Aset Misappropriation Aset misappropriation atau pengambilan aset secara ilegal dalam bahasa sehari-hari disebut mencuri.

Di dalam istilah hukum, mengambil aset secara ilegal (tidak sah, atau melawan hukum) yang dilakukan oleh seseorang yang diberi wewenang untuk mengelola atau mengawasi aset tersebut, disebut menggelapkan. Istilah pencurian, dalam fraud tree disebut larceny. Istilah penggelapan dalam bahasa Inggris nya adalah embezzlement. Aset misappropriation dalam bentuk penjarahan kas atau cash appropriation dilakukan dalam tiga bentuk : skimming, larceny, fraudulent disbursements. Klasifikasi penjarahan kas dalam tiga bentuk disesuaikan dengan arus uang masuk. Dalam skimming, uang dijarah sebelum uang tersebut secara fisik masuk ke perusahaan. Cara ini terlihat dalam dalam fraud yang sangat dikenal para auditor, yakni lapping. Kalau uang sudah masuk kedalam perusahaan dan kemudian baru dijarah, maka fraud ini disebut larceny atau pencurian. Sekali arus uang sudah terekam dalam (atau sudah masuk ke) sistem, maka penjarahan ini disebut fraudulent disbursements yang lebih dekat dengan istilah penggelapan. Penjarahan atas dana-dana yang yang tidak masuk ke perusahaan secara fisik atau secara administratif, dengan cara menghimpun dana-dana tersebut dari berbagai sumber, misalnya komisi resmi dari perusahaan asuransi atau kickback dari penyuplai. Dana-dana ini disebut dana taktis; dalam bahasa Belanda, tactishe fonds; dalam bahasa Inggris, slush funds. Dalam fraud tree, baik pembentukan maupun pengeluaran dari dana taktis ini didefinisikan sebagai corruption bukan asset misappropriation. Corruption seperti ini mengandung ciri skimming. Larceny atau pencurian adalah bentuk penjarahan yang paling kuno dan dikenal sejak awal peradaban manusia. Peluang untuk terjadinya penjarahan jenis ini berkaitan erat dengan lemahnya sistem pengendalian intern, khususnya yang berkenaan dengan perlindungan keselamatan aset (safeguarding of assets). Pencurian melalui pengeluaran yang tidak sah (fraudulent disbursements) sebenarnya satu langkah lebih jauh dari pencurian. Sebelum tahap pencurian, ada tahap perantara. Terdapat lima kolom (sub ranting) pada fraudulent disbursements, yaitu : billing schemes, payroll schemes, expense reinbursement schemes, check tampering, dan register register disbursements.

Billing schemes adalah skema permainan (schemes) dengan menggunakan proses billing atau pembebanan tagihan sebagai sarananya. Pelaku fraud dapat mendirikan perusahaan bayangan (shell company) yang seolah-olah merupakan penyuplai atau rekanan atau kontraktor sungguhan. Perusahaan bayangan ini merupakan sarana untuk mengalirkan dana secara tidak sah ke luar perusahaan. Payroll schemes adalah skema permainan melalui pembayaran gaji. Bentuk permainannya antara lain dengan pegawai atau karyawan fiktif (ghost employee) atau dalam pemalsuan jumlah gaji. Jumlah gaji yang dilaporkan lebih besar dari gaji yang dibayarkan. Expense reinbursement schemes adalah skema permainan melalui pembayaran kembali biaya-biaya, misalnya biaya perjalanan. Seorang pemasar mengambil uang muka perjalanan, dan sekembalinya dari perjalanan, ia membuat perhitungan biaya perjalanan. Kalau biaya perjalanan melampaui uang muka nya, ia meminta reinbursement atau penggantian. Ada beberapa skema permainan melalui mekanisme reinbursement ini. Rincian biaya menyamarkan jenis pengeluaran yang sebenarnya (mischaracterized expense). Check tampering adalah sekema permainan melalui pemalsuan cek. Hal yang dipalsukan bisa tanda tangan orang yang mempunyai kuasa mengeluarkan cek, atau endorsemennya, atau nama kepada siapa cek dibayarkan, atau cek nya disembunyikan (concealed checks). Register disbursments adalah pengeluaran yang sudah masuk dalam cash register. Skema permainan melalui register disbursements pada dasarnya ada dua, yakni false refunds (pengembalian uang yang dibuat-buat) dan false voids (pembatalan palsu). Dalam false refund ada berbagai cara penggelapan, di antaranya, penggelapan dengan seolaholah ada pelanggan yang mengembalikan barang, dan perusahaan memberikan refund. False voids hampir sama dengan false refund. Hal yang dipalsukan disini adalah pembatalan penjualan. Penjualan yang sudah terekam di pita cash register dibatalkan, seolah-olah pembeli urung melakukan pembelian. Jumlah yang sudah diterima perusahaan seolah-olah juga dibatalkan. Skimming merupakan penjarahan sebelum uang secara fisik masuk ke perusahaan. Contoh yang sangat populer adalah praktik gali lubang tutup lubang dalam penagihan piutang (lapping). Contoh lain, piutang dihapusbukukan, namun tetap ditagih dari pelanggan. Hasil tagihan tidak masuk ke perusahaan, dan dijarah oleh si penagih.

Sasaran lain dari penjarahan adalah persediaan barang (inventory). Dalam situasi tertentu, persediaan barang menjadi barang menarik untuk dijadikan sasaran pencurian. Contoh, penjualan BBM bersubsidi secara ilegal pada waktu ada disparsitas harga yang tinggi antara BBM bersubsidi dan yang tidak. Aset lainnya (yang bukan kas dan inventory) juga bisa menjadi sasaran adalah aset tetap, misalnya kendaraan bermotor yang dimiliki perusahaan. Modus operan di dalam penjarahan aset yang bukan uang tunai atau uang di bank adalah misuse da larceny. Misuse adalah penyalahgunaan, misalnya penggunaan kendaraam bermotor perusahaan atau aset tetap lainnya untuk keperluan pribadi. Contoh, alat transportasi perusahaan atau lembaga pemerintah yang dipakai untuk mengangkut barangbarang pribadi atau inventaris kantor atau instansi pemerintah yang dipinjam selama seseorang memegang jabatan (misuse) dan tidak mengembalikan nya sesudah ia tidak lagi menjabat (larceny). Fraudulent Statement Cabang dan ranting yang menggambarkan fraud yang diberi label Fraudulent Statements dapat dilihat di sisi kanan dari fraud tree. Jenis fraud ini sangat dikenal oleh auditor yang melakukan general audit (opinion audit). Fraud yang berkenaan dengan penyajian laporan keuanga, sangat menjadi perhatian auditor, masyarakat atau para LSM/NGO, namun tidak menjadi perhatian akuntan forensik. Ranting pertama menggambarkan fraud dalam menyusun laporan keuangan. Fraud ini berupa salah saji (misstatements baik overstatements maupun understatements). Cabang dari ranting ini ada dua. Pertama, menyajikan aset atau pendapatan lebih tinggi dari yang sebenarnya (aset/revenue understatements). Kedua, menyajikan aset atau pendapatan lebih rendah dari yang sebenarnya (aset/revenue understatements). Ranting kedua menggambarkan fraud dalam menyusun laporan non-keuangan. Fraud ini berupa penyampaian laporan non-keuangan secara menyesatkan, lebih bagus dari keadaan yang sebenarnya, dan sering kali merupakan pemalsuan atau pemutarbalikan keadaan. Bisa tercantum dalam dokumen yang dipakai untuk keperluan intern maupun eksteren. Contoh, perusahaan minyak besar didunia yang mencantumkan cadangan minyak nya lebih besar secara signifikan dari keadaan yang sebenarnya apabila diukur dengan standar industrinya.

AKUNTAN FORENSIK DAN JENIS FRAUD Dari tiga cabang fraud tree, yakni corruption, misappropriation of asset, dan fraudulent statements akuntan forensik memusatkan perhatian pada dua cabang pertama. Cabang fraudulent statements menjadi pusat perhatian dalam audit atas laporan keuangan (general audit atau opinion audit). Akuntan forensik atau audit investigatif hampir tidak pernah menyentuh fraud yang menyebabkan laporan keuangan menjadi menyesatkan, dengan dua pengecualian. Pertama, ketika regulator seperti Bapepam, Securities and Exchange Commission, atau Financial Services Authority (OJK, Otoritas Jasa Keuangan) mempunyai dugaan kuat bahwa laporan audit suatu kantor akuntan publik mengandung kekeliruan yang serius (atau kantor akuntan publik yang bersangkutan mengakui hal tersebut). Regulator dapat meminta kantor akuntan lain melakukan pendalaman, atau mereka sendiri melakukan penyidikan. Dalam hal ini akuntan forensik melakukan audit investigatif. Mengapa? Kasusnya bisa dibawa ke pengadilan atau diselesaikan di luar pengadilan dan auditnya harus lebih luas dan mendalam karena harus jelas siapa yang bertanggungjawab untuk hal apa. Kedua, ketika fraudulent statements dilakukan dengan pengolahan data secara elektronis, terintegrasi, dan besar-besaran atau penggunaan komputer yang dominan dalam penyiapan laporan. Selain pertimbangan penyelesaian kasus di dalam atau diluar pengadilan, juga ada pertimbangan diperlukannya keahlian khusus, yakni computer forensics. MANFAAT FRAUD TREE Fraud tree yang dibuat ACFE sangat bermanfaat. Fraud tree memetakan fraud dalam lingkungan kerja. Peta ini membantu akuntan forensik mengenali dan mendiagnosis fraud yang terjadi. Ada gejal-gejala penyakit fraud yang dalam auditing dikenal sebagai red flags. Dengan memahami gejala-gejala ini dan menguasai teknik-teknik audit investigatif, akuntan forensik dapat mendeteksi fraud tersebut. Kondisi kita yang berbeda dengan kondisi di Amerika Serikat dapat menjadi alasan untuk tidak sepenuhnya mengikuti fraud tree diatas. Koruptor atau pelaku fraud di Indonesia sering kali lebih kreatif. Juga iklim bisnis dan pemerintahan yang koruptis mengharuskan akuntan forensik berpikir mengenai dunia nyatanya. Akuntan forensik sebaiknyamembuat sendiri fraud tree atau peta dari tindak pidana yang diperiksanya.

Fraud Triangle Bermula dari penelitian Donald R. Cressey yang tertarik pada embezzlers yang disebutnya trust violators atau pelanggra kepercayaan, yakni mereka yang melanggar kepercayaan atau amanah yang dititipkan kepada mereka. Penelitian nya diterbitkan dengan judul Other Peoples Money : Study in the Social Psychology of Embezzlement. PERCEIVED OPPORTUNITY

FRAUD TRIANGLE

PRESSURE

RATIONALIZATION

Dalam perkembangan selanjutnya, hipotesis dari penelitian tersebut dikenal sebagai fraud triangle atau segitiga fraud. Sudut pertama dari segitiga itu diberi judul pressure yang merupakan perceived nonshareable financial need. Sudut keduanya, perceived opportunity. Sudut ketiga, rationalization. PRESSURE Penggelapan uang perusahaan oleh pelakunya bermula dari suatu tekanan (pressure) yang menghimpitnya. Orang ini mempunyai kebutuhan keuangan yang mendesak, yang tidak dapat diceritakan nya kepada orang lain. Konsep yang penting di sini adalah, tekanan yang menghimpit hidupnya (berupa kebutuhan akan uang), padahal ia tidak bisa berbagi (sharing) dengan orang lain. Konsep ini di dalam bahasa inggris disebut perceived non-shareable financial need. Cressey menemukan bahwa non-shareable problem timbul dari situasi yang dapat dibagi dalam enam kelompok :

1. violation of ascribed obligation 2. problems resulting from personal failure 3. business reversals 4. physical isolation 5. status gaining 6. employer-employee relation Keenam kelompok situasi tersebut, pada dasarnya berkaitan dengan upaya memperoleh status lebih tinggi atau mempertahankan status yang sekarang dipunyai. Violation of Ascribed Obligation Suatu kedudukan atau jabatan dengan tanggung jawab keuangan, membawa konsekuensi tertentu bagi yang bersangkutan dan juga menjadi harapan atasan atau majikannya. Di samping harus jujur, ia dianggap perlu memiliki perilaku tertentu. Orang dalam jabatan seperti itu merasa wajib menghindari perbuatan yang dapat merendahkan martabatnya. Inilah kewajiban yang terkait dengan jabatan yang dipercayakan kepadanya, ini adalah ascribed obligation baginya. Kalaui ia menghadapi situasi yang melanggar kewajiban terkait dengan jabatannya, ia merasa masalah yang dihadapinya tidak dapat diungkapkannya kepada orang lain. Problems Resulting from Personal Failure Kegagalan pribadi juga merupakan situasi yang dipersepsikan oleh orang yang mempunyai kedudukan serta dipercaya dalam bidang keuangan, sebagai kesalahan nya menggunakan akal sehatnya, dan karena itu menjadi tanggungjawab pribadinya. Seorang pengacara yang kehilangan tabungan hasil kerjanya bertahun-tahun. Ia menderita rugi karena menanamkan uang nya dalam bisnis yang bersaing dengan bisnis para pelanggannya. Ia percaya, kalau ia mengungkapkan masalahnya kepada para pelanggannya, mereka akan bersedia membantu. Namun, ia merasa tidak mampu mengungkapkan masalah tersebut karena telah menghianati para pelanggannya dengan berusahan dalam bisnis rahasia yang bersaingan dengan mereka. Ia bahkan tidak berani mengungkapkan kerugian tersebut kepada istrinya, dan memilih mencuri uang perusahaan.

Ia takut kehilangan status nya sebagai orang yang dipercaya dalam bidang keuangan, karena itu ia takut mengakui kegagalannya. Kehormatan pada diri sendiri menjadi awal kejatuhannya. Business Reversals Cressey menyimpulkan bahwa kegagalan bisnis merupakan kelompok situasi yang juga mengarah kepada non-shareable problem. Masalah ini berbeda dari kegagalan pribadi yang dijelaskan diatas, karena pelakunya merasa bahwa kegagalan itu berasal dari luar dirinya atau luar kendalinya. Dalam persepsinya, kegagalan itu karena inflasi yang tinggi, atau krisis moneter, tingkat bunga yang tinggi, dan lain-lain. Physical Isolation Situasi ini dapat diterjemahkan sebagai keterpurukan dalam kesendirian. Dalam situasi ini, orang itu bukan tidak mau berbagi keluhan dengan orang lain. Ia tidak mempunyai orang lain tempat ia berkeluh dan mengungkapkan masalahnya. Status Gaining Situasi ini tidak lain dari kebiasaan buruk untuk tidak mau kalah dengan tetangga. Orang lain punya harta tertentu, ia juga harus seperti itu atau lebih dari itu. Orang lain punya jabatan tertentu, ia juga harus punya jabatan seperti itu atau bahkan lebih baik. Dalam situasi yang dibahas di atas, pelaku berusaha mempertahankan status. Di sini, pelaku bersedia meningkatkan statusnya. Cressy mencatat, masalahnya menjadi non-shareable ketika orang itu menyadari bahwa ia tidak mampu secara financial untuk naik ke status itu, untuk menikmati simbol-simbol keistimewaan yang dijanjikan status itu secara wajar dan sah, dan pada saat yang sama ia tidak bisa menerima kenyataan untuk tetap berada dalam status itu, apalagi kalau harus turun status. Employer-Employee Relation Situasi ini mencerminkan kekesalan (atau kebencian) seorang pegawai yang menduduki jabatan yang dipegangnya sekarang, tetapi pada saat yang sama ia merasa tidak ada pilihan baginya, yakni ia tetap harus menjalankan apa yang dikerjakannya sekarang.

Menurut Cressey, masalah yang diahadapi orang menjadi non-shareable karena kalau ia mengusulkan solusi untuk masalah yang dihadapinya, ia khawatir statusnya di organisasi itu menjadi terancam. Juga ada motivasi yang kuat baginya untuk membuat perhitungan dengan majikannya ketika ia merasa diperlakukan tidak adil. PERCEIVED OPPORTUNITY Cressey berpendapat, ada dua komponen dari persepsi tentang peluang. Pertama, general information, yang merupakan pengetahuan bahwa kedudukan yang mengandung trust atau kepercayaan, dapat dilanggar tanpa konsekuensi. Pengetahuan ini diperoleh dari apa yang dia dengar atau lihat, misalnya dari pengalaman orang lain yang melakukan fraud dan ketidak tahuan atau tidak dihukum atau terkena sanksi. Kedua, technical sklill atau

keahlian/ketrampilan yang dibutuhkan untuk melaksanakan kejahatan tersebut. Ini biasanya keahlian atau keterampilan yang dipunyai orang itu dan yang menyebabkan ia mendapat kedudukan tersebut. General information dan technical skills yang dibahas Cressey bukan semata-mata dipunyai oleh orang yang punya kedudukan, pegawai biasa juga mempunyainya. Namun, mereka yang mempunyai posisi dengan kepercayaan di bidang keuangan, ketika menghadapi nonshareable financial problem, akan melihat general information dan technical skills sebagai jalan keluar dari masalah itu. Posisi mereka yang mendapat kepercayaan atau trust, khususnya di bidang keuangan, memungkinkan mereka memanfaatkan general information dan technical skills yang mereka miliki.