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Révision des comptes du cycle

Achat – Fournisseurs

Réalisé par :
- ALHALOUANI Meryem

- BOUKDIR Loubna

- DARKAOUI Miriam

- OUCHETTOU Ibtissam

Encadré par : Mme Khadija BENAZZI

Année universitaire 2010/2011


Audit Comptable et Financier 2010

PLAN

1. Rôle de la fonction achats

2. Audit du cycle achats fournisseurs


- Description du circuit des achats
- Contrôle des phases du cycle achats

3. Révision des comptes du cycle Achat


- Objectif d’audit
- Les principaux comptes concernés
- Les contrôles à effectuer sur le cycle achat 
- Récapitulatif

4. Les principaux schémas de détournements d’actifs relatifs au


cycle Achat
- La falsification de la facturation
- La falsification des moyens de paiement
- Autres cas fréquents de détournements

5. Cas pratique

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INTRODUCTION

« MIEUX ACHETER POUR MIEUX VENDRE », mieux acheter suppose une parfaite
maîtrise du processus d’approvisionnement par l’entreprise afin de disposer de la meilleure
matière première et/ou marchandises résultante d’une sélection antérieure des fournisseurs.

De ce fait, le cycle achat fournisseurs revêt un caractère vital pour l’entreprise sans lequel une
estimation exacte de ses besoins ne peut être faite !

L’entreprise ne peut maîtriser son activité en amont et en aval qu’avec une meilleure
prospection de son marché, une bonne sélection de ses fournisseurs avec un planning
scrupuleusement établit permettant de canaliser l’ensemble des informations dont elle dispose
vers l’étude, l’analyse et la schématisation de ces dernières pour une utilisation fiable et
simplifiée.

I- Rôle de la fonction Achat


Au cours des trois dernières décennies, on est progressivement passé d'une économie de
production à une économie de marché.

En économie de production, le prix de vente d'un produit est la somme des coûts de
l’entreprise, augmentée d'une marge bénéficiaire.

En économie de marché, le prix de vente est dicté par la loi du marché, le prix de revient le
plus bas devient donc l'objectif à atteindre.

En économie de marché, l'offre est bien souvent supérieure à la demande et il ne suffit plus de
produire pour vendre, ni même de savoir vendre pour réussir.

Le succès de l'entreprise dépend donc de sa capacité à :


 Adapter son offre à la demande
 Maîtriser ses conditions internes d'exploitation.

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Les achats ont un rôle stratégique

Les entreprises consacrent une grande partie de leur chiffre d'affaires aux achats. La fonction
achats se présente donc comme stratégique dans l’entreprise. Elle est le garant de la qualité
des produits achetés et elle constitue un centre de profit pour l'entreprise.

L’achat, est devenu un processus complexe, à caractère collectif. Une cascade de prescriptions
et de contraintes est imposée par un ensemble de personnes aux fonctions différentes,
concernées à un moment donné par l'achat.

Dans une même entreprise, toutes ces contraintes et prescriptions proviennent d'un grand
nombre d'acteurs et il revient tout naturellement à l'acheteur d'en assurer la coordination.

L'organisation des achats

L'acheteur doit être placé dans une organisation permettant :

 de s'intégrer dans une chaîne dont l'objectif est la satisfaction du client final ;
 d'optimiser l'interaction des fonctions de l'entreprise. Ce résultat ne peut être obtenu
qu'à partir d'une plus grande rationalisation des achats.

Missions de la fonction Approvisionnements :

 exploitation du calcul des besoins


 traitement des demandes d'achats
 passation des commandes de réapprovisionnement
 passation des commandes de dépannage
 suivi des contrats
 relance des livraisons
 suivi des litiges
 contrôle des performances des fournisseurs

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 gestion des stocks
 gestion de la sous-traitance de charges
 etc.

Mission de la fonction Achats :

 élaboration d'une politique d'achats


 élaboration du budget achats
 détermination des objectifs
 évaluation des fournisseurs et consultation
 négociation des marchés
 rédaction des accords
 etc.

II- Audit du cycle achats fournisseurs

La description du circuit des achats

Dans le cas d’absence du manuel de procédures, il est important d’établir le narratif des
procédures concernant le cycle d’achat ; afin d’acquérir le maximum d’informations pour une
meilleure compréhension des circuits de traitement d’informations. Ceci se peut par des
entretiens avec l’ensemble des intervenants dans le circuit afin d’avoir une vue plus détaillée
du circuit.

L’ensemble des constatations exprimés par les responsables donne lieu à :

1- Emission des demandes d’achat

 La direction des travaux concernés


 Le service achat
 Le service gestion
 Le service du projet

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L’émission des demandes d’achats est obligatoire pour toutes les commandes supérieures à
1000 Dhs. Après avoir détecté les besoins des différents services.
Les informations suivantes doivent figurer sur la DA lors de l’émission :
 La numérotation
 Imputation
 Délai et lieu de livraison
 Désignation des articles

2- Circuit des demandes d’achat

 Procédure exceptionnelle
Pour l’achat d’une fourniture revêtant un caractère d’urgence, la commande pourra se faire
directement par téléphone entre la direction du projet et le service achat.
 Imprimés de diffusion
C’est l’organisation administrative de la circulation des imprimés des DA
Exemplaire conservé par le client, conservé par la direction des travaux, conservé par le
service achat, original pour archivage, et un autre transmis pour le service magasin pour le
contrôle des livraisons.

3- Etablissement des bons de commande

 Emission des bons de commande


Le bon de commande reprend l’intégralité des informations portées sur la demande d’achat :
 Numéro de la commande
 Service traiteur : achat
 Référence : centre d’imputation, code analytique
 Désignation du fournisseur
 Condition des paiements
 Dates et lieu de livraison
 Date et visa du responsable achat
o Circuit du bon de commande
o Imprimé de diffusion

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Original envoyé au fournisseur est sera conservé par lui
Exemplaire envoyé au fournisseur et retourné impérativement à l’entreprise.

4- Réception de la marchandise

5- Traitement et circuit des factures

 Réception de la facture
o Facture fournisseur
o Facture établie sur contrat
 Présentation type d’une facture
 Enregistrement de la facture

a. Circuit
L’émetteur : la comptabilité
Le service de gestion : contrôle des imputations analytiques
Le service travaux : accord pour paiement
La direction du projet: accord pour paiement

b. classement
Mission des services
 Contrôler et viser dans les plus brefs délais les documents
 Retourner la facture et autorisation de paiement au service comptabilité

6- Règlement des factures fournisseurs

Il existe deux moyens de règlement:


 Le chèque
 Effet de commerce

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CONTROLE DES PHASES DU CYCLE ACHATS1 :

Les principales phases du cycle peuvent se présenter comme suit :

 Déclenchement de la commande, (objectifs et organisation)


 Acceptation et traitement des livraisons, (objectifs et organisation)
 Enregistrement des dettes, (objectifs et organisation)
 Paiement des factures. (objectifs et organisation)

III- Révision des comptes du cycle Achat :

1. Objectifs

• Toutes les dettes fournisseurs figurant sur le bilan correspondent à des dettes réelles dues
aux fournisseurs ou autres créditeurs de l’entreprise.

• Toutes les dettes fournisseurs à la clôture sont comptabilisées au bilan

• Les comptes fournisseurs et comptes rattachés reflètent les sommes dues à la date de clôture

2. Les principaux comptes concernés

61. CHARGES D’EXPLOITATION

La rubrique 61 regroupe les postes suivants :

611 : Achats revendus de marchandises


612 : Achats consommés de matières et fournitures
613 / 614 : Autres charges externes
616 : Impôts et taxes
617 : Frais de personnel

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Voir le cours

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618 : Autres charges d’exploitation
619 : Dotations d’exploitation
6121. Achats de matières premières
6122. Achats non stockés de matières et fournitures consommables
Sont débités du prix d’achat net des taxes légalement récupérables par le crédit d’un compte
de tiers ou de trésorerie.
La TVA déductible correspondante est comptabilisée au débit du compte “Etat- TVA
récupérable”
6123. Achats d’emballages
Ce compte enregistre les achats d’emballages qui peuvent soit être gardés par l’entreprise, soit
restitués à son fournisseur, soit avoir un usage à la convenance du client.
6124. Variation des stocks de matières et fournitures
Ces comptes enregistrent à leur débit les entrées en stocks et à leur crédit les sorties.
Les soldes de ces comptes représentent la variation de la valeur des inventaires entre le début
et la fin de l’exercice et sont utilisés comme des comptes correcteurs des comptes d’achat
pour déterminer la valeur des achats consommés qui représentent les charges réelles de
l’exercice.
6125. Achats non stockés de matières et de fournitures
Ce compte regroupe tous les achats non stockés (eau, électricité...) ou ne transitant pas par une
unité de stockage de l’entreprise, tels que ceux afférents à des fournitures dont les existants en
fin d’exercice, sont inscrits en tant que charges constatées d’avance au débit du compte 3491.
6126. Achats de travaux, études et prestations de services
Ce compte regroupe les achats HT des travaux, études et prestations soustraités pour le
compte de l’entreprise par des tiers.
Il est subdivisé par nature de prestations.
6128. Achats de matières et de fournitures des exercices antérieurs
Ce compte enregistre les achats de matières et fournitures afférents aux exercices antérieurs.
6129. R.R.R.O sur achats consommés de matières et fournitures
Les R.R.R. dont bénéficie l’entreprise auprès de ses fournisseurs sont comptabilisés au cours
de l’exercice au crédit du compte avec le débit du compte de tiers concerné

441. FOURNISSEURS ET COMPTES RATTACHES

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Le compte 4411 « Fournisseurs » est crédité du montant des factures d’achats de biens ou de
services par le débit :
Des comptes concernés de la classe 6 pour le montant hors taxes récupérables pour les
charges de fonctionnement ;
Des comptes du poste 3413 pour les éléments constitutifs du coût de production des
opérations en maîtrise d’ouvrage directe pour le montant hors taxes récupérables ;
Du compte 3455 « Etat, TVA récupérable » pour le montant des taxes récupérables ;
Du compte 3471 « Immeubles en cours mandants » pour les éléments constitutifs du coût de
production pour les opérations en maîtrise d’ouvrage déléguée.
Le compte 4411. « Fournisseurs »
Ce même compte est débité par le crédit :
D’un compte de trésorerie lors des règlements des factures aux fournisseurs ;
Du compte 4415 « Fournisseurs – effets à payer » en cas d’acceptation d’une lettre de change
ou de l’émission d’un billet à ordre par l’entreprise ; du compte de stocks ou 6119, 6129 ou
6149 « Rabais, remises et ristournes obtenus » pour le montant des réductions obtenues hors
factures ;
Du compte 3411 « Fournisseurs, avances et acomptes versés sur commandes d’exploitation »
pour solde de ce compte, le cas échéant.
Le compte 4413. « Fournisseurs, retenues de garantie »
Reçoit à son crédit, par le débit du compte fournisseur intéressé, le montant des retenues
effectuées sur le prix convenu jusqu’à l’échéance du terme de garantie prévue.
Ce compte peut être scindé entre les opérations propres, les opérations MOD et le
fonctionnement.
Le compte 4415 est crédité par le débit du compte « Fournisseurs » lors de l’acceptation d’un
effet ou de l’émission d’un billet à ordre par l’entreprise.
Le compte 4417. « Fournisseurs – factures non parvenues »
C’est un compte de régularisation (Transitoire) rattaché au compte fournisseur concerné, il
convient alors, pour ne pas fausser les résultats, de débiter le compte de charges concerné par
le crédit du compte 4417.
Le compte ci-dessus est crédité du montant de la dette, toutes taxes comprises, par le débit des
comptes de la classe 3 ou de la classe 6 concernés et du compte de TVA récupérable.
L’entreprise peut aussi opter pour la comptabilisation hors taxes de cette opération.

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A l’ouverture de l’exercice suivant, cette écriture est contre-passée. Les entreprises qui le
jugent opportun, peuvent faire jouer le compte 4417 à la fin de chaque période comptable et
non pas uniquement à la clôture de l’exercice.
Le compte 4418 « Autres fournisseurs et comptes rattachés »
Il est destiné à enregistrer les autres opérations avec les fournisseurs non spécifiées.

3. Les contrôles à effectuer sur le cycle achat :

Procédures d’examen analytique :

• Comparer la balance des comptes individuels avec celle des exercices précédents enquêter
sur les changements inattendus

• Comparer le ratio de rotation de l’exercice avec celui des exercices précédents

Procédure de base

• Examiner les rapprochements bancaires de l’entreprise afin de vérifier le délai


d’encaissement et de décaissement

• Vérifier la séparation des exercices en examinant le journal des achats; les bons de
réception; les factures de fournisseurs sur des périodes précédant immédiatement et suivant
immédiatement les dates de clôtures et vérifier que les opérations ont été comptabilisées sur le
bon exercice

• Effectuer une recherche des passifs non enregistrés à la date de l’inventaire physique ou
celle de clôture; les factures fournisseurs reçues et non enregistrées et les bons de réception
émis avant la clôture et non rapprochés des factures

• Procéder à une confirmation directe des soldes fournisseurs et effets à payer

Procédures générales

• Comparer les natures des produits achetés avec les intitulés des comptes

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• Pointer le solde du compte fournisseurs et comptes rattachés avec le grand livre et les
comptes annuels

• Pointer le solde des comptes fournisseurs et effets à payer avec la balance fournisseurs ou
éventuellement avec le total de l’échéancier des effets à payer

• Vérifier que les comptes fournisseurs débiteurs correspondent à des avances et acomptes
versés et sont classés à l’actif du bilan

• S’assurer que les dettes en devises sont converties au taux de clôture que la différence de
change figure dans le compte « écart de conversion actif ou passif »

• Revoir les principaux contrats signés avec les fournisseurs afin de s’assurer qu’il n’existe
pas d’engagement d’achats avec des prix excédents leurs valeurs probable de réalisation

4. Récapitulatif :

On peut dire que le travail de l’auditeur porte essentiellement sur :

L’exhaustivité des enregistrements : Pour tester l’exhaustivité des enregistrements,


l’auditeur met généralement une circularisation des fournisseurs.

La régularité des enregistrements : Pour valider le rattachement à l’entreprise des


opérations enregistrées, l’auditeur procède à des sondages sur la justification des charges
comptabilisées sur la période.

Coupure des enregistrements : Pour apprécier le rattachement des charges à la bonne


période, l’auditeur met en œuvre les sondages suivants :

o Sondages sur les derniers achats de l’exercice afin de s’assurer que les achats se
rapportent tous à l’exercice clos ;
o Sondages sur les premiers achats de l’exercice suivant afin de s’assurer que la
comptabilisation de certaines charges n’a pas été différée sur l’exercice suivant ;
o Contrôle de cohérence par comparaison avec l’exercice précédent, des principales
catégories de charges faisant l’objet de factures non parvenues en fin d’exercice.

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Existence des soldes fournisseurs : l’auditeur peut examiner la justification de comptes


fournisseurs en procédant aux travaux suivants :

o Examen du rapprochement entre la balance auxiliaire fournisseurs et la balance


générale, puis vérification de la justification des écarts pouvant exister.
o Réalisation de sondages sur des comptes fournisseurs pour s’assurer que chaque
composante des soldes sélectionnés est justifiée et concerne bien l’entreprise.

Evaluation des soldes fournisseurs : L’auditeur recense les dettes en devises et vérifie
qu’elles ont fait l’objet d’une réévaluation correcte à la clôture.

Présentation : L’auditeur s’assure qu’il n’y a pas de compensation entre les soldes
débiteurs et les soldes créditeurs.

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IV- Les principaux schémas de détournements


d’actifs relatifs au cycle « Achat »
La mise en place de mesures efficaces de prévention et de détection des fraudes nécessite de
connaître les principaux schémas de détournement d’actifs. Cet article expose un certain
nombre de cas fréquemment rencontrés au niveau du cycle « Achat » des entreprises.

Une recherche efficace des détournements d’actifs commis par les employés rend nécessaire
la maîtrise des principaux schémas de fraude, ces dernières peuvent concerner tous les cycles
de l’entreprise, qu’ils soient opérationnels ou administratifs. Cet article se limitera à la
présentation de schémas de fraude spécifiques au cycle « achats/fournisseurs ».

Bien qu’apparemment simple vu de l’extérieur, le cycle « achats » est, en réalité,


particulièrement complexe compte tenu du fait qu’il existe différents types de transactions
d’achats avec différents types de fournisseurs.

Le processus « achats » comprend l’achat de biens ou de services par l’entreprise, depuis la


passation de la commande jusqu’au paiement de la facture, en passant par la réception du bien
ou de la prestation, la réception de la facture et sa comptabilisation.

Ce cycle présente des risques importants de détournement, car il concentre l’essentiel des
mouvements de sortie de fonds de l’entité.

1. LA FALSIFICATION DE LA FACTURATION

Le principe commun dans les schémas de falsification de la facturation est de faire en sorte
que l’entreprise victime reçoive une facture fictive ou surévaluée, qu’elle accepte de la régler,
et que le fraudeur puisse encaisser l’argent à son compte.

1.1 La création de fausses factures

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1.1.1 L’émission d’une fausse facture

La première étape de ce schéma consiste pour l’employé fraudeur à introduire dans le circuit
de paiement une facture totalement fictive qui ne correspond à aucune marchandise ou service
reçu en contrepartie.

Dans la plupart des cas, les factures fictives utilisées pour les détournements concernent des
prestations de service. En effet, lors d’un achat de biens ou de marchandises, les procédures
de contrôle sont généralement plus difficiles à contourner, puisqu’il faudra présenter un bon
de commande et un bon de réception pour que le paiement soit autorisé. Cela implique donc
de créer ou de falsifier d’autres documents. Alors que dans le cas des services, les bons de
commande ne sont pas toujours formalisés, les libellés des factures sont souvent peu
explicites et le contrôle de la réalisation de la prestation est difficilement possible après coup.
Donc le maquillage sera plus aisé.

1.1.2 Le paiement de la facture

Le paiement des factures nécessite, d’une part, que celles-ci soient approuvées par une
personne habilitée et, d’autre part, que le service payeur ne décèle rien d’anormal dans la
procédure et les documents. Si le fraudeur a une position hiérarchique l’autorisant à valider
les factures, la fausse facture permettra juste au service payeur d’être conforté dans l’absence
d’anomalie. Si le fraudeur a besoin de soumettre à validation ses factures, la fausse facture
devra, non seulement apparaître totalement réelle, mais également avoir un libellé qui soit
crédible vis à vis de l’autorité signataire.

Une fois que le bon à payer est obtenu, le règlement sera régulièrement effectué et le fraudeur
pourra récupérer le chèque à l’adresse du fournisseur fictif ou, si le paiement est effectué par
virement, l’argent arrivera directement sur son compte, puisqu’il aura précédemment
enregistré ses coordonnées bancaires dans le fichier des fournisseurs.

Ainsi, le fraudeur aura pu détourner des fonds sans déséquilibrer les comptes de l’entreprise.
La seule trace de cette manipulation sera une charge fictive dans les comptes, mais qui
disparaîtra lors du changement d’exercice et de la remise à zéro des comptes de charges. Si

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cette procédure frauduleuse est bien effectuée, l’employé pourra la réitérer plusieurs fois,
d’autant plus que la répétition de factures émanant d’un fournisseur fictif peut donner une
apparence de régularité et donc de normalité.

1.2 La surfacturation

Cette deuxième méthode de détournement par falsification de la facturation nécessite l’entente


avec un fournisseur afin de majorer le prix de certains achats et de faire payer l’excédent à
l’entreprise victime. Le fournisseur complice partage ensuite les gains du surcoût avec
l’employé fraudeur, soit par rétrocession de commission, soit par des cadeaux ou autres
avantages en nature. La fraude peut être réalisée par toute personne habilitée à passer des
commandes et peut concerner tout type d’achats (biens mobiliers, marchandises, prestations,
…). De plus, la récurrence de la fraude accorde de la normalité au prix d’achat, et donc
éveillera de moins en moins les soupçons.

La détection de cette catégorie de fraude est très difficile, car tous les documents sont réels et
la facture correspond à la réception qui elle-même satisfait à la commande. Seul un spécialiste
des achats peut alors s’apercevoir que le prix d’achat est anormalement élevé.

Pour limiter ce genre de manipulation, il convient d’instaurer des règles claires et écrites de
sélection des fournisseurs, de systématisez les appels d'offres pour comparer les prix et de
dresser des statistiques de concentration des prestataires car travailler toujours avec les mêmes
prestataires multiplie les risques de fraude.

2. LA FALSIFICATION DES MOYENS DE PAIEMENT

Contrairement aux cas précédents, dans lesquels le fraudeur procédait directement ou


indirectement à une falsification des factures qui amenait l’entreprise à régler la facture en sa
faveur, les schémas de fraude suivants fonctionnent par la falsification des moyens de
paiement. C’est donc directement le fraudeur qui émet le règlement à son bénéfice.

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2.1 L’émission de chèques falsifiés ou de virements frauduleux

2.1.1 Les chèques falsifiés

Dans ce schéma, le fraudeur doit en premier lieu avoir accès aux chéquiers. Donc, soit la
préparation des chèques rentre dans ses attributions et il profite de cette faculté (comptable
fournisseurs, trésorier, directeur financier), soit il est extérieur au circuit des paiements et doit
alors dérober un ou plusieurs chèques de l’entreprise. Ensuite, en imitant la signature d’une
personne habilitée, il peut détourner à son profit directement ou indirectement (via une société
qu’il contrôle ou via un complice) les sommes souhaitées.

ce risque peut résulter d’une mise à la disposition d’un employé, en qui on a particulièrement
confiance, de chèques signés « en blanc » afin qu’il paie un fournisseur.

Celui-ci sera alors tenté de payer lui-même le fournisseur et d’encaisser le chèque pour lui
avec un montant supérieur.

2.1.2 Les virements frauduleux

Le règlement des factures par virement n’exclut pas la possibilité de détournement. Ce type de
fraude nécessite de récupérer les coordonnées bancaires et les modèles de signatures
autorisées ; le mieux étant encore de récupérer une matrice d’un ordre de virement. Par
ailleurs, il convient de prendre connaissance des procédures de validation des virements mises
en place par la société (signature simple ou conjointe, confirmation écrite ou orale, comptes à
débiter par nature d’opération, …).

Avec ces éléments, le fraudeur, agissant seul ou en équipe organisée, peut confectionner de
faux documents et envoyer le faux ordre de virement à la banque de l’entreprise victime. Si le
fraudeur a respecté les procédures de validation établies avec la banque, celle-ci procédera au
transfert des fonds sur le compte du fraudeur.

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2.2 La falsification de l’endossement de chèques

Dans cette méthode de détournement, l’employé intercepte un chèque émis par sa société à
destination d’un tiers en règlement d’une facture puis l’encaisse à son profit.

Pour intercepter les chèques, les employés les mieux placés sont ceux qui manipulent ou
distribuent les chèques. Cela concerne principalement les personnes du service comptable, du
secrétariat et du service courrier. Mais, dans les sociétés peu structurées en termes de contrôle
interne, les chèques sont souvent facilement accessibles.

Une fois le chèque intercepté, le fraudeur a deux possibilités :

- Il peut falsifier le nom du bénéficiaire du chèque et inscrire son nom à la place. Ainsi il
n’aura aucun souci à encaisser le chèque.
- Il peut créer une société avec une dénomination sociale similaire à celle du fournisseur lésé
et encaisser le chèque sur le compte de cette nouvelle société.

La dissimulation de la fraude :

La dissimulation du délit est un élément clé dans le schéma de fraude. Elle implique non
seulement de masquer l’identité du fraudeur mais également de faire en sorte que
l’organisation victime ne se rende pas compte du détournement.

Avec les schémas de falsification des moyens de paiement tel que l’émission de chèques
falsifiés ou le virement frauduleux, des écarts au niveau de la trésorerie vont être générés
entre le solde en banque et le solde en comptabilité, car le chèque ou le virement frauduleux
va apparaître sur le relevé de banque mais pas en comptabilité. Cette somme frauduleusement
détournée va donc figurer sur le rapprochement bancaire.

Si le fraudeur a accès aux comptes, il peut maquiller sa fraude en enregistrant une écriture
comptable qui viendra créditer le compte de banque d’un montant égal à la fraude par le débit
d’un compte judicieusement choisi. Notamment, il doit comprendre beaucoup de mouvements
et avoir un solde élevé afin d’être difficile à auditer. Avec cet enregistrement comptable, les

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sommes détournées n’apparaîtront plus en rapprochement bancaire.

Ces schémas de fraude mettent en exergue l’importance de la séparation des fonctions entre
l’émetteur du règlement, le signataire et la personne qui effectue les rapprochements
bancaires. Egalement, la réconciliation des soldes entre les relevés de banque et les soldes en
comptabilité constitue un point de contrôle clé qui nécessite une réalisation très régulière
(mensuellement), avec une analyse détaillée (contrôle arithmétique, contrôle des périodes
d’encaissement, contrôle des sommes anciennes, analyse des chèques annulés, …) ainsi
qu’une supervision étroite.

3. AUTRES CAS FREQUENTS DE DETOURNEMENTS

3.1 La suppression d’un enregistrement

Une des techniques de dissimulation des détournements d’actifs relatifs au cycle « achats »
peut également être la suppression de l’enregistrement initial de la transaction.

Ce type de manipulation peut intervenir dans les cas de vol de marchandises ou de biens
achetés : après avoir dérobé le bien, le fraudeur annule la transaction d’achat afin de ne laisser
aucune trace dans le système : ni de la réception du bien, ni de la constatation de la charge
relative à l’achat. Le fournisseur qui a livré le bien va réclamer son règlement mais compte
tenu de l’absence de trace dans le système, il sera plus difficile de dénouer le problème,
d’attribuer les responsabilités et de remonter jusqu’au fraudeur.

Toutefois, les procédures de contrôle interne et notamment les contrôles informatisés


permettent dans bien des cas de prévenir ce schéma de fraude, car soit il est rendu impossible
d’effectuer l’annulation d’une transaction, soit une trace de chaque annulation est conservée et
peut être vérifiée.

3.2 Le double règlement

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Dans ce schéma le fraudeur fait en sorte que l’entreprise victime règle deux fois la même
facture. Ainsi, le fournisseur a été payé conformément à sa facture et donc ne risque pas de
réclamer, puis l’employé fraudeur détourne le deuxième règlement.

Pour ce faire, le fraudeur fait une copie fidèle de la facture originale. Quelques temps après
avoir payé la facture initiale. Dans ce cas, un deuxième règlement est adressé au fournisseur.
Pour récupérer le chèque, le fraudeur réclame le paiement erroné au fournisseur en invoquant
une erreur. Celui-ci constate à juste titre le double règlement et renvoie un chèque à la société
que le fraudeur se chargera d’intercepter.

Si la facture concerne des biens ou des marchandises, cette manoeuvre frauduleuse va


engendrer un écart d’inventaire ; en revanche, si elle concerne des prestations de service, la
seule trace sera la surévaluation d’un poste de charge.

3.3 L’achat injustifié

Par cette technique de fraude sur décaissement, l’employé fait réaliser, par l’entreprise
victime, des achats pour son bénéfice personnel.

Deux cas peuvent se présenter :


- l’achat est effectué personnellement par l’employé, mais celui-ci fait en sorte que la facture
soit au nom de l’entreprise (falsification ou accord avec le fournisseur) afin qu’elle soit payée
par cette dernière ;
- l’achat est effectué dans le cadre du circuit normal de validation des factures, mais les biens
acquis seront récupérés par le fraudeur (interception de la livraison, changement d’adresse de
livraison, accord avec le fournisseur, …).

Comme pour les fausses factures, ce genre de malversation est facilité dans les entreprises peu
vigilantes sur le processus d’autorisation des dépenses, et notamment sur leur documentation
et justification. Egalement, elle sera facilement réalisable par les personnes habilitées à
valider les factures si aucune procédure n’est mise en place pour éviter que ces personnes
puissent approuver leurs propres achats. En effet, comme l’un des critères déclenchant la
fraude est l’opportunité, un employé sans supervision est davantage incité à frauder que

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quelqu’un qui sait que son entreprise a déployé des moyens permettant de détecter les
détournements.

3.4 Le détournement d’un remboursement reçu d’un fournisseur

Dans certains cas, les fournisseurs sont amenés à procéder à des versements au bénéfice de
l’entreprise cliente. Cela peut concerner des remboursements partiels ou globaux dans le cadre
d’un retour de marchandises détériorées ou incorrectes par rapport à la commande.
Egalement, une prestation inadaptée ou effectuée partiellement, mais payée intégralement
d’avance peut être source de remboursement.

Dans ces situations, l’employé fraudeur peut être tenté de dérober les fonds reçus du
fournisseur et de les encaisser à son compte. Ce schéma de détournement rejoint, dans son
principe, ceux liés à la fraude sur encaissement étudiés dans l’article relatif au cycle « ventes
» : le règlement en provenance du fournisseur est intercepté par une personne du circuit de
réception (exemple : accueil, secrétariat, service comptabilité), puis est détourné à son
bénéfice pour encaisser les fonds, et la manipulation est dissimulée par un jeu d’écritures
comptables.

V- CAS PRATIQUE

PARTIE I : PRISE DE CONNAISSANCE DE L’ENTREPRISE

Historique et fiche technique

Fondée en 1992 à Casablanca, première ville industrielle du Maroc, la société LINA


NEGOCE compte maintenant plus de 20 personnes réparties en plusieurs activités
maintenance, réparation, installation réseaux locaux et à distance, formation, génie software,
administration, prépresse, comptabilité marketing direction commerciale et service
abonnement internet. La société a connu une progression phénoménale en quelques années

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grâce à son service après vente qualifié et répondant à la demande incessante de la clientèle
qui a conduit la société à créer en 1999 une deuxième société « CH PLUS « pour mieux gérer
le parc informatique installé dans tout le Maroc par ses techniciens qualifiés. Depuis sa
création, la société a eu beaucoup d’affection en tant que revendeur à Casa par les principaux
importateurs de matériel informatique au Maroc et a réussi à avoir le label « revendeur
exclusif Fujitsu Siemens Computers à Casa et au sud du Maroc grâce au chiffre d’affaire
important qu’elle réalise chaque année, puis « agence Internet agréée 3S Global net » se
chargeant des abonnements Internet à Casa, grâce à son expérience dans ce domaine. Le
secret de cette réussite réside dans la puissance du service commercial qui a su avoir la
confiance et le respect de sa clientèle fidèle en lui proposant un service de qualité. En 1998,
devant un marché consommateur s’orientant de plus en plus vers la publicité et les supports
marketing et se basant sur l’expérience de Computer Design dans le domaine de
communication, LINA NEGOCE décida d’implanter le premier service prépresse pour Mac et
PC à Casa, en choisissant la meilleure technologie de flashage avec une première flasheuse de
format 54*75 cm adapté à plus de 90% des imprimeurs, puis un scanner professionnel de
format 34*53 cm en 1999 pour la numérisation précise de Dias, photos, tramés etc. Le succès
était tellement immense, ce qui a conduit la société à acquérir une seconde flasheuse de
format 81*112 cm répondant ainsi aux formats de toutes les d’offsets existantes au Maroc. Le
service devint alors le plus compétent et le plus rapide à Casa. Ne s’arrêtant pas à ce stade la
société est en phase de clôture de sa chaîne prépresse en recherchant un système d’épreuvage
fidèle et conforme à l’impression offset finale. Pour cette raison trois visites à druppa 2000 à
Düsseldorf en mois de mai, Intergraphic à Paris en mois de janvier 2001 et TPG à Paris en
mois de mai 2001, ont été nécessaires pour choisir judicieusement la meilleure technologie
répondant aux besoins des imprimeurs en tunisie.

II- La description de l’activité

 Activité principale : l’activité principale réside dans la vente de matériels


informatiques. Vue la nature de l’activité de l’entreprise son cycle d’exploitation
comprend deux étapes fondamentales : l’approvisionnement et la commercialisation.
 L’approvisionnement : ce dernier se fait de deux manières et ceci selon la marque du
matériels. Par exemple pour Fujitsu Siemens, l’approvisionnement se fait selon des

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clauses du contrat établi entre les deux sociétés. Par contre l’approvisionnement des
autres marques se fait selon la demande et la commande du client.
 La commercialisation : la commercialisation est caractérisée par son service après
vente reposant sur la qualité et la rapidité de la livraison. La société offre également
une garantie d’un an avec droit à une réparation gratuite.
 Moyens : informaticiens qualifiés, transporteurs aimables, stocks équipés, locaux
aménagés.
 Perspectives d’avenir : Afin d’être plus présent sur le marché, la société prévit de
contracter des concessions avec des marques réputées telles que IBM

III- L’organigramme

PARTIE II : LA DESCRIPTION DES SYSTEMES

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Dans toute démarche d’audit, il importe, dans un premier temps, de recueillir un maximum
d’informations sur la société et son environnement afin de nous permettre de déterminer les
risques généraux liés à la société.
L’objectif à ce stade, n’est pas de contrôler et de vérifier le bien-fondé des informations mais,
de les collecter en s’assurant toute fois qu’elles ne semblent pas incohérentes.
Ces données sont recueillies essentiellement à l’aide d’entretiens avec les différentes
personnes susceptibles de fournir une information appropriée.

I- Système achats/fournisseurs

Il s’agit de la description du circuit « achat/fournisseurs » qui recouvre l’organisation du


groupe dans ses relations avec les fournisseurs de biens et de services. Il consiste à décrire les
différentes étapes que doivent suivre les documents servant de base aux opérations relatives
aux achats et aux dettes d’exploitation. Ainsi on distingue quatre étapes principales : la
commande, la réception, la comptabilisation et le règlement.
Moyens : la description s’est faite à l’aide d’entretiens réalisés auprès du personnel concerné
de la société, à savoir :
- responsable des achats
- comptables
- magasinier

Etape n° 1 : La commande
Cette étape concerne le processus de détermination des besoins et d’autorisation d’achat, de
recherche et de sélection des fournisseurs, de classement et de suivi de la commande.
Au niveau de la détermination des besoins, il y a lieu de relever une procédure toute
particulière pour les produits d’entretiens et de fournitures dont les besoins sont déterminés
annuellement par les gérants des différents exploitations et leur consommation suivant les
stades, un état mensuel est envoyé au responsable pour suivre l’évolution de l’utilisation de
certains produits, les besoins, les stocks et les quantités à commander pour le mois suivant.
Pour obtenir les meilleurs conditions d’achats combinant les facteurs tels que : le prix, la
qualité le délai de livraison et les conditions de règlement, le responsable d’achats dispose
d’une liste détaillée de ses principaux fournisseurs par type d’achat.

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Les bons de commande sont établis aussi bien pour les produits d’entretiens et de fournitures
que pour le matériel informatique. Ils sont signés par le responsable des achats après avoir
examiné le bien fondé des commandes.
Les B.C sont établis en 3 exemplaires dont un envoyé au service comptable afin de
permettre le suivi de la commande (relance de fournisseurs).
- un destiné au magasinier
- un classé dans le dossier fournisseur
Etape n° 2 : La réception
Cette étape concerne le processus de réception des biens à partir de la livraison fournisseur.
Dès la livraison du bien ou de service, le magasinier vérifie que la livraison correspond
correctement (références, quantités, qualités) à la commande passé, et réceptionne les biens
reçus en créant un bon de réception B.R qui reprend les éléments effectivement livrés.
Les B.R sont établis en quatre exemplaires prénumérotés dont :
- un exemplaire est conservé par le gardien
- un exemplaire est conservé par le magasinier
- un exemplaire est envoyé à la direction
- un exemplaire est adressé au service comptabilité
La réception des factures : dès la réception du courrier, la secrétaire procède à son ouverture
et à l’enregistrement des factures dans un registre tout en donnant un numéro d’ordre interne
avant qu’elles ne soient transmises aux autres services. Ceci afin d’éviter une perte
d’informations.
Le service comptable procède à un double classement (chronologique et par type de
fournisseur) :
- classement dans un dossier fournisseur
- classement dans un classeur fournisseur
Etape n° 3 : La comptabilisation
Cette phase concerne le processus de vérification et de comptabilisation de la facture
fournisseur en vue de son règlement.
L’opération effectuée par la comptabilité fournisseur consiste à vérifier les éléments de la
facture (référence de produits ou services, quantités, prix, conditions de règlement) avec les
documents qui lui ont été transmis :
- bon de commande
- bon de livraison

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- bon de réception
Une fois ce rapprochement réalisé, on procède à la comptabilisation de la facture dans les
temps appropriés. Le temps comptabilisé est porté sur la facture pour éviter un double
enregistrement.
Etape n° 4 : Le règlement
Cette étape est la finalisation du processus d’achat. Elle met en relation la comptabilité
fournisseur et la direction.
Le responsable des chèques (ou traites) propose le chèque (ou la traite) à faire signer par le
directeur. Ce dernier adjoint au chèque tous les documents justificatifs : bon de commande,
bon de réception et la facture.
Après la signature, la facture est annulée par l’apposition d’un tampon « payé «.
L’ensemble des documents est retourné à la comptabilité pour mise à jour du dossier
fournisseur et archivage.

Partie III : Le contrôle des systèmes

Système achats/fournisseurs

L’audit du contrôle interne « achat/fournisseurs » consiste à analyser les risques inhérents à la


procédure telle qu’elle est décrite par la société mais également telle qu’elle existe sur le
terrain.
1-1 Objectifs de la révision
L’objectif principal de la révision des achats est de s’assurer que les transactions cidessous
sont exécutées suite à des autorisations préalables de la direction.
- achats de marchandises
- la réception
- la quantité achetée
- le choix des fournisseurs
- le paiement aux fournisseurs
De même, les achats sont convenablement imputés aux comptes stocks et fournisseurs afin de
permettre une préparation seine des états financiers dans les délais raisonnables.

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Moyens : test d’acheminement (ou de conformité) afin de s’assurer que les descriptions du
système achats fournisseurs sont exactes, programme de révision, test de permanence qui a
pour objectif de s’assurer que la procédure décrite est effectivement appliquée et conclusion.

1-2 Test de fonctionnement :


Fournisseurs : PC

40.5 : Journal des achats

40.6 : Résultats du test d’acheminement

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1-3 Programme de révision :


Il s’agit de s’assurer de la fiabilité des informations contenues dans la description narrative du
système achats/fournisseurs.

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A partir des relevés « Fermes « constatant les entrées de Marchandises. On a procédé aux
vérifications suivantes :

1-4 Test de permanence :


Il consiste à sélectionner un certain nombre de transactions ou d’opérations et à vérifier que le
point de contrôle prévu a bien été appliqué.
La technique la plus utilisée est celle du sondage. A ce niveau, on a procédé à la sélection de
15 bons de réception et aux vérifications suivantes :

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1-5 Conclusion :
A l’issu du contrôle du circuit « achat/fournisseurs », il apparaît que les différentes phases de
cette procédure sont minutieusement contrôlées par la direction. Ce qui constitue une force de
ce système.
Ainsi, à titre d’exemple, les bons de réception prénumérotés permettent au service
comptabilité :
 De s’assurer d’avoir enregistré toutes les réceptions en charges à payer.
 D’étendre le contrôle sur les factures reçues le début d’exercice et les bons de
réception correspondants.
 De lister en fin d’année les numéros de bon de réception non encore facturés. Par
contre, il y a lieu de citer les faiblesses suivantes :
 Les achats sont trop importants par rapport aux besoins normaux, ce qui occasionne
des frais financiers, des coûts de stockage ainsi que des pertes dues à la détérioration
des produits

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 L’absence des fiches techniques permettant de déterminer le prix de chaque bien.
Donc, il est particulièrement utile de mettre en place des procédures permettant de détecter
sans retard certains éléments des stocks, à savoir :
 Les stocks à rotation lente ;
 Les stocks périmés ;
 Les stocks dont l’utilisation est aléatoire.

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