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PONTIFCIA UNIVERSIDADE CATLICA DE SO PAULO

PUC-SP

Natalia De Nardi Dacomo

Direito tributrio participativo:


transao e arbitragem administrativas da obrigao tributria

DOUTORADO EM DIREITO TRIBUTRIO

SO PAULO

2008

PONTIFCIA UNIVERSIDADE CATLICA DE SO PAULO


PUC-SP

Natalia De Nardi Dacomo

Direito tributrio participativo:


transao e arbitragem administrativas da obrigao tributria

DOUTORADO EM DIREITO TRIBUTRIO

Tese apresentada Banca Examinadora da Pontifcia Universidade Catlica de So Paulo,


como exigncia parcial para obteno do ttulo de Doutor em Direito Tributrio sob a
orientao do Prof. Doutor Jos Artur Lima Gonalves.

SO PAULO

2008

Banca Examinadora

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________________________________________________

________________________________________________

________________________________________________

Para minha filha Maria Eduarda, meu grande amor.

AGRADECIMENTOS

Agradeo

Ao meu orientador, Professor Jos Artur Lima Gonalves, pelo apoio e pela confiana
depositada em meu trabalho.

Ao Professor Paulo de Barros Carvalho, pela profundidade e fascnio com que nos ensina o
Direito.

Sandra Cristina Denardi Leito, uma irm para mim.

RESUMO

O presente trabalho tem como objetivo propor alternativas de procedimentos para obter
solues rpidas e eficientes, fora do mbito do Poder Judicirio, para os conflitos tributrios,
levando sempre em considerao os parmetros estabelecidos pelo ordenamento jurdico
vigente.
Firmamos nossa meta em razo da conjuntura atual de sobrecarga do Poder Judicirio,
observando a possibilidade, no direito tributrio brasileiro, de se estabelecerem formas
definitivas de soluo de conflito independentes do referido Poder.
Em vista do contexto democrtico no qual estamos inseridos, coerente que os
mecanismos a serem utilizados para a soluo das lides administrativas contem com a
participao dos contribuintes. Assim, propusemos como hiptese a construo de um
Direito Participativo, consubstanciado nas normas da transao e da arbitragem da
obrigao tributria.
Este estudo buscou detectar algumas das necessidades humanas, na rea jurdicotributria, no atual mundo globalizado, e propor respostas para tais anseios com base no
direito positivo.
Nossa linha metodolgica a dedutiva: partimos dos enunciados do direito positivo
com o intuito de tornar patente a possibilidade de solues transacionais em condies
especficas, no mbito do que denominamos de Direito Tributrio Participativo.
Consideramos imprescindvel ressaltar que este estudo tomou como fundamento a
relao entre a Linguagem e o Direito. Isso porque acreditamos que qualquer rea do
conhecimento mantm um estreito vnculo com a linguagem, na medida em que conhecer
algo conhecer a linguagem que torna esse algo compreensvel. Nesse sentido o saber
cientfico uma espcie de discurso. A adoo dessa premissa evidencia a linguagem como
mediadora e constitutiva do conhecimento intersubjetivo vlido. Desse modo, fez-se uma
anlise da linguagem do direto positivo luz de certos conceitos da teoria semitica.
Conclumos que h possibilidade, dentro do ordenamento jurdico vigente, da
introduo, pelas pessoas polticas, de leis que determinem as circunstncias, as condies, os
limites, os rgos e as competncias, para a realizao da transao e da arbitragem
administrativas da obrigao tributria, por meio da soluo transacional, que viabiliza o
direito tributrio participativo.

ABSTRACT

This work outlines some expeditious and effective solutions to settle tax disputes
outside of the judiciary system, but always in accordance with the dictates of the existing
legal framework.
In our work, we have taken into account not only the current difficulties faced by the
Judiciary Branch and its massive backlog of services, but also the possibility of devising
definitive mechanisms for resolution of tax disputes outside the Judiciary itself.
Given the democratic nature that permeates our institutions, it stands to reason that the
taxpayers should play an active role in any given mechanism for settlement of tax
administrative disputes. Accordingly, we suggest the creation of a so-called Participative
Law based upon consensual rules for compromise and arbitration of tax obligations.
This study seeks to identify certain human needs in the tax legal arena within a global
environment, and to provide answers to any such needs in reliance on existing rules of
positive law.
Our methodology follows a deductive reasoning: we depart from positive law precepts
with a view to triggering possible compromises under specific conditions within the realm of
the so-called Participative Tax Law.
It is important to stress that this study is based upon the relationship between
Language and Law. This is because we strongly believe that any field of knowledge and
language are intertwined in that knowing something implies knowing the language that allows
it to be understood. Along these lines, scientific knowledge is a form of speech in itself. This
assumption places language as an instrument that mediates and generates valid intersubjective
knowledge and meaning. Accordingly, we shall analyze the language of positive law under
the perspective of certain principles of semiotics.
We conclude that there is a possibility, within the existing legal framework, for
political players to devise laws determining the circumstances, conditions, limits and
competences for consensual administrative compromises and arbitration mechanisms that will
eventually make it possible to bring Tax Participative Law into full bloom.

SUMRIO

INTRODUO
Da Apresentao do Tema
Da Delimitao do Objeto de Estudo
Do Objetivo
Da Metodologia
Da Seqncia da Exposio

CAPTULO I - DO DIREITO E DA PS-MODERNIDADE


1. 1 Do Conceito de Direito .......................................................................................... 1
1.1.1 Do Direito Positivo Tributrio .................................................................. 2
1.1.2 Da Cincia do Direito Tributrio .............................................................. 3
1.2 Da Ps-Modernidade ............................................................................................... 4
1.2.1 Da Funo da Cincia do Direito na Ps-Modernidade ........................... 6
1.3. Da Noo de Conflito ............................................................................................. 7
1.3.1 Das Formas de Soluo de Conflitos ........................................................ 8
1.4 Das Fases do Direito Tributrio ............................................................................ 10
1.4.1 Da Fase Impositiva ..................................................................................10
1.4.2 Da Fase Legalista ................................................................................... 12
1.4.3 Da Fase Participativa .............................................................................. 13
1.5 Do Direito Positivo Tributrio Brasileiro ...............................................................14
1.6 Da Transao e da Arbitragem .............................................................................. 15

CAPTULO II - DOS PRINCPIOS CONSTITUCIONAIS


2.1 Do Conceito de Princpio ...................................................................................... 18
2. 2 Dos Princpios Constitucionais ............................................................................ 22
2.2.1 Do Princpio da Universalidade da Jurisdio......................................... 22
2.2.2 Dos Princpios Constitucionais da Administrao Pblica .................... 25
2.2.3 Do Princpio da Supremacia e Indisponibilidade do Interesse Pblico .. 26
2.2.3.1 Do Conceito de Interesse Pblico ............................................ 30
2.2.3.2 Do Interesse Pblico Primrio ................................................. 33

2.2.3.3 Do Interesse Pblico Secundrio ............................................. 34


2.2.3.4 Do Interesse Pblico Secundrio e do Direito Tributrio
Participativo ......................................................................................... 35
2.2.3.5 Do Interesse Pblico Primrio e da Indisponibilidade de Bens e
Direitos ................................................................................................ 36
2.2.3.6 Do Interesse Pblico Secundrio e da Disponibilidade de Bens e
Direitos ................................................................................................ 37
2.2.4 Do Princpio da Legalidade .................................................................... 38
2.2.5 Do Princpio da Eficincia ...................................................................... 40
2.2.6 Do Princpio da Autotutela ..................................................................... 43
2.2.7 Do Princpio da Impessoalidade.............................................................. 44
2.2.8 Do Princpio da Moralidade Administrativa .......................................... 45
2.2.9 Do Princpio da Publicidade ................................................................... 48
2.2.10 Do Princpio da Motivao ................................................................... 49
2.2.11 Dos Princpios Constitucionais Tributrios........................................... 49
2.2.12 Do Princpio da Estrita Legalidade ...................................................... 50
2.2.13 Do Princpio da Vinculabilidade da Tributao ................................... 51

CAPTULO III - DA OBRIGAO


3.1 Do Conceito ........................................................................................................... 55
3.2 Da Obrigao Tributria ........................................................................................ 57
3.2.1 Do Conceito ............................................................................................ 57
3.2.1.1 Da Norma Individual e Concreta.............................................. 62
3.2.1.2 Da Norma Geral e Concreta .................................................... 63
3.2.2 Dos Elementos ....................................................................................... 64
3.2.3 Do Nascimento ....................................................................................... 65
3.2.4 Do Crdito Tributrio ............................................................................. 67
3.2.5 Do Lanamento ...................................................................................... 69
3.2.6 Das Formas de Extino ......................................................................... 71
3.2.7 Da Natureza da Obrigao Tributria como Bem Pblico ..................... 72
3.2.7.1 Do Bem Pblico ....................................................................... 73
3.2.7.2 Do Direito Disponvel .............................................................. 78
3.2.7.3 Da Obrigao Tributria como Direito Disponvel ................. 82

3.3 Da Jurisprudncia .................................................................................................. 83

CAPTULO IV - DA TRANSAO
4.1 Do Conceito e da Natureza Jurdica ...................................................................... 89
4.2 Do Objeto .............................................................................................................. 98
4.3 Da Capacidade ..................................................................................................... 100
4.4 Das Modalidades.................................................................................................. 101
4.5 Das Formas........................................................................................................... 102
4.6 Dos Efeitos .......................................................................................................... 103
4.7 Da Transao Penal ............................................................................................. 105
4.8 Da Transao da Obrigao Tributria ............................................................... 105
4.8.1 Do Conceito .......................................................................................... 106
4.8.2 Da Extino do Credito Tributrio: Conseqncia da Norma de
Transao........................................................................................................ 112
4.8.3 Da Extino do Litgio: Objetivo da Norma de Transao .................. 113
4.8.4 Do Regime Jurdico .............................................................................. 114
4.8.5 Da Norma Geral e Abstrata de Transao ............................................ 117
4.8.6 Da Transao Penal Tributria ............................................................ 122
4.8.7 Do Objeto da Transao Tributria e da Discricionariedade no Processo
de Positivao do Direito ............................................................................... 124

CAPTULO V - DA ARBITRAGEM
5.1 Do Conceito e da Natureza Jurdica .....................................................................128
5.2 Do Objeto ............................................................................................................ 133
5.3 Da Capacidade ..................................................................................................... 135
5.4 Das Modalidades.................................................................................................. 138
5.5 Das Formas .......................................................................................................... 139
5.6 Dos Efeitos .......................................................................................................... 139
5.7 Da Arbitragem no Direito Administrativo .......................................................... 141
5.8 Da Arbitragem da Obrigao Tributria ............................................................. 144
5.8.1 Da Arbitragem Tributria Administrativa ............................................ 147

5.8.2 Da Norma Geral e Abstrata de Arbitragem .......................................... 149


5.9 Da Comparao dos Institutos: Arbitragem x Transao .................................... 154

CAPTULO VI - DO DIREITO COMPARADO


6.1 Das Consideraes Iniciais .................................................................................. 156
6.2 Frana .................................................................................................................. 157
6.2.1 Das Transaes ..................................................................................... 157
6.2.2 Das Transaes Tributrias .................................................................. 158
6.3 Itlia ..................................................................................................................... 163
6.3.1 Accertamento com adesione ................................................................. 166
6.3.2 Aquiescenza .......................................................................................... 169
6.3.3 Conciliazione Giudiziale ...................................................................... 170
6.3.4 Planificazione Fiscale Concordata ...................................................... 172
6.4 Espanha................................................................................................................ 174
6.4.1 Actas con acuerdo ................................................................................ 175
6.4.2 Actos de conformidad ........................................................................... 176
6.5 Estados Unidos .................................................................................................... 178
6.5.1 Closing Agreement ............................................................................... 180
6.5.2 Offer in Compromise .... 181
6.5.3 Alternative Dispute Resolution Procedures ......................................... 182

CONCLUSO .................................................................................................................... 186

BIBLIOGRAFIA ................................................................................................................. 190

ANEXO A
Notificao: Relata di Notifica .................................................................................. 201
Ato de Adeso: Atto di Adesione ............................................................................... 203
Conciliao Judicial: Conciliazione Giudiziale ....................................................... 214

ANEXO B
Legislao Estrangeira: Normas sobre Transao .................................................... 218

ANEXO C
Legislao Estrangeira: Normas sobre Arbitragem .................................................. 252

INTRODUO

Da apresentao do tema

Inicialmente, devemos dizer que o tema a ser abordado no presente trabalho origina-se
tanto da prxis como do interesse terico. O primeiro aspecto relaciona-se nossa atividade
de operar com o Direito, mais precisamente, funo de Conselheira Julgadora que
exercemos no Conselho Municipal de Tributos do Municpio de So Paulo. O segundo referese s nossas inquietaes acadmicas, que nos conduzem literatura jurdico-tributria e
formulao de hipteses sobre o assunto que detalharemos a seguir.
Antes disso, porm, ressalte-se e adiante-se que a atuao no Conselho e a curiosidade
terica levaram-nos a ponderar sobre a importncia da participao da sociedade civil nos
julgamentos das questes tributrias.
No podemos deixar de mencionar, ainda, que houve uma mudana no enfoque da
Administrao Tributria: da fiscalizao para a arrecadao. Em outras palavras, grande
parte do esforo da Administrao Tributria era dedicada ao combate sonegao por meio
de medidas repressivas; atualmente a nfase recai na gerao de mais recursos para conseguir
atender aos anseios da sociedade. Observe-se, por exemplo, o advento dos planos de
parcelamento incentivado PPI e os REFIS , elaborados como formas de obteno
imediata e menos dispendiosa de recursos para o Estado, uma vez que prescindem da soluo
judicial.
Assim, o tema do presente trabalho a soluo transacional, que compreende as
normas de transao e arbitragem da obrigao tributria, como forma de viabilizar o direito
tributrio participativo.

Da delimitao do objeto de estudo


O cindir desde o incio. 1
A luz que nos auxilia a ver o livro no precisamente a que banha o livro mas a que
o banha e vem at ns, os ftones que o metralham e metralham as nossas retinas. Se os
1

MIRANDA, Pontes de. O problema fundamental do conhecimento. 2. ed. Rio de Janeiro: Editor Borsoi, 1972,
p. 54.

ftones no viessem em linha reta (a nossa linha reta), no veramos os objetos como os
vemos, em ordem, quase onde esto. Ainda assim os nossos olhos tiveram de abstrair, de
cortar o mundo, do s ver a luz que lhes serve, e muito pouco. Somos cegos para o resto
para o imenso oceano de luz do Universo. Alis, d-se o mesmo com os nossos ouvidos,
prisioneiros de dez oitavas na escala infinita dos sons.2
Nesse sentido, necessitamos fazer um recorte temtico do Direito para podermos
conhecer, de modo mais aprofundado, alguns dos seus aspectos. Embora o Direito seja uma
realidade una e complexa, para fins de estudo, transforma-se em diversos objetos.
O corte da realidade uma deciso arbitrria que o cientista estabelece como uma
proposio axiomtica que no se prova nem se explica. Adverte-nos para isso o professor
Lourival Vilanova: Toda cincia, como categoria do conhecimento, uma construo
conceitual que se ergue sobre a base de pressupostos.3
Em vista disso, delimitamos como objeto deste estudo a soluo transacional
consubstanciada nas normas da transao e da arbitragem administrativas da obrigao
tributria, como forma de viabilizar o direito tributrio participativo.
Destacamos que transao, em sentido amplo, significa soluo transacional, que
admite trs subtipos: mediao, acordo (tambm chamado de transao em sentido estrito) e
arbitragem; no presente trabalho, iremos estudar os dois ltimos.
Chamou nossa ateno a possibilidade, no direito tributrio brasileiro, de se
estabelecerem formas de resoluo definitiva de conflitos fora do mbito do poder judicirio,
e, mais do que isso, com a participao dos contribuintes nas solues administrativas.
importante destacar que, antes da constituio da obrigao tributria, no
ordenamento positivo vigente, no possvel buscar composio com o contribuinte, pois a
autoridade administrativa tem o dever de constituir o crdito tributrio pelo lanamento.
Ainda assim, ressalte-se que a soluo transacional est prevista no ordenamento
positivo brasileiro, no Cdigo Tributrio Nacional, como uma das formas de extino das
obrigaes tributrias.

MIRANDA, Pontes de. O problema fundamental do conhecimento. 2. ed. Rio de Janeiro: Editor Borsoi, 1972,
p. 53-54.
3
VILANOVA, Lourival. Escritos Jurdicos e Filosficos. Sobre o Conceito de Direito. So Paulo: IBET, p. 24.
v. 1.

Do objetivo

O objetivo deste estudo propor alternativas de procedimentos para obter solues


rpidas e eficientes para os conflitos tributrios, levando sempre em considerao os
parmetros estabelecidos pelo ordenamento jurdico vigente.
A fim de alcanar tal meta, far-se- necessrio, mais adiante, contextualizar o Direito
em face das principais mudanas ocorridas no mundo.
Vivenciando ao mesmo tempo a condio de operadora do Direito e a de acadmica, e
tendo em vista a conjuntura que se apresenta, sentimos a necessidade de buscar algumas
respostas, sem a pretenso, claro, de esgotar to vasto assunto.

Da metodologia

A fim de expor com a clareza necessria a metodologia a ser seguida, consideramos


imprescindvel ressaltar, logo de incio, que este estudo tomar como base a relao entre a
Linguagem e o Direito. Alis, nunca demais lembrar que qualquer rea do conhecimento
mantm um estreito vnculo com a linguagem, na medida em que conhecer algo conhecer a
linguagem que torna esse algo compreensvel. Nesse sentido o saber cientfico uma espcie
de discurso.4
Em razo disso, portanto, podemos estabelecer que o direito se manifesta por meio da
linguagem5 e ganha concretude no texto. Na acepo de texto adotada aqui, tanto o Direito
Positivo como a Cincia do Direito (esta descreve aquele) so manifestaes de linguagem.
Ora, tanto a Cincia do Direito como o objeto do presente estudo a transao e a
arbitragem da obrigao tributria servem-se, obrigatoriamente, da linguagem como meio
de expresso; desse modo, a teoria semitica, que aborda as vrias linguagens, foi eleita como
um importante instrumental terico para as anlises a serem efetuadas aqui.
Observe-se que, baseada na teoria de Peirce, a professora Lcia Santaella define a
Semitica como a cincia que tem por objeto de investigao todas as linguagens possveis,

LYOTARD, Jean-Franois. A condio ps-moderna. Traduo: Ricardo Corra Barbosa. Rio de Janeiro: Jos
Olympio, 2006, p. 3.
5
Tomamos, no presente trabalho, o vocbulo texto como suporte fsico da linguagem. O termo linguagem, por
sua vez, refere o sistema de signos; assim, texto qualquer realidade suscetvel de interpretao (suporte fsico
da linguagem).

ou seja, que tem por objetivo o exame dos modos de constituio de todo e qualquer
fenmeno, como fenmeno de produo de significao e de sentido.6
A teoria semitica circunscreve os trs planos da linguagem: o sinttico, o semntico e
o pragmtico.7 Neste trabalho ter destaque especial o campo semntico.
Convm explicar que todas as normas, em sentido estrito, possuem estrutura
hipottico-condicional, ou seja, um antecedente implica um conseqente; isso se chama
homogeneidade sinttica. Porm, as normas so semanticamente heterogneas: o contedo de
significao articulado na posio de antecedente ou de conseqente varia de norma para
norma. A diferena est no sentido de cada uma. Da a importncia do estudo dos conceitos
semnticos para formar a norma jurdica. preciso lembrar tambm que a idia transmitida
pelo signo vai sendo alterada com o decorrer do tempo, isto , o seu significado vai sendo
modificado.
Para abordar o aspecto pragmtico, optou-se pela jurisprudncia (que aplica o Direito)
e pela doutrina jurdica (que recomenda a aplicao do Direito) como formas de emprego dos
signos jurdicos pelos usurios.
interessante destacar, ainda, que este trabalho tambm considera as relaes
estabelecidas por meio da linguagem como tridicas, uma vez que englobam trs
participantes: sujeito-objeto-comunidade. A esse respeito, observem-se as valiosas palavras
do Professor Paulo de Barros Carvalho: [...] podemos mencionar o texto segundo um ponto
de vista interno, elegendo como foco temtico a organizao que faz dele uma totalidade de
sentido, operando como objeto de significao no fato comunicacional que se d entre
emissor e receptor da mensagem, e outro corte metodolgico que centraliza suas atenes no
texto enquanto instrumento da comunicao entre dois sujeitos, tomado, agora como objeto
cultural e, por conseguinte, inserido no processo histrico-social, onde atuam determinadas
formaes ideolgicas. Fala-se, portanto, numa anlise interna, recaindo sobre os
procedimentos e mecanismos que armam sua estrutura, e numa anlise externa, envolvendo a
circunstncia histrica e sociolgica em que o texto foi produzido.8
Assim, neste estudo, busca-se, em primeiro lugar, detectar algumas das necessidades
humanas, na rea jurdico-tributria, no atual mundo globalizado; em segundo, propor
respostas para tais anseios no direito positivo, efetuando-se uma anlise da linguagem deste
por meio da semitica.

SANTAELLA, L. O que semitica. So Paulo: Brasiliense, 1983, p. 11.


CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 100.
8
Id. Direito Tributrio: Fundamentos jurdicos da incidncia. 3. ed. So Paulo: Saraiva, 2004, p. 15.
7

Neste esforo busca do sentido jurdico, importante destacar o pensamento do


professor Paulo de Barros Carvalho, para quem no [...] possvel isolar-se, [...] dentro do
social, o fato jurdico, sem uma srie de cortes e recortes que representem, numa ascese
temporria, o despojamento daquele fato cultural maior de suas coloraes polticas,
econmicas, ticas, histricas etc., bem como dos resqucios de envolvimento do observador,
no fluxo inquieto de sua estrutura emocional.9
Tal procedimento evidencia a linguagem como mediadora e constitutiva do
conhecimento intersubjetivo vlido. E o sujeito e o objeto se relacionam na comunicao com
os outros sujeitos do discurso.
Esta a razo pela qual estamos evidenciando o aspecto semntico, uma vez que este se
relaciona com o contexto e, portanto, influencia na interpretao dos signos jurdicos.

Da seqncia da exposio

Para atender aos objetivos propostos, dividimos o trabalho em seis captulos: I Do


Direito e da Ps-Modernidade; II Dos Princpios Constitucionais; III Da Obrigao
Tributria; IV Da Transao; V Da Arbitragem; VI Do Direito Comparado.

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 135.

CAPTULO I - DO DIREITO E DA PS-MODERNIDADE

1. 1 Do Conceito de Direito

Em termos conceituais, o direito possui vrios significados. Alm disso, pode-se


consider-lo em suas mais diversas facetas: histria do direito, sociologia do direito, poltica
do direito, etc.
Observe-se, portanto, que, para conhecer o direito, necessrio fazer uma
decomposio analtica da complexidade do ser real [...] separar, discernir a variedade do ser
em categorias, em classes, o que vale dizer, de mister decompor, desarticular logicamente o
dado. Do ponto de vista cognoscitivo, tantas so as possibilidades de considerar o dado sob
perspectivas distintas, tantos so, para o pensamento, os objetos.10
O direito uma realidade una e complexa, entretanto, para fins de estudo, transformase em diversos objetos e exige, portanto, opes por parte de todo pesquisador.
O corte da realidade uma deciso arbitrria que o cientista estabelece, assim como
uma proposio axiomtica que no se prova nem se explica. Adverte-nos para isso o
professor Lourival Vilanova: Toda cincia, como categoria do conhecimento, uma
construo conceitual que se ergue sobre a base de pressupostos. 11
Dessa forma e, conforme os objetivos aqui propostos, para efeito deste estudo, dois
aspectos do direito sero considerados: o direito positivo e a Cincia do Direito. Ensina o
professor Paulo de Barros Carvalho: Muita diferena existe entre a realidade do direito
positivo e a da Cincia do Direito. So dois mundos que no se confundem, apresentando
peculiaridades tais que nos levam a uma considerao prpria e exclusiva. So dois corpos de
linguagem, dois discursos lingsticos, cada qual portador de um tipo de organizao lgica e
de funes semnticas e pragmticas diversas.12
No presente estudo, vamos separar, didaticamente, um campo do direito, j que
entendemos que a ordenao jurdica una e indecomponvel, ou seja, seus elementos (as
unidades normativas) esto entrelaados pelos vnculos de hierarquia e pelas relaes de
coordenao, de tal modo que tentar conhecer regras jurdicas isoladas, como se

10

VILANOVA, Lourival. Escritos Jurdicos e Filosficos. Sobre o Conceito de Direito. So Paulo: IBET, p. 14.
v. 1.
11
Ibid., p. 24.
12
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 1.

prescindissem da totalidade do conjunto, seria ignor-lo, enquanto sistema de proposies


prescritivas.13
Assim, deixamos clara nossa posio: inserir o adjetivo tributrio nas expresses
direito positivo e Cincia do Direito tem objetivo meramente didtico.

1.1.1 Do Direito Positivo Tributrio

O direito positivo tributrio o ramo didaticamente autnomo do direito, integrado


pelo conjunto das

proposies jurdico-normativas que correspondam, direta ou

indiretamente, instituio, arrecadao e fiscalizao de tributos.14


A linguagem do direito positivo tributrio chamada de linguagem-objeto, quando
cotejada com a linguagem da Cincia do Direito Tributrio, que de sobrenvel, ou
metalinguagem. Ao direito positivo tributrio corresponde a lgica dentica, lgica do deverser; em razo disso, as normas de direito tributrio so consideradas vlidas ou no-vlidas.
Em contrapartida, no mbito da Cincia do Direito Tributrio, os enunciados so considerados
verdadeiros ou falsos.
O direito positivo, formado pelo conjunto das normas jurdicas vlidas em um
determinado pas, , desse modo, uma manifestao lingstica.
As normas jurdicas, em seus aspectos semntico e pragmtico, tm por objeto a ao
humana: prescrevem condutas regulando as relaes intersubjetivas, ou seja, o
comportamento objetivo dos indivduos. Em suma, as normas alteram o mundo social, na
medida em que se direcionam para a regio material do agir humano.
No plano sinttico, o direito positivo est vertido em uma linguagem tcnica e utiliza
um discurso prescritivo para ordenar de maneira explcita o comportamento. Sua linguagem
transmissora de ordens, substanciada em direitos e deveres garantidos por sanes.
Assim, define-se o direito positivo como um conjunto de normas jurdicas destinadas a
regular a conduta das pessoas nas suas relaes intersubjetivas; observe-se, por conseguinte,
que a inobservncia de tais normas pode resultar em sanes aos indivduos.

13
14

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 14.
Ibid., p. 15.

1.1.2 Da Cincia do Direito Tributrio

Compete Cincia do Direito Tributrio descrever o direito tributrio positivo [...]


expedindo proposies declarativas que nos permitam conhecer as articulaes lgicas e o
contedo orgnico desse ncleo normativo, dentro de uma concepo unitria do sistema
jurdico vigente.15 A Cincia do Direito Tributrio um corpo lingstico desenvolvido com
base na anlise do direito tributrio positivo (que um conjunto de normas voltado para a
instituio, a arrecadao e a fiscalizao de tributos). Tal cincia objetiva ordenar o direito
tributrio (objeto ou base emprica) e hierarquiz-lo, transmitindo conhecimento sobre a
realidade jurdico-tributria, evidenciando a forma dentica e valorativa que permeia todo o
sistema do direito tributrio positivo, bem como as significaes deste, articulando questes
de ordem lgico-jurdicas (normas tributrias), ticas (valores tributrios) e histrico-culturais
(fatos tributrios).
A linguagem da Cincia do Direito Tributrio tida como metalinguagem, cujo vetor
descritivo da linguagem-objeto. A lgica que preside esta linguagem a lgica das cincias,
ou lgica apofntica, cujos enunciados, como j dito, so valorados como verdadeiros ou
falsos.
A Cincia do Direito uma manifestao de linguagem que descreve o conjunto das
normas jurdicas, ordenando-as e declarando a hierarquia. A Cincia descreve seu objeto, o
direito positivo; note-se que ambos, objeto e cincia, so manifestaes do pensamento
humano convertidas em linguagem.
O instrumental escolhido por ns para aproximao com nosso objeto de estudo,
linguagem, a semitica. Trata-se da cincia que tem por objeto de investigao todas as
linguagens possveis, ou seja, que tem por objetivo o exame dos modos de constituio de
todo e qualquer fenmeno, como fenmeno de produo de significao e de sentido.16 A
teoria semitica circunscreve os trs planos da linguagem: o sinttico, o semntico e o
pragmtico.17
Analisada dos aspectos semntico e pragmtico, a proposio jurdica tem carter
discursivo e descreve o objeto sem interferir nele.
Sintaticamente, para transmitir o conhecimento acerca da realidade jurdica, o cientista
utiliza uma linguagem de sobrenvel em relao linguagem do direito positivo, visto que

15

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 15.
SANTAELLA, L. O que semitica. So Paulo: Brasiliense, 1983, p. 11.
17
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 100.
16

discorre sobre esta. Tal camada lingstica uma sobrelinguagem, ou seja, a Cincia do
Direito Tributrio.

1.2 Da Ps-Modernidade

O momento histrico chamado de Ps-Modernidade manifesta-se a partir da segunda


metade do sculo XX. Devido a diversos fatores tecnolgicos, cientficos e culturais, surge
um sistema-mundo poltico-econmico resultante da Globalizao.18
Em relao palavra globalizao, [...] parece haver concordncia generalizada de
que ela denota, simultaneamente, o crescente grau de transnacionalizao da economia
capitalista, facilitada pela velocidade dos meios de transporte e pelo imediatismo dos meios
de comunicao, e, na esteira desse fenmeno, o papel predominante das preocupaes
econmicas sobre os outros assuntos que costumavam fundamentar o ato de fazer poltica em
fases histricas supostamente mais ideolgicas.19 Portanto, a globalizao designa um
processo que ocorre em escala mundial, que atravessa fronteiras, integrando e conectando
comunidades e organizaes, influenciando com veemncia a vida de todos, num ritmo
intenso e extremamente rpido de mudanas, tanto no mbito coletivo como no individual.
Em virtude disso, a globalizao impe tambm velocidade para solucionar conflitos surgidos
nos mais diversos campos.
Unida ao conceito de globalizao, [...] a outra expresso mais utilizada para
descrever as caractersticas da poca presente, introduzidas ou aceleradas pelo fim da Guerra
Fria, Ps-Modernidade.20 O termo Ps-Modernidade abriga inmeras contradies. Essas
controvrsias so fruto da impossibilidade de analisarmos com o devido distanciamento os
diversos processos em curso, mas a [...] expresso Ps-Modernidade na linguagem
corriqueira, seu(s) sentido(s) real(is) e complexo(s) somente pode(m) ser apreendido(s) em
contraste com um outro conceito, igualmente complexo, de utilizao variada: o conceito de
modernidade.21

18

Segundo o Dicionrio da Lngua Portuguesa Contempornea da Academia das Cincias de Lisboa, Lisboa:
Verbo, 2001, p. 1902, globalizao o Fenmeno que consiste na integrao entre os mercados produtores e
consumidores de diversos pases e blocos econmicos.
19
ALVES, J.A. Lindgren. As conferncias sociais da ONU e a irracionalidade contempornea. In Direito e
cidadania na ps-modernidade. Piracicaba: Editora UNIMEP, 2002, p. 19.
20
Ibid., p.19.
21
ALVES, J.A. Lindgren. As conferncias sociais da ONU e a irracionalidade contempornea. In Direito e
cidadania na ps-modernidade. Piracicaba: Editora UNIMEP, 2002, p. 21.

10

A modernidade costuma ser entendida como [...] poca histrica que tem seu incio
no Renascimento, e, para o alemo Hegel, na reforma protestante. A partir de uma percepo
da histria como processo, como presso do tempo, desenvolveu o entendimento de que
moderno o contemporneo, caracterizado como tempo do nascimento de algo novo, de uma
nova era. Assim, o mundo moderno um mundo capaz de parir a cada instante o presente
como algo novo. Rompe-se com o passado para se enfrentar uma renovao contnua no
presente. Revoluo, progresso, emancipao, crise, esprito do tempo so as palavras-chaves
da filosofia que representam esse rompimento radical com a tradio [...].22
Utilizando o conceito do domnio das artes [...] onde vinha h muito sendo
empregado, o conceito de ps-modemidade foi aplicado e reconhecido pela primeira vez na
rea das cincias sociais como um novo estado de esprito ou condio contempornea por
Jean-Franois Lyotard em 1979.23
O trabalho de Jean-Franois Lyotard tido [...] como um clssico no debate da
suposta passagem do pensamento moderno para o ps-moderno. Pressuposto terico de
Lyotard a constatao de que a sociedade se organiza atravs de jogos de linguagem. O
saber cientfico, o saber poltico-jurdico e o saber esttico so construdos a partir de
discursos. O saber toma, assim, diversas formas, expressas em diversos jogos de linguagem.
A questo crucial, nos jogos de linguagem, discernir o saber do no-saber, so as regras
estabelecidas para a investigao da verdade, da justia e do belo. Em outras palavras, para
que haja saber, necessrio um metadiscurso: o discurso de legitimao.24
Lyotard conceituou o termo Ps-Modernidade como o [...] estado da cultura aps as
transformaes que afetaram as regras dos jogos da cincia, da literatura e das artes a partir do
final do sculo XIX.25
O termo ps-modemidade pode ser usado para referir um contexto scio-histrico
particular, marcado pela transio, que no gera unanimidades, e seu uso no somente
contestado como tambm est associado a diversas reaes ou a concepes divergentes. O
surgimento da expresso est eivado de contestaes, o seu uso e emprego so passveis de
severas crticas, bem como a sua significao ganha coloridos e matizes diversos conforme a

22

RDIGER, Dorothee Susanne. Modernidade versus ps-Modernidade: uma nova maneira de pensar. In
Direito e cidadania na ps-modernidade. Piracicaba: Editora UNIMEP, 2002, p. 170.
23
ALVES, J.A. Lindgren. As conferncias sociais da ONU e a irracionalidade contempornea. In Direito e
cidadania na ps-modernidade. Piracicaba: Editora UNIMEP, 2002, p. 25.
24
RDIGER, Dorothee Susanne. Modernidade versus ps-Modernidade: uma nova maneira de pensar. In
Direito e cidadania na ps-modernidade. Piracicaba: Editora UNIMEP, 2002, p. 172.
25
LYOTARD, Jean-Franois. A condio ps-moderna. Traduo: Ricardo Corra Barbosa. Rio de Janeiro:
Jos Olympio, 2006, Introduo xv.

11

tendncia ou a corrente de pensamento.26Talvez esta seja a mais importante caracterstica da


ps-modemidade: a incapacidade de gerar consensos.27
Entretanto, podemos constatar que [..] h quarenta anos as cincias e as tcnicas ditas
de vanguarda versam sobre a linguagem: a fonologia e as teorias lingsticas, os problemas da
comunicao e a ciberntica, as matemticas modernas e a informtica, os computadores e
suas linguagens, os problemas de traduo das linguagens e a busca de compatibilidades entre
linguagens-mquinas, os problemas de memorizao e os bancos de dados, a telemtica e a
instalao de terminais inteligentes, a paradoxologia: eis a algumas provas evidentes, e a
lista no exaustiva.28
Pretendemos destacar no cenrio ps-moderno o seu carter [..] essencialmente
ciberntico, informtico e informacional. Nele, expandem-se cada vez mais os estudos e as
pesquisas sobre a linguagem, com o objetivo de conhecer a mecnica da sua produo e de
estabelecer compatibilidades entre linguagem e mquina informtica.29

1.2.1 Da Funo da Cincia do Direito na Ps-Modernidade

O termo funo aqui tomado na acepo de uso ou serventia; pretende-se, portanto,


determinar qual a finalidade da Cincia do Direito.
Ora, uma das funes mais importantes da Cincia do Direito a sua capacidade de
resolver conflitos.
Note-se que a Cincia do Direito pode ser entendida como a [...] teoria da deciso, ao
assumir o modelo terico emprico, visto ser o pensamento jurdico um sistema explicativo do
comportamento humano regulado normativamente, sendo uma investigao dos instrumentos
jurdicos de controle da conduta.30
Embora a opinio acima designe originalmente um conceito de Cincia do Direito, no
presente estudo ser tomada como uma funo da referida cincia.
Neste sentido, o jurista Trcio Sampaio Ferraz adverte-nos de que [...] o ato de
decidir transforma incompatibilidades indecidveis em alternativas decidveis, ainda que, no
26

BITTAR, Eduardo Carlos Bianca. O direito na ps-modernidade. Rio de Janeiro: Forense Universitria, 2005,
p. 96.
27
Ibid., p. 97.
28
LYOTARD, Jean-Franois. A condio ps-moderna. Traduo: Ricardo Corra Barbosa. Rio de Janeiro: Jos
Olympio, 2006, p. 3.
29
BARBOSA, Wilmar do Valle. Tempos ps modernos. In LYOTARD, Jean-Franois. A condio psmoderna. Traduo: Ricardo Corra Barbosa. Rio de Janeiro: Jos Olympio, 2006, p. xiii.
30
DINIZ, Maria Helena. Compndio de Introduo Cincia do Direito. So Paulo: Saraiva, 2005, p. 205.

12

momento subseqente, venha a gerar novas situaes de incompatibilidade eventualmente at


mais complexas que as anteriores.31
A fim de evitar uma possvel confuso entre o conceito de Cincia do Direito ora
apresentado nese estudo e a funo desta cincia, que referimos neste momento, convm
reiterar que conceituamos a Cincia do Direito como uma manifestao de linguagem que
descreve o conjunto das normas jurdicas, ordenando-as e declarando a hierarquia destas.
Por outro lado, a funo da cincia jurdica desenvolver teorias para obter a deciso,
descrevendo procedimentos para solucionar os conflitos.
Cabe, portanto, Cincia do Direito, utilizando-se do direito positivo, criar outras
formas viveis de soluo para os conflitos gerados pela Ps-Modernidade.
A ordem jurdica tambm tem a funo de ser eficaz. O direito deve funcionar,
atender. No basta ter direitos no papel, preciso que se possa usufruir deles efetivamente.
O fenmeno da globalizao, somado necessidade do direito de dar respostas com
rapidez e eficincia, requer solues mais econmicas, rpidas e eficientes.
Nesse caminho jurdico busca-se, no direito positivo, dirimir conflitos fora do mbito
do Poder Judicirio. O que se pretende no a criao de uma justia alternativa a este poder,
mas de algo que permita ao Judicirio a diminuio da sobrecarga e que traga uma
conseqente agilidade nos processos, sem ferir a justia e o direito.

1.3. Da Noo de Conflito

Observe-se que De Plcido e Silva estabelece o seguinte conceito semntico para o


termo conflito: Vocbulo originado do latim confictus, de confligere, aplicado na
linguagem jurdica para indicar embate, oposio, encontro, pendncia, pleito. D, por essa
forma, o sentido de entrechoque de idia ou de interesses, em virtude do que se forma o
embate ou a divergncia entre fatos, coisas, ou pessoas.32
Quanto ao significado do vocbulo conflito, Trcio Sampaio Ferraz Jr. esclarece que o
termo pode ser [...] entendido como o conjunto de alternativas que surge da diversidade de
interesses, da diversidade no enfoque dos interesses, da diversidade de avaliao das
condies de enfoque, sem que se prevejam parmetros qualificados de soluo. Por isso

31

FERRAZ JR., Trcio Sampaio. Introduo ao Estudo do Direito. So Paulo: Atlas, 2001, p. 308.
SILVA, De Plcido E. Vocabulrio Jurdico. (Atualizadores: Nagib Slaibi Filho e Glucia Carvalho). Rio de
Janeiro: Forense, 2004, p. 344.

32

13

mesmo, o conflito exige deciso.33 Isso posto, verifica-se que, quanto mais complexa a
sociedade, maior a quantidade de conflitos a serem dirimidos pelo Estado, portanto mais
tempo este dever empregar para solucion-los. Porm tornam-se cada vez mais evidentes os
dficits do poder judicirio; em conseqncia, h morosidade nas deliberaes que cabem a
esse poder.
Nascem novas foras, novos conflitos, que esto alm do que o Poder Judicirio
consegue resolver. Muitas causas tributrias podem levar, por exemplo, 20 anos para serem
solucionadas. Mas, como bem observa Trcio Sampaio Ferraz Jr., [...] se o conflito
incompatibilidade que exige deciso, porque ele no pode ser dissolvido, no pode acabar,
pois ento no precisaramos de deciso, mas de simples opo que j estava, desde sempre,
implcita entre as alternativas.34
E uma vez [...] suscitado o conflito, para que no se rompa, a partir dele, a paz social,
surge a necessidade de solucion-lo e a isto que se denomina de composio de um
conflito [...].35
De fato, h no direito posto algumas alternativas de solues, como, por exemplo, a
transacional, por meio da transao e da arbitragem da obrigao tributria, e acerca destas
que o presente estudo intenta discorrer a seguir.

1.3.1 Das Formas de Soluo de Conflitos

O sistema de soluo de conflitos comporta trs espcies distintas: (a) autotutela; (b)
composio; (c) jurisdio.
Quanto primeira, a autotutela, diz Vicente Greco Filho, em virtude da inexistncia
de um Estado suficientemente forte para superar as vontades individuais, os litgios eram
solucionados pelas prprias foras, imperando a lei do mais forte. 36Suas caractersticas eram
a ausncia de juiz distinto das partes e a imposio da deciso de uma parte outra.
Substituindo a fora pela razo, verifica-se a composio como sendo a segunda forma
de soluo de conflitos, em que as partes abririam mo de seu interesse ou de parte dele, de
forma que, por meio de concesses recprocas, seria possvel chegar soluo de conflitos.
33

FERRAZ JR., Trcio Sampaio. Introduo ao Estudo do Direito. So Paulo: Atlas, 2001, p. 307.
Ibid., p. 308.
35
MOREIRA NETO, Diogo de Figueiredo. Curso de direito administrativo: parte introdutria, parte geral e
parte especial. 14. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 12.
36
GRECO FILHO, Vicente. Direito processual civil brasileiro: teoria geral do processo a auxiliares da justia.
So Paulo: Saraiva, 2007, p. 30. v. 1.
34

14

So trs as espcies de composio:


(i) desistncia que seria a renncia ao interesse;
(ii) submisso que seria a renncia resistncia oferecida ao interesse;
( iii) transao.
Entretanto, queremos distinguir transao, em sentido amplo, e transao, em sentido
estrito.
Transao, em sentido amplo, conceituamos como soluo transacional que admite trs
subtipos: acordo, mediao e arbitragem.
No acordo, as prprias partes interessadas dispem sobre a frmula transacional. Na
mediao, as partes acordam que um terceiro, de confiana de ambas, oferecer uma soluo
capaz de compor satisfatoriamente o conflito, embora no as obrigue. No arbitramento,
tambm se demanda a interveno de um terceiro, delegado dos conflitantes, mas que deles
recebe poder para criar uma frmula obrigatria de harmonizao. Observe-se que a soluo
transacional arbitral j importa na utilizao de uma tcnica de composio, envolvendo a
aplicao de alguma norma.37
Transao, em sentido estrito, representa acordo, conforme salienta Pontes de Miranda:
A transao o negcio jurdico bilateral, em que duas ou mais pessoas acordam em
concesses recprocas, com o propsito de pr termo a controvrsia sobre determinada, ou
determinadas relaes jurdicas, seu contedo, extenso, validade, ou eficcia.38
Assim, transao, em sentido amplo, significa soluo transacional; em sentido estrito,
acordo.
O art. 171 do Cdigo Tributrio Nacional CTN estabelece que a lei pode facultar,
nas condies que estabelea, aos sujeitos ativo e passivo da obrigao tributria celebrar
transao, que, mediante concesses mtuas, importe em determinao de litgio e
conseqente extino de crdito tributrio.
Neste sentido, o CTN estabelece que o vocbulo transao significa soluo,
resoluo de conflitos, ou, nas palavras da legislao, determinao de litgio. Essa a
razo pela qual podemos afirmar que o CTN utiliza o vocbulo, tambm, em sentido amplo.
Quanto terceira espcie, jurisdio, Vicente Grecco Filho destaca que, sendo prpria
de um estado de direito, o Estado manteria rgos distintos e independentes, desvinculados e

37

MOREIRA NETO, Diogo de Figueiredo. Curso de direito administrativo: parte introdutria, parte geral e
parte especial. 14. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 12.
38
MIRANDA, Pontes de. Tratado de Direito Privado. Campinas: Bookseller, 2003, p. 151. t. XXV.

15

livres da vontade das partes, os quais, imparcialmente, deteriam o poder de dizer o direito e
constranger o inconformado a submeter-se vontade da lei.39
A jurisdio consiste, primordialmente, em dirimir litgios de pessoas fsicas ou
jurdicas em lugar dos interessados, por meio da aplicao de uma soluo prescrita pelo
direito positivo. Tal atividade destina-se a regular a conduta, mediante o uso de um sistema de
comandos coativos ou sancionatrios, de sorte que seja possvel alcanar solues.
Em vista disso, para dirimir os conflitos tributrios, propomos a soluo transacional,
que admite trs subtipos: mediao, acordo e arbitragem; o presente estudo ir deter-se nestes
dois ltimos.

1.4 Das Fases do Direito Tributrio


Diogo Leite de Campos40, professor da Faculdade de Direito de Coimbra, em estudo
recente, destaca trs fases do direito tributrio, sendo a primeira poltica, a segunda,
administrativa e judicial e a terceira, participativa.
Preferimos, todavia, conceituar essas etapas, respectivamente, da seguinte maneira: fase
impositiva, legalista e participativa, conforme iremos desenvolver a seguir.

1.4.1 Da Fase Impositiva

O que caracteriza essa etapa a ausncia de conflitos, j que a lei automtica e


infalvel. A Administrao Tributria executa a lei de modo a impor a obrigao tributria a
cada contribuinte. Trata-se de um Estado imperium, que age por meio de atos administrativos
que criam obrigaes.
Explica Diogo Leite de Campos, na primeira fase, que, para os iluministas franceses
do sculo XVIII, as sociedades formavam-se atravs de um contrato: o chamado contrato
social. At a havia um Estado de anarquia (natureza) onde cada um no conhecia vnculos; as
pessoas eram uma multido oposta, em estado de conflito. Para as pessoas poderem viverem
em comum, o que necessrio natureza humana, contrataram regras de convivncia - o

39

GRECO FILHO, Vicente. Direito processual civil brasileiro: teoria geral do processo a auxiliares da justia.
So Paulo: Saraiva, 2007, p. 30. v. 1.
40
CAMPOS, Diogo Leite de. O Sistema Tributrio no Estado dos Cidados. Coimbra: Almedina, 2006.

16

Estado e o Direito. Neste momento, os cidados cederam parte do seu poder, dos seus direitos,
das suas regalias, ao conjunto, sociedade e aos seus rgos. As pessoas faziam-se
representar por rgos eleitos, sobretudo pelo Parlamento. [...] Assim, os parlamentos
representam a vontade do povo, tal como se fosse o povo a querer, a votar, a actuar. E
manifestam a sua vontade de que maneira? Atravs da lei. A lei a manifestao da vontade
do povo. O povo est a dizer os impostos que quer pagar, como e em que termos os quer
pagar. [...]. Os impostos eram justos, eram aceites, eram efectivos porque era o povo que os
votava atravs dos seus legtimos representantes que exprimiam a sua vontade. 41
Observe-se, quanto mesma questo, o relato do Ministro do Supremo Tribunal
Federal Jos de Castro Nunes: No Estado antigo, que se definia pelo regime de polcia, no
seria possvel ao particular acionar o Estado. Este era a personificao do comando e da
autoridade, a vontade absoluta do Prncipe, que no poderia encontrar resistncia na ao
reparadora da magistratura. A regra era, pois, que o Estado no podia ser submetido justia,
chamado a responder em juzo.42
Nesse momento histrico, a lei representa a vontade do povo e, portanto, justa e
fundamenta os tributos. Nem a Administrao nem os Tribunais podem, em tese, alterar a
vontade do povo. O direito tributrio estaria nas leis, sendo uma espcie de sistema autosuficiente. Ao jurista cabe a simples exegese, entendida como a anlise gramatical de um
texto. Os tribunais so desprovidos de competncia para regular ou controlar o governo ou a
Administrao; esta, em ltima instncia, a pedido do contribuinte, julga-se a si prpria.
Mas, com o decorrer do tempo, o Estado no consegue atender a todos os cidados.
Dentro dos parlamentos h uma diversidade de interesses, sendo estes muitas vezes
contraditrios e por isso os cidados no se sentem representados pelos polticos.
Assim, os impostos deixam de ser matria poltica subordinada ao princpio da
representao popular, tornando-se submetidos ao controle da atividade administrativa e
segurana procedimental.43
Dessa forma, as legislaes passam a subordinar a matria tributria ao controle
jurisdicional e ao procedimento administrativo, a fim de encontrar a justia que se
pressupunha inata na lei. O conceito de Estado tambm foi sendo modificado: de Estado
imperium passou a ser cada vez mais um Estado democrtico, no sentido de garantir os
direitos dos cidados.

41

CAMPOS, Diogo Leite de. O Sistema Tributrio no Estado dos Cidados. Coimbra: Almedina, 2006, p. 96.
CASTRO NUNES, Jos de. Da fazenda pblica em juzo. Rio de Janeiro: Freitas Bastos, 1950, p 284.
43
CAMPOS, Diogo Leite de. O Sistema Tributrio no Estado dos Cidados. Coimbra: Almedina, 2006, p. 100.
42

17

1.4.2 Da Fase Legalista

Esta fase se caracteriza pelo aparecimento dos primeiros conflitos, pela legalidade na
aplicao da lei e pela descoberta da justia pela Administrao e pelos Tribunais.
Nesta segunda fase, procura-se a justia nas decises dos processos administrativos e
judiciais. Nascem os tribunais fiscais ou independentes com competncia plena para julgar
no s os atos tributrios, mas tambm a constitucionalidade das leis dos tributos. A atuao
dos juzes ultrapassa a mera aplicao da lei: os magistrados, por meio da hermenutica
jurdica, passam a interpretar e a descobrir a justia na aplicao da lei.
Nesse sentido, Jos de Castro Nunes expe: O juiz no propende nem para o fisco,
nem para o seu contendor. Interpreta a lei e aprecia as provas como em qualquer outro feito,
dominado pela inspirao do bem pblico ou do interesse coletivo, que existe, tanto na
necessidade de tornar efetiva a cobrana dos tributos como na de no dar mo forte
ilegalidade fiscal.44
A Administrao Tributria, por sua vez, fica submetida a um procedimento
administrativo cada vez mais organizado e transparente em relao ao contribuinte. Nesse
caso, tambm se considera que a Administrao fiscal encontraria a justia, no mbito da
aplicao do Direito, por meio de um devido procedimento administrativo.
Uma das primeiras e mais importantes mudanas a fundamentao explcita dos atos
administrativos tributrios. Isso ocorre no sculo XIX e perdura at meados do sculo XX,
com o intuito de que a Administrao oculta e autoritria se transforme numa administrao
democrtica para os contribuintes.
Surgem os tribunais administrativos com a participao dos contribuintes e busca-se
uma justificativa para os atos tributrios. A Administrao Tributria passa a estar submetida
a uma legislao mais rgida, que garante um procedimento administrativo cada vez mais
coeso e claro aos olhos contribuinte.
O poder judicirio passa a julgar a legalidade e a constitucionalidade das leis
tributrias, assim como dos atos administrativos, em ltima instncia. Portanto, a justia passa
a ser ditada pelo judicirio. Nova crise se estabelece porque o poder judicirio no consegue
mais atender a demanda por justia.45
44

CASTRO NUNES, Jos de. Da fazenda pblica em juzo. Rio de Janeiro: Freitas Bastos, 1950, p. 289.
Tal situao ainda perdura nos dias de hoje e to alarmante que at mesmo a imprensa no-especializada
comenta fatos relativos sobrecarga no mbito judicial. No seminrio SOBRE A EFICINCIA DA JUSTIA e
sua eficcia na economia, ocorrido no final de novembro de 2007, o ministro do Supremo Tribunal Federal
Enrique Ricardo Lewandowski pintou um quadro aterrorizante do Judicirio brasileiro. Alm de uma legislao
45

18

Por outro lado, a Administrao Tributria busca maior eficincia. Assim, d nfase
arrecadao, no mais fiscalizao. Com isso, busca solues em conjunto com os
contribuintes para solucionar os conflitos de forma rpida e eficiente.

1.4.3 Da Fase Participativa

Esta terceira fase se caracteriza pela existncia de muitos conflitos e pela busca da
justia por meio da participao dos contribuintes. A cada dia se torna mais evidente a
necessidade da composio de interesses entre o Estado e a Sociedade.
E a participao pode realizar-se: um processo administrativo decisrio mais
democrtico permite que a Administrao Pblica deixe de ser algo externo e distante do
cidado, favorecendo a participao do administrado na formatao da deciso administrativa.
No entanto, deve-se frisar que a participao direta do administrado no quer dizer que a
Administrao Pblica tenha se afastado da lei nem do desiderato de eficincia administrativa,
muito menos elimina a democracia representativa.46
Diogo Leite de Campos vai alm: o monoplio do poder judicial (uma das fases da
violncia legtima) pelo Estado est historicamente situado nas sociedades europias. Traduz
(tambm) a concepo da superioridade e omnipotncia do Estado na vida pblica, a que se
reduz, ou para a qual converge, a vida social e individual. No est em causa a heteroregulao dos conflitos. Os conflitos tero de ser dirimidos (na sua maioria e na actual
circunstncia histrica) por terceiros capacitados e independentes. Mas estes terceiros no tm
de ser impostos s partes. Podem ser escolhidas por estas. Ou seja: em vez do juiz-de-fora
emanao do poder, haver o homem-bom escolhido pelas partes, da confiana destas, a
dirimir os seus conflitos. Em termos de (ainda) auto-composio dos conflitos entre
cidados (livres, iguais).47
Se a legalidade tributria surgiu [...] como forma de garantir a participao dos
cidados na definio dos tributos que deles seriam exigidos, nas democracias representativas
modernas, os acordos entre o Fisco e contribuinte traduzem, de alguma forma, a retomada do
complicadssima, o volume de aes assustador: s ele, em 2006, analisou mais de 15 mil processos. Algo
como 41 por dia, se no houvesse sbado, domingo, feriado, Natal ou Ano-Novo. Direto da Fonte. Jornal: O
Estado de So Paulo. 4 de dezembro de 2007. Caderno 2. p. d 2.
46
BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato
administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 68.
47
CAMPOS, Diogo Leite de. O Sistema Tributrio no Estado dos Cidados. Coimbra: Almedina, 2006, p. 130.

19

consentimento dos cidados na tributao no mais de forma genrica, mas em relao a cada
situao concreta. As amarras postas pela Administrao Pblica mais burocratizada tendem a
ceder, e um modelo de administrao pblica consensual, mais democrtica, tende a lastrear o
traado de solues concertadas, mesmo na seara administrativo-tributria. A pragmtica
soluo da transao, diante da complexidade das normas tributrias, hoje uma
necessidade.48
Assim, nessa fase, caminha-se para um maior envolvimento dos cidados no governo,
e conseqentemente para a participao dos contribuintes no processo de positivao do
direito. Isso poderia permitir a interveno dos cidados nos atos de criar e aplicar os tributos,
bem como no de discutir os conflitos com o Estado.
E, nesse sentido, acreditamos que a soluo transacional por meio da transao e da
arbitragem pode ajudar a compor esse caminho.

1.5 Do Direito Positivo Tributrio Brasileiro

Observando-se, por exemplo, a realidade brasileira, verifica-se uma quantidade


absurda de conflitos ocorrendo no Direito Tributrio, a tal ponto que o jurista Alfredo
Augusto Becker asseverava: No Brasil, como em qualquer outro pas, ocorre o mesmo
fenmeno patolgico-tributrio. E mais testemunhas so desnecessrias, porque todos os
juristas que vivem a poca atual se refletirem sem orgulho e preconceito dar-se-o conta
que circulam nos corredores dum manicmio jurdico-tributrio.49
Prossegue Becker: Freqentemente, a balbrdia que acabou de ser apontada conduz o
legislador, a autoridade administrativa, o juiz e o advogado ao estado de exasperao
angustiante do qual resulta a teraputica e a cirurgia do desespero: o cocktail de antibiticos
ou a castrao. Receita-se o remdio ou amputa-se o membro, embora se continue a ignorar a
doena. D-se uma soluo sem se saber qual era o problema.50
Desse modo, fica evidente que o Estado no mais deve impor algo ao contribuinte,
mas sim compor com este dentro dos limites da lei. Isso porque tanto o contribuinte como as

48

BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato


administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 412.
49
BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do direito tributrio. So Paulo: Noeses, 2007, p. 6.
50
Ibid.

20

administraes tributrias, nas relaes que estabelecem voltadas ao trmino de litgios,


sofrem inegveis prejuzos, em razo da morosidade excessiva dos julgamentos.
Dessa forma, o que estamos propondo uma parceria Estado-sociedade, com a
participao dos cidados na aplicao e na verificao do sentido das normas.
Convm destacar um dispositivo constitucional importante nessa fase do Direito
Administrativo-Tributrio, pois estabelece que a lei disciplinar as formas de participao do
usurio na Administrao pblica direta e indireta. Trata-se do art. 37, 3, com redao dada
pela Emenda Constitucional n. 19, de 1998.
Observe-se, portanto, que, no mbito do Direito Tributrio do Brasil, j esto
positivados alguns mecanismos de soluo de conflitos; tais institutos prescindem do Poder
Judicirio.
Um desses mecanismos a transao, que ser pormenorizada logo adiante. Existe,
alm deste, outro, tambm em conformidade com o ordenamento vigente: a arbitragem,
referida em 1.3.1. Trata-se de uma construo terica que pretendemos desenvolver mais
adiante, nos captulos IV e V deste estudo.

1.6 Da Transao e da Arbitragem

O art. 171 do Cdigo Tributrio Nacional determina que a lei pode facultar, nas
condies que estabelea, aos sujeitos ativo e passivo da obrigao tributria celebrar
transao que, mediante concesses mtuas, importe em determinao de litgio e
conseqente extino de crdito tributrio.
O artigo 146 da Constituio Federal, por sua vez, determina que cabe lei
complementar estabelecer normas gerais em matria de legislao tributria. Assim, verificase que o Cdigo Tributrio Nacional, cumprindo essa misso, estabelece a capacidade das
pessoas polticas, por meio da lei, de disciplinarem a soluo transacional.
Ora, isso significa que, dentro dos limites da lei, a Administrao Tributria pode
realizar a soluo transacional com o crdito tributrio j constitudo, desde que exista lei que
discipline a matria.
O Cdigo Tributrio Nacional estabelece a soluo transacional como uma das formas
de extino do crdito tributrio, e, quando a Administrao define os critrios para aplicar a
lei, est cumprindo seu papel.

21

O mesmo raciocnio segue o mestre Celso Antnio Bandeira de Mello: Supe,


destarte, a atividade administrativa a preexistncia de uma regra jurdica, reconhecendo-lhe
uma finalidade prpria. Jaz, conseqentemente, a Administrao Pblica debaixo da
legislao, que deve enunciar e determinar a regra de direito.51
Isso nos leva a concluir que a soluo transacional uma permisso da Administrao,
entretanto Onofre Alves Batista Jnior entende que [...] antes de mais nada, devemos
verificar que o poder (dever) de transacionar um poder/dever administrativo aberto entre
margens discricionrias Administrao Pblica, para que esta possa atender de forma
otimizada ao bem comum, perante as peculiaridades do caso concreto. No se trata de um
poder arbitrrio atribudo Administrao Pblica, mas de um poder/dever que deve ser
exercido estritamente preso ao desiderato maior de atender da melhor maneira possvel ao
bem comum.52
Mas, no exerccio da atividade de transao, aquele que representa o Estado deve
observar, como adverte o professor Celso Antnio Bandeira de Mello, que [...] na
administrao os bens e os interesses no se acham entregues livre disposio da vontade
do administrador. Antes, para este, coloca-se a obrigao, o dever de cur-los nos termos da
finalidade a que esto adstritos. a ordem legal que dispe sobre ela. 53
Contudo, no se deve confundir o interesse pblico com o do Estado, sendo este
tomado na condio de sujeito de direitos pblicos. Em relao a esse aspecto, o mestre
italiano Renato Alessi diferencia "interesse pblico primrio" de "interesse secundrio". O
"interesse pblico primrio" relativo sociedade como um todo e o "interesse secundrio"
pertinente ao desejo da Fazenda Pblica.
Renato Alessi assim os distingue: Estes interesses pblicos, coletivos, dos quais a
administrao deve cuidar satisfatoriamente, no so, note-se bem, simplesmente o interesse
da Administrao como aparelho organizado de forma autnoma, porm o que foi chamado
de interesse coletivo primrio. Esse formado do complexo dos interesses individuais
predominantes em uma determinada organizao jurdica da coletividade, ao passo que o
interesse do aparelho, se existe a possibilidade de se considerar um nico interesse, ele seria
simplesmente um dos interesses secundrios que se faz sentir no seio da coletividade, e que
pode ser realizado, sobretudo, se houver identidade entre eles, e nos limites da similar
51

BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo. 13. ed. So Paulo:Malheiros, 2001,
p. 34.
52
BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transao no Direito Tributrio, Discricionariedade e Interesse Pblico. In
Revista Dialtica de Direito Tributrio 83, 2002, p. 122.
53
BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo. 13. ed. So Paulo:Malheiros, 2001,
p. 34.

22

coincidncia, com o interesse coletivo primrio. Do ponto de vista jurdico a administrao


pblica tem a funo de realizar o interesse pblico coletivo primrio. Se considerarmos o
interesse secundrio da administrao como aparelho organizacional autnomo, esse no
poder ser realizado se no em vista da coincidncia com o interesse primrio, pblico.54
A esse respeito, convm acrescentar o que nos diz Celso Antnio Bandeira de Mello:
Com efeito, por exercerem funo, os sujeitos de Administrao Pblica tm que buscar o
atendimento do interesse alheio, qual seja, o da coletividade, e no o interesse de seu prprio
organismo, tal e qual considerado, e muito menos o dos agentes estatais.55
Dessa forma, entendemos que a Administrao deve buscar a soluo transacional que
vise ao interesse coletivo, viabilizado por meio do interesse fiscal (interesse secundrio); e,
para tanto, a Administrao deve ter poder para solucionar os litgios, procurando a
otimizao do recebimento de suas receitas tributrias, mesmo que isso importe na aparente
reduo destas.
Porm, em caso contrrio, isto , se a Administrao insistir na unilateralidade ou
imperatividade de sua deciso, carece absolutamente de sentido apelar ao consenso, ao
acordo, ao compromisso com o sujeito passivo. O que se espera que a Administrao conte
com o interesse do contribuinte, propiciando concesses recprocas para solucionar
controvrsias.

54

ALESSI, Renato. Principi di diritto amministrativo, Quarta edizione. Milano: Giuffr, 1978. p. 232-233, v. I.
Traduo da autora. No original: Questi interessi pubblici, collettivi, dei quali l'amministrazione deve curare il
soddisfaciomento, non sono, si noti bene, semplicemente l'interesse dell' Amministrazione intesa come apparato
orgaruzzativo autonomo, sibbene quello che stato chiamato l'interesse collettivo primario, formato dal
complesso degli interessi individuali prevalenti in una determinata organizzazione giuridica della collettivit,
mentre l'interesse dell' apparato, se pu esser concepito un interesse dell' apparato unitariamente considerato,
sarebbe semplicemente uno degli interessi secondari che si fauno sentire in seno aal collettivit, e che possono
essre realizzati soltanto in caso di coincidenza, e nei limiti id siffatta coincidenza, con l'interesse colletivo
primario. La peculuarit della posizione giuridca della pubblica Amministrazione sta appunto in ci, che la sua
funzione consiste nella realizzazione dell'interesse colletivo, pubblico, primario. Anche volendosi concepire un
interesse, secondario, dell' Amministrazione considerata comme apparato organizzativo autonomo, esso non
potrebbe esser realizzato se non in vista della coincidenza con l'interesse primario, pubblico.
55
BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo. 13. ed. So Paulo: Malheiros,
2001, p. 70.

23

CAPTULO II DOS PRINCPIOS CONSTITUCIONAIS

2.1 Do Conceito de Princpio

Com o intuito de estudar a possibilidade de admitir a transao e a arbitragem no


direito tributrio, imprescindvel realizar, antes disso, um exame da compatibilidade desses
mecanismos com o sistema constitucional.
Desse modo, torna-se obrigatria a reflexo sobre alguns aspectos relativos a sistemas,
normas e princpios.
necessrio, como primeiro expediente, um aprofundamento no conceito de Sistema,
a fim de se compreender de modo apropriado a abrangncia desse aspecto no direito tributrio
e na Cincia do Direito. Para isso convm lembrar que tanto o direito tributrio positivo
(linguagem-objeto) como a Cincia do Direito Tributrio (metalinguagem) so sistemas.
Atente-se para o fato de o direito tributrio positivo ser um sistema prescritivo que insere na
experincia a teoria cientfica do direito tributrio, que, por sua vez, tambm um sistema.
H, portanto, dois sistemas: um, cognoscitivo; outro, prescritivo.56
O sistema jurdico positivo formado pelas normas jurdicas, que se relacionam de
vrias maneiras, segundo um princpio unificador. Nesse sentido, Jos Artur Lima Gonalves
ressalta que o sistema jurdico compe-se, pois, de elementos aglutinados em torno de um
conceito fundamental. Trata-se da reunio harmnica, ordenada e unitria de princpios e
regras em torno de um conceito fundamental, formando o sistema jurdico. Dentro desse
sistema jurdico gravitam subsistemas erigidos a partir de seus prprios conceitos
aglutinantes.57
Conforme j mencionado, o direito positivo formado pelas normas jurdicas vlidas
em um pas, portanto o que compe o conjunto direito positivo so as normas. Para isso
tambm nos alerta o professor Paulo de Barros Carvalho: [...] aquilo que se no pode admitir
[...] a coalescncia de normas e princpios, como se fossem entidades diferentes,

56

Cf. VILANOVA, Lourival. As estruturas lgicas e o sistema do direito positivo. So Paulo: Max Limonad,
1997, p. 168-169.
57
GONALVES, Jos Artur Lima. Imposto Sobre a Renda: Pressupostos Constitucionais. So Paulo: Malheiros,
2002, p. 41.

24

convivendo pacificamente no sistema das proposies prescritivas do direito. Os princpios


so normas, com todas as implicaes que esta posio apodtica venha a suscitar.58
O professor Paulo de Barros Carvalho sugere ainda sua definio de princpio: uma
regra portadora de ncleos significativos de grande magnitude, influenciando visivelmente a
orientao de cadeias normativas, s quais outorga carter de unidade relativa, servindo de
fator de agregao de outras regras do sistema positivo. Advirta-se, entretanto, que, ao
aludirmos a valores, estamos indicando somente aqueles depositados pelo legislador
(consciente ou inconscientemente) na linguagem do direito posto.59
Portanto, princpios so normas jurdicas carregadas de forte conotao axiolgica.60
Apesar de certa diversidade, certo que todas as normas jurisdicizam fatos de acordo com
valores. Entretanto, o componente axiolgico varia de intensidade de norma para norma. E em
razo de sua intensidade e do papel sinttico no conjunto, tal componente acaba exercendo
significativa influncia sobre o ordenamento. Esse o entendimento de princpio, em Direito,
segundo o professor Paulo de Barros Carvalho: [...] utiliza-se o termo princpio para
denotar as regras de que falamos, mas tambm se emprega a palavra para apontar normas que
fixam importantes critrios objetivos, alm de ser usada, igualmente, para significar o prprio
valor, independentemente da estrutura a que est agregado e, do mesmo modo, o limite
objetivo sem a considerao da norma.61
Para outros autores, como Ronald Dworkin, princpio um padro que deve ser
observado, no porque v promover ou assegurar uma situao econmica, poltica ou social
considerada desejvel, mas porque uma exigncia de justia ou eqidade ou alguma outra
dimenso da moralidade.62
Explica ainda Dworkin que a diferena entre princpios jurdicos e regras jurdicas
de natureza lgica. Os dois conjuntos de padres apontam para decises particulares acerca da
obrigao jurdica em circunstncias especficas, mas distinguem-se quanto natureza da
orientao que oferecem.63
O professor Humberto vila, por sua vez, entende que os princpios so normas
imediatamente finalsticas. Estas estabelecem um estado ideal de coisas a ser buscado e, por

58

CARVALHO, Paulo de Barros. Sobre Princpios Constitucionais Tributrios. In Revista de Direito Tributrio55. So Paulo: Malheiros, p.149.
59
Ibid.
60
Ver CARVALHO, Paulo de Barros. Sobre Princpios Constitucionais Tributrios. In Revista de Direito
Tributrio- 55. So Paulo: Malheiros, p.147.
61
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 159.
62
DWORKIN, Ronald. Levando os Direitos a Srio. So Paulo: Martins Fontes, 2002, p. 36.
63
Ibid., p. 39.

25

isso, exigem a adoo de comportamentos cujos efeitos contribuam para a promoo gradual
daquele fim.64
Convm lembrar as lies do mestre Oswaldo Aranha Bandeira de Mello65, que
lecionava que os princpios podem ser de duas ordens: os de dado direito positivo, que
decorrem dos textos legais de determinado Estado, distinguindo-se, entretanto, das
disposies isoladas da lei, para informar o regime jurdico nele imperante; os de dada poca
de estgio do direito, que correspondem concepo jurdica dominante em certo momento
histrico, respeitados os elementos fundamentais de sua cultura e de sua tradio.
Mesmo no caso dos princpios positivados, entendemos que o seu contedo semntico
alterado em decorrncia do progresso tecnolgico, das decises jurisprudenciais, das
posies doutrinrias, das instituies morais, polticas e econmicas de determinado estgio
de civilizao da Humanidade, nas suas origens e promoes evolutivas.
Cite-se como exemplo o princpio da autonomia municipal brasileira. Logo aps a
promulgao da Constituio de 1988, o contedo semntico atribudo a esse princpio
destacava a importncia da municipalidade. Era a Constituio Municipalista. Tanto que a
doutrina, discutindo a funo da lista de servios veiculada pela lei Complementar, defendia
que o rol era meramente sugestivo.
Segundo Misabel Abreu Machado Derzi, em notas de atualizao obra Direito
Tributrio Brasileiro, de Aliomar Baleeiro, [...] prevaleceu, na jurisprudncia de nossos
tribunais superiores, a posio restritiva autonomia municipal, que qualificou a lista de
servios de taxativa, abrigando os nicos e especficos servios tributveis pelo ISS. Mesmo
aps o advento da Constituio de 1988, a maior parte da Doutrina e a jurisprudncia dos
tribunais superiores posicionaram-se em favor da taxatividade da lista de servios.
Defenderam esse ltimo ponto de vista Rubens Gomes de Sousa, Ruy Barbosa Nogueira,
Aliomar Baleeiro, Jos Afonso da Silva, Ives Gandra Martins, Gilberto de Ulha Canto e
outros (...).66
Para o professor Roque Carrazza, a lista de servios, segundo estamos convencidos,
no nem taxativa nem exemplificativa, mas meramente sugestiva. Contm sugestes que,
desde que constitucionais, podero ser levadas em conta pelo legislador municipal, ao
instituir, in abstracto, o ISS. Prestaes de servios no mencionadas na referida lista, desde
64

VILA, Humberto. Sistema Constitucional Tributrio. So Paulo: Saraiva, 2006, p. 38.


Ver BANDEIRA DE MELLO, Oswaldo Aranha. Princpios Gerais de Direito Administrativo. Introduo. So
Paulo: Malheiros, 2007, p. 419. v.1.
66
BALEEIRO, Aliomar. Direito tributrio brasileiro. 11. ed. (atualizada por Misabel Abreu Machado Derzi).
Rio de Janeiro: Forense, 1999, p. 502-3.
65

26

que, evidentemente, tipifiquem verdadeiras prestaes de servios, podero ser alvo de


tributao municipal (se, claro, o Municpio legislar nesse sentido).67
O professor Geraldo Ataliba assim se manifesta sobre a questo: [...] nem mesmo
exemplificativo o rol de servios tributveis pelos Municpios. Como demonstrado, se lei
Complementar nacional o que cabe s traar regras sobre conflitos e regular limitaes
constitucionais ao poder de tributar ( 1 do art. 18 da CF) qualquer frmula que adote,
somente podem prevalecer nos casos para os quais foram elas previstas (as normas gerais).68
O mestre Aires F. Barreto afirma que seja na Doutrina, seja na jurisprudncia, em
ambas tm prevalecido interpretao que v as listas de servios como taxativas. Tem-se
entendido que a lei municipal vinculada por estas listas. Essa exegese, data venia,
contrria Constituio, em suas mais fundamentais exigncias. [...] Em sntese: a lei
Complementar no pode criar hiptese de incidncia do ISS. No obstante, a Lei
Complementar 56/87 elenca 99 itens que descreveriam os nicos servios tributveis pelo
Municpio. Isto porque a Doutrina tem aceito que esta lista exaustiva, taxativa,
influenciando, data venia, equivocadamente, o Poder Judicirio.69
Segundo o professor Jos Eduardo Soares de Melo, na medida em que os Municpios
estejam subordinados ao Congresso Nacional no tocante edio de lei Complementar
definindo (estipulando) os servios que podero prever em suas legislaes, e promover
respectiva exigibilidade evidente que a referida autonomia fica totalmente
prejudicada. Os interesses do Congresso Nacional no podem jamais sobrepor-se
autonomia municipal, que restar impossibilitada para auferir os valores necessrios
(ISS) ao atendimento de suas necessidades. No h nenhum sentido jurdico no fato da
arrecadao tributria ficar submetida aos interesses do Congresso na medida em que as listas
sejam mais ou menos abrangentes da gama significativa de servios70 (grifo nosso)
importante ressaltar que tem prevalecido, na jurisprudncia de nossos tribunais, o
entendimento que qualifica a lista de servios como taxativa, diminuindo a importncia dos
municpios.
E com a incluso de um dispositivo, pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003,
que estabelece que a lei complementar poder instituir um regime nico de arrecadao dos
impostos e contribuies da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, foi
67

CARRAZZA, Roque Antonio. Inconstitucionalidades dos itens 21 e 21.1, da lista de servios anexa LC
116/2003. TRRES, Hleno Traveira (org.). In ISS na lei complementar n. 116/2003 e na Constituio. Barueri,
SP: Manole, 2004, p. 360, nota de rodap 18.
68
ATALIBA, Geraldo. Revista de Direito Tributrio - 35, Parecer. So Paulo: Malheiros, p. 88.
69
BARRETO, Aires F. ISS na Constituio e na lei. So Paulo: Dialtica, 2003, p. 115.
70
MELO, Jos Eduardo Soares de. ISS - Aspectos Tericos e prticos. 3. ed. So Paulo: Dialtica, 2003, p. 51.

27

institudo o Super Simples; assim, temos um Estado cada vez mais centralizado e menos
municipalista.
Observa-se, portanto, com este exemplo, que o contedo semntico do princpio da
autonomia municipal da Constituio de 1988, em decorrncia das decises jurisprudenciais e
das alteraes constitucionais, foi totalmente modificado, estando hoje tal princpio, em
termos de direito tributrio, praticamente esvaziado de seu significado original.
A fim de discorrer adequadamente sobre o objeto deste estudo soluo transacional
, mais especificamente Arbitragem e Transao administrativas no direito tributrio,
indispensvel, antes, fazer reflexes acerca de alguns princpios constitucionais e do atual
contedo semntico deles.

2. 2 Dos Princpios Constitucionais

Destacamos, no presente trabalho, alguns princpios que afetam diretamente o tema em


discusso. Entretanto, advertimos que o tema em questo tambm est sob a gide de outros
princpios que no figuram nas enumeraes abaixo.

2.2.1 Do Princpio da Universalidade da Jurisdio

Determina o art. 5, XXXV, da Constituio Federal de 1988, que a lei no excluir


da apreciao do Poder Judicirio leso ou ameaa a direito.
Desse modo, como afirma Vicente Grecco Filho, a determinao constitucional
dirige-se diretamente ao legislador ordinrio e, conseqentemente, a todos os atos, normativos
ou no, que possam impedir o exerccio do direito de ao.71 Portanto, ao legislador que o
princpio consagrado. Note-se que o autor ainda destaca: A proibio da autotutela, porm,
no campo dos direitos civis, no quer dizer que o direito no encoraje a conciliao, a
autocomposio, quando os direitos das partes so disponveis, isto , as partes tm
capacidade e poder de transigir. Alis, o Cdigo de Processo Civil acentuou a figura da
conciliao, da arbitragem (Lei n. 9.307/96), da transao etc., mas, ante a resistncia das

71

GRECO FILHO, Vicente. Direito processual civil brasileiro: teoria geral do processo a auxiliares da justia.
So Paulo: Saraiva, 2007, p. 43. v.1.

28

partes, a invaso do patrimnio jurdico de outrem s se faz mediante ordem judicial,


respeitado o devido processo legal.72 (grifo nosso)
Tambm preciso ressaltar que o direito de pedir a tutela jurisdicional no
incondicional e genrico. necessrio que atenda a certas exigncias previstas na legislao,
a saber: a legitimidade para a causa, o interesse de agir e a possibilidade jurdica do pedido.
Segundo o professor Moreira Neto, numa sociedade contempornea, que exalta os
valores liberais e democrticos, a jurisdio e deve continuar a ser um monoplio
indisputvel do Estado, uma vez que absolutamente necessrio que exista esse terceiro, parte
neutra e dotada do atributo da coercitividade, para dar a ltima palavra em todas as
controvrsias litigiosas; ocorre apenas que essa prerrogativa no envolve, no elimina nem
prejudica a busca da justia, enquanto anseio e atividade humana, que no monoplio de
ningum, nem mesmo de organizaes polticas.73
Observe-se que a jurisprudncia j se manifestou a respeito da constitucionalidade da
arbitragem, considerando a Lei n 9.307, de 23 de setembro de 1996, de aplicao imediata e
constitucional, nos moldes em que j decidiu o Supremo Tribunal Federal no julgamento do
AgRgSE 5206-7Reino da Espanha:

1. Sentena estrangeira: laudo arbitral que dirimiu conflito entre duas sociedades comerciais
sobre direitos inquestionavelmente disponveis a existncia e o montante de crditos a
ttulo de comisso por representao comercial de empresa brasileira no exterior:
compromisso firmado pela requerida que, neste processo, presta anuncia ao pedido de
homologao: ausncia de chancela, na origem, de autoridade judiciria ou rgo pblico
equivalente: homologao negada pelo Presidente do STF, nos termos da jurisprudncia da
Corte, ento dominante: agravo regimental a que se d provimento,por unanimidade, tendo
em vista a edio posterior da L. 9.307, de 23.9.96, que dispe sobre a arbitragem, para que,
homologado o laudo, valha no Brasil como ttulo executivo judicial.
2. Laudo arbitral: homologao: Lei da Arbitragem: controle incidental de constitucionalidade
e o papel do STF. A constitucionalidade da primeira das inovaes da Lei da Arbitragem a
possibilidade de execuo especfica de compromisso arbitral no constitui, na espcie,
questo prejudicial da homologao do laudo estrangeiro; a essa interessa apenas, como
premissa, a extino, no direito interno, da homologao judicial do laudo (arts. 18 e 31), e
72

GRECO FILHO, Vicente. Direito processual civil brasileiro: teoria geral do processo a auxiliares da justia.
So Paulo: Saraiva, 2007, p. 37. v.1.
73
MOREIRA NETO, Diogo de Figueiredo. Mutaes do Direito Administrativo. Rio de Janeiro: Renovar, 2007,
p. 274.

29

sua conseqente dispensa, na origem, como requisito de reconhecimento, no Brasil, de


sentena arbitral estrangeira (art. 35). A completa assimilao, no direito interno, da deciso
arbitral deciso judicial, pela nova Lei de Arbitragem, j bastaria, a rigor, para autorizar a
homologao, no Brasil, do laudo arbitral estrangeiro, independentemente de sua prvia
homologao pela Justia do pas de origem. Ainda que no seja essencial soluo do caso
concreto, no pode o Tribunal dado o seu papel de "guarda da Constituio" se furtar a
enfrentar o problema de constitucionalidade suscitado incidentemente (v.g. MS 20.505, Nri).
3. Lei de Arbitragem (L. 9.30796): constitucionalidade, em tese, do juzo arbitral;
discusso incidental da constitucionalidade de vrios dos tpicos da nova lei, especialmente
acerca da compatibilidade, ou no, entre a execuo judicial especfica para a soluo de
futuros conflitos da clusula compromissria e a garantia constitucional da universalidade da
jurisdio do Poder Judicirio (CF, art. 5, XXXV). Constitucionalidade declarada pelo
plenrio, considerando o Tribunal, por maioria de votos, que a manifestao de vontade da
parte na clusula compromissria, quando da celebrao do contrato, e a permisso legal dada
ao juiz para que substitua a vontade da parte recalcitrante em firmar o compromisso no
ofendem o artigo 5, XXXV, da CF. Votos vencidos, em parte includo o do relator - que
entendiam inconstitucionais a clusula compromissria - dada a indeterminao de seu objeto
e a possibilidade de a outra parte, havendo resistncia quanto instituio da arbitragem,
recorrer ao Poder Judicirio para compelir a parte recalcitrante a firmar o compromisso, e,
conseqentemente, declaravam a inconstitucionalidade de dispositivos da Lei 9.30796 (art.
6, parg. nico; 7 e seus pargrafos e, no art. 41, das novas redaes atribudas ao art. 267,
VII e art. 301, inciso IX do C. Pr. Civil; e art. 42), por violao da garantia da universalidade
da jurisdio do Poder Judicirio. Constitucionalidade a por deciso unnime, dos
dispositivos da Lei de Arbitragem que prescrevem a irrecorribilidade (art. 18) e os efeitos de
deciso judiciria da sentena arbitral (art. 31). 74 (grifo nosso)
Saliente-se que, anteriormente, em 1974, o STF j havia se manifestado a respeito da
legalidade do juzo arbitral, reconhecendo que o nosso direito sempre o admitiu e consagrou,
at mesmo nas causas contra a Fazenda:

INCORPORAO, BENS E DIREITOS DAS EMPRESAS ORGANIZAO LAGE E DO


ESPLIO

74

DE

HENRIQUE

LAGE.

JUZO

ARBITRAL.

CLUSULA

DE

SE-AGR 5206/Ep Espanha, Ag. Reg. Na Sentena Estrangeira, Relator(A): Min. Seplveda Pertence,
Julgamento: 12/12/2001, rgo Julgador: Tribunal Pleno, Publicao: DJ 30-04-2004 Pp-00029, Ementa: Vol02149-06 Pp-00958.

30

IRRECORRIBILIDADE.

JUROS

DA

MORA.

CORREO

MONETRIA.

1.

LEGALIDADE DO JUZO ARBITRAL, QUE O NOSSO DIREITO SEMPRE


ADMITIU E CONSAGROU, AT MESMO NAS CAUSAS CONTRA A FAZENDA.
PRECEDENTE DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. 2. LEGITIMIDADE DA
CLUSULA DE IRRECORRIBILIDADE DE SENTENA ARBITRAL, QUE NO
OFENDE A NORMA CONSTITUCIONAL. 3. JUROS DE MORA CONCEDIDOS, PELO
ACRDO AGRAVADO, NA FORMA DA LEI, OU SEJA, A PARTIR DA
PROPOSITURA DA AO. RAZOVEL INTERPRETAO DA SITUAO DOS
AUTOS E DA LEI N. 4.414, DE 1964. 4. CORREO MONETRIA CONCEDIDA,
PELO TRIBUNAL A QUO, A PARTIR DA PUBLICAO DA LEI N. 4.686, DE 21.6.65.
DECISO CORRETA. 5. AGRAVO DE INSTRUMENTO A QUE SE NEGOU
PROVIMENTO.75 (grifo nosso)
Portanto, em face de tais argumentos, entendemos superadas as barreiras
constitucionais, legais e processuais em relao ao instituto da arbitragem.

2.2.2 Dos Princpios Constitucionais da Administrao Pblica

A Constituio Federal estabeleceu explcita e implicitamente vrios princpios que


fundamentam a organizao estatal e o sistema jurdico.
Em seu art. 37 determina, expressamente, que a Administrao Pblica deve obedecer
aos princpios da Legalidade, Impessoalidade, Moralidade, Publicidade e Eficincia.
A doutrina, por sua vez, prope que o Direito Administrativo se fundamente em outros
princpios que no os mencionados no art. 37, como adverte Celso Antnio Bandeira de
Mello: Fcil ver-se, entretanto, que inmeros outros (princpios) mereceram igualmente
consagrao constitucional: uns, por constarem expressamente da Lei Maior, conquanto no
mencionados no art. 37, caput; outros, por nele estarem abrigados logicamente, isto , como
conseqncias irrefragveis dos aludidos princpios; outros, finalmente, por serem
implicaes evidentes do prprio Estado de Direito e, pois, do sistema constitucional como
um todo.76

75

AI 52181 / GB Guanabara Agravo De Instrumento Relator(A): Min. Bilac Pinto. Julgamento: 14/11/1973
rgo Julgador: Tribunal Pleno Publicao DJ 15-02-1974.
76
BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo. 13. ed. So Paulo: Malheiros,
2001, p. 56.

31

Entendemos, com base nas lies de Celso Antonio Bandeira de Mello, que os dois
sustentculos do direito administrativo so os princpios da Legalidade e da Supremacia e
Indisponibilidade do Interesse Pblico. Nesse sentido, Maria Sylvia Di Pietro afirma: Os
dois princpios fundamentais e que decorrem da assinalada bipolaridade do direito
administrativo-liberdade do indivduo e autoridade da Administrao - so os princpios da
legalidade e da supremacia do interesse pblico sobre o particular, que no so especficos do
direito administrativo porque informam todos os ramos do direito pblico; no entanto, so
essenciais, porque, a partir deles, constroem-se todos os demais.77
Entretanto, [...] a supremacia e a indisponibilidade do interesse pblico tm sido
invocadas, com freqncia, para justificar atos incompatveis com a ordem constitucional
democrtica. necessrio, por isso, encontrar soluo mais satisfatria e mais adequada em
face da Constituio de 1988. 78
Nesse sentido, procuraremos, em seguida, buscar a harmonizao e a conceituao
desses princpios.

2.2.3 Do Princpio da Supremacia e Indisponibilidade do Interesse Pblico

Os interesses pblicos, [...] qualificados como prprios da coletividade, internos ao


setor pblico , no se encontram livre disposio de quem quer que seja, por
inapropriveis. O prprio rgo administrativo que os representa no tem disponibilidade
sobre eles, no sentido de que lhe incumbe apenas cur-los o que tambm um dever na
estrita conformidade do que predispuser a intentio legis.79
Ora se o interesse pblico [...] que est em jogo portanto, de toda a coletividade,
lgico deva ele prevalecer sobre o privado [...] Com efeito, a conseqncia da supremacia do
interesse pblico a indisponibilidade. Decorre, da, que, mesmo ao delegar o exerccio de
determinadas funes pblicas a outrem, a Administrao delas no poder dispor.80
Para o professor Paulo de Barros Carvalho, o Princpio da Supremacia do Interesse
Pblico ao do particular um dos postulados essenciais para a compreenso do regime

77

DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Administrativo. 18. ed. So Paulo:Atlas, 2004, p.67.
JUSTEN FILHO, Maral. Curso de Direito Administrativo. So Paulo: Saraiva, 2006, p. 36.
79
BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo. 13. ed. So Paulo: Malheiros,
2001, p. 34.
80
FIGUEIREDO, Lcia Valle. Curso de direito administrativo. 5. ed. So Paulo: Malheiros, 2001, p. 66.
78

32

jurdico administrativo e est presente em captulos importantssimos do Direito


Tributrio.81
Os interesses pblicos so inapropriveis. O titular do rgo administrativo
incumbido de represent-los no tem poder de disposio, havendo de geri-los na mais
estreita conformidade do que preceitua a lei. A disponibilidade dos interesses pblicos est
permanentemente retida no mbito do Estado, que a manipula de modo soberano, exercitando
sua funo legislativa. Corolrio desse princpio, no terreno dos tributos, a premncia
absoluta de lei, em toda a circunstncia em que ao administrador tributrio cabe remitir
dbitos, transigir, efetuar compensaes ou lidar, de algum modo, com a titularidade de bens
ou interesses do Errio.82 (grifo nosso)
A supremacia do interesse pblico [...] significa sua superioridade sobre os demais
interesses existentes em sociedade. Os interesses privados no podem prevalecer sobre o
interesse pblico. A indisponibilidade indica a impossibilidade de sacrifcio ou transigncia
quanto ao interesse pblico, e uma decorrncia de sua supremacia.83
Entretanto, essas concepes so relevantes, mas propiciam problemas insuperveis,
relacionados com a ausncia de instrumento jurdico para determinar o efetivo interesse
pblico. Isso d margem a arbitrariedades ofensivas democracia e aos valores
fundamentais.84 (grifo nosso)
Assim, devemos observar que o princpio do interesse pblico adquire nova
roupagem. No perodo do Estado liberal, o interesse pblico a ser protegido era aquele de
feio utilitarista, inspirado nas doutrinas contratualistas liberais do sculo XVIII, reforadas
pelas doutrinas de economistas como Adam Smith e Stuart Mill. O Direito tinha que servir
finalidade de proteger as liberdades individuais como instrumento de tutela do bem-estar
geral, em sentido puramente material. Com a nova concepo do Estado de Direito, o
interesse pblico humaniza-se, medida que passa a preocupar-se no s com os bens
materiais que a liberdade de iniciativa almeja, mas tambm com valores considerados
essenciais existncia digna; quer-se liberdade com dignidade, o que exige atuao do Estado
para diminuir as desigualdades sociais e levar a toda a coletividade o bem-estar social. O
interesse pblico, considerado sob o aspecto jurdico, reveste-se de um aspecto ideolgico e
passa a confundir-se com a idia de bem comum.85
81

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 173.
Ibid., p. 173-174.
83
JUSTEN FILHO, Maral. Curso de Direito Administrativo. So Paulo: Saraiva, 2006, p. 37.
84
Ibid., p. 37.
85
DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Parcerias na Administrao Pblica. So Paulo: Atlas, 2002, p. 26.
82

33

Assim, torna-se imprescindvel um reexame do conceito de Interesse Pblico, pois a


funo primordial que lhe atribuda exige contornos mais precisos.
Alm disso, importante destacar que no se trata de um nico interesse, conforme
salienta o professor Maral Justen Filho: Uma crtica insupervel reside em que a teoria do
interesse pblico pressupe a existncia de um interesse pblico nico, o que representa a
desnaturao da realidade social e jurdica. Quando se afirma que os conflitos de interesse se
resolvem por via da prevalncia do interesse pblico, produz-se uma simplificao que
impede a perfeita compreenso da realidade.86
Dessa forma, o que se pode verificar a existncia de mltiplos interesses pblicos, e
cada um deles igualmente fazendo jus aos atributos de supremos e indisponveis.
Isso porque uma das caractersticas do Estado contemporneo a diversidade dos
interesses, a defesa concomitante de posies subjetivas contrrias e a variao dos arranjos
entre diferentes grupos. o Estado pluriclasse.
Levando em conta esse contexto plural e contraditrio, todo cuidado pouco para se
empregar o conceito de interesse pblico.
Em razo de no haver maiorias permanentes, com interesses comuns, no existe uma
forma de se determinar qual o interesse da maioria do povo. As sociedades atuais
encontram-se desprovidas de um conjunto homogneo de interesses privados ao qual se possa
qualificar como interesse da maioria. Conforme foi mencionado, no mbito ps-moderno h
fragmentao e pluralidade de sujeitos, estes com interesses contrapostos e distintos.
A ttulo de uma melhor compreenso de nossa contemporaneidade, isto , da
conjuntura da Ps-Modernidade, vale a pena observar o contraponto entre modernismo e psmodernismo estabelecido pelo crtico marxista Fredric Jameson: O modernismo tambm se
preocupava compulsivamente com o Novo e tentava captar sua emergncia (...); o psmoderno, entretanto, busca rupturas, busca eventos em vez de novos mundos, busca o
instante revelador depois do qual nada mais foi o mesmo, busca um quando-tudo-mudou
(...), busca os deslocamentos e mudanas irrevogveis na apresentao dos objetos e do
modo como eles mudam. Os modernos estavam interessados no que poderia acontecer
depois de tais mudanas e nas suas tendncias gerais: pensavam no objeto em si mesmo,
substantivamente, de modo essencialista ou utpico. Nesse sentido, o ps-modernismo mais
formal (...); apenas cronometra as variaes e sabe, bem demais, que os contedos so
somente outras imagens. No modernismo (...), ainda subsistem algumas zonas residuais da

86

JUSTEN FILHO, Maral. Curso de Direito Administrativo. So Paulo: Saraiva, 2006, p. 43.

34

natureza, ou do ser, do velho, do mais velho, do arcaico; a cultura ainda pode fazer alguma
coisa com tal natureza e trabalhar para reformar esse referente. O ps-modernismo o que
se tem quando o processo de modernizao est completo e a natureza se foi para sempre.
um mundo mais completamente humano do que o anterior, mas um mundo no qual a
cultura se tornou uma verdadeira segunda natureza.87 (grifos nossos)
Ora, em face de uma situao que abriga ao mesmo tempo todas essas fraturas e
mudanas, bem como pontos de vista divergentes (e nenhum deles aparentemente capaz de
traduzir a vontade de uma maioria), parece mais apropriado supor, conforme Cassese, que
[...] aps a afirmao do Estado pluriclasse, cada interesse coletivo suscetvel de
reconhecimento e tutela pblica. No existe o interesse pblico, mas os interesses pblicos, no
plural. As leis que jurisdicizam interesses no podem estabelecer uma escala entre si,
indicando qual deva prevalecer. Da a existncia de um grande nmero de interesses pblicos
concorrentes. Por conseguinte, a administrao deve estabelecer o fim da disputa entre eles.
Longe de ser um exemplo do poder legal racional, conforme o modelo de Max Weber, as
administraes pblicas seriam um campo de batalha, se no houvesse o ordenamento
procedimental da sua atividade.88
preciso que todos os setores da sociedade tenham a oportunidade de se manifestar, a
fim de diminuir cada vez mais as barreiras entre o Estado e os cidados. Uma sociedade
pluralista aquela em que os representantes dos vrios grupos tm a mesma possibilidade de
participao.
Nessa sociedade, [....] a satisfao de interesses pblicos no exclui, necessariamente,
o atendimento de interesses privados, portanto, sob essa tica mais moderna, enfraquece-se a
idia de que o Estado, para garantir o interesse pblico, precise, necessariamente, se valer de
meios unilaterais impositivos. Ao contrrio, o atendimento do bem comum reclama justa
ponderao entre interesses pblicos (muitas vezes desalinhados) e interesses privados. Nesse

87

JAMESON, Fredric. Ps-Modernismo A lgica cultural do capitalismo tardio. Traduo de Maria Elisa
Cevasco. So Paulo: tica, 1996, p. 13.
88
CASSESE, Sabino. Le basi del diritto amministrativo. 6. ed. Milano: Garzanti Editore, 2004, p. 442. Traduo
da autora. No original: [...] dopo l'affermazione dello Stato pluriclasse, ogni interesse collettivo suscettibile di
riconoscimento e di tutela pubblici. Non esiste l'interesse pubblico, ma gli interessi pubblici, al plurale. Le leggi,
nel canonizzare tali interessi, non possono sempre stabilire una scala tra di loro, indicando quale debba
prevalere. Di qui l'esistenza di un gran numero di interessi pubblici concorrenti. Dunque, gli uffici pubblici si
trovano ad essere portatori di fini in competizione tra di loro. Ben lungi dall'essere un esempio di potere legalerazionale, secondo il noto modello di Max Weber, le amministrazioni pubbliche sarebbero un campo di
battaglia, se non vi fosse l'ordinamento procedimentale della loro attivit.

35

sentido, na moderna sociedade pluralista, assumem posio privilegiada os instrumentos


consensuais89
Nesse tipo de sociedade, multiplicam-se os interesses a serem protegidos, e o Estado
no mais o titular exclusivo do interesse pblico, uma vez que no tem condies de assumir
todas as novas atividades de interesse geral; h vrios interesses pblicos, representativos dos
vrios setores da sociedade civil. 90
Observa-se, portanto, a dificuldade de se conceituar interesse pblico nesse contexto
da Ps-Modernidade. Entretanto, torna-se aqui indispensvel uma tentativa, e aquela que, a
nosso ver, apresenta-se como mais vivel a de uma conceituao baseada no atual direito
positivo. Advertimos que usaremos a expresso interesse pblico no singular, embora ela se
refira ao conjunto de interesses pblicos.

2.2.3.1 Do Conceito de Interesse Pblico

Como j referimos, no Estado antigo no seria possvel ao particular intentar uma ao


contra o Estado. Este era a autoridade, a vontade absoluta do Prncipe, que no podia ser
submetido justia e ser chamado a responder em juzo.
Havia, entretanto, que assegurar a tutela jurdica pelo menos naqueles casos em que o
Estado agisse como privatus, comprando, vendendo, tomando em arrendamento bens
imobilirios, emprestando ou confessando dvidas, aceitando heranas ou fazendo doaes,
exigindo qualquer contribuio dos particulares etc., tudo aquilo, em suma, que se traduzisse
numa disputa entre o meu e o teu e da surgiu, como criao espontnea e que se
desenvolveu, a fico de se considerar existente, ao lado do Estado, uma outra pessoa moral,
submetida ao Prncipe, que, por intermdio dela, agiria ativa e passivamente, nisso
consistindo a famosa doutrina do Fisco.91
O Fisco era o caixa do Estado, encarregado de buscar os meios financeiros necessrios
ao governo e, se o Prncipe despojava algum dos seus haveres, impunha ao Fisco a
obrigao de pagar ao expropriado certa soma; se rescindia um contrato ou o violava e o
prejudicado reclamava era com o Fisco que se teria de haver; se nomeava um funcionrio e
89

BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato


administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 509.
90
Ver DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Parcerias na Administrao Pblica. So Paulo: Atlas, 2002, p. 31.
91
CASTRO NUNES, Jos de. Da fazenda pblica em juzo. Rio de Janeiro: Freitas Bastos, 1950, p. 284.

36

estipulava um salrio, era o Fisco quem lho pagaria em virtude de uma conveno
complementar que com ele celebraria; se o Fisco arrecadava um tributo no devido, contra
ele, e no o Estado, seria a ao fundada na conditio indebiti.92
E foi em virtude dessa fico que o Fisco no tinha maiores imunidades do que o
particular a quem acionasse e, desse modo, estavam [...] ambos sujeitos jurisdio civil. O
juiz era solenemente desobrigado pelo Prncipe de defender o nosso interesse, porque o
Fisco, embora Caixa do Estado, era tambm sdito, podendo assim o juiz sentenciar contra o
fisco sem sentenciar contra o Rei.93
Como podemos observar, at mesmo no Estado absolutista havia a separao entre o
interesse do prncipe e o do fisco. Esse interesse do prncipe evoluiu, nos dias atuais, nas
sociedades democrticas, para o interesse coletivo, mais precisamente, na contemporaneidade,
para interesses coletivos; ainda assim cabe diferenar estes interesses do interesse do fisco,
conforme mais adiante faremos.
Convm referir, nesse momento, antes de propor qualquer definio, que um conceito
no parece ser algo definitivo, mas passvel de variaes conforme as circunstncias como o
contexto histrico, por exemplo.
No que diz respeito a interesse pblico, verifica-se que, de fato, seu conceito vem
sendo modificado atravs dos tempos.
Afirma-se que o Estado instrumento de realizao do interesse pblico, porm
necessrio ressaltar que tal interesse existe antes do Estado. Como adverte Maral Justen
Filho, o primeiro equvoco confundir interesse pblico e interesse estatal, o que gera um
raciocnio circular: o interesse pblico porque atribudo ao Estado, e atribudo ao Estado
por ser pblico.94
Logo, o interesse pblico no por ser de titularidade do Estado; ao contrrio,
atribudo ao Estado por ser pblico. Por outro lado, tambm h interesses pblicos que no
so de titularidade do Estado, o que envolve uma opo poltica e reflete o modo como a
sociedade se organiza.
Segundo Diogo de Figueiredo Moreira Neto, interesses esto sempre conotados a
valores. Cada interesse contm, portanto, um ou mais valores informativos: afetivos, morais,
utilitrios, estticos etc.95
92

CASTRO NUNES, Jos de. Da fazenda pblica em juzo. Rio de Janeiro: Freitas Bastos, 1950, p. 284-285.
Ibid., p. 285.
94
JUSTEN FILHO, Maral. Curso de Direito Administrativo. So Paulo: Saraiva, 2006, p. 38.
95
MOREIRA NETO, Diogo de Figueiredo. Curso de direito administrativo: parte introdutria, parte geral e
parte especial. 14. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 90.
93

37

Antes de iniciar a tarefa de descrever interesses, convm revigorar alguns


pressupostos. Se direito linguagem (manifestada pelo texto), e norma o significado que
colhemos (construmos) de sua leitura, torna-se imprescindvel, dessa forma, conhecer as
palavras para cumprir as ordens transmitidas, pois, se alterarmos os significados das palavras,
conseqentemente, alteraremos as normas.
O significado emprico, ou seja, diz respeito ao modo como os usurios da
linguagem empregam-nas no contexto da comunicao. Assim, devemos buscar nos
dicionrios de lnguas o uso primrio dos vocbulos.
O legislador deve usar o significado primrio das palavras e, quando no o fizer, deve
explicit-lo (ou seja, positivar), uma vez que alteraes no significado das palavras acarretam
modificaes no contedo legislado96. Conforme se pode notar, a definio no uma deciso
arbitrria do intrprete ou do legislador.
Logo, nas relaes tipicamente pblicas, a lei deve positivar e identificar um
determinado interesse geral, defini-lo como um interesse pblico e, com isso, prioriz-lo em
detrimento dos demais interesses.
Isso significa que uma norma legal tem necessariamente de enunciar o interesse
pblico a ser alcanado; em decorrncia disso, preciso tambm determinar as competncias,
as condies de proteo, os direitos e os deveres jurdicos correlatos a tal interesse.
Portanto, interesse pblico a vontade relevante para a segurana e para o bem-estar
da sociedade que o ordenamento jurdico positiva, cabendo ao Estado satisfaz-la sob regime
prprio.97 Dessa forma, devem ficar a cargo do Estado as atividades que lhe so prprias
como ente soberano, consideradas indelegveis ao particular (segurana, defesa, justia,
relaes exteriores, legislao, polcia); e devem ser regidas pelo princpio da subsidiariedade
as atividades sociais (educao, sade, pesquisa, cultura, assistncia) e econmicas
(industriais, comerciais, financeiras), as quais o Estado s deve exercer em carter supletivo
da iniciativa privada, quando ela for deficiente.98
Renato Alessi, por sua vez, faz uma distino entre interesse pblico primrio e
interesse secundrio, assim como Celso Antnio Bandeira de Mello: Interesse pblico ou
primrio, repita-se, o pertinente sociedade como um todo, e s ele pode ser validamente
objetivado, pois este o interesse que a lei consagra e entrega compita do Estado como
representante do corpo social. Interesse secundrio aquele que atina to-s ao aparelho
96

Ver CARRI, Genaro R. Notas sobre Derecho y Lenguaje. 4 ed. Buenos Aires, Abeledo-Perrot, 1990.
Ver MOREIRA NETO, Diogo de Figueiredo. Mutaes do Direito Administrativo. Rio de Janeiro: Renovar,
2000, p. 277-278.
98
DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Parcerias na Administrao Pblica. So Paulo: Atlas, 2002, p. 31.
97

38

estatal enquanto entidade personalizada, e que por isso mesmo pode lhe ser referido e nele
encarnar-se pelo simples fato de ser pessoa.99
Assim, observa-se que a noo de interesse pblico reflete na prpria organizao da
Administrao Pblica, j que a expresso refere os interesses da sociedade (interesse pblico
primrio) e no os da mquina administrativa, Fisco, (interesse pblico secundrio).
E, nesse sentido, [...] a indisponibilidade do interesse pblico no pode ser
confundida com a disponibilidade de um interesse pblico determinado, isto , a
Administrao, em prol do melhor interesse pblico possvel, deve atuar nos limites da
competncia legal que lhe tenha sido outorgada, mesmo que essa atuao redunde no
afastamento de determinado interesse pblico, quando a medida ocasionar o atendimento
otimizado do feixe de interesses pblicos. Enfim, luz do princpio da indisponibilidade do
interesse pblico, desde que exista lei que autorize a disposio ou procedimentos de
ponderao, como se d na clusula setorial autorizativa de transao, a Administrao pode
dispor de determinado interesse pblico para fazer prevalecer o atendimento otimizado do
feixe de interesses pblicos que cabe mquina pblica zelar.100

2.2.3.2 Do Interesse Pblico Primrio

O interesse pblico primrio relativo sociedade como um todo; trata-se do interesse


de cada cidado, do interesse positivado como pblico. O Estado tutela interesses
imprescindveis sociedade, pelo fato de estarem relacionados ao bem-estar, sade,
segurana, qualificados pelo ordenamento legal como concernentes ao interesse pblico.
Tais interesses so considerados supremos e indisponveis.
Observe-se que o professor Diogo de Figueiredo Moreira Neto agrupa as atividades da
Administrao Pblica segundo a natureza do interesse pblico. Salienta que as atribuies do
Estado podem ser classificadas de atividades-fim e ''atividades-meio.101 As primeiras
referem-se s funes desempenhadas pelo Estado para a satisfao dos interesses pblicos

99

BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo. 13. ed. So Paulo: Malheiros,
2001, p. 70.
100
BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato
administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 510.
101
Ver MOREIRA NETO, Diogo de Figueiredo. Curso de direito administrativo: parte introdutria, parte geral
e parte especial. 14. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 116.

39

primrios e dizem respeito s prprias necessidades da sociedade e, em razo de estarem


relacionadas aos administrados, concernem Administrao Pblica externa.
Observe-se que, apesar de ser regra, e de pressupor a inegociabilidade, essa
indisponibilidade comporta relativizao.
Para que os interesses pblicos primrios sejam atendidos, necessrio considerar a
indisponibilidade como algo relativo, isto , passvel de ser negociado; entretanto, isso
somente poder ocorrer com os interesses pblicos secundrios.

2.2.3.3 Do Interesse Pblico Secundrio

O interesse pblico secundrio pertinente ao desejo do Estado como ente per si;
manifesta-se quando a Administrao, no desempenho de suas atividades, adota e
operacionaliza as diretrizes dos rgos governativos. neste segundo estgio de atuao da
Administrao que ocorrem a transao e a arbitragem.
Segundo o professor Diogo de Figueiredo Moreira Neto, as atividades-meio servem
para operacionalizar os interesses institucionais do Estado, referentes aos seus atos, pessoas,
servios etc., destinando-se, portanto, satisfao dos interesses pblicos secundrios ou
instrumentais e conformando-se Administrao Pblica Interna.102
Este o caso da obrigao tributria. Obviamente, para atuar nessa rbita, a
Administrao demanda autorizao legal, em regime de direito pblico, conforme define o
Cdigo Tributrio Nacional em seu Art. 171: a lei pode facultar, nas condies que
estabelea, aos sujeitos ativo e passivo da obrigao tributria celebrar transao que,
mediante concesses mtuas, importe em determinao de litgio e conseqente extino de
crdito tributrio.
Os recursos obtidos em razo dessa disponibilidade e da otimizao do recebimento da
obrigao tributria que permitiro ao Estado atingir os objetivos estabelecidos pelo
interesse pblico primrio.

102

Ver MOREIRA NETO, Diogo de Figueiredo. Curso de direito administrativo: parte introdutria, parte geral e
parte especial. 14. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 116.

40

2.2.3.4 Do Interesse Pblico Secundrio e do Direito Tributrio Participativo

Contemporaneamente, segundo Tlio Rosembuj, o interesse pblico atribudo


Administrao fiscal pela lei no pode prescindir do interesse legtimo do contribuinte para
seu desenvolvimento e sua realizao.103
O poder administrativo de imposio, imposto, traz a idia de supremacia da
atividade pblica (interesse pblico primrio) e confunde o interesse tesoureiro (interesse
pblico secundrio) do Estado com o interesse primrio, conforme anteriormente destacado.
A funo fiscal no pode estar alheia s transformaes atuais que ordenam o conjunto
da Administrao pblica.
Por um lado, h o direito de o cidado participar das atividades tributrias (CF, art. 37,
3), o que diminui a autonomia do Estado no exerccio da funo administrativa; por outro, a
Administrao s pode tutelar o interesse fiscal concernente ao interesse pblico primrio.
Portanto, a atividade administrativa tributria deve buscar o interesse pblico primrio
por meio do interesse pblico secundrio. Desse modo, a soluo de conflitos pode ocorrer
por intermdio da transao e da arbitragem administrativas.
Nesse caso, h um segmento do poder administrativo que compartilhado com o
contribuinte, o que provoca a reforma dos procedimentos e da expresso concreta do poder. A
funo fiscal no mais exercida unicamente por autoridades, assim, esse modelo fiscal no
mais o de imposio.
Hodiernamente, o interesse pblico atribudo Administrao fiscal no pode ignorar
o interesse do cidado, como prope o professor da Faculdade de Direito de Coimbra Diogo
Leite de Campos, em sua obra intitulada O Sistema Tributrio no Estado dos Cidados.104
Para esse mestre, o cidado deve contribuir para o pagamento das despesas pblicas.
Ao mesmo tempo, deve ser descrito o direito do cidado realizao do interesse pblico
confiado Administrao fiscal, o que implica, necessariamente, a associao entre o cidado
social e a Administrao pblica, a fim de se deliberar sobre os recursos tributrios.
O contribuinte, dotado de direitos e deveres que pertencem ao indivduo como
membro da Comunidade, pode compartilhar a tarefa gestora com a Administrao fiscal, a
fim de que esta obtenha recursos para atender aos interesses pblicos primrios.

103

ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 12. Traduo da autora. No
original: Contemporneamente, el inters pblico atribuido a la Administracin tributria por la ley no puede
prescindir del inters legtimo del contribuyente a su desarrouo y realizacin.
104
CAMPOS, Diogo Leite de. O Sistema Tributrio no Estado dos Cidados. Coimbra: Almedina, 2006.

41

A Constituio realiza uma leitura da participao, no somente em termos


instrumentais relativos funo administrativa, mas, e fundamentalmente, na considerao
associativa concernente ao interesse pblico que a Carta Magna refere (CF, art. 37, 3). E
necessrio que seja assim: o contribuinte pode cuidar da realizao regular e comum dos
tributos para as despesas pblicas junto com a Administrao. A permisso da participao do
contribuinte estabelece um quadro novo na relao jurdica entre o particular e a
Administrao, pois tanto influencia no exerccio da funo tributria quanto na deciso ou
resoluo. importante ressaltar, porm, que essa interao acarreta tenso permanente entre
a autoridade do poder fiscal e o interesse do particular.
O indivduo e a Administrao exigem desta a escolha da melhor das alternativas do
interesse fiscal. Isso significa que a participao do contribuinte fortalece a Administrao
Tributria.
A ponderao, a avaliao dos interesses e a sua comparao so necessrias s
decises, uma vez que os interesses dos partcipes podem ser equivalentes. Entretanto, a ao
unilateral, isto , de imprio do poder administrativo uma marca do interesse pblico
primrio, na medida em que no pode levar em conta o interesse legtimo do indivduo.
Na administrao pblica, o interesse primrio deve estar acima do interesse
secundrio da Administrao e a riqueza dos particulares e do setor pblico deve estar
subordinada ao interesse pblico primrio.
A arrecadao dos tributos tem por fim satisfazer as despesas pblicas e constitui uma
restrio riqueza privada a favor do interesse pblico primrio. Mas no adequado
identificar o interesse pblico primrio como oposto ao interesse privado, pois tal
identificao produz efeitos contraditrios.
Todos devem contribuir para as despesas pblicas. O dever de contribuir expe uma
restrio legtima riqueza do particular. Portanto, deve a atividade da Administrao facilitar
o dever do contribuinte. Mas, ambos, o contribuinte e a Administrao, esto subordinados
aos princpios constitucionais e legislao tributria para a resoluo dos conflitos.

2.2.3.5 Do Interesse Pblico Primrio e da Indisponibilidade de Bens e Direitos

Os interesses pblicos primrios so indisponveis, como ensina o professor Diogo de


Figueiredo Moreira Neto: Uma vez determinados o interesse pblico e a competncia
orgnico-funcional atribuda Administrao Pblica para satisfaz-lo, origina-se para esta

42

um dever de atuar na sua prossecuo. Vale dizer que, uma vez por lei cometida uma
competncia, a entidade, rgo ou agente pblicos, no mais lhes cabe seno exerc-la: o
interesse pblico especfico torna-se indisponvel para a Administrao Pblica, no importa
de que natureza for: patrimonial, fazendrio, moral, esttico, etc. Em decorrncia, a
Administrao no pode desistir de agir para a satisfao dos interesses que lhe foram
confiados, embora isso no a tolha de escolher, nos limites da prpria lei e do Direito,
como, quando e de que modo faz-lo.105 (grifo nosso)
Portanto, positivado o interesse pblico primrio, dele no se pode dispor, ou seja, no
se pode us-lo livremente.
Ressaltamos que a indisponibilidade do Interesse Pblico e no dos Bens ou
Direitos.

2.2.3.6 Do Interesse Pblico Secundrio e da Disponibilidade de Bens e Direitos

Os interesses pblicos secundrios existem para operacionalizar os interesses


primrios: para executar as tarefas que lhes so prprias sob o regime exclusivamente
pblico, o Estado no prescinde do acesso aos mais diversos bens e servios produzidos pelo
mercado, o que o obriga a atuar tambm sob o regime privado para obt-los sem recorrer
imperatividade [...].106
possvel tambm invocar, nas questes afetas Administrao, a distino entre os
atos de imprio, que so indisponveis, e os atos de gesto. O professor Oswaldo Aranha
Bandeira de Mello explica os conceitos: Os atos de imprio seriam aqueles que a
Administrao Pblica to-somente pratica no uso das suas prerrogativas de autoridade, e se
impem aos cidados, obrigados coercitivamente, sem prvio pronunciamento judicial, em
virtude do plano diferente das partes, e cujas conseqncias jurdicas verificam-se ipso jure.
Os atos de gesto seriam aqueles que a Administrao Pblica pratica no uso das
prerrogativas comuns a de todos os cidados, particulares, na conservao e desenvolvimento
do patrimnio pblico e efetivao dos seus servios. de se salientar que no se reduziam
aos atos da Administrao Pblica como particular, de direito privado, com inteno de lucro,
sem preocupao imediata e direta do interesse pblico, mas compreendiam tambm os atos

105

MOREIRA NETO, Diogo de Figueiredo. Curso de direito administrativo: parte introdutria, parte geral e
parte especial. 14. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 90.
106
Id. Mutaes do Direito Administrativo. Rio de Janeiro: Renovar, 2007, p. 278.

43

praticados nas mesmas condies que os particulares, porm feitos na consecuo de objetivo
pblico, relativos ao seu patrimnio e aos seus servios.107
Na mesma linha de raciocnio, o professor e ministro do Supremo Tribunal Federal
Eros Roberto Grau salienta: preciso no confundirmos o Estado-aparato com o Estadoordenamento. [...] o Estado-aparato (a Administrao) atua vinculado pelas mesmas
estipulaes que vinculam o particular; ambos se submetem lei (Estado-ordenamento)
[...].108
Portanto, os interesses pblicos secundrios tm caractersticas patrimoniais e so
disponveis. Essa concluso traz tona a soluo referente matria suscetvel de ser
submetida transao e arbitragem: os interesses pblicos secundrios, que tm natureza
instrumental.

2.2.4 Do Princpio da Legalidade

O princpio da legalidade est explcito em nosso sistema, no art. 5, II: Ningum


ser obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa seno em virtude de lei.
O direito objetiva normatizar a conduta humana; assim, para alcanar essa meta, cria
direitos e deveres correlatos por meio de lei, conforme o princpio da legalidade: [...] a
relevncia desse cnone transcende qualquer argumentao que pretenda enaltec-lo. 109
Sabino Cassese, professor de Direito Administrativo da Universidade La Sapienza,
de Roma, afirma: Mais recentemente, foi observado que, na experincia contempornea, o
princpio da legalidade assume significado diverso, mais limitado sob certo aspecto, porm
mais aperfeioado sob outro aspecto: este referente atividade administrativa quando esta se
exprime em atividades com poder de imprio.110
Maria Sylvia Zanella Di Pietro, por sua vez, ensina: Segundo o princpio da
legalidade, a Administrao Pblica s pode fazer o que a lei permite. No mbito das relaes
107

BANDEIRA DE MELLO, Oswaldo Aranha. Princpios Gerais de Direito Administrativo. Introduo. So


Paulo: Malheiros, 2007, p. 481. v.1.
108
GRAU, Eros Roberto. Da Arbitrabilidade de Litgios Envolvendo Sociedades de Economia Mista e da
Interpretao de Clusula Compromissria. In Revista de Direito Bancrio do Mercado de Capitais e da
Arbitragem. So Paulo: Revista dos Tribunais, n. 18, 2002, p. 401.
109
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 168.
110
CASSESE, Sabino. Le basi del diritto amministrativo. 6. ed. Milano: Garzanti Editore, 2004, p. 442.
Traduo da autora. No original: Pi di recente, stato notato che nell'esperienza contemporanea, il princpio
di legalit assume un significato diverso, pi limitato sotto un certo aspetto, ma pi affinato sotto un altro
aspetto: esso attiene all'attivit amministrativa in quanto questa si esprime in atti aventi un contenuto
autoritativo.

44

entre particulares, o princpio aplicvel o da autonomia da vontade, que lhes permite fazer
tudo o que a lei no probe.111
Referindo o mesmo princpio, Celso Antnio Bandeira de Mello esclarece: Assim, o
princpio da legalidade o da completa submisso da Administrao s leis. Esta deve tosomente obedec-las, cumpri-las, p-las em prtica. Da que a atividade de todos os seus
agentes, desde o que lhe ocupa a cspide, isto , o Presidente da Repblica, at o mais
modesto dos servidores, s pode ser a de dceis, reverentes, obsequiosos cumpridores das
disposies gerais fixadas pelo Poder Legislativo, pois esta a posio que lhes compete no
Direito brasileiro.112
Para Hely Lopes Meirelles, o princpio da legalidade [...] significa que o
administrador pblico est, em toda a sua atividade funcional, sujeito aos mandamentos da lei
e s exigncias do bem comum, e deles no se pode afastar ou desviar, sob pena de praticar
ato invlido e expor-se a responsabilidade disciplinar, civil e criminal, conforme o caso.113
A lei no um limite para a Administrao, como ensina Zanobini, citado por Sabino
Cassese: a lei diz que a administrao pode fazer. Enquanto o indivduo pode fazer
qualquer coisa que no lhe expressamente vedada, a administrao pode fazer apenas o que
a lei expressamente permite. A atividade administrativa, mesmo quando sua liberdade
aparentemente maior, desenvolve-se sempre em obedincia s regras de lei; se no
cumprimento de lei, realizao de lei.114
Portanto, a Administrao Pblica s pode conceder direitos ou criar obrigaes ou
vedaes aos administrados por meio de lei. A eficcia de toda atividade administrativa est
condicionada ao cumprimento da lei.
A professora Odete Medauar, da Faculdade de Direito da Universidade de So Paulo,
ressalta: Embora permaneam o sentido de poder objetivado pela submisso da
Administrao legalidade e o sentido de garantia, certeza e limitao do poder, registrou-se

111

DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Administrativo. 18. ed. So Paulo: Atlas, 2004, p. 68.
BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo. 13. ed. So Paulo: Malheiros,
2001, p. 72.
113
MEIRELLES, Hely Lopes. Direito Administrativo Brasileiro. So Paulo: Malheiros, 1997, p. 82.
114
G. Zanobini, L'attivit amministmtiva e la legge (1924), ora in G. Zanobini, Scritti vari di diritto pubblico,
cit., pp. 206, 207 e 212. Apud CASSESE, Sabino. Le basi del diritto amministrativo. 6. ed. Milano: Garzanti
Editore, 2004, p. 441. Traduo da autora. No original: Secondo Zanobini, che all'origine del primo
orientamento, la legge non (solo) un limite per l'amministrazione. La legge dice ci che l'amministrazione pu
fare. Mentre l'individuo pu far tutto ci che non gli espressamente vietato, l'amministrazione pu fare
soltanto ci che la legge espressamente le consente di fare. L'attivit amministrativa, anche quando maggiore
la sua apparente libert, si svolge sempre in obbiedienza delle norme di legge; per cui, se non esecuzione di
legge, attuazione di legge.
112

45

evoluo na idia genrica da legalidade.115 Por essa razo a autora destaca que o preceito
[...] a Administrao s pode realizar atos ou medidas que a lei ordena -, se predominasse
como significado geral do princpio da legalidade, paralisaria a Administrao, porque seria
necessrio um comando legal especfico para cada ato ou medida editados pela
Administrao, o que invivel. H casos em que a norma ordena Administrao realizar
uma atividade, como, por exemplo, a lei que estabelece o prazo de sessenta dias para a
Administrao regulament-la ao baixar o regulamento no prazo fixado, a Administrao
estar editando ato que a lei ordenou realizar.116
A legalidade a que a Administrao est vinculada aquela que deflui do sistema
jurdico. A Administrao est obrigada a respeitar o princpio da legalidade, assim como o da
impessoalidade, o da moralidade, o da publicidade e o da eficincia.

2.2.5 Do Princpio da Eficincia

Observe-se que o princpio da eficincia, muitas vezes, associado ao princpio da boa


Administrao Pblica da doutrina italiana. Essa concepo adotada por Celso Antonio
Bandeira de Mello: Quanto ao princpio da eficincia, no h nada a dizer sobre ele. Tratase, evidentemente, de algo mais do que desejvel. Contudo, juridicamente to fluido e de to
difcil controle ao lume do Direito, que mais parece um simples adorno agregado ao art. 37 ou
o extravasamento de uma aspirao dos que buliram no texto. De toda sorte, o fato que tal
princpio no pode ser concebido (entre ns nunca demais fazer ressalvas bvias) seno na
intimidade do princpio da legalidade, pois jamais uma suposta busca de eficincia justificaria
postergao daquele que o dever administrativo por excelncia. Finalmente, anote-se que
este princpio da eficincia uma faceta de um princpio mais amplo j superiormente tratado,
de h muito, no Direito italiano: o princpio da boa administrao. 117
No mesmo sentido, manifesta-se Digenes Gasparini, citado por Jefferson Aparecido
Dias: Conhecido entre os italianos como "dever de boa administrao", o princpio da
eficincia impe Administrao Pblica direta e indireta a obrigao de realizar suas

115

MEDAUAR, Odete. Direito Administrativo Moderno. So Paulo: Revista dos Tribunais, So Paulo, 2007, p.
121.
116
MEDAUAR, Odete. Direito Administrativo Moderno. So Paulo: Revista dos Tribunais, So Paulo, 2007, p.
122.
117
BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo. 13. ed. So Paulo: Malheiros,
2001, p. 92.

46

atribuies com rapidez, perfeio e rendimento, alm, por certo, de observar outras regras, a
exemplo do princpio da legalidade. 118
Note-se que a Constituio Federal Brasileira, promulgada em 1988, no trazia
expressamente a eficincia como um de seus princpios, entretanto, por meio da Emenda
Constitucional 19, de 04.06.1998, tal princpio foi includo no texto constitucional.
Um dado importante que, antes mesmo de esse princpio ser positivado, ele j era
estudado pela doutrina. Vejamos o que diz sobre o assunto Hely Lopes Meirelles: Dever de
eficincia o que se impe a todo agente pblico de realizar suas atribuies com presteza,
perfeio e rendimento funcional. o mais moderno princpio da funo administrativa, que
j no se contenta em ser desempenhada apenas com legalidade, exigindo resultados positivos
para o servio pblico e satisfatrio atendimento das necessidades da comunidade e de seus
membros.119
Note-se que a questo tambm foi analisada pela jurisprudncia; o Superior Tribunal
de Justia j reconheceu a existncia do princpio da eficincia, e assim, declarou: A
Administrao Pblica regida por vrios princpios. Alm dos arrolados no art. 37, da
Constituio da Repblica: legalidade, impessoalidade, moralidade e publicidade, outros se
evidenciam na mesma Carta Poltica. Sem dvida, no se contesta, urge levar em conta ainda
o princpio da eficincia, ou seja, a atividade administrativa deve voltar-se para alcanar
resultado de interesse pblico. 120 (grifo nosso)
Aps a incluso do princpio da eficincia no texto constitucional, questes
administrativas que o referiam passaram a ser analisadas com maior ateno pelos
doutrinadores.
Maria Sylvia Zanella Di Pietro assim se manifesta sobre o assunto: O princpio da
eficincia apresenta, na realidade, dois aspectos: pode ser considerado em relao ao modo de
atuao do agente pblico, do qual se espera o melhor desempenho possvel de suas
atribuies, para lograr os melhores resultados; e em relao ao modo de organizar, estruturar,
disciplinar a Administrao Pblica, tambm com o mesmo objetivo de alcanar os melhores
resultados na prestao do servio pblico. 121

118

DIAS, Jefferson Aparecido. Princpio da Eficincia & moralidade administrativa. Curitiba: Juru, 2007, p.
98.
119
MEIRELLES, Hely Lopes. Direito Administrativo Brasileiro. So Paulo: Malheiros, 1997, p. 90.
120
Processo RMS 5590/ DF. Recurso Ordinrio em Mandado de Segurana 1995/0016776-0. Relator: Ministro
Luiz Vicente Cernicchiaro (1084). rgo Julgador T6 - Sexta Turma. Data do Julgamento: 16/04/1996. Data da
Publicao/Fonte DJ 10.06.1996, p. 20395 LEXS-TJ vol. 87, p. 65.
121
DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Administrativo. 18. ed. So Paulo: Atlas, 2004, p. 84.

47

Para Maral Justen Filho,122 o princpio da eficincia administrativa comporta duas


acepes: o dever de otimizao dos recursos pblicos e a eficcia estatal.
O dever de otimizao dos recursos pblicos consiste na proibio do desperdcio ou
da m utilizao dos recursos destinados satisfao de necessidades coletivas. A meta o
alcance dos melhores resultados com a menor quantidade possvel de desembolsos. Assim,
para o autor, o princpio republicano impe que todas as competncias estatais sejam
exercitadas do modo mais satisfatrio possvel.
Em relao eficcia estatal, explica Maral Justen Filho: A atividade da
Administrao Pblica norteada por uma pluralidade de princpios, todos os quais devem ser
realizados de modo conjunto e com a maior intensidade possvel. Veda-se o desperdcio
econmico precisamente porque a otimizao dos recursos propicia realizao mais rpida e
mais ampla dos encargos estatais. Quando houver incompatibilidade entre a eficincia
econmica e certos valores fundamentais, dever adotar-se a soluo que preserve ao mximo
todos os valores em conflito, mesmo que tal signifique uma reduo da eficincia econmica.
A eficcia administrativa significa que os fins buscados pela Administrao devem ser
realizados segundo o menor custo econmico possvel, o que no sinnimo da obteno
do maior lucro.123 (grifo nosso)
Diogo de Figueiredo Moreira Neto aprofundou a anlise do princpio da eficincia,
referindo-a [...] como a melhor realizao possvel da gesto dos interesses pblicos, em
termos de plena satisfao dos administrados com os menores custos para a sociedade.124
Para o autor, o princpio se apresenta, [...] simultaneamente, como um atributo tcnico da
administrao, como uma exigncia tica a ser atendida, no sentido weberiano de resultados, e
como uma caracterstica jurdica exigvel, de boa administrao dos interesses pblicos.125
(grifo nosso).
Em face do que foi abordado at aqui, dois aspectos mostram-se particularmente
relevantes: o princpio da eficincia conduz a administrao a um caminho menos oneroso e
mais rpido para a soluo de seus conflitos; a atividade administrativa deve buscar a
obteno de resultado de interesse pblico secundrio para viabilizar o interesse pblico
primrio.

122

Ver JUSTEN FILHO, Maral. Curso de Direito Administrativo. So Paulo: Saraiva, 2006, p. 85.
JUSTEN FILHO, Maral. Curso de Direito Administrativo. So Paulo: Saraiva, 2006, p. 87.
124
MOREIRA NETO, de Figueiredo. Curso de direito administrativo: parte introdutria, parte geral e parte
especial. 14. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 107.
125
Ibid., p. 107.
123

48

2.2.6 Do Princpio da Autotutela

Convm destacar, logo no incio, que a Administrao Pblica est sujeita a controles
internos e externos. Observe-se o que diz Celso Antnio Bandeira de Mello acerca desta
distino: Interno o controle exercido por rgos da prpria Administrao, isto ,
integrantes do aparelho do Poder Executivo. Externo o efetuado por rgos alheios
Administrao.126
A autotutela o controle interno da Administrao Pblica; note-se que tal controle
decorre do princpio da legalidade. importante mencionar tambm que a Administrao
Pblica est sujeita lei, portanto tem competncia para controlar a legalidade.
por meio da autotutela que a Administrao exerce o controle sobre os prprios
atos, com a possibilidade de anular os ilegais e revogar os inconvenientes ou inoportunos,
independentemente de recurso ao Poder Judicirio.127
Ressalte-se que a jurisprudncia j se manifestou a esse respeito. Dispe a smula n
346 do STF: "a administrao pblica pode declarar a nulidade dos seus prprios atos";
tambm a smula n 473 do mesmo tribunal: "a administrao pode anular os seus prprios
atos, quando eivados de vcios que os tornem ilegais, porque deles no se originam direitos;
ou revog-los, por motivo de convenincia ou oportunidade, respeitados os direitos
adquiridos, e ressalvada, em todos os casos, a apreciao judicial".
Maria Sylvia Zanella Di Pietro, por sua vez, refere ainda um outro sentido de
autotutela: Tambm se fala em autotutela para designar o poder que tem a Administrao
Pblica de zelar pelos bens que integram o seu patrimnio, sem necessitar de ttulo fornecido
pelo Poder Judicirio. Ela pode, por meio de medidas de polcia administrativa, impedir
quaisquer atos que ponham em risco a conservao desses bens.128
Portanto, a autotutela administrativa a faculdade de a Administrao rever seus
prprios atos [...].129
Esse princpio, alerta o professor Diogo de Figueiredo Moreira Neto, exprime o
duplo dever da Administrao Pblica de controlar seus prprios atos quanto juridicidade e
adequao ao interesse pblico, o que corresponde aos controles, a seu cargo, de legalidade,
126

BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo. 13. ed. So Paulo: Malheiros,
2001, p. 212.
127
DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Administrativo. 18. ed. So Paulo: Atlas, 2004, p. 73.
128
Ibid., p. 73.
129
FIGUEIREDO, Lcia Valle. Curso de direito administrativo. 5. ed. So Paulo: Malheiros, 2001, p. 67.

49

de legitimidade e de licitude, que so vinculados, e ao controle de mrito, que


discricionrio.130
Assim, qualquer ato administrativo pode ser retirado do ordenamento pela prpria
Administrao. Ora, a obrigao tributria, veiculada pelo lanamento, um ato
administrativo; logo, pode ser retirada do sistema jurdico pela Administrao por meio de
outro ato administrativo, como o de transao ou o de arbitragem.

2.2.7 Do Princpio da Impessoalidade

Observe-se que o Princpio da Impessoalidade est positivado explicitamente no art. 37,


caput, da Constituio, e no art. 5, caput, que estipula: todos so iguais perante a lei.
O princpio da impessoalidade traduz a idia de que a Administrao tem que tratar a
todos os administrados sem discriminaes, benficas ou detrimentosas. Nem favoritismo
nem perseguies so tolerveis. Simpatias ou animosidades pessoais, polticas ou ideolgicas
no podem interferir na atuao administrativa e muito menos interesses sectrios, de faces
ou grupos de qualquer espcie. O princpio em causa no seno o prprio princpio da
igualdade ou isonomia.131
Note-se que Maria Sylvia Zanella Di Pietro alerta para os diferentes contedos
semnticos do princpio: Exigir impessoalidade da Administrao tanto pode significar que
esse atributo deve ser observado em relao aos administrados como prpria Administrao.
No primeiro sentido, o princpio estaria relacionado com a finalidade pblica que deve
nortear toda a atividade administrativa. Significa que a Administrao no pode atuar com
vistas a prejudicar ou beneficiar pessoas determinadas, uma vez que sempre o interesse
pblico que tem que nortear o seu comportamento. [...] No segundo sentido, o princpio
significa, segundo Jos Afonso da Silva (2003, p. 647), baseado na lio de Gordillo, que os
atos e provimentos administrativos so imputveis no ao funcionrio que os pratica, mas ao
rgo ou entidade administrativa da Administrao Pblica, de sorte que ele o autor
institucional do ato. Ele apenas o rgo que formalmente manifesta a vontade estatal.132

130

MOREIRA NETO, Diogo de Figueiredo. Curso de direito administrativo: parte introdutria, parte geral e
parte especial. 14. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 107.
131
BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo. 13. ed. So Paulo: Malheiros,
2001, p. 84.
132
DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Administrativo. 18. ed. So Paulo: Atlas, 2004, p. 71.

50

Os princpios constitucionais se inter-relacionam: os princpios da impessoalidade,


moralidade e publicidade apresentam-se intrincados de maneira profunda, havendo, mesmo,
instrumentalizao recproca; assim, a impessoalidade configura-se meio para atuaes dentro
da moralidade; a publicidade, por sua vez, dificulta medidas contrrias moralidade e
impessoalidade; a moralidade administrativa, de seu lado, implica observncia da
impessoalidade e da publicidade. 133
No presente estudo, o Princpio da Impessoalidade ser tomado como uma proibio
Administrao Pblica: esta no pode atuar com vistas a lesar ou favorecer pessoas
determinadas, pois sempre o interesse pblico primrio que deve dirigir o seu
comportamento. Assim, o objetivo do princpio impedir que fatores pessoais ou individuais
comandem as atividades administrativas.
Portanto, a lei que instituir a transao e a arbitragem dever manter sempre a
observncia desse princpio, a fim de no prejudicar os contribuintes que pagaram seus
tributos.

2.2.8 Do Princpio da Moralidade Administrativa

Para Celso Antnio Bandeira de Mello, pelo Princpio da Moralidade Administrativa,


[...] a Administrao e seus agentes tm de atuar na conformidade de princpios ticos.
Viol-los implicar violao ao prprio Direito, configurando ilicitude que assujeita a conduta
viciada invalidao, porquanto tal princpio assumiu foros de pauta jurdica, na
conformidade do art. 37 da Constituio.134
O referido jurisconsulto ainda destaca: Compreendem-se em seu mbito, como
evidente, os chamados princpios da lealdade e boa-f, to oportunamente encarecidos pelo
mestre espanhol Jess Gonzles Peres em monografia preciosa.135
O professor Jess Gonzles Peres, por sua vez, assim se manifesta quanto ao princpio
da boa-f: O princpio de boa-f constitui um dos princpios gerais do Direito. Como
princpio geral, existia independentemente de sua consagrao numa norma jurdica positiva.

133

MEDAUAR, Odete. Direito Administrativo Moderno. 11. ed. So Paulo: Revista dos Tribunais, So Paulo,
2007, p.123.
134
BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo. 13. ed. So Paulo: Malheiros,
2001, p. 89.
135
Ibid., p. 89-90.

51

E ainda um princpio geral, com toda sua amplitude, uma vez que o Cdigo Civil acolheu-o
no artigo 7.1.136
Continua o mestre espanhol: O princpio geral de boa-f, que atua [...] no somente
no mbito do exerccio de direitos e poderes, mas tambm no da constituio das relaes e
no cumprimento dos deveres, induz expectativa de uma conduta leal, honesta, que, de
acordo com a avaliao do povo, pode esperar-se de uma pessoa; protege como declaram as
SSTC 73/1988, de 21 de abril, e 198/1988, de 24 de outubro a confiana que
justificadamente pode ter sido depositada no comportamento alheio e impe o dever de
coerncia no comportamento; impe um dever de coerncia no comrcio, sem que seja
possvel frustrar a confiana que, com fundamento, criada nos demais. Pode-se exercer um
direito ou um poder em relao aos fins previstos no ordenamento jurdico, e, portanto, no
incorrer em desvio de poder, e, apesar disso, ser contrrio s exigncias da boa-f. As
limitaes que o princpio geral de boa-f supe operam margem do fato de a finalidade
perseguida ser ou no a prevista no ordenamento jurdico. Por razes distintas, uma
determinada atuao ser contrria s exigncias da boa-f, na medida em que a finalidade
perseguida seja ou no contrria do poder exercido. Uma Administrao Pblica no
exerccio de um poder que vise aos fins previstos pelo ordenamento jurdico pode atentar
contra as exigncias da boa- f.137
Na mesma linha de raciocnio, Celso Antnio Bandeira de Mello aduz: Segundo os
cnones da lealdade e da boa-f, a Administrao haver de proceder em relao aos
administrados com sinceridade e lhaneza, sendo-lhe interdito qualquer comportamento

136

PREZ, Jess Gonzlez. El Principio General de La Buena Fe en el Derecho Administrativo. 4. ed. Madri:
Thomson Civitas. 2004, p. 100. Traduo da autora. No original: El de buena fe constituye uno de los principios
generales del Derecho. Como tal principio general, exista con independencia de su consagracin en una norma
jurdica positiva. Y sigue siendo principio general, con toda su amplitud, una vez que el Cdigo civil lo ha
recogido en el artculo 7.1.
137
Ibid., p. 91. Traduo da autora. No original: El principio general de buena fe, que juega [...] no slo en el
mbito del ejercicio de derechos y potestades, sino en el de la constitucin de las relaciones y en el
cumplimiento de los deberes, conlleva la necesidad de una conducta leal, honesta, aquella conducta que, segn
la estimacin de la gente, puede esperarse de una persona; protege -como dicen las SSTC 73/1988, de 21 de
abril, y 198/1988, de 24 de octubre- la confianza que fundadamente se puede haber depositado en el
comportamiento ajeno e impone el deber de coherencia en el comportamiento; impone un deber de coherencia
en el trfico sin que sea dable defraudar la confianza que fundadamente se crea en los dems (Sala de 20 de
febrero, 13 de marzo y 10 de abril de 2003 -Ar. 1178, 2582 Y 4037-).
Puede ejercitarse un derecho o potestad para los fines previstos en el Ordenamiento jurdico, y, por tanto, no
incurrir en desviacin de poder, y ser contrario a las exigencias de la buena fe. Las limitaciones que el principio
general de buena fe supone, operan al margen de si la finalidad perseguida es o no la prevista por el
Ordenamiento jurdico. Una determinada actuacin ser contraria a las exigencias de la buena fe, por razones
distintas a que la finalidad perseguida sea o no la contraria a la de la potestad ejercitada. Una Administracin
pblica en el ejercicio de una potestad para los fines previstos por el Ordenamiento jurdico puede atentar
contra las exigencias de la buena fe.

52

astucioso, eivado de malcia, produzido de maneira a confundir, dificultar ou minimizar o


exerccio de direitos por parte dos cidados.138
Tambm no mesmo sentido, Jos Afonso da Silva esclarece que A idia subjacente
ao princpio a de que moralidade administrativa no moralidade comum, mas moralidade
jurdica. Essa considerao no significa necessariamente que o ato legal seja honesto.
Significa, como disse Hauriou, que a moralidade administrativa consiste no conjunto de
regras de conduta tiradas da disciplina interior da Administrao. Pode-se pensar na
dificuldade que ser desfazer um ato, produzido conforme a lei, sob o fundamento de vcio de
imoralidade. Mas isso possvel porque a moralidade administrativa no meramente
subjetiva, porque no puramente formal, porque tem contedo jurdico a partir de regras e
princpios da Administrao. A lei pode ser cumprida moralmente ou imoralmente. 139
A professora Odete Medauar destaca: a previso de sanes a governantes e agentes
pblicos por atos ou condutas de improbidade administrativa. A probidade, que h de
caracterizar a conduta e os atos das autoridades e agentes pblicos, aparecendo como dever,
decorre do princpio da moralidade administrativa. Na linguagem comum, probidade equivale
a honestidade, honradez, integridade de carter, retido. A improbidade administrativa tem
um sentido forte de conduta que lese o errio pblico, que importe em enriquecimento
ilcito ou proveito prprio ou de outrem no exerccio de mandato, cargo, funo,
emprego pblico. 140 (grifo nosso)
importante sublinhar que a Constituio Federal de 1988 positivou, em seu art. 37, a
moralidade como um dos princpios da Administrao e aponta o remdio para sancionar sua
inobservncia: a ao popular, que pode ser proposta por qualquer cidado141 para anular ato
lesivo moralidade administrativa (art. 5, inc. LXXIII).
Em decorrncia disso, a lei que instituir a transao e a arbitragem da obrigao
tributria precisar ter um cuidado especial com a questo da moralidade, pois dever
prever as sanes aos agentes pblicos por atos ou condutas de improbidade
administrativa, nos termos do 4 do art. 37, que prev: os atos de improbidade
administrativa importaro a suspenso dos direitos polticos, a perda da funo pblica, a

138

BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo. 13. ed. So Paulo: Malheiros,
2001, p. 90.
139
SILVA, Jos Afonso da. Curso de Direito Constitucional Positivo. 29. ed. So Paulo: Malheiros, 2007, p.
668.
140
MEDAUAR, Odete. Direito Administrativo Moderno. 11. ed. So Paulo: Revista dos Tribunais, So Paulo,
2007, p. 125.
141
detentor de direitos polticos.

53

indisponibilidade dos bens e o ressarcimento ao errio, na forma e gradao previstas em lei,


sem prejuzo da ao penal cabvel.

2.2.9 Do Princpio da Publicidade

O Princpio da Publicidade est previsto expressamente no art. 37, caput, da


Constituio Federal, e seu contedo semntico pode ser estabelecido como [...] o dever
administrativo de manter plena transparncia em seus comportamentos. No pode haver em
um Estado Democrtico de Direito, no qual o poder reside no povo (art. 1, pargrafo nico,
da Constituio), ocultamento aos administrados dos assuntos que a todos interessam, e muito
menos em relao aos sujeitos individualmente afetados por alguma medida.142
Jos Afonso da Silva afirma que a publicidade se faz pela insero do ato no jornal
oficial ou por edital afixado no lugar de divulgao de atos pblicos, para conhecimento do
pblico em geral e incio de produo de seus efeitos. A publicao oficial exigncia da
executoriedade do ato que tenha que produzir efeitos externos. Em alguns casos, a forma de
publicidade exigida a notificao pessoal ao interessado no ato ou a quem o ato beneficia ou
prejudica.143
Para Hely Lopes Meirelles, publicidade a divulgao oficial do ato para
conhecimento pblico e incio de seus efeitos externos. Da por que as leis, atos e contratos
administrativos que produzem conseqncias jurdicas fora dos rgos que os emitem exigem
publicidade para adquirirem validade universal, isto , perante as partes e terceiros. A
publicidade no elemento formativo do ato; requisito de eficcia e moralidade. Por isso
mesmo, os atos irregulares no se convalidam com a publicao, nem os regulares a
dispensam para sua exeqibilidade, quando a lei ou o regulamento a exige.144
Portanto, o ato administrativo que realizar a transao e a arbitragem dever ser
publicado, e a lei que as instituir ter de prever tal procedimento, sob pena de nulidade do ato.

142

BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo. 13. ed. So Paulo: Malheiros,
2001, p. 84.
143
SILVA, Jos Afonso da. Curso de Direito Constitucional Positivo. 29. ed. So Paulo: Malheiros, 2007, p.
670.
144
MEIRELLES, Hely Lopes. Direito Administrativo Brasileiro. 22. ed. So Paulo: Malheiros, 1997, p. 86.

54

2.2.10 Do Princpio da Motivao

Essencial tambm o Princpio da Motivao, cujo [...] fundamento constitucional da


obrigao de motivar est [...] implcito tanto no art. 1, II, que indica a cidadania como um
dos fundamentos da Repblica, quanto no pargrafo nico deste preceptivo, segundo o qual
todo o poder emana do povo, como ainda no art. 5, XXXV, que assegura o direito
apreciao judicial nos casos de ameaa ou leso de direito. que o princpio da motivao
reclamado quer como afirmao do direito poltico dos cidados ao esclarecimento do
porqu das aes de quem gere negcios que lhes dizem respeito por serem titulares ltimos
do poder, quer como direito individual a no se assujeitarem a decises arbitrrias, pois s
tm que se conformar s que forem ajustadas s leis.145
Explica Diogo de Figueiredo Moreira Neto que motivar enunciar expressamente,
portanto explcita ou implicitamente, as razes de fato e de direito que autorizam ou
determinam a prtica de um ato jurdico.
O Estado, ao decidir, vincula-se ao dispositivo legal e aos fatos sobre os quais se baseou,
explcita ou implicitamente, para formar convico: no Direito Pblico, decidir vincular-se:
no h decises livres. [...] Por deciso, no se deve entender, porm, qualquer ato
administrativo ou judicirio que contenha um mandamento, seno aquele cujo comando
aplique uma soluo a litgios, controvrsias e dvidas, conhecendo, acolhendo ou denegando
pretenses, atravs das adequadas vias processuais, ainda que atuando de ofcio.146
Esse um dos pilares sobre os quais devem estar fundamentados o ato administrativo da
transao e o da arbitragem. O motivo legal da deciso administrativa vincula a vontade do
agente, encontra-se nas hipteses em que deve aplicar a norma jurdica pertinente efetivao
obrigatria do ato, ou segundo determinado contedo cogente.147

2.2.11Dos Princpios Constitucionais Tributrios

Consideramos todos os preceitos a serem mencionados abaixo cabveis ao processo de


positivao do direito tributrio.
145

BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo. 13. ed. So Paulo: Malheiros,
2001, p. 83.
146
MOREIRA NETO, Diogo de Figueiredo. Curso de direito administrativo: parte introdutria, parte geral e
parte especial. 14. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 92.
147
BANDEIRA DE MELLO, Oswaldo Aranha. Princpios Gerais de Direito Administrativo. Introduo. 3. ed.
So Paulo: Malheiros, 2007, p. 534. v.1.

55

Em tal processo, o aplicador do direito interpreta a norma geral, estabelece valores e


determina em que casos individuais se deve aplic-la. Depois disso, constitui, em linguagem
competente, a norma individual e concreta lanamento , introduzindo no ordenamento o
fato jurdico tributrio e a relao jurdica tributria.
Entretanto, necessrio diferenciar o processo de produo da obrigao tributria,
processo de positivao do direito, do produto obrigao tributria.

2.2.12 Do Princpio da Estrita Legalidade

O princpio da legalidade, art. 5, II, da Constituio, e o art.150, I, criam para o


direito tributrio um imperativo da maior severidade. Nesse sentido, o professor Roque
Carrazza assegura: O princpio da legalidade teve sua intensidade reforada, no campo
tributrio, pelo art. 150, I, da CF. Graas a este dispositivo, a lei e s ela deve definir, de
forma absolutamente minuciosa, os tipos tributrios. Sem esta precisa tipificao de nada
valem regulamentos, portarias, atos administrativos e outros atos normativos infralegais: por
si ss, no tm a propriedade de criar nus ou gravames para os contribuintes.148
A professora Ana Perestrelo de Oliveira, da Faculdade de Direito da Universidade de
Lisboa, menciona a relevncia do princpio da estrita legalidade para a questo da arbitragem
tributria: Objeco importante apreciao por rbitros dos litgios entre Fisco e
contribuinte , aparentemente, o princpio da legalidade Fiscal: enquanto qualificado princpio
da legalidade da administrao este funcionaria como obstculo, tambm ele qualificado,
arbitragem no domnio tributrio.149
O mestre cearense Hugo de Brito Machado, por sua vez, ensina: Pelo princpio da
legalidade tem-se a garantia de que nenhum tributo ser institudo, nem aumentado, a no ser
atravs de lei (Cf /88, art. 150, inc. I). A Constituio explcita. Tanto a criao como o
aumento dependem de lei. Essa explicitude decorreu do fato de que, no art. 153, 29, da
Constituio anterior a regra vinha formulada juntamente com as ressalvas, e tais ressalvas
eram pertinentes apenas aos aumentos.150
O professor Paulo de Barros Carvalho afirma: Em outras palavras, qualquer das
pessoas polticas de direito constitucional interno somente poder instituir tributos, isto ,
148

CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de Direito Constitucional Tributrio. So Paulo: Malheiros, 2002, p.
219.
149
OLIVEIRA, Ana Perestrelo de. Arbitragem de litgios com entes pblicos. Coimbra: Almedina, 2007, p. 93.
150
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributrio. 26. ed. So Paulo: Malheiros, 2005, p. 53.

56

descrever a regra-matriz de incidncia, ou aumentar os existentes, majorando a base de


clculo ou a alquota, mediante a expedio de lei.151
Completando a lio, diz-nos ainda esse mestre: o veculo introdutor da regra
tributria no ordenamento h de ser sempre a lei (sentido lato), porm o princpio da estrita
legalidade diz mais do que isso, estabelecendo a necessidade de que a lei adventcia traga no
seu bojo os elementos descritores do fato jurdico e os dados prescritores da relao
obrigacional.152
O significado do princpio da estrita legalidade [...] apenas o da necessidade de os
impostos serem fixados por lei (reserva de lei formal) e de esta lei conter a disciplina
essencial dos mesmos (princpio da tipicidade ou reserva de lei material). Situamo-nos, pois,
exclusivamente, no momento da criao/aumento dos impostos, no ficando abrangida
qualquer outra matria fiscal (maxime o lanamento ou a cobrana dos tributos). Por
conseguinte, no pode procurar extrair-se do princpio da legalidade fiscal a proibio
do recurso arbitragem neste domnio. Para tanto no tem o princpio em causa vocao:
em suma, a eventual introduo da arbitragem quanto a (determinados) litgios fiscais de
modo algum interferiria com o contedo constitucional do princpio.153 (grifo nosso)
Portanto, do nascimento e introduo no ordenamento jurdico da obrigao tributria,
isto , processo de positivao do direito, at a extino da obrigao, est a Administrao
vinculada aos princpios constitucionais. Mas, o princpio da estrita legalidade refere-se
especificamente ao processo de positivao da obrigao tributria, como acima explicado.

2.2.13 Do Princpio da Vinculabilidade da Tributao

Em relao ao princpio da vinculabilidade, o professor Paulo de Barros Carvalho


assevera: A atividade impositiva do Poder Pblico est toda ela regulada por prescries
jurdicas que lhe permitem exercer, concretamente, os direitos e deveres que a legitimao
tributria estabelece, desenvolvendo sua funo administrativa mediante a expedio de atos
discricionrios e atos vinculados.154
Entretanto, o mesmo professor salienta que o exerccio da atividade administrativa,
nesse setor, se opera tambm por meio de atos discricionrios, que so, alis, mais
151

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 174.
Ibid., p. 174-175.
153
OLIVEIRA, Ana Perestrelo de. Arbitragem de litgios com entes pblicos. Coimbra: Almedina, 2007, p. 94.
154
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 183.
152

57

freqentes e numerosos. O que acontece que os expedientes de maior importncia, aqueles


que dizem mais de perto aos fins ltimos da pretenso tributria, so pautados por uma estrita
vinculabilidade, carter que, certamente, influenciou a doutrina no sentido de chegar radical
generalizao. Podemos isolar um catlogo extenso de atos administrativos, no terreno da
fiscalizao dos tributos, que respondem, diretamente, categoria dos discricionrios,
em que o agente atua sob critrios de convenincia e oportunidade, para realizar os
objetivos da poltica administrativa planejada e executada pelo Estado.155 (grifo nosso)
Portanto, podemos observar que, mesmo no processo de positivao do direito
tributrio, que est baseado nos princpios da estrita legalidade e na vinculabilidade da
tributao, a Administrao ainda tem liberdade dentro da lei.
Conforme se pode verificar, todos esses princpios so compatveis com a transao e
com a arbitragem administrativa, que mais adiante abordaremos.
Ressalte-se que o rol de princpios no se esgota nesses aqui referidos. Destacamos em
especial alguns, entretanto a Administrao pblica dever obedecer a outros princpios, como
da Finalidade, da Razoabilidade, da Proporcionalidade, da Ampla Defesa, do Contraditrio e
da Segurana Jurdica.
Todavia, advertimos, mais uma vez, que todos os princpios constitucionais tm de se
harmonizar como um sistema integrado, portanto a lei que introduzir no ordenamento a
transao e a arbitragem deve guardar-lhes respeito.
Note-se que, ao utilizar tais princpios, a Administrao busca maior eficincia
gesto dos tributos, em virtude da economia de tempo e de custo. Isso tambm poder
propiciar aos cidados e jurisdicionados um melhor atendimento, j que, sem dvida,
contribuir para a reduo da pauta do judicirio.
Como adverte o professor Carlos Ari Sundfeld, [...] o direito pblico no como
poderia parecer, inicialmente, um ramo jurdico relativo disciplina do poder poltico um
direito autoritrio, mas certamente o oposto: um conjunto de normas cuja finalidade
primordial cercear o poder e, como conseqncia, proteger os indivduos.156
Em vista disso, possvel vislumbrar a terceira fase do direito tributrio, que
poderamos denominar de Estado Cidado157, com a participao dos contribuintes no
processo de positivao do direito. Nesse sentido, buscar-se-iam mtodos extrajudicirios

155

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 183.
SUNDFELD, Carlos Ari. Fundamentos de Direito Pblico. So Paulo: Malheiros, 2006, p. 28.
157
Ver CAMPOS, Diogo Leite de. O Sistema Tributrio no Estado dos Cidados. Coimbra: Almedina, 2006.
156

58

para a soluo de conflitos, entre eles a transao e a arbitragem, j positivados pelo nosso
direito, por serem estes importantes mecanismos de soluo de conflitos.
Neste Estado, em que h uma participao efetiva de cada indivduo no processo de
positivao dos tributos, possvel aprofundar a noo de cidadania, pois todos tm a chance
de ajudar no traado de um destino comum.
Nos quadros constitucionais do Estado Cidado, a Administrao, embora mantenha
sua funo de autoridade, deve buscar parcerias com os cidados, assim, a relao jurdicotributria deve contar com a participao dos contribuintes.
Isso significa, na prtica, que o contribuinte tanto poder intervir na criao e na
aplicao dos tributos quanto poder debater os conflitos tributrios com o Estado.
Observe-se que os princpios constitucionais so as garantias de participao do
cidado nas decises em matria tributria, como determina o art. 37, 3, da CF: a lei
disciplinar as formas de participao do usurio na administrao pblica direta e indireta.
O fato que, sem dvida, as decises tomadas com a participao dos cidados
conferem maior transparncia e agilidade jurisdicizao dos tributos.
Mas, adverte o professor Diogo de Figueiredo Moreira Neto: Muito mais que isso,
preciso mudar a mentalidade dos administradores pblicos, para que no mais se considerem
os senhores da coisa pblica, olimpicamente distanciados dos administrados, como se no
tivessem outra obrigao que a de meramente desempenhar as rotinas burocrticas para terem
cumprido seu dever funcional.
Alm disso, e sobretudo como condio de xito de qualquer reforma que se pretenda
realmente democrtica, tambm preciso mudar a mentalidade do pblico usurio, para que
este se convena de que ele , afinal, a razo de existirem servios pblicos, Administrao
Pblica, o Estado e o prprio conceito de pblico.158
A Administrao Pblica [...] deve pautar-se na lgica do razovel, na proporo dos
meios e fins, no buscar da eficincia; e na economicidade, ser, enfim, uma administrao de
resultados e, principalmente, que estabelea vnculos mais equilibrados entre a Administrao
e a sociedade. Estes so, indubitavelmente, os valores nsitos ao princpio da legalidade e seus
consectrios albergados no Estado Democrtico de Direito.159
Na mesma trilha, convm lembrar Celso Antnio Bandeira de Mello, citado pelo mestre
Ataliba: [...] qualquer disposio, qualquer regra jurdica [...] para ser constitucional,
158

MOREIRA NETO, Diogo de Figueiredo. Mutaes do Direito Administrativo. Rio de Janeiro: Renovar,
2007, 34.
159
LEMES, Selma Ferreira. Arbitragem na Administrao Pblica - Fundamentos Jurdicos e Eficincia
Econmica. So Paulo: Quartier Latin, 2007, p. 105.

59

necessita estar afinada com o princpio [...], realizar seu esprito, atender sua direo
estimativa, coincidir com seu sentido axiolgico, expressar seu contedo. No se pode
entender corretamente uma norma constitucional sem ateno aos princpios consagrados na
Constituio e no se pode tolerar uma lei que fira um princpio adotado na Carta Magna.
Violar um princpio muito mais grave que transgredir uma norma. A desateno ao princpio
implica ofensa no apenas a um especfico mandamento obrigatrio, mas a todo o sistema de
comandos. a mais grave forma de ilegalidade ou inconstitucionalidade, conforme o escalo
do princpio violado, porque representa insurgncia contra todo o sistema, subverso de seus
valores fundamentais, contumlia irremissvel a seu arcabouo lgico e corroso de sua
estrutura mestra. 160
Diante do exposto, acreditamos ter transposto os primeiros obstculos e estar
caminhando mais persuasivamente no sentido de comprovar a viabilidade de se aplicar a
transao e a arbitragem administrativa ao direito tributrio.

160

ATALIBA, Geraldo. Repblica e Constituio. So Paulo: Malheiros, 2001, p. 34-35.

60

CAPTULO III - DA OBRIGAO

3.1 Do Conceito

Clssica a definio das Institutas de Justiniano: obligatio est juris vinculum, quo
necessitate adstringimur alicujus solvendae rei, secudum nostrae civitatis jura (Liv. 3, Tt.
XIII) (a obrigao um vnculo jurdico que nos obriga a pagar alguma coisa, ou seja, a fazer
ou deixar de fazer alguma coisa).161
Observamos que a definio de obrigao pela referncia ao vnculo jurdico
representa uma tradio bilenar, o que, alis, no deixa de ser compreensvel, se nos
lembrarmos de que as noes de relao e de situao jurdica so bastante recentes.162
Nesse sentido, o professor Fbio Ulhoa Coelho tambm define a obrigao como [...]
vnculo entre dois sujeitos de direito juridicamente qualificado no sentido de um deles (o
sujeito ativo ou credor) titularizar o direito de receber do outro (sujeito passivo ou devedor)
uma prestao.163
Entretanto, essa forma de conceituar obrigao com referncia noo de vnculo
jurdico [..] no parece ser melhor do que a que se reporta relao jurdica. [...] vnculo
jurdico estaria significando a prpria relao obrigacional, quando o seu significado preciso
o de conjunto dos direitos e dos deveres que integram a obrigao. Por outro lado, se
considerarmos vnculo jurdico no sentido que lhe prprio e, a partir da, definirmos
obrigao como sendo o conjunto de direitos e deveres que ligam o credor e o devedor,
teremos construdo uma noo que no nos dir nada sobre a natureza de tais direitos e
deveres.164
Preferimos compreender obrigao como relao jurdica, apoiados nas lies de
Clovis Bevilaqua, para quem Obrigao a relao transitria de direito, que nos
constrange a dar, fazer ou no fazer alguma coisa economicamente aprecivel, em proveito de

161

VENOSA, Slvio de Salvo. Direito Civil: Teoria Geral das Obrigaes e Teoria Geral dos Contratos. So
Paulo: Altas, 2007, p. 4.
162
NORONHA, Fernando. Direito das obrigaes: fundamentos do direito das obrigaes: introduo
responsabilidade civil. 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 10. v. 1.
163
COELHO, Fbio Ulhoa. Curso de direito civil. 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2005, p. 3. v. 2.
164
NORONHA, Fernando. Direito das obrigaes: fundamentos do direito das obrigaes: introduo
responsabilidade civil. 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 10. v. 1.

61

algum, que por nosso ou de algum conosco juridicamente relacionado, ou em virtude da lei,
adquiriu o direito de exigir de ns essa ao ou omisso165 (grifo nosso)
Atentamos para o carter transitrio da obrigao porque ela nasce com a finalidade de
extinguir-se. Uma vez alcanado o objetivo da obrigao ela se extingue. uma relao
transitria de direito, porque o devedor, cumprindo a obrigao, dela se liberta; o credor,
recebendo o que lhe devido, seja por pagamento espontneo, seja por execuo forada,
nenhum direito mais tem.166
Lacerda de Almeida, catedrtico de Direito Civil da Faculdade de Direito do Rio de
Janeiro, ao sistematizar a doutrina do Direito das Obrigaes, em 1916, j observava: [...] a
obrigao, a qual em sua significao prpria exprime umas vezes a relao que prende o
sujeito passivo ao sujeito ativo do direito pessoal, outras vezes a situao jurdica de um deles,
outras finalmente, e o mais freqente, a posio jurdica do sujeito passivo. nesta ltima
acepo que se tem definido a obrigao: o vnculo jurdico pelo qual algum est adstrito a
dar, fazer ou no fazer alguma cousa.167
Paulo de Barros Carvalho afirma que o vocbulo obrigao sinnimo de relao
jurdica de ndole economicamente aprecivel: [...] podemos defini-lo como o vnculo
abstrato, que surge pela imputao normativa, e consoante o qual uma pessoa, chamada de
sujeito ativo, credor ou pretensor, tem o direito subjetivo de exigir de outra, denominada
sujeito passivo ou devedor, o cumprimento de prestao de cunho patrimonial.168
De forma abreviada, conceituamos a obrigao como a relao entre dois sujeitos de
direito unidos pelo vnculo jurdico, em que um dos sujeitos, sujeito ativo, o titular do
direito de exigir do outro sujeito, sujeito passivo, uma prestao.
E, sendo a obrigao uma relao, [...] uma estrutura com termos e um operador
que faz a funo de relacionar.169
Pelo prisma lgico [..] a relao que une os sujeitos (S' e S") uma relao
irreflexiva, pois representaria um sem-sentido dentico conceber que S' est facultado,
obrigado ou proibido perante si mesmo. Alm disso, assimtrica, quer dizer, S'R S" implica

165

BEVILAQUA, Clovis. Codigo Civil dos Estados Unidos do Brasil Comentado. Rio de Janeiro: Paulo de
Azevedo Ltda, 1950, p. 6. v. 4
166
Ibid., p. 6-7.
167
LACERDA DE ALMEIDA, Francisco de Paula. Obrigaes. Rio de Janeiro: Revista dos Tribunais, 1916, p.
7.
168
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 319-320.
169
VILANOVA, Lourival. Causalidade e Relao no Direito. 4. ed. So Paulo: Revista dos Tribunais, 2000, p.
120.

62

sempre S"Rc S'. Rc a relao conversa de R: se R interpreta-se como ter o direito a, seu
converso ter a obrigao de. 170
Nesse sentido, explica o professor Lourival Vilanova: Por onde se v, por outro lado,
que relao h entre elementos e elementos pertencem a conjuntos. [...] no universo-doDireito, a relao intersubjetiva: os termos da relao, o predecessor e o sucessor [...] so
sujeitos-de-direito diferentes o locador e o locatrio, o vendedor e o comprador, o
empregador e o empregado, etc. Por isso, juridicamente impossvel ser locador de si mesmo,
vendedor a si mesmo, empregador de si mesmo. Com o operador modal-dentico, tecem-se
relaes entre elementos (os sujeitos-de-direito) diversos. [...] Importante, ainda, anotar que
entre uma proposio relacional e sua conversa h equivalncia implicacional. O enunciado
x maior que y equivale a y menor que x. O primeiro enunciado implica o segundo e o
segundo implica o primeiro. No mundo do Direito, estruturado relacionalmente, quando a
norma estatui que o vendedor deve dar a coisa alienada ao comprador, implica em dizer que o
comprador tem o direito de receber a coisa adquirida a ttulo oneroso.171
Podemos, portanto, estabelecer duas caractersticas bsicas das relaes jurdicas:
1) Irreflexibilidade, ou seja, ningum est facultado, obrigado ou proibido perante si mesmo;
2) Assimetria, ou seja, se um termo da relao tem o direito, seu converso tem a obrigao.
Assim, feitas essas consideraes, podemos partir para uma definio mais precisa de
obrigao tributria.

3.2 Da Obrigao Tributria

3.2.1 Do Conceito

Quando se pretende discorrer acerca de obrigao tributria, torna-se imprescindvel


rever o conceito que lhe foi atribudo tanto pelos doutrinadores do direito como pelo Cdigo
Tributrio Nacional.
O professor Ruy Barbosa Nogueira, da Faculdade de Direito do Largo de So
Francisco, assevera que a obrigao tributria uma relao de Direito Pblico prevista na

170

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 317.
VILANOVA, Lourival. As Estruturas Lgicas e o Sistema no Direito Positivo. So Paulo: Max Limonad,
1997, p. 157-158.
171

63

lei descritiva do fato pela qual o Fisco (sujeito ativo) pode exigir do contribuinte (sujeito
passivo) uma prestao (objeto). 172
O mestre Ferreiro Lapatza, catedrtico da Universidade de Barcelona, em raciocnio
semelhante, explica que [...] podemos definir a obrigao tributria principal como a
obrigao de dar uma importncia em dinheiro, estabelecida pela Lei, de acordo com o
princpio de capacidade, em favor de um ente pblico para sustentar sua despesa.173
O professor Luciano Amaro destaca, ainda, que, ao tratarmos da obrigao tributria,
interessa-nos a acepo da obrigao como relao jurdica, designando o vnculo que
adstringe o devedor a uma prestao em proveito do credor, que, por sua vez, tem o direito de
exigir essa prestao a que o devedor est adstrito. 174
Gaspare Falsitta, da Universidade de Pavia, afirma que das prestaes patrimoniais
coativas [...] distingue-se o tributo que consiste em uma obrigao, tendo como objeto uma
prestao de regra pecuniria, a ttulo definitivo ou a fundo perdido (que tudo isto no gera
para o ente pblico a diferena do emprstimo forado e da expropriao por p.u.
obrigaes recprocas), nascendo direta ou indiretamente da lei (e, por conseguinte coativa),
ao verificar-se um pressuposto de fato e no tem a natureza de ilcita.175
Para Eduardo Marcial Ferreira Jardim, [...] obrigao tributria ou relao jurdica
tributria o liame abstrato pelo qual uma pessoa, denominada ativo, o Estado, ou quem lhe
fizer as vezes, fica cometida do subjetivo de exigir de outro sujeito, nomeado sujeito passivo,
chamado comumente de contribuinte, uma prestao de ndole tributria.176
O mestre Jos Souto Maior Borges ressalva que, como a obrigao no uma categoria
lgico-jurdica, mas jurdico positiva, construo de direito posto, ao direito positivo que
incumbe definir os requisitos necessrios identificao de um dever jurdico qualquer como
sendo um dever obrigacional. Significa dizer: a obrigao definida, em todos os seus
contornos, pelo direito positivo. [...] Simplesmente, no h atributos essenciais da obrigao

172

NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de Direito Tributrio. So Paulo: Saraiva, 1995, p.141.
FERREIRO LAPATZA, Jos Juan. Direito tributrio: teoria geral do tributo. Barueri, SP: Manole; Espanha,
ES: Marcial Pons, 2007, p. 211.
174
AMARO, Luciano. Direito Tributrio Brasileiro. So Paulo: Saraiva, 2002, p. 237.
175
FALSITTA, Gaspare. Manuale Diritto Tributario. Milano: Casa Editrice Dott. Antonio, 2005, p. 18.
Traduo da autora. No original: Dalle prestazioni patrimoniali coattive [...] si distingue il tributo che consiste
in una obbligazione avente per oggetto una prestazione, di regola pecuniaria, a titolo definitivo o a fondo
perduto (che cio non genera in capo all' ente pubblico - a differenza del prestito forzoso e dell' espropriazione
per p.u. - obbligazioni corrispettive), nascente direttamente o indirettamente dalia legge (e perci coattiva) al
verificarsi di un presupposto di fatto non avente natura di illecito.
176
JARDIM, Eduardo Marcial Ferreira. Manual do direito financeiro e tributrio. 2. ed. So Paulo: Saraiva,
1994, p. 170-171.
173

64

e que assim o fossem, porque vinculantes para o direito positivo. Ao contrrio, atributos da
obrigao so os que estiverem contemplados em norma construda como obrigacional.177
Como bem adverte o ilustre professor, o direito positivo que estabelece o conceito e
os contornos da obrigao tributria. Alis, exatamente isso que determina o Cdigo
Tributrio Nacional (CTN):
Art. 113. A obrigao tributria principal ou acessria.
1 A obrigao principal surge com a ocorrncia do fato gerador, tem por objeto o
pagamento de tributo ou penalidade pecuniria e extingue-se juntamente com o crdito
dela decorrente.
2 A obrigao acessria decorrente da legislao tributria e tem por objeto as
prestaes, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadao ou da
fiscalizao dos tributos.
3 A obrigao acessria, pelo simples fato da sua inobservncia, converte-se em
obrigao principal relativamente penalidade pecuniria.
Considerando a leitura dos doutrinadores e do texto de lei, podemos construir a seguinte
definio de obrigao tributria: a relao jurdica, instituda em lei, que tem por sujeito
ativo uma pessoa jurdica poltica e como sujeito passivo aquele que tem o dever de cumprir a
prestao, cujo objeto o pagamento de prestao pecuniria compulsria, em moeda (ou
cujo valor nesta se possa exprimir), que no constitua sano de ato ilcito.
Em outras palavras, a obrigao tributria a relao jurdica, o vnculo abstrato que
surge por imposio da lei pelo qual uma pessoa Sujeito Ativo tem o direito subjetivo
de exigir de outra Sujeito Passivo o cumprimento de uma obrigao de cunho
patrimonial.
Observamos algumas caractersticas prprias da obrigao tributria que a fazem
espcie do gnero obrigao:
A obrigao pode nascer pela vontade das partes, negcio jurdico, ou por outro fato
jurdico ou ato ilcito, entretanto a fonte ltima da obrigao sempre a lei. Nesse sentido,
observa Fbio Ulhoa Coelho: So negociais as obrigaes do comprador (pagar o preo ao
vendedor), locatrio (pagar o aluguel ao locador), muturio (pagar o mutuante), [...] etc.
Obrigam-se estes sujeitos respectiva prestao em razo do contrato que voluntariamente
celebram. So no negociais, por sua vez, as obrigaes do contribuinte (pagar o imposto
Fazenda Pblica), infrator (pagar a multa administrativa), alimentante (pagar alimentos ao
177

BORGES, Jos Souto Maior. Obrigao Tributria (uma introduo metodolgica). So Paulo: Malheiros,
1999, p. 38.

65

alimentado), [...] etc. Nestes casos, no se obrigam esses sujeitos diretamente por uma
declarao de vontade, mas simplesmente por ter a lei estabelecido que um fato jurdico os
torna obrigados.178
Portanto, uma caracterstica da obrigao tributria estabelecer fato jurdico que
torna os sujeitos obrigados, sem declarao de vontade. Nas palavras de Clovis Bevilaqua: A
lei uma das causas geradoras das obrigaes. dela que se origina a responsabilidade pelos
atos ilcitos. E, fora da esfera dos direitos de crdito, h grande nmero de obrigaes, que
procedem diretamente da lei, como a de prestar alimentos, a de pagar impostos, e outras,
ainda.179
Outro atributo da obrigao tributria o seu carter lcito: A obrigao no delitual,
por sua vez, surge de fato ou negcio jurdico. [...] O contribuinte torna-se devedor do
imposto quando se verifica o fato jurdico descrito na lei como hiptese de incidncia
tributria [...]180, devidamente convertido em linguagem.
Podemos, tambm, apontar o carter patrimonial do objeto da prestao, nos termos do
art. 3 do CTN: prestao pecuniria, para caracteriz-la. Segundo Clovis Bevilaqua, como
Direito patrimonial, a obrigao deve ter valor pecunirio. [...] certo que algumas vezes
basta um interesse moral, ou de afeio para dar contedo a uma obrigao. Mas, desde que a
obrigao se torna exigvel, h de ter, por conceito e definio, um valor patrimonial. Se o no
tiver, a necessidade moral por ela criada ou pertencer a outra diviso do direito, ou
pertencer ao domnio da tica.181
O art. 3 do Cdigo Tributrio Nacional d uma feio nitidamente patrimonial ao
vnculo tributrio, pois o dinheiro pecnia a mais viva forma de manifestao
econmica.182
Temos que necessariamente observar a distino do CTN quanto s obrigaes:
principais e acessrias. A obrigao acessria decorrente da legislao tributria e tem por
objeto as prestaes, positivas ou negativas; o descumprimento da obrigao acessria
converte-a em principal, relativamente penalidade pecuniria.
Paulo de Barros Carvalho assinala que as obrigaes acessrias no tm essncia
obrigacional, isto , seu objeto carece de patrimonialidade.183 Assim, essas so denominadas
178

COELHO, Fbio Ulhoa. Curso de direito civil. 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2005, p. 16. v. 2.
BEVILAQUA, Clovis. Codigo Civil dos Estados Unidos do Brasil Comentado. Rio de Janeiro: Paulo de
Azevedo Ltda., 1950. p. 7. v. 4.
180
COELHO, Fbio Ulhoa. Curso de direito civil. 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2005, p. 18. v. 2.
181
BEVILAQUA, Clovis. Codigo Civil dos Estados Unidos do Brasil Comentado. Rio de Janeiro: Paulo de
Azevedo Ltda., 1950, p. 7. v. 4.
182
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 320.
179

66

de deveres instrumentais ou formais, porque, tomados em conjunto, o instrumento de que


dispe o Estado-Administrao para o acompanhamento e consecuo dos seus desgnios
tributrios. Ele (Estado) pretende ver atos devidamente formalizados, para que possa saber da
existncia do liame obrigacional que brota com o acontecimento fctico, previsto na hiptese
da norma.184
Convm salientar aqui que o foco a obrigao tributria, assim faz-se necessrio
diferenciar duas etapas referentes a esta:
1) O processo de positivao do direito tributrio;
2) O produto obrigao tributria: norma individual e concreta.
No processo de positivao do direito o aplicador do direito interpreta a norma geral,
estabelece valores e determina em que casos individuais esta deve ser aplicada. E, finalmente,
o aplicador do direito constitui, em linguagem competente, a norma individual e concreta, isto
, o lanamento, introduzindo no ordenamento o fato jurdico tributrio e a relao jurdica
tributria.
Portanto, necessrio diferenciar o processo de positivao do direito e o produto
obrigao tributria, que se encontra no conseqente da norma individual e concreta.
O jurista Geraldo Ataliba nos ensina que o processo de produo da norma
vinculado: A concretizao ulterior da norma confiada autoridade administrativa,
que vinculada pela lei e no pode desrespeit-la. Portanto, se preciso, ser chamada
observncia das leis pelos rgos jurisdicionais, pelo que fica excluda a possibilidade de atos
arbitrrios tambm pela autoridade administrativa. 185 (grifo nosso)
Por outro lado, o produto norma construdo com base na leitura do documento, auto
de infrao ou notificao de lanamento:
a) A norma individual e concreta, que o produto da aplicao da regra matriz de incidncia
tributria;
b) A norma geral e concreta, que introduz no ordenamento a norma individual e concreta.

183

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 323.
Ibid.
185
Ataliba, Geraldo. Repblica e Constituio. So Paulo: Malheiros, 2001, p. 51.
184

67

3.2.1.1 Da Norma Individual e Concreta

A norma individual e concreta, que o produto da aplicao da regra matriz de


incidncia tributria, composta pelo fato e pela relao jurdica.
O fato jurdico tributrio a descrio, em linguagem competente, de um evento
(acontecimento) pretrito. Encontra-se localizado no antecedente de uma norma individual e
concreta e pode ser de dois tipos: a) ato de lanamento; b) ato praticado pelo sujeito passivo a
quem a lei atribui a devida competncia.
O ato administrativo de lanamento veicula no sistema jurdico uma norma individual
e concreta.
A norma individual e concreta aquela cujos critrios de pessoa, tempo e espao esto
todos determinados. As normas individuais e concretas so inseridas no sistema do direito
positivo de quatro formas:
1) pelo particular, por meio dos testamentos, dos contratos, do cumprimento aos deveres
instrumentais formais, etc.;
2) pelo Executivo, por meio dos atos administrativos como lanamento, despachos, etc.;
3) pelo Judicirio, por meio das sentenas, acrdo;
4) pelo Legislativo, por meio de leis.
As normas individuais e concretas so enunciados denotativos dos critrios de
identificao da norma geral e abstrata. Elas contm no antecedente o fato jurdico-tributrio e
no conseqente a relao jurdico-tributria.
Tais normas so classes de um elemento s. So concretas, pois o enunciado do
antecedente se reporta a um fato passado, e so individuais, pois os termos da relao
prescrita no conseqente esto determinados.
As normas individuais e concretas so o produto da incidncia da norma geral e
abstrata sobre os eventos. O professor Paulo de Barros Carvalho assim discorre sobre o
assunto: A passagem da norma geral e abstrata para a norma individual e concreta consiste,
exatamente, nessa reduo unidade: de classes com notas que se aplicariam a infinitos
indivduos, nos critrios da hiptese (e tambm da conseqncia), chegamos a classes com
notas que correspondem a um, e somente um, elemento de cada vez. Eis o fato concreto,
relatando em linguagem um determinado acontecimento do mundo. 186

186

CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributrio: Fundamentos Jurdicos da Incidncia. 3. ed. So Paulo:
Saraiva, 2004, p. 125.

68

A norma tributria individual e concreta resultado da aplicao da regra-matriz de


incidncia tributria: o operador do direito constri a norma individual e concreta tributria,
ou seja, constitui o fato jurdico e imputa a relao jurdica.
No antecedente temos o relato, em linguagem competente, de um evento demarcado
por tempo e espao e, no conseqente, a obrigao tributria.
O Cdigo Tributrio Nacional outorga competncia ao contribuinte (Art. 150) e
autoridade administrativa (Art. 149) para produzir a norma individual e concreta.
A norma individual e concreta tributria, stricto sensu, produzida pela autoridade
administrativa denominada lanamento de ofcio (Art. 149 do CTN). Compete
privativamente autoridade administrativa constituir o crdito tributrio pelo lanamento,
sendo a atividade administrativa vinculada e obrigatria e estando o aplicador sob pena de
responsabilidade funcional caso no proceda ao lanamento (Art. 142 do CTN).
A norma individual e concreta tributria, stricto sensu, introduzida no ordenamento
pelo contribuinte denominada por alguns doutrinadores de autolanamento e ocorre nos
tributos cuja legislao atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem
prvio exame da autoridade administrativa.
Assim, temos duas possibilidades de normas tributrias, stricto sensu: as produzidas
pela autoridade administrativa e as produzidas pelo contribuinte.

3.2.1.2 Norma Geral e Concreta

As normas tributrias stricto sensu, que so resultado da aplicao da regra-matriz de


incidncia tributria, so introduzidas no ordenamento por outra norma jurdica que prescreve
sua forma: a norma concreta e geral ou veculo introdutor.
As normas gerais e concretas so aquelas cujas pessoas so indeterminadas no
conseqente, dessa forma no estabelecem relaes, mas, apenas, critrios conotativos, por
isso so chamadas de gerais; entretanto, o tempo e o espao esto determinados no
antecedente, isto , ocorre a descrio de um fato, desse modo so concretas.
O processo de positivao deixa suas marcas no veculo introdutor (no antecedente da
norma geral e concreta est registrado o procedimento fiscal realizado por um agente
competente, em determinado local e momento), ou seja, descreve o processo de produo, que
se esvaiu no tempo e no espao, mas deixou suas marcas no produto (auto de infrao ou
notificao de lanamento).

69

No seu conseqente, tal norma prescreve a validade dos enunciados por ela
veiculados, ou seja, encontra-se a a obrigao de toda a comunidade de respeitar as
disposies estabelecidas no auto de infrao ou na notificao de lanamento.
A norma geral e concreta o fundamento de validade do Auto de Infrao ou da
Notificao de lanamento, pois descreve a aplicao das regras de competncia e de
procedimento.
O suporte fsico dessa norma o Auto de Infrao ou a Notificao de lanamento, pois
construda com base na leitura dos dados sobre o produto. A norma individual e concreta
(produto) resulta da aplicao da regra matriz de incidncia tributria e do seu veculo
introdutor (processo).
Passamos, agora, ao estudo dos elementos fundamentais do conceito de obrigao
tributria. A anlise desses elementos auxiliar a entender o conceito.

3.2.2 Dos Elementos

Se, conforme se viu, a obrigao tributria uma relao jurdica, importante


enfatizar que, para a existncia de qualquer relao, preciso haver dois elementos: o
subjetivo e o prestacional.187
Os sujeitos da obrigao so identificados de acordo com a posio que nela ocupam.
Os que titularizam o direito (crdito) so os sujeitos ativos; os que devem a prestao (dbito),
os sujeitos passivos. 188
Na obrigao tributria, o sujeito ativo a pessoa poltica que tem competncia,
estabelecida pela Constituio Federal, para criar o tributo, ou, ainda, aquele que a lei
determinar como tal (capacidade ativa). O sujeito ativo detentor do direito subjetivo, vnculo
que une o sujeito ativo e o sujeito passivo ao cumprimento da prestao (crdito).
O sujeito passivo aquele que tem o dever de cumprir com a prestao (dbito) em
favor do sujeito ativo. O dever jurdico outro vnculo da relao.
O elemento prestacional estabelece a conduta, modalizada como obrigatria, proibida
ou permitida. Quanto a esse aspecto, o professor Paulo de Barros Carvalho adverte:
Entretanto, como o comportamento devido figura em estado de determinao ou de

187

Ver CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributrio: Fundamentos jurdicos da incidncia. 3. ed. So
Paulo: Saraiva, 2004, p. 142.
188
COELHO, Fbio Ulhoa. Curso de direito civil. 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2005, p. 11. v. 2.

70

determinabilidade, ao fazer referncia conduta, ter de especificar, tambm, qual seu


objeto (pagar valor em dinheiro, construir um viaduto, no se estabelecer em certo bairro com
particular tipo de comrcio etc.).189
Desta forma, o objeto da obrigao a conduta prestacional de entregar uma poro de
moeda; e o objeto da prestao o valor pecunirio pago ao credor ou por ele exigido.190

3.2.3 Do Nascimento
As obrigaes derivam, como queria Kelsen191, da norma, seja ela um contrato ou uma
lei. E ela que prestigia o contrato como fonte de obrigao, assim como prestigia o ato
ilcito para dele derivar a obrigao de indenizar. ainda a lei que diz serem certos atos
lcitos, geradores de obrigaes. A fonte mediata da obrigao sempre a norma jurdica. As
fontes imediatas so o contrato, o ato ilcito e o fato lcito legalmente previsto, como j dito
no Cdigo de Napoleo e no nosso Cdigo Civil e no Cdigo Tributrio Nacional.192
O Cdigo Tributrio Nacional determina que a obrigao tributria nasce com a
ocorrncia do fato gerador, ou seja, com a ocorrncia no mundo fenomnico de um evento
que tem um conjunto de propriedades descritas em uma norma geral e abstrata.
Quanto ao nascimento da obrigao tributria, observe-se o que ensina o mestre
cearense Hugo de Brito Machado: A relao tributria, como qualquer outra relao jurdica,
surge da ocorrncia de um fato previsto em uma norma como capaz de produzir esse efeito.
Em virtude do princpio da legalidade, essa norma h de ser uma lei em sentido restrito, salvo
em se tratando de obrigao acessria (...) A lei descreve um fato e atribui a este o efeito de
criar uma relao entre algum e o Estado. Ocorrido o fato, que em Direito Tributrio
denomina-se fato gerador, ou fato imponvel, nasce a relao tributria, que compreende o
dever de algum (sujeito passivo da obrigao tributria) e o direito do Estado (sujeito ativo
da obrigao tributria). O dever e o direito (no sentido de direito subjetivo) so efeitos da
incidncia da norma.193

189

CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributrio: Fundamentos jurdicos da incidncia. 3. ed. So Paulo:
Saraiva, 2004, p. 142-143.
190
Ver CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 396.
191
Ver KELSEN, Hans. Teoria pura do direito. Traduo de Joo Batista Machado. So Paulo: Martins Fontes,
1998.
192
COLHO, Sacha Calmon Navarro. A obrigao tributria - nascimento e morte - a transao como forma de
extino do crdito tributrio. In Revista Dialtica de Direito Tributrio 62. So Paulo: Malheiros, 1993, p. 69.
193
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributrio. 26.ed. So Paulo: Malheiros, 2005, p. 133.

71

Tambm sobre a questo, Geraldo Ataliba assim pensava: A configurao do fato


(aspecto material), sua conexo com algum (aspecto pessoal), sua localizao (aspecto
espacial) e sua consumao num momento ftico determinado (aspecto temporal), reunidos
unitariamente determinam inexoravelmente o efeito jurdico desejado pela lei: criao de uma
obrigao jurdica concreta, a cargo de pessoa determinada, num momento preciso.194
Pontes de Miranda, citado por Geraldo Ataliba, explica essa questo: O crdito do
tributo (imposto ou taxa) nasce do fato jurdico, que se produz com a entrada do suporte ftico
no mundo jurdico. Assim, nascem o dbito, a pretenso e a obrigao de pagar o tributo, a
ao e as excees. O direito tributrio apenas ramo do direito pblico; integra-se, como os
outros, na Teoria Geral do Direito. (Pontes de Miranda, Comentrios Constituio de 1967,
com a Emenda I de 1969, Ed. RT, t. II, p. 366).195
Entretanto, pondera Paulo de Barros Carvalho que, instados a responder em que
momento nascem as relaes jurdicas tributrias, quase todos os especialistas diro,
certamente, que o surgimento desses vnculos acontece com o advento do fato jurdico
tributrio, tambm conhecido por fato gerador.196
Mas, para o mestre, o instante em que nasce a obrigao tributria exatamente aquele
em que a norma individual e concreta, produzida pelo particular ou pela Administrao, neste
ltimo caso por meio do lanamento, ingressar no sistema do direito positivo, o que implica
reconhecer que a relao se d juntamente com a ocorrncia do fato jurdico. [...] A contar
desse ponto na escala do tempo, existir um enunciado lingstico, formulado em consonncia
com os preceitos da ordem jurdica, e que somente poder ser modificado por outros
enunciados especialmente proferidos para esse fim, segundo a orientao do sistema.197
(grifo nosso)
Em outras palavras, concretizando-se o fato previsto no descritor da regra de
incidncia, inaugura-se, como vimos, uma relao jurdica de contedo patrimonial, que
conhecemos por obrigao tributria. Tudo, evidentemente, nos termos dos instrumentos
comunicacionais que o direito estipula.198
A obrigao tributria constituda, juridicamente, com o ingresso, no sistema, da
norma individual e concreta produzida pelo lanamento, ou por ato de formalizao do
particular, e ocupa a posio sinttica de conseqente da norma.
194

ATALIBA, Geraldo. Hiptese de Incidncia Tributria. So Paulo: Revista dos Tribunais, 2002, p. 69.
Ibid., p. 69.
196
CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributrio: Fundamentos jurdicos da incidncia. 3. ed. So Paulo:
Saraiva, 2004, p. 186.
197
Ibid., p. 187-188.
198
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 394.
195

72

O direito no se aplica sozinho, necessita da mo do homem para ser efetivado.


Portanto, o evento, que o acontecimento no mundo fenomnico, s existir para o direito se
for convertido em fato.199
Dessa forma, o fato entra no mundo do direito quando feito o lanamento (obrigao
de carter individual e concreta). E nesse momento que nasce a obrigao tributria, ou seja,
que introduzida no ordenamento uma relao jurdica.

Em termos esquemticos, tem-se o que segue:


Fato gerador = Lei 200+ Evento201 + aplicao do direito = Fato jurdico tributrio202

Lanamento

Obrigao Tributria

Como se nota, a obrigao tributria surge com o fato jurdico tributrio formalizado
pelo lanamento.

3.2.4 Do Crdito Tributrio

Como j salientamos, a obrigao tributria constituda, juridicamente, com o


ingresso, no sistema, da norma individual e concreta produzida pelo lanamento, ou por ato de
formalizao do particular, e ocupa a posio sinttica de conseqente da norma.
Este conseqente um enunciado que se consubstancia em um fato relacional, de que o
crdito um dos componentes. Ressalte-se que o crdito constitudo, juntamente com a
obrigao tributria, no conseqente da norma individual e concreta, portanto um dos seus
elementos.
Entretanto, o Cdigo Tributrio Nacional (CTN) distingue crdito de obrigao
tributria, como se ambos existissem separadamente: a obrigao tributria seria constituda
com o fato gerador e o crdito com o lanamento.
199

E fato o relato do evento em linguagem competente.


Norma geral e abstrata.
201
Acontecimento no mundo fenomnico.
202
Relato do evento em linguagem competente.
200

73

Segundo o professor Paulo de Barros Carvalho, o crdito um dos elementos da


obrigao tributria, ou seja, o direito subjetivo de o sujeito ativo exigir do sujeito passivo o
montante pecunirio.
O crdito tributrio um elemento da obrigao. Assim, no existe obrigao tributria
sem crdito ou dbito. A obrigao tributria, porm, no pode nascer antes de o crdito ser
formalizado pelo lanamento, conforme explica o mestre Paulo de Barros Carvalho: Nasce o
crdito tributrio no exato instante em que irrompe o lao obrigacional, isto , ao acontecer,
no espao fsico exterior em que se do as condutas inter-humanas, aquele evento
hipoteticamente descrito no suposto da regra-matriz de incidncia tributria, mas desde que
relatado em linguagem competente para identific-lo.203
Mas, o CTN trata o elemento Crdito como se este fosse quase independente da
obrigao. Vejamos o que dispe no Art. 140: As circunstncias que modificam o crdito
tributrio, sua extenso ou seus efeitos, ou as garantias ou os privilgios a ele atribudos, ou
que excluem sua exigibilidade no afetam a obrigao tributria que lhe deu origem.
(grifo nosso)
Na verdade, porm, qualquer modificao no crdito, que elemento da obrigao,
afeta a relao jurdica por ele estabelecida: Excedeu-se a autoridade legislativa ao consignar
que a excluso da exigibilidade do crdito no mexe com a estrutura da obrigao. Mexe a
ponto de desarm-la, de destru-la. Excluir o crdito quer dizer excluir o dbito, com
existncias simultneas, numa correlao antagnica. E modificao de tal vulto extingue a
obrigao tributria.204
Convm esclarecer que, muitas vezes, o legislador emprega o termo crdito
tributrio para se referir obrigao tributria, entretanto o crdito tributrio o direito
subjetivo do sujeito ativo, que se contrape ao dever jurdico do sujeito passivo no vnculo
estabelecido juridicamente.
Definimos, pois, crdito tributrio como uma estrutura relacional intranormativa cujo
objeto da conduta modalizada patrimonial, lquido e certo.205

203

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 396.
Ibid., p. 399.
205
SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Lanamento Tributrio. So Paulo: Max Limonad, 1999, p. 184.
204

74

3.2.5 Do Lanamento
Lanamento,206 em direito, um vocbulo dotado de vrias acepes; pode
significar tanto o procedimento de formalizao do crdito tributrio (processo) como a
norma individual e concreta constituinte do fato jurdico tributrio e da relao jurdica
tributria (produto); pode significar, ainda, o ato como o resultado da atividade desenvolvida
no curso do procedimento.
Pondera Paulo de Barros Carvalho que tratar o lanamento como norma, como
procedimento ou como ato passa a ser, ento, singela deciso de quem v examin-lo, valendo
a assero para o jurista prtico e para o jurista terico, tanto faz.207
Ressalte-se que, no presente estudo, o termo lanamento ser tomado como norma
individual e concreta, ou seja, aqui lanamento sinnimo de produto.
Entretanto, convm advertir que o CTN utiliza o vocbulo com diversos sentidos,
como no art. 142, no sentido de processo, enunciando:
Art. 142. Compete privativamente autoridade administrativa constituir o crdito tributrio
pelo lanamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a
ocorrncia do fato gerador da obrigao correspondente, determinar a matria tributvel,
calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a
aplicao da penalidade cabvel.
Pargrafo nico. A atividade administrativa de lanamento vinculada e obrigatria, sob pena
de responsabilidade funcional.
Sobre o processo de produo do lanamento, o legislador [...] no merece censuras
ao apontar como vinculada a atividade de lanamento e no o ato de lanamento. Vinculado
o processo, no o produto. o ato-fato, no o ato norma que, uma vez expedido, ingressa no
sistema como uma regra jurdica qualquer, apenas discriminada em funo do instrumento
que a introduziu no conjunto.208 (grifo nosso)
O processo de produo do lanamento, que ser veiculado pela norma individual e
concreta, vinculado. Entretanto, o produto, lanamento, que introduz no sistema a norma
individual e concreta, que prescreve a obrigao tributria, no vinculado.

206

Ibid.
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 422.
208
Ibid., p. 407.
207

75

E, quando se fala de indisponibilidade de crdito tributrio, isso significa que o credor


no pode agir da mesma forma como procede nas relaes de obrigao do direito privado,
pois o processo de lanamento tributrio vinculado.209
Nesse sentido valem os ensinamentos de Hugo de Brito Machado: Em outras
palavras, o art. 3 do Cdigo Tributrio Nacional contm uma prescrio jurdica aplicvel
atividade de cobrana do tributo. Diz que essa cobrana h de ser feita mediante atividade
administrativa plenamente vinculada. O art. 171, ao admitir a transao como forma de
extino do crdito tributrio, contm uma prescrio especial, aplicvel apenas aos
casos e nas condies que a lei estabelecer.210 (grifo nosso)
Assim, o lanamento tributrio nada mais que a formalizao da obrigao tributria,
ou seja, a aplicao do direito. O ato jurdico do lanamento como ato administrativo,
produto, veculo introdutor da norma individual e concreta que prescreve a relao jurdica
tributria.
O lanamento visa a enunciar ao sujeito passivo o dever de recolher aos cofres pblicos
determinada quantia, dentro dos prazos e das condies nele estabelecidas.
Observe-se, portanto, que o lanamento tributrio descreve a ocorrncia do evento, que
assim constitudo em um fato jurdico tributrio capaz de estabelecer a relao entre dois
sujeitos, na qual o crdito o direito subjetivo de o sujeito ativo exigir a prestao do tributo.
Descrever o evento , desse modo, constitu-lo como fato jurdico tributrio. Eis a
aplicao do direito, eis o lanamento. Relatado, o evento transforma-se em enunciado; assim
surge o vnculo obrigacional, logo, o crdito e o correspondente dbito.

Lanamento = Descrio do evento + Constituio do fato jurdico tributrio

3.2.6 Das Formas de Extino

fato que as obrigaes tributrias nascem, vivem e desaparecem no sistema jurdico.


Como ilustra o professor Sacha Calmon Navarro Colho, coisa sabida e ressabida de
sculos que as obrigaes, assim como as borboletas de vida breve, s nascem para depois
desaparecerem. Os juristas, por isso mesmo, insistem em dizer que o vnculo jurdico

209

Ver ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 45.


MACHADO, Hugo de Brito. Transao e Arbitragem no mbito tributrio. In Revista Frum de Direito
Tributrio - RFDT. Ano 5, n. 28, jul./ago. 2007. Belo Horizonte: Frum, p. 53.

210

76

obrigacional , por essncia, de natureza transitria. Seria ente da teratologia jurdica uma
obrigao perene, permanente, com nsias de eternidade.211
Explica Antunes Varela que, dentro dos quadros sinpticos da relao jurdica, o
cumprimento usualmente tratado como um dos modos de extino das obrigaes. Antes,
porm, de ser uma causa de extino do vnculo obrigacional, o cumprimento a atuao do
meio juridicamente predisposto para a satisfao do interesse do credor.212
E continua o autor: ao mesmo tempo que meio normal de satisfao do interesse do
credor e forma regular de liberao do devedor, o cumprimento uma causa extintiva da
obrigao. Mas uma apenas, visto que outras formas de extino da relao creditria
existem, alm do cumprimento.213
Conforme o ponto de vista adotado aqui, o direito se manifesta pela linguagem. Ora,
isso significa que esta, tanto para o nascimento como para a extino das relaes jurdicas,
torna-se imprescindvel.
A mesma posio defende o professor Paulo de Barros Carvalho: [...] a obrigao
tributria, na condio de ente lgico, s pode nascer, modificar-se ou extinguir-se por fora
de uma manifestao de linguagem.214
E continua, enumerando as formas pelas quais se pode anular uma obrigao, o que
ocorre em virtude do comprometimento de qualquer de seus constituintes lgicos, a saber:
1)

pelo desaparecimento do sujeito ativo;

2)

pelo desaparecimento do sujeito passivo;

3)

pelo desaparecimento do objeto;

4)

pelo desaparecimento do direito subjetivo que o sujeito ativo tem de postular o

objeto, que equivale desapario do crdito;


5)

pelo desaparecimento do dever subjetivo, cometido ao sujeito passivo, de

prestar o objeto, que equivale desapario do dbito.


No entanto, seja qual for a hiptese extintiva cogitada, haver de conter-se,
inexoravelmente, num dos itens dessa relao, no havendo espao lgico para aventar-se
uma sexta possibilidade.215

211

COLHO, Sacha Calmon Navarro. A obrigao tributria - nascimento e morte - a transao como forma de
extino do crdito tributrio. In Revista Dialtica de Direito Tributrio 62. So Paulo: Malheiros, 1993, p. 69.
212
VARELA, Joo de Matos Antunes. Das obrigaes em geral. 7. ed. Coimbra: Almedina, 2007, p. 9. v.2.
213
Ibid., p. 169.
214
CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributrio: Fundamentos jurdicos da incidncia. 3. ed. So Paulo:
Saraiva, 2004, p. 195.
215
Ibid., p. 196.

77

O legislador costuma empregar o termo crdito tributrio para se referir relao


jurdica tributria, embora, conforme j mencionado, o crdito tributrio seja o direito
subjetivo do sujeito ativo que se contrape ao dever jurdico do sujeito passivo no liame
estabelecido juridicamente.
Portanto, quando o artigo 156 do CTN se refere ao crdito tributrio, prescreve onze
causas de extino da relao jurdica tributria: o pagamento, a compensao, a transao, a
remisso, a prescrio e decadncia, a converso de depsito em renda, o pagamento
antecipado e a homologao do lanamento, a consignao do pagamento, a deciso
administrativa irreformvel, a deciso judicial transitada em julgado e a dao de pagamento
em bens imveis.

3.2.7 Da Natureza da Obrigao Tributria como Bem Pblico

Torna-se indispensvel, neste momento, fazer uma distino entre interesse pblico e
bem pblico.
Convm relembrar que, anteriormente, definiu-se interesse pblico primrio como a
vontade relevante para a segurana e para o bem-estar da sociedade que o ordenamento
jurdico positiva e define, cabendo ao Estado satisfaz-la sob regime prprio.216
Assim, a indisponibilidade absoluta a regra, pois os interesses pblicos primrios,
positivados pelo direito, no podem ser negociados seno pelas vias polticas, conforme
previso constitucional. Enquanto a indisponibilidade relativa a exceo, recaindo sobre
interesses pblicos secundrios ou da Administrao, que necessitam de autorizao legal.
De forma resumida: est-se diante de duas categorias de interesses pblicos, os
primrios e os secundrios (ou derivados), sendo que os primeiros so indisponveis e o
regime pblico indispensvel, ao passo que os segundos tm natureza instrumental,
existindo para que os primeiros sejam satisfeitos, e resolvem-se em relaes patrimoniais e,
por isso, tornaram-se disponveis na forma da lei.217
Em outras palavras, afirma Selma Lemes: Podemos classificar os interesses pblicos
em primrios e secundrios (instrumentais ou derivados). Os interesses pblicos primrios
so indisponveis e, por sua vez, os interesses pblicos derivados tm natureza instrumental e

216

Ver MOREIRA NETO, Diogo de Figueiredo. Mutaes do Direito Administrativo. Rio de Janeiro: Renovar,
2007, p. 277.
217
Ibid., p. 278.

78

existem para operacionalizar aqueles, com caractersticas patrimoniais e, por isso so


disponveis e suscetveis de apreciao arbitral.218
Os interesses pblicos secundrios existem para operacionalizar os primrios e
possuem caractersticas patrimoniais. Portanto, a natureza dos interesses pblicos secundrios
(administrao) instrumental.
Ora, depois de tais ponderaes, podemos afirmar que indisponvel o interesse
pblico primrio, e disponvel o interesse da Administrao, ou secundrio.
A Administrao, para a realizao do interesse pblico, pratica atos, da mais
variada ordem, dispondo de determinados direitos patrimoniais, ainda que no possa faz-lo
em relao a outros deles. Por exemplo, no pode dispor dos direitos patrimoniais que detm
sobre os bens pblicos de uso comum.219, ensina o professor Eros Roberto Grau .
Prossegue o mestre, tambm Ministro do Supremo Tribunal Federal: dispor de
direitos patrimoniais transferi-los a terceiros. Disponveis so os direitos patrimoniais que
podem ser alienados.220
A disponibilidade de direitos significa a disponibilidade para alien-los; transferir para
outrem o domnio, a posse e a propriedade; mesmo que a Administrao encontre vedao
para a alienao de determinados bens, est livre para dispor de outros.
Em sntese, afirma Eros Roberto Grau que a administrao [..] inmeras vezes deve
dispor de direitos patrimoniais, sem que com isso esteja a dispor do interesse pblico, porque
a realizao deste ltimo alcanada mediante a disposio daqueles.221

3.2.7.1 Do Bem Pblico

Note-se que h vrias definies de bem pblico tanto na doutrina como na lei.
Segundo Hely Lopes Meirelles, bens pblicos, [...] em sentido amplo, so todas as
coisas, corpreas ou incorpreas, imveis, mveis e semoventes, crditos, direitos e aes,

218

LEMES, Selma Ferreira. Arbitragem na Administrao Pblica - Fundamentos Jurdicos e Eficincia


Econmica. So Paulo: Quartier Latin, 2007, p. 131.
219
GRAU, Eros Roberto. Da Arbitrabilidade de Litgios Envolvendo Sociedades de Economia Mista e da
Interpretao de Clusula Compromissria. In Revista de Direito Bancrio do Mercado de Capitais e da
Arbitragem. So Paulo: Revista dos Tribunais, n. 18, 2002, p. 404.
220
Ibid., p. 404.
221
Ibid.

79

que pertenam, a qualquer ttulo, s entidades estatais, autrquicas, fundacionais e empresas


governamentais.222
Celso Antnio Bandeira de Mello, por seu turno, estipula que pblicos so todos os
bens que pertencem s pessoas jurdicas de Direito Pblico [...] bem como os que, embora no
pertencentes a tais pessoas, estejam afetados prestao de um servio.223
A professora Lcia Valle Figueiredo conceitua bens pblicos como [...] todos aqueles,
quer corpreos, quer incorpreos, portanto imveis, mveis, semoventes, crditos, direitos e
aes, que pertenam, a qualquer ttulo, Unio, Estados, Municpios, respectivas autarquias
e fundaes de direito pblico. Configuram esses bens o patrimnio pblico e se encontram
sob o regime de direito pblico.224
Segundo o direito posto, no Cdigo Civil de 2002, so pblicos os bens do domnio
nacional pertencentes s pessoas jurdicas de direito pblico interno; todos os outros so
particulares, seja qual for a pessoa a que pertencerem (art. 98).
Observe-se que so consideradas pelo mesmo diploma legal as pessoas jurdicas de
direito pblico interno: I - a Unio; II - os Estados, o Distrito Federal e os Territrios; III - os
Municpios; IV - as autarquias, inclusive as associaes pblicas; V - as demais entidades de
carter pblico criadas por lei.
O Cdigo Civil225 divide os bens pblicos em trs classes, conforme o disposto no art.
99:
I - os de uso comum do povo, tais como rios, mares, estradas, ruas e praas, tambm so
chamados de bens do domnio pblico;226 (grifo nosso)
II - os de uso especial, tais como edifcios ou terrenos destinados a servio ou
estabelecimento da Administrao federal, estadual, territorial ou municipal, inclusive os de
suas autarquias; denominados, tambm, de bens patrimoniais indisponveis;227 (grifo
nosso)

222

MEIRELLES, Hely Lopes. Direito administrativo brasileiro. 29. ed. So Paulo: Malheiros, 2004, p. 493.
BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo, 13. ed. So Paulo: Malheiros,
2004, p. 803.
224
FIGUEIREDO, Lcia Valle, Curso de direito administrativo. 5. ed. So Paulo: Malheiros, 2001, p. 520.
225
Verifica-se que a classificao do Cdigo Civil de 2002 contempla apenas os bens imveis; esqueceu o
legislador que os bens mveis tambm podem ser qualificados como bens pblicos.
226
Denominao dada pelo Regulamento Geral de Contabilidade Pblica (Decreto 15.783, de 8.11.1922, Arts.
804, 810-811).
227
Denominao dada pelo Regulamento Geral de Contabilidade Pblica (Decreto 15.783, de 8.11.1922, Arts.
804, 810 e 811).
223

80

III - os dominicais, que constituem o patrimnio das pessoas jurdicas de direito pblico
como objeto de direito pessoal, ou real de cada uma dessas entidades, ou ainda, so os bens
patrimoniais disponveis .228 (grifo nosso)
Os bens dominicais ou dominiais [...] so os prprios do Estado como objeto de
direito real, no aplicados nem ao uso comum, nem ao uso especial, tais os terrenos ou terras
em geral, sobre os quais tem senhoria, moda de qualquer proprietrio, ou que, do mesmo
modo, lhe assistam em conta de direito pessoal.229
Observe-se que a inalienabilidade, no entanto, no absoluta, a no ser com relao
queles bens que, por sua prpria natureza, so insuscetveis de valorao patrimonial, como
os mares, praias, rios navegveis os que sejam inalienveis em decorrncia de destinao
legal e sejam suscetveis de valorao patrimonial podem perder o carter de
inalienabilidade, desde que percam a destinao pblica, o que ocorre pela desafetao,
definida, por Jos Cretella Jnior [...] como o fato ou a manifestao de vontade do poder
pblico mediante a qual o bem do domnio pblico subtrado dominialidade pblica para
ser incorporado ao domnio privado, do Estado ou do administrado. 230 (grifo nosso)
O professor Ruy Cirne Lima aduz, em relao aos bens de uso especial e aos
dominicais, que a denominao atende mais s conseqncias de sua condio jurdica do
que condio mesma. Da prefervel chamar-lhes bens do patrimnio administrativo aos
bens patrimoniais indisponveis, os quais, somente por estarem aplicados a servio ou
estabelecimento administrativo, que se tornam indisponveis; e bens do patrimnio fiscal
[..] aos bens patrimoniais disponveis, os quais, tambm, somente por estarem destinados
a serem vendidos, permutados ou explorados economicamente pelas autoridades fiscais,
no interesse da Administrao, que so declarados disponveis.231 (grifo nosso)
O mestre gacho explica que essa classificao remonta a Walter Jellinek, que
afirmava o seguinte: O poder pblico, por seus representantes, pode, em relao a coisas que
lhe pertencem, tambm empreg-las no desenvolvimento de seus servios internos. Ele erige
prdios pblicos, quartis militares, depsitos para estocagem, entrepostos de fronteira. Todos
esses bens pertencem ao assim chamado patrimnio administrativo [...] Ainda segundo
Walter Jellinek, O Estado e outros titulares do poder pblico podem ser titulares de um
patrimnio administrado de acordo com o direito privado. Eles permitem a explorao de
228

Denominao dada pelo Regulamento Geral de Contabilidade Pblica (Decreto 15.783, de 8.11.1922, Arts.
804, 810 e 811).
229
BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo. 13. ed. So Paulo: Malheiros,
2001, p. 752.
230
DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Administrativo. 18. ed. So Paulo: Atlas, 2004, p. 585.
231
CIRNE LIMA, Ruy. Princpios de Direito Administrativo. 7. ed. So Paulo: Malheiros, 2007, p. 179.

81

campos e de florestas, mediante locao, exploram minas e fbricas, colocam os recursos


financeiros suprfluos a render juros. Esse patrimnio assim administrado denomina-se de
patrimnio fiscal ou patrimnio financeiro. 232 (grifo nosso)
Observa Veiga Filho que os bens de domnio privado ou fiscal dos quais o Estado
pode dispor como si fora um particular, e que sendo produtivos, constituem sua fortuna.
Divide-se em domnio territorial: calnias, terras, florestas, minas, quedas de gua, salinas,
prprios, navios, mveis; domnio industrial: indstrias, com ou sem monoplio, vias frreas,
fazendas normais; domnio comercial: bancos do Estado, caixas econmicas; domnio fiscal
propriamente dito: tesouros ou reservas financeiras, rendimentos eventuais, multas, fros,
latidemias, dvida ativa interna e externa. So RECURSOS DO ESTADO: Os impostos, o
crdito, com ou sem hipoteca, o arrendamento e a alienao de bens e territrios.233 (grifo
nosso)
Prossegue o mestre: a primeira questo a ventilar-se acerca da receita pblica a que
diz respeito ao patrimnio fiscal do Estado, ou seu privado propriamente dito. O patrimnio
fiscal do Estado compe-se, como vimos, ( 12) de bens mveis e imveis, indstrias com ou
sem monoplio, capites, direitos e quando constitudo e convenientemente explorado tornase em abundante fonte de receita. Ele muito se patrimnio ou do domnio pblico. Este no
tem produtivo conquanto infinitamente mais vasto e em progressivo aumento em todos pases,
nos tempos modernos. Aquele constitui um dos mais importantes fatores de renda do Estado e
por isso suscetvel de explorao ou alienao.234 (grifo nosso)
Como podemos destacar, conforme o professor Veiga Filho, os impostos so
classificados como domnio privado ou fiscal e so suscetveis de explorao ou alienao.
A lei n 4.320, de 17 de maro de 1964, que estatui Normas Gerais de Direito
Financeiro para elaborao e controle dos oramentos e balanos da Unio, dos Estados, dos
Municpios e do Distrito Federal, dispe em seu Art. 11 que a receita classificar-se- nas
seguintes categorias econmicas: Receitas Correntes e Receitas de Capital. (Redao dada
pelo Decreto Lei n 1.939, de 20.5.1982).
1 - So Receitas Correntes as receitas tributria, de contribuies, patrimonial,
agropecuria, industrial, de servios e outras e, ainda, as provenientes de recursos financeiros
recebidos de outras pessoas de direito pblico ou privado, quando destinadas a atender

232

Ibid.
VEIGA FILHO, Joo Pedro da. Manual da Ciencia das Finanas. 4. ed. So Paulo: Monteiro Lobato & C.,
1923, p.15.
234
Ibid., p. 62-63.
233

82

despesas classificveis em Despesas Correntes. (Redao dada pelo Decreto Lei n 1.939, de
20.5.1982) [...].
Observamos que [...] as receitas pblicas so obtidas pelo Estado de maneiras muito
diversas, explorando os seus bens patrimoniais, empregando o seu poder coercivo e
contraindo emprstimos, recebendo ajudas e doaes, aplicando penalidades, etc. Esta grande
variedade de fontes utilizadas pelo Estado para a obteno dos seus recursos causou
dificuldades quanto conceituao e classificao delas, o que explica o fato de haver tantas
posies distintas nessas matrias. Muitas e muito diversas tm sido as definies para
especificar as caractersticas distintivas das Receitas Pblicas, cuja maior parte vincula tais
receitas s noes de satisfao de necessidades pblicas ou, diretamente, prestao de
servios pblicos, ou seja, a clssica finalidade que era atribuda a todas as despesas
pblicas.235
Existem outras classificaes possveis para os bens e recursos pblicos, como
classificao econmica, pela origem, entretanto, conforme o critrio de exame adotado, em
face da escolha do objeto do presente estudo, conveniente aqui uma definio que permita a
observncia da relao entre bem pblico e disponibilidade.
O Estado, a fim de cumprir sua destinao poltica, necessita de certas condies; uma
delas de ser detentor de bens, de toda natureza, similarmente aos particulares em relao aos
bens que constituem seu prprio patrimnio privado. Por essa semelhana, tais bens, que
foram, so ou sero confiados ao Estado para aquela finalidade poltica, conformam o
domnio pblico patrimonial em sentido estrito.
No entanto, conforme j se destacou, o Estado no exerce sobre esses bens um direito
de propriedade, como o que se institui no Direito Privado, com sua ampla disponibilidade. Ao
contrrio, o vnculo que relaciona o bem pblico ao Estado tem outra natureza e definido e
regulado tanto pela Constituio Federal como pelas Constituies, Leis Orgnicas e leis
administrativas estabelecidas das pessoas polticas.

235

VILLEGAS, Hctor B. Manual de finanzas pblicas la economa jurdicamente regulada del sector pblico
en el mundo globalizado. Buenos Aires: Ediciones Depalma, 2000, p. 153. Traduo da autora. No original:
[...] los ingresos pblicos son obtenidos por el Estado de muy diversas maneras, explotando sus propios bienes
patrimoniales, empleando su poder coactivo y contratando emprstitos, recibiendo ayudas y donaciones,
aplicando penalidades, etc. Esa gran variedad de fuentes utilizadas por el Estado para el logro de sus recursos
ha causado dificultades en cuanto a la conceptualizacin y clasificacin de ellos, lo cual explica la
circunstancia de que se hayan producido tantas posturas dismiles en los temas sealados. Muchas y muy
diversas han sido las definiciones ensayadas para precisar los rasgos distintivos de los r.p., la mayora de las
cuales vinculan a tales ingresos con las nociones de satisfaccin de necesidades pblicas o, directamente, con la
prestacin de servicios pblicos, vale decir, la clsica finalidad que se adjudicaba a todos los gastos pblicos.

83

Isso porque os bens que conformam o domnio pblico esto destinados exclusivamente
ao atendimento de finalidades pblicas e para este fim se encontram disponveis. Para
quaisquer outras finalidades, no importando quais sejam, so indisponveis.
Logo, tem-se aqui caracterizado o princpio da indisponibilidade dos bens pblicos,
regra cardeal em tema de dominialidade pblica, que s comporta as excees previstas
explicitamente em lei.236
Como bem assevera Diogo de F. Moreira Neto, o princpio da indisponibilidade dos
bens pblicos situa-se em oposio conceitual simtrica ao princpio da disponibilidade dos
bens privados. Enquanto a disponibilidade de um bem pblico exceo, que deve resultar de
ato expresso fundado em lei, a indisponibilidade de um bem privado, por seu turno, a
exceo que s pode ser estabelecida por ato expresso e tambm com fundamento legal.237
O conceito de indisponibilidade dos bens pblicos comporta todas as suas
propriedades: a inalienabilidade, a imprescritibilidade e a impenhorabilidade, que probe que
eles sejam vendidos, doados, usucapidos, ou dados em garantia de pagamento de dvidas.
Em princpio, todos os bens pblicos so indisponveis. Todavia, h excees. Isso
significa que alguns bens, em determinadas circunstncias, desde que previstas em lei,
podero ser utilizados para outros fins e, at mesmo, ser alienados.
Os bens pblicos de uso comum e os bens pblicos de uso especial, como regra, so
absolutamente indisponveis, uma vez que se encontram, por definio, vinculados a interesse
pblico primrio.
Os bens pblicos dominiais, por sua vez, so disponveis, ou seja, caso no
comprometidos com a satisfao de nenhum interesse pblico primrio, nem afetados238 por
lei, podero receber, por parte do Estado, uma destinao que atenda ao interesse pblico
secundrio.
Pelo estudo at aqui desenvolvido, podemos afirmar que a obrigao tributria um
bem dominial, que integra o patrimnio das pessoas jurdicas de direito pblico como objeto
de direito real de cada uma dessas entidades, no afetado por lei, caracterizando-se como bem
patrimonial disponvel.

236

Ver MOREIRA NETO, Diogo de Figueiredo. Curso de direito administrativo: parte introdutria, parte geral e
parte especial. 14. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 342.
237
Ibid., p. 342-343.
238
Afetao a preposio de um bem a um dado destino categorial de uso comum ou especial, assim como
desafetao sua retirada do referido destino. Os bens dominicais so bens no afetados a qualquer destino
pblico. BANDEIRA DE MELLO, Celso Antnio. Curso de direito administrativo. 13. ed. So Paulo:
Malheiros, 2001, p. 752.

84

3.2.7.2 Do Direito Disponvel

O Cdigo de Processo Civil (art. 1.072, revogado) estabelecia o conceito de direitos


patrimoniais sobre os quais a lei admita transao.239 Observe-se que a aluso
disponibilidade do direito objetiva e no oblqua, como ocorria na redao adotada pelo
dispositivo indigitado do Estatuto de Processo. 240
Sobre direito disponvel, afirma Alcides de Mendona Lima, citado por Carlos Alberto
Carmona: Diz-se que um direito disponvel quando ele pode ser ou no exercido
livremente pelo seu titular, sem que haja norma cogente impondo o cumprimento do preceito,
sob pena de nulidade ou anulabilidade do ato praticado com sua infringncia.241
Conforme j destacado, para o professor Eros Roberto Grau, dispor de direitos
patrimoniais transferi-los a terceiros. Disponveis so os direitos patrimoniais que podem ser
alienados.242
Observe-se como de modo semelhante se posiciona Carlos Alberto Carmona: so
disponveis (do latim disponere, dispor, pr em vrios lugares, regular) aqueles bens que
podem ser livremente alienados ou negociados, por encontrarem-se desembaraados, tendo o
alienante plena capacidade jurdica para tanto.243
Alguns autores entendem que direito patrimonial disponvel aquele sobre o qual se
pode transigir.
A esse respeito, Sergio de Andra Ferreira cita F. Mendes Pimentel (Revista Forense,
26/29): A transao ultima a contenda; se uma das partes tentar renov-la, opor-lhe- a outra
a exceptio litis per transactionem finitae. O compromisso afirma e mantm o litgio, para que
o rbitro a dirima.244

239

Art. 1.072. As pessoas capazes de contratar podero louvar-se, mediante compromisso escrito, em rbitros
que lhes resolvam as pendncias judiciais ou extrajudiciais de qualquer valor, concernentes a direitos
patrimoniais, sobre os quais a lei admita transao.
240
CARMONA, Carlos Alberto. Arbitragem e Processo: um comentrio Lei n.9.307/96. So Paulo: Atlas,
2006, p. 56.
241
Ibid., p. 56.
242
GRAU, Eros Roberto. Da Arbitrabilidade de Litgios Envolvendo Sociedades de Economia Mista e da
Interpretao de Clusula Compromissria. In Revista de Direito Bancrio do Mercado de Capitais e da
Arbitragem. So Paulo: Revista dos Tribunais, n. 18, 2002, p. 404.
243
CARMONA, Carlos Alberto. Arbitragem e Processo: um comentrio Lei n.9.307/96. So Paulo: Atlas,
2006, p. 56.
244
FERREIRA, Sergio de Andra. A arbitragem e a disponibilidade de direitos no ius publicum interno. In
MARTINS, Pedro Batista; GARCEZ, Jos Maria Rossani (coord.). Reflexes sobre Arbitragem. So Paulo:
LTR, 2002, p. 30.

85

Portanto, a transao tem natureza comutativa: d-se renncia de direito; cada parte
entende alienar uma poro do objeto da transao, a fim de manter inclume o restante.
Na arbitragem as partes no renunciam s suas pretenses: s se acorda a derrogao
da jurisdio estatal para submeter deciso arbitral todo o objeto do litgio.
Conclui Sergio de Andra Ferreira: [...] a transao mais onerosa do que o
compromisso, pois pressupe concesses recprocas: neste, presume-se que os rbitros, que
substituem os juzes, vo decidir a favor daquele que tem o direito.245
Convm notar que, para o mestre Clovis Bevilaqua, compromisso o ato jurdico
pelo qual as partes, em vez de recorrerem ao poder judicirio, escolhem juzes rbitros, para
decidirem as suas questes. um instituto, que se aproxima da transao, a cujos princpios
se submete (art. 1.048), embora dela se distinga sob pontos de vista essenciais. Seu fim ,
tambm extinguir obrigaes, o que obtm pela sentena arbitral. [...] Muitas vezes, as partes
incluem, nos seus contratos, uma clusula, comprometendo-se a submeter as controvrsias,
que surgirem entre elas, a deciso de rbitros. a clusula compromissria, que ainda no o
compromisso, mas a obrigao de o celebrar. o pactum de compromittendo. 246
E acrescenta: O compromisso , geralmente, apresentado como um contrato, porque
um acordo de vontade; mas se, por um acordo de vontades, se presupe como nos contratos a
capacidade das partes comprometentes, forma adequada e objeto lcito, certo que difere dos
contratos por vrios aspectos. No tem outro fim seno instituir o juzo arbitral, para, por
meio dele, extinguir obrigaes. No cria, no modifica, nem conserva direitos; extingue
obrigaes, ou antes, tende a extingui-las pelo juzo arbitral.247 (grifo nosso)
A esse respeito, interessante referir os ensinamentos de Pontes de Miranda, para quem
o compromisso e a transao [...] somente tm por objeto direitos, pretenses, aes e
excees de ordem patrimonial (art. 841 e 852).248
Completa o Mestre: Diz o Cdigo Civil, art. 841: S quanto a direitos patrimoniais de
carter privado se permite a transao. Se o direito patrimonial de carter pblico, e.g.,
impostos

taxas

federais,

estaduais,

ou

municipais,

ou

paraestatais,

transacionabilidade depende de lei especial. [...] Assim, o ramo do direito que rege o direito
no-patrimonial que responde se pode haver, quanto a esse, transao, e o ramo do direito
245

FERREIRA, Sergio de Andra. A arbitragem e a disponibilidade de direitos no ius publicum interno. In


MARTINS, Pedro Batista; GARCEZ, Jos Maria Rossani (coord.) Reflexes sobre Arbitragem. So Paulo: LTR,
2002, p. 30.
246
BEVILAQUA, Clovis. Codigo Civil dos Estados Unidos do Brasil Comentado. Rio de Janeiro: Paulo de
Azevedo Ltda., 1950, p. 190-191. v. 4.
247
Ibid., p. 191.
248
MIRANDA, Pontes de. Tratado de Direito Privado. Campinas: Bookseller, 2003, p. 369. t. XXVI.

86

pblico que rege o direito de carter pblico que corresponde se, quanto a ele, pode
haver transao.249 (grifo nosso)
Em relao ao assunto, Carlos Alberto Carmona conclui: pode-se continuar a dizer,
na esteira do que dispunha o Cdigo de Processo Civil (art. 1.072, revogado), que so
arbitrveis as controvrsias a cujo respeito os litigantes podem transigir.250 Portanto, a
obrigao tributria pode ser objeto de transao, por permisso legal.
interessante observar que as legislaes estrangeiras estabelecem como objeto de
arbitragem as controvrsias referentes a direitos que possam ser objeto de transao. Nesse
sentido, ensina Jos Cretella Neto: o que se depreende pelo exame do teor das normas que
regulam a arbitragem no direito estrangeiro, verificando-se que o ZPO alemo estabelece que
a conveno arbitral ser vlida sempre que as partes tiverem o direito de transigir sobre o
objeto da disputa (art. 1.030. (I), infine, quanto aos direitos imateriais), que o Code Judiciaire
belga dispe que tout diffrend dj n ou qui pourrait natre d'un rapport de droit determin
et sur lequel il est permis de transiger, peut faire l'objet d 'une convention d'arbitrage (art.
1.676), que o CPN argentino reza que las personas que non pueden transigir no podrn
comprometer en rbitros (art. 738) e que a Ley 60/2003 espanhola determina que son
susceptibles de arbitraje las controversias sobre materias de libre disposicin conforme a
derecho (art. 2). J o Codice italiano indica as questes que podem ser submetidas
arbitragem por meio de critrio residual, pois determina a quais no se aplica, que so as
matrias previstas nos arts. 429 (Revoca deu'interdizione e dell'inabilitazione) e 459 (Acquisto
dell'eredit) do Cdigo Civil italiano, bem como quelle che riguardano questioni di stato e di
separazione personale tra coniugi e le altre che non possono formare oggetto di transazione
(art. 806).251
Na esteira da doutrina, conclumos que entendemos por direito patrimonial disponvel
aquele em que se pode transigir.
249

Ibid., p. 189.
CARMONA, Carlos Alberto. Arbitragem e Processo: um comentrio Lei n.9.307/96. So Paulo: Atlas,
2006, p. 56-57.
251
CRETELLA NETO, Jos. Comentrios lei de arbitragem brasileira. Rio de Janeiro: Forense, 2007, p. 40.
Traduo da autora: o Cdigo Judicial belga dispe que qualquer direito j nascido ou que poderia nascer de
um documento jurdico determina sobre qual autorizado transigir e qual pode ser objeto de uma conveno de
arbitragem (art. 1.676). O CPN argentino reza que as pessoas que no podem transigir no podero se
comprometer com a arbitragem (art. 738). A Lei 60/2003 espanhola determina que so suscetveis de
arbitragem as controvrsias sobre as quais se teria livre disposio, em conformidade com o direito (art. 2).
J o cdigo italiano indica as questes que podem ser submetidas arbitragem por meio de critrio residual,
pois determina a quais no se aplica, que so as matrias previstas nos arts. 429 (Revoca proibio ou
inalienvel) e 459 (Compra da herana) do Cdigo Civil italiano, bem como a que se refere a questes de
Estado e de separao pessoal entre cnjuges e os outros que no podem formar objeto de transao (artigos
806).
250

87

3.2.7.3 Da Obrigao Tributria como Direito Disponvel

As normas gerais e abstratas contm notas (conotao) que os sujeitos ou as aes


devem ter para pertencerem ao conjunto. bom destacar, mais uma vez, que se pode definir
uma classe enumerando os membros que a compem (denotao), ou indicando a propriedade
comum de todos os seus membros (conotao).
Observe-se que a norma geral e abstrata do Cdigo Civil define critrios para
classificar a Obrigao Tributria; sendo assim, estabelece, em seus enunciados, os critrios
de identificao de um fato.
Portanto, tendo em vista a definio do Cdigo Civil, ou seja, o direito posto, s se
encontra, para tal obrigao, um enquadramento possvel, no Art. 99, II, do Cdigo Civil:
A natureza jurdica da Obrigao Tributria de direito patrimonial real e se classifica
como um bem dominial, que constitui o patrimnio das pessoas jurdicas de direito pblico
como objeto de direito real de cada uma dessas entidades, ou, ainda, so os bens patrimoniais
disponveis. 252
Note-se que a Obrigao Tributria norma individual e concreta que introduz no
ordenamento jurdico uma relao, vnculo abstrato que surge por imposio da lei pelo qual
uma pessoa, Sujeito Ativo, tem o direito subjetivo de exigir de outra pessoa, o Sujeito
Passivo, o cumprimento de uma obrigao de cunho patrimonial.
O crdito tributrio, ou seja, o direito do Estado de exigir do contribuinte a obrigao
um bem do Estado. Tal bem classificado como patrimonial, real e disponvel para
negociao j que, segundo o CTN, pode ser transacionado.
As obrigaes tributrias so direitos patrimoniais disponveis; isso significa que a
Administrao Pblica pode operacionaliz-los a fim de atender aos interesses pblicos
primrios.
Convm salientar ainda de que modo o professor Diogo F. Moreira Neto se pronuncia
sobre a questo: [...] so disponveis, nesta linha, todos os interesses e os direitos deles
derivados que tenham expresso patrimonial, ou seja, que possam ser quantificados
monetariamente,253 (em negrito no original) enfim, tudo o [...] que vise a dotar a
252

Denominao dada pelo Regulamento Geral de Contabilidade Pblica (Decreto 15.783, de 8.11.1922, Arts.
804, 810 e 811).
253
MOREIRA NETO, Diogo de Figueiredo. Arbitragem nos Contratos Administrativos, RDA 218:84, jul./set.
1997 apud LEMES, Selma Ferreira. Arbitragem na Administrao Pblica - Fundamentos Jurdicos e Eficincia
Econmica. So Paulo: Quartier Latin, 2007, p.135.

88

Administrao ou os seus delegados, dos meios instrumentais de modo a que estejam em


condies de satisfazer os interesses finalsticos que justificam o prprio Estado. 254
Mesmo quem entende, como Ludio Camargo Fabretti, que a administrao pblica
no pode transigir com o interesse pblico administrado por ela fato, que decorre do
princpio de direito administrativo que torna indisponvel o interesse da coletividade
(princpio da indisponibilidade do interesse pblico) ,255 acaba compreendendo que so
feitas concesses por parte da administrao pblica (visando o interesse pblico). 256
O professor Hugo de Brito Machado refora o entendimento de que o tributo, como
os bens pblicos em geral, patrimnio do Estado. Indisponvel na atividade administrativa,
no sentido de que na prtica ordinria dos atos administrativos a autoridade dele no dispe.
Disponvel, porm, para o Estado, no sentido de que este, titular do patrimnio, dele pode
normalmente dispor, desde que atuando pelos meios adequados para a proteo do interesse
pblico, vale dizer, atuando pela via legislativa, e para a realizao dos fins pblicos. Em
algumas situaes mais conveniente para o interesse pblico transigir e extinguir o litgio do
que levar este at a ltima instncia, com a possibilidade de restar a Fazenda Pblica afinal
vencida. Da a possibilidade de transao. Em casos estabelecidos na lei, naturalmente, e
realizada pela autoridade qual a lei atribuiu especial competncia para esse fim.257

3.3 Da Jurisprudncia

Quanto jurisprudncia, interessante sublinhar o fato de que o Superior Tribunal de


Justia (STJ), na mesma linha deste estudo, tem feito a distino entre os interesses pblicos
primrios e indisponveis e os interesses pblicos secundrios, patrimoniais e, portanto,
disponveis.
Observe-se, por exemplo, o caso que segue:
Ementa:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. INTERVENO DO MINISTRIO
PBLICO EM AO REPARATRIA DE DANOS MORAIS. DESNECESSIDADE.

254

Ibid.
FABRETTI, Ludio Camargo. Cdigo tributrio nacional comentado. 7. ed. So Paulo: Atlas, 2007, p. 218.
256
Ibid.
257
MACHADO, Hugo de Brito. Transao e Arbitragem no mbito tributrio. In Revista Frum de Direito
Tributrio - RFDT. Ano 5, n. 28, jul./ago. 2007, p. 54. Belo Horizonte: Frum.
255

89

1. Tratando-se de ao indenizatria por danos morais promovida em face do Estado por


abuso de autoridade em face de denncia promovida pelo Minitrio Pblico, no se impe a
atuao do Parquet como custos legis, consoante jurisprudncia da E. Corte. (RESP
327.288/DF, 4 T., Rel. Min. Cesar Asfor Rocha, DJ 17/11/2003; AGRESP 449643/SC, Rel.
Min. Francisco Falco, DJ de 28.06.2004; AgRg, no Resp 258.798, Rel. Min. Eliana Calmon,
DJ de 11.11.2002; Resp., 137.186, Rel. Min. Jos Delgado, DJ de 10/09/2001)
2. O artigo 82, inciso III, do CPC, dispe que compete ao Ministrio Pblico intervir: III em todas as demais causas em que h interesse pblico, evidenciado pela natureza da lide ou
qualidade da parte.
3. A escorreita exegese da dico legal impe a distino jus-filosfica entre o interesse
pblico primrio e o interesse da administrao, cognominado interesse pblico
secundrio. Lies de Carnelutti, Renato Alessi, Celso Antnio Bandeira de Mello e
Min. Eros Roberto Grau.
3. O Estado, quando atestada a sua responsabilidade, revela-se tendente ao
adimplemento da correspectiva indenizao, coloca-se na posio de atendimento ao
interesse pblico. Ao revs, quando visa a evadir-se de sua responsabilidade no af de
minimizar os seus prejuzos patrimoniais, persegue ntido interesse secundrio,
subjetivamente pertinente ao aparelho estatal em subtrair-se de despesas, engendrando
locupletamento custa do dano alheio.
4. Deveras, assente na doutrina e na jurisprudncia que indisponvel o interesse
pblico, e no o interesse da administrao. Nessa ltima hiptese, no necessria a
atuao do Parquet no mister de custos legis, mxime porque a entidade pblica
empreende a sua defesa atravs de corpo prprio de profissionais da advocacia da
Unio. Precedentes jurisprudenciais que se reforam, na medida em que a atuao do
Ministrio Pblico no exigvel em vrias aes movidas contra a administrao, como,
v.g., si ocorrer, com a ao de desapropriao prevista no Decreto-lei n.3.365/41 (Lei de
Desapropriao).
5. In genere, as aes que visam ao ressarcimento pecunirio contm interesses disponveis
das partes, no necessitando, portanto, de um rgo a fiscalizar a boa aplicao das leis em
prol da defesa da sociedade.
6. Hiptese em que se revela evidente a ausncia de interesse pblico indisponvel, haja
vista tratar-se de litgio travado entre o Estado de Rondnia e INSS e o Procurador de Estado
Beniamine Gegle de Oliveira Chaves, onde se questiona a reparao por danos morais, tendo
em vista ter sido injustamente denunciado pelo crime tipificado no art. 89, da lei 8.666/93.

90

7. Ademais, a suposta nulidade somente pode ser decretada se comprovado o prejuzo para os
fins de justia do processo, em razo do Princpio de que no h nulidade sem prejuzo (pas
ds nullits sans grief).
8. Recurso especial desprovido.258 (grifo nosso)
importante destacar, tambm, que o mesmo tribunal ainda se manifesta no sentido
de que o interesse patrimonial da Fazenda Pblica, por si s, no se identifica com o
interesse pblico. Verifique-se tal aspecto no seguinte caso:
Ementa:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. FALTA DE PREQUESTIONAMENTO.
INTERVENO DO MP. NO-OBRIGATORIEDADE. INTERESSE PATRIMONIAL DA
FAZENDA QUE, POR SI S, NO SE IDENTIFICA COM O INTERESSE PBLICO A
QUE ALUDE O ART. 82 DO CPC. TRIBUTRIO. MUNICPIO. REGIME PRPRIO DE
PREVIDNCIA

SOCIAL.

LEI

8.212/91,

ART.

13

(REDAO

ORIGINAL).

EXISTNCIA, NO CASO CONCRETO, CUJA VERIFICAO NO PODE PRESCINDIR


DO REVOLVIMENTO DO SUPORTE FTICO DA DEMANDA. SMULA 7/STJ.
1. A falta de prequestionamento do tema federal impede o conhecimento do recurso especial.
2. Est assentada nesta Corte orientao no sentido de que o interesse patrimonial da
Fazenda Pblica, por si s, no se identifica com o interesse pblico a que alude o art.
82, III, do CPC, para fins de interveno do Ministrio Pblico no processo. No presente caso,
o interesse se situa no mbito ordinrio da administrao pblica (ao anulatria de dbito
fiscal), no sendo obrigatria a interveno do MP na condio de custos legis.
3. invivel, finalmente, o conhecimento do apelo quanto ao tema da existncia de sistema
prprio de previdncia social a abrigar os servidores municipais. Isso porque, uma vez
estabelecidos, em tese, seus traos essenciais, a verificao de sua configurao no caso
concreto no pode prescindir do exame do suporte ftico-probatrio dos autos, procedimento
vedado, na via do recurso especial, pela Smula 7/STJ.
4. Recurso especial parcialmente conhecido e, nessa parte, improvido. 259 (grifo nosso)

Em outra deciso, ainda, o Superior Tribunal de Justia determina segundo o mesmo


entendimento:
258

REsp 303806 / RO RECURSO ESPECIAL 2001/0018194-5 Relator(a) Ministro LUIZ FUX (1122). rgo
Julgador T1 - PRIMEIRA TURMA. Data do Julgamento: 22/03/2005. Data da Publicao/Fonte: DJ 25.04.2005,
p. 224.
259
Processo REsp 490726 / SC RECURSO ESPECIAL 2002/0172560-0 Relator(a) Ministro TEORI ALBINO
ZAVASCKI (1124). rgo Julgador T1 - PRIMEIRA TURMA. Data do Julgamento: 03/03/2005 Data da
Publicao/Fonte DJ 21.03.2005 p. 219.

91

Ementa
PROCESSUAL NULIDADE INTERESSE PBLICO DIVERSO DE INTERESSE DA
FAZENDA PBLICA INTERVENO DO MP AVALIAO JUROS
MORATRIOS MAIORIA. A PREFEITURA MUNICIPAL CONFUNDIU INTERESSE
DA FAZENDA PBLICA COM INTERESSE PBLICO. A INTERVENO DO MP NO
CASO DE INTERESSE DA FAZENDA PBLICA NO E OBRIGATRIA, O VALOR
DA AVALIAO DEPENDE DE EXAME DE FATOS, ENCONTRANDO OBSTCULO
NA SMULA N. 07. NA QUESTO DOS JUROS MORATRIOS, RESTOU VENCIDO O
RELATOR, NO SE INTERPONDO EMBARGOS INFRINGENTES, INCABVEL O
RECURSO ESPECIAL. RECURSO IMPROVIDO.260
Note-se que, em seu voto, o relator ministro Garcia Vieira ainda destaca: Sem razo a
Prefeitura Municipal, que est confundindo interesse da Fazenda Pblica com interesse
pblico.
Em outra deciso do tribunal, possvel observar destaque ao mesmo aspecto:
Ementa:
DESAPROPRIAO INDIRETA MINISTRIO PBLICO INTERVENO
OBRIGATORIEDADE.
No se pode confundir interesse da Fazenda Pblica com interesse pblico. Interesse pblico
o interesse geral da sociedade, concernente a todos e no s ao Estado. Na desapropriao
indireta inexiste interesse pblico que justifique a interveno do Parquet. Recurso
improvido.261
Como foi possvel destacar, a jurisprudncia capaz de corroborar tudo quanto foi
desenvolvido nesta pesquisa at o momento. O Superior Tribunal de Justia esclarece, com
absoluta nitidez, que o interesse pblico geral no se confunde com o interesse da
Administrao. O interesse pblico primrio262 refere-se ao que interessa a todos e
indisponvel; o interesse pblico secundrio, com ntido escopo patrimonial, s interessa
Administrao, interesse pblico secundrio.
Esta farta jurisprudncia confirma a distino, no mbito do Estado, que a doutrina h
muito vem elaborando: uma coisa so os interesses pblicos indisponveis; outra, so os
260

Processo REsp 28110 / MS RECURSO ESPECIAL 1992/0025678-3 Relator(a): Ministro GARCIA VIEIRA
(1082). rgo Julgador: T1 - PRIMEIRA TURMA Data do Julgamento: 16/11/1992. Data da Publicao/Fonte:
DJ 14.12.1992 p. 23905.
261
REsp 197586 / SP RECURSO ESPECIAL 1998/0090271-6. Relator(a): Ministro GARCIA VIEIRA (1082)
rgo Julgador: PRIMEIRA TURMA. Data do Julgamento: 23/02/1999. Data da Publicao/Fonte DJ:
05.04.1999, p. 96.
262
Relembramos que so aqueles qualificados pelo ordenamento jurdico como concernentes ao bem-estar,
sade, segurana.

92

interesses pblicos secundrios (instrumentais), com efeitos patrimoniais e, portanto,


disponveis.
Desse modo, [...] pode-se aferir que disponibilidade de direitos patrimoniais no se
confunde com indisponibilidade de interesse pblico. Destarte, como verificado, indisponvel
o interesse pblico primrio, no o interesse da Administrao. Este entendimento j se
encontra sedimentado na doutrina brasileira, sendo de observar que Celso Antonio Bandeira
de Mello esclarece que os interesses pblicos secundrios s so atendveis quando
coincidentes com os interesses pblicos primrios. Esta explicao assume propores
relevantes, pois demonstra que os interesses pblicos da Administrao (derivados) servem e
operacionalizam os interesses pblicos primrios.263
Segundo Tlio Rosembuj,264 a renncia, total ou parcial, ao exerccio do poder o
sacrifcio da Administrao para conseguir o trmino do litgio, facilitando, ao mesmo tempo,
a arrecadao de modo rpido, simples e efetivo. O contribuinte, por seu lado, no reconhece
nem desconhece o comportamento prvio do Estado, pois seu interesse apenas o de
economizar procedimentos de impugnao.
O tributo de ordem pblica, isto , os contribuintes esto obrigados a pag-lo, pois
deriva diretamente da lei; contudo, as solues transacionais, particularmente a transao e a
arbitragem, so atos administrativos participativos que tm como efeito que o devedor seja
obrigado a pagar apenas o que foi decidido.
Os atos administrativos da transao e da arbitragem se convertem na dvida tributria
efetiva da Administrao. A concluso de interesse fiscal se verifica mediante esse ato
administrativo entre a Administrao e o contribuinte, pois a aplicao desses institutos a
nica ao capaz de reduzir o desperdcio pblico.
A Administrao poder dispor do interesse pblico secundrio, em certas ocasies,
sempre que a lei permitir.
A proteo do interesse pblico primrio prope o exerccio do poder dispositivo do
titular do crdito tributrio na consecuo da execuo da dvida.
Cabe sempre ao credor, e mais ainda, ao credor pblico a traduo na realidade
concreta da dvida tributria, mediante a cooperao do prprio obrigado.

263

LEMES, Selma Ferreira. Arbitragem na Administrao Pblica - Fundamentos Jurdicos e Eficincia


Econmica. So Paulo: Quartier Latin, 2007, p. 133-134.
264
ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 44.

93

O poder de imposio do tributo indisponvel, irrenuncivel, imprescritvel. Porm, o


exerccio do poder pode ser disponvel, renuncivel e prescritvel,265 ainda mais que [...]
parcela da doutrina j percebe que o princpio da tipicidade prvio e atua na fase de
definio e instituio do tributo, ao passo que as tcnicas consensuais atuam
posteriormente.266
A interpretao da indisponibilidade de direito da Fazenda Pblica deve formular-se
em combinao com o dever de todos de contribuir para que se evite o desperdcio pblico.
O significado de dever geral a participao do cidado coletivo na minimizao do
desperdio pblico: a coisa pblica a coisa de todos.
O poder tributrio, isto , o processo de produo da norma individual e concreta
introduzida pelo lanamento, vinculado, mas, depois de a obrigao tributria ingressar no
ordenamento, torna-se o crdito dela decorrente patrimnio disponvel da Administrao.
Uma advertncia deve ser feita: a atividade de fiscalizao e comprovao de
cumprimento das obrigaes tributrias no , pois, algo facultativo ao legislador e
Administrao; pelo contrrio, uma exigncia do ordenamento tributrio. A Constituio e o
CTN impem a todos os poderes pblicos legislador e Administrao Tributria que
exijam dos contribuintes as obrigaes tributrias e apliquem as sanes pelo descumprimento
da lei.
A lei que implantar os acordos dever descrever os critrios e as propriedades das
obrigaes tributrias, a fim de minimizar os dispositivos discricionrios, em respeito aos
princpios constitucionais e s Normas Gerais de Direito Tributrio.
As solues transacionais objetivam, sobretudo, o exerccio do interesse pblico
primrio, instrumentalizado pelo interesse secundrio (da Administrao).

265

Ver ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 46.


BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato
administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 411.
266

94

CAPTULO IV - DA TRANSAO

4.1 Do Conceito e da Natureza Jurdica

A utilizao de conceitos sem uma prvia definio acarreta basicamente dois vcios
semnticos: a vaguidade e a ambigidade.
A vaguidade a qualidade, caracterstica ou condio de vago, ou seja, refere-se a algo
ou algum que se introduz no discurso pela primeira vez; tambm aquilo cuja identidade no
se deseja especificar, definir ou particularizar. Assim, vago o juzo no qual o sujeito no
recebe definio ou determinao precisa, ou o termo cuja significao indeterminada.
A ambigidade, por sua vez, uma propriedade que diversas unidades lingsticas
(morfemas, palavras, locues, frases) tm de significar coisas diferentes, isto , de admitir
mais de uma possibilidade leitura de um mesmo texto.
Relembramos que transao, em sentido amplo, significa soluo transacional, que,
por sua vez, admite trs subtipos: acordo, mediao e arbitragem.
No acordo, as partes interessadas dispem sobre a frmula transacional. Na mediao,
as partes acordam que um terceiro interfira na disputa, embora a soluo no seja vinculante
para as partes. No arbitramento, tambm se demanda a interveno de um terceiro, mas as
partes ficam obrigadas a acatar a deciso.
Portanto, transao, em sentido amplo, significa soluo transacional e, em sentido
estrito, acordo.
Neste captulo, tomaremos o vocbulo transao em seu sentido estrito. Assim,
quando propomos uma definio do conceito de transao, visamos a diminuir esses vcios
semnticos na comunicao.
O vocbulo transao comporta, no mnimo, quatro significados:
1) Negcio jurdico bilateral, pelo qual as partes interessadas, fazendo-se concesses
mtuas, previnem ou extinguem obrigaes litigiosas ou duvidosas. , portanto, uma
composio amigvel entre interessados sobre seus direitos, em que cada qual abre mo de
parte de suas pretenses, fazendo cessar as discrdias. uma soluo contratual da lide, pois
as partes so levadas a transigir pelo desejo de evitar um processo cujo resultado eventual ser
sempre duvidoso; [...].267

267

DINIZ, Maria Helena. Dicionrio jurdico. 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2005, p. 727, v.4.

95

2) Ato negocial mercantil envolvendo compra e venda, mtuo etc.268


3) Forma extintiva da obrigao tributria [...]269
4) [...] negcio duvidoso ou ilcito.270
Adotamos, por premissa, que o direito positivo o conjunto de normas jurdicas e,
portanto, vamos, primeiramente, buscar no direito posto o conceito de transao.
O CTN no conceitua explicitamente a transao, porm estabelece, em seu art. 109,
que os princpios gerais de direito privado utilizam-se dela para pesquisa da definio, do
contedo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas no para definio dos
respectivos efeitos tributrios. E, no art. 110, determina que a lei tributria no pode alterar a
definio, o contedo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado,
utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituio Federal, pelas Constituies dos
Estados, ou pelas Leis Orgnicas do Distrito Federal ou dos Municpios, para definir ou
limitar competncias tributrias.
Nesse sentido, esclarece Aliomar Baleeiro, em seu Direito Tributrio Brasileiro: O
legislador reconhece o imprio das normas de Direito Civil e Comercial quanto definio,
contedo e alcance dos institutos, conceitos e formas consagradas no campo desses dois
ramos jurdicos, opulentados por 20 sculos de lenta estratificao. A prescrio, a quitao
etc. conservam, no Direito Financeiro, quando neste no houver norma expressa em contrrio,
a mesma conceituao clssica do Direito Comum. O mesmo ocorre em relao aos contratos
e s obrigaes em geral. Mas o Direito Tributrio, reconhecendo tais conceitos e formas,
pode atribuir-lhes expressamente efeitos diversos do ponto de vista tributrio.271
Observe-se, contudo, que o Direito Tributrio no atribuiu nova definio ao instituto
da transao.
O Cdigo Tributrio Nacional apenas estabelece que a transao feita mediante
concesses mtuas, em casos de determinao272 de litgio e de extino do crdito tributrio,
e tal determinao est em harmonia com as definies do Cdigo Civil. Entretanto, a
vigncia da legislao tributria depende de lei autorizativa, conforme o art. 171 do CTN.
interessante ressaltar que a transao j era estabelecida pelo decreto n 2.318, de 22
de dezembro de 1858, Providencia sobre a confeco e organisao do Codigo Civil do
268

DINIZ, Maria Helena. Dicionrio jurdico. 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2005, p. 727, v.4.
Ibid.
270
Ibid.
271
BALEEIRO, Aliomar. Direito tributrio brasileiro. Rio de Janeiro: Forense, 1999, p. 685.
272
Destacamos o sentido do termo usado pelo CTN como deciso ou resoluo, conforme a ACADEMIA DAS
CINCIAS DE LISBOA. Dicionrio da Lngua Portuguesa Contempornea. Lisboa: Verbo, 2001, p. 1231.
Determinao: [Do lat. Determinatio,nis.] 1. Ao ou resultado de determinar(-se). 2. Aco de decidir , de
estabelecer alguma coisa. Equivalente Deciso, Resoluo.
269

96

Imprio, que estabelecia em seu artigo 470, 2, que a procurao devia conter poderes
especiais para transao no juzo conciliatrio; o mesmo j determinava o decreto 737, de
25/11/1850:
Art 26. Quer no Juzo do domicilio do ro, quer no caso do artigo 24, poder o autor
chamar o ro conciliao, e nella podero comparecer as partes, por procurador com
poderes especiaes para transigir no Juizo conciliatorio.
Convm mencionar que Augusto Teixeira de Freitas273 (1816-1883), um dos mais
importantes jurisconsultos do Pas, responsvel pelo esboo do cdigo civil brasileiro,
tambm influente na elaborao dos cdigos civis da Argentina, do Paraguai e do Uruguai,
entendia transaco como contrato de composio entre as partes para extinguir obrigaes
litigiosas ou duvidosas. Para o autor, trata-se de ato uno, embora complexo, envolvendo
simultaneamente o negcio jurdico da transao e o da renncia ou transferncia da coisa274.
O Cdigo Civil de 1916, Lei n 3.071, de 1 de janeiro de 1916, estabelecia em seu Art.
1.025 que lcito aos interessados prevenirem, ou terminarem o litgio mediante concesses
mtuas. E, em seu Art. 1.035, dispunha que S quanto a direitos patrimoniais de carter
privado se permite a transao. Note-se ainda que o Cdigo de 1916 inseria a transao na
Parte Geral das Obrigaes, qualificada como modalidade de extino das relaes
obrigacionais.
Nesse sentido, tambm se manifesta Clovis Bevilaqua: Transao um ato jurdico,
pelo qual as partes, fazendo-se concesses recprocas, extinguem obrigaes litigiosas ou
duvidosas. Pressupe dvida ou litgio a respeito da relao jurdica. [...]. Como observa
KOHTER, duplo o seu fundamento econmico: a formao de um estado jurdico inseguro
em outro seguro; e a obteno desse resultado pela troca de prestao equivalente. Esta
reciprocidade da sua essncia. Sem ela a transao seria uma liberalidade. Para o Cdigo
Civil, a transao no , propriamente, um contrato. Ainda que a lio da maioria dos Cdigos
273

TEIXEIRA DE FREITAS, Augusto. Consolidao das Leis Civis. 3. ed. Rio de Janeiro, 1875, p. 242. A
regra do texto, que faculta em geral rescindir por leso enorme contractos commutativos, no procede nas
cesses de crditos, direitos, aces, heranas, e em geral, sempre que o objecto do contracto fr duvidoso,
dependente de futuras eventualidades, expondo o adquirente perdr ou ganhar - Reperto das Ords. p. 348. t. 3.
O 6 da citada Ord. L. 4 T. 13 designa as transaces entre os contractos rescindiveis por leso, e no Repert.
Tom. 3 pag. 354, toma-se esta palavra no sentido rigorso, opinando-se que a transaco (contracto de
composio entre as partes para extinguirem obrigaes litigiosas ou duvidosas) tambem pde sr rescindida par
leso, reconhecendo-se todavia, que o caso duvidoso. Entendo a Ord. por diverso modo, no tomo a palavra
transaco - em seu sentido rigorso, porque a doutrina geralmente seguida , que no se-pde allegar leso
contra as transaces. Se ellas tem por objecto direitos litigiosos ou duvidosos, se o seu fim a preveno de
demandas, a tranquilidade das partes; nada menos razoavel, do que facilitar litgios futuros sob pretexto de
leso.
274
ver PEREIRA, Caio Mrio da Silva. Instituies de direito civil. Contratos. Rio de Janeiro: Forense, 2007, p.
511. v. 3.

97

seja em sentido contrrio, o certo que o momento preponderante da transao o extintivo


de obrigao.275
Mas, como bem observa Silvio Rodrigues, [...] se ato jurdico, e ato jurdico bilateral,
contrato, pois a diferena especfica entre conveno e o gnero ato jurdico consiste
justamente em ser a primeira bilateral. De resto o mesmo Bevilaqua no est muito convicto
ao negar a natureza contratual da transao, pois afirma, apenas, que para o Cdigo Civil a
transao no propriamente um contrato.276
Entretanto, o Cdigo Civil de 2002 tratou a transao no captulo V, referente aos
contratos em geral.
Observa Caio Mario da Silva Pereira: na transao h uma dupla manifestao de
vontade, preferi capitul-la entre os contratos, e, como tal, desloquei-a para o campo destes. O
nosso Cdigo, acolhendo a minha orientao, assim tambm procedeu. Eis porque figura aqui
a transao na tipologia contratual.277
Alis, convm referir que o instituto da transao existe desde os romanos: a
transao destinava-se a extinguir uma obrigao, por ser uma conveno em que algum
renunciava um direito em litgio, recebendo, porm, uma retribuio.278
Quanto ao mesmo instituto, Pontes de Miranda assevera: A transao o negcio
jurdico bilateral, em que duas ou mais pessoas acordam em concesses recprocas, com o
propsito de pr termo a controvrsia sobre determinada, ou determinadas relaes jurdicas,
seu contedo, extenso, validade, ou eficcia. No importa o estado de gravidade em que se
ache a discordncia, ainda se quanto existncia, ao contedo, extenso, validade ou
eficcia da relao jurdica; nem, ainda, a provenincia dessa, se de direito das coisas, ou de
direito das obrigaes, ou de direito de famlia, ou de direito das sucesses, ou de direito
pblico. Naturalmente, h de exigir-se transacionabilidade de cada interesse de que se abriu
mo.279
O eminente jurista francs Marcel Ferdinand Planiol, que foi um dos trs renovadores
do Direito Civil francs, juntamente com Saleilles e Geny, durante a Belle poque, e
professor na Faculdade de Direito de Paris, j se manifestava: [...] a transao uma
275

BEVILAQUA, Clovis. Codigo Civil dos Estados Unidos do Brasil Comentado. Rio de Janeiro: Paulo de
Azevedo Ltda., 1950, p. 176. v. 4.
276
RODRIGUES, Silvio. Direito civil: dos contratos e das declaraes unilaterais da vontade. 30. ed. So Paulo:
Saraiva, 2007, p. 369. v. 3.
277
PEREIRA, Caio Mrio da Silva. Instituies de direito civil. Contratos. Rio de Janeiro: Forense, 2007, p. 507.
v. 3.
278
DINIZ, Maria Helena. Curso de direito civil brasileiro. Teoria geral das obrigaes. So Paulo: Saraiva,
2007, p. 324. v. 2.
279
MIRANDA, Pontes de. Tratado de Direito Privado. Campinas: Bookseller, 2003, p. 151. t. XXV.

98

conveno pela qual as partes concluem uma contestao j existente ou tentam impedir uma
nova contestao. Definio insuficiente, porque a lei indica, nesse caso, apenas o resultado
da conveno; ora, este resultado pode ser atingido por duas outras operaes que no so
transaes: a desistncia, quando o requerente renuncia ao prosseguimento da demanda; a
aquiescncia, quando o requerente reconhece sua pretenso como fundamentada. No caso, a
lei esqueceu o principal em sua definio, que consistia em dizer-nos por qual meio as partes
obtm este resultado na transao: por intermdio de concesses recprocas. esta
reciprocidade que caracteriza a transao e que a distingue dos dois outros procedimentos
acima indicados.280
Segundo o professor Francesco Carnelluti, [...] a transao , antes de tudo, um
acordo, ou seja, um negcio complexo. O fato de que seja, alm do mais, um contrato, ou
seja, um negcio complexo bilateral deriva da posio em que se encontram os dois agentes,
posto que os interesses que lhes determinam a operar se encontram em conflito.281
O professor Silvio Rodrigues entende que a transao o negcio jurdico bilateral por
meio do qual as partes previnem ou extinguem relaes jurdicas duvidosas ou litigiosas, por
meio de concesses recprocas, ou ainda em troca de determinadas vantagens pecunirias.282
E continua o mestre: a composio a que recorrem as partes para evitar os riscos da
demanda, ou para liquidar pleitos em que se encontram envolvidas; de modo que, receosas de
tudo perder, ou das delongas da lide, decidem abrir mo, reciprocamente, de algumas
vantagens potenciais, em troca da tranqilidade que no tm.283
Observe-se que tanto o Cdigo Civil brasileiro de 1916 como o Cdigo Tributrio
Nacional incluem a transao entre os meios extintivos de obrigaes com efeitos meramente
declarativos. Aplaudiam essa orientao os jurisconsultos Clovis Bevilaqua e M. I. Carvalho
de Mendona.

280

PLANIOL, Marcel Ferdinand. Trait lmentaire de Droit Civil. Paris: Libraire Gnrale de Droit & de
Jurisprudence, 1912, p. 714. Tome deuxime Traduo da autora. No original: la transaction est une convention
par la quelle les parties terminent une contestation ne ou prviennent une contestacion natre. Dfinition
insuffisante, car la loi indique ici seulement le rsultat de la convention; or ce rsultat peut tre atteint par deux
autres oprations qui ne sont transactions: le dsistement, quand le demandeur renonce poursuivre lffaire;
lcquiescement, quand le demandeur reconnat s prtention comme fonde. La loi a donc oubli le principal
dans sa dfinition, qui tait de nous dire par quel moyen les parties obtiennent ce rsultat dans la transaction:
c'est au moyen de concessions rciproques. Cest cette rciprocit qui caractrise la transaction et qui la distingue
des deux autres procds sus indiqus.
281
CARNELUTTI, Francesco. Sistema de direito processual civil. Traduo de Hiltomar Martins Oliveira. So
Paulo: Lemos e Cruz, 2004, p. 271.
282
RODRIGUES, Silvio. Direito civil: dos contratos e das declaraes unilaterais da vontade. So Paulo:
Saraiva, 2004, p. 367. v. 3.
283
Ibid., p. 368.

99

Entretanto, o Cdigo Civil de 2002 cuidou da transao como um contrato,


disciplinando-a como tal. E, como ensina o jurista francs Marcel Ferdinand Planiol, todos
os efeitos da transao ocorrem por fora obrigatria das regras gerais da conveno, que faz
lei entre as partes.284
Para o professor Washington de Barros Monteiro, transao contrato, porquanto
resulta de acordo de vontades sobre determinado objeto. Na frase genial de Carnelutti, a
soluo contratual da lide. uma forma de autocomposio do litgio. um dos contratos
mais teis paz social, entendimento acolhido pelo legislador da lei civil de 2002.285
Para Clovis Bevilaqua, entre a transao e o contrato s existe um trao comum: ambos
constituem atos jurdicos; mas o contrato tem por fim criar obrigaes enquanto a transao
tem por fim extingui-las. No dizer do referido mestre: o momento culminante da transao
o extintivo de obrigaes.286
Considerem-se as prprias palavras do jurista: A transao no ato aquisitivo de
direitos. meramente declaratrio ou recognitivo. Entende-se, por isso, que a parte que
transige no adquire objeto da transao da outra parte; que no , portanto, sucessora dela;
que uma no faz outra cesso de direitos. Deste carter meramente declarativo da transao,
resultam as seguintes conseqncias: 1 No serve a transao de ttulo para o usucapio
ordinrio; 2. As partes no so obrigadas a garantir, uma outra, os direitos, que, uma outra,
reconhecem. Todavia certo que a transao pode envolver uma remunerao compensatria.
Uma das partes concorda em transigir mediante o recebimento de certa soma ou de certo
objeto. A haver, certamente, aquisio, mas evidentemente, no originada da transao,
ainda que motivada por ela. O direito sobre a soma ou sobre o objeto tem por fundamento um
ato translativo a ttulo oneroso, que est envolvido na transao, porm que no parte
substancial dela.287
Maria Helena Diniz ressalva, contudo, que a transao no deixa de se caracterizar
como um acordo: um acordo de vontade entre os interessados, pois, por ser um negcio

284

PLANIOL, Marcel Ferdinand. Trait lmentaire de Droit Civil. Paris: Librairie Gnrale de Droit & de
Jurisprudence, 1912, p. 716. Tome Deuxime
285
MONTEIRO, Washington de Barros. Curso de direito civil: direito das obrigaes 2 parte dos contratos em
geral, das vrias espcies de contrato dos atos unilaterais, da responsabilidade civil. So Paulo: Saraiva, 2007, p.
394-395.
286
BEVILAQUA, Clovis. Codigo Civil dos Estados Unidos do Brasil Comentado. Rio de Janeiro: Paulo de
Azevedo Ltda., 1950, p. 176. v. 4.
287
Ibid., p. 178.

100

jurdico bilateral em que as partes abrem mo de seus interesses, ser imprescindvel a


manifestao volitiva dos transatores [...].288
Caio Mario da Silva Pereira tambm pondera: Embora haja acentuada tendncia para
imprimir ao vocbulo transao variada conotao semntica, estendendo-a a qualquer
negcio jurdico, em verdade, e na sua acepo tcnica tem sentido especfico. Designa um
determinado negcio jurdico, de cunho contratual, que se realiza por via de um acordo de
vontades, cujo objeto prevenir ou terminar litgio, mediante concesses recprocas das partes
(Cdigo Civil, art. 840).289
Acompanhemos ainda a lio de Maria Helena Diniz sobre o assunto: A transao
um instituto jurdico sui generis, por consistir numa modalidade especial de negcio jurdico
bilateral, que se aproxima do contrato [...] na sua constituio, e do pagamento, nos seus
efeitos, por ser causa extintiva de obrigaes, possuindo dupla natureza jurdica: a de negcio
jurdico bilateral e a de pagamento indireto. um negcio jurdico bilateral declaratrio,
uma vez que, to-somente, reconhece ou declara direito, tomando certa uma situao jurdica
controvertida e eliminando a incerteza que atinge um direito. A finalidade da transao
transformar em incontestvel no futuro o que hoje litigioso ou incerto.290
O jurista portugus J. M. Antunes Varela define: a transao um contrato que tanto
pode abranger direitos de crdito, como direitos reais, sucessrios ou at de famlia. As
concesses mtuas ou recprocas, que caracterizam o seu objeto, tanto podem consistir na
extino de obrigaes, como na constituio, ou na renncia de direitos reais, na cedncia de
direitos sucessrios ou na modificao de direitos patrimoniais familiares. A sua sede prpria,
pela causa tpica que o especifica e determina o seu regime o captulo dos contratos em
particular.291
Como pudemos apurar em relao natureza jurdica da transao, h duas correntes.
Autores como Clovis Bevilaqua entendem-na como ato jurdico que extingue obrigaes.
Outros doutrinadores, como Silvio Rodrigues, Francesco Carnelluti, Pontes de Miranda e
Caio Mario da Silva Pereira entendem a transao como negcio jurdico ou contrato.

288

DINIZ, Maria Helena. Curso de direito civil brasileiro. Teoria geral das obrigaes. So Paulo: Saraiva,
2007, p. 326-327. v.2.
289
PEREIRA, Caio Mrio da Silva. Instituies de direito civil. Contratos. Rio de Janeiro: Forense, 2007, p. 507.
v. 3.
290
DINIZ, Maria Helena. Curso de direito civil brasileiro. Teoria geral das obrigaes. So Paulo: Saraiva,
2007, p. 332. v. 2.
291
VARELA, J. M. Antunes. Direito das Obrigaes. Rio de Janeiro: Forense, 1978. v.2. Apud CARVALHO
NETO, Inacio de. Extino indireta das obrigaes. 3. ed. Curitiba: Juru, 2006, p. 182-183.

101

Contudo, para ns, a natureza jurdica da transao ser norma individual e concreta.
Tal norma, no regime jurdico de direito privado, chamada de contrato; no regime de direito
pblico, ato administrativo.
As relaes jurdicas nascem, vivem e desaparecem no plano das construes
comunicativas, no estrato de linguagem jurdica competente. Para a modificao das relaes
jurdicas, necessrio haver outra linguagem, para que o clculo de relaes seja efetuado.
Portanto, para retirar a obrigao do ordenamento, conforme a noo de sistema por ns
apresentada, dever ser introduzida outra norma individual e concreta.
Note-se que a estrutura da norma jurdica, em que o antecedente (hiptese) ligado,
por um conectivo implicacional dentico neutro, a um conseqente (HC), poder
estabelecer diversas combinaes entre o antecedente e o conseqente, sem modificar a
estrutura mnima de implicao.
Conforme a lio do professor Lourival Vilanova, possvel [...] combinar uma s
hiptese para uma conseqncia, ou vrias hipteses para uma s conseqncia, ou vrias
hipteses para vrias conseqncias, ou uma s hiptese para vrias conseqncias, mas no
pode arbitrariamente construir uma outra estrutura alm dessas possveis estruturas.
Simbolizando por H e C, tem-se: a) H implica C; b) H', H", H"', implica C; c) H', H", H"',
implica C', C", C"'; d) H implica C', C", C"'.292
A norma de direito formada por um antecedente que descreve um comportamento e
por um conseqente que estabelece uma relao jurdica. Dessa forma, a ocorrncia de um
fato no mundo fenomnico (descrito no antecedente), desde que relatado em linguagem
competente, implica determinada relao jurdica (estabelecida no conseqente). Essa a
norma jurdica stricto sensu.
Assim, a norma da transao dever ser introduzida no ordenamento por um suporte
fsico que aqui denominaremos ato de transao (produto), que pode ter vrias naturezas,
como de contrato, de ato administrativo ou mesmo de sentena.
Em termos analticos, o ato de transao contm os enunciados necessrios e
suficientes para construirmos uma norma individual e concreta, em cujos antecedentes vm
relatados:
1) o fato da existncia da dvida;
2) o fato do acordo (concesses mtuas entre credor e devedor).
E, nos conseqentes,
292

VILANOVA, Lourival. As Estruturas Lgicas e o Sistema no Direito Positivo. So Paulo: Max Limonad,
1997, p. 91.

102

3) uma relao de pagamento que, no clculo das relaes, anula o vnculo primitivo e/ou;
4) uma relao de remisso que, no clculo das relaes, anula o vnculo primitivo e/ou;
5) uma relao de anistia que, no clculo das relaes, anula o vnculo primitivo.

Portanto, estamos propondo entender a transao como uma norma individual e


concreta.
Na esfera do direito pblico, essa norma individual e concreta ser um ato
administrativo. Mas uma espcie do gnero ato administrativo que ter a participao do
contribuinte.
Neste sentido, Alessi293 se refere ao acordo como um ato de reconhecimento que
bilateral, pois se origina ao mesmo tempo da Administrao e do contribuinte. Justamente,
trata-se da figura da determinao consensual: um ato administrativo que conseqncia de
um ajuste e que impede a impugnao sucessiva contra o prprio ato.
O ato administrativo participativo uma espcie do gnero ato negocial, cujos [...]
efeitos so queridos por ambas as partes [...]. o caso da licena, autorizao, admisso,
permisso, nomeao, exonerao a pedido. So atos negociais, mas no so negcios
jurdicos, porque os efeitos, embora pretendidos por ambas as partes, no so por elas
livremente estipulados, mas decorrem da lei.294
Resume a professora Maria Sylvia Zanella Di Pietro: [...] entram na categoria de atos
negociais todos aqueles que so queridos por ambas as partes; excluem-se os impostos pela
Administrao, independentemente de consentimento do particular.295
No administrativo participativo encontram-se a Administrao e o contribuinte,
existindo, por fim, como definitiva, uma nica manifestao de vontade administrativa.
No processo de formao do ato, cabe Administrao conjugar os interesses das
partes para produzir a norma, que a expressa no ato.
Assim, denominamos essa norma individual e concreta de ato administrativo
participativo. Esse ato, celebrado nos exatos termos da lei, entre a Administrao e o
contribuinte, visa ao bem comum, para isso, utiliza-se dos interesses secundrios.

293

Ver ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributaria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 77.


DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Administrativo. 18. ed. So Paulo: Atlas, 2004, p. 214.
295
Ibid.
294

103

4.2 Do Objeto

O Cdigo Civil de 1916 j estabelecia, em seu Art. 1.035, que S quanto a direitos
patrimoniaes de caracter privado se permitte a transaco.
Clovis Bevilaqua discorria sobre o tema: 1- No lcito transigir sobre questes
relativas ao estado das pessoas, legitimidade do matrimnio, ptrio poder, relaes pessoais
entre cnjuges, filiao. As vantagens, porm, oriundas dessas relaes, desde que sejam de
ordem patrimonial, podem ser objeto de transao, 2-Discutia-se, no regime anterior, se era
permitido transigir sobre alimentos futuros. O direito romano negava essa permisso, quando
os alimentos eram deixados por atos mortis [...]. Os nossos civilistas aceitaram a doutrina
romana, ora dando-lhe uma feio absoluta, ora restringindo-a, porque o texto citado permitte
essa variedade de inteligncia. O Cdigo, porm, no estabelece restrio alguma dessa
natureza. Sobre o direito de pedir alimentos no dado transigir, porque no renuncivel
esse direito (art. 404); mas sobre as prestaes de alimentos, vencidas ou futuras, a transao
possvel. [...] 3 - Tambm no podem ser objeto de transao as coisas inalienveis ou que
estejam fora do comrcio. A penso alimentar no penhorvel, porque se destina a manter a
vida da pessoa; mas aquele, em favor de quem ela existe, pode alienar o objeto da prestao.
Por isso, a renncia gratuita dos alimentos futuros no permitida, mas ao capaz no se nega
o direito de transigir sobre os alimentos futuros. A transao no renncia gratuita.296
De modo semelhante ao Cdigo Civil de 1916, dispe o Cdigo Civil de 2002 em seu
Art. 841: S quanto a direitos patrimoniais de carter privado se permite a transao.
A mesma posio adota Caio Mrio da Silva Pereira: [...] no podem as partes transigir
quanto aos direitos no-patrimoniais, como os de famlia puros (legitimidade de filho,
validade do casamento, ptrio-poder, regime de bens no casamento, direito a alimentos). No
podem ser objeto de transao questes que envolvam matria de ordem pblica, nem direitos
de que os transatores no possam dispor, entre os quais as coisas que esto fora de
comrcio.297
O professor Silvio Rodrigues, na mesma linha de raciocnio, afirma que a transao
tem por objeto somente direitos patrimoniais de carter privado (CC, art. 841). Portanto,

296

BEVILAQUA, Clovis. Codigo Civil dos Estados Unidos do Brasil Comentado. Rio de Janeiro: Paulo de
Azevedo Ltda., 1950, p. 187-188. v.4.
297
PEREIRA, Caio Mrio da Silva. Instituies de direito civil. Contratos. 12. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2007,
p. 508. v.3.

104

excluem-se do mbito da transao no s os bens fora do comrcio, como aquelas relaes


jurdicas de carter privado que interessam diretamente ordem pblica.298
Queremos destacar tambm os ensinamentos de Washington de Barros Monteiro, para
quem no a respeito de todos os direitos que se permite transao. Segundo o disposto no
art. 841, in fine, do Cdigo Civil de 2002, s quanto a direitos patrimoniais de carter
privado se permite a transao. De acordo com esse dispositivo, no lcito transigir sobre
questes relativas ao estado das pessoas, legitimidade do matrimnio e poder familiar. Em
todos esses casos em jogo est o interesse social.299 (grifo nosso)
Maria Helena Diniz adverte que nem todas as relaes jurdicas podero ser objeto de
transao, pois, pelo Cdigo Civil, art. 841, s permitida em relao a direitos patrimoniais
de carter privado, suscetveis de circulabilidade. Da a ilicitude e a inadmissibilidade de
transao [...] legitimidade ou dissoluo do casamento; guarda dos filhos; ao poder
familiar; investigao de paternidade [..]; a alimentos, por serem irrenunciveis, embora se
possa transigir acerca do quantum [...] s aes penais, pois, pelo Cdigo Civil, art. 846, a
transao concernente a obrigaes resultantes de delito no extingue a ao penal pblica,
cuja competncia do Estado, como titular exclusivo do jus puniendi, em que a acusao cabe
ao Ministrio Pblico.300
O Cdigo Civil de 2002, em seu Art. 841, dispe que s quanto a direitos patrimoniais
de carter privado se permite a transao.
Direito Patrimonial aquele que tem por objeto bens suscetveis de avaliao
econmica, sendo, em regra, transmissvel ou transfervel.301 Direito disponvel refere-se
espcie de direito subjetivo que possa ser abdicado pelo respectivo titular,302 ou, ainda,
disponvel diz-se do bem cujo titular pode dele livremente dispor,303 isto , alienar bens.
Portanto, o direito que pode ser transacionado aquele que tem por objeto bens
suscetveis de avaliao econmica e cujo titular pode dele dispor livremente, ou seja, alienar.
Reafirmamos nosso entendimeno de que o poder tributrio, isto , o processo de
produo da norma individual e concreta introduzida pelo lanamento, vinculado, mas,
298

RODRIGUES, Silvio. Direito civil: dos contratos e das declaraes unilaterais da vontade. 30. ed. So Paulo:
Saraiva, 2007, p. 375. v. 3.
299
MONTEIRO, Washington de Barros. Curso de direito civil: direito das obrigaes 2 parte dos contratos em
geral, das vrias espcies de contrato dos atos unilaterais, da responsabilidade civil. So Paulo: Saraiva, 2007, p.
397.
300
DINIZ, Maria Helena. Curso de direito civil brasileiro. Teoria geral das obrigaes. So Paulo: Saraiva,
2007, p. 331-332. v.2.
301
DINIZ, Maria Helena. Dicionrio jurdico. 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2005, p. 197. v.2.
302
SILVA, De Plcido E Vocabulrio Jurdico. (Atualizadores: Nagib Slaibi Filho e Glucia Carvalho). Rio de
Janeiro: Forense, 2004, p. 469.
303
DINIZ, Maria Helena. Dicionrio jurdico. 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2005, p. 228. v.2.

105

depois que a obrigao tributria ingressar no ordenamento, torna-se o crdito dela decorrente
patrimnio disponvel da Administrao.
Cabe aqui lembrar o mestre Jos Souto Maior Borges: Como a obrigao no uma
categoria lgico-jurdica, mas jurdico positiva, construo de direito posto, ao direito
positivo que incumbe definir os requisitos necessrios identificao de um dever jurdico
qualquer como sendo um dever obrigacional.304 Nesse sentido determina o Cdigo Tributrio
Nacional que a obrigao tributria pode ser transacionada, e como a obrigao definida, em
todos os seus contornos, pelo direito positivo, podemos entend-la, tambm, como direito
patrimonial disponvel, conforme j referido no item 3.4.3.

4.3 Da Capacidade

A transao requer as mesmas propriedades concernentes capacidade civil. Portanto,


S as pessoas maiores e capazes podem transigir (qui transigit alienat).305
Mas h pessoas a quem a lei probe transigir, conforme as lies de Clovis Bevilaqua
sobre o cdigo de 1916: so em geral, as que no podem alienar, porque na transao h
renncia de direitos. Em particular, no podem transigir; 1, o tutor, em relao aos negcios
do pupilo (art. 427, IV); 2, o curador, em relao aos do curatelado (art. 453 combinado com
o citado art. 427, IV); 3, o procurador sem poderes especiais (art. 1. 295, 1); 4, o incapaz.
O tutor e o curador podem, entretanto, ser autorizados pelo juiz a transigir.306
Tambm no podem transigir os pais em nome dos filhos menores, a no ser mediante
prvia autorizao judicial [...] d) os prdigos (art. 1.782); e) o marido, sem outorga uxria,
desde que a transao implique alheao ou onerao de bens imveis, exceto se o regime de
bens for o da separao; j) nas mesmas condies, a mulher casada, sem autorizao do
marido; g) o sndico, sobre dvidas e negcios da massa, salvo licena do juiz e audincia do
falido (Dec. lei n. 7.661, de 21-6-1945, art. 63, n. XVIII); h) o mandatrio sem poderes
especiais e expressos (art. 661, 1, do cd. Civil de 2002; Cd. Proc. Civil, art. 38); i) os
procuradores fiscais e judiciais das pessoas jurdicas de direito pblico interno; j) o
304

BORGES, Jos Souto Maior. Obrigao Tributria: uma introduo metodolgica. So Paulo: Malheiros,
1999, p. 38.
305
MONTEIRO, Washington de Barros. Curso de direito civil: direito das obrigaes 2 parte dos contratos em
geral, das vrias espcies de contrato dos atos unilaterais, da responsabilidade civil. 35. ed. So Paulo: Saraiva,
2007, p 395. v.5.
306
BEVILAQUA, Clovis. Codigo Civil dos Estados Unidos do Brasil Comentado. Rio de Janeiro: Paulo de
Azevedo Ltda., 1950, p. 177. v. 4.

106

representante do Ministrio Pblico (do Distrito Federal, Lei n. 3.4.34, de 20 de julho de


1958, art. 12); l) o inventariante, no caso indicado no art. 992, n. II, do Cdigo de Processo
Civil.307
Portanto, as pessoas polticas podem transigir, ou seja, tm capacidade para isso, desde
que tenha sido editada lei que autorize tal procedimento, pois no h proibio, no
ordenamento jurdico, que impea o exerccio dessa competncia.

4.4 Das Modalidades

A transao pode ser judicial ou extrajudicial, ou seja, dar-se dentro ou fora do processo
judicial.
A transao judicial deve [...] se realizar no curso de um processo, recaindo sobre
direitos contestados em juzo, [...], porque ela completa o ato, tornando-o perfeito e acabado,
permitindo a produo de efeitos jurdicos [...] e encerrando o processo [..], ao positivar a
desistncia do direito que assistia s partes de obter do rgo judicante uma deciso sobre o
mrito da questo. Por isso, concluda e homologada a transao, nenhum dos transatores
pode alegar que concedeu mais do que devia ou menos do que lhe tocava.308
Carnelutti afirma que [...] as transaes tero entre as partes a autoridade de uma
sentena executria. Identidade de dinamismo [...]: o mandato pronunciado pelos
contratantes, em princpio, tem o mesmo valor que o mandato pronunciado pelo juiz. Por isso,
a transao assume carter declaratrio ou dispositivo conforme o carter de litgio que
compe, ou seja, que seu carter no outro seno aquele que do litgio derivaria.309
Tambm a transao pode ser extrajudicial se levada a efeito ante uma demanda ou
litgio iminente, evitado, preventivamente, mediante conveno dos interessados que, fazendo
concesses recprocas, resolvem as controvrsias, por meio de escritura pblica, se a lei
reclamar essa forma, ou particular, nas hipteses em que a admitir [...]. No h necessidade de

307

MONTEIRO, Washington de Barros. Curso de direito civil: direito das obrigaes 2 parte dos contratos em
geral, das vrias espcies de contrato dos atos unilaterais, da responsabilidade civil. 35. ed. So Paulo: Saraiva,
2007, p. 395. v. 5.
308
DINIZ, Maria Helena. Curso de direito civil brasileiro. Teoria geral das obrigaes. So Paulo: Saraiva,
2007, p. 330. v.2.
309
CARNELUTTI, Francesco. Sistema de direito processual civil. 2. ed. Traduzido por Hiltomar Martins
Oliveira. So Paulo: Lemos e Cruz, 2004, p. 273. v. 1.

107

se homologar, por via judicial, tal transao, por ter sido feita, com funo preventiva, antes
de haver litgio ou demanda, justamente com a finalidade de evit-los.310
Convm lembrar sempre a complexa questo do significado das palavras, no caso,
especialmente o da palavra litgio, conforme nos alerta o professor Paulo de Barros Carvalho:
Polarizando a ateno da doutrina brasileira est o problema da amplitude semntica do
vocbulo litgio. Abrangeria ele somente as discusses perante os rgos do Poder Judicirio
ou, em acepo mais larga, aplicar-se-ia tambm s controvrsias deduzidas em
procedimentos administrativos tributrios? Estou pela interpretao lata. Ali onde houver
conflito de interesses instalado entre Administrao e administrado, seja de cunho judicial ou
no, caber falar-se nesse tipo de procedimento terminativo, se como tal for aceito.311
Mas, no presente estudo, cabe destacar a transao extrajudicial, que visa a evitar a ao
de execuo fiscal, em outros termos, o litgio judicial.

4.5 Das Formas

No regime jurdico de direito privado, a transao negcio jurdico solene, pois sua
eficcia depende de forma prescrita em lei.312
A transao far-se- por escritura pblica, nas obrigaes em que a lei o exige, ou por
instrumento particular. Nas outras, para as quais no exigida a forma pblica, vale como
instrumento particular.
Nos termos do art. 842 do Cdigo Civil, em se tratando de direitos contestados em
Juzo, podem os transigentes faz-la por escritura pblica, ou por termo nos autos, neste caso
assinado pelos transigentes e homologado pelo juiz.313
Entretanto, no regime jurdico de direito pblico, a transao ato administrativo e,
portanto, dever respeitar sua forma.
A transao dever ocorrer em um processo administrativo que ser finalizado por um
ato administrativo denominado despacho.

310

DINIZ, Maria Helena. Curso de direito civil brasileiro. Teoria geral das obrigaes. So Paulo: Saraiva,
2007, p. 331. v.2.
311
CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributrio: Fundamentos jurdicos da incidncia. 3. ed. So Paulo:
Saraiva, 2004, p. 199.
312
RODRIGUES, Silvio. Direito civil: dos contratos e das declaraes unilaterais da vontade. 30. ed. So Paulo:
Saraiva, 2007, p. 374. v. 3.
313
PEREIRA, Caio Mrio da Silva. Instituies de direito civil. Contratos. 12. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2007,
p. 509. v.3.

108

Despacho o ato administrativo que contm deciso das autoridades administrativas


sobre assunto de interesse individual ou coletivo submetido sua apreciao.314

4.6 Dos Efeitos

A transao, conforme dispe o art. 844 do Cdigo Civil, s vincula aqueles que
manifestaram o propsito de se obrigar e no aproveita nem prejudica seno aos que nela
intervieram, ainda que diga respeito a coisa indivisvel.
Conforme referido, na transao no h renncia ou transferncia de vantagens feita
por qualquer das partes, mas reconhecimento de direitos, j preexistentes, decorrente do efeito
declaratrio da instituio.
O art. 1.030 do Cdigo Civil de 1916 declarava: A transao produz, entre as partes,
o efeito de coisa julgada, e s se rescinde por dolo, violncia, ou erro essencial, quanto
pessoa ou coisa controversa.
Clovis Bevilaqua assim observava: O Cdigo Civil no diz, como outros, que a
transao tem autoridade de coisa julgada. Diz apenas que ela produz efeitos de coisa
julgada. O Projeto Primitivo usava de outro modo de exprimir o efeito da transao entre as
partes. A transao vlida, eram os seus termos, extingue os direitos e as obrigaes sobre
que versa, operando com fora de coisa definitivamente julgada. Era somente em respeito
extino dos direitos que os efeitos da sentena e da transao se equiparavam. Realmente,
no podiam ir alm. Entre a transao e a sentena h muita diferena, no s quanto ao ato
jurdico em si, mas, ainda, quanto aos respectivos efeitos. Bastar lembrar: 1, Que a
transao indivisvel, no pode ser anulada em parte, ao passo que a sentena admite
reforma parcial; 2 Que a transao se resolve por inexecuo das clusulas, o que no pode
acontecer com a sentena; 3, Que a sentena produz hipoteca judiciria (art. 824), e
transao no se pode atribuir essa virtude. 315
A professora Maria Helena Diniz entende que a transao, como meio indireto de
extino da obrigao, produz os seguintes efeitos extintivos: a) desvinculao do obrigado
mediante acordo liberatrio; b) equiparao coisa julgada, pois a transao judicial
homologada produz entre as partes o efeito de coisa julgada [..]; c) identidade de pessoas, isto

314

DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Administrativo. 18. ed. So Paulo: Atlas, 2004, p. 225.
BEVILAQUA, Clovis. Codigo Civil dos Estados Unidos do Brasil Comentado. 8. ed. Rio de Janeiro: Paulo
de Azevedo Ltda., 1950, p. 181-182. v. 4.
315

109

, a transao s vincula os que transigiram [..] d) responsabilidade pela evico [..] e)


preveno e extino de controvrsias; f) possibilidade de exerccio de direito novo sobre a
coisa transigida; portanto, se, depois de concluda a transao, um dos transigentes vier a
adquirir novo direito sobre a coisa renunciada ou transferida, no estar inibido de exerc-lo
(CC, art. 845, pargrafo nico), visto que a transao no implica renncia a qualquer direito
futuro, mas somente ao que o litgio ou dvida objetivava, e, alm disso, trata-se de direito
independente do que deu causa transao. mister salientar, ainda, que a transao produz
efeitos declaratrios, por apenas declarar e reconhecer direitos existentes, no operando
qualquer transmisso ou constituio de direitos (CC, art. 843). 316
Entretanto, queremos dar destaque ao efeito de coisa julgada da transao entre as
partes; conforme o art. 849 do Cdigo Civil de 2002, o instituto s se anula por dolo, coao
ou erro essencial quanto pessoa ou coisa controversa.
O professor Washington de Barros Monteiro tambm desse modo compreende os
efeitos da transao, afirmando que esta [...] oferece realmente pontos de contato com a
sentena, mas com esta no se confunde. Em verdade, pela primeira, as partes decidem, por si
e entre si, a demanda que as separa. A transao substitui a deciso que o magistrado viria a
proferir, se a causa chegasse ao fim. Uma vez efetivada, equipara-se a sentena irrevogvel,
adquirindo todos os efeitos da coisa julgada e, como tal, oposta pode ser outra parte. Como
todos os negcios jurdicos em geral, anula-se por erro, dolo e coao, quer se refiram os
vcios coisa controversa, quer digam respeito s pessoas de que se trata.317
Reafirmamos nossa posio de que a transao norma individual e concreta que pode
ser tanto um contrato como um ato administrativo, que tem por objetivo o fim do litgio e
como conseqncia a extino da obrigao. Nesse sentido, no havendo mais a norma
individual e concreta da obrigao (AII ou notificao de lanamento) no sistema jurdico,
seja ela tributria ou no, inexiste a possibilidade de execuo judicial da dvida. Entretanto,
isso no impede que se questione ou se anule a norma da transao na esfera judicial.

316

DINIZ, Maria Helena. Curso de direito civil brasileiro. Teoria geral das obrigaes. So Paulo: Saraiva,
2007, p. 334-335. v. 2.
317
MONTEIRO, Washington de Barros. Curso de direito civil: direito das obrigaes 2 parte dos contratos em
geral, das vrias espcies de contrato dos atos unilaterais, da responsabilidade civil. 35. ed. So Paulo: Saraiva,
2007, p. 399. v.5.

110

4.7 Da Transao Penal

Dispe o art. 847 do Cdigo Civil (art. 1034 do Cdigo de 1916) que admissvel, na
transao, a pena convencional.
Como explica Clovis Bevilaqua em relao ao art. 1034 do Cdigo de 1916: 1- Nos
sistemas, em que a transao considerada forma especial de contrato, pareceria intil uma
disposio como esta, porque mera aplicao do direito comum. Nos sistemas, porm, em
que a transao simples modo de extinguir obrigaes, no demais declarar que ela
admite o reforo da clusula penal, porque esta no costuma andar ligada aos modos de
pagamento. 2. - Nesta, como em qualquer outra relao de direito, a pena pode ser estipulada
para o caso de inexecuo ou para o de mora. Os preceitos estabelecidos no captulo da
clusula penal (arts. 916-872) so aplicveis no caso de transao.318 (grifo nosso)
O direito posto, no art. 846 do Cdigo Civil atual, prescreve que a transao
concernente a obrigaes resultantes de delito no extingue a ao penal pblica.

4.8 Da Transao da Obrigao Tributria

Destacamos que a transao administrativa da obrigao tributria no Direito


brasileiro no pacfica. Os doutrinadores divergem sobre o assunto; alguns entendem que
[...] o instituto no poderia existir na seara tributria, porque a atividade administrativa do
lanamento vinculada e obrigatria, ou seja, a autoridade tributria no pode fazer
concesses, mas, ao contrrio, deve efetuar o lanamento estritamente conforme determina a
lei. Por outro giro, alguns autores reconhecem o carter essencialmente pragmtico da
transao e acabam, tal como se verifica na doutrina tributria estrangeira, a reconhecer a
necessidade do instituto.319

318

BEVILAQUA, Clovis. Codigo Civil dos Estados Unidos do Brasil Comentado. 8. ed. Rio de Janeiro: Paulo
de Azevedo Ltda., 1950, p. 186. v. 4.
319
BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato
administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p 417.

111

4.8.1 Do Conceito

Tlio Rosembuj, professor de Direito Financeiro e Tributrio da Universidade de


Barcelona, assim se manifesta quanto ao conceito de transao tributria: A transao a
figura jurdica que mais incentiva o direito de participao do contribuinte para influir na
funo administrativa, chegando at a co-deciso na manifestao concreta de poder que o
afeta. A transao o contrato que explica a idia do interesse fiscal compartilhado pelo
particular e pela Administrao.320
Prossegue o autor: A finalidade do contrato de transao resolver uma controvrsia
entre as partes mediante concesses recprocas, solucionar um conflito entre duas pretenses
unilaterais, alegadas ou no num processo, por meio da convergncia de concesses. A
transao, impeditiva de demandas ou propulsora de solues negociadas e amigveis,
contribui para a distribuio do interesse fiscal entre a Administrao e o contribuinte,
servindo, ao mesmo tempo, para economizar questes litigiosas e facilitar a arrecadao
ordinria e regular dos impostos.321
A professora Paula Vicente-Arche Coloma, da Universidade Miguel Hernndez, na
Espanha, destaca: [...] os elementos essenciais que caracterizam a transao poderiam ser
sistematizados em torno dos trs aspectos seguintes, a saber: em primeiro lugar, na transao
h uma relao jurdica incerta, suscetvel de provocar litgios, ou, ao menos incerta
subjetivamente para as partes, mesmo quando, objetivamente, no haja fundamento para a
dvida. Em segundo lugar, existe a inteno das partes de substituir a relao duvidosa por
uma relao certa e incontestvel. Finalmente, ocorrem as concesses recprocas por parte
dos interessados, de modo que faam certo sacrifcio de maneira definitiva e no
provisria.322
320

ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 41. Traduo da Autora. No
original: La transaccin es la figura jurdica que mejor alienta el derecho de participacin del contribuyente a
influir en la funcin administrativa, hasta la codecisin en la manifestacin concreta de poder que le afecta.
La transaccin es el contrato que explica la idea del inters fiscal compartido entre el particular y la
Administracin.
321
Ibid., p. 43. Traduo da autora. No original: La causa del contrato de transaccin es la de resolver una
controversia entre las partes mediante concesiones recprocas, solucionar un conflicto entre dos valoraciones
unilaterales, deducidas o no en un proceso, mediante la convergencia de sacrificios.
La transaccin, impeditiva de pleitos o propulsora de soluciones negociadas y amistosas, contribuye a la
distribucin del inters fiscal entre la Administracin y el contribuyente, sirviendo, al mismo tiempo, para
ahorrar cuestiones litigiosas y facilitar la recaudacin ordinaria y regular de los impuestos.
322
COLOMA, Paula Vicente-Arche. El Arbitraje en el Ordenamiento Tributario Espanol: Una Propuesta.
Madrid: Marcial Pons, 2005, p. 140-141. Traduo da autora. No original: [...] los elementos esenciales que
caracterizan a la transaccin podran sistematizarse en torno a los tres aspectos siguientes, a saber: en primer
trmino, en la transaccin existe una relacin jurdica incierta, susceptible de provocar litigios, o al menos
incierta subjetivamente para las partes, aun cuando objetivamente no haya fundamento para la duda. En segundo

112

O professor Rafal Bielsa assim se expressa acerca da questo: Em direito tributrio a


transao excepcional, porque implica a renncia parcial de um direito questionvel e cujo
reconhecimento seria duvidoso numa contenda judicial. No direito civil no h nenhum
problema, porque as partes podem, no caso de litgio ou dvida, fazer concesses recprocas,
como afirma o Cdigo sobre a matria (art. 832). Mas os crditos fiscais so fundados na lei e
determinados por um procedimento administrativo cuja finalidade precisamente a de
estabelecer a certeza e a legitimidade daqueles. Alm disso, a obrigao fiscal de ordem
pblica. No entanto, admite-se a transao quando se trata de penalidades fiscais aplicadas em
virtude de uma lei de interpretao duvidosa, ou quando a imputabilidade do contribuinte no
aparece claramente, e este se dispe a levar a questo ao judicirio caso no seja atenuada a
pretenso da Administrao fiscal. A transao deve estar bem fundamentada. [...] A
composio assemelha-se transao, pelo fato de que tambm evita uma controvrsia
judicial, mas o objeto da composio determinar novamente a obrigao fiscal,
diferentemente da transao, na qual os direitos e as obrigaes esto determinados, mas no
h necessria segurana jurdica de sucesso na controvrsia judicial. Em outras palavras:
melhor ter algo certo do que perder tudo: Melius est pauca dividere cuam totum perdere;
finalizando: A transao e a composio fiscal implicam, de certo modo, novao, mas diferentemente da novao civil no extinguem as obrigaes acessrias. Tambm se trata,
em ambos os casos, de obrigaes no nulas ou irregulares, porque, se o fossem, seria o caso
de revog-las administrativamente ou ento anul-las em juzo.323 (grifo nosso)

lugar, la intencin de las partes de sustituir la relacin dudosa por una relacin cierta e incontestable. Finalmente,
las recprocas concesiones por parte de los interesados, de manera que sufran algn sacrificio de modo definitivo
y no provisional.
323
BIELSA, Rafael: Compendio de Derecho Pblico: Constitucional, Administrativo y Fiscal, Tomo III:
"Derecho Fiscal", Captulo III: "La obllgacin fiscal", pargrafo 3: "Extincin de la obllgacin", subpargrafo 2:
"Diversos modos de extincin", puntos: "Transaccin" y "Composicin", ps. 90 y 91, distribuidor Roque
Depalma, Buenos Aires, 1952, apud CASS, Jos Osvaldo. Los mecanismos alternativos de resolucin de las
controversias tributrias. Buenos Aires: Ad-Hoc, 2003, p. 65-66. Traduo da autora. No original: "En derecho
fiscal la transaccin es excepcional, pues ella implica la renuncia parcial de un derecho que se cuestiona y cuyo
reconocimiento sera dudoso en contienda judicial. En el derecho civil ninguna cuestin se presenta, pues las
partes pueden, en caso de litigio o duda, hacerse concesiones recprocas, como dice el Cdigo de la materia
(art. 832). Pero los crditos fiscales se fundan en la ley y se determinan por un procedimiento administrativo
dirigido precisamente a establecer su certeza y legitimidad. Adems, la obligacin fiscal es de orden pblico.
Sin embargo, se admite la transaccin en algunos casos en que se trata de penas fiscales aplicadas en virtud de
una ley de interpretacin cuestionada, o cuando la imputabilidad del contribuyente no aparece clara, y ste se
dispone a su defensa judicial si no se modera la pretensin de la Administracin fiscal. La transaccin debe ser
bien fundada [...] La composicin se parece a la transaccin en que tambin mediante ella se evita una
controversia judicial, pero su objeto es determinar nuevamente la obligacin fiscal, a diferencia de la
transaccin en la que los derechos y obligaciones estn determinados. pero no se tiene la necesaria seguridad
jurdica de xito en la controversia judicial. Dicho de otro modo: mejor es algo seguro que perderlo todo:
Melius est pauca dividere cuam totum perdere"; finalizando: "La transaccin y la composicin fiscal implican
en cierto modo novacin. pero a diferencia de la novacin civil no extinguen las obligaciones accesorias.

113

Para Rosembuj Erujimovich, a transao tributria [...] um contrato por meio do


qual a administrao tributria e o contribuinte concordam em concluir um litgio em curso ou
previnem o incio de um conflito entre ambos, por meio de concesses recprocas.324
Entretanto, o direito positivo tributrio brasileiro s permite a transao nos casos dos
litgios em curso, ao contrrio do que sucede no direito civil, em que a transao tanto
previne como termina o litgio, nos quadrantes do direito tributrio s se admite a transao
terminativa. H de existir litgio para que as partes, compondo seus mtuos interesses,
transijam.325
Paulo Henrique Figueiredo conceitua transao, em sentido tcnico, como um
negcio jurdico bilateral, ou seja, firmado entre devedor e credor, no qual, atravs de
concesses mtuas, se extinguem litgios e conseqentemente a obrigao.326
Para Eurico Marcos Diniz de Santi, a transao deve ser conceituada como um
ajuste juridicizado por critrios individuais e concretos do meio poltico, veiculado mediante
lei. Apenas neste caso tem-se como produto do reconhecimento do fato jurdico negocial do
acordo que seria a legtima motivao jurdica da transao, este tipo de transao, sim, seria
passvel de controle e a derradeira extino do crdito tributrio se daria com o pagamento no
valor e na forma estipulados pelo acordo juridicizado pela transao, tal qual ensina Paulo de
Barros Carvalho. 327
Entretanto, h autores, entre eles Onofre Alves Batista Jnior, que entendem a
transao administrativo-tributria como contrato de direito pblico [...] que possibilita,
mediante a existncia de controvrsia (efetiva ou potencial), a fixao acordada do montante
do crdito tributrio (transao administrativa preventiva de fixao), anteriormente ao
lanamento, bem como a extino das obrigaes tributrias controversas (ou do crdito
tributrio) por meio do perdo de multas (ou de parte das multas), ou mesmo do afastamento
do tributo (ou de parte deste), tal como se d na anistia ou remisso (figuras especficas do
CTN). [...] Pode-se verificar que a transao administrativo-tributria terminativa contrato
Tambin se trata. en ambos casos. de obligaciones no nulas o irregulares. pues si lo fuesen lo que corresponde
es revocarlas administrativamente. o bien anularlas en juicio."
324
ROSEMBUJ, Erujimovich, T. R. La transaccin tributria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 10, apud DAZPALACIOS, Jos Alberto Sanz. Medidas fiscales con efecto reductor de la conflictividad en Francia. La
transaccin. In Tcnicas Convencionales en el mbito Tributario - Perspectivas de derecho interno, comparado
y comunitrio. Barcelona: Atelier, 2007, p. 62. Traduo da autora. No original: La transaccin es un contrato
por el cualla Adinistracin tributria y el contribuyente acuerdan concluir una reclamacin en curso o que prevn
pueda originarse entre ambas, mediante recprocas concesiones.
325
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 498.
326
FIGUEIREDO, Paulo Henrique. A Transao Tributria. Recife: Edies Bagao: Instituto do Ministrio
Pblico do Estado de Pernambuco, 2004, p. 128.
327
SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Transao e Arbitragem no mbito tributrio: parania ou mistificao? In
Revista Frum de Direito Tributrio - RFDT. Ano 5, n. 29, set./out. 2007. Belo Horizonte: Frum, p. 50-51.

114

administrativo de transao que estabelece caminho acertado alternativo, possibilitando que


as obrigaes controversas, postas pela lei de forma heternoma, sejam extintas. 328
No Direito Tributrio brasileiro, pode-se dizer, em sntese, que a transao: (a)
depende sempre de previso legal; e (b) no pode ter o objetivo de evitar litgio, s sendo
possvel depois da instaurao deste. Mas, no Direito Tributrio no se h de entender
necessria a existncia de uma ao judicial para a caracterizao do litgio [...]. As razes
dessa diferena so bastante simples. Se o agente do Estado pudesse transigir sem autorizao
legal, estaria destruda a prpria estrutura jurdica deste. Por outro lado, no sendo a transao
uma forma comum de extino do crdito tributrio, nada justifica sua permisso a no ser
nos casos em que efetivamente j esteja instaurado um litgio.329
Na esfera do Direito Pblico, [...] para que se possa celebrar transao administrativa,
o bem ou direito deve ser disponvel ou deve haver lei que autorize expressamente a
transao. No se trata de abrir exceo regra de que o objeto de transao seja direito
disponvel, at porque os bens pblicos podem ser objeto de disposio, contanto que essa
disposio, legalmente fundamentada, seja a forma de bem atender ao melhor interesse
pblico possvel. Desde que presente autorizao legal, ou desde que verificada a
competncia legal para transigir e para cumprir as concesses feitas, atendido ao
procedimento previsto em lei, possvel a transao administrativa, em sintonia com o
mandamento de boa administrao. 330
Convm reiterar que, em nosso estudo, contemplaremos apenas a transao da
obrigao tributria na esfera administrativa.
A transao pode ser compreendida ora como processo de produo, conjunto de atos,
ora como produto. Neste momento, estamos tomando a natureza jurdica da transao como
norma individual e concreta, ou seja, produto.
Para alguns autores, a transao contrato; para outros, ato administrativo de
lanamento unilateral de retificao ao qual o contribuinte adere. Note-se que esta a
posio predominante na jurisprudncia e na doutrina italianas.

328

BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato


administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 418.
329
MACHADO, Hugo de Brito. A transao no direito tributrio. In Revista Dialtica de Direito Tributrio
75. So Paulo: Malheiros, 2001, p. 55.
330
BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato
administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 512.

115

Com efeito, Sandulli conceitua o concordato tributrio como um autntico contrato


que se introduz no procedimento de fiscalizao e tem a finalidade de prevenir e resolver
divergncias no que se refere quantia da base de clculo, por meio de uma determinao
consensual. Este autor situa o concordato tributrio no mbito dos contratos da Administrao
pblica concernentes a relaes cujo objeto pblico, sem excluir a transao em situaes de
direito pblico.331
Para ns, a transao ato administrativo participativo, pois, antes da concretizao
unilateral, existe um momento de dilogo entre o Fisco e o contribuinte, no processo de
produo, que possibilita a elaborao de um ato administrativo, isto , o reconhecimento de
que o ato emitido com base em um acordo.
Reiteramos nossa convico de que, na esfera do direito pblico, a transao norma
individual e concreta, ou seja, um ato administrativo. Mas trata-se de uma espcie do gnero
ato administrativo que ter a participao do contribuinte no seu processo de produo.
Assim, denominamos essa norma individual e concreta de ato administrativo
participativo. Esse ato, celebrado nos exatos termos da lei, entre a Administrao e o
contribuinte, visa ao bem-comum; para alcanar tal finalidade, utiliza-se dos interesses
secundrios.
Alessi [...] se refere ao acordo de estimativa, de conventio, no de vontade, que origina
um ato de reconhecimento qualificativo que bilateral e emana da Administrao e do
contribuinte. Justamente, a figura da determinao consensual: um ato administrativo que
conseqncia estrutural do acordo sobre a quntificao e que impede a impugnao sucessiva
contra esta determinao. Tambm no exemplo recorre aos acordos amistosos em matria de
condenao de utilidade pblica cujo objeto a quantia da indenizao. O efeito principal do
concordato, como determinao (valor) acordada, a inadmissibilidade de outra determinao
por parte da Administrao e a reclamao do contribuinte contra a apreciao qual
aderiu.332

331

ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 76. Traduo da autora. No
original: [...], Sandulli, concepta que el concordato tributario es un autntico contrato que se introduce en el
procedimiento de imposicin y est dirigido a prevenir y resolver divergencias en orden de la cuanta de la base
imponible, a travs de una determinacin consensual. Este autor sita el concordato tributario en el marco de
los contratos de la Administracin Pblica relativos a relaciones cuyo objeto es pblico, sin excluir la
transaccin en situaciones de derecho pblico.
332
Ibid., p. 77. Traduo da autora. No original: [...] se refiere a dicho acuerdo de valoracin, de conventio,
que no de voluntad, que origina un acto de reconocimiento calificativo que es bilateral y emana de la
Administracin y del contribuyente. Justamente, la figura de la determinacin consensual: un acto
administrativo que es consecuencia estructural del pacto sobre la determinacin y que impide la impugnacin
sucesiva contra la misma. Tambin en el ejemplo recurre a los acuerdos amistosos en materia de expropiacin
de utilidad pblica cuyo objeto es la cuanta de la indemnizacin. El efecto sustancial del concordato, como

116

Giannini adota uma definio mais audaciosa, pois avalia que se trata de um ato
procedimental de formao das vontades da resoluo segundo um mdulo convencional,
antecipando assim o que hoje se entende como ato de consenso.333
Note-se que, para Moschetti, tampouco os princpios de legalidade e de capacidade
contributiva no me parecem incompatveis com o dilogo e o acordo. Trata-se de ver como
se produzir concretamente o referido acordo: se as duas partes contribuem para reconstruir a
verdade, os citados princpios constitucionais sairo beneficiados. Se querem apresentar
subterfgios, tais princpios sero atacados. Mas quem pretende desviar o poder pblico para
fins privados agir desta maneira mesmo sem a figura da comprovao com adeso. Mais
que isso, quanto menores forem as garantias do cidado, quanto mais livre de compensaes
estiver o poder administrativo, tanto maior ser a necessidade de favores por parte do
contribuinte e tanto mais alto o preo destes favores.334
A participao do contribuinte d-se no processo de produo do ato administrativo
quando o sujeito passivo discute e acorda (na qualidade de portador de interesse seu,
individual) com a Fazenda dentro do procedimento administrativo tributrio.
A norma da transao provoca mudana significativa, substituindo o crdito tributrio
ex lege por outro novo, subseqentemente ao acordo entre as partes e derivado tambm da lei.
Portanto, a introduo da linguagem competente no ordenamento jurdico, isto , da
norma individual e concreta da transao, traz como conseqncia jurdica a extino da
obrigao tributria veiculado pelo lanamento.
Na verdade a norma de transao retira do ordenamento a norma do lanamento, que
tem no conseqente a obrigao tributria, e introduz uma nova norma, a da transao, que
tem no conseqente tambm uma obrigao tributria. Esta por sua vez, poder ser extinta, ou
melhor, retirada do ordenamento, quando do pagamento.

determinacin consensual, implica la inadmisibilidad de otra determinacin por parte de la Administracin y la


reclamacin del contribuyente contra la estimacin a la cual se adhiri.
333
Ibid., p. 76. Traduo da autora. No original: Giannini adopta una definicin ms audaz, puesto que estima
que se trata de un acto procedimental de formacin de las voluntades de la resolucin segn un mdulo
convencional, anticipando as lo que hoy se entiende como acto de consenso.
334
MOSCHETTI, Francesco. Las posibilidades de acuerdo entre la administracin financiera y el contribuyente
en el ordenamiento italiano. In Convencin Y Arbitraje en nel Derecho Tributrio. Madrid: Marcial Pons, 1996,
p. 127. Traduo da autora. No original: Tampoco los principios de legalidad y de capacidad contributiva me
parecen incompatibles con el dilogo y el acuerdo. Se trata de ver cmo se producir en concreto dicho
acuerdo: si las dos partes contribuyen a reconstruir la verdad los citados principios constitucionales saldrn
beneficiados. Si quieren regatear, tales principios sern vulnerados. Pero quien desee desviar el poder pblico
hacia fines privados, lo har incluso sin la figura de la comprobacin con adhesin. Es ms, cuanto menores
sean las garantas del ciudadano en el plano jurdico, cuanto ms libre de contrapesos est el poder
administrativo, tanto mayor ser la necesidad de favores por parte del contribuyente y tanto ms alto el precio
de estos favores.

117

4.8.2 Da Extino do Crdito Tributrio: Conseqncia da Norma de Transao

A transao est elencada como uma das formas de extino da relao jurdica
tributria (art.156 do CTN).
O art. 171 estabelece que a lei pode facultar, nas condies que estabelea, aos sujeitos
ativo e passivo da obrigao tributria celebrar transao, que, mediante concesses mtuas,
importe em determinao de litgio e conseqente extino de crdito tributrio.
Observa o professor Paulo de Barros Carvalho: Mas, curioso verificar que a
extino da obrigao, quando ocorre a figura transacional, no se d, propriamente, por fora
das concesses recprocas, e sim do pagamento. O processo de transao to-somente prepara
o caminho para que o sujeito passivo quite sua dvida, promovendo o desaparecimento do
vnculo.335
Hugo de Brito Machado, por sua vez, afirma que, a no ser que se entenda a extino
como referida apenas parte do crdito tributrio da qual abriu mo a Fazenda, na verdade a
transao, embora arrolada como causa de extino do crdito tributrio, a rigor e ao menos
ordinariamente, no o extingue.336
Mas o autor ainda pondera que [...] a transao extingue o crdito tributrio na parte
em que a Fazenda abriu mo, concedeu. E pode ocorrer que um crdito tributrio seja, por
inteiro, dispensado pela Fazenda, contra o pagamento de outro crdito tributrio tambm em
questionamento. A Fazenda estaria abrindo mo do seu direito de insistir na cobrana de um e
o contribuinte estaria abrindo mo do seu direito de questionar a exigncia do outro. Isto
justifica a incluso da transao como causa de extino do crdito tributrio.337
Tambm Paulo Henrique Figueiredo se manifesta nesse sentido: Geralmente, da
transao decorre a extino da relao obrigacional que acolhia o litgio. Contudo, a extino
obrigacional no constitui o objetivo primeiro da transao, vez que o que h de ficar extinto
por este instituto o litgio em potencial ou instalado, ou, em termos mais profundos, a
incerteza quanto relao jurdica, que albergava prestaes opostas. Portanto, com a

335

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 498.
MACHADO, Hugo de Brito. Transao e Arbitragem no mbito tributrio. In Revista Frum de Direito
Tributrio - RFDT. Ano 5, n. 28, jul./ago. 2007. Belo Horizonte: Frum, p. 57.
337
Ibid.
336

118

transao desaparece a prpria lide, ou seja, a pretenso resistida, e no necessariamente a


relao ensejadora das pretenses contrapostas.338
Entendemos que a conseqncia da introduo da norma individual e concreta da
transao no ordenamento a extino da obrigao tributria veiculada pelo lanamento.

4.8.3 Da Extino do Litgio: Objetivo da Norma de Transao

Francesco Carnelutti atribui a litgio o seguinte conceito: [...] conflito de interesses


qualificado pela pretenso de um dos interessados e pela resistncia do outro.339
Note-se que o litgio ocorre em momento anterior existncia do processo judicial e
provocao da jurisdio, da, nos termos do CTN, a transao presta-se soluo de
litgios, entendidos estes como pretenses do Fisco resistidas pelo contribuinte, anteriores ou
posteriores ao processo judicial.340
O CTN, no que concerne transao, tambm veicula o seguinte enunciado:
"determinao" do litgio, ou seja, resoluo da disputa. Determinao, segundo o Dicionrio
da Lngua Portuguesa Contempornea,341 significa ao de decidir, de estabelecer alguma
coisa, equivalente a deciso, resoluo. Litgio, segundo o mesmo dicionrio,342 significa
disputa, contenda, pendncia equivalente demanda, ou a pleito.
Para a professora Maria Helena Diniz, litgio um instituto do Direito processual civil e
significa: 1. Questo judicial. 2. Discusso formada em juzo. 3. Controvrsia. 4.
Contestao. 5. Causa. 6. Conflito de interesses onde h pretenso de uma das partes
processuais e resistncia de outra.343
Entretanto, preferimos retomar a posio de Paulo de Barros Carvalho: Estou pela
interpretao lata. Ali onde houver conflito de interesses instalado entre Administrao e

338

FIGUEIREDO, Paulo Henrique. A Transao Tributria. Recife: Edies Bagao: Instituto do Ministrio
Pblico do Estado de Pernambuco, 2004, p. 128-129.
339
CARNELUTTI, Francesco. Sistema de direito processual civil. 2. ed. Traduzido por Hiltomar Martins
Oliveira. So Paulo: Lemos e Cruz, 2004. Ttulo original: Sistema di diritto processuale civile. p. 93. v. 1.
340
BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato
administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 414.
341
Ver ACADEMIA DAS CINCIAS DE LISBOA. Dicionrio da Lngua Portuguesa Contempornea. Lisboa:
Verbo, 2001, p. 1232.
342
Ibid., p. 2284.
343
DINIZ, Maria Helena. Dicionrio jurdico. 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2005, p. 156. v. 3.

119

administrado, seja de cunho judicial ou no, caber falar-se nesse tipo de procedimento
terminativo, se como tal for aceito.344
Hugo de Brito Machado assevera: Para que seja possvel a transao no Direito
Tributrio, impe-se tenha sido j instaurado o litgio, embora no se h de exigir que este se
caracterize pela propositura de ao judicial. Basta que tenha sido impugnado, pelo sujeito
passivo da obrigao tributria, um auto de infrao contra o mesmo lavrado. Ou por outra
forma se tenha estabelecido uma pendncia, dando lugar instaurao de um procedimento
administrativo a ser julgado pelo rgo administrativo competente. Realmente, o que se
impe que esteja configurado um litgio, a ser dirimido pelo rgo julgador administrativo,
nos termos do procedimento prprio. Litgio atual, j instaurado, e no apenas anunciado por
um dos sujeitos da relao, geralmente o Fisco. A pretenso do Fisco h de ter sido
formalmente manifestada. S assim estar caracterizado o litgio que faz possvel a transao
destinada a sua terminao.345
Consideradas essas questes, observe-se o que afirma Fabio Brum Goldschmidt acerca
da matria da transao tributria: A determinao de um litgio importa necessariamente, no
que toca matria envolvida, na sua extino, seja a matria envolvida de fato ou de
direito. A extino do crdito, no caso do CTN, uma opo que o legislador brasileiro
tomou e que indica claramente a possibilidade de a transao tributria versar sobre matria
de direito, assim como ocorre com o instituto do Direito Civil.346
O objetivo da norma de transao pr fim ao litgio, quando os sujeitos do vnculo
concertam abrir mo de parcelas de seus direitos, chegando a um denominador comum,
teoricamente interessante para as duas partes, e que propicia o desaparecimento simultneo do
direito subjetivo e do dever jurdico correlato.347

4.8.4 Do Regime Jurdico

Verifique-se que, no Direito Privado, o instituto considerado como um contrato:


Trata-se de modalidade especial de negcio jurdico bilateral, que se aproxima do contrato,
344

CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributrio: Fundamentos jurdicos da incidncia. 3. ed. So Paulo:
Saraiva, 2004, p. 203.
345
MACHADO, Hugo de Brito. Transao e Arbitragem no mbito tributrio. In Revista Frum de Direito
Tributrio - RFDT. Ano 5, n. 28, jul./ago. 2007. Belo Horizonte: Frum, p. 56.
346
GOLDSCHMIDT, Fabio Brum. Arbitragem e Transao Tributria Verificao de Compatibilidade. In
Revista Dialtica de Direito Tributrio 48, 1999, p. 59.
347
CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributrio: Fundamentos jurdicos da incidncia. 3. ed. So Paulo:
Saraiva, 2004, p. 498.

120

na sua constituio, e do pagamento, nos seus efeitos, por ser meio extintivo de
obrigaes.348
Slvio de Salvo Venosa vai alm: [...] a grande maioria das legislaes disciplina o
instituto como um contrato, assim como a doutrina atual. No h como fugir ao carter
contratual da transao, sendo essa a posio adotada pelo atual Cdigo [...].349
Relembremos o mestre Clovis Bevilaqua, que conceitua a transao como um ato
jurdico, pelo qual as partes, fazendo-se concesses recprocas, extinguem obrigaes
litigiosas ou duvidosas.350
Quanto transao no direito pblico, Paulo Henrique Figueiredo assegura: quando
levada s hostes do Direito Tributrio, transmudada tornando-se limitada, em razo do
interesse pblico. O carter de disponibilidade afastado, pois, s com autorizao legal
especfica, pode o Estado transacionar para pr fim a um litgio envolvendo questes
tributrias.351
Hugo de Brito Machado admite a transao no Direito Tributrio, mas defende a
necessidade de que ela tenha em seu mbito um regime jurdico especfico, indispensvel para
que o interesse pessoal de quem eventualmente representa o Estado no prevalea sobre o
interesse deste. E relembramos suas palavras: No Direito Tributrio brasileiro pode-se dizer,
em sntese, que a transao: (a) depende sempre de previso legal; e (b) no pode ter o
objetivo de evitar litgio, s sendo possvel depois da instaurao deste.352
Neste sentido tambm ensina o professor Paulo de Barros Carvalho: O princpio da
indisponibilidade dos bens pblicos impe seja necessria previso normativa para que a
autoridade competente possa entrar no regime de concesses mtuas, que da essncia da
transao.353
Relembremos

as

lies

de

Pontes

de

Miranda:

Transacionabilidade

intransacionabilidade. Diz o Cdigo Civil, art. 841: S quanto a direitos patrimoniais de


carter privado se permite a transao. Se o direito patrimonial de carter pblico, e.g.,
impostos
348

taxas

federais,

estaduais,

ou

municipais,

ou

paraestatais,

DINIZ, Maria Helena. Curso de direito civil brasileiro. Teoria geral das obrigaes. So Paulo: Saraiva,
2007, p. 336. v.2.
349
VENOSA, Slvio de Salvo. Direito Civil: Teoria Geral das Obrigaes e Teoria Geral dos Contratos. So
Paulo: Atlas, 2007, p. 262.
350
BEVILAQUA, Clovis. Codigo Civil dos Estados Unidos do Brasil Comentado. Rio de Janeiro: Paulo de
Azevedo Ltda., 1950, p. 176. v.4.
351
FIGUEIREDO, Paulo Henrique. A Transao Tributria. Recife: Edies Bagao: Instituto do Ministrio
Pblico do Estado de Pernambuco, 2004, p. 226.
352
MACHADO, Hugo de Brito. Transao e Arbitragem no mbito tributrio. In Revista Frum de Direito
Tributrio - RFDT. Ano 5, n. 28, jul./ago. 2007. Belo Horizonte: Frum, p. 55.
353
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 498.

121

transacionabilidade depende de lei especial. O art. 841 apenas diz, segundo se h de


interpretar, que no havendo lex specialis, nem lei para o caso, no sentido em que a expresso
empregada na Constituio de 1988 e nas anteriores, e.g., Constituio de 1988, art. 174 no
pode haver transao a respeito de direitos que no so patrimoniais ou que so de carter
pblico. Assim, o ramo do direito que rege o direito no patrimonial que responde se pode
haver, quanto a esse, transao, e o ramo do direito pblico que rege o direito de carter
pblico que corresponde se, quanto a ele, pode haver transao.354
No campo do Direito Pblico, para que se possa celebrar transao administrativa, o
bem ou direito deve ser disponvel ou deve haver lei que autorize expressamente a transao.
No se trata de abrir exceo regra de que o objeto de transao seja direito disponvel, at
porque os bens pblicos podem ser objeto de disposio, contanto que essa disposio,
legalmente fundamentada, seja a forma de bem atender ao melhor interesse pblico possvel.
Desde que presente autorizao legal, ou desde que verificada a competncia legal para
transigir e para cumprir as concesses feitas, atendido ao procedimento previsto em lei,
possvel a transao administrativa, em sintonia com o mandamento de boa administrao.355
Portanto, quando tratamos de transao tributria, estamos trabalhando no mbito
jurdico de direito pblico; isso significa que esto sendo guardados todos os princpios
constitucionais que subordinam esse regime. O ramo do direito que ir reger a norma de
transao ser pblico.
E, mais, a transao depende de lei, e lei que cuide especificamente dos aspectos
duvidosos da regra matriz de incidncia de cada tributo. Observe-se que jamais a lei poder
tratar de normas gerais de direito tributrio que s podem ser veiculadas por lei
complementar. Dessa forma, a transao s poder ocorrer, por lei, nos casos em que a
Fazenda Pblica tenha dvidas quanto aos aspectos relevantes da regra matriz de incidncia
tributria.

354

MIRANDA, Pontes de. Tratado de Direito Privado. Campinas: Bookseller, 2003, p. 189. t. XXV.
BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato
administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 512.
355

122

4.8.5 Da Norma Geral e Abstrata de Transao

Esclarece Hugo de Brito Machado que o art. 171, ao admitir a transao como forma
de extino do crdito tributrio, contm uma prescrio especial, aplicvel apenas aos casos
e nas condies que a lei estabelecer. [...] Na verdade o carter plenamente vinculado da
atividade administrativa somente ser contrariado se a lei ordinria atribuir s autoridades
lanadoras em geral, ou s autoridades que geralmente representam a Fazenda Pblica em
juzo, competncia para fazer transaes. Mas, neste caso, o defeito ser da lei ordinria, e
no do art. 171 do Cdigo Tributrio Nacional.356
Em primeiro lugar, destacamos que, para haver transao tributria, imprescindvel
uma lei que a autorize. E esta mesma lei estabelecer as condies objetivas, a fim de dirimir
as discricionariedades em que sujeitos ativos e passivos da obrigao tributria podero
transacionar, assim como a autoridade competente para autorizar o acordo, e somente as
autoridades de escales superiores da Administrao Tributria para que, se alguma
discricionariedade ainda restar, seja mais fcil o controle do ato que h de ser praticado
sempre no interesse da Fazenda Pblica.357
Eurico Marcos Diniz de Santi adverte que a pretenso de transao, sem critrios
legais, desloca a denotao do termo para o vazio das concesses recprocas e de ordem
econmica, indisponvel em matria de direito pblico. Sem critrio legal prvio, no h
como imunizar a presso dos interesses econmicos sobre os agentes pblicos.358
Esses critrios legais, para serem estabelecidos, necessitam duas ordens de normas:
uma que determina as competncias e os rgos para transacionar pela Administrao
Fazendria e outra que estabelece quais as obrigaes tributrias e em que condies essas
poderiam ser extintas pela norma de transao.
Nesse sentido valem as palavras de Paulo de Barros Carvalho: Os tericos gerais do
direito costumam discernir as regras jurdicas em dois grandes grupos: normas de
comportamento e normas de estrutura. As primeiras esto diretamente voltadas para a conduta
das pessoas, nas relaes de intersubjetividade; as de estrutura ou de organizao dirigem-se
igualmente para as condutas interpessoais, tendo por objeto, porm, os comportamentos
relacionados produo de novas unidades dentico-jurdicas, motivo pelo qual dispem
356

MACHADO, Hugo de Brito. Transao e Arbitragem no mbito tributrio. In Revista Frum de Direito
Tributrio - RFDT. Ano 5, n. 28, jul./ago. 2007. Belo Horizonte: Frum, p. 53.
357
Ibid.
358
SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Transao e Arbitragem no mbito tributrio: parania ou mistificao? In
Revista Frum de Direito Tributrio - RFDT. Ano 5, n. 29, set./out. 2007. Belo Horizonte: Frum, p. 51.

123

sobre rgos, procedimentos e estatuem de que modo as regras devem ser criadas,
transformadas ou expulsas do sistema.359
Portanto, duas so as espcies de normas gerais e abstratas que devero ser
introduzidas no sistema jurdico para viabilizar a transao:
a) norma de comportamento, que deve estabelecer as propriedades das obrigaes tributrias
disciplina o produto, ou seja, transao;
b) norma de estrutura, que deve estabelecer as propriedades das competncias e os rgos
responsveis disciplina o processo da transao.
Conforme determina o Art. 171 do CTN, a lei pode facultar, nas condies que
estabelea, aos sujeitos ativo e passivo da obrigao tributria celebrar transao que,
mediante concesses mtuas, importe em determinao de litgio e conseqente extino de
crdito tributrio.
Portanto, essas condies so os critrios que a lei que estabelecer a transao deve
explicitar. Essa lei pertence classe da norma geral e abstrata; isso significa que seus
enunciados so conotativos, ou seja, estabelecem os critrios de identificao de um evento
como fato jurdico.
importante enfatizar que as normas gerais e abstratas contm notas (conotao) que
os sujeitos ou as aes devem ter para pertencerem ao conjunto.
Destacamos que se pode definir uma classe enumerando os membros que a compem
(denotao), ou indicando a propriedade comum de todos os seus membros (conotao).
A norma que estabelecer a transao dever descrever quais as propriedades da
obrigao tributria para que possa ser identificada pelo operador do direito como passvel de
subsuno360 pela norma da transao.
A incidncia tributria simultnea ao ato de aplicao do direito pelo homem, que
verte em linguagem competente determinado evento do mundo fenomnico, trazendo-o para o
mundo do direito, formalizando o Fato Jurdico Tributrio.
Trata-se do processo de positivao do direito (criao de normas): da norma geral e
abstrata, o agente constri a norma individual e concreta jurisdiciza o fato e constitui a
relao.
359

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 154.
No plano lgico, ocorrem duas operaes formais simultneas:
1) subsuno ou incluso de classes: operao pela qual o aplicador do direito identifica no mundo fenomnico
a ocorrncia de um evento que guarda absoluta identidade com os critrios prescritos no antecedente da norma
geral e abstrata.
2) implicao: operao que faz surgir uma relao jurdica de acordo com os critrios prescritos no
conseqente da mesma norma geral e abstrata.
360

124

A permisso para o legislador editar lei geral e abstrata sobre a transao est inserida
no sistema do direito positivo e, portanto no um cheque em branco para o legislador; este
se encontra subordinado aos princpios constitucionais e legislao tributria.
A lei que estabelecer a transao deve ser subordinada ao ordenamento tributrio
positivo e no pode alterar os conceitos j estabelecidos pela legislao como tributo,
lanamento tributrio, suspenso da exigibilidade, decadncia e prescrio, extino
do crdito e certido negativa, todos fixados no Cdigo Tributrio Nacional.
Observe-se, portanto, que essencial que a norma da transao estabelea critrios
objetivos de identificao de um fato para que este possa ser transacionado.
Tambm no qualquer obrigao tributria que pode ser transacionada, mas aquela
para a qual a Administrao Tributria considerar ser menos custoso um acordo que a
demanda judicial, por critrios objetivos.
Eurico M. D. de Santi se manifesta seguindo essa linha de raciocnio: a nica
transao possvel aquela veiculada por lei especfica e voltada a crditos tributrios
especficos e determinados. S lei especfica e circunstanciada de transao pode internalizar
o clculo econmico, oferecendo seus limites e critrios que, agora sim, uma vez
legalmente definidos os critrios, juridiciza-se e tem o condo de extinguir o crdito
tributrio. S na transao especfica h motivao jurdica: enquadramento do crdito na
previso legal e juridicizao dos termos da negociao e conseqente extino do crdito
pelo subseqente pagamento.361
Outra norma, conforme determinado no Pargrafo nico do Art. 171 do CTN, indicar
a autoridade competente para autorizar a transao em cada caso.
Nesse sentido, essa lei especfica tambm est subordinada aos princpios
constitucionais e ao ordenamento vigente. O legislador no tem competncia plena, pois o
mandamento legal o condiciona. O legislador deve determinar qual a autoridade competente e
estabelecer as atribuies, deveres e responsabilidade dos agentes. Essa autoridade, devido
natureza do tema, deve pertencer Administrao Fazendria, que rgo da Administrao
Pblica responsvel pela constituio, modificao e extino da obrigao tributria. Ou, em
caso de ser constitudo um rgo para tanto, a lei deve determinar a natureza, a finalidade, a
organizao, a composio do tribunal administrativo, assim como sua competncia, seu
funcionamento e sua estrutura administrativa. Tambm deve estabelecer as atribuies,
deveres e responsabilidades dos agentes.
361

SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Transao e Arbitragem no mbito tributrio: parania ou mistificao? In
Revista Frum de Direito Tributrio - RFDT. Ano 5, n. 29, set./out. 2007. Belo Horizonte: Frum, p. 36.

125

No podemos esquecer que ato administrativo declarao do Estado ou de quem o


represente, que produz efeitos jurdicos imediatos, com observncia da lei, sob regime
jurdico de direito pblico e sujeita a controle pelo Poder Judicirio.362
Oswaldo Aranha Bandeira de Mello chama a ateno para os dois sentidos da
expresso ato administrativo: Ento se pode defini-lo, no sentido material, ou objetivo,
como manifestao da vontade do Estado, enquanto Poder Pblico, individual, concreta,
pessoal, na consecuo do seu fim, de realizao da utilidade pblica, de modo direto e
imediato, para produzir efeitos de direito. J, no sentido orgnico-formal, ou subjetivo, podese conceitu-lo como ato emanado de rgos encarregados da Administrao Pblica
compreendendo os integrantes do Poder Executivo, ou mesmo dos outros poderes, desde que
tenham a mesma estrutura orgnico-formal daquele, como sejam as Secretarias do Legislativo
e do Judicirio. Este significado deve ser considerado como secundrio em face do outro,
principal, porquanto aquele d a natureza do ato pelo seu contedo, enquanto este s o faz em
razo do rgo.363
Convm lembrar, ainda, que o ato de transao dever conter todos os elementos do
ato administrativo, que [...] so o sujeito, o objeto, a forma, o motivo e a finalidade. A s
indicao desses elementos j revela as peculiaridades com que o tema tratado no direito
administrativo, quando comparado com o direito privado; neste, consideram-se elementos do
ato jurdico (ou negcio jurdico, na terminologia do novo Cdigo Civil) apenas o sujeito, o
objeto e a forma.364
Como bem ensina Paulo de Barros Carvalho,365 os elementos estruturais do ato
jurdico administrativo, segundo a teoria tradicional, so estes: o sujeito, o contedo (objeto),
a forma, o motivo e a finalidade.
Portanto, a norma geral e abstrata da transao deve descrever:
a) O motivo ou pressuposto, que a realizao do evento, entendido como um
acontecimento do mundo fenomnico que guarda identidade com as propriedades
estabelecidas pela norma e est espera da linguagem prpria que lhe d foros de
objetividade;
b) O agente competente, que o funcionrio a ser indicado pela lei para o exerccio de
tal funo;
362

DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Administrativo. 18. ed. So Paulo: Atlas, 2004, p. 189.
BANDEIRA DE MELLO, Oswaldo Aranha. Princpios Gerais de Direito Administrativo: Introduo. So
Paulo: Malheiros, 2007, p. 476-477, v. 1.
364
DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Administrativo. 18. ed. So Paulo: Atlas, 2004, p. 196.
365
Ver CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 434.
363

126

c) A forma, que a organizao de linguagem que a lei entendeu adequada para o


tributo;
d) O contedo ou objeto, que a norma individual e concreta que tem como
consequncia a extino da obrigao tributria inserida no sistema por outra norma
individual e concreta (ato de lanamento);
e) A finalidade, que o objetivo colimado pelo expediente, qual seja, o de,
introduzindo a norma no ordenamento positivo, tornar juridicamente possvel o fim do litgio
e a conseqente extino da obrigao tributria.
Dessa forma, o CTN, lei complementar tributria, estabelece o poder das pessoas
polticas de, por meio de lei, disciplinarem a transao. Onofre Alves Batista Jnior entende
que no se trata de um poder arbitrrio atribudo Administrao Pblica, mas de um
poder/dever que deve ser exercido estritamente preso ao desiderato maior de atender da
melhor maneira possvel ao bem comum.366
Contudo, quando referimos a expresso poder/ dever, no podemos deixar de nos
socorrer das lies de Paulo de Barros Carvalho: Sob o ponto de vista lgico, todo dever
implica um poder: (Op

Pp), que se pode interpretar: se uma conduta p obrigatria, ento

est permitido cumpri-la. Seja como for, retendo-se a conduta obrigatria, sua
permissibilidade estar necessariamente implcita, sendo redundante a construo. Por outro
lado (Pp

Op), querendo afirmar que, se uma conduta p permitida, ento ela

obrigatria, no se sustenta, uma vez que da permisso no se extrai a obrigao. Se


tentarmos outro trajeto para imaginar o poder-dever, chegaremos igualmente a solues
absurdas: (Pp.Op) significaria uma conduta p, simultaneamente, permitida e obrigatria.
Como em toda obrigao est embutida a permisso, bastaria registrar a conduta como
obrigatria (Op), sendo despicienda a referncia permisso (Pp). No encontrando
fundamentao lgica, as expresses supracitadas justificar-se-iam no plano semntico e
pragmtico. Todavia, no ser esse o melhor caminho na construo de uma linguagem
cientfica, que se quer forte nas instncias sinttica e semntica, para ter a potncia de
descrever o objeto que se prope, com o mximo rigor possvel.367
Portanto, entendemos que o disposto no CTN referente transao no um
poder/dever, mas uma permisso, da qual no se deduz uma obrigao, mas uma
competncia para as Pessoas Polticas estabelecerem lei sobre o tema.

366

BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transao no Direito Tributrio, Discricionariedade e Interesse Pblico.
In Revista Dialtica de Direito Tributrio 83, 2002, p. 122.
367
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 406-407.

127

Queremos reiterar que a transao tributria no se aplica a todos os casos. Para


confirmar isso, convm retomar o conceito desse mecanismo formulado por Augusto Teixeira
de Freitas, que considera a transao como contrato de composio entre as partes para
extinguir obrigaes litigiosas ou duvidosas.368 Ora, na transao tributria caberiam apenas
os casos de obrigaes duvidosas, pois o litgio pressuposto da transao tributria, j que
ela s possvel aps instaurado o pleito.
Ressalte-se que a transao um acordo de resoluo de conflitos que se presta para pr
fim ao litgio, mediante composio das partes. Tal procedimento deve ocorrer em um
processo administrativo que ser finalizado por um ato administrativo denominado
despacho.369 Essa deciso determinar o valor e as condies para que o contribuinte efetue,
se for o caso, o pagamento.

4.8.6 Da Transao Penal Tributria

O ato administrativo da transao poder ter ou no efeitos na rbita penal. Esclarece


Hugo de Brito Machado: No mbito do Direito Privado, a transao ato de vontade das
partes e como tal no pode elidir a ao penal pblica. O Estado, titular desta, no parte na
transao e no pode ser por ela impedido de agir. A ao penal pblica, em regra, independe
da vontade da vtima do crime. No mbito do Direito Tributrio, porm, o Estado que parte
na transao tambm o titular da ao penal. razovel, portanto, que ao querer a transao
queira tambm os seus efeitos penais. Desde que esse querer seja expresso em lei, nada haver
para ser questionado.370
Observamos que a transao penal fiscal inscreve-se mais num vasto processo que
requer a transformao de um modelo conflituoso e punitivo num consensual e reparador:
justia negociada ou restaurativa que faz da represso penal um compromisso mtuo: uma
forma de execuo de uma sano aplicvel por acordo.371
368

TEIXEIRA DE FREITAS, Augusto. Consolidao das Leis Civis. 3. ed. Rio de Janeiro, 1875, p. 242.
Segundo a Professora Maria Sylvia Zanella Di Pietro. Direito Administrativo. 18. ed. So Paulo: Atlas, 2001,
p. 225. Despacho o ato administrativo que contm deciso das autoridades administrativas sobre assunto de
interesse individual ou coletivo submetido sua apreciao.
370
MACHADO, Hugo de Brito. Transao e Arbitragem no mbito tributrio. In Revista Frum de Direito
Tributrio - RFDT. Ano 5, n. 28, jul./ago. 2007. Belo Horizonte: Frum, p. 61.
371
CAIRO, R. La Mdiation Penale. Paris:1997, apud ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributria.
Barcelona: Atelier, 2000, p. 49. Traduo da autora. No original: La transaccin penal tributria se inscribe en
un ms vasto proceso que embarga la transformacin de un modelo conflictual y punitivo en uno consensual y
reparador: justicia negociada o restaurativa que hace de la represin penal un compromiso mutuo: una forma
de ejecucin de una sancin aplicable mediante acuerdo.
369

128

Determina o art. 846 do Cdigo Civil que a transao concernente a obrigaes


resultantes de delito no extingue a ao penal pblica. Mas convm observar algumas
particularidades: No caso de uma transao da qual decorre a extino de um crdito
tributrio, porm, que se deu antes do recebimento da ao penal por crime contra a ordem
tributria praticado no mbito da correspondente relao obrigacional tributria, opera-se a
extino da punibilidade, tal como acontece quando ocorre o pagamento.372
Tomemos como exemplo o art. 9 da lei n 10.684, de 30 de maio de 2003, que trata de
parcelamento de dbitos solicitado Secretaria da Receita Federal, Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional e ao Instituto Nacional do Seguro Social, e que determina: suspensa a
pretenso punitiva do Estado durante o perodo em que a pessoa jurdica relacionada com o
agente dos aludidos crimes estiver includa no regime de parcelamento. E os pargrafos 1 e
2 esclarecem que prescrio criminal no ocorre durante o perodo de suspenso da
pretenso punitiva, e extingue-se a punibilidade dos crimes quando a pessoa jurdica
relacionada com o agente efetuar o pagamento integral dos dbitos oriundos de tributos e
contribuies sociais, inclusive acessrias.
Portanto, cabe norma geral e abstrata que estabelecer a transao determinar quais os
efeitos penais da norma, ou seja, se o ato administrativo da transao ter o efeito de extinguir
ou no a punibilidade e a conseqente ao penal. Nesse sentido, o professor Hugo de Brito
Machado tambm se manifesta: Mas o legislador, ao autorizar a transao, pode dizer que
ela ter o efeito de extinguir a punibilidade assim estar extinta tambm a ao penal.
Tambm pode o legislador, para os casos em que da transao no decorra a extino do
crdito tributrio, mas uma prorrogao do prazo para o seu pagamento, ou uma outra forma
de extino do crdito tributrio que fica a depender de evento futuro e incerto, estabelecer
que em face da transao ficar suspensa a ao penal, at que seja extinto o crdito tributrio
como previsto na transao.373
Dessa forma, no se trata de reparar os prejuzos causados por meio de indenizao ou
ressarcimento. Pelo contrrio, pune-se o infrator como conseqncia de sua conduta ilegal,
sem o objetivo de restabelecer o direito violado ou compensar os prejuzos que provoca. A
transao rene a idia de reparar pelo consenso com a finalidade de reconstituir a ordem

372

MACHADO, Hugo de Brito. Transao e Arbitragem no mbito tributrio. In Revista Frum de Direito
Tributrio - RFDT. Ano 5, n. 28, jul./ago. 2007. Belo Horizonte: Frum, p. 60.
373
Ibid.

129

jurdica alienada e recuperar recursos subtrados da Fazenda Pblica, evitando o processo


judicial que, em virtude do descumprimento da norma tributria, produzido.374

4.8.7 Do Objeto da Transao Tributria e da Discricionariedade no Processo de


Positivao do Direito

Dispe o art. 141 do CTN que o crdito tributrio regularmente constitudo somente se
modifica ou extingue, ou tem sua exigibilidade suspensa ou excluda, nos casos previstos
nele, fora dos quais no podem ser dispensados, sob pena de responsabilidade funcional na
forma da lei, a sua efetivao ou as respectivas garantias.
Entretanto, esclarece o professor Paulo de Barros Carvalho: Ao referir-se a crdito
regularmente constitudo, o comando do art. 141 quis aludir ao crdito lquido, j
devidamente determinado no seu quantum, estando, portanto, em condies de ser reclamado
do devedor. Sempre que o legislador do Cdigo menciona constituir o crdito reporta-se ao
ato jurdico administrativo do lanamento, em que o agente pblico, aplicando a lei ao caso
concreto, formaliza a obrigao tributria. Desse modo, fica patente que as modificaes
verificadas no crdito j formalizado (nica maneira que nos parece possvel cogitar de sua
existncia) ho de ser promovidas, exclusivamente, sob o manto da Lei n 5.172/66. O
funcionrio da Administrao Tributria est impedido de dispensar a efetivao do crdito
ou as respectivas garantias, sob pena de responsabilidade funcional, na forma da lei. Na
implicitude dessa mensagem prescritiva, vemos o magno princpio da indisponibilidade dos
interesses pblicos, um dos fundamentos do direito administrativo. 375
Afirma, portanto, o citado mestre que o processo de positivao do ato jurdico
administrativo do lanamento que formaliza a obrigao tributria vinculado. Entretanto,
como anteriormente, reiteramos que, uma vez constituda a obrigao tributria, ela um bem
pblico que pode ser objeto de transao, conforme determinao legal.
Como podemos destacar, [...] a Administrao Pblica, por um lado, exerce quer
poderes vinculados, quer poderes discricionrios e, por outro, pratica actos administrativos
374

ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 49. Traduo da autora. No
original: No se trata de reparar el dao causado mediante indemnizacin o resarcimiento. Al contrario, se
castiga al infractor como consecuencia de su conducta ilegal, sin el propsito de restablecer el derecho
vulnerado o resarcir el dao que provoca. La transaccin recoge la idea de la reparacin mediante el consenso
con la finalidad de restablecer el orden jurdico perturbado y recuperar recursos sustrados a la Hacienda
Pblica; evitando la judicializacin que, en su defecto, se produce.
375
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 19. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, p. 399.

130

normalmente caracterizados por uma banda vinculada e por uma margem discricionria,
poder-se- defender que a rea de indisponibilidade ou de disponibilidade daqueles poderes
ou daqueles actos, do ponto de vista da Administrao Pblica, coincidir, respectivamente,
com aquilo que for vinculado ou com aquilo que tiver natureza discricionria. Neste sentido,
escreve Srvulo Correia que o carter disponvel ou indisponvel do poder da Administrao
resulta da natureza vinculada ou discricionria do poder de definio do contedo da situao
jurdica administrativa. 376
Portanto, a lei que instituir a transao estabelecer o carter mais ou menos vinculado
e a discricionariedade a que estar sujeito o processo administrativo da transao.
Dessa forma, a transao da obrigao no direito tributrio ocorreria em um processo
administrativo, devidamente fundamentado, em que se analisariam as questes de fato ou de
direito sobrevindas no produto e no processo de positivao do direito.
Em relao a esse aspecto, ensina o professor Paulo de Barros Carvalho que a questo
de fato seria uma questo de ordem intranormativa, enquanto a questo de direito seria de
ordem internormativa.
A questo de fato um problema no interior da norma, mais especificamente no
relato de um acontecimento do mundo real (evento): ocorre ou por falta de dados ou por falha
na construo lingstica. um vcio nas provas, no enunciado lingstico que relata um
evento passado, constitudo de acordo com as regras jurdicas.
Por outro lado, a questo de direito seria um vcio de subsuno, ou seja, um
dilema entre a norma individual e concreta ou seu veculo introdutor e a norma geral e
abstrata.
Como exemplo disso, cite-se o caso de um lanamento tributrio ou de um AII, normas
individuais e concretas que buscaram seu fundamento de validade na norma N, quando, na
verdade, deveria subsumir-se a norma N; trata-se, portanto, de um vcio no enquadramento
legal.
A questo de direito uma incompatibilidade que envolve duas ou mais normas, sendo
uma a regra individual e concreta ou seu veculo introdutor, e outra, necessariamente, a regra
geral e abstrata. A questo de fato, por sua vez, um problema interno na formao do relato
dos eventos: h um desajuste de linguagem que se verifica no interior de uma nica norma
individual e concreta ou veculo introdutor.

376

ESQUIVL, Jos Lus. Os Contratos Administrativos e a Arbitragem. Coimbra: Almedina, 2004, p. 215.

131

Conforme adverte o mestre Paulo de Barros Carvalho, os enunciados das normas


gerais e abstratas, por isso que lidam com uma acentuada carga de indeterminao
(vaguidade), necessitam dos enunciados denotativos das normas individuais para atingirem a
concretude da experincia social.377
Observe-se, alis, que a competncia para realizar as transaes restrita, regra que
deve ser observada pela norma geral e abstrata que estabelecer a possibilidade de transao
tributria.
A transao poderia ocorrer em trs hipteses:
1) dvida na interpretao da lei;
2) incerteza na aplicao de penalidades;
3) insegurana quanto ao xito judicial da controvrsia.
justamente por essas razes que o ato administrativo da transao deve ser
fundamentado. Convm sublinhar que os tributos so obrigaes que nascem das leis.
No se trata, portanto, de transacionar sobre a norma geral e abstrata instituidora do
tributo, mas de discutir a obrigao tributria para que se possa chegar a um acordo.
necessrio que a lei da transao pormenorize tudo o que est suposto, a fim de
circunscrever a extenso em que o referido instituto ser pertinente. O mecanismo da
transao precisa ser regulado de forma transparente, estruturado em conformidade com os
princpios constitucionais e pautado em limites objetivos, dentro dos quais a Administrao e
os administrados possam celebrar acordos sobre aspectos concretos. Note-se que o acordo
proclama a soluo, singular para cada contribuinte, porque, mesmo em casos similares, as
concesses recprocas no so iguais.
A transao configura o reconhecimento particular e especfico do interesse pblico
inerente da Administrao Tributria na defesa de sua gesto. O poder de dispor da obrigao
tributria supe a necessria contrapartida para dirimir conflitos e assegurar a reconciliao,
observando-se que nada disso estranho aos objetivos de funcionamento da Administrao.
Ressalte-se, contudo, que a singularidade do acordo, isto , o fato de ser aplicvel a
casos nicos ou concretos, no significa privilgio ou arbitrariedade; ao contrrio, pressupe
embasamento, motivao e imparcialidade. A igualdade na aplicao da lei se deduzir da
correta ou incorreta aplicao da lei em termos de atitudes arbitrrias.
O professor Ferreiro Lapatza defende a transao com as seguintes ressalvas: 1. A
transao no cabvel quando se trata de fatos descobertos ou verificados pela Fiscalizao.
377

CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributrio: Fundamentos jurdicos da incidncia. 3. ed. So Paulo:
Saraiva, 2004, p. 92.

132

Os termos de uma possvel transao sobre os fatos para eliminar uma situao de incerteza,
no que diz respeito a estes, exigem que tal situao seja submetida arbitragem, se ambas as
partes constatam a impossibilidade de resolv-la por outros meios. 2. A Fiscalizao no deve
ter poderes de sano. Estes devem ser atribudos a rgos independentes da Fiscalizao por
meio de um procedimento separado; as sanes no devem ser executadas at que sejam
certas e, certamente, devem estar sempre sujeitas reviso judicial.378
Fazemos aqui uma grave advertncia sobre a norma geral e abstrata que instituir a
transao; valem, para isso, as palavras da professora Ldia Maria Lopes Rodrigues Ribas: A
recepo legal da transao no ordenamento exige a eliminao de qualquer margem de
discricionariedade da Administrao, devendo a lei pormenorizar os supostos, o alcance e
extenso em que ela ser pertinente. No demais lembrar que se assim no for, diante da
debilidade crescente do setor pblico em muitos pases em processo de desenvolvimento,
diante da presso de certas corporaes econmicas nacionais e multinacionais, poderia o
Fisco vir a admitir transaes no desejadas para a sociedade. H que se regular o instituto da
transao, dando-lhe transparncia, estruturando-a de maneira a no colidir com os princpios
da legalidade, igualdade e com o carter de indisponibilidade do crdito tributrio e a
estabelecer limites objetivos, dentro dos quais a Administrao e os administrados possam
celebrar acordos sobre aspectos concretos de fato, de difcil identificao ou prova, que
componham pressupostos para a constituio do crdito tributrio. um instituto que deve
estar rodeado de requisitos que impeam a discricionariedade da Administrao.379
So as palavras do professor Hugo de Brito Machado que nos fazem encerrar este
captulo: Tudo nos leva a crer que a oficializao de um procedimento para a celebrao da
transao no mbito do lanamento tributrio ter mais vantagens do que inconvenientes, e
por isto somos favorveis a tal providncia.380

378

LAPATZA, J.J. Ferreiro. Arbitraje Sobre Relaciones Tributrias. In Convencin Y Arbitraje en nel Derecho
Tributrio. Madrid: Marcial Pons, 1996, p. 265. Traduo da autora. No original: 1 No cabe transaccin sobre
los hechos descubiertos o comprobados por la Inspeccin. Los trminos de una posible transaccin sobre
hechos para eliminar una situacin de incertidumbre respecto a los mismos ha de ser sometida, si ambas partes
constatan la imposibilidad de despejar por otros medios tal situacin de incertidumbre, a un arbitraje.
2. La Inspeccin no debe tener facultades sancionadoras. Las facultades sancionadoras deben ser atribuidas a
rganos independientes de la Inspeccin a travs de un procedimiento separado; las sanciones no deben ser
ejecutivas hasta que sean firmes y, claro est, deben quedar siempre sujetas a la revisin judicial.
379
RIBAS, Ldia Maria Lopes Rodrigues. Mecanismos alternativos na soluo de conflitos em matria tributria.
In Revista Tributria e de Finanas Pblicas, ano 11, n. 49, maro/abril. So Paulo: Revista dos Tribunais,
2003, p. 53.
380
MACHADO, Hugo de Brito. Transao e Arbitragem no mbito tributrio. In Revista Frum de Direito
Tributrio - RFDT. Ano 5, n. 28, jul./ago. 2007. Belo Horizonte: Frum, p. 66.

133

CAPTULO V - DA ARBITRAGEM

5.1 Do Conceito e da Natureza Jurdica

A Lei n 9.307, de 23-9-96, introduziu no ordenamento brasileiro o juzo arbitral.


Entretanto, importante salientar que a matria sempre se fez presente na legislao do pas.
O Decreto n 737, de 25 de novembro de 1850, que regulou o processo comercial, j dispunha
sobre o juzo arbitral: Art. 411. O Juzo arbitral ou voluntrio ou necessrio:
1 voluntrio quando institudo por compromisso das partes;
2 necessrio nos casos dos Artigos 245, 294, 348, 739, 783 e 846 do Cdigo comercial, e
em todos os mais, em que esta forma de Juzo pelo mesmo Cdigo determinada.381
Augusto Teixeira de Freitas assim se manifestava em relao ao decreto n 2318, de 22
de dezembro de 1858, Providenca sobre a Confeco e Organizao do Codigo Civil do
Imprio:
Art. 394. Nos compromissos arbitraes as partes podem estipular que a sentena dos arbitros
seja executada sem recurso algum (86).
(86) Inseri este Art., porque o contrario determinava a Ord. L. 3,T. 16 princ.,o que cessou
pelo Art. 160 da Const. do Imperio. O Art. 469 do Regul. Com. n. 737 de 25 de novembro de
1850 declarou o caso, j subentendido, de excedrem os arbitros no julgamento os podres do
compromisso. Liga-se esta disposio s dos Arts. 429, e 437, quando o compromisso nullo,
ou fica extincto.
Lei n. 1350 de 14 de setembro de 1866 - Deroga. (Art. 1) o Juizo arbitral necessario do Art.
20 Tit. Um do Cod. do Com.;
O Juizo Arbitral (Art. 1 1) ser sempre voluntario mediante o compromisso das
partes:
Podem as partes (Art. 1 2) autorisar seus arbitros para julgarem por equidade, sem
dependencia das regras, e formas do Direito. [...].382 (grifo nosso)
Observe-se, portanto, que, desde 1866, no existe no Brasil a arbitragem obrigatria,
mas a possibilidade de escolha do meio para a soluo de controvrsias.

381

FARIA, Antonio Bento de. Codigo Commercial Brazileiro Anotado. Rio de Janeiro: Jacintho Ribeiro dos
Santos editor, 1912, p. 861.
382
TEIXEIRA DE FREITAS, Augusto. Consolidao das Leis Civis. 3. ed. Rio de Janeiro: 1875, p. 275-276.

134

O Cdigo Civil de 1916 disciplinava o instituto no Ttulo II, dentre os efeitos das
obrigaes (arts. 1.037 a 1.048). O Cdigo de Processo Civil disps sobre o mecanismo nos
arts. 1.072 a 1.102, entre os procedimentos especiais de jurisdio contenciosa. A Lei n
9.307/96, entretanto, retirou do ordenamento, expressamente, esses dispositivos no art. 44.
O professor Carlos Alberto Carmona conceitua arbitragem como meio alternativo de
soluo de controvrsias atravs da interveno de uma ou mais pessoas que recebem seus
poderes de uma conveno privada, decidindo com base nela, sem interveno estatal, sendo a
deciso destinada a assumir a mesma eficcia da sentena judicial colocada disposio
de quem quer que seja, para soluo de conflitos relativos a direitos patrimoniais acerca dos
quais os litigantes possam dispor.383
Para os professores argentinos Susana Camila Navarrine e Ruben O. Asorey, a
arbitragem uma funo de tipo jurisdicional, a cargo de juzes que as partes escolhem de
modo privado e a cuja deciso se submetem, aceitando-a como obrigatria e qual a lei
confere a autoridade de coisa julgada e executoriedade prpria das decises dos rgos
jurisdicionais. A arbitragem no nada mais nem nada menos que pura tcnica. No se deve,
conseqentemente, constituir uma filosofia e em alguns casos at uma certa poesia em seu
entorno. uma simples tcnica e, como tal, deve ser divulgada e conhecida para a sua melhor
utilizao.384
Jos Lus Esquivl, por sua vez, afirma que a arbitragem [...] pode ser entendida
como um meio de resoluo de litgios fora dos quadros dos tribunais que integram a justia
oficial ou dos tribunais do Estado, tambm designada por jurisdio pblica. Na arbitragem,
as partes em litgio, em vez de se dirigirem a estes ltimos tribunais, submetem o litgio
apreciao de terceiros (os rbitros), os quais, por fora da lei, actuam como um verdadeiro
tribunal, tendo as respectivas decises a natureza de sentena, com fora de caso julgado.385
Para a professora Paula Vicente-Arche Coloma, em uma primeira aproximao,
poderamos convir que a arbitragem uma tcnica por meio da qual duas partes, que se
enfrentam numa mesma questo presente ou futura, decidem, de comum acordo, submeter a
383

CARMONA, Carlos Alberto. Arbitragem e Processo: um comentrio Lei n.9.307/96. So Paulo: Atlas,
2006, p. 51.
384
NAVARRINE, Susana Camila; ASOREY, Ruben O. Arbitraje - Jusrisdiccion Arbitral em Controversias com
el Estado, processo arbitral em cuestiones tributarias. Buenos Aires: La Ley, 1992, p. 12. Traduo da autora.
No original: Es una funcin de tipo jurisdiccional, a cargo de jueces, que las partes eligen en forma privada y
a cuya decisin se someten y aceptan como obligatoria y la ley le confiere la autoridad de cosa juzgada y
ejecutoriedad propia de las decisiones de los rganos jurisdiccionales.
El arbitraje no es nada ms ni nada menos que pura tcnica. No vale, en consecuencia constituir una filosofia y
en algunos una verdadera poesa en su torno. Es una simple tcnica y en cuanto tal, hay que divulgarla y
conocerla para su mejor utilizacin.
385
ESQUIVL, Jos Lus. Os Contratos Administrativos e a Arbitragem. Coimbra: Almedina, 2004, p. 75-76.

135

resoluo do conflito a um terceiro chamado rbitro , comprometendo-se ambas a acatar


a deciso emitida por este ltimo.386
O mestre argentino Agustn Gordillo adverte: A palavra arbitragem multvoca,
pode significar as partes, o lugar de sua celebrao, as leis que governam a sua promulgao,
as leis e o rgo jurisdicional aplicvel para a sua execuo.387
De Plcido e Silva esclarece em seu Vocabulrio Jurdico: Arbitragem. Derivado do
latim arbiter (juiz, louvado, jurado), [...], , na linguagem jurdica, especialmente empregado
para significar o processo que se utiliza, a fim de se dar soluo a litgio ou divergncia,
havida entre duas ou mais pessoas.388
O termo arbitragem pode sugerir vrios significados, como aponta a professora Maria
Helena Diniz; no Direito Internacional Pblico, refere a deciso pela qual uma terceira
potncia intervm, pondo fim a um litgio entre dois Estados soberanos. Tal deciso ter
carter obrigatrio, tendo os mesmos efeitos de uma deciso judicial. o meio empregado
com o escopo de evitar a guerra, procurando uma soluo pacfica para as controvrsias entre
as naes.389
Enquanto, no Direito Processual Civil, arbitragem significa jurisdio ou poder
conferido a certas pessoas determinadas por lei ou indicadas pelas partes para solucionarem a
controvrsia judicial ou extrajudicial relativa a direito patrimonial disponvel, suscitada entre
elas. o julgamento feito por rbitros, ou seja, o processo que decide um litgio entre duas
partes, que escolhem, para tanto, rbitros. Manifesta-se por meio de um procedimento
realizado pela formao de um juzo arbitral, culminando com uma sentena, a que se d o
nome de laudo arbitral, que dever ser homologada pelo juiz togado. 390
A arbitragem pode ter como base:
a) clusula compromissria, [...] que a conveno em que as partes, num contrato ou em
documento apartado a ele referente, comprometem-se a submeter o eventual litgio relativo
386

COLOMA, Paula Vicente-Arche. El Arbitraje en el Ordenamiento Tributario Espanol: Una Propuesta.


Madrid: Marcial Pons, 2005, p. 29. Traduo da autora. No original: En una primera aproximacin, podramos
convenir que el arbitraje constituye una tcnica, a travs de la cual, dos partes, que se encuentran enfrentadas
sobre una misma cuestin presente o futura, deciden, de mutuo acuerdo, someter su resolucin a un tercero denominado rbitro-, obligndose ambas a acatar la decisin emitida por este ltimo.
387
GORDILLO, Agustn. Tratado de Derecho Administrativo. 4. ed. Buenos Aires: Fundacin de Derecho
Administrativo, 2000, p. XVII-3. v. 2. Traduo da autora. No original: La palabra arbitraje es multvoca,
tanto por las partes que concurren a lla, cuanto el lugar de celebracin. Las leyes que rigen su dictado, las
leyes y jurisdiccin aplicable para su ejecucin. Para ms, cabe tambin distinguir segn si el rbitro es una
persona fsica o un tribunal colegiado.
388
SILVA, De Plcido e. Vocabulrio Jurdico. (Atualizadores: Nagib Slaibi Filho e Glucia Carvalho). Rio de
Janeiro: Forense, 2004, p. 129.
389
DINIZ, Maria Helena. Dicionrio Jurdico. 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2005, p. 294. v.1.
390
Ibid.

136

quele contrato arbitragem. Se apesar de firmada, houver resistncia por uma das partes
quanto instituio da arbitragem, o interessado pode requerer a sua citao para comparecer
em juzo para lavrar o compromisso na audincia designada para esse fim. 391
b) compromisso, [...] que um contrato em que as partes se obrigam a remeter o litgio
surgido entre elas ao julgamento de rbitros, contendo a nomeao deles, a indicao do
litgio e os limites da res judicata arbitral.392
Ainda segundo Maria Helena Diniz, h uma acepo de arbitragem no mbito do Direito
Processual Trabalhista; trata-se, no caso, da forma heternoma do conflito coletivo de
trabalho, pois a soluo do litgio ser dada por terceiro (rbitro), pronunciando deciso
vinculativa (Ruprecht).393
Note-se que esta ltima noo de arbitragem vlida tanto no campo do Direito Privado
como no domnio do Direito Pblico, especialmente no do Direito Administrativo e
Tributrio.
Quanto natureza jurdica da arbitragem, esta vem sendo analisada, sobretudo, por
quatro correntes: contratualista, jurisdicional, hbrida e parajurisdicional.
Para a corrente "contratualista", cujo precursor Chiovenda, a arbitragem um instituto
de natureza contratual, consubstanciando um negcio jurdico e uma manifestao da
autonomia privada das partes no que diz respeito s suas relaes jurdicas disponveis.
Para a corrente "jurisdicional", a arbitragem tem natureza judicial, porque os rbitros se
equiparam aos juzes. O fato implica que as decises destes valham como verdadeiras
sentenas, passveis de recurso jurisdicional, desde que no transitadas em julgado e
suscetveis de constiturem ttulo executivo.
Nesse sentido, observem-se as palavras de J. E. Carreira Alvim, ao referir a opinio do
jurisconsulto italiano Mortara: Na Itlia, o clssico Mortara via na arbitragem a natureza
jurisdicional, ao sustentar que os rbitros so investidos de jurisdio, pelo que a lei lhes
concede o cumprimento de ato de soberania; se este poder no lhes atribudo em toda a sua
plenitude, nem por isso se altera a sua natureza. Em outras palavras, quando os rbitros
examinam e decidem um litgio, a sua atividade, nos limites que lhes so atribudos, em tudo
e por tudo da mesma natureza daquela atribuda aos magistrados oficiais. O seu dever o de

391

DINIZ, Maria Helena. Dicionrio jurdico. 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2005, p. 294, v.1.
Ibid.
393
Ibid.
392

137

pronunciar-se de acordo com a justia, abstraindo-se de qualquer considerao pessoal


relativa s partes litigantes.394
Para os defensores da corrente hbrida, a arbitragem possui, ao mesmo tempo,
natureza "contratualista" e "judicialista". Por um lado, o instituto fundamenta-se num contrato
(a conveno de arbitragem); por outro, observe-se que o juzo arbitral funciona como um
verdadeiro tribunal, configurando, nesta medida, uma alternativa aos tribunais da jurisdio
pblica para a resoluo de litgios entre as partes.
Esta a posio adotada pelo catedrtico italiano Francesco Carnelluti: [...] a
arbitragem representa a transio da soluo contratual para a judicial do litgio. Com maior
exatido: a transio est representada realmente pela espcie hbrida de processo arbitral
constituda pela arbitragem em forma de composio amigvel.395 (grifo nosso)
Prossegue ainda o mestre: Sem embargo, a arbitragem j nos situa, em minha opinio,
sobre o terreno processual e, por isso, considero que, diferentemente da transao e do prprio
processo estrangeiro, no deve ser includa entre os equivalentes processuais. A razo
consiste em que, diferentemente do processo estrangeiro, o processo arbitral se encontra
regulamentado por nosso ordenamento jurdico no apenas quanto verificao dos requisitos
da sentena arbitral e de seus pressupostos, como tambm, e, antes de tudo, pelo que concerne
ingerncia do Estado no desenvolvimento do prprio processo.396
Candido Rangel Dinamarco defende, por sua vez, [...] uma natureza parajurisdicional
das funes do rbitro, a partir da idia de que, embora ele no as exera com o escopo
jurdico de atuar a vontade da lei, na convergncia em torno do escopo social pacificador
reside algo muito forte a aproximar a arbitragem da jurisdio estatal.397
E continua o professor: Essa expressiva aproximao entre o processo arbitral e o
estatal suficiente para abrig-lo sob o manto do direito processual constitucional, o que
importa considerar seus institutos luz dos superiores princpios e garantias endereados pela
Constituio

da

Repblica

aos

institutos

processuais.

Isso

implica

tambm,

conseqentemente, incluir o processo arbitral no crculo da teoria geral do processo, entendida


esta muito amplamente como legtima condensao metodolgica dos princpios e normas
regentes do exerccio do poder.398

394

ALVIM, J. E. Carreira. Comentrios lei de arbitragem. Curitiba: Juru, 2007, p. 41.


CARNELUTTI, Francesco. Sistema de direito processual civil. Traduo de Hiltomar Martins Oliveira. So
Paulo: Lemos e Cruz, 2004, p. 281.
396
Ibid.
397
DINAMARCO, Cndido Rangel. Nova Era do Processo Civil. So Paulo: Malheiros, 2007, p. 38-39.
398
Ibid., p. 38.
395

138

Do nosso ponto de vista, julgamos que a teoria hbrida a que melhor integra as
vertentes contratuais (art. 1 da lei da arbitragem399) e jurisdicionais (art. 31 da referida lei400).

5.2 Do Objeto

Neste momento, convm retomar sucintamente um aspecto j abordado no captulo


referente obrigao tributria, a fim de nos situarmos melhor diante do objeto da arbitragem.
Dispe o art. 1 da Lei n 9.307, de 23 de setembro de 1996: As pessoas capazes de
contratar podero valer-se da arbitragem para dirimir litgios relativos a direitos patrimoniais
disponveis.
Rememorado tal dispositivo, o que nos cabe agora uma tarefa de ordem lingstica:
estabelecer o contedo semntico de direitos patrimoniais disponveis que possam ser
objeto da arbitragem. Note-se que no se trata de uma tarefa simples, ainda que primeira
vista assim possa parecer. Alis, afirma o professor Jos Cretella Neto que, em relao
dificuldade terminolgica apontada acerca da expresso direitos disponveis [...], as
legislaes estrangeiras preferem delimitar a atuao do juzo arbitral fazendo referncia s
controvrsias acerca de direitos que possam ser objeto de transao.401
Vamos buscar nos dicionrios o contedo do conceito de patrimnio; segundo De
Plcido e Silva, no sentido jurdico, seja civil ou comercial ou mesmo no sentido do Direito
Pblico entende-se como o conjunto de bens, de direitos e obrigaes, aplicveis
economicamente, isto , em dinheiro, pertencente a uma pessoa, natural ou jurdica, e
constituindo uma universalidade.402
Portanto, pertinente considerar direitos patrimoniais como [...] aqueles referentes a
esse conjunto de bens, em relaes jurdicas que se estabelecem entre pessoas, que os tm por
objeto.403

399

Lei n 9.307, de 23 de setembro de 1996: Art. 1 - As pessoas capazes de contratar podero valer-se da
arbitragem para dirimir litgios relativos a direitos patrimoniais disponveis. (grifo nosso)
400
Lei n 9.307, de 23 de setembro de 1996: Art. 31 - A sentena arbitral produz, entre as partes e seus
sucessores, os mesmos efeitos da sentena proferida pelos rgos do Poder Judicirio e, sendo condenatria,
constitui ttulo executivo. (grifo nosso)
401
CRETELLA NETO, Jos. Comentrios lei de arbitragem brasileira. Rio de Janeiro: Forense, 2007, p. 38.
402
SILVA, De Plcido e. Vocabulrio Jurdico. (Atualizadores: Nagib Slaibi Filho e Glucia Carvalho). Rio de
Janeiro: Forense, 2004, p. 1040.
403
CRETELLA NETO, Jos. Comentrios lei de arbitragem brasileira. Rio de Janeiro: Forense, 2007, p. 3839.

139

importante frisar que os direitos patrimoniais podem ser disponveis ou


indisponveis.
Podemos conceituar como direitos patrimoniais disponveis [...] aqueles referentes
tutela dos interesses de mbito meramente individual; direitos patrimoniais indisponveis so
os que tm impacto sobre interesses gerais.404
A meno a "direitos disponveis" pelo art. 331 do Cdigo de Processo Civil,405 segundo
J. E. Carreira Alvim, [...] deve ser entendida em termos, de forma a compreender aqueles aos
quais a lei reconhece ao seu titular, ou algum por ele, o poder de disposio, seja no campo
do direito de famlia, patrimonial, obrigacional ou qualquer outro, o que se extrai da
conjugao desse preceito com disposto no art. 447, que admite igualmente, a conciliao, nos
casos e para os fins em que a lei admite a transao. Alis, o art. 447 alude, no seu caput, a
direitos patrimoniais de carter privado, que abrangem direitos pessoais e direitos reais,
estando aquela expresso em oposio a direitos intransigveis, em relao aos quais no tem
lugar a conciliao, como no tem tambm a transao(Cdigo Civil, art. 1.035) [atual art.
841].406
E ento completa J. E. Carreira Alvim: Como o art. 331 fala em direitos disponveis
para justificar a audincia prvia de conciliao o que verdadeiro apenas em parte ,
entendeu a lei que, sendo tais direitos indisponveis, no haveria necessidade dessa audincia,
sem dar-se conta de que a conciliao nada tem a ver com a disponibilidade ou
indisponibilidade do direito, seno com a transigibilidade ou intransigibilidade dele. Assim
que, embora indisponveis os direitos relativos a alimentos, guarda e educao dos filhos
etc., nada impede a transao sobre eles; da mesma forma, os direitos provenientes de
acidente do trabalho so indisponveis, dado o seu carter alimentar (STF, RT 548/220), o que
no tem constitudo obstculo transao das partes (JTA 112/372).407
Nesse sentido o conceito jurdico de direito disponvel seria a sua transigibilidade.
Essa uma caracterstica de praticamente todas as legislaes sobre arbitragem (alem,

404

GROPALLI, Alessandro. Introduo ao Estudo do Direito. Coimbra: Almedina, 1968, p. 168-170, apud
CRETELLA NETO, Jos. Comentrios lei de arbitragem brasileira. Rio de Janeiro: Forense, 2007, p. 39.
405
Art. 331 da Lei n 5.869, de 11 de janeiro de 1973: Se no ocorrer qualquer das hipteses previstas nas
sees precedentes, e versar a causa sobre direitos que admitam transao, o juiz designar audincia preliminar,
a realizar-se no prazo de 30 (trinta) dias, para a qual sero as partes intimadas a comparecer, podendo fazer-se
representar por procurador ou preposto, com poderes para transigir. (Redao dada pela Lei n 10.444, de
7.5.2002)
406
CARREIRA ALVIM, J. E. Cdigo de Processo Civil Reformado. 2. ed. Belo Horizonte: Del Rey, 1995, p.
137-138, apud ALVIM, J. E. Carreira. Comentrios lei de arbitragem. Curitiba: Juru, 2007, p. 48.
407
Ibid., p. 141.

140

italiana, francesa, espanhola, argentina etc.), que, sem discrepncia, limitam a arbitragem
categoria das questes sobre as quais a lei permita a transao.408
O Decreto n 3.900, de 26 de junho de 1867, que regulava o Juizo Arbitral do
Commercio, j dispunha em seu art. 4 esse conceito: Podem fazer compromisso todos os
que podem transigir.
Para Susana Camila Navarrine e Ruben O. Asorey, Os Tribunais Arbitrais podem atuar
em qualquer controvrsia ligada ao direito privado ou direito pblico, desde que a matria
arbitrvel no sofra proibies do Cdigo Civil ou Processual. No direito privado no so
arbitrveis as questes de famlia e o estado das pessoas. No direito pblico no sero
submetidas arbitragem as questes que no podem ser objeto de Conveno ou de
transao.409

5.3 Da Capacidade

Dispe o art. 1 da Lei n 9.307, de 23 de setembro de 1996, sobre As pessoas


capazes de contratar [...]. O termo pessoa pode ser empregado tanto para designar pessoa
natural como para designar pessoa jurdica, que tem um complexo de direitos e deveres, cuja
unidade revelada no conceito de pessoa. Assim, "pessoa" uma unidade personificada das
normas jurdicas que lhe impem deveres e lhe conferem direitos. Ou seja, "pessoa" uma
construo da Cincia do Direito.
Como afirma Kelsen, [...] a pessoa fsica no o indivduo que tem direitos e
deveres, mas uma unidade de deveres e direitos que tem por contedo a conduta de um
indivduo. Esta unidade tambm expressa no conceito de sujeito jurdico que a teoria
tradicional identifica com o de pessoa jurdica (pessoa em sentido jurdico
Rechtsperson).410

408

CARREIRA ALVIM, J. E. Cdigo de Processo Civil Reformado. 2. ed. Belo Horizonte: Del Rey, 1995, p.
137-138, apud ALVIM, J. E. Carreira. Comentrios lei de arbitragem. Curitiba: Juru, 2007, p. 47.
409
NAVARRINE, Susana Camila; ASOREY, Ruben O. Arbitraje - Jusrisdiccion Arbitral em Controversias com
el Estado, processo arbitral em cuestiones tributarias. Buenos Aires: La Ley, 1992, p. 81. Traduo da autora.
No original: Los Tribunales Arbitrales pueden actuar en cualquier controversia vinculada con el derecho
privado o derecho pblico siempre que la "materia arbitrable" no exceda alguna de las prohibiciones del
Cdigo Civil o Procesal. En el derecho privado no son arbitrables las cuestiones de familia y el estado de las
personas. En el derecho pblico no se sometern a arbitraje las cuestiones que no pueden ser objeto de
Convencin o transaccin.
410
KELSEN, Hans. Teoria pura do direito. Traduo de Joo Batista Machado. So Paulo: Martins Fontes,
1998, p.193.

141

A conduta humana contedo de deveres e direitos; em outras palavas, deveres


jurdicos e direitos subjetivos tm por contedo a conduta humana e formam uma unidade.
Pessoa jurdica (pessoa em sentido jurdico) a unidade, ou seja, um complexo de deveres
jurdicos e direitos subjetivos.
Dispe o art. 1 do novo Cdigo Civil brasileiro que toda pessoa capaz de direitos e
deveres na ordem civil. Entretanto, o art. 3 do mesmo diploma legal estabelece que a
capacidade jurdica da pessoa natural limitada, pois uma pessoa pode ter o gozo de um
direito sem ter o seu exerccio (quando, por algum motivo, absolutamente incapaz de
exercer pessoalmente os atos da vida civil), razo pela qual seu representante legal que o
exercer, em seu nome.
Carlos Alberto Carmona explica que no podem instaurar processo arbitral aqueles
que tenham apenas poderes de administrao, bem como os incapazes (ainda que
representados ou assistidos). Isto significa que o inventariante do Esplio e o sndico do
condomnio no podem, sem permisso, submeter demanda a julgamento arbitral; havendo,
porm, autorizao (judicial, no caso do inventariante e do sndico da falncia, ou da
assemblia de condminos, no que diz respeito ao condomnio), poder ser celebrada a
conveno arbitral. Sem a autorizao, ser nula a clusula ou o compromisso arbitral. 411
O professor Jos Cretella Neto adverte: A capacidade para contratar coincide, em
geral, com a capacidade das pessoas para a prtica de todos os atos da vida civil mas, em
determinadas circunstncias, ainda que civilmente capazes, podem algumas pessoas estar
impedidas de firmar contratos, como, por exemplo, o comerciante cuja empresa est em
processo falimentar, j que, desde o momento da abertura da falncia, ou da decretao do
seqestro, o empresrio devedor perde o direito de administrar seus bens ou deles dispor
(Decreto-Lei n. 7.661, de 21.06.1945, art. 40, caput). O comerciante que se encontrar nessa
situao no poder contratar acerca dos bens da empresa. Quanto s pessoas fsicas, a
incapacidade pode ser suprida, conforme estabelece o NCC, na Parte Especial.412
Ora, o Estado sujeito de direito e pode contratar, como bem assevera Pontes de
Miranda: O compromisso em que figura o Estado nem sempre de direito pblico. [...]. Se
se submeteu a juzo arbitral o compromisso, se rege pelo Cdigo Civil e pela Lei n. 9.307, de
23 de setembro de 1996, exceto no que concerne a poderes do rgo estatal. Por outro lado, se

411

CARMONA, Carlos Alberto. Arbitragem e Processo: um comentrio Lei n. 9.307/96. So Paulo: Atlas,
2006, p. 55.
412
CRETELLA NETO, Jos. Comentrios lei de arbitragem brasileira. Rio de Janeiro: Forense, 2007, p. 29.

142

a questo de direito pblico e a lei especial, se h, omissa quanto ao procedimento,


tem de entender-se que se remeteu lei processual comum.413 (grifo nosso)
Logo, o Estado pode se submeter arbitragem para decidir os litgios. Observe-se o
que nos diz a esse respeito o professor Carmona: [...] quando o Estado pratica atos de gesto,
desveste-se da supremacia que caracteriza sua atividade tpica (exerccio de autoridade, onde
a Administrao pratica atos impondo aos administrados seu obrigatrio atendimento),
igualando-se aos particulares: os atos, portanto, tornam-se vinculantes, geram direitos
subjetivos e permanecem imodificveis pela Administrao, salvo quando precrios por sua
prpria natureza.414
Historicamente o Estado brasileiro j estabeleceu a arbitragem como forma de soluo
de conflito, como afirma Selma Ferreira Lemes: A eleio da arbitragem nos contratos
administrativos firmados pela Administrao e os particulares acompanha as concesses de
obras e servios pblicos desde a sua origem nos idos de 1850, ano em que o Cdigo
Comercial brasileiro passa a vigorar e que ainda tem vigncia parcial. Os primeiros contratos
de concesso de servios e obras pblicas foram firmados pelas Provncias e o Governo Geral
do Imprio e empresas, nos moldes do Direito europeu. As concesses outorgadas foram para
obras e servios pblicos nos setores porturio, estradas de ferro, servios urbanos etc.
Diversos contratos foram firmados com empresas estrangeiras e companhias criadas com o
capital pblico.415
A arbitrabilidade das causas que envolvem o Estado matria que, decidida no
Supremo Tribunal Federal,416 j tornou possvel Unio submeter-se soluo arbitral. A
deciso baseou-se em dois pontos: primeiro, na tradio, eis que a arbitragem sempre teria
sido admitida em nosso ordenamento, mesmo nas causas que envolvem a Fazenda; depois,
na autonomia contratual do Estado, que s poderia ser negada se este agisse como Poder
Pblico (hiptese em que no haveria margem para a disponibilidade do direito).417 (grifo
nosso)

413

MIRANDA, Pontes de. Tratado de Direito Privado. Campinas: Bookseller, 2003, p. 363-364. t. XXVI.
CARMONA, Carlos Alberto. Arbitragem e Processo: um comentrio Lei n. 9.307/96. So Paulo: Atlas,
2006, p. 62-63.
415
LEMES, Selma Ferreira. Arbitragem na Administrao Pblica - Fundamentos Jurdicos e Eficincia
Econmica. So Paulo: Quartier Latin, 2007, p. 63.
416
Caso Lage: AI 52181 / GB GUANABARA - AGRAVO DE INSTRUMENTO - Relator: Min. BILAC
PINTO - Julgamento: 14/11/1973 - rgo Julgador: TRIBUNAL PLENO.
417
CARMONA, Carlos Alberto. Arbitragem e Processo: um comentrio Lei n. 9.307/96. So Paulo: Atlas,
2006, p. 62.
414

143

5.4 Das Modalidades

Dispe o art. 2 da Lei n 9.307, de 23 de setembro de 1996, que a arbitragem poder


ser de direito ou de eqidade, a critrio das partes.
Na arbitragem de direito, a atividade do rbitro equipara-se atividade do juiz
togado, com a nica diferena de ser um julgamento convencional, nos limites do que
houverem as partes disposto na conveno arbitral.418 Tambm chamada de arbitragem
segundo a lei, nela os rbitros decidem o litgio conforme o Direito estrito, interpretando e
aplicando normas jurdicas, semelhana do que sucede com os tribunais que integram a
justia oficial.419
Na arbitragem por eqidade, o rbitro, abandonando a regra geral e abstrata,
consagrada na norma, busca formular e aplicar uma regra particular e prpria para aquele
determinado caso; regra que ele dever elaborar de acordo com a prpria conscincia,
observando determinados princpios sociais e morais em tudo anlogos queles que inseriram
o legislador quando elabora a regra abstrata ou norma legal. Este o sentido de eqidade
enquanto justia do caso concreto.420 Na arbitragem por eqidade, o tribunal arbitral no
est exclusivamente subordinado aos critrios normativos fixados na lei, podendo atender a
razes de convenincia, de oportunidade e de justia concreta.421
No regime de direito privado admite-se que as partes, por meio de acordo, autorizem o
juzo arbitral a julgar segundo a eqidade, entretanto o mesmo no se d no campo do direito
pblico.
O regime jurdico de direito pblico impe que o juzo arbitral seja sempre conforme a
Lei, pois os princpios da Legalidade e da Impessoalidade so obstculos recepo da figura
da eqidade pelo Direito Administrativo.

418

ALVIM, J. E. Carreira. Comentrios lei de arbitragem. Curitiba: Juru, 2007, p. 50.


ESQUIVL, Jos Lus. Os Contratos Administrativos e a Arbitragem. Coimbra: Almedina, 2004, p. 118.
420
MANDRIOLI, Crisanto. Corso di diritto processuale civile. Torino: G. Giappichelli Editore, 1993. n. 19, p.
93, v.1. apud ALVIM, J. E. Carreira. Comentrios lei de arbitragem. Curitiba: Juru, 2007, p. 51-52.
421
LIMA, Pires de; VARELA, Antunes. Cdigo Civil Anotado. 4. ed. Coimbra: Coimbra Editora, 1987, p. 5455, v.1. apud ESQUIVL, Jos Lus. Os Contratos Administrativos e a Arbitragem. Coimbra: Almedina, 2004,
p. 118.
419

144

5.5 Das Formas

Existem basicamente duas formas de se organizar o rgo arbitral: ou formado por


um nico rbitro ou por um grupo de rbitros. E, nos dois casos, pode o rgo arbitral ser
constitudo exclusivamente para resolver determinada controvrsia (arbitragem ad hoc) ou
pode ser tal rgo pr-constitudo (arbitragem institucional).422
Convm distinguir, como Agustn Gordillo, os casos em que o rbitro uma pessoa
singular daqueles em que o rbitro um tribunal associado:
I - No caso de um terceiro rbitro como pessoa nica, fsica ou jurdica, designada ad hoc
para um caso, cabe distinguir distintos supostos: a) os rbitros livremente pactuados entre
particulares, b) os dispostos imperativamente pelo Estado reservando-se ele o papel de rbitro,
c) os mecanismos especiais de resoluo de questes pelo mesmo juiz dentro do processo
judicial, d) questes de arbitragem internacional em que so partes dois Estados, e) assuntos
em que o Estado e um nacional so partes ante um rbitro nacional, f) casos em que o Estado
parte e se recorre arbitragem internacional porque se trata de um investidor estrangeiro,
etc.
II Um tribunal colegiado, ad hoc ou permanente.423

5.6 Dos Efeitos

Dispe o art. 31 da Lei da Arbitragem: A sentena arbitral produz, entre as partes e


seus sucessores, os mesmos efeitos da sentena proferida pelos rgos do Poder Judicirio e,
sendo condenatria, constitui ttulo executivo.
Portanto, vemos que a equiparao entre a sentena estatal e a arbitral faz com que a
segunda produza os mesmos efeitos da primeira. Por conseqncia, alm da extino da
relao jurdica processual e da deciso da causa (declarao, condenao ou constituio), a
422

CARMONA, Carlos Alberto. Arbitragem e Processo: um comentrio Lei n.9.307/96. So Paulo: Atlas,
2006, p. 52.
423
GORDILLO, Agustn. Tratado de Derecho Administrativo. 4. ed. Buenos Aires: Fundacin de Derecho
Administrativo, 2000, p. XVII-3. v. 2Traduo da autora. No original: I.- En el caso del rbitro tercero como
persona nica, fsica o jurdica, designada ad hoc para un caso, cabe distinguir distintos supuestos: a) los
arbitrajes libremente pactados entre particulares, b) los dispuestos imperativamente por el Estado reservndose
l el rol de rbitro, c) los mecanismos especiales de resolucin de cuestiones por el mismo juez dentro deI
proceso judicial, d) cuestiones de arbitraje internacional en que son partes dos Estados, e) asuntos en que el
Estado y un nacional son parte ante un rbitro nacional, f) casos en que el Estado es parte y se recurre al
arbitraje internacional porque se trata de un inversor extranjero, etc.
II.- Un tribunal colegiado, ad hoc o permanente.

145

deciso de mrito faz coisa julgada s partes entre as quais dada (e no beneficiar ou
prejudicar terceiros). Sendo condenatria, a sentena arbitral constituir ttulo executivo, e
permitir a constituio de hipoteca judicial.424
Mas, como bem observa J. E. Carreira Alvim, o primeiro efeito da sentena tornar
certa a relao (ou situao) jurdica incerta, com que o juiz cumpre e acaba o ofcio
jurisdicional (art. 463). Mas, alm desse efeito formal da sentena, produz ela tambm efeitos
materiais to importantes quanto o primeiro. A sentena meramente declaratria cria a certeza
sobre a relao (situao) jurdica deduzida em juzo; a sentena constitutiva opera a criao,
modificao ou extino da relao (situao) jurdica entre as partes; a sentena condenatria
impe ao vencido uma prestao, gerando ttulo executivo em favor do vencedor e produz
ainda a hipoteca judiciria (art. 466). Esses efeitos resultam tanto da sentena judicial quanto
da arbitral, mas tanto esta quanto aquela s podem ser executadas jurisdicionalmente, e a est
a garantia dos princpios do devido processo legal (due process of law) e da inafastabilidade
do Poder Judicirio.425
Segundo o professor Jos Cretella Neto, a lei estabelece que a sentena arbitral
dotada de dois tipos de efeitos: a) entre as partes e seus sucessores, produz os mesmos efeitos
da sentena condenatria judicial; e b) se condenatria, constitui ttulo executivo. Produzir os
mesmos efeitos significa que, ao ser validada como ente proferida, poder criar, estabelecer,
modificar ou extinguir as relaes jurdicas entre as partes, acerca das quais havia litgio, e
esses efeitos transmitem-se aos respectivos sucessores.426
Note-se que, depois de proferida a sentena arbitral, caso no ocorra nenhum incidente
processual, esgotam-se os poderes do rbitro, porm, ao contrrio do que hoje ocorre com as
sentenas condenatrias de obrigao de fazer, no fazer e de entregar coisa (que no ensejam
mais execuo em sentido estrito, mas mero cumprimento), a sentena arbitral condenatria,
no importa seu contedo, ser sempre ttulo executivo judicial.427
Em suma, os efeitos que a sentena arbitral produz so os seguintes: a) tornar certa a
relao (situao) jurdica incerta; b) pr fim atividade arbitral; c) constituir ttulo executivo,
se condenatria; d) sujeitar o devedor execuo; e e) produzir hipoteca judiciria.428

424

CARMONA, Carlos Alberto. Arbitragem e Processo: um comentrio Lei n 9.307/96. So Paulo: Atlas,
2006, p. 314.
425
ALVIM, J. E. Carreira. Comentrios lei de arbitragem. Curitiba: Juru, 2007, p. 63.
426
CRETELLA NETO, Jos. Comentrios lei de arbitragem brasileira. Rio de Janeiro: Forense, 2007, p. 169.
427
CARMONA, Carlos Alberto. Arbitragem e Processo: um comentrio Lei n 9.307/96. So Paulo: Atlas,
2006, p. 314.
428
ALVIM, J. E. Carreira. Comentrios lei de arbitragem. Curitiba: Juru, 2007, p. 64.

146

5.7 Da Arbitragem no Direito Administrativo

O debate sobre a arbitrabilidade dos litgios de Direito administrativo [...] assume,


hoje, significado bem diverso daquele com que se colocou no passado. Aps dois sculos de
progressiva penetrao da arbitragem nesta rea, o recurso ao instituto em estudo para a
resoluo de litgios jus-administrativos j no verdadeiramente controverso.429
A arbitragem um instituto que tem sua origem no Direito Privado e sua utilizao
vista [...] como uma alternativa normal aos tribunais comuns sempre que as partes pretendem
dirimir uma questo controvertida. Diversamente, no domnio do Direito Administrativo, a
possibilidade de as partes resolverem os seus litgios por via arbitral, abrindo mo dos
tribunais administrativos para o efeito, tem sido, ao longo da histria deste ramo do direito,
ora simplesmente negada, ora admitida a ttulo excepcional.430
A evoluo do tema no direito administrativo431 fruto legtimo parece afirm-lo
do cruzamento de duas linhas evolutivas principais: de um lado, no plano estrito do Direito
da arbitragem, conhecido o fenmeno, a que vimos aludindo, de liberalizao da arbitragem,
com a afirmao de uma regra tendencial de favor arbitrandum, que se traduz, antes de mais,
na compresso dos campos de inarbitrabilidade, com naturais reflexos no prprio Direito
pblico em geral, e administrativo em particular; de outro lado, no plano do Direito
administrativo em si, reconhece-se unanimemente o papel determinante que, naquela
evoluo, coube transio de uma Administrao Pblica liberal, autoritria, elegendo o acto
administrativo como a forma principal da sua actuao face aos particulares, vendo os
respectivos litgios subtrados aos tribunais comuns e apreciados por rgos da prpria
Administrao para uma Administrao que se coloca, com maior intensidade, ao lado dos
particulares, seja quando actua unilateralmente, chamando os particulares a participar no
procedimento administrativo, seja quando recorre e desenvolve novos contratos de Direito
Administrativo. , pois, a conjugao da transversal liberalizao da arbitragem com o
fenmeno de contratualizao da atividade administrativa que explica o estado actual da
questo da arbitrabilidade dos litgios jus-administrativos.432
O Estado pode ser tanto o rbitro como parte em uma arbitragem. Ensina Agustn
Gordillo que o Estado no tem objees quando ele o rbitro, seja para usurios e
429

OLIVEIRA, Ana Perestrelo de. Arbitragem de litgios com entes pblicos. Coimbra: Almedina, 2007, p. 46.
ESQUIVL, Jos Lus. Os Contratos Administrativos e a Arbitragem: Coimbra: Almedina, 2004, p. 135.
431
Ibid., p. 135-154.
432
OLIVEIRA, Ana Perestrelo de. Arbitragem de litgios com entes pblicos. Coimbra: Almedina, 2007, p. 46.
430

147

consumidores, em matria tributria, 1aboral, etc.433 E o mestre argentino completa: Pode


tambm admitir a arbitragem, sendo ele parte e no juiz, em questes de fato ou tcnicas, no
de direito: hidrocarbonetos, os aspectos tcnicos e econmicos em matria de contratos
administrativos, o outros temas conexos.434
Relembramos que de uma perspectiva histrica do direito positivo brasileiro, a
eleio da arbitragem nos contratos administrativos firmados pela Administrao e os
particulares acompanha as concesses de obras e servios pblicos desde a sua origem nos
idos de 1850, ano em que o Cdigo Comercial brasileiro passa a vigorar e que ainda tem
vigncia parcial.435
Ressalte-se que, no presente estudo, o que nos interessa a possibilidade de resolver
obrigaes tributrias mediante arbitragem, tendo o Estado como parte e tambm como juiz,
pois entendemos que a arbitragem tributria possvel dentro do mbito administrativo.
A Lei n 8987/95, que regula o regime de concesso e permisso de servios pblicos
previstos no artigo 175 da CF, estabelece, em seu art. 23, inciso XV, que so clusulas
essenciais do contrato de concesso as relativas ao foro e ao modo amigvel de soluo das
divergncias contratuais, aplicando-se a esses contratos administrativos tambm a Lei n
8666/93 (art. 2).
O art. 23-A, includo pela Lei n 11.196, de 2005, estipula que o contrato de concesso
poder prever o emprego de mecanismos privados para resoluo de disputas decorrentes ou
relacionadas ao contrato, inclusive da arbitragem, a ser realizada no Brasil e em lngua
portuguesa, nos termos da Lei n 9.307, de 23 de setembro de 1996.
Assim, verificamos que o direito posto possibilita a arbitragem como forma de
resoluo de questes relacionadas a contratos administrativos, ou seja, permite a arbitragem
a ramos do Direito aos quais, em princpio, a aplicao do instituto estaria vedada, como, por
exemplo, o Direito Administrativo.
Assim, entendemos ser possvel, mesmo que de forma circunscrita lei, a aplicao da
arbitragem a matrias de Direito Administrativo.

433

GORDILLO, Agustn. Tratado de Derecho Administrativo. 4. ed. Buenos Aires: Fundacin de Derecho
Administrativo, 2000, p. XVII-4. v. 2. Traduo da autora. No original: El Estado no tiene objeciones y cuando
l es el rbitro, sea esto para usuarios y consumidores, en materia tributaria, 1aboral, etc.
434
Ibid., p. XVII-13. Traduo da autora. No original: Puede tambin admitir al arbitraje, siendo l parte y no
juez, en cuestiones de hecho o tcnicas, no de derecho: hidrocarburos, los aspectos tcnicos y econmicos en
materia de contratos administrativos, u otros temas conexos.
435
LEMES, Selma Ferreira. Arbitragem na Administrao Pblica: Fundamentos Jurdicos e Eficincia
Econmica. So Paulo: Quartier Latin, 2007, p. 63.

148

Portanto, o princpio da indisponibilidade dos bens pblicos, que vigora no sistema


jurdico, est sujeito a interpretaes restritivas, ou seja, aplica-se a decises estritamente
vinculadas, mas h casos em que se admite discricionariedade.
Neste sentido, aplica-se a arbitragem nos casos em que exista uma qualquer
discricionariedade, como bem esclarece Sergio de Andra Ferreira: (a) Os litgios de direito
pblico podem ser submetidos arbitragem, que, quer em sua parte de direito material, quer
de direito processual, exige lei que a discipline. (b) A Lei n 9.307/96 aplica-se, em sua
inteireza, ao direito privado, e correspondentes litgios, como ocorria com a legislao
anterior, em suas sucessivas fases. (c) Para as questes de direito pblico, haver de existir lei
prpria (especial, neste sentido, no obstante, geral), editvel por cada entidade polticofederativa, cabendo Unio, tambm em lex specialis de direito pblico, dispor, nos termos
dos arts. 22, XXVII, 24, XI, e 30, II da CF, sobre normas gerais nacionais quanto clusula
compromissria e ao compromisso, enquanto modalidades de contratao; e de procedimento
em matria processual, respeitada a competncia federal, privativa, segundo o art. 22, I da
Carta Magna.436
Reafirmamos nosso posicionamento, acompanhando a linha de raciocnio do professor
Carmona: Os administrativistas j especificaram h muito tempo que uma coisa o interesse
pblico, outra o interesse da Administrao ou da Fazenda Pblica: o interesse pblico est na
correta aplicao da lei, de tal sorte que, muitas vezes, para atender o interesse pblico,
preciso julgar contra a Administrao. Nesta linha de raciocnio, e supondo que a
Administrao persiga sempre o escopo de concretizao da justia, de todo recomendvel
que, havendo qualquer dissenso em contratos de que participe, controvrsia seja resolvida
pela via mais rpida, mais tcnica e menos onerosa evitando-se procrastinao indesejvel. A
arbitragem, portanto, coloca-se como opo vlida para a soluo de litgios, no se podendo
confundir disponibilidade ou indisponibilidade de direitos patrimoniais com disponibilidade e
indisponibilidade do interesse pblico.437
Analisando a questo do aspecto da discricionariedade do ato admintrativo, sustenta
Caupers que no existem, no plano dos princpios, obstculos tomada de uma deciso
administrativa com uma componente discricionria, mais ou menos ampla, em resultado de
um arranjo entre a administrao e o interessado ou de uma arbitragem. A legalidade
436

FERREIRA, Sergio de Andra. A arbitragem e a disponibilidade de direitos no ius publicum interno. In


MARTINS, Pedro Batista; GARCEZ, Jos Maria Rossani (coord.). Reflexes sobre Arbitragem. So Paulo:
LTR, 2002.
437
CARMONA, Carlos Alberto. Arbitragem e Processo: um comentrio Lei n 9.307/96. So Paulo: Atlas,
2006, p. 65-66.

149

indispensvel dos actos administrativos no , assim, minimamente ameaada pela


arbitragem. Admitindo que, no exerccio dos seus poderes discricionrios ou na margem
discricionria da sua actuao, a Administrao Pblica se encontra tambm perante uma rea
de disponibilidade, tudo se resolver se se admitir que, nesta rea, a Administrao Pblica
pode sujeitar os litgios que mesma digam respeito aos tribunais arbitrais.438
Portanto, entendemos que j se admite no Direito Administrativo o instituto da
Arbitragem, inclusive com a aplicao subsidiria da lei n 9.307, de 23 de setembro de 1996,
ao nosso ordenamento jurdico.
Se, no ramo do Direito mais prximo do Direito Tributrio, o Administrativo, a
arbitragem j admitida, evidente que existe a tendncia de tornar cada vez mais extenso o
mbito da aplicao desse instituto.

5.8 Da Arbitragem da Obrigao Tributria

Em uma anlise lgica da expresso arbitragem tributria, poderamos determinar que


o adjetivo tributria exerce a funo sinttica439 de adjunto adnominal,440 ou seja, restringe a
extenso do significado do substantivo arbitragem, na medida em que descreve os critrios
para compor um subconjunto dentro de um conjunto de critrios.
Nesse sentido, Ramn Falcn y Tella, catedrtico de Direito Financeiro e Tributrio
da Universidad Complutense de Madrid, expe: chama talvez a ateno o adjetivo
tributrio predicado da arbitragem, porque primeira vista poderia parecer que a reserva de
lei e a indisponibilidade do crdito fiscal excluem este mecanismo de soluo de conflitos na
sua relao com os tributos. Sem dvida, assim como indicam Susana Camila Navarrine e
Rubn O. Asorey, em conseqncia do fenmeno de privatizao que afeta todo o Direito
pblico, o papel exclusivo da justia comum, como nico competente para dirimir questes
nas quais o Estado era parte, deixou de ter exclusividade e importncia. Por isso tambm os

438

ESQUIVL, Jos Lus. Os Contratos Administrativos e a Arbitragem. Coimbra: Almedina, 2004, p. 215.
Sinaxe a parte da gramtica que estuda a disposio das palavras na frase e suas relaes lgicas.
440
Adjunto adnominal o termo de valor adjetivo que serve para especificar ou delimitar o significado de um
substantivo, qualquer que seja a funo deste. (CUNHA, Celso; CINTRA, Lus F. Lindley. Nova gramtica do
portugus contemporneo. 2. ed. Rio de Janeiro: Nova Fronteira, 1985, p. 145.)
O adjunto adnominal liga-se a um nome, com ou sem preposio, sem a mediao de verbo. (SAVIOLI,
Francisco Plato. Gramtica em 44 Lies. 28. ed. So Paulo: tica, 1997, p. 39.)
439

150

tribunais arbitrais sero a nica resposta perante essa evoluo, e neste contexto aparece a
matria impositiva como a mais rica para ser arbitrvel.441
Para o professor J.J. Ferreiro Lapatza, a introduo da tcnica da arbitragem como
um dos elementos que melhorariam a situao atual do procedimento de gesto e resoluo de
controvrsias entre Administrao e contribuintes neste processo, deve partir [...] dos
seguintes princpios: [...] o contribuinte deve ter direito a uma soluo arbitral e vinculante
pelo menos nas quatro hipteses seguintes: a) Quando se aplicar uma presuno (como
maneira de reduzir o peso da prova). b) Quando se aplicar um conceito jurdico indeterminado
como o de valor de mercado (por exemplo, nas hipteses de preos de transferncia). c) Nas
hipteses de avaliao indireta. d) Nas hipteses de aplicao dos arts. 24 e 25 LGT. Em todas
essas hipteses [...] a arbitragem deve ser vinculante. evidente, por outro lado, que a
arbitragem, como tcnica de resoluo de conflitos, em nada ataca o princpio da
indisponibilidade da relao tributria.442
A arbitragem tributria pode ser definida como [...] mtodo voluntrio
heterocompositivo de resoluo de conflitos intersubjetivos propostos em matria fiscal, no
qual um ou vrios rbitros resolvem o litgio suscitado, de maneira definitiva, por meio da
aplicao do Direito.443
Outro obstculo a ponderar a natureza jurdica da obrigao tributria: obrigao ex
lege, de carter pblico, indisponvel e irrenuncivel, incompatvel, primeira vista, com a
arbitragem. Efetivamente, na estrutura de relao obrigacional em causa, as partes credora e
441

FALCN Y TELLA, Ramn. Las soluciones arbitrales en el mbito internacional. In Convencin Y Arbitraje
en el Derecho Tributrio. Madrid: Marcial Pons, 1996, p. 257. Traduo da autora. No original: Quizs llame
la atencin el adjetivo tributario predicado del arbitraje, pues a primera vista pudiera parecer que la reserva de
ley y la indisponibilidad del crdito tributario excluyen este mecanismo de solucin de conflictos en relacin con
los tributos. Sin embargo, como indican Susana CAMILA NAVARRINE Y Rubn O. ASOREY, a consecuencia
del fenmeno de privatizacin que afecta a todo el Derecho pblico el papel excluyente de la justicia ordinaria,
como nica competente para dirimir cuestiones en que el Estado era parte, dej de tener exclusividad y
relevancia. Por eso tambin los tribunales arbitrales sern la nica respuesta frente a esa evolucin. y en este
contexto aparece la materia impositiva como la de mayor riqueza para ser arbitrable.
442
LAPATZA, J.J. Ferreiro. Arbitraje Sobre Relaciones Tributarias. In Convencin Y Arbitraje en nel Derecho
Tributrio. Madrid: Marcial Pons, 1996, p. 264-265. Traduo da autora. No original: La introduccin de la
tcnica del arbitraje como una de las piezas que mejoraran la situacin del actual procedimiento de gestin y
de resolucin de controversias entre Administracin y contribuyentes dentro de este proceso, debe partir, [...],
de los siguientes principios: [...] El contribuyente ha de tener derecho a una solucin arbitral y vinculante al
menos en los cuatro supuestos siguientes: [...] a) Cuando se aplique una presuncin (como modo de reducir el
peso de la carga de la prueba). b) Cuando se aplique un concepto jurdico indeterminado tal como el de valor
de mercado (por ej. en los supuestos de precios de transferencia). c) En los supuestos de estimacin indirecta.
d) En los supuestos de aplicacin de los arts. 24 y 25 LGT. En todos estos supuestos, [...], el arbitraje debe ser
vinculante. Resulta obvio, por lo dems, que el arbitraje en cuanto tcnica de resolucin de conflictos en nada
ataca al principio de indisponibilidad de la relacin tributaria.
443
COLOMA, Paula Vicente-Arche. El Arbitraje en el Ordenamiento Tributario Espanol: Una Propuesta.
Madrid: Marcial Pons, 2005, p. 99. Traduo da autora. No original: [...] mtodo voluntario heterocompositivo
de resolucin de conflictos intersubjetivos planteados en materia tributaria, en el que uno o varios rbitros
resuelven el litigio planteado, de manera definitiva, mediante la aplicacin del Derecho.

151

devedora esto vinculadas ao mandato da mesma, pelo que o credor a Administrao


no poder deixar de exigir a prestao que deriva da lei e nela se contm, e o devedor o
particular no pode deixar de cumprir a sua prestao tal e qual da mesma lei deriva. Por
outras palavras, por fora do princpio da indisponibilidade dos crditos tributrios, a
Administrao Fiscal est obrigada a cobrar os impostos legalmente devidos no podendo
renunciar aos mesmos (por razes de equidade ou simplificao) seno em virtude de uma
lei.444
A professora Ana Perestrelo de Oliveira tambm destaca que, [...] sendo a obrigao
tributria indisponvel, deparamo-nos, efectivamente, com srio obstculo introduo da
arbitragem no Direito Fiscal. Vicente-Arche Coloma afasta, contudo, o argumento, recorrendo
a ideia paralela quela que, no mbito do Direito administrativo, utilizada, entre ns, por
Srvulo Correia, no prolongamento do pensamento de Ral Ventura: a indisponibilidade do
crdito tributrio no constituiria um limite arbitragem no Direito fiscal pois que, ao
submeter a questo a rbitros, as partes no exercem quaisquer (inexistentes) poderes
de disposio da relao controvertida. Apenas sucede que, perante a existncia de um
conflito, os intervenientes na dita relao ( ... ) decidem submeter a controvrsia
autoridade de um rbitro. [...] Assim sendo, no pode deixar de reconhecer-se a relevncia
do argumento da indisponibilidade da obrigao tributria. Faz-lo no significa, todavia,
concluir pela inarbitrabilidade, em geral, dos litgios jus-tributrios, mas antes exigir que o
eventual campo de arbitrabilidade dos mesmos seja definido luz do critrio da
disponibilidade do direito. Mais uma vez se trata, aqui, de respeitar um critrio unitrio de
arbitrabilidade na nossa ordem jurdica.445
Destaca a professora Paula Vicente-Arche Coloma que uma coisa que a obrigao
tributria, os seus elementos essenciais, o seu nascimento, bem como as regras para a sua
correcta aplicao, a interveno sejam matrias reservadas Lei sendo excluda, por
conseguinte, a vontade das partes , e outra, muito diferente, que, diante da existncia de
uma controvrsia entre a Administrao e o contribuinte, os dois decidam confiar a sua
resoluo a um terceiro rbitro.446
444

OLIVEIRA, Ana Perestrelo de. Arbitragem de litgios com entes pblicos. Coimbra: Almedina, 2007, p. 9496.
445
Ibid.
446
COLOMA, Paula Vicente-Arche. El Arbitraje en el Ordenamiento Tributario Espanol: Una Propuesta.
Madrid: Marcial Pons, 2005, p. 54. Traduo da autora. No original: [...] una cosa es que la obligacin
tributaria, sus elementos esenciales, su nacimiento, as como las reglas para su correcta aplicacin, sean materias
reservadas a la Ley - quedando excluida por tanto, la intervencin de la voluntad de las partes -, y otra muy
distinta es que, ante la existencia de una controverSia entre la Administracin y el obligado tributario, ambos
sujetos decidan encomendar su resolucin a un tercero-rbitro.

152

Assim podemos compreender que as partes no dispem da obrigao tributria,


porque esta nasceu e foi aplicada de acordo com o mandamento legal. A nica diferena que
ocorre perante a existncia de um conflito que as partes da obrigao, em vez de resolverem
o litgio por meio das vias comuns, os recursos administrativos, decidem apresentar a
controvrsia autoridade de um rbitro, que se apresenta como estranho s partes, obrigandose estas a acatar a deciso que este ltimo adote.447
Desta forma, esses autores entendem que no a obrigao tributria que decidida
pelos rbitros, mas o litgio, exatamente como estabelece o art. 171 do CTN, quando dispe
que a lei pode facultar aos sujeitos ativo e passivo da obrigao tributria celebrar transao,
mediante concesses mtuas, e isso importa em soluo do litgio, conseqentemente,
extino da obrigao tributria.

5.8.1 Da Arbitragem Tributria Administrativa

Dentro do ordenamento tributrio vigente vislumbramos apenas uma possibilidade de


arbitragem tributria: a arbitragem administrativa; esta seria, portanto, uma deciso
administrativa.
Essa deciso, irrecorrvel para ambas as partes, tem duas naturezas em relao a seus
efeitos:
1) Para o Estado, que exerceria o controle sobre os prprios atos, com a possibilidade de
anular os ilegais e revogar os inconvenientes ou inoportunos, independentemente de recurso
ao Poder Judicirio,448 tem, inequivocamente, natureza de autotutela;
2) Para o contribuinte, que abdicaria de seu direito de recorrer ao Poder Judicirio nos termos
da lei da arbitragem, tem natureza de deciso arbitral.
Assim, temos, para ns, que a natureza jurdica da arbitragem, assim como a da
transao, de norma individual e concreta. Isso porque entendemos o fato jurdico
tributrio e a correlativa obrigao como algo constitudo pela linguagem que o sistema do

447

Ibid. Traduo da autora. No original: [...] las partes no disponen de la obligacin tributaria, porque sta ya
ha nacido, se ha aplicado y desarrollado de acuerdo con el mandato establecido en la Ley. Lo nico que sucede
es que, ante la existencia de un conflicto, los intervinientes en dicha obligacin, en vez de solucionar el litigio a
travs de los cauces ordinarios de los recursos y reclamaciones administrativas, deciden someter la
controversia a la autoridad de un rbitro, que se presenta como tercero a las partes, obligndose a acatar la
decisin que este ltimo adopte.
448
DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Administrativo. 18. ed. So Paulo: Atlas, 2004, p. 73.

153

direito positivo d por competente,449 portanto, suscetvel de ser introduzida no ordenamento


como uma linguagem de sobrenvel, que desconstitui, juridicamente, uma linguagem de
posio hierrquica inferior.
A arbitragem, assim como a transao, pode ser compreendida ora como processo
(conjunto de atos), ora como produto. Neste momento, estamos tomando a natureza jurdica
da arbitragem como norma individual e concreta, isto , como produto.
Da mesma forma, a norma arbitragem dever ser introduzida no ordenamento por um
suporte fsico que aqui denominaremos ato de arbitragem (produto), cuja natureza jurdica
de ato administrativo, pois entendemos que este procedimento deve se dar no mbito da
administrao tributria.
Em termos analticos, o ato administrativo de arbitragem contm os enunciados
necessrios e suficientes para construirmos uma norma individual e concreta, em cujos
antecedentes vem relatado o seguinte:
1) o fato da existncia da dvida;
2) o fato da deciso administrativa.
E, nos conseqentes,
3) uma relao de pagamento que, no clculo das relaes, anula o vnculo primitivo
e/ou
4) uma relao de remisso que, no clculo das relaes, anula o vnculo primitivo
e/ou
5) uma relao de anistia que, no clculo das relaes, anula o vnculo primitivo.

Fazemos agora uma advertncia, utilizando-nos das palavras do professor Paulo de


Barros Carvalho: Causa extintiva tambm a deciso administrativa irreformvel, assim
entendida aquela da qual no mais caiba recurso aos rgos da Administrao, como
estabelece o item IX do art. 156 do Cdigo Tributrio Nacional. [...] Claro est que a deciso
administrativa de que tratamos a terminativa da relao, pondo termo sua existncia, e,
portanto, de interesse do sujeito passivo. Deciso que mantivesse a exigncia ou
simplesmente a reduzisse no poderia estar entre as causas de extino.450

449

CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributrio: Fundamentos jurdicos da incidncia. 3. ed. So Paulo:
Saraiva, 2004, p. 217.
450
CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributrio: Fundamentos jurdicos da incidncia. 3. ed. So Paulo:
Saraiva, 2004, p. 216.

154

Portanto, a introduo da linguagem competente no ordenamento jurdico, isto , da


norma individual e concreta da arbitragem administrativa, traz como conseqncia jurdica a
extino da obrigao tributria; esta a referida deciso administrativa.
Note-se, contudo, que o debate sobre o tema da arbitragem tributria no recente.
Jos de Castro Nunes, em meados do sculo XX, j discorria sobre o compromisso e o juzo
arbitral que estavam disciplinados no Cdigo Civil (1916) e no Cdigo de Processo Civil
(1939): nada se dispe em ambos acerca das causas da Fazenda, ainda que restritivamente as
de natureza contratual; nem de qualquer de suas disposies se pode inferir a interdio do
juzo arbitral nas causas da Fazenda, o que, alis, importaria numa restrio autonomia
contratual do Estado.451
E complementa o jurisconsulto: se o Estado, como toda pessoa 'sui juris', quer
prevenir o litgio ou solucion-lo por aquela via transacional, no h por que lhe recusar esse
direito, pelo menos nas suas relaes de natureza contratual privada. So essas as relaes que
podem comportar o juzo arbitral. Aquelas em que o Estado age como Poder Pblico esto de
seu natural excludas, pois que, em linha de princpio, no podem ser objeto de transao.452
(grifo nosso)

5.8.2 Da Norma Geral e Abstrata de Arbitragem

Assim como no processo e no produto de transao, destacamos que, para haver


arbitragem tributria, imprescindvel uma lei que a autorize. E essa mesma lei estabelecer
as condies objetivas, a fim de dirimir as discricionariedades em que sujeitos ativos e
passivos da obrigao tributria podero arbitrar, assim como a autoridade competente para
autorizar a aplicao do instituto.
Os critrios legais, para serem estabelecidos, necessitam de duas ordens de normas:
uma que determine as competncias e os rgos para transacionar pela Administrao
Fazendria (norma de estrutura); outra que estabelea quais as obrigaes tributrias e em que
condies essas poderiam ser extintas pela norma-processo de arbitragem (norma de
comportamento).

451

CASTRO NUNES, Jos de Castro. Da Fazenda Pblica em Juzo. Rio de Janeiro: Freitas Bastos, 1950, p.
280.
452
Ibid., p. 282.

155

Relembramos que, para o direito posto alcanar seu objetivo de regular a conduta das
pessoas, necessita de regras que devem estabelecer direta ou indiretamente o comportamento
humano. Assim, as regras de comportamento determinam a conduta das pessoas, nas suas
relaes intersubjetivas; as regras de estrutura, por sua vez, dispem acerca dos
procedimentos dos rgos pblicos e estabelecem o modo como as regras devem ser criadas,
transformadas ou suprimidas do sistema.
Portanto, duas so as espcies de normas gerais e abstratas que devero ser editadas
para viabilizar a arbitragem:
a) a norma de comportamento, que deve estabelecer as propriedades das obrigaes
tributrias, isto , servir para disciplinar o produto arbitragem;
b) a norma de estrutura, que deve estabelecer as propriedades das competncias e os rgos,
isto , servir para disciplinar o processo arbitragem.
A norma que disciplinar o produto arbitragem dever descrever todos os elementos da
regra matriz de incidncia tributria que podem ser submetidos arbitragem.
A norma deve respeitar o interesse geral e no diminuir a represso s infraes, que
devem continuar sendo penalizadas. Assim, deve estabelecer que as diminuies ou extines
no podem ter como efeito permitir aos contribuintes obter um desconto maior, no que diz
respeito ao pagamento dos seus impostos, do que aqueles que podem eventualmente obter no
sistema financeiro, por exemplo.
Por outro lado, a hierarquia de sanes, fixada pelo legislador em funo da gravidade
de cada infrao, no deveria normalmente ser alterada pela arbitragem ou transao; o
contribuinte de boa-f deve ser apenado com menor severidade do que aquele que age com
propsitos ilcitos. Entre a boa-f manifesta e a operao fraudulenta caracterstica,
conveniente lugar para circunstncias mais ou menos atenuantes, passveis de influenciar a
sano a ser imposta. A sano legal poder ou no ser atenuada, conforme as caractersticas
de cada caso.
Alm da sinceridade do contribuinte, deve-se levar em considerao a quantia
sonegada e o grau de dissimulao, verificando-se a existncia de antecedentes litigiosos das
partes interessadas, a extenso da responsabilidade destas e a possibilidade de terem se
equivocado na interpretao da lei. Entretanto, nada impede que, em casos excepcionais,
possa, mesmo, ocorrer a diminuio da sano.
Para se definir qual ser a autoridade administrativa competente para resolver a
matria de arbitragem, deve-se considerar o montante da obrigao tributria e, em hipteses

156

significativas, a competncia deve ser do chefe responsvel pelo Executivo, como o


Secretrio de Finanas, ou do Ministro de Estado.
Todos os litgios que envolvam direitos patrimoniais disponveis podem ser objeto
de arbitragem, hiptese em que o Poder Judicirio est afastado do julgamento desses
conflitos, valendo aquilo que os rbitros decidirem. So disponveis os bens de que se pode
dispor, isto , os passveis de alienao.
No Direito Tributrio, encontramo-nos diante de um ponto de partida, na estrita
medida em que a arbitragem relativa matria tributria no est expressamente prevista na
lei. Alm disso, observe-se que a maioria dos doutrinadores no admite a aplicao desta
forma de resoluo alternativa de litgios.
Os princpios da Indisponibilidade, da Legalidade e da Igualdade Tributria s
aparentemente impedem a aplicao do instituto. Isso fica demonstrado quando se observa o
caminho j trilhado pelo Direito Administrativo, no que diz respeito aplicao da
arbitragem, com a admisso de uma busca de consenso entre duas partes, mesmo nos casos
em que estas se encontrem em situao de desigualdade.
Destacamos que os mecanismos de arbitragem esto previstos no Direito Tributrio
Internacional. O procedimento arbitral aplica-se nos casos de dupla tributao internacional e
a soluo fica entregue a um terceiro, por vezes, a uma comisso arbitral.
Essa possibilidade ilustra a aplicao de expedientes no judiciais de resoluo de
litgios, que podem at mesmo envolver dois Estados, embora no direito positivo interno no
haja previso legal.
Ressalte-se que o Supremo Tribunal Federal, ao julgar o caso LAGE,453 reconheceu a
legalidade do juzo arbitral, ainda que em aes contra a Fazenda Pblica, assentando que
legtima a clusula de irrecorribilidade que no ofende a Constituio Federal, conforme j
referido neste estudo e a ser rememorado a seguir:

INCORPORAO, BENS E DIREITOS DAS EMPRESAS ORGANIZAO LAGE E DO


ESPLIO

DE

HENRIQUE

IRRECORRIBILIDADE.

JUROS

LAGE.
DA

JUZO

ARBITRAL.

CLUSULA

DE

MORA.

CORREO

MONETRIA.

1.

LEGALIDADE DO JUZO ARBITRAL, QUE O NOSSO DIREITO SEMPRE ADMITIU E


CONSAGROU, AT MESMO NAS CAUSAS CONTRA A FAZENDA. PRECEDENTE
DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. 2. LEGITIMIDADE DA CLUSULA DE
453

AI 52181 / GB GUANABARA - AGRAVO DE INSTRUMENTO - Relator: Min. BILAC PINTO Julgamento: 14/11/1973 - rgo Julgador: TRIBUNAL PLENO.

157

IRRECORRIBILIDADE DE SENTENA ARBITRAL, QUE NO OFENDE A NORMA


CONSTITUCIONAL. 3. JUROS DE MORA CONCEDIDOS, PELO ACRDO
AGRAVADO, NA FORMA DA LEI, OU SEJA, A PARTIR DA PROPOSITURA DA
AO. RAZOVEL INTERPRETAO DA SITUAO DOS AUTOS E DA LEI N.
4.414, DE 1964. 4. CORREO MONETRIA CONCEDIDA, PELO TRIBUNAL A QUO,
A PARTIR DA PUBLICAO DA LEI N. 4.686, DE 21.6.65. DECISO CORRETA. 5.
AGRAVO DE INSTRUMENTO A QUE SE NEGOU PROVIMENTO.

Destacamos o Relatrio do eminente Min. Bilac Pinto:


4.a - No Tribunal Federal de Recursos, a pendncia mereceu exaustivo exame,
mormente no voto do relator, Ministro Godoy Ilha (fls. 432/452).
4.b Leio a ementa e o acrdo (fls. 470/1):
[...]
Juzo Arbitral Na tradio do nosso direito, o instituto do juzo arbitral sempre
foi admitido e consagrado, at mesmo nas causas contra a Fazenda. Pensar de modo
contrrio restringir a autonomia contratual do Estado, que, como toda pessoa jurdica,
pode prevenir o litgio pela via do pacto de compromisso, salvo nas relaes em que age
como Poder Pblico, por insuscetveis de transao.454 (grifo nosso)
Todavia, admitimos que a possibilidade de o Estado se envolver em arbitragens
tributrias depende de autorizao, a ser efetuada por lei especial, uma vez que o direito
positivo estabelece basicamente a arbitragem nas relaes jurdicas de Direito Privado.
Obviamente isso no significa que o instituto da arbitragem no possa ser utilizado pelo
direito tributrio.
A arbitragem deve ser analisada especialmente do ponto de vista de seus efeitos, no
caso, das vantagens que pode proporcionar, como a reduo do tempo para dirimir os
conflitos. Note-se que a aplicao do instituto permite que a resoluo das contendas seja
mais rpida, o que benfico tanto para o Estado como para os sujeitos passivos.
Neste sentido, h uma diminuio da sobrecarga do poder judicirio, pois um conjunto
de aes judiciais que ocupa esse meio pode encontrar uma outra forma para resolver as suas
lides, inclusive mais rpida.
Essa vantagem se reflete numa profunda economia para o fisco e para o contribuinte, o
que, por conseguinte, concretiza o princpio constitucional da Eficincia Administrativa. Os
454

Relatrio do AI 52181/GB GUANABARA AGRAVO DE INSTRUMENTO Relator: Min. BILAC


PINTO Julgamento: 14/11/1973 rgo Julgador: TRIBUNAL PLENO, p. 49-50.

158

sujeitos passivos e o Estado no precisam mais esperar longos perodos para resolver as suas
demandas.
Convm destacar, ainda, outros aspectos positivos decorrentes da aplicao da
arbitragem, como menor nmero de diligncias, custas advocatcias e judiciais mais baixas,
probabilidade de o juzo arbitral produzir coisa julgada.
Dessa forma, parece claro que os sujeitos da relao jurdica tributria teriam largas
vantagens de resolver as suas questes pela via da arbitragem.
importante sublinhar que as advertncias feitas em relao aos cuidados na edio da
norma geral e abstrata da transao se aplicam integralmente s normas da arbitragem.
Reafirmamos, portanto, nosso entendimento de que a arbitragem tributria possvel,
contudo reiteramos que essa possibilidade no um cheque em branco para o legislador.
Isso significa que a Administrao poder aplic-la somente em casos especiais. Alis,
preciso mencionar, ainda, que a inarbitrabilidade dos litgios fiscais no caracterstica
especfica do ordenamento positivo brasileiro, ao contrrio, [...] nos vrios Direitos
nacionais, apenas nos Estados Unidos da Amrica encontramos uma forma operativa
(peculiar) de arbitragem deste tipo de controvrsia. A chamada Tax Court Rule 124 prev, na
realidade, a submisso de litgios fiscais a rbitros, mediante acordo (sujeito a requisitos
definidos) entre o Internal Revenue Service (IRS) e o contribuinte,455 sendo esta matria foco
de nossa discusso, mais adiante.
De qualquer modo, no encontramos obstculos possibilidade de a Administrao
Tributria editar lei e utilizar, excepcionalmente, a arbitragem como forma de soluo de
litgio nos termos do art. 171 do CTN. Ainda assim, a soluo arbitral depende de lei
especfica e poder utilizar a lei n 9.307, de 23 de setembro de 1996, lei da arbitragem,
subsidiariamente.
Isso significa que, mesmo em reas tradicionalmente consideradas como
incompatveis com esse sistema, vislumbramos condies favorveis introduo e ao
desenvolvimento da arbitragem.

455

OLIVEIRA, Ana Perestrelo de. Arbitragem de litgios com entes pblicos. Coimbra: Almedina, 2007, p. 87.

159

5.9 Da Comparao dos Institutos: Arbitragem x Transao

Gostaramos, neste momento, de destacar alguns pontos de convergncia e de


divergncia entre a transao e a arbitragem.
Observemos, inicialmente, que a professora Paula Vicente-Arche Coloma nos alerta
para o fato de que os dois mecanismos, a transao e a arbitragem, [...] tm em comum a
existncia de uma questo litigiosa a resolver, mas existem vrias diferenas entre eles. Em
primeiro lugar, preciso esclarecer que a transao somente diz respeito a controvrsias j
existentes, enquanto a arbitragem pode referir questo litigiosa [...] presente ou futura. Alm
disso, a arbitragem constitui uma tcnica heterocompositiva de resoluo de conflitos,
totalmente diversa do mtodo autocompositivo representado pela transao.456
Para Francesco Carnelutti, [...] a transao e o compromisso (arbitragem) so, na
realidade, vizinhos, posto que ambos refletem a influncia de um acordo entre as partes para a
composio do litgio; [...] a transao um ato (negcio) bilateral (contrato) de Direito
material, e o compromisso, um ato complexo unilateral (acordo) de Direito processual.457
E completa o mestre Carnelutti: enquanto com a transao as partes compem por si o
litgio, obrigando-se reciprocamente, e por isso a transao contm um mandato, que equivale
sentena, por meio do compromisso delegam a soluo do conflito aos rbitros, pelo que o
compromisso no contm mais do que uma atribuio de poder a estes ltimos e uma
subtrao do mesmo aos juzes ordinrios; e o mandato que resolve o litgio encontra-se na
sentena dos rbitros, quer seja a nica, quer unida ao provimento do juiz que sirva para
conferir-lhe plena eficcia.458
Entretanto, o mesmo professor adverte: Se existe, pois, um ponto de contato entre o
compromisso e a transao, ele existe, da mesma forma, tambm entre a sentena do rbitro e
a do juiz; e a nica coisa que se pode afirmar com certeza que a arbitragem representa a
transio da soluo contratual para a judicial do litgio.459

456

COLOMA, Paula Vicente-Arche. El Arbitraje en el Ordenamiento Tributario Espanol: Una Propuesta.


Madrid: Marcial Pons, 2005, p. 140-141. Traduo da autora. No original: Ambas figuras tienen en comn la
existencia de una cuestin litigiosa a resolver, pero existen varias diferencias entre ellas. En primer trmino, es
necesario aclarar que la transaccin slo puede tener lugar respecto a controversias surgidas, mientras que en
el arbitraje, la cuestin litigiosa puede ser [...] presente o futura. Adems, el arbitraje constituye una tcnica
heterocompositiva de resolucin de conflictos, distinta por completo al mtodo autocompositivo representado
por la transaccin.
457
CARNELUTTI, Francesco. Sistema de direito processual civil. Traduo de Hiltomar Martins Oliveira. So
Paulo: Lemos e Cruz, 2004, p. 280-281.
458
Ibid.
459
Ibid.

160

O jurisconsulto portugus Jos Lus Esquivl, por seu turno, assim se manifesta sobre a
questo: [...] s afinidades, h que ter em considerao, por um lado, que quer a arbitragem,
quer a transaco constituem modos de resoluo de litgios, por outro lado, que ambas
exigem uma controvrsia entre as partes, como base de um litgio presente ou futuro, por
outro ainda, que ambas se encontram, em boa medida, dependentes da vontade das partes e,
por ltimo, que as vantagens associadas respectiva utilizao, como a celeridade, a
confidencialidade e um menor formalismo face aos tribunais da justia oficial, verificam-se
nas duas figuras.460
Em sntese, estas so as caractersticas fundamentais da transao, em sentido estrito:
1) autocomposio de interesses, uma vez que cabe s partes decidir as recprocas
concesses a serem efetuadas para resolver o litgio;
2) trmino de litgio mediante acordo entre as partes;
3) renncia ao exerccio do referido direito de cada uma das partes;
4) possibilidade de concretizao somente se cada uma das partes tiver conhecimento do
exato contedo da concluso;
5) norma individual e concreta;
6) possibilidade de interferncia direta na relao jurdica, no sentido de modific-la ou
extingui-la.
7) exigncia de concesses recprocas das partes.

Quanto s principais caractersticas da arbitragem, so as seguintes:


1) heterocomposio de interesses, na medida em que solicita a interveno decisiva de
um terceiro para dirimir o litgio;
2) encaminhamento (pelas partes) da resoluo do litgio para os rbitros;
3) renncia das partes aos tribunais do Estado, mas no ao respectivo direito de ao;
4) sujeio das partes ao tribunal arbitral sem que tenham prvio conhecimento da
deciso a ser proferida;
5) norma individual e concreta;
6) pretenso das partes de fazerem valer normalmente a totalidade dos seus direitos;
7) possibilidade de a deciso arbitral fazer caso julgado e valer como ttulo executivo.

460

ESQUIVL, Jos Lus. Os Contratos Administrativos e a Arbitragem. Coimbra: Almedina, 2004, p. 90.

161

CAPTULO VI - DO DIREITO COMPARADO

6.1 Das Consideraes Iniciais


O professor J.J. Ferreiro Lapatza461 prope, para o mbito da gesto dos impostos,
uma classificao em que figuram dois grandes sistemas jurdicos ocidentais: o anglo-saxo e
o continental.
O sistema anglo-saxo, desenvolvido e consolidado nos Estados Unidos da Amrica
do Norte, baseia-se na autoliquidation,462 ou seja, na gesto dos impostos efetuada pelos
cidados, no que diz respeito identificao, qualificao e declarao da obrigao
tributria.
O sistema continental segue uma linha diferente. Nesse caso, o contribuinte declara os
fatos geradores para o pagamento dos tributos, mas a Administrao que os qualifica e
quantifica a obrigao tributria. Nesse modelo, as possibilidades de conflito so menores,
justamente porque a Administrao que qualifica os fatos, centrando a sua atividade na
descoberta de outros eventos no declarados.
Se, por um lado, no sistema de autoliquidation h mais litgios, por outro,
desenvolveu-se um sistema de resoluo extrajudicial de conflitos baseado em acordos entre a
Administrao e o contribuinte que evita a lide. Como exemplifica o professor Lapatza, com
efeito, entre os pases mais importantes da Unio Europia, a Alemanha foi aquele que sem
dvida manteve com mais firmeza o sistema continental de declarao e lanamento
administrativo. Ainda assim, a eficcia na gesto, a desobstruo dos tribunais e a melhoria
nas relaes da Administrao com os contribuintes impuseram a via do acordo por meio da
denominada entrevista final, prevista e regulada no art. 201 como soluo alternativa
resoluo judicial dos litgios. 463

461

LAPATZA, J.J. Ferreiro. Solucin Convencional de Conflictos em el mbito Tributario: uma Propuesta
Concreta. In TORRES, Heleno Taveira (coord.). Direito Tributrio Internacional Aplicado. v. 11, So Paulo:
Quartier Latin, 2004, p. 294.
462
Autoliquidation equivale a autolanamento ou norma individual e concreta introduzida pelo particular.
463
LAPATZA, J.J. Ferreiro. Solucin Convencional de Conflictos em el mbito Tributario: uma Propuesta
Concreta. In TORRES, Heleno Taveira (coord.) Direito Tributrio Internacional Aplicado. So Paulo: Quartier
Latin, 2004, p. 295. v. 1. Traduo da autora. No original: En efecto, dentro de los pases cuantitativamente
ms significativos en la U.E., Alemania es sin duda aquel que con ms firmeza ha mantenido el sistema
continental de declaracin y liquidacin administrativa. An as, la eficacia en la gestin, la descongestin de
los tribunales y la mejora en las relaciones de la administracin con los contribuyentes, han impuesto la va del
acuerdo - a travs de la llamada entrevista final, prevista y regulada en el art. 201 AO como solucin
alternativa a la resolucin judicial de los litigios.

162

6.2 Frana

No ordenamento positivo francs, [...] o sistema continental continua sendo aplicado


ao IRPF, ao passo que a autoliquidation foi implantada em Sociedades e no IVA. As
tradicionais vias de transao nas sanes, e de conciliao e de arbitragem por meio das
Comisses Administrativas tm acompanhado adequadamente, no ordenamento francs, a
aplicao cada vez mais intensa das autoliquidations.464
Segundo Ldia Maria Lopes Rodrigues Ribas, no ordenamento francs cada vez
maior a utilizao da autoliquidao na gesto tributria, que, coerentemente, vem
acompanhada de mecanismos alternativos na soluo de conflitos, como o uso da transao
nas sanes, conciliao e arbitragem por meio de comisses administrativas, cujos resultados
demonstram sua eficcia, tendo em vista que em 1999 apenas 2% dos conflitos foram para os
tribunais.465

6.2.1 Das Transaes

O Cdigo Civil francs estabelece as normas sobre a transao em seu Livro III - Dos
diferentes modos de adquirir a propriedade - no Ttulo XV, nomeado Das transaes.
Segundo o art. 2044 do referido cdigo, a transao um contrato pelo qual as partes
pem termo a um litgio j existente ou evitam o surgimento de uma nova lide. Tal contrato
deve ser efetuado por escrito.
Note-se que, para transigir, necessrio que se tenha a capacidade de dispor dos
objetos compreendidos na transao. Convm ressaltar, por um lado, que possvel transigir
sobre a ao civil proveniente de um delito; por outro, que a transao no impede a atuao
do Ministrio Pblico.

464

LAPATZA, J.J. Ferreiro. Solucin Convencional de Conflictos em el mbito Tributario: uma Propuesta
Concret. In TORRES, Heleno Taveira (coord.). Direito Tributrio Internacional Aplicado. So Paulo: Quartier
Latin, 2004, p. 295. v.1. Traduo da autora. No original: [...] el sistema continental continua aplicndose al
IRPF mientras que la autoliquidacin se ha implantado decididamente en Sociedades e IVA. Las tradicionales
vas de transaccin en las sanciones, y de conciliacin y arbitraje a travs de las comisiones administrativas
han acompaado adecuadamente en el ordenamiento francs a la cada vez ms intensa aplicacin de las
autoliquidaciones.
465
RIBAS, Ldia Maria Lopes Rodrigues. Mecanismos alternativos na soluo de conflitos em matria tributria.
In Revista Tributria e de Finanas Pblicas, ano 11, n. 49, maro/abril. So Paulo: Revista dos Tribunais,
2003, p. 58.

163

As transaes abrangem somente seu objeto: a renncia propriedade, s aes e s


pretenses; alm disso, s dizem respeito queles que tm relao com a disputa sobre a qual
versa a transao.
Saliente-se, contudo, que, se algum havia transigido sobre um direito que possua e
depois adquire um direito semelhante correspondente outra pessoa, este no fica vinculado
pela transao anterior como um direito novamente adquirido.
A transao tem para as partes a autoridade da coisa julgada em ltima instncia. Alm
disso, pode ser rescindida sempre nos casos em que existir engano na pessoa ou no objeto da
disputa, bem como naqueles em que houver dolo ou violncia.
Procede igualmente a ao rescisria contra uma transao quando se tenha feito a
execuo de um ttulo nulo, a menos que as partes tenham tratado expressamente da nulidade.
A transao realizada sobre documentos que posteriormente tenham sido reconhecidos
como falsos completamente nula. O mesmo se verifica se a transao ocorrer sobre um
processo em que houver sentena com fora de coisa julgada sem que disso as partes tivessem
conhecimento.

6.2.2 Das Transaes Tributrias

Nas transaes tributrias, [..] a Administrao e o contribuinte podem entrar em


acordo ao menos num aspecto: resolver as suas diferenas sem recorrer a um processo que, na
maioria das vezes, ser longo e dispendioso, e cujo resultado pode no ser satisfatrio; a
transao permite alcanar uma soluo rapidamente, em condies aceitveis para ambas as
partes. O contribuinte compromete-se a cumprir a soluo admitida pela Administrao, e
esta, por seu lado, consente numa atenuao das sanes.466

466

DAZ-PALACIOS, Jos Alberto Sanz. Medidas fiscales con efecto reductor de la conflictividad en Francia.
La transaccin. In Tcnicas Convencionales en el mbito Tributario - Perspectivas de derecho interno,
comparado y comunitrio. Barcelona: Atelier, 2007, p. 61-62. Traduo da autora. No original: [...] la
Administracin y el contribuyente pueden estar de acuerdo al menos en un aspecto: resolver sus diferencias sin
recurrir a un proceso que, la mayor parte de las veces, ser largo y costoso, y cuyo resultado puede no ser
satisfactorio; la transaccin permite alcanzar una solucin rpidamente, en condiciones aceptables para ambas
partes. El contribuyente se compromete a cumplir la solucin admitida por la Administracin, y sta, por su
parte, consiente una atenuacin de sanciones.

164

A transao tributria na Frana tem por fundamento o art. 2044 do Cdigo Civil
aplicado ao regime tributrio (A transao fiscal aplicada ao direito tributrio um contrato
definido pelo art. 2044 do Cdigo Civil).467
Nesse sentido, Rosembuj se manifesta sobre o assunto: A transao um contrato
pelo qual a Administrao tributria e o contribuinte acordam concluir um litgio em curso ou
prevenir qualquer coisa que possa originar-se entre ambos, mediante concesses recprocas. A
transao um contrato entre a Administrao e o contribuinte sobre as sanes pecunirias
ou aumentos da dvida tributria, sempre que no sejam certos, excludos os juros de mora.
Assim mesmo, no transigvel a cota tributria do imposto (obrigao principal).468
A doutrina e a jurisprudncia se adaptaram transao civil. O Conselho de Estado
recebe uma minuta de transao firmada pelo contribuinte e aprovada pela Administrao que
no pode ser questionada, inclusive quanto quantia pactuada, [...] a aprovao se desprende
da assinatura administrativa no contrato. (art. 2052 de Cdigo civil) [...].469
Como concluso, ocorre a pacfica admisso do carter civil da transao tributria,
apresentando uma economia geral idntica da transao de direito comum. 470
Na Frana, o art. L247 do Livro dos Procedimentos Fiscais471 estabelece que a
Administrao pode decidir [...] por meio de transao a diminuio das sanes fiscais ou
sobre o aumento de impostos.
O mesmo art. estabelece que a Administrao pode decidir sobre o pedido do
contribuinte:
[...] 3 por meio de transao, possvel acordar sobre uma diminuio de multas
fiscais ou majoraes de impostos quando essas exaes no forem definitivas.
[...] Nenhuma autoridade pblica pode atribuir diminuio total ou parcial de taxas de
registro, taxa de publicidade fundiria, impostos de selo, de taxas sobre o volume de negcios,
contribuies indiretas e taxas assimiladas para estes direitos, taxas e as contribuies.
467

Lamy Fiscal (2006), nm. 8401, p. 1590, apud DAZ-PALACIOS, Jos Alberto Sanz. Medidas fiscales con
efecto reductor de la conflictividad en Francia. La transaccin. In Tcnicas Convencionales en el mbito
Tributario - Perspectivas de derecho interno, comparado y comunitrio. Barcelona: Atelier, 2007, p. 62.
468
ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributaria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 66. Traduo da autora. No
original: La transaccin es un contrato por el cual la Administracin tributaria y el contribuyente acuerdan
concluir una reclamacin en curso o que prevn pueda originarse entre ambas, mediante recprocas
concesiones. La transaccin es un contrato entre la Administracin y el contribuyente sobre las sanciones
pecuniarias o aumentos de la deuda tributaria, siempre que no sean firmes, excluidos los intereses de demora.
Asimismo, no es transigible la cuota tributaria del impuesto.
469
Ibid., p. 66. Traduo da autora. No original: [...] se adecuan a la transaccin civil. El Consejo de Estado
precisa que un proyecto de transaccin firmado por el contribuyente y aprobado por la Administracin no
puede cuestionarse, inclusive cuando la cantidad pactada, [...] la aprobacin se desprende de la fuma
administrativa en el contrato. (art. 2052 del Cdigo Civil) [...].
470
Ibid.
471
Vide anexo B.

165

Segundo o art. L248 do Livro dos Procedimentos Fiscais, as infraes podem ser
objeto de transao antes de propostas em uma ao judicial ou, nas condies fixadas no art.
L249, antes de julgamento definitivo.
Dispe o art. L249 que, em matria de contribuies indiretas, depois de uma ao
judicial ser posta em movimento pela Administrao ou pelo Ministrio Pblico, a
Administrao pode transigir apenas se a autoridade judicial admitir o princpio de uma
transao. O acordo de princpio dado pelo Ministrio Pblico quando a infrao
suscetvel a sanes fiscais ou a penalidades, segundo deciso do presidente do rgo. Aps
julgamento definitivo, as sanes fiscais pronunciadas pelos tribunais no podem ser objeto
de transao. Os pedidos de diminuio, total ou parcial, das sanes fiscais em razo dos
recursos e do cargo do devedor so instrudos pela Administrao e sujeitos ao presidente do
rgo jurisdicional que pronunciou a condenao. A diminuio somente possvel mediante
parecer do presidente do rgo jurisdicional.
Depois de concluda, a transao definitiva e impede que as partes em litgio possam
contestar o acordo num procedimento judicial. Dispe o art. L251 do Livro dos
Procedimentos Fiscais (Parte Legislativa) que, quando uma transao tornou-se definitiva,
aps cumprimento das obrigaes previstas e aprovao da autoridade competente, nenhum
procedimento contencioso pode mais ser comprometido ou retomado para incluir as
penalidades que foram objeto da transao ou dos direitos prprios. Se o contribuinte recusa a
transao que lhe foi proposta pela Administrao e leva ulteriormente o litgio a um tribunal
competente, este fixa a taxa das majoraes ou penalidades e, ao mesmo tempo, a base do
imposto.
O mecanismo de transao tem as seguintes etapas: o contribuinte solicita
Administrao que as sanes a serem aplicadas a ele tornem-se objeto de uma transao. A
Administrao, aps a instruo do pedido, notifica uma proposta de transao ao
contribuinte, que dispe de trinta dias para a sua aceitao e assinatura.
O Livro dos Procedimentos Fiscais (Parte Regulamentar), em seu art. R247-3,
estabelece que a proposta de transao notificada pela Administrao ao contribuinte por
meio de correspondncia registrada e com dados comprobatrios do seu recebimento; tal
documento menciona o montante do imposto devido e a conseqente sano, bem como o
montante e a penalidade que sero reclamados ao contribuinte caso este aceite a proposta. O
contribuinte dispe de um prazo de trinta dias, contados a partir da data do recebimento da
notificao, para apresentar o aceite ou a recusa das condies propostas.

166

O acordo de transao implica a proibio do procedimento litigioso, no que se refere


tanto a aumento de impostos como a sanes.
A participao do contribuinte na resoluo administrativa ocorre por meio da
Comisso Departamental de Impostos Diretos, e as taxas sobre o volume de negcios (LPF,
Art. L 59 A) so fixadas pela comisso departamental de conciliao (LPF, art. L 59 B).
A Comisso Departamental de Impostos Diretos delibera sobre as divergncias em
matria de determinao do benefcio no Imposto sobre o Rendimento e as Sociedades.
Tambm fica a cargo dessa Comisso o estabelecimento do volume de negcios do
contribuinte sujeito a regime geral, bem como o valor venal de edifcios, fundos de comrcio,
de aes e participaes de sociedades imobilirias sujeitas aplicao do IVA.
A Comisso de Conciliao, por sua vez, tem suas Disposies Legislativas e
Regulamentares centradas na composio estrutural, organizao e funcionamento da
Comisso Departamental, conforme o cdigo geral dos impostos prescrito nos arts. 1653 e
349 (Vide anexo B).
A Comisso Departamental de Impostos Diretos competente em matria de
determinao do valor dos bens sujeitos ao Imposto de solidariedade sobre o Patrimnio e de
insuficincias de preos nos impostos sobre as Transmisses Patrimoniais (transmisses de
bens mveis ou de edifcios ou de constituio de direitos de usufruto ou gozo). Note-se que
as comisses podem apenas intervir nas divergncias sobre as questes de fato, no de direito.
A Comisso de Impostos Diretos presidida por um Magistrado no contencioso
administrativo e por representantes da Administrao e dos contribuintes (Cmaras de
Comrcio, Colgios Profissionais, organizaes agrcolas, etc.).
A Comisso de Conciliao composta pelos seguintes membros:
1) um magistrado da sede, designado por deliberao do Ministro da Justia, que
assegura as funes de presidente;
2) o diretor dos servios fiscais ou o seu delegado;
3) trs funcionrios da Direo-Geral dos impostos, que tm pelo menos o grau de
inspetor departamental;
4) um notrio designado pelas cmaras de notrios do departamento, ou o seu
suplente;
5) trs representantes dos contribuintes, a saber:
a. Um titular e dois suplentes designados por cmaras de comrcio e de indstria entre
os comerciantes ou industriais, ou antigos comerciantes ou industriais, elegveis aos tribunais
de comrcio. (Obs.: Se o titular no exerce a mesma profisso do contribuinte cuja situao

167

examinada, este pode pedir a sua substituio por um representante de uma das organizaes
profissionais das quais faa parte.)
b. Um titular e dois suplentes designados pelas federaes departamentais dos
sindicatos de empresrios agrcolas do departamento, entre os proprietrios rurais suscetveis
do imposto sobre os benefcios da explorao agrcola. (Obs.: Quando h num departamento
vrias federaes de sindicatos de empresrios agrcolas, os membros da comisso so
nomeados pelo prefeito, sob proposta destas federaes.)
c. Um titular e dois suplentes escolhidos pelas cmaras sindicais de proprietrios do
departamento. Os representantes assim designados devem ter nacionalidade francesa, no
mnimo vinte e cinco anos de idade e gozar dos seus direitos civis.
Convm observar, ainda, que:
I. um inspetor dos impostos preenche as funes de secretrio e participa das sesses
com voz consultiva;
II. os membros que no so funcionrios da comisso so nomeados para exercer o
mandato durante um ano, sendo este renovvel. (Note-se que tais integrantes ficam sujeitos s
obrigaes do sigilo profissional.);
III. a comisso rene-se mediante convocao do diretor dos servios fiscais e delibera
legitimamente, desde que haja pelo menos cinco membros presentes, incluindo o presidente.
Observe-se que a funo das comisses claramente transacional. Por essa razo,
afirma-se que se trata de um lugar de confronto dos argumentos do contribuinte com os da
Administrao Tributria. Entretanto, importante destacar que as partes esto de acordo
quanto a um ponto: a inteno de evitar o recurso jurisdicional.
O acordo da Comisso um exemplo de transao que desempenha o seu melhor
papel na etapa da verificao administrativa e no exame das queixas prvias ao contencioso.
um procedimento de conciliao extrajudicial e voluntrio.
O art. L61 determina que, aps o estabelecimento do papel ou da emisso do parecer, o
contribuinte conserva o direito de apresentar uma queixa. A deciso da Comisso no
imperativa sobre as partes. Contudo, tem o seu efeito para o recurso posterior. Quando, por
exemplo, os agentes da Fazenda Pblica constatam uma insuficincia, uma inexatido, uma
omisso ou uma dissimulao nos elementos que servem de base ao clculo, feita uma
retificao.

168

Tlio Rosembuj472 destaca as vantagens do regulamento transacional que foram


indicadas pelo Conselho do Estado: em primeiro lugar, a transao um elemento de
qualidade do servio pblico, sempre que os direitos dos utilizadores e contratantes so
fixados de modo claro e preciso; em segundo, a transao facilita a finalizao rpida dos
litgios no que diz respeito aos procedimentos judiciais; em terceiro, a transao facilita a
economia do dinheiro pblico, dado que evita a durao e os custos dos procedimentos
judiciais; em quarto lugar, a transao aumenta a eficcia do contencioso administrativo. Isso
porque, por um lado, ajuda em seu descongestionamento e, por outro, permite que apenas os
conflitos complexos referentes a questes de direito possam ser examinados detalhadamente
no mbito judicial.

6.3 Itlia

O professor J.J. Ferreiro Lapatza explica que a Itlia foi ainda mais longe na
implantao generalizada do sistema de autoliquidaes. E, na ltima dcada, com uma
coerncia absoluta, compreendeu a necessidade do acordo e da conciliao, aplicando
algumas tcnicas de soluo extrajudicial aos conflitos, o que abriu caminho, na doutrina
espanhola, como modelos a serem seguidos no meu pas. No pas onde o sistema de
autolanamento se implantou com mais fora e de maneira mais generalizada, talvez pela
impossibilidade de manter o sistema continental, sem um aumento considervel de meios na
Administrao; talvez porque os interesses da burocracia tambm impelissem nesta
direo.473
O legislador italiano nem sempre foi partidrio do acordo entre contribuinte e
Administrao na determinao da base de clculo de imposto. Poderamos afirmar que neste
sculo tivemos uma linha, por assim dizer, hegeliana, de tesis-anttesis-sntesis, ele

472

ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributaria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 68.


LAPATZA, J.J. Ferreiro. Solucin Convencional de Conflictos em el mbito Tributario: una Propuesta
Concreta. In TORRES, Heleno Taveira (coord.). Direito Tibutrio Internacional Aplicado. So Paulo: Quartier
Latin, 2004, p. 296. v. 1. Traduo da autora. No original: Italia ha caminado ms lejos an en la implantacin
generalizada del sistema de autoliquidaciones. Y en el ltimo decenio, con absoluta coherencia, ha comprendido
la necesidad del acuerdo y la conciliacin aplicando unas tcnicas de solucin extrajudicial de los conflictos
tributarios que e han abierto paso en la doctrina espaola como modelos a seguir en mi pas. En el pas en el
que el sistema de autoliquidacin se ha implantado con ms fuerza y de forma ms generalizada, quizs por la
imposibilidad le mantener, sin un aumento considerable de medios en la Administracin, el sistema continental;
quizs porque los intereses de la burocracia y su comodidad empujaban tambin en esta direccin.
473

169

inicialmente admitindo o concordato, depois restringindo ou excluindo; agora foi


reintroduzido com certa cautela.474
O ordenamento jurdico italiano, no art. 3, 120 da Lei de 23 de dezembro de 1996, e
no Decreto-Lei de 19 de junho de 1997, n 218, prev duas maneiras de acordo entre a
Administrao e o contribuinte:
a) Um acordo chamado accertamento con adesione, que concludo numa fase
exclusivamente administrativa
O accertamento concordato, negoziato, tambm chamado de accertamento con
adesione, um acordo entre a Administrao e o contribuinte, refletido num ato
administrativo ao qual adere o particular, a partir de um procedimento contraditrio, que leva
a um compromisso sobre os aspectos controvertidos da estimao do imposto, que pode
reduzir ou modificar a pretenso fiscal. Antes do contraditrio poder ocorrer a aquiescenza,
com reduo apenas das sanes.475
b) Um acordo chamado conciliazione giudiziale, que concludo no incio da fase
judicial.
A terminologia utilizada pela legislao, antes da reforma introduzida pela lei de
delegao de 1971, falava de concordato e concierto, indicando uma participao paritria na
determinao da base de clculo. Entretanto, em meados dos anos 50, as normas j no falam
de concordato, mas de adeso do contribuinte ao ato unilateral de verificao da
Administrao. Examinava-se a natureza do ato: conservava-se a natureza de ato
administrativo unilateral ou se assumia a natureza de acordo transacional. Tanto na doutrina
como na jurisprudncia prevalecia a configurao do concordato como ato de verificao
imperativa que determinava a base da adeso do contribuinte referente ao quantum do tributo
e, como foi dito, substitutivo do anterior.476
474

MOSCHETTI, Francesco. Las posibilidades de acuerdo entre la administracin financiera y el contribuyente


en el ordenamiento italiano. In Convencin Y Arbitraje en nel Derecho Tributrio. Madrid: Marcial Pons, 1996,
p. 117. Traduo da autora. No original: [...] no siempre ha sido partidario del acuerdo entre contribuyente y
Administracin en la determinacin de la base imponible. Podramos afirmar que en este siglo hemos tenido una
lnea, por decirlo as, hegeliana, de tesis-anttesis-sntesis, inicialmente se admiti el concordato, despus fue
muy restringido o excluido, ahora se reintroduce con una cierta cautela.
475
RIBAS, Ldia Maria Lopes Rodrigues. Mecanismos alternativos na soluo de conflitos em matria tributria.
In Revista Tributria e de Finanas Pblicas, ano 11, n. 49, maro/abril. So Paulo: Revista dos Tribunais,
2003, p. 59.
476
MOSCHETTI, Francesco. Las posibilidades de acuerdo entre la administracin financiera y el contribuyente
en el ordenamiento italiano. In Convencin Y Arbitraje en nel Derecho Tributrio. Madrid: Marcial Pons, 1996,
p. 118. Traduo da autora. No original: Se discuta acerca de la naturaleza de dicho acto: si conservaba la na
turaleza de acto administrativo unilateral o si asuma la de acuerdo transaccional. Tanto en la doctrina como en
la jurisprudencia prevaleca la configuracin del concordato como acto de comprobacin imperativa, dictado
so bre la base de la adhesin del contribuyente al quantum del tributo y, como se ha dicho, sustitutivo del
anterior.

170

O concordato teve basicamente duas definies doutrinrias. Alguns consideram sua


natureza como contratual; outros, com aprovao da jurisprudncia, entendem que o ato da
Administrao unilateral, embora dependa da adeso do contribuinte.
Em suas origens, a orientao da doutrina qualificava o concordato tributrio como
um acordo negocial ou contratual, perante o qual se observava que as partes no tinham fora
jurdica de natureza negocial, ao passo que a determinao da base tributvel era um
procedimento vinculado por lei. Disso se inferia que tampouco era possvel perceber uma
transao no sentido prprio do direito privado, uma vez que o sujeito ativo carece da
capacidade de dispor dos direitos que so objeto de acordo.477
No esta a posio da doutrina e da jurisprudncia dominante, que, salvo excees,
consideram o concordato como ato unilateral caracterizado pela adeso do contribuinte
proposta da Administrao no que diz respeito quantia a ser paga. Apesar disso, houve uma
terceira posio, sustentada por Alessi, Sandulli, Giannini, que reconhecem a existncia de
uma conveno bilateral, na qual o ato de autoridade ato de determinao consensual
conseqncia estrutural do pacto sobre a determinao, impedindo a sucessiva impugnao
contra este. um acordo baseado em ato de consenso, contratual ou no.478
Para outros autores, o concordato constitui um acordo substancialmente transacional.
Trata-se de um encontro em que cada uma das partes da relao tributria renuncia a suas
mximas intenes. O concordato, portanto, resolve ou previne qualquer questo, inclusive de
direito, assumindo [...] as caractersticas prprias de um ato transacional, com conteno
recproca das exigncias e com o sacrifcio de algumas expectativas, exatamente como ocorre
em outros setores do ordenamento, nos quais o encontro conciliatrio entre as partes um
instituto imemorialmente previsto e favorecido.479
477

GIANNINI, A.D. Instituzioni di DirittoTributario. Milano, 1974, p. 207, apud ROSEMBUJ, Tlio. La
Transaccion Tributaria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 76. Traduo da autora. No original: En sus orgenes, la
orientacin de la doctrina calificaba el concordato tributario como un acuerdo negocial o contractual, frente a
lo cual se observaba que las partes no tenan fuerza jurdica de naturaleza negocial, en cuanto que la
determinacin de la base imponible era un procedimiento vinculado por ley. De ello se infera que tampoco era
posible advertir una transaccin en el sentido propio del derecho privado, ya que el sujeto activo carece de
capacidad de disponer de los derechos objeto del acuerdo.
478
ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributaria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 77. Traduo da autora. No
original: No obstante, hubo una tercera posicin, sosteni da por Alessi, Sandulli, Giannini, que, reconocen la
existencia de una convencin bilateral, en la que el acto de autoridad -acto de determinacin consensual- es
consecuencia estructural del pacto sobre la determinacin, impidiendo la sucesiva impugnacin contra el
mismo. Es un acuerdo, basado en acto de consenso, contractual o no.
479
Ibid., p. 76. Traduo da autora. No original: [...] un encuentro en el que cada una de las partes de la
relacin tributaria renuncia a sus mximas intenciones. El concordato, por tanto, resuelve o previene cualquier
cuestin inclusive de derecho, asumiendo [...] las caractersticas propias de un acto transaccional, con
contencin recproca de las exigencias y con el sacrificio de algunas expectativas, exactamente como sucede en
otros sectores del ordenamiento en los cuales el encuentro conciliante entre las partes es un instituto
inmemorialmente previsto y favorecido.

171

Para fazer frente evaso fiscal, a legislao tributria torna-se cada vez mais rgida
para os contribuintes. A imposio de numerosos deveres formais, a determinao de
rendimentos estimados baseada em regulamentos, j que os documentos fiscais no refletem o
efetivo rendimento dos contribuintes, a presso fiscal provocada pelas exigncias
arrecadatrias, o autoritarismo da Administrao, geram inmeros litgios com os
contribuintes.
Por essa razo, abre caminho a idia de que necessrio conceder mais garantias ao
contribuinte, encontrar mais pontos de contato entre a Administrao e o contribuinte, evitar a
hipertrofia do contencioso fiscal.480
Assim, todo esse quadro leva ao restabelecimento do instituto do concordato e, aps
as eleies gerais de 1994, uma nova maioria parlamentar que se diz baseada nos
princpios da liberdade de mercado declara querer instaurar uma nova relao Fiscocontribuinte e, desta maneira, temos o regresso da verificao com adeso e a nova figura
da conciliao judicial.481

6.3.1 Accertamento con adesione

O accertamento con adesione apresenta-se como ato unilateral de retificao ao qual


o contribuinte adere, como um ato fruto do poder de imprio. No entanto, no plano
substancial, fala-se finalmente de controvrsia entre o contribuinte e a Administrao.
Portanto, antes da concretizao unilateral, existe um momento de paridade intelectual,
de confrontao, precedente ao ato de retificao.
Enquanto o concordato [...] do Texto nico de 1958 era uma reviso de um ato
precedente de verificao, este de 1994 pode tambm ser uma modalidade de formao da
verificao: verificao, por conseguinte, proposta contraditria.482

480

MOSCHETTI, Francesco. Las posibilidades de acuerdo entre la administracin financiera y el contribuyente


en el ordenamiento italiano. In Convencin Y Arbitraje en nel Derecho Tributrio. Madrid: Marcial Pons, 1996,
p. 124. Traduo da autora. No original: [...] se abre camino la idea de que es necesario conceder ms
garantas al contribuyente, hallar ms puntos de encuentro entre la Administracin y el contribuyente, evitar la
hipertrofia del contencioso tributario.
481
Ibid. Traduo da autora. No original: Despus de las elecciones generales de 1994, una nueva mayora
parlamentaria - que se califica de inspirada en los principios de libertad de mercado- declara querer instaurar
una nueva relacin Fisco-contribuyente y, de este modo, tenemos el retorno de la comprobacin con adhesin y
la nueva figura de la conciliacin judicial.
482
Ibid., p. 125. Traduo da autora. No original: [...] del Texto nico de 1958 era una revisin de un ato
precedente de comprobacin, ste de 1994 puede ser tambin una modalidad de formacin de la comprobacin:
comprobacin, pues, contradictoria.

172

A frmula convencional do accertamento con adesione intervm no momento em que


o crdito tibutrio no foi constitudo de modo a entrar em acordo com o sujeito passivo;
durante o processo de fiscalizao, formula-se uma proposta de lanamento que se aperfeioa
em um acordo.
Para Francesco Moschetti, [...] se de um ponto de vista formal o concordato ainda
um ato administrativo unilateral, de um ponto de vista substancial e procedimental pode-se
chegar a este ato em um plano de maior paridade.483
Entretanto, Tlio Rosembuj compreende que [...] o novo concordato se assenta sobre
base de negcio contratual, em que as partes, discutindo propostas e contrapropostas,
assumem um compromisso. Isso ilustra o contedo do acordo e seus efeitos: o concordato s
ocorre, de fato, mediante o pagamento da dvida tributria transacionada. A adeso do
contribuinte no incondicional, uma vez que se d num procedimento conflituoso em que
todos os elementos so dispostos com a finalidade de solucionar os pontos controvertidos, no
s de fato, mas tambm de direito. Assim, o ato do concordato deve ser considerado como um
ato composto, bilateral, de consenso.484
O novo concordato, ou accertamento con adesione, aplicvel a todas as categorias
de renda e ao IVA. Alm disso, estende-se aos impostos sobre transmisses patrimoniais e
sucesses e abarca todos os contribuintes, sejam eles pessoas fsicas, entidades ou pessoas
jurdicas. Note-se, ainda, que o concordato pode ser aplicado como substituto tributrio, sobre
o qual devem ser efetuados o clculo e as retenes.485
O contribuinte pode utilizar o concordato como meio legtimo de resolver conflitos
com a Administrao nos casos de fatos controvertidos, inclusive naqueles em que houve
omisso de declarao anual de IVA ou Renda, apresentao de declaraes nulas ou sem
assinatura, etc.

483

MOSCHETTI, Francesco. Las posibilidades de acuerdo entre la administracin financiera y el contribuyente


en el ordenamiento italiano. In Convencin Y Arbitraje en nel Derecho Tributrio. Madrid: Marcial Pons, 1996,
p. 125. Traduo da autora. No original: [...] si desde un punto de vista formal el concordato es todava un ato
administrativo unilateral, desde un punto de vista sustantivo y procedimental se puede llegar a este ato en un
plano de mayor paridad.
484
ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributaria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 83. Traduo da autora. No
original: [...] el nuevo concordato se asienta sobre base de negocio contractual, en el cual las partes,
discutiendo sobre propuestas y contrapropuestas, llegan a un compromiso. La deftnicin ilustra el contenido del
acuerdo y sus efectos, que, solo se perfeccionan mediante el pago de la deuda tributaria transada. La adhesin
del contribuyente no es incondicional, puesto que ocurre en un procedimiento contradictorio en el que se
confrontan y se disponen todos los elementos para la solucin de los puntos controvertidos, no solo de hecho,
sino tambin de derecho, por lo que el acto del concordato debe considerarse como un acto compuesto,
bilateral, de consenso.
485
Ibid., p. 81.

173

As crticas ao concordato anterior levaram evidentemente prudncia. O novo


concordato excludo se existe uma infrao fiscal e, por outro lado, ele no pode se referir
a todos os rendimentos, mas unicamente queles para os quais a contabilidade obrigatria;
mesmo nesses casos o concordato no pode se estender a todos os aspectos da base de clculo
do tributo, mas apenas existncia, estimativa, conexo entre si e imputao referente a
um perodo fiscal dos componentes positivos e negativos do rendimento. A existncia e a
estimativa so questes de fato; a conexo e a imputao a um perodo fiscal implicam
tambm interpretaes jurdicas. No so necessrios os critrios que a Administrao
financeira dever seguir na verificao com adeso (se, por exemplo, como na conciliao
judicial, admissvel apenas se faltam provas certas), mas implcito que a Administrao
dever considerar-se ligada aos princpios da legalidade e da capacidade contributiva: trata-se,
por conseguinte, de uma investigao comum da verdade, no de uma transao que altere a
verdade dos fatos e a correo da interpretao jurdica.486
O acordo, uma vez formalizado, impede posterior recurso ou reclamao do
contribuinte e no pode ser modificado pela Administrao.
Logo, de grande importncia a fase de discusso entre as partes; a motivao e a
transparncia so as principais garantias contra a repetio de todas as degeneraes que
caracterizavam o velho concordato.
Nessa etapa, o critrio administrativo recomenda avaliar a relao custo-benefcio da
operao, levando em conta os elementos bsicos da estimativa, assim como as cargas e os
riscos de perder um eventual litgio (circular n 235/97 MEF).
Observe-se que o procedimento pode ser iniciado tanto pela Administrao como pelo
contribuinte. No primeiro caso, a Administrao convida o particular a fazer o acordo, com a
indicao dos perodos impositivos suscetveis de definio. Convm assinalar que a
aceitao do convite no obrigatria e, portanto, a recusa deste no caracteriza nenhum
486

MOSCHETTI, Francesco. Las posibilidades de acuerdo entre la administracin financiera y el contribuyente


en el ordenamiento italiano. In Convencin Y Arbitraje en nel Derecho Tributrio. Madrid: Marcial Pons, 1996,
p. 126. Traduo da autora. No original: El concordato aqu considerado est excluido si existe un delito
tributario y, por otra parte, no puede referirse a todas las rentas, sino nicamente a aquellas para las que es
obligatoria la llevanza de contabilidad; incluso para estas rentas, el concordato no puede extenderse a todos los
aspectos de la base imponible, sino slo a la existencia, la estimacin, la conexin entre s y la imputacin a un
perodo impositivo de los componentes positivos y negativos de la renta.
La existencia y la estimacin son tpicas cuestiones de hecho; la conexin y la imputacin a un perodo
impositivo implican tambin interpretaciones jurdicas.
No se precisan los criterios que la Administracin financiera deber seguir en la comprobacin con adhesin
(si, p. ej., como en la conciliacin judicial, es admisible slo si faltan pruebas ciertas), pero est implcito que la
Administracin financiera deber considerarse vinculada a los principios de legalidad y de capacidad
contributiva: se trata, pues, de una bsqueda comn de la verdad, no de una transaccin que altere la verdad de
los hechos y la correccin de la interpretacin jurdica.

174

descumprimento legal. No segundo caso, o contribuinte prope o acordo, quando houver


questo passvel de comprovao ou investigao, ou quando for notificado de um
lanamento.
O procedimento concludo com a redao de um ato de definio. Porm, o
concordato no efetuado seno com o pagamento integral da dvida ou com o pagamento da
primeira parcela e da oferta de autorizaes, em caso de pagamento a ser realizado em at trs
anos. Enquanto o contribuinte no paga a dvida, no recebe o ato de quitao.
A mora ou o descumprimento do acordo pelo contribuinte supe a recuperao do
pleno poder administrativo-tributrio e, em conseqncia, extingue o procedimento realizado.

6.3.2 Aquiescenza

Por ltimo, o D.L. 218/19, de junho de 1997, prope a conformidade ao ato de


lanamento (aquiescncia); a vantagem que, se o contribuinte renuncia impugnao,
obtm uma reduo da sano em 25% da importncia fixada no ato administrativo.
Entretanto, a renncia tambm pressupe adeso, e o contribuinte deve efetuar o pagamento
da dvida dentro de prazo para a apresentao de recurso ou reclamao. O mbito cobre os
tributos sobre a renda, o IVA, as transmisses patrimoniais e as sucesses.
Note-se que a aquiescncia um ato de consenso, no um procedimento contratual.
um tpico ato concursal expressando os interesses prprios e particulares de cada uma das
partes.
A frmula do accertamento con adesione intervm no momento em que o crdito
fiscal ainda no foi declarado e constitudo, de modo que se recorra ao sujeito passivo para
fechamento de um acordo no encontro contraditrio; com base nisso, formula-se a proposta de
lanamento. Em todo caso, o encontro entre contribuinte e Administrao reduzido
contribuio pelo primeiro dos dados significativos que devero ser avaliados pelo rgo
competente, circunstncia que respeita plenamente o princpio da legalidade e o dogma da
indisponibilidade do crdito fiscal, afastando assim qualquer tentativa negociadora em relao
obrigao fiscal ex lege.487
487

GARCA, Gemma Patn. La pianificazione fiscale concordata: una tcnica convencional del derecho
tributario italiano. In Tcnicas Convencionales en el mbito Tributario - Perspectivas de derecho interno,
comparado y comunitrio. Barcelona: Atelier, 2007, p. 87. Traduo da autora. No original: La frmula
convencional del accertamento con adesione interviene en un momento en que el crdito tributario todava est
por demostrar y determinar de manera que se va a recurrir al concurso del sujeto pasivo para estos menesteres

175

6.3.3 Conciliazione Giudiziale

A Conciliazione Giudiziale a possibilidade de acordo entre Administrao e


contribuinte introduzida em 1994 (DL de 30 de setembro de 1994, n 564, transformando a
Lei de 30 de novembro de 1994, n 656, que introduziu no DPR 1972, de n 636, sobre o
regulamento do processo fiscal, o art. 20).
O quadro de aplicao da Conciliazione Giudiziale mais abrangente do que o do
accertamento con adesione, pois:
a) Afeta todas as questes de fato relativas aos impostos que so de competncia das
Comisses Fiscais (o accertamento con adesione refere-se apenas a alguns aspectos do
rendimento empresarial, do trabalho independente e do IVA, bem como do valor dos bens no
que diz respeito aos impostos sobre as transmisses);
b) No h excluso de matria em razo do carter penal.
O nico limite que a controvrsia no pode ser resolvida se no houver provas
concretas. No que se refere ao carter de provas concretas, a interpretao administrativa
faz referncia fundamentalmente a ensaios documentais que contm elementos que levam a
uma concluso unvoca, no derivada, conseqentemente, de presuno.
A doutrina italiana distingue duas modalidades de conciliao judicial: o acordo
preventivo e o acordo perante o Tribunal, se j instaurada a instncia. O chamado acordo
preventivo d-se quando a Administrao Fiscal deposita na Secretaria do juzo uma
proposta de conciliao qual o contribuinte tenha aderido previamente.488
Em tal caso, se o presidente da Comisso ou outro juiz que este designa considera
admissvel a proposta, dita um decreto de "extino do julgamento" por conciliao. Assim,
possvel acordos em situaes nas quais no se poderia utilizar o acertamento por adeso,
uma vez que o legislador italiano entendeu que a chancela judicial, ainda que formal, parece
atribuir mais segurana correo e justia dos acordos, alm de garantir maior paridade das

en el encuentro contradictorio, siendo a partir de esta actividad sobre la que se formulara la propuesta de
liquidacin. En cualquier caso, el encuentro entre contribuyente y Administracin se reduce a la aportacin por
el primero de los datos relevantes que habrn de ser valorados por el rgano competente, circunstancia que
respeta plenamente el principio de legalidad y el dogma de la indisponibilidad del crdito tributario,
descartndose as cualquier intento negociador en relacin con la obligacin tributaria ex lege.
488
BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato
administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 399.

176

partes nas tratativas.489 A conciliao judicial tem um carter transacional mediante o qual o
procedimento contencioso se d por meio de acordo entre as partes, extinguindo o pleito.
O segundo mtodo, o acordo perante o Tribunal, implica, contudo, que um acordo
seja alcanado na audincia. A iniciativa da conciliao pode ser do tribunal ou de qualquer
parte.
As partes podem propor conciliao ou durante a audincia, ou antes desta, por meio
de uma carta. Essa forma de conciliao na audincia ocorre, portanto, perante o tribunal e
formalizada com um ato de conciliao, que o ttulo de cobrana dos montantes devidos.
No caso de conciliao, ser determinada a extino do processo.
Na conciliao judicial, o juiz no intervm no contedo do acordo e limitado a
verificar as condies de admissibilidade. O contedo do acordo , portanto, da vontade da
Administrao Fiscal e dos contribuintes.
importante, no entanto, sublinhar que no se trata de um ato unilateral das
autoridades fiscais, mas de um acordo entre Administrao e Contribuinte. Ele assume, assim,
um passo significativo no sentido de permitir uma posio um pouco mais participativa e
menos submissa do contribuinte no relacionamento. Essa situao ocorre mais facilmente no
"mbito" do processo em que existe paridade entre as partes.
Se ocorrer antes, o presidente da Comisso avaliar a admissibilidade de acordo e
poder declarar, conforme o caso, a extino do processo. Se ocorrer depois, a admisso de
acordo depende da sesso plenria da Comisso. A sentena ou o auto que pe fim
controvrsia o ttulo executivo habilitado para a arrecadao.
O exame efetuado pela Comisso ou por seu presidente diz respeito legitimidade
formal e ao tipo de controvrsia. O recurso deve referir-se aos atos impugnveis na jurisdio
das Comisses tributrias e aos termos aprovados sobre os tributos passveis de conciliao.
No obstante, no podem entrar no mrito do acordo alcanado pelas partes.
O efeito principal da conciliao a reduo das sanes a um tero das somas fixadas
pela Administrao e no ao mnimo legal, como ocorre no concordato. Portanto, como
prprio do instituto, a conciliao, substituindo a sentena, finaliza o procedimento
instaurado.

489

BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato


administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 400.

177

A Administrao Tributria renuncia a uma parte do imposto que entende devido e


concorda com a reduo de sanes em troca do recebimento imediato da quantia acordada;
assim, encerra o litgio.
O concordato ocorre na esfera administrativa, enquanto a conciliao opera no mbito
jurisdicional.
Nos dois procedimentos, convm insistir, a Administrao no exercita seu poder
unilateral e imperativo, mas bilateral e conforme consenso. Atua, no concordato, de modo
neutro, e aceita, na conciliao, a interveno de outro o juiz na fixao de interesse
fiscal.
Note-se que as reclamaes pendentes perante a Comisso Tributria provincial
podem extinguir-se por conciliao. H, para tal finalidade, dois procedimentos previstos
(art.48, D.L.218/1997). Um deles uma proposta de conciliao na etapa processual, seja de
uma das partes ou da prpria Comisso; o outro uma proposta de conciliao da
Administrao aceita pelo contribuinte, que se consigna no recurso.
A conciliao extraprocessual est condicionada ao fato de o acordo ser apresentado
antes ou depois da audincia no tribunal.

6.3.4 Planificazione Fiscale Concordata

A Planificazione Fiscale Concordata comporta a anlise da exposio dos Motivos da


Lei Oramentria para 2005. Os dois pilares que apiam a poltica econmica do governo
italiano para o exerccio 2005 so os seguintes:
1) no concernente s despesas pblicas, aument-las em 2% em relao ao ano
anterior;
2) no concernente s receitas que suportam este aumento de despesas pblicas, esto
includas as medidas referentes instituio do Planificazione Fiscale Concordata para o
perodo 2005-2007.
Uma vez fixado o quadro jurdico no qual se desenvolve a Planificazione Fiscale
Concordata, necessrio efetuar uma anlise das disposies que a regulam, para que esta
tcnica convencional de acordo esteja em conformidade com os objetivos pretendidos, que,
por sua vez, lanam luz sobre a evoluo do legislador italiano nas tcnicas convencionais.
A Planificazione Fiscale Concordata consiste na investigao de uma determinao
da base de clculo de imposto "caracterstica", atribuda a um certo grupo de contribuintes que

178

efetuam atividades empresariais e profissionais, em matria do Imposto sobre o Rendimento e


do Imposto sobre as Sociedades; tal base de clculo fundamenta-se nos dados sobre o setor.
A planificao fiscal um novo instituto fiscal, porm no se trata de uma novidade
absoluta; pode-se consider-la uma evoluo do "concordato preventivo", previsto em 2005.
Consiste em uma determinao unilateral por parte do fisco da base de clculo da empresa
para os trs anos seguintes proposta. Trata-se de um accertamento con adesione di massa,
ou seja, a determinao consensual que se imputa a um grupo de contribuintes que realizam
deteminada atividade empresarial e profissional, em matria de imposto sobre a renda e
imposto sobre a sociedade, baseada em dados e estudos sobre o setor da economia realizados
pela Administrao.
Se o contribuinte aceita a base de clculo, a proposta aperfeioa-se e, por conseguinte,
nos anos futuros poder verificar-se uma situao melhor para o fisco, se o rendimento
atingido for inferior ao estabelecido, porque de qualquer modo os impostos sobre o
rendimento sero calculados sobre a base pr-fixada; ou melhor para o contribuinte, se o
rendimento atingido for inferior base de clculo estabelecida pelo PFC.
O contribuinte no deve fazer nada, apenas esperar a iniciativa do fisco, que lhe
enviar a proposta de planificao fiscal, ou a base de clculo da sua atividade, para os trs
anos seguintes, com a excluso de eventuais rendimentos positivos ou negativos.
Esse mbito engloba os rendimentos de empresa ou de trabalho autnomo (dos
profissionais).
Quanto proposta do fisco, o contribuinte pode ou ignor-la, se no deseja adeso ao
PFC; ou aceit-la dentro de 60 dias, se quer aderir planificao fiscal estabelecida para os
trs anos seguintes; ou relanar, isto , apresentar ao fisco uma proposta alternativa mais
favorvel, mas esta possibilidade concedida apenas quando fica demonstrado que a proposta
originria da Administrao no est bem fundamentada.
A ausncia de fundamento pressupe, por sua vez, uma incoerncia entre os dados ou
elementos estruturais utilizados na atividade e os considerados na formulao da proposta. A
adeso planificao fiscal estabelecida vincula o contribuinte a declarar por trs anos pelo
menos o rendimento estabelecido, contudo, se acontecimentos extraordinrios e imprevisveis
impedirem que obtenha o rendimento pactuado com o fisco, pode sempre declarar o menor
rendimento (inferior base de clculo) por ele contabilizado.
Nesse caso, a Administrao proceder verificao parcial para determinar a
diferena entre o rendimento declarado e o estabelecido. A Administrao enviar ao

179

contribuinte uma proposta personalizada formulada com base nos estudos do setor e nos
dados declarados pelo contribuinte.
O contribuinte, ao receber a proposta, poder, antes de 30 dias, ou aderir a esta, ou
impugn-la, documentando a insuficincia de fundamento da proposta do fisco.

6.4 Espanha

Na Espanha admite-se uma espcie de acordo, chamado de actas de conformidad,


precedido de uma negociao e eventualmente de uma transao entre o contribuinte e o
Fisco, embora no haja o explcito reconhecimento do mecanismo nem normas reguladoras no
direito positivo a esse respeito. Isso ocorre principalmente porque o legislador resiste a
qualquer tipo de conveno na aplicao dos tributos, em razo da regncia do princpio da
legalidade. Mas, na prtica, questes como percias contraditrias, preos de transferncias,
gastos com amortizao e inverses, entre outras, so questes cujos procedimentos de
fiscalizao levam a acordos de fato. Por meio dessas actas de conformidad, o contribuinte
aceita a proposta do Fisco com reduo de sanes.490
O art. 7.3 da Ley General Presupuestaria (Ley 47/2003, de 26 de noviembre) probe
arbitragem e transaes judiciais ou extrajudiciais sobre direitos da Fazenda Pblica, a no ser
mediante "Real Decreto" acordado no Consejo de Ministros, ouvido o plenrio do Consejo de
Estado:
Art. 7. Limites a que esto sujeitos os direitos das Fazendas Pblicas estatais.
1. no podero ser alienados, gravados nem arrendados os direitos econmicos das Fazendas
Pblicas estatais fora dos casos regulados pelas leis.
2. no se atribuiro tambm isenes, diminuies, nem moratrias no pagamento dos direitos
s Fazendas Pblicas estatais, exceto nos casos e na forma que estabelecerem as leis, sem
prejuzo do estabelecido no art. 16 desta lei.
3. sem prejuzo do estabelecido no pargrafo 2 do art. 10 desta Lei, no se poder transigir
judicial nem extrajudicialmente sobre os direitos das Fazendas Pblicas estatais, nem
apresentar arbitragem as disputas que so suscitadas no que diz respeito a estes, mas por real

490

RIBAS, Ldia Maria Lopes Rodrigues. Mecanismos alternativos na soluo de conflitos em matria tributria.
In Revista Tributria e de Finanas Pblicas, ano 11, n 49, maro/abril. So Paulo: Revista dos Tribunais,
2003, p. 59-60.

180

decreto decidido em Conselho de Ministros, aps prvia audincia do Estado em sesso


plenria.491
Observamos que, se os dispositivos no impedem transaes como meio de
terminao de conflitos, elevam muito o nvel competencial da deciso. O que se pode
concluir que a possibilidade de celebrar contrato de transao administrativo-tributrio no
foi afastada, definitivamente, do Direito espanhol, embora o ordenamento no tenha facilitado
a soluo acordada nessa seara.492

6.4.1 Actas con acuerdo


A Ley General Tributria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre), no art.155,493 prev a
possibilidade de celebrao de actas con acuerdo (acordos prvios ao lanamento), quando a
elaborao da proposta de regularizao deve limitar-se aplicao de conceitos jurdicos
indeterminados, quando a apreciao dos fatos concretos for necessria para a aplicao
correta da norma, ou quando for necessrio efetuar estimativas, avaliaes, medio de dados,
elementos ou caractersticas significativas para a obrigao tributria que no possam ser
quantificadas de forma precisa. Nesses casos a Administrao, antes do lanamento, poder
concretizar essa aplicao, a apreciao destes fatos ou a estimativa, a avaliao por meio de
um acordo com o sujeito passivo nos termos previstos em lei.
O ato de acordo incluir necessariamente o seguinte contedo: o fundamento
aplicao, estimativa, avaliao ou medida efetuada. Tambm, os elementos de fato, os
fundamentos jurdicos, a quantificao da proposta de regularizao e, se for o caso, a
quantificao da proposta de sano.

491

Traduo da autora. No original: Artculo 7. Lmites a que estn sujetos los derechos de la Hacienda
Pblica estatal. 1. No se podrn enajenar, gravar ni arrendar los derechos econmicos de la Hacienda Pblica
estatal fuera de los casos regulados por las leyes. 2. Tampoco se concedern exenciones, condonaciones,
rebajas ni moratorias en el pago de los derechos a la Hacienda Pblica estatal, sino en los casos y formas que
determinen las leyes, sin perjuicio de lo establecido en el artculo 16 de esta Ley. 3. Sin perjuicio de lo
establecido en el apartado 2 del artculo 10 de esta Ley, no se podr transigir judicial ni extrajudicialmente
sobre los derechos de la Hacienda Pblica estatal, ni someter a arbitraje las contiendas que se susciten respecto
de los mismos, sino mediante real decreto acordado en Consejo de Ministros, previa audiencia del de Estado en
pleno.
492
BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato
administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 408.
493
Ver anexo B.

181

Para a assinatura do ato de acordo, so necessrias as seguintes condies: autorizao


do rgo competente e responsvel, uma carta de crdito de uma instituo financeira ou
certificado de seguro cauo no valor suficiente para garantir o acordo.
O acordo ser finalizado pela assinatura do ato pelo sujeito passivo ou seu
representante e pela Adminstrao tributria.
Ser considerado produzido e notificado o lanamento e, se for o caso, imposta e
notificada a sano, nos termos das propostas formuladas se, passados dez dias, contados da
data do ato, no tenha sido notificado rgo competente sobre eventuais erros materiais do
ato de acordo.
A falta de assinatura do acordo num procedimento de fiscalizao no poder ser
motivo de recurso contra as liquidaes derivadas de atos de conformidade ou desacordo.494
Nos casos das Actas con acuerdo parece no haver dvidas de que a Administrao
Fiscal e o contribuinte celebram verdadeiro contrato de transao.495

6.4.2 Actas de conformidad


A Ley General Tributria espanhola prev, no art. 156,496 as Actas de conformidad.
Antes da assinatura do ato de conformidade, haver diligncia de audincia aos interessados,
de modo que cada parte alegue o que convm a seu favor.
Quando o contribuinte ou o seu representante manifestar a sua conformidade com a
proposta de regularizao formulada pela Administrao, dever registrar essa circunstncia
no ato.
Ser considerado produzido e notificado o lanamento de acordo com a proposta
formulada no ato se, num prazo de um ms contado do dia seguinte ao do ato, for notificada
no acordo o interessado do rgo competente para liquidar, com os seguintes contedos: a.
retificando erros materiais; b. ordenando insero de atividades no processo; c. confirmando o
lanamento proposto no ato; d. considerando que na proposta de lanamento existiu um erro

494

Ver Artculo 155. Actas con acuerdo. [...] 7. La falta de suscripcin de un acta con acuerdo en un
procedimiento inspector no podr ser motivo de recurso o reclamacin contra las liquidaciones derivadas de
actas de conformidad o disconformidad.
495
BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato
administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 408.
496
Ver anexo B.

182

na apreciao dos fatos ou na aplicao das normas jurdicas, dando ao interessado prazo de
audincia anterior ao lanamento.497
Quanto natureza jurdica das actas de conformidad, existem, basicamente, duas
posies doutrinrias: h aqueles que a consideram como transao e aqueles que a entendem
como confisso extrajudicial.
Compreendida como transao ou como confisso extrajudicial, verdade que a
conformidade do contribuinte proposta de ata feita pelo Fisco encontra tradicional aceitao
nos domnios tributrios. a lei que permite a composio de interesses e estabelece as
contraprestaes recprocas em sua regulao, dando ensejo a um intercmbio de benefcios
entre devedor e credor, isto , renncia impugnao, por um lado, e reduo de sanes, por
outro.498
A primeira proposio defende a correspondncia com actas de inventacin e foi
seguida pela doutrina dos tribunais Econmico-Administrativos na dcada de sessenta na
Espanha.
Em vrias dessas decises observou-se que ningum pode legitimamente ir contra os
seus prprios atos e que as actas de conformidad no apenas supem a aceitao dos fatos,
mas tambm da base de clculo sobre a qual no cabe discusso, exceto para erros no
lanamento ou na aceitao dos atos por erro de consentimento, o que poderia resultar na
anulao da deciso, de acordo com o art. 1265 do Cc (Resolues do TEAC de 11 de
fevereiro e 17 de dezembro de 1968, 10 de junho e 19 de novembro de 1969).499
Outros doutrinadores entendem que se trata de uma confisso extrajudicial e situam o
ato no campo probatrio. Especificamente, esses fatos so considerados confessados
extrajudicialmente pelo contribuinte.
497

Ver Artculo 156. Actas de conformidad. [...] Se entender producida y notificada la liquidacin tributaria de
acuerdo con la propuesta formulada en el acta si, en el plazo de un mes contado desde el da siguiente a la fecha
del acta, no se hubiera notificado al interesado acuerdo del rgano competente para liquidar, con alguno de los
siguientes contenidos:
a. Rectificando errores materiales.
b. Ordenando completar el expediente mediante la realizacin de las actuaciones que procedan.
c. Confirmando la liquidacin propuesta en el acta.
d. Estimando que en la propuesta de liquidacin ha existido error en la apreciacin de los hechos o indebida
aplicacin de las normas jurdicas y concediendo al interesado plazo de audiencia previo a la liquidacin que se
practique.
498
BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato
administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 409-410.
499
MONTALVO, Rafael Fernandez. La jurisdiccin contencioso-administrativa ante la revisin de los actos
fruto de la transaccin entre las partes: alcance de la actuacin revisora. Anlisis del articulo 76 del proyecto de
la ley reguladora de la jurisdiccin contencioso-administrativa. In Convencin Y Arbitraje en nel Derecho
Tributrio. Madrid: Marcial Pons, 1996, p. 108.

183

Uma outra posio a de C. Palao Taboada,500 para quem a conformidade um


verdadeiro ato de verificao consensual ou de identificao dos elementos necessrios para a
aplicao do tributo, tanto para o contribuinte como para a Administrao.
O lanamento derivado de actas de conformidad suscetvel de impugnao no que
concerne s normas aplicadas. Entretanto, o sujeito passivo no poder impugnar fatos e
elementos da base de clculo, ou seja, matria que tenha sido tratada nas actas de
conformidad, salvo se provar ter ocorrido erro de direito. Nesse caso, ocorre confisso
extrajudicial, mas no transao. Para outra corrente, a conformidade do contribuinte expressa
na ata se refere no apenas aos fatos, mas totalidade de seu contedo, abarcando, portanto,
igualmente, as correspondentes qualificaes jurdicas e a proposta de lanamento. Nesse
sentido, a ata de conformidade entendida como transao.501
As actas con acuerdo e os actas de conformidad, conforme o art. 188 da Ley General
Tributria,502 no afetam os tributos, mas reduzem as multas nas seguintes propores: em
50%, nas actas con acuerdo;em 30%, nas actas de conformidad.

6.5 Estados Unidos

Nos Estados Unidos a matria tributria federal pode ser discutida em trs jurisdies:
Tax Court, District Courts e Court of Claims.
A Tax Court a mais usada esfera judicial para discusso de matria tributria federal.
o frum escolhido pela maioria dos interessados, embora as estatsticas demonstrem que
contribuintes perdem com mais freqncia na Tax Court do que em qualquer outro tribunal.
Trata-se de corte altamente especializada, dona de reconhecido tirocnio em temas

500

MONTALVO, Rafael Fernandez. La jurisdiccin contencioso-administrativa ante la revisin de los actos


fruto de la transaccin entre las partes: alcance de la actuacin revisora. Anlisis del articulo 76 del proyecto de
la ley reguladora de la jurisdiccin contencioso-administrativa. In Convencin Y Arbitraje en nel Derecho
Tributrio. Madrid: Marcial Pons, 1996, p. 108.
501
BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato
administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 409.
502
Artculo 188. Reduccin de las sanciones.
1. La cuanta de las sanciones pecuniarias impuestas segn los artculos 191 a 197 de esta Ley se reducir en los
siguientes porcentajes:
Un 50 % en los supuestos de actas con acuerdo previstos en el artculo 155 de esta Ley.
Un 30 % en los supuestos de conformidad. [...].

184

fazendrios. Sua importncia funda-se na desnecessidade de depsito ou pagamento prvio


dos valores questionados para que se oportunize a discusso.503
Os litgios judiciais no sistema federal americano tm um custo muito alto e incerto
tanto para a Administrao quanto para o contribuinte, o que leva a Administrao a envidar
todos os esforos para resolver as questes em fase administrativa, em um departamento
especfico, o Internal Revenue Service (IRS), que poder at remet-las ao Departamento de
Justia aps as fases administrativas de instruo.504
No campo tributrio, [...] a transao e os mecanismos alternativos de soluo dos
dbitos para com o Errio so amplamente utilizados, constituindo-se prtica corriqueira, e
no fenmeno excepcional do Internal Revenue Service (IRS). 505
A reestruturao do Internal Revenue Service e a Lei de Reforma, de 22 de julho de
1998, ressaltam a transao e a negociao entre o contribuinte e a Administrao Tributria
americana. O acordo e a conveno, que buscam resolver os conflitos, so sempre a ttulo
prvio ordem judicial.506
O Internal Revenue Code (Ttulo 26 do United States Code), em seu Captulo 74
(Closing agreements and Compromises), prev expressamente formulrios e procedimentos
especficos que possibilitam o acesso isonmico, sem maiores complicaes, a qualquer
contribuinte, grande ou pequeno, que pretenda realizar transao administrativo-tributria.507
O ordenamento prev dois instrumentos de conciliao: Closing Agreement e Offer in
Compromise, e um de arbitragem: Alternative Dispute Resolution Procedures.

503

GODOY, Arnaldo Sampaio de Moraes. http://jus2.uol.com.br/doutrina/texto.asp?id=10343&p=1. Acesso em


25 de dezembro de 2007.
504
RIBAS, Ldia Maria Lopes Rodrigues. Mecanismos alternativos na soluo de conflitos em matria tributria.
In Revista Tributria e de Finanas Pblicas, ano 11, n. 49, maro/abril. So Paulo: Revista dos Tribunais,
2003, p. 60.
505
BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato
administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 403.
506
Ver ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributaria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 84.
507
BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato
administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 403.

185

6.5.1 Closing Agreement

Os closing agreements so acordos conclusivos extrajudiciais entre o contribuinte e a


Administrao; buscam resolver de forma definitiva questes tributrias (seo 7121 do
Captulo 74 do Internal Revenue Code). O contribuinte pode solicitar mediao ou arbitragem
no caso de tentativa frustrada de acordo conclusivo (classe agreement).508
O acordo conclusivo uma transao entre a Administrao e o contribuinte que
encerra de modo total e definitivo as controvrsias tributrias com base em concesses
recprocas, abrangendo qualquer imposto e perodo impositivo, seja com referncia dvida
total ou a alguns de seus componentes. O acordo conclusivo escrito, formal e obriga
definitivamente as partes signatrias.
A Administrao tem ampla discricionariedade para chegar a acordos de aprazamento
de pagamentos com o contribuinte (seo 6159 IRC).
Tais acordos podem ser celebrados a qualquer momento, antes de a questo ser
submetida Corte de Justia, exceto em situaes especiais (como no caso de falncia,
quando se exige a autorizao da Corte).
A competncia para finalizar os closing agreements do Secretrio de Tesouro,
entretanto tais funes foram delegadas ao Commissioner of Internal Revenue pela Treasury
Order n. 150-07, de 18 de novembro de 1953, que, por sua vez, foram subdelegadas para as
reparties locais do Internal Revenue Service a que o contribuinte esteja vinculado.
O acordo, por escrito, da Administrao com o contribuinte em relao s obrigaes
tributrias pode referir qualquer perodo tributvel. Fechado o acordo, ser final e conclusivo,
exceto em caso de fraude ou de falsas declaraes.
O Secretrio do Tesouro tem responsabilidade civil e penal decorrente do acordo.
Este documento, acordo, deve ser arquivado no gabinete do Secretrio para receber parecer do
departamento de Tesouraria ou de seu delegado, com estas informaes:
(1) o montante do imposto avaliado;
(2) o montante dos juros, do adicional ao imposto, ou da penalidade Fiscal,
imposta por lei ao contribuinte;
(3) o montante proposto para o pagamento nos termos do acordo.
O compromisso est sujeito reviso do Secretrio do Tesouro.

508

Ver ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributaria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 87.

186

Os closing agreements so considerados, pela doutrina e pela jurisprudncia norteamericanas, "acordos conforme a lei", vinculantes e definitivos, mesmo na ausncia de
reciprocidade, independentemente de seu contedo especfico; note-se que no so
verdadeiros contratos, embora o Direito norte-americano entenda que devam ser interpretados
segundo as normas que regem os contratos.

6.5.2 Offer in Compromise

O offer in compromise, ou compromisso de oferta, seo 7122 do IRC, um acordo


entre a Administrao e o contribuinte, isto , uma "oferta para transao".
O contribuinte oferece ao Errio uma quantia em dinheiro menor do que aquela que
constitui o crdito tributrio, para obter acordo que possibilite a extino da obrigao
tributria. O objetivo que se efetue o pagamento, ainda que o montante seja inferior dvida
tributria.
Trata-se de um acordo contratual que resulta numa negociao, uma oferta e uma
contra-oferta, visando ao compromisso referente ao pagamento de dvida tributria. O
compromisso de oferta justifica-se por facilitar a arrecadao e por estimular o contribuinte ao
cumprimento de suas obrigaes futuras.
Diante de razes que justifiquem a aceitao de pagamento reduzido, o Fisco
concorda com prejuzo aparente, uma vez que a proposta inferior ao montante integral do
crdito tributrio.509
A competncia para celebrar o compromise do Secretrio do Tesouro, com
delegao ao Comissioner of Internal Revenue.510
O compromisso de oferta tem trs modalidades: uma que se fundamenta na dvida
referente responsabilidade do sujeito passivo da obrigao tributria (doubt as to liability);
outra que se fundamenta na dvida referente impossibilidade de pagamento da dvida (doubt
as to collectibility); e outra, ainda, que se refere ao interesse em uma administrao mais
efetiva da tributao (efective tax administration).

509

BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato


administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 404.
510
Ibid., p. 405.

187

Quanto dvida sobre a responsabilidade, [...] pode-se afirmar que se d em razo da


diferena entre as questes de fato e as jurdicas. Note-se que tal dvida no existiria se o
Poder Judicial tivesse decidido a esse respeito. [...] Ressalte-se ainda que a dvida sobre a
responsabilidade da dvida no a fonte principal de compromissos de oferta; estes se
baseiam, sobretudo, na dvida relativa ao pagamento da dvida.511
Na caso de doubt as to collectibility, [...] o Fisco deve estabelecer um potencial
razovel de cobrana, que equivale ao valor lquido dos bens do contribuinte mais um valor
que poderia ser cobrado dos seus rendimentos futuros.512
A oferta do contribuinte baseia-se em dois elementos: o valor do seu patrimnio e seus
rendimentos potenciais futuros. E a particularidade reside no fato de o valor utilizado no
patrimnio no ser o valor comum de mercado, mas o que pode derivar da sua venda
inevitvel. A Administrao considera que o valor do lanamento a ser empregado o que
resulta da venda de um bem numa situao em que as presses financeiras provocam a
transmisso num curto perodo de tempo.513
Na effective tax administration permite-se [...] a celebrao da transao em
circunstncias excepcionais (a cobrana do tributo pode criar um problema econmico, ou
injusta ou no eqitativa) que no se enquadram perfeitamente nas duas hipteses anteriores,
desde que exista motivo relevante no especificado que possa justificar a aceitao da
proposta do sujeito passivo da tributao.514
O IRS livre, ento, para aceitar ou rejeitar o compromisso. O principal efeito da
aceitao que a dvida tributria precisamente reduzida quantidade da oferta formulada.
O contribuinte pode proceder ao pagamento imediato da dvida ou solicitar o seu
adiamento por at cinco anos. O IRS exige o cumprimento correto e pontual de todas as
obrigaes fiscais para os cinco anos seguintes. Isso significa que permanece com o poder de
511

ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributaria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 85. Traduo da autora. No
original: [...] puede afirmarse que se apoya en la diferencia sobre cuestiones de hecho o jurdicas. As, la duda
no existir, si el Poder Judicial hubiera decidido al respecto. [...] La duda sobre el mrito de la deuda no es la
fuente principal de compromiso de oferta, que se basa, sobre todo, en la duda sobre el pago de la deuda.
512
BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato
administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 405.
513
ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributaria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 85-86. Traduo da autora. No
original: La particularidad reside en que el valor utilizado en el patrimonio no es el valor ordinario de
mercado, sino el que pueda derivar de su venta forzosa. La Administracin considera que el valor de liquidacin
a emplearse es aquel que resulta de la venta de un bien en una situacin en la cual las presiones financieras
provocan la transmisin en un corto periodo de tiempo.
514
BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato
administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 405.

188

revogar o acordo firmado, caso no seja cumprido, conservando o dinheiro j pago e podendo
exigir por meio de presso o resto da dvida originalmente contrada.
A seo 7123 do IRC determina que as tentativas frustradas de compromisso podem
ser suscetveis de resoluo de conflitos no escritrio de Apelao pela mediao ou
arbitragem.
Contrariamente ao compromisso de oferta, h o classe agreement, ou o acordo
conclusivo, que um contrato de extino da dvida do contribuinte no que diz respeito
dvida total ou a um dos seus componentes. O contribuinte pode solicitar mediao ou
arbitragem no caso de tentativa frustrada de classe agreement.515
O acordo conclusivo uma transao entre a Administrao e o contribuinte que fecha
de modo definitivo qualquer questo de ltigio sobre obrigao tributria com base em
concesses recprocas, abrangendo qualquer imposto e perodo impositivo, mas restringindo
sua existncia no caso de fraude ou simulao.
A transao ocorre no escritrio de Apelao e o ato do acordo se formula na
Appeals Conference, que uma reunio entre o contribuinte e a Administrao, para a soluo
dos conflitos submetidos transao.
O fundamento do acordo conclusivo a constatao e a liquidao da dvida presente,
tanto do contribuinte como da Administrao, bem como a preveno de litgio futuro a
respeito da questo discutida.
A caracterstica desse tipo de acordo conclusivo que, ao contrrio do compromisso
de oferta, pode-se admitir perda financeira, ou seja, pode no haver contraprestao em
moeda corrente.

6.5.3 Alternative Dispute Resolution Procedures

A arbitragem foi usada primeiramente para resolver disputas comerciais de contrato e


disputas trabalhistas, desde que as partes tenham concordado anteriormente com a aplicao
desse mecanismo. A arbitragem tem se expandido para englobar as diversas matrias legais,
incluindo os direitos relativos a emprego e outros que implicam interesses pblicos
importantes.516

515

Ver ROSEMBUJ, Tlio. La Transaccion Tributaria. Barcelona: Atelier, 2000, p. 87.


Ver BURNHAM, William. Introduction to the Law and Legal System of the United States. 5. ed. St. Paul:
Thomson, 2006, p. 248.

516

189

Nos Estados Unidos, o rbitro, ao contrrio de um mediador, decide a disputa entre as


partes. A audincia conduzida geralmente como um julgamento. Os advogados das partes
apresentam suas provas e os argumentos ao rbitro e este profere uma deciso, geralmente por
escrito. Muitos acordos de arbitragem incorporam as regras da Associao Americana de
Arbitragem, uma organizao privada que serve como uma cmara de compensao. Embora
a arbitragem seja similar deciso judicial do caso, pode ter a vantagem de ser menos formal,
mais barata, e mais rpida. O principal benefcio da arbitragem que as partes podem
preparar seu prprio procedimento e escolher os responsveis pelas decises, os especialistas
na matria da disputa.517
A admisso da arbitragem nos casos de litgio fiscal no ordenamento norte-americano
insere-se, de resto, num contexto suscetvel ao emprego de tcnicas alternativas de resoluo
de litgios no domnio fiscal, que incluem no s a arbitragem mas tambm a mediao. Estas
se concretizam, por ltimo, no chamado Fast Track Settlement Program (FTS), implementado
na seqncia dos bons resultados atribudos ao Fast Track Dispute Resolution Pilot Program,
programa piloto institudo em janeiro de 2000 (por um perodo de dois anos), que previa a
resoluo arbitral dos litgios relativos a questes de fato que ocorressem entre o IRS e os
contribuintes.518
A arbitragem tributria nos Estados Unidos da Amrica vem sendo lentamente cada
vez mais utilizada para resolver conflitos na aplicao e na interpretao de convenes de
dupla imposio fiscal local ou internacional. Tambm adotada como procedimento nas
questes referentes aos mercados comuns. 519
A Tax Court Rule 124 prev, na realidade, a submisso de litgios fiscais a rbitros,
mediante acordo (sujeito a requisitos definidos) entre o Internal Revenue Service (IRS) e o
contribuinte. O mbito de aplicao desta voluntary binding arbitration circunscrito,
todavia, s questes de fato. 520

517

BURNHAM, William. Introduction to the Law and Legal System of the United States. 5. ed. St. Paul:
Thomson, 2006, p. 248. Traduo da autora. No original: Arbitration Unlike a mediator, an arbitrator decides
the dispute between the parties. The arbitration hearing is generally conducted like a trial. Attorneys for both
sides present their evidence and arguments to the arbitrator and the arbitrator renders a decision, usually in
written form. Many arbitration agreements incorporate the rules of the American Arbitration Association, a
private organization that serves as a clearinghouse for arbitration. Though arbitration is similar to judicial
resolution of the case, it can have the advantage of being less formal, less expensive, and less time-consuming. A
major advantage of arbitration is that the parties can design their own procedure and choose decision-makers
who have specialized knowledge useful in deciding their dispute.
518
OLIVEIRA, Ana Perestrelo de. Arbitragem de litgios com entes pblicos. Coimbra: Almedina, 2007, p. 87.
519
NAVARRINE, Susana Camila; ASOREY, Ruben O. Arbitraje - Jurisdiccion Arbitral em Controversias com
el Estado, processo arbitral em cuestiones tributarias. Buenos Aires: La Ley, 1992, p. 75.
520
OLIVEIRA, Ana Perestrelo de. Arbitragem de litgios com entes pblicos. Coimbra: Almedina, 2007, p. 87.

190

As partes devem estar cientes do seguinte: a) h obrigatoriedade de que ambas acatem


a deciso do rbitro depois de firmado o acordo; b) preciso conhecer a identidade do rbitro
ou o procedimento utilizado para a escolha deste; c) necessrio decidir de que modo sero
pagas a remunerao e as despesas do rbitro, bem como os outros custos entre as partes; d)
cabe Corte designar o rbitro e s partes informar Corte sobre as concluses da arbitragem.
Os sistemas alternativos de mediao e arbitragem vm sendo implementados por
programas piloto, com procedimentos abreviados. A mediao tem sido utilizada no caso de
empresas menores; os procedimentos arbitrais tm sido empregados no caso de grandes
empresas. Embora como formas excepcionais e, ainda em fase de experimentao, tais
mecanismos vm sendo aplicados desde 2000. J os acordos convencionais fazem parte do
sistema habitual das Oficinas de Apelao.521
Em concluso, na Frana os acordos so tratados como transao, na Itlia os acordos
so tratados como adeso a uma deciso unilateral da Administrao; nos EUA, concebidos
como acordos conforme a lei, e na Espanha, so dispostos como confisso extrajudicial.
Percebe-se que [...] a comparao das diversas legislaes tributrias permite que se
verifique que verdadeiros contratos de transao so celebrados na prtica do Direito
Tributrio. As legislaes estrangeiras obscurecem a celebrao de verdadeiros contratos,
embora amparem, quase sempre, a soluo concertada de controvrsias, em especial no que
diz respeito a questes de fato.522
Assim, em vista do que foi mencionado neste trabalho, consideramos que a
Administrao deve incentivar a participao dos contribuintes nas decises tributrias, ou
seja, nos acordos dotados de efeitos vinculantes, como o ato administrativo participativo.

521

RIBAS, Ldia Maria Lopes Rodrigues. Mecanismos alternativos na soluo de conflitos em matria tributria.
In Revista Tributria e de Finanas Pblicas, ano 11, n 49, maro/abril. So Paulo: Revista dos Tribunais,
2003, p. 60.
522
BATISTA JNIOR, Onofre Alves. Transaes administrativas: um contributo ao estudo do contrato
administrativo como mecanismo de preveno e terminao de litgios e como alternativa atuao
administrativa autoritria, no contexto de uma administrao pblica mais democrtica. So Paulo: Quartier
Latin, 2007, p. 411.

191

CONCLUSO

Observamos que as transformaes derivadas da globalizao tiveram um forte impacto


nas sociedades, no comportamento humano e conseqentemente no direito.
Em vista disso, acreditamos que o cientista do direito deve procurar no direito positivo
as respostas para os anseios e demandas sociais. Nesse sentido propomos a construo de um
Direito Tributrio Participativo, consubstanciado nas normas da transao e da arbitragem
da obrigao tributria.
Isso porque, conforme nossa exposio, consideramos que a transao e a arbitragem
podem ajudar a compor esse caminho. Com o intuito de estudar a possibilidade de admitir a
transao e a arbitragem no direto tributrio, realizamos, antes disso, um exame da
compatibilidade dos institutos com os princpios constitucionais.
Propusemos, para dirimir os conflitos tributrios, a soluo transacional, que admite
trs subtipos: mediao, acordo e arbitragem, concentrando-nos nestes dois ltimos.
No acordo, que chamamos de transao, em sentido estrito, as prprias partes
interessadas buscam uma soluo. No arbitramento, necessria a interveno de um terceiro,
delegado dos conflitantes, mas que deles recebe poder para criar uma frmula obrigatria de
harmonizao.
No que se refere transao, esta pode ser entendida como acordo e tem natureza
jurdica de norma individual e concreta. Tal norma, no regime jurdico de direito privado,
chamada de contrato; no regime de direito pblico, de ato administrativo.
Assim, a norma da transao dever ser introduzida no ordenamento por um suporte
fsico que aqui denominamos ato de transao (produto), que pode ter vrias naturezas,
como de contrato, de ato administrativo ou mesmo de sentena.
Na esfera do direito pblico, essa norma individual e concreta ser um ato
administrativo. Entretanto, ser uma espcie do gnero ato administrativo que ter a
participao do contribuinte.
Denominamos essa norma individual e concreta de ato administrativo participativo.
Esse ato, celebrado nos exatos termos da lei, entre a Administrao e o contribuinte, visa ao
bem-comum, para atingir tal objetivo, utiliza-se dos interesses pblicos secundrios.
A participao do contribuinte d-se no processo de produo do ato administrativo,
quando o sujeito passivo discute e acorda (na qualidade de portador de interesse seu,
individual) com a Fazenda dentro do processo administrativo tributrio.

192

conveniente reiterar que a permisso para o legislador editar lei geral e abstrata sobre
a transao est inserida no sistema do direito positivo e, portanto, no um cheque em
branco para o legislador; este est subordinado aos princpios constitucionais e legislao
tributria.
A lei que estabelecer a transao deve ser subordinada ao ordenamento tributrio
positivo e no pode alterar os conceitos j estabelecidos pelas nomas gerais de direito
tributrio como tributo, lanamento tributrio, suspenso da exigibilidade, decadncia
e prescrio, extino do crdito e certido negativa, todos fixados no Cdigo Tributrio
Nacional.
Logo, observe-se que essencial que a norma da transao estabelea critrios
objetivos de identificao de um fato para que este possa ser transacionado. Tambm no
qualquer obrigao tributria que pode ser transacionada, mas aquela para a qual a
Administrao Tributria considerar ser menos custoso um acordo que a demanda judicial,
por critrios objetivos.
Em face da anlise da transao tributria, desde que respeitados os princpios
contitucionais como da Legalidade, da Eficincia, da Autotutela, da Impessoalidade, da
Moralidade Administrativa, da Publicidade da Motivao, da Estrita Legalidade, etc. e as
Normas Gerais de Direito Tributrio, verifica-se que a transao contribui para a otimizao e
a eficincia da Administrao Pblica, que dispe do interesse pblico secundrio para
solucionar os litgios com a finalidade de alcanar uma maior e melhor arrecadao.
No que concerne arbitragem, constata-se que o vocbulo possui vrios significados,
no mbito do direito. Em nossa exposio, tomamos o termo com o sentido de meio de
resoluo de litgio em que este submetido apreciao de terceiros (os rbitros), os quais,
por fora da lei, atuam como um tribunal; isso significa que a deciso que proferem tem os
efeitos de uma sentena, ou seja, produz coisa julgada.
A natureza jurdica da arbitragem hbrida: ao mesmo tempo, contratualista e
judicialista. Por um lado, o instituto fundamenta-se num contrato (a conveno de
arbitragem); por outro, observe-se que o juzo arbitral funciona como um verdadeiro tribunal,
configurando, nessa medida, uma alternativa aos tribunais da jurisdio pblica para a
resoluo de litgios entre as partes.
Note-se que a caracterstica jurdica de direito disponvel a transigibilidade e que tal
atributo praticamente encontra-se em todas as legislaes sobre arbitragem (alem, italiana,
francesa, espanhola, argentina, etc.); assim, as questes sobre as quais a lei permita a
transao podem ser objeto de arbitragem. Convm lembrar que o Decreto n 3.900, de 26 de

193

junho de 1867, que regulava o Juizo Arbitral do Commercio, j dispunha em seu art. 4 desse
conceito: Podem fazer compromisso todos os que podem transigir.
Em uma anlise lgica da expresso arbitragem tributria, podemos observar que o
adjetivo tributria exerce a funo sinttica de adjunto adnominal em relao ao substantivo
arbitragem, ou seja, restringe a extenso do significado de arbitragem, na medida em que
qualifica este termo, circunscrevendo sua amplitude; desse modo, compe um subconjunto
dentro de um conjunto.
A arbitragem tributria pode ser definida como mtodo voluntrio de resoluo de
conflitos propostos em matria tributria. Nesse caso, um ou vrios rbitros resolvem o litgio
suscitado, de maneira definitiva, por meio da aplicao do Direito.
Assim, podemos compreender que os litigantes no dispem da obrigao tributria,
porque esta nasceu e foi aplicada de acordo com o mandamento legal, mas, em vez de
resolverem o litgio por meio das vias comuns os recursos administrativos , decidem
apresentar a controvrsia autoridade de um rbitro, que se apresenta como estranho s
partes, obrigando-as a acatar a deciso que este ltimo adota. Dessa forma, tambm podemos
entender que no a obrigao tributria que decidida pelos rbitros, mas o litgio em si.
Dentro do ordenamento tributrio vigente, vislumbramos apenas uma possibilidade de
arbitragem tributria: a arbitragem administrativa, portanto, uma deciso administrativa. Essa
deciso, irrecorrvel para ambas as partes, tem duas naturezas em relao a seus efeitos:
1) Para o Estado, que exerceria o controle sobre os prprios atos, com a possibilidade
de anular os ilegais e revogar os inconvenientes ou inoportunos, independentemente de
recurso ao Poder Judicirio, tem, inequivocamente, natureza de autotutela;
2) para o contribuinte, que abdicaria de seu direito de recorrer ao Poder Judicirio nos
termos da lei da arbitragem, tem natureza de deciso arbitral.
Assim, temos, para ns, que a natureza jurdica da arbitragem, assim como a da
transao, de norma individual e concreta. Isso porque entendemos o fato jurdico tributrio
e a correlativa obrigao como algo constitudo pela linguagem que o sistema do direito
positivo d por competente, portanto suscetvel de ser introduzida no ordenamento como uma
linguagem de sobrenvel, que desconstitui, juridicamente, uma linguagem de posio
hierrquica inferior.
A arbitragem, assim como a transao, pode ser compreendida ora como processo
(conjunto de atos), ora como produto. Da mesma forma, a norma arbitragem dever ser
introduzida no ordenamento por um suporte fsico que aqui denominamos ato de arbitragem

194

(produto), cuja natureza jurdica de ato administrativo, pois entendemos que este
procedimento deve se dar no mbito da Administrao tributria.
Logo, a introduo da linguagem competente no ordenamento jurdico, isto , da
norma individual e concreta da arbitragem administrativa, traz como conseqncia jurdica a
extino da obrigao tributria, do Lanamento.
De modo semelhante ao que ocorre no processo e no produto de transao, destacamos
que, para haver arbitragem tributria, imprescindvel uma lei que a autorize. E esta mesma
lei estabelecer os critrios objetivos e as condies em que ser possvel aos sujeitos da
obrigao tributria optarem por essa alternativa de soluo, bem como a autoridade
competente para autorizar a aplicao do instituto. Essa norma dever descrever todos os
elementos da regra matriz de incidncia tributria que podem ser submetidos arbitragem.
Reafirmamos, portanto, nosso entendimento de que a arbitragem tributria possvel,
contudo reiteramos que essa possibilidade no um cheque em branco para o legislador.
Destacamos que a Administrao poder aplic-la somente em casos muito especiais,
a serem definidos por lei. Alis, preciso mencionar que a inarbitrabilidade dos litgios fiscais
no caracterstica do ordenamento positivo brasileiro, ao contrrio, apenas nos Estados
Unidos da Amrica, das legislaes estrangeiras por ns estudadas, encontramos uma forma
de arbitragem, a Tax Court Rule 124; esta prev a submisso de litgios fiscais a rbitros,
mediante acordo e sujeitos a requisitos definidos entre o Internal Revenue Service (IRS) e o
contribuinte. E, ainda assim, essa alternativa de soluo utilizada em casos excepcionais e
de grande valor econmico.
De qualquer maneira, no encontramos obstculos possibilidade de a Administrao
Tributria editar lei e utilizar, excepcionalmente e em casos muito relevantes, a arbitragem
como forma de soluo de litgio nos termos do art. 171 do CTN. Ainda assim, a soluo
arbitral depende de lei especfica e poder utilizar a lei n 9.307, de 23 de setembro de 1996,
lei da arbitragem, subsidiariamente.
Portanto, em vista do que foi mencionado, consideramos que a Administrao deve
incentivar a participao dos contribuintes nas decises tributrias pela via da soluo
transacional, ou seja, dos acordos ou das decises arbitrais dotados de efeitos vinculantes,
como os atos administrativos participativos.

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______ . O Processo Tributrio: Anteprojeto de Lei Orgnica. Rio de Janeiro: Fundao
Getlio Vargas, publicao n 2, 1964.
VEIGA FILHO, Joo Pedro da. Manual da Siencia das Finanas. 4. ed. So Paulo: Monteiro
Lobato & C., 1923.

205

VENOSA, Slvio de Salvo. Direito Civil: Teoria Geral das Obrigaes e Teoria Geral dos
Contratos. So Paulo: Altas, 2007.
VILANOVA, Lourival. As Estruturas Lgicas e o Sistema no Direito Positivo. So Paulo:
Max Limonad, 1997.
______ . Causalidade e Relao no Direito. So Paulo: Revista dos Tribunais, 2000.
______ . Escritos Jurdicos e Filosficos. Vol 1. Sobre o Conceito de Direito. So Paulo:
IBET.
VILLEGAS, Hctor B. Manual de finanzas pblicas la economa jurdicamente regulada del
sector pblico en el mundo globalizado. Buenos Aires: Ediciones Depalma, 2000.
XAVIER, Alberto. Do Lanamento - Teoria Geral do Ato do Procedimento e do Processo
Tributrio. 23. ed. Rio de Janeiro: Forense, 1997.

ANEXO A
Exemplos de documentos transacionais do Ordenamento Italiano
Notificao: Relata di Notifica
Notificao1

Eu abaixo assinado ___________________________________________________________


Mensageiro2________________________________________________________________
Notifiquei o presente ato s horas________________________________________________
Do dia ____________do ms__________________do ano________________
Na prefeitura de ______________________________________________________________
Rua_____________N_____mediante entrega__________ao Senhor____________________
na qualidade de3 ___________________________que4____________________________
Mediante colocao na Prefeitura de__________________________________________
e afixao do aviso de colocao_________________________________________________
na5_______________________________________________________________________
na Prefeitura (nome)___________________________________________________________
Rua ______________________ n______________________________________________
dado que 6_________________________________________________________________
sendo

notificado

por

meio

de

carta

registrada

com

aviso

de

recebimento

n_____________________na data______________________________________________
Do Correio de _______________________________________________________________
Mediante entrega ao Senhor____________________________________________________
Na

de7

qualidade

__________________________________________________________dando notcias por


meio de carta registrada com aviso de recebimento n ______ em________
do Correio_______________de _________________________________________________.
Assinatura do consignatrio
_______________________________
1

Mensageiro
____________________________

PATRIZI B.; MARINI G.; PATRIZI G. Accertamento con adesione, conciliazione e autotutela. La definizione
degli accertamenti a tutela del contribuente. Milo: Giuffr,1999, p. 92. Traduo da autora.
2
Da Prefeitura de......ou da Repartio Pblica de.
3
Pessoa da famlia, funcionrio da casa, do escritrio ou firma, etc.
4
Assinou, no concordou em assinar.
5
Porta da residncia, escritrio ou firma.
6
Indicar os motivos que dizem respeito impossibilidade da entrega por recusa ou por incapacidade ou negao
das pessoas legitimadas para receber o ato.
7
Porteiro ou vizinho de residncia.

Relata di Notifica8

Io sottoscritto ............................
Messo9...............................................................................................................................
ho notificato il presente atto alle ore ............................................................................................
del giorno....... del mese .....................dell'anno ............................................................................
- Nel Comune di ...............................Fraz

................................................................................

Via......n. ........mediante consegna al Sig. ....................................................................................


in qualit di10 ................................... che 11..................................................................................
- Mediante deposito presso la Casa comunale di .........................................................................
ed affissione di avviso di deposito all....12...................................................................................
nel Comune

Fraz........................................................................................................................

Via

n. .......................................................................................................................................

poich

13

.....................................................................................................................................

dandone notizia a mezzo di lettera raccomandata con avviso di ricevimento n.......in data .........
dell'Ufficio Postale di ...................................................................................................................
- Mediante consegna al Sig. .........................................................................................................
in qualit di14................................................................................................................ dandone
notizia a mezzo di lettera raccomandata con avviso di .................................................
ricevimento n. .......................in data ...........................................................................................
dell'Ufficio Postale di...............................................................................................................

Firma del consegnatario

_______________________________

Il Messo

________________________________

Ato de Adeso: Atto di Adesione


8

PATRIZI B.; MARINI G. ; PATRIZI G. Accertamento con adesione, conciliazione e autotutela. La definizione
degli accertamenti a tutela del contribuente. Milo: Giuffr,1999, p. 92.
9
Del Comune di..........ppure speciale dell'Ufficio di
10
Persona di famiglia , addetta alla casa o all'ufficio o all'azienda , etc
11
Ha firmato , si rifiutato di firmare .
12
Porta dell'abitazione, dell'ufficio, dell'azienda .
13
Indicare i motivi riguardanti l'impossibilit di consegna per irreperibilit o per incapacit o rifiuto delle
persone legittimate a ricevere l'atto
14
Portiere o vicino di casa .

Ato de adeso15 N.

Repartio Pblica de Impostos Diretos de (ou Secretaria da Receita___________________)


Os abaixo-assinados__________________________________________________________
na qualidade de _______________________________pela Repartio Pblica o contribuinte:
denominao ________________________________________________________________
Cdigo Fiscal _______________________________________________________________
Atividade___________________________________________________________________
domiclio fiscal____________________________cidade _____________________________
endereo ___________________________________________________________________
Na sede deste escritrio subscrevem o presente ato, aos sensos e para os efeitos do D. Lgs., de
19 de junho 1997 , n 218.

Prediz-se

- que, na seqncia do processo verbal de fiscalizao, notificado no dia 10/9/1996, foi pedida
a formulao do acerto para os fins da eventual definio;
- que, em 02/12/1998, esta Repartio Pblica convidou o contribuinte ao contraditrio para
realizar o procedimento de acerto com adeso;
- que o contraditrio instaurou-se como verbal, redigido na data de 2/12/1998, 10/12/1998 e
constitui parte integrante do presente ato.

Elementos e motivaes

A repartio Pblica, aps prvia avaliao da documentao e dos elementos fornecidos pela
parte, da relao custo-benefcio da operao, levou em considerao a validade do processo
verbal da constatao, no obstante os custos e o risco de sucumbir a uma eventual
controvrsia (circular n 235/E, de 8/08/1997).

Prope
15

PATRIZI, B.; MARINI, G.; PATRIZI, G. Acerto com adeso, conciliao e autotutela. A definio dos
acertos tutela do contribuinte. Milo: Giuffr, 1999, p. 93. Traduo da Autora.

Definir o procedimento de acerto com adeso segundo as seguintes modalidades:


1) Custos de competncia diferente da L 34.941.000
Tais custos so os mantidos pela Sociedade para a aquisio de mercadorias; segundo a
Sociedade, no podiam ser deduzidos da competncia do exerccio de 1991. Considerando os
acertos com adeso, observa-se que a parte produziu a documentao necessria para
justificar a contabilizao dos supostos custos no exerccio de 1992. Pelo exame das notas,
verificou-se que se trata de aquisio de mercadorias que, em 31/12/1991, no eram ainda de
responsabilidade da Sociedade quando enviadas, especialmente no final de 1991. As
mercadorias foram recebidas pela Sociedade nos primeiros dias de janeiro 1992, conforme o
cabealho e os carimbos, que possuem a data da chegada sobre cada selo de acompanhamento
adquirido durante o procedimento. Em vista disso, parece possvel acolher o pedido da
Sociedade e anular o novo litgio, pois tambm no procede a alegao de que tais custos,
considerados pelos auditores como competncia do exerccio de 1991, sejam deduzidos neste
ltimo exerccio.
2) Custos no documentados de Liras 20.662.000.
Trata-se de custos mantidos pela Sociedade para viagem e transferncia de pessoal
dependente que os auditores consideraram no deduzveis, sob a alegao de insuficincia de
documentos.
Com o intuito de fundamentar os gastos, a parte reclamada produziu uma documentao
composta de passagens areas intestadas ao administrador e de passagens ferrovirias com
destino a Paris, cidade em que se localiza a matriz da Sociedade. Por isso, se, por um lado, a
Parte justificou tais custos, por outro, permanece a incerteza quanto sua efetiva inerncia,
motivo pelo qual se conseguiu o acordo, que se concretizou no reconhecimento da deduo de
tais custos na medida de 50%, em Liras 10.331.000.
3) Custos, em Liras, para aquisio de combustvel 31.188.000.
Note-se que os auditores alegaram que as notas do combustvel eram desprovidas de alguns
dados. A parte reclamada, em uma relao adquirida durante o procedimento, faz presente que
- se trata de custos recuperados (no contabilizados em virtude de irregularidades formais) e
no de custos inexistentes; dessa forma, foram regularmente contabilizados em relao
natureza da atividade exercida, que consiste no comrcio de material eltrico no atacado;
- a Sociedade possui dois furges (utilizados para as entregas), trs viaturas e dois motoristas;
na documentao adquirida consta o livro dos lucros amortizveis e o livro de matrcula;

- os auditores, todavia, reconhecem a deduo dos custos dos combustveis em Liras 1.525.000 -, cifra que parece um tanto modesta em vista do capital investido pela Sociedade
em veculos, em recursos humanos e do tipo de atividade desenvolvida.
Assim, conclui-se que as razes adotadas podem ser consideradas vlidas; portanto, possvel
acolher o pedido da Parte para que se anule o litgio em questo.

DETERMINAES DOS IMPOSTOS SOBRE RENDA DE PESSOAS JURDICAS

Tipo de Renda

Declarado

Averiguado

Definido

Lucro ou perda de

230.971

230.971

230.971

321.581

419.480

344.311

83.065

83.065

83.065

238.516

336.415

261.246

Rendas lquidas de 469.487

567.386

492.217

567.386

492.217

balano
Total variao em
aumento
Total variao em
diminuio
Diferenas entre as
variaes

gastos
Renda ou perda

469.487

CLCULO DO IMPOSTO SOBRE RENDAS DAS PESSOAS JURDICAS

Tipo de Renda

Declarado

Averiguado

Definido

567.386

492.217

liqudo 469.487

567.386

492.217

Renda imposto fins 469.487

567.386

492.217

567.386

492.217

169.015

204.259

177.198

2.066

2.066

2.066

2.066

2.066

2.066

166.949

202.193

175.132

ou 166.949

202.193

175.132

35.244

8.183

Renda ou perda do 469.487


exerccio
Imposto
contr.

IRPJ
Renda

sujeita 469.487

aliquota de 36%
Imposto
correspondente
Antecipao
prestaes devidas
Total

retido

crditos
Diferena
IRPJ

devido

diferena a favor
Maior imposto IRPJ

DETERMINAO DE IMPOSTO SOBRE AS RENDAS

Total de Renda

Averiguado

Definido

567.386

492.217

de 469.487

567.386

492.217

Renda imposta aos 469.487

567.386

492.217

567.386

492.217

567.386

492.217

91.917

79.739

15.860

3.682

Total

Declarado

componentes 469.487

positivos
Renda

lquida

gastos e essenciais

fins IR
Total renda imposta 469.487
IR
Sujeitas alquota 469.487
de 16,2%
IR devido para o

76.057

perodo
Imposto maior

Sanes

Aos sensos dos Artigos _______________________________________________________


___________________________________________________________________________
Considerando a quantia especificada nas motivaes, em face das violaes acertadas, as
sanes previstas so:

Descrio Violao

Montante mnimo

Montante devido

Sanes IRPJ

8.183

2.045

Sanes IR

3.682

920

Total sanes aplicadas

2.965

RESUMO CONTBIL

MAIOR TAXA

SANES

JUROS

DEFINIDA

DEFINIDAS

IRPJ

8.183

2.045

1.844

IR

3.682

920

83

11.865

2.965

2.674

TOTAL

Total devido em Liras (dezessete mil, quinhentos e cinco) 17.505


***ATENO: todas as importncias so expressas em milhares de Liras, exceto onde est
especificamente indicado.
A definio do presente ato se aperfeioa com o pagamento, entre vinte dias do depsito do
dia 17/12/1998, no caso de parcela nica, ou da primeira parcela, no caso de prestao.
No prazo de dez dias depois do pagamento o contribuinte se compromete a comprovar a
quitao da dvida; no caso de pagamento em parcelas, a documentao relativa cauo ou
garantia pessoal dos ulteriores pagamentos para o perodo de rateio, acrescentando-se um ano.
O acerto definitivo como adeso no sujeito impugnao, no modificvel por parte da
Repartio Pblica e no substitui os fins de impostos da Prefeitura para o exerccio de
empresas e de artes ou de profisses, nem os fins extra-tributrios. Substitui tal finalidade
para as contribuies previdencirias e assistenciais, e vice-versa, cuja base de renda
reconduzida para os impostos sobre as rendas.
Considera-se realizada e aceita a ulterior ao nas hipteses previstas do art. 2, pargrafo 4,
do D.Lgs. n 218 de 1997.
O presente ato redigido em duas vias originais se compe de 5 folhas. A cpia para o
contribuinte ser entregue em seguida ao recebimento dos documentos acima indicados, que
constituem parte integrante do presente, ato lido, confirmado e abaixo assinado no dia
17/12/1998.
O contribuinte

O Diretor do Departamento

(ou seu representante)

(ou funcionrio delegado)

_______________________________

____________________________

Comprovante do depsito executado


Data

cdigo

Imposto

Atto di Adesione16 N........

Ufficio Imposte Dirette di (ovvero Ufficio delle Entrate di........................................................)


I sottoscritti: ...............................................................................................................................
in qualit di ..................................................................................per l'ufficio ed il contribuente:
denominazione .............................................................................................................................
codice fiscale ..............................................................................................................................
attivit ..........................................................................................................................................
domicilio fiscale ......................................... provincia RM ........................................................
indirizzo.......................................................................................................................................
Presso la sede di quest'ufficio sottostrivono il presente atto, ai sensi e per gli effetti del D.Lgs.
19 giugno 1997, n. 218.
Si premette
- che a seguito di processo verbale di constatazione, notificato il 10/911996 stata chiesta la
formulazione dell'accertamento ai fini dell'eventuale definizione;
- che in data 2/12/1998 questo ufficio ha invitato il contribuente al contraddittorio per attivare
il procedimento di accertamento con adesione;
- che il contraddittorio si instaurato come da verbale, redatto in data 2/12/1998, 10/12/1998,
che costituisce parte integrante del presente atto
Elementi e motivazioni
L'Ufficio, previa valutazione della documentazione e degli elementi forniti dalla parte, del
rapporto costilbenefici dell'operazione, tenendo conto della fondatezza del processo verbale di
constatazione nonch degli oneri e del rischio di soccombenza di un eventuale contenzioso
(circolare n. 235/E dell'8/08/1997).
Propone
di definire il procedimento di accertamento con adesione secondo le seguenti modalit:
1) costi non di competenza per lire 34.941.000.
Tale ripresa si riferisce a costi sostenuti dalla Societ per l'acquisto di merci che secondo i
verbalizzanti non potevano essere dedotti in quanto di competenza dell'esercizio 1991. Al
riguardo, in sede di accertamento con adesione, la parte ha prodotto la documentazione
necessaria a giustificare la contabilizzazione dei suddetti costi nell'esercizio 1992. In effetti,
dall'esame delle fatture emerso che si tratta di acquisti di merci che al 31/12/1991 non erano
16

PATRIZI B.; MARINI G.; PATRIZI G. Accertamento con adesione, conciliazione e autotutela. La definizione
degli accertamenti a tutela del contribuente. Milo: Giuffr,1999, p. 93.

10

ancora in carico alla societ in quanto spedite, in gran parte, alla fine del 1991 e giunte presso
la Societ nei primi giorni di gennaio 1992, come risulta dall'intestazione e dai timbri data di
arrivo posti su ogni bolla di accompagnamento acquisita al procedimento. Tutto ci premesso,
si ritiene di poter accogliere la richiesta della Societ di annullamento della ripresa in
questione anche in considerazione del fatto che, essendo tali costi comunque ritenuti dai
verbalizzanti di competenza dell'esercizio 1991, dovevano essere riconosciuti in deduzione in
quest'ultimo esercizio.
2) Costi non documentati per lire 20.662.000.
Trattasi di costi sostenuti dalla Societ per viaggi e trasferte del personale dipendente che i
verbalizzanti hanno ritenuto indeducibili in quanto non sufficientemente documentati. A tale
proposito la Parte ha prodotto della documentazione composta da biglietti aerei intestati
all'amministratore e biglietti ferroviari recanti quale destinazione Parigi, e cio la citt in cui
ha sede la societ madre. Quindi, se da un lato la Parte ha giustificato tali costi, dall'altro
rimane un margine di incertezza circa la loro effettiva inerenza, motivo per cui si addivenuti
ad un accordo che si concretizzato nel riconoscimento della deducibilit di tali costi nella
misura del 50%, pari a lire 10.331.000.
3) Costi per acquisto di carburante per lire 31.188.000.
Al riguardo, occorre evidenziare che i verbalizzanti hanno effettuato tale ripresa in quanto le
schede carburanti erano sprovviste di alcuni dati. La Parte, in una relazione acquisita al
procedimento, ha fatto presente che:
- si tratta di costi recuperati per irregolarit formali e non per insussistenza degli stessi e
comunque regolarmente contabilizzati e pienamente attendibili in relazione alla natura ed
all'entit dell'attivit esercitata, consistente nel commercio all'ingrosso di materiale elettrico;
- la Societ possiede due furgoni che vengono utilizzati per le consegne, tre autovetture e due
autisti; fra la documentazione acquisita figura il libro dei cespiti ammortizzabili ed il libro
matricola;
- i verbalizzanti hanno comunque riconosciuto in deduzione costi per carburante per lire
1.525.000, cifra che appare alquanto modesta in relazione al capitale investito dalla Societ in
automezzi, alle risorse umane ad esse preposte ed al tipo di attivit svolta.
Tutto ci premesso, si ritiene che le ragioni addotte possano essere considerate valide e
pertanto si ritiene di poter accogliere la richiesta della Parte di annullamento della ripresa in
questione.

11

DETERMINAZIONE DELLMPOSTA SUL REDDITP DELE PERSONE GIURIDICHE


TIPO DI REDDITO

DICHIARATO

ACCERTATO

DEFINITO

Utile o perdita di bilancio

230.971

230.971

230.971

Totale variazioni in aumento

321.581

419.480

344.311

Totale variazioni in diminuzione

83.065

83.065

83.065

Differenza tra le variazioni

238.516

336.415

261.246

Reddito al lordo di erogo liberali

469.487

567.386

492.217

Reddito o perdita

469.487

567.386

492.217

CALCULO DELLMPOSTA SUL REDDITO DELLE PERSONE GIURIDICHE


TIPO DI REDDITO

DICHIARATO

ACCERTATO DEFINITO

Reddito o perdita dell'esercizio

469.487

567.386

492.217

Imponibile al lordo contrib.

469.487

567.386

492.217

Reddito imponibile ai fini Irpeg

469.487

567.386

492.217

Di cui soggetto ad aliq. del 36%

469.487

567.386

492.217

Imposta corrispondente

169.015

204.259

177.198

Ritenute di acconto subite

2.066

2.066

2.066

Totale ritenute e crediti

2.066

2.066

2.066

Differenza

166.949

202.193

175.132

Irpeg dovuta o differenza a favore

166.949

202.193

175.132

35.244

8.183

Maggiore imposta Irpeg

DETERMINAZIONE DELL'IMPOSTA LOCALE SUI REDDITI


TIPO DI REDDITO

DICHIARATO

ACCERTATO

DEFINITO

Totale componenti positivi

469.487

567.386

492.217

Reddito al lordo di erogo e esenz.

469.487

567.386

492.217

Reddito imponibile ai fini Ilor

469.487

567.386

492.217

Totale redditi imponibili Ilor

469.487

567.386

492.217

Di cui soggetto ad aliq. del 16,2%

469.487

567.386

492.217

Ilor dovuta per il periodo

76.057

91.917

79.739

15.860

3.682

Maggiore imposta

12

Sanzioni

Ai

sensi

degli

articoli...........................................................................................................................................
.......................................................................................................................................................
.......................................................................
tenuto conto di quanto specificato nelle motivazioni, a fronte delle violazioni accertate, le
sanzioni previste sono:

IMPORTO

IMPORTO

MINIMO

DOVUTO

Sanzioni Irpeg

8.183

2.045

Sanzioni Ilor

3.682

920

DESCRIZIONE VIOLAZIONE

Totale sanzioni applicate

2.965

Riepilogo Contabile

MAGGIORE IMPOSTA

SANZIONI DEFINITE

INTERESSI

DEFlNITA
Irpeg

8.183

2.045

1.844

Ilor

3.682

920

830

Totale

11.865

2.965

2.674

Totale dovuto in lire(diciasettemilionicinquecentoquatromila) 17.505.000

*** ATIENZIONE: tutti gli importi sono espressi in migliaia di lire salvo dove
specificatamente indicato

La definizione del presente atto si perfeziona con il versamento, entro venti giorni dal
17/12/1998, delle intere somme dovute o della prima rata, in caso di rateazione.
Entro dieci giorni dal versamento il contribuente si impegna a far pervenire la relativa
quietanza di pagamento e, in caso di versamento rateale, la documentazione relativa alla

13

cauzione o fidejussione, a garanzia delle ulteriori rate, per il periodo di rateazione, aumentato
di un anno.
L'accertamento definito con adesione non soggetto ad impugnazione, non integra bile o
modificabile da parte dell'ufficio e non rileva ai fini della imposta comunale per l'esercizio di
imprese e di arti o professioni, nonch ai fini extra-tributari. Rileva, viceversa, per i contributi
previdenziali e assistenziali la cui base imponibile riconducibile a quella delle imposte sui
redditi.
fatta salva l'ulteriore azione accertatrice nelle ipotesi previste dall'art. 2, comma 4, del
D.Lgs. n. 218 del 1997.
Il presente atto, redatto in due originali, si compone di n. 5 fogli. La copia per il contribuente
sar rilasciata a seguito della ricezione dei documenti sopra indicati che costituiscono parte
integrante del presente atto letto, confermato e sottoscritto in data 17/12/1998.

Il contribuente

Il direttore dell'ufficio

(o il suo rappresentante)

(o il funzionario delegato)

__________________________

_________________________________

Estremi del versamento eseguito

date
................

codice

imposto

...............

...................

14

Conciliao Judicial: Conciliazione Giudiziale

Escritrio Distrital de impostos diretos de_______

PROT.
DO.
CONCILIAO JUDICIAL17
Aos sensos do art. 48 D. Lgs. 546/1992

OBJETO: FIRMA ______________________cdigo fiscal___________________________


Sede _______________________________________________________________________
Represntante: ________________________________________________________________
ACERTO IRPJ/IR Ano 1991
Pendente na Comisso Tributria Regional de __________________________________
Em relao controvrsia referente a objeto indicado, examinado o contedo e a
documentao, anexo o recurso da sociedade e a resposta de conciliao, este escritrio, no
podendo aderir completamente aos pedidos nos termos expressos pela Parte, prope conciliar
a controvrsia nos limites abaixo-relacionados:
1) Ganhos no registrados, em Liras, 80.945.000: conforme documentao produzida e,
anexas, cpias das notas e do registro do livro dirio, portanto se reconhece a deduo;
2) Custos no essenciais, em Liras, 74.960.000: confirma-se a retomada da tributao no valor
de Liras, 30.281.000.
3) Faturas da aquisio no bsicas, porque no cabealho indicava outro sujeito, em Liras,
110.864.000: as denominaes eram relativas s sociedades ______________________ e
________________
que no ano de 1991 deram lugar incorporao, que depois modificou a denominao;
reconhece-se, portanto, a deduo, em todo caso, referida;

17

PATRIZI B.; MARINI G.; PATRIZI G. Accertamento con adesione, conciliazione e autotutela. La definizione
degli accertamenti a tutela del contribuente. Milo: Giuffr, 1999, p. 177. Traduo da Autora.

15

4)

Aquisio

de

combustvel,

em

Liras,

69.000,

aceita

pela

parte.

_______________________;
5)Despesas com veculos, em Liras, 4.304.000: confirma-se a recuperao;
6) Sinal confirmado, em Liras, 400.000.000: a recuperao para fins IVA era justificada desde
que isso no consentisse na diminuio do imposto, para fins dos impostos diretos, como
consta no contrato preliminar.
Nota-se que a soma foi efetuada tambm em conta, e o preo foi regularmente inserido no
balano do ativo patrimonial com adiantamentos, reconhecendo-se a sua deduo.
Portanto, o imposto averiguado pode ser determinado em Liras, 1.996.914.000, para fins de
IR, e, em Liras, 1.758.500.000, para fins de IRPJ e dos impostos correspondentes, segundo o
seguinte grfico:
SOMAS DEVIDAS
Averiguada

Conciliada

Depositada

Devida

12.476.000

IRPJ

241.611.000

12.476.000

IR

108.725.000

5.614.000

5.614.000

SOMAS DEPOSITADAS

IMPOSTO

JUROS

SANES

TOTAL

12.476.000

4.304.000

4.159.000

20.939.000

5.614.000

1.937.000

1.871.000

9.422.000

O abaixo-assinado Dr. ____________________________ , em virtude da procurao do


representante legal ______________________________, declara aceitar incondicionalmente
todos os elementos da proposta, inclusive as somas liquidadas.

O Recorrente

O Diretor da Repartio Pblica

16

UFFICIO DISTRETTUALE DELLE IMPOSTE DIRETTE DI _________


(OVVERO UFFICIO DELLE ENTRATE DI ........

Prot

del

CONCILIAZIONE GIUDIZIALE 18
ai sensi dell'art. 48 D.Lgs. 546/1992

OGGETTO: Ditta ................................codice fiscale ..................................................................


sede legale ....................................................................................................................................
Rappresentante: ............................................................................................................................
.
ACCERTAMENTO IRPEG/ILOR ANNO 1991
pendente presso la Commissione Tributria Provinciale di ........................................................
In relazione alla controversia in oggetto indicata, esaminato il contenuto e la documentazione
allegata al ricorso della societ e alla proposta di conciliazione, questo Ufficio, non potendo
aderire completamente alle richieste nei termini espressi dalla parte, propone di conciliare la
controversia nei limiti sottoindicati:
1) Ricavi non registrati lire 80.945.000: si prende atto della documentazione prodotta e
allegata relativa alle copie delle fatture e della registrazione a libro giornale, pertanto se ne
riconosce la deducibilit;
2) Costi non inerenti per lire 74.960.000: si conferma la ripresa a tassazione dell'importo di
lire 30.281.000.
3) Fatture di acquisto non inerenti perch intestate ad altro soggetto lire 110.864.000: le
denominazioni erano relative alle societ ......................e .......................... che nell'anno 1991
hanno dato luogo alla incorporazione della che ha poi modificato la denominazione in, si
riconosce quindi la detraibilit essendo in ogni caso riferite all;
4)

Acquisto carburante per lire 69.000: accettato dalla parte;

5)

Spese per autoveicoli lire 4.304.000: si conferma il recupero;

6)

Caparra confirmatoria per lire 400.000.000: il recupero ai fini Iva era giustificato dalla

considerazione che la natura della stessa non consentisse la detraibilit dell'imposta; ai fini
18

PATRIZI B. - MARINI G. - PATRIZI G. Accertamento con adesione, conciliazione e autotutela. La


definizione degli accertamenti a tutela del contribuente. Milo: Giuffr,1999, p. 177.

17

delle imposte dirette, tenuto conto che dal contratto preliminare risulta che la somma stata
versata anche in conto prezzo e che risulta regolarmente inserita in bilancio nell'attivo
patrimoniale come anticipi, se ne riconosce la detraibilit.
Pertanto, l'imponibile accertato pu determinarsi in lire 1.996.914.000 ai fini lior e lire
1.758.500.000 ai fini Irpeg e le imposte corrispondenti secondo il seguente prospetto:

Somme Dovute

ACCERTATA

CONCILIATA GlA VERSATA DOVUTA

Irpeg

241.611.000

12.476.000

12.476.000

Ilor

108.725.000

5.614.000

5.614.000

Somme da Versare
IMPOSTA

INTERESSI

SANZIONI

TOTALE

12.476.000

4.304.000

4.159.000

20.939.000

5.614.000

1.937.000

1.871.000

9.422.000

Il sottoscritto dott............................. in virt della procura del rappresentante legale ..............


dichiara di accettare incondizionatamente tutti gli elementi della proposta nonch le somme
liquidate.

Il Ricorrente

Il Diretore DellUfficio

18

ANEXO B

LEGISLAO ESTRANGEIRA: Normas sobre Transao.

Direito Italiano

IL CODICE CIVILE ITALIANO


LIBRO QUARTO - DELLE OBBLIGAZIONI
TITOLO III - DEL SINGOLI CONTRATTI
CAPO XXV
Della transazione
Art. 1965 Nozione
La transazione il contratto col quale le parti, facendosi reciproche concessioni, pongono fine
a una lite gi incominciata o prevengono una lite che pu sorgere tra loro.
Con le reciproche concessioni si possono creare, modificare o estinguere anche rapporti
diversi da quello che ha formato oggetto della pretesa e della contestazione delle parti.
Art. 1966 Capacit a transigere e disponibilit dei diritti
Per transigere le parti devono avere la capacit di disporre dei diritti che formano oggetto
della lite (320, 493).
La transazione e nulla se tali diritti, per loro natura o per espressa disposizione di legge, sono
sottratti alla disponibilit delle parti (2113).
Art. 1967 Prova
La transazione deve essere provata per iscritto, fermo il disposto del n. 12 dell'art. 1350
(2725).
Art. 1968 Transazione sulla falsit di documenti
La transazione nei giudizi civili di falso (Cod. Proc. Civ. 221 e seguenti) non produce alcun
effetto, se non e stata omologata dal tribunale, sentito il pubblico ministero (Cod. Proc. Civ.
5).
Art. 1969 Errore di diritto
La transazione non pu essere annullata per errore di diritto relativo alle questioni che sono
state oggetto di controversia tra le parti (1429).
Art. 1970 Lesione
La transazione non pu essere impugnata per causa di lesione (1447 e seguenti).
Art. 1971 Transazione su pretesa temeraria

19

Se una della parti era consapevole della temerariet della sua pretesa, l'altra pu chiedere
l'annullamento della transazione (1425 e seguenti).
Art. 1972 Transazione su un titolo nullo
E' nulla (1421 e seguenti) la transazione relativa a un contratto illecito (1343 e seguenti),
ancorch le parti abbiano trattato della nullit di questo.
Negli altri casi in cui la transazione stata fatta relativamente a un titolo nullo, l'annullamento
di essa pu chiedersi solo dalla parte che ignorava la causa di nullit del titolo.
Art. 1973 Annullabilit per falsit di documenti
E' annullabile (1425 e seguenti) la transazione fatta, in tutto o in parte, sulla base di documenti
che in seguito sono stati riconosciuti falsi.
Art. 1974 Annullabilit per cosa giudicata
E' pure annullabile la transazione fatta su lite gi decisa con sentenza passata in giudicato
(Cod. Proc. Civ. 324), della quale le parti o una di esse non avevano notizia.
Art. 1975 Annullabilit per scoperta di documenti
La transazione che le parti hanno conclusa generalmente sopra tutti gli affari che potessero
esservi tra loro non pu impugnarsi per il fatto che posteriormente una di esse venga a
conoscenza di documenti che le erano ignoti al tempo della transazione, salvo che questi siano
stati occultati dall'altra parte.
La transazione annullabile (1442), quando non riguarda che un affare determinato e con
documenti posteriormente scoperti si prova che una delle parti non aveva alcun diritto.
Art. 1976 Risoluzione della transazione per inadempimento
La risoluzione della transazione per inadempimento non pu essere richiesta se il rapporto
preesistente e stato estinto per novazione (1230 e seguenti), salvo che il diritto alla risoluzione
sia stato espressamente stipulato (1453 e seguenti).
Decreto Legislativo 19 giugno 1997, n. 218
"Disposizioni in materia di accertamento con adesione e di conciliazione giudiziale"
pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 165 del 17 luglio 1997
IL PRESIDENTE DELLA REPUBBLICA
Visti gli articoli 76 e 87 della Costituzione;
Visto l'articolo 3, comma 120, della legge 23 dicembre 1996, n. 662, recante delega al
Governo per l'emanazione di uno o pi decreti legislativi per la revisione organica della
disciplina dell'accertamento con adesione e della conciliazione giudiziale;
Vista la preliminare deliberazione del Consiglio dei Ministri, adottata nella riunione del 21
marzo 1997;

20

Acquisito il parere della commissione parlamentare istituita a norma dell'articolo 3, comma


13, della citata legge n. 662 del 1996;
Vista la deliberazione del Consiglio dei Ministri, adottata nella riunione del 13 giugno 1997;
Sulla proposta del Ministro delle finanze, di concerto con i Ministri di grazia e giustizia e del
tesoro;
Emana
il seguente decreto legislativo:
Titolo I
ACCERTAMENTO CON ADESIONE E CONCILIAZIONE GIUDIZIALE
Capo I
Accertamento con adesione
Art. 1.
Definizione degli accertamenti
1. L'accertamento delle imposte sui redditi e dell'imposta sul valore aggiunto puo' essere
definito con adesione del contribuente, secondo le disposizioni seguenti.
2. L'accertamento delle imposte sulle successioni e donazioni, di registro, ipotecaria, catastale
e comunale sull'incremento di valore degli immobili, compresa quella decennale, puo' essere
definito con adesione anche di uno solo degli obbligati, secondo le disposizioni seguenti.
Art. 2.
Definizione degli accertamenti nelle imposte sui redditi e nell'imposta sul valore aggiunto
1. La definizione delle imposte sui redditi ha effetto anche per l'imposta sul valore aggiunto,
relativamentealle fattispecie per essa rilevanti. In tal caso l'imposta sul valore aggiunto e'
liquidata applicando, sui maggiori componenti positivi di reddito rilevanti ai fini della stessa,
l'aliquota media risultante dal rapporto tra l'imposta relativa alle operazioni imponibili,
diminuita di quella relativa alle cessioni di beni ammortizzabili e di quella considerata
detraibile forfettariamente in relazione ai singoli regimi speciali adottati, e il volume d'affari
incrementato delle operazioni non soggette ad imposta e di quelle per le quali non sussiste
l'obbligo di dichiarazione. Possono formare oggetto della definizione anche le fattispecie
rilevanti ai soli fini dell'imposta sul valore aggiunto.
2. Puo' essere oggetto di definizione anche la determinazione sintetica del reddito
complessivo netto.
3. L'accertamento definito con adesione non e' soggetto ad impugnazione, non e' integrabile o
modificabile da parte dell'ufficio e non rileva ai fini dell'imposta comunale per l'esercizio di
imprese e di arti e professioni, nonche' ai fini extratributari, fatta eccezione per i contributi

21

previdenziali e assistenziali, la cui base imponibile e' riconducibile a quella delle imposte sui
redditi. La definizione esclude, anche con effetto retroattivo, in deroga all'articolo 20 della
legge 7 gennaio 1929, n. 4, la punibilita' per i reati previsti dal decreto - legge 10 luglio 1982,
n. 429, convertito, con modificazioni, dalla legge 7 agosto 1982, n. 516, limitatamente ai fatti
oggetto dell'accertamento; la definizione non esclude comunque la punibilita' per i reati di cui
agli articoli 2, comma 3, e 4 del medesimo decreto - legge.
4. La definizione non esclude l'esercizio dell'ulteriore azione accertatrice entro i termini
previsti dall'articolo 43 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600,
relativo all'accertamento delle imposte sui redditi, e dall'articolo 57 del decreto del Presidente
della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, riguardante l'imposta sul valore aggiunto:
a) se sopravviene la conoscenza di nuovi elementi, in base ai quali e' possibile accertare un
maggior reddito, superiore al cinquanta per cento del reddito definito e comunque non
inferiore a centocinquanta milioni di lire;
b) se la definizione riguarda accertamenti parziali;
c) se la definizione riguarda i redditi derivanti da partecipazione nelle societa' o nelle
associazioni indicate nell'articolo 5 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con
decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, ovvero in aziende
coniugali non gestite in forma societaria;
d) se l'azione accertatrice e' esercitata nei confronti delle societa' o associazioni o dell'azienda
coniugale di cui alla lettera c), alle quali partecipa il contribuente nei cui riguardi e'
intervenuta la definizione.
5. A seguito della definizione, le sanzioni per le violazioni concernenti i tributi oggetto
dell'adesione commesse nel periodo d'imposta, nonche' per le violazioni concernenti il
contenuto delle dichiarazioni relative allo stesso periodo, si applicano nella misura di un
quarto del minimo previsto dalla legge, ad eccezione di quelle applicate in sede di
liquidazione delle dichiarazioni ai sensi dell'articolo 36 -bis del decreto del Presidente della
Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e dell'articolo 60, sesto comma, del decreto del
Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, nonche' di quelle concernenti la mancata,
incompleta o non veritiera risposta alle richieste formulate dall'ufficio. Sulle somme dovute a
titolo di contributi previdenziali e assistenziali di cui al comma 3 non si applicano sanzioni e
interessi.
6. Le disposizioni dei commi da 1 a 5 si applicano anche in relazione ai periodi d'imposta per
i quali era applicabile la definizione ai sensi dell'articolo 3 del decreto - legge 30 settembre

22

1994, n. 564, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 novembre 1994, n. 656, e
dell'articolo 2, comma 137, della legge 23 dicembre 1996, n. 662.
7. Le disposizioni del presente articolo si applicano, in quanto compatibili, anche ai sostituti
d'imposta.Art. 3.
Definizione degli accertamenti nelle altre imposte indirette
1. La definizione ha effetto per tutti i tributi di cui all'articolo 1, comma 2, dovuti dal
contribuente, relativamente ai beni e ai diritti indicati in ciascun atto, denuncia o dichiarazione
che ha formato oggetto di imposizione. Il valore definito vincola l'ufficio ad ogni ulteriore
effetto limitatamente ai menzionati tributi. Sono escluse adesioni parziali riguardanti singoli
beni o diritti contenuti nello stesso atto, denuncia o dichiarazione.
2. Se un atto contiene piu' disposizioni che non derivano necessariamente, per la loro
intrinseca natura, le une dalle altre, ciascuna di esse, se soggetta ad autonoma imposizione,
costituisce oggetto di definizione come se fosse un atto distinto.

3. A seguito della definizione, le sanzioni dovute per ciascun tributo oggetto dell'adesione si
applicano nella misura di un quarto del minimo previsto dalla legge.
4. L'accertamento definito con adesione non e' soggetto ad impugnazione e non e' integrabile
o modificabile da parte dell'ufficio.
Capo II
Procedimento per la definizione degli accertamenti nelle imposte sui redditi e nell'imposta sul
valore aggiunto.
Art. 4.
Competenza degli uffici
1. Competente alla definizione e' l'ufficio delle entrate, nella cui circoscrizione il contribuente
ha il domicilio fiscale.
2. Nel caso di esercizio di attivita' d'impresa o di arti e professioni in forma associata, di cui
all'articolo 5 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente
della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, ovvero in caso di azienda coniugale non gestita in
forma societaria, l'ufficio competente all'accertamento nei confronti della societa',
dell'associazione o del titolare dell'azienda coniugale effettua la definizione anche del reddito
attribuibile ai soci, agli associati o all'altro coniuge, con unico atto e in loro contraddittorio.
Nei confronti dei soggetti che non aderiscono alla definizione o che, benche' ritualmente
convocati secondo le precedenti modalita' non hanno partecipato al contraddittorio, gli uffici

23

competenti procedono all'accertamento sulla base della stessa; non si applicano gli articoli 2,
comma 5, e 15, comma 1, del presente decreto.
3. Fino all'entrata in funzione dell'ufficio delle entrate sono competenti l'ufficio distrettuale
delle imposte dirette ovvero, nei casi disciplinati dall'articolo 6, comma 2, l'ufficio
dell'imposta sul valore aggiunto, se la definizione ha ad oggetto esclusivamente fattispecie
rilevanti ai fini di tale imposta.
4. Non si applicano le disposizioni dell'articolo 44 del decreto del Presidente della Repubblica
29 settembre 1973, n. 600, riguardante la partecipazione dei comuni all'accertamento dei
redditi delle persone fisiche.
Art. 5.
Avvio del procedimento
1. L'ufficio invia al contribuente un invito a comparire, nel quale sono indicati:
a) i periodi di imposta suscettibili di accertamento;
b) il giorno e il luogo della comparizione per definire l'accertamento con adesione.
2. La richiesta di chiarimenti inviata al contribuente ai sensi dell'articolo 12, comma 1, del
decreto - legge 2 marzo 1989, n. 69, convertito, con modificazioni, dalla legge 27 aprile 1989,
n. 154, riguardante la determinazione induttiva di ricavi, compensi e volumi d'affari sulla base
di coefficienti presuntivi, costituisce anche invito al contribuente per l'eventuale definizione
dell'accertamento con adesione.
3. Fino all'entrata in funzione dell'ufficio delle entrate, l'ufficio distrettuale delle imposte
dirette, dopo aver controllato la posizione del contribuente riguardo alle imposte sui redditi,
richiede all'ufficio dell'imposta sul valore aggiunto la trasmissione degli elementi in suo
possesso, rilevanti per la definizione dell'accertamento con adesione e invia al contribuente
l'invito a comparire di cui al comma 1, dandone comunicazione all'ufficio dell'imposta sul
valore aggiunto, che puo' delegare un proprio funzionario a partecipare al procedimento.
L'ufficio dell'imposta sul valore aggiunto, anche di propria iniziativa, trasmette all'ufficio
distrettuale delle imposte dirette, gli elementi idonei alla formulazione di un avviso di rettifica
ai sensi degli articoli 54 e 55 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n.
633.
Art. 6.
Istanza del contribuente
1. Il contribuente nei cui confronti sono stati effettuati accessi, ispezioni o verifiche ai sensi
degli articoli 33 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e 52
del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, puo' chiedere all'ufficio,

24

con apposita istanza in carta libera, la formulazione della proposta di accertamento ai fini
dell'eventuale definizione.
2. Il contribuente nei cui confronti sia stato notificato avviso di accertamento o di rettifica,
non preceduto dall'invito di cui all'articolo 5, puo' formulare anteriormente all'impugnazione
dell'atto innanzi la commissione tributaria provinciale, istanza in carta libera di accertamento
con adesione, indicando il proprio recapito, anche telefonico.
3. Il termine per l'impugnazione indicata al comma 2 e quello per il pagamento dell'imposta
sul valore aggiunto accertata, indicato nell'articolo 60, primo comma, del decreto del
Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, sono sospesi per un periodo di novanta
giorni dalla data di presentazione dell'istanza del contribuente; l'iscrizione a titolo provvisorio
nei ruoli delle imposte accertate dall'ufficio, ai sensi dell'articolo 15, primo comma, del
decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, e' effettuata, qualora ne
ricorrano i presupposti, successivamente alla scadenza del termine di sospensione.
L'impugnazione dell'atto comporta rinuncia all'istanza.
4. Entro quindici giorni dalla ricezione dell'istanza di cui al comma 2, l'ufficio, anche
telefonicamente o telematicamente, formula al contribuente l'invito a comparire. Fino
all'attivazione dell'ufficio delle entrate, la definizione ha effetto ai soli fini del tributo che ha
formato oggetto di accertamento. All'atto del perfezionamento della definizione, l'avviso di
cui al comma 2 perde efficacia.
Art. 7.
Atto di accertamento con adesione
1. L'accertamento con adesione e' redatto con atto scritto in duplice esemplare, sottoscritto dal
contribuente e dal capo dell'ufficio o da un suo delegato. Nell'atto sono indicati,
separatamente per ciascun tributo, gli elementi e la motivazione su cui la definizione si fonda,
nonche' la liquidazione delle maggiori imposte, delle sanzioni e delle altre somme
eventualmente dovute, anche in forma rateale.
Art. 8.
Adempimenti successivi
1. Il versamento delle somme dovute per effetto dell'accertamento con adesione e' eseguito
entro venti giorni dalla redazione dell'atto di cui all'articolo 7, mediante delega ad una banca
autorizzata o tramite il concessionario del servizio di riscossione competente in base all'ultimo
domicilio fiscale del contribuente.
2. Le somme dovute possono essere versate anche ratealmente in un massimo di otto rate
trimestrali di pari importo o in un massimo di dodici rate trimestrali se le somme dovute

25

superano i cento milioni di lire. L'importo della prima rata e' versato entro il termine indicato
nel comma 1. Sull'importo delle rate successive sono dovuti gli interessi al saggio legale,
calcolati dalla data di perfezionamento dell'atto di adesione, e per il versamento di tali somme
il contribuente e' tenuto a prestare garanzia con le modalita' di cui all'articolo 38 -bis del
decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, per il periodo di rateazione
del detto importo, aumentato di un anno.
3. Entro dieci giorni dal versamento dell'intero importo o di quello della prima rata il
contribuente fa pervenire all'ufficio la quietanza dell'avvenuto

pagamento

e la

documentazione relativa alla prestazione della garanzia. L'ufficio rilascia al contribuente


copia dell'atto di accertamento con adesione.
4. Con decreto del Ministro delle finanze possono essere stabilite ulteriori modalita' per il
versamento di cui ai commi 1 e 2.
Art. 9.
Perfezionamento della definizione
1. La definizione si perfeziona con il versamento di cui all'articolo 8, comma 1, ovvero con il
versamento della prima rata e con la prestazione della garanzia, previsti dall'articolo 8,
comma 2.
Capo III
Procedimento per la definizione di altre imposte indirette
Art. 10.
Competenza degli uffici
1. Competente alla definizione e' l'ufficio delle entrate.
2. Fino all'entrata in funzione dell'ufficio indicato nel comma 1, e' competente l'ufficio del
registro.
Art. 11.
Avvio del procedimento
1. L'ufficio invia ai soggetti obbligati un invito a comparire, nel quale sono indicati:
a) gli elementi identificativi dell'atto, della denuncia o della dichiarazione cui si riferisce
l'accertamento suscettibile di adesione;
b) il giorno e il luogo della comparizione per definire l'accertamento con adesione.
Art. 12.
Istanza del contribuente
1. Nel caso in cui sia stato notificato avviso di accertamento, non preceduto dall'invito di cui
all'articolo 11, il contribuente, anteriormente all'impugnazione dell'atto innanzi la

26

commissione tributaria provinciale, puo' formulare in carta libera istanza di accertamento con
adesione, indicando il proprio recapito, anche telefonico.
2. La presentazione dell'istanza, anche da parte di un solo obbligato, comporta la sospensione,
per tutti i coobbligati, dei termini per l'impugnazione indicata al comma 1 e di quelli per la
riscossione delle imposte in pendenza di giudizio, per un periodo di novanta giorni.
L'impugnazione dell'atto da parte del soggetto che abbia richiesto l'accertamento con adesione
comporta rinuncia all'istanza.
3. Entro quindici giorni dalla ricezione dell'istanza, l'ufficio, anche telefonicamente o
telematicamente, formula al contribuente l'invito a comparire.
4. All'atto del perfezionamento della definizione, l'avviso di cui al comma 1 perde efficacia.
Art. 13.
Atto di accertamento con adesione, adempimenti successivi e definizione
1. La definizione si perfeziona secondo quanto previsto dagli articoli 7, 8 e 9. Il versamento
delle somme dovute per effetto dell'adesione e' effettuato presso l'ufficio del registro.
Capo IV
Conciliazione giudiziale
Art. 14.
Disposizioni in materia di conciliazione giudiziale
1. L'articolo 48 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, come sostituito dall'articolo
12 del decreto - legge 8 agosto 1996, n. 437, convertito, con modificazioni, dalla legge 24
ottobre 1996, n. 556, e' sostituito dal seguente:
"Art. 48 (Conciliazione giudiziale) . - 1. Ciascuna delle parti con l'istanza prevista dall'articolo
33, puo' proporre all'altra parte la conciliazione totale o parziale della controversia.
2. La conciliazione puo' aver luogo solo davanti alla commissione provinciale e non oltre la
prima udienza, nella quale il tentativo di conciliazione puo' essere esperito d'ufficio anche
dalla commissione.
3. Se la conciliazione ha luogo, viene redatto apposito processo verbale nel quale sono
indicate le somme dovute a titolo d'imposta, di sanzioni e di interessi. Il processo verbale
costituisce titolo per la riscossione delle somme dovute mediante versamento diretto in
un'unica soluzione ovvero in forma rateale, in un massimo di otto rate trimestrali di pari
importo, ovvero in un massimo di dodici rate trimestrali se le somme dovute superano i cento
milioni di lire, previa prestazione di idonea garanzia secondo le modalita' di cui all'articolo 38
-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633. La conciliazione si
perfeziona con il versamento, entro il termine di venti giorni dalla data di redazione del

27

processo verbale, dell'intero importo dovuto ovvero della prima rata e con la prestazione della
predetta garanzia sull'importo delle rate successive, comprensivo degli interessi al saggio
legale calcolati con riferimento alla stessa data, e per il periodo di rateazione di detto importo
aumentato di un anno. Per le modalita' di versamento si applica l'articolo 5 del decreto del
Presidente della Repubblica 28 settembre 1994, n. 592. Le predette modalita' possono essere
modificate con decreto del Ministro delle finanze, di concerto con il Ministro del tesoro.
4. Qualora una delle parti abbia proposto la conciliazione e la stessa non abbia luogo nel corso
della prima udienza, la commissione puo' assegnare un termine non superiore a sessanta
giorni, per la formazione di una proposta ai sensi del comma 5.
5. L'ufficio puo', sino alla data di trattazione in camera di consiglio, ovvero fino alla
discussione in pubblica udienza, depositare una proposta di conciliazione alla quale l'altra
parte abbia previamente aderito. Se l'istanza e' presentata prima della fissazione della data di
trattazione, il presidente della commissione, se ravvisa la sussistenza dei presupposti e delle
condizioni di ammissibilita', dichiara con decreto l'estinzione del giudizio. La proposta di
conciliazione ed il decreto tengono luogo del processo verbale di cui al comma 3. Il decreto e'
comunicato alle parti ed il versamento dell'intero importo o della prima rata deve essere
effettuato entro venti giorni dalla data della comunicazione. Nell'ipotesi in cui la conciliazione
non sia ritenuta ammissibile il presidente della commissione fissa la trattazione della
controversia. Il provvedimento del presidente e' depositato in segreteria entro dieci giorni
dalla data di presentazione della proposta.
6. In caso di avvenuta conciliazione le sanzioni amministrative si applicano nella misura di un
terzo delle somme irrogate.".

2. All'articolo 37 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 545, concernente l'attivita' di


indirizzo agli uffici periferici, dopo il comma 4, e' aggiunto, in fine, il seguente:
"4 -bis. Il dirigente dell'ufficio del Ministero delle finanze di cui all'articolo 11, comma 2, del
decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, riguardante la capacita' di stare in giudizio,
stabilisce le condizioni necessarie per la formulazione o l'accettazione della proposta di
conciliazione di cui all'articolo 48 del citato decreto legislativo n. 546 del 1992.".
Titolo II
DISPOSIZIONI FINALI
Art. 15.
Sanzioni applicabili nel caso di omessa impugnazione

28

1. Le sanzioni irrogate per le violazioni indicate nell'articolo 2, comma 5, del presente


decreto, nell'articolo 71 del testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro,
approvato con decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131, e nell'articolo
50 del testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta sulle successioni e donazioni,
approvato con decreto del Presidente della Repubblica 31 ottobre 1990, n. 346, sono ridotte a
un quarto se il contribuente rinuncia ad impugnare l'avviso di accertamento o di liquidazione e
a formulare istanza di accertamento con adesione, provvedendo a pagare, entro il termine per
la proposizione del ricorso, le somme complessivamente dovute, tenuto conto della predetta
riduzione.
2. Si applicano le disposizioni dell'articolo 8, commi 2 e 3. Con decreto del Ministro delle
finanze sono stabilite le modalita' di versamento delle somme dovute.
Art. 16.
Controlli sulla base della copia delle dichiarazioni
1. Qualora successivamente all'accertamento le dichiarazioni presentate ai fini delle imposte
sui redditi e dell'imposta sul valore aggiunto risultino difformi dalle copie acquisite nel corso
dell'attivita' di controllo ovvero ne risulti omessa la presentazione, gli uffici procedono
all'accertamento e alla liquidazione delle imposte dovute e possono integrare, modificare o
revocare gli atti gia' notificati, nonche' irrogare o revocare le relative sanzioni. La
conservazione della copia delle dichiarazioni e' obbligatoria per i soggetti che devono tenere
le scritture contabili, nonche' per i soci o associati di societa' o associazioni di cui all'articolo 5
del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della
Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, o per il coniuge dell'azienda coniugale non gestita in
forma societaria.
Art. 17.
Abrogazioni e delegificazione
1. Sono abrogati:
a) i commi 2 e 3 dell'articolo 5 del decreto - legge 27 aprile 1990, n. 90, convertito, con
modificazioni, dalla legge 27 giugno 1990, n. 165, riguardanti la definizione delle pendenze
tributarie;
b) gli articoli 2 -bis e 2 -ter del decreto - legge 30 settembre 1994, n. 564, convertito, con
modificazioni, dalla legge 30 novembre 1994, n. 656, riguardanti l'accertamento con
adesione;

29

c) il quarto comma dell'articolo 54 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre
1973, n. 600, riguardante l'applicazione in misura ridotta delle sanzioni in caso di rinuncia
all'impugnazione dell'accertamento.
2. Con effetto dalla data di entrata in vigore del .presente decreto legislativo sono abrogate
tutte le altre disposizioni con esso incompatibili.
3. Le disposizioni dei capi II e III del titolo I possono essere integrate o modificate con
regolamento da emanare ai sensi dell'articolo 17, comma 2, della legge 23 agosto 1988, n.
400.

30

DIREITO ESPANHOL

CDIGO CIVIL: LIBRO IV: TTULO XIII


De las transacciones y compromisos
CAPTULO PRIMERO
De las transacciones
Artculo 1809
La transaccin es un contrato por el cual las partes, dando, prometiendo o reteniendo cada una
alguna cosa, evitan la provocacin de un pleito o ponen trmino al que haba comenzado.
Artculo 1810
Para transigir sobre los bienes y derechos de los hijos bajo la patria potestad se aplicarn las
mismas reglas que para enajenarlos.
Artculo 1811
El tutor no puede transigir sobre los derechos de la persona que tiene en guarda, sino en la
forma prescrita en el presente Cdigo.
Artculo 1812
Las corporaciones que tengan personalidad jurdica slo podrn transigir en la forma y con los
requisitos que necesiten para enajenar sus bienes.
Artculo 1813
Se puede transigir sobre la accin civil proveniente de un delito; pero no por eso se extinguir
la accin pblica para la imposicin de la pena legal.
Artculo 1814
No se puede transigir sobre el estado civil de las personas, ni sobre las cuestiones
matrimoniales, ni sobre alimentos futuros.
Artculo 1815
La transaccin no comprende sino los objetos expresados determinadamente en ella, o que,
por una induccin necesaria de sus palabras, deban reputarse comprendidos en la misma.
La renuncia general de derechos se entiende slo de los que tienen relacin con la disputa
sobre que ha recado la transaccin.

Artculo 1816
La transaccin tiene para las partes la autoridad de la cosa juzgada; pero no proceder la va
de apremio sino tratndose del cumplimiento de la transaccin judicial.
Artculo 1817

31

La transaccin en que intervenga error, dolo, violencia o falsedad de documentos, est sujeta a
lo dispuesto en el artculo 1265 de este Cdigo.
Sin embargo, no podr una de las partes oponer el error de hecho a la otra siempre que sta se
haya apartado por la transaccin de un pleito comenzado.
Artculo 1818
El descubrimiento de nuevos documentos no es causa para anular o rescindir la transaccin, si
no ha habido mala fe.
Artculo 1819
Si estando decidido un pleito por sentencia firme, se celebrare transaccin sobre l por ignorar
la existencia de la sentencia firme alguna de las partes interesadas, podr sta pedir que se
rescinda la transaccin.
La ignorancia de una sentencia que pueda revocarse, no es causa para atacar la transaccin.

Ley General Tributria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre)

Artculo 155.

Actas con acuerdo.


1. Cuando para la elaboracin de la propuesta de regularizacin deba concretarse la aplicacin
de conceptos jurdicos indeterminados, cuando resulte necesaria la apreciacin de los hechos
determinantes para la correcta aplicacin de la norma al caso concreto, o cuando sea preciso
realizar estimaciones, valoraciones o mediciones de datos, elementos o caractersticas
relevantes para la obligacin tributaria que no puedan cuantificarse de forma cierta, la
Administracin tributaria, con carcter previo a la liquidacin de la deuda tributaria, podr
concretar dicha aplicacin, la apreciacin de aquellos hechos o la estimacin, valoracin o
medicin mediante un acuerdo con el obligado tributario en los trminos previstos en este
artculo.
2. Adems de lo dispuesto en el artculo 153 de esta Ley, el acta con acuerdo incluir
necesariamente el siguiente contenido:
a.

El fundamento de la aplicacin, estimacin, valoracin o medicin realizada.

b.

Los elementos de hecho, fundamentos jurdicos y cuantificacin de la propuesta de

regularizacin.
c.

Los elementos de hecho, fundamentos jurdicos y cuantificacin de la propuesta de

sancin que en su caso proceda, a la que ser de aplicacin la reduccin prevista en el

32

apartado 1 del artculo 188 de esta Ley, as como la renuncia a la tramitacin separada del
procedimiento sancionador.
d.

Manifestacin expresa de la conformidad del obligado tributario con la totalidad del

contenido a que se refieren los prrafos anteriores.


3. Para la suscripcin del acta con acuerdo ser necesaria la concurrencia de los siguientes
requisitos:
a.

Autorizacin del rgano competente para liquidar, que podr ser previa o simultnea a

la suscripcin del acta con acuerdo.


b.

La constitucin de un depsito, aval de carcter solidario de entidad de crdito o

sociedad de garanta recproca o certificado de seguro de caucin, de cuanta suficiente para


garantizar el cobro de las cantidades que puedan derivarse del acta.
4. El acuerdo se perfeccionar mediante la suscripcin del acta por el obligado tributario o su
representante y la inspeccin de los tributos.
5. Se entender producida y notificada la liquidacin y, en su caso, impuesta y notificada la
sancin, en los trminos de las propuestas formuladas, si transcurridos diez das, contados
desde el siguiente a la fecha del acta, no se hubiera notificado al interesado acuerdo del
rgano competente para liquidar rectificando los errores materiales que pudiera contener el
acta con acuerdo.
Confirmadas las propuestas, el depsito realizado se aplicar al pago de dichas cantidades. Si
se hubiera presentado aval o certificado de seguro de caucin, el ingreso deber realizarse en
el plazo al que se refiere el apartado 2 del artculo 62 de esta Ley, o en el plazo o plazos
fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento que la Administracin tributaria
hubiera concedido con dichas garantas y que el obligado al pago hubiera solicitado con
anterioridad a la finalizacin del plazo del apartado 2 del artculo 62 de esta Ley.
6. El contenido del acta con acuerdo se entender ntegramente aceptado por el obligado y por
la Administracin tributaria. La liquidacin y la sancin derivadas del acuerdo slo podrn ser
objeto de impugnacin o revisin en va administrativa por el procedimiento de declaracin
de nulidad de pleno derecho previsto en el artculo 217 de esta Ley, y sin perjuicio del recurso
que pueda proceder en va contencioso-administrativa por la existencia de vicios en el
consentimiento.
7. La falta de suscripcin de un acta con acuerdo en un procedimiento inspector no podr ser
motivo de recurso o reclamacin contra las liquidaciones derivadas de actas de conformidad o
disconformidad.

33

Artculo 156.

Actas de conformidad.
1. Con carcter previo a la firma del acta de conformidad se conceder trmite de audiencia al
interesado para que alegue lo que convenga a su derecho.
2. Cuando el obligado tributario o su representante manifieste su conformidad con la
propuesta de regularizacin que formule la inspeccin de los tributos, se har constar
expresamente esta circunstancia en el acta.
3. Se entender producida y notificada la liquidacin tributaria de acuerdo con la propuesta
formulada en el acta si, en el plazo de un mes contado desde el da siguiente a la fecha del
acta, no se hubiera notificado al interesado acuerdo del rgano competente para liquidar, con
alguno de los siguientes contenidos:
a.Rectificando errores materiales.
b.Ordenando completar el expediente mediante la realizacin de las actuaciones que
procedan.
c.Confirmando la liquidacin propuesta en el acta.
d.Estimando que en la propuesta de liquidacin ha existido error en la apreciacin de los
hechos o indebida aplicacin de las normas jurdicas y concediendo al interesado plazo de
audiencia previo a la liquidacin que se practique.
4. Para la imposicin de las sanciones que puedan proceder como consecuencia de estas
liquidaciones ser de aplicacin la reduccin prevista en el apartado 1 del artculo 188 de esta
Ley.
5. A los hechos y elementos determinantes de la deuda tributaria respecto de los que el
obligado tributario o su representante prest su conformidad les ser de aplicacin lo
dispuesto en el apartado 2 del artculo 144 de esta Ley.

34

DIREITO FRANCS

CODE CIVIL
TITRE XV
Des transactions (Articles 2044 2058)
Article 2044
La transaction est un contrat par lequel les parties terminent une contestation ne, ou
prviennent une contestation natre.
Ce contrat doit tre rdig par crit.
Article 2045
Pour transiger, il faut avoir la capacit de disposer des objets compris dans la transaction.
Le tuteur ne peut transiger pour le mineur ou le majeur en tutelle que conformment l'article
467 au titre "De la minorit, de la tutelle et de l'mancipation" ; et il ne peut transiger avec le
mineur devenu majeur, sur le compte de tutelle, que conformment l'article 472 au mme
titre.
Les communes et tablissements publics ne peuvent transiger qu'avec l'autorisation expresse
du roi (du Premier ministre).
Article 2046
On peut transiger sur l'intrt civil qui rsulte d'un dlit.
La transaction n'empche pas la poursuite du ministre public.
Article 2047
On peut ajouter une transaction la stipulation d'une peine contre celui qui manquera de
l'excuter.
Article 2048
Les transactions se renferment dans leur objet : la renonciation qui y est faite tous droits,
actions et prtentions, ne s'entend que de ce qui est relatif au diffrend qui y a donn lieu.
Article 2049
Les transactions ne rglent que les diffrends qui s'y trouvent compris, soit que les parties
aient manifest leur intention par des expressions spciales ou gnrales, soit que l'on
reconnaisse cette intention par une suite ncessaire de ce qui est exprim.

Article 2050

35

Si celui qui avait transig sur un droit qu'il avait de son chef acquiert ensuite un droit
semblable du chef d'une autre personne, il n'est point, quant au droit nouvellement acquis, li
par la transaction antrieure.
Article 2051
La transaction faite par l'un des intresss ne lie point les autres intresss et ne peut tre
oppose par eux.
Article 2052
Les transactions ont, entre les parties, l'autorit de la chose juge en dernier ressort.
Elles ne peuvent tre attaques pour cause d'erreur de droit, ni pour cause de lsion.
Article 2053
Nanmoins, une transaction peut tre rescinde lorsqu'il y a erreur dans la personne ou sur
l'objet de la contestation.
Elle peut l'tre dans tous les cas o il y a dol ou violence.
Article 2054
Il y a galement lieu l'action en rescision contre une transaction lorsqu'elle a t faite en
excution d'un titre nul, moins que les parties n'aient expressment trait sur la nullit.
Article 2055
La transaction faite sur pices qui depuis ont t reconnues fausses est entirement nulle.
Article 2056
La transaction sur un procs termin par un jugement pass en force de chose juge, dont les
parties ou l'une d'elles n'avaient point connaissance, est nulle.
Si le jugement ignor des parties tait susceptible d'appel, la transaction sera valable.
Article 2057
Lorsque les parties ont transig gnralement sur toutes les affaires qu'elles pouvaient avoir
ensemble, les titres qui leur taient alors inconnus, et qui auraient t postrieurement
dcouverts, ne sont point une cause de rescision, moins qu'ils n'aient t retenus par le fait
de l'une des parties.
Mais la transaction serait nulle si elle n'avait qu'un objet sur lequel il serait constat, par des
titres nouvellement dcouverts, que l'une des parties n'avait aucun droit.
Article 2058
L'erreur de calcul dans une transaction doit tre rpare.

36

Code gnral des impts, art. 1653 A ets.


V : Commission dpartementale de Conciliation (Voir les articles 349 350 C de l'annexe III)
Article 1653 A
(Loi n 81-1160 du 30 dcembre 1981 art. 102 I, II finances pour 1982 Journal Officiel du 31
dcembre 1981 date d'entre en vigueur 1 JANVIER 1982)
(Dcret n 82-389 du 10 mai 1982 art. 1 Journal Officiel du 11 mai 1982)
(Dcret n 88-199 du 29 fvrier 1988 art. 1 Journal Officiel du 2 mars 1988)
(Loi n 95-1347 du 30 dcembre 1995 art. 27 finances rectificative pour 1995, Journal
Officiel du 31 dcembre 1995)
(Dcret n 2004-620 du 29 juin 2004 art. 1 Journal Officiel du 30 juin 2004)
I. Il est institu, dans chaque dpartement, une commission de conciliation compose :
1 D'un magistrat du sige, dsign par arrt du ministre de la justice, qui assure les fonctions
de prsident ;
2 Du directeur des services fiscaux ou de son dlgu ;
3 De trois fonctionnaires de la direction gnrale des impts ayant au moins le grade
d'inspecteur dpartemental ;
4 D'un notaire dsign par la ou les chambres de notaires du dpartement, ou de son
supplant ;
5 De trois reprsentants des contribuables, savoir :
a. Un titulaire et deux supplants dsigns par la ou les chambres de commerce et d'industrie
parmi les commerants ou industriels, ou anciens commerants ou industriels, ligibles aux
tribunaux de commerce ; si ce titulaire n'appartient pas la profession exerce par le
contribuable dont la situation est examine, celui-ci peut demander son remplacement par un
reprsentant de l'une des organisations professionnelles dont il fait partie;
b. Un titulaire et deux supplants dsigns par les fdrations dpartementales des syndicats
d'exploitants agricoles du dpartement, parmi les propritaires ruraux passibles de l'impt sur
les bnfices de l'exploitation agricole. Lorsqu'il existe dans un dpartement plusieurs
fdrations de syndicats d'exploitants agricoles, les membres de la commission sont nomms
par le prfet, sur proposition de ces fdrations ;
c. Un titulaire et deux supplants choisis par la ou les chambres syndicales de propritaires du
dpartement.
Les reprsentants ainsi dsigns doivent tre de nationalit franaise, gs de vingt-cinq ans
au moins et jouir de leurs droits civils.

37

II. Un inspecteur des impts remplit les fonctions de secrtaire et assiste aux sances avec
voix consultative.
III. Les membres non fonctionnaires de la commission sont nomms pour un an et leur
mandat est renouvelable. Ils sont soumis aux obligations du secret professionnel.
IV. La commission se runit sur la convocation du directeur des services fiscaux.
La commission dlibre valablement, condition qu'il y ait au moins cinq membres prsents,
y compris le prsident. En cas de partage des voix, celle du prsident est prpondrante.
Article 1653 B
(insr par Edition du 1 juillet 1979))
1. La commission dpartementale de conciliation comptente est celle dans le ressort de
laquelle les biens sont situs ou immatriculs s'il s'agit de navires ou de bateaux.
Lorsque des biens ne formant qu'une seule exploitation sont situs sur plusieurs
dpartements, la commission comptente est celle du dpartement sur le territoire duquel se
trouve le sige de l'exploitation ou, dfaut de sige, la partie des biens prsentant le plus
grand revenu d'aprs la matrice cadastrale.
2.

(Transfr

sous

l'article

R59

B-1

du

livre

des

procdures

fiscales).

38

LIVRE DES PROCEDURES FISCALES


(Partie Lgislative)

Article L38
1. Pour la recherche et la constatation des infractions aux dispositions du titre III de la
premire partie du livre Ier du code gnral des impts et aux lgislations dictant les mmes
rgles en matire de procdure et de recouvrement, les agents habilits cet effet par
l'administration des douanes et droits indirects, peuvent effectuer des visites en tous lieux,
mme privs, o les pices, documents, objets ou marchandises se rapportant ces infractions
sont susceptibles d'tre dtenus et procder leur saisie, quel qu'en soit le support. Ils sont
accompagns d'un officier de police judiciaire.
2. Hormis les cas de flagrance, chaque visite doit tre autorise par une ordonnance du
prsident du tribunal de grande instance dans le ressort duquel sont situs les locaux visiter
ou d'un juge dlgu par lui.
Le juge doit vrifier de manire concrte que la demande d'autorisation qui lui est soumise est
bien fonde ; cette demande doit comporter tous les lments d'information en possession de
l'administration de nature justifier la visite.
Il dsigne l'officier de police judiciaire charg d'assister ces oprations et de le tenir inform
de leur droulement.
L'ordonnance comporte :
le cas chant, mention de la dlgation du prsident du tribunal de grande instance ;
l'adresse des lieux visiter ;
le nom et la qualit du fonctionnaire habilit qui a sollicit et obtenu l'autorisation de procder
aux oprations de visite.
Le juge motive sa dcision par l'indication des lments de fait et de droit qu'il retient et qui
laissent prsumer, en l'espce, l'existence des infractions dont la preuve est recherche.
Si, l'occasion de la visite, les agents habilits dcouvrent l'existence d'un coffre dans un
tablissement de crdit dont la personne occupant les lieux visits est titulaire et o des
pices, documents, objets ou marchandises se rapportant aux infractions vises au 1. sont
susceptibles de se trouver, ils peuvent, sur autorisation dlivre par tout moyen par le juge qui
a pris l'ordonnance, procder immdiatement la visite de ce coffre. Mention de cette
autorisation est porte au procs-verbal prvu au 4.
La visite s'effectue sous l'autorit et le contrle du juge qui l'a autorise.

39

Il peut se rendre dans les locaux pendant l'intervention.


A tout moment, il peut dcider la suspension ou l'arrt de la visite.
L'ordonnance n'est susceptible que d'un pourvoi en cassation selon les rgles prvues par le
code de procdure pnale. Les dlais de pourvoi courent compter de la notification ou de la
signification de l'ordonnance. Ce pourvoi n'est pas suspensif.
L'ordonnance est notifie, verbalement et sur place au moment de la visite, l'occupant des
lieux ou son reprsentant qui en reoit copie intgrale contre rcpiss ou margement au
procs-verbal prvu au 4. En l'absence de l'occupant des lieux ou de son reprsentant,
l'ordonnance est notifie aprs la visite par lettre recommande avec avis de rception. La
notification est rpute faite la date de rception figurant sur l'avis.
A dfaut de rception, il est procd la signification de l'ordonnance dans les conditions
prvues par les articles 550 et suivants du code de procdure pnale.
Les dlai et modalits de la voie de recours sont mentionns sur les actes de notification et de
signification.
3. La visite ne peut tre commence avant six heures ni aprs vingt et une heures ; dans les
lieux ouverts au public elle peut galement tre commence pendant les heures d'ouverture de
l'tablissement. Elle est effectue en prsence de l'occupant des lieux ou de son reprsentant ;
en cas d'impossibilit, l'officier de police judiciaire requiert deux tmoins choisis en dehors
des personnes relevant de son autorit ou de celle de l'administration des douanes et droits
indirects.
Les agents de l'administration des douanes et droits indirects mentionns au 1, l'occupant des
lieux ou son reprsentant et l'officier de police judiciaire peuvent seuls prendre connaissance
des pices et documents avant leur saisie.
L'officier de police judiciaire veille au respect du secret professionnel et des droits de la
dfense conformment aux dispositions du troisime alina de l'article 56 du code de
procdure pnale ; l'article 58 de ce code est applicable.

4. Le procs-verbal de visite relatant les modalits et le droulement de l'opration est dress


sur-le-champ par les agents de l'administration des douanes et droits indirects. Un inventaire
des pices et documents saisis lui est annex. Le procs-verbal et l'inventaire sont signs par
les agents de l'administration des impts et par l'officier de police judiciaire ainsi que par les
personnes mentionnes au premier alina du 3 ci-dessus ; en cas de refus de signer, mention
en est faite au procs-verbal.

40

Si l'inventaire sur place prsente des difficults, les pices et documents saisis sont placs
sous scells. L'occupant des lieux ou son reprsentant est avis qu'il peut assister l'ouverture
des scells qui a lieu en prsence de l'officier de police judiciaire ; l'inventaire est alors tabli.
5. Les originaux du procs-verbal de visite et de l'inventaire sont, ds qu'ils ont t tablis,
adresss au juge qui a dlivr l'ordonnance ; une copie de ces mmes documents est remise
l'occupant des lieux ou son reprsentant.
Les pices et documents saisis sont restitus l'occupant des lieux aprs excution de la
transaction conscutive la rdaction du procs-verbal de constatation des infractions prvu
par l'article L. 212 A ; en cas de poursuites judiciaires, leur restitution est autorise par
l'autorit judiciaire comptente.
6. Les informations recueillies ne peuvent tre exploites dans le cadre d'une procdure de
vrification de comptabilit ou de contrle de revenu qu'aprs restitution des pices ou de leur
reproduction et mise en oeuvre des procdures de contrle vises aux premier et deuxime
alinas de l'article L. 47.
7. Les dispositions des 1 6 peuvent tre mises en oeuvre par les agents de l'administration
des impts habilits cet effet par le directeur gnral des impts, pour la recherche et la
constatation des infractions aux dispositions de l'article 290 quater et du III de l'article 298 bis
du code gnral des impts.
Ces dispositions entrent en vigueur compter du 1er juillet 2003.

LIVRE DES PROCEDURES FISCALES


(Partie Lgislative)
Article L61
Aprs l'tablissement du rle ou l'mission de l'avis de mise en recouvrement, le contribuable
conserve le droit de prsenter une rclamation conformment l'article L. 190.
Article L61 B
(insr par Loi n 2004-1484 du 30 dcembre 2004 art. 41 II finances pour 2005 Journal
Officiel du 31 dcembre 2004)
1. Lorsque les agents du Trsor public constatent une insuffisance, une inexactitude, une
omission ou une dissimulation dans les lments servant de base au calcul de la taxe prvue
au I de l'article 1605 du code gnral des impts, les rehaussements correspondants sont
effectus suivant la procdure de rectification contradictoire dfinie aux articles L. 57 L. 61.
2. Lorsqu'une infraction aux obligations prvues aux articles 1605 bis et 1605 ter du code
gnral des impts est constate, les agents mentionns au 1 peuvent dresser un procs-verbal

41

faisant foi jusqu' preuve du contraire, qui doit tre apporte selon les modalits prvues par
le dernier alina de l'article 537 du code de procdure pnale.
NOTA : Un dcret en Conseil d'Etat fixe les modalits d'application du prsent article.
Article L86
Les agents de l'administration ont un droit de communication l'gard des membres des
professions non commerciales dfinies ci-aprs :
a. Les professions dont l'exercice autorise l'intervention dans des transactions, la prestation de
services caractre juridique, financier ou comptable ou la dtention de biens ou de fonds
pour le compte de tiers ;
b. Les professions consistant titre principal en la prestation de services caractre dcoratif
ou architectural ou en la cration et la vente de biens ayant le mme caractre.
Le droit prvu au premier alina ne porte que sur l'identit du client, le montant, la date et la
forme du versement ainsi que les pices annexes de ce versement. Il ne peut entraner pour les
personnes auprs desquelles il est exerc l'tablissement d'impositions supplmentaires si ce
n'est aprs la mise en oeuvre d'une procdure de vrification prvue aux articles L. 47 et
suivants.

LIVRE DES PROCEDURES FISCALES


(Partie Lgislative)
Article L138
Les membres et les rapporteurs du comit du contentieux fiscal, douanier et des changes
peuvent recevoir communication, de la part de l'administration des impts, des
renseignements ncessaires l'laboration du rapport annuel tabli par le comit sur les
conditions dans lesquelles ont t conclues ou accordes les transactions, remises ou
modrations relevant de la comptence des services dconcentrs de la direction gnrale des
impts ou de la comptence des douanes et droits indirects.

LIVRE DES PROCEDURES FISCALES


(Partie Lgislative)
Article L59 A
(Dcret n 84-686 du 17 juillet 1984 art. 6 Journal Officiel du 24 juillet 1984)
(Loi n 2004-1485 du 30 dcembre 2004 art. 26 I finances rectificative pour 2004 Journal
Officiel du 31 dcembre 2004)
(Dcret n 2005-331 du 6 avril 2005 art. 1 Journal Officiel du 8 avril 2005)

42

I. - La commission dpartementale des impts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires
intervient lorsque le dsaccord porte :
1 Sur le montant du rsultat industriel et commercial, non commercial, agricole ou du chiffre
d'affaires, dtermin selon un mode rel d'imposition ;
2 Sur les conditions d'application des rgimes d'exonration ou d'allgements fiscaux en
faveur des entreprises nouvelles, l'exception de la qualification des dpenses de recherche
mentionnes au II de l'article 244 quater B du code gnral des impts ;
3 Sur l'application du 1 du 1 de l'article 39 et du d de l'article 111 du mme code relatifs aux
rmunrations non dductibles pour la dtermination du rsultat des entreprises industrielles
ou commerciales, ou du 5 de l'article 39 du mme code relatif aux dpenses que ces mmes
entreprises doivent mentionner sur le relev prvu l'article 54 quater du mme code ;
4 Sur la valeur vnale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d'intrts, des
actions ou des parts de socits immobilires servant de base la taxe sur la valeur ajoute, en
application du 6 et du 1 du 7 de l'article 257 du mme code.
II. - Dans les domaines mentionns au I, la commission dpartementale des impts directs et
des taxes sur le chiffre d'affaires peut, sans trancher une question de droit, se prononcer sur les
faits susceptibles d'tre pris en compte pour l'examen de cette question de droit.
Par drogation aux dispositions du premier alina, la commission peut se prononcer sur le
caractre anormal d'un acte de gestion, sur le principe et le montant des amortissements et des
provisions ainsi que sur le caractre de charges dductibles des travaux immobiliers.
NOTA : Ces dispositions sont applicables aux propositions de rectification adresses
compter du 1er janvier 2005.
Article L59 B
(Dcret n 84-686 du 17 juillet 1984 art. 6 Journal Officiel du 24 juillet 1984)
(Loi n 88-1149 du 23 dcembre 1988 art. 26 I Journal Officiel du 28 dcembre 1988)
La commission dpartementale de conciliation intervient en cas d'insuffisance des prix ou
valuations ayant servi de base aux droits d'enregistrement ou la taxe de publicit foncire
dans les cas mentionns au 2 de l'article 667 du code gnral des impts ainsi qu' l'impt de
solidarit sur la fortune.
Article L235
(Dcret n 81-859 du 15 septembre 1981 Journal Officiel du 18 septembre 1981 en vigueur le
1er JANVIER 1982)
(Loi n 92-677 du 17 juillet 1992 art. 116 V Journal Officiel du 19 juillet 1992 en vigueur le
1er janvier 1993)

43

(Dcret n 92-1431 du 30 dcembre 1992 art. 1 6 Journal Officiel du 31 dcembre 1992)


(Dcret n 93-265 du 26 fvrier 1993 art. 12 et 15 Journal Officiel du 28 fvrier 1993 en
vigueur le 31 dcembre 1992)
(Loi n 2004-204 du 9 mars 2004 art. 33 IV Journal Officiel du 10 mars 2004 en vigueur le
1er octobre 2004)
(Dcret n 2005-331 du 6 avril 2005 art. 1 Journal Officiel du 8 avril 2005)
Les infractions en matire de contributions indirectes et de lgislations dictant les mmes
rgles en matire de procdure et de recouvrement sont poursuivies devant le tribunal
correctionnel, qui prononce la condamnation.
L'administration instruit et dfend sur l'instance porte devant le tribunal. En cas d'infraction
touchant la fois au rgime fiscal et au rgime conomique de l'alcool, le service dsign par
dcret est seul charg des poursuites.
Pour les affaires dans lesquelles des agents de l'administration des douanes ont t requis en
application des I et II de l'article 28-1 du code de procdure pnale, le ministre public exerce
l'action publique et l'action pour l'application des sanctions fiscales. Dans ce cas, les
dispositions de l'article L. 248 relatives au droit de transaction ne sont pas applicables.
Dans ces mmes procdures, l'administration des douanes exerce l'action en paiement des
droits et taxes compromis ou luds, prvue par l'article 1804 B du code gnral des impts.

LIVRE DES PROCEDURES FISCALES


(Partie Lgislative)
Article L247
(Dcret n 81-859 du 15 septembre 1981 Journal Officiel du 18 septembre 1981 en vigueur
le 1er janvier 1982)
(Loi n 98-657 du 29 juillet 1998 art. 94 Journal Officiel du 31 juillet 1998)
(Loi n 2003-710 du 1 aot 2003 art. 45 Journal Officiel du 2 aot 2003)
(Loi n 2003-1311 du 30 dcembre 2003 art. 35 finances pour 2004 Journal Officiel du 31
dcembre 2003)
L'administration peut accorder sur la demande du contribuable ;
1 Des remises totales ou partielles d'impts directs rgulirement tablis lorsque le
contribuable est dans l'impossibilit de payer par suite de gne ou d'indigence ;
2 Des remises totales ou partielles d'amendes fiscales ou de majorations d'impts lorsque ces
pnalits et, le cas chant, les impositions auxquelles elles s'ajoutent sont dfinitives;

44

3 Par voie de transaction, une attnuation d'amendes fiscales ou de majorations d'impts


lorsque ces pnalits et, le cas chant, les impositions auxquelles elles s'ajoutent ne sont pas
dfinitives.
Les dispositions des troisime et quatrime alinas sont le cas chant applicables s'agissant
des sommes dues au titre de l'intrt de retard vis l'article 1727 du code gnral des impts.
L'administration peut galement dcharger de leur responsabilit les personnes tenues au
paiement d'impositions dues par un tiers.
Aucune autorit publique ne peut accorder de remise totale ou partielle de droits
d'enregistrement, de taxe de publicit foncire, de droits de timbre, de taxes sur le chiffre
d'affaires, de contributions indirectes et de taxes assimiles ces droits, taxes et contributions.

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(Partie Lgislative)
Article L248
Les infractions peuvent faire l'objet de transactions avant mise en mouvement d'une action
judiciaire ou, dans les conditions fixes l'article L. 249, avant jugement dfinitif.

LIVRE DES PROCEDURES FISCALES


(Partie Lgislative)
Article L249
En matire de contributions indirectes, aprs mise en mouvement par l'administration ou le
ministre public d'une action judiciaire, l'administration ne peut transiger que si l'autorit
judiciaire admet le principe d'une transaction.
L'accord de principe est donn par le ministre public lorsque l'infraction est passible la fois
de sanctions fiscales et de peines, par le prsident de la juridiction saisie lorsque l'infraction
est passible seulement de sanctions fiscales.
Aprs jugement dfinitif, les sanctions fiscales prononces par les tribunaux ne peuvent faire
l'objet de transaction.
Les demandes de remise, totale ou partielle, des sanctions fiscales pour tenir compte des
ressources et des charges du dbiteur, sont instruites par l'administration et soumises au
prsident de la juridiction qui a prononc la condamnation.
La remise ne peut tre accorde qu'aprs avis conforme du prsident de la juridiction.

LIVRE DES PROCEDURES FISCALES

45

(Partie Lgislative)
Article L251
Lorsqu'une transaction est devenue dfinitive aprs accomplissement des obligations qu'elle
prvoit et approbation de l'autorit comptente, aucune procdure contentieuse ne peut plus
tre engage ou reprise pour remettre en cause les pnalits qui ont fait l'objet de la
transaction ou les droits eux-mmes.
Dans le cas o le contribuable refuse la transaction qui lui a t propose par l'administration
et porte ultrieurement le litige devant le tribunal comptent, celui-ci fixe le taux des
majorations ou pnalits en mme temps que la base de l'impt.

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(Partie Rglementaire)
Article R247-1
(Dcret n 81-860 du 15 septembre 1981 Journal Officiel du 18 septembre 1981 en vigueur le
1er janvier 1982)
(Dcret n 92-1431 du 30 dcembre 1992 art. 1 6 Journal Officiel du 31 dcembre 1992)
(Dcret n 93-311 du 9 mars 1993 art. 19 et 28 Journal Officiel du 11 mars 1993)
Les demandes prvues l'article L. 247 tendant obtenir titre gracieux une remise, une
modration ou une transaction, doivent tre adresses au service territorial selon le cas, de
l'administration des impts ou de l'administration des douanes et droits indirects dont dpend
le lieu de l'imposition. Elles doivent contenir les indications ncessaires pour identifier
l'imposition et, le cas chant, tre accompagnes soit de l'avis d'imposition, d'une copie de
cet avis ou d'un extrait de rle, soit de l'avis de mise en recouvrement ou d'une copie de cet
avis.
Les dispositions de l'article R190-2 relatives la transmission des rclamations sont
applicables aux demandes gracieuses.

LIVRE DES PROCEDURES FISCALES


(Partie Rglementaire)
Article R247-2
(Dcret n 81-860 du 15 septembre 1981 Journal Officiel du 18 septembre 1981 en vigueur le
1er janvier 1982)
(insr par Dcret n 93-10 du 4 janvier 1993 art. 4 Journal Officiel du 5 janvier 1993)

46

Le directeur des services fiscaux ou le directeur rgional des douanes et droits indirects, selon
le cas, peut se prononcer sans instruction pralable sur les demandes de transaction et de
remise ou modration qui, en l'tat des procdures en cours l'poque o elles sont formes,
ne peuvent tre favorablement accueillies.
En matire d'impts locaux, les demandes gracieuses sont soumises l'avis du maire.

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(Partie Rglementaire)
Article R247-3
La proposition de transaction est notifie par l'administration au contribuable par lettre
recommande avec avis de rception ; ce document mentionne le montant de l'impt et celui
des pnalits encourues ainsi que le montant des pnalits qui seront rclames au
contribuable s'il accepte la proposition.
Le contribuable dispose d'un dlai de trente jours partir de la rception de la lettre pour
prsenter son acceptation ou son refus.
Article R247-4
(Dcret n 81-860 du 15 septembre 1981 Journal Officiel du 18 septembre 1981 en vigueur le
1er janvier 1982)
(Dcret n 82-913 du 22 octobre 1982 art. 1 Journal Officiel du 27 octobre 1982)
(Dcret n 85-1103 du 9 octobre 1985 art. 1 Journal Officiel du 17 octobre 1985)
(Dcret n 86-1097 du 24 septembre 1986 art. 1 Journal Officiel du 11 octobre 1986)
(Loi n 77-1453 du 29 dcembre 1977 art. 20 Journal Officiel du 30 dcembre 1977)
(Dcret n 97-34 du 15 janvier 1997 art. 1, art. 2, art. 3 Journal Officiel du 18 janvier 1997)
(Dcret n 97-1194 du 19 dcembre 1997 art. 1, art. 2, annexe Journal Officiel du 27
dcembre 1997 en vigueur le 1er janvier 1998)
(Dcret n 2000-1037 du 23 octobre 2000 art. 3 Journal Officiel du 25 octobre 2000)
(Rglement n CE 1103/97 du 17 juin 1997 art. 5 (Conseil))
(Rglement n CE 974/98 du 3 mai 1998 art. 14 (Conseil))
(Rglement n CE 2866/98 du 31 dcembre 1998 art. 1 (Conseil))
(Dcret n 2002-1108 du 30 aot 2002 art. 1 Journal Officiel du 1er septembre 2002)
Sauf en matire de contributions indirectes, la dcision sur les demandes des contribuables
tendant obtenir une modration, remise ou transaction appartient :
a) Au directeur charg d'une direction des services fiscaux ou au directeur charg d'un service
comptence nationale ou d'une direction spcialise pour les affaires relatives des

47

impositions tablies l'initiative des agents placs sous son autorit, lorsque les sommes
faisant l'objet de la demande n'excdent pas 150 000 Euros par cote, exercice ou affaire, selon
la nature des impts ;
b) Au ministre de l'conomie, des finances et de l'industrie, aprs avis du comit du
contentieux fiscal, douanier et des changes, dans les autres cas.

LIVRE DES PROCEDURES FISCALES


(Partie Rglementaire)
Article R247-5
(Dcret n 81-860 du 15 septembre 1981 Journal Officiel du 18 septembre 1981 en vigueur le
1er janvier 1982)
(Dcret n 82-913 du 22 octobre 1982 art. 2 Journal Officiel du 27 octobre 1983)
(Dcret n 93-10 du 4 janvier 1993 art. 3 Journal Officiel du 5 janvier 1993)
(Dcret n 97-160 du 20 fvrier 1997 art. 1 Journal Officiel du 22 fvrier 1997)
(Loi n 77-1453 du 29 dcembre 1977 art. 20 Journal Officiel du 30 dcembre 1977)
(Dcret n 97-34 du 15 janvier 1997 art. 1, art. 2, art. 3 Journal Officiel du 18 janvier 1997)
(Dcret n 97-1194 du 19 dcembre 1997 art. 1, art. 2, annexe Journal Officiel du 27
dcembre 1997 en vigueur le 1er janvier 1998)
(Ordonnance n 2000-916 du 19 septembre 2000 art. 3 Journal Officiel du 22 septembre 2000
en vigueur le 1er janvier 2002)
(Rglement n CE 1103/97 du 17 juin 1997 art. 5 (Conseil))
(Rglement n CE 974/98 du 3 mai 1998 art. 14 (Conseil))
(Rglement n CE 2866/98 du 31 dcembre 1998 art. 1 (Conseil))
(Dcret n 2002-1108 du 30 aot 2002 art. 1 Journal Officiel du 1er septembre 2002)
En matire de contributions indirectes, la dcision sur les demandes tendant obtenir une
transaction, remise ou modration appartient :
a) Au directeur des services fiscaux ou au directeur rgional des douanes et droits indirects,
selon le cas, lorsque les droits ou la valeur qui servent de base au calcul des pnalits ou, en
l'absence d'une telle base, le montant des amendes n'excde pas 150 000 Euros et qu'en outre
le montant des droits effectivement frauds ne dpasse pas le quart de ce chiffre ;
b) (Abrog compter du 1er janvier 1998)
c) Au ministre de l'conomie, des finances et de l'industrie, aprs avis du comit du
contentieux fiscal, douanier et des changes, dans les autres cas.

48

Lorsqu'une action judiciaire est mise en mouvement comme il est prvu l'article L. 249 le
comit du contentieux fiscal, douanier et des changes n'est pas saisi.

LIVRE DES PROCEDURES FISCALES


(Partie Rglementaire)
Article R247-5 B
(Dcret n 2002-1115 du 2 septembre 2002 art. 1 Journal Officiel du 3 septembre 2002)
(Loi n 2004-639 du 2 juillet 2004 art. 53 Journal Officiel du 3 juillet 2004)
En matire d'amendes prvues l'article 467 du code des douanes, la dcision sur les
demandes tendant obtenir une remise, modration ou transaction, relve de la comptence
du directeur rgional des douanes et droits indirects.

LIVRE DES PROCEDURES FISCALES


(Partie Rglementaire)
Article R247-5 C
(Dcret n 2002-1109 du 30 aot 2002 art. 1 Journal Officiel du 1er septembre 2002)
(Ordonnance n 2005-1512 du 7 dcembre 2005 art. 18 Journal Officiel du 8 dcembre 2005)
En matire d'amendes prvues l'article 1788 A du code gnral des impts prononces par
les agents des douanes et droits indirects, la dcision sur les demandes tendant obtenir une
remise, modration ou transaction appartient :
a) Au directeur rgional des douanes et droits indirects, lorsque le montant des amendes
n'excde pas 150 000 euros ;
b) Au ministre de l'conomie, des finances et de l'industrie, aprs avis du comit du
contentieux fiscal, douanier et des changes, dans les autres cas.

LIVRE DES PROCEDURES FISCALES


(Partie Rglementaire)
Article R247-8
(Dcret n 81-860 du 15 septembre 1981 Journal Officiel du 18 septembre 1981 en vigueur le
1er janvier 1982)
(Dcret n 82-685 du 3 aot 1982 art. 1 Journal Officiel du 5 aot 1982)
(insr par Dcret n 93-10 du 4 janvier 1993 art. 4 Journal Officiel du 5 janvier 1993)
Les transactions ou les remises ou modrations prvues par les articles L. 247 et L. 248
peuvent tre accordes sur proposition du directeur dpartemental des impts ou du directeur

49

rgional des douanes et droits indirects selon le cas, dans les limites et conditions fixes par le
directeur gnral des impts ou le directeur gnral des douanes et droits indirects.

LIVRE DES PROCEDURES FISCALES


(Partie Rglementaire)
Article R247-8
(Dcret n 81-860 du 15 septembre 1981 Journal Officiel du 18 septembre 1981 en vigueur le
1er janvier 1982)
(Dcret n 82-685 du 3 aot 1982 art. 1 Journal Officiel du 5 aot 1982)
(insr par Dcret n 93-10 du 4 janvier 1993 art. 4 Journal Officiel du 5 janvier 1993)
Les transactions ou les remises ou modrations prvues par les articles L. 247 et L. 248
peuvent tre accordes sur proposition du directeur dpartemental des impts ou du directeur
rgional des douanes et droits indirects selon le cas, dans les limites et conditions fixes par le
directeur gnral des impts ou le directeur gnral des douanes et droits indirects.

LIVRE DES PROCEDURES FISCALES


(Partie Rglementaire)
Article R247-12
(Dcret n 81-860 du 15 septembre 1981 Journal Officiel du 18 septembre 1981 en vigueur le
1er janvier 1982)
Dcret n 92-1431 du 30 dcembre 1992 art. 1 6 Journal Officiel du 31 dcembre 1992)
(Dcret n 93-311 du 9 mars 1993 art. 20 et 28 Journal Officiel du 11 mars 1993)
(Dcret n 97-674 du 31 mai 1997 art. 1 Journal Officiel du 1er juin 1997)
(Dcret n 97-34 du 15 janvier 1997 art. 1 art. 3 Journal Officiel du 18 janvier 1997)
(Dcret n 97-1194 du 19 dcembre 1997 art. 1, art. 2, annexe Journal Officiel du 27
dcembre 1997)
(Dcret n 2002-1108 du 30 aot 2002 art. 1 Journal Officiel du 1er septembre 2002)
(Dcret n 2002-1109 du 30 aot 2002 art. 2 Journal Officiel du 1er septembre 2002)
Le comit du contentieux fiscal, douanier et des changes intervenant dans les cas fixs par le b
de l'article R 247-4 est saisi par le ministre de l'conomie, des finances et de l'industrie. Il en
est de mme lorsque le comit susmentionn intervient dans les cas fixs par le c de l'article R
247-5 et le b de l'article R 247-5 C.
Il invite le contribuable, par lettre recommande avec avis de rception, produire, dans un
dlai de trente jours, les observations crites que celui-ci juge utile de prsenter l'appui de sa

50

demande de transaction ou de remise, ou prsenter des observations orales la sance o il


sera convi. Il l'avertit galement qu'il peut se faire assister ou reprsenter par un conseil ou
reprsentant de son choix, tenu pour les faits de l'espce au respect du secret professionnel.

LIVRE DES PROCEDURES FISCALES


(Partie Rglementaire)
Article R247-12
(Dcret n 81-860 du 15 septembre 1981 Journal Officiel du 18 septembre 1981 en vigueur le
1er janvier 1982)
(Dcret n 92-1431 du 30 dcembre 1992 art. 1 6 Journal Officiel du 31 dcembre 92)
(Dcret n 93-311 du 9 mars 1993 art. 20 et 28 Journal Officiel du 11 mars 1993)
(Dcret n 97-674 du 31 mai 1997 art. 1 Journal Officiel du 1er juin 1997)
(Dcret n 97-34 du 15 janvier 1997 art. 1 art. 3 Journal Officiel du 18 janvier 1997)
(Dcret n 97-1194 du 19 dcembre 1997 art. 1, art. 2, annexe Journal Officiel du 27
dcembre 1997)
(Dcret n 2002-1108 du 30 aot 2002 art. 1 Journal Officiel du 1er septembre 2002)
(Dcret n 2002-1109 du 30 aot 2002 art. 2 Journal Officiel du 1er septembre 2002)
Le comit du contentieux fiscal, douanier et des changes intervenant dans les cas fixs par le b
de l'article R 247-4 est saisi par le ministre de l'conomie, des finances et de l'industrie. Il en
est de mme lorsque le comit susmentionn intervient dans les cas fixs par le c de l'article R
247-5 et le b de l'article R 247-5 C.
Il invite le contribuable, par lettre recommande avec avis de rception, produire, dans un
dlai de trente jours, les observations crites que celui-ci juge utile de prsenter l'appui de sa
demande de transaction ou de remise, ou prsenter des observations orales la sance o il
sera convi. Il l'avertit galement qu'il peut se faire assister ou reprsenter par un conseil ou
reprsentant de son choix, tenu pour les faits de l'espce au respect du secret professionnel.

LIVRE DES PROCEDURES FISCALES


(Partie Rglementaire)
Article R247-17
(Dcret n 85-1388 du 27 dcembre 1985 art. 179 Journal Officiel du 29 dcembre 1985 en
vigueur le 1er janvier 1986)
(Dcret n 87-941 du 23 novembre 1987 Journal Officiel du 26 novembre 1987)
(Loi n 94-678 du 8 aot 1994 art. 14 Journal Officiel du 10 aot 1994)

51

(Ordonnance n 2000-912 du 18 septembre 2000 art. 4 I 33 Journal Officiel du 21 septembre


2000)
(Loi n 2005-845 du 26 juillet 2005 art. 165 III Journal Officiel du 27 juillet 2005)
En application de l'article L. 621-60 du code de commerce, des remises, modrations ou
transactions portant sur les crances fiscales peuvent tre accordes, dans les limites et
conditions fixes par l'article L. 247, aux entreprises soumises la procdure de redressement
ou de liquidation judiciaires.
Dans le rgime gnral du redressement judiciaire, l'administration statue sur les demandes
crites des mandataires judiciaires dans le dlai de six semaines suivant la date de leur
prsentation. Ce dlai est port huit semaines lorsque l'administration doit consulter le
comit du contentieux fiscal, douanier ou des changes. Dans la procdure simplifie, elle
statue dans un dlai de quatre semaines qui est port six semaines en cas de consultation du
comit.
Les dlais de trente jours et de quinze jours prvus aux articles R 247-12 et R 247-13 du livre
des procdures fiscales ne sont pas applicables.
Le dfaut de rponse de l'administration dans les dlais impartis vaut rejet des demandes.
NOTA : Loi 2005-845 2005-07-26 art. 165 II :
Dans tous les textes lgislatifs et rglementaires, les rfrences faites au redressement
judiciaire et au plan de redressement sont remplaces, respectivement, par des rfrences aux
procdures de sauvegarde ou de redressement judiciaire, et aux plans de sauvegarde ou de
redressement. Les rfrences au plan de continuation sont remplaces par des rfrences aux
plans de sauvegarde ou de redressement judiciaire.

52

ANEXO C

Legislao Estrangeira: Normas sobre Arbitragem.


Itlia
Cdigo de Processo Civil - Artigos referentes arbitragem
(em italiano)
Codice di Procedura Civile Titolo VIII - dell'Arbitro
CAPO I.
DEL COMPROMESSO E DELLA CLAUSOLA COMPROMISSORIA
806. (Compromesso). Le parti possono far decidere da arbitri (2, 800) le controversie tra di
loro insorte, tranne quelle previste negli artt.429 e 459, quelle che riguardano questioni di
stato (84 ss., 231 ss. c.c.) e di separazione personale tra coniugi (706 ss.; 150 ss. c.c.) e le altre
che non possono formare oggetto di transazione (1966, 1968c.c.; 619 c.n.).
807. (Forma del compromesso). Il compromesso deve, a pena di nullit (829), essere fatto per
iscritto (1350 c.c.) e determinare l'oggetto della controversia.
La forma scritta s'intende rispettata anche quando la volont delle parti espressa per
telegrafo o telescrivente (1).
Al compromesso si applicano le disposizioni che regolano la validit dei contratti eccedenti
l'ordinaria amministrazione (189, 320, 375, 394, 397, 424, 427, 460, 493, 531; 1350, 1572,
1708, 2204, 2260, 2298, 2384 c.c.; 25, 35 1. fall.).
808. (Clausola compromissoria). Le parti, nel contratto che stipulano o in un atto separato,
possono stabilire che le controversie nascenti dal contratto medesimo siano decise da arbitri,
purch si tratti di controversie che possono formare oggetto di compromesso. La clausola
compromissoria deve risultare da atto avente la forma richiesta per il compromesso ai sensi
dell'art. 807, commi primo e secondo.
Le controversie di cui all'art. 409 possono essere decise da arbitri solo se ci sia previsto nei
contratti e accordi collettivi di lavoro purch ci avvenga, a pena di nullit, senza pregiudizio
della facolt delle parti di adire l'autorit giudiziaria (413 ss.). La clausola compromissoria
contenuta in contratti o accordi collettivi o in contratti individuali di lavoro nulla ove
autorizzi gli arbitri a pronunciare secondo equit ovvero dichiari il lodo non impugnabile.
La validit della clausola compromissoria deve essere valutata in modo autonomo rispetto al
contratto al quale si riferisce; tuttavia, il potere di stipulare il contratto comprende il potere di
convenire la clausola compromissoria.

53

809. (Numero e modo di nomina degli arbitri). Gli arbitri possono essere uno o pi, purch in
numero dispari.
Il compromesso (806) o la clausola compromissoria (808) deve contenere la nomina degli
arbitri oppure stabilire il numero di essi e il modo di nominarli (810, 81 1).
In caso di indicazione di un numero pari di arbitri, l'ulteriore arbitro, se le parti non hanno
diversamente convenuto, nominato dal presidente del tribunale nei modi previsti dall'art.
810. Qualora manchi l'indicazione del numero degli arbitri e le parti non si accordino al
riguardo, gli arbitri sono tre e, in mancanza di nomina, se le parti non hanno diversamente
convenuto, provvede il presidente del tribunale nei modi previsti dall'art. 810.
CAPO II.
DEGLI ARBITRI
810. (Nomina degli arbitri). Quando a norma del compromesso (806) o della clausola
compromissoria (808) gli arbitri debbono essere nominati dalle parti (809), ciascuna di esse,
con atto notificato a mezzo di ufficiale giudiziario (137 ss.), pu rendere noto all'altra l'arbitro
o gli arbitri che essa nomina (812), con invito a procedere alla designazione dei propri. La
parte, alla quale rivolto l'invito, deve notificare, nei venti giorni successivi, le generalit dell'
arbitro o degli arbitri da essa nominati.
In mancanza, la parte che ha fatto l'invito pu chiedere, mediante ricorso (125), che la nomina
sia fatta dal presidente del tribunale nella cui circoscrizione la sede dell'arbitrato. Se le parti
non hanno ancora determinato tale sede, il ricorso presentato al presidente del tribunale del
luogo in cui stato stipulato il compromesso o il contratto al quale si riferisce la clausola
compromissoria oppure, se tale luogo all'estero, al presidente del tribunale di Roma. Il
presidente, sentita, quando occorre, l'altra parte, provvede con ordinanza non impugnabile
(134).
La stessa disposizione si applica se la nomina di uno o pi arbitri sia dal compromesso o dalla
clausola compromissoria demandata all'autorit giudiziaria o se, essendo demandata a un
terzo, questi non vi abbia provveduto (829).
811. (Sostituzione di arbitri). Quando per qualsiasi motivo vengano a mancare tutti o alcuni
degli arbitri nominati (809), si provvede alla loro sostituzione secondo quanto stabilito per la
loro nomina nel compromesso (806) o nella clausola compromissoria (808, 809). Se la parte a
cui spetta o il terzo non vi provvede o se il compromesso

Frana
Cdigo de Processo Civil - Artigos referentes arbitragem

54

NOUVEAU CODE DE PROCEDURE CIVILE


Livre IV
L'arbitrage
Titre I
Les conventions d'arbitrage
Chapitre I
La clause compromissoire (Articles 1442 1446 )
Chapitre II
Le compromis (Articles 1447 1450 )
Chapitre III
Rgles communes (Articles 1451 1459 )
Titre II
L'instance arbitrale (Articles 1460 1468 )
Titre III
La sentence arbitrale (Articles 1469 1480 )
Titre IV
Les voies de recours (Articles 1481 1491 )
Titre V
L'arbitrage international (Articles 1492 1497 )
Titre VI
La reconnaissance, l'excution force et les voies de recours l'gard des sentences arbitrales
rendues l'tranger ou en matire d'arbitrage international
Chapitre I
La reconnaissance et l'excution force des sentences arbitrales rendues l'tranger ou en
matire d'arbitrage international (Articles 1498 1500 )
Chapitre II
Les voies de recours contre les sentences arbitrales rendues l'tranger ou en matire
d'arbitrage international (Articles 1501 1507 )

Chapitre I : La clause compromissoire


Article 1442
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)

55

La clause compromissoire est la convention par laquelle les parties un contrat s'engagent
soumettre l'arbitrage les litiges qui pourraient natre relativement ce contrat.
Article 1443
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
La clause compromissoire doit, peine de nullit, tre stipule par crit dans la convention
principale ou dans un document auquel celle-ci se rfre.
Sous la mme sanction, la clause compromissoire doit, soit dsigner le ou les arbitres, soit
prvoir les modalits de leur dsignation.
Article 1444
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Si, le litige n, la constitution du tribunal arbitral se heurte une difficult du fait de l'une des
parties ou dans la mise en oeuvre des modalits de dsignation, le prsident du tribunal de
grande instance dsigne le ou les arbitres.
Toutefois, cette dsignation est faite par le prsident du tribunal de commerce si la convention
l'a expressment prvu .
Si la clause compromissoire est soit manifestement nulle, soit insuffisante pour permettre de
constituer le tribunal arbitral, le prsident le constate et dclare n'y avoir lieu dsignation.
Article 1445
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981 )
Le litige est soumis au tribunal arbitral soit conjointement par les parties, soit par la partie la
plus diligente.

Article 1446
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981 )
Lorsqu'elle est nulle, la clause compromissoire est rpute non crite.
Chapitre II : Le compromis
Article 1447
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981 )

56

Le compromis est la convention par laquelle les parties un litige n soumettent celui-ci
l'arbitrage d'une ou plusieurs personnes.
Article 1448
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981 )
Le compromis doit, peine de nullit, dterminer l'objet du litige.
Sous la mme sanction, il doit soit dsigner le ou les arbitres, soit prvoir les modalits de leur
dsignation.
Le compromis est caduc lorsqu'un arbitre qu'il dsigne n'accepte pas la mission qui lui est
confie.
Article 1449
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981 )
Le compromis est constat par crit . Il peut l'tre dans un procs-verbal sign par l'arbitre et
les parties.
Article 1450
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Les parties ont la facult de compromettre mme au cours d'une instance dj engage devant
une autre juridiction.
Chapitre III : Rgles communes
Article 1451
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
La mission d'arbitre ne peut tre confie qu' une personne physique ; celle-ci doit avoir le
plein exercice de ses droits civils.
Si la convention d'arbitrage dsigne une personne morale, celle-ci ne dispose que du pouvoir
d'organiser l'arbitrage.
Article 1452
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
La constitution du tribunal arbitral n'est parfaite que si le ou les arbitres acceptent la mission
qui leur est confie.

57

L'arbitre qui suppose en sa personne une cause de rcusation doit en informer les parties. En
ce cas, il ne peut accepter sa mission qu'avec l'accord de ces parties.
Article 1453
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981 )
Le tribunal arbitral est constitu d'un seul arbitre ou de plusieurs en nombre impair.
Article 1454
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Lorsque les parties dsignent les arbitres en nombre pair, le tribunal arbitral est complt par
un arbitre choisi, soit conformment aux prvisions des parties, soit, en l'absence de telles
prvisions, par les arbitres dsigns, soit dfaut d'accord entre ces derniers, par le prsident
du tribunal de grande instance .
Article 1455
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981 )
Lorsqu'une personne physique ou morale est charge d'organiser l'arbitrage, la mission
d'arbitrage est confie un ou plusieurs arbitres accepts par toutes les parties.
A dfaut d'acceptation, la personne charge d'organiser l'arbitrage invite chaque partie
dsigner un arbitre et procde, le cas chant, la dsignation de l'arbitre ncessaire pour
complter le tribunal arbitral. Faute pour les parties de dsigner un arbitre, celui-ci est dsign
par la personne charge d'organiser l'arbitrage.
Le tribunal arbitral peut aussi tre directement constitu selon les modalits prvues l'alina
prcdent.
La personne charge d'organiser l'arbitrage peut prvoir que le tribunal arbitral ne rendra
qu'un projet de sentence et que si ce projet est contest par l'une des parties, l'affaire sera
soumise un deuxime tribunal arbitral. Dans ce cas, les membres du deuxime tribunal sont
dsigns par la personne charge d'organiser l'arbitrage, chacune des parties ayant la facult
d'obtenir le remplacement d'un des arbitres ainsi dsigns.
Article 1456
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Si la convention d'arbitrage ne fixe pas de dlai, la mission des arbitres ne dure que six mois
compter du jour o le dernier d'entre eux l'a accepte.

58

Le dlai lgal ou conventionnel peut tre prorog soit par accord des parties, soit, la
demande de l'une d'elles ou du tribunal arbitral, par le prsident du tribunal de grande instance
ou, dans le cas vis l'article 1444, alina 2, par le prsident du tribunal de commerce.
Article 1457
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Dans les cas prvus aux articles 1444, 1454, 1456 et 1463 le prsident du tribunal, saisi
comme en matire de rfr par une partie ou par le tribunal arbitral, statue par ordonnance
non susceptible de recours.
Toutefois, cette ordonnance peut tre frappe d'appel lorsque le prsident dclare n'y avoir
lieu dsignation pour une des causes prvues l'article 1444 (alina 3). L'appel est form,
instruit et jug comme en matire de contredit de comptence.
Le prsident comptent est celui du tribunal qui a t dsign par la convention d'arbitrage ou,
dfaut, celui dans le ressort duquel cette convention a situ les oprations d'arbitrage. Dans
le silence de la convention, le prsident comptent est celui du tribunal du lieu o demeure le
ou l'un des dfendeurs l'incident ou, si le dfendeur ne demeure pas en France, celui du
tribunal du lieu o demeure le demandeur.
Article 1458
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Lorsqu'un litige dont un tribunal arbitral est saisi en vertu d'une convention d'arbitrage est
port devant une juridiction de l'Etat, celle-ci doit se dclarer incomptente.
Si le tribunal arbitral n'est pas encore saisi, la juridiction doit galement se dclarer
incomptente moins que la convention d'arbitrage ne soit manifestement nulle.
Dans les deux cas, la juridiction ne peut relever d'office son incomptence.
Article 1459
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Toute disposition ou convention contraire aux rgles dictes par le prsent chapitre est
rpute non crite.
Titre II : L'instance arbitrale
Article 1460
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)

59

Les arbitres rglent la procdure arbitrale sans tre tenus de suivre les rgles tablies pour les
tribunaux, sauf si les parties en ont autrement dcid dans la convention d'arbitrage.
Toutefois, les principes directeurs du procs noncs aux articles 4 10, 11 (alina 1) et 13
21 sont toujours applicables l'instance arbitrale.
Si une partie dtient un lment de preuve, l'arbitre peut aussi lui enjoindre de le produire.
Article 1461
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Les actes de l'instruction et les procs-verbaux sont faits par tous les arbitres si le compromis
ne les autorise commettre l'un d'eux.
Les tiers sont entendus sans prestation de serment.
Article 1462
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Tout arbitre doit poursuivre sa mission jusqu'au terme de celle-ci.
Un arbitre ne peut tre rvoqu que du consentement unanime des parties.
Article 1463
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Un arbitre ne peut s'abstenir ni tre rcus que pour une cause de rcusation qui se serait
rvle ou serait survenue depuis sa dsignation.
Les difficults relatives l'application du prsent article sont portes devant le prsident du
tribunal comptent.
Article 1464
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
L'instance arbitrale prend fin, sous rserve des conventions particulires des parties :
1 Par la rvocation, le dcs ou l'empchement d'un arbitre ainsi que par la perte du plein
exercice des ses droits civils ;
2 Par l'abstention ou la rcusation d'un arbitre ;
3 Par l'expiration du dlai d'arbitrage.
Article 1465
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)

60

L'interruption de l'instance arbitrale est rgie par les dispositions des articles 369 376.
Article 1466
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Si, devant l'arbitre, l'une des parties conteste dans son principe ou son tendue le pouvoir
juridictionnel de l'arbitre, il appartient celui-ci de statuer sur la validit ou les limites de son
investiture.
Article 1467
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Sauf convention contraire, l'arbitre a le pouvoir de trancher l'incident de vrification d'criture
ou de faux conformment aux dispositions des articles 287 294 et de l'article 299.
En cas d'inscription de faux incident, l'article 313 est applicable devant l'arbitre. Le dlai
d'arbitrage continue courir du jour o il a t statu sur l'incident.
Article 1468
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
L'arbitre fixe la date laquelle l'affaire sera mise en dlibr.
Aprs cette date, aucune demande ne peut tre forme ni aucun moyen soulev. Aucune
observation ne peut tre prsente ni aucune pice produite, si ce n'est la demande de
l'arbitre.
Titre III : La sentence arbitrale
Article 1469
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Les dlibrations des arbitres sont secrtes.
Article 1470
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
La sentence arbitrale est rendue la majorit des voix.
Article 1471
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)

61

La sentence arbitrale doit exposer succinctement les prtentions respectives des parties et
leurs moyens. La dcision doit tre motive.
Article 1472

(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
La sentence arbitrale contient l'indication :
- du nom des arbitres qui l'ont rendue ;
- de sa date ;
- du lieu o elle est rendue ;
- des nom, prnoms ou dnomination des parties, ainsi que de leur domicile ou sige social;
- le cas chant, du nom des avocats ou de toute personne ayant reprsent ou assist les
parties.
Article 1473
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
La sentence arbitrale est signe par tous les arbitres.
Toutefois, si une minorit d'entre eux refuse de la signer, les autres en font mention et la
sentence a le mme effet que si elle avait t signe par tous les arbitres.
Article 1474
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
L'arbitre tranche le litige conformment aux rgles de droit, moins que, dans la convention
d'arbitrage, les parties ne lui aient confr mission de statuer comme amiable compositeur.
Article 1475
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
La sentence dessaisit l'arbitre de la contestation qu'elle tranche.
L'arbitre a nanmoins le pouvoir d'interprter la sentence, de rparer les erreurs et omissions
matrielles qui l'affectent et de la complter lorsqu'il a omis de statuer sur un chef de
demande. Les articles 461 463 sont applicables. Si le tribunal arbitral ne peut tre nouveau
runi, ce pouvoir appartient la juridiction qui eut t comptente dfaut d'arbitrage.
Article 1476

62

(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
La sentence arbitrale a, ds qu'elle est rendue, l'autorit de la chose juge relativement la
contestation qu'elle tranche.
Article 1477
(Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif JORF 21 mai
1981)
(Dcret n 92-755 du 31 juillet 1992 art. 305 Journal Officiel du 5 aot 1992)
La sentence arbitrale n'est susceptible d'excution force qu'en vertu d'une dcision
d'exequatur manant du tribunal de grande instance dans le ressort duquel la sentence a t
rendue.
A cet effet, la minute de la sentence accompagne d'un exemplaire de la convention
d'arbitrage est dpose par l'un des arbitres ou par la partie la plus diligente au secrtariat de la
juridiction.
Article 1478
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
L'exequatur est appos sur la minute de la sentence arbitrale.
L'ordonnance qui refuse l'exequatur doit tre motive.
Article 1479
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Les rgles sur l'excution provisoire des jugements sont applicables aux sentences arbitrales.
En cas d'appel ou de recours en annulation, le premier prsident ou le magistrat charg de la
mise en tat ds lors qu'il est saisi, peut accorder l'exequatur la sentence arbitrale assortie de
l'excution provisoire. Il peut aussi ordonner l'excution provisoire dans les conditions
prvues aux articles 525 et 526 ; sa dcision vaut exequatur.
Article 1480
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Les dispositions des articles 1471 (alina 2), 1472, en ce qui concerne le nom des arbitres et la
date de la sentence, et 1473 sont prescrites peine de nullit.
Titre IV : Les voies de recours
Article 1481

63

(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
La sentence arbitrale n'est pas susceptible d'opposition ni de pourvoi en cassation.
Elle peut tre frappe de tierce opposition devant la juridiction qui et t comptente dfaut
d'arbitrage, sous rserve des dispositions de l'article 588 (alina 1).
Article 1482
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
La sentence arbitrale est susceptible d'appel moins que les parties n'aient renonc l'appel
dans la convention d'arbitrage. Toutefois, elle n'est pas susceptible d'appel lorsque l'arbitre a
reu mission de statuer comme amiable compositeur, moins que les parties n'aient
expressment rserv cette facult dans la convention d'arbitrage .
Article 1483
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Lorsque, suivant les distinctions faites l'article 1482, les parties n'ont pas renonc l'appel,
ou qu'elles se sont rserves expressment cette facult dans la convention d'arbitrage , la voie
de l'appel est seule ouverte, qu'elle tende la rformation de la sentence arbitrale ou son
annulation. Le juge d'appel statue comme amiable compositeur lorsque l'arbitre avait cette
mission.
Article 1484
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Lorsque, suivant les distinctions faites l'article 1482, les parties ont renonc l'appel, ou
qu'elles ne se sont pas expressment rserves cette facult dans la convention d'arbitrage, un
recours en annulation de l'acte qualifi sentence arbitrale peut nanmoins tre form malgr
toute stipulation contraire.
Il n'est ouvert que dans les cas suivants :
1 Si l'arbitre a statu sans convention d'arbitrage ou sur convention nulle ou expire ;
2 Si le tribunal arbitral a t irrgulirement compos ou l'arbitre unique irrgulirement
dsign ;
3 Si l'arbitre a statu sans se conformer la mission qui lui avait t confre ;
4 Lorsque le principe de la contradiction n'a pas t respect ;
5 Dans tous les cas de nullit prvus l'article 1480 ;

64

6 Si l'arbitre a viol une rgle d'ordre public.


Article 1485
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Lorsque la juridiction saisie d'un recours en annulation annule la sentence arbitrale, elle statue
sur le fond dans les limites de la mission de l'arbitre, sauf volont contraire de toutes les
parties.
Article 1486
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
L'appel et le recours en annulation sont ports devant la cour d'appel dans le ressort de
laquelle la sentence arbitrale a t rendue.
Ces recours sont recevables ds le prononc de la sentence ; ils cessent de l'tre s'ils n'ont pas
t exercs dans le mois de la signification de la sentence revtue de l'exequatur.
Le dlai pour exercer ces recours suspend l'excution de la sentence arbitrale. Le recours
exerc dans le dlai est galement suspensif.
Article 1487
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
L'appel et le recours en annulation sont forms, instruits et jugs selon les rgles relatives la
procdure en matire contentieuse devant la cour d'appel.
La qualification donne par les parties la voie de recours au moment o la dclaration est
faite pour tre modifie ou prcise jusqu' ce que la cour d'appel soit saisie.
Article 1488
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
L'ordonnance qui accorde l'exequatur n'est susceptible d'aucun recours.
Toutefois, l'appel ou le recours en annulation de la sentence emportent de plein droit, dans les
limites de la saisine de la cour, recours contre l'ordonnance du juge de l'exequatur ou
dessaisissement de ce juge.
Article 1489
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)

65

L'ordonnance qui refuse l'exequatur peut tre frappe d'appel jusqu' l'expiration du dlai d'un
mois compter de sa signification. En ce cas, la cour d'appel connat, la demande des
parties, des moyens que celles-ci auraient pu faire valoir contre la sentence arbitrale, par la
voie de l'appel ou du recours en annulation selon le cas.
Article 1490
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Le rejet de l'appel ou du recours en annulation confre l'exequatur la sentence arbitrale ou
celles de ses dispositions qui ne sont pas atteintes par la censure de la cour.
Article 1491
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Le recours en rvision est ouvert contre la sentence arbitrale dans les cas et sous les
conditions prvus pour les jugements.
Il est port devant la cour d'appel qui et t comptente pour connatre des autres recours
contre la sentence.
Titre V : L'arbitrage international
Article 1492
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Est international l'arbitrage qui met en cause des intrts du commerce international.
Article 1493
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Directement ou par rfrence un rglement d'arbitrage, la convention d'arbitrage peut
dsigner le ou les arbitres ou prvoir les modalits de leur dsignation.
Si pour les arbitrages se droulant en France ou pour ceux l'gard desquels les parties ont
prvu l'application de la loi de procdure franaise, la constitution du tribunal arbitral se
heurte une difficult, la partie la plus diligente peut, sauf clause contraire, saisir le prsident
du tribunal de grande instance de Paris selon les modalits de l'article 1457.
Article 1494
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)

66

La convention d'arbitrage peut, directement ou par rfrence un rglement d'arbitrage, rgler


la procdure suivre dans l'instance arbitrale ; elle peut aussi soumettre celle-ci la loi de
procdure qu'elle dtermine.
Dans le silence de la convention, l'arbitre rgle la procdure, autant qu'il est besoin, soit
directement, soit par rfrence une loi ou un rglement d'arbitrage.
Article 1495
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981)
Lorsque l'arbitrage international est soumis la loi franaise, les dispositions des titres I, II et
III du prsent livre ne s'appliquent qu' dfaut de convention particulire et sous rserve des
articles 1493 et 1494.
Article 1496
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981 )
L'arbitre tranche le litige conformment aux rgles de droit que les parties ont choisies ;
dfaut d'un tel choix, conformment celles qu'il estime appropries.
Il tient compte dans tous les cas des usages du commerce.
Article 1497
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 Journal Officiel du 14 mai 1981 rectificatif
JORF 21 mai 1981 )
L'arbitre statue comme amiable compositeur si la convention des parties lui a confr cette
mission.
Chapitre I : La reconnaissance et l'excution force des sentences arbitrales rendues
l'tranger ou en matire d'arbitrage international
Article 1498
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 art. 5 et 52 Journal Officiel du 14 mai 1981
rectificatif JORF 21 mai 1981)
Les sentences arbitrales sont reconnues en France si leur existence est tablie par celui qui
s'en prvaut et si cette reconnaissance n'est pas manifestement contraire l'ordre public
international.
Sous les mmes conditions, elles sont dclares excutoires en France par le juge de
l'excution.
Article 1499

67

(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 art. 5 et 52 Journal Officiel du 14 mai 1981
rectificatif JORF 21 mai 1981)
L'existence d'une sentence arbitrale est tablie par la production de l'original accompagn de
la convention d'arbitrage ou des copies de ces documents runissant les conditions requises
pour leur authenticit.
Si ces pices ne sont pas rdiges en langue franaise, la partie en produit une traduction
certifie par un traducteur inscrit sur la liste des experts.
Article 1500
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 art. 5 et 52 Journal Officiel du 14 mai 1981
rectificatif JORF 21 mai 1981)
Les dispositions des articles 1476 1479 sont applicables.
Chapitre II : Les voies de recours contre les sentences arbitrales rendues l'tranger ou en
matire d'arbitrage international
Article 1501
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 art. 5 et 52 Journal Officiel du 14 mai 1981
rectificatif JORF 21 mai 1981)
La dcision qui refuse la reconnaissance ou l'excution est susceptible d'appel.
Article 1502
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 art. 5 et 52 Journal Officiel du 14 mai 1981
rectificatif JORF 21 mai 1981)
L'appel de la dcision qui accorde la reconnaissance ou l'excution n'est ouvert que dans les
cas suivants :
1 Si l'arbitre a statu sans convention d'arbitrage ou sur convention nulle ou expire ;
2 Si le tribunal arbitral a t irrgulirement compos ou l'arbitre unique irrgulirement
dsign ;
3 Si l'arbitre a statu sans se conformer la mission qui lui avait t confre ;
4 Lorsque le principe de la contradiction n'a pas t respect ;
5 Si la reconnaissance ou l'excution sont contraires l'ordre public international.
Article 1503
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 art. 5 et 52 Journal Officiel du 14 mai 1981
rectificatif JORF 21 mai 1981)
L'appel prvu aux articles 1501 et 1502 est port devant la cour d'appel dont relve le juge qui
a statu. Il peut tre form jusqu' l'expiration du dlai d'un mois compter de la signification
de la dcision du juge.

68

Article 1504
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 art. 5 et 52 Journal Officiel du 14 mai 1981
rectificatif JORF 21 mai 1981)
La sentence arbitrale rendue en France en matire d'arbitrage international peut faire l'objet
d'un recours en annulation dans les cas prvus l'article 1502.
L'ordonnance qui accorde l'excution de cette sentence n'est susceptible d'aucun recours.
Toutefois, le recours en annulation emporte de plein droit, dans les limites de la saisine de la
cour, recours contre l'ordonnance du juge de l'excution ou dessaisissement de ce juge.
Article 1505
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 art. 5 et 52 Journal Officiel du 14 mai 1981
rectificatif JORF 21 mai 1981)

Le recours en annulation prvu l'article 1504 est port devant la cour d'appel dans le ressort
de laquelle la sentence a t rendue. Ce recours est recevable ds le prononc de la sentence ;
il cesse de l'tre s'il n'a pas t exerc dans le mois de la signification de la sentence dclare
excutoire.
Article 1506
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 art. 5 et 52 Journal Officiel du 14 mai 1981
rectificatif JORF 21 mai 1981)
Le dlai pour exercer les recours prvus aux articles 1501, 1502 et 1504 suspend l'excution
de la sentence arbitrale. Le recours exerc dans le dlai est galement suspensif.
Article 1507
(insr par Dcret n 81-500 du 12 mai 1981 art. 5 et 52 Journal Officiel du 14 mai 1981
rectificatif JORF 21 mai 1981)
Les dispositions du titre IV du prsent livre, l'exception de celles de l'alina 1er de l'article
1487 et de l'article 1490, ne sont pas applicables aux voies de recours.

69

Espanha

Ley de Arbitraje
Ley 60/2003, de 23 de diciembre, de Arbitraje
(BOE nm. 309, de 26-12-2003, pp. 46097-46109)
JUAN CARLOS I
REY DE ESPAA
A todos los que la presente vieren y entendieren.
Sabed: Que las Cortes Generales han aprobado y Yo vengo en sancionar la siguiente ley.

TTULO I
Disposiciones generales
Artculo 1. mbito de aplicacin.
1. Esta ley se aplicar a los arbitrajes cuyo lugar se halle dentro del territorio espaol, sean de
carcter interno o internacional, sin perjuicio de lo establecido en tratados de los que Espaa
sea parte o en leyes que contengan disposiciones especiales sobre arbitraje.
2. Las normas contenidas en los apartados 3, 4 y 6 del artculo 8, en el artculo 9, excepto el
apartado 2, en los artculos 11 y 23 y en los ttulos VIII y IX de esta ley se aplicarn aun
cuando el lugar del arbitraje se encuentre fuera de Espaa.
3. Esta ley ser de aplicacin supletoria a los arbitrajes previstos en otras leyes.
4. Quedan excluidos del mbito de aplicacin de esta ley los arbitrajes laborales.
Artculo 2. Materias objeto de arbitraje.
1. Son susceptibles de arbitraje las controversias sobre materias de libre disposicin conforme
a derecho.
2. Cuando el arbitraje sea internacional y una de las partes sea un Estado o una sociedad,
organizacin o empresa controlada por un Estado, esa parte no podr invocar las prerrogativas
de su propio derecho para sustraerse a las obligaciones dimanantes del convenio arbitral.
Artculo 3. Arbitraje internacional.

1. El arbitraje tendr carcter internacional cuando en l concurra alguna de las siguientes


circunstancias:
a) Que, en el momento de celebracin del convenio arbitral, las partes tengan sus domicilios
en Estados diferentes.

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b) Que el lugar del arbitraje, determinado en el convenio arbitral o con arreglo a ste, el lugar
de cumplimiento de una parte sustancial de las obligaciones de la relacin jurdica de la que
dimane la controversia o el lugar con el que sta tenga una relacin ms estrecha, est situado
fuera del Estado en que las partes tengan sus domicilios.
c) Que la relacin jurdica de la que dimane la controversia afecte a intereses del comercio
internacional.
2. A los efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, si alguna de las partes tiene ms de un
domicilio, se estar al que guarde una relacin ms estrecha con el convenio arbitral; y si una
parte no tiene ningn domicilio, se estar a su residencia habitual.
Artculo 4. Reglas de interpretacin.
Cuando una disposicin de esta ley:
a) Deje a las partes la facultad de decidir libremente sobre un asunto, esa facultad
comprender la de autorizar a un tercero, incluida una institucin arbitral, a que adopte esa
decisin, excepto en el caso previsto en el artculo 34.
b) Se refiera al convenio arbitral o a cualquier otro acuerdo entre las partes, se entender que
integran su contenido las disposiciones del reglamento de arbitraje al que las partes se hayan
sometido.
c) Se refiera a la demanda, se aplicar tambin a la reconvencin, y cuando se refiera a la
contestacin, se aplicar asimismo a la contestacin a esa reconvencin, excepto en los casos
previstos en el prrafo a) del artculo 31 y en el prrafo a) del apartado 2 del artculo 38.
Artculo 5. Notificaciones, comunicaciones y cmputo de plazos.
Salvo acuerdo en contrario de las partes y con exclusin, en todo caso, de los actos de
comunicacin realizados dentro de un procedimiento judicial, se aplicarn las disposiciones
siguientes:
a) Toda notificacin o comunicacin se considerar recibida el da en que haya sido entregada
personalmente al destinatario o en que haya sido entregada en su domicilio, residencia
habitual, establecimiento o direccin. Asimismo, ser vlida la notificacin o comunicacin
realizada por tlex, fax u otro medio de telecomunicacin electrnico, telemtico o de otra
clase semejante que permitan el envo y la recepcin de escritos y documentos dejando
constancia de su remisin y recepcin y que hayan sido designados por el interesado. En el
supuesto de que no se descubra, tras una indagacin razonable, ninguno de esos lugares, se
considerar recibida el da en que haya sido entregada o intentada su entrega, por correo
certificado o cualquier otro medio que deje constancia, en el ltimo domicilio, residencia
habitual, direccin o establecimiento conocidos del destinatario.

71

b) Los plazos establecidos en esta ley se computarn desde el da siguiente al de recepcin de


la notificacin o comunicacin. Si el ltimo da del plazo fuere festivo en el lugar de
recepcin de la notificacin o comunicacin, se prorrogar hasta el primer da laborable
siguiente. Cuando dentro de un plazo haya de presentarse un escrito, el plazo se entender
cumplido si el escrito se remite dentro de aqul, aunque la recepcin se produzca con
posterioridad. Los plazos establecidos por das se computarn por das naturales.
Artculo 6. Renuncia tcita a las facultades de impugnacin.
Si una parte, conociendo la infraccin de alguna norma dispositiva de esta ley o de algn
requisito del convenio arbitral, no la denunciare dentro del plazo previsto para ello o, en su
defecto, tan pronto como le sea posible, se considerar que renuncia a las facultades de
impugnacin previstas en esta ley.
Artculo 7. Intervencin judicial.
En los asuntos que se rijan por esta ley no intervendr ningn tribunal, salvo en los casos en
que sta as lo disponga.
Artculo 8. Tribunales competentes para las funciones de apoyo y control del arbitraje.
1. Para el nombramiento judicial de rbitros ser competente el Juzgado de Primera Instancia
del lugar del arbitraje; de no estar ste an determinado, el del domicilio o residencia habitual
de cualquiera de los demandados; si ninguno de ellos tuviere domicilio o residencia habitual
en Espaa, el del domicilio o residencia habitual del actor, y si ste tampoco los tuviere en
Espaa, el de su eleccin.
2. Para la asistencia judicial en la prctica de pruebas ser competente el Juzgado de Primera
Instancia del lugar del arbitraje o el del lugar donde hubiere de prestarse la asistencia.
3. Para la adopcin judicial de medidas cautelares ser tribunal competente el del lugar en que
el laudo deba ser ejecutado y, en su defecto, el del lugar donde las medidas deban producir su
eficacia, de conformidad con lo previsto en el artculo 724 de la Ley de Enjuiciamiento Civil.
4. Para la ejecucin forzosa del laudo ser competente el Juzgado de Primera Instancia del
lugar en que se haya dictado, de acuerdo con lo previsto en el apartado 2 del artculo 545 de la
Ley de Enjuiciamiento Civil y, en su caso, el previsto en el artculo 958 de la Ley de
Enjuiciamiento Civil de 1881.
5. Para conocer de la accin de anulacin del laudo ser competente la Audiencia Provincial
del lugar donde aqul se hubiere dictado.
6. Para el exequtur de laudos extranjeros ser competente el rgano jurisdiccional al que el
ordenamiento procesal civil atribuya la ejecucin de las sentencias dictadas por tribunales
extranjeros.

72

TTULO II
Del convenio arbitral y sus efectos
Artculo 9. Forma y contenido del convenio arbitral.
1. El convenio arbitral, que podr adoptar la forma de clusula incorporada a un contrato o de
acuerdo independiente, deber expresar la voluntad de las partes de someter a arbitraje todas o
algunas de las controversias que hayan surgido o puedan surgir respecto de una determinada
relacin jurdica, contractual o no contractual.
2. Si el convenio arbitral est contenido en un contrato de adhesin, la validez de dicho
convenio y su interpretacin se regirn por lo dispuesto en las normas aplicables a ese tipo de
contrato.
3. El convenio arbitral deber constar por escrito, en un documento firmado por las partes o
en un intercambio de cartas, telegramas, tlex, fax u otros medios de telecomunicacin que
dejen constancia del acuerdo.
Se considerar cumplido este requisito cuando el convenio arbitral conste y sea accesible para
su ulterior consulta en soporte electrnico, ptico o de otro tipo.
4. Se considerar incorporado al acuerdo entre las partes el convenio arbitral que conste en un
documento al que stas se hayan remitido en cualquiera de las formas establecidas en el
apartado anterior.
5. Se considerar que hay convenio arbitral cuando en un intercambio de escritos de demanda
y contestacin su existencia sea afirmada por una parte y no negada por la otra.
6. Cuando el arbitraje fuere internacional, el convenio arbitral ser vlido y la controversia
ser susceptible de arbitraje si cumplen los requisitos establecidos por las normas jurdicas
elegidas por las partes para regir el convenio arbitral, o por las normas jurdicas aplicables al
fondo de la controversia, o por el derecho espaol.
Artculo 10. Arbitraje testamentario.
Tambin ser vlido el arbitraje instituido por disposicin testamentaria para solucionar
diferencias entre herederos no forzosos o legatarios por cuestiones relativas a la distribucin o
administracin de la herencia.
Artculo 11. Convenio arbitral y demanda en cuanto al fondo ante un Tribunal.
1. El convenio arbitral obliga a las partes a cumplir lo estipulado e impide a los tribunales
conocer de las controversias sometidas a arbitraje, siempre que la parte a quien interese lo
invoque mediante declinatoria.
2. La declinatoria no impedir la iniciacin o prosecucin de las actuaciones arbitrales.

73

3. El convenio arbitral no impedir a ninguna de las partes, con anterioridad a las actuaciones
arbitrales o durante su tramitacin, solicitar de un tribunal la adopcin de medidas cautelares
ni a ste concederlas.

TTULO III
De los rbitros
Artculo 12. Nmero de rbitros.
Las partes podrn fijar libremente el nmero de rbitros, siempre que sea impar. A falta de
acuerdo, se designar un solo rbitro.
Artculo 13. Capacidad para ser rbitro.
Pueden ser rbitros las personas naturales que se hallen en el pleno ejercicio de sus derechos
civiles, siempre que no se lo impida la legislacin a la que puedan estar sometidos en el
ejercicio de su profesin. Salvo acuerdo en contrario de las partes, la nacionalidad de una
persona no ser obstculo para que acte como rbitro.
Artculo 14. Arbitraje institucional.
1. Las partes podrn encomendar la administracin del arbitraje y la designacin de rbitros a:
a) Corporaciones de derecho pblico que puedan desempear funciones arbitrales, segn sus
normas reguladoras, y en particular el Tribunal de Defensa de la Competencia. b)
Asociaciones y entidades sin nimo de lucro en cuyos estatutos se prevean funciones
arbitrales.
2. Las instituciones arbitrales ejercern sus funciones conforme a sus propios reglamentos.
Artculo 15. Nombramiento de los rbitros.
1. En los arbitrajes internos que no deban decidirse en equidad de acuerdo con el artculo 34,
se requerir la condicin de abogado en ejercicio, salvo acuerdo expreso en contrario.
2. Las partes podrn acordar libremente el procedimiento para la designacin de los rbitros,
siempre que no se vulnere el principio de igualdad. A falta de acuerdo, se aplicarn las
siguientes reglas:
a) En el arbitraje con un solo rbitro, ste ser nombrado por el tribunal competente a peticin
de cualquiera de las partes.
b) En el arbitraje con tres rbitros, cada parte nombrar uno y los dos rbitros as designados
nombrarn al tercero, quien actuar como presidente del colegio arbitral. Si una parte no
nombra al rbitro dentro de los 30 das siguientes a la recepcin del requerimiento de la otra
para que lo haga, la designacin del rbitro se har por el tribunal competente, a peticin de
cualquiera de las partes. Lo mismo se aplicar cuando los rbitros designados no consigan

74

ponerse de acuerdo sobre el tercer rbitro dentro de los 30 das contados desde la ltima
aceptacin.
En caso de pluralidad de demandantes o de demandados, stos nombrarn un rbitro y
aqullos otro. Si los demandantes o los demandados no se pusieran de acuerdo sobre el rbitro
que les corresponde nombrar, todos los rbitros sern designados por el tribunal competente a
peticin de cualquiera de las partes.

c) En el arbitraje con ms de tres rbitros, todos sern nombrados por el tribunal competente a
peticin de cualquiera de las partes.
3. Si no resultare posible designar rbitros a travs del procedimiento acordado por las partes,
cualquiera de ellas podr solicitar al tribunal competente el nombramiento de los rbitros o, en
su caso, la adopcin de las medidas necesarias para ello.
4. Las pretensiones que se ejerciten en relacin con lo previsto en los apartados anteriores se
sustanciarn por los cauces del juicio verbal.
5. El tribunal nicamente podr rechazar la peticin formulada cuando aprecie que, de los
documentos aportados, no resulta la existencia de un convenio arbitral.
6. Si procede la designacin de rbitros por el tribunal, ste confeccionar una lista con tres
nombres por cada rbitro que deba ser nombrado. Al confeccionar dicha lista el tribunal
tendr en cuenta los requisitos establecidos por las partes para ser rbitro y tomar las
medidas necesarias para garantizar su independencia e imparcialidad. En el supuesto de que
proceda designar un solo rbitro o un tercer rbitro, el tribunal tendr tambin en cuenta la
conveniencia de nombrar un rbitro de nacionalidad distinta a la de las partes y, en su caso, a
la de los rbitros ya designados, a la vista de las circunstancias concurrentes. A continuacin,
se proceder al nombramiento de los rbitros mediante sorteo.
7. Contra las resoluciones definitivas que decidan sobre las cuestiones atribuidas en este
artculo al tribunal competente no cabr recurso alguno, salvo aquellas que rechacen la
peticin formulada de conformidad con lo establecido en el apartado 5.
Artculo 16. Aceptacin de los rbitros.
Salvo que las partes hayan dispuesto otra cosa, cada rbitro, dentro del plazo de 15 das a
contar desde el siguiente a la comunicacin del nombramiento, deber comunicar su
aceptacin a quien lo design. Si en el plazo establecido no comunica la aceptacin, se
entender que no acepta su nombramiento.
Artculo 17. Motivos de abstencin y recusacin.

75

1. Todo rbitro debe ser y permanecer durante el arbitraje independiente e imparcial. En todo
caso, no podr mantener con las partes relacin personal, profesional o comercial.
2. La persona propuesta para ser rbitro deber revelar todas las circunstancias que puedan dar
lugar a dudas justificadas sobre su imparcialidad e independencia. El rbitro, a partir de su
nombramiento, revelar a las partes sin demora cualquier circunstancia sobrevenida.
En cualquier momento del arbitraje cualquiera de las partes podr pedir a los rbitros la
aclaracin de sus relaciones con algunas de las otras partes.
3. Un rbitro slo podr ser recusado si concurren en l circunstancias que den lugar a dudas
justificadas sobre su imparcialidad o independencia, o si no posee las cualificaciones
convenidas por las partes. Una parte slo podr recusar al rbitro nombrado por ella, o en
cuyo nombramiento haya participado, por causas de las que haya tenido conocimiento
despus de su designacin.
Artculo 18. Procedimiento de recusacin.
1. Las partes podrn acordar libremente el procedimiento de recusacin de los rbitros.
2. A falta de acuerdo, la parte que recuse a un rbitro expondr los motivos dentro de los
quince das siguientes a aquel en que tenga conocimiento de la aceptacin o de cualquiera de
las circunstancias que puedan dar lugar a dudas justificadas sobre su imparcialidad o
independencia. Amenos que el rbitro recusado renuncie a su cargo o que la otra parte acepte
la recusacin, corresponder a los rbitros decidir sobre sta.
3. Si no prosperase la recusacin planteada con arreglo al procedimiento acordado por las
partes o al establecido en el apartado anterior, la parte recusante podr, en su caso, hacer valer
la recusacin al impugnar el laudo.
Artculo 19. Falta o imposibilidad de ejercicio de las funciones.
1. Cuando un rbitro se vea impedido de hecho o de derecho para ejercer sus funciones, o por
cualquier otro motivo no las ejerza dentro de un plazo razonable, cesar en su cargo si
renuncia o si las partes acuerdan su remocin. Si existe desacuerdo sobre la remocin y las
partes no han estipulado un procedimiento para salvar dicho desacuerdo, se aplicarn las
siguientes reglas:
a) La pretensin de remocin se sustanciar por los trmites del juicio verbal. Se podr
acumular la solicitud de nombramiento de rbitros, en los trminos previstos en el artculo 15,
para el caso de que se estime la de remocin.
Contra las resoluciones definitivas que se dicten no cabr recurso alguno.

76

b) En el arbitraje con pluralidad de rbitros los dems rbitros decidirn la cuestin. Si no


pudieren alcanzar una decisin, se aplicar lo dispuesto en el prrafo anterior.
2. La renuncia de un rbitro a su cargo o la aceptacin por una de las partes de su cese,
conforme a lo dispuesto en el presente artculo o en el apartado 2 del artculo anterior, no se
considerar como un reconocimiento de la procedencia de ninguno de los motivos
mencionados en las citadas normas.
Artculo 20. Nombramiento de rbitro sustituto.
1. Cualquiera que sea la causa por la que haya que designar un nuevo rbitro, se har segn
las normas reguladoras del procedimiento de designacin del sustituido.
2. Una vez nombrado el sustituto, los rbitros, previa audiencia de las partes, decidirn si ha
lugar a repetir actuaciones ya practicadas.
Artculo 21. Responsabilidad de los rbitros y de las instituciones arbitrales. Provisin de
fondos.
1. La aceptacin obliga a los rbitros y, en su caso, a la institucin arbitral, a cumplir
fielmente el encargo, incurriendo, si no lo hicieren, en responsabilidad por los daos y
perjuicios que causaren por mala fe, temeridad o dolo. En los arbitrajes encomendados a una
institucin, el perjudicado tendr accin directa contra la misma, con independencia de las
acciones de resarcimiento que asistan a aqulla contra los rbitros.
2. Salvo pacto en contrario, tanto los rbitros como la institucin arbitral podrn exigir a las
partes las provisiones de fondos que estimen necesarias para atender a los honorarios y gastos
de los rbitros y a los que puedan producirse en la administracin del arbitraje. A falta de
provisin de fondos por las partes, los rbitros podrn suspender o dar por concluidas las
actuaciones arbitrales. Si dentro del plazo alguna de las partes no hubiere realizado su
provisin, los rbitros, antes de acordar la conclusin o suspensin de las actuaciones, lo
comunicarn a las dems partes, por si tuvieren inters en suplirla dentro del plazo que les
fijaren.

TTULO IV
De la competencia de los rbitros
Artculo 22. Potestad de los rbitros para decidir sobre su competencia.

1. Los rbitros estarn facultados para decidir sobre su propia competencia, incluso sobre las
excepciones relativas a la existencia o a la validez del convenio arbitral o cualesquiera otras
cuya estimacin impida entrar en el fondo de la controversia. A este efecto, el convenio

77

arbitral que forme parte de un contrato se considerar como un acuerdo independiente de las
dems estipulaciones del mismo. La decisin de los rbitros que declare la nulidad del
contrato no entraar por s sola la nulidad del convenio arbitral.
2. Las excepciones a las que se refiere el apartado anterior debern oponerse a ms tardar en
el momento de presentar la contestacin, sin que el hecho de haber designado o participado en
el nombramiento de los rbitros impida oponerlas. La excepcin consistente en que los
rbitros se exceden del mbito de su competencia deber oponerse tan pronto como se
plantee, durante las actuaciones arbitrales, la materia que exceda de dicho mbito.
Los rbitros slo podrn admitir excepciones opuestas con posterioridad si la demora resulta
justificada.
3. Los rbitros podrn decidir las excepciones de que trata este artculo con carcter previo o
junto con las dems cuestiones sometidas a su decisin relativas al fondo del asunto. La
decisin de los rbitros slo podr impugnarse mediante el ejercicio de la accin de anulacin
del laudo en el que se haya adoptado. Si la decisin fuese desestimatoria de las excepciones y
se adoptase con carcter previo, el ejercicio de la accin de anulacin no suspender el
procedimiento arbitral.
Artculo 23. Potestad de los rbitros de adoptar medidas cautelares.
1. Salvo acuerdo en contrario de las partes, los rbitros podrn, a instancia de cualquiera de
ellas, adoptar las medidas cautelares que estimen necesarias respecto del objeto del litigio.
Los rbitros podrn exigir caucin suficiente al solicitante.
2. A las decisiones arbitrales sobre medidas cautelares, cualquiera que sea la forma que
revistan, les sern de aplicacin las normas sobre anulacin y ejecucin forzosa de laudos.

TTULO V
De la sustanciacin de las actuaciones arbitrales
Artculo 24. Principios de igualdad, audiencia y contradiccin.
1. Deber tratarse a las partes con igualdad y darse a cada una de ellas suficiente oportunidad
de hacer valer sus derechos.

2. Los rbitros, las partes y las instituciones arbitrales, en su caso, estn obligadas a guardar la
confidencialidad de las informaciones que conozcan a travs de las actuaciones arbitrales.
Artculo 25. Determinacin del procedimiento.
1. Conforme a lo dispuesto en el artculo anterior, las partes podrn convenir libremente el
procedimiento al que se hayan de ajustar los rbitros en sus actuaciones.

78

2. A falta de acuerdo, los rbitros podrn, con sujecin a lo dispuesto en esta Ley, dirigir el
arbitraje del modo que consideren apropiado. Esta potestad de los rbitros comprende la de
decidir sobre admisibilidad, pertinencia y utilidad de las pruebas, sobre su prctica, incluso de
oficio, y sobre su valoracin.
Artculo 26. Lugar del arbitraje.
1. Las partes podrn determinar libremente el lugar del arbitraje. A falta de acuerdo, lo
determinarn los rbitros, atendidas las circunstancias del caso y la conveniencia de las partes.
2. Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado anterior, los rbitros podrn, previa consulta a
las partes y salvo acuerdo en contrario de stas, reunirse en cualquier lugar que estimen
apropiado para or a los testigos, a los peritos o a las partes, o para examinar o reconocer
objetos, documentos o personas. Los rbitros podrn celebrar deliberaciones en cualquier
lugar que estimen apropiado.
Artculo 27. Inicio del arbitraje.
Salvo que las partes hayan convenido otra cosa, la fecha en que el demandado haya recibido
el requerimiento de someter la controversia a arbitraje se considerar la de inicio del arbitraje.
Artculo 28. Idioma del arbitraje.
1. Las partes podrn acordar libremente el idioma o los idiomas del arbitraje. A falta de
acuerdo, decidirn los rbitros, atendidas las circunstancias del caso. Salvo que en el acuerdo
de las partes o en la decisin de los rbitros se haya previsto otra cosa, el idioma o los idiomas
establecidos se utilizarn en los escritos de las partes, en las audiencias, en los laudos y en las
decisiones o comunicaciones de los rbitros.

2. Los rbitros, salvo oposicin de alguna de las partes, podrn ordenar que, sin necesidad de
proceder a su traduccin, cualquier documento sea aportado o cualquier actuacin realizada
en idioma distinto al del arbitraje.
Artculo 29. Demanda y contestacin.
1. Dentro del plazo convenido por las partes o determinado por los rbitros y a menos que las
partes hayan acordado otra cosa respecto del contenido de la demanda y de la contestacin, el
demandante deber alegar los hechos en que se funda, la naturaleza y las circunstancias de la
controversia y las pretensiones que formula, y el demandado podr responder a lo planteado
en la demanda. Las partes, al formular sus alegaciones, podrn aportar todos los documentos
que consideren pertinentes o hacer referencia a los documentos u otras pruebas que vayan a
presentar o proponer.

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2. Salvo acuerdo en contrario de las partes, cualquiera de ellas podr modificar o ampliar su
demanda o contestacin durante el curso de las actuaciones arbitrales, a menos que los
rbitros lo consideren improcedente por razn de la demora con que se hubiere hecho.
Artculo 30. Forma de las actuaciones arbitrales.
1. Salvo acuerdo en contrario de las partes, los rbitros decidirn si han de celebrarse
audiencias para la presentacin de alegaciones, la prctica de pruebas y la emisin de
conclusiones, o si las actuaciones se sustanciarn solamente por escrito. No obstante, a menos
que las partes hubiesen convenido que no se celebren audiencias, los rbitros las sealarn, en
la fase apropiada de las actuaciones, si cualquiera de las partes lo solicitara.
2. Las partes sern citadas a todas las audiencias con suficiente antelacin y podrn intervenir
en ellas directamente o por medio de sus representantes.
3. De todas las alegaciones escritas, documentos y dems instrumentos que una parte aporte a
los rbitros se dar traslado a la otra parte. Asimismo, se pondrn a disposicin de las partes
los documentos, dictmenes periciales y otros instrumentos probatorios en que los rbitros
puedan fundar su decisin.
Artculo 31. Falta de comparecencia de las partes.
Salvo acuerdo en contrario de las partes, cuando, sin alegar causa suficiente a juicio de los
rbitros:
a) El demandante no presente su demanda en plazo, los rbitros darn por terminadas las
actuaciones, a menos que, odo el demandado, ste manifieste su voluntad de ejercitar alguna
pretensin.
b) El demandado no presente su contestacin en plazo, los rbitros continuarn las
actuaciones, sin que esa omisin se considere como allanamiento o admisin de los hechos
alegados por el demandante.
c) Una de las partes no comparezca a una audiencia o no presente pruebas, los rbitros podrn
continuar las actuaciones y dictar el laudo con fundamento en las pruebas de que dispongan.
Artculo 32. Nombramiento de peritos por los rbitros.
1. Salvo acuerdo en contrario de las partes, los rbitros podrn nombrar, de oficio o a
instancia de parte, uno o ms peritos para que dictaminen sobre materias concretas y requerir
a cualquiera de las partes para que facilite al perito toda la informacin pertinente, le presente
para su inspeccin todos los documentos u objetos pertinentes o le proporcione acceso a ellos.
2. Salvo acuerdo en contrario de las partes, cuando una parte lo solicite o cuando los rbitros
lo consideren necesario, todo perito, despus de la presentacin de su dictamen, deber

80

participar en una audiencia en la que los rbitros y las partes, por s o asistidas de peritos,
podrn interrogarle.
3. Lo previsto en los apartados precedentes se entiende sin perjuicio de la facultad de las
partes, salvo acuerdo en contrario, de aportar dictmenes periciales por peritos libremente
designados.
Artculo 33. Asistencia judicial para la prctica de pruebas.
1. Los rbitros o cualquiera de las partes con su aprobacin podrn solicitar del tribunal
competente asistencia para la prctica de pruebas, de conformidad con las normas que le sean
aplicables sobre medios de prueba. Esta asistencia podr consistir en la prctica de la prueba
ante el tribunal competente o en la adopcin por ste de las concretas medidas necesarias para
que la prueba pueda ser practicada ante los rbitros.
2. Si as se le solicitare, el tribunal practicar la prueba bajo su exclusiva direccin. En otro
caso, el tribunal se limitar a acordar las medidas pertinentes. En ambos supuestos el tribunal
entregar al solicitante testimonio de las actuaciones.

TTULO VI
Del pronunciamiento del laudo y de la terminacin de las actuaciones
Artculo 34. Normas aplicables al fondo de la controversia.
1. Los rbitros slo decidirn en equidad si las partes les han autorizado expresamente para
ello.
2. Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado anterior, cuando el arbitraje sea internacional,
los rbitros decidirn la controversia de conformidad con las normas jurdicas elegidas por las
partes. Se entender que toda indicacin del derecho u ordenamiento jurdico de un Estado
determinado se refiere, a menos que se exprese lo contrario, al derecho sustantivo de ese
Estado y no a sus normas de conflicto de leyes.
Si las partes no indican las normas jurdicas aplicables, los rbitros aplicarn las que estimen
apropiadas.
3. En todo caso, los rbitros decidirn con arreglo a las estipulaciones del contrato y tendrn
en cuenta los usos aplicables.
Artculo 35. Adopcin de decisiones colegiadas.
1. Cuando haya ms de un rbitro, toda decisin se adoptar por mayora, salvo que las partes
hubieren dispuesto otra cosa. Si no hubiere mayora, la decisin ser tomada por el presidente.
2. Salvo acuerdo de las partes o de los rbitros en contrario, el presidente podr decidir por s
solo cuestiones de ordenacin, tramitacin e impulso del procedimiento.

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Artculo 36. Laudo por acuerdo de las partes.


1. Si durante las actuaciones arbitrales las partes llegan a un acuerdo que ponga fin total o
parcialmente a la controversia, los rbitros darn por terminadas las actuaciones con respecto
a los puntos acordados y, si ambas partes lo solicitan y los rbitros no aprecian motivo para
oponerse, harn constar ese acuerdo en forma de laudo en los trminos convenidos por las
partes.
2. El laudo se dictar con arreglo a lo dispuesto en el artculo siguiente y tendr la misma
eficacia que cualquier otro laudo dictado sobre el fondo del litigio.
Artculo 37. Plazo, forma, contenido y notificacin del laudo.
1. Salvo acuerdo en contrario de las partes, los rbitros decidirn la controversia en un solo
laudo o en tantos laudos parciales como estimen necesarios.
2. Si las partes no hubieren dispuesto otra cosa, los rbitros debern decidir la controversia
dentro de los seis meses siguientes a la fecha de presentacin de la contestacin a que se
refiere el artculo 29 o de expiracin del plazo para presentarla. Salvo acuerdo en contrario de
las partes, este plazo podr ser prorrogado por los rbitros, por un plazo no superior a dos
meses, mediante decisin motivada.
La expiracin del plazo sin que se haya dictado laudo definitivo determinar la terminacin de
las actuaciones arbitrales y el cese de los rbitros. No obstante, no afectar a la eficacia del
convenio arbitral, sin perjuicio de la responsabilidad en que hayan podido incurrir los rbitros.
3. Todo laudo deber constar por escrito y ser firmado por los rbitros, quienes podrn
expresar su parecer discrepante. Cuando haya ms de un rbitro, bastarn las firmas de la
mayora de los miembros del colegio arbitral o slo la de su presidente, siempre que se
manifiesten las razones de la falta de una o ms firmas.
A los efectos de lo dispuesto en el prrafo anterior, se entender que el laudo consta por
escrito cuando de su contenido y firmas quede constancia y sean accesibles para su ulterior
consulta en soporte electrnico, ptico o de otro tipo.
4. El laudo deber ser motivado, a menos que las partes hayan convenido otra cosa o que se
trate de un laudo pronunciado en los trminos convenidos por las partes conforme al artculo
anterior.
5. Constarn en el laudo la fecha en que ha sido dictado y el lugar del arbitraje, determinado
de conformidad con el apartado 1 del artculo 26. El laudo se considerar dictado en ese lugar.
6. Con sujecin a lo acordado por las partes, los rbitros se pronunciarn en el laudo sobre las
costas del arbitraje, que incluirn los honorarios y gastos de los rbitros y, en su caso, los
honorarios y gastos de los defensores o representantes de las partes, el coste del servicio

82

prestado por la institucin administradora del arbitraje y los dems gastos originados en el
procedimiento arbitral.
7. Los rbitros notificarn el laudo a las partes en la forma y en el plazo que stas hayan
acordado o, en su defecto, mediante entrega a cada una de ellas de un ejemplar firmado de
conformidad con lo dispuesto en el apartado 3, dentro del mismo plazo establecido en el
apartado 2.
8. El laudo podr ser protocolizado notarialmente. Cualquiera de las partes, a su costa, podr
instar de los rbitros, antes de la notificacin, que el laudo sea protocolizado.
Artculo 38. Terminacin de las actuaciones.
1. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artculo anterior, sobre notificacin y, en su caso,
protocolizacin del laudo, y en el artculo siguiente, sobre su correccin, aclaracin y
complemento, las actuaciones arbitrales terminarn y los rbitros cesarn en sus funciones con
el laudo definitivo.
2. Los rbitros tambin ordenarn la terminacin de las actuaciones cuando:
a) El demandante desista de su demanda, a menos que el demandado se oponga a ello y los
rbitros le reconozcan un inters legtimo en obtener una solucin definitiva del litigio.
b) Las partes acuerden dar por terminadas las actuaciones.
c) Los rbitros comprueben que la prosecucin de las actuaciones resulta innecesaria o
imposible.
3. Transcurrido el plazo que las partes hayan sealado a este fin o, en su defecto, el de dos
meses desde la terminacin de las actuaciones, cesar la obligacin de los rbitros de
conservar la documentacin del procedimiento. Dentro de ese plazo, cualquiera de las partes
podr solicitar a los rbitros que le remitan los documentos presentados por ella. Los rbitros
accedern a la solicitud siempre que no atente contra el secreto de la deliberacin arbitral y
que el solicitante asuma los gastos correspondientes al envo, en su caso.
Artculo 39. Correccin, aclaracin y complemento del laudo.
1. Dentro de los 10 das siguientes a la notificacin del laudo, salvo que las partes hayan
acordado otro plazo, cualquiera de ellas podr, con notificacin a la otra, solicitar a los
rbitros:
a) La correccin de cualquier error de clculo, de copia, tipogrfico o de naturaleza similar.
b) La aclaracin de un punto o de una parte concreta del laudo.
c) El complemento del laudo respecto de peticiones formuladas y no resueltas en l.

83

2. Previa audiencia de las dems partes, los rbitros resolvern sobre las solicitudes de
correccin de errores y de aclaracin en el plazo de 10 das, y sobre la solicitud de
complemento en el plazo de 20 das.
3. Dentro de los 10 das siguientes a la fecha del laudo, los rbitros podrn proceder de oficio
a la correccin de errores a que se refiere el prrafo a) del apartado 1.
4. Lo dispuesto en el artculo 37 se aplicar a las resoluciones arbitrales sobre correccin,
aclaracin y complemento del laudo.
5. Cuando el arbitraje sea internacional, los plazos de 10 y 20 das establecidos en los
apartados anteriores sern plazos de uno y dos meses, respectivamente.

TTULO VII
De la anulacin y de la revisin del laudo
Artculo 40. Accin de anulacin del laudo.
Contra un laudo definitivo podr ejercitarse la accin de anulacin en los trminos previstos
en este ttulo.
Artculo 41. Motivos.
1. El laudo slo podr ser anulado cuando la parte que solicita la anulacin alegue y pruebe:
a) Que el convenio arbitral no existe o no es vlido.
b) Que no ha sido debidamente notificada de la designacin de un rbitro o de las actuaciones
arbitrales o no ha podido, por cualquier otra razn, hacer valer sus derechos.
c) Que los rbitros han resuelto sobre cuestiones no sometidas a su decisin.
d) Que la designacin de los rbitros o el procedimiento arbitral no se han ajustado al acuerdo
entre las partes, salvo que dicho acuerdo fuera contrario a una norma imperativa de esta Ley,
o, a falta de dicho acuerdo, que no se han ajustado a esta ley.
e) Que los rbitros han resuelto sobre cuestiones no susceptibles de arbitraje.
f) Que el laudo es contrario al orden pblico.
2. Los motivos contenidos en los prrafos b), e) y f) del apartado anterior podrn ser
apreciados por el tribunal que conozca de la accin de anulacin de oficio o a instancia del
Ministerio Fiscal en relacin con los intereses cuya defensa le est legalmente atribuida.
3. En los casos previstos en los prrafos c) y e) del apartado 1, la anulacin afectar slo a los
pronunciamientos del laudo sobre cuestiones no sometidas a decisin de los rbitros o no
susceptibles de arbitraje, siempre que puedan separarse de las dems.
4. La accin de anulacin del laudo habr de ejercitarse dentro de los dos meses siguientes a
su notificacin o, en caso de que se haya solicitado correccin, aclaracin o complemento del

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laudo, desde la notificacin de la resolucin sobre esta solicitud, o desde la expiracin del
plazo para adoptarla.
Artculo 42. Procedimiento.
1. La accin de anulacin se sustanciar por los cauces del juicio verbal. No obstante, la
demanda deber presentarse conforme a lo establecido en el artculo 399 de la Ley de
Enjuiciamiento Civil, acompaada de los documentos justificativos del convenio arbitral y del
laudo, y, en su caso, contendr la proposicin de los medios de prueba cuya prctica interese
el actor. De la demanda se dar traslado al demandado, para que conteste en el plazo de 20
das. En la contestacin deber el demandado proponer los medios de prueba de que intente
valerse. Contestada la demanda o transcurrido el correspondiente plazo, se citar a las partes a
la vista, en la que el actor podr proponer la prctica de prueba en relacin con lo alegado por
el demandado en su contestacin.
2. Frente a la sentencia que se dicte no cabr recurso alguno.
Artculo 43. Cosa juzgada y revisin de laudos firmes.
El laudo firme produce efectos de cosa juzgada y frente a l slo cabr solicitar la revisin
conforme a lo establecido en la Ley de Enjuiciamiento Civil para las sentencias firmes.
TTULO VIII
De la ejecucin forzosa del laudo
Artculo 44. Normas aplicables.
La ejecucin forzosa de los laudos se regir por lo dispuesto en la Ley de Enjuiciamiento
Civil y en este ttulo.
Artculo 45. Suspensin, sobreseimiento y reanudacin de la ejecucin en caso de ejercicio de
la accin de anulacin del laudo.
1. El laudo es ejecutable aun cuando contra l se haya ejercitado accin de anulacin. No
obstante, en ese caso el ejecutado podr solicitar al tribunal competente la suspensin de la
ejecucin, siempre que ofrezca caucin por el valor de la condena ms los daos y perjuicios
que pudieren derivarse de la demora en la ejecucin del laudo. La caucin podr constituirse
en cualquiera de las formas previstas en el prrafo segundo del apartado 3 del artculo 529 de
la Ley de Enjuiciamiento Civil. Presentada la solicitud de suspensin, el tribunal, tras or al
ejecutante, resolver sobre la caucin. Contra esta resolucin no cabr recurso alguno.
2. Se alzar la suspensin y se ordenar que contine la ejecucin cuando conste al tribunal la
desestimacin de la accin de anulacin, sin perjuicio del derecho del ejecutante a solicitar, en
su caso, indemnizacin de los daos y perjuicios causados por la demora en la ejecucin, a

85

travs de los cauces ordenados en los artculos 712 y siguientes de la Ley de Enjuiciamiento
Civil.
3. Se alzar la ejecucin, con los efectos previstos en los artculos 533 y 534 de la Ley de
Enjuiciamiento Civil, cuando conste al tribunal que ha sido estimada la accin de anulacin.
Si la anulacin afectase slo a las cuestiones a que se refiere el apartado 3 del artculo 41 y
subsistiesen otros pronunciamientos del laudo, se considerar estimacin parcial, a los efectos
previstos en el apartado 2 del artculo 533 de la Ley de Enjuiciamiento Civil.

TTULO IX
Del exequtur de laudos extranjeros
Artculo 46. Carcter extranjero del laudo. Normas aplicables.
1. Se entiende por laudo extranjero el pronunciado fuera del territorio espaol.
2. El exequtur de laudos extranjeros se regir por el Convenio sobre reconocimiento y
ejecucin de las sentencias arbitrales extranjeras, hecho en Nueva York, el 10 de junio de
1958, sin perjuicio de lo dispuesto en otros convenios internacionales ms favorables a su
concesin, y se sustanciar segn el procedimiento establecido en el ordenamiento procesal
civil para el de sentencias dictadas por tribunales extranjeros.
Disposicin adicional nica. Arbitrajes de consumo.
Esta ley ser de aplicacin supletoria al arbitraje a que se refiere la Ley 26/1984, de 19 de
julio, general de defensa de consumidores y usuarios, que en sus normas de desarrollo podr
establecer la decisin en equidad, salvo que las partes opten expresamente por el arbitraje en
derecho.
Disposicin transitoria nica. Rgimen transitorio.
1. En los casos en que con anterioridad a la entrada en vigor de esta ley el demandado hubiere
recibido el requerimiento de someter la controversia a arbitraje o se hubiere iniciado el
procedimiento arbitral, ste se regir por lo dispuesto en la Ley 36/1988, de 5 de diciembre,
de Arbitraje. No obstante, se aplicarn en todo caso las normas de esta ley relativas al
convenio arbitral y a sus efectos.
2. A los laudos dictados con posterioridad a la entrada en vigor de esta ley les sern de
aplicacin las normas de sta relativas a anulacin y revisin.
3. Los procedimientos de ejecucin forzosa de laudos y de exequtur de laudos extranjeros
que se encontraren pendientes a la entrada en vigor de esta ley se seguirn sustanciando por lo
dispuesto en la Ley 36/1988, de 5 de diciembre, de Arbitraje.
Disposicin derogatoria nica. Derogaciones.

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Queda derogada la Ley 36/1988, de 5 de diciembre, de Arbitraje.


Disposicin final primera. Modificacin de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento
Civil.
1. El nmero 2. del apartado 2 del artculo 517, queda redactado en los siguientes trminos:
2. Los laudos o resoluciones arbitrales.
2. Se aade un nuevo prrafo al nmero 1. del apartado 1 del artculo 550 con la siguiente
redaccin: Cuando el ttulo sea un laudo, se acompaarn, adems, el convenio arbitral y los
documentos acreditativos de la notificacin de aqul a las partes.
3. Se adiciona un nmero 4. al apartado 1 del artculo 559 con esta redaccin:
4. Si el ttulo ejecutivo fuera un laudo arbitral no protocolizado notarialmente, la falta de
autenticidad de ste.
Disposicin final segunda. Habilitacin competencial.
Esta ley se dicta al amparo de la competencia exclusiva del Estado en materia de legislacin
mercantil, procesal y civil, establecida en el artculo 149.1.6. y 8. de la Constitucin.
Disposicin final tercera. Entrada en vigor.
La presente ley entrar en vigor a los tres meses de su publicacin en el Boletn Oficial del
Estado.
Por tanto, Mando a todos los espaoles, particulares y autoridades, que guarden y hagan
guardar esta ley.
Madrid, 23 de diciembre de 2003.
JUAN CARLOS R.
El Presidente del Gobierno, JOS MARA AZNAR LPEZ

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ESTADOS UNIDOS
TITLE 26 - INTERNAL REVENUE CODE
Subtitle F - Procedure and Administration
CHAPTER 74 - CLOSING AGREEMENTS AND COMPROMISES
Sec.
7121.
Closing agreements.
7122.
Compromises.
7123.
Appeals dispute resolution procedures.
7124.
Cross references.
TITLE 26 - INTERNAL REVENUE CODE
Subtitle F - Procedure and Administration
CHAPTER 74 - CLOSING AGREEMENTS AND COMPROMISES
Sec. 7121. Closing agreements
-STATUTE(a) Authorization
The Secretary is authorized to enter into an agreement in writing with any person
relating to the liability of such person (or of the person or estate for whom he acts) in
respect of any internal revenue tax for any taxable period.
(b) Finality
If such agreement is approved by the Secretary (within such time as may be stated in
such agreement, or later agreed to) such agreement shall be final and conclusive, and,
except upon a showing of fraud or malfeasance, or misrepresentation of a material
fact(1) the case shall not be reopened as to the matters agreed upon or the agreement
modified by any officer, employee, or agent of the United States, and
(2) in any suit, action, or proceeding, such agreement, or any determination,
assessment, collection, payment, abatement, refund, or credit made in accordance
therewith, shall not be annulled, modified, set aside, or disregarded.
AMENDMENTS
1976 - Subsecs. (a), (b). Pub. L. 94-455 struck out "or his delegate" after "Secretary".
TITLE 26 - INTERNAL REVENUE CODE
Subtitle F - Procedure and Administration
CHAPTER 74 - CLOSING AGREEMENTS AND COMPROMISES
Sec. 7122. Compromises
-STATUTE(a) Authorization
The Secretary may compromise any civil or criminal case arising under the internal
revenue laws prior to reference to the Department of Justice for prosecution or
defense; and the Attorney General or his delegate may compromise any such case after
reference to the Department of Justice for prosecution or defense.
(b) Record
Whenever a compromise is made by the Secretary in any case, there shall be placed on
file in the office of the Secretary the opinion of the General Counsel for the
Department of the Treasury or his delegate, with his reasons therefor, with a statement
of -

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(1) The amount of tax assessed,


(2) The amount of interest, additional amount, addition to the tax, or assessable
penalty, imposed by law on the person against whom the tax is assessed, and
(3) The amount actually paid in accordance with the terms of the compromise.
Notwithstanding the foregoing provisions of this subsection, no such opinion shall be
required with respect to the compromise of any civil case in which the unpaid amount
of tax assessed
(including any interest, additional amount, addition to the tax, or
assessable penalty) is less than $50,000. However, such compromise shall be subject
to continuing quality review by the Secretary.
(c) Standards for evaluation of offers
(1) In general
The Secretary shall prescribe guidelines for officers and employees of the Internal
Revenue Service to determine whether an offer-in-compromise is adequate and should
be accepted to resolve a dispute.
(2) Allowances for basic living expenses
(A) In general
In prescribing guidelines under paragraph (1), the Secretary shall develop and publish
schedules of national and local allowances designed to provide that taxpayers entering
into a compromise have an adequate means to provide for basic living
expenses.
B) Use of schedules
The guidelines shall provide that officers and employees of the Internal Revenue
Service shall determine, on the basis of the facts and circumstances of each taxpayer,
whether the use of the schedules published under subparagraph (A) is appropriate and
shall not use the schedules to the extent such use would result in the taxpayer not
having adequate means to provide for basic living expenses.
(3) Special rules relating to treatment of offers The guidelines under paragraph (1)
shall provide that (A) an officer or employee of the Internal Revenue Service shall not reject an offer-incompromise from a low-income taxpayer solely on the basis of the amount of the offer;
and
(B) in the case of an offer-in-compromise which relates only to issues of liability of the
taxpayer (i) such offer shall not be rejected solely because the Secretary is unable to locate the
taxpayer's return or return information for verification of such liability; and
(ii) the taxpayer shall not be required to provide a financial statement.
(d) Administrative review The Secretary shall establish procedures (1) for an independent administrative review of any rejection of a proposed offer-incompromise or installment agreement made by a taxpayer under this section or section
6159 before such rejection is communicated to the taxpayer; and (2) which allow a
taxpayer to appeal any rejection of such offer or agreement to the Internal Revenue
Service Office of Appeals.
AMENDMENTS
1998 - Subsec. (c). Pub. L. 105-206, Sec. 3462(a), added subsec. (c). Subsec. (d). Pub. L.
105-206, Sec. 3462(c)(1), added subsec. (d). 1996 - Subsec. (b). Pub. L. 104-168 substituted
"$50,000. However, such compromise shall be subject to continuing quality
review by the Secretary." for "$500." 1976 - Subsecs. (a), (b). Pub. L. 94-455 struck out "or
his delegate" after "Secretary".
EFFECTIVE DATE OF 1998 AMENDMENT

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Amendment by Pub. L. 105-206 applicable to proposed offers-in- compromise and


installment agreements submitted after July 22, 998, see section 3462(e)(1) of Pub. L. 105206, set out as a note under section 6331 of this title.
EFFECTIVE DATE OF 1996 AMENDMENT
Section 503(b) of Pub. L. 104-168 provided that: "The amendment made by this section
[amending this section] shall take effect on the date of the enactment of this Act [July 30,
1996]."
PREPARATION OF STATEMENT RELATING TO OFFERS-IN-COMPROMISE
Pub. L. 105-206, title III, Sec. 3462(d), July 22, 1998, 112 Stat. 766, provided that: "The
Secretary of the Treasury shall prepare a statement which sets forth in simple, nontechnical
terms the rights of a taxpayer and the obligations of the Internal Revenue Service relating to
offers-in-compromise. Such statement shall "(1) advise taxpayers who have entered into a compromise of the advantages of promptly
notifying the Internal Revenue Service of any change of address or marital status;
"(2) provide notice to taxpayers that in the case of a compromise terminated due to the actions
of one spouse or former spouse, the Internal Revenue Service will, upon application, reinstate
such compromise with the spouse or former spouse who
remains in compliance with such
compromise; and
"(3) provide notice to the taxpayer that the taxpayer may appeal the rejection of an offer-incompromise to the Internal Revenue Service Office of Appeals."
TITLE 26 - INTERNAL REVENUE CODE
Subtitle F - Procedure and Administration
CHAPTER 74 - CLOSING AGREEMENTS AND COMPROMISES
Sec. 7123. Appeals dispute resolution procedures
-STATUTE(a) Early referral to appeals procedures The Secretary shall prescribe procedures by
which any taxpayer may request early referral of 1 or more unresolved issues from the
examination or collection division to the Internal Revenue Service Office of Appeals.
b) Alternative dispute resolution procedures
(1) Mediation
The Secretary shall prescribe procedures under which a taxpayer or the Internal
Revenue Service Office of Appeals may request non- binding mediation on any
issue unresolved at the conclusion of (A) appeals procedures; or
(B) unsuccessful attempts to enter into a closing agreement under section 7121
or a compromise under section 7122.
(2) Arbitration
The Secretary shall establish a pilot program under which a taxpayer and the Internal
Revenue Service Office of Appeals may jointly request binding arbitration on any
issue unresolved at the conclusion of (A) appeals procedures; or
(B) unsuccessful attempts to enter into a closing agreement under section 7121
or a compromise under section 7122.
TITLE 26 - INTERNAL REVENUE CODE
Subtitle F - Procedure and Administration
CHAPTER 74 - CLOSING AGREEMENTS AND COMPROMISES

90

Sec. 7124. Cross references


-STATUTEFor criminal penalties for concealment of property, false statement, or falsifying and
destroying records, in connection with any closing agreement, compromise, or offer of
compromise, see section 7206.
AMENDMENTS
1998 - Pub. L. 105-206 renumbered section 7123 of this title as this section.
1982 - Subsec. (a). Pub. L. 97-258, Sec. 3(f)(12)(A), struck out heading "Criminal penalties".
Subsec. (b). Pub. L. 97-258, Sec. 3(f)(12)(B), struck out subsec. (b) which set forth cross
reference to R.S. 3469 (31 U.S.C. 194) relating to compromises after judgment.