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Medicin de estados contables

Hctor Mauricio Paulone y Alberto Veiras

Errepar

Buenos Aires

2008

ISBN: 978-987-01-0833-7

Este material se utiliza con fines


exclusivamente didcticos

NDICE
Palabras de los autores ............................................................................................................................V
Captulo I - Modelos contables ............................................................................................................. 1
1. Introduccin......................................................................................................................................... 1
2. Contabilidad financiera y contabilidad gerencial ................................................................................ 1
3. Los modelos contables ....................................................................................................................... 2
3.1. La medicin del capital ............................................................................................................... 6
3.1.1. Capital fsico a mantener ................................................................................................... 7
3.1.1.1. Ventajas y limitaciones del capital fsico.............................................................. 9
3.2. Capital financiero ........................................................................................................................ 9
3.3. Ejemplo ........................................................................................................................................ 9
4. Normas vigentes ................................................................................................................................ 11
4.1. Objetivo de los estados contables .............................................................................................. 11
4.2. Usuarios de los estados contables............................................................................................... 11
4.3. Modelo contable ......................................................................................................................... 12
4.3.1. Unidad de medida ............................................................................................................ 12
4.3.2. Criterios de medicin ....................................................................................................... 13
4.3.3. Capital a mantener ........................................................................................................... 13
4.4. Consideraciones finales ............................................................................................................. 13
Captulo II - Unidad de medida. Los cambios de precios y los estados contables............................... 15
1. Introduccin....................................................................................................................................... 15
2. Nivel general de precios y precios especficos .................................................................................. 17
3. Estados contables............................................................................................................................... 19
4. Distorsiones que produce la inflacin sobre los estados contables ................................................... 20
5. Comportamiento de los rubros frente a la inflacin ......................................................................... 21
6. Agrupamiento de los rubros .............................................................................................................. 22
7. Ejemplo prctico ............................................................................................................................... 23
8. Las normas contables vigentes ......................................................................................................... 26
8.1. En la Argentina........................................................................................................................... 26
8.2. Las normas contables internacionales ....................................................................................... 28
8.3. Las normas contables de los Estados Unidos USGAAP ........................................................ 28
Captulo III - Resultados financieros .................................................................................................. 29
1. Introduccin ...................................................................................................................................... 29
2. Consideraciones previas .................................................................................................................... 29
3. El inters real .................................................................................................................................... 30
4. Componentes financieros implcitos ................................................................................................ 32
5. Financiacin propia y de terceros ..................................................................................................... 33
5.1. Financiacin propia ................................................................................................................... 33
5.1.1. A favor de su reconocimiento ......................................................................................... 33
5.1.2. En contra de su reconocimiento ...................................................................................... 34
5.2. Financiacin de terceros ............................................................................................................. 35
6. Tratamiento contable de los resultados financieros........................................................................... 36
6.1. Son siempre resultados .............................................................................................................. 36
6.2. Se activan slo en determinados casos....................................................................................... 36
6.3. Siempre forman parte del costo de los activos .......................................................................... 37
7. Los resultados financieros y las normas contables profesionales...................................................... 37
7.1. Normas nacionales vigentes ...................................................................................................... 38
7.2. Unificacin de normas contables en la Argentina ...................................................................... 39
7.3. Las normas internacionales de contabilidad .............................................................................. 40
8. Sntesis .............................................................................................................................................. 41

Captulo IV - Normas contables .......................................................................................................... 43


1. Introduccin....................................................................................................................................... 43
2. Normas contables legales .................................................................................................................. 46
2.1. Ley de sociedades comerciales................................................................................................... 46
2.2. Normas de la Inspeccin General de Justicia de la Ciudad Autnoma de Buenos Aires........... 46
2.3. Normas de la Comisin Nacional de Valores............................................................................. 47
2.4. Normas de la Direccin Provincial de Personas Jurdicas de la Provincia
de Buenos Aires.......................................................................................................................... 47
3. Normas contables profesionales ....................................................................................................... 47
3.1. Situacin en la Argentina ........................................................................................................... 47
3.2. Contexto internacional ............................................................................................................... 51
3.2.1. Antecedentes .................................................................................................................... 51
3.2.2. Perspectivas futuras.......................................................................................................... 55
4. Caso especial: normas diferenciadas para pymes.............................................................................. 55
4.1. Introduccin................................................................................................................................ 55
4.2. Situacin actual .......................................................................................................................... 56
4.3. La central de balances ............................................................................................................... 56
Captulo V - Marco conceptual de las normas contables profesionales ............................................... 57
1. Introduccin....................................................................................................................................... 57
2. Objetivo de los estados contables...................................................................................................... 58
3. Requisitos de la informacin contenida en los estados contables ..................................................... 60
3.1. Pertinencia (atingencia) ............................................................................................................. 61
3.2. Confiabilidad (credibilidad) ....................................................................................................... 61
3.2.1. Aproximacin ala realidad .............................................................................................. 62
3.2.1.1. Esencialidad (sustancia sobre forma) ................................................................. 63
3.2.1.2. Neutralidad (objetividad o ausencia de sesgos) ................................................. 63
3.2.1.3. Integridad ........................................................................................................... 64
3.2.2. Verificabilidad ................................................................................................................. 64
3.3. Sistematicidad ............................................................................................................................ 64
3.4. Comparabilidad .......................................................................................................................... 64
3.5. Claridad (comprensibilidad)....................................................................................................... 65
3.6. Restricciones que condicionan el logro de los requisitos .......................................................... 65
3.6.1. Oportunidad...................................................................................................................... 65
3.6.2. Equilibrio entre costos y beneficios ................................................................................ 66
4. Elementos de los estados contables ................................................................................................... 66
4.1. Situacin patrimonial ................................................................................................................. 67
4.1.1. Activos ............................................................................................................................. 67
4.1.2. Pasivos.............................................................................................................................. 68
4.1.3. El patrimonio neto y las participaciones de accionistas no controlantes en los
patrimonios de las empresas controladas ......................................................................... 69
4.2. Evolucin patrimonial ................................................................................................................ 70
4.2.1. Transacciones con los propietarios o sus equivalentes .................................................... 71
4.2.2. Ingresos, gastos, ganancias y prdidas ............................................................................. 71
4.2.3. Impuestos sobre las ganancias ......................................................................................... 72
4.2.4. Participaciones de accionistas no controlantes en los resultados de las empresas
controladas ....................................................................................................................... 72
4.2.5. Variaciones patrimoniales puramente cualitativas .......................................................... 72
4.3. Evolucin financiera................................................................................................................... 73
4.3.1. Recursos financieros ........................................................................................................ 73
4.3.2. Orgenes y aplicaciones.................................................................................................... 74
5. Reconocimiento y medicin de los elementos de los estados contables .......................................... 74
6. Modelo contable ................................................................................................................................ 74
6.1. Unidad de medida ...................................................................................................................... 74
6.2. Criterios de medicin ................................................................................................................. 75
6.3. Capital a mantener...................................................................................................................... 76
7. Desviaciones aceptables y significacin............................................................................................ 76
3

8. Diferencias con el marco conceptual del IASB................................................................................. 77


9. Las normas contables estadounidenses USGAAP............................................................................. 80
Captulo VI - Patrimonio neto.............................................................................................................. 81
1. Introduccin....................................................................................................................................... 81
2. Concepto............................................................................................................................................ 81
3. Agrupamiento .................................................................................................................................... 82
3.1. Cuentas de capital....................................................................................................................... 82
3.1.1. Capital social ................................................................................................................... 82
3.1.2. Ajuste del capital ............................................................................................................. 83
3.1.3. Emisin de acciones ......................................................................................................... 85
3.1.3.1. Primas de emisin ............................................................................................... 86
3.1.4. Descuentos de emisin .................................................................................................... 88
3.1.5. Aportes irrevocables ........................................................................................................ 90
3.1.5.1. Introduccin ....................................................................................................... 90
3.1.5.2. Aportes irrevocables para futuras suscripciones de acciones ............................ 91
3.1.5.2.1. Normas de los organismos de contralor .......................................... 92
3.1.5.2.2. Normas contables profesionales ..................................................... 93
3.1.5.3. Aportes irrevocables para absorber prdidas acumuladas .................................. 94
3.1.5.3.1. Normas de los organismos de contralor .......................................... 95
3.1.5.3.2. Normas contables profesionales...................................................... 96
3.1.5.4. Plazo de capitalizacin........................................................................................ 97
3.1.6. Reduccin de capital ....................................................................................................... 97
3.1.6.1. Reducciones de capital efectivas o reales ........................................................... 98
3.1.6.2. Reduccin de capital nominal o contable ........................................................... 98
3.2. Cuentas de resultado................................................................................................................... 99
3.2.1. Ganancias reservadas ....................................................................................................... 99
3.2.1.1. Reserva legal....................................................................................................... 99
3.2.1.2. Reservas estatutarias .......................................................................................... 99
3.2.1.3. Reservas facultativas......................................................................................... 100
3.2.1.4. Registraciones contables ................................................................................... 100
3.3. Distribucin de resultados ........................................................................................................ 100
3.3.1. Distribucin de dividendos en efectivo ......................................................................... 100
3.3.2. Distribucin de dividendos en especie ........................................................................... 102
3.3.3. Distribucin de dividendos en acciones ......................................................................... 103
3.3.4. Reexpresin por inflacin de la distribucin de los resultados ...................................... 104
3.3.4.1. Reexpresin de la reserva legal......................................................................... 105
3.3.4.2. Reexpresin de los dividendos en efectivo ....................................................... 106
3.4. Caso especial. Reserva revalo tcnico.................................................................................... 108
Captulo VII - Los valores de incorporacin al patrimonio .............................................................. 109
1. Introduccin..................................................................................................................................... 109
1.1. Reconocimiento de variaciones patrimoniales ......................................................................... 109
1.2. Reconocimiento de los ingresos ............................................................................................... 109
1.3. Imputacin de los costos ......................................................................................................... 111
1.3.1. Definicin de costo ........................................................................................................ 111
1.3.2. Apropiacin de los costos ............................................................................................. 112
2. Medicin contable de los costos...................................................................................................... 113
2.1. Medicin de incorporacin de los bienes adquiridos ............................................................... 114
2.2. Costo de los bienes producidos ................................................................................................ 114
2.2.1. Los sistemas de costeo .................................................................................................. 116
2.2.2. El costeo completo y la absorcin de los costos ........................................................... 118
2.3. Cuestiones particulares de los bienes de uso e inversiones de naturaleza similar ................... 119
2.3.1. Reparaciones, mantenimiento y mejoras........................................................................ 121
2.3.2. Bienes de uso intangibles ............................................................................................... 122
2.4. Medicin de cuentas a cobrar y pagar ...................................................................................... 123
2.4.1. Crditos y deudas en moneda originados en la compra/venta de bienes y servicios ..... 124
4

2.4.2. Crditos (inversiones) y deudas en moneda originados en transacciones financieras .. 125


2.4.3. Crditos y pasivos en moneda originados en refinanciaciones ..................................... 125
2.4.4. Otros crditos y deudas en moneda................................................................................ 127
2.4.5. Crditos y deudas en especie.......................................................................................... 127
2.5. Valor de incorporacin al patrimonio de las inversiones ........................................................ 127
2.5.1. Inversiones con cotizacin ............................................................................................. 127
2.5.2. Inversiones con influencia significativa, control o control conjunto ............................ 127
2.6. Bienes recibidos por trueques, aportes, donaciones y combinaciones de negocios ................ 128
3. Las normas contables profesionales argentinas .............................................................................. 128
4. Las Normas Internacionales de informacin financiera .................................................................. 128
5. Las Normas contables estadounidenses. USGAAP ........................................................................ 128
Captulo VIII - Medicin al cierre del ejercicio. Criterios generales................................................. 129
1. Introduccin..................................................................................................................................... 129
2. Valores de cierre u otros valores .................................................................................................... 130
3. Opciones de valores de cierre ......................................................................................................... 130
3.1. Costo de reposicin, recompra o reproduccin ....................................................................... 130
3.2. Valor neto de realizacin.......................................................................................................... 131
3.3. Otras opciones ......................................................................................................................... 132
4. Momentos de reconocimiento del ingreso....................................................................................... 132
5. Valores lmite ................................................................................................................................. 134
5.1. Valor recuperable de los activos .............................................................................................. 135
5.1.1. El valor neto de realizacin............................................................................................ 135
5.1.2. El valor de uso ............................................................................................................... 136
5.1.3. El valor de uso o el valor neto de realizacin ................................................................ 138
5.2. Costos de cancelacin de los pasivos ...................................................................................... 138
6. Modo y frecuencia de las comparaciones........................................................................................ 139
7. Normas contables nacionales vigentes ............................................................................................ 139
8. Normas contables internacionales vigentes ..................................................................................... 148
Captulo IX - Medicin al cierre del ejercicio. Particularidades de cada rubro ................................. 149
1. Introduccin .................................................................................................................................... 149
2. Caja y bancos................................................................................................................................... 149
2.1. En moneda nacional ................................................................................................................. 149
2.2. En moneda extranjera .............................................................................................................. 149
2.3. Normas contables profesionales argentinas ............................................................................. 150
3. Cuentas a cobrar ............................................................................................................................. 150
3.1. En moneda nacional ................................................................................................................. 150
3.1.1. Cobrabilidad................................................................................................................... 150
3.1.2. Medicin al cierre ......................................................................................................... 153
3.1.3. Normas contables profesionales argentinas .................................................................. 155
3.2. En moneda extranjera ............................................................................................................... 159
3.2.1. Medicin al cierre ......................................................................................................... 159
3.2.2. Normas contables profesionales argentinas .................................................................. 160
4. Componentes financieros implcitos .............................................................................................. 160
4.1. Algunas consideraciones .......................................................................................................... 160
4.2. Normas contables profesionales argentinas ............................................................................. 161
5. Inversiones....................................................................................................................................... 161
5.1. Inversiones transitorias............................................................................................................. 162
5.1.1. Medicin al cierre ......................................................................................................... 162
5.1.2. Normas contables profesionales argentinas .................................................................. 162
5.2. Inversiones permanentes .......................................................................................................... 163
5.2.1. Ttulos pblicos (u obligaciones negociables) a ser mantenidos hasta su vencimiento . 163
5.2.1.1. Medicin al cierre ............................................................................................ 164
5.2.1.2. Normas contables profesionales argentinas ...................................................... 164
5.2.2. Participaciones permanentes en otras sociedades .......................................................... 170
5.2.2.1. Medicin al cierre ............................................................................................ 170
5

5.2.2.2. Normas contables profesionales argentinas ...................................................... 170


5.2.3. Otras inversiones .......................................................................................................... 171
6. Bienes de cambio ............................................................................................................................ 172
6.1. Concepto .................................................................................................................................. 172
6.2. Medicin al cierre .................................................................................................................... 172
6.2.1. Bienes de cambio en general.......................................................................................... 172
6.2.1.1. Normas contables profesionales argentinas ...................................................... 173
6.2.1.2. Normas contables profesionales internacionales ............................................. 174
6.2.2. Bienes de cambio sin esfuerzo para su venta ................................................................. 174
6.2.2.1. Normas contables profesionales argentinas ...................................................... 174
6.2.2.2. Normas contables profesionales internacionales ............................................. 175
6.3. Situaciones particulares ............................................................................................................ 176
6.3.1. Bienes de cambio deteriorados o de menor valor .......................................................... 176
6.3.2. Mercaderas en consignacin ........................................................................................ 176
6.3.3. Actividad agropecuaria .................................................................................................. 176
6.4. Los costos de las ventas............................................................................................................ 177
7. Bienes de uso y similares ................................................................................................................ 179
7.1. Concepto e introduccin .......................................................................................................... 179
7.1.1. Valores de origen ........................................................................................................... 180
7.1.2. Depreciaciones ............................................................................................................... 180
7.1.2.1. Los bienes de uso se amortizan o se deprecian? ............................................. 181
7.1.2.2. Revisin de la vida til .................................................................................... 182
7.1.2.3. Revisin del mtodo de depreciacin ............................................................... 183
7.1.2.4. Normas contables profesionales argentinas ..................................................... 183
7.2. Medicin al cierre .................................................................................................................... 184
7.2.1. Normas contables profesionales argentinas .................................................................. 189
7.2.2. Normas contables profesionales internacionales............................................................ 191
7.3. Otras cuestiones........................................................................................................................ 194
7.3.1. Revalos tcnicos........................................................................................................... 194
7.3.2. Bienes de uso y similares destinados a su venta ............................................................ 195
7.3.3. Actividad agropecuaria .................................................................................................. 196
8. Activos intangibles ......................................................................................................................... 197
8.1. Introduccin y concepto ........................................................................................................... 197
8.2. Medicin al cierre .................................................................................................................... 199
8.2.1. Normas contables profesionales argentinas .................................................................. 199
8.2.2. Normas contables profesionales internacionales............................................................ 202
8.3. La determinacin de los valores corrientes de los intangibles ................................................. 204
8.4. El valor de las marcas .............................................................................................................. 212
8.4.1. Mtodos de valorizacin ................................................................................................ 212
8.4.2. Ejemplo .......................................................................................................................... 213
9. Pasivos............................................................................................................................................. 214
9.1. Pasivos en moneda nacional..................................................................................................... 214
9.1.1. Medicin al cierre ......................................................................................................... 214
9.1.2. Normas contables profesionales argentinas .................................................................. 214
9.2. Pasivos en moneda extranjera .................................................................................................. 216
9.2.1. Medicin al cierre ......................................................................................................... 216
9.2.2. Normas contables profesionales argentinas ................................................................... 216
9.3. Pasivos en especie .................................................................................................................... 217
9.3.1. Medicin al cierre ......................................................................................................... 217
9.3.2. Normas contables profesionales argentinas .................................................................. 217
10. Arrendamientos ............................................................................................................................. 219
10.1. Introduccin............................................................................................................................ 219
10.2. Conceptos ............................................................................................................................... 219
10.3. Tipos de arrendamiento .......................................................................................................... 220
10.3.1. Arrendamientos financieros ......................................................................................... 221
10.3.1.1. Contabilidad del arrendatario.......................................................................... 221
10.3.1.2. Contabilidad del arrendador............................................................................ 223
6

10.3.2. Arrendamientos operativos ......................................................................................... 225


10.4. Venta acompaada o seguida de arrendamiento .................................................................... 225
10.5. Informacin a presentar ......................................................................................................... 226
Captulo X - Contingencias. Hechos posteriores al cierre. Modificaciones
de resultados de ejercicios anteriores .................................................................................................. 229
1. Contingencias .................................................................................................................................. 229
1.1. Introduccin y concepto ........................................................................................................... 229
1.2. Clasificacin............................................................................................................................. 230
1.3. Medicin al cierre .................................................................................................................... 231
1.3.1. Registracin contable .................................................................................................... 232
1.3.2. Criterios de medicin ..................................................................................................... 233
1.4. Normas contables profesionales argentinas ............................................................................. 234
1.5. Normas contables profesionales internacionales...................................................................... 234
2. Hechos posteriores al cierre del ejercicio ....................................................................................... 235
2.1. Normas contables profesionales argentinas ............................................................................. 235
2.2. Normas contables profesionales internacionales...................................................................... 236
3. Modificacin a resultados de ejercicios anteriores.......................................................................... 236
3.1. Normas contables profesionales argentinas.............................................................................. 236
3.2. Normas contables profesionales internacionales...................................................................... 237
Captulo XI - Impuesto diferido ........................................................................................................ 239
1. Introduccin .................................................................................................................................... 239
2. Diferencias entre criterios contables e impositivos ......................................................................... 240
2.1. Transitorias............................................................................................................................... 240
2.1.1. Distribucin de las depreciaciones ................................................................................ 240
2.1.2. Valuacin de stocks........................................................................................................ 240
2.1.3. Cargo por incobrabilidad................................................................................................ 241
2.2. Permanentes.............................................................................................................................. 241
2.2.1. Deducciones no admitidas impositivamente ................................................................. 241
2.2.2. Ganancias contables no gravadas .................................................................................. 242
3. La provisin del impuesto a las ganancias ..................................................................................... 242
4. El devengamiento del cargo por el impuesto a las ganancias ......................................................... 244
5. Tratamiento de las diferencias......................................................................................................... 245
5.1. Mtodo del diferimiento .......................................................................................................... 245
5.2. Mtodo de la deuda .................................................................................................................. 245
5.2.1. El impuesto diferido y el estado de situacin patrimonial ............................................ 246
6. El impuesto diferido y el quebranto impositivo .............................................................................. 249
7. El impuesto diferido y el ajuste por inflacin.................................................................................. 251
8. El impuesto diferido y los revalos tcnicos .................................................................................. 254
9. Los cambios de tasas ...................................................................................................................... 256
10. El clculo del valor actual ............................................................................................................. 258
11. Las normas contables profesionales ............................................................................................. 259
11.1. Las normas argentinas ........................................................................................................... 259
11.2. Normas contables internacionales ......................................................................................... 260
11.3. Normas contables estadounidenses ....................................................................................... 260
12. Consideraciones finales ................................................................................................................. 260
Captulo XII - Valor patrimonial proporcional .................................................................................. 261
1. Introduccin..................................................................................................................................... 261
2. El mtodo del valor patrimonial proporcional................................................................................. 262
2.1. Control...................................................................................................................................... 262
2.2. Control conjunto....................................................................................................................... 263
2.3. Influencia significativa ............................................................................................................. 263
3. Aplicacin del mtodo..................................................................................................................... 265
4. Condiciones para la aplicacin del mtodo .................................................................................... 265
5. Algunas cuestiones previas a la aplicacin del mtodo .................................................................. 266
7

6. Tratamiento de compras de participaciones permanentes en sociedades en las que se ejerza


el control, control conjunto o influencia significativa ......................................................................... 268
6.1. Caso general ............................................................................................................................ 268
6.1.1. Llave positiva o plusvala............................................................................................... 269
6.1.2. Depreciacin ................................................................................................................. 271
6.1.3. La llave negativa o minusvala....................................................................................... 271
6.1.4. Ajustes posteriores relacionados con el momento de la adquisicin ............................. 274
6.2. Compras sucesivas de participaciones en sociedades .............................................................. 274
7. Movimientos del ejercicio .............................................................................................................. 278
7.1. Cambios en el valor base.......................................................................................................... 278
7.1.1. Resultado del ejercicio ................................................................................................... 278
7.1.2. Retiros de los propietarios ............................................................................................. 278
7.1.3. Aportes de los propietarios............................................................................................. 279
7.1.4. Revalos tcnicos........................................................................................................... 279
8. Tratamiento de las ventas ................................................................................................................ 280
9. Consideraciones finales ................................................................................................................... 284
Captulo XIII - Consolidacin de estados contables ......................................................................... 285
1. Introduccin..................................................................................................................................... 285
2. Mtodos de consolidacin ............................................................................................................... 286
3. Proceso de consolidacin ................................................................................................................ 289
3.1. Homogeneizacin ..................................................................................................................... 289
3.2. Agregacin ............................................................................................................................... 290
3.3. Eliminaciones ........................................................................................................................... 290
3.3.1, Eliminacin del valor patrimonial proporcional en la compaa controlante ................ 291
3.3.2. Eliminacin de resultados entre compaas .................................................................. 294
3.3.2.1. Valuacin a valores corrientes .......................................................................... 296
3.3.2.2. Compra y depreciaciones de bienes de uso ...................................................... 297
3.3.3. Eliminaciones de resultados no trascendidos a terceros ................................................ 297
4. El impuesto a las ganancias ............................................................................................................ 301
5. Un caso prctico .............................................................................................................................. 301
5.1. Estado de situacin patrimonial ............................................................................................... 302
5.2. Estado de resultados ................................................................................................................. 303
5.3. Estado de flujo de efectivo ...................................................................................................... 305
6. Consolidacin y normas contables ................................................................................................. 305
7. Requisitos para la aplicacin del mtodo ........................................................................................ 306
8. Exposicin de la participacin minoritaria ..................................................................................... 307
9. Las normas internacionales de informacin financiera ................................................................... 307
Captulo XIV - Conversin de estados contables............................................................................... 309
1. Introduccin..................................................................................................................................... 309
2. Algunas cuestiones terminolgicas ................................................................................................. 309
3. Mtodos de conversin ................................................................................................................... 310
4. Normas contables profesionales argentinas. Resolucin tcnica 18 ............................................... 315
5. Normas contables profesionales internacionales ............................................................................. 318
Anexo - Ejercicio prctico: Caso Medicin SA............................................................................... 319
1. Introduccin..................................................................................................................................... 319
2. Operaciones del semestre ............................................................................................................... 319
3. Datos al cierre del perodo .............................................................................................................. 330
4. Asientos de cierre ........................................................................................................................... 331
5. RECPAM - Movimientos de caja ................................................................................................... 336
6. Sumas y saldos ajustado al 30/06/2006 ........................................................................................... 337

CAPTULO I. MODELOS CONTABLES


1. Introduccin
La palabra contabilidad proviene del verbo latino coputare que, como la palabra contar en
castellano tiene dos significados: uno, el de comparar magnitudes con la unidad de medida, o sea, sacar
cuentas, el otro, es el de relatar. Es decir, contamos cuando tomamos inventario y luego contamos su
resultado.
La contabilidad es una tcnica que se ocupa de captar, registrar, clasificar y resumir las operaciones
econmicas de un ente con el fin de brindar informacin til para la toma de decisiones.
Enrique Fowler Newton1 agrega a este objetivo los de 2) la vigilancia sobre los recursos y
obligaciones de dicho ente (actividades de control patrimonial); y 3) el cumplimiento de ciertas obligaciones
legales, principalmente de carcter societario e impositivo.
Cabe aclarar que la contabilidad forma parte del sistema de informacin de un ente, y que existen
muchas otras fuentes de informacin para la toma de decisiones econmicas que no provienen de la
contabilidad. Entre otras cuestiones, la participacin que los productos de una empresa comercial tiene en el
mercado, el grado de satisfaccin de los clientes o el nivel de capacitacin y motivacin del personal son
elementos que impactan fuertemente en los resultados de las compaas y en su valorizacin. Si bien existen
tcnicas como las del balance scorecard y que algunas empresas han comenzado a dar cuenta en notas, de su
llamado capital intelectual, su reconocimiento en la informacin contable de uso pblico an no es factible
y, entendemos, est lejos de serlo.

2. Contabilidad financiera y contabilidad gerencial


Coincidimos con Enrique Fowler Newton cuando sostiene2: ... no nos parece adecuado la
utilizacin de expresiones como contabilidad gerencial y contabilidad financiera para dar a entender que
una parte del sistema contable provee informaciones para la toma de decisiones y otra suministra los datos
que se incluirn en los estados contables. En los hechos, ambos tipos de datos surgen del mismo sistema
contable.
Algunos autores proponen otras clasificaciones, tales como: contabilidad ambiental, contabilidad
social, contabilidad gubernamental, contabilidad gerencial, contabilidad patrimonial, etc. En los primeros dos
casos se trata de cuestiones de carcter general que afectan a cualquier ente; respecto de la contabilidad
gubernamental o pblica se refiere exclusivamente a un tipo de ente (con ese criterio tambin tendramos la
contabilidad bancaria, de compaas de seguros, etc.).
La denominada contabilidad patrimonial o financiera es la que en realidad provee informacin de
uso pblico; su principal producto son los estados contables (estados financieros).
Los estados contables brindan informacin sobre el patrimonio del ente, su evolucin durante un
perodo (lo que incluye el resultado), la evolucin financiera, como as tambin acerca de otros hechos que
puedan ser relevantes para los usuarios de los estados contables como contingencias no contabilizadas,
hechos posteriores al cierre, existencia de bienes de disponibilidad restringida, etc.
Los acreedores, inversores y clientes actuales o potenciales, los empleados y directivos del ente y los
organismos pblicos son los principales usuarios de la informacin que suministran los estados contables.
La mal denominada contabilidad gerencial completa la informacin financiera, profundiza con
mayor grado de detalle, replantea algunos criterios de medicin y exposicin con el fin de evaluar la gestin
de la compaa, de sus sectores e individuos.
Los usuarios son aquellos que toman sus decisiones, por ejemplo, respecto de fabricar o no un
producto, as como de fijar los precios de venta en el mercado o analizar sus costos. Se trata de los
administradores y cuadros intermedios de la Compaa, cuya funcin es dirigirla o gestionarla, para lo cual
deben tomar decisiones permanentemente.
Por tratarse de informacin de uso interno, no est sujeta a requisitos formales o legales impuestos
desde fuera de la organizacin, mientras que para la destinada a la confeccin de estados contables existen
disposiciones legales y/o profesionales que regulan su forma y su contenido.
1
2

Fowler Newton, Enrique, Contabilidad Bsica, 4 edicin, Editorial La Ley, pg 18.


Fowler Newton, Enrique, Cuestiones Contables Fundamentales, 4 edicin, Editorial La Ley, pg 33.

La contabilidad destinada a generar principalmente informacin interna orienta sus aplicaciones


hacia aquellos agentes internos con poder de decisin sobre la actividad de los entes, mientras que la de uso
pblico tiene una difusin mucho ms extendida y llega a todo tipo de usuarios.
Este libro se ocupa de la problemtica que plantea la informacin contable destinada a la preparacin
de estados contables de uso pblico. De manera complementaria se har referencia a la normativa vigente.

3. Los modelos contables


Ms all de las definiciones que los distintos autores hacen del trmino contabilidad, existe consenso
en resaltar como principal objetivo el de brindar informacin til para la toma de decisiones. Es decir, la
informacin que el sistema contable genera es utilizada por los diferentes usuarios para evaluar desempeos,
realizar comparaciones con otros entes, pronosticar situaciones, etc. Una informacin tiene valor si los
usuarios la consideran til y confiable, y esto se logra en la medida en que se aproxime a la realidad.
Como hemos visto, los estados contables brindan informacin sobre la situacin patrimonial (esto es,
la composicin y medicin de activos y pasivos, y por diferencia del patrimonio neto) en un momento dado,
su evolucin en un perodo determinado (los resultados y otros cambios en el patrimonio neto del ente) y los
movimientos de fondos de un perodo.
Debe ser absolutamente claro que la contabilidad no es la realidad, la contabilidad es slo un modelo
que intenta representarla.
Miller y Starr3 sostienen que los modelos son representaciones de la realidad, que intentan describir,
explicar o predecir cmo se comporta algn aspecto de ella.
El diccionario de la Real Academia Espaola4 lo define del siguiente modo en su tercera acepcin:
Representacin en pequeo de alguna cosa, mientras que en su cuarta acepcin dice: Esquema terico,
generalmente en forma matemtica, de un sistema o de una realidad compleja, como la evolucin econmica
de un pas, que se elabora para facilitar su comprensin y el estudio de su comportamiento.
En funcin de estas definiciones, vemos que pueden disearse muchos modelos contables, que son
construcciones de esquemas no idnticos a la realidad, pero que intentarn aproximarse a ella a partir de
supuestos. Decamos que los principales problemas de los cuales debe dar cuenta la informacin contable
son la medicin del patrimonio en un momento dado y la determinacin del resultado de un perodo, y luego
su presentacin a travs de los estados contables. Por lo tanto, respecto de estos temas, las opciones son
infinitas.
Quizs un ejemplo sencillo nos ayude a esclarecer la cuestin. Supongamos que tenemos que
elaborar los estados contables de una sociedad al 31/12/X1. Esta sociedad tiene en existencia una sola unidad
del producto a y su actividad principal es la compraventa de ese producto.
A dicha fecha de cierre, contamos con los siguientes datos.
1)
2)
3)
4)

Esa unidad se adquiri el 17110/X1 en $ 10.


Un proveedor repone esa unidad al 31/12/X1 en $ 13.
La inflacin entre el mes de octubre de Xl y diciembre del mismo ao fue del 10%.
El 31/ 12 /X1 se tiene una oferta de compra de un cliente en $ 15.

Como ya expresamos, al 31/12/X1 tenemos dos cuestiones para resolver su medicin y su


exposicin. En cuanto a esta ltima, debemos ver cmo denominamos el rubro en el cual vamos a incluir el
producto, esto es una cuestin convencional. Desde hace mucho tiempo, los productos que tenemos para
vender como consecuencia de ejercer la actividad principal a la que se dedica el ente se exponen en el rubro
Bienes de cambio. Podra ser en una cuenta dentro de este rubro que se denomine, por ejemplo, productos
terminados, mercadera de reventa, productos a vender, mercaderas, etc. Para la exposicin,
debemos utilizar cuentas y denominaciones que sean fcilmente comprensibles por los usuarios; el objetivo
es la claridad en la transmisin de la informacin que, en general, suele lograrse sin mayores dificultades.
Ahora bien, una vez convenido el nombre de la cuenta y su rubro, debemos abocarnos a la cuestin
contable que ms dificultades nos trae, es decir, tenemos que valuar esa unidad del producto a.

Miller, David y Martin K Starr, Acuerdos ejecutivos e investigacin de operaciones, Herrero Hnos. Sucesores SA,
Mxico, 1969.
4
http://www.rae.es.

10

Cuando planteamos este tipo de ejemplos en clase, solemos encontrarnos con algunas respuestas
como las que siguen.
Hay quienes afirman que debemos valuarla a $ 10, por ser el precio de compra de esa unidad;
tenemos la sustancia en la evidencia que nos brinda una factura y no se ven argumentos que, de manera
objetiva, nos presenten una mejor opcin.
Otros nos dicen que no importa a cunto se compr, ni siquiera cundo ingres al patrimonio. Lo
realmente importante, afirman, es cunto me costara reponerla hoy, es decir, priorizan un valor del cierre del
ejercicio. En el ejemplo, $ 13.
Siempre aparece un tercer grupo que, en parte, coincide con el primero pero le agrega un elemento
adicional. Est de acuerdo en considerar el costo aunque tambin, si hubo inflacin, debe tenrsela en cuenta,
por lo tanto, a los $ 10 de costo le adicionarn un 10% de inflacin. Es decir, respeta su valor de origen (no
considera un valor de cierre) pero lo complementa con la inflacin del perodo que va entre la fecha de
origen y la fecha de cierre.
Por ltimo, estn los ms audaces, que nos dicen con conviccin: por qu no valuarla directamente a
$ 15, si en definitiva tenemos un cliente que nos hace una oferta firme a ese precio.
Creemos que las cuatro posiciones tienen argumentos a favor que ameritaran su uso. Tambin
podemos sealarles algunas desventajas.
A quienes proponen $ 10 podramos tildarlos de conservadores, manifestarles que con el mero paso
del tiempo ese valor se distorsiona y, si adems hay inflacin, esa distorsin se potencia.
A quienes sugieren tomar el costo de reposicin podramos cuestionarles su objetividad, en
definitiva, en qu elemento concreto sustentan el costo de reposicin: en una llamada telefnica?, en un
fax?, a travs de un mensaje del correo electrnico?, es esto suficiente como para modificar el valor que
tomamos de una factura oficial del proveedor del bien al que nos referimos?
A aquellos que le adicionaron al costo la inflacin y les dio $ 11, adems de los cuestionamientos por
tomar su costo se le agregan los inherentes a la manera de medir la inflacin, esto es, los ndices reflejan
razonablemente la inflacin?, siempre?, slo a veces? o nunca?
A los audaces que proponen $ 15 les decimos: primero tenemos que concretar la venta para
reconocer la utilidad que nos deparar.
De lo expuesto surge que hay argumentos a favor y en contra de las cuatro posibilidades planteadas.
Pero la realidad no es tan simple como este ejemplo. Las posibilidades en ella son muchas ms y,
generalmente, ms complejas. El costo del bien que tengo en existencia no me garantiza su razonabilidad al
momento de la compra, ya que puede no ser el ms representativo de ese momento. Del mismo modo que el
costo de reposicin depender de cada proveedor, de la cantidad que compremos y de algn factor adicional.
La inflacin se manifiesta de diversas maneras en las distintas etapas del proceso econmico y las formas de
medirla, si bien son tcnicamente correctas, reflejan la evolucin de los precios de distintos sectores y para
distintos segmentos del proceso productivo. En cuanto a la representatividad del precio de venta caben las
mismas consideraciones que para el costo de reposicin. La excepcin en este caso es para aquellos bienes
que tienen un mercado transparente, tema que se desarrollar ms adelante.
Como no podemos presentar cuatro juegos de estados contables y explicar todas las situaciones
consideradas, la doctrina contable comienza a desarrollar el tema de los modelos contables a fin de encuadrar
en ellos las diferentes posibilidades que nos presenta la realidad econmica y analizarlas en funcin de su
mejor interpretacin.
La cantidad de ejemplos se potencia cuando profundizamos el problema de la medicin de los
bienes. Puede existir un modelo que utilice valores de incorporacin al patrimonio y otro que utilice valores
corrientes. Pero en este ltimo caso, la disyuntiva podra ser la de utilizar valores de entrada o valores de
salida. Si continuamos indagando, puede haber criterios diferentes para el reconocimiento de los costos
financieros, por ejemplo, a) activarlos siempre, b) no activarlos, c) activarlos en algunos casos. Pero an hay
ms posibilidades, 1) reconocer slo los de terceros, 2) los de terceros ms los propios, y as podramos
continuar armando posibilidades.
Otros ejemplos pueden ser: adoptar costeo directo o el costeo completo, consolidar o no, aplicar VPP
o no, exponer los activos comenzando por los de mayor liquidez o empezar desde los menos lquidos, etc.
Como vemos, las posibilidades son mltiples.
La doctrina en general ha considerado algunas pautas para definir los modelos contables como los
ms importantes. A continuacin, exponemos algunos ejemplos.
Enrique Fowler Newton5 sostiene que los elementos ms relevantes son:
5

Fowler Newton, Enrique, Cuestiones Contables Fundamentales, Ediciones Macchi, 2001.

11

1)
2)
3)
4)

criterios de medicin,
capital a mantener,
unidad de medida,
ente emisor.

Luisa Fronti de Garca6 y otros coautores consideran cuatro parmetros:


1)
2)
3)
4)

unidad de medida,
capital a mantener,
criterio de medicin,
valor lmite de los activos.

Hace ms de dos dcadas, Santiago C. Lazzati7, en un trabajo sumamente esclarecedor del tema, no
los denomina modelos sino sistemas contables y define como cuestiones bsicas a considerar las siguientes:
1) unidad de medida,
2) criterio devaluacin de activos y pasivos,
3) concepto de mantenimiento de capital.
Las normas contables a partir de la resolucin tcnica 6 han planteado la existencia de tres
caractersticas para definir un modelo. Estas son:
1) criterio de medicin,
2) unidad de medida,
3) capital a mantener.
En un trabajo anterior de los autores8, ya se expona que, ms all de la cantidad de pautas que en
teora pueda haber y de que las normas siempre se han referido a las tres sealadas por Lazzati, la cuestin
bsica a definir para una adecuada medicin contable es una sola. Es decir, el problema de la medicin
contable se concentra en los criterios de medicin de los resultados y de medicin del patrimonio. Tanto la
cuestin de la unidad de medida como la del capital a mantener han sido consensuadas doctrinariamente,
como as tambin en las normas. No hay autores reconocidos que no sustenten la unidad de medida
homognea ni que propongan un capital a mantener fsico.
A manera de conclusin, si bien se abordarn las tres cuestiones esenciales desde un punto de vista
terico, nos concentraremos a travs de todo este trabajo, esencialmente, en las cuestiones de medicin
contable.
3.1. La medicin del capital
Una de las cuestiones principales de la contabilidad es el concepto de resultado de un perodo. Hay
consenso en afirmar que existe ganancia (o supervit) cuando aparece un incremento del patrimonio que no
se origina en transacciones (aportes o retiros) con los propietarios (o socios) del ente.
Frente a esta ecuacin.
Activo Pasivo = Patrimonio neto
Si patrimonio neto es = aportes de los propietarios (netos de retiros) +/ resultados acumulados,
tenemos que,
Activo Pasivo = (Aportes Retiros de los propietarios) +/ resultados acumulados
6

Fronti de Garca, Luisa, Chaves, Osvaldo A., Viegas, Juan Carlos, y Pahlen Acua, Ricardo J. M., Contabilidad,
presente y futuro, Ediciones Macch, 1996.
7
Lazzati, Santiago, La inflacin y los sistemas contables bsicos, Revista Contabilidad y Administracin, abril de
1984.
8
Veiras, Alberto, Paulone, Hctor Mauricio, Nuciforo, Daniel y Telechea, Rubn, Anlisis sobre la aplicacin prctica
de un Modelo Contable presentado en las XI Jornadas Universitarias de Contabilidad, desarrolladas en la Facultad de
Ciencias Econmicas de la Universidad Nacional de Lomas de Zamora, noviembre de 1990.

12

O tambin,
(PN1)
(AP)
(RP)
(RDO)
(PN2)

Patrimonio neto al Momento 1


Ms aportes de los propietarios
Menos retiros de los propietarios
Ms o (menos) resultado del ejercicio
Igual al Patrimonio del Momento 2

Por lo tanto, si (PN2) = (PN1) + (AP) (RP) +/ (RDO); tenemos que (RDO) = (PN 2) (AP) +
(RP) (PN1).
Es decir que debe compararse el patrimonio de un ente a una fecha determinada con el patrimonio
del mismo ente a una fecha anterior. Si planteamos el siguiente ejemplo.
El 01/01/XX los socios aportan $ 10.000 en efectivo, y se adquieren 1.000 unidades de la mercadera
A a $ 10 cada una. A la fecha de cierre el 31/12/XX, la compaa mantiene en su stock las 1.000 unidades
adquiridas. El valor de mercado es de $ 12 por unidad. No se realizaron otras operaciones durante el
ejercicio. Inflacin 0.
En este caso deben compararse dos patrimonios, el invertido por los socios el 01/01/XX y el
existente al 31/12/XX. Ahora, cules son los patrimonios a comparar para determinar el resultado del
ejercicio?
Cuando efectuamos esta pregunta, la mayora tiende a realizar la siguiente comparacin.
Patrimonio al 01/01/XX = $ 10.000
Patrimonio al 31/12/XX = $ 12.000 (1.000 unidades a $ 12 por unidad)
Resultado del perodo = $ 2.000
Otros realizan el siguiente planteo: el resultado es cero, ya que la compaa tena 1.000 unidades de
A y contina teniendo exactamente lo mismo. Es decir, realizan la siguiente comparacin.
Patrimonio al 01/01/XX = 1.000 unidades
Patrimonio al 31/12/XX = 1.000 unidades
Resultado del perodo = 0
Cul de las dos respuestas es la correcta?
En realidad, ambas respuestas son correctas, lo que cambia es el punto de vista y el criterio de capital
a mantener.
Los primeros adoptan un criterio que toma en cuenta los pesos invertidos; si la inversin inicial fue
de $ 10.000 y al cierre el valor del patrimonio es de $ 12.000, dado que el patrimonio del ente se increment,
podemos afirmar que existe un resultado positivo. La visin es la del inversor, a quien no le importa la
capacidad productiva del ente, sino el valor de su inversin.
Otros sostendrn que, de reconocer ganancias, estaramos descapitalizando el ente, ya que de esta
forma ira perdiendo su capacidad productiva. Quienes sostienen este criterio ponen atencin en el ente ms
all de sus propietarios.
Para la medicin se utilizan dos criterios: uno, denominado capital financiero y el otro, capital fsico,
econmico o productivo.
3.1.1. Capital fsico a mantener
Enrique Fowler Newton9 sostiene que no es correcta la utilizacin del trmino capital fsico dado
que el necesario para mantener una capacidad operativa puede incluir activos intangibles.
Coincidimos con esta apreciacin, es ms, no creemos que puede como dice Enrique Fowler
Newton, sino que seguramente deber utilizarlos. El patrimonio de un ente est integrado por diversos
intangibles, tales como las cuentas por cobrar, las inversiones, los saldos bancarios, que resultan
imprescindibles para cualquier actividad operativa y su mantenimiento. Influye tambin en el mantenimiento
de la capacidad operativa, la capacidad de gestionar que posee el ente.
No obstante ello, y por razones de practicidad, utilizaremos el trmino capital fsico.

Fowler Newton, Enrique, Modelos Contables, en Revista Enfoques, Editorial La Ley, T. 2000.

13

El capital fsico focaliza su atencin en la capacidad que el ente tiene de producir bienes y/o
servicios.
Si se aplica este criterio de capital a mantener, se considera que hay ganancia cuando se produce un
incremento de la capacidad productiva del ente, siempre que no est originado en aportes efectuados por los
propietarios.
Para medir la capacidad operativa se reemplaza el dinero como unidad de medida por bienes fsicos,
como por ejemplo, mercaderas a producir, debindose verificar la posibilidad de reposicin de dichos
bienes, lo cual conduce a que el criterio de capital fsico a mantener slo es compatible con la medicin a
valores corrientes.
No debe confundirse este ltimo punto en el cual se hace referencia a la utilizacin de una clase de
bienes como unidad de medida, que no es ms que una cuestin prctica, con el concepto de capital fsico
que debe referirse a la capacidad de producir bienes o servicios, los cuales pueden realizarse con los mismos
activos u otros, en la medida que permitan reemplazar la capacidad operativa del ente.
La utilizacin del capital fsico no es privativa de los entes industriales o comerciales (que producen
o venden bienes), sino que tambin puede ser utilizado en entes proveedores de servicios. Por ejemplo, en el
caso de una compaa de viajes tendr que ver con la capacidad de transportar pasajeros.
Cabe sealar que el criterio de capital fsico a mantener no se utiliza comnmente en la preparacin
de estados contables de uso pblico, sino que se emplea como informacin interna para algunos procesos
decisorios.
Reiteramos que cuando aplicamos capital fsico, se reconocen ganancias luego de repuesta la
capacidad productiva del ente, es decir, basadas en el aumento de la productividad.
Los aumentos o disminuciones en los precios relativos de los bienes no se consideran resultados,
sino que se presentan como reservas de capital.
En el caso planteado, al 31/12/XX se presentar la siguiente informacin.
Activos $ 12.000 (1.000 unidades a $ 12)
Capital $ 10.000
Reserva $ 2.000 (diferencia entre el valor de reposicin $ 12.000 y el de costo, $ 10.000).
Existen casos donde casi sin saberlo se utiliza un criterio de capital fsico, en pases como la
Argentina, donde para medir el rendimiento de las inversiones se reemplaza la moneda local por otra ms
fuerte como, por ejemplo, el dlar estadounidense.
Quien posee ahorros o inversiones piensa y mide utilizando un parmetro diferente a los pesos
invertidos, dado que es el dlar o el euro, la cantidad a mantener.
Veamos el siguiente ejemplo.
Una persona, en diciembre de 2001, haba efectuado una inversin financiera depositando cien mil
dlares a plazo fijo (equivalente a $ 100.000). Para simplificar el ejemplo, supongamos que no existe
inflacin. Meses despus, el depsito se pesifica a $ 1,40, momento en el cual la cotizacin del dlar era de
$ 2,00.
El inversor, seguramente se ver esquilmado, dado que no pudo mantener su capital: era de USS
100.000 y se redujo a U$S 70.000 ($ 140.000 / 2). Esto es as porque, de acuerdo con su percepcin, la
inversin no mantuvo su capacidad operativa, que mide en dlares y no en pesos.
No obstante, en sus estados contables aparecer una ganancia de $ 40.000, dado que el capital a
mantener es de $ 100.000 y ahora tiene $ 140.000. La contabilidad, normalmente, no presta atencin a las
unidades fsicas (los dlares), sino a los pesos invertidos.
3.1.1.1. Ventajas y limitaciones del capital fsico
La principal limitacin est dada por las dificultades de comparacin entre entes que no tienen el
mismo objeto e incluso entre aquellos cuyo objeto es similar pero poseen modalidades de produccin
diversas.
Si bien el esquema se basa, no necesariamente en la capacidad de reponer los mismos bienes, sino en
la capacidad de servicio del conjunto, presenta un esquema rgido frente a una realidad que es cambiante; los
entes modifican formas de produccin, productos que ofrecen al mercado, etc.
Su utilizacin es extremadamente compleja en entes donde no existe un producto o gama de ellos,
que tengan un claro predominio para que puedan ser utilizados como patrn de medida. Imaginemos el caso
de los hipermercados donde la cantidad y mezcla de productos vara constantemente.

14

La nica ventaja aparente es que impide que la empresa distribuya sus activos en la medida que no
resulten de una mejora en la productividad del ente,
3.2. Capital financiero
Este concepto de mantenimiento del capital es el ms difundido y el adoptado por las normas
contables en la Argentina y en el mundo en general.
Se trata del capital invertido por los propietarios del ente, este es el que efectivamente aportaron o
existe un compromiso efectivo de hacerlo, ms aquellos resultados pendientes de distribucin.
A diferencia del capital fsico, este criterio es mucho ms flexible y permite realizar comparaciones
con otros entes, independientemente de que tengan objetos absolutamente diferentes, y con perodos
anteriores del mismo ente.
3.3. Ejemplo
Para concluir con el tema, dejamos al lector el anlisis de la situacin que se describe a continuacin.
a. Planteo
Al 31/12/XI la sociedad FF nos presenta la siguiente informacin.
$
100
100

Bienes de cambio
Total del activo

Capital
Total patrimonio neto

$
100
100

La existencia de bienes de cambio corresponde a 100 unidades del producto A a $ 100.


La nica operacin del perodo finalizado el 30/06/X2 fue la venta de la totalidad de las
mercaderas en $ 200 en efectivo el 30/06/X2.
Ese mismo da se coloca una orden de compra por la reposicin de las 100 unidades del producto
A a $ 1,5 cada una, es decir, por un total de $ 150.
El da 01/07/X2 ingresan las 100 unidades pedidas y pagamos los $ 150.

La tarea a realizar son los estados contables al 301061X2 suponiendo que no hubo inflacin durante
el perodo.
b. Solucin propuesta
El 30/06/X2 registramos la venta y su correspondiente costo de ventas a travs de los siguientes
asientos.
Debe
Caja
Ventas

200

Costo de ventas
Mercaderas

100

Haber

200

100

No hay otras operaciones durante el perodo, ya que la compra debe registrarse cuando ingresa la
mercadera, es decir, el 01/07/X2.
Los estados contables a presentar al 30/06/X2 son:
Estado de situacin patrimonial
$
Caja
200
Total del activo
200

Capital
Rdos.
Tot.P.neto

Estado de resultados
$
100
Ventas
100
Costo de ventas
200
Resultado ejercicio

15

$
200
(100)
100

Al presentar estos estados contables que, con tanta meticulosidad, elaboramos, se los comentamos
brevemente al dueo de la sociedad y dejamos para el final la informacin que consideramos ms relevante:
que arrojan una ganancia de $ 100.
Quedamos a la espera de una reaccin favorable de su parte, ya que habitualmente no somos
portadores de buenas noticias, pero nos sorprende con su visin particular del tema. Nos manifiesta de
manera vehemente que debe haber algn error porque su sociedad, al comienzo del ejercicio, posea 100
unidades del producto A y ahora, luego de reponerlas, posee 100 unidades y $ 50 (recordemos que el
01/07/X2 pag $ 150 por la reposicin, por lo que el remanente en caja fue de $ 50) y que, obviamente, su
ganancia era slo de $ 50 y no de $ 100 como nosotros le informamos a travs de sus estados contables.
Con la delicadeza y el tacto que la situacin requiere, tratamos de reforzar nuestro argumento y le
puntualizamos que esa reposicin, para nuestra incomodidad, se concret el 01/07/X2 y por lo tanto no se
debe registrar al 30/06/X2.
Sin aflojar con su vehemencia, ms bien todo lo contrario, nos responde que al 30/06/X2 ya saba
que las unidades a reponer costaban $ 150, y que, por si eso no fuera suficiente, la orden de compra ya haba
sido emitida y aceptada. Tanto fue as, que el da siguiente, a primera hora, la mercadera ya estaba en sus
almacenes. Tambin nos dijo que su tiempo para dedicarle al balance haba expirado y que, por favor,
revisramos los nmeros antes de presentrselos nuevamente.
Como podr imaginarse el lector, nuestro nimo no era el mejor. Nos preguntamos: nos habremos
equivocado al elaborar unos estados contables de una apariencia tan simple?, nuestro error ser de
medicin?, estar relacionado con la inflacin?, tendr algo que ver el criterio de capital a mantener
adoptado?
Dejamos para el lector el anlisis de estas u otras preguntas que se le puedan ocurrir, nosotros an no
nos recuperamos de nuestra depresin.
El tema de la unidad de medida es tratado en el captulo II y el de los criterios de medicin en
general en el captulo VIII del presente libro.

4. Normas vigentes
4.1. Objetivo de los estados contables
La resolucin tcnica 1610 establece en el primer prrafo de su punto 2 que El objetivo de los
estados contables es proveer informacin sobre el patrimonio del ente emisor a una fecha y su evolucin
econmica y financiera en el perodo que abarcan, para facilitar la toma de decisiones econmicas.
4.2. Usuarios de los estados contables
Ms adelante, en el punto mencionado en el prrafo anterior, en primera instancia enumera, a modo
de ejemplo (carcter enunciativo), algunas de las personas que tienen necesidades de informacin:
a) los inversores actuales y potenciales, interesados en el riesgo inherente a su inversin, en la
probabilidad de que la empresa pague dividendos y en otros datos necesarios para tomar
decisiones de comprar, retener o vender sus participaciones;
b) los empleados, interesados en evaluar la estabilidad y rentabilidad de sus empleadores, as
como su capacidad para afrontar sus obligaciones laborales y provisionales;
c) los acreedores actuales y potenciales, interesados en evaluar si el ente podr pagar sus
obligaciones cuando ellas venzan;
d) los clientes, especialmente cuando tienen algn tipo de dependencia comercial del ente, en cuyo
caso tienen inters en evaluar su estabilidad y rentabilidad;
e) el Estado, tanto en lo que se refiere a sus necesidades (le informacin para determinar los
tributos, para fines de poltica fiscal y social como para la preparacin de estadsticas globales
sobre el funcionamiento de la economa.

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Resolucin tcnica 16 de la FACPCE, sancionada el 8/12/2000.

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En funcin de ello concluye que, ...siendo imposible que los estados contables satisfagan cada uno
de los requerimientos informativos de todos sus posibles usuarios, en este marco conceptual se considerarn
como usuarios tipo:
a) cualquiera fuere el ente emisor, a sus inversores y acreedores, incluyendo tanto a los actuales
como a los potenciales;
b) adicionalmente:
1) en los casos de entidades sin fines de lucro no gubernamentales, a quienes les proveen o
podran suministrar recursos (por ejemplo, los socios de una asociacin civil);
2) en los casos de entidades gubernamentales, a los correspondientes cuerpos legislativos y de
fiscalizacin
Define a los usuarios tipo en un sentido amplio, ya que incluye tanto a los usuarios de entes privados
como a los de entes pblicos y entidades sin fines de lucro.
Por ltimo, expone que Sobre la base del criterio adoptado, se considera que la informacin a ser
brindada en los estados contables debe referirse como mnimo a los siguientes aspectos del ente emisor:
a) su situacin patrimonial a la fecha de dichos estados;
b) la evolucin de su patrimonio durante el perodo, incluyendo un resumen de las causas del
resultado asignable a ese lapso;
c) la evolucin de su situacin financiera por el mismo perodo, expuesta de modo que permita
conocer los efectos de las actividades operativas de inversin y financiacin que hubieren tenido
lugar;
d) otros hechos que ayuden a evaluar los montos, momentos e incertidumbres de los futuros flujos
de fondos que los inversores y acreedores recibirn del ente por distintos conceptos (por
ejemplo: dividendos, intereses).
4.3. Modelo contable
En su punto 6 define: El modelo contable utilizado para la preparacin de los estados contables
est determinado por los criterios que se resuelva emplear en lo que se refiere a:
a) la unidad de medida;
b) los criterios de medicin contable;
c) el capital a mantener (para que exista ganancia).
4.3.1. Unidad de medida
Los estados contables deben expresarse en moneda homognea, de poder adquisitivo de la fecha a
la cual corresponden. En un contexto de estabilidad monetaria, como moneda homognea se utilizar la
moneda nominal.
4.3.2. Criterios de medicin
Las mediciones contables peridicas de los elementos que cumplen las condiciones para
reconocerse en los estados contables podran basarse en los siguientes atributos:
a) de los activos:
1) su costo histrico;
2) su costo de reposicin;
3) su valor neto de realizacin;
4) el importe descontado del finjo neto de fondos a percibir (valor actual);
5) el porcentaje de participacin sobre las mediciones contables de bienes o del patrimonio;
b) de los pasivos:
1) su importe original;
2) su costo de cancelacin;
3) el importe descontado del flujo neto de fondos a desembolsar (valor actual);
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4) el porcentaje de participacin sobre las mediciones contables de pasivos.


Los criterios de medicin contable a utilizar deben basarse en los atributos que en cada caso
resulten ms adecuados para alcanzar los requisitos de la informacin contable enunciados en la Seccin 3
y teniendo en cuenta:
a) el destino ms probable de los activos; y
b) la intencin y posibilidad de cancelacin inmediata de los pasivos.
4.3.3. Capital a mantener
De acuerdo con lo indicado en la Seccin 4.1.3. (El patrimonio y las participaciones de accionistas
no controlantes en los patrimonios de las empresas controladas), se considera capital a mantener al
financiero (el invertido en moneda).
4.4. Consideraciones finales
Como puede observarse, en este captulo hemos desarrollado la cuestin del capital a mantener, que
se define con la adopcin del capital a mantener financiero.
En cuanto a la unidad de medida, hemos visto que se opta por la unidad de medida homognea. Dada
la magnitud e importancia del tema, lo desarrollaremos en el captulo II.
En cuanto a los criterios de medicin, planteamos su variedad y su no uniformidad para todo un
captulo; deberemos ver ante qu rubro estamos para luego definir qu criterio de medicin adoptaremos.
Este tema se desarrollar en profundidad en los captulos VIII y IX de esta obra.

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