AJUSTAREA TVA N CADRUL SISTEMULUI TVA LA NCASARE

APLICABIL DE LA 1 IANUARIE 2013

n conformitate cu prevederile OG 15/2012 care modific Legea 571/2003

privind Codul fiscal i ale HG 1071/2012 care completeaz normele
metodologice de aplicare a acestuia, de la 1 ianuarie 2013 se aplic sistemul
TVA la ncasare, care presupune c exigibilitatea TVA apare la momentul
ncasrii contravalorii livrrilor sau prestrilor efectuate, dar nu mai trziu de
cea de-a 90-a zi de la data emiterii facturii, i de asemenea, deducerea TVA la
achiziia de bunuri i servicii intervine la momentul plii facturii ctre furnizor.
Pe lng prevederile generale referitoare la aplicarea sistemului TVA la
ncasare, ordonana prevede i cazuri speciale n care este nevoie de ajustarea
TVA, i anume :
1. Ajustarea TVA n situaiile prevzute la art. 138 din Codul fiscal
Art. 138 din Codul fiscal prevede ajustarea TVA n urmtoarele situaii:
a) dac a fost emis o factur i, ulterior, operaiunea este anulat total
sau parial, nainte de livrarea bunurilor sau de prestarea serviciilor;
b) n cazul refuzurilor totale sau pariale privind cantitatea, calitatea ori
preurile bunurilor livrate sau ale serviciilor prestate, precum i n cazul anulrii
totale ori pariale a contractului pentru livrarea sau prestarea n cauz ca
urmare a unui acord scris ntre pri sau ca urmare a unei hotrri judectoreti
definitive i irevocabile sau n urma unui arbitraj;
c) n cazul n care rabaturile, remizele, risturnele i celelalte reduceri de
pre sunt acordate dup livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor;
d) n cazul n care contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor
prestate nu se poate ncasa din cauza falimentului beneficiarului. Ajustarea este
permis ncepnd cu data pronunrii hotrrii judectoreti de nchidere a
procedurii prevzute de Legea nr. 85/2006 privind procedura insolvenei,
hotrre rmas definitiv i irevocabil;
e) n cazul n care cumprtorii returneaz ambalajele n care s-a
expediat marfa, pentru ambalajele care circul prin facturare.
n aceste situaii contribuabilii vor emite facturi n care nscriu cu semnul
minus baza impozabil i TVA aferent acestor operaiuni, chiar dac TVA nu a

devenit exigibil la data respectiv. Ca regul, att la beneficiar ct i la

furnizor, se ajusteaz mai ntai taxa neexigibila i doar n situaia n care nu mai
exist diferene de tax neexigibil se ajusteaz taxa colectat la furnizor,
respectiv taxa deductibil la beneficiar.
Exemplu: societatea A, care aplic sistemul TVA la ncasare, emite
ctre beneficiarul B o factur pentru o livrare de bunuri la data de 10
ianuarie 2013 n valoare de 5.000 lei plus TVA 1.200 lei , total factur
6.200 lei. TVA n sum de 1.200 lei se nregistreaz n creditul contului
4428 TVA neexigil.
La data de 20 februarie 2013 ncaseaz suma de 2000 lei de la
beneficiarul su. TVA aferent acestei ncasri se determin astfel:
2000x24/124= 387 lei i se evideniaz n debitul contului 4428 TVA
neexigibil i concomitent n creditul contului 4427 TVA colectat.
n data de 25 martie 2013, societatea A acord o reducere de pre
beneficiarului B de 10% din contravaloarea bunurilor livrate.
Societatea A emite o factur n care nscrie cu semnul minus baza de
impozitare, respectiv 5000x10/100=500 lei i TVA aferent, respectiv
1200*10/100 =120 lei. Conform prevederilor art. 1342 alin.(10) din Codul
fiscal , n luna martie 2013 societatea A va diminua TVA neexigibil n
cuantum de 813 lei cu suma de 120 lei.
Beneficiarul B, la primirea facturii pentru reducerea de pret de la
societatea A, va diminua TVA neexigibil n cuantum de 813 lei cu suma
de 120 lei.
Dac presupunem c la data de 20 februarie 2013 societatea A ar fi
ncasat de la societatea B suma de 5000 lei, TVA aferent acestei
ncasri se determin astfel: 5000x24/124= 968 lei i se evideniaz n
debitul contului 4428 TVA neexigibil i concomitent n creditul contului
4427 TVA colectat.
n data de 25 martie 2013, societatea A acord o reducere de pre
beneficiarului B de 25% din contravaloarea bunurilor livrate.
Societatea A emite o factur n care nscrie cu semnul minus baza de
impozitare, respectiv 5000x25/100=1250 lei i TVA aferent, respectiv
1200x25/100 =300 lei.
Conform prevederilor art. 1342 alin.(10) din Codul fiscal, n luna martie
2013 societatea A va anula TVA neexigibil n cuantum de 232 lei i
concomitent va diminua taxa colectat cu suma de 68 lei. n aceast
situaei, societatea B va anula TVA neexigibil de 232 lei i concomitent
va diminua TVA dedus cu suma de 68 lei.

n situaia ajustrii TVA n cazul n care intervine falimentul beneficiarului,

dac falimentul intervine nainte de cea de-a 90-a zi de la data emiterii
facturii, sau dup caz, de la data limita pentru emiterea facturii prevzut de
lege, se opereaz anularea taxei neexigibile aferente livrrilor de bunuri sau
prestrilor de servicii efectuate.
2. Ajustarea TVA pentru achiziii de bunuri i servicii, altele dect bunurile
de capital, prevzute la art. 148 din Codul fiscal, i anume:

deducerea este mai mare sau mai mic dect cea pe care persoana

impozabil avea dreptul s o opereze n cazuri de modificri

legislative, de modificri ale obiectului de activitate, la alocarea de
bunuri si servicii pentru operaiuni care dau drept de deducere i
ulterior acestea se aloc pentru operaiuni care nu dau drept de
deducere sau invers;

dac exist modificri ale elementelor luate n considerare pentru
determinarea sumei deductibile, intervenite dup depunerea
decontului de tax, inclusiv n cazurile prevzute la art. 138 (cnd
pro rata definitiv calculat la sfritul anului, difer de pro rata
provizorie utilizat n cursul anului, cnd persoana impozabil n
mod eronat a dedus o sum de tax mai mare dect avea dreptul
sau mai mic);

persoana impozabil i pierde dreptul de deducere a taxei pentru
bunurile mobile nelivrate i serviciile neutilizate la momentul
pierderii dreptului de deducere.
n cazul persoanelor impozabile a cror nregistrare n scopuri de TVA a
fost anulat de organele fiscale competente, se consider c activele corporale
fixe care nu sunt amortizate integral, altele dect cele care sunt considerate
bunuri de capital, sunt alocate pe perioada n care nu au avut un cod valabil de
TVA unei activiti fr drept de deducere, fiind obligatorie ajustarea taxei
pentru valoarea rmas neamortizat.
n aceste cazuri ajustarea se face la data la care intervine evenimentul
care genereaz ajustarea pentru taxa deductibila, respectiv taxa efectiv pltit
furnizorului, iar n cazul activelor corporale fixe, pentru taxa aferent valorii
neamortizate n limita sumei achitate.
Exemplu pentru ajustarea TVA efectuat pentru alte bunuri dect cele de
capital prevzut la art 148 din Codul fiscal:
Societatea A, care aplic sistemul TVA la ncasare ( sau a cumprat
bunuri de la o persoana care a aplicat TVA la ncasare) a achiziionat n
ianuarie 2013 un activ corporal fix amortizabil n valoare de 10.000 lei

plus TVA 2.400 lei. La data achiziiei societatea A pltete furnizorului

suma de 6.200 lei, din care TVA 1.200 lei, care se deduce. Bunul este
alocat unei activiti cu drept de deducere integral.
- n luna martie 2014, apare primul eveniment care genereaz ajustarea
taxei, respectiv bunul este alocat unei activiti fr drept de deducere a
TVA. Societatea A trebuie s efectueze ajustarea taxei deduse astfel:
- valoarea neamortizat a bunului este de 7.000 lei (reprezint 70% din
valoarea bunului)
- TVA dedus 1.200 lei
- ajustarea calculata n funcie de valoarea rmas neamortizat: 1.200
x70%=840 lei, n favoarea statului
- n luna iunie 2014 societatea A mai pltete furnizorului suma de 2583
lei, din care 500 lei reprezint TVA. Taxa de dedus se determin
proporional cu valoarea rmas neamortizat la momentul la care a
intervenit evenimentul care a generat ajustare, astfel: 500 x70%=350 leitax care nu se deduce. Diferena de 150 lei (500-350) se deduce.
- n luna septembrie 2014, apare al doilea eveniment care genereaz
ajustarea taxei, respectiv bunul este alocat unei activiti cu drept de
deducere.
- Valoarea rmas neamortizat este de 6.000 lei ( reprezentnd 60% din
valoarea bunului)
- TVA achitat: 1.200 lei +500 lei=1.700 lei
- ajustarea calculata n funcie de valoarea rmas neamortizat:
1.700x60%=1.020 lei n favoarea persoanei impozabile
- n luna decembrie 2014 societatea A pltete furnizorului suma de 3.617
lei, din care TVA reprezint 700 lei. Taxa de dedus se determin n
funcie de valoarea rmas neamortizat la data fiecrui eveniment care
genereaz ajustarea taxei, astfel: 700x70% 700x60%=490-420= 70 lei
nu se deduc, iar diferena de 630 lei (700-70 ) se deduce.

3. Ajustarea TVA n cazul bunurilor de capital

n sensul art. 149 din Codul fiscal, bunurile de capital reprezint toate
activele corporale fixe, precum i operaiunile de construcie, transformare sau
modernizare a bunurilor imobile, exclusiv reparaiile ori lucrrile de ntreinere a
acestor active, chiar n condiiile n care astfel de operaiuni sunt realizate de
beneficiarul unui contract de nchiriere, leasing sau al oricrui alt contract prin
care activele fixe corporale se pun la dispoziia unei alte persoane; nu sunt
considerate bunuri de capital activele corporale fixe amortizabile a cror durat
normal de utilizare stabilit pentru amortizarea fiscal este mai mic de 5 ani;

activele corporale fixe de natura mijloacelor fixe amortizabile care fac obiectul
leasingului sunt considerate bunuri de capital la locator/finanator dac limita
minim a duratei normale de utilizare este egal sau mai mare de 5 ani;
Bunurile care fac obiectul nchirierii, leasingului, concesionrii sau oricrei
alte metode de punere a acestora la dispoziia unei persoane sunt considerate
bunuri de capital aparinnd persoanei care le nchiriaz, le d n leasing sau le
pune la dispoziia altei persoane.
Taxa deductibil aferent bunurilor de capital, n condiiile n care nu se
aplic regulile privind livrarea ctre sine sau prestarea ctre sine, se ajusteaz
pe o perioad de 5 ani, pentru bunurile de capital achiziionate sau fabricate,
altele dect cele imobile, si pe o perioad de 20 de ani, pentru construcia sau
achiziia unui bun imobil, precum i pentru transformarea sau modernizarea
unui bun imobil, dac valoarea fiecrei transformri sau modernizri este de cel
puin 20% din valoarea total a bunului imobil astfel transformat sau
modernizat.
Ajustarea taxei deductibile se efectueaz:
a) n situaia n care bunul de capital este folosit de persoana impozabil:
1. integral sau parial, pentru alte scopuri dect activitile economice;
2. pentru realizarea de operaiuni care nu dau drept de deducere a taxei;
3. pentru realizarea de operaiuni care dau drept de deducere a taxei ntro msur diferit fa de deducerea iniial;
b) n cazurile n care apar modificri ale elementelor folosite la calculul
taxei deduse;
c) n situaia n care un bun de capital al crui drept de deducere a fost
integral sau parial limitat face obiectul oricrei operaiuni pentru care taxa este
deductibil;
d) n situaia n care bunul de capital i nceteaz existena, cu excepia
cazurilor n care se dovedete c respectivul bun de capital a fcut obiectul
unei livrri sau unei livrri ctre sine pentru care taxa este deductibil;
e) n cazurile prevzute la art. 138.
Ajustarea se efectueaz la data la care intervine evenimentul care
genereaz ajustarea, pentru taxa efectiv dedus aferent sumei pltite ctre
furnizor, corespunztoare perioadei rmase din perioada de ajustare.
Exemplu pentru ajustarea TVA aferent bunurilor de capital prevzute la
art 149 din Codul fiscal:
O persoan impozabil B cumpar un bun de capital (o cldire) de la
persoana impozabil A. Ambele persoane aplic sistemul TVA la
ncasare.
Valoarea bunului de capital este de 100.000 lei i TVA aferent este de
24.000 lei. Prin contractul dintre pri se stabilesc urmtoarele: bunul de

capital va fi pus la dispoziia persoanei impozabile B la data de

20.07.2013 urmnd ca plata s se fac n 4 trane egale de 25.000 lei +
TVA aferent care devin scadente la plat corespunztor, prima tran la
data punerii bunului la dispoziia persoanei impozabile B (20.07.2013), a
doua tran la 31.12.2013, a treia tran la 30.06.2014 i ultima tran la
31.12.2014. Plile se efectueaz cu respectarea prevederilor
contractuale.
Perioada de ajustare ncepe de la 1 ianuarie a anului n care bunul de
capital este pus la dispoziia persoanei impozabile B, respectiv 1 ianuarie
2013.
n perioada 20.07.2013 - 31.07.2014 bunul de capital este utilizat n
scopul operaiunilor taxabile ale persoanei impozabile B respectiv,
operaiuni de nchiriere n regim de taxare cu TVA prin opiune conform
art. 141 alin. (3) din Codul fiscal.
ncepnd cu 1.08.2014 bunul de capital este alocat n integralitate
pentru realizarea de operaiuni de nchiriere n regim de scutire de TVA
fr drept de deducere n sensul art. 141 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal.
Perioada de ajustare (20 de ani): 1.01.2013 - 31.12.2032
TVA aferent achiziiei bunului de capital: 24.000 lei.
TVA dedus conform plilor efectuate pn la data la care intervine
evenimentul care genereaz ajustarea: 18.000 lei, corespunztor celor
trei trane de plat efectuate.
Ajustarea taxei deduse la data evenimentul care genereaz ajustarea:
18.000 x 19/ 20 = 17.100 lei, n favoarea statului. Diferena de 900 de lei
reprezint taxa dedus pentru anul 2013, n care bunul a fost utilizat
pentru operaiuni taxabile.
La 31.12.2014 se pltete i ultima tran, TVA aferent fiind de 6.000
lei.
Se determin la momentul efecturii plii cuantumul TVA deductibile n
funcie de modul de utilizare a bunului de capital n perioada de ajustare,
astfel: 6.000 lei x 19/20 ani = 5.700 lei care nu se pot deduce, ntruct
corespund celor 19 ani rmai din perioada de ajustare, iar bunul de
capital este deja alocat operaiunilor scutite fr drept de deducere.
Suma de 300 lei aferent anului 2013 se va deduce n decontul lunii
decembrie 2014 i se nscrie n decont la rndurile corespunztoare de
tax dedus.
La data de 3.03.2016 bunul de capital ncepe s fie utilizat n integralitate
pentru operaiuni taxabile.
TVA de ajustat: 24.000 x 17/20 = 20.400 lei, n favoarea persoanei
impozabile.

 Situaia 2 :
n perioada 20.07.2013 - 31.07.2014 bunul de capital este utilizat n
scopul operaiunilor taxabile ale persoanei impozabile B, respectiv pentru
operaiuni de nchiriere n regim de taxare cu TVA n sensul art. 141 alin.
(3) din Codul fiscal. ncepnd cu 1.08.2014 bunul de capital este alocat
parial (20%) pentru realizarea de operaiuni de nchiriere n regim de
scutire de TVA fr drept de deducere n sensul art. 141 alin. (2) lit. e) din
Codul fiscal.
Perioada de ajustare (20 ani): 1.01.2013 - 31.12.2032
TVA dedus conform plilor efectuate pn la data la care intervine
evenimentul care genereaz ajustarea: 18.000 lei, corespunztor celor
trei trane de plat efectuate.
Ajustarea taxei deduse la data evenimentul care genereaz ajustarea:
18.000 x 19/20 x 20% = 3.420 lei in favoarea statului.
La 31.12.2014 se pltete i ultima tran, TVA aferent fiind de 6.000
lei.
Se determin la momentul efecturii plii cuantumul TVA deductibile n
funcie de modul de utilizare a bunului de capital n perioada de ajustare,
astfel: 6.000 lei x 19/20 x 20% = 1.140 lei care nu se pot deduce, ntruct
corespund celor 19 ani rmai din perioada de ajustare, iar bunul de
capital este deja alocat operaiunilor scutite fr drept de deducere n
proporie de 20%.
n decontul lunii decembrie 2014 se nscrie la rndurile corespunztoare
de tax dedus suma de 4.860 lei (6.000 1.140).
La data de 3.03.2016 bunul de capital ncepe s fie utilizat n integralitate
pentru operaiuni taxabile.
TVA dedus: 24.000 3.420 1.140 = 19.440 lei
TVA nededus: 1.140 lei
TVA dedus iniial i ajustat n favoarea statului: 3.420 lei
TVA de ajustat - 17 ani - n favoarea persoanei impozabile B: 24.000 x
17/20 x 20% = 4.080 lei
Pentru cazul prevzut la art. 149 alin.(4) lit.b), respectiv n cazurile n care
apar modificri ale elementelor folosite la calculul taxei deduse, taxa
deductibil aferent bunurilor de capital, achiziionate de persoane
impozabile care aplic sistemul TVA la ncasare, precum i a bunurilor de
capital achiziionate de beneficiari de la persoane persoane impozabile
care aplic sistemul TVA la ncasare, se ajusteaz tinnd cont de plile
efectuate astfel:

 a) n anul achiziiei se ajusteaz taxa aferent sumelor efectiv pltite

conform pro rata definitiv din acest an;
b) de cte ori se mai efectueaz o plat n anii urmtori din perioada de
ajustare se deduce taxa aferent plilor efectuate n funcie de pro rata
definitiv din anul achiziiei, n decontul perioadei fiscale n care s-a
efectuat plata;
c) la finele fiecrui an se ajusteaz o cincime sau o douzecime din taxa
dedus corespunztoare plilor efectuate, n funcie de pro rata
definitiv;
d) n situaia n care se efectueaz ajustarea prevzut la lit. c) i ulterior
se mai efectueaz pli, la fiecare plat se recalculeaz taxa ajustat
conform lit.c) n funcie de plile efectuate, diferena rezultat nscriinduse n decontul aferent perioadei fiscale n care s-a efectuat fiecare plat.