6.

O misiune de audit statutar are drept obiectiv a) obtinerea unei asigurari cu privire la situatiile financiare b) exprimarea de catre auditor a unei opinii c) certificarea situatiilor financiare 13. In vederea evaluarii riscurilor legate de control intocmiti un chestionar pentru evaluarea controlului intern Chestionar privind evaluarea mediului de control Evaluarea mediului de control reprezinta prima etapa a evaluarii riscului de control. Entitatea: Pregatit de: Anul auditat: Revizuit de: A.Structura si expertiza conducerii Rezultat Observatii sau referinta la Da/Nu fila de lucru 1.Responsabilitile persoanelor din conducere sunt clar definite? (de preferat n scris) 2. Contractele de angajare ale persoanelor din conducere sunt rezonabile? (n ce privete, condiiile de remunerare etc.) 3. Exist verificri i echilibre corespunztoare n cadrul structurii conducerii? De exemplu: Directorii; Comitetul de audit; Separarea responsabilitilor preedintelui i ale directorului executiv; Supravegherea departamentelor. 4. Consiliul de administraie (sau echivalentul) cuprinde persoane care dein expertiza i experiena corespunztoare? (cum ar fi: n domeniile: achiziii, vnzri i n domeniile finanelor, contabilitii i controalelor). B. Coduri de conduit Rezultat Observaii sau referina la Da/Nu fila de lucru 1. A aprobat managementul un cod de conduit (de preferat n scris), aplicabil att managementului ct i angajailor, care constituie un etalon pentru atitudinea i comportamentul acestora? 2. Codul de conduit acoper domenii cum sunt: practicile acceptate, conflictele de interese, standarde ale comportamentului etic? 3. Codul de conduit este comunicat ntregii entiti? Este confirmat n mod periodic de angajai? 4. Angajaii sunt informai cum s reacioneze atunci cnd se confrunt cu un comportament necorespunztor? 5. Exist politici scrise care s reglementeze relaiile managementului cu angajaii,

furnizorii, clienii i asiguratorii? 6. Exist o politic scris privind declararea tranzaciilor cu prile n discuie? 7. Exist o politic scris referitoare la ospitalitatea i cadourile care pot fi acceptate? 8. Exist o politic scris pentru declararea beneficiilor pecuniare i a altor avantaje financiare externe (inclusiv sponsorizri, pli pentru comisioane de ctre funcionarii cheie)? 9. Sunt efectuare verificri independente care s dezvluie interese privind deinerea n comun a unei proprieti, existena unor funcii de conducere, relaiile de sponsorizare sau de familie, nainte de ncheierea unor contracte sau deplasarea unor comenzi importante? C. Atitudinea managementului fa de Rezultat controalele interne Da/Nu 1. Managementul entitii ncurajeaz i efectueaz evaluri independente asupra mediului de control i controalele interne? De exemplu: Scrisorile conducerii noastre sunt analizate i primesc rspuns la nivelul comitetului de conducere? Rapoartele auditului intern privind controalele sunt susinute de conducerea superioar i primesc rspuns la nivelul comitetului de conducere? 2. Exist un comitet de audit, constituit n mod corespunztor, care s supravegheze pregtirea auditurilor interne i care s analizeze potrivit mandatului, funcionarea controalelor? 3. Managementul rspunde n mod ferm la orice nclcare a codului de conduit i a legii? Msurile disciplinare luate ca rezultat al acestor nclcri sunt comunicate n cadrul entitii? 4. Managementul a ignorat vreodat procedurile, codurile, controalele interne, spre exemplu pentru a achita facturi urgente sau pentru a angaja personal? Aceste ignorri ale normelor sunt documentate i investigate? 5. Managementul ofer un sprijin adecvat n efectuarea activitii de audit intern? (Analizarea dac auditul intern are dimensiunea adecvat, dac funcioneaz independent i este de calitate) D. Recrutarea i remunerarea persoanelor care ocup funcii de conducere 1. Posturile de conducere vacante sunt suficient mediatizate n interiorul unor cercuri de

Observaii sau referin la fila de lucru

Rezultat Da/Nu

Observaii sau referin la fila de lucru

persoane care au o calificare corespunztoare (n interiorul sau exteriorul entitii)? 2. Mecanismul de numire n funcie i promovare este transparent i se bazeaz pe criterii bine definite, pentru a preveni protecia i nepotismul? 3. Remuneraiile sunt verificate n mod independent (inclusiv lichidrile salariale)? De exemplu, de ctre departamentul care se ocup de sponsorizri sau remuneraie. 4. Integritatea i criteriile de etic profesional sunt incluse n evaluarea performanelor angajailor? 5. Exist o verificare independent a funciilor i competenelor funcionarilor cheie din cadrul entitii (cum ar fi Audit Intern, Audit Extern, analiza muncii sau consiliul de supraveghere)? 6. Exist fie ale posturilor? Dac da, acestea fac suficiente referiri la responsabilitile de control? 7. Sunt funciile executive repartizate pe nivele corespunztoare ale structurii managementului entitii? 8. Modalitatea de delegare a responsabilitilor pare a fi adecvat? E. Angajarea i pregtirea personalului 1. Exist proceduri scrise pentru politicile de recrutare? Sunt aplicate de persoane calificate n acest sens? (Interviurile de recrutare i selectare a personalului trebuie s fie efectuate de ctre persoane din conducere, specializate n acest domeniu, care cunosc foarte bine cerinele postului vacant) 2. Exist proceduri corespunztoare pentru a verifica experiena, calificrile i referinele candidailor? 3. Politicile de angajare prevd efectuarea anumitor investigaii privind cazierul judiciar? 4. Noilor angajai li se aduc la cunotin responsabilitile i ceea ce managementul ateapt de la ei, de preferat printr-o fi detaliat a postului actualizat pe tot parcursul angajrii lor? 5. Exist o periodicitate (cel puin o dat la 6 luni) n verificarea performanelor fiecrui angajat de ctre persoane autorizate n acest sens (respectiv managerii de departamente) i care este revizuit i la nivel ierahic superior? 6. n urma verificrii performanelor, sunt stabilite nevoile de perfecionare a pregtirii profesionale a angajailor? 7. Exist proceduri disciplinare sau pentru

Rezultat Da/Nu

Observaii sau referin la fila de lucru

mbuntirea activitii ineficiente? F. Supravegherea managementului privind Rezultat activitatea entitii Da/Nu 1. Exist o structur organizatoric bine definit avnd filiere ierarhice clare de raportare, valabile pentru toate funciile i personalul instituiei? 2. Manualele de proceduri sunt actualizate att din punct de vedere al procedurilor financiarcontabile ct i al celor operaionale? 3. Procese-verbale (minutele) ale edinelor conducerii indic faptul c drile de seam sau alte rapoarte ale conducerii primesc atenia cuvenit i se acioneaz n consecin? 4. Registrele contabile sunt complete i bine ordonate iar punctajele financiare se efectueaz periodic, de exemplu: punctajul cu banca; punctajul cu registrul de vnzri; punctajul cu registrul de achiziii; punctajul cu evidena stocurilor; statul de plat; registrul mijloacelor fixe. 5. Procesul de stabilire a bugetului: Este prezentat ntr-un manual de proceduri? Este realizat de persoane care au calificarea necesar? Este acceptat de ctre managerii i personalul care are responsabilitatea punerii n practic? Este aprobat de ctre conducerea superioar? Contribuie la meninerea unei discipline bugetare? 6. Sunt stabilite mecanisme care s asigure c managementul este informat operativ privitor la: depirea alocaiilor bugetare sau neutilizarea lor; pierderi sau fraud; slbiciuni ale controlului intern. 7. Sunt stabilii indicatori relevani i de ncredere care s msoare frecvena raportrilor. Aspectele care trebuie luate n considerare aici sunt: Frecvena raportrilor; Punctajul cu informaiile extrase din nregistrrile contabile/drile de seam ale conducerii sau alte nregistrri de ncredere;

Observaii sau referin la fila de lucru

 Proceduri de verificare ale auditului intern, auditului extern, managementul, etc. 8. Managementul analizeaz n mod corespunztor procesul i rezultatele auditului extern? G. Politicile managementului de protecie Rezultat Observaii sau referin la mpotriva pierderilor, fraudelor i a actelor Da/NU fila de lucru ilegale 1. Exist politici scrise n legtur cu modul de abordare a fraudelor i a altor acte ilegale, care s prevad aducerea la cunotina angajailor. 2. Sunt luate msuri de protecie fizic mpotriva: pierderilor i sustragerilor de stocuri i mijloace fixe; accesului neautorizat la echipamentele de calcul, programe de calculator sau nregistrri; pierderilor nregistrrilor contabile i a altor nregistrri; pierderilor n urma incendiilor, inundaiilor, accidentelor, etc. 3. Exist o persoan responsabil pentru protecia fizic a cldirilor i bunurilor entitii? 4. Exist o separare corespunztoare a atribuiilor n cadrul activitii de contabilitate? 5. Departamentul de audit intern este independent de cel de contabilitate? 6. Este ncurajat personalul s cear sfaturi privind problemele de etic i exist o surs independent pentru asemenea sfaturi? Concluzii: Considerai c, pe baza evalurii de mai sus, mediul de control al entitii ofer sigurana c procedurile de control funcioneaz eficient n practic? Da/Nu Not: Auditorul va raporta conducerii entitii orice deficien aprut n mediul de control

Chestionar privind evaluarea procedurilor de control intern Auditorul trebuie saselecteze numai acele intrebari care sunt relevante pentru entitatea auditata. Intelegerea entitatii auditate impreuna cu Chestionarul privind procedurile de control intern completat, sunt utilizate pentru evaluarea riscului de control. Nr Crt 1 Evaluarea controlului intern S.C. are organizat un sistem de control intern n conformitate cu legea privind auditul financiar i controlul financiar ulterior? Dac da, v rugm prezentai documentele. Rspuns Da/Nu Referin la fila de lucru

3 4

5 6

8 9

10

11

12 13

Are S.C. propriul departament specializat care este implicat n controlul, urmrirea i colectarea taxelor locale, n conformitate cu legea privind finanele publice? Dac da, v rugm prezentani documentele. Exist o list cu tot personalul angajat n acest departament? Sistemul de control intern al S.C. include controlul administraiei financiare, care are n vedere att administrarea proprie ct i a instituiilor publice care sunt subordonate administraiei locale. Dac da, v rugm prezentai documentele (ex. schema de organizare). Exist reglementri metodologice privind activitatea de control intern? Sistemul de control intern al S.C. prevede nregistrarea imediat i corect n documente a tuturor operaiunilor i evenimentelor importante? Sistemul de control intern al S.C. prevede necesitatea unei aprobri scrise pentru toate operaiunile i evenimentele importante? Exist o separare a responsabilitilor n cadrul S.C. (respectiv a atribuiilor de aprobare, control i nregistrare)? Personalul de conducere de la toate nivelele are calificarea corespunztoare pentru a ndeplini sarcinile specifice? (prezentai CVurile) Personalul angajat n cadrul sistemului de control intern este familiarizat cu cerinele specifice i generale ale acestei activiti? Dac da, v rugm prezentai fia postului semnat de angajat i de ctre primar. Exist proceduri i criterii specifice pentru a evalua sistemul de control intern? Dac da, v rugm s le prezentai. Sistemul de control intern asigur accesul la resurse i documente numai persoanelor autorizate? A semnat fiecare angajat declaraia de confidenialitatei fidelitate? Exist aceasta n dosarul personal al

14

15 16

17

18

19

20 21

22

23

24

angajatului aflat la Departamentul Resurse Umane? Exist un plan de perfecionare a pregtirii profesionale pentru personalul implicat n activitatea de control intern? Au fost evaluate rezultatele activitii de pregtire profesional? Dac da, v rugm prezentai rezultatele. Exist o fi a postului aprobat de ctre director pentru fiecare persoan care este implicat n sistemul de control intern? Dac da, v rugm prezentai. Documentul privind sarcinile controlului intern este actualizat anual? Dac da, rugm prezentai dovada. Exist o separarea a responsabilitilor n cazul n care o persoan din cadrul acestui departament lipsete? Exist o procedur de supervizare a activitii desfurate n sistemul de controlul intern? Documentele sunt semnate de angajat i aprobate de alt persoan (eful de departament)? Personalul angajat n sistemul de control intern are logistica adecvat? 21. Exist anumite reguli sau norme interne utilizate de personalul implicat n sistemul de control intern al entitii, altele dect cele prevzute n reglementrile oficiale ale Ministerului Finanelor Publice? Dac da, v rugm s le prezentani. S-au nregistrat nclcri ale legii, depiri ale atribuiilor, fraude sau neregulariti n ceea ce privete utilizarea finanelor publice? Dac exist, prezentai-ne documentele redactate n acest sens. Exist vreo procedur care s stabileasc regimul circulaiei i arhivarea documentelor n cadrul S.C., separat pentru fiecare an financiar? Sistemul de control intern, include organizareacontrolului preventiv propriu? Dac da, v rugm prezentai documente n acest sens.

24. Pornind de la caracterul suficient si adecvat al probelor care este raportul intre calitatea si cantitatea probelor de audit? Probe de audit adecvate i suficiente Gradul de suficien reprezint msura cantitii probelor de audit. Gradul de adecvare reprezint msura calitii probelor de audit; cu alte cuvinte, relevana i credibilitatea acestora n furnizarea de suport pentru categoriile de tranzacii, solduri ale conturilor, prezentrile de informaii i aseriunile aferente, sau n detectarea denaturrilor de la nivelul acestora. Cantitatea probelor de audit necesare este afectat de riscul de denaturare (cu ct riscul este mai mare, ct att mai multe probe de audit este probabil s fie cerute) i, de asemenea, de calitatea unor asemenea probe de audit (cu ct calitatea este mai ridicat, cu ct mai puine probe vor fi cerute). n consecin, gradul de suficien i gradul de adecvare al probelor de audit sunt interrelaionate. Totui, simpla obinere a unei cantiti mai mari de probe de audit nu poate compensa calitatea slab a acestora. Un set dat de proceduri de audit poate furniza probe de audit care s fie relevante pentru anumite aseriuni, dar nu i pentru altele. De exemplu, inspectarea evidenelor i a documentelor referitoare la colectarea creanelor dup sfritul perioadei poate furniza probe de audit cu privire att la existen, ct i la evaluare, dei nu furnizeaz n mod necesar probe referitoare i la gradul de adecvare al separrii exerciiilor la sfritul perioadelor. Pe de alt parte, auditorul obine adesea probe de audit din diverse surse sau de natur diferit care s fie relevante pentru aceeai aseriune. De exemplu, auditorul poate analiza maturitatea conturilor de creane i colectarea ulterioar a creanelor pentru a obine probe de audit aferente evalurii provizioanelor pentru creane ndoielnice. Mai mult dect att, obinerea de probe de audit asociate unei anumite aseriuni, de exemplu, existena fizic a stocurilor, nu constituie un substitut pentru obinerea de probe de audit cu privire la o alt aseriune, de exemplu, evaluarea stocurilor. Credibilitatea probelor de audit este influenat de sursa i natura acestora i depinde de circumstanele individuale n care sunt obinute probele. Se pot formula generalizri cu privire la credibilitatea diferitelor tipuri de probe de audit; totui, astfel de generalizri fac obiectul unor excepii importante. Chiar i atunci cnd probele de audit sunt obinute din surse externe entitii, pot exista circumstane care s afecteze credibilitatea informaiilor obinute. De exemplu, probele de audit obinute dintr-o surs extern independent pot s nu se bucure de credibilitate dac acea surs nu este n cunotin de cauz. Dei se recunoate faptul c pot exista i excepii, urmtoarele generalizri referitoare la credibilitatea probelor de audit pot fi utile: Probele de audit sunt mai credibile atunci cnd sunt obinute din surse independente din afara entitii. Probele de audit care sunt obinute din interiorul entitii sunt mai credibile atunci cnd controalele aferente impuse de entitate sunt eficiente. Probele de audit obinute n mod direct de ctre auditor (de exemplu, observarea aplicrii unui control) sunt mai credibile dect probele de audit obinute indirect sau prin deducie (de exemplu, investigri cu privire la aplicarea unui control). Probele de audit sunt mai credibile atunci cnd ele exist sub form de document, fie pe hrtie, electronic sau de alt natur (de exemplu, o nregistrare scris folosind metode contemporane a unei ntlniri este mai credibil dect declararea ulterioar n form oral a problematicilor discutate)

 Probele de audit furnizate de documente originale sunt mai credibile dect probele de audit furnizate de fotocopii sau facsimile. Un audit presupune rareori legalizarea documentaiilor, iar auditorul nu este nici instruit, i nici nu se ateapt de la el a fi un expert n astfel de legalizri. Totui, auditorul ia n considerare credibilitatea informaiilor ce vor fi folosite ca probe de audit, de exemplu, fotocopii, facsimile, documente nregistrate pe film, digitale, sau ale documente n format electronic, lund n considerare inclusiv controalele exercitate asupra ntocmirii i pstrrii acestora, acolo unde este necesar. Atunci cnd informaiile produse de entitate sunt utilizate de auditor la efectuarea procedurilor de audit, auditorul trebuie s obin probe de audit cu privire la acurateea i exhaustivitatea informaiilor. Pentru ca auditorul s obin probe de audit credibile, informaiile pe care crora sunt fundamentate procedurile de audit trebuie s fie suficient de complete i corecte. De exemplu, la auditul veniturilor prin aplicarea preurilor standard la volumul vnzrilor din evidene, auditorul ia n considerare acurateea informaiilor referitoare la pre, precum i exhaustivitatea i acurateea datelor referitoare la volumul vnzrilor. n mod obinuit, auditorul obine, o certificare mai mare din probe de audit consecvente generate de diferite surse sau cu naturi diferite, dect din elemente dispersate, individuale, din cadrul probelor de audit. n plus, obinerea probelor de audit din surse sau cu naturi diferite poate indica faptul c un element individual al probelor de audit nu este credibil. Auditorul ia n considerare relaia dintre costul obinerii probelor de audit i utilitatea informaiilor obinute. Totui, aspectul legat de dificultate sau de cheltuial implicat nu constituie n sine o baz valid de omitere a unei proceduri de audit pentru care nu exist nici o alternativ. n procesul de formare a opiniei de audit, auditorul nu examineaz toate informaiile disponibile, deoarece concluziile, n mod normal, pot fi trase utiliznd abordrile de eantionare i alte mijloace de selecie a elementelor testate. De asemenea, auditorul gsete ca fiind necesar s se bazeze pe acele probe de audit care sunt, mai degrab, persuasive dect conclusive; totui, pentru a obine o certificare rezonabil, auditorul nu se mulumete cu probele de audit care sunt mai puin dect persuasive. Auditorul face uz de raionamentul profesional i exercit scepticismul profesional atunci cnd evalueaz cantitatea i calitatea probelor de audit i, astfel, gradul de suficien i de adecvare al acestora, pentru a susine opinia de audit. scepticismul profesional atunci cnd evalueaz cantitatea i calitatea probelor de audit i, astfel, gradul de suficien i de adecvare al acestora, pentru a susine opinia de audit. 31. Exemplificati modul in care poate fi amenintata independenta unui cabinet, o societate sau membrii acestora ca urmare a unor cauze datorate unor actiuni de intimidare. Actiunile de intimidare au loc atunci cnd un membru al cabinetului/societatiieste implicat sa actioneze obiectiv si sa exercite prudenta profesionala, prinamenintari reale sau percepute, de la persoanele care gestioneaza patrimoniulsau de la angajatii clientului Acestea pot fii: ameninarea cauzat de cererea din partea clientului ctrecabinetul/societatea respectiv() de a nlocui un membrual acestuia/acesteia n cazul unui dezacord de aplicare aunui principiu de contabilitate;

 presiunea din partea clientului pentru a reduce necorespunztor cantitatea de munc executat de membrii cabinetului/societii, n scopul reducerii onorariilor. Independenta inseamna a adopta un punct de vedere nepartinitor in cursul executarii testelor de audit, al evaluarii rezultatelor aceste teste si al intocmirii raportului de audit. Independenta este considerate cea mai importanta trasatura a unui auditor. La acceptarea/continuarea unei misiuni de audit trebuie sa se se evalueze circumstantele relevante, natura misiunii si amenintarile la adresa independentei membrilor echipei de audit fata de clientul de audit. Un interes financiar intr-un client de asigurare poate genera o amenintare de interes propriu O relatie apropiata de afaceri intre o firma sau un membru al echipei de audit si clientul de audit sau conducerea acestuia va implica un interes comercial sau un interes financiar comun, si poate duce la amenintari generate de interesul personal si intimidare O amenintare generata de auto-revizuire poate sa apara atunci cand o firma realizeaza pentru un client o evaluare care urmeaza sa fie incorporata in situatiile financiare ale clientului. Aceasta nu trebuie sa fie prestata daca ea implica un grad semnificativ de subiectivitate. Masurile de protectie : Implicarea unui auditor profesionist suplimentar care nu a fost un membru al echipei de asigurare, pentru a revizui munca efectuata sau pentru a acorda consiliere; Confirmarea impreuna cu clientul de audit cu privire la intelegerea ipotezelor de baza ale evaluarii, precum si metodologia ce urmeaza sa fie utilizata; Obtinerea confirmarii din partea clientului de audit cu privire la asumarea responsabilitatii pentru rezultatele muncii realizate de firma; Personalul care furnizeaza astfel de servicii sa nu participe la misiunea de audit. In cazul in care se efectueaza un serviciu de evaluare pentru un client de audit in scopul depunerii unui dosar, a calcularii / planificarii / achitarii unei taxe catre o autoritate fiscala, nu se genereaza o amenintare la adresa independentei, deoarece astfel de evaluari sunt supuse revizuirii externe (de catre autoritatea fiscala). Atunci cand o firma realizeaza o evaluare care face parte din subiectul unei misiuni de asigurare care nu este o misiune de audit, firma trebuie sa ia in considerare orice amenintari generate de auto-examinare. Firma nu trebuie sa presteze servicii de reprezentare a unui client de audit in rezolvarea unei dispute sau a unui litigiu in circumstantele in care sumele implicate sunt semnificative in raport cu situatiile financiare ale clientului (intrucat acest lucru ar duce la amenintari generate de favorizare si de auto-revizuire). 38. Care este responsabilitatea auditorului de a lua in considerare frauda la auditarea situatiilor financiare. Prezentrile eronate sunt considerate semnificative dac efectul erorilor i fraudelor necorectate din situaiile financiare ar fi putut schimba sau influena deciziile unui utilizator al informaiilor coninute n respectivele raportri. Dei este foarte greu, n practic, s cuantifici pragul de semnificaie, auditorii poart rspunderea de a obine o asigurare rezonabil privind respectarea ntrutotul a pragului de semnificaie stabilit. Prin asigurarea rezonabil nelegem msura gradului de certitudine nsuit de auditor n timpul misiunii de audit pn n momentul ncheierii acesteia. O definiie clar asupra fenomenului de asigurare rezonabil nu o gsim n literatura de specialitate, dar este foarte clar c n principiu ea reprezint ceva mai puin dect o certitudine sau o asigurare absolut i

ceva superior unui nivel redus de certitudine . Acest concept de asigurare rezonabil degaj faptul c auditorul nu reprezint un garant al corectitudinii situaiilor financiare. Sunt o serie ntreag de motive care explic rspunderea pe care o poart auditorul pentru obinerea unei asigurri rezonabile, dar nu i a unei asigurri absolute. Exemplu:
Se alege i testeaz un eantion de date Creaneclieni sau stocuri Eantionarea presupune un grad de risc Raionamentul subiectiv al auditorului cu privire

- domeniile de testat -tipul - aria de acoperire

Cel mai potrivit mijloc de aprare pe care l poate apela un auditor n cazul n care erorile semnificative nu au fost identificate n cursul realizrii angajamentului de audit este c - programarea n acesta a fost realiza n conformitate cu Standardele Internaionale de Audit. timp n ntreaga durat a elaborrii planului de audit, a selectrii procedurilor ce urmeaz a fi utilizate, evalurilor constrii i raportrii rezultatelor, auditorul, pe lng alte aspecte trebuie s ia n considerare i riscul existenei i detectrii unor anomalii semnificative n raportrile financiare cauzate de fraude, erori, nonconformiti. Standardul Internaional de Audit (ISA 240) ,,Responsabilitatea auditorului de a lua n considerare frauda i eroarea ntr-un audit al situaiilor financiare face distincie ntre fraud i eroare i pune n eviden dou tipuri de fraud care sunt relevante pentru auditor : Denaturri care rezult din reprezentarea greit a activelor folosind diverse metode nedetectate de control intern, deseori numindu-se delapidare sau fraud imputabil unui angajat; Denaturri care rezult din raportarea financiar frauduloas, numit fraud imputabil managementului De asemenea, stabilete responsabilitile ce cad n seama celor nsrcinai cu guvernana i managementul entitii auditate pentru prevenirea i detectarea unui astfel de fenomen, precum i responsabilitile auditorului pentru detectarea denaturrilor cu influene semnificative asupra situaiilor financiare datorate fraudei. n exercitarea unui misiuni de audit, auditorul are obligaia de meninere a unei atitudini de scepticism profesional, existnd oricnd posibilitatea ca situaiile financiare s prezinte o denaturare semnificativ datorit fraudei, chiar dac posed o experien ndelungat i o bun cunoatere att a entitii ct i a persoanelor nsrcinate cu managementul i guvernana avnd i convingerea de onestitatea i integritatea acestora. Datorit acestei susceptibiliti cu privire la posibilele denaturri semnificative determinate de fraud , membrii echipei de audit vor cere partenerului de angajament s in cont de ntreaga gam de informaii relevante ce urmeaz a fi comunicate tuturor membrilor echipei de audit. Scepticismul profesional este o atitudine care presupune un spirit iscoditor i o evaluare critic a probelor auditului, de aceea auditorul nu trebuie s porneasc de la ipoteza c

managementul este necinstit, ns este o condiie ce trebuie avut totui n vedere.De asemenea, onestitatea managementului trebuie bine cntrit i apreciat de auditor. n vederea respectrii de ctre auditor a regulilor i recomandrilor impuse de standard, acestuia i revin o serie de obligaii astfel : Efectuarea unor proceduri care ofer acele informaii necesare n vederea identificrii riscului unor denaturri semnificative datorit fraudei; Identificarea i evaluarea riscurilor unor denaturri semnificative datorate fraudei la nivelul situaiilor financiare i la nivel de aseriune, iar pentru riscurile evaluate care ar putea avea ca rezultat o denaturare semnificativ datorit fraudei s evalueze proiectarea controalelor interne aferente entitii, inclusiv activitile relevante de control i s stabileasc dac au fost implementate. S proiecteze i s efectueze proceduri de audit pentru a rspunde riscurilor unor evitri ale controalelor de ctre management. S determine rspunsurile pentru a aborda riscurile semnificative privind denaturri semnificative datorit fraudei ; S obin declaraii n scris de la management cu privire la fraud ori de cte ori se consider necesar; S se asigure de o comunicare adecvat cu managementul i cu cei nsrcinai cu guvernana; n practic se cunosc dou tipuri de informaii neltoare: erori i fraude. Ambele tipuri de neconformiti pot fi semnificative sau nesemnificative. Prin eroare nelegem acea informaie fals, prezentat n mod neintenionat n situaiile financiare, n timp ce frauda reprezint a aciune intenionat (deliberat). n cazul fraudelor, se face o deosebire ntre deturnare (sustragere) de active deseori denumit delapidare sau fraud imputabil unui angajat i raportare financiar frauduloas, deseori numit fraud imputabil managementului. Frauda care implic unul sau mai muli membrii din conducere sau din structura nsrcinat cu guvernana este denumit ,,fraud managerial, frauda care implic numai angajaii unei entiti este denumit ,,fraud cu asocierea angajailor. n oricare din cele dou tipuri de fraud pot participa i tere persoane din afara entitii. n practic este deosebit de dificil s detectezi fraudele dect erorile neintenionate, deoarece managerii sau angajaii care comit o astfel de aciune ncearc s o disimuleze. Dificultatea legat de descoperirea fraudelor nu schimb rspunderea pe care o poart auditorul n faza de planificare i executare adecvat a auditului.O parte important a planificrii oricrui audit o reprezint cea referitoare la estimarea riscurilor de eroare i fraud. Atunci cnd procedm la estimarea riscului de fraud, este necesar s avem n vedere faptul c frauda prezint dou caracteristici, astfel: Presiunea sau ncurajarea de a comite frauda const n dorina fptuitorului de a obine un profit financiar direct n cazul sustragerii de active sau un ctig indirect n cazul raportrilor financiare frauduloase (creterea valorii de pia a aciunilor companiei); Percepia unei oportuniti de a comite frauda. n ciuda faptului c exist o oportunitate de a comite frauda, aceasta nu are loc dect atunci cnd persoanele implicate consider c pot aciona fr ca ele s fie demascate. Exist o diferen semnificativ ntre raportarea financiar frauduloas i deturnarea de active. Prima pune n pericol deciziile utilizatorilor ,,beneficiind de informaii incorecte n situaiile financiare, iar cea de-a doua aciune sunt pgubii o serie de actori (acionari,

creditori i alte persoane) deoarece activele n cauz nu mai sunt la dispoziia proprietarilor de drept. Un concept important legat de deturnarea de active este deosebirea dintre furtul de active i erorile de prezentare a informaiilor degajate de aceast aciune. Punem n eviden trei situaii care atest aceast deosebire, astfel: a) Activele au fost sustrase i furtul a fost disimulat printr-o supraevaluare a valorii contabile a activelor. Banii de la un client furai, necreditarea contului clientului n cauz n mod corespunztor, eroare de prezentare nedescoperit. b) Activele au fost sustrase iar furtul a fost disimulat printr-o subevaluare a veniturilor sau o supraevaluare a cheltuielilor. Banii ncasai dintr-o vnzare au fost furai, operaiunea nenregistrat, eroarea de prezentare a informaiilor nedescoperit. c) Activele au fost sustrase, furtul a fost descoperit. Contul de profit i pierdere i notele explicative acestuia descriu n termeni clari deturnarea. Avem de-a face cu o sustragere de active n toate cele trei situaii prezentate, ns situaiile financiare prezint informaii eronate numai n cazurile a) i b); n cazul a) este eronat bilanul contabil, iar n cazul b) eroarea de prezentare este gzduit de conturile de venituri i cheltuieli. 4.1. Exemple de circumstane care indic posibilitatea unei fraude sau a unei erori Auditorul poate fi pus n faa unor circumstane care individual sau n combinaie, indic posibilitatea ca situaiile financiare s conin o denaturare semnificativ rezultat din fraud sau eroare. Situaiile prezentate mai jos ne arat acest lucru ns, nu n totalitate le vom ntlni ntr-un angajament de audit, aa dup cum nu se constituie ntr-o list exhaustiv, astfel : Impunerea datei de realizare a auditului la un termen nerealist de ctre conducere; ncercarea de ctre conducere a limitrii angajamentului de audit; Informaii semnificative coninute n conturi dificil de auditat; Forarea aplicrii principiilor contabile; Probe insuficiente i conflictuale furnizate de conducere sau angajai; Probe neobinuite de documentare; ntrzieri exagerate n furnizarea informaiilor; Prezentarea unor registre contabile incomplete sau inadecvate de o manier exagerat; Tranzacii efectuate fr documente justificative; Tranzacii care nu sunt nregistrate conform autorizrii conducerii; Controale inadecvate asupra prelucrrii computerizate; Diferene semnificative fa de ateptrile degajate de procedurile analitice; Rspunsuri de confirmare sub cel estimate sau diferene semnificative relevante n documentele de rspuns; Existena unui stil de via opulent i nejustificat al conducerii executive sau salariailor; Conturi n ateptare nereconciliate; Existena conturilor de creane cu solduri datorate de mult timp. 4.2. Comunicarea auditorului ctre conducere Comunicarea existenei unei denaturri rezultate din fraud, frauda suspectat sau eroare ctre nivelul corespunztor de conducere i la momentul oportun este important, deoarece d posibilitatea conducerii s acioneze n vederea adoptrii msurilor necesare.

Stabilirea nivelului de conducere cruia auditorul trebuie s i se adreseze reprezint o chestiune de raionament profesional i este influenat de factori cum ar fi : dimensiunea i frecvena denaturrii sau a fraudei suspectate. De obicei, nivelul corespunztor de conducere cruia auditorul i se adreseaz este cel puin nivelul superior celui la care se situeaz persoane care pare s fie implicat n denaturare sau fraud suspectat. n toate cazurile n care auditorul a obinut probe c frauda exist sau este posibil s existe, este necesar ca problemele s fie aduse n atenia unui nivel corespunztor de conducere. Acest lucru este necesar chiar dac se consider c problema respectiv ar putea fi lipsit de importan (de exemplu o delapidare minor fcut de un angajat situat la un nivel sczut n structura organizatoric a entitii) presupunndu-se n acest caz posibilitatea existenei unor asocieri ascunse sau a implicrii a unui membru din conducere. n circumstane date, auditorul pune n eviden faptul c o denaturare este rezultatul unei fraude, situaie n care stabilete efectul semnificativ produs asupra situaiilor financiare sau din diverse motive nu are capabilitatea de a evalua dac efectul este semnificativ; n ambele situaii auditorul : a. Pune n discuie problema i stabilete modul de abordare a investigaiilor viitoare cu un nivel corespunztor de conducere, nivel care se gsete cel puin imediat superior nivelului celui la care se situeaz persoanele implicate, precum i cu conducerea de la cel mai nalt nivel; b. Dac situaia impune, sugereaz conducerii s apeleze la consiliere juridic; Cu ocazia evalurii sistemului de control intern, auditorul identific o serie de carene semnificative n zona prevenirii sau detectrii fraudelor sau erorilor, aceste carene semnificative ale controlului intern trebuie comunicate managementului. Dac auditorul constat dup publicarea situaiilor financiare auditate c anumite informaii incluse n aceste situaii sunt semnificativ neltoare, auditorul are obligaia de a se asigura c utilizatorii care se bazeaz pe situaiile respective sunt informai despre prezentrile eronate coninute n ele. Dac auditorul ar fi fost la curent cu prezentrile eronate nainte de emiterea raportului de audit, ar fi fost necesar s insiste ca managementul s corecteze erorile sau s emit un raport de audit diferit. Cel mai probabil caz n care auditorul este confruntat cu o asemenea problem apare atunci cnd, dup emiterea unui raport fr rezerve, se constat c situaiile financiare cuprind o prezentare semnificativ eronat. Exemplificm cteva cauze de acest gen : nregistrarea unor vnzri semnificative inexistente; Meninerea n eviden a unor stocuri care nu mai sunt utilizabile n procesul de producie; Omisiunea unor informaii importante din notele explicative. n astfel de situaii auditorul va cere clientului su s emit o versiune revizuit a situaiilor financiare, incluznd i o explicaie a motivelor pentru revizuire. Nu exist model sau metod standard pentru redactarea scrisorilor ctre manageri. Fiecare scrisoare ar trebui formulat astfel nct s respecte stilul auditorului i nevoile clientului. 4.3. Comunicarea auditorului cu responsabilii nsrcinai cu guvernana ,,Guvernana este termenul ce va fi utilizat pentru a descrie rolul persoanelor nsrcinate cu supravegherea, controlul i conducerea unei entiti. Cei nsrcinai cu guvernana sunt n general rspunztori de atingerea obiectivelor n ceea ce privete fiabilitatea raportrii financiare, eficacitatea i eficiena operaiunilor, respectarea legislaiei aplicabile precum i de raportarea ctre prile interesate.

Auditorul nu are nici o obligaie cerut expres de standarde de a proiecta proceduri specifice identificrii problemelor de interes pentru guvernan, totui n efectuarea unei misiuni de audit, apar diverse probleme care n opinia auditorului sunt importante i relevante pentru cei nsrcinai cu guvernana, n acest sens auditorul trebuie s stabileasc persoanele relevante crora urmeaz s le comunice problemele de audit de interes. n vederea identificrii acelor persoane, auditorul face uz de raionamentul profesional, lund n considerare structura de guvernan a fiecrei entiti, circumstanele angajamentului de audit i orice legislaie relevant. Dac structura guvernanei unei entiti nu este bine definit sau cei nsrcinai cu guvernana nu sunt clar identificai de circumstanele angajamentului de audit sau de ctre legislaie, auditorul trebuie s ajung la un acord cu entitatea n ceea ce privete persoanele crora le va comunica problemele de audit de interes pentru guvernan. Redm cteva probleme de audit de interes pentru guvernan ce fac obiectul comunicrii : Denaturrile necorectate colectate de auditor pe parcursul realizrii mandatului de audit i care au fost considerate de conducere ca fiind nesemnificative, att individual ct i cumulat, pentru situaiile financiare n ansamblul lor; Ori de cte ori identific o fraud fie c se materializeaz sau nu ntr-o denaturare semnificativ n situaiile financiare; Existena unor probe care indic c frauda poate exista chiar dac efectul potenial asupra situaiilor financiare nu ar fi semnificativ. 4.4. Comunicrile ctre autoritile de reglementare i implementare De obicei, obligaia profesional a auditorului de a pstra confidenialitatea fa de informaiile clientului l mpiedic s raporteze fraudele i erorile unei alte pri din afara entitii clientului su. Totui, n anumite circumstane, obligaia de confidenialitate poate fi precedat de statut, lege sau hotrri judectoreti. Spre exemplu, n unele ri auditorul unei instituii financiare are datoria legal de a raporta apariia fraudelor i a erorilor n faa autoritilor de supraveghere. n astfel de mprejurri, auditorul poate considera consultan juridic de un real folos. La noi, astfel de situaii sunt reglementate prin protocoale ncheiate ntre autoritile de reglementare i CAFR. 4.5. Incapacitatea auditorului de a finaliza angajamentul Cnd auditorul ajunge la concluzia imposibilitii de a-i mai continua angajamentul de audit ca urmare a unor denaturri aprute din fraud sau fraud suspectat, atunci, trebuie s aib n vedere urmtoarele: S ia n considerare responsabilitile profesionale i legale aplicabile n acele circumstane, inclusiv existena unei cerine exprese s raporteze persoanei sau persoanelor care au dispus numirea sau, n unele cazuri autoritilor de reglementare; S ia n considerare posibilitatea retragerii din angajament; i Dac auditorul ia hotrrea de retragere din angajament s discute cu persoanele de la nivelul de conducere corespunztor i cu cei nsrcinai cu guvernana despre aceast decizie precum i prezentarea motivelor ce l determin, precum i s duc la ndeplinire cerinele profesionale sau legale n legtur cu aceast msur. De regul, o asemenea msur excepional, care pune n discuie capacitatea auditorului de a continua s desfoare angajamentul de audit este determinat de urmtorii factori: Managementul nu ntreprinde aciuni care s remedieze frauda pe care auditorul le consider necesare n circumstanele date, chiar i atunci cnd frauda nu este semnificativ pentru situaiile financiare; Concluzia auditorului este ferm cu privire la riscul de apariie a unor denaturri semnificative rezultate din fraude iar rezultatul testelor de audit pun n eviden un risc important de apariie a fraudelor semnificative i profunde;

 Auditorul pune n mod elocvent la ndoial competena sau integritatea conducerii sau a celor nsrcinai cu guvernana. 4.6. Comunicarea cu un auditor succesor propus Aa dup cum este prevzut n Codul de etic al contabililor profesioniti (IFAC) auditorul existent ,,atunci cnd este destinat de un auditor succesor propus, trebuie s informeze dac exist orice fel de motive profesional pentru care auditorul succesor propus nu trebuie s accepte numirea. n situaia n care clientul nu i va acorda auditorului existent permisiunea de a discuta despre afacerile sale cu auditorul succesor propus sau impune limite asupra a ceea ce auditorul existent ar putea spune, acest fapt trebuie adus la cunotina auditorului succesor propus Auditul a fost asociat, aproape ntotdeauna, cu detectarea unei fraude. Trebuie fcute urmtoarele remarci: -Managerii, conducerea sunt cei care au prima si cea mai mare responsabilitate n detectarea fraudelor, neregulilor si erorilor, ca parte a rolului de conducere pe care l au. -Responsabilitatea auditorului este s planifice, s desfsoare si s evalueze activitatea de audit, astfel nct s poat spera, n mod rezonabil, s fie depistate declaratiile. -Auditorii trebuie s fie atenti la modul n care prezint public orice ndoial, pe care ar putea s o aib, cu privire la continuitate. Continuitatea unei firme depinde si de faptul c lumea nu stie c exist ndoieli n ceea ce priveste statutul de continuitate al firmei respective (de exemplu, n cazul n care auditorul raporteaz c firma si mentine continuitatea, dac banca va continua s-i acorde credite, e posibil ca a doua zi banca s nu-i mai dea credite; cderea unei bnci). Auditorii trebuie s testeze punctele de vedere ale conducerii cu privire la continuitate si solvabilitate. Responsabilitatea conducerii este continu, n timp ce opinia auditorului se bazeaz pe o situatie vzut la un moment dat. Directiva 95/26/EC, adoptat n iunie 1995, arat c auditorul statutar al unei ntreprinderi "are datoria s raporteze cu promptitudine autorittilor competente orice fapt sau decizie referitoare la ntreprinderea respectiv, care este posibil s: -constituie o incalcare grava a legii -afecteze continuitatea functionarii - conduc la refuzul de a face certificarea conturilor sau la exprimarea de rezerve n concluzie, tertii se asteapt ca posibilittile de fraud s fie minimalizate. Conducerea trebuie s ia msuri de organizare si mentinere a sistemelor de control intern care s micsoreze sansele de fraud. Auditorii statutari trebuie s confirme in raportul de audit c exist astfel de control intern si s spun dac el functioneaz.

49. Din motive obiective nu ati putut participa la inventariere anuala (ati fost numit auditor statutar dupa momentul inventarierii.Ce fel de opinie veti formula? Auditorul va formula o opinie cu rezerve mentionand ca nu a putut participa la inventarierea anuala deoarece a fost numit auditor ulterior datei inventarului.(asta in cazul in care poate controla procesul inventarierii prin alte procedee) Auditorul poate cere sa fie reluata inventarierea sau poate face un esantion pentru a verifica anumite puncte ale inventarierii Opinia cu rezerve Aceasta forma a opiniei este exprimata atunci cand : auditorul are indoieli sau nu este de acord cu unul sau mai multe elemente ale situatiilor financiare care sunt materiale (au importanta semnificativa) dar nu sunt fundamentale pentru buna intelegere a situatiilor financiare, acestea exprima o opinie calificata sau o opinie cu rezerve. 56. Simulati o misiune de examen limitat asupra conturilor de trezorerie.

Standardul International pentru Misiunile de Examen Limitat (Revizuire) ISRE 2400 stabileste procedurile si principiile fundamentale, precum si modul de aplicare in cazul unei misiuni de examen limitat (revizuire) al situatiilor financiare, standardul poate fi aplicat si in cazul misiunilor de examen limitat al informatiilor financiare, contabile sau de alta natura. Obiectivul unei misiuni de examen limitat este sa perimta unui practician sa concluzioneze- pe baza de proceduri care nu pun in lucru toate diligentele necesare pentru un audit- ca nu a fost descoperit nici un fapt semnificativ care sa-l faca sa creada ca situatiile financiare nu au fost stabilite in toate aspectele lor semnificative conform unui referential contabil identificat ( asigurare negativa). O misiune de examen limitat furnizeaza un nivel de asigurare modera ca informatiile examinate nu contin anomalii semnificative, asigurarea este in acelasi timp negative. Lucrri de efectuat intr-o misiune de examen limitat asupra conturilor de trezorerie: 1. Dac toate sumele datorate ntreprinderii au fost ncasate. 2. Dac toate sumele ncasate au fost contabilizate. 3. Dac toate sumele pltite au fost contabilizate. 4. Dac toate descrcrile clienilor corespund unor ncasri efective. 5. Dac efectele remise spre ncasare au fost corect evaluate. 6. Dac ncasrile sunt contabilizate la suma real. 7. Dac ncasrile i plile sunt nregistrate n perioada n care au avut loc. 8. Dac ncasrile i plile sunt imputate corect n conturi. 9. Dac operaiile de ncasri i pli sunt justificate i autorizate. 10. Dac jurnalele (registrele) sunt corect totalizate i centralizate. Trezoreria este unul din posturile strategice ale oricrei ntreprinderi, deoarece ea condiioneaz capacitatea de finanare a activitilor i nevoilor ntreprinderii. Se acord, deci, importan deosebit analizei conturilor de trezorerie i nelegerii evoluiei sale de la un exerciiu la altul. Auditul realizndu-se la o dat de nchidere anume, analiza soldrilor de trezorerie ale exerciiului sunt studiate prin revizuirea rezultatului financiar i prin elaborarea rezultatului financiar i prin elaborarea tabloului de fluxuri de trezorerie. Controlul situaiei trezoreriei la data nchiderii Obiectiv i rol verificarea faptului c soldurile conturilor de trezorerie, care figureaz n bilan, sunt justificate; o anomalie n soldurile conturilor de trezorerie poate nsemna iregulariti n procedurile interne (deturnri de fonduri, etc.) i poate pune n cauz situaia maselor bilaniere. De exemplu, o supraevaluare a conturilor de trezorerie se poate traduce printr-o subevaluare a NFR de exploatare. Controale de efectuat: - Stabilirea unui tablou comparativ al evoluiei de la o nchidere la alta a soldurilor conturilor bancare nscrise n balana general, se separa soldurile pozitive de cele negative i se verifica dac la prezenterea n bilan s-a respectat principiul necompensrii soldurilor; - Se verifica dac soldurile la nchidere au fost corect preluate la deschiderea exerciiului urmtor; - Se analizeaza lista persoanelor care sunt autorizate s aprobe i s efectueze micri n aceste conturi: funcii, poziie ierarhic, incompatibiliti; - Se identifica conturile fr micare i verificai justeea prelurii soldurilor; - Se confrunta soldurile cu extrasele de cont bancare de la data chiderii i cu cele de la deschidere, stabilii diferenele i explicaiile acestora: - n cazul operaiilor care figureaz n contabilitate, dar nu apar n extrasele de cont, se identifica plile vechi i dac nu exist venituri nenregistrate i concluzionai cu privire la impactul ajustrilor fcute, aplicnd principiul prudenei; - Se circularizeaza la bnci i se confrunta soldurile primite cu cele din extensie i din contabilitate; - Se controleaza conversia la data nchiderii soldurilor n devize

Auditul casieriei Casa este, n generel, o zon de risc puin semnificativ, ntruct, de regul, prin lege, se stabilesc plafoane ale soldului de cas. n unele cazuri, ns, n comer de exemplu, fluxurile sunt foarte importante i procedurile trebuie adaptate n consecin. - Se analizeaza procedurile interne de supraveghere i control ale casei; atenie la respectarea principiilor de separare a funciilor; - Se confrunta soldurile contabile cu jurnalul de cas sau orice alt document stabilit de ntreprindere pentru inventarierea micrilor nscrise n jurnalul de cas; - Ne asiguram c ntreprinderea controleaz periodic casa prin inventar fizic; separarea funciilor ntre persoana care face sau valideaz inventarul fizic i cea care are sarcina curent de supraveghere a casei. - Se studiaza natura tranzaciilor prin cas; - Dac soldurile sunt mari i se estimeaza c procedurile interne sunt insuficiente, se procedeaza la verificarea fizic a soldului de cas la data auditului; - Studiem, n timp, soldurile casei i ne asiguram c nu sunt solduri creditoare; - Pentru casa n devize, ne asiguram de corectitudinea aplicrii conversiei la data nchiderii. Analiza NFR de exploatare - Analizam NFR de exploatare, innd seama de volumul de activitate al ntreprinderii; dac activitatea ntreprinderii genereaz un NFR pozitiv, analizam modalitile de finanare ale acestuia; - Analizam dac la nchiderenu exist descoperiri de conturi bancare; - Apreciem dac ntreprinderea a procedat la cesiuni de creane. Angajamente n afara bilanului - Luam cunotin de ansamblul cauiunilor i garaniilor date i primite de societate, prin circularizarea cu instituiile de credit; verificai dac aceste angajamente n afara bilanului figureaz n anexele la situaiile financiare; - Pentru angajamentele acordate de societate, detrminam nivelul riscului de activare a acestor angajamente; dac acesta antreneaz cheltuieli suplimentare pentru societate, dac nu este cazul constituirii unui provizion pentru acestea. Valori mobiliare de plasament Obiectivul principal este de a stabili c veniturile i cheltuielile legate de plasamente de trezorerie sunt corect tratate i nregistrate n conturile n conturile auditate, innd cont de natura acestor plasamente. - Facem un recapitulativ al plasamentelor existente la data nchiderii, preciznd pentru fiecare cantitile deinute, valorile unitare i valoarea total; izolam plasamentele n obligaiuni, al cror tratament contabil difer; - Verificam concordana dintre valorile figurnd n aceast situaie analitic i soldurile conturilor din bilan; confruntam apoi cu rspunsurile primite la circularizri; asigurandu-ne c societatea este proprietara valorilor mobiliare nscrise n bilan - Facem o situaie recapitulativ a micrilor: intrri corespunztoare achiziiilor, ieiri corespunztoare vnzrilor; - Apreciem metoda de evaluare a valorilor mobiliare cedate, reinute de ntreprindere i validai conformitatea la regulile fiscale; numai metoda FIFO este admis sau CMUP (costul mediu unitar ponderat); asigurandu-ne de respectarea principiului permanenei metodelor; dac au avut loc schimbri de metode, msurai impactul asupra rezultatului i verificam c sau fcut meniuni anexe; prin sondaj, Verificam respectarea metodei de meniuni evaluare a ieirilor de valori mobiliare n plasament; - Controlam dac: Metoda CMUP este aplicat, valoarea unitar a plasamentelor la nchiderea exerciiului trebuie s corespund costului mediu unitar ponderat al ultimelorintrri; facei aceasta pe categorii de titluri; Metoda FIFO este aplicat, valoarea unitar a plasamentelor la nchidere trebuie s corespund costului unitar al ultimelor intrri; facei aceasta pe categorii de titluri. - Pentru fiecare categorie de valori mobiliare, verificam c valoarea net contabil n bilan la nchidere este conform cursului real de nchidere comunicat de instituiile financiare;

evaluam, pentru fiecare categorie, plus valoarea sau minus valoarea latent; dac este plus valoare latent, verificam ca aceasta s nu fie prins n bilanul de nchidere (prudena); n toate cazurile verificam c analiza s-a realizat fcnd distincia ntre fiecare categorie de valori i c nu s-au fcut compensri ntre plus valoare i minus valoare latent; - Pentru fiecare categorie de obligaiuni figurnd n bilan, comparam valoarea lor contabil cu cotaia acestora i apreciai rezultatul latent; analiza se face separat pe categorii de obligaiuni i nu se fac compensri; - Analizam tratamentul contabil al dobnzilor neajunse la scaden; n principiu, un venit financiar se contabilizeaz n contrapartid cu un cont de activ (508); corelativ, verificai dac cupoanele, neajunse la scden la nchidere, au fcut obiectul unei nregistrri n contrapartid; - Evaluam ansamblul veniturilor financiare contabilizate n timpul exerciiului i justificai-le fcnd trimitere la controalele precedente; explicai evoluia veniturilor financiare de la un exerciiu la altul i concluzionai cu privire la respectarea principiului separaiei exerciiilor. Nivelul i evoluia trezoreriei - Completam tabloul de flux de trezorerie (anexat) i analizam evoluia de la un exerciiu la altul; - Dac activitatea a degajat excedente de trezorerie disponibil importante, apreciem modul de utilizare a lor: investiii, scderea ndatorrii, remuneraii, acionari, etc.; - Dac activitatea a degajat nevoi de finanare suplimentare, analizam originea: insuficiena rezultatelor, definit n partea superioar a bilanului, NFR de exploatare n deteriorare, etc.; apreciem schema de finanare folosit de ntreprindere; - Fluxurile de trezorerie plurianuale dovedesc o situaie financiar sntoas i inut sub control? Capacitatea de autofinanare de exploatare, plurianual n n-1 n-2 n-3 Rezultat net contabil +Datorii la amortizri i provizioane -Reluri de amortizri i provizioane -Rezultat asupra cesiunilor de activ (diferena dintre conturile 775 i 675) -Cota parte de subvenii virate la rezultate (cont 777) =Capacitatea de autofinanare net +Cheltuieli financiare efectuate (dobnzi, etc.) -Venituri financiare ncasate (venituri, etc.) +Cheltuieli excepionale pltite -Venituri excepionale ncasate (altele dect cele asupra ieirilor de active) =Capacitatea de autofinanare de exploatare -Variaia pozitiv de NFR +Variaia negativ de NFR =I. Flux de trezorerie de exploatare -Achiziii de imobilizri (valori brute) +Ieirile de imobilizri (valori de ieire) -Creterea brut a cheltuielilor de repartizat -Variaia pozitiv a NFR n afara exploatrii +Variaia negativ a NFR n afara exploatrii =II. Flux de trezorerie privind activitatea de investiii +mprumuturi realizate n exerciiu (valori brute) + Subvenii de investiii notificate n timpul exerciiului +Creteri de capital +Creterea altor pasive pe termen lung -Rambursri de mprumuturi -Cheltuieli financiare pltite -Diminuri de capital -Distribuiri de dividende

-Variaia pozitiv a NFR a exerciiului -Variaia negativ a NFR a exerciiului =III. Flux de trezorerie aferent activitii de finanare = Variaia net a trezoreriei n exerciiu(I+II+III) +Trezoreria la deschiderea exerciiului =Trezoreria la nchiderea exerciiului