NOTE CIRCULAIRE RELATIVE AU SECTEUR DU BATIMENT ET DES TRAVAUX PUBLICS (B.T.

P) *** Dans le cadre de la concertation entre ladministration fiscale et ses partenaires, les diffrentes runions tenues au sein de la Direction Gnrale des Impts avec les responsables de la Fdration Nationale du Btiment et des Travaux Publics ( F.N.B.T.P), ont permis de mettre en relief les problmes dordre fiscal rencontrs dans le secteur et de retenir en consquence, des solutions visant un traitement normalis dans le cadre de lapplication des dispositions fiscales et rglementaires en vigueur. Les diffrents axes examins se rapportent aux points suivants : 1. Chiffre daffaires imposable ; 2. Approvisionnement ; 3. Rvision des prix ; 4. Travaux en cours ( TEC) ; 5. Bois de coffrage ; 6. Pices justificatives des dpenses ; 7. Frais dinstallations de chantier ; 1- Chiffre daffaires imposable : a) Expos de la question : Lors du contrle fiscal sur place, la rgularisation du chiffre daffaires et partant du rsultat fiscal, est souvent effectue sur la base des dcomptes tablis par ladministration publique.

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Cette approche entrane, parfois, des situations qui ne concordent pas avec la ralit des rsultats effectivement raliss, dues aux faits suivants : - Problmes lis la dfinition des concepts utiliss (crances acquises, travaux immobiliers, approvisionnement, travaux en cours,) ; - Certains dcomptes sont tablis sans le consentement pralable de lentreprise contractante ; - Les dates de ralisation des travaux portes sur les dcomptes peuvent tre en dphasage par rapport aux dates effectives de ralisation des travaux. Dans ce cadre et selon les dispositions fiscales en vigueur, le chiffre daffaires est constitu par les recettes et crances acquises se rapportant aux produits livrs, aux services rendus et aux travaux immobiliers ayant fait lobjet dune rception partielle ou totale, quelle soit provisoire ou dfinitive (article 6 de la loi n 24.86 instituant un impt sur les socits). b) solution retenue Lapplication combine des articles dfinissant la notion du chiffre daffaires et les obligations comptables implique la prise en compte dun rsultat annuel tenant compte de lavancement des travaux et plus particulirement en ce qui concerne lexcution des marchs de longue dure. Sagissant des travaux objet des marchs conclus entre les entreprises de btiment et travaux publics et lAdministration, ceux-ci doivent tre excuts en principe, selon des normes expressment dfinies par la rglementation. Ainsi, aux termes des dispositions des articles 56 et 57 du dcret n 2.99.1087 du 1er juin 2000 relatif au cahier des clauses administratives gnrales (C.C.A.G.), les dcomptes sont obligatoirement tablis sur la base des documents attestant lavancement des travaux. Ces documents officiels sont appels attachements ou situations. Ces attachements ou situations qui donneront lieu ltablissement des dcomptes sont conjointement signs par lentreprise et lAdministration, marquant ainsi un accord mutuel sur le volume des travaux raliss, une date dtermine. Dans cette optique, il est prconis dadopter lattachement ou la situation des travaux comme pice matresse de la justification du chiffre daffaires ralis assorti de ltablissement dune facture mise par lentreprise comportant la mme date que lesdits attachements ou situations. Ces derniers doivent tre tablis dun commun accord des parties concernes.

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2- Approvisionnement a) Expos de la question Les approvisionnements figurant sur les dcomptes sont pris, parfois, comme travaux donnant lieu chiffre daffaires imposable. b) solution retenue Constituant de simples avances dans le cadre des marchs de travaux, les approvisionnements ne font pas partie des produits dexploitation au sens des dispositions de larticle 6 de la loi susvise. En effet, conformment au CCAG, certains marchs prvoient des avances lEntreprise sur la base des approvisionnements faits sur le chantier. Ces avances sont dduites au fur et mesure de lincorporation de ces approvisionnements dans les ouvrages excuts. De ce fait, ces avances ne doivent pas tre considres comme des crances acquises car elles ne constituent pas de par, leur nature, des travaux immobiliers, dautant plus quil est procd leur annulation dans les dcomptes ultrieurs et a fortiori dans le dcompte dfinitif. Ainsi, les sommes encaisses par lEntreprise, au titre approvisionnements, constituent des avances imputer au compte appropri. des

Il convient de signaler que les matriaux et fournitures approvisionns pour la ralisation des travaux peuvent provenir : soit de fabrications intermdiaires par lEntreprise elle-mme (par exemple : gravettes ou tout-venants fabriqus dans les stations de concassage appartenant lEntreprise) ; soit dachat auprs des tiers.

De ce fait, en fin dexercice, la prise en considration des marchandises ou matires premires peut tre faite de deux manires : soit dans le cadre des travaux en cours ( stock travaux) valus sur la base du prix de revient ; soit dans le cadre des stocks matires en fin danne valus au cot dachat.

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3- Rvision des prix a/ Expos de la question La rvision des prix suscite parfois des controverses quant son mode de dtermination et lexercice de son rattachement. b/solution propose Le montant de la rvision des prix prvue dans les marchs de travaux immobiliers, fait partie des produits recevoir lorsque les index de rvision sont connus la clture de lexercice. A dfaut, il y a lieu de retenir les derniers index connus. 4- Travaux en cours ( T.E.C) ! a) Expos de la question

Dans la pratique, certaines entreprises procdent des valuations approximatives et non justifies, en dehors des rgles fiscales et comptables prvues en la matire. ! b) solution retenue

Aux termes des dispositions fiscales et comptables, les travaux en cours doivent tre dtaills en quantit et en valeur et valus au prix de revient. A leffet de normaliser lvaluation des travaux en cours pour lensemble du secteur du Btiment et Travaux Publics, notamment les entreprises ne disposant pas dune comptabilit analytique, il a t retenu la dfinition et la mthode dvaluation suivantes. b.1)- Dfinition : les travaux en cours sont constitus des travaux effectus depuis la date des derniers travaux matrialiss par les derniers attachement ou situation, jusqu la date de clture de lexercice. b.2)- Mthode dvaluation : le prix de revient des T.E.C doit tenir compte : du cot des matriaux utiliss ; du cot de la main duvre ; des frais de chantier ; de la quote-part des frais gnraux et amortissement se rapportant aux travaux en cours .

Si les trois premires composantes sont faciles dterminer, la quotepart des frais gnraux et amortissement ncessite par contre lapplication de la mthode dvaluation forfaitaire ci-aprs.

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La quote-part peut tre dtermine dune manire forfaitaire en appliquant aux frais gnraux et amortissement de lexercice le rapport entre dune part, les cots affrents aux T.E.C savoir les matriaux utiliss, la main duvre et les frais de chantier ; dautre part, les cots de mme nature engags au cours de tout lexercice. Exemple : - Matriaux / TEC - Main duvre / TEC - Frais de chantier / TEC - Frais gnraux et amortissement de lexercice - Matriaux, main duvre, frais de chantier de lexercice Quote-part T.E.C 1.000.000x 760.000 = 4.000.000 760.000 + 190.000 = 500.000 DH 200.000 DH 60.000 DH 1.000.000 DH 4.000.000 DH 190.000 DH 950.000 DH 760.000 DH

Il importe de prciser que la valeur globale du stock englobe, outre les T.E.C, les matriaux non utiliss, fournitures et matires non consommes la fin de lexercice. 5- Bois de coffrage a) Expos de la question Plusieurs traitements sont rservs aux bois de coffrage. Certaines entreprises les considrent comme des produits consommables pris en charge au cours de lexercice de leur acquisition. Quand ils sont considrs comme lments immobilisables, les taux damortissement retenus en gnral pour de courtes priodes, diffrent dune entreprise lautre. b) Solution retenue En vertu du principe de spcialisation des exercices, les charges dexploitation sont rattacher lexercice au cours duquel elles sont nes et consommes. Vu que les bois de coffrage subissent en gnral des utilisations intensives, il est prconis de tenir leur gard, un compte dinventaire permanent, leffet dimputer au rsultat de chaque exercice, le montant de la consommation effective en bois de coffrage.

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Comptablement, cela revient introduire tous les achats de bois de coffrages dans les comptes de charges et comptabiliser en stock en fin danne le montant des bois de coffrages non consomms linstar des autres matires et matriaux. 6- Pices justificatives des dpenses a) Expos de la question Lactivit de Btiment et Travaux Publics fait parfois appel la fourniture de biens ou services auprs des personnes non organises. Les supports justificatifs appuyant ces oprations de dpenses souffrent parfois du caractre de non-conformit aux conditions requises par la loi. Ce qui justifie cet effet les rintgrations opres lors des contrles, en dpit de leur caractre rel. b) Solution retenue Au sens des dispositions fiscales, tout achat de biens et services effectu auprs dun patentable doit tre justifi par une facture rgulire ou tout autre document ou pice probante en tenant lieu, tabli par le fournisseur en vertu des dispositions des articles 32 de la loi n 24-86 relative limpt sur les socits et 30 de la loi n 17-89 rgissant limpt gnral sur le revenu. Partant de ces dispositions rgissant la notion de pices justificatives de dpenses, il est possible pour le cas despce, dtablir un document tenant lieu de facture comprenant au moins les renseignements suivants : Lidentit du vendeur ; La date de lopration ; Le numro de larticle de son imposition limpt des patentes ; Les prix et quantits des biens livrs, des travaux excuts et des prestations de services effectues ; Les rfrences et le mode de paiement, sous rserve des dispositions des articles 8 de la loi relative lI.S et 16 de la loi rgissant lI.G.R.

Pour les achats ou les approvisionnements effectus auprs de fournisseurs non patentables et qui ne dlivrent pas de factures, lentreprise de travaux doit tablir un ordre de dpense sur lequel elle doit prciser : - le nom et ladresse du fournisseur ; - la nature, la quantit et le prix unitaire des marchandises achetes ou des prestations rendues ; - les modalits de rglement ;

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Pour constituer une pice probante cet ordre de dpense doit comporter galement lidentit du vendeur ( n de la carte didentit nationale). Ces pices justificatives qui tiennent lieu de facture doivent tre authentifies. 7) Frais dinstallation de chantier a) Expos de la question Certains marchs de travaux prvoient lengagement de dpenses ncessaires linstallation de chantier, tels que bureaux de chantier, logements pour personnel, matriel, etc. Ces dpenses font parfois lobjet de rintgration fiscale au motif quelles se rapportent des immobilisations amortissables. b) solution retenue Les installations de chantier peuvent se prsenter dans les marchs de travaux des deux manires suivantes : au niveau dun prix unitaire spcifique prvu par le march rmunrant les frais dinstallation tels que logements pour le personnel, bureaux de chantier, locaux pour laboratoire, instruments topographiques, engins pour entretien, etc ou tre incluses dans les diffrents prix unitaires des travaux.

Dans le premier cas, les frais pour installations entrent directement dans le compte de charges. En contrepartie, les produits correspondants doivent tre pris en considration parmi les travaux facturs, ou figurer dans les stocks de fin danne pour la partie non encore facture. Dans le deuxime cas, ces frais pour installations doivent tre immobiliss lactif de lentreprise et amortis sur la dure totale de ralisation du march dcoulant du contrat.

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ANNEXE -IDEFINITIONS DES TERMES UTILISES ***

I- CREANCE ACQUISE ET EXERCICE DE RATTACHEMENT : la crance acquise

se rapporte aux travaux immobiliers effectus, confrant lEntreprise le droit de se faire payer auprs de son client. Elle est rattache lexercice de ralisation dont la date est porte sur lattachement en tant que pice justificative du chiffre daffaires ralis.

approuvant le cahier des clauses administratives gnrales applicables aux marchs de travaux excuts pour le compte de ltat comporte les dfinition suivantes : Article 2 : Dfinitions Au sens du prsent cahier, on entend par : - March de travaux : tout contrat titre onreux conclu entre, d'une part, un matre d'ouvrage et, d'autre part, un entrepreneur personne physique ou morale et ayant pour objet la construction d'ouvrages d'infrastructure ou de biens immobiliers dans lesquels la livraison de fournitures n'est qu'accessoire, l'valuation de ces dernires tant comprise dans le cot des travaux ; - Avenant : contrat additif un march constatant un accord de volont des parties et ayant pour objet de modifier ou de complter une ou plusieurs dispositions de l'accord antrieur ; - Matre duvre : tout organisme public habilit cet effet ou toute personne morale ou physique de droit priv dsign par le matre d'ouvrage et qui a la responsabilit de la conception et/ou du suivi de l'excution du projet raliser ; - Entrepreneur : personne physique ou morale titulaire du march et responsable de son excution vis--vis du matre d'ouvrage ; - Mmoire technique d'excution : document tabli par l'entrepreneur prsentant une description dtaille des dispositions organisationnelles, des moyens qui seront affects la ralisation des travaux objet du march ainsi que des modes de leur excution. Il dfinit, entre autres, dans le dtail l'organisation du chantier, les moyens humains avec leurs qualifications et matriels avec leurs caractristiques qui seront affects au chantier, le planning d'excution des travaux, la provenance des matriaux, leurs prparations et leurs modes de mise en uvre .

II- TRAVAUX IMMOBILIERS : article 2 du dcret n 2-99-1087 du 1er juin 2000

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III- RECEPTION PROVISOIRE( art 65 du dcret prcit) :

Article 65 : Rception provisoire 1 - Les ouvrages ne sont rceptionns qu'aprs avoir subi, aux frais de l'entrepreneur, les contrles de conformit des travaux avec l'ensemble des obligations du march et, en particulier, avec les spcifications techniques. Si le cahier des prescriptions spciales le prvoit, une rception partielle peut tre prononce pour des ouvrages ou parties d'ouvrages pour lesquels des dlais partiels d'achvement ont t fixs. Dans ce cas, c'est la dernire rception partielle qui tiendra lieu de rception provisoire de travaux. L'entrepreneur avise le matre d'ouvrage, par crit, de la date laquelle il estime que les travaux ont t achevs ou le seront. Le matre d'ouvrage procde, l'entrepreneur ayant t convoqu, aux oprations pralables la rception des ouvrages dans un dlai qui, sauf disposition contraire du cahier des prescriptions spciales, est de vingt (20) jours compter de la date de rception de l'avis mentionn ci-dessus ou de la date indique dans cet avis pour l'achvement des travaux si cette dernire date est postrieure. En cas d'absence de l'entrepreneur ces oprations, il en est fait mention au procsverbal prvu au paragraphe 2 ci-aprs, et ce procs-verbal lui est alors notifi. 2 - Les oprations pralables la rception comportent : a) la reconnaissance des ouvrages excuts ; b) les preuves ventuellement prvues par le cahier des prescriptions communes ou le cahier des prescriptions spciales ; c) la constatation ventuelle de l'inexcution des prestations prvues au march ; d) la constatation ventuelle d'imperfections ou malfaons ; e) la constatation du repliement des installations de chantier et de la remise en tat des terrains et des lieux, sauf stipulation diffrente du cahier des prescriptions spciales ; f) les constatations relatives l'achvement des travaux et l'tat du bon fonctionnement des ouvrages et des installations, le cas chant ;

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g) la remise au matre d'ouvrage des plans des ouvrages conformes l'excution des travaux dans les conditions prcises au cahier des prescriptions communes ou au cahier des prescriptions spciales. Ces oprations font l'objet d'un procs-verbal dress sur le champ par le matre d'ouvrage et sign par lui et par l'entrepreneur ; si ce dernier refuse de le signer, il en est fait mention audit procs-verbal. Dans le dlai de quinze (15) jours suivant la date du procs-verbal, le matre d'ouvrage fait connatre, par ordre de service, l'entrepreneur s'il a ou non dcid de prononcer la rception provisoire des ouvrages et, dans l'affirmative, la date d'achvement des travaux qu'il a retenue ainsi que les rserves dont il a ventuellement assorti la rception. 3 - La rception provisoire, si elle est prononce, prend effet la date d'achvement des travaux constate par le matre d'ouvrage. 4 - S'il apparat que certaines prestations prvues au march et devant encore donner lieu rglement n'ont pas t excutes, le matre d'ouvrage peut dcider de prononcer la rception provisoire, sous rserve que l'entrepreneur s'engage excuter ces prestations dans un dlai qui, sauf stipulation diffrente du cahier des prescriptions spciales, n'excde pas un mois. La constatation de l'excution de ces prestations doit donner lieu un procs-verbal dress dans les mmes conditions que le procs-verbal des oprations pralables la rception. 5 - Lorsque la rception provisoire est assortie de rserves, l'entrepreneur doit remdier aux imperfections et malfaons correspondantes dans le dlai fix par le matre d'ouvrage par ordre de service. Au cas o l'entrepreneur ne remdie pas ces imperfections et malfaons dans le dlai prescrit, le matre d'ouvrage peut faire excuter les travaux correspondants aux frais et risques de l'entrepreneur. 6 - Si certains ouvrages ou certaines parties d'ouvrages ne sont pas entirement conformes aux spcifications du march, sans que les imperfections constates soient de nature porter atteinte la scurit, au comportement ou l'utilisation des ouvrages, le matre d'ouvrage peut, eu gard la faible importance des imperfections et aux difficults que prsenterait la mise en conformit, renoncer ordonner la rfection des ouvrages estims dfectueux et proposer l'entrepreneur une rfaction sur les prix. Si l'entrepreneur accepte la rfaction, les imperfections qui l'ont motive se trouvent couvertes de ce fait et la rception est prononce sans rserve.

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Dans le cas contraire, l'entrepreneur demeure tenu de rparer ces imperfections, la rception tant prononce sous rserve de leur rparation. 7 - Toute prise de possession des ouvrages par le matre d'ouvrage doit tre prcde de leur rception. Toutefois, s'il y a urgence, la prise de possession peut intervenir antrieurement la rception, sous rserve de l'tablissement pralable d'un tat contradictoire des lieux. 8 - La rception provisoire entrane le transfert de la proprit et des risques au profit du matre d'ouvrage et constitue le point de dpart de l'obligation de garantie contractuelle selon les dispositions de l'article 67 ci-aprs. 9 - A l'issue de la rception provisoire, l'entrepreneur peut tre autoris par le matre d'ouvrage conserver sur le site du chantier jusqu' la fin du dlai de garantie, tous les quipements, fournitures, matriels, matriaux et ouvrages provisoires dont il a besoin pour remplir ses obligations au cours de la priode de garantie .

! IV- Rception dfinitive ( article 68 du dcret prcit): Article 68 : Rception dfinitive 1 - Sauf stipulation contraire du cahier des prescriptions communes ou du cahier des prescriptions spciales, la rception dfinitive sera prononce un (1) an aprs la date du procs-verbal de la rception provisoire. Durant cette priode, l'entrepreneur est tenu l'obligation de garantie contractuelle prvue par l'article 67 ci-dessus. En outre, le matre d'ouvrage adressera l'entrepreneur, au plus tard dix (10) mois aprs la rception provisoire, les listes dtailles des imperfections ou malfaons releves, l'exception de celles rsultant de l'usure normale, d'un abus d'usage ou de dommages causs par des tiers. L'entrepreneur disposera d'un dlai de deux (2) mois pour y apporter remde dans les conditions du march. Il retournera au matre d'ouvrage les listes des imperfections ou malfaons compltes par le dtail des travaux effectus. Le matre d'ouvrage dlivrera alors, aprs avoir vrifi que les travaux ont t correctement effectus et l'issue de cette priode de deux (2) mois, le procsverbal de rception dfinitive des travaux. 2 - Si l'entrepreneur ne remdie pas aux imperfections ou malfaons dans les dlais prvus, la rception dfinitive ne sera prononce qu'aprs la ralisation parfaite des travaux correspondants. Dans le cas o ces travaux ne seraient toujours pas raliss deux (2) mois aprs la fin de la priode de garantie contractuelle, le matre d'ouvrage prononcera nanmoins la rception dfinitive l'issue de cette priode

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tout en faisant raliser les travaux par toute entreprise de son choix aux frais et risques de l'entrepreneur. 3 - La rception dfinitive marquera la fin de l'excution du march .

pour la ralisation des travaux, susceptibles de provenir, soit des fabrications intermdiaires par lEntreprise elle-mme ( par exemple gravettes, tout-venant fabriqus dans des stations de concassage appartenant lEntreprise, soit dachat auprs des tiers.

V- APPROVISIONNEMENT : Il sagit des matriaux et fournitures approvisionns

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ANNEXE II REFERENCES AUX TEXTES LEGISLATIFS ET REGLEMENTAIRES

La loi n 24-86 relative limpt sur les socits, promulgue par le Dahir n 1-86239 du 31 dcembre 1986 ; La loi n 30-85 rgissant la taxe sur la valeur ajoute, promulgue par le Dahir n 185-347 du 20 dcembre 1985 ; La loi n 17-89 relative limpt gnral sur le revenu, promulgue par le Dahir n 189-116 du 21 novembre 1989 ; La loi n 9-88 relative aux obligations comptables des commerants, promulgue par le dahir n 1-92-138 du 25 dcembre 1992 ; Le dcret n2-99-1087 du 1er juin 2000 approuvant le cahier des clauses administratives gnrales applicables aux marchs des travaux excuts pour le compte de lEtat.

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