instrumentos financeiros 92. As divulgaes exigidas nos pargrafos seguintes tm por objectivo permitir aos utilizadores das demonstraes financeiras avaliar a natureza e extenso dos riscos associados a instrumentos financeiros a que a entidade se encontra exposta no final do perodo de relato. Geralmente, estes riscos incluem, entre outros, o risco de crdito, o risco de liquidez e o risco de mercado. Para cada tipo de risco associado a instrumentos financeiros, uma entidade deve divulgar informao qualitativa e informao quantitativa.
93.
Informao qualitativa
(a) (b) (c) a sua exposio aos riscos e a origem dos riscos; os seus objectivos, polticas e procedimentos de gesto de risco e os mtodos utilizados para mensurar esse risco; e quaisquer alteraes a (a) ou (b) referentes ao perodo anterior;
Informao quantitativa
(a) uma sntese quantitativa da sua exposio a esse risco data de relato. Esta divulgao deve basear-se na informao facultada internamente ao pessoal chave de gesto; as divulgaes exigidas pelos pargrafos 94 a 99 seguintes; concentraes de risco se no forem aparentes com base nas alneas anteriores.
(b) (c)
Risco de crdito 94. Uma entidade deve divulgar para cada classe de instrumento financeiro: (a) a quantia que melhor representa a sua exposio mxima ao risco de crdito data de relato sem ter em considerao quaisquer garantias colaterais detidas ou outras melhorias da qualidade de crdito; no que se refere quantia divulgada em (a), uma descrio das garantias colaterais detidas a ttulo de cauo e outras melhorias da qualidade de crdito; informao sobre a qualidade de crdito de activos financeiros que no estejam vencidos nem estejam em imparidade; e a quantia registada de activos financeiros cujos termos foram renegociados e que, caso contrrio, estariam vencidos ou em imparidade.
(b)
(c) (d)
95.
No que se refere a activos financeiros no vencidos nem em imparidade, uma entidade deve divulgar: (a) (b) uma anlise da idade dos activos financeiros vencidos data de relato mas que no esto em imparidade; uma anlise dos activos financeiros individualmente considerados em imparidade data de relato, incluindo os factores que a entidade tomou em linha de conta na determinao dessa imparidade; e
253
TTULO I
(c)
para as quantias divulgadas em (a) e (b), uma descrio das garantias colaterais detidas pela entidade a ttulo de cauo e outras melhorias da qualidade de crdito e, excepto se impraticvel, uma estimativa do seu justo valor.
96.
Quando uma entidade obtm activos financeiros ou no financeiros durante o perodo atravs da obteno da posse de garantias colaterais que detm como garantia ou atravs de outras melhorias da qualidade de crdito, e esses activos satisfazem os critrios de reconhecimento de outras Normas, a entidade deve divulgar: (a) (b) a natureza e a quantia registada dos activos obtidos; e quando os activos no so imediatamente convertveis em dinheiro, as suas polticas para alienao ou para utilizao desses activos nas suas operaes.
Risco de liquidez 97. Uma entidade deve divulgar: (a) (b) uma anlise da maturidade dos passivos financeiros que indique as maturidades contratuais remanescentes; e uma descrio da forma como gere o risco de liquidez inerente situao descrita na alnea (a).
Risco de mercado 98. Excepto se a entidade cumprir com o pargrafo seguinte, deve divulgar: (a) uma anlise de sensibilidade para cada tipo de risco de mercado ao qual est exposta data de relato, mostrando a forma como os resultados e o capital prprio teriam sido afectados por alteraes na varivel de risco relevante razoavelmente possveis quela data; os mtodos e pressupostos utilizados na preparao da anlise de sensibilidade; e as alteraes introduzidas nos mtodos e pressupostos utilizados face ao perodo anterior, bem como os motivos dessas alteraes.
(b) (c)
254
TTULO I
99.
No caso de uma entidade preparar uma anlise de sensibilidade como, por exemplo, uma anlise value-at-risk, que reflicta interdependncias entre variveis de risco (taxas de juro e taxas de cmbio) e utilize essa anlise para gerir os riscos financeiros, pode utiliz-la em vez da anlise especificada no pargrafo anterior. A entidade deve igualmente divulgar: (a) uma descrio do mtodo utilizado na preparao dessa anlise de sensibilidade, assim como dos principais critrios e pressupostos subjacentes informao fornecida; e uma explicao do objectivo do mtodo utilizado e das limitaes que podem resultar do facto da informao no traduzir cabalmente o justo valor do activo e do passivo envolvido.
(b)
255
TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 26 Contabilizao de subsdios do governo e divulgao de apoios do governo
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO SUBSDIOS DO GOVERNO Subsdios do governo no-monetrios Apresentao de subsdios relativos a activos Apresentao de subsdios relativos a rendimentos Reembolso de subsdios do governo APOIOS DO GOVERNO DIVULGAES
1 2-5 6-21 14 15-16 17-18 19-21 22-25 26
256
TTULO I
OBJECTIVO 1. O objectivo desta Norma o de estabelecer o tratamento contabilstico dos subsdios do governo e quais as divulgaes que devem ser feitas em relao aos subsdios do governo e a outras formas de apoio do governo.
MBITO 2. Os subsdios do governo relativos a activos (ou subsdios do governo ao investimento) so subsdios do governo cuja primeira condio a de que a entidade que o recebe deve adquirir ou construir activos de longo prazo. Podem existir condies limitando o tipo ou localizao do activo ou o perodo durante o qual esse activo pode ser adquirido ou detido. Os subsdios do governo relativos a rendimentos (ou subsdios do governo actividade operacional) so subsdios do governo que no so subsdios ao investimento. Os apoios do governo tomam vrias formas quer quanto natureza do apoio prestado, quer quanto s condies geralmente a eles associados. Os apoios do governo podem ser o de encorajar uma entidade a tomar uma iniciativa que em condies normais a entidade no tomaria se o apoio no fosse prestado. Esta Norma no trata: (a) de questes especiais que surgem na contabilizao de subsdios do governo em demonstraes financeiras preparadas para reflectir os efeitos das alteraes de preos; de apoios do governo proporcionados a uma entidade na forma de benefcios disponveis ao determinar o rendimento tributvel ou que determinam ou limitam a base do imposto sobre o rendimento a liquidar (por exemplo, iseno de impostos sobre o rendimento, crditos fiscais por investimento, reduo de taxas de imposto ou acelerao de amortizaes); da participao do governo no capital de uma entidade; e dos subsdios do governo cobertos pela NCRF 11 Agricultura e activos biolgicos.
3.
4.
5.
(b)
(c) (d)
SUBSDIOS DO GOVERNO 6. Os subsdios do governo, incluindo subsdios no-monetrios mensurados pelo justo valor, s devem ser reconhecidos aps existir segurana razovel de que: (a) (b) a entidade cumprir as condies a eles associadas; e os subsdios sero recebidos.
O recebimento de um subsdio no proporciona por si s evidncia conclusiva de que as condies associadas ao subsdio tenham sido ou sero cumpridas. 7. Um subsdio do governo no reembolsvel tratado como um subsdio do governo quando h segurana razovel de que a entidade satisfar as condies para o no reembolso. Os subsdios do governo devem ser reconhecidos como rendimentos numa base sistemtica durante os perodos necessrios para compensar os gastos com eles relacionados. Estes subsdios no devem ser directamente creditados ao capital prprio.
8.
257
TTULO I
9.
O reconhecimento dos subsdios do governo como rendimento numa base de caixa no est de acordo com o princpio contabilstico do acrscimo (ver NCRF 1 - Apresentao de demonstraes financeiras) e tal s ser aceitvel se no existir qualquer outra base para imputar os subsdios a mais do que um perodo contabilstico que no seja a de os imputar ao perodo em que recebido. Em muitos casos, os perodos durante os quais uma entidade reconhece os custos ou gastos relacionados com um subsdio do governo so logo determinveis e, por conseguinte, os subsdios relativos a gastos especficos so reconhecidos como rendimento no mesmo perodo do correspondente gasto. Da mesma forma, os subsdios relativos a activos amortizveis so geralmente reconhecidos como rendimento durante os perodos e na proporo das amortizaes calculadas para esses activos. Os subsdios relativos a activos no amortizveis podem tambm exigir o cumprimento de algumas obrigaes e ento sero reconhecidos como rendimento durante os perodos que suportam o custo de satisfazer as obrigaes. Um subsdio do governo que se torne recebvel como compensao por gastos ou perdas j suportados ou para efeitos de proporcionar suporte financeiro imediato entidade sem qualquer custo futuro relacionado, deve ser reconhecido como rendimento do perodo em que se tornar recebvel. Um subsdio do governo pode tornar-se recebvel por uma entidade como compensao por gastos ou perdas suportados num perodo anterior. Tal subsdio reconhecido como rendimento no perodo em que se tornar recebvel devendo tal facto ser divulgado para assegurar que o seu efeito claramente compreendido. noSubsdios do governo no-monetrios
10.
11.
12.
13.
14.
Um subsdio do governo pode tomar a forma de uma transferncia de um activo no-monetrio como, por exemplo, um terreno ou outros recursos para uso da entidade. Nestas circunstncias, usual avaliar o justo valor do activo no-monetrio e contabilizar quer o subsdio quer o activo por esse justo valor. Alternativamente, quer o activo quer o subsdio podem ser registados por uma quantia nominal. Apresentao de subsdios relativos a activos
15.
Os subsdios do governo relativos a activos, incluindo os subsdios no-monetrios mensurados pelo justo valor, devem ser apresentados no balano ou como rendimento diferido, ou deduzindo o subsdio para apurar a quantia registada do activo. Se o subsdio registado como rendimento diferido, reconhecido como rendimento numa base sistemtica e racional durante a vida til do activo. Se o subsdio registado atravs da deduo quantia do activo, reconhecido como rendimento durante a vida do activo amortizvel por via de um gasto menor de amortizao. subsdios Apresentao de subsdios relativos a rendimentos
16.
17.
Os subsdios relacionados com rendimentos so apresentados ou como crditos na demonstrao dos resultados, ou como dedues ao correspondente gasto. Ambos os mtodos so aceitveis mas podem ser necessrias divulgaes do subsdio para uma apropriada compreenso das demonstraes financeiras. geralmente apropriado divulgar o efeito do subsdio em qualquer item do rendimento ou do gasto que seja necessrio divulgar separadamente. Reembolso de subsdios do governo
18.
19.
Um subsdio do governo que se torne reembolsvel deve ser contabilizado como uma reviso de uma estimativa contabilstica (ver
NCRF 4 - Polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e erros).

20. O reembolso de um subsdio relativo a rendimentos deve ser primeiro alocado contra qualquer crdito diferido no amortizado que exista com respeito ao subsdio. Quando no existe crdito diferido, ou quando o reembolso exceder tal crdito diferido, tal reembolso deve ser reconhecido imediatamente como um gasto. O reembolso de um subsdio relativo a um activo deve ser registado ou aumentando a quantia registada do activo ou reduzindo o saldo do rendimento diferido pela quantia reembolsvel. A amortizao adicional acumulada que teria sido reconhecida at data como um gasto caso o subsdio no tivesse sido atribudo, deve ser imediatamente reconhecida como um gasto.
21.
APOIOS DO GOVERNO
258
TTULO I
22.
Excludas da definio de subsdios de governo esto certas formas de apoio do governo que no podem ter um valor razoavelmente atribudo, bem como as transaces com o governo que no podem ser distinguidas das operaes comerciais normais da entidade. So exemplos de apoio que no podem de uma maneira razovel ter valor atribudo a assistncia tcnica gratuita e a concesso de garantias. Um exemplo de apoio que no pode ser distinguido das operaes comerciais normais da entidade uma poltica de aquisies do governo que responsvel por parte das vendas da entidade. A existncia do benefcio pode ser indiscutvel mas qualquer tentativa de segregar as actividades comerciais das do apoio do governo pode ser especulativa. O significado do benefcio nos exemplos anteriores pode ser tal que necessria divulgao da natureza, volume e durao dos apoios para que as demonstraes financeiras no sejam ambguas. Os emprstimos a taxas de juro zero ou taxas baixas so uma forma de apoio do governo, mas o benefcio no quantificado pela imputao de juros. Nesta Norma, o apoio do governo no inclui o fornecimento de infra-estruturas atravs da melhoria da rede de transportes e de comunicaes gerais nem a colocao disposio de instalaes para irrigao ou para redes de guas as quais esto disponveis numa base contnua e indeterminada para o benefcio de toda uma comunidade local.
23.
24.
25.
DIVULGAES 26. Deve ser divulgado o seguinte: (a) a poltica contabilstica adoptada para os subsdios do governo, incluindo os mtodos de apresentao adoptados nas demonstraes financeiras; a natureza e volume dos subsdios do governo reconhecidos nas demonstraes financeiras e indicao de outras formas de apoio do governo de que a entidade tenham directamente beneficiado; e condies no satisfeitas e outras contingncias associadas a apoios do governo que tenham sido reconhecidos.
(b)
(c)
259
TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 27 Custos de emprstimos obtidos
NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO RECONHECIMENTO Princpio fundamental Custos de emprstimos obtidos elegveis para capitalizao Excesso da quantia registada do activo elegvel sobre a quantia recupervel Incio da capitalizao Suspenso da capitalizao Cessao da capitalizao DIVULGAES
1 2-5 6-20 6-7 8-11 12 13-15 16-17 18-20 21
260
TTULO I
OBJECTIVO 1. O objectivo desta Norma o de estabelecer os princpios para o reconhecimento dos custos associados aos emprstimos obtidos por uma entidade.
MBITO 2. Os custos de emprstimos obtidos incluem: (a) (b) (c) (d) (e) juros de descobertos bancrios e juros de emprstimos obtidos a curto e longo prazo; amortizao de descontos ou de prmios relacionados com emprstimos obtidos; amortizao de custos acessrios suportados com a obteno de emprstimos; encargos financeiros relativos a locaes financeiras reconhecidas de acordo com a NCRF 17 Locaes; e diferenas de cmbio provenientes de emprstimos obtidos em moeda estrangeira na medida em que tais diferenas de cmbio so consideradas como um ajustamento do custo dos juros.
3.
Dependendo das circunstncias, os seguintes activos podem ser qualificados como activos elegveis: (a) (b) (c) (d) (e) inventrios instalaes industriais; instalaes de produo de energia; activos intangveis; e propriedades de investimento.
Os activos financeiros, bem com os inventrios transformados ou produzidos durante um curto espao de tempo, no so activos elegveis. Da mesma forma, os activos que, quando adquiridos, esto prontos para o seu uso pretendido ou para venda no so activos elegveis. 4. Uma entidade no obrigada a aplicar esta Norma em relao aos custos de emprstimos obtidos directamente atribuveis aquisio, construo ou produo de: (a) (b) 5. activos elegveis mensurados pelo justo valor como, por exemplo, um activo biolgico; inventrios que so transformados ou produzidos em grandes quantidades e de forma repetitiva.
Esta Norma no trata do custo real ou imputado do capital prprio, incluindo o capital preferencial no classificado como passivo.
RECONHECIMENTO Princpio fundamental 6. O princpio fundamental desta Norma o de que os custos de emprstimos obtidos que so directamente atribuveis aquisio, construo ou produo de um activo elegvel fazem parte do custo desse activo. Todos os outros custos de emprstimos obtidos so reconhecidos como um gasto no perodo em que so suportados. Os custos de emprstimos obtidos que so directamente atribuveis aquisio, construo ou produo de um activo elegvel devem ser capitalizados como parte do custo desse activo. Esses custos so capitalizados como parte do custo do activo quando provvel que resultem em benefcios econmicos futuros para a entidade e podem ser mensurados com fiabilidade.
7.
261
TTULO I
capitalizao Custos de emprstimos obtidos elegveis para capitalizao 8. Os custos de emprstimos obtidos que so directamente atribuveis aquisio, construo ou produo de um activo elegvel so os custos de emprstimos obtidos que teriam sido evitados se o dispndio no activo elegvel no tivesse sido feito. Quando uma entidade solicita emprstimos com o propsito especfico de obter um activo elegvel, os custos dos emprstimos obtidos que esto directamente relacionados com esse activo elegvel podem ser prontamente identificados. Pode ser difcil identificar a relao directa entre emprstimos obtidos e um activo elegvel e determinar os emprstimos obtidos que poderiam ter sido evitados. Essa dificuldade ocorre, por exemplo, quando a actividade financeira de uma entidade tem uma gesto e coordenao centralizadas ou quando um grupo usa uma variedade de instrumentos de dvida para solicitar fundos a taxas de juro variveis e empresta esses fundos em bases variadas a outras entidades do grupo. Outros problemas surgem atravs do uso de emprstimos denominados em moedas estrangeiras e das flutuaes nas taxas de cmbio. Assim, a determinao da quantia dos custos de emprstimos obtidos que so directamente atribuveis aquisio de um activo elegvel difcil e exige o exerccio de julgamento. Na medida em que so solicitados emprstimos especificamente com o propsito de obter um activo elegvel, uma entidade deve apurar a quantia dos custos de emprstimos obtidos elegvel para capitalizao nesse activo como sendo o total dos custos reais suportados com os emprstimos obtidos durante o perodo menos quaisquer rendimentos resultantes do investimento temporrio desses emprstimos. Sempre que uma entidade solicite emprstimos genricos mas os use parcialmente com o propsito de obter um activo elegvel, a quantia de custos de emprstimos obtidos elegveis para capitalizao deve ser determinada aplicando, aos dispndios respeitantes a esse activo, uma taxa de capitalizao. A taxa de capitalizao deve ser a mdia ponderada dos custos de emprstimos obtidos aplicvel aos emprstimos da entidade em vigor durante o perodo, que no sejam emprstimos obtidos especificamente para obter um activo elegvel. A quantia dos custos de emprstimos obtidos capitalizados durante um perodo no deve exceder a quantia dos custos de emprstimos obtidos suportados durante o perodo. Excesso da quantia registada do activo elegvel sobre a quantia recupervel 12. Quando a quantia registada, ou o custo final esperado do activo elegvel, excede a sua quantia recupervel ou o seu valor realizvel lquido, a quantia registada reduzida ou anulada em conformidade com o exigido noutras Normas. Em certas circunstncias, a quantia da reduo ou abate revertida de acordo com essas mesmas Normas. Incio da capitalizao 13. A capitalizao dos custos de emprstimos obtidos como parte do custo de um activo elegvel deve comear quando uma entidade: (a) (b) (c) efectua dispndios com o activo; suporta custos de emprstimos obtidos; e desenvolve actividades que so necessrias para preparar o activo para o seu uso pretendido ou para venda.
9.
10.
11.
262
TTULO I
14.
Os dispndios com um activo elegvel incluem somente os que tenham resultado em pagamentos de caixa, na transferncia de outros activos ou na assuno de passivos que incorram em juros. Os dispndios so deduzidos de quaisquer pagamentos por conta recebidos e por subsdios recebidos relacionados com o activo (ver a NCRF 26 Contabilizao de subsdios do governo e divulgao de apoios do governo). As actividades necessrias para preparar o activo para o seu uso pretendido ou para venda englobam mais do que a construo fsica do activo. Tais actividades englobam o trabalho tcnico e administrativo anterior ao incio da construo fsica tais como as actividades associadas obteno de licenas prvias. Porm, tais actividades excluem a deteno de um activo quando nenhuma produo ou desenvolvimento que altere a condio do activo esteja em curso. Por exemplo, os custos de emprstimos obtidos suportados no caso de um terreno que est em desenvolvimento so capitalizados durante o perodo em que as actividades relacionadas com esse desenvolvimento esto a decorrer. Porm, os custos de emprstimos obtidos suportados no caso de um terreno adquirido para fins de construo, enquanto estiverem detidos sem qualquer actividade associada de desenvolvimento, no so elegveis para capitalizao. Suspenso da capitalizao
15.
16.
A capitalizao dos custos de emprstimos obtidos deve ser suspensa durante os perodos prolongados em que o desenvolvimento efectivo do activo elegvel interrompido. Uma entidade pode suportar custos de emprstimos obtidos durante um perodo prolongado em que so interrompidas as actividades necessrias para preparar um activo para o seu uso pretendido ou para venda. Tais custos so custos de deteno de activos parcialmente concludos e no so elegveis para capitalizao. Porm, a capitalizao dos custos de emprstimos obtidos no geralmente suspensa durante um perodo quando so efectuados trabalhos tcnicos e administrativos significativos ou quando uma paragem temporria faz parte necessria do processo de tornar um activo pronto para o seu uso pretendido ou para venda. Por exemplo, no caso da construo de uma ponte, a capitalizao continua durante o perodo em que o alto nvel das guas atrasa essa construo. Cessao da capitalizao
17.
18.
A capitalizao dos custos de emprstimos obtidos deve cessar quando substancialmente todas as actividades necessrias para preparar o activo elegvel para o seu uso pretendido ou para venda esto concludas. Um activo est geralmente pronto para o seu uso pretendido ou para venda quando a construo fsica do activo estiver concluda mesmo que o trabalho administrativo de rotina possa continuar. Se o que falta completar so pequenas modificaes, tais como a decorao de uma propriedade conforme as especificaes do comprador ou do utente, isto indicativo de que todas as actividades esto substancialmente concludas. Quando a construo de um activo elegvel concluda por partes e cada parte est em condies de ser utilizada enquanto a construo de outras partes continua, a capitalizao dos custos de emprstimos obtidos deve cessar quando estiverem concludas substancialmente todas as actividades necessrias para preparar essa parte para o seu uso pretendido ou para venda.
19.
20.
DIVULGAES 21. Uma entidade deve divulgar: (a) (b) a quantia de custos de emprstimos obtidos capitalizada durante o perodo; e a taxa de capitalizao usada para determinar a quantia do custo de emprstimos obtidos elegveis para capitalizao.
263
TTULO I
CAPTULO 1.4 NORMAS DE CONTABILIDADE E DE RELATO FINANCEIRO NCRF 28 Rdito
NDICE NDICE
Pargrafos
OBJECTIVO MBITO MENSURAO DO RDITO IDENTIFICAO DA TRANSACO VENDA DE BENS PRESTAO DE SERVIOS JUROS, ROYALTIES E DIVIDENDOS INCERTEZAS QUANTO COBRABILIDADE DIVULGAES
1-2 3-7 8-9 10 11-13 14-16 17-18 19 20
264
TTULO I
OBJECTIVO 1. O rendimento definido no Quadro Conceptual do PGC - NIRF como aumentos de benefcios econmicos durante o perodo contabilstico na forma de fluxos de entradas ou aumentos de activos ou diminuies de passivos que resultam em aumentos no capital prprio (excepto as contribuies dos detentores de capital). O rendimento engloba tanto os rditos como os ganhos. O rdito o rendimento que surge no decurso das actividades operacionais correntes de uma entidade e est associado a uma variedade de diferentes nomes incluindo vendas, honorrios, juros, dividendos e royalties. O objectivo desta Norma o de estabelecer o tratamento contabilstico de rditos provenientes de alguns tipos de transaces e acontecimentos. A questo principal na contabilizao do rdito a de determinar o momento em que se deve reconhecer. O rdito reconhecido quando provvel que benefcios econmicos futuros fluiro para a entidade e esses benefcios podem ser mensurados com fiabilidade. Esta Norma identifica as circunstncias em que estes critrios so satisfeitos e, por isso, o rdito reconhecido.
2.
MBITO 3. O rdito inclui apenas os fluxos brutos de entradas de benefcios econmicos recebidos e a receber pela entidade de sua prpria conta. As quantias cobradas por conta de terceiros tais como impostos sobre vendas, impostos de consumo e impostos sobre o valor acrescentado, no so benefcios econmicos que fluam para a entidade e no resultam em aumentos do capital prprio pelo que so excludos do rdito. Da mesma forma, num contrato de agncia, os fluxos brutos de entradas de benefcios econmicos incluem quantias cobradas por conta de terceiros e que no resultam em aumentos de capital prprio da entidade. As quantias cobradas por conta de terceiros no so rdito. Em vez disso, o rdito a quantia da comisso. Esta Norma deve ser aplicada na contabilizao do rdito proveniente das transaces e acontecimentos seguintes: (a) (b) (c) 5. venda de bens; prestao de servios; e uso por outros de activos da entidade que produzam juros, royalties e dividendos.
4.
O termo bens inclui bens produzidos pela entidade com a finalidade de serem vendidos e bens comprados para revenda, tais como mercadorias compradas por um retalhista ou terrenos e outras propriedades detidos para revenda. A prestao de servios envolve tipicamente o desempenho por uma entidade de uma tarefa contratualmente acordada durante um perodo de tempo acordado. Os servios podem ser prestados dentro de um perodo nico ou durante mais do que um perodo. Alguns contratos para a prestao de servios esto directamente relacionados com contratos de construo cujo rdito proveniente no tratado nesta Norma mas na NCRF 10 Contratos de construo. Esta Norma no trata de rditos provenientes: (a) (b) de contratos de locao (ver a NCRF 17 - Locaes); de dividendos provenientes de investimentos que sejam contabilizados pelo mtodo da equivalncia patrimonial (ver a NCRF
6.
7.
20 Investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos);

(c) de alteraes no justo valor de activos financeiros e passivos financeiros, ou da sua alienao (ver a NCRF 25 Instrumentos
financeiros);
(d) (e) de alteraes no valor de outros activos correntes; do reconhecimento no momento inicial e de alteraes no justo valor de activos biolgicos, relacionados com a actividade agrcola (ver a NCRF 11 Agricultura e activos biolgicos); do reconhecimento no momento inicial de produtos agrcolas (ver a NCRF 11 Agricultura e activos biolgicos); e da extraco de minrios.
(f) (g)
MENSURAO DO RDITO
265
TTULO I
8.
O rdito deve ser mensurado pelo justo valor da retribuio recebida ou a receber, tomando em considerao a quantia de quaisquer descontos comerciais e descontos de volume concedidos pela entidade. Na maior parte dos casos, a retribuio faz-se na forma de caixa ou seus equivalentes e a quantia do rdito a quantia em caixa ou seus equivalentes recebidos ou a receber. Porm, quando o fluxo de entradas de caixa ou equivalentes de dinheiro for diferido, o justo valor da retribuio pode ser menor do que a quantia nominal de caixa recebida ou a receber.
9.
IDENTIFICAO DA TRANSACO 10. Os critrios de reconhecimento nesta Norma so geralmente aplicados a cada transaco separadamente. Contudo, em algumas circunstncias, necessrio aplicar os critrios de reconhecimento s componentes separadamente identificveis de uma nica transaco a fim de reflectir a substncia da transaco. Por exemplo, quando o preo de venda de um produto inclui uma quantia identificvel de servios subsequentes, essa quantia diferida e reconhecida como rdito durante o perodo em que o servio executado. Inversamente, os critrios de reconhecimento so aplicados a duas ou mais transaces conjuntamente, quando tais transaces esto ligadas de tal forma que o efeito econmico no pode ser compreendido sem referncia a essas transaces como um todo.
VENDA DE BENS 11. O rdito proveniente da venda de bens deve ser reconhecido quando forem satisfeitas todas as condies seguintes: (a) (b) a entidade tenha transferido para o comprador os riscos e vantagens significativos da propriedade dos bens; a entidade deixou de ter qualquer envolvimento contnuo de gesto associado com a posse e o controlo efectivo dos bens vendidos; a quantia do rdito pode ser fiavelmente mensurada; provvel que benefcios econmicos associados transaco fluiro para a entidade; e os custos suportados ou a serem suportados com a transaco podem ser fiavelmente mensurados.
(c) (d) (e) 12.
A avaliao de quando uma entidade transfere os riscos e vantagens significativos da propriedade para o comprador exige uma anlise das circunstncias da transaco. Na maior parte dos casos, a transferncia dos riscos e vantagens da propriedade coincide com a transferncia legal ou com a passagem da posse para o comprador. Este o caso da maioria das vendas a retalho. Noutros casos, a transferncia de riscos e vantagens de propriedade ocorre num momento diferente da transferncia legal ou da passagem da posse. Se a entidade retm riscos significativos de propriedade, a transaco no uma venda e o rdito no reconhecido. Uma entidade pode reter riscos significativos de propriedade de vria formas como, por exemplo: (a) (b) (c) quando a entidade retm uma obrigao por execuo no satisfatria no coberta por garantia; quando o recebimento do rdito de uma venda est dependente da obteno do rdito da venda dos bens pelo comprador; quando os bens so expedidos e sujeitos a instalao e a instalao uma parte significativa do contrato que ainda no tenha sido concludo pela entidade; e quando o comprador tem o direito de rescindir a compra por uma razo especificada no contrato e a entidade no est segura acerca da probabilidade de devoluo.
13.
(d)
PRESTAO DE SERVIOS 14. Quando o desfecho de uma transaco que envolve a prestao de servios pode ser estimado com fiabilidade, o rdito associado transaco deve ser reconhecido com referncia fase de acabamento da transaco na data do balano. O desfecho de uma transaco pode ser estimado com fiabilidade quando todas as condies seguintes forem satisfeitas: (a) a quantia de rdito pode ser mensurada com fiabilidade;
266
TTULO I
(b) (c) (d)
provvel que benefcios econmicos associados transaco fluiro para a entidade; a fase de acabamento da transaco data do balano pode ser mensurada com fiabilidade; e os custos suportados com a transaco e os custos para concluir a transaco podem ser mensurados com fiabilidade.
Os mtodos para determinar a fase de acabamento so os previstos no pargrafo 21 da NCRF 10 Contratos de construo. 15. Uma entidade geralmente capaz de fazer estimativas fiveis aps ter concordado com os outros parceiros da transaco o seguinte: (a) (b) (c) os direitos que cada uma das partes est obrigada a cumprir quanto ao servio a ser prestado e recebido pelas partes; a retribuio a ser trocada; e o modo e os termos da liquidao.
tambm geralmente necessrio que a entidade tenha um sistema eficaz de oramentao financeira e de relato financeiro. A entidade rev as estimativas de rdito medida que o servio est a ser executado. A necessidade de tais revises no indicia que o desfecho da transaco no pode ser estimado com fiabilidade. 16. Quando o desfecho da transaco que envolve a prestao de servios no pode ser estimado com fiabilidade, o rdito somente deve ser reconhecido na medida em que sejam recuperveis os gastos reconhecidos. No caso de o desfecho da transaco no puder ser fiavelmente estimado, no reconhecido qualquer lucro e os custos suportados so reconhecidos como um gasto. Quando deixarem de existir as incertezas que impediram que o desfecho do contrato pudesse ser fiavelmente estimado, o rdito reconhecido de acordo com o pargrafo 14.
267
TTULO I
JUROS, ROYALTIES E DIVIDENDOS 17. O rdito proveniente do uso por terceiros de activos da entidade que produzem juros, royalties e dividendos deve ser reconhecido de acordo com o estabelecido no pargrafo seguinte, quando: (a) (b) 18. provvel que benefcios econmicos associados com a transaco fluiro para a entidade; e a quantia do rdito pode ser mensurada com fiabilidade.
O rdito deve ser reconhecido nas seguintes bases: (a) (b) (c) os juros devem ser reconhecidos utilizando o mtodo do juro efectivo tal como definido na NCRF 25 Instrumentos financeiros; os royalties devem ser reconhecidos num regime de acrscimo de acordo com a substncia do acordo relevante; e os dividendos devem ser reconhecidos quando for estabelecido o direito dos detentores de capital de os receber.
INCERTEZAS QUANTO COBRABILIDADE 19. O rdito apenas reconhecido quando for provvel que benefcios econmicos associados transaco fluiro para a entidade. Em alguns casos, isto s se consegue verificar depois da retribuio ser recebida ou deixarem de existir incertezas. Quando surge uma incerteza acerca da cobrabilidade de uma quantia j includa no rdito, a quantia incobrvel ou a quantia cuja recuperao provavelmente duvidosa, reconhecida como gasto e no como um ajustamento da quantia do rdito originalmente reconhecida.
DIVULGAES 20. Uma entidade deve divulgar: (a) as polticas contabilsticas adoptadas para o reconhecimento do rdito incluindo os mtodos adoptados para determinar a fase de acabamento de transaces que envolvam a prestao de servios; a quantia de cada categoria significativa de rdito reconhecida durante o perodo incluindo o rdito proveniente de: (i) (ii) venda de bens; prestao de servios;
(b)
(iii) juros; (iv) royalties; (v) (c) dividendos; e
a quantia de rdito proveniente de trocas de bens ou servios includos em cada categoria significativa do rdito.
268
TTULO I
269
TTULO I
CAPTULO 1.5 CDIGOS DE CONTAS
CAPTULO 1.5 CDIGOS DE CONTAS

Quadro sntese Quadro detalhado
270
TTULO I
CAPTULO 1.5 CDIGOS DE CONTAS Quadro sntese
Classe 1 - Meios financeiros 1.1 1.2 1.3 Caixa Bancos Outros instrumentos financeiros 2.1 2.2 2.3 2.4 2.5 2.6 2.7 2.8 2.9
Classe 2 - Inventrios e activos biolgicos Compras Mercadorias Produtos acabados e intermdios Subprodutos, desperdcios, resduos e refugos Produtos ou servios em curso Matrias primas, auxiliares e materiais Activos biolgicos Regularizao de inventrios Ajustamentos para o valor realizvel lquido
Classe 3 - Investimentos de capital 3.1 3.2 3.3 3.4 3.5 3.6 3.8 3.9 Investimentos financeiros Activos tangveis Activos intangveis Investimentos em curso Activos no correntes detidos para venda Activos tangveis de investimento Amortizaes acumuladas Imparidade acumulada de investimentos de capital 4.1 4.2 4.3 4.4 4.5 4.6 4.7
Classe 4 - Contas a receber, contas a pagar, acrscimos e diferimentos Clientes Fornecedores Emprstimos obtidos Estado Outros devedores Outros credores Perdas por imparidade acumuladas de contas a receber Provises Acrscimos e diferimentos
4.8 4.9
Classe 5 - Capital prprio 5.1 5.2 5.3 5.4 5.5 5.6 5.8 5.9 Capital Aces ou quotas prprias Prestaes suplementares Prmios de emisso de aces ou quotas Reservas Excedentes de revalorizao de activos tangveis e intangveis Outras variaes no capital prprio Resultados transitados 6.1 6.2 6.3 6.4 6.5 6.6 6.7 6.8 6.9
Classe 6 - Gastos e perdas Custo dos inventrios Gastos com o pessoal Fornecimentos e servios de terceiros Perdas por imparidade do perodo Amortizaes do perodo Provises do perodo Perdas por reduo do justo valor Outros gastos e perdas operacionais Gastos e perdas financeiros
271
TTULO I
CAPTULO 1.5 CDIGOS DE CONTAS Quadro sntese
Classe 7 - Rendimentos e ganhos 7.1 7.2 7.3 7.4 7.5 7.6 7.8 7.9 Vendas Prestao de servios Investimentos realizados pela prpria empresa Reverses do perodo Rendimentos suplementares Outros rendimentos e ganhos operacionais Rendimentos e ganhos financeiros Ganhos por aumento do justo valor 8.1 8.2 8.3 8.5 8.8 8.9
Classe 8 - Resultados Resultados operacionais Resultados financeiros Resultados correntes Imposto sobre o rendimento Resultado lquido do perodo Dividendos antecipados
272
TTULO I
CAPTULO 1.5 CDIGOS DE CONTAS Quadro detalhado
Classe 1 - Meios financeiros 1.1 1.2 1.2.1 1.2.2 1.2.3 1.3 1.3.1 1.3.2 1.3.3 Caixa Bancos Depsitos a ordem Depsitos com pr-aviso Depsitos a prazo Outros instrumentos financeiros Derivados Detidos para negociao Outros instrumentos financeiros ao justo valor atravs dos resultados
Classe 2 - Inventrios e activos biolgicos 2.1 2.1.1 2.1.2 2.1.2.1 2.1.2.2 2.1.2.3 2.1.2.3.1 2.1.2.3.2 2.1.2.3.3 2.1.2.3.9 2.1.7 2.1.8 2.2 2.2.1 2.2.2 2.3 2.3.1 Compras Mercadorias Matrias primas, auxiliares e materiais Matrias primas Matrias auxiliares Materiais Combustveis e lubrificantes Embalagens comerciais Peas e sobressalentes Materiais diversos Devolues de compras Descontos e abatimentos em compras Mercadorias Mercadorias em trnsito Mercadorias em poder de terceiros Produtos acabados e intermdios Produtos acabados em poder de terceiros
273
TTULO I
2.4 2.4.1 2.4.2 2.5 2.6 2.6.1 2.6.2 2.6.3 2.6.3.1 2.6.3.2 2.6.3.3 2.6.3.9 2.6.4 2.7 2.7.1 2.7.1.1 2.7.1.2 2.7.2 2.7.2.1 2.7.2.2 2.8 2.8.2 2.8.3 2.8.4 2.8.5 2.8.6 2.8.7
Subprodutos, desperdcios, resduos e refugos Subprodutos Desperdcios, resduos e refugos Produtos ou servios em curso Matrias primas, auxiliares e materiais Matrias primas Matrias auxiliares Materiais Combustveis e lubrificantes Embalagens comerciais Peas e sobressalentes Materiais diversos Matrias primas, auxiliares e materiais em trnsito Activos biolgicos De produo Animais Plantas Consumveis Animais Plantas Regularizao de inventrios Mercadorias Produtos acabados e intermdios Subprodutos, desperdcios, resduos e refugos Produtos ou servios em curso Matrias primas, auxiliares e materiais Activos biolgicos
274
TTULO I
2.9 2.9.2 2.9.3 2.9.4 2.9.5 2.9.6 2.9.7
Ajustamentos para o valor realizvel lquido Mercadorias Produtos acabados e intermdios Subprodutos, desperdcios, resduos ou refugos Produtos ou servios em curso Matrias primas, auxiliares e materiais Activos biolgicos
Classe 3 - Investimentos de capital 3.1 3.1.1 3.1.2 3.1.3 3.1.4 3.1.5 3.1.6 3.2 3.2.1 3.2.1.1 3.2.1.2 3.2.1.3 3.2.1.6 3.2.2 3.2.3 3.2.4 3.2.5 3.2.6 3.2.7 3.2.9 Investimentos financeiros Investimentos em subsidirias Investimentos em associadas Investimentos em entidades conjuntamente controladas Outros investimentos financeiros Investimentos detidos at maturidade Outros investimentos disponveis para venda Activos tangveis Construes Edifcios industriais Edifcios administrativos e comerciais Edifcios para habitao e outros fins sociais Vias de comunicao e construes afins Equipamento bsico Mobilirio e equipamento administrativo social Equipamento de transporte Taras e vasilhame Ferramentas e utenslios Activos de explorao e avaliao de recursos minerais Outros activos tangveis
275
TTULO I
3.3 3.3.1 3.3.2 3.3.3 3.3.4 3.4 3.4.2 3.4.3 3.5 3.6 3.8 3.8.2 3.8.3 3.8.6 3.8.7 3.9 3.9.1 3.9.2 3.9.3 3.9.5 3.9.6 3.9.7
Activos intangveis Despesas de desenvolvimento Propriedade industrial e outros direitos Goodwill Activos de explorao e avaliao de recursos minerais Investimentos em curso Activos tangveis Activos intangveis Activos no correntes detidos para venda Activos tangveis de investimento Amortizaes acumuladas Activos tangveis Activos intangveis Activos tangveis de investimento Activos de explorao e avaliao de recursos minerais Imparidade acumulada de investimentos de capital Investimentos financeiros Activos tangveis Activos intangveis Activos no correntes detidos para venda Activos tangveis de investimento Activos de explorao e avaliao de recursos minerais
Classe 4 - Contas a receber, contas a pagar, acrscimos e diferimentos 4.1 4.1.1 4.1.2 4.1.8 4.1.9 Clientes Clientes c/c Clientes - ttulos a receber Clientes de cobrana duvidosa Adiantamentos de clientes
276
TTULO I
4.2 4.2.1 4.2.2 4.2.9 4.3 4.3.1 4.3.1.1 4.3.1.2 4.3.2 4.3.2.1 4.3.2.2 4.3.3 4.3.9 4.4 4.4.1 4.4.1.1 4.4.1.2 4.4.1.3 4.4.2 4.4.2.1 4.4.2.2 4.4.2.3 4.4.2.4 4.4.2.5 4.4.3 4.4.3.1 4.4.3.1.1 4.4.3.1.2 4.4.3.1.3 4.4.3.2 4.4.3.2.1 4.4.3.2.2 4.4.3.2.3
Fornecedores Fornecedores c/c Fornecedores - Ttulos a pagar Adiantamentos a fornecedores obtidos Emprstimos obtidos Emprstimos bancrios de curto prazo de mdio e longo prazo Emprstimos por obrigaes Convertveis No convertveis Emprstimos por ttulos de participao Outros emprstimos obtidos Estado Estado Imposto sobre o rendimento Estimativa de imposto Pagamentos por conta Pagamento especial por conta Impostos retidos na fonte Rendimentos de trabalho dependente Rendimentos profissionais Rendimentos de capitais Rendimentos prediais Outros rendimentos Imposto sobre o valor acrescentado IVA suportado Inventrios Activos tangveis e intangveis Outros bens e servios IVA dedutvel Inventrios Activos tangveis e intangveis Outros bens e servios
277
TTULO I
4.4.3.3 4.4.3.3.1 4.4.3.3.2 4.4.3.3.3 4.4.3.4 4.4.3.4.1 4.4.3.4.2 4.4.3.4.3 4.4.3.5 4.4.3.6 4.4.3.7 4.4.3.8 4.4.3.9 4.4.4 4.4.4.1 4.4.4.2 4.4.5 4.4.6 4.4.6.1 4.4.6.2 4.4.9 4.5 4.5.1 4.5.1.1 4.5.1.2 4.5.1.3 4.5.1.8 4.5.1.9 4.5.2 4.5.2.1 4.5.2.2 4.5.2.9 4.5.3
IVA liquidado Operaes gerais Autoconsumos e operaes gratuitas Operaes especiais IVA regularizaes Mensais a favor do sujeito passivo Mensais a favor do Estado Anuais por clculo do pro rata definitivo IVA apuramento IVA liquidaes oficiosas IVA a pagar IVA a recuperar IVA reembolsos pedidos Restantes impostos Imposto de selo Impostos autrquicos Rectificaes de impostos, contribuies e outros tributos Impostos diferidos Activos por impostos diferidos Passivos por impostos diferidos Contribuies para o INSS Outros devedores Pessoal Adiantamentos aos rgos sociais Adiantamentos aos trabalhadores Benefcios ps-emprego Outras operaes com rgos sociais Outras operaes com trabalhadores Subscritores de capital Estado e outros organismos pblicos Entidades privadas Outras entidades Obrigacionistas
278
TTULO I
4.5.4 4.5.4.1 4.5.4.2 4.5.4.3 4.5.4.4 4.5.4.9 4.5.5 4.5.5.1 4.5.5.2 4.5.9 4.6 4.6.1 4.6.1.1 4.6.1.2 4.6.1.3 4.6.1.4 4.6.1.9 4.6.2 4.6.2.1 4.6.2.2 4.6.2.3 4.6.2.8 4.6.2.9 4.6.3 4.6.4 4.6.5 4.6.6 4.6.7 4.6.7.1 4.6.7.3 4.6.7.4 4.6.9
Devedores - scios, accionistas ou proprietrios Emprstimos concedidos Adiantamento por conta de lucros Resultados atribudos Lucros disponveis Outras operaes Subsdios a receber Estado e outros organismos pblicos Entidades privadas Devedores diversos Outros credores Fornecedores de investimentos de capital Fornecedores de investimentos de capital c/c Fornecedores de investimentos de capital - Ttulos a pagar Fornecedores de investimentos de capital - Adiantamentos Fornecedores de investimentos de capital - Locao Financeira Outras operaes Pessoal Remuneraes a pagar aos rgos sociais Remuneraes a pagar aos trabalhadores Benefcios ps-emprego Outras operaes com os rgos sociais Outras operaes com os trabalhadores Sindicatos Credores por subscries no liberadas Obrigacionistas Consultores, assessores e intermedirios Credores - scios, accionistas ou proprietrios Emprstimos obtidos Resultados atribudos Lucros disponveis Credores diversos
279
TTULO I
4.7 4.7.1 4.7.2 4.8 4.8.1 4.8.2 4.8.3 4.8.4 4.8.5 4.8.6 4.8.7 4.8.9 4.9 4.9.1 4.9.1.1 4.9.1.2 4.9.1.9 4.9.2 4.9.2.1 4.9.2.2 4.9.2.3 4.9.2.4 4.9.2.9 4.9.3 4.9.3.1 4.9.3.3 4.9.3.9 4.9.4 4.9.4.1 4.9.4.2 4.9.4.9
Perdas por imparidade acumuladas de contas a receber Clientes Outros devedores Provises Processos judiciais em curso Acidentes no trabalho e doenas profissionais Impostos Reestruturao de negcios Contratos onerosos Garantias a clientes Perdas em contratos de construo Outras provises Acrscimos e diferimentos Acrscimos de gastos Juros a pagar Remuneraes a pagar Outros acrscimos de gastos Rendimentos diferidos Prmios de emisso de obrigaes Prmios de emisso de ttulos de participao Rditos de contratos de construo Subsdios para investimentos Outros rendimentos diferidos Acrscimos de rendimentos Juros a receber Rditos de contratos de construo Outros acrscimos de rendimentos Gastos diferidos Desconto de emisso de obrigaes Desconto de emisso de ttulos de participao Outros gastos diferidos
280
TTULO I
Classe 5 - Capital prprio 5.1 5.2 5.2.1 5.2.2 5.3 5.4 5.5 5.5.1 5.5.2 5.5.3 5.6 5.6.1 5.6.1.1 5.6.1.2 5.6.2 5.6.1.1 5.6.1.2 5.8 5.8.1 5.8.2 5.8.9 5.9 Capital Aces ou quotas prprias Valor nominal Descontos e prmios Prestaes suplementares Prmios de emisso de aces ou quotas Reservas Reservas legais Reservas estatutrias Reservas livres Excedentes de revalorizao de activos tangveis e intangveis Revalorizaes legais Antes de impostos diferidos Impostos diferidos Outros excessos Antes de impostos diferidos Impostos diferidos Outras variaes no capital prprio Variaes no justo valor de instrumentos financeiros disponveis para venda Ajustamentos por impostos diferidos Outras variaes Resultados transitados
281
TTULO I
Classe 6 - Gastos e perdas 6.1 6.1.1 6.1.1.2 6.1.1.6 6.1.1.6.1 6.1.1.6.2 6.1.1.6.3 6.1.1.7 6.1.2 6.1.2.1 6.1.2.2 6.1.2.3 6.2 6.2.1 6.2.2 6.2.3 6.2.4 6.2.5 6.2.5.1 6.2.5.2 6.2.6 6.2.6.1 6.2.6.2 6.2.7 6.2.8 6.2.9 Custo dos inventrios Custo dos inventrios vendidos ou consumidos De mercadorias De matrias primas, auxiliares e materiais Matrias primas Matrias auxiliares Materiais Activos biolgicos Variao da produo Produtos acabados e intermdios Subprodutos, desperdcios, resduos e refugos Produtos e servios em curso Gastos com o pessoal Remuneraes dos rgos sociais Remuneraes dos trabalhadores Encargos sobre remuneraes Benefcios ps-emprego Ajudas de custo Ajudas de custo tributveis Ajudas de custo no tributveis Indemnizaes Indemnizaes Risco segurvel Indemnizaes - Outras Seguros de acidentes no trabalho e doenas profissionais Gastos de aco social Outros gastos com pessoal
282
TTULO I
6.3 6.3.1 6.3.2 6.3.2.1.1 6.3.2.1.2 6.3.2.1.3 6.3.2.1.3.1 6.3.2.1.3.1.1 6.3.2.1.3.1.2 6.3.2.1.3.2 6.3.2.1.3.2.1 6.3.2.1.3.2.2 6.3.2.1.3.3 6.3.2.1.3.3.1 6.3.2.1.3.3.2 6.3.2.1.4 6.3.2.1.5 6.3.2.1.5.1 6.3.2.1.5.2 6.3.2.1.6 6.3.2.1.7 6.3.2.1.8 6.3.2.2.1 6.3.2.2.2 6.3.2.2.3 6.3.2.2.4 6.3.2.2.5 6.3.2.2.6 6.3.2.2.7 6.3.2.2.7.1 6.3.2.2.7.2 6.3.2.2.8 6.3.2.2.8.1 6.3.2.2.8.2 6.3.2.2.9
Fornecimentos e servios de terceiros Subcontratos Fornecimentos e servios gua Electricidade Combustveis Gasleo Gasleo Viaturas ligeiras de passageiros Gasleo - Outros Restantes combustveis Restantes combustveis Viaturas ligeiras de passageiros Restantes combustveis - Outros Lubrificantes Lubrificantes - Viaturas ligeiras de passageiros Lubrificantes - Outros Ferramentas e utenslios de desgaste rpido Material de manuteno e reparao Material de manuteno e reparao - Viaturas ligeiras de passageiros Material de manuteno e reparao - Outros Material de escritrio Livros e documentao tcnica Artigos para oferta Manuteno e reparao Transportes de carga Transportes de pessoal Comunicaes Honorrios Comisses a intermedirios Publicidade e propaganda Publicidade e propaganda Campanhas publicitrias Publicidade e propaganda - Outros Deslocaes e estadias Deslocaes e estadias Em servio Deslocaes e estadias Outras deslocaes Despesas de representao
283
TTULO I
6.3.2.3.1 6.3.2.3.2 6.3.2.3.2.1 6.3.2.3.3 6.3.2.3.3.1 6.3.2.3.4 6.3.2.3.5 6.3.2.3.6 6.3.2.3.7 6.3.2.9.9 6.4 6.4.1 6.4.2 6.4.3 6.4.4 6.4.5 6.4.6 6.4.7 6.4.8 6.4.8.1 6.4.8.2 6.5 6.5.1 6.5.2 6.5.3 6.5.4 6.6 6.6.1 6.6.2 6.6.3 6.6.4 6.6.5 6.6.6
Contencioso e notariado Rendas e alugueres Rendas e alugueres Locao financeira Seguros Seguro de vida, acidentes pessoais e doena Royalties Limpeza, higiene e conforto Vigilncia e segurana Trabalhos especializados Outros fornecimentos e servios Perdas por imparidade do perodo Ajustamentos de inventrios para o valor realizvel lquido Investimentos financeiros Activos tangveis Activos intangveis Activos no correntes detidos para venda Activos tangveis de investimento Activos de explorao e avaliao de recursos minerais Contas a receber Contas a receber ajustamentos dentro dos limites fiscais Contas a receber ajustamentos para alm dos limites fiscais Amortizaes do perodo Activos tangveis Activos intangveis Activos tangveis de investimento Activos de explorao e avaliao de recursos minerais Provises do perodo Processos judiciais em curso Acidentes no trabalho e doenas profissionais Impostos Reestruturao de negcios Contratos onerosos Garantias a clientes
284
TTULO I
6.6.7 6.6.9 6.7 6.7.1 6.7.2 6.7.3 6.8 6.8.1 6.8.2 6.8.2.1 6.8.2.2 6.8.2.3 6.8.2.4 6.8.2.5 6.8.3 6.8.3.1 6.8.3.2 6.8.3.3 6.8.4 6.8.4.1 6.8.4.2 6.8.4.9 6.8.9 6.8.9.1 6.8.9.2 6.8.9.3 6.8.9.4 6.8.9.5 6.8.9.5.1 6.8.9.5.2 6.8.9.6 6.8.9.9
Perdas em contratos de construo Outras provises Perdas por reduo do justo valor Instrumentos financeiros Activos tangveis de investimento Activos biolgicos gastos Outros gastos e perdas operacionais Despesas de investigao e pesquisa Impostos e taxas Direitos aduaneiros Imposto sobre o Valor Acrescentado Imposto de selo Impostos sobre veculos Impostos autrquicos Perdas em Investimentos de capital Alienao Abates Sinistros Perdas em inventrios e activos biolgicos Sinistros Quebras Outras Outros gastos operacionais Quotizaes Despesas confidenciais Ofertas e amostras de inventrios Programas de responsabilidade social Donativos Donativos ao Estado Outros donativos no mbito do Mecenato Multas e penalidades Outros
285
TTULO I
6.9 6.9.1 6.9.1.1 6.9.1.2 6.9.1.3 6.9.1.4 6.9.1.5 6.9.1.6 6.9.1.6.1 6.9.1.6.2 6.9.1.9 6.9.4 6.9.4.1 6.9.4.2 6.9.5 6.9.8 6.9.8.1 6.9.8.9
perdas Gastos e perdas financeiros Juros suportados Emprstimos bancrios Emprstimos obrigacionistas e ttulos de participao Emprstimos de scios, accionistas ou proprietrios Outros emprstimos Desconto de ttulos Juros de mora e compensatrios Juros de mora Juros compensatrios Outros juros Diferenas de cmbio desfavorveis Realizadas No realizadas Descontos de pronto pagamento concedidos Outros gastos e perdas financeiros Servios bancrios Diversos no especificados
Classe 7 - Rendimentos e ganhos 7.1 7.1.1 7.1.2 7.1.3 7.1.4 7.1.5 7.1.6 7.1.7 7.2 7.2.1 7.2.6 Vendas Mercadorias Produtos acabados e intermdios Subprodutos, desperdcios, resduos e refugos Activos biolgicos IVA das vendas com imposto includo Devoluo de vendas Descontos e abatimentos Prestao de servios IVA da prestao de servios com imposto includo Descontos e abatimentos
286
TTULO I
7.3 7.3.1 7.3.2 7.3.3 7.3.4 7.4 7.4.1 7.4.1.1 7.4.1.2 7.4.1.3 7.4.1.4 7.4.1.5 7.4.1.6 7.4.1.7 7.4.1.8 7.4.2 7.4.2.1 7.4.2.2 7.4.2.3 7.4.2.4 7.4.3 7.4.3.1 7.4.3.2 7.4.3.3 7.4.3.4 7.4.3.5 7.4.3.6 7.4.3.7 7.4.3.9 7.5 7.5.1 7.5.2 7.5.3
prpria Investimentos realizados pela prpria empresa Investimentos financeiros Activos tangveis Activos intangveis Investimentos em curso Reverses do perodo De perdas por imparidade Ajustamentos de inventrios para o valor realizvel lquido Investimentos financeiros Activos tangveis Activos intangveis Activos no correntes detidos para venda Activos tangveis de investimento Activos de explorao e avaliao de recursos minerais Contas a receber De amortizaes Activos tangveis Activos intangveis Activos tangveis de investimento Activos de explorao e avaliao de recursos minerais De provises Processos judiciais em curso Acidentes no trabalho e doenas profissionais Impostos Reestruturao de negcios Contratos onerosos Garantias a clientes Perdas em contratos de construo Outras provises Rendimentos suplementares Servios sociais Aluguer de equipamento Venda de energia
287
TTULO I
7.5.4 7.5.5 7.5.6 7.5.7 7.5.9 7.6 7.6.1 7.6.1.1 7.6.1.9 7.6.2 7.6.2.1 7.6.2.9 7.6.3 7.6.3.1 7.6.3.2 7.6.4 7.6.4.1 7.6.4.2 7.6.4.9 7.6.9 7.6.9.1 7.6.9.2 7.6.9.3 7.6.9.9 7.8 7.8.1 7.8.1.1 7.8.1.2 7.8.1.3 7.8.1.4 7.8.1.9 7.8.2 7.8.3
Estudos, projectos pesquisas e investigaes Assistncia tcnica Royalties Cargos sociais exercidos noutras empresas Outros rendimentos suplementares inerentes ao valor acrescentado Outros rendimentos e ganhos operacionais Subsdios para investimentos Do Estado e outros organismos pblicos De outras entidades Subsdios explorao Do Estado e outros organismos pblicos De outras entidades Ganhos em investimentos de capital Alienao Sinistros Ganhos em inventrios e activos biolgicos Sinistros Sobras Outros Outros rendimentos alheios ao valor acrescentado Restituio de impostos Benefcios de penalidades contratuais Excesso de estimativa para impostos Outros Rendimentos e ganhos financeiros Juros obtidos Depsitos bancrios Emprstimos Obrigaes e ttulos de participao Outras aplicaes de tesouraria Outros juros Rendimentos de activos tangveis de investimento Rendimentos de instrumentos financeiros
288
TTULO I
7.8.4 7.8.4.1 7.8.4.2 7.8.5 7.8.9 7.9 7.9.1 7.9.2 7.9.3
Diferenas de cmbio favorveis Realizadas No realizadas Descontos de pronto pagamento obtidos Outros rendimentos e ganhos financeiros Ganhos por aumento do justo valor Instrumentos financeiros Activos tangveis de investimento Activos biolgicos
Classe 8 - Resultados 8.1 8.2 8.3 8.5 8.5.1 8.5.2 8.8 8.9 Resultados operacionais Resultados financeiros Resultados correntes Imposto sobre o rendimento Imposto corrente Imposto diferido Resultado lquido do perodo Dividendos antecipados
289
TTULO I
CAPTULO 1.6 MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Balano Demonstrao dos resultados Demonstrao de fluxos de caixa Demonstrao das variaes no capital prprio Notas s demonstraes financeiras
Nota: Quando forem apresentadas demonstraes financeiras consolidadas, os ttulos dos modelos apresentados devem ser designados como segue:
Balano consolidado Demonstrao consolidada dos resultados Demonstrao consolidada de fluxos de caixa Demonstrao consolidada das variaes no capital prprio Notas s demonstraes financeiras consolidadas
290
TTULO I
CAPTULO 1.6 MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS Balano
ACTIVOS Activos no correntes Activos tangveis Activos tangveis de investimento Goodwill Activos intangveis Activos biolgicos Investimentos em associadas Outros activos financeiros Activos por impostos diferidos Activos no correntes detidos para venda Activos correntes Inventrios Activos biolgicos Clientes Outros activos financeiros Outros activos correntes Caixa e bancos Total dos activos CAPITAL PRPRIO E PASSIVOS Capital prprio Capital social Reservas Resultados transitados Outras componentes do capital prprio Resultado lquido do perodo Interesses minoritrios Total do capital prprio Passivos no correntes Provises Emprstimos obtidos Outros passivos financeiros Passivos por impostos diferidos Outros passivos no correntes Passivos correntes Provises Fornecedores Emprstimos obtidos Outros passivos financeiros Impostos a pagar Outras contas a pagar Total dos passivos Total do capital prprio e dos passivos
Notas
Perodo n
Perodo n-1
291
TTULO I
CAPTULO 1.6 MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS Demonstrao dos resultados
Por naturezas
Notas
Perodo n
Perodo n-1
Vendas de bens e de servios Variao da produo e de trabalhos em curso Investimentos realizados pela prpria empresa Custo dos inventrios vendidos ou consumidos Custos com o pessoal Fornecimentos e servios de terceiros Amortizaes Provises Ajustamentos de inventrios Imparidade de contas a receber Imparidade dos activos tangveis e intangveis Outros ganhos e perdas operacionais
Rendimentos financeiros Gastos financeiras Ganhos/perdas imputados de associadas Resultados antes de impostos
Imposto sobre o rendimento Resultados do perodo das operaes continuadas
Resultado lquido das operaes descontinuadas Resultados lquidos do perodo
Resultados lquidos do perodo atribudos a: Detentores do capital da empresa-me Interesses minoritrios
Resultados por aco
292
TTULO I
Por funes
Notas
Perodo n
nPerodo n-1
Vendas de bens e de servios Custo das vendas de bens e servios Resultado bruto
Outros rendimentos Gastos de distribuio Gastos administrativos Rendimentos/gastos financeiros Outros ganhos/perdas operacionais Ganhos/perdas imputados de associadas Resultados antes de impostos
Imposto sobre o rendimento Resultados do perodo das operaes continuadas
Resultado lquido das operaes descontinuadas Resultados lquidos do perodo
Resultados lquidos do perodo atribudos a: Detentores do capital da empresa-me Interesses minoritrios
Resultados por aco
293
TTULO I
CAPTULO 1.6 MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS Demonstrao de fluxos de caixa
Mtodo directo
Notas Fluxos de caixa das actividades operacionais Recebimentos de clientes Pagamentos a fornecedores Pagamentos ao pessoal Caixa gerada pelas operaes Pagamentos/recebimentos do imposto sobre o rendimento Outros pagamentos/recebimentos operacionais
Periodo n
nPerodo n-1
Caixa lquida gerada pelas actividades operacionais

Fluxos de caixa das actividades de investimento Pagamentos respeitantes a: Aquisio de activos tangveis Aquisio de activos intangveis Aquisio de outros investimentos Recebimentos respeitantes a: Venda de activos tangveis Venda de activos intangveis Venda de outros investimentos Subsdios ao investimento Juros e rendimentos similares Dividendos Outros recebimentos
Caixa lquida usada nas actividades de investimento

Fluxos de caixa das actividades de financiamento Recebimentos respeitantes a: Emprstimos e outros financiamentos obtidos Realizao de aumentos de capital social e de outras contribuies dos scios Cobertura de prejuzos pelos detentores de capital Doaes Outras operaes de financiamento Pagamentos respeitantes a: Reembolso de emprstimos e outros financiamentos obtidos Juros e gastos similares Dividendos Reembolso de capital social e de outras contribuies dos scios Outras operaes de financiamento
Caixa lquida usada nas actividades de financiamento

Variao de caixa e equivalentes de caixa Caixa e equivalentes de caixa no incio do perodo Caixa e equivalentes de caixa no fim do perodo
294
TTULO I
CAPTULO 1.6 MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS Demonstrao de fluxos de caixa
Mtodo indirecto
Notas Fluxos de caixa das actividades operacionais Resultado lquido do perodo Ajustamentos ao resultado relativos a: Amortizaes Imparidades Justo valor Provises Ajustamentos Juros e similares (lquido) Mais ou menos valias na venda de activos tangveis e intangveis Aumento/reduo de activos biolgicos Aumento/reduo de inventrios Aumento/reduo de clientes e outras contas a receber Aumento/reduo de outros activos correntes Aumento/reduo de fornecedores Aumento/reduo de outros credores e contas a pagar Aumento/reduo de outros passivos correntes
Perodo n
nPerodo n-1
Caixa lquida gerada pelas actividades operacionais

Fluxos de caixa das actividades de investimento Pagamentos respeitantes a: Aquisio de activos tangveis e intangveis Aquisio de outros investimentos Recebimentos respeitantes a: Venda de activos tangveis e intangveis Venda de outros investimentos Subsdios ao investimento Juros e rendimentos similares Dividendos Outros recebimentos
Caixa lquida usada nas actividades de investimento

Fluxos de caixa das actividades de financiamento Recebimentos respeitantes a: Emprstimos e outros financiamentos obtidos Realizao de aumentos de capital social e de outras contribuies dos scios Cobertura de prejuzos pelos detentores de capital Doaes Outras operaes de financiamento Pagamentos respeitantes a: Reembolso de emprstimos e outros financiamentos obtidos Juros e gastos similares Dividendos Reembolso de capital social e de outras contribuies dos scios Outras operaes de financiamento
Caixa lquida usada nas actividades de financiamento

Variao de caixa e equivalentes de caixa Caixa e equivalentes de caixa no incio do perodo Caixa e equivalentes de caixa no fim do perodo
295
TTULO I
CAPTULO 1.6 MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS Demonstrao das variaes no capital prprio
Capital prprio atribuvel aos detentores do capital da casa me NATUREZA DOS MOVIMENTOS Saldo no incio do perodo N Alteraes no perodo: Alteraes de polticas contabilsticas Correces de erros Diferenas de converso de demonstraes financeiras Impostos diferidos Movimentos em reservas: Constituio/reforo Utilizao/anulao Transferncia Outras alteraes Efeitos da primeira adopo do PGC - NIRF Resultado lquido do perodo Resultado absoluto do perodo Operaes com detentores de capital: Aumentos de capital social Outras contribuies de capital Dividendos Outras operaes Saldo no fim do perodo N Capital social Reservas legais Excedentes de revalorizao Outras reservas Resultados transitados Outras componentes Resultado lquido do perodo Total Interesses minoritrios
Total do capital prprio
Esta demonstrao dever ser igualmente preparada para o perodo de N-1.
296
TTULO I
CAPTULO 1.6 MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS Notas s demonstraes financeiras
O presente documento apresenta um conjunto de exemplos de divulgaes exigidas pelas Normas de Contabilidade e de Relato Financeiro que integram o PGC - NIRF, no devendo ser visto como uma lista exaustiva ou formulrio definitivo relativo s notas a apresentar por uma entidade nem prejudicando a consulta e cumprimento das divulgaes exigidas em cada Norma de Contabilidade e de Relato Financeiro. da responsabilidade de cada entidade a preparao das notas explicativas com a sua prpria sequncia numrica. Contudo, uma entidade deve manter a numerao das notas 1 a 4 relativamente aos temas a apresentados, desenvolvendo sistematicamente, a partir da nota 5, inclusive, as divulgaes a ela aplicveis, tendo por base a sequncia da informao financeira apresentada nas demonstraes financeiras exigidas no PGC - NIRF. As notas devem apresentar uma referncia cruzada para os itens do balano, da demonstrao dos resultados e da demonstrao dos fluxos de caixa a que se referem. NOTAS S DEMONSTRAES FINANCEIRAS Identificao i. ii. iii. iv. v. vi. Designao da entidade: Sede: Natureza da actividade: Designao da empresa-me: Sede da empresa-me: Data e rgo que autorizou as demonstraes financeiras:
1.
Bases de preparao 1.1. Identificao das bases de preparao das demonstraes financeiras bem como a moeda e unidade de apresentao. Dever tambm ser efectuada uma declarao de conformidade com o PGC - NIRF. Indicao e justificao das derrogaes s disposies ao PGC - NIRF, bem como os respectivos efeitos nas demonstraes financeiras, tendo em vista a necessidade de estas darem uma imagem verdadeira e apropriada da posio financeira e do desempenho da entidade. Indicao e comentrio das contas do balano e da demonstrao dos resultados cujos contedos no sejam comparveis com os de exerccios anteriores.
1.2.
1.3.
2.
Principais polticas contabilsticas Indicao das principais polticas contabilsticas adoptadas na preparao das demonstraes financeiras nos termos previstos nas Normas de Contabilidade e de Relato Financeiro.
3.
Principais julgamentos, estimativas e pressupostos contabilsticos 3.1. Indicao dos principais julgamentos que o rgo de gesto realizou no processo de aplicao das polticas contabilsticas e que tenham maior impacto nas quantias reconhecidas nas demonstraes financeiras. Indicao das estimativas e pressupostos chave na data de balano que tenham um risco significativo de causar ajustamentos materiais nas quantias registadas dos activos e passivos no perodo seguinte.
3.2.
4.
Alteraes de polticas contabilsticas, de estimativas e erros
297
TTULO I
4.1.
Indicao das alteraes voluntrias de polticas contabilsticas com efeitos no perodo corrente ou em qualquer perodo anterior ou com possveis efeitos em perodos futuros, nomeadamente: a) b) c) natureza da alterao da poltica contabilstica; motivos pelos quais a aplicao da nova poltica contabilstica proporciona informao mais relevante e fivel; e quantia do ajustamento relativo ao perodo corrente bem como aos perodos anteriores apresentados.
4.2.
Indicao das alteraes em estimativas contabilsticas com efeito no perodo corrente ou que se espera que tenham efeito em perodos futuros, nomeadamente: a) b) natureza e valor da alterao da estimativa; e situaes em que impraticvel estimar o efeito de perodos futuros.
4.3.
Indicao dos erros de perodos anteriores corrigidos, nomeadamente: a) b) c) natureza do erro; quantia da correco para cada perodo anterior apresentado; e se aplicvel, motivos que estiveram na base da impraticabilidade de reexpresso retrospectiva.
5.
Efeito da primeira aplicao do PGC - NIRF No ano de transio para o PGC - NIRF: a) indicao do perodo em que o PGC - NIRF foi adoptado pela primeira vez, respectiva data de transio, bem como o referencial contabilstico anterior; indicao e breve explicao da forma como a transio para o PGC - NIRF afectou a posio financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa; indicao das excepes aplicao retrospectiva das Normas de Contabilidade e de Relato Financeiro previstas no Captulo 1.3 Regras para a primeira aplicao do PGC - NIRF; reconciliao do capital prprio (relatado segundo o normativo contabilstico anterior (PGC) com o seu capital prprio segundo o PGC - NIRF) entre a data de transio para o PGC - NIRF e o final do ltimo perodo apresentado nas mais recentes demonstraes financeiras anuais, elaboradas segundo o normativo contabilstico anterior; e Reconciliao do resultado relatado segundo o normativo contabilstico anterior, relativo ao ltimo perodo das mais recentes demonstraes financeiras anuais, com o resultado segundo o PGC - NIRF relativo ao mesmo perodo.
b)
c)
d)
e)
Esta nota no apresentada nos exerccios seguintes primeira aplicao do PGC - NIRF. 6. Concentrao de actividades empresariais 6.1. Para cada concentrao de actividades empresariais significativa realizada durante o perodo, indicao das caractersticas da concentrao que permita aos utilizadores das demonstraes financeiras avaliar a sua natureza e efeito financeiro. Nas situaes em que a contabilizao de uma concentrao de actividades empresariais no se encontra finalizada, e as quantias reconhecidas nas demonstraes financeiras foram determinadas provisoriamente, indicao dos respectivos motivos, natureza e montante dos ajustamentos reconhecidos e itens para os quais a contabilizao no se encontra finalizada.
6.2.
298
TTULO I
6.3.
Indicao da quantia e explicao sobre qualquer ganho ou perda reconhecido durante o perodo nos termos da Norma aplicvel. Reconciliao da quantia registada do goodwill no incio e no fim do perodo.
6.4. 7.
Interesses em empreendimentos conjuntos 7.1. Indicao da quantia agregada dos passivos contingentes e compromissos associados a empreendimentos conjuntos separadamente dos outros passivos contingentes e outros compromissos. Indicao e descrio dos interesses em empreendimentos conjuntos significativos e a percentagem de interesse em entidades conjuntamente controladas.
7.2.
8.
Investimentos em associadas 8.1. 8.2. 8.3. 8.4. Indicao dos justos valores dos investimentos em associadas para os quais sejam publicadas cotaes de preos. Informao financeira sinttica das associadas. Indicao dos motivos pelos quais foi ilidida a presuno de influncia significativa. Indicao da data de referncia das demonstraes financeiras da associada quando esta difere da data de referncia do investidor. Indicao da natureza de eventuais restries significativas transferncia de fundos da associada. Indicao das associadas que no foram contabilizadas pelo mtodo da equivalncia patrimonial. Indicao do montante das perdas da associada no reconhecido nas demonstraes financeiras.
8.5. 8.6. 8.7. 9.
Relato por segmentos 9.1. Indicao dos critrios usados para identificar segmentos operacionais e respectivos tipos de produtos e servios dos quais so gerados rditos. Indicao dos montantes do resultado e activo total dos segmentos operacionais. Reconciliao do total dos rditos, resultados, activos e passivos com as respectivas rubricas apresentadas nas demonstraes financeiras.
9.2. 9.3.
10. Activos tangveis 10.1. Indicao da quantia registada bruta e amortizao acumulada no incio e no fim do perodo e reconciliao da respectiva quantia registada (atravs dos movimentos do perodo). Indicao das quantias de restries de titularidade de activos tangveis entregues como garantia de passivos. Explicao das revalorizaes efectuadas (quando aplicvel). Indicao de situaes de imparidade reconhecidas ou revertidas durante o perodo nos termos da Norma aplicvel. Indicao da quantia de custos de emprstimos obtidos capitalizados durante o perodo.
10.2. 10.3. 10.4. 10.5.
11. Activos tangveis de investimento 11.1. Indicao dos movimentos ocorridos na quantia registada durante o perodo, reconciliando as quantias registadas no incio e no fim do perodo. Indicao das quantias de rendimentos de rendas, gastos operacionais (directos e indirectos) resultantes de propriedades de investimento que tenham gerado, ou no, rendimentos de rendas.
11.2.
299
TTULO I
11.3.
Indicao das restries sobre a capacidade de realizao de activos tangveis de investimento ou sobre a remessa de rendimentos e proveitos de alienao, e respectivas quantias. Indicao de situaes de imparidade reconhecidas ou revertidas durante o perodo nos termos da Norma aplicvel. Indicao da quantia de custos de emprstimos obtidos capitalizados durante o perodo.
11.4. 11.5.
12. Activos intangveis 12.1. Indicao da quantia registada bruta e amortizao acumulada no incio e no fim do perodo e reconciliao da respectiva quantia registada (atravs dos movimentos do perodo). Indicao e descrio de activos intangveis com vida til indeterminada. Explicao das revalorizaes efectuadas (quando aplicvel). Indicao das restries de titularidade de activos intangveis entregues como garantia de passivos, e respectivas quantias. Indicao da quantia agregada do dispndio de pesquisa e desenvolvimento reconhecido como gasto durante o perodo. Indicao de situaes de imparidade reconhecidas ou revertidas durante o perodo nos termos da Norma respectiva. Indicao da quantia de custos de emprstimos obtidos capitalizados durante o perodo.
12.2. 12.3. 12.4. 12.5. 12.6. 12.7.
13. Activos biolgicos 13.1. Indicao do movimento e das variaes ocorridas na quantia registada dos activos biolgicos desde o incio at ao final do perodo contabilstico. Indicao da quantia registada de activos biolgicos cuja titularidade se encontra restrita ou de activos biolgicos dados como garantia de responsabilidades. Indicao das estratgias de gesto de risco financeiro relacionadas com a actividade agrcola. Indicao da natureza e quantia dos subsdios do governo reconhecidos nas demonstraes financeiras, bem como as condies no cumpridas ou redues significativas esperadas no nvel dos subsdios.
13.2.
13.3. 13.4.
14. Outros activos e passivos financeiros 14.1. Indicao da natureza e categoria dos outros activos e passivos financeiros, definidas como instrumentos financeiros nos termos da respectiva Norma. Indicao dos movimentos de imparidade ocorridos durante o perodo.
14.2.
15. Activos no correntes detidos para venda Indicao da informao que permita avaliar os efeitos financeiros das unidades operacionais descontinuadas e das alienaes de activos no correntes, nos termos da Norma aplicvel. 16. Inventrios 16.1. Indicao da quantia de qualquer reduo de inventrios reconhecida como gasto ou reverso no perodo, bem como das circunstncias ou acontecimentos que conduziram reverso. Indicao da quantia registada de inventrios dados como penhor de garantia a passivos.
16.2.
17. Clientes e outras contas a receber
300
TTULO I
17.1.
Indicao dos movimentos de imparidade ocorridos durante o perodo.
18. Caixa e bancos 18.1. Indicao das componentes de caixa e seus equivalentes assim como a reconciliao das quantias includas na demonstrao de fluxos de caixa com os itens equivalentes apresentados no balano. Indicao da quantia de saldos significativos de caixa e seus equivalentes detidos que no estejam disponveis para uso.
18.2.
19. Capital prprio 19.1. 19.2. 19.3. Indicao das quantias de capital realizado e no realizado. Reconciliao do nmero de aces no incio e no fim do perodo. Indicao da natureza e objectivo de cada reserva.
20. Provises 20.1. 20.2. Reconciliao entre a quantia registada no incio e no fim do perodo. Indicao da natureza da obrigao, data em que se espera que ocorra a respectiva sada de recursos e as incertezas que envolvem a quantia e momento das sadas.
21. Impostos sobre o rendimento 21.1. 21.2. 21.3. Indicao das maiores componentes de gasto (ou rendimento) do imposto. Reconciliao entre gasto (ou rendimento) de imposto e o resultado contabilstico. Indicao das diferenas temporrias dedutveis, dos prejuzos fiscais e dos crditos fiscais no utilizados para as quais no foram reconhecidos impostos diferidos no balano.
301
TTULO I
22. Resultado por aco 22.1. 22.2. Indicao das quantias usadas como numerador no clculo dos resultados por aco. Indicao do nmero mdio ponderado de aces ordinrias usadas como denominador no clculo dos resultados por aco.
23. Subsdios do governo Indicao da natureza e quantia dos subsdios do governo reconhecidos nas demonstraes financeiras. ps24. Benefcios ps-emprego 24.1. 24.2. Indicao do tipo de plano de benefcios ps-emprego. Indicao das informaes que permitam aos utilizadores das demonstraes financeiras avaliar a natureza dos planos e os efeitos financeiros decorrentes das alteraes nos planos durante o perodo contabilstico, nos termos da Norma aplicvel.
25. Partes relacionadas 25.1. 25.2. Indicao da natureza da relao existente com partes relacionadas. Indicao das transaces e saldos em aberto com partes relacionadas, por categorias, incluindo ajustamentos para crditos de cobrana duvidosa relativas aos respectivos saldos. Indicao do total dos benefcios do pessoal chave da gesto.
25.3.
26. Compromissos e contingncias Indicao dos compromissos assumidos e contingncias existentes, nomeadamente os decorrentes de locaes, de investimentos de capital, processos judiciais e garantias. Deve ainda ser divulgada a natureza de eventuais activos contingentes existentes. 27. Gesto de risco, objectivos e polticas 27.1. 27.2. Indicao do significado dos instrumentos financeiros para a posio financeira e o desempenho. Indicao da natureza e a extenso dos riscos associados a instrumentos financeiros bem como a forma como a gesto desses riscos efectuada. Indicao das garantias colaterais entregues e recebidas, nos termos da NCRF 25 Instrumentos financeiros. Indicao das situaes de incumprimento referentes a emprstimos a pagar, nos termos da NCRF 25 Instrumentos financeiros. Indicao dos tipos de cobertura, descrevendo os instrumentos de cobertura, o item coberto e a natureza do risco coberto, nos termos da NCRF 25 Instrumentos financeiros.
27.3. 27.4.
27.5.
28. Divulgaes exigidas por diplomas legais Indicao das informaes exigidas por outros diplomas legais em vigor com impacto na actividade da entidade.
302
TTULO I
29. Outras informaes Indicao das informaes consideradas relevantes para melhor compreenso da posio financeira e do desempenho da entidade. 30. Acontecimentos aps a data de balano 30.1. 30.2. Indicao das informaes recebidas aps a data de balano acerca de condies que existiam data do balano. Indicao da natureza e efeito financeiro de acontecimentos aps a data de balano que no originaram ajustamentos s demonstraes financeiras.
303
TTULO I
CAPTULO 1.7 GLOSSRIO DE TERMOS E EXPRESSES
304
TTULO I
Termo / Expresso Aco ordinria
Conceito Instrumento de capital prprio que est subordinado a todas as outras classes de instrumentos de capital prprio. As aces ordinrias apenas participam nos lucros do perodo aps outros tipos de aces (tais como aces preferenciais) terem participado. Acontecimento que d origem a uma obrigao legal ou construtiva de tal forma que uma entidade no tem qualquer alternativa realista seno liquid-la. a gesto, feita por uma entidade, da transformao biolgica de activos biolgicos para venda em produtos agrcolas ou em activos biolgicos adicionais.
Acontecimento que cria obrigaes Actividade agrcola
Actividade empresarial (ou negcio)
Conjunto integrado de actividades e activos capazes de serem conduzidos e geridos com o propsito de gerarem um retorno na forma de dividendos, ou proporcionarem redues de custos ou outros benefcios econmicos directamente aos detentores do capital (investidores) ou a outros membros ou participantes. um recurso: (a) controlado por uma entidade como resultado de acontecimentos passados; e (b) do qual se espera que fluam benefcios econmicos futuros para a entidade. um animal ou planta vivos. Possvel activo que tem origem em acontecimentos passados e cuja existncia somente ser confirmada pela ocorrncia ou no ocorrncia de um ou mais acontecimentos futuros incertos que a entidade no controla totalmente. um activo que a entidade: (a) espera realizar, ou tem inteno de vender ou consumir, durante o seu ciclo normal operacional. (b) detm essencialmente com o propsito de o negociar; (c) espera realizar dentro do prazo de um ano aps a data do balano; ou (d) caixa, ou um equivalente de caixa, a menos que o activo tenha restries para ser trocado ou utilizado para liquidar um passivo durante pelo menos um ano aps a data do balano.
Activo
Activo biolgico Activo contingente
Activo corrente
Activo elegvel
Activo que necessariamente demora um perodo significativo de tempo para ficar pronto para o uso pretendido ou para venda.
305
TTULO I
Termo / Expresso Activo financeiro
Conceito Qualquer activo que representa: (a) dinheiro; (b) um instrumento de capital prprio de outra entidade; (c) um direito contratual: (i) de receber dinheiro ou outro activo financeiro de outra entidade; ou (ii) de trocar activos financeiros ou passivos financeiros com outra entidade em condies potencialmente favorveis para a entidade; ou (d) um contrato que pode ser (ou ser) liquidado nos instrumentos de capital prprio da prpria entidade e que : (i) um no derivado em relao ao qual a entidade est ou pode estar obrigada a receber um nmero varivel dos seus instrumentos de capital prprio; ou (ii) um derivado que pode ser (ou ser) liquidado por uma forma diferente que no seja pela troca de uma quantia fixa em dinheiro ou outro activo financeiro por um nmero fixo dos instrumentos de capital prprio da entidade. Para esta finalidade, os instrumentos de capital prprio da entidade no incluem instrumentos que sejam eles prprios contratos para futuro recebimento ou entrega dos instrumentos de capital prprio da entidade. um activo financeiro ou um passivo financeiro que satisfaz qualquer uma das seguintes condies: (a) est classificado como detido para negociao. Um activo financeiro ou um passivo financeiro est classificado como detido para negociao quando: (i) adquirido ou assumido principalmente com o objectivo de o vender ou recomprar num prazo curto; (ii) faz parte de uma carteira de instrumentos financeiros identificados que so geridos em conjunto e relativamente aos quais existe evidncia de um modelo real recente de obteno de lucros no curto prazo; ou (iii) um derivado (excepto um derivado que um contrato de garantia financeira ou um instrumento de cobertura de facto e como tal designado). (b) no momento do reconhecimento inicial designado pela entidade pelo justo valor por via dos resultados. Uma entidade s poder usar esta designao quando for permitido, ou quando tal designao resultar em informao mais relevante, porque ou (i) elimina ou reduz significativamente uma inconsistncia na mensurao ou no reconhecimento, que de outra forma resultaria na mensurao de activos ou passivos, ou no reconhecimento de ganhos e perdas sobre os mesmos em diferentes bases; ou (ii) um grupo de activos financeiros, passivos financeiros ou ambos gerido, e o seu desempenho avaliado, com base no justo valor, de acordo com uma estratgia de investimento ou de risco de gesto documentados, e a informao sobre o grupo proporcionada internamente ao pessoal chave da gesto.
Activo financeiro ou passivo financeiro pelo justo valor por via dos resultados
Activo identificvel
Activo que: (a) capaz de ser separado da entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, quer individualmente quer em conjunto com um contrato, um activo ou passivo identificvel, independentemente de a entidade ter a inteno de o fazer; ou (b) resulta de direitos contratuais ou de outros direitos legais, independentemente de esses direitos serem transferveis ou separveis da entidade ou de outros direitos e obrigaes.
306
TTULO I
Termo / Expresso Activo intangvel Activo no corrente Activo tangvel de investimento
Conceito Activo no monetrio identificvel mas sem substncia fsica. um activo que no satisfaz a definio de um activo corrente. Activo (um terreno, um edifcio ou parte de um edifcio, ou ambos) detido pelo proprietrio, ou pelo locatrio numa locao financeira, para obter rendas ou para o valorizar, ou para ambos, e que no seja: (a) para usar na produo ou fornecimento de bens ou servios ou para fins administrativos; ou (b) para vender no decurso normal da actividade. So activos, excepto goodwill, que contribuem para os fluxos de caixa futuros quer da unidade geradora de caixa em anlise quer de outras unidades geradoras de caixa. Dispndios de explorao e avaliao reconhecidos como activos de acordo com as polticas contabilsticas da entidade. So: (a) os activos detidos por um fundo de benefcios definidos de longo prazo; e (b) as aplices de seguros elegveis. So activos (que no sejam instrumentos financeiros no transferveis emitidos pela entidade que relata) que: (a) so detidos por uma entidade (um fundo) que legalmente independente da entidade que relata e existe apenas para pagar ou financiar benefcios dos empregados; e (b) esto disponveis para serem utilizados apenas para pagar ou financiar benefcios dos empregados, no esto disponveis para serem utilizados para liquidar responsabilidades de credores da entidade que relata (mesmo no caso de falncia), e no podem ser devolvidos entidade que relata excepto nas circunstncias seguintes: (i) os activos remanescentes do fundo so suficientes para satisfazer todas as obrigaes de benefcios dos empregados quer do plano, quer da entidade que relata; ou (ii) os activos so devolvidos entidade que relata para ser reembolsada dos benefcios dos empregados que j pagou.
Activos "corporate"
Activos de explorao e avaliao Activos Activos de um plano de penses
Activos detidos por um fundo de benefcios definidos de longo prazo
Activos financeiros disponveis para venda
Activos financeiros no derivados que so designados como disponveis para venda ou que no so classificados como: (a) emprstimos concedidos ou contas a receber; (b) investimentos detidos at maturidade ou (c) activos financeiros pelo justo valor por via dos resultados. Unidades monetrias detidas, bem como activos a receber num nmero fixado ou determinvel de unidades monetrias.
Activos monetrios
307
TTULO I
Termo / Expresso impostos Activos por impostos diferidos
Conceito Quantias de impostos sobre o rendimento a recuperar em perodos contabilsticos futuros respeitantes a: (a) diferenas temporrias dedutveis; (b) prejuzos fiscais transitados no utilizados; e (c) crditos fiscais no utilizados. O mesmo que "entidade adquirente". O mesmo que "entidade adquirida". Efeitos de diferenas entre pressupostos actuariais anteriores e o que realmente aconteceu. Imputao sistemtica da quantia amortizvel de um activo (tangvel ou intangvel) durante a sua vida til. Aco do governo concebida para proporcionar um benefcio econmico especfico a uma entidade ou conjunto de entidades elegveis, de acordo com determinados critrios.
Adquirente Adquirida Ajustamento de experincia Amortizao
Apoio do governo
Aplice de seguro elegvel
Aplice de seguro emitida por uma companhia de seguros que no seja uma entidade relacionada (ver definio na NCRF 24) com a entidade que relata se os rendimentos da aplice: (a) puderem ser usados apenas para pagar ou financiar os benefcios dos empregados no mbito de um plano de benefcio definido; e (b) no esto disponveis para serem utilizados para liquidar responsabilidades de credores da entidade que relata (mesmo no caso de falncia) e no podem ser pagos entidade que relata excepto nas circunstncias seguintes: (i) os rendimentos representam activos excedentrios que no so necessrios para satisfazer, nos termos da aplice, as correspondentes obrigaes de benefcios dos empregados; ou (ii) os rendimentos so devolvidos entidade que relata para ser reembolsada dos benefcios dos empregados que j pagou.
Associada
Entidade, incluindo as que no so constitudas sob forma societria, como as parcerias, sobre a qual o investidor tem influncia significativa e que no nem uma subsidiria nem um empreendimento conjunto. Quantia atribuda a esse activo ou passivo para efeitos fiscais. Potencial para contribuir, directa ou indirectamente, para o fluxo de caixa ou equivalentes de caixa para a entidade. Este potencial pode ser um potencial produtivo que faz parte das actividades operacionais da entidade mas pode tambm tomar a forma de algo que convertvel em caixa ou equivalentes de caixa. Pode ainda ser a capacidade de reduzir fluxos de sadas de caixa como, por exemplo, no caso de uma reduo dos custos de produo por utilizao de processos alternativos de fabrico.
Base fiscal (de um activo ou passivo) Benefcio econmico futuro
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TTULO I
Termo / Expresso Benefcios de curto prazo dos empregados Benefcios dos empregados
Conceito Benefcios (que no sejam pela cessao de emprego) que se vencem integralmente no prazo de um ano aps o final do perodo durante o qual os empregados prestaram o servio. So todas as formas de remunerao paga, a pagar ou proporcionada pela entidade, ou em nome da entidade, em troca de servios prestados entidade. Tambm inclui as remuneraes pagas em nome de uma entidade empresa-me com respeito entidade. A remunerao inclui: (a) benefcios de empregados de curto prazo, tais como ordenados, salrios e contribuies para a segurana social, frias anuais pagas e baixas mdicas pagas, gratificaes, bnus e participao nos lucros quando pagas num prazo de um ano aps o final do perodo contabilstico e benefcios no monetrios (tais como cuidados mdicos, habitao, automveis e bens ou servios gratuitos ou subsidiados) para os empregados ao servio; (b) benefcios ps-emprego tais como penses, outros benefcios de reforma, seguro de vida psemprego e cuidados mdicos ps-emprego; (c) outros benefcios dos empregados de longo prazo, incluindo licenas sem vencimento, licena sabtica, por jubilao ou por antiguidade, benefcios por incapacidade de longo prazo e gratificaes, bnus e participao nos lucros quando no forem pagas num prazo de um ano aps o final do perodo contabilstico; (d) benefcios de cessao de emprego.
Benefcios garantidos Benefcios pela cessao de emprego
Benefcios de empregados que no esto condicionados por futuro emprego. Benefcios que so pagos em resultado: (a) da deciso de uma entidade em terminar com o emprego do empregado (contrato de trabalho) antes da idade da reforma; ou (b) da deciso do empregado em aceitar a cessao do emprego (do contrato de trabalho) em troca desses benefcios. Benefcios dos empregados (que no sejam pela cessao de emprego) que so pagos aps o termo do emprego. Reconhecimento de um custo como parte do custo de um activo. um grupo de activos de natureza similar e uso nas operaes de uma entidade. Separao de produtos de um activo biolgico ou o fim do ciclo de vida de um activo biolgico. So unidades operacionais e fluxos de caixa que podem ser claramente distinguidos, quer para efeitos operacionais quer para efeitos de relato financeiro, do resto da entidade.
psBenefcios ps-emprego
Capitalizao Classe de activos Colheita Componentes de uma entidade
Compromisso firme
Acordo vinculativo para a troca de uma quantidade especificada de recursos a um preo especificado numa data ou datas futuras especificadas.
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TTULO I
Termo / Expresso Compromisso firme de compra
Conceito Acordo com um terceiro no relacionado, vinculando ambas as partes e geralmente com fora legal, que (a) especifica todos os termos significativos, incluindo o preo e o momento das transaces, e (b) inclui uma penalizao pelo seu incumprimento que suficientemente grande para que a concretizao do acordo se torne altamente provvel. Transaco ou outro acontecimento com base no qual uma entidade (entidade adquirente) obtm o controlo de um ou mais negcios de outra entidade (entidade adquirida).
Concentrao de actividades empresariais
Contrato
Acordo entre duas ou mais partes que tem inequvocas consequncias econmicas relativamente s quais as partes tm pouca ou nenhuma possibilidade de evitar, porque geralmente o acordo protegido por lei. Os contratos podem ter vrias formas no necessitando de ser formalizados por escrito.
Contrato cost plus
Contrato de construo em que a entidade contratante reembolsada pelos custos efectuados permitidos, acrescidos de uma percentagem destes custos ou de uma remunerao fixa.
Contrato de construo
Contrato especificamente negociado para a construo de um activo ou para a construo de um conjunto de activos directamente relacionados ou interdependentes em termos da sua concepo, tecnologia e funo ou do seu objectivo ou utilizao final. Contrato que requer que o emitente efectue pagamentos especificados para reembolsar o detentor por uma perda que este regista pelo facto de um devedor especificado no efectuar o pagamento na data prevista, de acordo com as condies iniciais ou alteradas de um instrumento de dvida. Contrato de construo no qual os contratantes acordam um preo fixo, ou uma taxa fixa por unidade produzida, o qual nalguns casos est sujeito a clusulas de custos por escales. Contrato no qual os custos inevitveis de satisfazer as correspondentes obrigaes excedem os benefcios econmicos que se espera receber ao abrigo do mesmo. o poder de determinar polticas operacionais e financeiras de uma entidade de forma a obter benefcios das suas actividades. a partilha, contratualmente acordada, do controlo de uma actividade econmica. Quantia de caixa (ou equivalentes de caixa) paga ou o justo valor de outra retribuio dada para adquirir um activo no momento da sua aquisio ou construo ou, quando aplicvel, a quantia atribuda a esse activo aquando do reconhecimento no momento inicial de acordo com os requisitos especficos de outras Normas.
garantia Contrato de garantia financeira
Contrato de preo fixado
Contrato Contrato oneroso
Controlo
Controlo conjunto Custo
310
TTULO I
Termo / Expresso Custo amortizado de um activo financeiro financeiro ou de um passivo financeiro
Conceito Quantia pela qual o activo financeiro ou o passivo financeiro mensurado no reconhecimento no momento inicial menos os reembolsos de capital, mais ou menos a amortizao acumulada usando o mtodo do juro efectivo de qualquer diferena entre essa quantia inicial e a quantia na maturidade, e menos qualquer reduo (atravs do uso de uma conta de reduo do activo) quanto imparidade ou incobrabilidade. Custo utilizado como substituto do custo ou do custo amortizado numa determinada data. o aumento do valor presente de uma obrigao de benefcio definido, durante o perodo, que resulta do facto de os benefcios estarem um perodo mais prximo da liquidao.
Custo considerado Custo de juros (de uma obrigao de benefcio definido)
Custo de servios correntes (de uma obrigao de benefcio definido) Custo de servios passados
o aumento do valor presente de uma obrigao de benefcio definido resultante dos servios prestados pelos empregados no perodo corrente.
o aumento do valor presente de uma obrigao de benefcio definido resultante dos servios prestados pelos empregados em perodos anteriores, que resulta, no perodo corrente, da introduo de, ou das alteraes a, benefcios ps-emprego ou outros benefcios de longo prazo dos empregados. O custo de servios passados pode ser positivo (quando so introduzidos ou melhorados benefcios) ou negativo (quando os benefcios existentes so reduzidos).
Custos de alienao
Custos incrementais directamente atribuveis alienao de um activo ou unidade geradora de caixa, excluindo custos financeiros e impostos sobre o rendimento. So os juros e outros custos relativos a esses emprstimos suportados por uma entidade. Custos adicionais que so directamente atribuveis aquisio, emisso ou alienao de um activo financeiro ou de um passivo financeiro. Um custo adicional aquele que no teria sido suportado se a entidade no tivesse adquirido, emitido ou alienado o instrumento financeiro. So os custos adicionais directamente atribuveis alienao de um activo (ou grupo de activos para alienao), excluindo gastos de financiamento e impostos sobre o rendimento. So custos incrementais que so directamente atribuveis negociao e contratao de uma locao, excepto os custos suportados pelos locadores fabricantes ou intermedirios. a data em que a entidade adquirente obtm o controlo sobre a entidade adquirida. o primeiro dia do perodo contabilstico mais antigo que uma entidade apresenta para efeitos contabilsticos quando prepara as primeiras demonstraes financeiras em conformidade com o PGC NIRF.
Custos de emprstimos obtidos Custos de transaco
Custos de vender
Custos directos iniciais (de uma locao) locao) Data de aquisio de uma adquirida por uma adquirente Data de transio para as Normas de Contabilidade e de Relato Financeiro em conformidade com o PGC - NIRF
311
TTULO I
Termo / Expresso Demonstrao da posio financeira Demonstraes financeiras com finalidades gerais
Conceito O mesmo que balano.
Demonstraes financeiras que so preparadas com a finalidade de satisfazerem as necessidades dos utilizadores que no esto em posio de exigir que uma entidade prepare demonstraes financeiras especficas para as suas necessidades de informao. Demonstraes financeiras de um grupo apresentadas da mesma forma que uma entidade singular. Instrumento financeiro ou outro contrato que tem as trs caractersticas seguintes: (a) o seu valor altera-se como resposta alterao numa taxa de juro, preo de instrumento financeiro, preo de produto, taxa de cmbio, ndice de preos ou de taxas, notao de crdito ou ndice de crdito, ou outra varivel, desde que, no caso de uma varivel no financeira, a varivel no seja especfica de uma das partes do contrato. (b) no requer qualquer investimento lquido inicial, ou requer um investimento lquido inicial que inferior ao que seria exigido para outros tipos de contratos que tivessem expectavelmente uma resposta semelhante s alteraes nos factores de mercado; e (c) liquidado numa data futura.
Demonstraes financeiras consolidadas Derivado
Derivado embutido
Componente de um instrumento hbrido (combinado) que tambm inclui um contrato de base no derivado com o efeito de que alguns dos fluxos de caixa do instrumento combinado variam de forma semelhante a um derivado autnomo. Um derivado embutido d origem a que alguns ou todos os fluxos de caixa que de outra forma seriam exigidos pelo contrato sejam modificados de acordo com uma taxa de juro especificada, preo de instrumento financeiro, preo de mercadoria, taxa de cambio, ndice de preos ou de taxas, notao de crdito ou ndice de crdito, ou outra varivel, desde que, no caso de uma varivel no financeira, a varivel no seja especfica de uma parte do contrato. a aplicao de descobertas resultantes de pesquisa ou de outros conhecimentos a um plano ou concepo para a produo de materiais, mecanismos, aparelhos, processos, sistemas ou servios, novos ou substancialmente melhorados, antes do incio da produo comercial ou uso. So os scios, accionistas e outros detentores de partes de capital numa entidade. Activo financeiro ou passivo financeiro pelo justo por via dos resultados. Diferena resultante da transposio de um determinado nmero de unidades de uma moeda para outra moeda pela aplicao de diferentes taxas de cmbio. Diferenas entre a quantia de um activo ou passivo registada no balano e a sua base fiscal. As diferenas temporrias tanto podem ser diferenas temporrias tributveis como diferenas temporrias dedutveis. Diferenas temporrias de que resultam quantias dedutveis na determinao do resultado tributvel
Desenvolvimento
Detentores Detentores de capital Detido para negociao Diferena de cmbio
Diferenas temporrias
Diferenas temporrias dedutveis dedutveis
312
TTULO I
Termo / Expresso
Conceito de perodos futuros nos quais o activo ou passivo recuperado ou liquidado.
Diferenas temporrias tributveis Dispndios de explorao e avaliao de Eficcia de cobertura
Diferenas temporrias de que resultam quantias tributveis na determinao do resultado tributvel de perodos futuros nos quais o activo ou passivo recuperado ou liquidado. Dispndios efectuados por uma entidade para a explorao e avaliao de recursos minerais antes de ser demonstrada a exequibilidade tcnica e viabilidade econmica da extraco de um recurso mineral. o nvel segundo o qual as alteraes no justo valor ou nos fluxos de caixa do item coberto que sejam atribuveis a um risco coberto so compensadas por alteraes no justo valor ou nos fluxos de caixa do instrumento de cobertura. Entidade que controla uma ou mais subsidirias. Activos financeiros no derivados com pagamentos fixados (ou determinveis) que no esto cotados num mercado activo e que no so: (a) os que a entidade tem inteno de vender imediatamente ou num prazo curto, os quais so classificados como detidos para negociao, e os que a entidade aps reconhecimento inicial designa pelo justo valor por via dos resultados; (b) os que a entidade aps o reconhecimento inicial designa como disponveis para venda; ou (c) aqueles em relao aos quais o detentor pode no recuperar substancialmente o seu investimento inicial, que no seja devido deteriorao do crdito, os quais devem ser classificados como disponveis para venda.
EmpresaEmpresa-me Emprstimos concedidos e contas a receber
adquirente Entidade adquirente Entidade adquirida
a entidade que obtm controlo da entidade adquirida. a entidade cujo negcio ou negcios a entidade adquirente obtm controlo numa concentrao de actividades empresariais. Investimentos de muito curto prazo que so prontamente convertveis em quantias de dinheiro e que no esto sujeitos a riscos significativos. Compreendem a pesquisa de recursos minerais, incluindo minrios, petrleo, gs natural e recursos similares, bem como a determinao da exequibilidade tcnica e a viabilidade econmica de extrair o recurso mineral, aps a entidade ter obtido os direitos de explorar uma rea especfica (geralmente atravs de uma concesso). So fluxos de entradas e fluxos de sadas de caixa e equivalentes de caixa. So: (a) os efeitos das diferenas entre os pressupostos actuariais previamente considerados e o que de facto ocorreu (ajustamentos de experincia); e
Equivalentes de caixa
Explorao e avaliao de recursos minerais
Fluxos de caixa Ganhos e perdas actuariais
313
TTULO I
Termo / Expresso
Conceito (b) os efeitos de alteraes nos pressupostos actuariais.
Gasto (Rendimento) de impostos
Quantia total de impostos correntes e impostos diferidos includa na determinao do lucro ou prejuzo do perodo. O gasto (rendimento) de impostos compreende o gasto (rendimento) de impostos correntes e o gasto (rendimento) de impostos diferidos. Activo que representa benefcios econmicos futuros resultantes de outros activos adquiridos numa concentrao de actividades empresariais que no so individualmente identificados e separadamente reconhecidos. Excesso do justo valor dos activos adquiridos e dos passivos assumidos numa concentrao de actividades empresariais sobre a retribuio paga por esses activos e passivos. Refere-se ao Governo propriamente dito, aos organismos e agncias do governo e outra entidades de natureza similar sejam elas locais, provinciais, nacionais ou internacionais. Conjunto de entidades constitudo por uma empresa-me e todas as suas subsidirias. Conjunto de animais e plantas vivos semelhantes Grupo de activos a dispensar pelo seu conjunto numa s transaco, atravs de venda ou qualquer outra forma, e dos passivos directamente associados a esses activos que sero transferidos na transaco. Quantia de impostos sobre o rendimento a pagar ou a recuperar com respeito ao resultado tributvel de um perodo. o poder de participar nas decises de polticas operacionais e financeiras mas no o controlo sobre essas polticas. A influncia significativa pode ser exercida atravs de participao no capital, de clusulas estatutria ou de acordo. a data mais antiga entre a data do contrato de locao e a data de um compromisso assumido pelas partes quanto s principais clusulas da locao. Nesta data: (a) uma locao classificada como uma locao financeira ou uma locao operacional; e (b) no caso de uma locao financeira, so determinadas as quantias a reconhecer no incio da locao.
Goodwill
Goodwill negativo (tambm designado "aquisio por preo vantajoso") Governo
Grupo (ou grupo econmico) Grupo de activos biolgicos Grupo de activos para alienao
Imposto corrente
Influncia Influncia significativa
Incio da locao
Incio do prazo da locao
a data a partir da qual o locatrio passa a poder exercer o direito do uso do activo locado. a data do reconhecimento inicial da locao, isto , do reconhecimento dos activos, passivos, rendimentos ou gastos resultantes da locao, conforme apropriado.
314
TTULO I
Termo / Expresso Instrumento de capital prprio
Conceito Qualquer contrato que evidencia um interesse residual nos activos de uma entidade aps deduzir todos os seus passivos. um derivado designado ou, no caso de uma cobertura do risco de alteraes nas taxas de cambio de moeda estrangeira, um activo financeiro (ou um passivo financeiro) no derivado designado cujo justo valor ou fluxos de caixa se espera que compense as alteraes no justo valor ou fluxos de caixa de um item coberto designado. Qualquer contrato que d origem a um activo financeiro de uma entidade e a um passivo financeiro ou instrumento de capital prprio de uma outra entidade. Instrumento financeiro que, na perspectiva do emitente, contm quer uma componente de passivo quer uma componente de capital prprio. Instrumentos financeiros tais como contas a receber e contas a pagar que no so instrumentos financeiros derivados. Interesses de propriedade dos investidores numa entidade e interesses de propriedade, de associao ou de participao em entidades mtuas. a parte do capital prprio de uma entidade no atribuda, directa ou indirectamente, a uma empresame. So activos: (a) detidos para venda no curso normal dos negcios; (b) em processo de produo para aquela venda; ou (c) na forma de materiais ou fornecimentos para serem consumidos no processo de produo ou na prestao de servios. a soma: (a) dos pagamentos mnimos da locao a receber pelo locador numa locao financeira; e (b) qualquer valor residual no garantido atribudo ao locador. o investimento bruto na locao descontado taxa de juro implcita na locao. Quantia relativa aos interesses da entidade que relata nos activos lquidos dessa unidade operacional.
Instrumento de cobertura
Instrumento financeiro
Instrumento financeiro composto Instrumentos financeiros primrios Interesses de capital
Interesses minoritrios
Inventrios
Investimento bruto na locao
Investimento lquido numa unidade operacional no estrangeiro Investimentos detidos at maturidade
Activos financeiros no derivados com pagamentos fixados (ou determinveis) e maturidade fixada que uma entidade tem a inteno firme e a capacidade de deter at maturidade e que no so: (a) os que a entidade designa no reconhecimento no momento inicial pelo justo valor por via dos resultados; (b) os que a entidade designa como disponveis para venda; e (c) os que satisfazem a definio de emprstimos concedidos e contas a receber.
315
TTULO I
Termo / Expresso Item coberto
Conceito um activo, passivo, compromisso firme, transaco prevista altamente provvel ou investimento lquido numa unidade operacional no estrangeiro que: (a) expe a entidade ao risco de alteraes no justo valor ou nos fluxos de caixa futuros, e (b) designado como estando coberto. Unidades monetrias detidas, bem como activos a receber e passivos a pagar num nmero fixado ou determinvel de unidades monetrias. a quantia pela qual um activo pode ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras e interessadas numa transaco de boa f. a quantia a obter pela venda de um activo ou unidade geradora de caixa numa transaco de boa f entre partes conhecedoras e interessadas menos os custos com a venda. Contrato segundo o qual o locador concede ao locatrio o direito de uso de um activo, por um perodo de tempo acordado, contra o pagamento de uma renda ou uma srie de rendas. Locao que transfere substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes propriedade de um activo. A propriedade pode ou no ser eventualmente transferida. Locao que apenas cancelvel: (a) aps a ocorrncia de alguma contingncia de probabilidade remota; (b) com a permisso do locador; (c) se o locatrio contratar uma nova locao para o mesmo activo ou para um activo equivalente com o mesmo locador; ou (d) se o locatrio pagar uma quantia adicional tal que, no incio da locao, a continuao da locao razoavelmente certa. qualquer locao que no seja uma locao financeira. um mercado onde todas as condies seguintes existem: (a) os itens negociados no mercado so homogneos; (b) podem ser encontrados a todo o tempo compradores e vendedores interessados; e (c) os preos esto disponveis ao pblico.
Itens monetrios
Justo valor
Justo valor menos os custos de vender Locao
Locao financeira
Locao no cancelvel
Locao operacional Mercado activo
Mtodo do juro efectivo
Mtodo de calcular o custo amortizado de um activo (ou passivo) financeiro ou grupo de activos (ou de passivos) financeiros e de imputar o rendimento (ou o gasto) dos juros durante o perodo relevante. Moeda na qual as demonstraes financeiras so apresentadas. Moeda que no a moeda funcional da entidade.
Moeda de apresentao Moeda estrangeira
316
TTULO I
Termo / Expresso Moeda funcional Normativo contabilstico anterior Notas s demonstraes financeiras
Conceito Moeda do ambiente econmico principal no qual a entidade opera. Refere-se ao Plano Geral de Contabilidade aprovado pelo Decreto n 36/2006, de 25 de Julho. Conjunto de explicaes, justificaes e detalhes adicionais s quantias registadas no balano, demonstrao dos resultados, demonstrao de fluxos de caixa e demonstrao das variaes no capital prprio, bem como informaes sobre itens no reconhecidos nas demonstraes financeiras. Para efeitos do PGC - NIRF as expresses "notas" e "anexo" so entendidas como tendo o mesmo significado de "notas s demonstraes financeiras".
Obrigao construtiva
Obrigao que decorre das aces de uma entidade onde: (a) atravs de um modelo estabelecido de prticas passadas, de polticas publicadas ou de uma declarao actual suficientemente especfica, a entidade tenha indicado a terceiros que aceitar determinadas responsabilidades; e (b) por isso, a entidade tenha criado uma expectativa vlida nesses terceiros de que cumprir com essas responsabilidades. Obrigao que tem origem: (a) num contrato (atravs de termos explcitos ou implcitos); (b) em legislao; ou (c) em qualquer outra disposio com fora de lei. Administrao ou gerncia de uma entidade. Benefcios (que no sejam benefcios ps-emprego e benefcios pela cessao de emprego) que no se vencem integralmente no prazo de um ano aps o final do perodo durante o qual os empregados prestaram os correspondentes servios.
Obrigao legal
rgo de gesto Outros benefcios de longo prazo
317
TTULO I
Termo / Expresso Pagamentos mnimos da locao
Conceito So os pagamentos durante o perodo da locao que o locatrio obrigado, ou pode ser obrigado, a efectuar, com excepo das rendas contingentes, custos dos servios e impostos a serem pagos pelo locatrio, e reembolsados ao locador, juntamente com: (a) no caso de um locatrio, quaisquer quantias garantidas pelo locatrio ou por um terceiro relacionado com o locatrio; ou (b) no caso de um locador, qualquer valor residual garantido ao locador: (i) pelo locatrio; (ii) por um terceiro relacionado com o locatrio; ou (iii) por um terceiro no relacionado com o locador que seja financeiramente capaz de satisfazer as obrigaes cobertas pela garantia. Contudo, se o locatrio tem a opo de adquirir o activo por um preo que se espera ser suficientemente mais baixo do que o justo valor na data em que a opo se torne exercvel para que, no incio da locao, seja razoavelmente certo que a opo ser exercida, os pagamentos mnimos da locao compreendem os pagamentos mnimos a pagar durante o prazo da locao at data esperada do exerccio desta opo de compra e o pagamento necessrio para exercer essa opo.
Parente prximo da famlia de um indivduo
qualquer membro da famlia que possa influenciar, ou ser influenciado por, esse indivduo nos negcios da entidade. Neste conceito podem estar includos: (a) o cnjuge e os filhos do casal; (b) os filhos de qualquer um dos cnjuges fora do casal; e outros dependentes do indivduo ou do cnjuge. Uma parte (ou um terceiro) est relacionada com uma entidade quando: (a) directa, ou indirectamente atravs de um ou mais intermedirios: (i) controla a entidade, controlada pela entidade, ou est sob controlo comum com a entidade (incluindo empresa-me e subsidirias); (ii) tem um interesse na entidade que lhe proporciona influncia significativa; ou (iii) tem controlo conjunto sobre a entidade; (b) a parte uma associada da entidade; (c) a parte um empreendimento conjunto no qual a entidade empreendedor; (d) a parte um membro do pessoal chave da gesto da entidade ou da empresa-me; (e) a parte um parente prximo da famlia de qualquer indivduo referido em a) ou d); (f) a parte uma entidade que , directa ou indirectamente, controlada, conjuntamente controlada ou significativamente influenciada (ou exerce significativamente direitos de voto) por qualquer dos indivduos referidos em d) ou e); ou (g) a parte um plano de reforma de benefcios definidos para os trabalhadores da entidade ou de uma outra entidade que seja uma parte relacionada daquela entidade.
Parte relacionada
Passivo
uma obrigao presente com origem em acontecimentos passados, cuja liquidao se espera que resulte para a entidade num fluxo de sada de recursos que incorporam benefcios econmicos.
318
TTULO I
Termo / Expresso Passivo contingente
Conceito : (a)
(b)
uma obrigao possvel que tem origem em acontecimentos passados e cuja existncia somente ser confirmada pela ocorrncia ou no de um ou mais acontecimentos futuros incertos que a entidade no controla totalmente; ou uma obrigao presente que tem origem em acontecimentos passados mas que no reconhecida porque: (i) no provvel que ser exigido um fluxo de sada de recursos que incorporam benefcios econmicos para liquidar a obrigao; ou (ii) a quantia da obrigao no pode ser mensurada com suficiente fiabilidade.
Passivo financeiro
Qualquer passivo que representa: (a) uma obrigao contratual: (i) de entregar dinheiro ou outro activo financeiro a uma outra entidade; ou (ii) de trocar activos financeiros ou passivos financeiros com outra entidade em condies potencialmente desfavorveis para a entidade; ou (b) um contrato que pode ser (ou ser) liquidado nos instrumentos de capital prprio da prpria entidade e que : (i) um no derivado em relao ao qual a entidade est ou pode estar obrigada a entregar um nmero varivel dos seus instrumentos de capital prprio; ou (ii) um derivado que pode ser (ou ser) liquidado por uma forma diferente que no seja pela troca de uma quantia fixa em dinheiro ou outro activo financeiro por um nmero fixo dos instrumentos de capital prprio da entidade. Para esta finalidade, os instrumentos de capital prprio da entidade no incluem instrumentos que sejam eles prprios contratos para futuro recebimento ou entrega dos instrumentos de capital prprio da entidade. Quantias de impostos sobre o rendimento a pagar em perodos contabilsticos futuros respeitantes a diferenas temporrias tributveis. a parte da quantia registada de um activo que excede a sua quantia recupervel. O mesmo que perodo contabilstico. Espao de tempo abrangido pelas demonstraes financeiras. um perodo de relato contabilstico mais curto do que um perodo contabilstico anual. a investigao original e planeada desenvolvida com a perspectiva de obter novos conhecimentos e entendimentos cientficos ou tcnicos. So todas as pessoas com a autoridade e a responsabilidade, directa ou indirecta, pelo planeamento, direco e controlo das actividades de uma entidade, incluindo qualquer administrador (executivo ou no) dessa entidade.
Passivos por impostos diferidos
Perda por imparidade Perodo de relato (ou somente perodo) Perodo contabilstico Perodo intercalar Pesquisa
Pessoal chave da gesto
319
TTULO I
Termo / Expresso Planos de benefcio definido psPlanos de benefcio psemprego Planos de contribuio definida
Conceito Planos de benefcio ps-emprego que no sejam planos de contribuio definida. Acordos formais ou informais de acordo com os quais uma entidade proporciona benefcios psemprego para um ou mais empregados. Planos de benefcio ps-emprego de acordo com os quais uma entidade paga contribuies fixas a uma entidade independente (um fundo) e no tem qualquer obrigao legal ou construtiva de pagar contribuies adicionais se o fundo no detiver activos suficientes para pagar todos os benefcios relativos aos servios prestados pelos empregados no perodo corrente e em perodos anteriores. Planos de contribuio definida ou planos de benefcio definido (que no sejam, qualquer deles, planos do Estado) que: (a) agreguem os activos contribudos por vrias entidades que no estejam sob controlo comum; e (b) utilizem esses activos para proporcionar benefcios dos empregados de mais do que uma entidade tendo por base que os nveis de contribuies e de benefcios so determinados sem atender entidade que especificamente emprega os empregados em questo. So os princpios, bases, convenes, regras e prticas aplicados por uma entidade na preparao de demonstraes financeiras. Instrumento financeiro ou outro contrato que pode dar ao seu detentor o direito a aces ordinrias. So exemplos: (a) passivos financeiros ou instrumentos de capital prprio, incluindo aces preferenciais, que sejam convertveis em aces ordinrias; (b) opes e warrants; (c) aces que seriam emitidas aps o cumprimento de condies resultantes de acordos contratuais, tais como a compra de uma empresa ou de outros activos. o perodo no cancelvel pelo qual o locatrio contratou locar o activo, mais quaisquer perodos adicionais pelos quais o locatrio tem a opo de continuar a locar o activo, com ou sem pagamento adicional, quando no incio da locao for razoavelmente certo que o locatrio ir exercer a opo. Estimativas independentes e mutuamente compatveis das variveis demogrficas e financeiras que determinam o custo final dos benefcios ps-emprego. Produto colhido de (ou gerado por) um activo biolgico de uma entidade. O mesmo que activo tangvel de investimento.
Planos multiPlanos multi-empregador
Polticas contabilsticas
Potencial aco ordinria
Prazo (ou perodo) da locao
Pressupostos actuariais
Produto agrcola Propriedade de investimento
Propriedade ocupada
Propriedade detida pelo proprietrio ou pelo locatrio numa locao financeira para usar na produo ou fornecimento de bens ou servios ou para fins administrativos. um passivo de momento ou quantia incertos.
Proviso
320
TTULO I
Termo / Expresso Quantia amortizvel (de um intangvel) activo tangvel ou intangvel) Quantia recupervel Quantia registada
Conceito Custo de um activo ou outra quantia substituta do custo, menos o seu valor residual. Valor mais elevado entre o preo de venda lquido de um activo e o seu valor de uso. Quantia pela qual um activo reconhecido aps deduzir quaisquer amortizaes acumuladas e perdas por imparidade acumuladas ou um passivo reconhecido. o fluxo bruto de entradas de benefcios econmicos durante o perodo proveniente do curso normal dos negcios de uma entidade quando esses fluxos resultarem em aumentos de capital prprio, que no sejam aumentos relativos a contribuies dos detentores de capital. Programa que planeado e controlado pelo rgo de gesto e altera significativamente: (a) ou o mbito de um negcio empreendido por uma entidade; ou (b) a forma como esse negcio conduzido. Significa um relato financeiro contendo ou um conjunto completo de demonstraes financeiras, ou um conjunto de demonstraes financeiras condensadas para um perodo intercalar. Parte dos pagamentos da locao que no de quantia fixa mas baseada na quantia futura de um factor que se altera sem ser pela passagem do tempo (por exemplo, percentagem de vendas futuras, utilizao futura, ndices de preos futuros, taxas de juro do mercado futuras). Diferena entre o investimento bruto na locao e o investimento lquido na locao.
Rdito
Reestruturao
Relato financeiro intercalar
Renda contingente (de uma locao)
Rendimento financeiro no obtido (de uma locao) Retorno dos activos de um plano penses de penses
So os juros, os dividendos e outros rendimentos derivados dos activos do plano, acrescidos dos ganhos e perdas (realizados e no realizados) dos activos do plano, e deduzidos de quaisquer custos de gesto do plano e de quaisquer impostos a pagar pelo prprio plano. , geralmente, uma obrigao do adquirente para transferir activos ou interesses de capital para os anteriores detentores do capital de uma adquirida como parte da obteno do seu controlo se forem satisfeitas determinadas condies ou ocorrerem acontecimentos futuros especficos. Contudo, uma retribuio contingente pode tambm proporcionar ao adquirente o direito de restituio de retribuies anteriormente feitas se forem satisfeitas determinadas condies. Reexpresso de activos e passivos. Risco de alteraes do justo valor ou de fluxos de caixa futuros de um instrumento financeiro derivados de flutuaes em taxas de cmbio. Risco de uma perda financeira que uma das partes num instrumento financeiro pode causar a outras por no cumprimento da obrigao.
Retribuio contingente
Revalorizao Revalorizao Risco cambial (ou risco de moeda) Risco de crdito
321
TTULO I
Termo / Expresso Risco de liquidez
Conceito Risco de uma entidade encontrar dificuldades em cumprir as obrigaes associadas a passivos financeiros. Risco de alteraes do justo valor ou de fluxos de caixa futuros de um instrumento financeiro derivados de flutuaes em preos de mercado. Risco de alteraes do justo valor ou de fluxos de caixa futuros de um instrumento financeiro derivados de flutuaes em taxas de juro. uma componente de uma entidade: (a) que representa uma actividade empresarial (ou um negcio) que gera rendimentos e suporta gastos, incluindo rendimentos e gastos relativos a transaces com outras componentes da mesma entidade, (b) cujos resultados operacionais so regularmente analisados pela gesto para tomar decises sobre a alocao de recursos ao segmento e avaliar o seu desempenho, e (c) em relao qual existe informao financeira separada. Disponibilidade de caixa durante longo prazo para satisfazer compromissos financeiros na data em que se vencem. a locao de um activo locado. Entidade, incluindo as que no so constitudas sob forma societria, como as parcerias, que controlada por outra entidade geralmente denominada empresa-me. Assistncia dada pelo governo na forma de transferncia de recursos para uma entidade como contrapartida do cumprimento, passado ou futuro, de algumas condies relativas s actividades operacionais da entidade. Subsdios do governo cuja primeira condio a de que a entidade que o recebe deve adquirir ou construir activos de longo prazo. Podem existir condies limitando o tipo ou localizao do activo ou o perodo durante o qual esse activo pode ser adquirido ou detido. Subsdios do governo que no so subsdios relativos ao activo.
Risco de mercado
Risco de taxa de juro
Segmento operacional
Solvncia Solvncia
Sublocao Subsidiria
Subsdio do governo
Subsdios do governo relativos a activos (ou subsdios ao investimento) Subsdios do governo relativos a rendimentos (ou subsdios actividade operacional)
Subsdios no reembolsveis
Subsdios em que o prestamista decide prescindir do seu reembolso, desde que cumpridas determinadas condies pr-estabelecidas. a relao de troca entre duas moedas.
Taxa de cmbio
322
TTULO I
Termo / Expresso Taxa de cmbio vista Taxa de juro efectiva
Conceito Taxa de cmbio para troca imediata. Taxa que desconta exactamente os pagamentos ou recebimentos de caixa futuros estimados durante a vida esperada do instrumento financeiro (ou, quando apropriado, um perodo mais curto) na quantia escriturada lquida do activo financeiro ou do passivo financeiro. Ao calcular a taxa de juro efectiva, uma entidade deve estimar os fluxos de caixa considerando todos os termos contratuais do instrumento financeiro, mas no deve considerar perdas de crdito futuras. O clculo inclui todas as comisses e outros adicionais pagos ou recebidos entre as partes do contrato que so parte integrante da taxa de juro efectiva, custos de transaco, e todos os outros prmios ou descontos. Existe a presuno de que os fluxos de caixa e a vida esperada de um grupo de instrumentos financeiros semelhantes possam ser estimados com fiabilidade. Contudo, nos casos raros em que no possvel estimar com fiabilidade os fluxos de caixa ou a vida esperada de um instrumento financeiro (ou grupo de instrumentos financeiros), a entidade deve usar os fluxos de caixa contratuais previstos para todo o prazo contratual do instrumento financeiro (ou grupo de instrumentos financeiros).
Taxa de juro implcita na locao
Taxa de desconto que, no incio da locao, faz com que o valor presente agregado dos pagamentos mnimos da locao e do valor residual no garantido, seja igual soma do justo valor do activo locado com quaisquer custos directos iniciais do locador. Taxa de juro que o locatrio teria de pagar numa locao semelhante ou, se isso no for determinvel, a taxa que, no incio da locao, o locatrio teria que suportar se obtivesse um emprstimo, por um prazo e com uma segurana semelhantes, para financiar a compra do activo. Transaco efectuada entre partes independentes e no relacionadas entre si. Venda de um activo e subsequente locao desse mesmo activo entidade que o vendeu. Transaco que denominada ou cuja liquidao exigida numa moeda estrangeira. uma transferncia de recursos, servios ou obrigaes entre partes relacionadas, independentemente de existir o dbito de um preo. Transaco futura no comprometida mas antecipada. Compreende o processo de crescimento, degenerao, produo e procriao que provoca alteraes qualitativas ou quantitativas num activo biolgico. o mais pequeno grupo identificvel de activos que gera fluxos de entradas de caixa os quais so, em larga medida, independentes de fluxos de entradas de caixa gerados por outros activos ou grupos de activos. Uma unidade geradora de caixa pode ser, por exemplo, uma linha de produo, uma fbrica, uma unidade operacional, uma rea geogrfica ou um segmento operacional.
Taxa Taxa de juro incremental de financiamento do locatrio
Transaco de boa f Transaco de venda seguida de locao Transaco em moeda estrangeira Transaco entre partes relacionadas Transaco prevista Transformao biolgica
Unidade geradora de caixa
323
TTULO I
Termo / Expresso Unidade operacional descontinuada
Conceito uma componente de uma entidade que ou foi alienada ou est classificada como detida para venda e: (a) representa uma rea de negcios ou rea geogrfica de actividade importante e separvel; (b) parte integrante de um plano nico coordenado para alienar uma rea de negcios ou rea geogrfica de actividade importante e separvel; ou (c) uma subsidiria adquirida exclusivamente para ser revendida. Entidade que uma subsidiria, uma associada, um empreendimento conjunto ou uma sucursal da entidade que relata, cujas actividades esto baseadas ou so conduzidas num pas ou numa moeda que no so o pas ou a moeda da entidade que relata. o valor presente dos fluxos de caixa futuros que se espera que provenham de um activo ou unidade geradora de caixa. Valor presente dos fluxos de caixa que uma entidade espera que resultem do uso continuado de um activo e da sua alienao no final da vida til ou que espera incorrer ao liquidar um passivo. Estimativa actual do valor presente descontado dos fluxos de caixa futuros lquidos no curso normal dos negcios. Valor presente, sem deduzir quaisquer activos do plano, dos pagamentos que se espera venham a ser exigidos no futuro para liquidar a obrigao resultante dos servios prestados pelos empregados no perodo corrente e em perodos anteriores. Quantia de caixa (ou equivalentes de caixa) que pode ser obtido actualmente pela venda de um activo numa alienao. o preo estimado de venda no decurso normal dos negcios menos os custos estimados de completamento e os custos estimados necessrios para realizar a venda. Quantia estimada que uma entidade presentemente obteria pela alienao de um activo, aps deduo dos custos estimados de alienao, caso o activo j estivesse com o tempo de vida e nas condies esperadas para o final da sua vida til. : (a)
Unidade operacional no estrangeiro
Valor de uso
Valor especfico para a entidade
presente Valor presente
Valor presente de uma obrigao de benefcio definido
Valor realizvel
Valor realizvel lquido
Valor residual de um activo (tangvel (tangvel ou intangvel)
Valor residual garantido (de uma locao)
(b)
no caso de um locatrio, a parte do valor residual que garantida pelo locatrio ou por um terceiro relacionado com o locatrio, sendo o valor da garantia a quantia mxima que pode, em qualquer caso, tornar-se exigvel; e no caso de um locador, a parte do valor residual que garantida pelo locatrio ou por um terceiro no relacionado com o locador que seja financeiramente capaz de satisfazer as obrigaes cobertas pela garantia.
Valor residual no garantido (de (de uma locao)
a parte do valor residual do activo locado, cuja realizao pelo locador no est assegurada ou est
324
TTULO I
Termo / Expresso
Conceito apenas garantida por um terceiro relacionado com o locador.
Vida econmica
: (a) (b)
o perodo durante o qual se espera que um activo seja economicamente utilizvel por um ou mais utilizadores; ou o nmero de unidades de produo (ou unidades similares) que se espera ser obtido a partir do activo por um ou mais utilizadores.
Vida til de um activo
: (a) (b)
o perodo durante o qual uma entidade espera que um activo esteja disponvel para uso; ou o nmero de unidades de produo ou unidades semelhantes que uma entidade espera obter do activo.
Vida til de uma locao
Perodo remanescente estimado, a partir do incio do prazo da locao (mas no limitado pelo prazo da locao), durante o qual se espera que os benefcios econmicos incorporados no activo sejam utilizados pela entidade.
325
TTULO I
326
TTULO I
CAPTULO 1.8 TABELA DE CORRESPONDNCIA COM AS NIRF
327
TTULO I
8.1 A presente tabela faz a relao entre as Normas de Contabilidade e de Relato Financeiro previstas no PGC - NIRF e as correspondentes Normas de base emitidas pelo IASB. 8.2 Para efeitos do PGC - NIRF no foram consideradas a IAS 26 Accounting and Reporting by Retirement Benefit Plans e a IFRS 4 Insurance Contracts, por no serem aplicveis s empresas a quem este Plano se destina. Adicionalmente, no foram consideradas a IAS 29 Financial Reporting in Hyperinflationary Economies e a IFRS 2 Share-based Payment, por no terem relevncia na actual conjuntura do Pas. 8.3 Para alm disso, sempre que se mostrou mais adequado por se referirem a matrias inter relacionadas, os contedos de vrias Normas do IASB foram considerados numa nica Norma do PGC - NIRF como so os casos: (a) da NCRF 20 Investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos que contempla os contedos da IAS 27 Consolidated and Separate Financial Statements, da IAS 28 Investments in Associates e da IAS 31 Interests in Joint Ventures, e da NCRF 25 Instrumentos financeiros que contempla os contedos da IAS 32 Financial Instruments: Presentation, da IAS 39 Financial Instruments: Recognition and Measurement e da IFRS 7 Financial Instruments: Disclosures.
(b)
8.4 A tabela anexa no , nem deve ser, interpretada como uma tabela de equivalncia integral das Normas indicadas mas to somente um guia de referncia para eventual consulta das NICs e NIRFs que serviram de suporte construo do PGC - NIRF. PGC - NIRF Norma NCRF 1 NCRF 2 NCRF 3 NCRF 4 NCRF 5 NCRF 6 NCRF 7 NCRF 8 NCRF 9 NCRF 10 NCRF 11 NCRF 12 NCRF 13 NCRF 14 NCRF 15 NCRF 16 NCRF 17 NCRF 18 Ttulo Apresentao de demonstraes financeiras Demonstraes de fluxos de caixa Resultados por aco Polticas contabilsticas, alteraes nas estimativas contabilsticas e erros Acontecimentos aps a data do balano Divulgaes de partes relacionadas Relato por segmentos Relato financeiro intercalar Inventrios Contratos de construo Agricultura e activos biolgicos Impostos sobre o rendimento correntes e diferidos Activos tangveis Activos intangveis Recursos minerais Activos tangveis de investimento Locaes Imparidade de activos Norma IAS 1 IAS 7 IAS 33 IAS 8 IAS 10 IAS 24 IFRS 8 IAS 34 IAS 2 IAS 11 IAS 41 IAS 12 IAS 16 IAS 38 IFRS 6 IAS 40 IAS 17 IAS 36 IASB Ttulo Presentation of Financial Statements Statement of Cash Flows Earnings per Share Accounting Policies, Changes in Accounting Estimates and Errors Events after the Reporting Period Related Party Disclosures Operating Segments Interim Financial Reporting Inventories Construction Contracts Agriculture Income Taxes Property, Plant and Equipment Intangible Assets Exploration for and Evaluation of Mineral Resources Investment Property Leases Impairment of Assets
328
TTULO I
PGC - NIRF Norma NCRF 19 NCRF 20 Ttulo Benefcios dos empregados Investimentos em subsidirias, associadas e empreendimentos conjuntos Norma IAS 19 IAS 27 IAS 28 IAS 31 NCRF 21 NCRF 22 NCRF 23 NCRF 24 NCRF 25 Concentraes de actividades empresariais Activos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas Efeitos de alteraes em taxas de cmbio Provises, passivos contingentes e activos contingentes Instrumentos financeiros IFRS 3 IFRS 5 IAS 21 IAS 37 IAS 32 IAS 39 IFRS 7 NCRF 26 NCRF 27 NCRF 28 Contabilizao de subsdios do governo e divulgao de apoios do governo Custos de emprstimos obtidos Rdito IAS 20 IAS 23 IAS 18 Employee Benefits
IASB Ttulo
Consolidated and Separate Financial Statements Investments in Associates Interests in Joint Ventures Business Combinations Non-current Assets Held for Sale and Discontinued Operations The Effects of Changes in Foreign Exchange Rates Provisions, Contingent Liabilities and Contingent Assets Financial Instruments: Presentation Financial Instruments: Recognition and Measurement Financial Instruments: Disclosures Accounting for Government Grants and Disclosure of Government Assistance Borrowing Costs Revenue
329
TTULO I
330
TTULO II
CAPTULO 2.1 INTRODUO AO PGC-PE
331
TTULO II
1. 2.
O novo Plano Geral de Contabilidade (doravante abreviadamente designado por PGC - PE), substitui integralmente o Plano Geral de Contabilidade aprovado pelo Decreto n 36/2006, de 25 de Junho. Para efeitos de consistncia tcnica, o PGC - PE um normativo cuja estrutura se baseia nos conceitos contabilsticos previstos no PGC - NIRF. Contudo, estabelece um conjunto de regras de reconhecimento, de mensurao e de apresentao de muito mais fcil aplicao e de simples entendimento. Os captulos que se seguem tratam das seguintes matrias: Captulo 2.2 Bases, conceitos e princpios contabilsticos Trata do objectivo e da utilidade das demonstraes financeiras, e das bases, conceitos e princpios que devem presidir sua preparao. Captulo 2.3 Critrios de reconhecimento e de mensurao Trata das regras de reconhecimento e mensurao dos elementos das demonstraes financeiras bem como da sua apresentao e divulgao. Captulo 2.4 Quadro e cdigos de contas Inclui um quadro de contas e sub contas que so de aplicao generalizada. Captulo 2.5 Modelos de demonstraes financeiras Inclui os modelos do balano, da demonstrao dos resultados e das notas anexas que so de aplicao generalizada. Captulo 2.6 Contedo e movimentao de algumas contas Inclui explicaes sobre o contedo e movimentao de algumas contas previstas no quadro de contas apresentado no Captulo 2.4.
3.
4.
Havendo necessidade ou interesse em aprofundar as bases, conceitos e princpios contabilsticos previstos no PGC - PE, quanto sua natureza e extenso, devem ser utilizados complementarmente o Quadro Conceptual e o Glossrio que integram o PGC - NIRF.
332
TTULO II
CAPTULO 2.2 BASES, CONCEITOS E PRINCPIOS CONTABILSTICOS
333
TTULO II
NDICE
Pargrafos
DEMONSTRAES FINANCEIRAS Objectivo e utilidade Conjunto de demonstraes financeiras para efeitos do PGC - PE PRESSUPOSTOS SUBJACENTES Base do acrscimo Continuidade das operaes CARACTERSTICAS QUALITATIVAS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS Compreensibilidade Relevncia Fiabilidade Comparabilidade OS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS Posio financeira Desempenho
1-9 1-2 3-6 20-21 20 21 22-44 23 24-28 29-36 37-40 45-79 47-49 67-71
334
TTULO II
DEMONSTRAES FINANCEIRAS Objectivo e utilidade 1. As demonstraes financeiras so parte do processo de relato financeiro e o seu objectivo o de proporcionar informaes sobre a posio financeira e o desempenho de uma entidade e que seja til a um conjunto alargado de utilizadores para tomarem decises econmicas. A informao acerca da posio financeira dada principalmente no balano. A informao acerca do desempenho dada principalmente na demonstrao dos resultados. Fazem parte dos utilizadores das demonstraes financeiras, para satisfao de diferentes necessidades de informao, os actuais e potenciais investidores, empregados, financiadores, fornecedores, clientes, governos e seus departamentos e o pblico em geral. Conjunto de demonstraes financeiras para efeitos do PGC - PE 4. Um conjunto de demonstraes financeiras para efeitos do PGC - PE inclui um balano, uma demonstrao dos resultados e as notas descritivas, informaes adicionais e mapas suplementares (em conjunto notas explicativas) que so parte das demonstraes financeiras. Porm, as demonstraes financeiras no incluem relatrios sobre a gesto dos negcios e actividade de uma entidade, elaborados pelos seus gestores ou gerentes. Frequncia do relato 5. Uma entidade deve apresentar um conjunto completo de demonstraes financeiras (incluindo informao comparativa) pelo menos uma vez por ano. Quando uma entidade altera o fim do seu perodo contabilstico e apresenta demonstraes financeiras para um perodo mais longo ou mais curto do que um ano deve divulgar a razo para esse facto nas notas explicativas. Informao comparativa 6. Uma entidade deve apresentar, para todas as quantias relatadas no perodo contabilstico corrente, informao comparativa do perodo contabilstico anterior. Isto significa que uma entidade deve apresentar dois balanos e duas demonstraes dos resultados (perodo corrente e perodo imediatamente precedente) bem como informao comparativa nas respectivas notas explicativas. Consistncia de apresentao 7. Uma entidade deve manter a apresentao e classificao dos itens nas demonstraes financeiras de um perodo contabilstico para o perodo seguinte. Estrutura e contedo das demonstraes financeiras 8. A estrutura e o contedo das demonstraes financeiras devem estar conforme os modelos que so apresentados no captulo 2.5 do PGC - PE. Estes modelos esto preparados para acomodar a maior parte da informao necessria compreenso das transaces e outros acontecimentos da entidade. Porm, devem ser omitidas as linhas das demonstraes financeiras cuja informao no exista e acrescentadas linhas sempre que a dimenso, natureza ou funo de um item for tal que a sua apresentao separada relevante para a compreenso das demonstraes financeiras. As demonstraes financeiras devem ser apresentadas em Meticais. Balano Distino entre activos e passivos correntes e no correntes 10. Uma entidade deve apresentar no balano os activos e os passivos distinguidos entre correntes e no correntes conforme estabelecem os pargrafos seguintes.
2.
3.
9.
335
TTULO II
Activos correntes
11. Uma entidade deve classificar um activo como corrente quando: (a) (b) (c) espera que seja realizado, ou pretende que seja vendido ou consumido, no prazo de um ano aps a data do balano; detm o activo com o objectivo principal de o negociar; ou o activo caixa.
Todos os restantes activos devem ser classificados como no correntes.
Passivos correntes
12. Uma entidade dever classificar um passivo como corrente quando: (a) (b) (c) espera que seja liquidado no prazo de um ano aps a data do balano; detm o passivo com o objectivo principal de o negociar; ou a liquidao do passivo se vence dentro de um ano aps a data de relato.
Todos os restantes passivos devem ser classificados como no correntes. Demonstrao dos resultados 13. Uma entidade deve apresentar todos os itens de rendimentos e de gastos reconhecidos no perodo contabilstico atravs da demonstrao dos resultados por naturezas. 14. Uma entidade pode apresentar uma demonstrao dos resultados por funes se for do interesse da entidade proporcionar informao suplementar sobre a sua actividade e essa actividade for de natureza industrial. 15. Uma entidade no deve incluir na demonstrao dos resultados, nem nas notas explicativas, quaisquer itens de rendimentos e de gastos considerados itens extraordinrios. PRESSUPOSTOS SUBJACENTES Base do acrscimo 16. A fim de atingirem os seus objectivos, as demonstraes financeiras so preparadas na base contabilstica do acrscimo. De acordo com esta base, os efeitos das transaces e de outros acontecimentos so reconhecidos quando eles ocorrem e no quando so recebidos ou pagos, e so registados na contabilidade e relatados nas demonstraes financeiras dos perodos a que dizem respeito. Continuidade das operaes 17. As demonstraes financeiras so geralmente preparadas no pressuposto de que a entidade tem operado continuadamente e que continuar a operar no futuro previsvel. Assim, assume-se que a entidade no tem inteno, nem necessidade, de cessar as suas operaes ou de reduzir significativamente o seu volume. Se tal inteno ou necessidade existir, as demonstraes financeiras podem ter que ser preparadas numa base diferente e, nesse caso, a base usada deve ser divulgada.
336
TTULO II
CARACTERSTICAS QUALITATIVAS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS 18. As caractersticas qualitativas so os atributos que fazem com que a informao proporcionada pelas demonstraes financeiras seja til para os utilizadores. As quatro caractersticas qualitativas principais so a compreensibilidade, a relevncia, a fiabilidade e a comparabilidade. Compreensibilidade 19. Uma qualidade essencial da informao proporcionada nas demonstraes financeiras de que ela seja rapidamente compreendida pelos utilizadores. Para este objectivo, assume-se que os utilizadores tm um conhecimento razovel de negcios e actividades econmicas, bem como de contabilidade, e uma vontade para analisarem a informao com razovel diligncia. Contudo, a informao sobre assuntos complexos que deva ser includa nas demonstraes financeiras dada a sua relevncia para o processo de deciso econmica dos utilizadores, no deve ser excluda apenas com a justificao de que demasiado difcil para alguns utilizadores a entenderem. Relevncia 20. Para ser til, a informao deve ser relevante para as necessidades de tomadas de deciso dos utilizadores. A informao tem a qualidade de relevncia quando influencia as decises econmicas dos utilizadores ajudando-os a avaliar os acontecimentos passados, presentes ou futuros, ou confirmando ou corrigindo avaliaes suas feitas no passado.
Materialidade
21. A relevncia da informao afectada pela sua natureza e materialidade. Nalguns casos, a natureza da informao por si s suficiente para determinar a sua relevncia. Noutros casos, tanto a natureza como a materialidade so importantes como, por exemplo, os valores dos inventrios por cada uma das categorias principais que so apropriados ao negcio. 22. A informao material se a sua omisso ou incorreco puder influenciar as decises econmicas dos utilizadores tomadas com base nas demonstraes financeiras. Fiabilidade 23. Para ser til, a informao tem que ser fivel. A informao tem a qualidade da fiabilidade quando est isenta de erro material ou impreciso e os utilizadores dela possam depender ao representar fidedignamente o que ela pretende representar ou que possa razoavelmente esperar-se que represente.
Representao fidedigna
24. Para ser fivel, a informao deve representar fidedignamente as transaces e outros acontecimentos que pretende representar ou que possa razoavelmente esperar-se que represente. Assim, por exemplo, um balano deve representar fidedignamente as transaces e outros acontecimentos que resultam em activos, passivos e capital prprio da entidade na data do relato que satisfaam os critrios de reconhecimento.
Substncia sobre a forma

25. Se a informao existe para representar fidedignamente as transaces e outros acontecimentos que pretende representar, necessrio que essas transaces e outros acontecimentos sejam contabilizados e apresentados de acordo com a sua substncia e realidade econmica e no meramente a sua forma legal. A substncia das transaces ou outros acontecimentos no sempre consistente com a que evidente da sua forma legal.
337
TTULO II
Neutralidade
26. Para ser fivel, a informao contida nas demonstraes financeiras deve ser neutral, isto , isenta de quaisquer influncias. As demonstraes financeiras no so neutras se, atravs da seleco e apresentao de informao, elas influenciarem uma tomada de deciso ou um julgamento com o objectivo de atingir um resultado ou uma concluso pr-fixados.
Prudncia
27. Aqueles que preparam demonstraes financeiras tm que lidar com as incertezas que inevitavelmente afectam muitos acontecimentos e circunstncias tais como, a dvida sobre a cobrana de valores a receber, a vida til estimada de instalaes e equipamentos e o nmero de garantias que possam vir a ser reclamadas. Estas incertezas so reconhecidas atravs da divulgao da sua natureza e quantia e atravs do exerccio de prudncia na preparao das demonstraes financeiras. A prudncia a incluso de um grau de cautela no exerccio dos julgamentos necessrios para a elaborao das estimativas em condies de incerteza de tal forma que os activos e os rendimentos no sejam sobrevalorizados e os passivos e os gastos no sejam subvalorizados. Porm, o exerccio da prudncia no permite, por exemplo, a constituio de reservas ocultas ou provises excessivas, a subvalorizao intencional de activos e rendimentos ou a sobrevalorizao intencional de passivos e gastos, porque as demonstraes financeiras no seriam neutras e, consequentemente, no teriam a qualidade da fiabilidade.
Plenitude
28. Para que seja fivel, a informao constante das demonstraes financeiras deve ser completa dentro dos limites de materialidade e de custo. Uma omisso pode originar que a informao seja falsa ou incorrecta e, assim, no fivel e deficiente em termos da sua relevncia. Comparabilidade 29. Os utilizadores devem ser capazes de comparar as demonstraes financeiras de uma entidade no decurso do tempo a fim de identificarem tendncias na posio financeira e no desempenho dessa entidade. Os utilizadores devem igualmente ser capazes de comparar a informao financeira de diferentes entidades a fim de avaliar a sua posio relativa quanto posio financeira, desempenho e variaes na posio financeira. Por conseguinte, a mensurao e a apresentao dos efeitos financeiros de transaces e outros acontecimentos iguais devem ser efectuadas de forma consistente na entidade, no decurso do tempo nessa entidade, e de forma consistente para diferentes entidades. 30. Dado que os utilizadores querem comparar a posio financeira, o desempenho e as alteraes na posio financeira de uma entidade ao longo do tempo, importante que as demonstraes financeiras mostrem a informao correspondente de perodos anteriores. OS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS 31. As demonstraes financeiras retratam os efeitos financeiros das transaces e outros acontecimentos agrupando-os em grandes classes conforme as suas caractersticas econmicas. Estas grandes classes so chamados os elementos das demonstraes financeiras. Os elementos directamente relacionados com a mensurao da posio financeira no balano so os activos, os passivos e o capital prprio. Os elementos directamente relacionados com a mensurao do desempenho na demonstrao dos resultados so os rendimentos e os gastos. Posio financeira 32. Os elementos directamente relacionados com a mensurao da posio financeira so os activos, os passivos e o capital prprio e so definidos como segue: (g) Um activo um recurso controlado pela entidade como resultado de acontecimentos passados e do qual se espera que fluam para a entidade benefcios econmicos futuros. (h) Um passivo uma obrigao presente da entidade resultante de acontecimentos passados, de cuja liquidao se espera que resultem para a entidade sadas de recursos incorporando benefcios econmicos. (i) O capital prprio o interesse residual nos activos da entidade depois de deduzidos todos os passivos. Desempenho
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TTULO II
33. O lucro frequentemente usado para medir o desempenho ou como base para medir outros indicadores tais como o retorno de um investimento ou o resultado por aco. Os elementos directamente relacionados com a mensurao do lucro so os rendimentos e os gastos. 34. Os elementos dos rendimentos e dos gastos so definidos como segue: (j) Rendimentos so aumentos nos benefcios econmicos durante o perodo contabilstico sob a forma de entradas ou aumentos de activos ou de diminuies de passivos que resultam em aumentos do capital prprio para alm das contribuies dos detentores de capital. (k) Gastos so redues nos benefcios econmicos durante o perodo contabilstico sob a forma de sadas ou diminuies de activos ou de aumentos de passivos que resultam em redues do capital prprio para alm das distribuies aos detentores de capital. 35. A definio de rendimento engloba quer os rditos quer os ganhos. Os rditos provm do decurso das actividades normais de uma entidade e so referidos por vrios nomes incluindo, por exemplo, vendas, honorrios, dividendos, royalties e rendas. Os ganhos representam outros itens que satisfazem a definio de rendimento e podem ou no resultar da actividade normal da entidade.
36. A definio de gasto engloba as perdas bem como os custos que provm do decurso das actividades normais da entidade e que
incluem, por exemplo, o custo das vendas, as remuneraes ao pessoal e as amortizaes. Geralmente tm a forma de sadas ou redues de activos como caixa, inventrios, instalaes e equipamentos. As perdas representam outros itens que satisfazem a definio de gastos e podem ou no resultar do decurso das actividades normais da entidade.
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TTULO II
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TTULO II
CAPTULO 2.3 MENSURAO DOS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS
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TTULO II
NDICE
Pargrafos
MENSURAO DOS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS Princpio geral Princpios especficos
1-43 1-3 4-43
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TTULO II
MENSURAO DOS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS Princpio geral 1. A mensurao o processo de determinar as quantias monetrias atravs das quais os elementos das demonstraes financeiras so reconhecidas e mostradas no balano e na demonstrao dos resultados. Este processo envolve a seleco de bases especficas de mensurao. Vrias bases de mensurao so aplicadas nas demonstraes financeiras em diferentes nveis e combinaes incluindo as seguintes: (a)Custo histrico Os activos so registados pela quantia paga para os adquirir na data da sua aquisio ou pela quantia necessria para os produzir. Os passivos so registados pela quantia relativa ao que se recebeu por troca da obrigao e, em algumas circunstncias (por exemplo, impostos sobre os lucros), pelas quantias que se espera pagar para satisfazer a obrigao no decurso normal dos negcios. (b)Custo corrente Os activos so mostrados pela quantia que teria que ser paga se o mesmo activo ou um activo equivalente fosse adquirido actualmente. Os passivos so mostrados pelo valor que seria necessrio para liquidar a obrigao actualmente. (c) Valor realizvel (ou de liquidao) Os activos so mostrados pela quantia que poderia ser obtida actualmente atravs da venda do activo. Os passivos so mostrados pelos seus valores de liquidao, isto , as quantias que se esperam pagar para satisfazer a obrigao no decurso normal dos negcios. 3. Para efeitos do PGC - PE a base de mensurao a adoptar, como princpio geral, a do custo histrico. Porm, em circunstncias particulares, podem ser usadas outras bases de mensurao como, por exemplo, o custo corrente para os activos tangveis (revalorizao) e o valor realizvel lquido para os inventrios. Princpios especficos
2.
Inventrios
4. Os inventrios devem ser mensurados pelo custo ou pelo valor realizvel lquido, dos dois o mais baixo. Custo de compra ou de transformao 5. O custo dos inventrios deve incluir todos os custos de compra, custos de transformao e outros custos necessrios para colocar os inventrios no seu local e condies actuais. Os custos de compra incluem o preo de compra, direitos de importao e outros impostos no dedutveis, custos de transporte, custos de manuseamento e outros custos directamente atribuveis aquisio de produtos acabados, de materiais e de servios. Os descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes so deduzidos na determinao do custo de compra. Os custos de transformao dos inventrios incluem custos directamente relacionados com as unidades de produo, tais como a mode-obra directa. Os custos de transformao incluem ainda a imputao sistemtica de gastos industriais fixos e variveis que so suportados no processo de transformao de matrias-primas em produtos acabados. Os gastos industriais fixos incluem gastos como amortizaes e gastos de manuteno e administrao das instalaes fabris. Os gastos industriais variveis incluem gastos como materiais indirectos e mo-de-obra indirecta. A imputao dos gastos industriais fixos aos custos de transformao baseada na capacidade normal dos meios de produo, a qual traduz a produo mdia que se espera atingir durante uma srie de perodos em circunstncias normais, tendo em considerao a reduo de capacidade resultante de manuteno planeada. O nvel real de produo pode ser usado se este se aproximar da capacidade normal. Os gastos industriais fixos no imputados so reconhecidos como um gasto no perodo em que so suportados. Os custos dos inventrios apenas incluem outros custos se esses custos forem suportados para colocar os inventrios no seu local e condio actual. Custeio das sadas e mensurao dos inventrios 10. O custo de sada dos inventrios deve ser determinado, por princpio, pelo uso da frmula do custo mdio ponderado. Uma entidade deve usar a mesma frmula de custeio para todos os inventrios com uma natureza e uso semelhantes para a entidade.
6.
7.
8.
9.
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TTULO II
11. A mensurao dos inventrios faz-se pelo custo de aquisio ou de produo excepto quanto s seguintes situaes: (a) nas exploraes agrcolas, silvcolas e pecurias bem como na indstria piscatria e na indstria extractiva, em que os inventrios podero ser valorizados pelo valor realizvel lquido, deduzido da margem normal de lucro os subprodutos, desperdcios, resduos ou refugos so mensurados, na falta de critrio mais adequado, pelo valor realizvel lquido entendendo-se como tal o que resulta da diferena entre o preo de venda e os custos necessrios previsveis de acabamentos e venda; nas actividades de venda a retalho em que sejam transaccionadas muitas variedades de bens, podero os inventrios ser valorizados pelo preo de venda na data do balano, deduzido da margem normal de lucro.
(b)
(c)
Contratos de construo
12. O rdito e os custos dos contratos de construo devem ser reconhecidos como rendimento e gasto respectivamente, com referncia fase de acabamento da actividade do contrato na data do balano. Alternativamente, os contratos de construo podem ser mensurados mediante a manuteno dos respectivos custos at ao acabamento. 13. Quando for esperada uma perda (ou prejuzo) no contrato de construo, tal perda deve ser imediatamente reconhecida como um gasto. Fase de acabamento 14. O reconhecimento do rdito e dos gastos com referncia fase de acabamento do contrato geralmente referido como o mtodo da percentagem de acabamento. De acordo com este mtodo, o rdito do contrato balanceado com os custos do contrato suportados ao atingir a fase de acabamento, resultando no relato de rdito, de gastos e de um lucro que podem ser atribudos proporo do trabalho concludo. 15. Uma entidade contratada pode ter suportado custos do contrato que se relacionam com a actividade futura do contrato. Estes custos so reconhecidos como um activo desde que seja provvel que so recuperados e representem uma quantia devida pelo cliente que muitas vezes classificada como trabalhos em curso. 16. A fase de acabamento de um contrato pode ser determinada por vrios mtodos e a entidade usa o mtodo que mensure com fiabilidade o trabalho executado. Dependendo da natureza do contrato, os mtodos podem incluir: (d) (e) a proporo dos custos do contrato suportados com o trabalho executado at data nos custos totais estimados do contrato; levantamentos do trabalho executado; ou
(f) concluso de uma proporo fsica do trabalho contratado. Os pagamentos faseados e os adiantamentos recebidos dos clientes geralmente no reflectem o trabalho executado.
Custos de emprstimos obtidos

17. Excepto nas circunstncias referidas no pargrafo seguinte, os custos de emprstimos obtidos so reconhecidos como um gasto no perodo em que so suportados. Os custos de emprstimos obtidos incluem os juros de descobertos bancrios e juros de emprstimos obtidos, os custos associados obteno destes emprstimos, os encargos financeiros relativos a locaes financeiras e as diferenas de cmbio provenientes de emprstimos obtidos em moeda estrangeira na medida em que tais diferenas de cmbio sejam consideradas como um ajustamento do custo dos juros. 18. Os custos de emprstimos obtidos que so directamente atribuveis aquisio, construo ou produo de um activo devem ser capitalizados como parte do custo desse activo. Para este efeito, os activos aos quais podem ser imputados custos de emprstimos obtidos como parte do seu custo so os inventrios (apenas quando a sua produo demorar mais do que um exerccio), e os activos tangveis e intangveis que, quando adquiridos, no esto prontos para o seu uso pretendido ou para venda (ou seja, que esto em curso). 19. A capitalizao dos custos de emprstimos obtidos deve comear quando uma entidade efectua dispndios com o activo, suporta custos de emprstimos obtidos e desenvolve actividades que so necessrias para preparar o activo para o seu uso pretendido ou para venda. Essa capitalizao deve cessar quando substancialmente todas as actividades necessrias para preparar o activo para o seu
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TTULO II
uso pretendido ou para venda esto concludas. Um activo est geralmente pronto para o seu uso pretendido ou para venda quando a construo fsica do activo estiver concluda.
Subsdios do governo
20. Os subsdios do governo s devem ser reconhecidos aps existir segurana razovel de que a entidade cumprir as condies a eles associadas e de que os subsdios sero recebidos. 21. Os subsdios do governo devem ser reconhecidos como rendimentos numa base sistemtica durante os perodos necessrios para compensar os gastos com eles relacionados. 22. Os subsdios do governo relativos a activos, incluindo os subsdios no-monetrios, devem ser apresentados no balano como rendimento diferido o qual reconhecido como rendimento numa base sistemtica e racional durante a vida til do activo. 23. Os subsdios do governo relativos explorao so reconhecidos como rendimentos na demonstrao dos resultados de acordo com as condies apresentadas no pargrafo 20.
Provises
24. Uma proviso apenas deve ser reconhecida quando a entidade tem uma obrigao presente em resultado de um acontecimento passado e provvel que haja uma sada de caixa para liquidar a obrigao e pode ser feita uma estimativa fivel da quantia da obrigao. Se estas condies no forem satisfeitas cumulativamente, no deve ser reconhecida qualquer proviso. 25. A quantia reconhecida como uma proviso deve ser a melhor estimativa do dispndio exigido para liquidar a obrigao data do balano. 26. As provises devem ser revistas no final de cada perodo contabilstico e ajustadas para reflectir a melhor estimativa. Se deixar de ser provvel que uma sada de caixa necessria para liquidar a obrigao, a proviso deve ser revertida.
Diferenas de cmbio
27. Uma transaco em moeda estrangeira deve ser registada aplicando quantia em moeda estrangeira a taxa de cmbio vista entre a moeda nacional e a moeda estrangeira na data da transaco. 28. As diferenas de cmbio resultantes do recebimento ou da liquidao dos valores a receber e a pagar a taxas diferentes daquelas a que foram transpostos no momento da transaco, devem ser reconhecidas nos resultados do perodo em que ocorrem. 29. data de cada balano os valores a receber e a pagar expressos em moeda estrangeira devem ser transpostos aplicando a taxa de cmbio da data do balano. As diferenas de cmbio resultantes desta transposio devem ser reconhecidas nos resultados do perodo. No que se refere s quantias a pagar e a receber no correntes, as correspondentes diferenas de cmbio devero ser reconhecidas em contas de diferimentos, quando existam expectativas razoveis de que o ganho ou a perda so reversveis. Posteriormente, e medida que os pagamentos ou recebimentos forem sendo realizados, far-se- a sua transferncia para rendimentos ou gastos, consoante exista ganho ou perda efectivos.
Investimentos financeiros
30. Os investimentos financeiros devem ser reconhecidos pelo custo de aquisio. 31. Quando os investimentos financeiros tiverem, data do balano, uma quantia registada superior ao seu valor de mercado, a diferena encontrada deve ser deduzida da quantia registada atravs do correspondente ajustamento. Este ajustamento reconhecido nos resultados do perodo. Quando deixarem de existir os motivos que levaram sua constituio, o ajustamento deve ser reduzido ou revertido.
Locaes
Locaes financeiras 32. Quando um activo adquirido atravs de financiamento com base num contrato de locao financeira, os locatrios devem, no incio do prazo da locao, reconhecer tais locaes financeiras como activos e passivos nos seus balanos pelas quantias constantes do correspondente contrato. Quaisquer custos directos iniciais do locatrio so acrescidos quantia reconhecida como activo.
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TTULO II
33. Uma locao financeira d origem, em cada perodo contabilstico, a um gasto de amortizao relativo a activos amortizveis, bem como a um gasto financeiro. A poltica de amortizao para activos locados amortizveis deve ser consistente com a dos activos amortizveis de propriedade da entidade. Se no houver certeza razovel de que o locatrio obter a propriedade no fim do prazo da locao, o activo deve ser totalmente amortizado durante o prazo da locao ou durante o perodo da vida til do activo, dos dois o mais curto. Locaes operacionais 34. Os pagamentos de uma locao operacional devem ser reconhecidos como um gasto numa base igual e constante durante o prazo da locao.
Activos tangveis e intangveis

Custo 35. Os activos tangveis e intangveis devem ser inicialmente mensurados pelo seu custo. 36. O custo de um bem do activo tangvel ou intangvel compreende o seu preo de compra, incluindo direitos de importao e impostos no reembolsveis, aps deduo dos descontos comerciais e abatimentos, e quaisquer custos directamente atribuveis para colocar o activo na localizao e condio necessrias para o mesmo ser capaz de funcionar da forma pretendida. 37. O custo de um activo construdo para a prpria entidade determina-se aplicando os mesmos princpios relativos a um activo adquirido. Se uma entidade produzir activos idnticos para venda no decurso normal das operaes, o custo do activo geralmente o mesmo que o custo de produzir um activo para venda.
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TTULO II
Amortizao 38. Qualquer bem do activo tangvel ou intangvel deve ser amortizado separadamente. Porm, quando uma ou mais partes significativas de um bem tm a mesma vida til e o mesmo mtodo de amortizao, podem ser agrupados para efeitos de clculo do gasto de amortizao. 39. O gasto de amortizao de cada perodo contabilstico deve ser reconhecido nos resultados a no ser que seja includo na quantia registada de um outro activo (por exemplo, quando a amortizao de instalaes e equipamentos fabris includa no custo de transformao de inventrios). 40. A quantia amortizvel de um activo tangvel ou intangvel deve ser imputada numa base sistemtica durante a sua vida til a partir do momento em que o activo est disponvel para uso. 41. Para efeitos do PGC - PE, os activos tangveis e intangveis devem ser amortizados usando o mtodo das quotas constantes o qual consiste num encargo constante durante a vida til do activo. 42. Os activos intangveis sero amortizados num prazo mximo de cinco anos salvo se se justificar a utilizao de um prazo mais dilatado.
Ajustamentos de contas do activo

43. Quando se considerar que os activos a seguir identificados esto registados por uma quantia superior ao valor que se espera recuperar, tais activos devem ser reduzidos atravs dos correspondentes ajustamentos: (a) Crditos de cobrana duvidosa quando houver expectativas de que os crditos no sero recebidos, deve ser reconhecido um ajustamento correspondente ao respectivo risco de incobrabilidade; Obsolescncia ou desvalorizao de inventrios quando se verifique a desvalorizao de inventrios ou estes possam ser considerados obsoletos ou, tiverem sofrido deteriorao fsica, a diferena entre o preo de venda e a quantia registada deve ser reconhecida como um ajustamento para o valor realizvel lquido; Investimentos financeiros quando se verifique que a quantia registada relativamente a cada investimento tm um valor inferior ao respectivo valor de mercado, a diferena dever ser compensada atravs do correspondente ajustamento.
(b)
(c)
Os ajustamentos acima referidos devem ser reduzidos ou anulados medida que deixarem de existir os motivos que estiveram na base da sua constituio.
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TTULO II
CAPTULO 2.4 QUADRO E CDIGOS DE CONTAS
CAPTULO 2.4 QUADRO E CDIGOS DE CONTAS

Quadro sntese Quadro detalhado
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TTULO II
CAPTULO 2.4 QUADRO E CDIGOS DE CONTAS Quadro sntese
financeiros Classe 1 - Meios financeiros 1.1 1.2 Caixa Bancos 2.1 2.2 2.3 2.4 2.5 2.6 2.7 2.8 2.9
iolgicos Classe 2 - Inventrios e activos biolgicos Compras Mercadorias Produtos acabados e intermdios Subprodutos, desperdcios, resduos e refugos Produtos ou servios em curso Matrias primas, auxiliares e materiais Activos biolgicos Regularizao de inventrios Ajustamentos para o valor realizvel lquido Classe 4 - Contas a receber, contas a pagar, acrscimos e diferimentos 4.1 4.2 4.3 4.4 4.5 4.6 4.7 4.8 4.9 Clientes Fornecedores Emprstimos obtidos Estado Outros devedores Outros credores Ajustamentos de contas a receber Provises Acrscimos e diferimentos Classe 6 - Gastos e perdas 6.1 6.2 6.3 6.4 6.5 6.6 6.8 6.9 Custo dos inventrios Gastos com o pessoal Fornecimentos e servios de terceiros Ajustamentos do perodo Amortizaes do perodo Provises do perodo Outros gastos e perdas operacionais Gastos e perdas financeiros Resultados Classe 8 - Resultados 8.1 8.2 8.3 8.5 8.8 8.9 Resultados operacionais Resultados financeiros Resultados correntes Imposto sobre o rendimento Resultado lquido do perodo Dividendos antecipados
Classe 3 - Investimentos de capital 3.1 3.2 3.3 3.4 3.6 3.8 3.9 Investimentos financeiros Activos tangveis Activos intangveis Investimentos em curso Activos tangveis de investimento Amortizaes acumuladas Ajustamentos de investimentos financeiros
Classe 5 - Capital prprio 5.1 5.2 5.3 5.4 5.5 5.6 5.8 5.9 Capital Aces ou quotas prprias Prestaes suplementares Prmios de emisso de aces ou quotas Reservas Excedentes de revalorizao de activos tangveis e intangveis Outras variaes no capital prprio Resultados transitados Classe 7 - Rendimentos e ganhos 7.1 7.2 7.3 7.4 7.5 7.6 7.8 Vendas Prestao de servios Investimentos realizados pela prpria empresa Reverses do perodo Rendimentos suplementares Outros rendimentos e ganhos operacionais Rendimentos e ganhos financeiros
350
TTULO II
CAPTULO 2.4 QUADRO E CDIGOS DE CONTAS Quadro detalhado
Classe 1 - Meios Financeiros
1.1 1.2 1.2.1 1.2.2 1.2.3
Caixa Bancos Depsitos a ordem Depsitos com pr-aviso Depsitos a prazo
Classe 2 - Inventrios e activos biolgicos 2.1 2.1.1 2.1.2 2.1.2.1 2.1.2.2 2.1.2.3 2.1.2.3.1 2.1.2.3.2 2.1.2.3.3 2.1.2.3.9 2.1.7 2.1.8 2.2 2.2.1 2.2.2 2.3 2.3.1 2.4 2.4.1 2.4.2 2.5 Compras Mercadorias Matrias primas, auxiliares e materiais Matrias primas Matrias auxiliares Materiais Combustveis e lubrificantes Embalagens comerciais Peas e sobressalentes Materiais diversos Devolues de compras Descontos e abatimentos em compras Mercadorias Mercadorias em trnsito Mercadorias em poder de terceiros Produtos acabados e intermdios Produtos acabados em poder de terceiros Subprodutos, desperdcios, resduos e refugos Subprodutos Desperdcios, resduos e refugos Produtos ou servios em curso
351
TTULO II
2.6 2.6.1 2.6.2 2.6.3 2.6.3.1 2.6.3.2 2.6.3.3 2.6.3.9 2.6.4 2.7 2.7.1 2.7.1.1 2.7.1.2 2.7.2 2.7.2.1 2.7.2.2 2.8 2.8.2 2.8.3 2.8.4 2.8.5 2.8.6 2.8.7 2.9 2.9.2 2.9.3 2.9.4 2.9.5 2.9.6 2.9.7
primas, Matrias primas, auxiliares e materiais Matrias primas Matrias auxiliares Materiais Combustveis e lubrificantes Embalagens comerciais Peas e sobressalentes Materiais diversos Matrias primas, auxiliares e materiais em trnsito Activos biolgicos De produo Animais Plantas Consumveis Animais Plantas Regularizao de inventrios Mercadorias Produtos acabados e intermdios Subprodutos, desperdcios, resduos e refugos Produtos ou servios em curso Matrias primas, auxiliares e materiais Activos biolgicos Ajustamentos para o valor realizvel lquido Mercadorias Produtos acabados e intermdios Subprodutos, desperdcios, resduos ou refugos Produtos ou servios em curso Matrias primas, auxiliares e materiais Activos biolgicos
352
TTULO II
Classe 3 - Investimentos de capital 3.1 3.1.1 3.1.2 3.1.3 3.2 3.2.1 3.2.1.1 3.2.1.2 3.2.1.3 3.2.1.6 3.2.2 3.2.3 3.2.4 3.2.5 3.2.6 3.2.9 3.3 3.3.1 3.3.2 3.3.3 3.3.4 3.4 3.4.2 3.4.3 3.6 3.8 3.8.2 3.8.3 3.8.6 Investimentos financeiros Investimentos em subsidirias Investimentos em associadas Outros investimentos financeiros Activos tangveis Construes Edifcios industriais Edifcios administrativos e comerciais Edifcios para habitao e outros fins sociais Vias de comunicao e construes afins Equipamento bsico Mobilirio e equipamento administrativo social Equipamento de transporte Taras e vasilhame Ferramentas e utenslios Outros activos tangveis intangveis Activos intangveis Despesas de desenvolvimento Propriedade industrial e outros direitos Trespasse Encargos de constituio ou de expanso Investimentos em curso Activos tangveis Activos intangveis investimento Activos tangveis de investimento Amortizaes acumuladas Activos tangveis Activos intangveis Activos tangveis de investimento
353
TTULO II
3.9 3.9.1
Ajustamento de investimentos financeiros Investimentos financeiros
Classe 4 - Contas a receber, contas a pagar, acrscimos e diferimentos 4.1 4.1.1 4.1.2 4.1.8 4.1.9 4.2 4.2.1 4.2.2 4.2.9 4.3 4.3.1 4.3.1.1 4.3.1.2 4.4 4.4.1 4.4.1.1 4.4.1.2 4.4.1.3 4.4.2 4.4.2.1 4.4.2.2 4.4.2.3 4.4.2.4 4.4.2.5 4.4.3 4.4.3.1 4.4.3.1.1 4.4.3.1.2 Clientes Clientes c/c Clientes - Ttulos a receber Clientes de cobrana duvidosa Adiantamentos de clientes Fornecedores Fornecedores c/c Fornecedores - Ttulos a pagar Adiantamentos a fornecedores Emprstimos obtidos Emprstimos bancrios de curto prazo de mdio e longo prazo Estado Imposto sobre o rendimento Estimativa de imposto Pagamentos por conta Pagamento especial por conta Impostos retidos na fonte Rendimentos de trabalho dependente Rendimentos profissionais Rendimentos de capitais Rendimentos prediais Outros rendimentos Imposto sobre o valor acrescentado IVA suportado Inventrios Activos tangveis e intangveis
354
TTULO II
4.4.3.1.3 4.4.3.2 4.4.3.2.1 4.4.3.2.2 4.4.3.2.3 4.4.3.3 4.4.3.3.1 4.4.3.3.2 4.4.3.3.3 4.4.3.4 4.4.3.4.1 4.4.3.4.2 4.4.3.4.3 4.4.3.5 4.4.3.6 4.4.3.7 4.4.3.8 4.4.3.9 4.4.4 4.4.4.1 4.4.4.2 4.4.5 4.4.9 4.5 4.5.1 4.5.1.1 4.5.1.2 4.5.1.8 4.5.1.9 4.5.2 4.5.2.1 4.5.2.2 4.5.2.9
Outros bens e servios IVA dedutvel Inventrios Activos tangveis e intangveis Outros bens e servios IVA liquidado Operaes gerais Autoconsumos e operaes gratuitas Operaes especiais IVA regularizaes Mensais a favor do sujeito passivo Mensais a favor do Estado Anuais por clculo do pro rata definitivo IVA apuramento IVA liquidaes oficiosas IVA a pagar IVA a recuperar IVA reembolsos pedidos Restantes impostos Imposto de selo Impostos autrquicos Rectificaes de impostos, contribuies e outros tributos Contribuies para o INSS Outros devedores Pessoal Adiantamentos aos rgos sociais Adiantamentos aos trabalhadores Outras operaes com rgos sociais Outras operaes com trabalhadores Subscritores de capital Estado e outros organismos pblicos Entidades privadas Outras entidades
355
TTULO II
4.5.4 4.5.4.1 4.5.4.2 4.5.4.3 4.5.4.4 4.5.4.9 4.5.5 4.5.5.1 4.5.5.2 4.5.9 4.6 4.6.1 4.6.1.1 4.6.1.2 4.6.1.3 4.6.1.4 4.6.1.9 4.6.2 4.6.2.1 4.6.2.2 4.6.2.8 4.6.2.9 4.6.3 4.6.6 4.6.7 4.6.7.1 4.6.7.3 4.6.7.4 4.6.9 4.7 4.7.1 4.7.2
Devedores - scios, accionistas ou proprietrios Emprstimos concedidos Adiantamento por conta de lucros Resultados atribudos Lucros disponveis Outras operaes Subsdios a receber Estado e outros organismos pblicos Entidades privadas Devedores diversos Outros Credores Fornecedores de investimentos de capital Fornecedores de investimentos de capital c/c Fornecedores de investimentos de capital - Ttulos a pagar Fornecedores de investimentos de capital - Adiantamentos Fornecedores de investimentos de capital - Locao Financeira Outras operaes Pessoal Remuneraes a pagar aos rgos sociais Remuneraes a pagar aos trabalhadores Outras operaes com os rgos sociais Outras operaes com os trabalhadores Sindicatos Consultores, assessores e intermedirios Credores - scios, accionistas ou proprietrios Emprstimos obtidos Resultados atribudos Lucros disponveis Credores diversos receber Ajustamentos de contas a receber Clientes Outros devedores
356
TTULO II
4.8 4.8.1 4.8.2 4.8.3 4.8.4 4.8.5 4.8.6 4.8.7 4.8.9 4.9 4.9.1 4.9.1.1 4.9.1.2 4.9.1.9 4.9.2 4.9.2.3 4.9.2.4 4.9.2.9 4.9.3 4.9.3.1 4.9.3.3 4.9.3.9 4.9.4
Provises Processos judiciais em curso Acidentes no trabalho e doenas profissionais Impostos Reestruturao de negcios Contratos onerosos Garantias a clientes Perdas em contratos de construo Outras provises Acrscimos e diferimentos Acrscimos de gastos Juros a pagar Remuneraes a pagar Outros acrscimos de gastos Rendimentos diferidos Rditos de contratos de construo Subsdios para investimentos Outros rendimentos diferidos Acrscimos de rendimentos Juros a receber Rditos de contratos de construo Outros acrscimos de rendimentos Gastos diferidos
Classe 5 - Capital Prprio 5.1 5.2 5.2.1 5.2.2 5.3 5.4 Capital Aces ou quotas prprias Valor nominal Descontos e prmios Prestaes suplementares Prmios de emisso de aces ou quotas
357
TTULO II
5.5 5.5.1 5.5.2 5.5.3 5.6 5.6.1 5.6.2 5.8 5.9
Reservas Reservas legais Reservas estatutrias Reservas livres Excedentes de revalorizao de activos tangveis e intangveis Revalorizaes legais Outros excedentes Outras variaes no capital prprio Resultados transitados
Classe 6 - Gastos e perdas 6.1 6.1.1 6.1.1.2 6.1.1.6 6.1.1.6.1 6.1.1.6.2 6.1.1.6.3 6.1.1.7 6.1.2 6.1.2.1 6.1.2.2 6.1.2.3 6.2 6.2.1 6.2.2 6.2.3 6.2.5 6.2.5.1 6.2.5.2 6.2.6 6.2.6.1 inventrios Custo dos inventrios Custo dos inventrios vendidos ou consumidos De mercadorias De matrias primas, auxiliares e materiais Matrias primas Matrias auxiliares Materiais Activos biolgicos Variao da produo Produtos acabados e intermdios Subprodutos, desperdcios, resduos e refugos Produtos e servios em curso Gastos com o pessoal Remuneraes dos rgos sociais Remuneraes dos trabalhadores Encargos sobre remuneraes Ajudas de custo Ajudas de custo tributveis Ajudas de custo no tributveis Indemnizaes Indemnizaes Risco segurvel
358
TTULO II
6.2.6.2 6.2.7 6.2.8 6.2.9 6.3 6.3.1 6.3.2 6.3.2.1.1 6.3.2.1.2 6.3.2.1.3 6.3.2.1.3.1 6.3.2.1.3.1.1 6.3.2.1.3.1.2 6.3.2.1.3.2 6.3.2.1.3.2.1 6.3.2.1.3.2.2 6.3.2.1.3.3 6.3.2.1.3.3.1 6.3.2.1.3.3.2 6.3.2.1.4 6.3.2.1.5 6.3.2.1.5.1 6.3.2.1.5.2 6.3.2.1.6 6.3.2.1.7 6.3.2.1.8 6.3.2.2.1 6.3.2.2.2 6.3.2.2.3 6.3.2.2.4 6.3.2.2.5 6.3.2.2.6 6.3.2.2.7 6.3.2.2.7.1 6.3.2.2.7.2
Indemnizaes - Outras Seguros de acidentes no trabalho e doenas profissionais Gastos de aco social Outros gastos com pessoal Fornecimentos e servios de terceiros Subcontratos Fornecimentos e servios gua Electricidade Combustveis Gasleo Gasleo Viaturas ligeiras de passageiros Gasleo - Outros Restantes combustveis Restantes combustveis Viaturas ligeiras de passageiros Restantes combustveis - Outros Lubrificantes Lubrificantes - Viaturas ligeiras de passageiros Lubrificantes - Outros Ferramentas e utenslios de desgaste rpido Material de manuteno e reparao Material de manuteno e reparao - Viaturas ligeiras de passageiros Material de manuteno e reparao - Outros Material de escritrio Livros e documentao tcnica Artigos para oferta Manuteno e reparao Transportes de carga Transportes de pessoal Comunicaes Honorrios Comisses a intermedirios Publicidade e propaganda Publicidade e propaganda Campanhas publicitrias Publicidade e propaganda - Outros
359
TTULO II
6.3.2.2.8 6.3.2.2.8.1 6.3.2.2.8.2 6.3.2.2.9 6.3.2.3.1 6.3.2.3.2 6.3.2.3.2.1 6.3.2.3.3 6.3.2.3.3.1 6.3.2.3.4 6.3.2.3.5 6.3.2.3.6 6.3.2.3.7 6.3.2.9.9 6.4 6.4.1 6.4.2 6.4.3 6.4.4 6.4.4.1 6.4.4.2 6.5 6.5.1 6.5.2 6.5.3 6.6 6.6.1 6.6.2 6.6.3 6.6.4 6.6.5 6.6.6 6.6.7
Deslocaes e estadias Deslocaes e estadias Em servio Deslocaes e estadias Outras deslocaes Despesas de representao Contencioso e notariado Rendas e alugueres Rendas e alugueres Locao financeira Seguros Seguro de vida, acidentes pessoais e doena Royalties Limpeza, higiene e conforto Vigilncia e segurana Trabalhos especializados Outros fornecimentos e servios Ajustamentos do perodo Ajustamentos de inventrios para o valor realizvel lquido Investimentos financeiros Activos tangveis de investimento Contas a receber Contas a receber ajustamentos dentro dos limites fiscais Contas a receber ajustamentos para alm dos limites fiscais Amortizaes do perodo Activos tangveis Activos intangveis Activos tangveis de investimento Provises do perodo Processos judiciais em curso Acidentes no trabalho e doenas profissionais Impostos Reestruturao de negcios Contratos onerosos Garantias a clientes Perdas em contratos de construo
360
TTULO II
6.6.9 6.8 6.8.1 6.8.2 6.8.2.1 6.8.2.2 6.8.2.3 6.8.2.4 6.8.2.5 6.8.3 6.8.3.1 6.8.3.2 6.8.3.3 6.8.4 6.8.4.1 6.8.4.2 6.8.4.9 6.8.9 6.8.9.1 6.8.9.2 6.8.9.3 6.8.9.4 6.8.9.5 6.8.9.5.1 6.8.9.5.2 6.8.9.6 6.8.9.9 6.9 6.9.1 6.9.1.1 6.9.1.3 6.9.1.4 6.9.1.5
Outras provises perdas Outros gastos e perdas operacionais Despesas de investigao e pesquisa Impostos e taxas Direitos aduaneiros Imposto sobre o Valor Acrescentado Imposto de selo Impostos sobre veculos Impostos autrquicos Perdas em Investimentos de capital Alienao Abates Sinistros Perdas em inventrios e activos biolgicos Sinistros Quebras Outras Outros gastos operacionais Quotizaes Despesas confidenciais Ofertas e amostras de inventrios Programas de responsabilidade social Donativos Donativos ao Estado Outros donativos no mbito do Mecenato Multas e penalidades Outros financeiros Gastos e perdas financeiros Juros suportados Emprstimos bancrios Emprstimos de scios, accionistas ou proprietrios Outros emprstimos Desconto de ttulos
361
TTULO II
6.9.1.6 6.9.1.6.1 6.9.1.6.2 6.9.1.9 6.9.4 6.9.4.1 6.9.4.2 6.9.5 6.9.8 6.9.8.1 6.9.8.9
Juros de mora e compensatrios Juros de mora Juros compensatrios Outros juros Diferenas de cmbio desfavorveis Realizadas No realizadas Descontos de pronto pagamento concedidos Outros gastos e perdas financeiros Servios bancrios Diversos no especificados
Classe 7 - Rendimentos e ganhos 7.1 7.1.1 7.1.2 7.1.3 7.1.4 7.1.5 7.1.6 7.1.7 7.2 7.2.1 7.2.6 7.3 7.3.1 7.3.2 7.3.3 7.3.4 7.4 7.4.1 7.4.1.1 7.4.1.2 Vendas Mercadorias Produtos acabados e intermdios Subprodutos, desperdcios, resduos e refugos Activos biolgicos IVA das vendas com imposto includo Devoluo de vendas Descontos e abatimentos Prestao de servios IVA da prestao de servios com imposto includo Descontos e abatimentos Investimentos realizados pela prpria empresa Investimentos financeiros Activos tangveis Activos intangveis Investimentos em curso Reverses do perodo De ajustamentos Ajustamentos de inventrios para o valor realizvel lquido Investimentos financeiros
362
TTULO II
7.4.1.3 7.4.1.4 7.4.2 7.4.2.1 7.4.2.2 7.4.2.3 7.4.3 7.4.3.1 7.4.3.2 7.4.3.3 7.4.3.4 7.4.3.5 7.4.3.6 7.4.3.7 7.4.3.9 7.5 7.6 7.6.1 7.6.1.1 7.6.1.9 7.6.2 7.6.2.1 7.6.2.9 7.6.3 7.6.3.1 7.6.3.2 7.6.4 7.6.4.1 7.6.4.2 7.6.4.9 7.6.9 7.6.9.1 7.6.9.2
Activos tangveis de investimento Contas a receber De amortizaes Activos tangveis Activos intangveis Activos tangveis de investimento De provises Processos judiciais em curso Acidentes no trabalho e doenas profissionais Impostos Reestruturao de negcios Contratos onerosos Garantias a clientes Perdas em contratos de construo Outras provises Rendimentos suplementares Outros rendimentos e ganhos operacionais Subsdios para investimentos Do Estado e outros organismos pblicos De outras entidades Subsdios explorao Do Estado e outras entidades pblicas De outras entidades Ganhos em investimentos de capital Alienao Sinistros Ganhos em inventrios e activos biolgicos Sinistros Sobras Outros Outros rendimentos alheios ao valor acrescentado Restituio de impostos Benefcios de penalidades contratuais
363
TTULO II
7.6.9.3 7.6.9.9 7.8 7.8.1 7.8.1.1 7.8.1.2 7.8.1.4 7.8.1.9 7.8.2 7.8.3 7.8.4 7.8.4.1 7.8.4.2 7.8.5 7.8.9
Excesso de estimativa para impostos Outros Rendimentos e ganhos financeiros Juros obtidos Depsitos bancrios Emprstimos Outras aplicaes de tesouraria Outros juros Rendimentos de activos tangveis de investimento Rendimentos de investimentos financeiros Diferenas de cmbio favorveis Realizadas No realizadas Descontos de pronto pagamento obtidos Outros rendimentos e ganhos financeiros
Classe 8 - Resultados 8.1 8.2 8.3 8.5 8.8 8.9 Resultados operacionais Resultados financeiros Resultados correntes Imposto sobre o rendimento Resultado lquido do perodo Dividendos antecipados
364
TTULO II

Balano Demonstrao dos resultados Notas s demonstraes financeiras
365
TTULO II
CAPTULO 2.5 MODELOS DE DEMONSTRAES FINANCEIRAS Balano
ACTIVOS Activos no correntes Activos tangveis Activos tangveis de investimento Activos intangveis Activos biolgicos Investimentos Financeiros Outros activos no correntes Activos correntes Inventrios Activos biolgicos Clientes Outros activos correntes Caixa e bancos Total dos activos CAPITAL PRPRIO E PASSIVOS Capital prprio Capital social Reservas Resultados transitados Resultado lquido do perodo Total do capital prprio Passivos no correntes Provises Emprstimos obtidos Outros passivos no correntes Passivos correntes Provises Fornecedores Emprstimos obtidos Impostos a pagar Outros passivos correntes Total dos passivos Total do capital prprio e dos passivos
Notas
Perodo n
Perodo n-1
366
TTULO II
Por naturezas
Notas
Perodo n
nPerodo n-1
Vendas de bens e de servios Variao da produo e de trabalhos em curso Investimentos realizados pela prpria empresa Custo dos inventrios vendidos ou consumidos Custos com o pessoal Fornecimentos e servios de terceiros Amortizaes Provises Ajustamentos de inventrios Ajustamentos de contas a receber Outros ganhos e perdas operacionais
Rendimentos financeiros Gastos financeiras Ganhos/perdas imputados de associadas Resultados antes de impostos Imposto sobre o rendimento Resultados lquidos do perodo
367
TTULO II
Por funes (facultativa)
Notas
Perodo n
nPerodo n-1
Vendas de bens e de servios Custo das vendas de bens e servios Resultado bruto
Outros rendimentos Gastos de distribuio Gastos administrativos Rendimentos/gastos financeiros Outros ganhos/perdas operacionais Ganhos/perdas imputados de associadas Resultados antes de impostos Imposto sobre o rendimento Resultados lquidos do perodo
368
TTULO II
da responsabilidade de cada entidade a preparao das notas explicativas com a sua prpria sequncia numrica. Contudo, uma entidade deve manter a numerao das notas 1 a 4 relativamente aos temas a apresentados, desenvolvendo sistematicamente, a partir da nota 5, inclusive, as divulgaes a ela aplicveis, tendo por base a sequncia da informao financeira apresentada no balano e na demonstrao dos resultados, devendo apresentar uma referncia cruzada para os itens a que se referem. NOTAS S DEMONSTRAES FINANCEIRAS Identificao i. ii. iii. iv. Designao da entidade: Sede: Natureza da actividade: Data e rgo que autorizou as demonstraes financeiras:
1.
Bases de preparao 1.1. Identificao das bases de preparao das demonstraes financeiras bem como a moeda e unidade de apresentao. 1.2. Indicao e justificao das derrogaes s disposies ao PGC PE, bem como os respectivos efeitos nas demonstraes financeiras, tendo em vista a necessidade de estas darem uma imagem verdadeira e apropriada do activo, passivo e resultados. 1.3. Indicao e comentrio das contas do balano e da demonstrao dos resultados cujos contedos no sejam comparveis com os dos exerccios anteriores.
2.
contabilsticas Principais polticas contabilsticas Indicao das principais polticas contabilsticas adoptadas na preparao das demonstraes financeiras nos termos previstos no PGC - PE.
3.
pressupostos Principais julgamentos, estimativas e pressupostos contabilsticos 3.1. Indicao dos principais julgamentos que o rgo de gesto realizou no processo de aplicao das polticas contabilsticas e que tenham maior impacto nas quantias reconhecidas nas demonstraes financeiras. 3.2. Indicao das estimativas e pressupostos chave na data de balano que tenham um risco significativo de causar ajustamentos materiais nas quantias registadas dos activos e passivos no perodo seguinte.
4.
Alteraes de polticas contabilsticas, estimativas e erros 4.1. Indicao das alteraes voluntrias de polticas contabilsticas com efeitos no perodo corrente ou em qualquer perodo anterior ou com possveis efeitos em perodos futuros, nomeadamente quanto natureza, motivos e quantia dos ajustamentos apresentados. 4.2. Indicao das alteraes em estimativas contabilsticas com efeito no perodo corrente ou que se espera que tenham efeito em perodos futuros, nomeadamente quanto natureza e valor da alterao da estimativa. 4.3. Indicao dos erros de perodos anteriores corrigidos, nomeadamente quanto sua natureza e quantia da correco efectuada.
369
TTULO II
5.
Activos Activos tangveis 5.1. Indicao da quantia registada bruta e amortizao acumulada no incio e no fim do perodo e reconciliao da respectiva quantia registada (atravs dos movimentos do perodo) como segue: TransfernTransferncias/abates
Rubricas Valor Bruto
Saldo inicial
Reavaliao
Aumentos
Alienao
Saldo final
A descriminar por subrubrica de activos tangveis
Rubricas Amortizaes
Saldo inicial
Reavaliao
Reforo
Alienao
RegularizaRegularizaes
Saldo Final
A descriminar por subrubrica de activos tangveis
Quantia registada 5.2. Indicao das quantias de restries de titularidade de activos tangveis entregues como garantia de passivos. 5.3. Explicao das revalorizaes efectuadas (quando aplicvel). 5.4. Indicao dos activos tangveis e a respectiva quantia registada relativamente s seguintes situaes: a) activos adquiridos em regime de locao financeira; b) activos em poder de terceiros; c) activos localizados no estrangeiro; d) activos reversveis (concesses). 5.5. Indicao de amortizaes extraordinrias reconhecidas ou revertidas durante o perodo. 5.6. Indicao da quantia de custos de emprstimos obtidos capitalizados durante o perodo. 6. Activos intangveis 6.1. Indicao da quantia registada bruta e amortizao acumulada no incio e no fim do perodo e reconciliao da respectiva quantia registada (atravs dos movimentos do perodo) como segue: Rubricas Saldo inicial Aumentos Alienao TransfernTransfernSaldo final
370
TTULO II
cias/abates Valor Bruto
A descriminar por sub-rubrica de activos intangveis
Rubricas Amortizaes
Saldo inicial
Reforo
Alienao
RegularizaRegularizaes
Saldo Final
A descriminar por sub-rubrica de activos intangveis
Quantia registada 6.2. Indicao das quantias de restries de titularidade de activos intangveis entregues como garantia de passivos. 6.3. Indicao de amortizaes extraordinrias reconhecidas ou revertidas durante o perodo. 7. Inventrios 7.1. Indicao da quantia de qualquer reduo de inventrios reconhecida como gasto, ou reverso, no perodo bem como das circunstncias ou acontecimentos que conduziram reverso.
371
TTULO II
7.2. Indicao dos movimentos de ajustamentos de inventrios ocorridos durante o perodo como segue: Produtos acabados e intermdios intermdios MatriasMatriasprimas
Movimentos Quantia registada bruta Ajustamentos Saldo Inicial Reforo Reduo Saldo Final
Mercadorias
Activos biolgicos
Outros
Quantia Registada Lquida 7.3. Indicao dos inventrios e a respectiva quantia registada relativamente s seguintes situaes: a) inventrios em poder de terceiros; b) inventrios consignao; c) inventrios em trnsito. 7.4. Indicao da quantia registada de inventrios dados como penhor de garantia a passivos. 7.5. Demonstrao do custo dos inventrios vendidos ou consumidos de acordo com o quadro seguinte: MatriasMatrias-primas, auxiliares e materiais
Movimentos Existncias iniciais Compras Regularizao de inventrios Existncias finais Custo do perodo
Mercadorias
Activos biolgicos
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TTULO II
Demonstrao da variao da produo de acordo com o quadro seguinte: Produtos acabados e intermdios Subprodutos, desperdcios, resduos e refugos Produtos e servios em curso
Movimentos Existncias finais Regularizao de inventrios Existncias iniciais Aumento/reduo no perodo 8. Clientes e outras contas a receber
8.1. Indicao dos movimentos de ajustamentos de contas a receber ocorridos durante o perodo como segue: Outras contas a receber
Movimentos Quantia registada bruta Ajustamentos Saldo Inicial Reforo Reduo Saldo Final
Clientes
Outros devedores
Quantia Registada Lquida 9. Capital 9.1. Indicao das quantias de capital realizado e no realizado. 9.2. Mapa com o movimento ocorrido em cada rubrica durante o perodo. 9.3. Indicao da natureza e objectivo de cada reserva. 10. Provises 10.1. Reconciliao entre quantia registada no incio e no fim do perodo como segue: Rubricas Saldo inicial Reforo Reduo Saldo Final
A descriminar por sub-rubrica de provises
11. Subsdios do governo
373
TTULO II
Indicao da natureza e extenso dos subsdios do governo reconhecidos nas demonstraes financeiras. 12. Compromissos e contingncias Indicao dos compromissos assumidos e contingncias existentes, nomeadamente os decorrentes de locaes operacionais, de investimentos de capital, processos judiciais e garantias. Deve ainda ser divulgada a natureza de eventuais activos contingentes existentes. 13. Divulgaes exigidas por diplomas legais Indicao das informaes exigidas por outros diplomas legais em vigor com impacto na actividade da entidade. 14. Outras informaes Indicao das informaes consideradas relevantes para melhor compreenso da posio financeira e dos resultados. 15. Acontecimentos aps a data de balano 15.1. Indicao das informaes recebidas aps a data de balano acerca de condies que existiam data do balano. 15.2. Indicao da natureza e efeito financeiro de acontecimentos aps a data de balano que no originaram ajustamentos s demonstraes financeiras.
374
TTULO II
CAPTULO 2.6 CONTEDO E MOVIMENTAO DE ALGUMAS CONTAS
CLASSE 1 MEIOS FINANCEIROS
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TTULO II
1.1
Caixa
Contabilizam-se nesta conta os valores em numerrio ou em cheque. 1.2 Bancos
Compreende os meios de pagamento de que a empresa pode dispor atravs da movimentao de contas bancrias e, tambm, aplicaes de tesouraria de curto prazo e de disponibilidade imediata. CLASSE 2 INVENTRIOS E ACTIVOS BIOLGICOS
2.1
Compras
Regista o custo das aquisies de inventrios e activos biolgicos destinados a consumo ou venda. Inclui os encargos adicionais suportados nas compras at ao local de armazenagem. Debita-se por contrapartida das contas 1.1 Caixa ou 1.2 - Bancos e da conta 4.2 Fornecedores, consoante as aquisies sejam efectuadas a pronto ou a prazo. Esta conta saldar sempre por dbito das contas 2.2 Mercadorias ou 2.6 Matrias primas, auxiliares ou materiais, consoante se trate de bens adquiridos para venda ou para transformao. 2.2 Mercadorias
Bens destinados a venda sem qualquer transformao industrial. Se for utilizado o inventrio intermitente, esta conta debita-se, no incio do exerccio, pelo valor das existncias iniciais e no fim do exerccio, pelo valor lquido das compras efectuadas durante o ano e ainda por contrapartida da conta 2.8.2 Regularizao de inventrios, se for devedor o saldo desta conta. Credita-se, no fim do ano, por contrapartida da conta 6.1.1.2 Custo dos inventrios vendidos ou consumidos e da conta 2.8.2 Regularizao de inventrios, se for credor o saldo desta conta. O saldo existente revela o valor das existncias finais. Se for utilizado o inventrio permanente, esta conta debita-se, ao longo do ano, por contrapartida da conta 2.1.1 Compras e credita-se, tambm no decurso do ano de acordo com o critrio de periodicidade aconselhvel, por contrapartida da conta 6.1.1.2 Custo dos inventrios vendidos e consumidos, em conformidade com o critrio de mensurao utilizado. O saldo existente revela o valor das existncias finais. 2.3 intermdios Produtos acabados e intermdios
Inclui os principais bens produzidos pela empresa normalmente transaccionveis e os que sendo habitualmente utilizados na fabricao podem ser objecto de venda. 2.4 Subprodutos, desperdcios, resduos e refugos
2.4.1 - Subprodutos Bens secundrios produzidos conjuntamente com os principais. 2.4.2 2.4.2 - Desperdcios, resduos e refugos Bens residuais decorrentes do processo produtivo e que no so considerados subprodutos.
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TTULO II
2.5
Produtos ou servios em curso
Inclui bens cuja fase de fabricao no viabiliza a sua venda nem o seu armazenamento, e servios que no tenham ainda sido ultimados. Se for utilizado o inventrio intermitente, as contas 2.3 e 2.5, creditam-se, no fim do ano, por contrapartida da conta 6.1.2 Variao da produo, relativamente ao valor das existncias do ano anterior. Debitam-se, tambm no fim do ano, por contrapartida da conta 6.1.2 Variao da produo, relativamente ao valor com base na inventariao dos bens desse exerccio. Se for utilizado o inventrio permanente, far-se-, durante o ano, a articulao entre as contas 2.3 e 2.5 e o modelo de contabilidade analtica adoptado para determinar o custo de produo, e bem assim a correspondncia entre as contagens e os registos contabilsticos efectuados. No encerramento de contas a movimentao efectuada de modo anlogo ao anteriormente descrito. 2.6 Matrias primas, auxiliares e materiais
2.6.1 - Matrias primas Bens principais que se incorporam nos produtos obtidos. 2.6.2 - Matrias auxiliares Bens utilizados no processo de fabrico que se incorporam subsidiariamente nos produtos obtidos. 2.6.3 Materiais Bens adquiridos ou produzidos pela empresa e que concorrem, com o seu consumo, para o desenvolvimento da respectiva actividade. 2.6.3.2 Embalagens comerciais Bens indispensveis ao acondicionamento e transaco das mercadorias ou produtos transaccionados, que pela sua natureza no se destinam utilizao continuada. Se for utilizado o inventrio intermitente, esta conta debita-se, no incio do exerccio, pelo valor das existncias iniciais e no fim do exerccio, pelo valor lquido das compras efectuadas durante o ano e ainda por contrapartida da conta 2.8.6 Regularizao de inventrios, se for devedor o saldo desta conta. Credita-se, no fim do ano, por contrapartida da conta 6.1.1.6 Custo dos inventrios vendidos ou consumidos e da conta 2.8.6 Regularizao de inventrios, se for credor o saldo desta conta. O saldo existente revela o valor das existncias finais. Se for utilizado o inventrio permanente, esta conta debita-se, ao longo do ano, por contrapartida da conta 2.1.2 Compras e credita-se, tambm no decurso do ano, de acordo com o critrio de periodicidade aconselhvel, por contrapartida da conta 6.1.1.6 Custo dos inventrios vendidos e consumidos, em conformidade com o critrio de mensurao utilizado. O saldo existente revela o valor das existncias finais. 2.8 Regularizao de inventrios
Esta conta serve para registar as variaes nos inventrios que no estejam relacionadas com compras, vendas ou consumos, nomeadamente as decorrentes do registo de quebras ou sobras anormais e sadas ou entradas de ofertas. No caso de oferta de inventrios prprios ser creditada por contrapartida de 6.8.9.3 - Outros custos e perdas operacionais. Ser ainda creditada, por contrapartida de 6.8.4.2 - Perdas em inventrios. Ser debitada por contrapartida de 7.6.4.2 - Ganhos em inventrios no caso de sobras anormais, ou de 7.6.4.9 - Ganhos em inventrios. No fim do exerccio, os saldos so transferidos para as contas 2.2 Mercadorias e 2.6 - Matrias primas, auxiliares e materiais. 2.9 Ajustamentos para o valor realizvel lquido
Destina-se a registar as diferenas relativas ao custo de aquisio ou de produo, decorrentes da aplicao dos critrios de mensurao dos inventrios. Credita-se, por contrapartida da conta 6.4.1 Ajustamentos do perodo e debita-se, pela sua anulao ou reposio, por contrapartida da conta 7.4.1.1 Reverses do perodo, quando tenha decorrido mais do que um exerccio desde a data da sua constituio.
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CLASSE 3 INVESTIMENTOS DE CAPITAL
As contas 3.2.1 a 3.2.9 debitam-se por contrapartida das contas 1.1 - Caixa ou 1.2 - Bancos, se a aquisio for a pronto pagamento ou 4.6.1 - Fornecedores de investimentos de capital se a aquisio for a prazo. Debitam-se, ainda, pela transferncia da conta 3.4 - Investimentos. Creditam-se pela sua venda ou pela indemnizao recebida por sinistros, nas contas 7.6.3.1 - Ganhos em investimentos de capital no caso de alienaes ou 7.6.3.2 - Ganhos em investimentos de capital no caso de sinistros, se o resultado for positivo, ou na conta 6.8.3.1 - Perdas em investimentos de capital no caso de alienaes ou 6.8.3.3 - Perdas em investimentos de capital no caso de sinistros, se o resultado for negativo. No caso de abate, creditam-se por contrapartida da conta 3.8.2 - Amortizaes e se as contas no ficarem saldadas, ser o mesmo transferido para 6.8.3.2 - Perdas em investimentos de capital. 3.1 financeiro Investimentos financeiros
Compreende as aplicaes financeiras de carcter permanente, e os investimentos em imveis urbanos ou rsticos que no estejam afectos actividade operacional da empresa. 3.2 Activos tangveis
Integra os activos da empresa destinados sua actividade operacional, que no se destinam a ser vendidos ou transformados, e cuja permanncia seja superior a um ano. Inclui, ainda, as benfeitorias e as grandes reparaes que sejam de acrescer ao custo daqueles activos. 3.2.1 Construes Compreende os edifcios e as instalaes fixas que lhes so prprias (gua, energia, etc.) Inclui ainda outras construes, designadamente estradas, pontes, barragens, regadios, pistas de aviao, cais, vias frreas, tneis, poos, muros, silos, parques, canais, cais e docas. Os edifcios e as instalaes de domnio pblico, explorados sob o regime de concesso devero ser reflectidos em subconta prpria. 3.2.2 Equipamento bsico Compreende o conjunto de instrumentos, mquinas, instalaes e outros bens, que no sejam ferramentas e utenslios considerados na conta 3.2.6 Ferramentas e utenslios, com as quais ou atravs dos quais se extraem, transformam ou elaboram os produtos ou se prestam os servios. O equipamento bsico, explorado sobre o regime de concesso e do regime de locao financeira deve ser reflectido em subcontas prprias. Compreende ainda os encargos suportados com a sua adaptao ou instalao. Se a actividade exercida for de transporte ou de servios administrativos, so aqui considerados os equipamentos dessa natureza afectos a essas actividades. 3.2.5 Taras e vasilhame Compreende os objectos destinados a conter ou a acondicionar internamente os bens adquiridos ou produzidos pela empresa, ou para acondicionamento de bens por ela transaccionados quando se trate de embalagens comerciais retornveis com aptido para utilizao continuada. 3.2.6 Ferramentas e utenslios Compreende os instrumentos que no sejam de desgaste rpido, considerando-se como tais os que tenham um perodo de vida til superior a um ano, e cuja utilizao se destina a complementar os equipamentos instalados ou a apoiar os diferentes servios da empresa. 3.3 Activos intangveis
3.3.1 3.3.1 Encargos de desenvolvimento Compreende os encargos relacionados com o desenvolvimento que resultem da aplicao tecnolgica das descobertas, anteriores fase de produo. 3.3.2 3.3.2 Propriedade industrial e outros direitos Compreende patentes, marcas, alvars, licenas, concesses e direitos de autor, bem como outros direitos e contratos anlogos. 3.3.3 3.3.3 Trespasses Compreende o valor de aquisio do direito ocupao e explorao de um estabelecimento. 3.3.4 Encargos de constituio ou expanso Compreende os encargos com a constituio e organizao da empresa, bem como os relacionados com a sua expanso, nomeadamente com aumento de capital, estudos e projectos. 3.4 Investimentos Investimentos em curso
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Inclui as adies, melhoramentos ou substituies enquanto os investimentos no estiverem concludos. Debita-se por contrapartida das contas 1.1 - Caixa , 1.2 - Bancos, 4.6.1 - Fornecedores de investimentos de capital, ou da conta 7.3 Investimentos realizados pela prpria empresa, se forem internamente produzidos. Credita-se por contrapartida da sua transferncia para as contas 3-2 - Activos tangveis ou 3.3 Activos intangveis, consoante a sua natureza. 3.8 Amortizaes acumuladas
Representam a parte do valor dos activos tangveis e intangveis que foi imputada como custo ao longo dos vrios perodos contabilsticos, representativa da perda de valor daqueles activos em resultado do seu perodo ou grau de utilizao ou da sua obsolescncia tecnolgica. Credita-se por contrapartida da conta 6.5 - Amortizaes do perodo. Debita-se pela venda ou indemnizao por sinistros, por contrapartida das contas 6.8.3 - Perdas em investimentos de capital ou 7.6.3 - Ganhos em investimentos de capital, consoante o resultado tenha sido negativo ou positivo. No caso de abates, debita-se, ainda, por contrapartida das prprias contas de activos tangveis e intangveis. 3.9 Ajustamentos de investimentos financeiros
Destina-se a registar a diferena entre o custo dos investimentos financeiros e o correspondente preo de mercado, quando este for inferior quele. Credita-se por contrapartida da conta 6.4. 2 - Ajustamentos do perodo e debita-se por contrapartida da conta 7.4.1.2 - Reverses do perodo, quando ocorrer a sua reduo ou anulao. CLASSE 4 CONTAS A RECEBER, CONTAS A PAGAR, ACRSCIMOS E DIFERIMENTOS 4.1 Clientes
4.1.2 Clientes Ttulos a receber Inclui as dvidas de clientes representadas por ttulos ainda no vencidos. clientes 4.1.9 Adiantamentos de clientes Regista as entregas feitas empresa por conta de fornecimentos futuros. Pela emisso da factura correspondente aos bens transmitidos ou servios prestados, as importncias sero transferidas para a conta 4.1.1 Clientes c/c. 4.2 Fornecedores
4.2.2 4.2.2 - Fornecedores - Ttulos a pagar Compreende os crditos de fornecedores que se encontrem representados por letras ou outros ttulos de crdito. 4.2.9 - Adiantamentos a fornecedores Regista as entregas feitas pela empresa por conta de fornecimentos futuros. Pela recepo da factura emitida pelo fornecedor correspondente aos bens transmitidos ou servios prestados, as importncias sero transferidas para a conta 4.2.1 Fornecedores c/c. 4.3 4.3 Emprstimos obtidos
Compreende os emprstimos contrados, com excepo dos previstos na conta 4.6.7 - Credores - scios, accionistas ou proprietrios.
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TTULO II
4.4
Estado
4.4.1 Imposto sobre o rendimento 4.4.1.1 Estimativa de imposto Credita-se no fim do perodo, por contrapartida da estimativa do imposto a pagar reflectida na conta 8.5 Imposto sobre o rendimento e debita-se, por contrapartida da conta 1.1 - Caixa ou 1.2 - Bancos, aquando da entrega do imposto nos cofres do Estado. Tratando-se de empresrios em nome individual, o valor do imposto a considerar ser apenas o correspondente actividade empresarial. 4.4.1.2 Pagamentos por conta e 4.4.1.3 Pagamento especial por conta Registam a dbito, por contrapartida das contas 1.1 Caixa ou 1.2 Bancos, o valor dos pagamentos por conta e pagamento especial por conta que a empresa fez durante o ano e creditam-se aquando da entrega do imposto nos cofres do Estado. Impostos 4.4.2 Impostos retidos na fonte Regista, a crdito, o valor das retenes na fonte praticadas aquando da atribuio dos rendimentos aos respectivos beneficirios. Regista a dbito as retenes na fonte que foram praticadas nas diferentes categorias de rendimentos auferidos pela empresa durante o ano, por contrapartida das contas de proveitos que estiveram na sua origem, nos casos em que tenham natureza de pagamento por conta do imposto devido a final. Debita-se ainda, por contrapartida da conta 1.1 - Caixa ou da conta 1.2 - Bancos, aquando da entrega dos montantes retidos nos cofres do Estado. 4.4.3 Imposto sobre o valor acrescentado 4.4.3.1 - IVA suportado D a conhecer o IVA suportado em todas as aquisies de inventrios, activos tangveis e intangveis e outros bens e servios. Sendo de uso facultativo, aconselha-se a movimentao desta conta nos casos em que o sujeito passivo no tem integral direito deduo do imposto que lhe foi facturado, ou seja quando pratique operaes que conferem direito deduo a par de outras que lhe vedam esse direito (mtodo pro rata ). Caso o sujeito passivo utilize a afectao real, o uso desta conta poder revestir de menor interesse. Debita-se em todas as aquisies efectuadas, discriminadas nas diferentes subcontas de acordo com a sua origem. Credita-se por contrapartida das correspondentes subcontas da conta 4.4.3.2 - IVA dedutvel, e o saldo, quando exista, ser creditado por contrapartida das contas inerentes s respectivas aquisies, ou da conta 6.8.2.2 - Imposto sobre o Valor Acrescentado, excepto para as compras de activos tangveis e intangveis em que o imposto suportado que no pode ser deduzido dever afectar o valor de aquisio dos bens a que se refere. 4.4.3.2 - IVA dedutvel .4.3.2 Revela o valor do IVA, que, dada a natureza das operaes subjacentes actividade exercida, seja susceptvel de deduo nos termos previstos no Cdigo do IVA. Debita-se pelos valores do IVA relativo s aquisies, e tambm por contrapartida da conta 4.4.3.1 - IVA suportado, nos casos em que o sujeito passivo utilize esta conta. Credita-se, pela transferncia do saldo relativo ao perodo de tributao, por dbito da conta 4.4.3.5 - IVA apuramento. 4.4.3.3 4.4.3.3 - IVA liquidado Evidencia o dbito ao Estado decorrente das vendas de bens ou prestaes de servios feitas pelo sujeito passivo aos seus clientes, ou pelas suas aquisies, se for caso disso, desde que tais operaes estejam sujeitas a efectiva tributao. Esta conta creditada pelo imposto liquidado nas facturas ou documentos equivalentes emitidos pelo sujeito passivo, na generalidade dos casos na conta 4.4.3.3.1 - IVA liquidado. A movimentao das contas 4.4.3.3.2 IVA liquidado, no caso de autoconsumos, e 4.4.3.3.3 IVA liquidado, no caso de operaes especiais, est reservada para as situaes especificamente previstas no Cdigo do IVA. debitada por contrapartida da conta 4.4.3.5 IVA apuramento.
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4.4.3.4 4.4.3.4 - IVA regularizaes 3. Regista as correces de imposto a favor do sujeito passivo ou a favor do Estado distribudas pelas subcontas respectivas e susceptveis de serem efectuadas nas respectivas declaraes peridicas. Debita-se a conta 4.4.3.4.1 - Mensais a favor do sujeito passivo, se as regularizaes forem motivadas por erro no apuramento do imposto, devolues de clientes, redues, rescises e anulaes de contratos por parte de clientes, crditos incobrveis etc., por contrapartida das contas que originaram a rectificao e credita-se por contrapartida da conta 4.4.3.5 - IVA apuramento 4.4.3.5 4.4.3.5 IVA apuramento 3. Revela a situao devedora ou credora do sujeito passivo perante o Estado. Debita-se por contrapartida das contas 4.4.3.2 Iva dedutvel, 4.4.3.4 Iva regularizaes e 4.4.3.8 IVA a recuperar. Credita-se, por contrapartida das contas 4.4.3.3 IVA liquidado e 4.4.3.4 IVA regularizaes. Se o saldo decorrente das operaes anteriores for credor, debita-se esta conta por contrapartida da conta 4.4.3.7 IVA a pagar e, em caso contrrio, credita-se esta conta por contrapartida da conta 4.4.3.8 IVA a recuperar. 4.4.3.6 4.4.3.6 IVA liquidaes oficiosas 3. Revela o montante do imposto liquidado por iniciativa da Administrao Fiscal nos termos do Cdigo do IVA. Debita-se por contrapartida da conta 4.4.3.7 IVA a pagar. Se a liquidao ficar sem efeito, proceder-se- anulao do lanamento anterior. Havendo pagamento esta conta ser regularizada de acordo com os comentrios referidos a propsito da referida conta 4.4.3.7 IVA a pagar. 4.4.3.7 4.4.3.7 IVA a pagar 3. Revela o montante do imposto a pagar ao Estado pelo sujeito passivo. Credita-se por contrapartida das contas 4.4.3.5 IVA apuramento, ou 4.4.3.6 Iva liquidaes oficiosas pelos montantes liquidados oficiosamente. Debita-se, por contrapartida das contas 1.1 Caixa ou 1.2 Bancos, pelo pagamento efectuado, da conta 4.4.3.6 Iva liquidaes oficiosas. Se houver pagamento da liquidao oficiosa, regularizarse- esta conta, aps o apuramento contabilstico do imposto a pagar do respectivo perodo de tributao, mediante anulao do correspondente valor registado na conta 4.4.3.6 IVA liquidaes oficiosas. 4.4.3.8 - IVA a recuperar Evidencia o montante do crdito de imposto sobre o Estado, no final de cada perodo de tributao. Esta situao ocorre sempre que o montante do imposto a favor do sujeito passivo supere o valor do imposto a favor do Estado. Debita-se por contrapartida da conta 4.4.3.5 IVA apuramento, para transferncia do saldo a favor do sujeito passivo apurado nesta conta no fim do perodo de tributao. Credita-se por contrapartida das contas 4.4.3.9 - IVA reembolsos pedidos, se tiver sido pedida a restituio ao Estado, ou 4.4.3.5 - IVA apuramento, se tiver optado pelo reporte para o perodo de tributao seguinte. 4.4.3.9 - IVA reembolsos pedidos Revela o montante dos crditos sobre o Estado relativamente aos quais tiver sido apresentado um pedido de reembolso. Debita-se por contrapartida da conta 4.4.3.8 - IVA a recuperar, e credita-se por contrapartida das contas 1.1 - Caixa ou 1.2 - Bancos, aquando do seu recebimento dos cofres pblicos. 4.4.4 Restantes impostos 4.4.4 4.4.4.1 Imposto de selo Regista, a crdito, por contrapartida da conta 6.8.2.3 Impostos e taxas ou da conta relativa entidade para quem o imposto constitui encargo, o valor do Imposto de Selo liquidado. Debita-se, por contrapartida da conta 1.1 - Caixa ou 1.2 - Bancos, aquando da sua entrega nos cofres do Estado. 4.5 Outros devedores
4.5.2 Subscritores de capital Regista a subscrio de capital feita pelos respectivos titulares, cuja realizao se vai verificar em data posterior. Esta conta ser debitada no momento da subscrio por contrapartida da conta 5.1 - Capital. Posteriormente, aquando da realizao do capital pelos respectivos titulares, ser creditada por contrapartida das contas em que aquela realizao se materializar.
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4.5.4 Devedores scios, accionistas ou proprietrios .5.4 4.5.4.3 Resultados atribudos .5.4.3 Regista os lucros das empresas participadas que, embora atribudos, ainda no tenham sido colocados disposio, ou a cobertura de prejuzos pelos scios ou accionistas, na sequncia de deliberaes tomadas em assembleia geral. Debita-se por contrapartida da conta 7.8.3 - Rendimentos de investimentos financeiros, aquando da atribuio de lucros ainda no distribudos empresa, ou da conta 8.8 Resultado lquido do perodo quando esta tiver prejuzos e for decidida a sua cobertura pelos scios ou accionistas. Credita-se por contrapartida da conta 4.5.4.4 - Lucros disponveis aquando do seu recebimento. 4.5.4.4 Lucros disponveis .5.4.4 Movimentam-se nesta conta os lucros colocados disposio pelas empresas participadas, directamente ou por transferncia de resultados atribudos quando haja desfasamento entre o momento da sua atribuio e da respectiva colocao disposio. Debita-se no primeiro caso, por contrapartida da conta 7.8.3- Rendimentos de investimentos financeiros e, no segundo, por contrapartida da conta 4.5.4.3Resultados atribudos. Credita-se por contrapartida das contas 1.1- Caixa ou 1.2- Bancos. 4.5.9 Devedores diversos Regista, designadamente, as operaes decorrentes de alienaes de investimentos de capital, emprstimos correntes ou outras dvidas, que no devam ser englobados nas contas 4.5.4 Devedores scios, accionistas ou proprietrios e 4.5.1 Pessoal. 4.6 Outros credores 4.6.1 Fornecedores de investimentos de capital Regista as operaes efectuadas com os vendedores de bens ou servios destinados aos activos tangveis e intangveis. Pessoal 4.6.2 Pessoal 4.6.2.1 Remuneraes a pagar aos rgos sociais e 4.6.2.2 Remuneraes a pagar aos trabalhadores Pelo processamento dos ordenados, salrios e outras remuneraes relativos ao ms a que respeitam: debitam-se as subcontas de 6.2 Gastos com o pessoal, por contrapartida de 4.6.2.1 ou 4.6.2.2, pelos valores lquidos a pagar, da conta 4.4.2.1 Impostos retidos na fonte, 4.4.9 Contribuies para o INSS, da conta 4.6.3 Sindicatos, e ainda das respectivas subcontas de 4.5.1 Pessoal, se for caso disso. Pelo processamento dos encargos sobre remuneraes, correspondentes entidade patronal: debita-se a conta 6.2.3 Gastos com pessoal, por contrapartida de 4.4.9 Contribuies para o INSS. Pelos pagamentos ao pessoal e s outras entidades: Debitam-se as contas respectivas anteriormente referidas por contrapartida da conta 1.1 - Caixa ou da conta 1.2 - Bancos. Credores4.6.7 Credores-scios, accionistas ou proprietrios Regista as operaes efectuadas com os titulares do capital, que no resultem de transaces de inventrios ou de investimentos de capital. 4.7 Ajustamentos de contas a receber
Destina-se a registar os riscos que possam vir a ocorrer relativamente aos crditos da empresa sobre terceiros. Credita-se por contrapartida das contas 6.4.4 - Ajustamentos do perodo e debita-se por contrapartida da conta 7.4.1.4 - Reverses do perodo, se a reposio ou anulao tiver lugar em exerccio diferente do da sua constituio, ou das contas em que tiverem sido consideradas como gastos se a anulao ou reposio ocorrer no mesmo perodo. 4.8 Provises
Esta conta serve para registar as responsabilidades decorrentes dos riscos nas situaes nela previstas quando exista probabilidade da sua ocorrncia.
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4.9
Acrscimos e diferimentos
4.9.1 Acrscimo de gastos e 4.9.2 - Rendimentos diferidos Estas contas destinam-se a registar os gastos e os rendimentos nos perodo a que respeitam. Integram-se nos acrscimos de gastos, os gastos relativos ao perodo em curso que apenas sero pagos e contabilizados como tal nos perodos seguintes, e em rendimentos diferidos, os rendimentos contabilizados no perodo em curso que digam respeito a perodos seguintes. 4.9.3 - Acrscimos de rendimentos e 4.9.4 - Gastos diferidos Integram-se nos acrscimos de rendimentos os que sejam relativos ao perodo em curso, mas que apenas iro ser recebidos e contabilizados como tal nos perodos seguintes, e nos gastos diferidos os que tenham sido contabilizados no perodo em curso, mas que digam respeito a perodos seguintes. CLASSE 5 CAPITAL PRPRIO
5.1
Capital
Destina-se a registar o valor do capital nominal subscrito das empresas que revistam a forma societria. Nas empresas em nome individual, esta conta traduz o capital inicial e o adquirido e, ainda, os movimentos de natureza financeira com o proprietrio. Serve tambm para registar o capital das cooperativas. 5.2 Aces ou quotas prprias
A conta 5.2.1 Valor nominal debitada pelo valor nominal das aces ou quotas prprias adquiridas, sendo registada na conta 5.2.2 Descontos e prmios a diferena entre o custo de aquisio e o valor nominal. Posteriormente, se as aces ou quotas prprias forem alienadas, far-se- o crdito na conta 5.2.1 Valor nominal, pelo valor nominal, e a conta 5.2.2 Descontos e prmios pela diferena entre o preo de venda e o valor nominal. Ao mesmo tempo, far-se-o os ajustamentos necessrios nesta conta 5.2.2 por contrapartida de reservas para que nela passem a constar os descontos e prmios relativos s aces ou quotas prprias que permaneam em carteira. 5.3 Prestaes suplementares Destina-se a registar as entregas dos scios que tenham aquela natureza nos termos do Cdigo Comercial. 5.4 Prmios de emisso de aces ou quotas Regista a diferena entre o valor de emisso das aces ou quotas subscritas e o respectivo valor nominal. Regista, a crdito, a diferena entre o valor de subscrio e o valor nominal, quando este inferior ao primeiro, por contrapartida da conta 5.5.2 Subscritores de capital. Debita-se por contrapartida da conta 5.1 - Capital , quando o seu valor for incorporado no capital da empresa. 5.5 Reservas
5.5.1 Reservas legais Destina-se a registar as reservas impostas por lei. 5.6 Excedentes de revalorizao de activos tangveis
Destina-se a registar a contrapartida dos ajustamentos ao valor dos activos tangveis. 5.9 Resultados transitados Serve de contrapartida deliberao da cobertura de prejuzos ou da aplicao dos resultados lquidos do perodo anterior. Debita-se por contrapartida da conta 8.8 - Resultado lquido do perodo anterior, se for negativo, por transferncia do saldo da conta 8.9 - Dividendos antecipados e pela aplicao de resultados acumulados positivos de acordo com a deliberao tomada. Credita-se por contrapartida da conta 8.8 - Resultado lquido do perodo anterior, se for positivo, e pelas deliberaes que forem tomadas para cobertura de prejuzos acumulados. CLASSE 6 GASTOS E PERDAS
6.1.1 6.1.1 Custo dos inventrios vendidos ou consumidos Serve de contrapartida sada dos inventrios que sejam vendidos ou incorporados no processo produtivo. Ser movimentada pelas sadas ocorridas durante o perodo nos inventrios, se for utilizado o inventrio permanente, ou poder ser movimentada somente no fim do perodo
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se for utilizado o inventrio intermitente. Debita-se por contrapartida das contas 2.2 - Mercadorias ou 2.6 - Matrias primas, auxiliares e materiais, e credita-se por contrapartida da conta 8.1 Resultados operacionais. 6.2 Gastos com o pessoal
6.2.3 Encargos sobre remuneraes Encargos que recaem sobre as remuneraes, obrigatoriamente suportados pela entidade patronal. 6.2.5 Ajudas de custo Compreende as verbas pr-estabelecidas atribudas aos trabalhadores, quando estes se deslocam ao servio da empresa. 6.2.8 Gastos de aco social Realizaes de utilidade social, com carcter facultativo, a favor dos trabalhadores ou seus familiares. 6.3 Fornecimentos e servios de terceiros
6.3.1 - Subcontratos Esto abrangidos no mbito desta conta, os trabalhos relacionados com o processo produtivo da empresa relativamente aos quais se recorreu ao servio de outras empresas atravs de contratos formalizados ou no. 6.3.2.1.3.1 - Gasleo Regista o valor das aquisies de gasleo, com incluso do montante do imposto suportado e no dedutvel de acordo com o Cdigo do IVA. 6.3.2.1.3.2 - Restantes combustveis Regista o valor das aquisies de combustveis, com incluso do imposto suportado, nos casos em que a sua dedutibilidade no permitida de acordo com o Cdigo do IVA. 6.3.2.1.3.3 - Lubrificantes Regista o valor das aquisies de lubrificantes, lquido do imposto suportado 6.3.2.1.4 - Ferramentas e utenslios de desgaste rpido Regista as aquisies de ferramentas e utenslios cuja vida til, em condies de normal utilizao, no ultrapassa o perodo de um ano. 6.3.2.2.1 - Manuteno e reparao Engloba os bens e servios adquiridos destinados manuteno dos activos tangveis que, por no aumentarem a durao ou valor daqueles meios, no devam ser considerados grandes reparaes. pessoal 6.3.2.2.3 - Transporte de pessoal Regista os encargos com o transporte do pessoal da empresa relacionados com o seu local de trabalho, quando o mesmo tenha carcter de permanncia, e seja efectuado por terceiros. 6.3.2.2.5 - Honorrios Regista as verbas atribudas aos trabalhadores independentes.
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TTULO II
6.3.2.2.6 - Comisses a intermedirios Regista as verbas atribudas s entidades que, por conta prpria, agenciaram vendas de bens ou servios. 6.3.2.2.8 - Deslocaes e estadias Regista os encargos com transporte, alimentao e alojamento fora do local de trabalho, que no sejam suportados atravs de ajudas de custo. 6.3.2.3.2 - Rendas e alugueres Regista as verbas pagas pelo arrendamento de imveis ou pelo aluguer de equipamentos. No compreende as rendas de bens utilizados em regime de locao financeira, mas so nela registadas as rendas pagas de bens utilizados em regime de locao operacional. 6.3.2.3.3 - Seguros Regista os prmios de seguros a cargo da empresa, com excepo dos que estejam relacionados com pessoal os quais so includos na conta 6.2 - Gastos com o pessoal. 6.3.2.3.7 - Trabalhos especializados Regista os encargos com a aquisio de servios tcnicos, nomeadamente servios informticos, anlises laboratoriais, trabalhos tipogrficos, estudos e pareceres. 6.6 - Provises do perodo Regista, no fim do perodo, a estimativa dos riscos nos diferentes tipos de provises previstas, que tenham caractersticas de custos operacionais. 6.8 Outros gastos e perdas operacionais
6.8.3 - Perdas em investimentos de capital Regista as perdas suportadas na alienao, sinistros ou abates de investimentos de capital. Debita-se por contrapartida das contas 3.1 Investimentos financeiros, 3.2 - Activos tangveis ou 3.3 - Activos intangveis, pelo custo dos investimentos alienados ou sinistrados. Creditase, pelo valor da venda ou indemnizao recebida, por contrapartida das contas 1.1 - Caixa, 1.2 - Bancos ou 5.5.9 - Devedores diversos, e ainda da conta 3.8 - Amortizaes. Regista, ainda a dbito, por contrapartida da conta 3.2 Activos tangveis, a parte do valor dos bens que no tenha sido objecto de amortizao. 6.8.4 6.8.4 - Perdas em inventrios e activos biolgicos Regista as perdas suportadas em inventrios decorrentes de sinistros, quebras anormais ou situaes anlogas. Debita-se pelo custo dos inventrios, por contrapartida da conta 2.8 - Regularizao de inventrios. No caso de sinistros, de que resulte uma perda em inventrios, o valor da indemnizao ser creditada por contrapartida das contas 1.1 - Caixa, 1.2 - Bancos ou 4.5.9 - Devedores diversos. 6.8 6.8.9.3 - Ofertas e amostras de inventrios Regista, por contrapartida da conta 2.8 - Regularizao de inventrios, as ofertas e amostras de inventrios prprios. 6.8 6.8.9.4 Programas de responsabilidade social Realizaes de utilidade social decorrentes de contractos estabelecidos com o Estado. 6.9 Gastos e perdas financeiros
6.9 6.9.4 - Diferenas de cmbio desfavorveis Regista as diferenas de cmbio desfavorveis relacionadas com a actividade normal da empresa e com o financiamento de activos tangveis e intangveis.
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TTULO II
CLASSE 7 RENDIMENTOS E GANHOS
7.1
Vendas
Regista a venda de bens compreendidos na actividade normal da empresa. 7.1.5 7.1.5 Iva das vendas com imposto includo Regista o montante do imposto que dever ser expurgado do valor das vendas que durante o referido perodo foram registadas com imposto includo. 7.2 Prestao de servios
Regista os trabalhos e servios prestados relacionados com os objectivos ou finalidades da empresa. 7.2.1 7.2.1 Iva da prestao de servios com imposto includo Regista o montante do imposto que dever ser expurgado do valor dos servios prestados que durante o referido perodo foram registadas com imposto includo. 7.3 Investimentos realizados pela prpria empresa
Investimentos efectuados pela empresa, sob sua administrao directa, mediante aplicao de meios prprios ou adquiridos para o efeito e que se destinam ao seu activo tangvel. 7.4 Reverses do perodo
7.4.1 - Reverses de ajustamentos, 7.4.2 Reverses de amortizaes e 7.4.3 Reverses de provises Registam as reverses de ajustamentos, amortizaes e provises anteriormente efectuadas, e que data de balano se consideram desnecessrias. Credita-se por contrapartida das respectivas contas de ajustamentos, amortizaes e provises de balano. 7.5 Rendimentos Rendimentos suplementares
Regista os rendimentos, inerentes ao valor acrescentado, decorrentes de actividades que no sejam prprias dos objectivos principais da empresa. 7.6 Outros rendimentos e ganhos operacionais
Regista os rendimentos, no inerentes ao valor acrescentado, decorrentes de actividades que no sejam prprias dos objectivos principais da empresa. 7.6.3 Ganhos em investimentos de capital Regista o ganho obtido na alienao, ou em sinistros, de investimentos de capital. Debita-se, por contrapartida das contas 3.1 Investimentos financeiros, 3.2 - Activos tangveis ou 3.3 - Activos intangveis, pelo custo dos investimentos de capital alienados ou sinistrados. Credita-se, pelo valor da venda ou indemnizao recebida, por contrapartida das contas 1.1 - Caixa, 1.2 - Bancos ou 4.5.9 Devedores diversos, relativamente ao valor da indemnizao, e ainda da conta 3.8 - Amortizaes. 7.6 7.6.4 - Ganhos em inventrios e activos biolgicos Regista os ganhos em inventrios decorrentes de sinistros, sobras anormais ou situaes anlogas. Debita-se no caso de sinistros, pelo custo dos inventrios, quando os sinistros em inventrios originam um ganho, por contrapartida da conta 2.8 - Regularizao de inventrios e credita-se por contrapartida das contas 1.1 - Caixa, 1.2 - Bancos ou 4.5.9 - Devedores diversos. Quando ocorram sobras anormais ou outros ganhos, credita-se por contrapartida da conta 2.8 - Regularizao de inventrios. 7.8 Rendimentos e ganhos financeiros
7.8.4 Diferenas de cmbio favorveis Regista as diferenas de cmbio favorveis relacionadas com a actividade normal da empresa e com o financiamento dos activos tangveis e intangveis. CLASSE 8 RESULTADOS
8.1 Resultados operacionais Destina-se a servir de contrapartida, no fim do ano, aos gastos e rendimentos registados nas contas 6.1 a 6.8 e 7.1 a 7.6.
386
TTULO II
8.2 Resultados financeiros Destina-se a servir de contrapartida aos saldos das contas 6.9 e 7.8. 8.3 Resultados correntes Recolhe os saldos das contas 8.1 e 8.2 rendimento 8.5 Imposto sobre o rendimento Reflecte o montante do imposto que se espera venha a incidir sobre os resultados obtidos, por contrapartida da conta 4.4.1.1 Estimativa de imposto sobre o rendimento. 8.8 Resultado lquido do perodo Recolhe, por transferncia, os saldos das contas anteriores. 8.9 - Dividendos antecipados Regista o valor dos lucros atribudos durante o ano pelas sociedades, de acordo com os termos legais e estatutrios, por conta dos resultados do perodo em que so atribudos. Debita-se, por contrapartida da conta 4.5.4.2 Devedores: scios, accionistas ou proprietrios no momento da sua atribuio. No incio do perodo seguinte, credita-se por contrapartida da conta 5.9 Resultados transitados.-
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CAPTULO 1.1 INTRODUO AO PGC-NIRF

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CAPTULO 1.2 QUADRO CONCEPTUAL

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CAPTULO 1.2 QUADRO CONCEPTUAL

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CAPTULO 1.2 QUADRO CONCEPTUAL

80-96 83 84-86 87-88 89 90-91 92-96 97-99 100-108 100-101 102-108

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CAPTULO 1.2 QUADRO CONCEPTUAL

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CAPTULO 1.2 QUADRO CONCEPTUAL

Substncia sobre a forma

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Equilbrio entre benefcio e custo

Equilbrio entre as caractersticas qualitativas

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CAPTULO 1.2 QUADRO CONCEPTUAL

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CAPTULO 1.2 QUADRO CONCEPTUAL

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CAPTULO 1.2 QUADRO CONCEPTUAL

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CAPTULO 1.2 QUADRO CONCEPTUAL

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CAPTULO 1.2 QUADRO CONCEPTUAL

RECONHECIMENTO DOS ELEMENTOS DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS

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CAPTULO 1.2 QUADRO CONCEPTUAL

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CAPTULO 1.2 QUADRO CONCEPTUAL

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CAPTULO 1.2 QUADRO CONCEPTUAL

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CAPTULO 1.2 QUADRO CONCEPTUAL

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CAPTULO 1.3 REGRAS PARA A PRIMEIRA APLICAO DO PGC-NIRF

CAPTULO 1.3 REGRAS PARA A PRIMEIRA APLICAO DO PGC - NIRF

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CAPTULO 1.3 REGRAS PARA A PRIMEIRA APLICAO DO PGC - NIRF

1-3 4-8 4 5 6-8 9-25 10-18 19-25 26-29 26 27-29

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