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CHAPITRE 2

Quest-ce quun audit ?


Cechapitreprsenteun aperu desservicesd'audit externe. La plu-
part dessujetsabordsici seront approfondisdansleschapitressui-
vants. Cechapitreportesur :
G l'objectif d'un audit externe;
G lesauditsdestatsfinanciers;
G lesautrestypesd'auditset deservicesqui y sont lis;
G la diffrenceentrelesauditset lescontrlesexercspar lesautorits
desupervision.
2.1 Pourquoi les audits externes sont-il ncessaires ?
Comme toute autre organisation, une institution de microfinance doit rendre
compte de ses ressources et de ses activits. Elle tablit des systmes comptables
et des systmes de contrle, et produit des tats financiers qui refltent la nature
et les rsultats de ses activits.
La direction et le personnel d'une institution de microfinance fournissent des
informations financires aux autres parties concernes, savoir les membres du
conseil d'administration et les investisseurs extrieurs, tels que les actionnaires ou
bailleurs de fonds. Ces parties concernes souhaitent obtenir confirmation, par
un organisme indpendant, de la validit de ces informations et des systmes qui
les produisent. Pour cela, ils font gnralement appel des auditeurs externes.
2.2 Les services d'audit externe
Un audit externeest l'examen indpendant et formel des tats financiers d'une ins-
titution, de ses enregistrements, oprations et activits. Cette tude est mene par
des commissaires aux comptes professionnels et a pour objectif de garantir la cr-
dibilit des tats financiers et autres rapports de la direction, d'tablir la responsa-
bilit de l'institution dans la gestion des fonds des bailleurs, et permet d'identifier
les faiblesses des systmes et contrles internes. L'tendue des travaux d'audit ex-
terne peut varier de faon significative en fonction des objectifs de chaque audit.
Les auditeursexternesdoivent tre des commissaires aux comptes agrs par
une association professionnelle nationale de commissaires aux comptes, s'il en
existe une dans le pays, ou, dfaut, par ce mme type d'association officielle dans
Un audit externeest
l'examen indpendant
et formel destats
financiersd'une
institution, deses
enregistrements,
oprationset activits
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un autre pays. Lescabinetsd'audit sont gnralement constitus par l'association
de commissaires aux comptes professionnels agrs, dont l'activit est rgie par la
lgislation du pays. Les cabinets d'audits internationaux sont constitus par des
partenariats ou affiliations entre cabinets nationaux.
Un auditeur externe peut effectuer diffrents types d'audit, tels que :
G
des audits des tats financiers;
G
des missions d'audit spciales;
G
des missions d'examen sur la base de procdures convenues;
G
des missions d'examen limit et de compilation.
2.2.1 Audits des tats financiers
Le type d'audit externe le plus courant est l'audit des tats financiers. Les tats fi-
nanciers comprennent le bilan de l'institution, son compte de rsultat et les varia-
tions de situation financire (tableau de flux de trsorerie, tableau d'emplois et res-
sources). Lesnotesqui accompagnent cestatsen font partie intgrante, et mritent
une attention toute particulire. Les tats financiers relvent d'abord de la respon-
sabilit de l'institution, qui les tablit selon ses propres procdures comptables.
L'annexe A donne un exemple destatsfinanciersd'une institution de microfinance.
Les institutions de microfinance commanditent des audits des tats financiers
pour trois raisons principales :
G
les destinataires des tats financiers la direction et le conseil d'administration
de l'institution, ou les bailleurs de fonds peuvent souhaiter s'assurer que les
tats donnent une image fidle de la situation de l'institution ;
G
une institution peut souhaiter fournir la confirmation, par un organisme ind-
pendant, de ses informations financires destines aux bailleurs de fonds, pr-
teurs ou investisseurs potentiels;
G
un audit peut tre impos par la loi ou les rglementations. Les institutions de
microfinance qui sont agres comme intermdiaires financiers doivent norma-
lement publier destatsfinanciersaudits. Certainspaysdemandent cequetoutes
les ONG (organisations non gouvernementales) produisent des tats financiers
audits, qu'elles soient ou non agres comme institutions financires.
Dans un audit des tats financiers, l'auditeur externe exprime une opinion sur
les tats financiers d'une institution de microfinance, en dterminant s'ils sont
prsents conformment un rfrentiel comptable identifi, c'est--dire un en-
semble dfini de normescomptables. La conduite de l'audit elle-mme est rgie par
des normesd'audit (voir encadr 2.1).
Les normes d'audit prvoient que l'auditeur planifie et ralise le travail d'au-
dit en vue d'obtenir l'assurance raisonnable que les tats financiers ne compor-
tent pas d'anomaliessignificatives. Une information est significative si son omis-
sion ou son inexactitude est susceptible d'influencer les dcisions des destinataires
des tats financiers.
8 AUDIT EXTERNE DESINSTITUTIONSDE MICROFINANCE : GUIDE PRATIQUE, VOLUME 1
Letyped'audit
externelepluscourant
est l'audit destats
financiers
QUEST-CE QUUN AUDIT ? 9
ENCADR 2.1
Normes comptables et normes daudit
Normescomptables. Lesmthodescomptablesd'une institution de microfinance doivent
tre conformesaux principescomptablesgnralement reconnus(PCGR) du pays, ou,
s'il n'existe pasde normescomptablesnationales, aux Normescomptablesinternatio-
nales(IAS) tabliespar l'IFAC (International Federation of Accountants). Danstousles
cas, un ensemble dtaill de normescomptablesest ncessaire lorsqu'une institution
doit produire une information financire fiable. Une institution qui n'a pasmisen
place de tellesnormesdoit envisager de faire appel aux servicesd'un expert-comptable
reconnu, ou d'un cabinet comptable pour concevoir un systme comptable conforme
aux normesnationalesou internationales, et former le personnel son utilisation.
Dans le cadre des normes comptables, diffrentes mthodes comptables peuvent
tre utilises. Les normes comptables nationales et internationales recommandent
gnralement la comptabilit d'engagement
1
, qui rattache les rsultats financiers des
oprations la priode laquelle ils ont eu lieu, plutt qu' la priode de l'change
rel des liquidits. Par exemple, les intrts payer sur une dette pendant l'exercice
apparaissent comme charge de l'exercice, mme si l'chance de leur versement n'in-
tervient qu' une priode ultrieure.
Certaines institutions de microfinance, cependant, ont recours la mthode de
la comptabilit de caisse
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, selon laquelle leschargeset produitsne sont prisen compte
qu'au moment o les liquidits sont payes ou perues. Certains bailleurs de fonds
prfrent que les institutions appliquent cette mthode comptable. Dans d'autres
cas, lesinstitutionsdemicrofinancetrouvent pluspratiqued'associer lesdeux mthodes,
utilisant la comptabilit d'engagement pour les charges et la comptabilit de caisse
pour lesproduits. Ellespeuvent considrer cela commeuneapprocheplusconservatrice,
ou bien ne pasdisposer de l'quipement informatique ncessaire pour effectuer le suivi
des intrts chus sur les crdits aux clients.
Les pratiques du secteur influencent parfois le choix des procdures comptables.
Une institution de microfinance peut avoir le choix de suivre soit les pratiques des
institutions financires, soit celles des associations but non lucratif. Les institutions
financires but lucratif ont tendance consolider leursproduits, chargeset lments
d'actif sans les distinguer par source de financement.
Les ONG but non lucratif, en revanche, sont gnralement finances par des
bailleurs de fonds qui prfrent une comptabilit par activit ou par projet, permet-
tant de diffrencier l' information financire correspondant la contribution du
bailleur. Il serait probablement prfrable pour les institutions de microfinance de
s'orienter vers des pratiques d'institution financire, mais un programme de comp-
tabilit informatise appropri permet de combiner les deux approches.
Lesnormesd'audit. La ralisation d'un audit externe est rgie par desnormesd'audit.
Pour un audit destatsfinanciers, l'auditeur peut s'appuyer sur troistypesde normes:
G les normes d'audit gnralement reconnues dfinies par l'ordre professionnel des
experts-comptables du pays ;
G les normes d'audit gnralement reconnues des pays o il existe des ordres pro-
fessionnelstablisde longue date (la France, le Royaume-Uni ou lestats-Unispar
exemple) ;
G les Normes internationales d'audit (ISA, International Standardson Auditing).
Dansle caso l'auditeur a le choix, l'utilisation desNormesinternationalesd'au-
dit est recommande. On trouvera dans l'annexe B des informations plus dtailles
sur les normes d'audit et de comptabilit, ainsi que des exemples et des sources d'in-
formation.
Un ensembledtaill
denormescomptables
est ncessaire
lorsqu'uneinstitution
doit produireune
information financire
fiable
L'tenduedestravaux d'audit comporte :
G
l'examen, sur la base de tests, des lments justifiant les montants et autres
donnes prsentes dans les tats financiers ;
G
l'valuation des principes comptables appliqus par l'institution ;
G
l'valuation des estimations essentielles faites par la direction ;
G
l'valuation de la prsentation des tats financiers dans leur ensemble.
En se fondant sur les rsultats des procdures d'audit, l'auditeur externe met
uneopinionsur les tats financiers. Il peut mettre une opinion sans rserve
3
, une
opinion avec rserve, ou une opinion dfavorable. Une opinion sansrservestipule
que les tats financiers donnent une image fidle et sincre ou prsentent
sincrement, dans tous leurs aspects significatifs la situation financire de l'ins-
titution, ce qui signifie que les tats financiers ne comportent pas d'anomalies si-
gnificatives. Une opinion avec rservemet en vidence desproblmesqui empchent
l'auditeur d'mettre une opinion sans rserve. L'auditeur exprime une opinion d-
favorablelorsque les systmes comptables d'une institution sont inacceptables et
ses informations financires biaises. Des informations plus compltes sur les opi-
nions d'audit, ainsi que des exemples, sont donns dans le chapitre 7.
Une note la direction
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mentionne les points faibles des contrles internes et
des systmes financiers de l'institution qui ont t dcels par l'auditeur pendant
l'audit, et conseille certaines amliorations. Le client de l'audit doit systmati-
quement demander une note la direction comme produit complmentaire de l'au-
dit, car les contrles internes et les systmes d'information de gestion des institu-
tions de microfinance ne sont pas toujours fiables. Les notes la direction sont
traites dans les chapitres 4 et 7.
Les clients doivent savoir ce qui n'est pas du ressort de l'audit.
G
Un audit classique des tats financiers ne donne pas de dtails sur le porte-
feuille de crdits en dehors de ceux prvus par les normes comptables. Dans
le cas d'une institution de microfinance, ce niveau d'information fournit ra-
rement une garantie solide que les informations sur le portefeuille et le systme
de gestion sont fiables, ou que les provisions pour crances douteuses sont ap-
propries. L'assurance sur ces diffrents aspects du portefeuille de crdits re-
quiert la mise en place de procdures spciales, traites dans le chapitre 5. Il
est parfois possible d'inclure ces procdures dans le cadre de l'audit des tats
financiers ; mais, dans la plupart des cas, il est ncessaire d'tablir un contrat
distinct de mission d'examen sur la base de procduresconvenues, afin d'obte-
nir un examen vraiment fiable du portefeuille.
G
Un audit destatsfinanciers, mme avec une note la direction, ne permet gn-
ralement pas d'identifier les points faibles du contrle interne, excepts ceux
qui se rvlent au cours de la procdure normale d'audit. L encore, des ar-
rangements particuliers sont requis si le client souhaite un examen plus d-
taill des contrles internes.
G
Un audit des tats financiers ne peut tre que d'une utilit limite dans la d-
tection de la fraude.
10 AUDIT EXTERNE DESINSTITUTIONSDE MICROFINANCE : GUIDE PRATIQUE, VOLUME 1
Leclient del'audit
doit systmatiquement
demander unenote
la direction comme
produit complmentaire
del'audit
QUEST-CE QUUN AUDIT ? 11
G
Un audit des tats financiers n'tablit pas une notation de l'institution, ni une
valuation globale de sa gestion ou des perspectives d'activit.
G
Un audit destatsfinanciersne fournit pasune valuation dtaille dessystmes
d'information de gestion de l'institution.
G
Un audit normal des tats financiers ne donne aucune assurance en ce qui
concerne la conformit aux termes des contrats tablis avec les tiers, tels que les
bailleurs de fonds.
2.2.2 Missions d'audit spciales
Selon les Normes internationales d'audit (ISA), on peut, dans certaines situations,
demander des missions d'audit spciales :
G
lorsque les tats financiers sont tablis selon un rfrentiel comptable diffrent
des Normes comptables internationales (IAS) ou des normes nationales;
G
lorsque l'audit ne porte que sur des comptes ou postes spcifiques des tats fi-
nanciers;
G
lorsqu'un audit est demand pour garantir le respect de clauses contractuelles;
G
lorsque l'audit porte sur des tats financiers simplifis.
2.2.3 Mission d'examen sur la basedeprocdures convenues
On a recours aux procdures convenues lorsqu'un client attend de l'auditeur ex-
terne la mise en uvre de tests et procdures spcifiques, et un rapport sur les r-
sultats obtenus. C'est notamment le cas lorsque le client souhaite un examen sp-
cial du portefeuille de crdits ou des systmes de contrle interne. Lors d'une
mission d'examen sur la base de procdures convenues, l'auditeur n'met ni opi-
nion, ni certification, ni assurance que les tats financiers ne comportent pas d'ano-
malies significatives. Les utilisateurs des rapports d'examens effectus sur la base
de procdures convenues doivent tirer leurs propres conclusions des rsultats des
tests fournis. Par exemple, on peut demander un auditeur externe d'examiner
un certain nombre de dossiers de crdits et de vrifier si les pices requises figu-
rent bien dans ces dossiers. L'auditeur fait un rapport sur le choix et les rsultats
des procdures mises en uvre, mais ne formule pas d'opinion formelle partir
des conclusions tires des rsultats de ces procdures.
2.2.4 Mission d'examen limit
Un examen limit des tats financiers ncessite moins de travail qu' un audit.
L'examen limit consiste principalement mettre en uvre des procdures ana-
lytiques et de demande d'informations, et ne fournit pas l'ensemble des lments
probants requis dans le cadre d'un audit. L'auditeur n'est pas cens donner l'as-
surance formelle que les tats sont prsents de manire sincre. En revanche, l'au-
diteur doit informer son client de tout problme mis jour par ses procdures le
portant croire que les tats financiers n'ont pas t tablis conformment un
Lesutilisateurs
desrapportsd'examens
effectussur la base
deprocduresconvenues
doivent tirer leurs
propresconclusionsdes
rsultatsdestestsfournis
rfrentiel comptable identifi. Un examen limit donne une assurance limite
que les assertions sous-tendant l'tablissement des tats financiers ne comportent
pas d'anomalies significatives, alors qu'un audit donne une assurance de fiabilit
plus leve, bien que non absolue.
2.2.5 Mission decompilation
Une compilation utilise l'expertise comptable pour collecter, classer et rsumer l'in-
formation. Ce procd rsume l'ensemble des donnes pour les prsenter sous une
forme pluscomprhensible et facile grer, sanstester lesassertionscontenuesdans
les informations. Contrairement un audit, une compilation ne permet pas l'ex-
pert-comptable de fournir une assurance sur la fiabilit des informations finan-
cires. Mais une compilation peut toujours tre utile ses utilisateurs dans la me-
sure o elle leur fournit une classification professionnelle des donnes financires.
2.2.6 En quoi les audits diffrent-ils des contrles ?
Il est important de comprendre en quoi les audits diffrent des contrles mens
par les autorits de supervision bancaire ou par la banque centrale. Un contrle est
une procdure rglementaire qui a pour but de vrifier que les lois et rglementa-
tionsqui s'appliquent aux institutionsfinanciresagressont respectes. L'inspecteur,
gnralement dtach d'un organe de rgulation, examine le portefeuille de cr-
dits d'une banque pour dterminer si les provisions pour crances douteuses sont
appropries, et si le niveau de fonds propres de la banque est conforme aux normes
lgales. L'inspecteur dtermine galement si les contrles internes en place per-
mettent d'identifier les problmes, et si la direction est comptente pour rsoudre
les problmes critiques de faon prudente. Le processus de contrle comporte sou-
vent un systme de notation tel que CAMEL [Capital adequacy(adquation des
fonds propres), Asset quality(qualit de l'actif ), Management (gestion), Earnings
(bnfices), Liquidity(liquidit)] qui value quantitativement la situation finan-
cire, la scurit et la sant d'une institution. L'tendue de ce type de contrle est
gnralement bien suprieure celle d'un audit.
Notes
1. Notedu traducteur : accrual accounting peut se traduire par comptabilit den-
gagement ou comptabilit dexercice.
2. Notedu traducteur : cash accounting peut se traduire par comptabilit de caisse
ou comptabilit de trsorerie.
3. Notedu traducteur : dite aussi couramment clean opinion en anglais.
4. Notedu traducteur : management letter peut se traduire par note la direction
ou lettre de recommandation.
12 AUDIT EXTERNE DESINSTITUTIONSDE MICROFINANCE : GUIDE PRATIQUE, VOLUME 1

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