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ENCGT 2009-2006 Les

Immobilisations Incorporelles
Introduction gnrale
En comptabilit, les valuations constituent le cur de linformation comptable
puisquelles permettent de reflter la vritable valeur de la socit. Cette valeur
constitue un outil important daide la prise de dcision dinvestissement, de
dsinvestissement, de succession (pour le calcul des droits de succession), de fusion,
dintroduction en bourse, ou pour la mesure en interne de la rentabilit de la gestion.
La Norme Gnrale donne aux valuations une place privilgie, en prcisant les
diffrents modes d'valuation retenir en toutes circonstances que ce soit l'entre des
lments dans le patrimoine (valeur d'entre), une date quelconque (valeur actuelle)
et dans le bilan (valeur nette comptable).
Lvaluation passe donc par 3 tapes :
Lvaluation lentre du patrimoine ; (soit par acquisition, production,
subvention)
Lvaluation larrt des comptes ; dont toute entreprise est amene y
procder la fin de chaque exercice, afin dtablir ses tats de synthse
savoir le bilan et le compte de produits et charges y compris ses annexes et ce
en se basant sur un ensemble de comptes mouvements suite aux oprations
enregistres chronologiquement et de faon mcanique tout au long de son
exercice comptable
Lvaluation la sortie du patrimoine. (soit par cession, donation, ou des sorties
involontaires relatives au vol, destruction)
Afin de permettre de drouler bien ces oprations, et de produire des tats financiers
avec une scurit suffisante, lvaluation doit se faire en tenant compte la fois
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dun certains nombre de rgles, appeles rgles gnrales dvaluations, dans
le prsent travail on va sintresser uniquement celles concernant les
immobilisations incorporelles.
Et des rgles spcifiques dvaluations concernant de nombreux postes du
bilan, notamment, les oprations de recherche et dveloppement, les logiciels
et constructions de sites Internet.
En fait, ces rgles, sont souvent dlicates mettre en uvre, souvent bien plus
que les schmas de comptabilisation.
Cependant, dans ce prsent travail on va sintresser uniquement lvaluation des
immobilisations incorporelles dfinies par la norme comptable comme tant des actifs
non montaires identifiables, sans substance physique et qui rpondent aux critres
suivants :
Ils sont obtenus ou contrls par une entreprise pour tre utiliss la production
ou la fourniture de biens ou services, pour tre donns en location des tiers,
ou pour tre utiliss pour les besoins propres de l'entreprise ;
Ils ont t acquis, crs ou mis en valeur en vue d'tre utiliss pendant plus
d'une priode comptable ;
Ils ne sont pas destins tre vendus dans le cours normal des affaires.
Les immobilisations incorporelles sont ainsi classifies selon le plan comptable
gnral marocain :
2210. immobilisation en recherche et dveloppement
2220. Brevets, Marques, Droits et valeurs similaires
2230. Fonds commercial
228. Autres immobilisations incorporelles
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2285. immobilisations incorporelles en cours
A cause de leur caractre intangible les immobilisations incorporelles, leur valuation
savre un peu dlicate, cependant leur utilit explicite et justifie leur valorisation.
Exemples :
Un brevet dinvention acquis par une entit est un lment du patrimoine de
cette entit, il a une valeur conomique positive pour lentit, car il est contrl
par celle-ci et permettre par son exploitation de gnrer des flux de trsorerie.
Le portefeuille de clients ou les parts de marchs que lentreprise dtient
procurent certes des avantages futurs pour une entreprise , Toutefois en
labsence de droits lui permettant de protger ou de contrler de toute autre
faon , ses relations avec ses clients ou leur fidlit lgard de lentreprise
,celle-ci na gnralement pas un contrle suffisant des avantages conomique
rsultants de la fidlit de ses clients et de ses relations avec eux.
Tout au long de ce rapport et aprs avoir fourni quelques prcisions
fondamentales, nous allons dtailler les rgles gnrales dvaluation, en traitant
lvaluations des immobilisations incorporelles la date dentre, de sortie et larrt
des comptes. Puis nous allons tudier certains cas spcifiques savoir : Lvaluation
des immobilisations en recherche et dveloppement et des logiciels informatiques et
sites Internet.
Sommaire
Introduction gnrale
Sommaire
Chapitre premier : Classification des immobilisations incorporelles selon le PCGM
I. Immobilisations en recherche et dveloppement
II. Brevets, marques, droits et valeurs similaires
III. Fonds commercial
IV. Autres immobilisations incorporelles
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Chapitre deuxime : Evaluation des immobilisations incorporelles la date dentre
I. Cot dacquisition :
II. Cot de production
Chapitre troisime : Evaluation des immobilisation incorporelles larrt des comptes :
I. Amortissement: rgles et modes de calcul
II. Dprciation : valuation et comptabilisation
Chapitre quatrime : Evaluation des immobilisations incorporelles la date de sortie
I. Rsultat de cession
II. Comptabilisation de la cession
III. Rgularisation de la TVA
Chapitre cinquime : Cas spcifiques
I. les immobilisations en recherche et dveloppement
II. les logiciels informatiques et sites Internet
Conclusion gnrale
Bibliographie
Annexes
Table des matire
Chapitre premier : Classification des
immobilisations incorporelles selon le PCGM
I. Immobilisations en recherche et dveloppement :
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Les oprations de recherche et de dveloppement sont fondamentales pour
lentreprise. Si certaines dpenses de recherche et de dveloppement peuvent tre
considres comme des charges imputables lexercice, dautres sont de vritables
investissements activables .
Les catgories de travaux de recherche et de dveloppement peuvent tre
prsentes comme suit :
1. La phase recherche :
Celle-ci regroupe la recherche fondamentale et celle applique. Les travaux de
recherche fondamentale sont tous ceux concourant lanalyse des proprits, de
structures, des phnomnes physiques et naturels, en vue dorganiser en lois, au moyen
de schmas explicatifs et de thories interprtatives, les faits dgags de cette analyse.
Ces travaux sont entrepris, soit par pure curiosit scientifique (recherche fondamentale
pure) soit pour apporter une contribution thorique la rsolution de problmes
techniques (recherche fondamentale oriente). En ce qui concerne la recherche
applique, elle est entreprise, soit pour discerner les applications possibles des rsultats
dune recherche fondamentale, soit pour trouver des solutions nouvelles permettant
datteindre un objectif dtermin choisi lavance. Elle implique la prise en compte
des connaissances existantes et leur extension dans le but de rsoudre des problmes
particuliers.
Exemples dactivits de recherche : Activits visant lobtention de nouvelles
connaissances ; recherche de solutions alternatives pour les matires, dispositifs,
produits, procds, systmes ou services
2. La phase dveloppement :
le dveloppement regroupe lensemble des travaux systmatiques, fonds sur des
connaissances obtenues par la recherche ou lexprience pratique, effectus en vue de
la production de matriaux, dispositifs, produits, procds, systmes et services
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nouveaux ou encore de leur amlioration substantielle. Comme exemple pour cette
catgorie, on cite la conception, construction et tests de pr production ou de pr
utilisation de modles et prototypes ; cots de production et de dveloppement des
sites Internet
Il y a lieu de distinguer les oprations de recherche et de dveloppement avec
contrepartie spcifique et les frais de recherche sans contrepartie spcifique. Le
premier type fait rfrence aux oprations ralises dans le cadre dune commande
client, titre dexemple on peut citer les travaux de recherche et de dveloppement
faisant lobjet dune commande simple ou en partie couverte par le client, les travaux
ncessitant la fabrication dun produit faisant lobjet dune commande. Le deuxime
type comprends la partie non couverte par le client des travaux de recherche et de
dveloppement faisant lobjet dune commande de participation, les travaux entrepris
en fonction de clients potentiels, ainsi que ceux effectus linitiative de lentreprise
pour maintenir ou dvelopper son potentiel recherche.
En effet, cette distinction nous servira davantage dans la comptabilisation des
frais de recherche et de dveloppement qui sera traite par la suite.
II. Brevets, marques, droits et valeurs similaires :
Le brevet est dfinit comme Droit de proprit industrielle accord par une
autorit publique celui qui rvle, dcrit de faon complte et suffisante et
revendique une invention, pour le faire bnficier dun monopole dexploitation sur
cette dernire, lui permettant de la protger contre dventuelles contrefaons mais
aussi den percevoir les fruits, pendant un temps limit .
Une marque et un brevet permettent tous deux de protger, ce qui fait la spcificit
et la richesse dune entreprise.
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La marque est destine identifier clairement le nom de lentreprise et de ses produits
et/ou services, le brevet tant destin quant lui protger le savoir faire de
lentreprise.
Les concessions, les brevets, les marques et les logiciels constituent des
dpenses que lentreprise engage dans le but de se protger (domaine des droits
dauteur, licences, brevets) ou alors, dans le but de pouvoir exploiter une marque ou
un procd lorsquelle nen est pas lauteur.
On essayera de traiter le cas des logiciels afin de se pencher sur les rgles spcifiques
lvaluation et la comptabilisation de cette immobilisation incorporelle.
Ce compte enregistre, son dbit, le cot dacquisition par le crdit du compte
trsorerie lors de lachat dun brevet, ou par le compte immobilisation en recherche et
dveloppement, au dpt dun brevet commercial cr par lentreprise pour elle-mme.
En cas de cration des brevets par lentreprise suite des activits de recherche et
dveloppement, le PCGE prconise que la valeur accorder ces brevets doit tre
gale la fraction non amortie des frais correspondants inscrits au compte 2210 Frais
de recherche et de dveloppement.
III. Fonds commercial :
Le fonds de commerce est un bien meuble incorporel constitu par lensemble
de biens mobiliers affects lexercice dune ou de plusieurs activits commerciales
article 79 du code de commerce marocain.
le fonds de commerce comprends obligatoirement la clientle et lachalandage, il
comprends aussi, tous autres biens ncessaires lexploitation du fonds tels que le
nom commercial, lenseigne, le droit au bail, le mobilier commercial, les
marchandises, le matriel et loutillage, les brevets dinvention, les licences, les
marques de fabrique, de commerce et de service, les dessins et modles industriels et,
gnralement, tous droits de proprit industrielle, littraire ou artistique qui y sont
attachs article 80 du code de commerce marocain.
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Le fond de commerce, regroupent tous les lments (clientle, achalandage, nom
commercial, droit au bail) lis au dveloppement et au maintien de lactivit de
lentreprise.
Ces lments incorporels ne font pas lobjet dune valuation et dune
comptabilisation spare au bilan, ainsi, contrairement aux autres immobilisations
incorporelles, le fond de commerce ne samortit pas.
Par respect du principe de prudence, un fonds commercial nest comptabilis
quune fois il est acquis. Le fonds commercial cr lors de lexploitation ne donne lieu
aucune inscription lactif.

IV. Autres immobilisations incorporelles :
Elles concernent en principe les immobilisations incorporelles en cours, les
immobilisations incorporelles que lentreprise produit pour elle-mme et dont
lutilisation est prvue pour une date ultrieure.
Exemple : La conception dun logiciel qui sera mis en service en N+1.
Les licences dexploitation dun rseau de tlcommunications mobiles de troisime
gnration
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Chapitre deuxime : Evaluation des
immobilisations incorporelles la date dentre
A leur entre dans le patrimoine, Les immobilisations incorporelles sont inscrites
:
Leur cot d'acquisition pour les immobilisations acquises titre onreux ;
Ou
Leur cot de production pour celles qui sont produites par lentreprise pour elle-
mme.
Remarque : Lentre dans le patrimoine dun fonds commercial ne peut tre constate
que par la voie dacquisition.
I. Cot dacquisition :
Extrait du PCG 321-15 :
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Selon les dispositions de larticle 321-15 du Plan Comptable Gnral, le cot
dacquisition dune immobilisation incorporelle est form de :
Prix dachat : qui doit tre net des remises, rabais commerciaux, escompte
de rglement et des taxes lgalement rcuprables ;
+ Droits de douanes ;
+ Taxes non rcuprables ;
+ Cots directement attribuables la mise en service de limmobilisation.
Remarque :
Les droits de mutation, honoraires ou commission et frais dactes peuvent, sur option :
Etre rattachs au cot dacquisition de limmobilisation. Par consquent, ces
charges vont tre tales sur plusieurs exercices.
Comptabiliss en charges la clture de lexercice de leurs engagement.
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Le cot dacquisition dune immobilisation incorporelle acquise
sparment est constitu de:
Son prix dachat, y compris les droits de douane et taxes non rcuprables, aprs
dduction des remises, rabais commerciaux et escompte de rglement;
Tous les cots directement attribuables la prparation de cet actif en vue de
lutilisation envisage.
Dans les comptes individuels, les droits de mutation, honoraires ou commissions et
frais dacte, lis lacquisition, peuvent sur option, tre rattachs au cot
dacquisition de limmobilisation ou comptabiliss en charge ().
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II. Cots de production :
1. Dfinition :
Le cots de production dune immobilisation incorporelle, comprend toutes les
dpenses pouvant lui tre directement attribus et qui sont ncessaires la cration, la
production et la prparation de lactif afin quil soit en mesure de fonctionner selon
lutilisation prvue par la direction.
Le cot de production dune immobilisation corporelle est gal au
cot dacquisition des matires consommes
Les autres cots engags au cours des oprations de production savoir les
charges directes et indirectes rattaches la production du bien ou du service.
Remarques :
Les intrts des capitaux emprunts pour financer la fabrication
d'une immobilisation peuvent tre inclus dans le cot de production lorsqu'ils
concernent la priode de fabrication.
Le P.C.G indique que, ce sont les charges indirectes incorporables
qui peuvent tre rattaches la production du bien (d'o l'exclusion des frais de
recherche et de dveloppement et des frais d'administration gnrale, sauf Si les
conditions spcifiques d'exploitation justifient leur prise en compte).
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2. Position fiscale :
Ladministration fiscale procde lexclusion des charges financires
expressment du cot de production. Lentreprise qui les intgre ses cots
comptables devra procder des retraitements extra comptables :
Dduction fiscale des charges financires la clture de ou des exercice
correspondant la priode de production.
Rintgrations fiscales, partir de lexercice de mise en service, pour
corriger le montant des amortissements calculs sur une base comprenant les
charges financires.
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Chapitre troisime : Evaluation des
immobilisations incorporelles larrt des
comptes :
I. Amortissement : Rgles et modes de calcul :
Les rgles gnrales damortissement sont communes entre les immobilisations
corporelles et incorporelles.
Un plan damortissement est la traduction de la rpartition de la valeur
amortissable dun actif selon le rythme de consommation (source DCG N 10)
Pour chaque catgorie principale d'immobilisations amortissables
(correspondant un " poste " du bilan, ou, pour les postes d'un montant
important, des lments significatifs de ce poste) lETIC (A1) doit
mentionner la mthode d'amortissement utilise.
Les mthodes d'amortissement retenues doivent tre appliques de faon
constante d'un exercice lautre, moins que des circonstances nouvelles ne
justifient un changement (exemple : innovation technologique devant rendre
rapidement obsolte un quipement install).
Plusieurs mthodes damortissement peuvent tre utilises et lentreprise doit
choisir la mthode qui traduit, de la manire la plus fidle possible, la consommation
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des avantages lis limmobilisation, sur le plan comptable, lamortissement se
calcule selon deux mthodes :
1. Amortissement linaire :
La mthode de lamortissement linaire, c'est--dire un talement galitaire
de la valeur amortissable de limmobilisation sur sa dure dutilisation, ce mode
damortissement est gnralement utilis, lorsque les niveaux des avantages
conomiques associs limmobilisation ne varient pas sensiblement, dun
exercice un autre.
L'annuit d'amortissement dductible est constante : elle est obtenue en divisant
le prix de revient de l'lment d'actif par la dure normale de l'utilisation.
Le point de dpart dans ce mode damortissement est la date de mise en
service.
Les taux normaux damortissement linaire gnralement admis sont:
Il est noter que lamortissement linaire est le rgime de droit commun, et sur
le plan fiscal, il est ncessaire d'amortir les lments d'actif au minimum suivant
l'amortissement linaire.
2. Amortissement Dgressif :
Dans lamortissement dgressif, le taux damortissement est obtenu en
multipliant lamortissement linaire par des coefficients variables suivant la dure
dutilisation de limmobilisation. Les annuits de l'amortissement ne sont pas
constantes, lintrt de ce mode damortissement pour la trsorerie est que
l'entreprise va pouvoir dduire immdiatement, aprs avoir acquis le bien, une
somme leve. C'est une forme dincitation fiscale l'investissement.
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Ce mode damortissement est un rgime facultatif, mais le choix est
irrvocable (pour l'entreprise). C'est une dcision de gestion opposable l'AF
(l'administration fiscale ne pourra substituer un autre type d'amortissement). Aussi,
lamortissement dgressif est obligatoire lorsque le niveau des avantages
conomiques dcrot dun exercice un autre.
Les caractristiques de ce mode damortissement sont :
Il concerne les biens acquis ltat neuf ;
Le point de dpart est le premier jour du mois dacquisition ;
Lamortissement annuel = valeur nette damortissement*(taux usuel
linaire *coefficient dutilisation) ;
Les coefficients dutilisation prvus par le CGI (Art10.III C) :
1.5 pour les biens dont la dure damortissement est de 3 ou 4
ans ;
2 pour les biens dont la dure damortissement est de 5 ou 6 ans ;
3 pour les biens dont la dure damortissement est suprieure 6
ans.
3. Amortissement drogatoire :
Les amortissements drogatoires reprsentent en gnral, la quote-part
supplmentaire damortissements pratiqus, afin de bnficier davantages fiscaux.
Le plan comptable gnral franais dfinit les amortissements drogatoires comme
tant : " Amortissements ou fraction damortissements ne correspondant pas
lobjet normal dun amortissement pour dprciation et comptabiliss en
application des textes particuliers ".
Les amortissements drogatoires font partie des provisions rglementes.
Selon le Code gnral de normalisation comptable :
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Devant tre justifi exclusivement par des considrations d'ordre conomique,
lamortissement comptable ne concide pas ncessairement avec lamortissement
fiscalement ou rglementairement autoris :
Lorsque lamortissement fiscal est infrieur lamortissement comptable, ce
dernier est maintenu en critures, la diffrence faisant lobjet d'une "
rintgration " fiscale extra comptable ;
Lorsque lamortissement fiscal, suprieur lamortissement comptable, doit
tre, en vertu des textes lgislatifs ou rglementaires, enregistr dans les
critures comptables (et non simplement dduit de faon extra comptable), il y a
lieu de porter dans les "provisions rglementes " lexcdent de lamortissement
fiscal sur lamortissement comptable dnomm " amortissement drogatoire ".
Cette rgle n'est toutefois appliquer que si le montant des amortissements
drogatoires est significatif dans les tats de synthse, eu gard lobjectif
d'obtention d'une " image fidle ".
4. Rvision du plan damortissement :
Le principe de la permanence des mthodes sapplique aux amortissements des
immobilisations.
Selon le DCG N 10, Lart 322-4 du PCG permet la rvision du plan en cours
dexcution lorsque lon constate pour le bien une modification significative des
conditions dutilisation (dure, rythme de consommation des avantages
conomiques attendus de lactif). Cette modification peut porter sur les exercices
futurs, elle peut aussi tre effectue au titre des exercices antrieurs.
La rvision des exercices antrieurs se constate par une dotation exceptionnelle
( 6198 Dotations dexploitation aux amortissements des exercices antrieurs), si
lamortissement constat tait insuffisant, ou par une reprise (7198 Reprises sur
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amortissements des exercices antrieures ), si lamortissements constat est trop
important.
La rvision des exercices futurs se constate par la modification du plan
damortissement ;
Il est noter que la rvision dun exercice antrieur correspond une correction
derreur, la loi franaise prcise que les corrections rsultant derreurs sont
comptabilises dans le rsultat de lexercice au cours duquel sont constates et que
lincidence, aprs impt, des corrections derreurs significatives est prsente sur
une ligne spare du compte de rsultat, sauf lorsquil sagit de corriger une
criture ayant t directement impute sur les capitaux propres.
La rvision dun exercice futur est, quant elle, correspond un changement
destimation. La loi prcise que lincidence du changement correspondant
lexercice en cours est enregistre dans le compte de lexercice.
Il est noter quun changement de mode de calcul de lamortissement serait un
changement de mthode comptable.
Remarque :
.
Les brevets d'invention sont normalement amortissables sur la dure du
privilge dont ils bnficient ou sur leur dure effective d'utilisation si elle est
plus courte. Les marques dont la protection n'est pas limite dans le temps ne
sont pas, en principe, amortissables. Les procds industriels, modles et
dessins sont amortissables ds lors qu'ils sont susceptibles de devenir obsoltes
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Le fonds commercial au Maroc nest pas amortissable. Les lments du fonds
commercial, qui ne bnficient pas ncessairement d'une protection juridique
leur garantissant une valeur certaine, sont amortissables .En France selon la
commission des oprations de bourse, lamortissement ne pouvait sappliquer
que pour les fonds commerciaux ou industriels ne bnficiant pas dune
protection juridique ncessaire.(DPU 5 ans).
II. Dprciation : valuation et comptabilisation
Selon le DCG N 10 : La dprciation dun actif est la constatation que sa valeur
actuelle est devenue infrieure sa valeur nette comptable
Larticle 322-5 PCG stipule que Lentit doit apprcier chaque clture des
comptes et chaque situation intermdiaire sil existe un indice quelconque montrant
quun actif a pu perdre notablement de sa valeur
Lorsquil existe un indice de perte de valeur, un test de dprciation est effectu la
valeur nette comptable de lactif est compare sa valeur actuelle
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Lindice de perte de valeur peut tre interne ou externe :
Externe : valeur du march, changements importants, taux dintrt ou de rendement ;
Interne : obsolescence ou dgradation physique ; changements importants dans le
mode dutilisation, performances infrieures aux prvisions.
En terme de comptabilisation ; lorsque lindice montrant que lactif avait pu perdre de
la valeur ou a diminu, la valeur dusage est r estime, la dprciation est ajuste et le
plan damortissement est modifi de manire prospective. Si la VNC<VA le bien est
toujours utilis, le bien est ramen sa valeur actuelle mais si cette dernire nest pas
value dune manire significative la VNC est maintenue au bilan. Dans le premier
cas, la comptabilisation a lieu comme suit :
Chapitre quatrime : Evaluation des
immobilisations incorporelles la date de sortie
Titre 3 du CGNC :
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Les immobilisations sorties de l'actif, soit par cession soit par disparition ou
destruction, cessent de figurer aux comptes d'immobilisations. Les comptes
d'amortissements et de provisions de toutes natures correspondant ces
immobilisations sont simultanment retirs de leurs comptes respectifs..
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La cession des immobilisations conduit lenregistrement dune double opration
en comptabilit :
La sortie physique de limmobilisation (= sortie du bilan)
La constatation dune entre de trsorerie (ou dune crance) gale au prix de
cession.
Dfinitions :
Prix de cession :
Cest le prix de cession indiqu dans lacte. Il est indpendant des modalits de son
rglement.
Les frais de cession (commissions,) doivent faire lobjet dun enregistrement
comptable distinct, dans les comptes de charges par nature appropris.
Valeur nette comptable :
VNC= Valeur dentre - des annuits damortissement
La valeur dentre : Cest la valeur dentre du bien dans le patrimoine ;
La somme des annuits damortissement : Cest la somme des dotations aux
amortissements pratiques depuis la date dacquisition ou de la livraison soi
mme de limmobilisation produite.
I. Calcul du rsultat de cession:
RC = Prix de cession Valeur nette comptable au jour de la vente (VNC)
Si le prix de cession est suprieur la VNA du bien cd Plue value
Si le prix de cession est infrieur la VNA du bien cd Moins value
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II. Comptabilisation :
Constatation du prix de cession (date de la cession) :
Dbit: 3481 Crance sur cessions dimmobilisations (Prix TTC)
Ou
5141ou 5161 compte de trsorerie

Complment damortissement de limmobilisation cde (fin dexercice):
Dbit: 6192 D.E.A des immobilisations corporelles

Comptabilisation de la VNA et sortie de limmobilisation :

Dbit: 282 Amortissements des immobilisations incorporelles
6512 V.N.A des immobilisations incorporelles cdes
Crdit: 22 Immobilisations corporelles
III. Le rgime de la TVA sur cession dimmobilisations :
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Crdit: 7513 P .C des immobilisations incorporelles (Prix TTC)
Crdit: 282 Amortissement des immobilisations incorporelles
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Les articles 102,103 et 104 du Code Gnrale des impts 2009 postulent
que : Lorsquune entreprise achte une immobilisation et paie une TVA, elle est tenue
de conserver cette immobilisation pendant une dure minimale de 5ans pour que la
TVA soit totalement rcuprable.
Cependant, en cas de cession de la dite immobilisation dans un dlai infrieur 5ans,
lentreprise doit reverser au Trsor une partie de la TVA initialement rcupr, en
procdant au calcul suivant :
TVA reverser= TVA initialement rcupre * Nombre dannes de non
conservation / 5 ans

Chapitre cinquime : Cas spcifiques
I. Cas spcifique 1 : les immobilisations en recherche et
dveloppement :
Les oprations de recherche et dveloppement sont classifies selon deux
critres essentiels (pour plus de dtails voir ci-dessus chapitre 1):
Une classification en terme dtat davancement du projet ainsi que son type, et
qui laisse prvaloir deux phases essentielles :
La phase recherche (fondamentale et applique)
La phase dveloppement
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Une classification dont le volet financier et le degr dimplication du client
reprsentent les critres cls. on y distingue donc les projets de recherche et
dveloppement avec ou sans contrepartie spcifique.
Si ces classifications sont de nature contribuer quelque but, ce serait bien la
comptabilisation des frais de recherche et dveloppement.
Car certaines dpenses de recherche et de dveloppement peuvent tre considres soit
comme des charges imputables lexercice, soit comme de vritables investissements
activables .
1. Comptabilisation des frais de recherche et de dveloppement :
En rgle gnrale, lentreprise enregistre dans ses charges de lexercice duquel ils
sont engags ses frais de recherche et de dveloppement. Elle respecte ce faisant la
rgle de prudence quimpose le caractre alatoire de lactivit de recherche et de
dveloppement. Les frais entrant dans le cot de production des commandes passs par
les tiers (oprations de recherche et de dveloppement avec contrepartie spcifique)
sont normalement inscrits aux comptes de charges ou de travaux en cours concerns.
Seuls, certains cots de dveloppement peuvent tre comptabiliss lactif. Les
dpenses engags pour la recherche (ou pour la phase de recherche dun projet interne)
doivent tre comptabilises en charges lorsquelles sont encourues et ne peuvent tre
incorpores dans le cot dune immobilisation date ultrieure.
Ces cots peuvent tre comptabiliss lactif (dans un compte dimmobilisation
incorporelle) sils se rapportent des projets nettement individualiss, ayant de
srieuses chances de russite technique et de rentabilit commerciale (ou de viabilit
conomique pour les projets de dveloppement pluriannuels associatifs). Ceci
implique pour lentit de respecter lensemble des critres suivants :
La faisabilit technique ncessaire lachvement de limmobilisation
incorporelle en vue de sa mise en service ou de sa vente ;
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Lintention dachever limmobilisation incorporelle et de lutiliser ou de
la vendre ;
La capacit utiliser ou vendre limmobilisation incorporelle ;
La faon dont limmobilisation incorporelle gnrera des avantages
conomiques futurs probables. Lentit doit dmontrer, entre autres
choses, lexistence dun march pour la production issue de
limmobilisation incorporelle ou pour limmobilisation incorporelle elle-
mme ou, si celle-ci doit tre utilise en interne, son utilit ;
La disponibilit de ressources (techniques, financires et autres)
appropries pour achever de dveloppement et utiliser ou vendre
limmobilisation incorporelle ;
La comptabilisation des cots de dveloppement a lactif est considre comme
mthodes prfrentielle par le Plan Comptable Gnral (articles 311-3).
La capacit valuer de faon fiable les dpenses attribuables
limmobilisation incorporelle au cours de son dveloppement ;
La comptabilisation se fait de la manire suivante :
Les cots de dveloppement comptabiliss lactif comprennent toutes les
dpenses pouvant tre directement attribues et qui sont ncessaires la cration, la
production et la prparation de lactif afin quil soit en mesure de fonctionner selon
lutilisation prvue par la direction. Les cots demprunt peuvent tre rattachs aux
cots de dveloppement sils concernent des actifs qui exigent une longue priode de
prparation (dispositions prvues larticle 321 - 5 du PCG).
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Immobilisations Incorporelles
Application :
La socit X a entam durant lanne 2009 plusieurs projets de recherche et
dveloppement dont les frais se prsentent comme suit :
Comptabiliser les dpenses R&D immobiliser
Solution :
Rgles respecter :
Les dpenses de recherche fondamentale et de recherche applique
doivent tre maintenues en charges
Les dpenses de recherche et dveloppement avec contrepartie spcifique
sont comprendre dans les cots de production
Les dpenses de dveloppement sans contrepartie spcifique peuvent tre
immobilises si elles remplissent les conditions.
Recherche
fondamentale
Recherche
applique
Dveloppement Total
Dpenses de R&D
Avec
contrepartie
spcifique
100 000 200 000 5 00 000 800 000
Dpenses de R&D
sans contrepartie
spcifique

50 000 70 000 500 000 620 000
TOTAL 150 000 270 000 1000 000 1420 000
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Remarque :
Si lentreprise narrive pas distinguer la phase de recherche de la phase de
dveloppement dun projet interne visant crer une immobilisation incorporelle, elle
traite les dpenses au titre de ce projet comme si elles taient encourues uniquement lors
de la phase de recherche
2. Amortissement Recherche et dveloppement :
Cette immobilisation doit tre normalement amortie selon un plan et sur un
maximum de cinq exercices.
A titre exceptionnel, ce dlai peut tre suprieur, dans la limite de la dure
d'utilit de ces actifs, mention de cette drogation devant tre faite dans lETIC
( A1).
En cas d'chec du projet de recherche dveloppement, la valeur nette
d'amortissements doit immdiatement tre ramene zro par le dbit du
compte 6591 et le crdit du compte 2821
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Immobilisations Incorporelles
3. Cas spcifique 2: les logiciels informatiques et sites Internet:
Un logiciel informatique repose en gnral sur un support matriel (disque,
disquette ou bande magntique). Cependant, ce bien corporel nest que la consquence
dune dmarche et une prestation intellectuelle pour sa ralisation. Ceci conduit
considrer les logiciels comme des droits incorporels.
Cependant, il convient de distinguer les logiciels indissocis du matriel
informatique, des logiciels dissocis de ce dernier.
Lvaluation et limmobilisation des logiciels et des sites Internet font lobjet, dans
le Plan Comptable Gnral de dispositions particulires (articles 331-3 et 331-8) Voir
les textes de loi ci-dessous en annexe.
1. valuation des logiciels :
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Immobilisations Incorporelles
Lvaluation et la comptabilisation des logiciels avaient fait lobjet dun avis du
conseil national de la comptabilit en avril 1987. Les dispositions normatives de cet
avis ont t reprises dans le Plan comptable gnral (article 331-3). Cet article
distingue les logiciels acquis, les logiciels crs destins un usage commercial et les
logiciels crs destins un usage interne.
Logiciels acquis :
Logiciels usage interne : le cot dacquisition est inscrit au compte 2220
Brevets, marques, droits et valeurs similaires lorsque le logiciel est destin
servir durablement la gestion interne de lentreprise.
Conformment aux rgles gnrales dvaluation, le cot dacquisition comprend :
- Le prix dachat ;
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Immobilisations Incorporelles
- Les frais accessoires lis lacquisition et la mise en tat dutilisation du
logiciel, avant sa mise en exploitation (sont ainsi exclus, notamment, les frais
de saisie initiale des donnes, de formation du personnel).
Le logiciel acquis est amortir compter de sa date dacquisition, le cot
dacquisition est rparti selon un plan damortissement sur la dure probable
dutilisation par lentreprise.
Logiciel usage commercial : on distingue deux situation :
- Si le logiciel est utilis comme moyen de production, il est immobiliser au
compte n 2220 Brevets, marques, droits et valeurs similaires .
- Si le logiciel est destin la revente, son cot est inscrit au dbit du compte
6111 Achats de marchandises , sil reste non vendu en fin dexercice son
cot dachat passe au dbit du compte Stocks 3111 Marchandises par le
crdit du compte 6114 Variation de stocks de marchandises .
Logiciels crs dans lentreprise :
Logiciel usage interne : il sagit des logiciels spcifiques crs par
lentreprise elle-mme en fonction de ses propres besoins tels que, par
exemple, des logiciels de gestion de stock ou de gestion de production.
Le processus de production dun logiciel dbute lorsque les conditions suivantes
sont simultanment remplies :
- Le projet doit avoir de srieuses chances de russite technique ;
- Lentreprise doit avoir indiqu concrtement lintention de produire le logiciel
et de sen servir.
- Lentreprise doit mettre en place un systme prcis de suivi des cots de
ralisation par phase et par tape.
Il est donc indispensable de scinder tout projet de la manire suivante :
Phase conceptuelle : 1- tude pralable.
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Immobilisations Incorporelles
2- Analyse fonctionnelle (conception gnrale de
lapplication)
3- Analyse organique (conception dtaille de
lapplication)
Phase de production : 4- Programmation
5- Tests et enjeux dessais
Phase de mise la 6- Documentation destines lutilisateur
Disposition de 7- Formation de lutilisateur
Lutilisateur et de suivi 8- Suivi du logiciel
Pour la dtermination du cot de production du logiciel, toutes les charges ne sont
pas prendre en considration.
En effet, seuls les frais engags au cours des phases 3, 4, 5 et 6 sont incorporer
dans le cot de production du logiciel. Les autres frais sont inscrire dans les
charges de lexercice au titre duquel ils ont t engags.
Traitement comptable :
Pendant la ralisation du logiciel, les charges entrant dans le cot de production
sont immobiliser chaque fin dexercice (avant lachvement), en dbitant le compte
2285 immobilisations incorporelles en cours, par le crdit du compte 7142
immobilisation incorporelles produites .
Lorsque le logiciel est achev, son cot est vir du compte 2285 au compte 2220
Brevets, marques, droits et valeurs similaires .
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Immobilisations Incorporelles
Ds lachvement du projet, le cot de production doit tre rparti sur la dure
probable dutilisation du logiciel selon un plan damortissement.
Logiciel usage commercial pour un utilisateur unique :
Il sagit ici de logiciels spcifiques labors dans le cadre dune commande client.
En consquence, les dpenses engages lors des diffrentes phases de conception
doivent tre enregistres en charges puisquelles entrent dans le cot de production :
- Soit des commandes factures au cours de lexercice ;
- Soit des travaux encours mentionner la clture de lexercice au dbit du
compte 3134 Services en cours .
Logiciel usage commercial pour couvrir les besoins de plusieurs
utilisateurs :
Sont concernes ici les socits dinformatique dont lactivit consiste :
- Dune part, entreprendre des travaux de recherche devant conduire la
production de logiciels gnraux, appels logiciels mres .
- Dune autre part, reproduire en srie le logiciel mre dans le but den
commercialiser soit le droit dusage, soit le droit de commercialisation, soit le
droit dadaptation.
La comptabilisation des dpenses des logiciels mres :
Le traitement comptable de telles oprations est identique celui prvu pour
les travaux de conception de logiciels usage interne, il est ncessaire cependant :
- Que le logiciel fabriqu ait de srieuses chances de russite technique et de
rentabilit commerciale ;
- Que lentreprise indique concrtement son intention de produire le logiciel mre
concern et de sen servir durablement pour rpondre aux besoins de sa
clientle.
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ENCGT 2009-2006 Les
Immobilisations Incorporelles
La comptabilisation des dpenses de fabrication des logiciels standard partir
du logiciel mre :
Les dpenses inhrentes au cot de reproduction sur support magntiques, la
documentation et la formation entrent dans le cot de production :
- Soit des logiciels facturs au cours de lexercice ;
- Soit des logiciels en stock la clture de lexercice et enregistrs au dbit du
compte de stock 315 Produits finis .
Ainsi au bilan dune socit informatique pourra figurer :
- Au compte : 2220 Brevets, marques, droits et valeurs similaires , le cot de
production du logiciel ;
- Au compte 315 Produits finis , le cot de production des logiciels reproduits
et non encore vendus la clture de lexercice.
2. Evaluation des Sites Internet
Les sites Internet sont valus leur cot de cration. Cependant, ce cot ne peut tre
immobilis que si lentreprise remplit un certain nombre de conditions qui sont
numrs dans larticle 331-8 du PCG :
Extrait du PCG 331-8 :
Les cots de cration de sites Internet peuvent tre comptabiliss lactif si
lentreprise dmontre quelle remplit simultanment les conditions suivantes :
a. Le site Internet a de srieuses chances de russite technique ;
b. Lentreprise a lintention dachever le site Internet ou de lutiliser ou de le
vendre ;
c. Lentreprise la capacit dutiliser ou de vendre le site Internet ;
d. Le site Internet gnrera des avantages conomiques futurs ;
e. Lentreprise dispose des ressources (techniques, financires et autres) appropries
pour achever le dveloppement et utiliser ou vendre le site Internet ;
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ENCGT 2009-2006 Les
Immobilisations Incorporelles
f. Lentreprise a la capacit dvaluer de faon fiable les dpenses attribuables au
site Internet au cours de son dveloppement.
Conclusion gnrale
A travers cet expos on a essay daborder les lments les plus importants
relatifs lvaluation des immobilisations incorporelles surtout que ce domaine reste
un peu vague et difficile cerner, puisque les exceptions et les nouveauts ne sont pas
dlimites.
Ainsi on a dfini en premier lieu les diffrents sous lments du poste 22.
Immobilisations incorporelles et leur classification selon le PCGM ; ensuite on a trait
lvaluation de ces immobilisation leur date dentre et cela en examinant les 2 cas
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ENCGT 2009-2006 Les
Immobilisations Incorporelles
possibles savoir, le calcul du cot dacquisition ou celui de production, puis on a vu
lvaluation postrieure la date dentre savoir lvaluation larrte des comptes,
A ce niveau, on a rappel les diffrents modes de calcul damortissement, et on a
dfini ce quest un plan damortissement et en quoi consiste sa rvision.
Ainsi quon a prsent le cas dune variation de la valeur actuelle dun actif par
rapport sa valeur nette comptable, chose dont on ne se rendra compte quaprs avoir
effectu des tests de dprciation et ce afin dentamer les mesures comptables
ncessaires.
Par la suite, on a trait lvaluation la date de sortie de ces immobilisations soit
par cession, destruction ou autre, et ce en prsentant les diffrents aspects comptables
pour le cas dune cession.
Vers la fin, on na trait deux cas spcifiques savoir lopration de Recherche et
Dveloppement, et les logiciels, et ce pour des fins de clarification, et de distinction.
Pour conclure, on peut dire que lvaluation des actifs et surtout celle des
immobilisations incorporelles est devenue un enjeux majeur pour les entreprises vue
la croissante importance des investissements immatriels et aussi vue son importance
pour les investisseurs qui veulent savoir la valeur relle du patrimoine. Pour ce, les
responsables doivent faire un choix judicieux des rgles dvaluation.
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ENCGT 2009-2006 Les
Immobilisations Incorporelles
Bibliographie
DCG unit10
Code Gnrale de la Normalisation Comptable C.G.N.C
Code gnrale des impts 2009
La Comptabilit Gnrale des Entreprises Marocaine Tom1. Fechtali
Abderrazak et Fouguig Brahim
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Immobilisations Incorporelles
Annexes
(Textes de loi)
Logiciels PCG 331-3
I. Les logiciels acquis sont amortis compter de leur date dacquisition et non de celle de leur
mise en service, et les logiciels crs compter de leur date dachvement.
II. Les logiciels, crs par lentit, destins un usage commercial ainsi que ceux destins aux
besoins propres de lentit sont inscrits en immobilisations, leur cot de production dans les
conditions suivantes :
a. Est, au sens du prsent article, un logiciel destin un usage commercial tout logiciel cr en vue
dtre vendu, lou ou commercialis sous dautres formes.
Est au sens de du prsent article, un logiciel destin usage interne tout logiciel destin toute autre
forme dusage.
b. Le cot de production comprend les seuls cots de conception dtaille de lapplication aussi
appele analyse organique -, la programmation aussi appele codification -, la ralisation
des tests et jeux dessais et llaboration de la documentation technique destine lutilisation
interne ou externe.
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ENCGT 2009-2006 Les
Immobilisations Incorporelles
c. Les logiciels destins un usage commercial sont comptabiliss en immobilisation si les
conditions suivantes sont simultanment runies :
Le projet est considr par lentit comme ayant de srieuses chances de russite technique et de
rentabilit commerciale ;
Lentit manifeste sa volont de produire le logiciel et de sen servir durablement pour les
besoins de sa clientle et identifie les ressources humaines et techniques qui seront mises en
ouvre.
Les logiciels destins un usage interne sont enregistrs en immobilisations si les conditions
suivantes sont simultanment remplies :
Le projet est considr par lentit comme ayant de srieuses chances de russite technique
Lentit manifeste sa volont de produire le logiciel, indique la dure dutilisation minimale
estim compte tenu de lvaluation prvisible concerne et de lvolution prvisible des
connaissances techniques en matire de conception et de production de logiciels et prcise
limpact attendu sur le compte de rsultat.
Tables des matires
Introduction gnrale 1
Sommaire ..4
Chapitre premier : Classification des immobilisations incorporelles selon le PCGM 5
I. Immobilisations en recherche et dveloppement 5
1. La phase recherche ...5
2. La phase dveloppement .6
II. Brevets, marques, droits et valeurs similaires .7
III. Fonds commercial 8
IV. Autres immobilisations incorporelles ...9
Chapitre deuxime : Evaluation des immobilisations incorporelles la date dentre ..10
I. Cot dacquisition ...10
1. Dfinition ..10.
II. Cot de production 12
1. Dfinition ..12
2. Position fiscale ..12

Chapitre troisime : Evaluation des immobilisation incorporelles larrt des comptes...14
I.Amortissement : rgles et modes de calcul ...14
1. Amortissement linaire .15
2. Amortissement dgressif 15
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ENCGT 2009-2006 Les
Immobilisations Incorporelles
3. Amortissement drogatoire ......16
4. Rvision du plan damortissement 17
II. dprciation : valuation et comptabilisation .20
Chapitre quatrime : Evaluation des immobilisations incorporelles la date de sortie ..21
3. Calcul du rsultat de cession ....22
4. Comptabilisation ....22
5. Le rgime de la TVA sur cession dimmobilisations .....23
Chapitre cinquime : Cas spcifiques ....24
. I. Cas spcifique 1 : les immobilisations en recherche et dveloppement ....24
1. Comptabilisation des frais de recherche et de dveloppement 24
2. Amortissement Recherche et dveloppement .28
II. Cas spcifique 2: les logiciels informatiques et sites Internet ..29
1. valuation des logiciels ...29
2. Evaluation des sites Internet ..33
Conclusion gnrale ..35
Bibliographie ..37
Annexes 38
Table des matires .39
38

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