Support Cours Audit

Audit I Audit I
Janvier 2013
Anim par : MME Manar FADRIQ
Expert comptable DPLE
2
me
anne Grande Ecole
3. 3. Incompatibilits & indpendances Incompatibilits & indpendances
5. 5. Examen du contrle interne Examen du contrle interne
SOMMAIRE
1. 1. Gnralits Gnralits
4. 4. Planification de la mission Planification de la mission
2. 2. Acceptation des missions Acceptation des missions
1
6. 6. Obtention des lments probants Obtention des lments probants
7. 7. Continuit dexploitation & vrifications Continuit dexploitation & vrifications 7. 7. Continuit dexploitation & vrifications Continuit dexploitation & vrifications
spcifiques spcifiques
8. 8. Rapports daudit & interventions connexes Rapports daudit & interventions connexes
SOMMAIRE
2
Gnralits :
- Dfinition et nature dune mission daudit
-Autres missions : examen limit, examen sur la base de procdures convenues et
compilation
- Niveaux dassurance
- Notions de rgularit, sincrit et image fidle
3
- Notions de rgularit, sincrit et image fidle
- Obligation de moyens
- Rgle de non immixtion dans la gestion
- Caractre permanent de la mission
- Dispositif juridique relatif au CAC
- Dmarche gnrale de laudit
Dfinition et nature dune mission daudit (1/3) :
Dfinition du manuel des normes : une mission d'audit des tats de synthse a pour
objectif de permettre lauditeur d'exprimer une opinion selon laquelle les tats de
synthse ont t tablis, dans tous leurs aspects significatifs, conformment un
rfrentiel comptable identifi et quils traduisent dune manire rgulire et
sincre, la situation financire de la socit, ainsi que le rsultat de ses oprations et
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sincre, la situation financire de la socit, ainsi que le rsultat de ses oprations et
le flux de sa trsorerie.
Termes cls communs toute dfinition :
- Mission dopinion (tats de synthse, sincrit, rgularit, image fidle,
rfrentiel comptable) ;
- Professionnel comptent et indpendant ;
- Utilisation dune mthodologie spcifique ;
5
- Utilisation dune mthodologie spcifique ;
- Niveau de diligences par rapport une norme.
Audit lgal Vs. Audit contractuel :
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Audit
(certification)
Vrifications
spcifiques
Oprations
spciales
vnements
Survenus
dans la St
(Ex: alerte)
Audit
contractuel
Autres missions (1/3) : Examen limit
Une mission d'examen limit a pour objectif de permettre lauditeur de
conclure, sur la base de procdures ne mettant pas en ouvre toutes les diligences
requises pour un audit, qu'aucun fait d'importance significative na t relev lui
laissant penser que les tats de synthse nont pas t tablis, dans tous leurs
aspects significatifs, conformment au rfrentiel comptable identifi.
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aspects significatifs, conformment au rfrentiel comptable identifi.
Autres missions (2/3) : Examen selon procdures convenues
Dans une mission d'examen sur la base de procdures convenues, un auditeur met
en uvre des procdures d'audit dfinies d'un commun accord entre l'auditeur,
l'entit et tous les tiers concerns pour communiquer les constatations rsultant de
ses travaux. Les destinataires du rapport tirent eux-mmes les conclusions des
travaux de l'auditeur. Ce rapport s'adresse exclusivement aux parties qui ont
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travaux de l'auditeur. Ce rapport s'adresse exclusivement aux parties qui ont
convenu des procdures mettre en uvre, car des tiers, ignorant les raisons qui
motivent ces procdures, risqueraient de mal interprter les rsultats.
Autres missions (3/3) : Compilation
Dans une mission de compilation, le Professionnel utilise ses comptences de
comptable, et non celles d'auditeur, en vue de recueillir, classer et faire la
synthse d'informations financires. Ceci le conduit d'ordinaire faire la synthse
d'informations dtailles sous une forme comprhensible et exploitable sans tre
tenu par l'obligation de contrler les dclarations sur lesquelles s'appuient ces
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tenu par l'obligation de contrler les dclarations sur lesquelles s'appuient ces
informations. Les procdures appliques ne sont pas conues et n'ont pas pour but
de permettre au Professionnel de fournir une assurance sur ces informations
financires. Toutefois, les utilisateurs de ces informations tirent partie de
l'intervention d'un professionnel qui a apport ses comptences et le soin
ncessaire leur laboration.
Niveaux dassurance :
Audit Services connexes
Nature du
service
Audit lgal
et contractuel
Examen limit Procdures
convenues
Compilation
Niveau
d'assurance
donn par
l'auditeur
Assurance
leve, mais
non absolue
Assurance
Modre
Pas
d'assurance
Pas
d'assurance
10
l'auditeur
Rapport
(conclusion
fournie)
Assurance
positive sur
l (les)
assertion(s)
retenue(s)
sous-tendant
l'tablisse-
ment des
tats
de synthse
Assurance
Ngative sur
L (les)
Assertion(s)
Retenue(s)
sous-tendant
l'tablisse-
ment des
tats
de synthse
Constats
dcoulant des
Procdures
mises en
uvre
Identification
des
informations
compiles
Notions de rgularit, sincrit et image fidle :
O Rgularit : la conformit des comptes aux rgles comptables et lois en
vigueur ;
O La sincrit des informations contenues dans les tats de synthse, eu gard
aux oprations ralises par la socit ;
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O Limage fidle sapprcie par rapport aux conventions de comptabilisation,
dvaluation et de prsentation des tats de synthse. la notion dimage fidle fait
appel au principe de limportance significative.
Obligation de moyens :
Lauditeur ou commissaire aux comptes a une obligation de moyens, non de
rsultat.
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Rgle de non immixtion dans la gestion :
De par la nature de sa mission, qui exige comptence et indpendance, lauditeur
ne doit pas tre juge et partie et ne peut ni simmiscer dans la gestion, ni dans
le traitement des oprations de la socit.
Le principe gnral pos par cette rgle est que le commissaire aux comptes ne
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Le principe gnral pos par cette rgle est que le commissaire aux comptes ne
peut pas :
- accomplir des actes de gestion, ni directement, ni par association ou substitution
aux dirigeants ;
- exprimer des jugements de valeur, critiques ou logieux, sur la conduite de la
gestion prise dans son ensemble ou dans ses oprations particulires.
Caractre permanent de la mission :
La loi autorise le commissaire aux comptes exercer tout moment quil juge
utile, les pouvoirs dinvestigation quelle lui donne ; de cette disposition est issue
la notion de mission permanente.
Ainsi, le commissaire aux comptes a un pouvoir permanent de contrle, mais il
nest pas charg dun contrle permanent.
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nest pas charg dun contrle permanent.
Dispositif juridique relatif au Commissariat Aux Comptes (1/4) :
Il doit tre dsign dans chaque socit anonyme, un ou
plusieurs commissaires aux comptes chargs d'une mission de
contrle et du suivi des comptes sociaux dans les conditions et
Article 159/Loi 20-05
15
contrle et du suivi des comptes sociaux dans les conditions et
pour les buts dtermins par la prsente loi.
Toutefois, les socits faisant appel public l'pargne sont
tenues de dsigner au moins deux commissaires aux comptes; il
en est de mme des socits de banque, de crdit,
d'investissement, dassurance de capitalisation et d'pargne.
Les associs peuvent nommer la majorit des associs, un ou
plusieurs commissaires aux comptes.
Toutefois, sont tenues de dsigner un commissaire au moins, les
socits en nom collectif dont le chiffre d'affaires la clture de
Article 12/Loi 5-96
16
socits en nom collectif dont le chiffre d'affaires la clture de
l'exercice social, dpasse le montant de cinquante millions de
dirhams, hors taxes.
Mme si le seuil indiqu l'alina prcdent n'est pas atteint, la
nomination d'un ou plusieurs commissaires aux comptes peut
tre demande par un associ au prsident du tribunal, statuant
en rfr.
L'assemble gnrale ordinaire des actionnaires de la SCA
dsigne un ou plusieurs commissaires aux comptes; les
dispositions de l'article 13 sont applicables, sous rserve des
rgles propres la socit en commandite par actions.
Article 13/Loi 5-96
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Les associs peuvent nommer un ou plusieurs commissaires aux
comptes..
Toutefois, sont tenues de dsigner un commissaire aux comptes
Article 80/Loi 5-96
18
Toutefois, sont tenues de dsigner un commissaire aux comptes
au moins, les socits responsabilit limite dont le chiffre
d'affaires, la clture d'un exercice social, dpasse le montant
de cinquante millions de dirhams, hors taxes.
.. la nomination d'un commissaire aux comptes peut tre
demande au prsident du tribunal par un ou plusieurs associs
reprsentant au moins le quart du capital.
Dmarche gnrale de laudit :
Planification des travaux
Acceptation du mandat
Orientation et planification
Examen du contrle interne
19
Vrifications spcifiques
Obtention des lments probants
Utilisation des travaux d'autres professionnels Vrifications spcifiques
Conclusions et rapports Vrifications et informations
spcifiques
Rdaction du rapport
SOMMAIRE
20
21
spcifiques
Rdaction du rapport
2. 2. Acceptation & maintien des missions Acceptation & maintien des missions
Diligences dacceptation et de maintien des missions:
Procder une prise de connaissance globale de
lentreprise.
Diligence n1
22
Diligences dacceptation et de maintien des missions :
Procder une apprciation de lindpendance et de
labsence dincompatibilits.
Diligence n2
23
Procder un examen de la comptence disponible pour
le type dentreprise concerne.
Diligence n3
24
Contacter, ventuellement, le commissaire aux comptes
prcdent.
Diligence n4
25
Prendre la dcision dacceptation ou de refus du mandat.
Diligence n5
26
Diligences dacceptation et de maintien des missions:
Veiller au respect des autres obligations professionnelles
dcoulant de lacceptation du mandat.
Diligence n6
27
SOMMAIRE
28
Importance de la mission de certification des comptes :
- Le CAC est investi dune mission dintrt gnral : cette mission ne peut tre
considre comme un simple service financier parmi dautres.
- Lefficacit et la crdibilit dune telle mission impliquent une indpendance
29
- Lefficacit et la crdibilit dune telle mission impliquent une indpendance
totale du contrleur (lgal ou contractuel) qui doit tre dgage de toute pression
pour lui permettre daccomplir sa mission dans le respect de tous les intrts en jeu.
Les incompatibilits du contrleur lgal ou contractuel (articles 161 et 162 de la loi
17-95 et article 16 de la loi 15/89) :
Ne peuvent tre dsigns comme commissaires aux comptes :
- les fondateurs, apporteurs en nature, bnficiaires davantage particuliers ainsi
que les administrateurs, les membres du conseil de surveillance ou du directoire
de la socit ou de l'une de ses filiales
Article 161de Loi 17-95/20-05
30
- les conjoints, ascendants et descendants jusqu'au 2 degr inclusivement des
personnes vises au paragraphe prcdent;
- ceux qui assurent pour les personnes vises au paragraphe 1 ci-dessus, pour la
socit ou pour ses filiales, des fonctions susceptibles de porter atteinte leur
indpendance ou reoivent de lune delles une rmunration pour des fonctions
autres que celles prvues par la prsente loi ;
Les incompatibilits du contrleur lgal ou contractuel (articles 161 et 162 de la loi
17-95 et article 16 de la loi 15/89) :
(Suite )
- les socits d'experts-comptables dont l'un des associs trouve dans l'une des
situations prvues aux paragraphes prcdents ainsi que lexpert-comptable
associ dans une socit dexperts-comptables lorsque celle-ci se trouve dans
Article 161de Loi 17-95/20-05
31
associ dans une socit dexperts-comptables lorsque celle-ci se trouve dans
lune desdites situations ;
- Ne peuvent tre commissaires aux comptes dune mme socit, deux ou
plusieurs experts-comptables qui font partie quelque titre que ce soit de la
mme socit dexperts-comptables ou dun mme cabinet.
Les incompatibilits du contrleur lgal ou contractuel :
- Les commissaires aux comptes ne peuvent tre dsigns comme administrateurs,
directeurs gnraux ou membres du directoire des socits qu'ils contrlent
qu'aprs un dlai minimum de 5 ans compter de la fin de leurs fonctions. Ils ne
peuvent, dans ce mme dlai, exercer lesdites fonctions dans une socit dtenant
10% ou plus du capital de la socit dont ils contrlent les comptes.
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10% ou plus du capital de la socit dont ils contrlent les comptes.
- Les personnes ayant t administrateurs, directeurs gnraux membres du
directoire d'une socit anonyme ne peuvent tre dsignes commissaires aux
comptes de cette socit dans les cinq annes au moins aprs la cessation de leurs
fonctions. Elles ne peuvent dans ce mme dlai tre dsignes commissaires aux
comptes dans les socits dtenant 10% ou plus du capital de la socit dans
laquelle elles exeraient lesdites fonctions.
Les incompatibilits du contrleur lgal ou contractuel :
- Lexercice de la profession dexpert comptable est incompatible avec toute
activit de nature porter atteinte son indpendance, en particulier avec :
- tout emploi salari sauf dans un cabinet dexpertise ;
- tout acte de commerce ou dintermdiaire autre que ceux qui sont
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- tout acte de commerce ou dintermdiaire autre que ceux qui sont
directement lis lexercice de la profession ;
- tout mandat de dirigeant de socit objet commercial ;
- tout mandat commercial.
Indpendance du contrleur lgal ou contractuel :
- Lindpendance est la qualit dagir avec intgrit et objectivit.
- Lobjectivit est la capacit de conserver une attitude impartiale en face de tous
faits, situations ou pressions ventuelles.
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faits, situations ou pressions ventuelles.
Principes retenus pour viter de tomber dans une situation de dpendance :
- Le cumul dans la socit vrifie du contrle lgal ou contractuel des comptes
avec dautres activits.
- viter la dpendance financire.
- Dans lexercice de son activit, le contrleur doit tre indpendant de son client
dans les faits comme dans les apparences. Il ne doit pas raliser un contrle donn
sil existe une relation financire, daffaires, demploi ou autre entre lui-mme et
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sil existe une relation financire, daffaires, demploi ou autre entre lui-mme et
son client dont un tiers raisonnable et inform jugerait quelle compromet son
indpendance.
- Les rgles dindpendances sappliquent aussi bien aux membres de lquipe
daudit susceptibles dinfluencer les rsultats du contrle et aux entits dun mme
rseau ou dun groupe de cabinets.
SOMMAIRE
4. 4. Planification de la mission Planification de la mission
36
4. 4. Planification et orientation de la mission Planification et orientation de la mission
37
spcifiques
Rdaction du rapport
Objectif de la planification :
- Obtenir une connaissance satisfaisante de lentreprise ;
- Identifier trs tt les problmes comptables ou daudit importants ;
- Identifier les risques ;
- Orienter la mission daudit (approche par les risques).
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Principales tapes de la planification :
OOrganiser la runion de planification ;
OPrendre connaissance de lactivit de lE/se, de son secteur et des normes ;
OEffectuer une revue analytique prliminaire ;
Ovaluer lenvironnement de contrle ;
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OIdentifier les risques ;
ODterminer le seuil de signification prliminaire ;
OIdentifier les composants significatifs ;
OPrparer le calendrier dintervention, la rpartition des tches et le budget ;
ODocumenter la stratgie d'audit & prparer un programme de travail ;
GPrparer le plan de mission.
Supports de mise en uvre de la planification :
Les supports de mise en uvre de la planification sont les suivants :
- recherche de documentations externes et internes : base de donnes
conomiques, organismes professionnels, presse, manuels de
procdures
- entretiens avec les principaux responsables et visite des locaux,
- identification de loutil informatique interne,
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- identification de loutil informatique interne,
- examen des documents juridiques,
- etc.
1. Organiser la runion de planification :
- Activit de lentreprise ;
- Prise de connaissance des risques majeurs lis lactivit de lentreprise ;
- Relecture des rapports de lexercice N-1 et discussion des points relevs et des
rserves ;
- Transmission des connaissances entre les membres de lquipe (anciens aux
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- Transmission des connaissances entre les membres de lquipe (anciens aux
nouveaux) ;
- Nouveauts de lexercice N ;
- Lecture des instructions daudit en cas de job rfr .
2. Prise de connaissance gnrale de lentreprise, de son secteur et des normes
applicables :
- Activit de lentreprise et secteur : nature des activits, principaux clients et
fournisseurs, situation conomique du secteur dactivit, rglementation particulire
au secteur dactivit, etc...;
- Organisation et structure : actionnariat, implantations gographiques,
organigramme gnral et par fonction, structure du groupe, activit des principales
42
organigramme gnral et par fonction, structure du groupe, activit des principales
filiales, etc....;
- Politiques gnrales : politique financire, commerciale et sociale ;
- Organisation administrative et comptable : systmes de traitement de
linformation financire, procdures comptables et administratives, contrle
budgtaire, service daudit interne, etc...;
- Politiques comptables et mthodes dvaluation : stocks, amortissements,
provisions etc.
applicables :
- Travaux importants la premire anne et mise jour les annes suivantes.
- Alimentation du dossier permanent : statuts, organigramme, PV du Conseil
dadministration, PV des AG, Rapports CAC, principaux contrats, manuel des
procdures etc.
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applicables :
- Travaux importants la premire anne et mise jour les annes suivantes.
- Alimentation du dossier permanent : statuts, organigramme, PV du Conseil
dadministration, PV des AG, Rapports CAC, principaux contrats, manuel des
procdures etc.
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+Cf. modle de questionnaire de prise de connaissance.
2. Prise de connaissance : dossier permanent/dossier annuel :
- Le dossier permanent contient toutes les informations ncessaires lors du
droulement de la mission de lauditeur ; il doit tre tenu jour pour ne pas perdre
son caractre oprationnel.
- Ainsi, on y trouve :
- des donnes sur la mission : identification de lentreprise, caractristiques de la mission,
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- des donnes sur lentreprise et son organisation : activit, organigramme,
- des donnes sur le contrle interne : procdures, tests de conformit,
- des donnes comptables : systme comptable, rfrentiel applicable ou adopt, mthodes
comptables, spcificits, historiques de comptes,
- des donnes juridiques : statuts, procs verbaux, organes dirigeants, principaux contrats, contentieux
ventuels,
- des donnes fiscales et sociales : rgimes applicables, conventions, redressements notifis.
2. Prise de connaissance : dossier permanent/dossier annuel :
-Le dossier annuel contient toutes les informations lies au droulement de la
mission ; on y trouve des documents de trois ordres :
- des donnes gnrales et de synthse : gestion de la mission (plan de mission, correspondances
diverses, lettres d'affirmation), finalisation de la mission (note de synthse, rapports, communications
diverses), tats financiers, documents lis aux vrifications spcifiques,
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- des donnes sur l'valuation des risques inhrents et des risques lis au contrle,
- des donnes de contrle (gnralement classes par rfrence aux cycles) : programmes dtaills de
travail, travaux raliss, conclusions ; ceux-ci portant sur le contrle interne et sur les comptes.
3. Effectuer une revue analytique prliminaire :
- La revue analytique est un ensemble de techniques visant :
- faire des comparaisons entre les donnes figurant dans les tats de synthse et des
donnes antrieures et prvisionnelles de l'entreprise,
- faire des comparaisons entre les tats de synthse de l'entit et des donnes d'entreprises
similaires,
- analyser les fluctuations et tendances,
- tudier et analyser les lments ressortant de ces comparaisons.
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- tudier et analyser les lments ressortant de ces comparaisons.
- La revue analytique (examen analytique) constitue aussi bien un outil de contrle substantif
qu'un outil contribuant :
- l'orientation de la mission et l'approche par les risques,
- ou en phase finale de la mission comme mode de revue globale.
- En phase de planification, il sagit dune revue portant sur plusieurs exercices dont lobjectif
est dobtenir une bonne comprhension de lvolution de lactivit, du secteur, des objectifs
stratgiques, et des risques lis.
3. Effectuer une revue analytique prliminaire :
Porte de la revue analytique prliminaire :
Cest un outil dterminant pour identifier les lments significatifs de l'entreprise en raison de
leur poids relatif ou de leur nature, en raison de leur apparition ou volution ;
- cet examen permet de dtecter des modifications de structure, des vnements ponctuels ou
exceptionnels,
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exceptionnels,
- il permet de comparer l'entreprise d'autres entreprises du mme secteur d'activit (en
particulier par le calcul de ratios spcifiques).
4. valuer lenvironnement de contrle :
Lenvironnement de contrle est un lment trs important de la culture dune
entreprise, puisquil dtermine le niveau de sensibilisation du personnel au besoin de
contrles.
Les facteurs ayant un impact sur lenvironnement de contrle comprennent notamment :
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- lintgrit ;
- lthique et la comptence du personnel ;
- la philosophie des dirigeants et le style de management ;
- la politique de dlgation des responsabilits, dorganisation et de formation ;
- lintrt manifest par le top-management et sa capacit indiquer clairement les
objectifs.
4. valuer lenvironnement de contrle :
Lvaluation de lenvironnement de contrle peut se faire travers lvaluation de ses
principales composantes :
- Rle du Conseil d'Administration ;
- Efficacit de l'organisation et de l'encadrement ;
- Politique et procdures en matire de ressources humaines ;
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- Politique et procdures en matire de ressources humaines ;
- Processus de gestion des risques par la direction ;
- Respect des lois et de la rglementation ;
- Qualit des prvisions de la direction et du contrle budgtaire ;
- Rle du comit d'audit ;
- Rle de l'audit interne ;
- etc.
5. valuer les risques :
Les composantes du risque daudit :
- risque inhrent : dfini comme tant le risque quun compte ou quune
catgorie doprations comportent des anomalies significatives isoles ou
cumules avec des anomalies dans dautres soldes ou catgories doprations
avant de prendre en compte lefficacit des contrles internes existants ; il
pourra sagir de risques lis au secteur dactivit, la rglementation, la
51
pourra sagir de risques lis au secteur dactivit, la rglementation, la
complexit des oprations,
- risque de contrle : dfini comme tant le risque de non-dtection dune
anomalie dans un compte ou une catgorie doprations malgr les systmes
comptables et de contrles internes mis en place dans lentit ; soit donc, du fait
propre des systmes de l'entit elle-mme,
- risque de non-dtection : dfini comme tant le risque que les travaux daudit
mis en uvre ne parviennent pas dtecter les erreurs dans les comptes.
Interaction entre les composantes du risque daudit :
Niveau des diligences
Risque li au contrle
Elev Moyen Faible
Risque inhrent Elev Maximum Elev Moyen
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Risque inhrent Elev Maximum Elev Moyen
Moyen Elev Moyen Faible
Faible Moyen Faible Minimum
Exemples de risques inhrents :
- La nature des marchandises vendues fait que les quantits doivent tre estimes (ne
peuvent pas tre comptes, peses ou mesures avec prcision) ;
- Les prix de vente changent frquemment ;
- La structure de tarification est complexe ;
53
- La structure de tarification est complexe ;
- Importance et frquence des oprations en monnaies trangres ;
- Dates de transfert de proprit diffrente de la date de ralisation des ventes (livraison)
- valuation des travaux en cours ;
- Confusion de patrimoine (existence dun dirigeant/associ majoritaires) ;
- Insuffisance du personnel administratif.
La prise de connaissance gnrale, lvaluation de lenvironnement de contrle ainsi
que la revue analytique prliminaire devraient permettre lidentification dun certain
nombre de risques que lon peut classer en trois catgories :
- Risques gnraux :
- risques gnraux lis la situation conomique et financire ;
- risques gnraux lis lorganisation gnrale de lentreprise ;
54
- risques gnraux lis lorganisation gnrale de lentreprise ;
- risques gnraux lis lattitude de la direction.
- Risques inhrents spcifiques chaque cycle d'audit significatif ;
- Risques de fraude (actifs susceptibles de dtournement, cumul des
fonctionsetc).
+Cf. modle de questionnaire dvaluation des risques.
6. Dterminer le seuil de signification prliminaire :
Dfinition : cest le montant partir duquel des omissions ou inexactitudes, isoles ou
cumules, auraient pour effet, compte tenu des circonstances, de modifier ou influencer
le jugement dune personne raisonnable se fiant aux tats de synthse.
Le seuil de signification prliminaire sapprcie deux niveaux :
55
Le seuil de signification prliminaire sapprcie deux niveaux :
- Niveau global qui correspond aux tats de synthse pris dans leur ensemble
: SSP (ajustement et reclassement) ;
- Niveau dun compte ou groupe de compte : erreur tolrable.
- Lestimation du SSP est faite lors de la phase de planification initiale ;
- En fin de mission, si on dtermine un seuil de signification plus bas, les procdures
daudit effectues peuvent savrer insuffisantes do la remise en cause du SSP tout
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daudit effectues peuvent savrer insuffisantes do la remise en cause du SSP tout
au long de la mission.
Le seuil de signification est fix par rfrence :
- aux termes marquants des tats financiers : rsultat courant avant impt, rsultat net
comptable, situation nette, chiffre daffaires, marge brute,
- et par application ceux-ci, de taux, variables selon la nature :
reclassement : il est couramment admis un seuil de 10% du poste
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reclassement : il est couramment admis un seuil de 10% du poste
concern
ajustement : il est retenu par exemple un seuil de 5 10% du rsultat
courant, 1 2% de la marge brute, 0,5 2% du total bilan, 1 5 % des
capitaux propres, 0,5 1% du chiffre daffaires.
En tout tat de cause, la dtermination du seuil de signification ne peut rsulter que du
jugement de lauditeur, partir dune combinaison de critres (dont aucun modle
mathmatique nexiste) ; la connaissance de lentreprise reste un facteur essentiel
dapprciation.
58
Certaines situations peuvent conduire retenir des critres trs personnaliss et
drogeant totalement avec l'approche ci avant.
Exemples :
- Lorsquune entreprise a des rsultats stables, il sera possible destimer le rsultat
avant impt en fonction du rsultat de lanne dernire ou des rsultats intrimaires
annualiss ;
- Lorsque le rsultat de lanne dernire ne reflte pas un niveau normal,
59
- Lorsque le rsultat de lanne dernire ne reflte pas un niveau normal,
essentiellement en raison dun vnement quantifiable exceptionnel (redressement,
grve), il sera possible destimer le rsultat en fonction de lexercice prcdent avant
prise en compte de leffet de cet vnement inhabituel ;
- Si les procdures de rvision se sont avres fiables dans le pass, et si nous
estimons quelles continueront ltre pour lexercice en cours, il peut tre appropri
dutiliser le rsultat budgt tabli par le client pour dterminer le seuil de
signification.
Exemples :
-Si le rsultat est proche de zro ou oscille entre bnfice et perte, il est possible de
retenir un pourcentage du chiffre daffaires ou de la marge ;
- Si les rsultats dexploitation sont si mauvais que la liquidit et la solvabilit
deviennent un handicap majeur, il est possible de retenir un pourcentage des capitaux
60
deviennent un handicap majeur, il est possible de retenir un pourcentage des capitaux
propres ;
- Si les capitaux propres sont proches de zro, il est possible de retenir un pourcentage
du total bilan.
7. Identifier les composants significatifs :
Dterminer les composants (cycles ou comptes) significatifs, qui peuvent par leur
valeur et/ou leur nature receler des erreurs significatives, en se basant sur :
- Limportance des comptes par rapport au seuil de signification et la probabilit derreurs ;
- La revue analytique ;
- La part que reprsente un compte donn par rapport aux comptes annuels ;
61
- La part que reprsente un compte donn par rapport aux comptes annuels ;
-Comptes qui sont fortement affects par les jugements (provisions pour dprciation des
clients ou des stocks) ;
- Comptes qui font appel des techniques comptables complexes (par exemple, la valorisation
des stocks dans une entreprise cycle long de production) ;
- Comptes qui prsentent des anomalies apparentes (par exemple, comptes dattente
rgulariser, comptes affects par un changement de lgislation).
8. Prparer le calendrier dintervention, la rpartition des tches et le budget :
- Calendrier dintervention :
Planification/Interim/Pr-final/Final
- La rpartition des tches :
62
Rpartir les travaux daudit entre les membres de lquipe
- Le budget :
Quantification des travaux en heures. Comparaison avec le budget de lOrdre des
Experts Comptables.
9. Documenter la stratgie daudit & prparer les programmes de travail :
Composant
significatif
Facteurs de risque
Niveau de
risque
Programme de travail
Stocks - Difficult d'valuation des travaux en cours Moyen Contrle interne
- Inexactitude des quantits en stock - Test de conformit des procdures
- Non-conformit des mthodes de - Test de validit des contrles de pilotage
EXTRAIT MATRICE DE LA STRATEGIE D'AUDIT
63
- Non-conformit des mthodes de - Test de validit des contrles de pilotage
de valorisation avec les dispositions du CGNC - Renseigner le questionnaire de contrle interne
- Test de validit des contrles d'application
- Conclure sur le niveau de risque associ au cycle
Contrle des comptes
- Assister l'inventaire physique
- Prparer la feuille matresse
- Tester les quantits en stock
- Tester la valorisation des stocks
- Apprcier la suffisance de la provision pour
dprciation des stocks
10. Prparer le plan de mission :
Le plan de mission est un document de synthse qui rcapitulent les travaux et
dcisions prises au niveau de la planification.
- Exemple de trame du plan de mission :
1 - Donnes de base sur l'entit
64
Prsentation gnrale
Description de l'activit
Stratgie et volution
Noms et coordonnes des dirigeants et principaux interlocuteurs
Donnes comptables caractristiques (sur au moins 3 exercices)
vnements significatifs de l'exercice
Politique d'arrt des comptes
- Exemple de trame du plan de mission (suite) :
2 - Donnes de base sur la mission
Rglementation particulire, mthodes spcifiques
Actualisation et apprciation du systme de contrle interne
65
Dtermination des seuils de signification
Dtermination des domaines sensibles ( partir de l'approche par les risques
et partir de l'examen analytique)
Outils internes sur lesquels l'auditeur peut s'appuyer (procdures, service d'audit
interne, outils informatiques)
Stratgie daudit
- Exemple de trame du plan de mission (suite) :
3 - Organisation de la mission
Travaux sur le contrle interne
Rfrence aux travaux de tiers
Travaux particuliers
66
Travaux particuliers
Contrles substantifs
Coordination avec le co-commissaire
quipe et budget
Interlocuteurs
Calendrier
11. La planification de la mission : un travail continu
- La planification d'un audit est un processus continu et itratif tout au long de la
mission. A la suite de faits inattendus, de changements dans les conditions, ou des
lments probants recueillis lors de la ralisation des procdures d'audit, l'auditeur peut
juger ncessaire de modifier le plan de mission et le programme de travail et, par voie
de consquence, la nature, le calendrier et l'tendue des procdures d'audit
complmentaires.
67
complmentaires.
SOMMAIRE
5.1. 5.1. Dfinition du contrle interne Dfinition du contrle interne
68
5.2. 5.2. Diffrentes sources dinformations Diffrentes sources dinformations
5.3. 5.3. Mise en oeuvre de lvaluation du CI Mise en oeuvre de lvaluation du CI
5.4. 5.4. Limites du contrle interne Limites du contrle interne
5.5. 5.5. Consquences de lvaluation du CI Consquences de lvaluation du CI
5. 5. Evaluation du contrle interne Evaluation du contrle interne
69
spcifiques
Rdaction du rapport
5.1. Dfinition du contrle interne :
Les diffrentes dfinitions institutionnelles donnes au contrle interne peuvent tre
rsumes par les caractristiques suivantes :
- ensemble de mthodes et procdures
- visant organiser les activits des entreprises,
- visant sauvegarder le patrimoine de lentreprise,
- prvenir et dtecter les irrgularits et inexactitudes,
70
- prvenir et dtecter les irrgularits et inexactitudes,
- sassurer de lexactitude et de lexhaustivit des enregistrements
comptables,
- dans le respect des instructions de direction et la recherche de lamlioration
des performances.
5.1. Composantes du contrle interne :
Le contrle interne est constitu des lments suivants :
- lenvironnement de contrle ;
- le processus dvaluation des risques de l'entit ;
71
- le systme d'information, y compris les processus oprationnels affrents, relatif
linformation financire et sa communication ;
- les activits de contrle ;
- le suivi des contrles.
5.2. Diffrentes sources dinformation :
Donnes
Rptitives
(DR)
Donnes Non
Rptitives
(DNR)
Estimations
Comptables
(EC)
72
(DR) (DNR) (EC)
Exemples :
- Vente un client ;
- Achat dun fournisseur ;
- Rglement dun salaire
Exemples :
- Inventaire physique ;
- Prparation balance ge ;
- Calcul de lIS
Exemples :
- Provision clients ;
- Provisions stocks ;
- Provisions R&C
5.3. Mise en uvre de lvaluation du contrle interne :
Les principales tapes de lvaluation du contrle interne sont :
- Identification des cycles et des oprations significatives ;
- Comprhension du flux des oprations significatives ;
- Identification des endroits o des erreurs pourraient se produire ;
- Identification et comprhension des contrles pertinents ;
73
- Identification et comprhension des contrles pertinents ;
- valuation de lefficacit des contrles et valuation du risque.
5.3.1. Identification des cycles et des oprations significatifs :
Cycles significatifs : ce sont les cycles qui traitent des donnes ayant une incidence
significative sur les tats de synthse.
-Ventes
- Encaissements
-Achats
- .
74
- .
- Les cycles comptables significatifs
- Les cycles qui prsentent un intrt ou une utilit pour laudit.
5.3.2. Comprhension du flux des oprations significatives :
Ltendue des travaux ce stade est limite ce qui est ncessaire pour comprendre le
flux squentiel des donnes dans le cycle de faon suffisamment dtaille pour pouvoir
identifier les endroits o des erreurs pourraient se produire dans les traitements, et en
consquence, ou des contrles sont ncessaires pour atteindre les objectifs de contrle.
75
Comptabilit
Activit
Actifs et
76
Transaction conomique
Actifs et
Passifs
Process
Environnement de
contrle
2
Contrles de
pilotage
Oprationnels
Financiers
Comptabilit
Activit
5
3
7
77
Contrles sur input et output
Process
Transaction conomique
1
Systme
informatis
Actifs et
Passifs
6
5
4
8
7
La comprhension du flux des oprations sacquiert par un ensemble de moyens :
- Enqute auprs du personnel appropri du client ;
- Observation des mthodes de traitement et des procdures utilises ;
- Examen des manuels du client et des autres instructions crites ;
-Test de cheminement.
78
-Test de cheminement.
Mthodologie du diagnostic :
Receuil & description
de l'existant
Diagnostic
Test de conformit
Points forts Faiblesses de
conception
+
-
79
Tests de permanence
Positif Ngatif
Possibilit de Faiblesse
s'appuyer sur d'application
le contrle
Allger les
travaux sur les
comptes
LCI
Recueil de lexistant :
- Description des procdures existantes ;
- Entretien avec les diffrents intervenants ;
- Il ne sagit pas dun contrle policier = un aspect positif du
contrle vhiculer ;
- Phase importante : Base du diagnostic
80
- Phase importante : Base du diagnostic
Procdures pratiques
formalises
Comprhension et
synthse
Formalisation
OUI
NON
81
Flow chart
+ ++ +Procdure :
Rgles suivre pour laccomplissement dune tche par une ou plusieurs personnes.
Elle suppose lexistence :
- De documents supports de transmission des informations ;
82
- De documents supports de transmission des informations ;
- Dintervenant avec des limites et des obligations dfinies ;
- Des rgles de transmission, de contrle, de classement, de conservation et
denregistrement ;
- Des rgles de gestion de lentreprise.
+ ++ +Techniques de description des procdures :
- Flow-Chart (diagramme de circulation des documents) :
. visualise les diffrentes tapes de circulation des documents et des
informations
. interactions entre les personnes intervenant dans le processus
. Simple
83
. Simple
- Narratif
. Ncessaire quand il est difficile dutiliser un flow-chart
. Comprhensible de tous
+ ++ +Techniques de description des procdures :
Flow-chart ou narratif dcrivant :
- Les principales sources dentres ;
- Les fichiers de donnes importants ;
- Les procdures de traitement significatives ;
84
- Les procdures de traitement significatives ;
- Les fichiers de sortie importants, les rapports et documents mis ;
- La sparation fonctionnelle des tches ;
- Utilisation de la documentation du client quand elle est approprie ;
- Utilisation dun flow-chart plutt quun long narratif ;
-Au besoin complter le flow-chart par de brefs descriptifs.
+ ++ +Test de cheminement :
- Sassurer de la bonne description de la procdure par rapport aux pratiques
(respect du principe de permanence) ;
- Rpertoire des supports utiliss rellement ;
85
- Rpertoire des supports utiliss rellement ;
- Ce nest pas un test de diagnostic.
- Les procdures existent mais ne sont pas toujours formalises ;
- Une procdure doit :
- tre formalise (rfrence unique, facilit dapplication et de mise jour ;
- Prvoir des contrles prventifs et dtectifs ;
86
- Respecter les principes du contrle interne ;
- Respecter les objectifs de contrle.
- Pour quune procdure soit fiable, elle doit :
- Mettre en vidence les contrles cls :
- qui soient matrialiss ;
- couvrant les objectifs de contrle.
- Respecter en particulier les principes :
87
- Respecter en particulier les principes :
- dintgration ;
- dinformation ;
- dharmonie ;
- dindpendance.
- Qts, dsignation,
fournisseur souhait,
spcifications
techniquesetc
- Demande dachat
- Devis
fournisseurs
- Bien ou service
- Bon de livraison
- Relance
fournisseur
Input
Commande
Traitement
Rglement
Suivi des dettes
Expression Rception
- Facture
fournisseur
Comprhension du flux des oprations significatives : Cas du cycle Achats-Fournisseurs
88
- Demande dachat - Consultations
fournisseurs
- Bon de commande
- Journal des
achats
- Balance Aux.
fournisseurs
- Moyen de
paiement
- Compte banque
mouvement
- Dette frns solde
- Balance par
antriorit
- Analyses de
comptes
Stocks
Output
Commande
Traitement
des factures
Rglement
Suivi des dettes
fournisseurs
Expression
du besoin
Rception
- Bon rception
5.3.3. Identification des endroits o des erreurs pourraient se produire :
Identification des endroits o des contrles sont ncessaires, il sagit des procdures
manuelles ou informatiques ;
- empchant les erreurs,
- ou permettant de dtecter les erreurs ;
89
- ou permettant de dtecter les erreurs ;
- fournissant lassurance raisonnable que le traitement et la comptabilisation
des oprations sont effectues comme prvu ;
- couvrant les 4 objectifs de contrle.
Exemples de risques associs au cycle achats/fournisseurs :
-Acceptation de marchandises non commandes
- Enregistrement de factures ou davoirs ne concernant pas lentreprise
- Quantits factures diffrentes des quantits reues
90
Quantits factures diffrentes des quantits reues
- Montant factur par le fournisseur ne correspondant pas au prix convenu
- Montant des avoirs reus ne correspondant pas aux demandes davoirs
- Commandes de marchandises et services sans objet pour lentreprise
- Commandes de marchandises et services des conditions dfavorables
- Soldes fournisseurs dbiteurs irrgulirement analyss
Exemples de risques associs au cycle achats/fournisseurs (suite) :
-Accs aux fichiers permanents non limits
- Enregistrement incomplet ou absence denregistrement des factures au journal
dachat et dans les comptes individuels fournisseurs
- Comptabilisation multiple de factures (duplicata) au journal dachat
91
- Comptabilisation multiple de factures (duplicata) au journal dachat
- Enregistrement de factures (ou avoirs) sans bons de rception (ou retour)
- mission de bons de rception (ou retour) ne correspondant pas une rception
relle (ou retour rel) ou un service effectivement rendu
- Erreur de calculs dans les factures (ou avoirs), y compris le calcul de la TVA
- Conversion errone des factures libelles en devise
5.3.4. Identification et comprhension des contrles pertinents :
Les 4 objectifs de contrle sont CAViaR :
C Exhaustivit des enregistrements,
A Exactitude des enregistrements,
V Validit des enregistrements (autorisation et
92
V Validit des enregistrements (autorisation et
caractre rel),
ia
R Accs restreint aux actifs et aux enregistrements
Les 7 principes de contrle interne :
- Principe dorganisation
- Principe dintgration
- Principe de permanence
- Principe duniversalit
93
- Principe duniversalit
- Principe dindpendance
- Principe dinformation
- Principe dharmonie.
Les 7 principes de contrle interne :
- Principe dorganisation : des responsabilits et des objectifs bien dfinis, des moyens
de contrle, et une sparation des fonctions ;
94
- Principe dintgration : tapes successives de circulation des documents,
informations et hommes ;
- Principe de permanence : contrle constant sur toute lanne, protection contre les
dviations et les dformations ;
- Principe duniversalit : doit concerner tous les lieux, toutes les personnes : un
maillon dfectueux influe sur le reste ;
- Principe dindpendance : respect des objectifs du contrle interne indpendamment
de limportance des mthodes et moyens ;
95
de limportance des mthodes et moyens ;
- Principe dinformation : fiable, utile, claire et vrifiable ;
- Principe dharmonie : adaptation du contrle interne au fonctionnement de la
compagnie, aux scurits recherches et au cot/efficacit.
Typologie des contrles :
- Prventif/Dtectif ;
- Manuel/Informatique ;
96
- Manuel/Informatique ;
- Pilotage/Application.
- -- - Contrles de pilotage :
- Moyens que le management utilise pour piloter le business et en
contrler les risques
- Moyens de dceler les erreurs potentielles et/ou fraudes
- Ils sont un pralable la prsomption de la bonne qualit et de la fiabilit des
CIG et des CA
97
CIG et des CA
- Ils peuvent tre raliss par le management lui-mme ou par le
fonction daudit interne par exemple
- -- - Leurs caractristiques :
- Ils sapprcient au niveau dun cycle
- Ils sont dtectifs plutt que prventifs
- Ils ne visent pas ncessairement ou directement les objectifs de contrle, mais
fournissent une assurance indirecte sur la ralisation de ces objectifs
- Le niveau de confiance obtenu des CP est variable.
- -- - Exemples de contrles de pilotage sur le cycle des achats :
- Comparaison des dpenses comptabilises avec des informations extra-
comptables telles que :
- budgets
- besoins en trsorerie
- donnes historiques ?
98
- donnes historiques ?
- Les indicateurs - cls de performance utiliss par le management pour piloter
les achats ? Par exemple :
- les variations en valeur et en volume
- les ordres d'achats significatifs
- les modifications de donnes permanentes
- les ruptures de stock
- la valeur des retours
- -- - Exemples de contrles de pilotage sur le cycle des achats (suite) :
- Les mesures de la performance du dpartement achats et quelle frquence
sont-elles revues par le management? Utilise-t-on par exemple :
- le nombre de factures traites
- l'analyse des factures par antriorit
- le suivi du ratio fournisseurs en nombre de jours d'achats
99
- le suivi du ratio fournisseurs en nombre de jours d'achats
- Les indicateurs de mesure de la performance des fournisseurs? Comment
sont-ils utiliss pour piloter les achats? Utilise t-il on, par exemple :
- la fiabilit des livraisons
- le respect des dlais
- l'analyse des causes de retours et de leur valeur
- le nombre de livraisons incompltes ou partielles
- le nombre de produits endommags la livraison
- -- - Contrles dapplication :
Les contrles sur les applications sont les procdures mises en uvre pour assurer la
fiabilit des enregistrements :
- Ils sexercent au niveau dun cycle ou dune transaction.
- Ils couvrent les 4 objectifs de contrle :
* Exhaustivit des enregistrements (Completeness) ;
100
* Exhaustivit des enregistrements (Completeness) ;
* Exactitude des enregistrements (Accuracy) ;
* Validit des enregistrement (autorisation et caractre rel)
(Validity) ;
* Accs restreint aux actifs et aux enregistrements
(Restricted access).
- Ils peuvent tre manuels ou automatiss
- Ils visent directement et spcifiquement les objectifs de contrle. A noter
toutefois quils peuvent viser dautres objectifs daudit (sparation des
exercices et valorisation).
- -- - Exemples de contrles dapplication :
- Optimisation de lachat (consultation de 3 fournisseurs).
- Contrle de lautorisation des achats (approbation BC).
- Contrle de la quantit et de la qualit des marchandises reues.
- Rapprochement facture/BR/BL/BC et contrle des approbations avant
101
- Rapprochement facture/BR/BL/BC et contrle des approbations avant
rglement
- Rapprochement du solde des comptes individuels fournisseurs avec les
relevs de compte envoys par les fournisseurs.
- Rapprochement entre le montant dcaiss et le montant factur lors du
lettrage du compte individuel fournisseur pour identification des diffrences.
- etc.
- Documentation des contrles pertinents ;
- Effectuer un test de cheminement ;
- Considration pour lvaluation prliminaire ;
- Grille de sparation des taches.
102
5.3.4. valuation de lefficacit des contrles et valuation du risque :
lments prendre en considration pour lvaluation :
- Risque inhrent et caractristiques du compte
- Efficacit de lenvironnement du contrle
- Conception du contrle (efficacit, utilit,).
- Insuffisances dans la sparation des taches ;
103
- Insuffisances dans la sparation des taches ;
- Le risque derreurs importantes pour laudit est, faible, moyen ou lev.
Voulons nous nous appuyer sur les contrles ?
A) Si nous estimons que les contrles sont a priori efficaces :
- Nous admettons a priori que le risque derreurs importantes pour laudit est
trs faible et que les tests de validit seraient limits,
104
trs faible et que les tests de validit seraient limits,
- Nous pouvons dcider de nous appuyer dessus et planifier nos tests de
validit sur les comptes concerns en consquence ;
- Nous devons nous assurer quils ont fonctionn toute la priode ;
- Si les tests sur les contrles confirment lvaluation prliminaire, la
planification des tests de validit sera tendue minimale.
Voulons nous nous appuyer sur les contrles ?
B) Si nous estimons que les contrles sont efficaces mais non utiles (non
matrialiss ou non conservs)
- Les tests sur les contrles ne seront pas efficaces si le temps et leffort ncessaire
105
- Les tests sur les contrles ne seront pas efficaces si le temps et leffort ncessaire
(pour avoir lassurance raisonnable que les contrles ont fonctionn) sont anormalement
levs par rapport leffort daudit des comptes concerns au moyen de seuls tests de
validitDans de tels cas :
les tests de validits sont conus en fonction du fait que nous ne attendons pas des
erreurs, mais sont suffisamment tendus pour avoir la chance de dtecter les erreurs
importantes pour laudit.
5.4. Limites du contrle interne :
- dysfonctionnements dus des erreurs ou dfaillance humaines ;
- connivence entre deux ou plusieurs personnes ;
- dirigeants qui outrepassent le systme de contrle interne ;
106
- dirigeants qui outrepassent le systme de contrle interne ;
- rapport cot/bnfice.
5.5. Consquences de lvaluation du contrle interne :
Dtermination de ltendue des travaux sur le contrle des comptes et orientation des
tests vers les risques identifis.
107
valuation prliminaire /
valuation du risque
tendue des testes de validit sur les comptes concerns
Les contrles sont efficaces, et nous
avons lintention de nous appuyer
dessus. Le risque derreurs est
trs faible
Limit : nos tests sont minimaux, dans le mesure ou des lments probants
importants ont t rassembl indiquant que des erreurs sont peu susceptibles de
se produire
Les contrles sont efficaces mais
navons pas lintention de nous
Prventif : nous nattendons pas derreurs ; toutefois nos testes sont labors de
faon a voir une chance raisonnable de dtecter les erreurs important pour
108
navons pas lintention de nous
appuyer dessus (par exemple, car
les tests sur les contrles nont pas
un bon rapport cot /efficacit).
faon a voir une chance raisonnable de dtecter les erreurs important pour
laudit qui pu se produire
Les contrles sont non efficaces et
le risque derreurs est moyen
tendu : nous attendons peu derreurs ;nos tests sont suffisamment tendus pour
tre en mesure de dterminer si des erreurs importantes pour laudit se sont
produites ; et ,si des erreurs sont dtectes, pour permettre une estimation de leur
impact potentiel
Les contrles sont non efficaces et
le risque derreurs est lev
Extrapolation : nous attendons des erreurs qui peuvent tre importantes pour
laudit ; nos tests sont conus de faon pouvoir estimer leur impact potentiel
Niveau
de risque
Niveau de risque
MOYEN
Niveau de risque
Tests de
contrles de pilotage
Environnement de
contrle
Environnement
de Contrle
ELEVE
Faible
109
Tests de
dtails
Revue
Analytique
Revue Analytique
Tests de dtails
Revue
Analytique
contrles de pilotage
Contrles
(pilotage,
application
& gnral)
SOMMAIRE
6.1. 6.1. Les techniques de contrle Les techniques de contrle
6.1.1. Les assertions daudit 6.1.1. Les assertions daudit
110
6.1.2. Les techniques daudit 6.1.2. Les techniques daudit
6.1.3. Les programmes de travail 6.1.3. Les programmes de travail
6.2. 6.2. Les vnements post Les vnements post- -clture clture
6.3. 6.3. Les travaux de fin de mission Les travaux de fin de mission
111
spcifiques
Rdaction du rapport
- L'auditeur doit recueillir des lments probants suffisants et appropris pour
parvenir des conclusions raisonnables sur lesquelles fonder son opinion.
- Les lments probants dsignent les informations collectes par l'auditeur
pour parvenir des conclusions sur lesquelles il fonde son opinion. Ils
comprennent les informations contenues dans la comptabilit sous-tendant
112
comprennent les informations contenues dans la comptabilit sous-tendant
l'tablissement des tats de synthse, et les autres informations.
Dcoupage des comptes :
Le contrle des comptes se fait travers le dcoupage du bilan et du compte de
rsultat en sections.
Etats de
synthse
Balance
Gnrale
Sections
113
Piste d audit
Section = groupe de comptes homognes.
Sigma des sections = Balance Gnrale.
La rpartition des travaux au sein de lquipe daudit se fait par section.
Dcoupage des comptes :
Exemples de sections :
- Capitaux propres ;
- Provisions pour risques & charges ;
- Dettes de financement ;
- Immobilisations ;
114
- Immobilisations ;
- Stocks ;
- Clients & comptes rattachs ;
- Fournisseurs & comptes rattachs ;
-
6.1.1. Les assertions daudit :
OLes assertions concernant les flux doprations et les vnements survenus au
cours de la priode audite ;
OLes assertions concernant les soldes des comptes en fin de priode ;
115
OLes assertions concernant la prsentation et les informations fournies dans les
tats de synthse.
6.1.1.1. Les assertions concernant les flux :
O Survenance : les oprations et les vnements qui ont t enregistrs se sont
produits et se rapportent lentit ;
O Exhaustivit : toutes les oprations et tous les vnements qui auraient d tre
enregistrs, sont comptabiliss ;
O Exactitude : les montants et autres donnes relatives aux oprations et
116
O Exactitude : les montants et autres donnes relatives aux oprations et
vnements ont t correctement enregistrs ;
O Sparation des priodes : les oprations et les vnements ont t enregistrs
dans la bonne priode comptable ;
O Imputation comptable : les oprations et les vnements ont t enregistrs dans
les comptes appropris.
6.1.1.2. Les assertions concernant les soldes :
OExistence : les actifs, les passifs et les fonds propres existent ;
O Droits et obligations : lentit dtient ou contrle les droits sur les actifs, et les
dettes correspondent aux obligations de lentit ;
O Exhaustivit : tous les actifs, les passifs et les fonds propres qui auraient d tre
enregistrs l'ont bien t ;
117
enregistrs l'ont bien t ;
O Valorisation et affectation : les actifs, les passifs et les fonds propres sont ports
dans les tats de synthse pour leur bonne valeur et tous les ajustements rsultant
de leur valorisation ou de leur affectation sont enregistrs de faon approprie.
6.1.1.3. Les assertions concernant la prsentation :
O Survenance, droits et obligations : les vnements, les transactions et les autres
informations fournies se sont produits et se rapportent lentit;
O Exhaustivit : toutes les informations se rapportant aux tats de synthse qui
doivent tre fournies dans ces tats l'ont bien t ;
O Classification et comprhension : linformation financire est prsente et
118
O Classification et comprhension : linformation financire est prsente et
dcrite de manire pertinente, et les informations fournies dans les tats de synthse
sont clairement prsentes ;
OExactitude et valorisation : les informations financires et les autres informations
sont fournies sincrement et pour des montants corrects.
6.1.2. Les techniques de contrle :
- Lexamen analytique (revue analytique) ;
- Lobservation physique ;
- La circularisation des tiers ;
119
-Validation par rapport aux pices justificatives ;
- Les recoupements internes ;
- Lapprciation des valuations ;
- La lettre daffirmation.
6.1.2.1. Lexamen analytique
Dfinition :
Lexamen analytique (revue analytique) est dfini comme tant lanalyse des
fluctuations par rapport aux budgets aux chiffres des annes prcdentes et tous
autres chiffres de rfrence appropris. Il comporte galement lvaluation des
explications de vraisemblance en relation avec dautres informations et avec la
connaissance qu le chef dentreprise des vnements et faits en liaison avec son
120
connaissance qu le chef dentreprise des vnements et faits en liaison avec son
entreprise.
Techniques :
- La revue de vraisemblance.
- Les comparaisons de donnes absolues.
- Les comparaisons de donnes relatives (ratios).
- Les analyses de tendances.
6.1.2.1. Lexamen analytique
Porte de lexamen analytique :
- Moyen de validation : dans des cas extrmement rares.
- Moyen de corroboration : dans la majorit des cas.
Limites de lexamen analytique :
121
Limites de lexamen analytique :
- Les donnes analyses doivent tre constitues sur des bases comparables.
- Incapacit de cerner avec prcision les relations mesurables existant entre les
donnes analyses (pour absence de comptabilit analytique ou de statistiques par
exemple).
- Les donnes analyses sont susceptibles dtre influences par un trop grand
nombre de facteurs : difficult de cerner la contribution de chaque facteur et
possibilit de compensation.
6.1.2.2. Lobservation physique
Dfinition :
Lobservation physique consiste en lexamen des procdures et de leur mise en
uvre. Cest notamment lun des moyens utiliss pour sassurer de lexistence dun
actif.
Domaines dapplication :
122
- Les stocks.
- Les immobilisations corporelles.
- Les effets.
- Les espces en caisse.
Dmarche suivre :
- Avant linventaire.
- Pendant linventaire.
- Aprs linventaire.
123
Particularits de certains inventaires :
Certaines entreprises, au lieu de procder, un inventaire complet de fin dexercice, ont
recours aux inventaires tournants ou un inventaire une date antrieure la clture.
Pour lauditeur, ces procdures sont acceptables si :
- le systme de saisie permanente des mouvements du stock est fiable ;
124
- le systme de saisie permanente des mouvements du stock est fiable ;
- les procdures de comptage sont organises selon les mmes critres que ceux
examins ci-haut ;
- tous les stocks sont compts au moins une fois dans lanne en cas dinventaires
tournants.
Particularits de certains inventaires :
O si lIP a eu lieu avant la clture, lauditeur doit non seulement y assister mais
procder un contrle des mouvements entre la date dinventaire et la clture de
lexercice. En outre, il devra sassurer que les fiches de stocks ont t correctement
ajustes des carts dinventaires et que ceux-ci ne sont pas dus une mauvaise
sparation des priodes. Enfin, la sparation des exercices devra galement tre vrifie
125
sparation des priodes. Enfin, la sparation des exercices devra galement tre vrifie
la fin de lexercice.
O en cas dinventaires tournants, lauditeur se fait communiquer le programme de
comptage et doit programmer son assistance au moins aux inventaires les plus
importants. Il doit, par ailleurs, sassurer que le programme est respect et que les
carts dcels sont correctement ajusts au fur et mesure. Il vrifie galement la
sparation des exercices.
6.1.2.3. La circularisation des tiers
Dfinition :
Cet outil permet dobtenir directement auprs des tiers en relation avec lentit
contrle des informations sur les oprations effectues avec elle.
Le niveau de preuve ainsi trait peut tre considr comme fiable, linformation
obtenue permettant de vrifier ralit et exhaustivit des oprations
126
obtenue permettant de vrifier ralit et exhaustivit des oprations
Porte de la technique :
Compte tenu du caractre probant de cette technique, lutilisation doit en tre
systmatise ; aussi, lauditeur sera conduit justifier pourquoi il na pas fait usage
de cet outil et il justifiera alors du recours dautres techniques de remplacement.
Clients, fournisseurs, banques, avocats, assurances sont des tiers habituellement
127
Clients, fournisseurs, banques, avocats, assurances sont des tiers habituellement
concerns par ces demandes.
Elles peuvent galement viser les socits de crdit bail, les tiers ayant des stocks en
dpt.
Limites de la technique :
Les limites majeures rencontres lors de la mise en uvre de cette technique sont lies
au taux de rponse et la qualit des rponses.
Une grande attention doit tre porte la prparation des demandes tant en cible quen
rdaction, selon lobjectif recherch.
128
rdaction, selon lobjectif recherch.
Dmarche :
- La circularisation seffectue en gnral la date de clture des tats de synthse de
lentreprise ; elle peut cependant tre opre tout moment ; dans tous les cas, la
priode de rfrence choisie doit tre indique clairement sur la demande.
- La slection des tiers circulariss doit permettre davoir un niveau de rponses
129
- La slection des tiers circulariss doit permettre davoir un niveau de rponses
suffisant pour donner un caractre probant la dmarche ainsi engage : donc un
nombre de tiers et des valeurs concernes reprsentatives (en mouvement ou en
solde).
- Lauditeur doit soumettre la liste des demandes quil envisage denvoyer lentit
afin dobtenir son accord ; en cas de dsaccord, il mettra en uvre des moyens
compensatoires dinvestigation (mais qui nauront en aucun cas la mme force
probante) et apprciera sil y a lieu lincidence sur sa mission en terme de
limitation.
Dmarche :
- Les demandes peuvent tre ouvertes (seule la nature des informations sollicites
est indique au tiers) ou fermes (la nature et le montant de la confirmation sont
communiques au tiers) ; ces dernires permettent en gnral dobtenir un taux de
rponse plus satisfaisant mais ne conviennent pas tous les tiers et surtout ne
permettent pas dobtenir certaines indications qui pourraient enrichir la qualit du
130
permettent pas dobtenir certaines indications qui pourraient enrichir la qualit du
contrle.
- Les lettres sont tablies sur le papier entte de lentreprise, signes par un
responsable habilit de lentit et sont expdies par lauditeur (une enveloppe
timbre destine la rponse lauditeur tant incluse lenvoi).
- Les rponses font lobjet dun rapprochement avec les donnes de l'entit ; en cas
dinsuffisance de celles-ci, et aprs relance, des contrles de substitution doivent
ncessairement tre engags.
Dmarche :
- Dans le cas particulier des avocats, la demande de confirmation se caractrise de la
faon suivante
- identification des tiers concerns : par entretien avec la direction, par examen des
comptes d'honoraires, par identification des situations conflictuelles au sein de
131
comptes d'honoraires, par identification des situations conflictuelles au sein de
l'entit,
- nature de la demande : liste des procs et contentieux, apprciation raisonnable des
valuations attribues aux situations.
6.1.2.4. La validation par rapport aux pices justificatives
Paralllement aux autres techniques de contrle, laudit implique lexamen dun
volume important de documents.
OLes pices cres lextrieur de lentreprise et gardes par elle :
- les factures fournisseurs ;
132
- les bons de commandes reus des clients ;
- la correspondance reue des tiers ;
- les relevs bancaires.
La force probante de ces documents est bonne si lentreprise ny a pas apport de
modifications.
OLes pices cres par lentreprise et qui portent la marque dune circulation extrieure :
- les effets recevoir accepts ;
- les bordereaux de remise des valeurs la banque ;
- les doubles des BL signs et cachets par le client.
133
La force probante de ces documents peut tre assimile celle des documents crs
lextrieur et conservs par lentreprise.
OLes pices cres par lentreprise et adresses des tiers :
- les factures clients ;
- la correspondance adresse des tiers ;
- les bons de commande adresss aux fournisseurs.
134
La force probante de ces documents est moindre : il faudra analyser si ces documents sont
confirms par des documents crs par des tiers (ex : rglements des clients)
OLes pices cres et retenues par lentreprise :
- ordres de fabrication ;
- bons de sortie ;
- demande dachat.
135
Cette catgorie de pices a la force probante la plus faible en raison de :
- la cration de pices, sur ordre de la direction, pour justifier des oprations fictives ;
- la cration de pices fictives pour dissimuler des fraudes commises.
Toutefois, ces documents seront dautant plus probants que le contrle interne sera fiable et
important : circulation du document entre plusieurs mains avec apposition dun visa
chaque manipulation ou vrification.
Le recours aux sondages :
Sauf cas exceptionnels, le commissaire aux comptes ne peut examiner l'ensemble des
documents justificatifs et des critures comptables. Il slectionne l'chantillon sur
lequel il va appliquer ses procds de vrification, selon la technique de sondage la
mieux adapte aux circonstances :
136
- Sondage orient (prlvements au hasard bass sur le jugement professionnel)
Ou
- Echantillonnage statistique.
6.1.2.5. Les recoupements internes
Plus il yaura de sources dinformations diffrentes, meilleure sera la vracit dun
lment. En effet, lauditeur pourra tre satisfait lorsque lauthenticit dune opration
sera confirme grce au rapprochement de chiffres ou de faits provenant de sources
diffrentes.
Exemples de recoupements internes :
- Rapprochement entre amortissements et provisions au bilan et dotations et reprises au
137
- Rapprochement entre amortissements et provisions au bilan et dotations et reprises au
compte de rsultat.
- Rapprochement des charges de personnel au compte de rsultat dune part avec les
journaux de la paie, les dclarations la CNSS et les dclarations lIGR, dautre
part.
- Rapprochement entre le chiffre daffaires commercial et le chiffre daffaires
comptabilis.
- Rapprochement entre le chiffre daffaires dclar la TVAet le C.A. comptabilis.
6.1.2.6. Lapprciation des valuations
- Pour certains postes il suffit lauditeur den vrifier lexistence, sans pour autant
que leur expression en units montaires ne pose problmes : caisse, banque
- Pour dautres postes par contre, le contrle de lexistence se double dune
apprciation des valuations.
Exemples :
138
Exemples :
- Cas des stocks : une fois le contrle des quantits effectu, il convient dapprcier tant
les principes dvaluation retenus par lentreprise que leur application pratique.
-Cas des immobilisations : vrification du respect de la valorisation des
immobilisations, lentre et la clture.
- Cas des crances : accorder un intrt particulier la conversion des crances libelles
en monnaies trangre et aux crances ncessitant une dprciation.
6.1.2.7. La lettre daffirmation
La lettre daffirmation est un document qui rcapitule et complte, la fin des
travaux, certaines dclarations importantes ayant une incidence sur les projets
de conclusions de lauditeur. Elle porte sur les tats de synthse examins et
sur des lments spcifiques pour lesquels le lauditeur ne peut obtenir
d'lments suffisamment probants ; une telle lettre permet galement de
rappeler aux dirigeants sociaux leur responsabilit dans la prparation des tats
de synthse et dans l'information communique aux commissaires aux
139
de synthse et dans l'information communique aux commissaires aux
comptes.
Attention : la lettre daffirmation ne doit pas se substituer au rapport gnral.
6.1.3. Les programmes de travail
O L'excution du programme de contrle des comptes doit permettre au commissaire
aux comptes de runir des lments probants suffisants pour s'assurer que les
dispositions lgales et rglementaires auxquelles est soumise l'entreprise sont bien
respectes.
140
6.1.3. Les programmes de travail
O L'examen d'ensemble des tats de synthse a pour objet de vrifier que le bilan, le
compte de produits et charges, l'tat des soldes de gestion, le tableau de financement et
l'tat des informations complmentaires :
- sont cohrents, compte tenu de la connaissance gnrale de l'entreprise, de son secteur
d'activit et du contexte conomique,
141
- concordent avec les donnes de la comptabilit,
- sont prsents selon les principes comptables et la rglementation en vigueur,
- tiennent compte des vnements postrieurs la date de clture.
6.1.3.1 Audit des comptes clients
Programme de travail indicatif :
- Revue analytique
- Circularisation des clients
- Procdures alternatives
142
- Procdures alternatives
- Rglement subsquent ;
- Examen des pices justificatives ;
- Test sur le cut-off
- Examen de la provision pour dprciation
- Validation des carts de conversion
6.1.3.1 Audit des comptes de stocks
Programme de travail indicatif :
- Revue analytique
- Assistance linventaire physique
- Vrification de la valorisation des stocks
143
- Vrification de la valorisation des stocks
- Vrification de la provision pour dprciation
6.2. Les vnements postrieurs la clture
- Gnralits
- Traitement comptable
- Incidence sur les travaux de lauditeur
144
6.2.1. Gnralits
- Fondement : principe de spcialisation des exercices.
- Dfinition : un vnement postrieur la clture est un vnement intervenu au
cours de lexercice qui nest connu quentre la date de clture de lexercice et celle
de ltablissement des comptes.
- Types :
+ vnements ayant un lien direct et prpondrant avec lexercice clos :
145
vnements qui viennent confirmer ou infirmer une situation qui avait pris
naissance avant la clture et qui fournissent ainsi des informations
complmentaires sur lvaluation des actifs et passifs de lentreprise la
clture de lexercice.
+ vnements nayant pas de lien direct et prpondrant avec lexercice clos :
vnements qui rsultent de situations qui ont pris naissance aprs la date de
clture mais avant la date darrt des comptes.
6.2.2. Traitement comptable
lvnements doit tre rattach lexercice :
O Si lincidence financire est mesurable, les comptes doivent tre ajusts ;
O Si lincidence financire nest pas mesurable, les comptes de lexercice clos ne sont pas
ajusts mais une information est donnes dans lETIC ;
O Si lvnement est susceptible de remettre en cause la continuit dexploitation il
146
Si lvnement est susceptible de remettre en cause la continuit dexploitation il
convient de le mentionner dans lETIC.
+ vnements nayant pas un lien direct et prpondrant avec lexercice clos :
lvnement ne doit pas tre rattach lexercice :
O Les comptes ne doivent pas tre modifis car les charges dcoulant de lvnements ne
trouvent pas leur origine dans lexercice clos ;
O Une information dans lETIC est obligatoire si lvnement remet en cause la continuit
dexploitation.
O Il est souhaitable den faire mention dans lETIC si lvnement est ncessaire la
lecture des tats de synthse
6.2.3. Incidence sur les travaux de lauditeur
Dans le cadre de ses vrifications le commissaire aux comptes met en uvre les
vrifications ncessaires, afin didentifier les vnements intervenus
postrieurement la date de clture de lexercice et pouvant avoir une incidence
significative sur les tats de synthse ou le patrimoine de la socit.
Ces vrifications sont effectues jusqu une date aussi rapproche que possible de
Norme
147
Ces vrifications sont effectues jusqu une date aussi rapproche que possible de
celle de son rapport.
Lorsque de tels vnements ont t identifis, le commissaire aux comptes sassure
quils ont reu un traitement conforme aux principes comptables et que
linformation en a t donne dans les documents destins aux associs.
Il informe de leur incidence ventuelle dans son rapport gnral.
Date de clture Arrt des comptes tablissement du rapport Tenue AGO
Recherche systmatique Simple connaissance
Lien direct et
prpondrant
Le CAC a l'obligation d'informer
les dirigeants et les inviter
modifier les comptes et lETIC.
Le CAC a l'obligation d'informer les
dirigeants et les inviter modifier les
comptes et/ou lETIC et/ou le rapport de
gestion.
La modification des comptes annuels
Le CAC en informe les
dirigeants et suggre de
modifier les comptes ou
dfaut un complment
dinformation dans le RG si
les dlais ne le permettent
148
La modification des comptes annuels
implique la tenue d'une nouvelle runion du
Conseil d'administration pour approuver les
documents modifis.
les dlais ne le permettent
pas. Sinon, il rdige une
communication qui sera lue
dans lAGO.
Pas de lien
direct et
prpondrant
Le CAC a l'obligation d'informer
les dirigeants et les inviter :
- Mentionner dans le rapport de
gestion + souhaitable dans lETIC
- Mentionner obligatoirement
dans le RG et lETIC, si remise en
cause de la continuit
dexploitation.
Inviter les dirigeants informer de
lvnement au niveau du rapport de gestion.
Sinon le CAC donnera un complment
dinformation dans son rapport.
Le CAC informe les
dirigeants sociaux des
vnements intervenus qui
devraient faire l'objet d'une
information lors de
l'assemble.
Cas dapplication :
Le Directeur Financier de la socit ALPHA vous informe de sa proccupation par
certains vnements importants survenus entre le 31 dcembre le la date de runion du
conseil prvue pour le 15 avril N+1.
149
Cas dapplication :
vnement 1 :
La Socit a t informe, le 15 fvrier N+1 que lex-Directeur Commercial M. ZOUBIR, licenci en
dcembre N, vient dintenter une action en justice contre la Socit ALPHA. Lavocat de la Socit estime
que cette dernire sera trs probablement condamne verser son ex-Directeur Commercial des indemnits
de lordre de DH 600.000.
150
Cas dapplication :
vnement 2 :
En juillet N-1, la Socit ALPHA sest porte caution dune entreprise de la mme branche avec laquelle un
rapprochement tait envisag, pour une somme de 500.000 DH. En fvrier N+1, la suite dun dpt de bilan
de cette entreprise, la Socit ALPHA sest vu rclamer une somme de 400.000 DH au titre de la garantie
quelle avait donne.
151
Correction de ltude de cas :
Les services comptables de la socit ALPHA ont tabli, en date du 31 dcembre,les
comptes annuels relatifs lexercice N. Le conseil dadministration qui doit se runir le
15 avril N+1 a pour ordre du jour arrt des comptes de lexercice N .
152
Cependant le chef comptable M. EL GARCH est proccup par certains vnements
importants survenus entre le 31 dcembre le la date de runion du conseil prvue au 15
avril.
vnement 1 :
La socit ALPHA a fait appel a une socit dexpertise immobilire pour valuer un ensemble immobilier
situ sur un territoire tranger. Le rapport de la socit dexpertise qui nest parvenu que le 25 janvier N+1,
fait apparatre une valuation infrieure la valeur comptable du bien dans les comptes au 31.12.N.
153
vnement 2 :
M. EL GARCH a t inform, le 25 mars N+1 que la socit BETA vient de dposer son bilan. Cette socit
tait lun des principaux fournisseurs de ALPHA en matire premire rare. La recherche dune nouvelle
filire dapprovisionnement va entraner dimportantes difficults et retard dans la production.
154
vnement 3 :
ALPHA dtient une importante participation dans une socit algrienne. Les tats financiers en provenance
de cette filiale viennent de parvenir durant le mois de fvrier. Ils font apparatre un ralentissement sensible
dans lactivit de cette socit : ralentissement qui se traduit par une importante baisse du rsultat pour
lexercice clos. Cette baisse entrane une remise en cause significative des perspectives de rentabilit de la
filiale.
155
vnement 4 :
Un matriel dexploitation a t acquis dans les derniers jours de lexercice N. Certains lments relatifs aux
frais accessoires dachat (transport et montage) ntant pas connus exactement la clture de lexercice, les
services comptables ont procd une valuation. Durant le mois de janvier N+1, les documents relatifs aux
frais accessoires sont parvenus lentreprise permettant ainsi la dtermination exacte du cot dacquisition
du matriel.
156
6.3. Travaux de fin de mission :
- Synthse des travaux ;
- Contrle des tats de synthse ;
- Revue des vnements postrieurs la clture ;
- Note de synthse.
157
6.3.1. Synthse des travaux :
Cette tape vise s'assurer que le plan de mission (et ses adaptations) a t men terme ; elle est, ce titre,
de la seule comptence du signataire.
Il est d'usage de matrialiser ainsi la conduite de finalisation de la mission :
- revue et visa par le chef de mission des travaux effectus et des conclusions intermdiaires mises,
158
- examen des points soulevs et des solutions apportes,
- synthse des redressements et reclassements suggrs (accepts ou non),
- examen des points en suspens s'il en reste et de leur impact sur l'opinion,
- ventuellement, formalisation sur la base d'un questionnaire d'aide la revue des remarques suggres
par le droulement de la mission.
6.3.2. Contrle des tats de synthse :
La revue ainsi effectue permet l'auditeur d'apprcier l'ensemble de l'information fournie par les tats
financiers : bilan, compte de rsultat et ETIC, par un nouvel examen analytique final (aprs prise en compte
des corrections suggres) et lecture attentive de l'ETIC.
L'ETIC est en particulier, un document important en ce qu'il doit clairer le lecteur des comptes sur les
principes et mthodes appliqus et apporter des informations sur les faits majeurs de la priode et le contenu
159
principes et mthodes appliqus et apporter des informations sur les faits majeurs de la priode et le contenu
de certains postes, voire communiquer des informations sur des termes non comptabiliss (ainsi des
engagements hors bilan).
6.3.3. Note de synthse :
La note de synthse est le pendant du plan de mission.
Elle rcapitule la dmarche d'audit et les termes justifiant l'opinion mise ; on retrouve gnralement dans ce
document, les paragraphes suivants :
- rappel des donnes caractristiques de l'entit, de son activit,
- rappel des donnes caractristiques de l'exercice et notamment les faits et chiffres marquants,
160
- rappel de la stratgie d'audit (dont les risques identifis) et des seuils de signification retenus,
- rappel des contrles mens,
- rsum des reclassements et redressements sollicits (accepts ou non par l'entit),
- mention des incertitudes ventuelles, des changements de mthodes, des vnements postrieurs la
clture significatifs,
- tat des communications faites ou faire,
- teneur de l'opinion.
SOMMAIRE
7. 7. Continuit dexploitation & vrifications Continuit dexploitation & vrifications 7. 7. Continuit dexploitation & vrifications Continuit dexploitation & vrifications
spcifiques spcifiques
161
7.1. 7.1. Risque de non continuit dexploitation Risque de non continuit dexploitation
7.2. 7.2. Vrifications spcifiques Vrifications spcifiques
7. 7. Continuit dexploitation et vrifications spcifiques Continuit dexploitation et vrifications spcifiques
162
Audit
(certification)
Vrifications
spcifiques
Oprations
spciales
vnements
Survenus
dans la St
(Ex: alerte)
Audit
contractuel
163
spcifiques
Rdaction du rapport
7.1. Risque de non continuit dexploitation
7.1.1. CAC & prvention des difficults dE/Ses : articles 546 et 547 du code de
commerce
Le commissaire aux comptes, sil en existe ou tout associ dans la socit
informe le chef de lentreprise des faits de nature compromettre la
continuit de lexploitation et ce, dans un dlai de 8 jours de la dcouverte
164
continuit de lexploitation et ce, dans un dlai de 8 jours de la dcouverte
des faits et par lettre recommande avec accus de rception, linvitant
redresser la situation.
Faute dexcution par le chef dentreprise dans un dlai de 15 jours de la
rception ou sil narrive pas personnellement ou aprs dlibration du
conseil dadministration ou du conseil de surveillance, selon le cas, un
rsultat positif, il est tenu de faire dlibrer la prochaine assemble
gnrale pour statuer, sur rapport du commissaire aux comptes, ce sujet.
Faute dune dlibration de lassemble gnrale ce sujet ou sil a t
constat que malgr les dcisions prises par cette assemble, la continuit
de lexploitation demeure compromise, le prsident du tribunal en est
7.1.1. CAC & prvention des difficults dE/Ses : articles 546 et 547 du code de
commerce
165
de lexploitation demeure compromise, le prsident du tribunal en est
inform par le commissaire aux comptes ou par le chef dentreprise.
Pas de critre absolu pour apprcier si la situation de lentreprise est dfinitivement compromise - -> cest laccumulation de
critres dfavorables et leur combinaison qui permet au CAC fonder son jugement.
O OO OCritres fonds sur la situation financire
- situation financire dsquilibre,
- Rechercher de sources de financement onreuses,
- Crdit fournisseurs infrieur par rapport aux normes,
- Dconfiture dun dbiteur important...
7.1.2. Apprciation des difficults de lentreprise
166
- Dconfiture dun dbiteur important...
O OO OCritres fonds sur lexploitation
- Sous activit notable et continue,
- Perte de marchs importants,
- Pertes de licences ou de brevets...
OUne fois les critres dfavorables identifis et leur importance value, il convient de sassurer quil nexiste pas
dlments qui viendraient en attnuer la porte, notamment :
- Entre de nouveaux associs,
- Cession dactifs hors exploitation,
- Possibilit de rduire les frais de structure.
Accorder une attention particulire :
O OO OVigilance quant au choix des
principes comptables
O OO OTraitement de la continuit dexploitation
eeee
Continuit dexpl.
assure
Continuit dexpl.
incertaine
Continuit dexpl.
Non assure
Lentreprise est en difficult mais le CAC considre Le CAC na pas pu obtenir une assurance Lorsque la continuit de
7.1.3. Consquences de la difficult sur la certification :
167
Accorder une attention particulire :
- Changement des mthodes et rgles
comptables ;
- Utilisation des comptes de charges
diffres ou taler.
Lentreprise est en difficult mais le CAC considre
que les mesures prises permettent lentreprise de
poursuivre son activit.
- Le CAC sassure que les informations concernant les
doutes qui psent sur la continuit d'exploitation sont
correctement dcrites dans lETIC
- Le CAC formule une opinion sans rserve en ajoutant
un paragraphe d'observation soulignant le problme de
continuit d'exploitation en faisant rfrence lETIC
qui prsente les lments voqus
Le CAC na pas pu obtenir une assurance
suffisante sur la capacit de lentreprise
poursuivre son activit.
Le CAC formule une rserve ou refuse les
comptes en fonction de lincidence possible
de cette incertitude sur les comptes.
Lorsque la continuit de
lexploitation est
dfinitivement compromise,
les tats de synthse
devraient tre tablis en
valeurs liquidatives.
Sinon, le CAC formule une
rserve ou refuse les
comptes.
La Socit Anonyme TIDERM, installe au Maroc depuis 1967, est spcialise dans la
production et la commercialisation demballage non rcuprables pour les socits oprant dans
lindustrie chimique. TIDERM est filiale dun Groupe Saoudien dont lorganigramme se prsente
de la manire suivante :
Socit Mre
K.T.W.A.
168
Filiale 1 Filiale 2 Filiale 3
KT EURO TIDERM TWA LATINO
Implantation Suisse Maroc Canada
Zone de vente Amrique latine Europe Amrique du nord
Capacit de P 45% 30% 25%
March 35% 35% 30%
Importation Non Oui : depuis suisse Oui : depuis suisse
Exportation
Oui : vers
Europe/Amrique
du nord
Non Non
Le 15 Janvier N-3, la Commission Europenne en collaboration avec les instances
gouvernementales des pays de lAmrique du Nord a dcid dinterdire progressivement la
commercialisation de tous les produits fabriqus base de la molcule DN4 juge nocive
pour lenvironnement.
169
La principale matire premire utilise par TIDERM pour la fabrication de ses emballage
contient le DN4 . Les indicateurs cls de la Socit sur la priode [N-4 ; N] se prsentent
comme suit :
(Montants en MDH)
N-4 N-3 N-2 N-1 N
Chiffre d' affaires 115 102 86 63 48
Rsultat d' exploitation 34,5 30,6 25,8 -10 -21,2
Trsorerie/Endettement 12 3 -10,6 -20 -41,3
A la clture de lexercice N-1, la management de la Socit a difficilement convaincu le CAC
que la continuit dexploitation tait assure et que lanne N allait enregistrer un renversement
de tendance qui allait se concrtiser par une amlioration notable du chiffre daffaires et la
ralisation dun bnfice.
170
Ala lumire des rsultats de lexercice N, quelle est lattitude que devrait adopter le CAC sachant
que le conseil dadministration a arrt les comptes de lexercice N, le 23 fvrier N+1, en
maintenant le principe de continuit dexploitation ?
Le 15 mars N+1, la CAC est invit assister une runion en prsence du DG de TIDERM et du Prsident
du Groupe K.T.W.A.
Durant la runion, le Prsident du Groupe porte la connaissance du DG et du CAC les dernires rsolutions
prises par le Conseil dAdministration de K.T.W.A. qui se rsument comme suit :
- la fermeture des sites de la suisse et du canada ;
- la concentration des efforts du groupe sur le march de lAmrique latine ;
171
- la concentration des efforts du groupe sur le march de lAmrique latine ;
- le maintien du site du Maroc comme unique unit de production pour rpondre la demande de lAmrique
latine ;
- Augmentation de la capacit de production de lunit marocaine pour lui permettre de rpondre la
demande sud amricaine, notamment par le virement dun montant de 50 Million USD et la rcupration
dune partie de installations du site de la suisse.
Une copie du PV du Conseil dadministration de K.T.W.A. est remise au CAC avec copie de lordre de
virement des fonds.
Selon vous quelle est lattitude que devrait adopter le CAC ?
7.2. Vrifications spcifiques :
Les obligations de contrles et dinformations spcifiques prvues par la loi sont :
- Conventions rglementes (Art 58,59, 61 et 97) ;
- Actions de garantie (Art 47 et 85) ;
- galit entre actionnaires (Art 166 alina 2) ;
- Rapport de gestion (Art 166 alina 1) ;
172
- Rapport de gestion (Art 166 alina 1) ;
- Documents adresss aux actionnaires (Art 166 alina 1) ;
- Acquisition dune filiale, prise de participation et de contrle (Art 172).
7.2.1. Conventions rglementes : Typologie
Conventions interdites
Conventions libres
+Dfinies larticle 62 de la loi
17/95 :
Il est interdit aux administrateurs
autres que les personnes morales
de :
- contracter des emprunts auprs
Conventions rglementes
+Conventions conclues entre les
personnes cites larticle 56 mais
portant sur des oprations
courantes et conclues des
conditions normales.
- Oprations courantes : qui
+Dfinies larticles 56 de la loi 17/95 :
- convention intervenant entre une socit
anonyme et l'un de ses administrateurs ou
directeurs gnraux ;
- conventions auxquelles un administrateur
ou directeur gnral est indirectement
intress ou dans lesquelles il traite avec la
173
- contracter des emprunts auprs
de la socit ;
- de se faire consentir par elle un
dcouvert, en compte courant ou
autrement ;
- se faire cautionner ou avaliser
par elle leurs engagements envers
les tiers.
- Oprations courantes : qui
entrent dans le cadre de lactivit
sociale ou oprations habituelles et
rptitives ;
- Conditions normales : mme
conditions que celles pratiques
habituellement. Lapprciation se
fait par rfrence aux donnes
conomiques (prix, dlais de
rglement, clause dexclusivit).
intress ou dans lesquelles il traite avec la
socit par personne interpose ;
-conventions intervenant entre une socit
anonyme et une entreprise, si l'un des
administrateurs ou directeurs gnraux de
la socit est propritaire, associ
indfiniment responsable, grant,
administrateur ou directeur gnral de
l'entreprise ou membre de son directoire ou
de son conseil de surveillance.
Conventions ne portant pas sur des
oprations courantes ou non conclues dans
des conditions normales.
7.2.1. Conventions rglementes : Implication CAC
Conventions interdites Conventions libres
OVrifications effectuer :
Le CAC na pas procder des
recherches systmatiques, pour
dcouvrir les conventions
interdites. Cependant, il doit tre
vigilant lors de ses contrles
Rien faire.
OConsquences sur la mission :
Rien faire.
- Le CAC a une mission dinformation, et non
davis, sur lutilit et le bien-fond des
conventions ;
- une attention lors des contrles habituels ;
174
habituels.
Informer le conseil
dadministration (par crit) et les
actionnaires (rapport gnral).
- la recherche des informations sur le contenu des
conventions dont il a eu connaissance ;
- Prfrable de circulariser le prsident du C.A.
Prsenter lAG un rapport spcial sur les
conventions rglementes.
7.2.2. Actions de garantie :
Vrifications effectuer Consquences sur la mission daudit
+Les administrateurs ou les membres du conseil de
surveillance sont ils propritaires dactions de garantie
dont le nombre est infrieur dix et suprieur au
nombre dactions minimum ncessaire pour assister
lassemble gnrale ordinaire ?
+En cas dirrgularit, le CAC en informe le conseil
dadministration ou le conseil du surveillance pour
procder aux rgularisations qui simposent ;
175
lassemble gnrale ordinaire ?
+Les administrateurs ou membres du conseil de
surveillance sont ils propritaires du nombre dactions
requis par les statuts en cours de mandat ?
+Les actions de garantie sont elles nominatives et
inalinables ? Cette inalinabilit est elle mentionne
sur le registre des transferts de la socit ?
+Le CAC en fait mention dans son rapport gnral.
7.2.3. galit entre actionnaires :
+Le CAC a pour mission de sassurer :
- quil nexiste pas entre les actionnaires de cas de
rupture de lgalit interdits par la loi ;
- que les cas de rupture autoriss par la loi respectent
+Le CAC fait mention des irrgularits releves dans
son rapport gnral.
176
- que les cas de rupture autoriss par la loi respectent
les dispositions prvues par les textes.
7.2.3. galit entre actionnaires :
+La rupture illicite de lgalit entre actionnaires peut se prsenter, le plus frquemment,
dans les cas suivants :
- avantages particuliers dont peuvent bnficier certains des actionnaires et irrgularits des
conditions dans lesquelles ils ont t accords ;
- suppression illicite des droits de vote et daccs aux assembles dactionnaires ;
177
- rpartition des dividendes non conforme aux dispositions statutaires ;
- ingalits des droits pour les porteurs, dans chaque catgorie dactions ;
- violation des disposition statutaires relatives au droit dagrment portant sur des cessions
dactions un tiers (Art 253).
7.2.4. Rapport de gestion :
+Le CAC sassure que le conseil dadministration a
tabli un rapport de gestion ;
+Le CAC sassure que le rapport de gestion comprend
toutes les informations prvues par la loi :
- Les oprations ralises ;
son rapport gnral.
178
- Les oprations ralises ;
- Les difficults rencontres ;
- Les rsultats obtenus ;
- La formation du rsultat distribuable ;
- La proposition daffectation dudit rsultat ;
- La situation financire de la socit ;
- Les perspectives davenir ;
- ..etc.
+Le CAC vrifie que les informations chiffres,
dordre comptable et financier concordent avec les
tats de synthse.
7.2.5. Documents adresss aux actionnaires :
+Le CAC sassure (lettre daffirmation par exemple)
quil a t destinataire des documents adresss aux
actionnaires ;
+Le CAC vrifie la concordance avec les tats de
synthse de lensemble des informations dordre
son rapport gnral.
179
synthse de lensemble des informations dordre
comptable et financier figurant dans les documents
adresss aux actionnaires.
7.2.6. Acquisition dune filiale, prise de participation et de contrle :
+Le CAC sassure que le rapport de gestion donne
linformation sur toute acquisition de filiale, prise de
participation ou de contrle.
+Le CAC doit faire mention dans son rapport de toute
acquisition de filiale, prise de participation ou de
contrle.
+Si le rapport de gestion donne, conformment la
180
loi, une information complte, le commissaire aux
comptes peut sy rfrer pour viter la rptition dune
information dtaille dans son rapport.
La Socit ALPHA S.A. est une Socit spcialise dans la production et la commercialisation des rfrigrateurs de la
marque STARIBER. La Socit adopte une politique de prix fixes accompagne dune fourchette de remises :
- Ventes aux particuliers : 0 5% ;
- Ventes aux grossistes : 5% 15% ;
- Ventes aux grandes surfaces et magasins spcialiss : 15% 25%
181
Durant lexercice N, le prsident du conseil dadministration de la Socit ALPHA vous informe de la conclusion des
conventions suivantes :
- Convention 1 : La Socit ALPHA a sign un contrat dexclusivit de vente dans la rgion du Nord du Maroc avec la
Socit BETA (dont lactionnaire principal est administrateur de ALPHA) moyennant une remise de 33% sur le prix avec la
ralisation dun CA trimestriel minimum de KDH 250 ;
- Convention 2 : La Socit ALPHA vend une socit GAMA (dont lassoci unique est la femme du prsident du CA)
spcialise dans la vente des quipements lectromnagers moyennant lapplication dune remise de 25%.
La Socit ALPHA S.A. est une Socit spcialise dans la production et la commercialisation des rfrigrateurs de la
marque STARIBER. La Socit adopte une politique de prix fixes accompagne dune fourchette de remises :
- Ventes aux particuliers : 0 5% ;
- Ventes aux grossistes : 5% 15% ;
- Ventes aux grandes surfaces et magasins spcialiss : 15% 25%
182
Durant lexercice N, le prsident du conseil dadministration de la Socit ALPHA vous informe de la conclusion des
conventions suivantes :
- Convention 1 : La Socit ALPHA a sign un contrat dexclusivit de vente dans la rgion du Nord du Maroc avec la
Socit BETA (dont lactionnaire principal est administrateur de ALPHA) moyennant une remise de 33% sur le prix avec la
ralisation dun CA trimestriel minimum de KDH 250 ;
- Convention 2 : La Socit ALPHA vend une socit GAMA (dont lassoci unique est la femme du prsident du CA)
spcialise dans la vente des quipements lectromnagers moyennant lapplication dune remise de 25%.
SOMMAIRE
183
8.2. 8.2. Rapport spcial Rapport spcial - - conventions rglementes conventions rglementes
8.1. 8.1. Rapport gnral Rapport gnral
8.3. 8.3. Rapports spciaux Rapports spciaux - - interventions connexes interventions connexes
SOMMAIRE
8.1. 8.1. Rapport gnral Rapport gnral
8.1.1 Forme, destinataires, datation & signature 8.1.1 Forme, destinataires, datation & signature
8.1.2 Etendue de la mission 8.1.2 Etendue de la mission
184
8.1.3 Opinion 8.1.3 Opinion
8.1.4 Observations du CAC 8.1.4 Observations du CAC
8.1.5 Continuit dexploitation 8.1.5 Continuit dexploitation
8.1.6 Irrgularits, exactitudes & fiscalit 8.1.6 Irrgularits, exactitudes & fiscalit
185
spcifiques
Rdaction du rapport
8.1.1. Rapport gnral : forme
Le rapport du commissaire aux comptes est ncessairement crit. Il doit en
outre tre lu lors de lassemble Gnrale des associs et lapprobation de son
contenu par les associs doit tre requise par les rsolutions de ladite
assemble.
Son contenu doit tre clair et concis. Il doit faire ressortir en substance :
186
- ltendue des travaux,
- les ventuelles limitations sa mission,
- les rserves ventuelles,
- lopinion finale,
- les informations prvues par la loi ou celles juges utiles dtre portes la
connaissance des associs ou des tiers.
8.1.2. Rapport gnral : destinataires
Le rapport gnral et le rapport spcial du commissaire aux comptes doivent
tre libells lintention des associs qui lont mandat.
187
8.1.3. Rapport gnral : datation
- La date porte sur le rapport engage la responsabilit du commissaire aux
comptes pour ce qui concerne les vnements post-clture.
- La date du rapport doit tre celle de la fin des travaux de vrification dans la
socit. Cependant, le commissaire aux comptes doit sassurer avant mission
que les tats de synthse annuels arrts par le conseil d'administration ne
188
que les tats de synthse annuels arrts par le conseil d'administration ne
comportent pas de changement. Il doit par ailleurs respecter le dlai minimum
de 15 jours avant la date de la runion de l'assemble gnrale pour remettre
son rapport.
- De mme, la responsabilit de l'auditeur tant d'exprimer une opinion sur les
tats de synthse tels qu'ils ont t tablis et prsents par la direction, la date
du rapport d'audit ne doit pas tre antrieure la date de signature ou
d'approbation des tats de synthse par la direction.
8.1.4. Rapport gnral : signature en cas dun seul CAC
- La signature de l'auditeur est donne en son nom personnel lorsquil exerce
comme personne physique, et en son nom personnel et au nom du cabinet
d'audit (les deux), lorsquil exerce au sein dune socit daudit membre de
lOrdre des Expert-Comptable.
189
8.1.4. Rapport gnral : signature en cas de pluralit de CAC
- Si plusieurs commissaires aux comptes sont en fonction, ils procdent
leurs investigations rciproques, mais, tablissent un rapport commun sign
par tous les commissaires aux comptes.
- En cas de dsaccord entre les commissaires aux comptes, le rapport indique
les diffrentes opinions exprimes. Pour couvrir son ventuelle responsabilit,
190
les diffrentes opinions exprimes. Pour couvrir son ventuelle responsabilit,
chaque commissaire aux comptes est en droit d'exiger que son opinion lui soit
attribue nommment.
- Dans tous les cas, chacun des commissaires aux comptes doit signer le
rapport commun.
8.2. Rapport gnral : tendue de la mission
- Le rapport doit identifier la nature et lorigine du mandat, les tats de synthse ou
autres documents concerns, lexercice ou priode couverte, le rle du commissaire aux
comptes et sa responsabilit, ainsi que la responsabilit des organes de gestion de la
socit concerne.
- Il expose dans un paragraphe distinct quil a procd une mission daudit selon les
191
- Il expose dans un paragraphe distinct quil a procd une mission daudit selon les
normes de la Profession, et, explique que lobjet dune telle mission est de procder
des sondages et des vrifications permettant dobtenir une assurance raisonnable que les
tats de synthse ne comportent pas danomalie significative eu gard limportance des
tats de synthse pris dans leur ensemble. Il affirme que son audit constitue une base
raisonnable lui permettant dmettre son opinion.
- Lorsque, pour une raison ou une autre, le commissaire aux comptes na pas pu mettre
en uvre toutes les diligences requises, il doit en faire tat dans son rapport et mettre,
le cas chant, les rserves y affrentes.
8.3. Rapport gnral : opinion
- Dans son rapport gnral, le commissaire aux comptes doit obligatoirement donner
son avis sur limage fidle des tats de synthse. Il dit si les tats de synthse donnent
une image fidle de la situation financire, du patrimoine, du rsultat des oprations et
des flux de trsorerie de lexercice conformment aux principes comptables admis au
Maroc.
192
- En cas de rserves, le commissaire aux comptes en expose dans son rapport le
contenu et les consquences financires ou incertitudes sur le rsultat et la situation
financire de la socit.
- Lorsque les circonstances le ncessitent et aprs avoir expos les motifs, il annonce
que les tats de synthse ne donnent pas limage fidle. Dans le cas o les limitations
ltendue de ses travaux ou les incertitudes lies certaines situations ne permettraient
pas au commissaire aux comptes davoir un avis, il lexpose clairement et annonce quil
ne peut mettre davis. Les associs dcideront alors de ce qui doit tre fait.
8.3.1. Rapport gnral : opinion sans rserves
Une opinion sans rserve doit tre exprime lorsque l'auditeur estime que les tats
de synthse donnent une image fidle dans tous leurs aspects significatifs,
conformment au rfrentiel comptable identifi. Une opinion sans rserve signifie
galement implicitement que tout changement dans les principes comptables ou
dans leur application, et leur incidence, ont t correctement valus et mentionns
dans lETIC.
193
dans lETIC.
8.3.2. Rapport gnral : opinion avec rserves
- Une opinion avec rserve doit tre exprime lorsque l'auditeur estime ne pas
pouvoir donner une opinion sans rserve, et que cette rserve, portant sur un
dsaccord avec la direction ou une limitation de l'tendue des travaux d'audit, n'est
pas d'une importance telle ou ne concerne pas un nombre important de rubriques,
qu'elle entranerait une opinion dfavorable.
194
- Une opinion avec rserve est galement exprime lorsquune ou plusieurs
incertitudes affectant les comptes annuels dont la rsolution dpend d'vnements
futurs mais dont l'incidence est insuffisante pour refuser de certifier.
Une rserve peut tre de trois natures :
- Dsaccord ;
- Limitation ;
195
- Incertitude.
Quelle que soit la nature de la rserve, le CAC devra prciser clairement dans son
rapport la nature des erreurs, limitations ou incertitudes qui l'ont conduit formuler
des rserves.
- Dsaccord : l'incidence de la rserve devra, dans la mesure du possible, tre
chiffre. Les indications chiffres doivent prciser l'incidence sur le poste des
196
chiffre. Les indications chiffres doivent prciser l'incidence sur le poste des
comptes annuels concerns, sur le rsultat de l'exercice et sur la situation nette de
clture (si l'erreur l'affecte, sur le bilan d'ouverture) ;
- Limitation ou incertitude : il sera ncessaire de prciser les montants figurant dans
les comptes annuels qui pourraient tre affects par la limitation des contrles ou
par une incertitude.
8.3.3. Rapport gnral : opinion avec refus
Cas de figurent pouvant conduire un refus de certification :
- le CAC a constat des erreurs, anomalies ou irrgularits dans l'application des
rgles et principes comptables qui sont suffisamment importantes pour affecter la
validit d'ensemble des comptes annuels ;
197
- le CAC n'a pas pu mettre en uvre les diligences qu'il avait estimes ncessaires
et les limitations imposes par les dirigeants ou les circonstances sont telles qu'il ne
lui est pas possible de se former une opinion sur l'ensemble des comptes annuels ;
- le CAC a constat des incertitudes graves et multiples affectant les comptes
annuels dont la rsolution dpend d'vnements futurs et dont l'importance estime
est telle qu'il ne lui est pas possible de se faire une opinion sur l'ensemble des
comptes annuels.
8.3.3. Rapport gnral : opinion avec refus
Un refus de certification peut tre sous forme de :
- Une impossibilit d'exprimer une opinion lorsque la consquence possible d'une
restriction de l'tendue des travaux d'audit est si importante ou concerne un nombre
important de rubriques que l'auditeur n'est pas parvenu obtenir d'lments
probants suffisants et adquats pour pouvoir se prononcer sur les tats de synthse ;
198
probants suffisants et adquats pour pouvoir se prononcer sur les tats de synthse ;
- Une opinion dfavorable lorsque le dsaccord est si important ou concerne un
nombre important de rubriques que l'auditeur estime qu'une rserve ne suffirait pas
qualifier la nature incomplte ou trompeuse des tats de synthse.
8.4. Rapport gnral : observation du CAC
- Le rapport du commissaire aux comptes peut dans certains cas intgrer un paragraphe
dobservation pour mettre en lumire un lment affectant les tats financiers et qui fait
lobjet dune note annexe explicative plus dtaille. Lajout de ce paragraphe na aucune
incidence sur lopinion de lauditeur.
- Ce paragraphe est insr lorsque le commissaire aux comptes veut mettre en vidence
199
- Ce paragraphe est insr lorsque le commissaire aux comptes veut mettre en vidence
une incertitude (lie la continuit de lexploitation ou non) dont lissue dpend
dvnements futurs et qui est susceptible davoir une incidence sur les tats financiers.
Une incertitude est une question dont lissue dpend dactions ou dvnements futurs
qui chappent au contrle direct de lentit, mais qui peut avoir une incidence sur les
tats financiers.
8.4. Rapport gnral : observation du CAC
Exemple dobservation aprs lopinion :
Sans remettre en cause lopinion sans rserve exprime ci-dessus, nous estimons utile
dattirer lattention sur la note X des tats de synthse. La socit est actuellement
dfenderesse dans un procs pour dtournements de certains droits de brevets et fait
lobjet dune demande en paiement de redevances et de dommages et intrts. Il est
200
lobjet dune demande en paiement de redevances et de dommages et intrts. Il est
actuellement impossible danticiper lissue de cette affaire et de ce fait aucune provision
pour risque concernant ce procs na t constitue dans les tats de synthse .
8.5. Rapport gnral : continuit dexploitation
- Le commissaire aux comptes s'assure que les comptes annuels ont t tablis dans le
respect de la convention comptable de base de continuit de l'exploitation.
- Lorsque des incertitudes psent sur la continuit de l'exploitation, ou lorsque la
continuit de l'exploitation est dfinitivement compromise, le commissaire aux comptes
examine si la traduction comptable de ces situations est conforme aux principes
201
examine si la traduction comptable de ces situations est conforme aux principes
comptables; il apprcie, selon le cas, les consquences tirer dans son rapport gnral.
- La convention comptable de base de continuit de l'exploitation est affirme par la loi
comptable.
8.6. Rapport gnral : irrgularits, inexactitudes et aspects fiscaux
Oirrgularits et inexactitudes :
Le commissaire aux comptes signale l'assemble gnrale les irrgularits ou
inexactitudes ds lors :
- qu'elles sont relatives l'objet direct de sa mission ; il en est ainsi des
202
- qu'elles sont relatives l'objet direct de sa mission ; il en est ainsi des
irrgularits lies au non respect des lois et dcrets sur les socits commerciales et
des irrgularits lies aux lois et textes rglementaires de base rgissant les autres
entits,
- des irrgularits lies d'autres lois et textes rglementaires ds lors qu'elles
peuvent avoir une incidence sur les comptes annuels.
- et quelles prsentent un caractre significatif
8.6. Rapport gnral : irrgularits, inexactitudes et aspects fiscaux
Oirrgularits pour infractions fiscales :
Le commissaire aux comptes ne peut pas se dsintresser des incidences de la
lgislation fiscale sur les comptes annuels. Cependant, l'objectif de sa mission ne
peut se confondre avec celui des vrifications fiscales.
203
Le commissaire aux comptes n'a donc pas signaler en tant que telles, dans son
rapport, les irrgularits ou infractions de nature fiscale dont il a pu avoir
connaissance, sauf si, elles sont en mme temps constitutives d'une irrgularit au
regard du droit ou des principes comptables ou peuvent avoir des consquences sur
les comptes juges significatives par le commissaire aux comptes.
SOMMAIRE
204
8.2. 8.2. Rapport spcial Rapport spcial - - conventions rglementes conventions rglementes
8.2.1 8.2.1 Vrifications spcifiques Vrifications spcifiques
8.2.2 8.2.2 Rapport spcial Rapport spcial
Conventions interdites Conventions libres
Le CAC na pas procder des
recherches systmatiques, pour
dcouvrir les conventions
interdites. Cependant, il doit tre
Rien faire.
Rien faire.
- Le CAC a une mission dinformation, et non
davis, sur lutilit et le bien-fond des
conventions ;
- une attention lors des contrles habituels ;
8.2.1. Vrifications spcifiques : Rappel
205
habituels.
Informer le conseil
dadministration (par crit) et les
actionnaires (rapport gnral).
- la recherche des informations sur le contenu des
conventions dont il a eu connaissance ;
- Prfrable de circulariser le prsident du C.A.
Prsenter lAG un rapport spcial sur les
conventions rglementes.
8.2.2. Rapport spcial : lobligation
Le commissaire aux comptes, en application de la loi, prsente sur les
conventions rglementes un rapport spcial, destin informer les
actionnaires ou les associs appels les approuver.
206
Le rapport spcial est constitu par un document spcifique distinct du rapport
gnral.
- Il porte sur les conventions dont le commissaire aux comptes a t avis ou
dont il a eu connaissance l'occasion de ses contrles.
207
- Si le volume des conventions le ncessite, le commissaire aux comptes peut
porter en annexe l'analyse desdites conventions, mais cette annexe fait partie
intgrante et indivisible du rapport.
En l'absence de convention, le commissaire aux comptes prsente un rapport
dans lequel il exprime quil na eu connaissance daucune convention
rglemente.
208
8.2.2. Rapport spcial : objectif recherch
La procdure des conventions rglementes rpond une double ncessit :
-Assurer la transparence des oprations sociales effectues directement ou
indirectement avec les personnes dirigeantes de la socit de manire faire
respecter le principe de l'galit entre actionnaires, en informant ces derniers,
209
et notamment les minoritaires, de certaines oprations conclues entre la socit
et les dirigeants ou toute autre personne, ds lors que les dirigeants y sont
mme indirectement intresss.
- Prvenir les ventuels abus des dirigeants qui, de par leur position dans la
socit, peuvent conclure des oprations dans leur intrt personnel, tant
prcis que l'application stricte de la procdure n'exclut pas la commission de
dlits.
8.2.2. Rapport spcial : objectif recherch
Dans son rapport spcial, le commissaire aux comptes ne doit en aucun cas
donner une opinion personnelle sur l'opportunit des conventions, ce qui aurait
pour effet de substituer son jugement celui des actionnaires qui restent seuls
matres de leur apprciation et peuvent naturellement demander aux dirigeants
des informations complmentaires.
210
8.2.2. Rapport spcial : contenu
Le commissaire aux comptes doit fournir dans son rapport spcial toutes les
indications ncessaires, soit :
- l'numration des conventions soumises l'approbation de l'assemble gnrale ;
- le nom des administrateurs ou directeurs gnraux intresss ou des membres du
directoire ou du conseil de surveillance selon le cas ;
211
- la nature et l'objet desdites conventions ;
- les modalits essentielles de ces conventions, notamment l'indication des prix ou tarifs
pratiqus, des ristournes et commissions consenties, des dlais de paiement accords, des
intrts stipuls, des srets confres et, le cas chant, toutes autres indications permettant
aux actionnaires d'apprcier l'intrt qui s'attachait la conclusion des conventions;
- l'importance des fournitures livres ou prestations de services fournies ainsi que le
montant des sommes verses ou reues au cours de l'exercice en excution des conventions
vises.
8.2.2. Rapport spcial : contenu
- Pour les conventions conclues au cours d'exercices antrieurs, le commissaire se limite au
rappel de leur existence et peut rduire ses indications.
- Si le conseil d'administration a estim que certaines conventions ne relevaient pas des
conventions rglementes et par consquent n'taient pas soumises la procdure
d'autorisation pralable et si le commissaire aux comptes en juge autrement, il mentionnera
cette position du conseil dans son rapport spcial dans le chapitre qui rpond aux
212
cette position du conseil dans son rapport spcial dans le chapitre qui rpond aux
prescriptions.
SOMMAIRE
213
8.3. 8.3. Rapports spciaux Rapports spciaux interventions connexes interventions connexes
8.3.1 8.3.1 Interventions connexes Interventions connexes
8.3.2 8.3.2 Rapports spciaux Rapports spciaux
8.3.1. Interventions connexes :
214
Audit
(certification)
Vrifications
spcifiques
Oprations
spciales
vnements
Survenus
dans la St
(Ex: alerte)
Audit
contractuel
Les interventions connexes la mission gnrale du CAC se feront loccasion de :
- Augmentation de capital par compensation avec des crances ;
- Suppression du droit prfrentiel de souscription ;
- mission dobligations convertibles en actions ;
- Rduction de capital ;
8.3.1. Interventions connexes
215
- Transformation de la socit ;
- mission de certificats dinvestissements ;
- Cration dactions dividende prioritaire ;
- Convocation de lassemble gnrale en cas de carence des organes sociaux ;
- Attestations et visas particuliers ;
- Certification du bilan et chiffre daffaires semestriel.
Les interventions connexes la mission gnrale du CAC qui donnent lieu mission de rapports
sont :
- Augmentation de capital par compensation avec des crances ;
- Suppression du droit prfrentiel de souscription ;
8.3.2. Rapports spciaux
216
- Transformation de la socit ;
- mission de certificats dinvestissements ;
- Cration dactions dividende prioritaire ;
- Certification du bilan et chiffre daffaires semestriel.
8.3.2. Rapports spciaux : augmentation de capital par compensation des crances :
O Le CAC certifie lexactitude de larrt de compte tabli par le conseil dadministration
ou le directoire en vue dune augmentation de capital libr par compensation de crances ;
O Il vrifie que les crances enregistres sont liquides et exigibles (circularisation
ventuelle) ;
O Le commissaire aux comptes tablit un rapport de certification de lexactitude de larrt
217
O Le commissaire aux comptes tablit un rapport de certification de lexactitude de larrt
de compte. Le rapport est tabli et dat du dernier jour des contrles.
O Si la date des contrles et ltablissement du certificat ne correspond pas celle de
larrt de compte, le commissaire aux comptes doit sassurer quentre les deux dates
considres aucune opration nest intervenue susceptible daltrer la nature des crances en
cause.
8.3.2. Rapports spciaux : modle de rapport
Certification pure et simple
En ma qualit de commissaire aux comptes de la socit X... et en excution de la mission
prvue larticle 199 de la loi 17/95, je vous prsente mon rapport sur larrt de compte
tabli au ... tel quil est annex aux pages... ...ci-aprs.
Jai procd au contrle de cet arrt de compte en effectuant les diligences que jai estimes
218
ncessaires selon les normes de la profession.
Je certifie lexactitude de larrt de compte tabli par le conseil dadministration (ou de
directoire) et qui slve ...
8.3.2. Rapports spciaux : modle de rapport
Refus de certification
prvue larticle, 199 de la loi 17/95, je vous prsente mon rapport sur larrt de compte
tabli au ... tel quil est annex aux pages ... ...ci-aprs.
Premier cas (dsaccord)
219
Premier cas (dsaccord)
Au cours de mes contrles, jai fait les constatations suivantes qui sopposent la
certification.
(Description des constatations)
Pour les motifs prciss ci-dessus, je suis davis que larrt de compte tabli par le conseil
dadministration (ou le directoire) et qui slve .... nest pas exact.
3.2. Rapports spciaux : modle de rapport
Refus de certification
prvue larticle, 199 de la loi 17/95, je vous prsente mon rapport sur larrt de compte
tabli au ... tel quil est annex aux pages ... ...ci-aprs.
Deuxime cas (impossibilit)
220
Deuxime cas (impossibilit)
En raison des dlais insuffisants dont jai dispos, il ne ma pas t possible deffectuer les
diligences que jai estimes ncessaires selon les normes de la profession.
Pour les motifs ci-dessus prciss, je ne suis pas en mesure de certifier lexactitude de
larrt de compte tabli par le conseil dadministration (ou le directoire) qui slve ..
3.2. Rapports spciaux : modle de rapport
Certification avec mention dvnements intervenus entre la date darrt de compte et la
date du certificat
prvue larticle 199 de la loi 17/95, je vous prsente mon rapport sur larrt de compte
tabli au ... tel quil est annex aux pages .. ...ci aprs.
221
Je certifie lexactitude de larrt de compte tabli par le conseil dadministration (ou le
directoire) qui slve ...
Toutefois, jai constat que depuis la date de cet arrt de compte, les vnements suivants
sont intervenus ... (les prciser).
En consquence, je considre que laugmentation de capital selon les modalits envisages
ne peut pas tre ralise.

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