Audit Aprilie 2006

TESTE GRIL Audit financiar
NOT: ncepnd cu nr. 181, ntrebrile necesit analiz i judeci pro esionale.
181. Prezentai cel puin 7 caracteristici ale auditului statutar care-l deosebesc de auditul contractual. 1.!nu"irea auditorului statutar se ace de catre adunarea #eneral a acionarilor sau asociailor$ %.!orice auditor statutar e "andatat, de re#ula pentru o durata de &!' ani$ (.!auditorul statutar e"ite in toate cazurile un raport de audit care are un coninut strict nor"at$ ).!auditorului statutar i este speci ic o anu"ita conduit deontolo#ic precis stabilit prin codul etic$ &.!"isiunea de audit statutar are un caracter per"anent$ *.!auditul statutar se e ectueaz nu"ai prin sondaj$ '.!auditorul statutar nu poate a+ea i"i,tiuni n #estiunea societii!client.
Auditul statutar este activitatea realizata de cenzori potrivit dispozitiilor legale, pe baza mandatului acceptat si confirmat de AGA, are la baza Legea Societatilor Comerciale nr. 31/199 si are ca scop! " sa supraveg#eze gestiunea societatilor comerciale " sa realizeze verificari si interventii cand situatia o impune " sa verifice casa " sa contribuie la desfasurarea inventarierii " sa verifice bilantul contabil
182. Prin ce se deosebete o misiune de audit bazat pe proceduri convenite de o misiune de audit statutar ? Intr-o misiune de proceduri convenite, auditorul nu exprim nici o asi urare!El "ntocme#te "n mod simplu un raport asupra faptelor constatate iar utili$atorii raportului sunt cei care tra propriile conclu$ii din lucrrile auditorului! -ntr!o ast el de "isiune, auditorul aplic proceduri de audit de inite de co"un acord cu clientul i cu toi bene iciarii rezultatelor acestor lucrri. Acest raport se adresea$ exclusiv pr%ilor care au convenit procedurile de pus "n lucru! 183. Care sunt caracteristicile unei misiuni de compilare? Intr-o misiune de compilare nu se exprim nici o asi urare "n raport, cu toate c utili$atorii informa%iilor &eneficia$ de servicii conta&ile! .rocedurile aplicate n ast el de "isiuni nu au drept scop s per"it urnizarea unei asi#urri asupra situaiilor inanciare.
" integritatea " obiectivitatea " competenta profesionala si atentia cuvenita " confidentialitatea " conduita profesionala " standardele te#nice " independenta "profesionalism
'
18 .
Care este s!era de cuprindere a misiunilor de audit speciale? (isiunile de audit speciale se pot referi la) - situa%ii financiare, sta&ilite dup un referen%ial conta&il diferit de standardele interna%ionale de raportare financiar #i de normele na%ionale* - conturi sau elemente de &ilan% sau ru&rici din situa%iile financiare* - respectarea clau$elor contractuale* - situa%ii financiare condensate + re$umate,!
- revizuirile - misiunile de compilare - angajamentele privind procedurile agreate
18". Prin ce se caracterizeaz raportul auditorului asupra respectrii clauzelor contractuale? (isiunea se refer exclusiv la examinarea respectrii clau$elor care vi$ea$ aspecte conta&ile #i financiare! -pinia auditorului poate face o&iectul unui raport distinct sau va fi inclus "n raportul de audit, de &a$! 18#. Prin ce se caracterizeaz raportul auditorului asupra situaiilor !inanciare condensate? Auditorul nu tre&uie s emit vreun raport asupra situa%iilor financiare condensate dect "n ca$ul unde acesta a emis un raport de audit asupra situa%iilor financiare "n ansam&lul lor! 187. Care sunt elementele de baz ale unui raport asupra situaiilor !inanciare condensate? '! - titlul* .! - destinatarul* /! - identificarea situa%iilor financiare auditate din care s-au nscut situa%iile financiare condensate* 0! - o opinie care s indice dac informa%iile cuprinse "n situa%iile financiare condensate sunt "n concordan% cu situa%iile financiare auditate, din care acestea s-au nscut* 1! - o men%iune, sau o trimitere la o not anex la situa%iile financiare condensate, "n care se men%ionea$ ca situa%iile financiare condensate tre&uiesc citite "mpreun cu situa%iile financiare "n ansam&lul lor #i cu raportul de audit asupra acestora* 2! - data raportului* 3! - adresa auditorului* 4! - semntura auditorului! 188. $aportul asupra unor rubrici din situaiile !inanciare. Auditorului i se poate cere s exprime o opinie asupra uneia sau mai multor ru&rici din situa%iile financiare + crean%e, stocuri, provi$ioane,, "n cadrul misiunii de audit de &a$ sau "ntr-o misiune distinct! -pinia auditorului se va referi numai la ru&rica auditat!
Intr-o astfel de misiune tre&uie %inut seama de ru&ricile din situa%iile financiare care sunt interdependente, suscepti&ile de a avea o influen%a semnificativ asupra informa%iilor "n le tur cu care i s-a cerut opinia! Auditorul tre&uie s fixe$e pra de semnifica%ie pentru ru&ricile din situa%iile financiare asupra crora i#i va exprima opinia! Raportul auditorului tre&uie s men%ione$e referen%ialul conta&il pe &a$a cruia a fost auditat ru&rica respectiv din situa%iile financiare! 5ac auditorul a formulat o opinie defavora&il sau imposi&ilitate de exprimare a opiniei asupra situa%iilor financiare "n ansam&lul lor, el poate emite o astfel de opinie "n raportul asupra unei ru&rici numai dac aceast ru&ric nu constituie o parte semnificativ a acestor situa%ii financiare! 18%. &isiunea de e'aminare a in!ormaiilor !inanciare previzionale( caracteristici. Elementele pro&ante ale unei astfel de misiuni tre&uie s permit auditorului s aprecie$e dac) - ipote$ele cele mai plau$i&ile re%inute ca &a$ a informa%iilor financiare previ$ionale sunt re$ona&ile! - informa%iile financiare previ$ionale sunt suficiente* - informa%iile financiare previ$ionale sunt corect pre$entate* - informa%iile financiare previ$ionale sunt pre tite "ntr-o manier coerent cu situa%iile financiare istorice!
1%).
*'plicai termenii de previziuni i proiecii +n audit. 6revi$iunile-sunt informa%ii financiare previ$ionale ela&orate pe &a$ de ipote$e referitoare la evenimente viitoare +ipote$ele sau estimrile cele mai plau$i&ile,! 6roiec%iile 7 sunt informa%ii financiare &a$ate pe ipote$e teoretice referitoare la evenimente viitoare #i la ac%iuni ale conducerii care pot sau nu s se produc, precum #i pe com&inarea estimrilor celor mai plau$i&ile cu ipote$ele teoretice! 1%1. ,biectivul i principiile -enerale ale unei misiuni de e'amen limitat .revizuire/. -&iectivul unei misiuni de examen limitat este s permit auditorului s conclu$ione$e c nici un fapt semnificativ nu a fost descoperit care s-l fac s cread c situa%iile financiare nu au fost sta&ilite "n toate aspectele lor semnificative conform unui referen%ial conta&il identificat+ asi urare ne ativ,! /uditorul trebuie s respecte re#ulile de etic: independena, inte#ritatea, obiecti+itatea, co"petena pro esional, con idenialitate, pro esionalis"ul i respect ul a de nor"ele te0nice i pro esionale.
Principii generale ale misiunii de examen limitat (revizuire): 1. Auditorul trebuie sa satisfaca odul privind conduita etica si profesionala in domeniul auditului financiar! ". Auditorul trebuie sa efectueze o revizuire in conformitate cu acest standard #. Auditorul trebuie sa planifice si sa efectueze revizuirea cu o atitudine de scepticism profesional$ recunoscand ca pot exista circumstante care sa aiba drept rezultat situatii financiare in mod semnificativ eronate %. &n scopul exprimarii unei certificari negative in raportul de revizuire$ auditorul trebuie sa obtina probe adecvate suficiente$ in primul rand$ prin investigatii si proceduri analitice pentru a putea sa traga concluzii
1%2.
Proceduri de realizare a unei misiuni de e'amen limitat .revizuire/. 1. ! cunoaterea acti+itiilor ntreprinderii i ale sectorului din care ace parte$ %. ! analiza principiilor i practicilor contabile ur"ate de ntreprinderi$ (. ! analiza procedurilor practicate de ntreprindere pentru contabilizarea, clasi icarea i ntoc"irea docu"entelor de sintez$ ) .! pri"irea n lucru a procedurilor analitice destinate identi icrii +ariaiilor, tendinelor i ele"entelor neobinuite. 1n cazul n care se consider c in or"aiile supuse e,a"enului li"itat pot conine ano"alii se"ni icati+e, auditorul trebuie s pun n lucru proceduri co"ple"entare sau "ai e,tinse. 1%3. 0ormele de raportare +n cazul unei misiuni de e'amen limitat .revizuire/. Raportul de examen limitat tre&uie s con%in o conclu$ie scris, clar exprimat, su& forma unei asi urri ne ative! Raportul tre&uie s indice dac situa%iile financiare nu dau o ima ine fidel, conform unui referen%ial conta&il identificat!El tre&uie s preci$e$e de asemenea c nici o opinie de audit nu este exprimat! $aportarea unei misiuni de compilare. 1ntr!o "isiune de co"pilare nu se e,pri" nici o asi#urare "n raport, cu toate c utili$atorii &eneficia$ de servicii conta&ile! 6rofesionistul conta&il utili$ea$ cuno#tin%ele sale conta&ile #i nu pe cele de auditor, "n scopul str8n erii, clasrii #i sinteti$rii situa%iilor financiare! 6rocedurile aplicate "n astfel de misiuni nu au drept scop s permit furni$area unei asi urri asupra situa%iilor financiare respective* utili$atorii acestor informa%ii sunt "ncre$tori totu#i c &eneficia$ de interven%ia unui profesionist care aduce cuno#tin%ele #i competen%ele sale la ela&orarea acestor situa%ii financiare! Raportul asupra misiunii de compilare tre&uie s con%in elementele urmtoare) - titlul* - destinatarul* - o men%iune confirm8nd c misiunea s-a derulat conform cu Standardele Interna%ionale de Audit aplica&il misiunilor de compilare sau normelor #i practicilor na%ionale* - indicarea faptului, dac este ca$ul, c auditorul nu este independent de "ntreprindere* - identificarea informa%iilor financiare cu preci$area c ele re$ult din detalii furni$ate de conducerea "ntreprinderii* - o men%iune indic8nd responsa&ilitatea conducerii "ntreprinderii pentru informa%iile financiare compilate de ctre auditor* - o men%iune c misiunea de compilare nu repre$int nici un audit, nici un examen limitat #i, "n consecin%, nici o asi urare nu este furni$at* - un para raf, dac este ca$ul, pentru atra erea aten%iei asupra diferen%elor semnificative men%ionate "n anexe fa% de referen%ialul conta&il utili$at* - data raportului* - adresa #i semntura auditorului +conta&ilului, pe fiecare pa in a informa%iilor financiare compilate sau pe prima pa in a situa%iilor financiare compilate, se face una din men%iunile) 9neauditate: sau 9compilate fr audit, nici examen limitat:!
0
1% .
1%".
Cum e'plicai necesitatea unui Cod etic +n audit? ;ecesitatea <odului const "n ) '! necesitatea arantrii unei calit%i optime a serviciilor* .! conservarea "ncrederii pu&licului "n profesie* /! asi urarea protec%iei, att a profesionistului conta&il ct #i a ter%ilor &eneficiari sau utili$atori ai serviciilor acestuia* 0! confirmarea de autoritate a lucrrilor effectuate de profesioni#tii conta&ili* 1! necesitatea asi urrii aprrii onoarei #i independen%ei profesionistului conta&il #i a or anismului din care face parte! 1%#. Care sunt principiile !undamentale ale eticii +n audit +nscrise +n Codul etic? 1. -nte#ritatea i obiecti+itatea$ %. 2o"petena pro esional, #rij i sr#uin$ (. 2on idenialitate$ ). .ro esionalis"$ &. 3espectul a de nor"ele te0nice i pro esionale.
1%7.
*'plicai principiul inte-ritii i obiectivitii +n audit. -nte#ritatea 4 presupune c pro esionistul contabil trebuie s ie drept i cinstit atunci e ectueaz ser+icii pro esionale. Obiecti+itatea 4 presupune c pro esionistul contabil trebuie s ie i"parial, r prejudicii, s nu se a le n situaii de inco"patibilitate, de con lict de interese, care s pun la ndoial obiecti+itatea acestuia. 1%8. *'plicai principiul competenei +n audit. <ompeten%a profesional presupune c profesionistul conta&il tre&uie s furni$e$e servicii profesionale cu co"peten, #rij i sr#uin i s ie la curent cu ulti"ele e+oluii i nouti din practica pro esional, din le#islaie i te0nici de lucru! 2o"petena pro esional se di+ide n dou co"ponente: ac0iziionarea co"petenei pro esionale i "eninerea co"petenei. *'plicai principiul con!idenialitii +n audit. <onfiden%ialitatea presupune c profesionistul conta&il tre&uie s respecte confiden%ialitatea informa%iilor o&%inute "n timpul misiunilor sale #i nu trebuie s le utilizeze sau s le di+ul#e r autorizare scrisa , "n afar de ca$urile cnd o&li a%ia divul rii e prev$ut prin le e sau norme re ulamentare! Aceast o&li a%ie se aplic #i dup terminarea rela%iilor "ntre profesionist #i clientul sau an a=atorul su! Conceptul de independen +n audit. 6rincipiul independen%ei se aplic tuturor profesioni#tilor conta&ili "n practica li&er, indiferent de natura serviciului prestat! In ca$ul executrii unei misiuni de audit independena de+ine cea "ai si#ur #aranie c pro esionistul contabil i!a ndeplinit "isiunea n condiii de inte#ritate i cu obiecti+itate.
1%%.
2)).
<omponentele fundamentale ale independen%ei sunt) independen%a spirit+ra%ionamentul profesional, #i independen%a "n aparen% +comportamental,! 2)1. Prezentai " situaii de ameninare la adresa independenei. 1. 2auze datorate interesului propriu$ %. 2auze le#ate de slbirea autocontrolului$ (. 2auze datorate renunrii la propriile con+in#eri$ ). 2auze datorate "ani estrilor de a"iliaris"$ &. 2auze datorate unor "isiuni de inti"idare.
de
2)2.
1nteresul propriu 2 ameninare la adresa independenei. Interesul propriu devine o amenin%are la adresa independen%ei atunci c8nd un ca&inet , o societate sau "e"brii acestora ar putea bene icia de un interes 5participare6 inanciar din partea clientului sau dac un interes propriu al acestor ca&inete ar intra "n conflict cu clientul respectiv +e,e"ple: participare financiar direct sau indirect la capitalul propriu, un "pru"ut sau o #aranie la sau de la un client , onorarii totale provenind de la un sin ur client, rela%ii de afaceri cu clientul, potenial an#ajare ca salariat al clientului, onorarii neprev$ute "n contractul de audit,! 2)3. 3lbirea autocontrolului 2 ameninare la adresa independenei. Amenin%area la adresa independen%ei, le at de sl&irea autocontrolului, apare atunci c8nd unul dintre "e"brii cabinetului7societii a ost anterior una din persoanele care a #estionat patri"oniului clientului #i astfel poate exercita o influen% semnificativ direct asupra nivelului de asi urare al an a=amentului fa% de client+exemple) un mem&ru al ca&inetului>societ%ii care este sau a fost recent una din persoanele care a etionat patrimoniul clientului, sau care a fost recent un an a=at al clientului "ntr-o po$i%ie din care poate exercita o influen% semnificativ asupra nivelului de certitudine,! $enunarea la convin-eri 2 ameninare la adresa independenei. Renun%area la convin eri poate s apar atunci c8nd ca&inetul>societatea sau un mem&ru al acestuia, pro"o+eaz opinia unui client pn la punctul n care obiecti+itatea sa este sau poate i neleas ca iind co"pro"is !Este ca$ul "n care ca&inetul>societatea sau un mem&ru al acestuia #i-au su&ordonat ra%ionamentul lor profesional aceluia al clientului! &ani!estri de !amiliarism 2 ameninare la adresa independenei. (anifestrile de familiarism au loc atunci c8nd, "n virtutea unor rela%ii str8nse cu un client, cu cei care estionea$ patrimoniul sau cu an a=a%ii acestuia, ca&inetul>societatea sau un mem&ru al acestora, devine prea "n%ele tor fa% de interesele clientului +un mem&ru al ca&inetului>societ%ii are un mem&ru de familie cu func%ie de rspundere "n "ntreprinderea clientului* un fost partener al ca&inetului>societ%ii estionea$ patrimoniul clientului #i are influen% important asupra reali$rii o&iectului contractului "nc?eiat cu clientul, acceptarea de daruri, "n afar de ca$ul c8nd valoarea acestora este nesemnificativ, de ctre mem&rii ca&inetului>societ%ii, de la client sau de la persoanele care estionea$ patrimoniul clientului,!
2) .
2)".
2)#.
4ciuni de intimidare 2 ameninare la adresa independenei. Ac%iunile de intimidare au loc atunci c8nd un mem&ru al ca&inetului>societ%ii este implicat s ac%ione$e o&iectiv #i s exercite pruden% profesional, prin amenin%ri reale sau percepute, de la persoanele care estionea$ patrimoniul sau de la an a=a%ii clientului! Prote5area independenei prin normele le-ale i pro!esionale. ;atura msurilor de prote=are care urmea$ a fi aplicate va varia "n func%ie de "mpre=urri!Aceste msuri se impart "n trei cate orii) - msuri de prote=are create de profesie, le isla%ie sau re lementri* - msuri de prote=are sta&ilite "n cadrul contractului "nc?eiat cu clientul &eneficiar al serviciilor profesionale* - msuri de prote=are sta&ilite "n cadrul propriilor sisteme #i proceduri ale ca&inetelor>societ%iilor! Prote5area independenei prin clauze contractuale cu clientul. (surile de prote=are sta&ilite "n contractul cu clientul constau "n) - apro&area sau ratificarea de ctre Adunarea eneral a clientului, a numirii ca&inetului>societ%ii prestatoare de servicii profesionale atunci c8nd alte peroane "mputernicite de client au semnat contractul* nominali$area an a=a%ilor competen%i ai clientului, "mputernici%i a lua deci$ii mana eriale* - sta&ilirea de ctre client a politicilor #i procedurilor pentru o raportare financiar corect* - procedurile interne ale clientului privind asi urarea dele rii o&iective a an a=a%ilor pentru &una estionare a &unurilor #i valorilor* - structura conducerii corporative a clientului, printre care #i comitetul de audit care asi ur suprave ?erea procesului de validare a informa%iilor #i situa%iilor financiare #i le tura cu ca&inetul>societatea care prestea$ servicii profesionale pentru client! Prote5area independenei prin msuri interne cabinetului. Astfel de msuri constau "n) - importan%a independen%ei acordat de conducerea ca&inetului>societ%ii #i modalitatea de implicare a mem&rilor ec?ipelor de profesioni#ti conta&ili "n audit* - politici #i proceduri de implementare #i monitori$are a controlului calit%ii nivelului de asi urare al an a=amentului cu clientul* - politici de independen% privind identificarea amenin%rilor la adresa independen%ei, evaluarea importan%ei acestor amenin%ri #i identificarea msurilor de prote=are* - politici interne #i proceduri de suprave ?ere a respectrii aplicrii politicilor #i procedurilor privind independen%a* - politici #i proceduri care s permit identificarea intereselor sau rela%iilor dintre ca&inete>societ%i #i mem&rii acestora cu clien%ii* - politici #i proceduri privind monitori$area evitrii o&%inerii veniturilor ca&inetului>societ%ii de la un sin ur client*
2)7.
2)8.
2)%.
- modalitatea de folosire a diferi%ilor parteneri #i ec?ipe pentru prestarea unor servicii profesionale care repre$int pr%i dintr-un contract "nc?eiat cu un client* - politici #i proceduri care s inter$ic mem&rilor ca&inetului>societ%ii #i altor persoane, care nu fac parte din ec?ipa de audit #i servicii conexe, s influen%e$e re$ultatul nivelului de asi urare an a=at* - comunicarea sincroni$at a politicilor #i procedurilor ca&inetului>societ%ii, inclusiv orice sc?im&ri ale acestora, tuturor cola&oratorilor #i an a=a%ilor, inclu$8nd instruirea corespun$atoare #i formarea lor continu* - desemnarea unui mem&ru cu experien% al mana ementului ca&inetului>societ%ii drept dele at responsa&il pentru suprave ?erea functionrii adecvate a sistemului de prote=are a independen%ei* - mi=loace de a informa partenerii #i personalul de conducere al clien%ilor #i al entit%ilor lor raportoare c tre&uie s rm8n independen%i fa% de ca&inetul>societatea prestatoare de servicii profesionale* - un mecanism disciplinar, pentru a asi ura conformarea cu politicile #i procedurile sta&ilite* - politici #i proceduri pentru a "nsrcina cola&oratorii #i an a=a%ii ca&inetului>societ%ii s comunice nivelurilor superioare orice c?estiune privind independen%a #i o&iectivitatea care "i preocup* acestea include #i informarea mem&rilor ca&inetului>societ%ii asupra procedurilor desc?ise "mpotriva lor* - includerea suplimentar "n ec?ip a unui profesionist conta&il care s suprave ?e$e lucrrile efectuate sau pentru a da recomandrile necesare cerute! Aceast persoan ar putea fi an a=at din afara ca&inetului>societ%ii> rupului sau s fie cineva din interiorul lor, care nu a fost mem&ru al ec?ipei de audit #i servicii conexe* - consultarea unei ter%e persoane, cum ar fi un comitet de administratori independen%i, un or anism profesional de re lementare sau un alt profesionist conta&il* - rotirea personalului cu func%ii de conducere* - comentarea pro&lemelor privind independen%a cu comitetul de audit sau cu alte persoane din conducerea clientului* - elucidarea, cu comitetul de audit sau cu alte persoane din conducerea clientului, a naturii serviciilor prestate #i a mrimilor onorariilor percepute* - politici #i proceduri care s prote=e$e mem&rii ec?ipelor de audit #i servicii conexe s nu ia deci$ii mana eriale sau s-#i asume responsa&ilit%i care, de drept, revin clientului* - implicarea altui ca&inet>societate pentru a reali$a sau a reali$a din nou o parte din nivelul de asi urare al an a=amentului* - implicarea altui ca&inet>societate pentru reali$area din nou a serviciilor care nu necesit un nivel de asi urare acordat clientului, "n msura "n care acesta "#i asum responsa&ilitatea serviciilor prestate* - eliminarea unei persoane din ec?ipa de audit #i servicii conexe, c8nd are participri financiare personale care pot crea o amenin%are la adresa independen%ei! <8nd msurile de prote=are a independen%ei, artate mai "nainte, sunt insuficiente pentru a elimina sau reduce la un nivel accepta&il amenin%rile la adresa independen%ei sau c8nd ca&inetul>societatea consider necesar s nu elimine activit%ile, situa%iile sau interesele care creea$ amenin%area, atunci sin ura msur util va fi aceea de a refu$a
contractul privind acordarea nivelului de asi urare an a=at sau de a se retra e din acest contract!
Masuri interne ale societatii pentru protejarea independentei: - importanta independentei acordata de conducerea societatii si modalitatea de implicare a membrilor echipelor de profesionisti contabili in audit, servicii conexe pentru satisfacerea interesului public - proceduri si politici de implementare si monitorizare a controlului calitatii nivelului de asigurare al angajamentului contractat cu clientul - politici de independenta documentate privind identificarea amenintarilor la adresa independentei, identioficarea masurilor de protejare, evaluarea imprtantei acestora si aplicarea masurilor pentru eliminarea sau reducerea amenintarilor - politici interne si proceduri care sa permita identificarea intereselor sau relatiilor dintre societate si clientii serviciilor prestate - politici si proceduri privind monitorizarea evitarii obtinerii veniturilor societatii de la un singur client - un mecanism disciplinar pentru a asigura conformarea cu politicile si procedurile stabilite
21).
1nvesti-aii i sanciuni pentru nerespectarea normelor de comportament. Sanctiunile pot fi ) - avertisment - suspendarea practicarii profesiei li&erare pe o perioada de la / luni la un an sau mai mult in cadrul unei a&ateri ma=ore - neacordarea vi$ei de practica - retra erea calitatii de auditor! Care este structura Codului etic naional al pro!esionitilor contabili din $om6nia? <ele / pr%i care compun <odul se aplic dup cum urmea$) - partea A 7 tuturor profesioni#tilor conta&ili* - partea @ 7 numai profesioni#tilor conta&ili li&er- profesioni#ti* - partea < 7 numai profesioni#tilor conta&ili an a=a%i! ,bli-aiile etice ale e'perilor contabili i contabililor autorizai7 salariai. Obli#atiile etice ale 82 si 2/ salariati, sunt : ! sa aiba o conduita "orala si pro esionala corespunzatoare unctiei si postului care il
211.
212. detine.
! sa respecte siste"ul relational de subordonare i"pus prin 3O- 5 re#ula"ent de or#anizare interioara 6 si 3O9 5 re#ula"ent de or#anizare si unctionare 6 ! sa respecte pro#ra"ul de lucru ! sa!si indeplineasca sarcinile ce ii re+in prin isa postului
Obligatii etice ale profesionistilor contabili angajati: - sa vegheze asupra colegilor, ajutandu-i sa isi dezvolte si pastreze rationamentul profesional referitor la probleme contabile si de etica - datoreaza loialitate atat angajatorului cat si profesiei lor - profesionistul contabil nu trebuie sa induca in eroare angajatorul sau despre gradul de pregatire sau experineta pe care le detine - sa prezinte informatia financiar in intregime, cu onestitate, in mod profesionist astfel inacat sa fie inteleasa in contextul ei
<onflictul de loialitate '1!'! 6rofesionistii conta&ili an a=ati datorea$a loialitatea, atat an a=atorului lor, cat si profesiei lor, si uneori pot aparea situatii conflictuale intre cei doi! 6rioritatea fireasca a unui an a=at tre&uie sa fie aceea de a respecta atat o&iectivele le itime si etice ale entitatii in care lucrea$a, cat si re ulile si procedurile redactate pentru sustinerea lor! In orice ca$, unui an a=at, in mod le itim nu i se poate cere) a! sa incalce le ea* &! sa incalce re ulile si standardele profesiei* c! sa minta sau sa induca in eroare +inclusiv prin tacere, pe cei care actionea$a ca auditori in numele an a=atorului* d! sa isi puna numele sau sa fie asociat la o raportare care practic denaturea$a faptele! '1!. 5iferentele de opinie despre rationamentul profesional al profesionistului conta&il privind conta&ilitatea sau de respectare a eticii, tre&uie pre$entate si re$olvate in cadrul entitatii an a=atului, initial cu persoana ierar?ic imediat superioara si posi&il cu urmatoarea! In ca$ul unor pro&leme semnificative de etica nere$olvate, acestea se anali$ea$a cu persoanele din conducerea superioara sau cu consiliul de administratie! '1!/! 5aca profesionistii conta&ili an a=ati nu pot re$olva vreo pro&lema implicand un conflict intre an a=atorii lor si cerintele profesionale, dupa eliminarea celorlalte posi&ilitati, nu pot avea alta solutie decat sa recur a la demisie! An a=atii tre&uie sa expuna an a=atorului motivele acestei actiuni, dar datoria lor de confidentialitate exclude in mod normal sa comunice pro&lema respectiva si altora +fara o apro&are le ala sau profesionala pentru a actiona in acest fel,! '1!0! 6entru alte instructiuni si consideratii, ve$i Sectiunea ., Solutionarea conflictelor de etica! Spri=inirea cole ilor an a=ati Bn profesionist conta&il an a=at, indeose&i unul care exercita o autoritate asupra celorlalti, tre&uie sa ve ?e$e asupra cole ilor a=utandu-i sa isi de$volte si pastre$e rationamentul profesional referitor la pro&lemele conta&ile si de etica si tre&uie sa anali$e$e in mod profesional diferentele de opinie cu acestia! <ompetenta profesionala Bnui profesionist conta&il an a=at in industrie, comert, sectorul pu&lic sau invatamant i se poate cere sa execute servicii semnificative pentru care insa nu are suficienta pre atire sau experienta! <and executa asemenea lucrari, profesionistul conta&il nu tre&uie sa induca in eroare an a=atorul sau despre radul de pre atire sau experienta pe care le detine* daca este ca$ul, se va cere asistenta adecvata si parerea unui expert! 6re$entarea informatiilor
'C
'4!'! Se asteapta ca profesionistul conta&il an a=at sa pre$inte informatia financiara in intre ime, cu onestitate, in mod profesionist si astfel incat sa fie inteleasa in contextul ei! '4!.! Informatia financiara si ne-financiara tre&uie pastrate intr-o maniera care sa descrie clar natura adevarata a tran$actiilor comerciale, activelor si pasivelor, sa clasifice si sa inre istre$e intrarile cronolo ic si de o maniera adecvata, iar profesionistii conta&ili tre&uie sa faca tot ce le sta in putinta pentru respectarea acestei cerinte! 213. ,bli-aiile etice ale e'pertului contabil +n cursul unei misiuni de consultan !iscal. In cursul unei misiuni de consultanta fiscala expertul conta&il tre&uie) - sa respecte principiul independetei - sa respecte le islatia fiscala in domeniu - sa a=ute clientul la interpretarea le ii in favoarea sa!
21 . Cum e'plicai responsabilitile etice ale altor pro!esioniti utilizai +n cadrul unei misiuni de audit de baz. 21". Prezentai pe scurt coninutul seciunii a 8-a din Codul etic naional al pro!esionitilor contabili din $om6nia. ! Sectiunea a 4-a din acest <od sta&ileste cadrul eneral conceptual pentru conditiile privind independentaD profesionistului conta&il in ca$ul misiunii de audit si servicii conexe +Assurance en a emente,, potrivit standardului international* in consecinta, nici unui or anism mem&ru sau ca&inet, societate, nu ii este permisa aplicarea unor standarde mai putin ri uroase decat cele preva$ute in aceasta sectiune! Introducere 4!'! Este in interesul pu&licului si totodata este cerut de acest <od etic, ca mem&rii ec?ipelor de audit si servicii conexe, ai ca&inetelor sau societatilor de profil si daca este ca$ul, ai societatilor din cadrul rupului, sa fie independenti de clientii misiunilor de audit si servicii conexe! 4!.! ;ivelul asi urarii +certitudinii, auditului si serviciilor conexe este destinat a creste credi&ilitatea informatiei privind un o&iectiv oarecare, prin evaluarea faptelor care atesta ca o&iectivul examinat este conform criteriilor adecvate, su& toate aspectele sale importante! 6entru a o&tine o intele ere completa a o&iectivelor si elementelor unei misiuni privind exprimarea unei opinii este necesara consultarea tuturor Standardelor internationale de audit! 4!/! (isiunea de exprimare a unei opinii este o activitate speciala* ea depinde de urmatoarele elemente) a! - o relatie intre trei parti implicand) &! i! ii! un profesionist conta&il o parte responsa&ila* si
''
iii!
un utili$ator anume preci$at!
c! - un o&iectiv d! - criterii adecvate e! modalitatea de reali$are* si f! - o conclu$ie! 6artea responsa&ila si utili$atorul anume preci$at pot fi sau nu din aceeasi entitate clienta! 5e pilda, o intreprindere mama poate cere auditarea informatiilor furni$ate de catre una din filialele sale! Relatia dintre partea responsa&ila si utili$atorul anume preci$at este necesar a fi privita in contextul unui contract specific! 4!0! Exista o ama lar a de misiuni +contracte, care furni$ea$a un nivel inalt sau mediu de certitudine +asi urare,! Acestea pot fi misiuni +contracte, care cuprind o&iective privind) E - auditarea sau revi$ia unei ame lar i de informatii financiare +situatii financiare anuale, si informatii nefinanciare +note explicative ale situatiilor financiare, E - atestari si raportari directe E - raportari interne si externe E - sectorul privat sau pu&lic! 4!1! -&iectivul unei misiuni +contract, de exprimare a unei opinii poate fi constituit din) E - 5ate +de pilda, informatii financiare istorice sau prospective, informatii statistice, indicatori de performanta,* E - Sisteme si proceduri +de pilda, controale interne, sau E 5ia nostic de comportament +de pilda) conducerea corporativa, respectarea unor re lementari, practicile privind resursele umane,! 4!2! ;u toate misiunile +contractele, profesionistilor conta&ili au ca finalitate exprimarea unei opinii +asi urare, a clientului privind asertiunile conducerii entitatii! (isiunile executate frecvent de profesionistii conta&ili, care nu sunt misiuni +contracte, de audit +deci de non-audit,cuprind) - proceduri convenite* - compilarea situatiilor financiare sau a altor informatii financiare* - pre atirea lucrarilor de ram&ursare a taxelor si impo$itelor, cand nu este exprimata nici o conclu$ie si consultanta fiscala* - consultanta privind mana ementul* - alte servicii de consultanta!
'.
4!3! Aceasta sectiune a <odului etic prevede un cadru, constituit din principii, pentru identificarea, evaluarea si masurile de preintampinare a amenintarilor la adresa independentei! <adrul sta&ileste principiile pe care mem&rii ec?ipei de profesionisti conta&ili in audit si servicii conexe, ca&inetele, societatile de profil si rupurile, tre&uie sa le utili$e$e pentru a identifica amenintarile la adresa independentei si a evalua importanta acestor amenintari si masurile necesare eliminarii sau reducerii lor la un nivel accepta&il! Este necesara aplicarea rationamentului profesional pentru a determina care sunt masurile necesare cele mai indicate! Exemplele pre$entate sunt destinate a ilustra aplicarea principiilor din aceasta sectiune, neexistand o lista ex?austiva a tuturor circumstantelor care pot crea amenintari la adresa independentei! In consecinta nu este suficient ca un mem&ru al ec?ipei de profesionisti conta&ili in audit si servicii conexe, sau mem&rii ca&inetelor, societatilor de profil sau rupului sa identifice situatii similare cu cele exemplificate, ci sa caute continuu sa aplice principiile acestei sectiuni la circumstantele particulare pe care le intampina! ! (ai mult, <odul se &a$ea$a pe aceea ca, daca nu se prevede in mod special o limitare, o&iectivele si principiile fundamentale sunt vala&ile in mod e al pentru toti profesionistii conta&ili, indiferent daca ei practica in calitate de li&er-profesionisti sau ca an a=ati in industrie, comert, sectorul pu&lic sau invatamant!
Exemplele arata cum trebuie sa fie aplicate masurile de protejare de catre societate pentru a satisface cerintele de independenta fata de clientii de audit sau de non audit. Societatea nu trebuie sa aiba nici o participare financiara directa sau indirecta la capitalul propriu al clientului. urnizeaza ghidul conceptual pentru protejarea independentei.
P4$8*4 4- 4P91C4:194 8;8;$,$ P$,<*31,013819,$ C,084:191
1. 1nte-ritate si obiectivitate '!' Inte ritatea implica nu numai onestitate pur si simplu, dar si a&ordarea ei in mod corect si veridic! 6rincipiul o&iectivitatii impune o&li ativitatea ca toti profesionistii conta&ili sa fie corecti, onesti si sa nu ai&a conflicte de interese! '!. 6rofesionistii conta&ili isi desfasoara activitatea in multe domenii diferite si tre&uie sa-si demonstre$e o&iectivitatea in impre=urari diferite! Li&er- profesionistii conta&ili reali$ea$a rapoarte de certificare, prestea$a servicii fiscale si alte servicii de consultanta mana eriala! Alti profesionisti conta&ili an a=ati intocmesc situatii financiare fiind su&ordonati altora, executa serviciile de audit intern si servesc in diferite functii financiare de conducere din industrie, comert, sectorul pu&lic si educatie! 5e asemenea, unii profesionisti conta&ili pre atesc si instruiesc pe cei care aspira sa intre in profesie! Indiferent de po$itie sau serviciul prestat, profesionistii conta&ili tre&uie sa prote=e$e inte ritatea serviciilor profesionale si sa mentina o&iectivitatea in rationamentul profesional! '!/ In selectionarea situatiilor si practicilor de care se vor ocupa in mod specific potrivit cerintelor etice le ate de o&iectivitate, tre&uie acordata atentia corespun$atoare urmatorilor factori)
'/
a! 6rofesionistii conta&ili sunt expusi unor situatii in care asupra lor se pot exercita presiuni ce le pot diminua o&iectivitatea! &! Este practic imposi&il sa se defineasca si sa se descrie toate situatiile in care ar exista aceste posi&ile presiuni! In sta&ilirea standardelor pentru identificarea relatiilor care pot, ori par sa afecte$e o&iectivitatea profesionistului conta&il, tre&uie sa domine un caracter re$ona&il! c! Tre&uie evitate relatiile care permit ca idei preconcepute partinirea ori influentele altora sa incalce o&iectivitatea! d! 6rofesionistii conta&ili au o&li atia de a se asi ura ca personalul an a=at pentru serviciile profesionale conta&ile si-au insusit principiul o&iectivitatii! 6rofesionistii conta&ili nu tre&uie sa accepte sau sa ofere cadouri sau invitatii +la mese, spectacole, care pot fi considerate a avea o influenta importanta si daunatoare asupra rationamentului lor profesional sau asupra acelora cu care ne ocia$a! 3ectiunea 2. $ezolvarea con!lictelor de etica= asocierea Re$olvarea conflictelor de etica .!' Bneori profesionistii conta&ili se intalnesc cu situatii care pot da nastere la conflicte de interese! Asemenea conflicte pot aparea intr-o mare varietate de aspecte de la dilema relativ neinsemnata, pana la ca$ul extrem de frauda si activitatii ile ale similare! ;u este posi&il sa se incerce intocmirea unei liste detaliate cu potentialele ca$uri in care ar putea aparea conflicte de interese! 6rofesionistul conta&il tre&uie sa fie in permanenta constient de aceasta si sa fie prudent in fata factorilor care pot da nastere la conflicte de interese! Tre&uie notat faptul ca, o diferenta onesta de opinie intre un profesionist conta&il si o alta parte nu constituie o pro&lema etica in sine! -ricum, faptele si impre=urarile fiecarui ca$ necesita o investi atie din partea celor interesati! .!.! Se recunoaste, totusi, ca pot exista factori specifici care intervin cand responsa&ilitatile unui profesionist conta&il pot intra in conflict de interese cu cerintele interne sau externe de un tip sau altul! 6rin urmare)
6oate exista pericolul presiunii din partea unei autoritati superioare, director sau partener* sau atunci cand exista relatii personale sau de familie care pot da nastere posi&ilitatii exercitarii unei presiuni asupra lor +ve$i para raful 4!2 urmator,! Intr-adevar, tre&uie descura=ate relatiile sau interesele care ar putea influenta sau ameninta inte ritatea profesionistului conta&il! Bnui profesionist conta&il i se poate cere sa actione$e contrar normelor profesionale si>sau te?nice! 6oate aparea o pro&lema le ata de loialitate care tre&uie sa se imparta intre superiorul profesionistului conta&il si normele profesionale de comportament care ii sunt impuse! 6oate aparea un conflict cand este pu&licata o informatie inselatoare, care poate fi in avanta=ul an a=atorului sau al clientului si de care poate &eneficia sau nu profesionistul conta&il, ca re$ultat a acelei pu&licari!
'0
.!/! La aplicarea normelor enerale de comportament etic, profesionistii conta&ili an a=ati pot intalni situatii le ate de identificarea unui comportament care nu este etic sau de re$olvarea unui conflict etic! <and se confrunta cu pro&leme etice importante, pentru a re$olva acest conflict, profesionistii conta&ili tre&uie sa respecte politicile sta&ilite de catre or ani$atia, +intreprinderea, la care este an a=at! 5aca asemenea politici nu re$olva conflictul etic, tre&uie sa se tina cont de urmatoarele)
Sa se anali$e$e pro&lema conflictuala cu superiorul ierar?ic imediat! 5aca pro&lema nu este re$olvata cu superiorul ierar?ic imediat si profesionistul conta&il se decide sa mear a la nivelul superior urmator de conducere, superiorul ierar?ic imediat tre&uie sa fie instiintat despre aceasta deci$ie! 5aca se descopera ca seful ierar?ic superior este implicat in pro&lema conflictuala, profesionistul conta&il tre&uie sa pre$inte pro&lema la nivelul imediat superior din conducere! <and seful ierar?ic superior este seful compartimentului urmatoarele niveluri superioare care pot controla activitatea urmea$a sa fie directorii de resort, <onsiliul de administratie, sau Adunarea enerala +dupa ca$,! Sa se solicite consultanta sau consiliere, pe &a$a confidentiala, de la un consilier independent sau de la or anismul profesional conta&il, pentru a o&tine o intele ere a posi&ilelor evolutii ale situatiei! 5aca conflictul de etica mai exista inca dupa epui$area completa a tuturor posi&ilitatilor de control intern, in ultima instanta profesionistul conta&il nu poate avea alta solutie la unele pro&leme semnificative +de ex! frauda, decat sa-si dea demisia si sa pre$inte un memorandum informativ unui repre$entant corespun$ator al acelei or ani$atii +intreprinderi,!
.!1! -rice profesionist conta&il intr-un post superior de conducere tre&uie sa incerce sa se asi ure ca, in cadrul or ani$atiei +intreprinderii, pentru care lucrea$a, sunt sta&ilite anumite politici in vederea re$olvarii conflictelor! .!2! -r anismelor mem&re ale IFA< li se recomanda cu insistenta sa se asi ure ca mem&rii lor care se confrunta cu conflicte de etica au acces la activitati confidentiale de consiliere! In acest sens in cadrul <!E!<!<!A!R! functionea$a <omisia de etica profesionala, comisiile de apel, Tri&unalul ar&itral si comisiile de disciplina! Asocierea .!3! (em&rii <orpului au dreptul sa se rupe$e pentru a constitui sindicate profesionale sau asociatii profesionale, potrivit prevederilor le ale! Aceste sindicate sau asociatii se pot reuni in rupuri sau uniuni sindicale sau de asociatii, conform le islatiei in vi oare! .!4! In vederea asi urarii unei stranse le aturi cu <orpul, ruparile profesionale au o&li atia sa trimita consiliului filialei pe teritoriul careia isi au sediul, in termen de o luna de la data constituirii) - o declaratie, prin scrisoare recomandata cu confirmare de primire, cuprin$and numele, prenumele, calitatea si adresa fondatorilor, indicarea sediului social si un exemplar al statutului* - in acelasi termen, forme si detalii, modificarile aduse celor preva$ute la alineatul precedent* - declaratia poate fi, de asemenea, depusa la sediul consiliului filialei respective, contra dovada de primire!
'1
.!A! Sindicatele sau asociatiile profesionale tre&uie sa respecte in mod deose&it) - atri&utiile consiliilor <orpului si ale celorlalte or ane de pe lan a aceste consilii, preva$ute de -rdonanta Guvernului nr! 21>'AA0* - drepturile si o&li atiile mem&rilor <orpului si ale societatilor comerciale recunoscute de <orp, care re$ulta din re lementarile le ale si din Re ulamentul de or ani$are si functionare a <orpului si din pre$entul <od! 5e asemenea, o actiune clara, in mod li&er disciplinata si orientata catre &inele comun, nu numai al profesiei, dar mai ales al intereselor economice enerale ale tarii, tre&uie sa aseasca pe lan a consiliile <orpului o lar a audienta, intele ere si aplicare! .!'C! In indeplinirea o&li atiilor sale statutare de mem&ru al IFA<, <E<<AR se o&li a sa stimule$e si sa patrone$e li&era asociere a an a=atilor conta&ili din economie, care nu sunt profesionisti conta&ili mem&ri ai <orpului, in scopul spri=inirii acestora sa isi mentina si de$volte competentele profesionale prin insusirea Standardelor internationale de conta&ilitate, a normelor te?nice si profesionale existente! 3ectiunea 3. Competenta pro!esionala <ompetenta profesionala /!' 6rofesionistii conta&ili nu tre&uie sa se defineasca ca avand cunostintele profesionale te?nice sau experienta pe care nu le poseda! /!. <ompetenta profesionala poate fi impartita in doua parti separate! a! 5o&andirea competentei profesionale 5o&andirea competentei profesionale cere initial sa se ai&a un inalt standard de pre atire enerala urmat de o instructie specifica, de practica si examinare privind teme profesionale semnificative! Acesta tre&uie sa fie modelul normal de urmat pentru un profesionist conta&il! &! (entinerea competentei profesionale +i, mentinerea competentei profesionale cere cunoasterea continua a evolutiilor in profesia conta&ila, inclusiv re lementarile importante la nivel national si international in conta&ilitate, audit, precum si alte re lementari statutare si cerinte relevante! +ii, un profesionist conta&il tre&uie sa adopte un pro ram destinat sa arante$e un control de calitate in indeplinirea sarcinilor lui profesionale, in conformitate cu re lementarile existente pe plan national si international! 3ectiunea . Con!identialitatea <onfidentialitatea 0!' 6rofesionistii conta&ili au o&li atia sa respecte confidentialitatea informatiilor do&andite in timpul activitatilor profesionale in le atura cu afacerile clientilor sau an a=atorilor! -&li atia de confidentialitate continua c?iar si dupa terminarea relatiei intre profesionistul conta&il si client
'2
sau patron! 0!. 6rofesionistul conta&il tre&uie sa pastre$e intotdeauna confidentialitatea, cu exceptia ca$ului in care a fost autori$at in mod special sa de$valuie o anumita informatie sau daca exista o o&li atie le ala sau profesionala de a de$valui asemenea informatii! 0!/ 6rofesionistii conta&ili au o&li atia sa se asi ure ca personalul aflat su& controlul lor si persoanele care le furni$ea$a consultanta sau asistenta respecta principiul confidentialitatii! 0!0 <onfidentialitatea nu este numai o pro&lema le ata de de$valuirea informatiei! Ea cere, de asemenea, ca un profesionist conta&il care do&andeste informatii in timpul executarii sarcinilor de serviciu profesionale sa nu foloseasca, nici sa para ca foloseste informatia in avanta=ul personal sau in avanta=ul unei terte parti! 0!1 Bn profesionist conta&il are acces la multe informatii confidentiale in le atura cu afacerile clientului sau ale an a=atorului, care nu sunt altfel, aduse la cunostinta pu&licului! 6rin urmare, profesionistul conta&il tre&uie sa fie demn de incredere ca nu face de$valuiri neautori$ate altor persoane! Aceasta nu se aplica la divul area unei astfel de informatii in scopul descarcarii de responsa&ilitate a profesionistului conta&il conform normelor profesiei si re lementarilor in vi oare! 0!2 Este in interesul pu&licului si al profesiei ca sa fie definite normele profesiei referitoare la confidentialitate si sa se dea indrumari referitoare la natura si intinderea o&li atiei de confidentialitate si la situatiile in care va fi permisa sau ceruta de$valuirea informatiei do&andite in timpul prestarii serviciilor profesionale! ;ormele profesionale ale <!E!<!<!A!R! preci$ea$a referintele necesare confidentialitatii sta&ilite pentru fiecare tip de misiune! 0!3 Tre&uie recunoscut, totusi ca principiul confidentialitatii informatiei este o parte a normelor profesiei si deci cerintele etice detaliate cu privire la aceasta depind de le islatia in domeniu! 0!4 Exemple de pro&leme care tre&uie luate in considerare pentru a determina masura in care poate fi de$valuita informatia confidentiala) a! Atunci cand de$valuirea este autori$ata! Atunci cand an a=atorul sau clientul a dat autori$atia de a de$valui o informatie, tre&uie sa se tina sama de interesele tuturor partilor, inclusiv de cele ale acelor terti ale caror interese ar putea fi afectate! &! <and de$valuirea este ceruta prin le e! Exemple pentru ca$uri cand unui profesionist conta&il i se cere prin le e sa de$valuie o informatie confidentiala sunt) i! pentru a furni$a pro&e in cursul unor proceduri =udiciare* si ii! pentru a divul a autoritatilor pu&lice competente infractiunile dscoperite! c! <and exista o o&li atie profesionala sau un drept de a de$valui) i! pentru a se conforma normelor te?nice si cerintelor etice* asemenea divul ari nu sunt contrare acestei sectiuni*
'3
ii! pentru a prote=a interesele profesionale ale unui profesionist conta&il in cursul procedurilor =udiciare* iii! pentru a se conforma controlului sau inspectiei or anismului profesional* iv! pentru a raspunde unei cereri sau unei investi atii din partea or ani$atiei mem&re sau ale unui or anism cu atri&utii de re lementare 0!A <and profesionistul conta&il a ?otarat ca informatia confidentiala poate fi de$valuita tre&uie avute in vedere urmatoarele cerinte) E daca sunt cunoscute sau nu toate faptele semnificative si pot fi sustinute cu dove$i, in masura in care acest lucru este posi&il* cand situatia implica fapte sau opinii nedovedite, tre&uie folosit rationamentul profesional pentru a determina tipul de evidentiere care tre&uie facuta, daca este ca$ul* E ce tip de comunicare se asteapta si cui i se adresea$a) in particular, profesionistul conta&il tre&uie sa fie convins ca partile carora li se adresea$a comunicarea sunt destinatarii adecvati si ca au responsa&ilitatea sa actione$e referitor la aceasta* E daca profesionistul conta&il va fi pasi&il sau nu de vreo raspundere =uridica in ca$ul cand a facut o de$valuire si consecintele ce decur din aceasta! In toate situatiile, profesionistii conta&ili tre&uie sa ai&a in vedere necesitatea de a consulta un consilier =uridic si>sau o or ani$atie profesionala! 21#.
-
*'plicai scopul i obiectivele controlului de calitate al serviciilor de audit.

politicile si procedurile unei firme de audit referitoare la activitatea de audit in general proceduri referitoare la munca delegata asistentilor pentru un audit individual
Scopul controlului calitatii este de a stabili standarde si de afurniza instructiuni privind:
Obiectivele politicilor de control al calitatii vor incorpora urmatoarele: cerintele profesioanle aptitudini si competente repartizare ! actvitatea de audit este repartizata personalului cu grad de instruire tehnica si experienta profesionala ceruta in circumstantele date delegare ! indrumare, supraveghere si revizuire la toate nivelurile astfel incat sa se asigure rezonabilitatea activitatii desfasurate consultare ! consultanta ori de cate ori e necesar, in cadrul sau in afara firemei cu persoane competente acceptarea si pastrarea clientilor ! evaluarea potentialilor clienti si verificarea celor existentei monitorizare ! se monitorizeaza gradul de adecvare continuu si eficacitatea operationala a politicilor si procedurilor de control al calitatii
217.
Controlul de calitate la nivelul or-anismului pro!esional. <ontrolul de calitate repre$int un ansam&lu de msuri luate de or anismele profesionale, care vi$ea$ anali$a modului de or ani$are #i func%ionare a unui ca&inet #i
'4
aprecierea modului de aplicare "n cadrul ca&inetului a standardelor interna%ionale #i a normelor profesionale emise de aceste or anisme! -&iective urmrite prin controlul de calitate se refer la) - oferirea ctre pu&lic a unei &une percep%ii despre calitatea serviciilor* - armoni$area comportamentelor profesionale ale mem&rilor* - contri&uirea la &una or ani$are a ca&inetelor #i la perfec%ionarea metodelor de lucru* - aprecierea modului de aplicare a re ulilor #i normelor profesionale* - de$voltarea solidarit%ii "n r8ndul profesiei, prin favori$area contactelor dintre cole i, apropierea #i respectul profesioni#tilor fa% de or anismul profesional! 6rincipiile fundamentale care stau la &a$a or ani$rii controlului de calitate sunt) universalitatea, confiden%ialitatea, cole ialitatea, adaptarea controlului #i urmrirea! Activitatea de control al calit%ii poate fi or ani$at #i exercitat "n dou metode) controale cole iale #i controale prin personal an a=at, am&ele metode fiind ec?ivalente! 218. Controlul de calitate la nivelul cabinetului de audit. Standardul Interna%ional de Audit +ISA, nr! ..C sta&ile#te procedurile #i principiile fundamentale precum #i modalit%ile lor de aplicare cu privire la controlul de calitate #i "n mod deose&it, la politicile #i procedurile folosite de unn ca&inet "n lucrrile de audit #i la procedurile referitoare la lucrrile "ncredin%ate unor cola&oratori ai auditorului! ;atura, calendarul #i "ntinderea politicilor #i procedurilor de control de calitate ale unui ca&inet sau societate depind de numero#i factori ca) felul #i importan%a activit%ii sale, dispersia eo rafica, nivelul de or ani$are, costuri etc! -&iectivele politicilor de control de calitate adoptate de ctre un ca&inet sau o societate sunt urmatoarele) - exi en%ele profesionale) personalul ca&inetului sau al societ%ii tre&uie s se conforme$e principiilor de independen%, inte ritate, o&iectivitate, confiden%ialitate #i profesionalism, "nscrise "n <odul etic* - aptitudini #i competen%e) nivelul de instruire #i formare al personalului ca&inetului sau societ%ii permite acestuia s se ac?ite "n mod corect #i complet de sarcinile pe care le prime#te "n cadrul unei misiuni de audit* - reparti$area lucrrilor) lucrrile de audit vor fi "ncredin%ate personalului care dispune de pre tirea #i experien%a necesar* - dele area ) conducerea, supervi$area #i revederea lucrrilor reali$ate la toate e#antioanele permit o&%inerea unei asi urri re$ona&ile c lucrrile efectuate rspund normelor de calitate sta&ilite! $olul i importana dosarului e'erciiului. 5osarul exerci%iului cuprinde toate elementele unei misiuni, a cror utilitate nu dep#e#te exerci%iul controlat* el permite ansam&larea tuturor lucrrilor, de la or ani$area misiunii la sinte$ #i formularea raportului! 5osarul exerci%iului este indispensa&il pentru) - mai &una or ani$are #i control ale misiunii* - documentarea lucrrilor efectuate, deci$iilor luate #i asi urarea c pro ramul s-a derulat fr omisiuni* - "nlesnirea muncii "n ec?ip #i supervi$area lucrrilor date la cola&oratori* - =ustificarea opiniei emise #i redactarea raportului!
21%.
'A
22).
$olul i importana dosarului permanent. Bnele informa%ii #i documente primite sau anali$ate "n cursul diferitelor etape ale misiunii pot fi folosite pe toat durata mandatului! Ele nu au deci nevoie s fie cercetate "n fiecare an! <lasarea lor "ntr-un dosar separat, dosarul permanent, permite utili$area lor ulterioar dup aducerea sa la $i! 5osarul permanent permite deci evitarea repetrii "n fiecare an a unor lucrri #i transmiterea de la un exerci%iu la altul a elementelor de recunoa#tere a intreprinderii! 3tructura dosarului e'erciiului. 5osarul exerci%iului este &ine s fie "mpr%it pe sec%iuni +pr%i, pentru a u#ura utili$area sa! Gn eneral se folose#te o "mpr%ire "n 'C sec%iuni +pr%i, sim&oli$ate de la A la H, astfel) - EA +dosarul exerci%iului, Sec%iunea A, intitulat 9Acceptarea misiunii:* - E@ +dosarul exerci%iului, Sec%iunea @, intitulat 9Sinte$a misiunii #i rapoarte:* - E< +dosarul exerci%iului, Sec%iunea <, intitulat 9-rientare #i planificare:* - E5 +dosarul exerci%iului, Sec%iunea 5, intitulat 9Evaluarea riscului le at de control:* - EE +dosarul exerci%iului, Sec%iunea E, intitulat 9<ontroale su&stantive:* - EF +dosarul exerci%iului, Sec%iunea F, intitulat 9Btili$area lucrrilor altor profesioni#ti:* - EG +dosarul exerci%iului, Sec%iunea G, intitulat 9Ierificri #i informa%ii specifice:* - EJ +dosarul exerci%iului, Sec%iunea J, intitulat 9Lucrrile de sf8r#it de misiune:* - EI +dosarul exerci%iului, Sec%iunea I, intitulat 9Interven%ii cerute prin re lementri diverse:* - EH +dosarul exerci%iului, Sec%iunea H, intitulat 9<ontrolul conturilor consolidate:* 3tructura dosarului permanent. 5osarul permanent se or ani$ea$ "n sec%iuni +pr%i, care u#urea$ clasarea documentelor #i consultarea lor! Fiecare sec%iune poate fi materiali$at printr-un despr%itor comport8nd un sumar al con%inutului! Kinerea la $i se efectuea$ pe sumar, indic8nd data introducerii documentului! 5osarul permanent se su&divide "n sapte sec%iuni pentru a facilita lectura #i controlul din partea or anismului profesional, dup cum urmea$) - 6A +dosarul permanent, Sec%iunea A, intitulat 9Generalit%i:* - 6@ +dosarul permanent, Sec%iunea @, intitulat 95ocumente privind controlul intern:* - 6< +dosarul permanent, Sec%iunea <, intitulat 9Situa%ii financiare #i rapoarte privind exerci%iile precedente:* - 65 +dosarul permanent, Sec%iunea 5, intitulat 9Anali$e permanente:* - 6E +dosarul permanent, Sec%iunea E, intitulat 9Fiscal #i social:* - 6F +dosarul permanent, Sec%iunea F, intitulat 9Huridice:* - 6G +dosarul permanent, Sec%iunea G, intitulat 9Interven%ii externi:* *lementele de baz ale raportului de audit +ntr-o misiune de audit statutar. Raportul unei misiuni de audit de &a$ tre&uie s con%in "n mod o&li atoriu urmtoarele elemente de &a$) titlul, destinatarul, para raful introductiv, para raful
221.
222.
223.
.C
cuprin$8nd natura #i "ntinderea lucrrilor de audit, para raful opiniei, semntura, adresa #i data raportului! 22 . ,pinia de!avorabil( motive7 mod de prezentare. - astfel de opinie datorat de exemplu de$acordului asupra principiilor conta&ile, se poate pre$enta astfel) 9Astfel, cum este explicat "n nota 9L:, nu s-au constatat amortismente "n situa%iile financiare! Aceast practic nu este, "n opinia noastr, "n acord cu ;ormele de amorti$are a capitalului imo&ili$at "n active corporale! <?eltuielile aferente, pe &a$a unui amortisment linear #i a unei cote de ! pentru cldiri #i ! pentru utila=e, tre&uia s se ridice la suma de !, pentru exerci%iul "nc?eiat la /' decem&rie .CC ! Gn consecin%, amortismentele cumulate tre&uiau s se ridice la ! mil! lei, iar pierderea exerci%iului #i pierderile cumulate la ! mil! lei! 5up prerea noastr, datorit inciden%ei faptelor men%ionate "n para raful precedent, situa%iile financiare nu dau o ima ine fidel situa%iei financiare a societ%ii la /' decem&rie .CC, contului de profit #i pierdere, pentru exerci%iul "nc?eiat la aceast dat, #i nu sunt conforme cu prevederile le ale #i statutare!: *'plicai semni!icaia datrii raportului de audit. Raportul auditorului tre&uie s poarte data de la sfr#itul lucrrilor de audit! <ititorul este astfel informat c auditorul a apreciat efectele asupra situa%iilor financiare #i asupra raportului su, evenimentelor #i tran$ac%iilor intervenite, de care el a avut cuno#tin% p8n la aceast dat! Gntruc8t responsa&ilitatea auditorului const "n emiterea unui raport asupra situa%iilor financiare pre tite #i pre$entate de conducerea societ%ii, raportul su nu tre&uie s poarte o dat anterioar celei la care situa%iile financiare au fost "nc?ise #i apro&ate! 1mposibilitatea e'primrii unei opinii( motive7 mod de prezentare. - astfel de opinie datorat limitrii "ntinderii lucrrilor se poate pre$enta astfel) 9;oi nu am fost "n msur s asistm la inventarul fi$ic, nici s procedm la confirmarea direct a conturilor de clien%i, din cau$a limitrii "ntinderii lucrrilor noastre, impus de ctre direc%iune! Av8nd "n vedere importan%a faptelor expuse mai sus, noi nu ne exprimm opinia asupra conturilor anuale!: ,pinia cu rezerve( motive7 mod de prezentare. Re$ervele se pre$int "naintea para rafului de opinie! Gn astfel de ca$uri, para raful opiniei se formulea$ astfel) Exemplu de re$erve datorate limitrii "ntinderii lucrrilor) 9;oi nu am putut asista la inventarul fi$ic din /' decem&rie .CC, cci noi am fost desemna%i auditori ulterior acestei date! Kin8nd seama de natura documentelor conta&ile ale societ%ii, noi am putut controla cantit%ile prin alte proceduri! 5up prerea noastr, cu excep%ia inciden%ei a=ustrilor care ar fi putut fi necesare, dac noi am fi putut efectua controlul fi$ic al cantit%ilor, situa%iilor financiare dau o ima ine fidel po$i%iei #i situa%iei financiare a societ%ii la /' decem&rie .CC, c8t #i contului
22".
22#.
227.
.'
de profit #i pierdere pentru exerci%iul "nc?eiat la aceast dat #i sunt conforme cu prevederile le ale #i statutare:! Exemplu de re$erve datorate de$acordului cu conducerea entit%ii auditate) 9Astfel, cum este explicat "n nota 9L: anexat, nu s-au constatat amortismente "n situa%iile financiare! Aceast practic nu este, "n opinia noastr, "n acord cu ;ormele de amorti$are a capitalului imo&ili$at "n active corporale! <?eltuielile aferente, pe &a$a unui amortisment linear #i al unei cote de ! pentru cldiri #i ! pentru utila=e, tre&uie s se ridice la suma de ! pentru exerci%iul "nc?eiat la /' decem&rie .CC ! Gn consecin%, amortismentele cumulate tre&uie s se ridice la ! mil! lei, iar pierderile exerci%iului #i pierderile cumulate la ! mil! lei! 5up prerea noastr, cu excep%ia inciden%ei asupra conturilor anuale, a faptelor men%ionate "n para raful precedent, conturile anuale dau o ima ine fidel po$i%iei #i situa%iei financiare a societ%ii la /' decem&rie .CC, c8t #i contului de profit #i pierdere pentru exerci%iul "nc?eiat la aceast dat, #i sunt conforme cu prevederile le ale #i statutare!: 228. ,pinia !r rezerve( semni!icaie7 mod de prezentare. 95up prerea noastr, conturile anuale dau o ima ine fidel +sau pre$int "n mod sincer, "n toate aspectele lor semnificative,, po$i%iei #i situa%iei financiare a societ%ii la /' decem&rie .CC precum #i re$ultatelor acestor opera%ii #i fluxurilor de tre$orerie pentru exerci%iul "nc?is la aceast dat, "n conformitate cu normele interna%ionale +sau na%ionale, de conta&ilitate:!
22%. ,pinia !r rezerve dar cu un para-ra! de observaii( semni!icaie7 mod de prezentare. Gn unele ca$uri, raportul de audit poate fi modificat, adu 8nd un para raf de o&serva%ii al crui o&iectiv este de a lmuri cititorul asupra unui punct privind conturile anuale, expus de o manier detaliat "n anex! Adu area unui astfel de para raf nu afectea$ opinia auditorului* aceasta se situea$ de preferin% dup para raful de opinie #i preci$ea$, "n eneral, c acesta nu constituie o re$erv! Acest tip de opinie se formulea$ atunci c8nd apar elemente care "ns nu afectea$ opinia auditorului* para raful de o&serva%ii se situea$, de re ul, dup para raful de opinie! Forma de pre$entare a para rafului de opinie "n acest ca$ este urmtoarea) 9Fr s exprimm o re$erv asupra situa%iil*or financiare, noi atra em aten%ia asupra notei 9L: din anex! Societatea face o&iectul unui proces "n care este acu$at de infrac%iune "n utili$area &revetelor #i "n care i se pretinde vrsarea redeven%elor #i daunelor de interese* societatea a an a=at o contra-ac%iune #i audierile preliminare, c8t #i procedurile =uridico-administrative ale celor dou ac%iuni sunt "n curs! Re$ultatul final al acestei afaceri nu poate, "n pre$ent, s fie determinat#i, "n consecin%, nu au fost constituite provi$ioane pentru acoperirea c?eltuielilor care ar putea s re$ulte:! 23). Para-ra!ul opiniei( tipuri de opinie. Gntr-o misiune de audit de &a$ exist dou forme de exprimare a opiniei asupra situa%iilor financiare care au aceea#i valoare) 9dau o ima ine fidel: sau 9pre$int "n mod sincer "n toate aspectele lor semnificative:!
..
Exi$t 0 tipuri de opinie) - opinia fr re$erve* - opinia cu re$erve* - opinia defavora&il* - imposi&ilitatea de a exprima o opinie! 231. Para-ra!ul privind natura i +ntinderea lucrrilor de audit. Acest para raf cuprinde referen%ialul de audit utili$at, respectiv Standardele Interna%ionale de Audit sau norme #i practici na%ionale, precum #i descrierea lucrrilor de ctre auditor! Raportul auditorului tre&uie s descrie "ntinderea lucrrilor de audit, indic8nd c ele au fost "ndeplinite conform Standardelor Interna%ionale de Audit sau conform normelor sau practicilor na%ionale! 9Gntinderea lucrrilor: d posi&ilitatea pentru auditor s pun "n oper procedurile de audit =udecate ca necesare "n condi%iile concrete date! <ititorul are "n fapt nevoie s se asi ure c auditul a fost fcut conform normelor #i practicilor "n materie* dac aceasta nu re$ult "n mod clar, se presupune c normele #i practicile utili$ate sunt cele din %ara indicat prin adresa auditorului! Raportul tre&uie s preci$e$e c auditul a fost planificat #i executat de o manier care s asi ure "n mod re$ona&il c situa%iile financiare nu comport anomalii semnificative! Raportul de audit tre&uie s descrie auditul, ca presupun8nd) - examenul, pe &a$ de sonda=e, a elementelor pro&ante care =ustific sumele #i informa%iile con%inute "n situa%iile financiare* - evaluarea principiilor #i metodelor conta&ile folosite pentru ela&orarea situa%iilor financiare* - evaluarea estimrilor semnificative fcute de conducere pentru a sta&ili situa%iile financiare* - revederea pre$entrii de ansam&lu a situa%iilor financiare! Raportul tre&uie s indice c auditul efectuat furni$ea$ o &a$ re$ona&il a expresiei de opinie! Acest para raf poate, de exemplu, avea formularea urmtoare) 9;oi am reali$at auditul conform Standardelor Interna%ionale de Audit +sau se poate face referire la normele sau practicile na%ionale,! Aceste standarde +norme, preci$ea$ c auditul nostru tre&uie s fie planificat #i reali$at "n scopul de a o&%ine o asi urare re$ona&il c, situa%iile financiare nu comport anomalii semnificative! Bn audit const "n a exprima, pe &a$ de sonda=e, elementele pro&ante care s =ustifice sumele #i informa%iile con%inute "n situa%iile financiare* el const, de asemenea, "n a evalua principiile #i metodele conta&ile folosite #i estimrile semnificative fcute de ctre conducerea entit%ii, pentru "nc?iderea situa%iilor financiare, c8t #i "n a efectua o revedere a pre$entrii de ansam&lu a acestora! Estimm c auditul efectuat furni$ea$ o &a$ re$ona&il a exprimrii opiniei noastre!: Para-ra!ul introductiv al raportului de audit statutar. Acest para raf cuprinde identificarea situa%iilor financiare auditate precum #i o men%iune a responsa&ilit%ilor conducerii entit%ii auditate #i ale auditorului!
232.
./
Raportul de audit tre&uie s identifice situa%iile financiare ale entit%ii, care au fcut o&iectul auditului, c8t #i data #i perioada acoperite prin aceste documente! Raportul tre&uie s men%ione$e c situa%iile financiare sunt "n sarcina +responsa&ilitatea, conducerii entit%ii #i c responsa&ilitatea auditorului este ca, pe &a$a auditului efectuat, s exprime o opinie asupra acestor situa%ii financiare! Situa%iile financiare constituie repre$entarea faptelor de ctre conducere! 6re tirea lor presupune c direc%iunea face estimri conta&ile #i aduce =udec%i care au o inciden% semnificativ, c ea sta&ile#te principiile #i metodele conta&ile potrivite, care tre&uie s fie utili$ate pentru pre tirea situa%iilor financiare! 5impotriv, responsa&ilitatea auditorului este de a audita aceste situa%ii financiare, "nc8t s poat exprima asupra acestora o opinie! Acest para raf poate, de exemplu, avea formularea urmtoare) 9;oi am procedat la auditarea situa%iilor financiare ale societ%ii 9L:, "nc?eiate la /' decem&rie .CC, a#a cum sunt pre$entate "n anexele la pre$entul Raport! Aceste situa%ii financiare au fost sta&ilite su& responsa&ilitatea conducerii entit%ii! Responsa&ilitatea noastr este, ca pe &a$a auditului nostru, s exprimm o opinie asupra acestor conturi anuale:! 233. 3ituaii care conduc la !ormularea altei opinii dec6t opinie !r rezerve. 5e fiecare dat c8nd auditorul emite un raport, altul dec8t un raport fr re$erv, el tre&uie s includ "n raportul su o descriere clar a tuturor motivelor care =ustific deci$ia sa #i, de fiecare dat c8nd poate, s cifre$e +s estime$e, inciden%a posi&il asupra situa%iilor financiare! Aceste informa%ii tre&uie s fie date, de preferin% "ntr-un para raf distinct care s precead pe cel care cuprinde exprimarea opiniei sau imposi&ilitatea de a exprima o opinie #i pot, de asemenea, s fac trimitere la o not anex mai aprofundat! Cazuri de dezacord cu conducerea intreprinderii-client. Auditorul, folosind mi=loacele pe care le-a considerat necesare, a constatat o ire ularitate conta&il pe care conducerea "ntreprinderii refu$ s o corecte$e! Acest de$acord poate fi important #i s influen%e$e certificarea! 6ot fi, de exemplu, de$acorduri privind) - insuficien%a provi$ioanelor pentru deprecierile de stocuri #i crean%e* - stocuri supraevaluate sau su&evaluate datorit unor erori "n calculul costurilor produc%iei sau "n determinarea mrimii stocului +cantit%ilor, - nerespectarea principiului independen%ei exerci%iului* - neluarea "n considerare a evenimentelor posterioare care confirma sau infirm o situa%ie existent la data "nc?iderii exerci%iului* - neluarea "n considerare a principiului pruden%ei prin supraevaluarea activelor* - erori "n clasarea ter%ilor +clien%i incer%i men%inu%i ca clien%i o&isnui%i,! Auditorul certific 9cu re$erv: atunci c8nd ire ularitatea este semnificativ, dar importan%a ei nu este suficient pentru a considera c situa%iile financiare nu sunt corecte #i sincere #i c nu dau o ima ine fidel asupra po$i%iei #i situa%iei financiare precum #i re$ultatului exerci%iului! -ricare ar fi natura nere ularit%ilor, auditorul "#i pre$int "n raport opinia, preci$nd) - natura de$acordului*
.0
23 .
- postul #i suma respectiv* - influen%a asupra re$ultatului net! 23". Coninutul raportului de audit. Raportul de audit tre&uie s con%in) - rela%ia contractual de executare a misiunii de audit* - o&serva%iile reie#ite din diverse verificri* - informa%iile a cror men%iune "n raport este prev$ut expres de le e* - oferirea aran%iei pentru ac%ionari #i ter%i c un personal calificat a o&%inut asi urarea c situa%iile financiare ofer o ima ine fidel, clar #i complet po$i%iei financiare, performan%elor #i situa%iei financiare enerale a intreprinderii* - men%iunea c situa%iile financiare auditate sunt anexate la raportul de audit! 5in raportul de audit tre&uie s re$ulte "n mod clar) - men%ionarea responsa&ilit%ilor pentru auditor #i pentru conducerea intreprinderii* - descrierea o&iectivelor #i natura misiunii de audit* - situa%iile care fac s apar incertitudini* - natura #i locul o&serva%iilor "n raport! $olul raportului de audit. Standardul Interna%ional de Audit +ISA, nr! 3CC sta&ile#te procedurile #i principiile fundamentale #i modalit%ile lor de aplicare cu privire la forma #i con%inutul raportului auditorului independent emis pe &a$a conclu$iilor re$ultate din auditarea situa%iilor financiare ale unei entit%i +misiunea de &a$,! <ele mai multe din prevederile acestui standard pot fi adaptate la rapoartele emise #i "n ca$ul unor misiuni de audit diferite de misiunea de &a$! Raportul de audit are un triplu rol) - instrument de comiunicare cu utili$atorii situa%iilor financiare emise de entitatea auditat, respectiv cu pu&licul, precum #i cu ac%ionarii pentru deci$ii economice* - instrument de confirmare a "ncrederii pu&licului #i ac%ionarilor "n situa%iilor financiare pre$entate de o entitate* - instrument de identificare a responsa&ilit%ilor pentru auditor #i pentru conducerea entit%ii auditate! Rspunderea conducerii entit%ii auditate se refer la "ntocmirea #i pre$entarea situa%iilor financiare! Responsa&ilit%ile auditorului sunt de trei naturi) responsa&ilitatea de &a$* pentru opinia sa "n le tur cu situa%iile financiare auditate* responsa&ilit%i secundare care au urmtoarele caracteristici) re$ult din texte de le i, re lementri diverse sau norme ale or anismului profesional* nu necesit te?nici #i proceduri diferite de cele folosite pentru misiunea de audit de &a$* nu presupune exprimarea unei opinii distincte +opinia este implicit ca, de exemplu, rspunsul la o&li a%ia le al de verificare dac re istrele conta&ile au fost %inute corect #i la $i,* responsa&ilit%i adi%ionale care au urmtoarele caracteristicii) re$ult din texte de le i #i alte re lementri, pot fi a&ordate te?nici #i proceduri care nu sunt o&li atorii pentru misiunea de &a$* presupun exprimarea "n mod explicit a unei opinii sau conclu$ii* raportarea se poate face separat sau poate fi inte rat "n raportul de audit +"n cuprins sau
23#.
.1
"n anexe la acesta,! 5e exemplu, conformitatea cu unele re lementri specifice +pia%a de capital, &nci, asi urri etc!, sau raportul asupra controlului intern! 237. $olul i coninutul notei de sintez. 6entru a permite auditorului s-#i fac o prere definitv asupra situa%iilor financiare, este util s-#i sta&ileasc o 9not de sinte$: care recapitulea$ toate puncMele importante ale lucrrii, care pot avea o inciden% asupra deci$iei finale! ;ota de sinte$a este sta&ilit pe o foaie de lucru care presupune) - o referire la foaia de lucru "n care punctul re%inut ca important este de$voltat* - o descriere sumara a punctului respectiv* - po$i%ia auditorului +punctul su de vedere,! 5escrierea punctelor respective se va referi la toate elementele importante ale desfasurrii lucrrilor #i "n special la) - pro&lemele te?nice "nt8lnite #i maniera "n care au fost re$olvate* - punctele "n suspensie care necesit primirea unei informa%ii complementarea* - domeniile care necesit o luare de po$i%ie #i o deci$ie final a auditorului* - o list a modificrilor propuse, eviden%iindu-le pe cele care au fost conta&ili$ate #i separat pe cele care "nc nu au fost acceptate de "ntreprindere! 6oate fi util, de asemenea, reali$area unui scurt re$umat al evenimentelor semnificative care au marcat via%a "ntreprinderii "n timpul exerci%iului ca, de exemplu) - evolu%ia principalelor elemente din situa%iile financiare* - produse +activita%i, noi* - sc?im&ri "n strate ia "ntreprinderii! $olul i coninutul c>estionarului de s!6rit de misiune. <?estionarul sf8r#itului lucrrilor permite asi urarea c toate elementele au fost reunite, c normele au fost respectate #i c dosarele sunt complete! Gntre&rile din c?estionar tre&uie s recapitule$e toate lucrrile ce tre&uie efectuate potrivit standardelor normelor de audit #i procedurilor interne ale ca&inetului #i se pot rupa dup cum urmea$) -"ntinderea lucrrilor* - dele area lucrrilor ctre mem&rii ec?ipei #i supervi$area activit%ii lor* - con%inutul &ilan%ului conta&il* - raportrile* - comunicrile cu conducerea "ntreprinderii* - latura administrativ! $olul i coninutul scrisorii de a!irmare. Auditorul poate consemna "n foile sale de lucru pro&a afirma%iilor primite de la conductori, efectu8nd o sinte$ a convor&irilor sale o&%in8nd o scrisoare de afirmare, care poate im&rca forma) - fie a unei scrisori eman8nd de la conductori* - fie a unei scrisori a auditorilor amintind termenii afirmatiei ver&ale primite de la conductori, recunoscute cum se cuvine #i confirmate de ei!
238.
23%.
.2
5aca conductorii refu$ s ateste printr-o scrisoare de afirmare afirma%iile pe care auditorul le consider necesare, acest refu$ va constitui o limitare a "ntinderii lucrrilor sale! Scrisoarea de afirmare permite) - clarificarea rspunderilor ce revin conductorilor "ntreprinderii #i auditorului* - "n#tiin%area conducerii "ntreprinderii asupra modului de influen%are a situa%iilor financiare de ctre informa%iile pe care numai ea le de%ine! Aceasta scrisoare de afirmare nu "nlocuie#te procedurile de verificare ce tre&uie efectuate de ctre auditori! 2 ). ;tilizarea lucrrilor unui alt auditor. Standardul Interna%ional de Audit +ISA, nr! 2CC sta&ile#te procedurile #i principiile fundamentale #i modalit%ile lor de aplicare referitoare la utili$area de ctre un auditor, "n cadrul unei misiuni de audit de &a$, la o entitate a lucrrilor reali$ate de ctre un alt auditor, asupra situa%iilor financiare ale unuia sau mai multor su&- rupuri incluse "n situa%iile financiare ale acelei entit%i! El nu se aplic "n ca$ul c8nd doi sau mai mul%i auditori sunt numi%i coauditori #i nici rela%iilor auditorului cu auditorul precedent! <8nd auditorul principal utili$ea$ lucrrile unui alt auditor, auditorul principal tre&uie s determine inciden%a acestor lucrri asupra propriului su audit! Auditorul principal este auditorul responsa&il de examenul situa%iilor financiare ale unei entit%i! Expresia alt auditor, desemnea$ auditorul 7 altul dec8t auditorul principal 7 responsa&il de examenul informa%iilor financiare ale unui su& rup, incluse "n situa%iile financiare auditate de ctre auditorul principal! a, Acceptarea misiunii de auditor principal Auditorul tre&uie s sta&ileasc dac participarea sa la lucrrile de audit pe ansam&lu este suficient pentru a-i permite s ac%ione$e ca auditor principal! &, 6roceduri puse "n lucru de ctre auditorul principal - evaluarea competen%ei profesionale a altui auditor* - o&%inerea de elemente pro&ante care dovedesc c lucrrile acelui alt auditor rspund o&iectivelor auditorului principal "n cadrul misiunii sale de audit! <unosc8nd contextul "n care auditorul principal va folosi lucrrile sale, cellalt auditor tre&uie s coopere$e cu auditorul principal! 5e exemplu, acest alt auditor va aduce la cuno#tin%a auditorului principal orice aspect al activit%ii sale care nu se poate reali$a conform modalit%ilor sta&ilite* la r8ndul su cellalt auditor va fi informat despre orice pro&lem aprut "n activitatea auditorului principal care poate avea o inciden% important asupra propriei sale activit%i! ;tilizarea lucrrilor auditorului intern. Auditorul tre&uie s anali$e$e activit%ile auditorului intern #i inciden%ele poten%iale asupra procedurilor de audit ale sale! Auditorul intern, fc8nd parte din structurile intreprinderii, are printre o&iectele sale examenul, evaluarea #i controlul pertinen%ei #i eficacit%ii sistemelor conta&ile #i de control intern* anumite aspecte ale lucrrilor sale pot fi utile auditorului extern! 6rintre activit%ile auditorului intern care pot fi utile auditorului extern se pot men%iona) - examenul sistemelor conta&ile de control intern* - examenul informa%iilor financiare #i de estiune*
2 1.
.3
- evaluarea costurilor, renta&ilitatea #i eficien%a unor tran$ac%ii #i opera%iuni* - examenul modului de respectare a textelor le islative precum #i al politicilor #i directivelor sta&ilite de conducerea intreprinderii! Auditorul extern are o&li a%ia s o&%in o cunoa#tere suficient a activit%ilor auditului intern pentru a planifica #i a&orda "n mod eficient auditul! Gn evaluarea lucrrilor auditorului intern, auditorul extern va %ine seama de urmtoarele criterii) - statutul auditorului intern "n cadrul intreprinderii* - natura #i "ntinderea lucrrilor de audit intern efectuate* - competen%e te?nice* pre tire te?nic adaptat #i o experien% ca auditor intern* - or ani$area profesional* planificarea, suprave ?erea, controlul #i documentarea corect a lucrrilor, existen%a manualelor de audit, pro ramarea de lucru #i a dosarelor de lucru corespun$toare 2 2. ;tilizarea lucrrilor unui e'pert. Standardul Interna%ional de Audit +ISA, nr!2.C sta&ile#te procedurile #i principiile fundamentale #i modalit%ile lor de aplicare "n ca$ul utili$rii lucrrilor unui expert ca #i elemente pro&ante! 6rin expert se "n%ele e o persoan sau un ca&inet care posed competen%e, cuno#tin%e #i o experien% specific "ntr-un domeniu specific, altul dec8t cel care presupune cuno#tin%e de conta&ilitate #i audit! Expertul poate fi an a=at de ctre intreprindere, an a=at de ctre auditor, salariat al intreprinderii sau salariat al auditorului! Gn primul r8nd auditorul tre&uie s reuneasc elemente pro&ante suficiente #i adecvate care s demonstre$e c pot fi utili$ate lucrrile unui anume expert "n cadrul misiunii sale de audit! Btili$area lucrrilor unui expert se face "n urmtoarele situa%ii) - evaluarea unor anumite active) cldiri, construc%ii, terenuri, ec?ipamente, opere de art, pietre pre%ioase* - evaluarea strii fi$ice a unor active precum minereuri, $acminte, resurse petroliere sau sta&ilirea duratei de via% rmas a unor active corporale* - evaluri actuariale* - evaluarea stadiului de avansare "n reali$area fi$ic a unor produse sau lucrri de construc%ii* - avi$e =uridice "n ce prive#te interpretarea unor acorduri, statute sau re lementri! <8nd are "n vedere s foloseasc lucrrile unui expert, auditorul tre&uie s %in cont de) - caracterul semnificativ al elementului respectiv din situa%iile financiare* - riscul de eroare datorat naturii #i complexit%ii elementului respectiv din situa%iile financiare* - volumului #i calit%ii altor elemente pro&ante disponi&ile! Gn al doilea r8nd auditorul tre&uie s verifice competen%a profesional a expertului) calificrile profesionale, diplome, "nscrierea ca mem&ru "ntr-un or anism profesional, experien%a #i reputa%ia sa "n domeniul "n care se inten%ionea$ a fi folosit!
.4
Gn al treilea r8nd auditorul tre&uie s evalue$e o&iectivitatea expertului! Riscul unei lipse de o&iectivitate este mai ridicat "n ca$ul expertului an a=at al intreprinderii #i al expertului le at "ntr-un fel sau altul de intreprinderea auditat! Gn al patrulea r8nd auditorul tre&uie s str8n elemente pro&ante suficiente #i adecvate care s demonstre$e c "ntinderea lucrrilor expertului rspunde o&iectivelor auditului! Aceasta se poate reali$a examin8nd instruc%iunile scrise date de ctre intreprindere expertului, instruc%iuni care se pot referi la teme precum) - o&iectivele #i "ntinderea lucrrilor expertului* - o desc?idere eneral a pro&lemelor specifice care vor fi tratate "n raportul expertului* - condi%iile de acces ale expertului la informa%ii* - confiden%ialitatea informa%iilor despre intreprindere* - informa%ii referitoare la ipote$ele #i metodele de lucru pe care le va folosi expertul! Auditorul tre&uie s sta&ileasc dac lucrrile expertului pot constitui un element pro&ant cu privire la aprecierea criteriilor ce tre&uiesc "ndeplinite de situa%iile financiare* el va sta&ili "n mod deose&it dac re$ultatele la care a a=uns expertul au fost corect luate "n seam la ela&orarea situa%iilor financiare* dac el va sta&ili c lucrrile expertului nu permit reunirea elementelor pro&ante, poate an a=a un alt expert sau va emite o opinie calificat! <8nd auditorul nu modific raportul su, el nu tre&uie s fac men%iune de utili$area lucrrilor expertului! 2 3. *lementele posterioare +nc>iderii e'erciiului. Standardul Interna%ional de <onta&ilitate +IAS, nr! 'C sta&ile#te tratamentul "n situa%iile financiare a evenimentelor favora&ile #i nefavora&ile care survin dup data "nc?iderii exerci%iului, care pot fi de dou tipuri) - evenimente care furni$ea$ informa%ii "n le tur cu fapte care existau la data "nc?iderii exerci%iului* sunt acele evenimente care aduc o mai ampl confirmare a circumstan%elor existente la data "nc?iderii* - evenimente care furni$ea$ informa%ii &a$ate pe fapte survenite dup data "nc?iderii exerci%iului* sunt evenimente care indic circumstan%e noi, aprute dup data "nc?iderii! Standardul Interna%ional de Audit +ISA, nr! 12C sta&ile#te o&li a%iile pentru auditor de a lua "n considerare inciden%ele evenimentelor posterioare "nc?iderii exerci%iului, at8t asupra situa%iilor financiare c8t #i asupra raportului su, distin 8ndu-se trei etape) - apte descoperite pn la data raportului de audit$ - apte descoperite dup data raportului de audit, dar naintea publicrii situaiilor inanciare$ - apte descoperite dup publicarea situaiilor inanciare. <aptele descoperite p6n la data raportului de audit. Auditorul tre&uie s pun "n lucru proceduri care urmresc str8n erea de elemente pro&ante suficiente #i adecvate care s =ustifice faptul c au fost identificate toate evenimentele care pot necesita a=ustri ale situa%iilor financiare sau informa%ii suplimentare "n anexe, p8n la data raportului su! 6rocedurile menite s identifice evenimentele care pot face o&iectul unei a=ustri a situa%iilor financiare sau unei informa%ii "n anexe, vor fi puse "n lucru la o dat c8t mai apropiat de data raportului de audit #i vor cuprinde ac%iunile urmtoare)
.A
- examinarea facturilor de cumprri, de v8n$ri, a avi$elor de expedi%ie sau a notelor de intrare-recep%ie ale perioadei posterioare "nc?iderii exerci%iului, pentru a verifica dac opera%iile respective nu sunt aferente exerci%iului "nc?is +controlul principiului independen%ei exerci%iului,* - examinarea "ncasrilor posterioare "nc?iderii pentru a verifica reactivarea crean%elor* - cercetarea facturilor de v8n$are posterioare "nc?iderii pentru a se "ncredin%a c stocurile nu sunt evaluate la o sum superioar valorii lor de reali$are sau invers* - anali$a procedurilor sta&ilite de conducerea intreprinderii pentru a se asi ura c evenimentele posterioare "nc?iderii au fost &ine identificate* - consultarea proceselor ver&ale ale adunrii enerale a ac%ionarilor, ale consiliului de administra%ie, ale comitetului de audit, ale comitetului de direc%ie, care au avut loc dup data "nc?iderii exerci%iului* - anali$a altor informa%ii financiare luate, previ$iuni de tre$orerie #i alte rapoarte ale conducerii intreprinderii* - cereri, sau cereri suplimentare de informa%ii de la oficiul =uridic sau de la avoca%ii intreprinderii "n le tur cu procesele pe rol* - coresponden%a "nre istrat la conducerea intreprinderii "n le tur cu su&iecte, cum ar fi) situa%ia actual a unor elemente conta&ili$ate pe &a$a unor date preliminare sau neconcludente* noi an a=amente, "mprumuturi, aran%ii acordate sau primite* v8n$ri de active reali$ate sau avute "n vedere* noi ac%iuni sau o&li a%iuni emise sau prev$ute a fi emise, proiecte de fu$iune, sau alte ci de restructurri* active care fac o&iectul unor preten%ii de proprietate, distruse din diferite cau$e +incendii, inunda%ii etc!,* evolu%ia unor riscuri* alte evenimente care ar pune "n discu%ii continuitatea exploatrii! 5ac, prin aplicarea procedurilor de mai sus, auditorul descoper c evenimentele posterioare au o inciden% semnificativ asupra situa%iilor financiare, el tre&uie s determine dac acestea au fost corect avute "n vedere #i au fcut o&iectul unei informa%ii corespun$toare "n notele anexe la situa%iile financiare! <8nd un su& rup, filial sau sucursal face o&iectul unui audit din partea altui auditor, auditorul va examina procedurile acestui alt auditor referitoare la evenimentele posterioare, precum #i necesitatea de a-l informa de data prev$ut pentru semnarea propriului su raport de audit! 2 ". <apte descoperite dup data raportului de audit dar +naintea publicrii situaiilor !inanciare. Auditorul nu este %inut s aplice proceduri sau s fac investi a%ii referitoare la situa%iile financiare, dup data raportului de audit! <onducerea intreprinderii, "ns, tre&uie s informe$e auditorul asupra evenimentelor suvenite "ntre data raportului de audit #i data pu&licrii situa%iilor financiare #i care sunt suscepti&ile s ai& o influen% asupra acestora!
/C
<8nd auditorul a luat la cuno#tin%, dup data raportului su dar "naintea pu&licrii situa%iilor financiare, de evenimente care risc s ai& o inciden% semnificativ asupra acestora, auditorul tre&uie s sta&ileasc dac tre&uie s cear cercetarea situa%iilor financiare #i s discute aspectele "n cau$ cu conducerea intreprinderii pentru a sta&ili msurile care se impun! 5ac conducerea intreprinderii corectea$ situa%iile financiare, auditorul va pune "n lucru procedurile necesare #i va furni$a conducerii intreprinderii un alt raport de audit, "n nici un ca$ data noului raport nu va putea fi anterioar datei semnrii sau apro&rii situa%iilor financiare #i, "n consecin%, procedurile men%ionate mai sus se vor prelun i p8n la data noului raport de audit! 5ac conducerea intreprinderii refu$ s corecte$e situa%iile financiare iar auditorul consider necesare aceste corecturi, el tre&uie s exprime o opinie cu re$erve sau o opinie defavora&il* dac raportul de audit apucase s fie depus, auditorul cere conducerii intreprinderii s nu pu&lice, ctre ter%i, situa%iile financiare #i raportul de audit iar, dac aceasta decide totu#i pu&licarea, auditorul va lua msurile adecvate pentru a evita ca ter%ii s utili$e$e raportul su! 2 #. <apte descoperite dup data publicrii situaiilor !inanciare. 5up pu&licarea situa%iilor financiare auditorul nu este %inut s procede$e la vreo investi a%ie! 5ac "ns auditorul a luat la cuno#tin%, dup pu&licarea situa%iilor financiare, de existen%a unui eveniment care, dac ar fi fost cunoscut la data semnrii raportului su, lar fi condus la modificarea opiniei, el tre&uie s sta&ileasc dac este ca$ul corectrii situa%iilor financiare #i s discute aspectele respective cu conducerea intreprinderii! Gn ca$ul "n care conducerea intreprinderii corectea$ situa%iile financiare, auditorul va controla msurile luate de conducerea intreprinderii pentru a se asi ura c toate persoanele care sunt "n posesia situa%iilor financiare nemodificate au luat cuno#tin% de corectarea acestora #i va "ntocmi un nou raport de audit asupra situa%iilor financiare! Acest nou raport de audit tre&uie s cuprind un para raf de o&serva%ii fc8nd trimitere la o not anex la situa%iile financiare care cuprinde motivele corec%iei situa%iilor financiare pu&licate anterior! 5ata noului raport de audit nu va fi anterioar celei de apro&are a situa%iilor financiare corectate! Gn ca$ul "n care conducerea intreprinderii nu ia msurile necesare pentru a se asi ura c toate persoanele care au "n posesie situa%iile financiare #i raportul de audit pu&licate anterior au fost corect informate de situa%ie #i nu corectea$ situa%iile financiare c?iar dac auditorul a solicitat corectarea, auditorul va face cunoscut conducerii intreprinderii c va lua toate msurile pentru a evita ca ter%ii s utili$e$e raportul su de audit! ;u este necesar corectarea situa%iilor financiare #i sta&ilirea unui nou raport de audit atunci c8nd situa%iile financiare ale exerci%iului urmtor sunt pe punctul de a fi pu&licate, cu condi%ia ca o informa%ie corespun$toare despre situa%ia existent s fie furni$at "n notele anexate la aceste situa%ii financiare! *'amenul situaiilor !inanciare( solduri de desc>idere. Standardul Interna%ional de Audit +ISA, nr! 1'C re lementea$ procedurile #i principiile fundamentale #i modul lor de aplicare "n ce prive#te soldurile de desc?idere! Gn
2 7.
/'
misiunile ini%iale de audit, auditorul tre&uie s seasc elemente pro&ante suficiente #i adecvate care s-i permit s se asi ure c) - soldurile de desc?idere nu con%in anomalii care s ai& o influen% semnificativ asupra situa%iilor financiare ale exerci%iului "n curs* - soldurile de "nc?idere ale exerci%iului precedent au fost corect preluate sau, "n ca$uri deose&ite, au fost a=ustate retroactiv* - politicile de "nc?idere a conturilor #i metodelor de evaluare folosite au fost aplicate "n mod constant, sau modificarea acestora a fost corect "nre istrat #i descris "n notele anexe! <8nd situa%iile financiare ale exerci%iului precededent au fost auditate de un alt auditor, auditorul actual poate si elementele pro&ante examin8nd dosarele de lucru ale auditorul precedent! 5ac situa%iile financiare precedente nu au fost auditate acesta va pune "n lucru alte proceduri! 5ac prin aplicarea procedurilor specifice nu se o&%in elemente pro&ante suficiente #i adecvate cu privire la soldurile de desc?idere, auditorul tre&uie s emit o opinie cu re$erve sau se va afla "n imposi&ilitatea de a emite o opinie! 2 8. *'amenul situaiilor !inanciare. Situa%iile financiare +&ilan%, contul de profit #i pierdere #i celelalte componente, constituie documente de sinte$ a conta&ilit%ii asupra crora auditorul "#i exprim opinia! <ontroalele efectuate asupra conturilor i-au permis auditorului s o&%in unele elemente pro&ante pe &a$a crora s tra conclu$ii cu privire la diferite posturi #i ru&rici din situa%iile financiare! 6entru a-#i putea exprima opinia, auditorului tre&uie s confirme c situa%iile financiare sunt "n acord cu conclu$iile sale #i c ele reflect corect deci$iile conducerii intreprinderii #i dau o ima ine fidel activit%ii #i situa%iei financiare a intreprinderii! 8,a"enul situaiilor inanciare are ca obiect +eri icarea: - aptului c bilanul, contul de pro it i pierdere i celelalte co"ponente ale situaiilor inanciare sunt coerente, concord cu datele din contabilitate, sunt prezentate con or" principiilor contabile i re#le"entrilor n +i#oare i in cont de e+eni"entele posterioare datei de nc0idere$ - aptului c ane,ele co"port toate in or"aiile de i"portan se"ni icati+ asupra situaiei patri"oniale, inanciare i rezultatele obinute. 8e>nicile de e'aminare se &a$ea$ pe) - stabilirea ratiourilor obinuite de analiz inanciar i co"pararea lor cu cele ale e,erciiilor precedente i ale sectorului de acti+itate$ - co"paraiile ntre datele reieite din situaiile inanciare i datele anterioare, posterioare i pre+iziunile intreprinderii sau ale altor intreprinderi si"ilare$ - co"pararea n procent a de ci ra de a aceri a di eritelor posturi din contul de pro it i pierdere. Bn o&iectiv central al examinrii situa%iilor financiare "l constituie verificarea dac acestea dau o ima ine fidel clar #i complet) - po$i%iei financiare intreprinderii* - re$ultatelor financiare*
/.
- situa%iei financiare! Gn cadrul ac%iunilor de verificare a &ilan%ului conta&il, auditorul "#i divi$ea$ dili en%ele verific8nd #i satisfacerea unor re uli enerale #i particulare! $e-uli -enerale( - bilanul contabil este ntoc"it con or" nor"elor contabile n +i#oare$ - bilanul contabil este ntoc"it sub o or" co"parati+$ - ele"entele de acti+ i pasi+ sunt e+aluate separat r s se opereze co"pensaii$ - bilanul de desc0idere corespunde cu bilanul de nc0idere al e,erciiului precedent. $e-uli particulare. Auditorul verific modul de "nre istrare a) -Nbilant - capitalurilor proprii* - "mprumuturi #i datorii asimilate* - imo&ili$ri* - stocuri #i produc%ie "n curs de execu%ie* - conturile de ter%i* - conturile de provi$ioane* - conturile de tre$orerie! Gn le atur cu rezultatul e,erciiului, auditorul ) - examinea$ unele conturi de c?eltuieli* - examinea$ &a$ele de impo$itare sta&ilite "n materie de taxe #i impo$ite asupra conturilor de venituri* - examinea$ situa%ia comparativ a diverselor conturi de venituri #i c?eltuieli! Gn le atur cu ane,ele la situaiile inanciare, auditorul examinea$ informa%iile furni$ate de acestea, anali$8nd "n mod deose&it) - evolu%ia conturilor pre$entate de aceste anexe* - respectarea modului #i metodelor de evaluare a posturilor din &ilan% #i din contul de profit #i pierdere* - metodele utili$ate pentru calculul amorti$rii #i provi$ioanelor #i fundamentarea lor! 2 %. Particulariti privind prile a!iliate .le-ate/ +n audit. Standardul Interna%ional de Audit +ISA, nr! 11C sta&ile#te procedurile #i principiile fundamentale, precum #i modalit%ile lor de aplicare "n ce prive#te responsa&ilit%ile auditorului referitoare la tran$ac%iile "ntre pr%i le ate +afiliate,, a#a cum sunt ele definite prin Standardul Interna%ional de <onta&ilitate nr! .0 96r%i le ate:! Auditorul tre&uie s pun "n lucru proceduri de audit "n vederea reuniunii de elemente pro&ante referitoare la identificarea de ctre conducerea intreprinderii a pr%ilor le ate +afiliate,, precum #i la informa%iile pre$entate "n anexe privind efectele tran$ac%iilor #i opera%iilor "ntre pr%ile le ate, care au o influen% semnificativ asupra situa%iilor financiare! Gn timpul lucrrilor de audit, auditorul d aten%ie opera%iilor care par neo&i#nuite #i care pot indica existen%a pr%ilor le ate p8n atunci necunoscute ca, de exemplu) - opera%iuni efectuate "n condi%ii comerciale anormale, mai ales "n ce prive#te pre%ul, rata do&8n$ii, aran%ii #i condi%ii de ram&ursare neo&i#nuite* - opera%ii a cror existen% nu pare =ustificat prin nici o motiva%ie lo ic* - opera%ii a cror su&stan% difer de forma acestora*
//
- opera%ii efectuate pe ci neo&i#nuite* - volum prea ridicat sau opera%ii importante reali$ate cu unii clien%i sau furni$ori, "n raport cu al%ii* - opera%ii ne8nre istrate! 6rintre procedurile puse "n lucru de auditor se pot folosi) - controalele detaliate asupra unor opera%ii, tran$ac%ii, rula=e sau solduri* - consultarea proceselor ver&ale ale adunrilor enerale ale ac%ionarilor #i ale consiliului de administra%ie* - acordarea unei aten%ii deose&ite unor opera%ii de la sf8r#itul perioadei* - acordarea contractelor #i conven%iilor de "mprumut* - examenul opera%iilor de cumprri sau v8n$ri pe pr%i ale unei societ%i "n participa%ie* - examenul operat%iilor #i tran$ac%iilor "ntre pr%i le ate identificate* - o&%inerea unei declara%ii de la conducerea intreprinderii prin care s ateste c informa%iile pre$entate cu privire la identificarea pr%ilor le ate sunt ex?austive #i au fost corect descrise "n anexele la situa%iile financiare! 2"). 1poteza continuitii activitii +n auditul situaiilor !inanciare. Gn timpul planificrii #i reali$rii misiunii de audit, auditorul tre&uie s aprecie$e temeinicia utili$rii de ctre conducerea intreprinderii a conven%iei conta&ile de &a$ de continuare a activit%ii, la ela&orarea situa%iilor financiare! Exemple de fapte sau evenimente care, luate i$olat sau "mpreun, constituie semne de "ntre&are asupra vala&ilit%ii conven%iei conta&ile de &a$ de continuare a exploatrii, fr a fi ex?austive, sunt) - capitaluri proprii sau fond de rulment ne ative* - "mprumuturi care a=un la scaden%, fr perspectiv reali$at de ram&ursare sau ree#alonare, sau recur erea excesiv la credite pe termen scurt pentru a finan%a active pe termen lun * - indicii privind retra erea suportului financiar de ctre creditori* - mar=e &rut de autofinan%are ne ativ* - indicatori financiari c?eie, nefavora&ili* - pierderi din exploatare sau de radri importante ale activelor* - stoparea politicii de distri&uire de dividende* - insuficien%a tre$oreriei pentru a face pl%ile la scaden%* - refu$ul creditelor 7 furni$ori* - prsirea intreprinderii de ctre cadrele de conducere* - pierderea unor pie%e importante, a unor licen%e importante sau furni$ori principali* - mi#cri sociale, sau lipsa materiilor prime de &a$* - proceduri =udiciare "n curs care, dac sunt pierdute, pot avea consecin%e financiare rave* - sc?im&ri le islative sau politici uvernamentale care risc s ai& efecte nefavora&ile asupra intreprinderii! Responsa&ilitatea auditorului const "n aprecierea modului "n care conducerea intreprinderii a utili$at conven%ia conta&il de &a$ a continuit%ii activit%ii #i dac
/0
exist incertitudini semnificative "n ce prive#te capacitatea intreprinderii de a continua activitatea #i care ar fi tre&uit s fie pre$entate "n anexe! El tre&uie s colecte$e elemente pro&ante suficiente #i adecvate pentru a confirma existen%a unei incertitudini semnificative referitoare la continuitatea exploatrii! Auditorul se poate si "n una din urmtoarele situa%ii) a, a fost aplicat conven%ia conta&il de &a$ a continuit%ii activit%ii dar exist o incertitudine semnificativ! Gn acest ca$ se verific dac "n notele anexe au fost descrise corect faptele suscepti&ile de a pune "n discu%ie continuitatea activit%ii* "n ca$ afirmativ, el va emite o opinie fr re$erve dar va introduce un para raf de o&serva%ii* "n ca$ ne ativ, el va emite o opinie cu re$erve sau o opinie defavora&il* &, situa%iile financiare au fost sta&ilite "n condi%ii de continuitate a activit%ii dar "n ra%ionamentul su profesional, auditorul re%ine c intreprinderea nu va fi "n msur s continue activitatea* "n acest ca$, el va emite o opinie defavora&il* c, conducerea intreprinderii refu$ s fac sau s complete$e anali$ele sale pentru a evalua de o manier complet aspectele le ate de continuitatea activit%ii* auditorul poate introduce o re$erv "n raportul su, ca urmare a limitrii "ntinderii lucrrilor sale! Standardul Interna%ional de Audit +ISA, nr! 13C sta&ile#te procedurile #i principiile fundamentale, c8t #i modul lor de aplicare "n ce prive#te responsa&ilit%ile auditorului "n le tur cu aplicarea conven%iei conta&ile de &a$ a continurii activit%ii la ela&orarea situa%iilor financiare ale intreprinderii! 2"1. 4uditul estimrilor contabile. Estimarea conta&il desemnea$ o evaluare aproximativ a sumei unui element "n a&sen%a unei metode precise de msurare +determinare,! <ele mai frecvente estimri conta&ile se refer la) - provi$ioane pentru deprecierea stocurilor #i crean%elor* - amorti$area imo&ili$rilor asupra duratei lor de via% estimat* - venituri anticipate* - impo$ite am8nate* - provi$ioane pentru riscuri privind procesele "n curs* - pierderi asupra unor contracte pe termen lun * - provi$ioane pentru aran%ii! Auditorul tre&uie s reuneasc elementele pro&ante suficiente #i adecvate asupra estimrilor conta&ile cuprinse "n situa%iile financiare) caracterul re$ona&il al acestor estimri #i corecta #i completa pre$entare a informa%iilor "n anexe! Gn acest scop, auditorul poate) - examina #i testa procedurile urmate de conducerea intreprinderii pentru efectuarea estimrii* - utili$a o estimare independent pentru a o compara cu cea efectuat de conducerea intreprinderii* - revedea evenimentele posterioare "nc?iderii exerci%iului pentru a sta&ili dac estimarea se confirm! Standardul Interna%ional de Audit +ISA, nr! 10C sta&ile#te procedurile #i principiile fundamentale c8t #i modul lor de aplicare "n ce prive#te auditul estimrilor conta&ile con%inute "n situa%iile financiare!
/1
2"2.
Procedurile analitice +n auditul situaiilor !inanciare. 6rocedurile analitice cuprind compararea informa%iilor financiare ale intreprinderii) - cu informa%iile compara&ile ale exerci%iilor precedente* - cu re$ultatele sta&ilite de intreprindere 7 &a$ate pe &u ete sau pe previ$iuni 7 sau estimate de auditor +cum ar fi cele privind c?eltuielile cu amorti$rile,* - cu informa%iile similare din sectorul de activitate din care face parte intreprinderea! 6rocedurile analitice sunt utili$ate "n diferite etape ale misiunii de audit #i anume) - pentru a a=uta auditorul s planifice natura, calendarul #i "ntinderea altor proceduri de audit +etapele anterioare,* - "n controalele su&stantive pentru sirea elementelor pro&ante* - ca mi=loc de revi$uire a coeren%ei de ansam&lu a situa%iilor financiare +etapa I urmtoare,! Atunci c8nd auditorul folose#te procedurile analitice ca #i controalele su&stantive, tre&uie s %in seama de unii factori precum) - o&iectivele procedurilor analitice #i radul de fia&ilitate al lor* - disponi&ilitatea informa%iilor #i fia&ilitatea lor* - sursele informa%iilor disponi&ile* sursele externe independente sunt "n eneral mai fia&ile dec8t sursele interne* - caracterul compara&il al surselor disponi&ile* - cuno#tin%ele do&8ndite cu auditurile precedente etc! te?nica procedurilor analitice este re lementat prin Standardul Interna%ional de audit +ISA, nr! 1.C! Con!irmarea e'tern .direct/. Este o procedur care const "n a cere unui ter% av8nd le turi de afacere cu intreprinderea verificat, s confirme direct auditorului informa%iile privind existen%a opera%iilor, a soldurilor etc! Auditorul are latitudinea de a determina condi%iile #i "ntinderea acestei proceduri! 6rocedura se demarea$ cu acordul conducerii intreprinderii supus controlului* dac aceasta nu se arat favora&il pentru o astfel de procedur, auditorul se poate si "n una din urmtoarele dou situa%ii) - sau consider c te?nicile compensatorii de control "i aduc elemente suficiente de pro&* - sau consider c alte controale nu-l conduc la elemente pro&ante fa% de limitele impuse de conducerea intreprinderii, care va suporta consecin%ele necesare cu privire la certificare! Standardul Interna%ional de Audit +ISA, nr! 1C1 define#te principalele ca$uri "n care auditorul are o&li a%ia s procede$e la folosirea te?nicii confirmrii directe) - confirmarea unor cau$e "n &a$a crora s-au reali$at unele tran$ac%ii* - confirmarea de ctre &nci a soldurilor conturilor #i alte informa%ii considerate necesare* - confirmarea conturilor de clien%i #i de&itori* - confirmarea stocurilor "n depo$ite vamale, "n consi na%ie #i alte stocuri la ter%i* - valori imo&iliare cumprate prin intermediari financiari*
2"3.
/2
- "mprumuturi de la ter%i* - confirmarea soldurilor costurilor de furni$ori #i creditori! <onfirmarea poate s fie po$itiv, atunci c8nd ter%ul solicitat "#i exprim acordul asupra informa%iei primit sau furni$ea$ c?iar el informa%ia, sau ne ativ, atunci c8nd ter%ului solicitat I se cere s nu rspund dec8t "n ca$ul "n care nu este de acord cu informa%ia care i s-a pre$entat! Auditorul tre&uie s ia "n considera%ie orice fapt de natur s pun "n discu%ie fia&ilitatea rspunsului o&%inut la cererea de confirmare extern +direct,! 6rocedurile #i principiile fundamentale, precum #i modalit%ile lor de aplicare, "n le tur cu utili$area de ctre auditor a procedurii confirmrii externe +directe, ca mi=loc de o&%inere a elementelor pro&ante, sunt re lementate prin Standardul Interna%ional de Audit +ISA, nr!1C1, aplica&il "ncepnd cu auditul situa%iilor financiare ale anului .CC'! 2" . 8e>nica observrii !izice. -&servarea fi$ic este mi=locul cel mai eficace de verificare a existen%ei unui activ, "ns ea nu aduce dec8t o parte din elementele pro&ante necesare #i anume numai existen%a &unului respectiv* celelalte elemente pro&ante ca* proprietatea asupra &unului,valoarea atri&uit etc! tre&uie verificate prin alte te?nici! Ac%iunile "ntreprinse de auditor pe linia controlului stocurilor, de exemplu, au ca o&iectiv asi urarea c) - intreprinderea a prev$ut mi=loace corespun$toare care permit recen$area activelor "n condi%ii de fia&ilitate* aceast fa$ a interven%iei const "n studierea procedurilor de inventariere #i se situea$ deci "naintea inventarierii propriu$ise* - aceste mi=loace sunt puse "n aplicare "n mod satisfctor* aceast fa$ const "n verificarea faptului c persoanele "nsrcinate cu inventarierea aplic "n mod corect procedurile #i se situea$ "n timpul inventarierii propriu-$ise* - lucrrile de inventariere au fost corect exploatate +valorificate,* aceast fa$ const "n a controla dac cantit%ile recente sunt cele utili$ate pentru evaluarea sumei stocurilor #i se situea$ deci dup inventarierea propriu-$isa! 8e>nica sonda5ului. Kin8nd seama de numrul de opera%ii efectuate de intreprindere, auditorul nu poate verifica inte ral, de exemplu, rula=ele sau soldurile unui cont! El caut elementele pro&ante pe un e#antion adecvat, utili$8nd te?nica sonda=ului cel mai &ine adaptat fiecrei situa%ii! Sonda=ul este definit ca o te?nic ce const "n selec%ionarea unui anumit numr sau pr%i dintr-o mul%ime, aplicarea la acestea a te?nicilor de o&%inere a elementelor pro&ante #i extrapolarea re$ultatelor o&%inute asupra e#antionului la "ntrea a mas sau mul%ime! Te?nica sonda=ului este re lementat de Standardul Interna%ional de Audit +ISA, nr! 1/C! Sonda=ele pe care le reali$ea$ auditorul "n cursul misiunii sale sunt de dou naturi diferite* - "n unele ca$uri, "n eneral cu oca$ia verificrii func%ionrii controlului intern, auditorul caut s demonstre$e c elementele care constituie masa, mul%imea, pre$int o
2"".
/3
caracteristic comun +de exemplu, vi$area sau aprofundarea comen$ilor cu oca$ia cumprrilor,* sonda=ele efectuate "n astfel de ca$uri sunt sonda=e asupra atri&u%iilor* - "n alte ca$uri, "n eneral cu oca$ia controlului conturilor, auditorul caut s verifice valoarea dat unei mul%imi sau unei mase* acestea sunt sonda=e asupra valorilor! Auditorul poate folosi "n eneral dou tipuri de sonda=e) sonda=ul statistic #i sonda=ul nestatistic, &a$at exclusiv pe experien%a sa profesional* acesta din urm, "ns, nu permite o extrapolare ri uroas a re$ultatelor o&%inute asupra e#antionului la "ntrea a mas sau mul%ime! Ale erea "ntre cele dou tipuri de sonda=e depinde de pre tirea profesional a auditorului #i de radul de credi&ilitate pe care acesta dore#te s "l dea conclu$iilor sale! -ricare ar fi "ns tipul de sonda=, este important s fie respectate c8teva re uli ri uroase privind deci$ia asupra e#antionului #i parcur erea unor etape o&li atorii! 5eci$iile preala&ile executrii sonda=ului pot fi pre$entate sc?ematic astfel)
<ontrolul "ntre ii mase sau mul%imi ;u 5efinirea o&iectelor #i ale erea mul%imii +masei, Este suficient un control prin sonda=O P ;u (ul%imea con%ine elemente c?eieO Ierificarea elementelor c?eie este suficientO ;u Sonda=e asupra ansam&lului mul%imii 5a P 5a P <ontrolul tuturor elementelor c?eie <ontrolul tuturor elementelor c?eie plus sonda=ele asupra restului mul%imii
5a P
2"#.
*lementele probante( de!iniie7 rol7 criterii de apreciere. 6otrivit Standardelor Interna%ionale de Audit, elementele pro&ante "ntr-o misiune de audit +9audit evidence: sau 9elQments pro&ants:, repre$int informa%ii o&%inute de auditor pentru a a=un e la conclu$ii pe care acesta "#i fondea$ opinia* aceste informa%ii constau "n documente =ustificative #i documente conta&ile care stau la &a$a situa%iilor financiare #i care sunt coro&orate cu informa%ii din alte surse! Elementele pro&ante sunt o&%inute printr-o com&inare adecvat a testelor de procedur cu controalele su&stantive sau numai prin controalele su&stantive! Testele de procedur sunt testele care permit o&%inerea de elemente pro&ante privind eficacitatea conceperii #i func%ionrii sistemelor conta&ile #i de control intern! <ontroalele su&stantive sunt controale proprii ale auditorului "n conta&ilitatea intreprinderii #i constau "n proceduri care urmresc o&%inerea elementelor pro&ante prin care sunt detectate anomalii semnificative "n situa%iile financiare* ele sunt de dou tipuri) - controale privind tran$ac%iile, opera%iile #i soldurile conturilor* - proceduri analitice care constau "n anali$a tendin%elor #i ratiourilor +rapoartelor, semnificative, examenul varia%iilor #i examene de coeren% cu alte informa%ii! Gn func%ie de credi&ilitatea informa%iilor o&%inute "n etapele precedente, auditorul sta&ile#te pro ramele de control a conturilor pe &a$a crora s poat o&%ine elementele pro&ante necesare fundamentrii opiniei sale!
/4
Aceast etap a misiunii are, deci, ca o&iectiv reunirea elementelor pro&ante pentru a putea exprima o opinie motivat asupra conturilor anuale, ceea ce presupune asi urarea respectrii re ulilor le ale #i re ulamentare de ctre intreprindere #i anume) - re ulile de pre$entare #i de evaluare stipulate "n normele le ale #i "n cele profesionale* - re uli de pruden%* - re ulile referitoare la inventarieri* - re uli de %inere a re istrelor #i a conta&ilit%ii* - existen%a activelor #i faptul c acestea apar%in intreprinderii* - pasivele patrimoniale, veniturile #i c?eltuielile privesc intreprinderea "n cau$! Elementele pro&ante tre&uie s "ndeplinesc cumulativ dou condi%ii de calitate pentru a putea s stea la &a$a fondrii unei opinii) s fie suficiente #i s fie =uste +adecvate,! <aracterul suficient se sta&ile#te "n raport cu numrul de elemente pro&ante colectate* caracterul =ust se aprecia$ "n raport cu radul de adecvare, cu pertinen%a, fia&ilitatea lor! Gn mod normal, auditorul consider necesar s se spri=ine pe elemente pro&ante care nu sunt concludente prin ele "nsele, dar care contri&uie la ela&orarea convin erii sale! El poate deseori s fie determinat s caute elemente pro&ante de surs sau natur diferit pentru a coro&ora o aceea#i afirma%ie! Elementele pro&ante tre&uie, "n ansam&lul lor, s permit auditorului s-#i fac o opinie cu privire la situa%iile financiare! Gn eneral, auditorul nu examinea$ totalitatea informa%iilor la care are acces pentru a-#i forma opinia, "n msura "n care el poate a=un e la o conclu$ie cu privire la soldul unui cont, o cate orie de opera%ii sau un control intern, aplic8nd te?nici de sonda= &a$ate pe ra%ionament profesional sau e#antion statistic! Factorii care influen%ea$ ra%ionamentul auditorului "n le tur cu ceea ce constituie elemente pro&ante suficiente cuprind) - Importan%a riscului de inexactitate* acest risc poate depinde de) natura elementelor "n cau$* adecvarea controlului intern* natura activit%ilor reali$ate* existen%a unor situa%ii suscepti&ile de a exercita o influen% neo&i#nuit asupra conducerii intreprinderii* situa%ia financiar a intreprinderii! - Importan%a relativ a elementului avut "n vedere, %in8nd seama de ansam&lul informa%iilor &ilan%ului conta&il! - Experien%a cptat "n cursul unor auditri anterioare! - <onclu$iile procedurilor de audit, "n special descoperirea eventual a unor fraude sau erori! - Tipul de informa%ie disponi&il! Gn ca$ul o&%inerii de elemente pro&ante pornind de la testele de procedur, aspectele sistemelor conta&ile #i de control intern asupra crora auditorul va str8n e elemente pro&ante se refer la) - conceperea sistemelor conta&ile #i de control intern* sunt aceste sisteme concepute de o manier care s previn sau s detecte$e #i corecte$e anomalii semnificativeO - func%ionarea sistemelor conta&ile #i de control intern* aceste sisteme au func%ionat de o manier satisfctoare pe toat perioadaO
/A
Gn colectarea elementelor pro&ante pornind de la procedurile de conformitate, auditorul se asi ur de posi&ilitatea o&%inerii unor afirma%ii "n materie) de existen%) controlul intern existO de eficacitate) controlul intern func%ionea$ eficaceO de permanen%) controlul a func%ionat eficace pe toat perioada "n cursul creia auditorul "n%ele e s se spri=ine pe elO Gn ca$ul o&%inerii de elemente pro&ante pornind de la controalele su&stantive, auditorul tre&uie s determine dac elementele re$ultate din aceste controale precum #i din testele de procedur sunt suficiente #i adecvate pentru a sta&ili dac la ela&orarea situa%iilor financiare de ctre conducerea "ntreprinderii au fost "ntrunite criteriile urmtoare) de e,isten: un ele"ent al acti+ului sau pasi+ului e,ist la un "o"ent dat$ de drepturi i obli#aii : un ele"ent de acti+ este un drept al intreprinderii iar un ele"ent de pasi+ este o obli#aie pentru intreprinderea dat, la un "o"ent dat$ de apartenen 5de realitate6 tranzaciile sau e+eni"entele se re er la intreprinderea dat i s!au produs n cursul perioadei respecti+e$ de e,0austi+itate: acti+ele, datoriile, tranzaciile sau e+eni"entele au ost nre#istrate i toate aptele i"portante au ost "enionate$ de e+aluare: nre#istrarea unui acti+ sau a unei datorii s!a cut la +aloarea lor de in+entar$ de "surare: o operaie sau un e+eni"ent este nre#istrat la +aloarea sa de tranzacionare i un +enit sau o c0eltuial aparin perioadei$ de prezentare si publicitate : o in or"aie este prezentat, clasat i descris con or" re erenialului contabil aplicabil. -&%inerea de elemente pro&ante privind o informa%ie dat, de exemplu, existen%a de stocuri, nu scute#te o&%inerea de elemente pro&ante pentru o alt afirma%ie, de exemplu, evaluarea lor! Auditorul poate o&%ine un rad de certitudine mai ridicat atunci c8nd elementele pro&ante adunate, de ori ine #i de natur diferite, sunt concordante! Gn acest ca$, auditorul poate o&%ine un rad de certitudine lo&al superior celui pe care "l o&%ine din fiecare din elementele pro&ante luate i$olat! Invers, atunci c8nd elementele pro&ante o&%inute din surse diferite nu sunt concordante "ntre ele, poate fi necesar folosirea unor proceduri suplimentare "n scopul re$olvrii contradic%iei! Tre&uie s existe un raport re$ona&il "ntre costul pentru o&%inerea unor elemente pro&ante #i utilitatea informa%iei o&%inute! <u toate acestea, dificult%ile #i costurile suportate pentru a controla un element deose&it nu pot =ustifica vala&il, prin ele "nsele, omisiunea unei proceduri! /tunci cnd auditorul are dubii le#iti"e cu pri+ire la o in or"aie care prezint o i"portan se"ni icati+, el trebuie s se strduiasc s obin ele"ente probante su iciente pentru a eli"ina aceste dubii. :ac nu este n "sur s obin aceste ele"ente probante su iciente, el nu trebuie s or"uleze o opinie r rezer+. 2"7. Pro-ramul de control( rol7 coninut7 !orme de prezentare. ;u exist un pro ram standard de control al conturilor deoarece acest pro ram depinde exclusiv de re$ultatele etapelor precedente #i de caracteristicile fiecrei intreprinderi! 5up cum s-a v$ut, etapa de cunoa#tere a intreprinderii a permis determinarea domeniilor semnificative, a $onelor de risc #i a naturii opera%iilor* "n etapa referitoare la
0C
aprecierea controlului intern, auditorul a avut posi&ilitatea identificrii existen%ei controlului intern pe care se poate spri=ini #i verificrii modului de func%ionare a acestuia! ;umai "n func%ie de aceste fluxuri de informa%ii #i de radul de fia&ilitate al lor auditorul "#i sta&ile#te pro ramul de control al conturilor care, a#a cum s-a mai amintit, poate fi restr8ns sau extins! 6entru sta&ilirea pro ramului de control, auditorul va utili$a planul de misiune #i foaia de sinte$ a aprecierii controlului intern, documente ce asi ur le tura cu etapele precedente! 6ro ramul de control poate fi sta&ilit pe o foaie de lucru special, care con%ine ru&ricile urmtoare) - lista controalelor de efectuat, ordonat pe sec%iunile situa%iilor financiare* aceste controale tre&uie c8t mai &ine detaliate pentru a fi u#or de identificat documentele #i informa%iile necesare a se solicita intreprinderii* - "ntinderea e#antionului) %in8nd seama de pra ul de semnifica%ie #i de evenimentele erori ce pot fi descoperite, este indicat ca "n aceast coloan s se men%ione$e volumul sonda=elor de efectuat pentru controlul respectiv* - indicarea datei la care a fost efectuat controlul este foarte important, av8nd "n vedere c, calitatea unui control depinde de data la care s-a efectuat! Aceast coloan va fi completat pe msura avansrii pro ramului de control, ceea ce permite urmrirea cronolo ic a lucrrilor* - o referin% pentru foaia de lucru* - pro&leme "nt8lnite) aceast coloan se folose#te pentru supervi$area lucrrilor #i pentru a sta&ili sinte$a re$ultatelor controalelor! Bn exemplu de structur a unui pro ram de control se pre$int astfel)
5osar Exerci%iu Ii$a responsa&ilului) <ontroale de efectuat Ierificarea ac?i$i%iilor exerci%iului pe &a$ de comen$i, facturi #i recep%ii 6ro ram de control - controlul imo&ili$rilor Auditor) 5ata crerii) 5ata actuali$rii) (rimea Fcut de Referin%a e#antionului la data de ! +Foaia de lucru, Sume mai mari de Ionescu A2 31!CCC mii lei '2>C/>A1 Ref) 6a ) 5ata) 6ro&leme "nt8lnite ;imic
2"8.
Coninutul unui raport asupra controlului intern. Auditorul semnalea$ conducerii intreprinderii-client o&serva%iile pe care acesta le are asupra controlului intern, oral sau "n scris! 5ac descoper lacune rave, el aprecia$ dac refu$ certificarea sau o face cu re$erve! El poate su era ameliorarea sistemului existent! <omunicarea o&serva%iilor poate fi fcut printr-un 9Raport asupra controlului intern:, al crui con%inut tre&uie s respecte urmtoarele principii) - pre$entarea unei scurte sinte$e asupra a ceea ce este esen%ial pentru a folosi conducerii societ%ii* - pre$entarea detaliat a pro&lemelor pe servicii sau su&unit%i ale societ%ii pentru a putea fi u#or difu$ate*
0'
- anali$a fiecrei pro&leme "n mod lo ic, de o manier constructiv, pentru a permite societ%ii s utili$e$e raportul ca un instrument de ameliorare a procedurilor "n patru pr%i) introducere #i sinte$, sumar, detalii #i anexe! ;ota de introducere #i sinte$ poate cuprinde) - o amintire rapid a misiunii, a locului #i rolului activit%ii de apreciere a controlului intern, condi%iile de executare #i metodele utili$ate* - conclu$iile raportului +cu eventuale trimiteri la pr%ile din raport care detalia$ pro&lema,* - data #i semntura! ;ota de introducere #i sinte$ are ca scop s permit destinatarilor principali +conducerea societ%ii, s ai& rapid cuno#tin% de conclu$iile esen%iale! Sumarul raportului poate fi ura imediat dup nota de introducere #i sinte$ #i poate fi pre$entat "n diferite feluri) recapitularea diferitelor titluri #i puncte care vor fi reluate "n partea de 95etalii:, reluarea rapid a tuturor sl&iciunilor constatate! 5etaliile raportului corespund la ceea ce a fost anun%at "n Sumar* structurarea detaliilor se face urmrindu-se anumite principii) - pre$entarea punctelor "n ordinea importan%ei* - recapitularea punctelor pe sec%iuni, func%ii sau rup de conturi* - o parte poate fi avut "n vedere pentru sfaturi mai pu%in importante* - o parte separat poate fi destinat punctelor care pot avea o inciden% asupra certificrii +"ns aten%ie ca aceast parte s nu infirme opinia emis asupra situa%iilor financiare "n raportul eneral,* - sfaturile date "n cursul exerci%iului precedent pot fi reluate aici dac acestora nu li s-a dat curs! Fiecare din punctele pre$entate tre&uie s con%in informa%iile urmtoare) - descrierea punctelor sla&e constatate* - consecin%e #i inciden%e asupra situa%iilor financiare* - sfaturi #i msuri care permit ameliorarea situa%iei! 2"%. Ce sunt testele de con!ormitate. Sunt testele pe care auditorul le face "n etapa de confirmare a "n%ele erii sistemului conta&il #i de control intern! Auditorul selec%ionea$ un mumr limitat de tran$ac%ii crora le urmre#te circuitul #i re%ine dac controalele prev$ute au fost efectuate! Testele de conformitate pot fi reali$ate dup diferite modalit%i) - o&servare direct* - confirmare ver&al a celor ce utili$ea$ procedura respectiv* - existen%a mi=loacelor uti$ate +#tampile, vi$e, fi#iere etc!,* - o&servarea ulterioar, const8nd din reluarea "n "ntre ime a circuitului plec8nd de la ori ine, pentru a-l testa! Ce sunt testele de permanen. Sunt testele pe care auditorul le face "n etapa de evaluare preliminar a modului de func%ionare a sistemului conta&il #i de control intern! Acestea au ca o&iect verificarae dac punctele forte #i cele sla&e identificate "n sistemul conta&il fac o&iectul unei aplicri
2#).
0.
efective #i constante! Aceste teste tre&uie s fie suficient de ample pentru a convin e c procedurile controlate sunt aplicate "ntr-o manier permenent #i fr defec%iuni! 2#1. *valuarea controlului intern( coninut7 etape. <8nd estimea$ c poate s se spri=ine pe fia&ilitatea controlului intern pentru a limita intinderea sonda=elor sale #i a controalelor proprii asupra conturilor, auditorul va verifica func%ionarea acestui control intern! Auditorul efectuea$ un studiu #i o evaluare a sistemelor considerate semnificative "n scopul identificrii controalelor interne pe care dore#te s se spri=ine, pe de o parte, precum #i riscurile de eroare "n tratarea datelor #i informa%iilor pe de alt parte! Toate aciunile intreprinse de auditor n aceast etap sunt concentrate asupra a trei ntrebri care urnizeaz baza de apreciere a siste"ului de control intern: - care sunt procedurile e ecti+e, n unciune, care au ca obiecti+ realizarea unui control intern e icient; - aceste proceduri sunt aplicate; - n ce "asur aceste proceduri satis ac realizarea unui bun control intern i deci pot conduce la elaborarea de docu"ente inanciar!contabile corecte; Auditorul nu tre&uie s verifice ansam&lul controlului intern, ci numai acele elemente ale acestuia pe care vor sa se spri=ine, alctuind "n acest sens un pro ram de verificare a controlului intern! Obiecti+ul ur"rit prin aprecierea controlului intern este de a deter"ina n ce "sur auditorul se poate sprijini pe acest control pentru a!i putea de ini natura, ntinderea i calendarul lucrrilor i inter+eniilor sale. Etapele aprecierii controlului intern) a, "n%ele erea #i descrierea sistemelor semnificative* &, confirmarea "n%ele erii sistemului* testele de conformitate* c, evaluarea riscurilor de eroare* d, verificarea func%ionrii controlului intern* e, evaluarea preliminar* teste de permanen%* f, evaluarea final #i inciden%a asupra misiunii! Planul de misiune( coninut7 rol. 5up cunoa#terea particularit%ilor intreprinderii, profesionistul conta&il are posi&ilitatea s "#i oriente$e misiunea "n func%ie de domeniile #i sistemele semnificative* aceast orientare are ca o&iectiv identificarea riscurilor care pot avea o inciden% semnificativ asupra situa%iilor financiare #i deci asupra pro ramrii #i planificrii misiunii de audit, permi%8nd) - determinarea naturii #i "ntinderii controalelor "n raport cu pra ul de semnifica%ie ales* - or ani$area lucrrilor de audit astfel "nc8t s fie atins o&iectivul de a certifica situa%iile financiare "n mod ra%ional, cu maxim de eficacitate #i "n cadrul termenelor convenite cu clientul! 6lanul de misiune este "n fapt pro ramul eneral de munc "n care sunt sinteti$ate toate informa%iile o&%inute pe &a$a crora s poat fi orientat #i planificat misiunea de audit! Este documentul care serve#te ca instrument de &a$ pentru to%i intervenan%ii de-a lun ul "ntre ii misiuni de audit! Redactarea planului de misiune #i pe aceast &a$ a pro ramului de munc presupune)
2#2.
0/
- ale erea mem&rilor ec?ipei "n func%ie de experien%a #i cuno#tin%ele lor "n sectorul de activitate al intreprinderii* - reparti$area lucrrilor pe oameni, "n timp #i "n spa%iu +su&unit%i, filiale "n %ar #i "n strintate etc!,* - utili$area lucrrilor reali$ate de auditorul intern al intreprinderii de al%i auditori externi sau exper%i* - coordonarea cu auditorii de la societ%ile-surori #i de la societatea-mam* - solicitarea de speciali#ti pentru studierea sistemelor #i datelor informati$ate "n orice alte domenii +=uridic, fiscal, te?nic etc!,* - calendarul #edin%elor AGA #i <A* - termenul de depunere a raportului! 6lanul de misiune este deci un instrument de lucru care permite luarea de deci$ii cu privire la) lucrrile de efectuat, mi=loacele necesare, datele interven%iilor "n teren, rapoarte #i rela%ii de sta&ilit, &u etul de timp #i costurile an a=ate! Standardul Interna%ional de Audit +ISA, nr! /CC intitulat 96lanificarea lucrrilor de audit: prevede o&li a%ia planificrii activit%ii de audit ca o msur de asi urare c aceast activitate se reali$ea$ de o manier eficient! IAS nu prevede un anumit model al planului de misiune +planului de audit,, forma #i fondul acestuia variind "n func%ie de talia intreprinderii, complexitatea auditului, metodolo ia #i te?nolo ia specificat utili$at de auditor* din planul de misiune nu pot lipsi informa%ii care se refer la) cunoa#terea activit%ilor intreprinderii, "n%ele erea sistemului conta&il #i de control intern, riscul #i pra ul de semnifica%ie, natura calendarului #i "ntinderea procedurilor de audit #i coordonarea, conducerea, suprave ?erea #i revi$uirea lucrrilor! 2#3. ,rientarea i plani!icarea auditului. Gn aceast etap profesionistul conta&il o&%ine informa%ii cu privire la particularit%ile intreprinderii, $onele sale de risc, domeniile #i sistemele semnificative, informa%ii care s-i permit orientarea #i planificarea controalelor astfel "nc8t s fie prevenite lucrri inutile sau care nu vor servi reali$rii o&iectivelor misiunii de audit! 6rincipalele lucrri din aceast etap sunt) '! <ule erea de informa%ii enerale asupra intreprinderii .! Identificarea domeniilor #i sistemelor semnificative /! Redactarea 6lanului de misiune +planului de audit, 0! Ela&orarea pro ramului de munc Pro-ramul de munc. 6entru reali$area prevederilor 6lanului de misiune, ISA /CC prevede o&li a%ia pentru auditor de a ela&ora #i documenta un 6ro ram de munc "n care sunt definite natura, calendarul #i "ntinderea procedurilor de audit necesare! 6ro ramul de munc este un ansam&lu de instruc%iuni puse "n aten%ia tuturor participan%ilor la misiunea de audit care permit controlul &unei execu%ii a lucrrilor pe tot parcursul misiunii de audit! 6ro ramul de munc poate, de asemenea, s detalie$e o&iectivele auditului, precum #i &u etul de timp pentru fiecare ru&ric #i pentru fiecare procedur de audit folosit!
2# .
00
6entru ela&orarea pro ramului de munc auditorul va aprecia evaluarea specific a riscurilor inerente #i a riscurilor le ate de control, c8t #i nivelul de asi urare care ar urma s fie furni$at de controalele su&stantive +controalele proprii ale auditorului,! Altfel spus, 6ro ramul de munc este o detaliere a tuturor elementelor con%inute "n 6lanul de audit +de misiune,, "n vederea asi urrii "ndeplinirii acestuia din urm! <on%inutul tip al unui 6lan de misiune este pre$entat "n continuare cu titlu de exemplu! .</N=< :8 >-?-=N8 - con%inut tip I! 6re$entarea intreprinderii) - 5enumirea - Sediul social - <apital social #i ac%ionari - Gnre istrare - Scurt istoric - <onsidera%ii succinte privind o&iectivul de activitate, pia%a, concuren%a Informa%ii conta&ile) - @u ete #i conturi previ$ionale - 6articularit%ile sistemului conta&il - 6rincipiile conta&ile* permanen%e*compara&ilit%i plurianuale 5efinirea misiunii) - ;atura misiunii) conturi anuale* conturi consolidate* previ$iuni etc! - Al%i auditori, exper%i sau cen$ori cu misiuni "n intreprindere Sisteme #i domenii semnificative) - 6ra de semnifica%ie - Func%ii #i conturi semnificative - Rone de risc identificate - <ontroale semnificative pe care ne putem spri=ini -rientarea pro ramului de lucru) - Aprecierea controlului intern - Lucrri deose&ite - <onfirmri de o&%inut +interne #i externe, - Inventare fi$ice - Asisten% de specialitate necesar +informatic, fiscalitate etc!, - 5ocumente de o&%inut Ec?ipa #i &u etul* 6lanificarea) - Reparti$area lucrrilor
01
II!
III!
II!
I!
II! III!
- 5atele interven%iilor pe etape - Lista rapoartelor, scrisorilor de confirmare #i alte documente ce urmea$ a fi emise +cu datele limit,! 2#". <aze i etape +n e'ecutarea unei misiuni de audit de baz. Toate acti+itile i lucrrile ocazionate de realizarea unei "isiuni de audit de baz asupra situaiilor inanciare ale unei entiti pot i #rupate n trei aze i zece etape care, n succesiunea lor lo#ic i practic, aa cu" se pot identi ica n ?tandardele -nternaionale de /udit, se prezint ast el:
Fa$e Fa$a ini%ial Fa$a executrii lucrrilor Etape acceptarea mandatului #i contractarea lucrrilor de audit orientarea #i planificarea auditului aprecierea controlului intern controlul conturilor examenul situa%iilor financiare evenimente posterioare "nc?iderii exerci%iului utili$area lucrrilor altor profesioni#ti alte lucrri necesare "nc?iderii raportul de audit documentarea lucrrilor de audit
Fa$a final
2##.
4cceptarea mandatului i contractarea lucrrilor de audit. Gnainte de a contracta o lucrare de audit a situa%iilor financiare ale unei entit%i, auditorul tre&uie s aprecie$e posi&ilitatea de a "ndeplini aceast misiune* tre&uie s %in seama de unele re uli profesionale #i de deontolo ie! Ac%iunile intreprinse "n aceast etap permit auditorului s colecte$e informa%iile necesare fundamentrii deci$iei de acceptare a misiunii, #i acestea se refer la) - cunoa#terea lo&al a intreprinderii +existen%a riscurilor nu presupune c auditorul refu$ mandatul, "ns deci$ia sa de a accepta este luat "n cuno#tin% de cau$, urm8nd s ia toate msurile necesare, "n consecin%,* - examenul de independen% #i de a&sen% a incompati&ilit%ilor* - examenul competen%ei* - contactul cu fostul auditor sau cen$or* - deci$ia de acceptare a mandatului* - fi#a de acceptare a mandatului! <ontractarea lucrrilor de audit ;ormele le ale rom8ne#ti prevd o&li a%ia ca activitatea profesioni#tilor conta&ili s se desf#oare pe &a$ de contracte de prestri servicii fr a se face vreo distinc%ie "ntre misiunile de audit le al 7 care presupun desemnarea acestor profesioni#ti de ctre adunarea eneral a intreprinderii auditate #i misiunile de audit contractual! Standardul Interna%ional de Audit +ISA, nr! .'C prevede c auditorul #i clientul tre&uie s convin termenii #i condi%iile de reali$are a misiunii de audit care vor fi consemna%i intr-o 9Scrisoare de misiune de audit: +9Lettre de mission dSaudit: sau 9An a=ament letter:, sau "n orice alt tip de contract adecvat! Auditorul poate s decid s nu trimit o nou 9scrisoare de misiune: pentru fiecarer din exerci%iile viitoare! La primirea solicitrii din partea intreprinderii-client, auditorul
02
tre&uie s aprecie$e dac unii termeni din 9scrisoarea de misiune: ar tre&ui modifica%i, %in8nd seama de evolu%ia semnificativ a naturii sau importan%ei activit%ilor clientului su! 2#7. Ce este i ce conine scrisoarea de misiune .de an-a5ament/? Standardul International de Audit +ISA, nr! .'C prevede ca auditorul #i clientul tre&uie s convin termenii #i condi%iile de reali$are a misiunii de audit care vor fi consemna%i "ntr-o 9Scrisoare de misiune de audit:! Indiferent de forma pe care o "m&rac rela%ia contractual, din documentul respectiv nu tre&uie s lipseasc termenii #i condi%iile urmtoare) - o&iectivul auditului situa%iilor financiare* - responsa&ilitatea conducerii intreprinderii cu privire la pre tirea #i pre$entarea situa%iilor financiare* - "ntinderea lucrrilor de audit, fc8nd referire la le isla%ia aplica&il, la re lementrile sau recomandarea or anismelor profesionale al cror mem&ru este auditorul* - forma oricrui raport sau alte comunicri "n le atur cu re$ultatele misiunii de audit* - riscul inevita&il de nedetectare a unor anomalii semnificative, ca urmare a sonda=elor #i a altor limite inerente oricrui sistem conta&il #i de control intern* - necesitatea de a avea acces fr restric%ii la orice document conta&il, piese =ustificative sau alte informa%ii solicitate! Auditorul poate s decid s nu trimit o nou 9scrisoare de misiune: pentru fiecare din exerci%iile viitoare!
2#8. Care sunt prevederile de baz ale contractului de prestri de servicii de audit? Prevederile de baza ale contractului de prestari de servicii de audit sunt: - partile contractante' - obiectul contractului' - durata prestarii serviciilor' - descrierea auditului financiar si rapoarte' - utilizarea raportului de audit financiar' - tariful prestatorului si plata acestuia' - obligatiile partilor' - limitarea raspunderii prestatorului' - raspunderea beneficiarului' - limitari ale auditului financiar' - drepturi de proprietate intelectuala' - confidentialitatea' - prelungirea contractului' - modificarea contractului' - incetarea contractului' - forta majora' - comunicarea pe suport electronic' - legea contractului' arbitrajul' - dispozitii finale.
03
2#%.
Ce este e'pertul contabil? Expertul conta&il este un profesionist conta&il a&ilitat s exercite profesia conta&il "n condi%iile fixate prin normele interna%ionale #i prin -!G! nr! 21>'AA0, apro&at prin Le ea nr! 0.>'AA1 cu modificrile #i completrile ulterioare* aceste norme definesc expertul conta&il ca fiind profesionistul a&ilitat s revi$uiasc #i s aprecie$e conta&ilitatea entit%ilor de care nu este le at printr-un contract de munc, #i s ateste re ularitatea #i sinceritatea situa%iilor financiare ale unei entit%i!
27). Care sunt normele de re!erin +n auditul situaiilor !inanciare? 1n auditul situaiilor inanciare ale unei entiti sunt olosite dou cate#orii de nor"e de re erin: nor"e contabile i nor"e de audit. 271. Ce sunt i ce rol 5oac normele de audit? ;ormele +standardele, de audit repre$int un ansam&lu de re uli definite de o autoritate profesional la care se refer auditorul pentru calificarea muncii sale! Acestea pot fi) - Standardele Interna%ionale de Audit +ISA,, 6racticile Interna%ionale de Audit +IA6S,, Standardele Interna%ionale privind An a=amentele de Revi$uire +ISRE,, Standardele Interna%ionale privind An a=amentele de Asi urare +ISAE,, Standardele Interna%ionale pentru (isiuni <onexe +ISRS, emise de <onsiliul pentru Standarde de Audit #i Asi urri +IAAS@, din cadrul Feder%iei Interna%ionale a <onta&ililor +IFA<,* - normele na%ionale emise de un or anism profesional recunoscut ca fiind autoritate "n domeniu! ;ormele de audit permit ter%ilor s ai& asi urarea c opinia auditorului va fi emis "n func%ie de criterii de calitate omo ene* ele permit "ns #i auditorului s defineasc scopurile pe care le are de atins prin punerea "n lucru a celor mai potrivite te?nici! ;ormele de audit se clasific "n trei cate orii, acoperind "ntrea a activitate a auditorului) - norme profesionale de lucru* - norme de raportare* - norme enerale de comportament!
0,$&* ?* $*<*$10@A B0 4;?18
1. 0orme pro!esionale de lucru T orientarea #i planificarea T aprecierea controlului intern T o&%inerea elementelor pro&ante T documentarea lucrrilor T etc! 0,$&* C,084:19* Sunt comune la to%i cei care) T sta&ilesc T controlea$ T utili$ea$ conturile 11. 0orme de raportare T opinii fr re$erve T opinii cu re$erve T opinie defavora&il T imposi&ilitatea exprimrii unei opinii 111. 0orme -enerale de comportament pro!esional 8erilor 5e a avea asi urarea c 4uditorului 5efinirea scopurilor de 0,$&* ?* 4;?18 Ansam&lu de re uli definite de o autoritate profesional la care se refer auditorul, pentru calificarea muncii sale
04
T independen% T competen% T secret profesional T calitatea muncii T acceptarea #i respectarea misiunilor T etc!
opinia va fi emis "n func%ie de criterii de calitate omo ene
atins prin punerea "n lucru a te?nicilor potrivite
(ormele (standardele) contabile()*)) reprezinta un ansamblu de reguli definite de o autoritate profesionala la care se refera auditorul pentru calificarea muncii sale. (ormele de audit permit tertilor sa aiba asigurarea ca opinia auditorului va fi emisa in functie de criterii de calitate omogene' ele permit auditorului si sa defineasca scopurile pe care le are de atins prin punerea in lucru a celor mai potrivite te+nici. 272. Ce sunt i ce rol au normele contabile? ;ormele +standarde, conta&ile sunt sta&ilite de or anismele de re lementare din domeniul conta&ilit%ii care sunt, de re ul, or anisme de interes pu&lic, autonome! ;ormele conta&ile sunt comune #i o&li atorii pentru to%i cei care sta&ilesc, controlea$ #i utili$ea$ situa%iile financiare! Entit%ile care au o&li a%ia de a sta&ili situa%ii financiare sunt cele prev$ute la art! ' din Le ea <onta&ilit%ii! <ei care controlea$ sunt prev$u%i prin le isla%ia fiecrei %ri +auditori, cen$ori, #i au ca referin% "n activitatea lor normele conta&ile! Situa%iile financiare sunt destinate s satisfac nevoile comune de informa%ii ale unei ame lar i de utili$atori! 6entru mul%i utili$atori aceste situa%ii financiare constituie sin ura surs de informa%ii complementare care s le satisfac nevoile! Aceste situa%ii financiare tre&uie s fie sta&ilite potrivit uneia sau mai multora din referin%ele urmtoare) - standarde interna%ionale de raportare financiar* - standarde sau norme conta&ile na%ionale* - alte referin%e conta&ile &ine preci$ate #i recunoscute, aplicate pentru ela&orarea #i pre$entarea situa%iilor financiare! ;ormele conta&ile interna%ionale sunt sta&ilite de IAS<F +Funda%ia <omitetului pentru Standarde Interna%ionale de <onta&ilitate, #i sunt denumite eneric Standardele Interna%ionale de Raportare Financiar +IFRS, care cuprind) - Standardele Interna%ionale de Raportare Financiar emise de IAS@ +IFRS,* - Standardele Interna%ionale de <onta&ilitate +IAS,* - standardele de interpretare emise de SI< sau IFRI<* - alte documente emise de IAS@, SI< sau IFRI<!
,: (orma contabila reprezinta o regula sau mai multe reguli constituite ca sistem de referinta pentru productia de informatii contabile si validarea sociala a situatiilor financiare (rapoarte financiare$ doc. ctb de sinteza sau bilant contabil). Rolul normelor contabile: este de a asigura comparabilitatea in timp si spatiu a relevantei si credibilitatii a informatiilor contabile.
273. Ce este i cum se determin pra-ul de semni!icaie?
0A
1n #eneral, prin pra# de se"ni icaie se nele#e ni+elul, "ri"ea unei su"e peste care auditorul consider c o eroare, o ine,actitate sau o o"isiune poate a ecta re#ularitatea i sinceritatea situaiilor inanciare, ct i i"a#inea idel a rezultatului, a situaiei inanciare i a patri"oniului intreprinderii. Altfel spus, pra ul de semnifica%ie repre$int ceea ce "n conta&ilitatea an lo-saxon poart denumirea de materialitate, adic nivelul de eroare su& care "n%ele erea #i interpretarea situa%iilor financiare nu vor fi afectate semnificativ! 5e exemplu, diferen%a dintre un profit net de 0AAmii lei #i unul de 1CC mii lei nu pare s influen%e$e evaluarea unei societ%i comerciale, "n timp ce dou cifre alternative de .1C mii lei #i 1CC mii lei par s fie su&stan%ial diferite #i pro&a&il vor duce la o evaluare destul de diferit a societ%ii! La "nceputul misiunii, sta&ilirea unui pra lo&al de semnifica%ie este necesar pentru a determina domeniile #i sistemele semnificative! Gn cursul misiunii, pra urile de semnifica%ie determinate pentru controlul fiecrei sec%iuni din situa%iile financiare permite orientarea pro ramelor de munc spre riscurile existente, prin sta&ilirea mai corect a e#antioanelor de control* aceasta evit an a=area "n lucrri care nu vor servi la fundamentarea opiniei asupra situa%iilor financiare! Aceste pra uri sunt, "n eneral, inferioare pra ului lo&al pentru a %ine cont de cumulul posi&il al erorilor constatate! La sf8r#itul misiunii, pra ul lo&al permite auditorului s aprecie$e dac erorile constatate tre&uie s fie cori=ate sau s fac o&iectul unei men%iuni "n raport, dac intreprinderea refu$ s le cori=e$e! <a urmare, stabilirea unor pra#uri de se"ni icaie per"ite: - orientarea "ai bun i plani icarea "isiunii$ - e+itarea lucrrilor inutile$ - justi icarea deciziilor re eritoare la opinia e"is. 6entru determinarea pra ului de semnifica%ie pot fi utili$ate diferite elemente de referin%) capitalurile proprii, re$ultatul net, cifra de afaceri etc! :e inirea pra#ului de se"ni icaie per"ite auditorului nc de la nceputul acti+itii 5"isiunii6 sale s aprecieze "ai bine siste"ele i conturile susceptibile s conin erori sau ine,actiti se"ni icati+e, iar la s ritul "isiunii s aprecieze dac ano"aliile pe care le!a descoperit trebuie s ie corectate n cadrul e,erciiului, n scopul de a putea e"ite o opinie r rezer+e. Bnele circumstan%e particulare tre&uie avute "n vedere la determinarea pra ului de semnifica%ie) - existen%a unor prevederi le ale, statutare sau contractuale* - evolu%ia important de la un an la altul a unor posturi* - capitaluri proprii sau re$ultate anormale!
informatiile sunt semnificative daca omisiunea sau declararea lor eronata ar putea influenta deciziile economice ale utilizatorilor$ luate pe baza situatiilor financiare. ,: Pragul de semnificatie: depinde de marimea elementului sau a erorii$ judecate in imprejurarile specifice ale omisiunii sau declararii eronate. Pragul de semnificatie ofera mai degraba o limita$ decat sa reprezinte o carecteristica calitativa primara pe care informatia trebuie sa o aiba pentru a fi utila!.
1C
TESTE GRIL Audit financiar Auditorul impune un nivel acceptabil al pragului de semnificatie astfel incat sa poata detecta din punct de vedere cantitativ informatiile eronate semnificative. Pragul de semnificatie trebuie luat in considerare de auditor atunci cand: se determina natura$ durata si intinderea procedurilor de audit$ si se evalueaza efectele informatiilor eronate.
27 . Ce este i cum se calculeaz eroarea estimat prin e'trapolare direct? <and in cursul testarilor auditorul aseste intr-un esantion de articole un numar de erori , acestea sunt utili$ate pentru a se estima valoarea totala a erorilor pe se mentul respectiv, prin extrapolare la intra a populatie, deoarece auditorul nu a verificat decat un esantion! <alculul erorilor estimate prin extrapolare directa ) U Caloarea neta a erorilor din esantionDCaloarea totala a esantionului ' Caloarea totala a populatiei 27". Ce este i cum se estimeaz eroarea tolerabil? Eroarea tolera&il este o eroare maximal "ntr-o popula%ie selec%ionat pe care auditorul poate s o accepte tr 8nd conclu$ii c re$ultatele sonda=ului au atins o&iectivul auditului!
Auditorul trebuie sa utilizeze rationamentul profesional la stabilirea erorii tolerabile.
27#. $iscul de audit( componente i relaiile +ntre acestea. Riscul de audit repre$int riscul ca auditorul s exprime o opinie incorect prin faptul c erori semnificative exist "n situa%iile financiare! El se divide "n trei) riscul inerent +RI,, riscul le at de control +R<, #i riscul de nedetectare +R;,! Rela%ia dintre acestea se poate pre$enta su& forma urmtoare) 3/ @ 3i , 32 , 3N
$ef! %iscul de audit este riscul ca auditorul sa e&prime o opinie de audit incorecta atunci cand e&ista erori semnificative in sit. fin. ,iscul de audit cuprinde trei componente: riscul inerent$ riscul de control si riscul de nedetectare. Atunci cand se dezvolta modul de abordare al auditului$ auditorul considera evaluarea preliminara a riscului de control ( impreuna cu evaluarea riscului inerent)$ pentru a determina riscul de nedetectare adecvat la acceptarea asertiunilor privind situatiile financiare si pentru a determina natura$ durata si intinderea procedurilor de fond in cazul unor astfel de asertiuni.
277. Ce este riscul le-at de control? Riscul le at de control const "n faptul c o eroare semnificativ "n cont sau "ntr-o cate orie de opera%iuni, i$olat sau "mpreun cu alte solduri de cont sau cate orii de opera%iuni, nu este nici prevenit, nici descoperit #i corectat prin sistemul conta&il #i de control intern utili$ate! Riscul le at de control nu poate fi "n "ntre ime eliminat, av8nd "n vedere limitele inerente oricrui sistem conta&il #i de control intern! 1n #eneral, auditorul i,eaz un ni+el ridicat al riscului le#at de control, atunci cnd: - siste"ele contabile i de control intern nu sunt aplicate corect$ - siste"ul contabil i de control intern al intreprinderii sunt considerate ca insu iciente.
1'
<8nd evaluarea riscului le at de control se face la un nivel redus, auditorul va tre&ui s documente$e elementele pe care se spri=in "n conclu$iile sale!
,iscul legat de control reprezinta riscul ca o eroare aparuta in soldul unui cont sau intr-o categorie de tranzactii$ si care poate fi semnificativa fie in cazul in care este izolata$ fie daca este cumulata cu erori din alte solduri sau categorii sa nu fie prevenita, detectata sau corectata la timp prin intermediul sistemului contabil si de control intern.
278. Ce este riscul inerent? Riscul inerent const "n posi&ilitatea ca soldul unui cont sau c o cate orie de opera%iuni s comporte erori semnificative, i$olate sau "mpreun cu erorile din alte conturi sau cate orii de opera%iuni, datorit unui control intern insuficient! 6entru a evalua riscul inerent, auditorul recur e la =udec%i profesionale &a$ate pe evaluarea unor factori ca) - experien%a #i cuno#tin%ele cadrelor de conducere, eventualele sc?im&ri intervenite "n cursul exerci%iului la nivelul conducerii* - presiuni exercitate asupra conducerii #i alte "mpre=urri de natur a incita la pre$entarea unor situa%ii financiare inexacte +numr mare de intreprinderi falite "n sectorul de activitate,* - natura activit%ilor desf#urate de intreprindere +u$ura moral a te?nolo iei, ec?ipamentelor, produselor #i serviciilor, structuri neadecvate,* - factori influen%8nd sectorul din care face parte intreprinderea) condi%ii economice #i concuren%iale, inova%ii te?nolo ice, evolu%ia cererii #i practicile conta&ile* - situa%ii financiare care pot s con%in anomalii) conturi con%in8nd a=ustri privind exerci%iile anterioare sau estimri* - vulnera&ilitatea activelor la pierderi sau deturnri* - "nre istrarea unor opera%iuni neo&i#nuite #i complexe, mai ales la sf8r#itul exerci%iului!
,iscul inerent reprezinta posibilitatea ca soldul unui cont sau o categorie de tranzactii sa comporte erori ce pot fi semnificative$ fie ca sunt luate in considerare in mod individual$ fie cumulate cu erori din alte solduri sau categorii de tranzactii$ presupunand ca nu a existat un sistem de control intern.
27%. Ce este riscul de nedetectare? Riscul de nedescoperire const "n faptul c controalele declan#ate de auditori nu reu#esc s descopere o eroare semnificativ "n soldul unui cont sau "ntr-o cate orie de opera%iuni, i$olat sau "mpreun cu alte solduri sau cate orii de opera%iuni! Ni+elul riscului de nedetectare depinde de controalele proprii ale auditorului$ riscul de nedetectare nu poate i eli"inat n totalitate, oricare ar i te0nicile i procedurile olosite de auditor. 8,ist anu"ite relaii ntre cele trei co"ponente ale riscului de audit. 3iscul de nedetectare este in+ers proporional cu cu"ulul riscurilor inerente i riscurile le#ate de control. :e e,e"plu, dac riscurile inerente i cele le#ate de control sunt ridicate, trebuie i,at un ni+el al riscului de nedetectare redus, ast el nct s ie redus ct "ai "ult riscul de audit i, in+ers, dac riscurile inerente i cele le#ate de control sunt slabe, auditorul +a accepta un ni+el al riscului de nedetectare "ai ridicat, reducnd ast el riscul de audit.
1.
.e de alt parte, trebuie sesizat i relaia de in+ers!proporionalitate: dintre caracterul se"ni icati+ i riscul de audit$ cu ct pra#ul de se"ni icaie este "ai "are cu att riscul de audit este "ai "ic i in+ers. :ac, de e,e"plu, auditorul constat c pra#ul de se"ni icaie acceptabil este redus, riscul de audit crete$ atunci auditorul +a putea: - s reduc ni+elul riscului le#at de control prin co"pensarea cu teste de proceduri "ai dez+oltate sau supli"entare$ - s reduc riscul de nedescoperire "odi icnd natura, calendarul i ntinderea controalelor proprii.
,iscul de nedetectare este riscul ca procedurile fundamentale de control utilizate de auditori sa nu detecteze o eroare existenta intr-un sold sau categorie de tranzactii$ eroare ce poate fi semnificativa.
28). Ce este i ce semni!icaie are importana relativ?
&mportanta relativa se defineste in raport cu valoarea sau cu natura unei iregularitati sau inexactitati figurand in informatia financiara (inclusiv o omisiune)$ care$ singura sau adaugata altora$ tinand seama de circumstantele spetei$ ar avea probabil drept consecinta influentarea rationamentului sau deciziei unei persoane rezonabile care se sprijina pe aceasta informatie. Prin iregularitati se inteleg toate actiunile omisiunile care incalca: - fie legea sau reglementarile aplicabile soc com - fie disp statutare - fie +ot A.A - fie deciziile A Prin inexatitati se inteleg prelucrarile si interpretarile contabile sau juridice ale unui fapt$ in neconcordanta cu realitatea cum ar fi: - calcule eronate - erori de inregistrare - cifre inexacte &mportanta relativa neconstituind un risc in sine$ se refera in principal la valoarea operatiilor prelucrate sau prelucrabile$ dar care ia in calcul si anumite elemente cantitative (rezultat: profit sau pierdere$ capital social redus sub limita legala) Auditorul$ in demersul sau va trebui sa tina cont de notiunea importantei relative $ in care scop va determina: - conturile semnificative / pe care le va examina mai riguros decat pe celelalte - pragul de semnificatie / care va permite sa aprecieze daca inexactitatie constatate este necesar sa fie corectate sau nu
0n factor important care permite auditorilor sa aprecieze amploarea riscurilor il constituie importanta relativa! care se defineste in raport cu valoarea sau cu natura unei iregularitati sau inexactitati care figureaza in informatia financiara ( inclusive o omisiune)$ care$ tinand seama de circustantele spetei$ ar avea drept consecinta influentarea rationamentului sau deciziei unei persoane care se sprijina pe aceasta informatie.
281. ?ai de!iniia auditului +n -eneral i elementele principale ale acesteia. Noiunea de audit n #eneral se"ni ic re+izia conturilor realizat de e,peri independeni n +ederea e,pri"rii unei opinii asupra re#ularitii i sinceritii acestora.
1/
.rin audit, n #eneral, se nele#e e,a"inarea pro esional a unei in or"aii n +ederea e,pri"rii unei opinii responsabile i independente prin raportarea la un criteriu 5standard, nor"6 de calitate. Obiecti+ul oricrui tip de audit l constituie "buntirea utilizrii in or"aiei. Elementele principale care definesc auditul) - examinarea unei informa%ii tre&uie s fie exclusiv o examinare profesional* - scopul examinrii unei informa%ii este acela de a exprima o opinie asupra acesteia* - opinia exprimat asupra unei informa%ii tre&uie s fie responsa&il #i independent, ceea ce presupune c persoana care face aceast examinare are anumite responsa&ilit%i pentru activitatea sa #i tre&uie s fie o persoan independent* - examinarea tre&uie s se fac nu oricum ci dup anumite re uli dinainte sta&ilite, cuprinse "ntr-un standard sau norm le al sau profesional care constituie criteriu de calitate! 282. ?ai de!iniia auditului statutar i elementele principale ale acesteia. .rin audit statutar se nele#e e,a"inarea e ectuat de un pro esionist contabil co"petent i independent asupra situaiilor inanciare ale unei entiti n +ederea e,pri"rii unei opinii "oti+ate asupra i"a#inii idele, clare i co"plete a poziiei i situaiei inanciare precu" i a rezultatelor 5per or"anelor6 obinute de acesta. Altfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examinea$ #i certific "n totalitatea lor situa%iile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activit%i #i opera%ii specifice intreprinderii auditate, "n virtutea unor dispo$i%ii le ale +le ea conta&ilit%ii, le ea societ%ilor comerciale, le ea pie%elor de capital etc!,, ca ur"are a "andatului pri"it din partea proprietarilor intreprinderii 5acionari, asociai6. 8le"entele de baz ale conceptului de audit statutar sunt: - pro esionistul co"petent i independent care poate i o persoan izic sau persoan juridic$ - obiectul e,a"inrii e ectuat de pro esionistul contabil l constituie situaiile inanciare ale entitii, n totalitatea lor: bilan, cont de pro it i pierdere i celelalte co"ponente ale situaiilor inanciare,, n uncie de re erenialul contabil aplicabil$ - scopul e,a"inrii: e,pri"area unei opinii "oti+ate cu pri+ire la i"a#inea idel, clar i co"plet a poziiei inanciare 5patri"oniului6, a situaiei inanciare i a rezultatelor obinute de entitatea auditat$ - criteriul de calitate n uncie de care se ace e,a"inarea i se e,pri" opinia l constituie standardele 5nor"ele6 de audit i standardele 5nor"ele6 contabile. -rice defini%ie a auditului statutar tre&uie s %in cont de nevoile #i a#teptrile utili$atorilor, "n msura "n care acestea sunt re$ona&ile, precum #i de capacitatea auditorului statutar de a rspunde la aceste nevoi #i a#teptri! .ublicul se ateapt ca auditorul statutar s joace un rol n protejarea intereselor sale, prin o erirea unei resi#urri re eritoare la: - acurateea declaraiilor inanciare$ - continuitatea e,ploatrii i sol+abilitatea ir"ei$ - e,istena unor raude$ - respectarea de ctre ir" a obli#aiilor sale le#ale$
10
Prin audit statutar se intelege examinarea efectuata de un profesionist contabil competent si independent asupra situatiilor financiare ale unei entitati in vederea exprimarii unei opinii motivate asupra imaginii fidele$ clare si complete a pozitiei si situatiei financiare precum si a rezultatelor obtinute de aceasta.
- co"porta"entul responsabil al ir"ei a de proble"ele le#ate de "ediu i proble"e sociale!
283. Ce este auditul !inanciar? ?ar auditul statutar? Semnifica%ia auditului financiar) dac este vor&a de 9audit financiar care conduce la certificarea situa%iilor financiare:, fr nici o "ndoial este +orba de o parte din auditul le#al, controlul le#al sau auditul statutar. :enu"irea si"pl de Aaudit inanciarB poate i olosit pentru a dese"na nu"eroase alte "isiuni ca, de e,e"plu: - auditul inanciar al procedurilor in or"atizate de inere a contabilitii$ - auditul inanciar al operaiunilor de sc0i"b pentru a +eri ica prezentarea re#ula"entar a acestora n situaiile inanciare$ - auditul inanciar al contabilizrii c0eltuielilor sociale pentru a +eri ica respectarea le#islaiei sociale$ - auditul inanciar asupra situaiei iscale$ - auditul inanciar asupra conturilor de clieni pentru a +eri ica dac e+aluarea creanelor ndoielnice s!a cut de o "anier prudent etc. Altfel spus, orice analiz, orice control, orice +eri icare i orice studiu asupra unei seciuni sau a unei pri din contabilitate sau din situaiile inanciare ale unei entiti poate i cali icat ca Aaudit inanciarB. - misiune de audit financiar poate fi preala&il unei misiuni de audit opera%ional sau unei misiuni de audit de estiune! 5in cele pre$entate re$ult c sinta ma 9audit financiar: este mult mai cuprin$toare dec8t cea de 9audit statutar:! Re lementarea european +5irectiva a IIII-a, #i re lementrile na%ionale se refer numai la auditul statutar, adic auditul asupra situa%iilor financiare ale entit%ii! 5in acest punct de vedere, considerm c folosirea sinta mei 9audit financiar: "n le isla%ia rom8neasc "n vi oare "n locul celei de 9audit statutar: folosit "n le isla%ia european este de natur a crea confu$ii! 6rin audit statutar se "n%ele e examinarea efectuat de un profesionist conta&il competent #i independent asupra situa%iilor financiare ale unei entit%i "n vederea exprimrii unei opinii motivate asupra ima inii fidele, clare #i complete a po$i%iei #i situa%iei financiare precum #i a re$ultatelor +performan%elor, o&%inute de acesta! Altfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examinea$ #i certific "n totalitatea lor situa%iile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activit%i #i opera%ii specifice intreprinderii auditate, "n virtutea unor dispo$i%ii le ale +le ea conta&ilit%ii, le ea societ%ilor comerciale, le ea pie%elor de capital etc!,, ca urmare a mandatului primit din partea proprietarilor intreprinderii +ac%ionari, asocia%i,! Elementele de &a$ ale conceptului de audit statutar sunt) - profesionistul competent #i independent care poate fi o persoan fi$ic sau persoan =uridic*
11
- o&iectul examinrii efectuat de profesionistul conta&il "l constituie situa%iile financiare ale entit%ii, "n totalitatea lor) &ilan%, cont de profit #i pierdere #i celelalte componente ale situa%iilor financiare,, "n func%ie de referen%ialul conta&il aplica&il* - scopul examinrii) exprimarea unei opinii motivate cu privire la ima inea fidel, clar #i complet a po$i%iei financiare +patrimoniului,, a situa%iei financiare #i a re$ultatelor o&%inute de entitatea auditat* - criteriul de calitate "n func%ie de care se face examinarea #i se exprim opinia "l constituie standardele +normele, de audit #i standardele +normele, conta&ile! -rice defini%ie a auditului statutar tre&uie s %in cont de nevoile #i a#teptrile utili$atorilor, "n msura "n care acestea sunt re$ona&ile, precum #i de capacitatea auditorului statutar de a rspunde la aceste nevoi #i a#teptri! 6u&licul se a#teapt ca auditorul statutar s =oace un rol "n prote=area intereselor sale, prin oferirea unei resi urri referitoare la) - acurate%ea declara%iilor financiare* - continuitatea exploatrii #i solva&ilitatea firmei* - existen%a unor fraude* - respectarea de ctre firm a o&li a%iilor sale le ale* - comportamentul responsa&il al firmei fa% de pro&lemele le ate de mediu #i pro&leme sociale!
Auditul financiar este acela de a da posibilitatea auditorului de a-si exprima opinia$ daca situatiile financiare sunt intocmite$ sub toate aspectele semnificative$ in conformitate cu un cadru general identificat de raportare financiara. Pentru exprimarea acestei opinii$ auditorul va folosi formula ofera o imagine fidela! sau prezinta in mod corect sub toate aspectele semnificative!$ aceste expresii fiind ec+ivalente. Prin audit statutar se intelege examinarea efectuata de un profesionist contabil competent si independent asupra situatiilor financiare ale unei entitati in vederea exprimarii unei opinii motivate asupra imaginii fidele$ clare si complete a pozitiei si situatiei financiare precum si a rezultatelor obtinute de aceasta.
28 . 4uditul contractual( caracteristici i obiect.
Caracteristicile : - se realizeaza e&clusiv prin firme de specialitate " independenta si responsabilitatea ' acoperita prin asigurare( conduce la un inalt grad de credibilitate a situatiilor finaciare auditate Obiective: - poate realiza toate obiectivele auditului intern sau statutar' in anumite conditii de deontologie, stabilite de organismul profesional( " poate realiza orice misiune de audit
Auditul contractual reprezinta relatia contractuala privind e&ecutarea lucrarilor specifice de audit cu privire la atestarea informatiei contabile cuprinsa in situatiile financiare. Aceasta activitate are ca obiective! certificarea unor elemente din bilant) certificarea unor situatii financiare destinate tertilor) evaluarea privind ac#izitiile sau restructurarile de intreprinderi) proiecte financiare, planuri, bugete, date sau informatii care necesita confirmarea credibilitatii acestora) auditul bilantului contabil.
12
Auditul contractual este realizat de e&perti contabili si contabili autorizati cu studii economice superioare.
28". Societatea Alfa, auditat de dumneavoastr, a ac?i$i%ionat la 1 aprilie .CC. un ansam&lu imo&iliar spre renovare #i a efectuat urmtoarele c?eltuieli) pre% cumprare repara%ii) teren) +din care TIA 0/!'.C!CCC lei, pre% cumprare AC mil! lei construc%ie) 0'C mil! lei taxe "nre istrare) 4/ mil! lei c?eltuieli cu /,1 mil! lei actele) '0!300 mil! lei onorarii notar) +din care TIA .!300!CCC lei, .A!ACC mil! lei comisioane) +din care TIA 0!ACC!CCC lei, ./!A.C mil! lei c?eltuieli ar?itec%i) .2/!'.C mii lei +din care TIA /!A.C!CCC lei, Societatea a "nre istrat "n c?eltuielile perioadei suma de '4!.00!CCC lei! <are sunt sumele ce tre&uiau conta&ili$ate "n c?eltuielile perioadei, "n contul terenului #i "n contul construc%iiO
costul de achizitie include pretul de cumparare, ta&ele nerecuperabile, cheltuieli de transport aprovizionare si alte c#eltuieli de punere in stare de utilitate
$spuns) ) +toate c?eltuielile oca$ionate de ac?i$i%ia #i punerea "n func%iune a imo&ili$rilor corporale se "nre istrea$ "n valoarea de intrare a imo&ili$rilor,! Se calculea$a cat repre$ terenul din total AC>1CCU'4V <onstructia U4.V <? ptr teren '4VD+taxa de inre Wc? cu acteleWc? notarWc? comis, <? constructie 4.VD +taxa de inre Wc? cu acteleWc? notarWc? comis,Wc? ar?itectiWc? reparatii <? perioadei nu exista
Valoarea totala a cheltuielilor ce se pot capilatiza = 90.000.000 +410.000.000 +8 .000.000 + .!00.000 +14."44.000 +#9.900.000 + # .9#0.000 = $!!.0$4.000 lei $!!.0$4.000 !00.000.000 1!!.0$4.000
#1%
& 404 44$
'bs: nu au (ost capitalizate cheltuielile cu reparatiile. )ceste cheltuieli sunt inre*istra te in contabilitate atunci cand au loc.
28#. Gn calitate de auditor al intreprinderii -me a SA a%i constatat c la /' decem&rie stocul la produsul L este conta&ili$at pentru 2!1CC!CCC lei!
13
<are este valoarea stocului la /' decem&rie, cunosc8nd c intreprinderea folose#te metoda FIF-, c stocul la ' decem&rie a fost de 1CC unit%i a 'C!CCC lei fiecare, c "n 'C decem&rie s-au cumprat 1CC unit%i a '.!CCC lei fiecare #i c "n .C decem&rie au ie#it 0CC unit%iO
$ezolvare( data C'!'.! 'C!'. .C!'.! /'!'. /'!'. explica%ii Stoc Intrare Ie#ire Stoc Stoc 8otal stoc la 31.12 cantitate 1CC 1CC +0CC, 'CC 1CC #)) pre% 'C!CCC '.!CCC 'C!CCC 'C!CCC '.!CCC valoare 1!CCC!CCC 2!CCC!CCC +0!CCC!CCC, '!CCC!CCC 2!CCC!CCC 7.))).)))
287. Societatea Alfa a evaluat la ' decem&rie anul ; 7 0 un ansam&lu imo&iliar ac?i$i%ionat "n anul ; 7 '' cu 0CC!CCC!CCC lei +din care 4C!CCC!CCC lei pentru teren,, amorti$a&il "n .C de ani* cu aceast oca$ie a eliminat amortismentele din valoarea conta&il! Ialoarea de utilitate a ansam&lului imo&iliar a fost sta&ilit cu aceast oca$ie la 01C!CCC!CCC lei +din care '1C!CCC!CCC lei terenul,* durata de vi% nu a fost modificat! La ' iulie anul ;, ansam&lul imo&iliar a fost v8ndut cu 1CC!CCC!CCC lei! <are sunt) diferen%a din reevaluare ce tre&uia "nre istrat* suma amorti$rii "n anul ;* suma plusvalorii "nre istrat cu oca$ia v8n$rii!
$ezolvare( data explica%ii ;-'' ac?i$i%ie durata normal amorti$are anual ;-0 amorti$are "n 4 ani Ialoare rmas neamorti$at Ialoare de utilitate ?i!eren din reevaluare 5urata rmas de amorti$at Amorti$are anual 4mortizare +n 0 la 1 iulie Amorti$are p8n la v8n$are Ial!rmas neamort!la v8n$are Ialoarea de v8n$are C6ti-ul din v6nzare cldire /.C!CCC!CCC .C ani /.C!CCC!CCC > .CU'2!CCC!CCC '2!CCC!CCCD4U'.4!CCC!CCC /.C!CCC!CCC-'.4!CCC!CCCU'A.!CCC!CCC /CC!CCC!CCC /CC!CCC!CCC-'A.!CCC!CCCU'C4!CCC!CCC .C - 4 U '. ani /CC!CCC!CCC > '. U .1!CCC!CCC .1!CCC!CCC > . U 12.")).))) /D.1!CCC!CCCCW'.!1CC!CCCU43!1CC!CCC /CC!CCC!CCC 7 43!1CC!CCCU.'.!1CC!CCC teren 4C!CCC!CCC 4C!CCC!CCC '1C!CCC!CCC 3C!CCC!CCC '1C!CCC!CCC total 0CC!CCC!CCC
.3.!CCC!CCC 01C!CCC!CCC 178.))).)))
/2.!1CC!CCC 1CC!CCC!CCC 137.")).)))
288. *numerai i e'plicai 8 di!erene +ntre auditul e'tern i auditul intern.

1iferente intre auditul extern si auditul intern: Auditul intern 2tatutul auditorului entitate independenta juridic Auditul extern prestator de servicii independent din punct de vedere juridic
14
TESTE GRIL Audit financiar 3eneficiarii auditului 4biectivele auditului conducerea aprecierea controlului asupra activitatii intreprinderii si formularea de recomandari pentru imbunatatirea acestuia toate functiile intreprinderii$ in toate dimensiunile si aspectele lor orice tip de frauda care implica intreprinderea$ sub aspect patrimonial sau al oricarui alt aspect independenta profesionala$ juridica si statutara permanent$ conform unui plan anual conducerea$ actionarii$ bancile$ autoritatile de stat$ partenerii certificarea regularitatii$ sinceritatii si a imaginii fidele a conturilor$ rezultatelor si situatiilor financiare functiile intreprinderii care participa la determinarea rezultatului orice frauda care are sau se presupune ca ar putea avea influenta asupra rezultatelor independenta profesionala$ juridica si statutara intermitent$ in momente propice certificarii conturilor
1omeniul de aplicare
Prevenirea fraudei
&ndependenta auditorilor Periodicitatea auditarilor
28%. Care sunt principalele lucrri de e!ectuat c6nd e'aminai conturile de imobilizri corporale? Lucrari de efectuat) T 5e procurat lista imo&ili$arilor indicand valoarea &ruta si totalul cumulat al amorti$arilor si de detrminat daca ea corespunde cu soldul conturilor din &alanta T 5e informat despre politica de amorti$ari aplicata pentru calculul c?eltuielii anuale cu amorti$area T 5e determinat daca imi&ili$arile au suportat o pierdere de valoare semnificativa si dura&ila T 5e discutat cu conducerea despre ac?i$itie si retra erile efectuate in conturile de de imo&ili$ari si despre inre istrarile casti urilor si pierderilor cu oca$ia cesiunilor sau a trecerii pe re&uturi T 5e cercetat daca numite imo&ili$ari au fost ipotecate T 5e disutat despre permanenta metodelor si a ratelor de amorti$are si de comparat c?eltuiala cu amorti$area cu cea din anii precedeti T 5e determinat daca contractele de inc?iriere au fost corect luate in cont in situatiile financiare conform normelor conta&ile 5e verificat detinerea de catre intreprindere a titlurilor de proprietate asupra imo&ili$arilor 5e verificat daca pentru pierderile de valoare care nu sunt datorate u$urii s-au constituit provi$ioane 5e verificat daca se tine o evidenta a imo&ili$arilor iesite temporar din intreprindere
1. 4btinerea de informatii cu privire la costurile imobilizarilor$ cu amortizarea cumulata si cu valorile nete ramase. ". 4btinerea informatiilor cu privire la intrarile de imobilizari corporale in cursul exercitiului auditat. 5erificarea fizica a imobilizarilor corporale. 2e verifica imobilizarile semnificative care au fost ac+izitionate in numele societatii si daca valorile lor de intrare au fost in mod corect inregistrate in contabiliate.
1A
TESTE GRIL Audit financiar #. 5erificarea documentelor de proprietate. %. 5erificarea iesirilor de imobilizari (in vederea stabilirii corecte a datoriei constituita de 65A a societatii si orice alte solduri cu bugetul de stat). alcularea corecta a profitului sau piederii la instrainarea imobilizarilor poate avea un efect semnificativ asupra profitului sau pierderii raportate pe intreaga activitate. 7. 5erificarea valorii amortizarilor si a deprecierilor activelor. 8. 5erificarea informatiilor privind reevaluarile imobilizarilor. ,eevaluarea este permisa in conformitate cu regulile contabile alternative conform legislatiei in vigoare. 9. 4btinerea unui tabel al angajamentelor de capital. 4 revizuire dupa data bilantului poate evidentia efectele angajamentelor semnificative contractate inainte de sfarsitul anului. :. 1aca au fost primite subventii guvernamentale pentru imobilizari corporale$ tratmentul contabil si al subventiilor guvernamentale trebuie sa fie in conformitate cu &A2 "; ontabilizarea subventiilor guvernamentale si prezentarea informatiilor legate de asistenta guvernamentala!. <. 5eficarea capitalizarii propriei activitati. 1aca o societate produce imobilizari corporale pentru propria utilizare$ aceste active trebuie incluse in situatiile financiare$ la cost.
2%). Prezentai 1) lucrri de e!ectuat c6nd e'aminai conturile de imobilizri !inanciare. =ucrari de efectuat: - 1e obtinut lista portofoliului / titluri la data bilantului si de determinat daca ea corespunde cu soldul contului in balanta generala - 1e verificat evidentierea analitica si sintetica - 1e informat despre metoda de evaluare a titlurilor aplicata portofoliilor / titluri la inc+iderea conturilor - 1e intebat conducerea despre valoarea contabila a titlurilor - 1e intrebat conducerea despre diferenta dintre valoarea contabila si valoarea de tranzactionare - 1e revazut eventualele probleme ale valorii de realizare - 1e determinat daca castigurile$ pierderile si veniturile din plasamente au fost corect inregistrate - 1e informat despre clasificarea titlurilor de participare si despre titlurile de plasament 1e urmarit daca s-au respectat regulile de autorizare a operatiunilor de cumparare sau vanzare de titluri efectuate in cursul exercitiului 1e analizat tranzactiile intra-grup pt. a vedea daca s-au eliminat operatiunile reciproce cand societatea este membra a unui grup
1. 4btineti un tabel cu variatia valorii de intrare$ a imobilizarilor financiare si investitiilor financiare pe termen scurt$ a provizioanelor constituite si a valorii contabile nete la sfarsitul exercitiului financiar auditat. ". 1ecideti pentru care conturi este necesara verificarea detaliata. #. 5erificati corespondenta posturilor bilantiere cu balanta de verificare. %. 4btineti o lista a plasamentelor si asigurati-va ca sunt corect clasificate in filiale$ firme asociate$ asocieri in participatie$ alte active fixe sau curente.
2C
TESTE GRIL Audit financiar 7. 5erificati costul activelor noi si al celor cedate cu documentele justificative aferente si asigurati-va ca variatiile importante au fost autorizate. 8. 5erificarea intrarilor de investitii financiare. 9. 5erificarea iesirilor de investitii financiare. :. 5erificarea intrarilor si iesirilor de creante imobilizate. <. onfirmati soldurile conturilor de credite intragrup si asigurati-va ca sunt corect prezentate. 1;. Asigurati-va ca veniturile din plasamente sunt inregistrate in contabilitate pe o baza adecvata si consecventa.5erificati c+eltuielile provenite din investitii. 11.Asigurati-va ca profitul>pierderea din cedari este calculat(a) corect. 1e asemenea procedati la verificarea tratamentului fiscal fata de pierderea neta. 1".4btineti confirmari de la tertii ce detin certificate de proprietate$ amanunte privind conditiile contractuale ale asocierii in participatie. 1#.5erificati fizic un esantion din certificatele detinute de entitatea auditata.
2%1. Prezentai 1) lucrri de e!ectuat c6nd e'aminai conturile de stocuri. =ucrari de efectuat: - 1e procurat listele de inventar si de detrminat daca totalul corespunde cu soldul balantei generale si daca listele de inventar sunt bazate pe inventarierea fizica a stocurilor - 1e informat despre metoda de inventariere fizica - 1e verificat daca este utilizat un sistem de inventar permanent si daca periodic se fac comparatii la cantitatile fizice - 1e discutat despre ajustarile efectuate la iesirea ultimului inventar fizic al stocurilor - 1e informat despre metodele de evaluare pentru fiecare categorie de stocuri si in special de eliminare a profiturilor intre societati - 1e discutat despre permanenta metodelor in evaluarea stocurilor tinand seama de toate componentele - 1e comparat rotatia stocurilor cu cea a exercitiilor precedente - 1e informat despre metoda utilizata pentru identificarea stocurilor cu rotatie lenta si uzate moral 1e cercetat daca anumite stocuri au fost trecute in depozit de catre entitate si daca acesta este cazul cand aceste marfuri au fost incluse in inventar 1e comparat totalurile pricipalelor categorii de stocuri cu cele ale exercitiilor precedente si cu cele asteptate pentru exercitiul in curs.
1.4btineti un tabel sintetic cu stocurile si contractele pe termen lung aferente exercitiului curent si anterior. ". ,evizuiti fisele de inventar finale ale stocurilor$ verificand adunarea pe verticala si orizontala$ precum si elementele neobisnuite. #. Asigurati-va ca in lista contractelor s-a facut deosebirea intre contractele pe termen lung si cele pe termen scurt$ iar prezentarea lor este in concordanta cu standardele contabile relevante.
2'
TESTE GRIL Audit financiar %. ?xaminarea analitica. omparati viteza de rotatie a stocurilor$ precum si clasificarea stocurilor si a contractelor din exercitiul auditat cu cele din exercitiul anterior. 7. &nventarierea stocurilor si participarea la inventariere. 8. 2electati un esantion de stocuri din fisele de inventar preliminare si verificati existenta stocurilor respective$ apoi procedati invers. 9. &dentificati stocurile tertilor detinute de societate. :. 4btineti detalii privind bunurile in tranzit sau cele aflate in alte locatii. <.,evizuiti fisele de inventar ale tuturor stocurilor finale. 1;. omparati constatarile testelor de numarare a stocurilor realizate in cursul participarii la inventariere cu fisele de inventar finale. 11.Pentru un esantion de stocuri verificati cantitatile din fisele de inventar finale cu cele din din fisele preliminare si obtineti explicatii pentru modificari.
2%2. Prezentai 1) lucrri de e!ectuat c6nd e'aminai conturile de trezorerie. 5e procurat extrasele &ancare si de intre&at personalul clientului despre orice extras, vec?i sau neo&isnuit 5e determinat daca conturile de tre$orerie constituie o&iectul unor restrictii speciale 5e informat daca au fost arantate, cedate sau scontate creanta 5e procurat &alanta clienti si de verificat daca totalul corespunde cu soldul contului din &alanta enerala 5e cerut si anali$at explicatiile despre variatiile importante ale soldului contului client cu cel al exercitiilor precedente sau despre nivelul asteptat 5e informat despre transferurile inter&ancare in timpul perioadei anterioare si posterioare datei de inc?idere 5e informat despre procedurile aplicate pentru a se asi ura o &una cen$ura intre exercitii pentru van$ari si returul van$arilor 5e informat despre principiile conta&ile utili$ate la inre istrarea van$arilor si de determinat daca ele fac o&iectul unor remi$e sau ristorno 5e informat despre metode de identificare a conturilor care depasesc scadenta de plata si de evaluare a provi$ioanelor pentru creantele incerte, de determinat daca aceasta este adecvata si corecta 5e cercetat daca exista conturi de marfuri expediate si nefacturate sau in consi natie si daca acesta este ca$ul, daca au fost efectuate a=ustari pentru a re ulari$a aceste tran$actii si de inclus marfurile corespun$atoare in stocuri 2%3. Prezentai 1) lucrri de e!ectuat c6nd e'aminai conturile de capitaluri proprii. 5e o&tinut si de anali$at lista operatiilor care afectea$a capitalurile proprii, privind in special noile emisiuni, rascumpararile de actiuni 5e cercetat restrictiile care atin distri&uirea &eneficiilor nedistri&uite sau a conturilor de capitaluri proprii
2.
5e informat daca s-au produs sc?im&ari semnificative in entitate inraport cu anul precedent in ce priveste detinerea sau structura de capital In ca$ de pierderi tre&uie verificata existenta unei capacitati de finantare suficiente continuarii activitatii 5e anali$at orice modificare a capitalului social prin prisma respectarii re lementarilor le ale si statutare 5e verificat respectarea e alitatii ) <apitaluri proprii inainte de reparti$are U capitaluri proprii dupa reparti$are W distri&uiri de capital +dividende, 5e anali$at operatiile care privesc miscarile ce au loc in cadrul capitalurilor proprii , in special cele ce au loc ca urmare a afectarii re$ultatului net al exercitiului 5e anali$at , in cadrul rupurilor de societati, interesele minoritare, operatiunile intrarup 5e consultat procesele ver&ale ale adunarii actionarilor, ale consiliilor de administratie in ceea ce priveste masurile sta&ilite referitoare la capitalurile proprii 5e evaluat fundamentarea informatiilor date in notele anexe la situatiile financiare privind capitalurile proprii
2% . Prezentai 1) lucrri de e!ectuat c6nd e'aminai conturile de v6nzri i de clieni. 5e verificat daca creantele clienti care fi urea$a in &ilant repre$inta sumele datorate intrprinderii la sfarsitul exercitiului 5e verificat daca nici o creanta nu a fost omisa 5e verificat daca provi$ioanele pentru clienti du&iosi sunt corect calculate 5e verificat daca provi$ioanele pentru riscuri au fost constituite pentru eventualele liti ii cu clientii sau pentru arantia serviciilor sau a &unurilor facturate clientilor 5e verificat daca in anexa sunt pre$entate distinct creantele avand termenul de incasare su& un an de cele avand termenul de incasare su& 1 ani, dar mai mare de un an 5e urmarit daca toate veniturile sunt corect conta&ili$ate si daca soldurile conturilor de clienti repre$inta venituri neancasate 5e o&tinut &alanta clientilor si de determinat daca totalul corespunde cu soldul contului din &alanta enerala 5e anali$at variatiile importante ale soldului contului clienti cu cel al exercitiilor precedente sau al nivelului asteptat si de o&tinut explicatiile despre aceste variatii 5e verificat daca separarea exercitiului este respectata 5e informat despre principiile conta&ile utili$ate la inre istrarea van$arilor si de determinat daca ele fac o&iectul unor remi$e sau ristorno 2%". Prezentai 1) lucrri de e!ectuat c6nd e'aminai conturile de cumprri i de !urnizori. 5e informat despre principiile conta&ile utili$ate la inre istrarea cumparaturilor si de determinat daca ele au constituit o&iectul unor remi$e sau ristorno 5e anali$at variatiile importante ale soldului contului furni$ori cu cel al exercitiilor precedente sau al nivelului asteptat si de o&tinut explicatiile despre aceste variatii
2/
5e o&tinut &alanta furni$orilor si de determinat daca totalul corespunde cu soldul contului din &alanta enerala 5e informat pentru a sti daca soldurile sunt comparate cu extrasele de cont ale furni$orilor si de comparat cu soldurile perioadei precedente 5e cercetat despre existenta datoriilor neanre istrate 5e determinat daca datoriile fata de actionari, administratori si alta parti le ate sunt pre$entate separat 5e cercetat cau$ele si =ustificarile intar$ierilor la plata 5e examinat soldurile vec?i si a celor ce par prea mari 5e verificat corecta conta&ili$are a datoriilor, in special a celor exprimate in devi$e 5e anali$at corecta re ulari$are a avansurilor acordate furni$orilor
2%#. *numerai 8 di!erene +ntre auditul e'tern i auditul intern. '! Audit intern) - face parte din controlul intern al entitatii - se reali$ea$a de re ula prin an a=ati independenti de celelalte structuri executive - nu are o&li atii extra entitate - independenta e limitata la nivelul intele erii conducerii executive - are ca o&iect respectarea procedurilor interne sta&ilite de conducerea entitatii - poate reali$a alte comen$i sau solicitari ale conducerii - este o functie de asistenta .! Audit extern ) - se reali$ea$a de firme de specialitate sau prin persoane fi$ice sau =uridice sta&ilite de actionari - se respecta normele unui or anism profesional - asi ura credi&ilitatea necesara pentru terti asupra situatiilor financiare ale entitatii - independenta este principiul de &a$a pentru credi&ilitate - are ca o&iect auditarea situatiilor financiare - poate reali$a orice misiune de audit 2%7. Care sunt principalele obiective ale controlului intern al unei entiti? -&iectivele controlului intern sunt A! prote=area activelor intreprinderii ) '! definirea responsa&ilitatilor .! separarea sarcinilor si functiilor /! descrierea functiilor 0! procedura acordarii imputernicirilor @! asi urarea fidelitatii si exactitatii informatiei conta&ile '! modalitatea de intocmire si circulatie a documentelor =ustificative .! or ani$area si tinerea corecta si la $i a conta&ilitatii /! or ani$area si efectuarea inventarierii patrimoniului si a valorificarii acestuia 0! respectarea re ulilor de intocmire a &ilanturilor conta&ile 1! controalele de &a$a ale activitatii conta&ile <! asi urarea respectarii dispo$itiilor intreprinderii
20
5! promovarea eficacitatii exploatarii 2%8. Care sunt elementele de baz ale controlului intern al unei entiti? Elementele de &a$a ale controlului intern sunt) a, existentea unui plan de or ani$are, cuprin$and ) - definirea cat mai precisa a sarcinilor - definirea limitelor de competenta si a raspunderilor - circulatia informatiilor &, competenta si inte ritatea personalului sunt esentiale la nivelul directiunii c, existenta unei documentatii satisfacatoare se refera la ) - producerea informatiilor - ar?ivarea informatiilor 2%%. *'plicai importana separrii sarcinilor +n or-anizarea controlului intern al unei entiti. Separarea sarcinilor este necesar a fi facut astfel "nc8t s permit controlul reciproc al execu%iei lor! Este de dorit s se evite ca una #i aceea#i persoan s poat comite o eroare sau o inexactitate 7 ire ularitate - av8nd posi&ilitatea de a o ascunde sau fr ca alt persoan s ai& posi&ilitatea de a o ascunde sau fr ca alt persoan s ai& posi&ilitatea de a o descoperi! Separarea func%iilor, dac ele sunt mai mult sau mai pu%in numeroase, "n func%ie de mrimea intreprinderii, tre&uie s asi ure "ntotdeauna separarea a trei func%ii care, de re ul, se re sesc "n mai toate intreprinderile, respectiv cele privind) - reali$area o&iectivelor intreprinderii* - prote=area sau conservarea patrimoniului* - "nre istrarea opera%iilor sau conta&ili$area lor! 3)). ?e!inii auditul intern i controlul intern i relaia dintre acestea. 4uditul intern repre$int acea component a auditului financiar care const "n examinarea profesional efecutat de un profesionist conta&il competent #i independent "n vederea exprimrii unei opinii motivate "n le atur cu validitatea #i corecta aplicare a procedurilor interne sta&ilite de conducerea intreprinderii +entit%ii,! Auditul intern repre$int un compartiment de control din cadrul entit%ii care efectuea$ verificri pentru aceasta* face parte din controlul intern al entit%ii #i are ca o&iective de &a$ verificarea eficacit%ii sistemelor conta&ile #i de control intern! Auditul intern la o entitate se poate reali$a prin compartimente distincte ale acesteia #i, "n acest ca$, auditorul intern face parte din structurile func%ionale ale entit%ii economice sau sociale* auditul intern se poate reali$a #i pe &a$e contractuale cu o firm de audit alta dec8t cea care efectuea$ auditul asupra situa%iilor financiare ale acestei entit%i! Controlul intern. Sistemul de control intern repere$int un ansam&lu de politici #i proceduri puse "n aplicare de conducerea unei entit%i "n vederea asi urrii, "n msura posi&ilului, a unei estionri ri uroase #i eficiente a activit%ilor acesteia* implic respectarea politicilor de estiune, prote=area activelor, prevenirea #i detectarea
21
fraudelor #i erorilor, exactitatea #i ex?austivitatea "nre istrrilor conta&ile #i sta&ilirea la timp a informa%iilor financiare! Existen%a unui sistem de control intern rational conceput #i corect aplicat constituie o serioas pre$um%ie asupra fia&ilit%ii conturilor #i a concordan%ei dintre datele conta&ilit%ii #i realitate! 3)1. Care sunt principalele obiective ale auditului intern? -&iectivele auditului intern sunt) '! prote=area activelor intreprinderii* .! asi urarea fidelit%ii #i exactit%ii informa%iei conta&ile* /! asi urarea respectrii dispo$i%iilor intreprinderii* 0! promovarea eficacit%ii exploatrii!
a) verificarea conformit@Aii activit@Ailor din entitatea auditat@ cu politicile$ programele Bi managementul acestuia$ Cn conformitate cu prevederile legale' b) evaluarea gradului de adecvare Bi aplicare a controalelor financiare Bi nefinanciare dispuse Bi efectuate de c@tre conducerea unit@Aii Cn scopul creBterii eficienAei activit@Aii entit@Aii' c) evaluarea gradului de adecvare a datelor>informaAiilor financiare Bi nefinanciare destinate conducerii pentru cunoaBterea realit@Aii din entitate: d) protejarea elementelor patrimoniale bilanAiere Bi extrabilanAiere Bi identificarea metodelor de prevenire a fraudelor Bi pierderilor de orice fel.
3)2. Care sunt cele
cate-orii de audit intern +n !uncie de natur?
Auditul de conformitate (de regularitate) 2e refera la demersul simplu si traditional al auditorului de a verifica buna aplicare a regulilor$ procedurilor$ atributiilor$ organigramelor. Auditorul va lucra pe baza unui sistem de referinta (ceea ce ar trebui sa fie!) si semnaleaza autoritatii responsabile dezec+ilibrele$ operatiile care nu s-au efectuat$ interpretarile eronate ale dispozitiilor. &n urma unei analize a cauzelor si consecintelor$ auditorul elaboreaza recomandari pentru aplicarea pe viitor a regulilor. Auditul de eficacitate (de performanta) 2istemul de referinta la care se raporteaza activitatea auditata este rezultat al aprecierii auditorului intern$ care se bazeaza pe rationamente privind cea mai eficienta$ mai productiva$ mai sigura solutie posibila. Auditorul intern este cu atat mai eficient cu cat profesionalismul$ cunosterea intreprinderii$ priceperea sa in functia auditata sunt mai importante$ sc+itandu-se astfel modul de impartire a sarcinilor in cadrul compartimentului: auditorilor mai noi le revin ca sarcina auditurile de conformitate$ iar celor mai experimentati cele de performanta. Auditul de sistem Auditul de sistem este un audit de management si de strategie. Auditul intern trebuie sa solicite responsabililor sectoarelor auditate o expunere a politicilor care guverneaza activitatea respectiva$ pentru a se asigura ca exista o astfel de politica si pentru a determina in ce masura aceasta$ atunci cand exista$ corespunde obiectivelor de ansamblu ale intreprinderii. Auditul de strategie este conceput ca o confruntare a tuturor politicilor si strategiilor intreprinderii cu mediul in care aceasta se afla$ pentru a verifica coerenta globala
22
3)3.Prezentai o clasi!icare a misiunilor de audit intern. 3) .Care sunt principalele etape de realizare a unei misiuni de audit intern? 3)".Coninutul i structura planurilor de control al conturilor. 6entru sta&ilirea pro ramului de control, auditorul va utili$a planul de misiune #i foaia de sinte$ a aprecierii controlului intern, documente ce asi ur le tura cu etapele precedente! 6ro ramul de control poate fi sta&ilit pe o foaie de lucru special, care con%ine ru&ricile urmtoare) - lista controalelor de efectuat, ordonat pe sec%iunile situa%iilor financiare* aceste controale tre&uie c8t mai &ine detaliate pentru a fi u#or de identificat documentele #i informa%iile necesare a se solicita intreprinderii* - "ntinderea e#antionului) %in8nd seama de pra ul de semnifica%ie #i de evenimentele erori ce pot fi descoperite, este indicat ca "n aceast coloan s se men%ione$e volumul sonda=elor de efectuat pentru controlul respectiv* - indicarea datei la care a fost efectuat controlul este foarte important, av8nd "n vedere c, calitatea unui control depinde de data la care s-a efectuat! Aceast coloan va fi completat pe msura avansrii pro ramului de control, ceea ce permite urmrirea cronolo ic a lucrrilor* - o referin% pentru foaia de lucru* - pro&leme "nt8lnite) aceast coloan se folose#te pentru supervi$area lucrrilor #i pentru a sta&ili sinte$a re$ultatelor controalelor! Bn exemplu de structur a unui pro ram de control se pre$int astfel)
5osar Exerci%iu Ii$a responsa&ilului) <ontroale de efectuat Ierificarea ac?i$i%iilor exerci%iului pe &a$ de comen$i, facturi #i recep%ii 6ro ram de control - controlul imo&ili$rilor Auditor) 5ata crerii) 5ata actuali$rii) (rimea Fcut de Referin%a e#antionului la data de ! +Foaia de lucru, Sume mai mari Ionescu A2 de 31!CCC mii '2>C/>A1 lei Ref) 6a ) 5ata) 6ro&leme "nt8lnite ;imic
23

Audit Aprilie 2006

Transféré par

Informations du document

Copyright

Formats disponibles

Partager ce document

Partager ou intégrer le document

Options de partage

Avez-vous trouvé ce document utile ?

Ce contenu est-il inapproprié ?

Droits d'auteur :

Formats disponibles

Audit Aprilie 2006

Transféré par

Droits d'auteur :

Formats disponibles

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

un utili$ator anume preci$at!

TESTE GRIL Audit financiar

P4$8*4 4- 4P91C4:194 8;8;$,$ P$,<*31,013819,$ C,084:191

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

*'plicai scopul i obiectivele controlului de calitate al serviciilor de audit.

Scopul controlului calitatii este de a stabili standarde si de afurniza instructiuni privind:

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

opinia va fi emis "n func%ie de criterii de calitate omo ene

atins prin punerea "n lucru a te?nicilor potrivite

273. Ce este i cum se determin pra-ul de semni!icaie?

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

28). Ce este i ce semni!icaie are importana relativ?

TESTE GRIL Audit financiar

TESTE GRIL Audit financiar

- co"porta"entul responsabil al ir"ei a de proble"ele le#ate de "ediu i proble"e sociale!

TESTE GRIL Audit financiar

P4$84 4- 4P91C4:194 8;8;$,$ P$,<31,013819,$ C,084:191