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HNC
Mara Nogueira
Coordenador
Prof. Doutor Filipe Jorge Ribeiro Almeida
Agradecimentos
O presente trabalho constitui o final de uma etapa muito importante da minha vida e
vem marcar a despedida da minha carreira acadmica. Como tal, no podia deixar de
agradecer s pessoas que mais me ajudaram durante o perodo de estgio mas tambm
aos que contriburam para o meu crescimento pessoal e profissional ao longo dos 5 anos
de estudos universitrios.
Em primeiro lugar quero agradecer famlia H.N.C, Lda. pelo acolhimento, apoio,
ajuda, cooperao e amizade que me deram durante o perodo do estgio. Um especial
agradecimento ao Hermnio Nogueira, scio gerente, coordenador de estgio e pai por
me proporcionar um espao agradvel de aprendizagem e conhecimento continuado, por
me esclarecer e ajudar nos momentos de dvida e por tudo em geral. Tambm aos
restantes colaboradores um agradecimento pela forma como me acolheram e integraram
no dia-a-dia da empresa.
Um agradecimento tambm minha me pela pacincia, minha irm pelo constante
incentivo e ao meu namorado pelo apoio incondicional. Aos meus amigos um muito
obrigado por me ajudarem a crescer e a tornar-me no que sou hoje.
Agradeo tambm a ajuda, orientao e disponibilidade do meu orientador da faculdade,
Professor Doutor Filipe Almeida.
Muito Obrigado!
II
Resumo
III
Indice
Agradecimentos ............................................................................................................................ II
Resumo......................................................................................................................................... III
Lista de Quadros e Figuras ........................................................................................................... VI
Lista de Siglas ............................................................................................................................. VIII
Introduo ..................................................................................................................................... X
PARTE I Consideraes Tericas sobre Contabilidade ............................................................... 1
1. Consideraes Gerais da Contabilidade .................................................................................... 2
1.1. A evoluo do normativo contabilstico em Portugal ........................................................ 2
1.2. Motivos impulsionadores da transio POC/SNC .............................................................. 3
1.3. Breve apresentao da estrutura do SNC .......................................................................... 4
1.4. A NCRF-PE........................................................................................................................... 5
1.5. Caractersticas da Informao Financeira .......................................................................... 6
PARTE II O Estgio: Prticas de Contabilidade ........................................................................... 8
2. O Estgio.................................................................................................................................... 9
2.1. A empresa .......................................................................................................................... 9
2.1.1. Breve apresentao..................................................................................................... 9
2.1.2. Recursos .................................................................................................................... 10
2.2. A Contabilidade da Teoria Prtica ................................................................................. 11
2.2.1. Modo de organizao da contabilidade .................................................................... 11
2.2.2. Prticas de Controlo Interno ..................................................................................... 29
2.2.3. Obrigaes Fiscais ..................................................................................................... 30
2.2.4. Operaes de fim de exerccio .................................................................................. 40
2.2.5. Identificao e acompanhamento relativo resoluo de questes da organizao
com o recurso a contactos com os servios relacionados com a profisso ........................ 54
2.3. Anlise Crtica ................................................................................................................... 54
PARTE III - Reflexo pessoal sobre o impacto do SNC nas empresas portuguesas ..................... 57
3. Breve reflexo sobre as mudanas provocadas pelo SNC na realidade das empresas
portuguesas ................................................................................................................................. 58
Concluso .................................................................................................................................... 64
Bibliografia .................................................................................................................................. 65
Anexos ......................................................................................................................................... 66
Anexo 1 Fotografias da Empresa .......................................................................................... 66
Anexo 2 Software da SAGE ................................................................................................... 67
IV
VII
Lista de Siglas
CCE Conselho das Comunidades Europeias
CEE Comunidade Econmica Europeia
CIRC Cdigo do Imposto Sobre o Rendimentos das Pessoas Colectivas
CIRS Cdigo do Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares
CIVA Cdigo do Imposto Sobre o Valor Acrescentado
CMVMC Custo das Mercadorias Vendidas e das Matrias Consumidas
CNC Comisso de Normalizao Contabilstica
CSC Cdigo das Sociedades Comerciais
DL Decreto-Lei
EOEP Estado e Outros Entes Pblicos
IAS International Accounting Standards
IASB International Accounting Standards Board
IES Informao empresarial simplificada
IFRIC International Financial Reporting Interpretations Committee
IFRS International Financial Reporting Standards
IPSS Instituies Particulares de Solidariedade Social
IRC Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas
IRS Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares
IVA Imposto sobre o Valor Acrescentado
IUC Imposto nico de circulao
M TSSS Ministrio do Trabalho e da Solidariedade Social e Sade
NCRF Norma Contabilstica e de Relato Financeiro
NCRF -PE Norma Contabilstica e de Relato Financeiro para Pequenas Entidades
NIC Normas Internacionais de Contabilidade
NI Normas Interpretativas
OTOC Ordem dos Tcnicos Oficiais de Contas
PEC Pagamento Especial por Conta
POC Plano Oficial de Contabilidade
PME Pequena e Mdia Empresa
PPC Pagamento Por Conta
RITI Regime de IVA nas Transaces Intracomunitrias
VIII
IX
Introduo
XI
exclusivamente para os Bancos e para o Estado, como acontecia pelo POC onde os
accionistas detinham um papel de menor relevo, e uma vez que pretende harmonizar
conceptualmente e simplificar as comparaes necessrias.
Resumidamente, com a adopo deste normativo pretende-se simplificar, reduzir custos,
melhorar a qualidade da informao, aumentar a competitividade e ainda modernizar.
1.4. A NCRF-PE3
A norma aqui em estudo no se dirige a todas as empresas a operar em Portugal mas foi
a pensar na maioria das entidades que prestam contas que encontrmos a justificao
para a sua elaborao.
O artigo 9 do Decreto-Lei n 158/20094 permite s empresas cujas contas no estejam
sujeitas obrigatoriamente a certificao legal, nem integrem o permetro de
consolidao a possibilidade de adopo desta norma sem prejuzo de no exceder dois
dos trs limites impostos: total do balano de 500.000, 1.000.000 de total de vendas
lquidas e outros rendimentos e nmero de trabalhadores no superior a 205. Estes
limites, quando ultrapassados, obrigam transio no segundo exerccio seguinte,
verificando-se o mesmo quando no excedidos tendo em conta uma ptica de utilizao
das NCRF.
O objectivo da NCRF-PE sintetiza os principais aspectos de reconhecimento,
mensurao, e divulgao tidos como requisitos mnimos extrados das NCRF.
Confrontando as duas normas constatmos proximidade ao nvel do reconhecimento, a
mensurao conta com o modelo do custo como regime regra e as exigncias de
divulgao so sensivelmente mais flexveis na medida em que dispensa a elaborao da
demonstrao de fluxos de caixa, da demonstrao de resultados por funes e da
demonstrao das alteraes no capital prprio.
2
2. O Estgio
2.1. A empresa
2.1.2. Recursos
No que diz respeito aos recursos informticos e tecnolgicos da empresa podemos
afirmar que a escolha do programa contabilstico recaiu sobre a empresa aconselhada
pela OTOC, ou seja, a SAGE. Contamos assim com um programa de Contabilidade
Organizada e No Organizada, de Gesto Comercial de Pequena Empresa (programa de
facturao), de Gesto de Pessoal e um programa de imobilizado, que no da
responsabilidade da SAGE e que ainda no sofreu as actualizaes necessrias impostas
pelo SNC (uma vez que a contabilizao das depreciaes/amortizaes se trata de uma
operao de fim de exerccio e a administrao fiscal ainda no disponibilizou os novos
mapas). Para complementar a execuo das tarefas dirias contamos tambm com as
ferramentas bsicas do Windows, o Word, importante para redigir cartas, circulares e
outros documentos e o Excel, para a elaborao de mapas e tabelas relevantes, para
10
Clebre frase do Prof. A. Lopes de S, durante um congresso em Lisboa em meados do ano de 1998.
In Boletim da AECA (Associacion Espaola de Contabilidad y Administracion de Empresas)
9
(FRANCO, 1997, p.21)
8
11
13
Conta
111
21111
Descrio
Caixa
Clientes c/c
Dbito
X
Crdito
X
Artigo 52 do CIVA
14
onde constam os respectivos saldos individualizados. Esta prtica acontece para esta
empresa em concreto, sendo que no acontece o mesmo em todas as empresas com as
quais tive oportunidade de trabalhar.
Conta
6233
6232
6231
243231
111
Descrio
Material de Escritrio
Livros e Documentao Tcnica
Ferramentas e Utenslios de desgaste rpido
IVA Dedutvel Outros bens e servios
Aquisies no Territrio Nacional
Caixa
Dbito
X
X
X
Y
Crdito
3X+ Y
11
Uma venda a dinheiro um documento que representa uma venda na qual o cliente paga imediatamente
no acto da compra.
12
NCRF 7
13
Entenda-se por taxa reduzida uma taxa de 5% (em vigor at 30 de Junho deste ano) ou 6% (Em vigor a
partir de 1 de Julho de 2010) e por taxa normal uma igual a 20% ou 21% pelas razes j apontadas.
15
Conta
626214
681279
6383
6384
6882
111
Descrio
Correio Isento14
Impostos Indirectos - Outras Taxas
Out. Gastos e Perdas - Bar e Refeies Gratuitas
Out. Gastos e Perdas Formao Profissional15
Donativos16
Caixa
Dbito
X
X
X
X
X
Crdito
4X
De acordo com o n23 e 24 do artigo 9 do CIVA alguns servios de correios so isentos, excludos
desse disposto os relativas a comunicaes.
15
De acordo com o n10 do artigo 9 do CIVA, as formaes profissionais so operaes isentas de IVA.
16
A Circular n12/2002 de 19 de Abril e a circular n2/2004 de 20 de Janeiro (esta constitui uma reviso
anterior) apresentam dois tipos de donativos: operaes onerosas (inteno de enriquecimento parte a
parte); operaes gratuitas (quando as regalias associadas a um donativo confirmem, pela sua natureza e
valor, o esprito de liberdade do doador ()) que se realizam em dinheiro efectivo (no existe neste caso
sujeio a imposto), atravs da transmisso de bens (aplicao do artigo 3 n3 alnea f) do CIVA) ou por
prestaes de servios (aplicao do disposto no artigo 4, n2, alneas a) e b) do mesmo cdigo).
17
Estas taxas so pagas Cmara Municipal de Cantanhede e, de acordo com o artigo 2, n2 do CIVA,
as instituies estatais no so sujeitos passivos de imposto. As licenas de ocupao da via pblica por
meio de publicidade tm que ser renovadas anualmente.
18
Vide artigo 106 do Cdigo da Estrada, na redaco dada pelo Decreto-Lei n44/2005 de 23 de
Fevereiro.
16
Conta
624221
2432314
622611
243231
111/121
Descrio
Combustveis Gasleo 50%
IVA Dedutvel relativo a Out. bens e servios
adquiridos em territrio nacional GASLEO
Conservao e Reparao Equipamento Transporte
c/ IVA dedutvel
IVA Dedutvel relativo a Out. bens e servios
adquiridos em territrio nacional Taxa XX
Caixa / Banco
Dbito
X
Y
Crdito
Z
W
X+Y+Z+W
Tendo em conta o artigo 21, n1 alnea b) do CIVA, escrito por excluso, podemos
dizer que o combustvel das trs viaturas s dedutvel em 50% do montante, sendo
100% apenas nos casos descritos na mesma legislao apontada. Quanto s despesas
relacionadas com a manuteno e conservao (neste caso s foram apresentadas
despesas de conservao e reparao, inspeces, etc.) das viaturas ligeiras de
mercadorias posso avanar que a deduo total.
Conta
624228
2432314
622681
111/121
Descrio
Combustveis Gasleo Ligeiro de Passageiros
IVA Dedutvel relativo a Out. bens e servios
adquiridos em territrio nacional GASLEO
Conservao e Reparao Ligeiro de Passageiros
Caixa / Banco
Dbito
X
Y
Crdito
Z
X+Y+Z
Quanto viatura ligeira de transporte de passageiros merece igual tratamento no que diz
respeito ao combustvel mas, ao invs do caso anterior, as despesas a ela associada no
conferem direito a deduo e, fiscalmente, esto sujeitas a uma taxa de 10% de
tributao autnoma19 que no final do exerccio aumentam ao valor de IRC apurado
aquando da elaborao da Modelo 22.
19
17
Conta
6266
111
Descrio
Despesas de Representao
Caixa
Dbito
X
Crdito
X
Conta
6241/6243
681272
24323
681274
121
Descrio
Electricidade / gua
Taxas - Taxa de Rdio / Audiovisual22
IVA Dedutvel relativo a Outros bens e servios
adquiridos em Territrio Nacional
Taxas - Tarifa de Resduos Slidos23
Banco
Dbito
X
X
Y
Crdito
X
3X + Y
20
18
gua e Luz so despesas correntes que a empresa tem e que so pagas por dbito
directo data estabelecida na factura. A classificao feita passando pela conta
especfica de Electricidade / gua, pelas tarifas de som e resduos, por contrapartida do
banco.
Conta
62623
62622
24323
121
Descrio
Outros Servios de Comunicao 24
Telefones
IVA Dedutvel relativo a Outros bens e servios
adquiridos em Territrio Nacional
Banco
Dbito
X
X
Y
Crdito
2X+Y
Quadro 8. Telecomunicaes
Fonte: Elaborao Prpria
Conta
6251181
625118225
626308
681242
121
6251171
6251172
626301
681241
121
Descrio
Portagens e Parq. Ligeiro de Passageiros
IVA Port. E Parq. Ligeiro de Passageiros no dedut.
Seguros Viatura Lig. Passageiroa
Imposto s/ transporte Rodovirio Viat. Lig. Passag.26
Banco
Portagens e Parq. Ligeiro de Mercadorias
IVA no dedut. Port. e Parq. Ligeiro Mercadorias
Seguro Automveis
Imposto s/ transporte Rodovirio Viat. Lig. Mercad.
Banco
Dbito
X
Y
Z
W
Crdito
X+Y+Z+W
X
Y
W
Z
X+Y+Z+W
24
19
Conta
22111
121
Descrio
Fornecedores c/c
Banco
Dbito
X
Crdito
X
Conta
688861
24323
121
Descrio
Servios Bancrios28
IVA Dedutvel relativo a Outros bens e servios
adquiridos em Territrio Nacional
Banco
Dbito
X
Y
Crdito
X+Y
Conta
121
791
Descrio
Banco
Juros obtidos
Dbito
X
Crdito
X
Conta
25111
6911
121
Descrio
Emprstimos Bancrios / Financiamentos29
Juros de financiamentos obtidos
Banco
Dbito
X
Y
Crdito
X+Y
27
Jornal Oficial da Unio Europeia, de 25 de Setembro de 2008, IVA aplicvel a servios financeiros e
de seguros.
28
Por norma, as despesas com comisses cobradas so isentas, mas quando tal no acontece h
necessidade de movimentar uma conta de IVA que influenciar o apuramento final.
29
A linha PME Investe IV lanada pelo governo na sequncia de edies anteriores, consiste numa linha
de crdito de 400 milhes de euros, 200 para o Sector Exportador e outros 200 para as Micro e Pequenas
Empresas. No segundo caso, o requisito principal de aceitao deste protocolo a empresa apresentar
resultados lquidos positivos em dois de 4 anos consecutivos. A empresa em estudo aderiu a esta linha de
crdito por achar que o montante pedido serviria de reforo aos capitais permanentes e apoio tesouraria
tendo em conta os investimentos a realizar derivados da implementao do novo sistema contabilstico
(SNC).
20
Conta
2311 / 2312
121
Descrio
Remuneraes a pagar (rgos Sociais e pessoal)
Banco
Dbito
X30
Crdito
X
Conta
626155
6888613
2424
121
Descrio
Outras rendas e alugueres - Isenta31
Servios Bancrios Isentos
Reteno de Imposto s/Rendimento - Prediais32
Banco
Dbito
X
Y
Crdito
15%X
X+Y-15%X
Conta
245
2421
2422
2424
681275
24111
24112
2436
2413
121
Descrio
EOEP - Contribuies para a Segurana Social
EOEP Retenes Trabalho Dependente
EOEP Retenes Rendimentos Profissionais
EOEP Retenes Prediais
Impostos Indirectos - Taxas IES
EOEP Pagamento por Conta
EOEP Pagamento Especial por Conta
EOEP IVA a pagar
EOEP Imposto Estimado
Banco
Dbito
X
X
X
X
X
X
X
X
X
Crdito
9X
Os impostos, taxas e afins cobrados pelo Estado movimentam quase sempre a conta de
bancos e por isso justifica-se a sua contabilizao neste dirio. importante ressalvar
que o programa de Contabilidade Geral da SAGE tem um outro dirio que apura as
30
O modo como este valor calculado poder ser visto no dirio seguinte.
O contrato de arrendamento est de acordo com os parmetros do n29 do artigo 9 do CIVA e por isso
justifica-se a iseno.
32
De acordo com o artigo 87, n4 alnea f) a taxa aplicada a rendimentos prediais de 15%, que
entretanto, j no decorrer do ano de 2010, foi alterada para 16,5% e entrou em vigor a 1 de Julho
31
21
Conta
21111
7212
7112
2433112
Descrio
Clientes c/c
Prestaes de Servios Taxa Normal35
Vendas de Mercadorias Taxa Normal36
IVA Liquidado Operaes Gerais de transferncia
de bens e servios a Taxa Normal
Dbito
2X+Y
Crdito
X
X
Y
33
Uma factura um documento comercial cuja emisso , em regra, obrigatria para todas as
transmisses de bens ou prestadores de servios, sendo um elemento essencial para o IVA, na medida em
que confere aos adquirentes dos bens ou aos destinatrios dos servios um direito de crdito perante o
Estado, que se consubstancia no exerccio do direito deduo do imposto nela incorporado (in Portal da
Empresa).
34
Uma nota de crdito um documento legal que anula total ou parcialmente uma factura.
35
Artigo 18, n1, alnea c) do CIVA.
36
Aos clientes so debitadas pastas, impressos, um nmero de folhas estimado (de acordo com o volume
da empresa), livros de actas e as demais despesas com correios, taxas, fax, etc.)
22
Conta
3111
243211
6233
6267
6231
62262
6221
24323
22111
Descrio
Compra de Mercadorias
IVA Dedutvel relativo a Existncias adquiridas no
Territrio Nacional
Material de Escritrio
Limpeza, Higiene e Conforto
Ferramentas e Utenslios de Desgaste Rpido
Conserv. e Reparao Eq. Bsico de Instalao
Servios
Especializados
Trabalhos
Especializados
IVA Dedutvel relativo a Outros bens e servios
adquiridos em Territrio Nacional
Fornecedores c/c (Nacionais)
Dbito
X
Y
Crdito
X
X
X
X
X
Y
6X + 2Y
Conta
433
434
435
4371
24322
22
Descrio
Activos Fixos Tangveis Equipamento Bsico
Activos Fixos Tangveis Equip. Transporte: Lig. Mercad
Activos Fixos Tangveis Equipamento Administrativo
Outros Activos Fixos Tangveis Ferramentas e utenslios
EOEP IVA Dedutvel Relativo a Imobilizado
Fornecedores
Dbito
X
X
X
X
Crdito
4X
Conta
22111
3181
24342
22111
3171
24342
Descrio
Fornecedores c/c
Desconto Abatimento em Compras de Mercadorias
IVA Regularizaes A favor do Estado
Fornecedores c/c
Devoluo de Compras Mercadorias
IVA Regularizaes A favor do Estado
Dbito
X+Y
Crdito
X
Y
X+Y
X
Y
Quadro 20. Tratamento das Notas de Crdito: duas situaes mais comuns
Fonte: Elaborao Prpria
A tabela de cima contempla as duas situaes mais comuns que originam a facturao
de uma nota de crdito: o primeiro caso apresenta um desconto concedido que no foi
includo na factura (falamos apenas em mercadorias porque a empresa no compra
matrias primas, a regularizao do IVA depende da taxa aplicada e h a possibilidade
de no haver movimentao da subconta 2434 caso o desconto no obrigue correco
de IVA); e o segundo exemplo uma devoluo de mercadoria.
23
Conta
62241
24323
2788
2788
121
2422
Descrio
Honorrios de Colaboradores e Outros 37
IVA Dedutvel relativo a Outros bens e servios
adquiridos em Territrio Nacional
Devedores e Credores Diversos
Devedores e Credores Diversos
Bancos
Reteno IRS - Rend. Profissionais de Residentes
Dbito
X
Y=20%X
Crdito
X+Y
X+Y
X
20%X
a) Processamento de Salrios
No programa de Gesto de Pessoal cada funcionrio tem uma ficha individual anual
onde podemos encontrar informao de carcter pessoal, contratual e legal:
37
Esta conta compreende as remuneraes atribudas a profissionais independentes que, por sua vez,
devem cumprir todos os requisitos dispostos no artigo 115 do CIRS e que esto sujeitas s taxas previstas
no artigo 101 do mesmo cdigo.
38
Conforme o artigo 115 do CIRS.
24
39
25
Relatrio nico40 e por fim tambm a partir deste programa concebido o dito
documento para efeitos contabilsticos.
Remuneraes /
Descontos
Gerentes
Pessoal
Vencimento Bruto
Subsdio de Almoo
Segurana Social42
IRS43
Vencimento Lquido
Vencimento Bruto
Subsdio de Almoo
Diuturnidades45
Segurana Social
IRS
Vencimento Lquido
Enc.
Entidade
Patronal
21,25% De X
23,75% De X
Conta
6311
6317
63211
63217
63211
6351
6352
2311
Descrio
Custos c/ rgos Sociais Vencimento
Custos c/rgos Sociais Subsdio de Alimentao
Custos c/Pessoal Vencimento
Custos c/ Pessoal Subsdio de Alimentao
Custos c/ Pessoal Diuturnidades
Encargos c/ Remuneraes rgos Sociais
Encargos c/ Remuneraes Pessoal
Remuneraes a Pagar rgos Sociais
Dbito
X
Y
X
Y
V
Z+W
Z+W
Crdito
X+Y-Z-W
40
26
2312
245
2421
245
X+Y+V-Z-W
2Z
2W
2Z+2W
2431 IVA Suportado: Esta conta de uso facultativo e debitada pelo IVA
suportado em todas as aquisies de existncias, imobilizado ou de outros bens e
servios.
46
27
2433 IVA Liquidado: Segundo o SNC esta conta deve ser desagregada em
1)operaes gerais e 2)Autoconsumos e operaes
gratuitas.Deve ser
)
24342 IVA
Regularizaes
A Favor do Estado
24341 IVA
Regularizaes
A Favor da Empresa
)
2437 IVA a Recuperar
48
28
Legenda da Figura 1:
a)
b)
c)
Transferncia do saldo da conta 24341 IVA Regularizaes a favor da Empresa (quando a conta apresenta saldo
devedor)
d)
Transferncia do saldo da conta 24342 IVA Regularizaes a favor do Estado (conta com saldo credor)
e)
Transferncia do saldo da conta 2437 IVA a Recuperar (quando o saldo devedor no final do perodo anterior e no
tenha sido pedido reembolso de IVA).
f)
2437 IVA a Recuperar: Debita-se pelo saldo devedor apurado na conta 2435 e
credita-se pelo pedido de reembolso, em contrapartida com a conta 2438, ou
quando o reembolso no solicitado, transfere-se para a conta 2435 no momento
do apuramento seguinte.
2438 IVA Reembolsos50 pedidos: Quando o sujeito passivo tem IVA a seu
favor pode solicitar o reembolso pelo montante em questo.
49
50
29
No gabinete onde trabalhei durante estes meses a prtica mais comum e efectivamente
realizada por todos os colaboradores prende-se com a reconciliao bancria. Este
controlo feito periodicamente e existe um grande cuidado e empenho no sentido de
evitar que assuntos pendentes transitem para o ms ou trimestre seguinte.
A verificao dos saldos dos balancetes e a numerao dos documentos consistem
igualmente em prticas de controlo realizadas constantemente. Alm destas
conferncias que tive oportunidade de acompanhar e realizar, tive a oportunidade de
conferir contas de clientes, fornecedores e de servios contratados identificando pontos
de inconsistncia e de correco ou complementao obrigatria. Estas conferncias
fazem-se habitualmente por semestre e, como bvio, o meu trabalho foi alvo de uma
superviso constante e exigente.
Estas rotinas so de elevada importncia e, tal como disse Donald T. Nicolaisen No
h forma de medir quantos fracassos pela informao sero evitados e quantos dollars
investidos sero poupados devido ao aumento de ateno a um efectivo sistema de
controlo interno.
30
2.2.3.3. IVA
A empresa, de acordo com o artigo 2, n1 alnea a) do CIVA est sujeita a imposto. A
entrega da declarao de IVA representa uma obrigao declarativa de carcter
peridica e que respeita o disposto no artigo 41 do CIVA: deve ser entregue e paga52
at ao dia 10 de cada ms a declarao respeitante a dois meses anteriores (exemplo: a
declarao respeitante a Janeiro deve ser entregue at dia 10 de Maro), no caso de
declaraes mensais; e at ao dia 15 do segundo ms subsequente ao trimestre tributado
(exemplo: a declarao respeitante ao 1 trimestre do ano entregue at dia 15 de
Maio), tratando-se de empresas que renem condies de entrega de declaraes
trimestrais.
A entrega efectiva deste imposto feita via internet atravs dos dados do TOC que se
limita a exportar para o site das finanas a declarao previamente criada no programa
de contabilidade. O documento ento validado, submetido e no final impresso o
comprovativo e a guia de pagamento, efectuado via transferncia bancria ou por
cheque, e arquivado na contabilidade no dirio de bancos.
51
A entrega deste documento feita por meio informtico, obrigatria para os empregadores com mais
de 10 trabalhadores, devendo conter toda a informao referente entidade empregadora, ou seja, os
dados da empresa, de todos os estabelecimentos e dos respectivos trabalhadores, incluindo os estrangeiros
e aptridas, referentes ao ms de Outubro anterior.
52
De acordo com os artigos 27 e 28 do CIVA, onde esto descritos os prazos de pagamento do IVA.
31
O H.N.C., Lda. no realiza operaes intracomunitrias mas caso o fizesse teria que
apresentar uma declarao recapitulativa de IVA53 onde seriam ento descriminadas
essas transaces.
O Decreto-Lei n186/2009 de 12 de Agosto, que veio transpor alguns contedos da
Directiva n2008/17/CE, introduziu algumas alteraes na legislao nacional que
obrigam os sujeitos passivos de IVA a enviar electronicamente os dados das transaces
intracomunitrias efectuadas por meio de uma Declarao Recapitulativa.54 Estas novas
alteraes s tiveram efeito a partir de 1 de Janeiro de 2010.
Tal como acontece no apuramento do IVA, existem regras de determinao do valor
sujeito a imposto. Assim sendo, sabe-se que o valor a tributar55 igual ao da
contraprestao obtida ou a obter do adquirente, destinatrio ou terceiro, deduzido das
despesas acessrias debitadas. As possveis dedues encontram-se nos artigos 19 e 20
do RITI e as taxas impostas esto de acordo com o artigo 18 do CIVA.
A presente declarao deve ser entregue por transmisso electrnica de dados nos
seguintes prazos56: at ao dia 20 do ms seguinte quele a que respeitam as operaes,
para os sujeitos passivos cuja periodicidade seja mensal para a declarao peridica; at
mesma data para os sujeitos passivos cuja entrega da declarao peridica seja
trimestral mas o montante total transaccionado exceda os 100.00; ou at ao dia 20 do
ms seguinte ao final do trimestre a que respeitam as operaes, no caso dos sujeitos
passivos que entregam a declarao peridica trimestralmente e cujo montante
envolvido nas transaces seja inferior a 100.00.
A abordagem deste assunto curta uma vez que no tive oportunidade de contactar com
estas transaces nem de conhecer o aspecto visual destas declaraes.
53
O artigo 1 do RITI expe sobre o tipo de operaes intracomunitrias que efectivamente esto sujeitas
a IVA.
54
A presente declarao veio substituir o anexo recapitulativo Declarao Peridica do IVA e o seu
modelo foi publicado pela Portaria n987/2009 de 7 de Setembro.
55
Artigo 17 do RITI
56
Artigo 30, n1 e 2 do RITI.
32
Artigo 31 do CIVA.
Artigo 32 do CIVA.
59
Artigos 33 e 34 do CIVA.
60
Mantm-se o princpio da especializao dos exerccios, agora designado de Periodizao Econmica
(Artigo 18 do CIRC), segundo o qual os gastos e rendimentos que contribuem para o apuramento do
lucro tributvel devem ser determinados e apurados no ano contabilstico em que ocorreram.
58
33
34
68
Este valor apurado numa tabela elaborada parte onde so descriminadas a origem das despesas. De
acordo com o artigo 88, n3 alnea a) do CIRC, so tributadas taxa de 10% o total das despesas de
representao e das despesas com as viaturas ligeiras de passageiros.
69
O nmero 4 do artigo 88 do CIRC bastante claro quanto ao tratamento das amortizaes das viaturas
ligeiras de passageiros ou mistas (este nmero foi um dos muitos que sofreu alterao no CIRC)
70
Informao consultado no site www.ies.gov.pt
71
Portaria n8/2008 de 3 de Janeiro e Portaria n333-B/2009 de 1 de Abril.
35
36
De acordo com os nmeros 2 e 3 do artigo 105 do CIRC existem duas percentagens a aplicar tendo em
conta o volume de negcios obtido no ano anterior: para VN <498.797,90 a taxa a aplicar de 70% (esta
taxa era de 75% e foi alterada no oramento de Estado para 2009); para VN>498.797,90 aplica-se ento
uma percentagem de 90% (taxa esta de 85% e que resulta agora num aumento das entregas feitas por
conta).
76
24111 EOEP Imposto sobre o Rendimento Pagamento por Conta.
37
O n4 do artigo 106 do CIRC esclarece que por volume de negcios se entende o total das vendas e
prestaes de servios.
78
Artigos 2 a 11 do CIRS dispem sobre a provenincia dos rendimentos das Categorias referidas.
38
2.2.3.5.2. Modelo 3
poltica da empresa proceder elaborao da Declarao de IRS Modelo 3 para os
scios das empresas clientes, isto sem contabilizar as empresas em nome individual cujo
tratamento o mesmo. Os clientes fornecem-nos documentao relativa a despesas de
educao e sade, principalmente, relativa a emprstimos, seguros e outras que sero
39
deduzidas, em parte e dentro dos limites estabelecidos pelo CIRS, aos rendimentos
auferidos durante o ano anterior. A informao ser ento distribuda pelos diferentes
anexos que cada indivduo se v obrigado a preencher tendo em conta a origem dos
rendimentos obtidos (artigo 57 do CIRS). Tambm neste caso a informao
introduzida manualmente no portal das finanas com os dados de cada pessoa
individualmente excepo da que j consta associado aos sujeitos passivos.
Os limites legalmente estabelecidos para a entrega via internet desta declarao
dependem das categorias abrangidas:
2.2.3.5.3. Modelo 10
Esta declarao destina-se a declarar os rendimentos sujeitos a imposto, auferidos por
sujeitos passivos de IRS ou IRC residentes no territrio nacional bem como as retenes
na fonte. O artigo 119, n1 alneas c) e d) do CIRS obriga entrega anual desta
declarao at ao ltimo dia do ms de Fevereiro ou at aos 30 dias posteriores
ocorrncia de determinado facto que altere os montantes declarados.
A entrega feita pelo TOC responsvel no portal das finanas que se limita a exportar
esta declarao gerada automaticamente no software da Contabilidade, a valid-la,
submet-la e por fim emisso do comprovativo de envio, arquivado posteriormente
com o comprovativo da declarao preenchida numa pasta de Documentos Fiscais.
primeiro encerramento de contas em prtica SNC. Assim sendo, os dois pontos de vista
vo andar lado a lado, havendo contudo alguns esclarecimentos acerca das mudanas
sentidas e a linguagem apresentada ser maioritariamente na ptica SNC.
Balancete
(1)
Rectificado
(2)
Balancete
(3)
Final
Balancete de
Encerramento
Este
esquema
foi
adaptado
de
seguinte
pgina
da
internet:
http://www3.uma.pt/acardoso/C2/Esq_fim_exec.pdf
80
A NCRF 18 a responsvel pela regulamentao dos Inventrios. As grandes alteraes a apontar do
POC para o SNC so: o LIFO deixou de ser aceite como mtodo de custeio dos inventrios e os encargos
financeiros podem agora ser includos nos inventrios em determinadas circunstncias.
41
81
42
Conta
82
282
83
(7212)
Descrio
Diferimentos Rendimentos a Reconhecer
(Prestao de Servios Servio A Taxa Normal)
Dbito
Crdito
X
(X)
Conta
2722
(6241
Descrio
Devedores e Credores por Acrscimo Credores
por acrscimo de gastos
Energia e Fluidos Electricidade)
Dbito
X
Crdito
(X)
Quadro 25. Contabilizao de um gasto do ano corrente facturado apenas no ano seguinte
Fonte: Elaborao Prpria
Os salrios so outra matria tratada nas operaes de fim de exerccio. Assim, no final
do ano N, estima-se os valores referentes a esse ano cujo pagamento s se efectivar no
82
Esta conta corresponde antiga 27 Acrscimos e Diferimentos em POC que, no SNC se dividiu em
28 Diferimentos e 272 Outras contas a pagar e receber Devedores e credores por acrscimo.
83
Os parnteses significam que o lanamento feito pela negativa.
43
ano N+1. Apurado esse montante, relativo a remuneraes, encargos e subsdio de frias
dos rgos sociais e do pessoal ao servio, movimenta-se a conta 2722 por esse valor
por contrapartida das respectivas subcontas da conta 63, conta esta que poder seguir a
mesma contabilizao da tabela acima apresentada ou ser contabilizada a crdito. Por
norma, estes acrscimos constitudos so automaticamente liquidados no inicio do ano
seguinte por contrapartida da conta 12, com excepo do montante referente ao subsdio
de frias.
Os juros a receber no ano seguinte respeitantes ao ano corrente, por exemplo, so
tratados na conta 2721 Devedores e Credores por Acrscimo Devedores por
acrscimo de rendimentos por contrapartida da conta 791 Juros Obtidos, de igual
modo ao apresentado na tabela mas no lado do crdito.
Regra geral os clientes liquidam as suas dvidas atempadamente. No entanto alguns
deles tm vindo a acumul-las por diversos motivos. Analisando o saldo e a conta
corrente de cada um constatamos que algumas dvidas podem ser consideradas de
cobrana duvidosa (linguagem POC) e por isso importante fazer um resumo dos
clientes que se encontrem nessas condies. No encerramento em POC, as dvidas
consideradas de cobrana duvidosa foram transferidas da conta de clientes c/c para a
conta respectiva a esses crditos e procedeu-se a um ajustamento de dvidas a receber
(dbito da conta 666 e crdito da conta 28). No SNC o tratamento destas questes foi
alterado e aperfeioado na medida em que a conta de clientes de cobrana duvidosa do
POC no tem correspondncia no SNC.
Conta
21111
217
Descrio
Clientes c/c
84
Clientes em mora
Dbito
X
Crdito
X
Transferir o saldo da primeira conta para a segunda pode ser feito gradualmente sempre
que o cliente no cumprir o acordo de pagamento estipulado85 ou no final do ano
quando se procede s conferncias. No plano antigo no havia uma definio concreta
acerca do que seria um risco de incobrabilidade por isso utilizava-se as regras fiscais, o
novo j prev na NCRF 27 onde se pode ver alguns tipos de evidncias objectivas para
84
A criao desta conta apenas uma sugesto na medida em que o SNC no prev nenhuma conta para
os crditos de cobrana duvidosa.
85
A empresa fixou um perodo de 30 dias de pagamento.
44
Conta
6511
219
Descrio
Perdas por imparidade Em dvidas a receber de
Clientes
Clientes Perdas por imparidade
Dbito
X
Crdito
As provises so estimativas contabilsticas e devem ser revistas periodicamente ou pelo menos data
do balano. A NCRF 21 responsvel pela exposio desta matria.
87
O decreto regulamentar n25/2009 de 14 de Setembro apresenta a reviso ao regime regulamentar das
depreciaes e amortizaes adaptadas s alteraes do SNC e do CIRC e apresenta uma tabela anexa
com as novas taxas a aplicar a cada elemento especificamente.
45
46
Conta
642
4383
4384
4385
43871
Descrio
Gastos de depreciaes e amortizaes Activos Fixos
Tangveis
Depreciaes Acumuladas Equipamento Bsico
Depreciaes Acumuladas Equipamento Transporte
Depreciaes Acumuladas Equipamento Administrativo
Depreciaes Acumuladas Ferramentas e utenslios
Dbito
4X
Crdito
X
X
X
X
88
O custo dos inventrios deve incluir os custos de compra, custos de converso e outros custos
(pargrafos 11 a 15 da NCRF 18).
89
calculado pelo preo de venda estimado no decurso ordinrio da actividade empresarial menos os
custos estimados de acabamento e necessrios para efectuar a venda (Pargrafos 28 a 33 da mesma
norma).
47
Conta
311
32
Descrio
Compras de Mercadorias
Mercadorias
Dbito
C
Ei
Crdito
Ef
A conta 311, no final do ano, saldada por contrapartida da conta 611 pelo valor das
compras sem IVA. A conta 32, que contm a dbito o valor das existncias iniciais
(valor este igual s Existncias Finais do ano anterior), saldada tambm por
contrapartida da 611. O valor das existncias finais calculado por inventariao directa90
creditado tambm na conta 32 e transferido para a conta 611 onde finalmente se
realiza a diferena entre o crdito e o dbito e obtm-se o valor final do CMVMC. A
movimentao ser a seguinte:
Ei
Ef
C
C
32 Mercadorias
E
Ei
f
Figura 3. Clculo dos CMV
Fonte: Elaborao Prpria
Legenda:
C Compras
Ei Existncias Iniciais
Ef Existncias Finais
90
48
Conta
7
811
6
Descrio
Rendimentos
RLE Resultados Antes de impostos
Gastos
Dbito
Y
X
Crdito
Y
X
Descrio
EOEP Imposto sobre Rendimento Imposto Estimado
Bancos
Outros rendimentos e Ganhos Excesso estimativa para
impostos
Dbito
X
Crdito
Y
W
Segundo tive oportunidade de apurar, estes lanamentos poderiam realizar-se num dirio de 13 ms.
Contudo a empresa optou por esta metodologia apenas por convenincia.
92
A classe 8 sofreu alteraes, no meu entender foi simplificada, relacionadas com a nomenclatura
utilizada, com o nmero de contas gerais e como se pode ver, o apuramento mais simples agora com o
SNC.
49
De acordo com alguns autores, o saldo da conta 2413 devia ser transferido para uma
conta 2414 EOEP Imposto sobre o Rendimento Imposto Liquidado no fim do
exerccio mas a empresa no adoptou esta prtica, utilizando sempre a primeira conta.
2) Valor estimado = Valor apurado
Conta
2413
121
Descrio
EOEP Imposto sobre Rendimento Imposto Estimado
Bancos
Dbito
X
Crdito
X
Quando surge esta situao no h margem para grandes dvidas sendo a conta 2413
saldada por contrapartida da conta por meio da qual se efectua o pagamento no ano
seguinte.
3) Valor estimado < Valor apurado
Conta
2413
6885
121
Descrio
EOEP Imposto sobre Rendimento Imposto Estimado
Outros gastos e perdas Insuficincia de estimativa para
impostos
Bancos
Dbito
X
Y
Crdito
X+Y
93
Esta conta assume uma importncia extrema na aplicao do SNC pela primeira vez, uma vez que vai
ser movimentada por muitos dos casos crticos que foram alterados com a mudana de sistema
contabilstico.
50
Balano
Demonstrao
dos Resultados
Anexo
51
52
Documentos
Acta da Reunio ou assembleia de aprovao de contas, quando legalmente
exigida, ou declarao justificativa de no aprovao no prazo legal
Anexo ao balano e demonstrao de resultados
Balancetes Sintticos antes e aps o apuramento de resultados do exerccio
Contratos ou outros documentos que definam as condies estabelecidas para os
pagamentos efectuados a no residentes
Documentos comprovativos das retenes efectuadas ao sujeito passivo
Documentos comprovativos dos crditos incobrveis
Listagem dos donativos regulados pelo Estatuto dos Benefcios Fiscais
Mapa do modelo oficial das mais e menos valias fiscais
Mapa do modelo oficial relativo aos contratos de locao financeira
Mapa de modelo oficial das depreciaes e amortizaes contabilizadas
Mapa de modelo oficial do movimento das provises
Mapa demonstrativo da aplicao do artigo 19 do CIRC sobre obras de carcter
53
plurianual
Alguns destes documentos constituem o dossier fiscal do HNC, Lda. mas existem
alguns que no se enquadram nas exigncias legais devido dimenso da empresa.
56
57
Aperfeioar o novo sistema algo que acontecer gradualmente, tal como se assistiu no
POC, ao longo dos anos, atravs das inmeras actualizaes. Contudo, as empresas
devem encarar o SNC como a ordem natural das coisas e como algo positivo para a
estabilidade econmica do pas e consequentemente de cada empresa em particular.
Voltando novamente realidade das pequenas empresas, sabe-se que existe a
possibilidade de aplicar uma NCRF-PE mais simples mas que ainda assim mantm um
grau mnimo de comparabilidade entre as empresas a operar em Portugal e as restantes
da UE. A comparabilidade das demonstraes financeiras poder ser uma tarefa difcil
nos primeiros tempos, tendo em conta o alargamento das opes disponibilizadas pelo
SNC, mas tender a melhorar com a prtica de utilizao deste novo modelo. Esta
norma contempla um nmero mais reduzido de conceitos e temticas contabilsticas
mas revela-se suficiente para a grande parte das pequenas empresas. A criao desta
norma especfica para as pequenas empresas justifica-se, na medida em que, algumas
das exigncias contempladas no SNC Geral no faziam sentido ser de aplicao
obrigatria para estas entidades visto que a complexidade da sua actividade no exige
tais consideraes. Como exemplo do que foi disposto posso mencionar a NCRF 15
sobre os investimentos em subsidirias e consolidao, a NCRF 12 de Imparidade de
Activos entre outros. Logicamente que, para as empresas que se enquadrem no mbito
destas ou das restantes normas excludas da NCRF-PE, podem e devem seguir os seus
pressupostos e ponderar se efectivamente faz sentido estar inserido no seio das PE ou
no. As exigncias ao nvel da apresentao das demonstraes financeiras so mais
simples bem como os mapas base.
Harmonizar as prticas contabilsticas a nvel europeu e mundial muito importante
mas no se deve esquecer as especificidades e dimenses das empresas e de cada pas
em concreto. Nesse sentido, para qu complicar quando se pode simplificar? por este
caminho que as pequenas e mdias empresas tm um regulador mais simples.
Apesar de estar de acordo com a adopo deste novo sistema de contabilidade no
ambiente empresarial portugus, importante reflectir sobre alguns aspectos tericoprticos que possam, de facto, contribuir para que o sucesso da sua aplicao no seja
pleno, pelo menos inicialmente. Posso ento referir como exemplo disto as temticas
que se prendem com os activos intangveis e os activos fixos tangveis. A definio de
activo bastante restrita e condicionante, ou seja, para se classificar um elemento
contabilstico como activo, este tem que ser um recurso, controlado por uma entidade
como resultado de acontecimentos passados; e do qual se espera que fluam benefcios
60
95
61
e/ou sem verba suficiente para enfrentar as actualizaes emergentes, no iro conseguir
acompanhar as exigncias impostas por este novo sistema. Esta situao pode ser vista
segundo dois pontos de vista bastante contraditrios: por um lado, gabinetes a fechar e
profissionais a abdicar da sua profisso exercida durante um longo perodo de tempo
no se revelam consequncias positivas para cada um individualmente e para o pas em
geral; por outro lado, tendo em ateno a forte competitividade nesta rea de negcio e a
concorrncia desleal que preconiza e valoriza o preo praticado em prol da qualidade do
servio fornecido, no momento da escolha do melhor representante para as empresas,
verifica-se que os contabilistas podem encontrar aqui uma motivao extra oferecendo o
servio com melhor qualidade e o mais rigoroso possvel.
A realidade SNC no pode ser vista apenas como um conjunto de mudanas e de custos
que as empresas tm que fazer. Perspectiva-se que os novos conceitos, os novos
critrios, as novas medidas e exigncias deste novo plano possam vir acompanhadas de
novas oportunidades, de novas reas de negcio e at de novas esperanas. Como no
podia deixar de ser, as empresas encarregues por elaborar os softwares de gesto e
contabilidade so aquelas que, apesar do imenso trabalho dispendido na elaborao e
aperfeioamento contnuo dos seus programas, maiores retroactivos alcanaram com
este novo sistema. No entanto, o trabalho destas empresas no termina aqui porque as
constantes actualizaes da lei e dos pressupostos em que assenta a contabilidade esto
continuamente a ser reformulados e reajustados s exigncias e necessidades das
empresas em particular. Segundo tive oportunidade de estudar, o critrio do justo valor,
ainda que no seja aplicado ou posto em prtica pela generalidade das empresas a operar
em Portugal, como modelo de mensurao dos activos que compem o imobilizado,
implica que, para efeitos de estabelecer um valor patrimonial o que conta agora o
valor actual do mercado e que por isso exige um rigoroso exerccio de valorao. Este
exerccio de valorao rigoroso deve ser feito por profissionais externos e altamente
competentes para no comprometer a fiabilidade da informao. Assim sendo, pode
subentender-se que existe aqui uma boa oportunidade de negcio para as empresas que
se queiram especializar, no sendo a nica mas demonstrando-se relevante na sequncia
de toda a problemtica exposta anteriormente.
O SNC a realidade contabilstica dos nossos dias, fugir a esta realidade no
definitivamente uma opo e, nestes termos, estudar, procurar a formao contnua,
praticar e reflectir so as decises mais eficazes para a continuidade de um bom trabalho
no futuro.
63
Concluso
64
Bibliografia
RODRIGUES, Joo; SNC Explicado, Porto Editora, 1 Edio
ALMEIDA, Rui M. P.; DIAS, Ana Isabel; CARVALHO, Fernando; SNC Explicado,
ATF Edies Tcnicas; 2009
GRENHA, Carlos; CRAVO, Domingo; BAPTISTA, Lus; PONTES, Srgio;
Anotaes ao Sistema de Normalizao Contabilstica; Congresso TOC Construindo
o Futuro; Lisboa, 2009
GOMES, Joo; PIRES, Jorge; SNC Teoria e Prtica; Vida Econmica - Editorial S.A;
BENTO, Jos; MACHADO, Jos Fernandes; Plano Oficial Explicado; Porto Editora;
27 Edio; Lisboa, 2005
MONTEIRO, Pedro Nuno; Cdigo do IRC 2010; infoDigest Revista Gerente; Porto
2009
Manual do IVA 2009; Centro de Formao da DGCI
Revistas da OTOC: Edies de Janeiro a Julho de 2010
Informador Fiscal
Documentao das Seguintes Formaes da OTOC: SNC: Novas Mensuraes e IVA
Novas regras de localizao; SNC Exemplos Prticos; A aplicao da NCRF
n3 Abertura da Contas em 2010; IRC
http://www.portaldasfinancas.gov.pt
http://www2.seg-social.pt
65
Anexos
Anexo 1 Fotografias da Empresa
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