Vous êtes sur la page 1sur 46

CUPRINS

CAPITOLUL 1: APROFUNDRI PRIVIND CONTABILITATEA VENITURILOR I CHELTUIELILOR CONFORM STANDARDELOR INTERNAIONALE DE CONTABILITATE ............................................................................................3 1.1 DEFINIII..............................................................................................3 1.2 RECUNOATEREA................................................................................6 1.3 EVALUAREA........................................................................................10 1.4 CONTUL DE PROFIT I PIERDERE .....................................................14 1.4.1 INFORMAII CE TREBUIE PREZENTATE N CONTUL DE PROFIT I PERDERE .....................................................................................................14 1.4.2 PROFITUL NET SAU PIERDEREA NET A PERIOADEI....................15 CAPITOLUL 2: CONTABILITATEA FINANCIAR A CHELTUIELILOR I VENITURILOR...............................................................................................16 2.1 STRUCTURI N CONTABILITATEA FINANCIAR PRIVIND CHELTUIELILE I VENITURILE.................................................................16 2.2 MODELUL DE PRINCIPIU PRIVIND CONTABILITATEA FINANCIAR A CHELTUIELILOR I VENITURILOR................................................................19 2.2.1 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR DE EXPLOATARE...................19 2.2.2 CONTABILITATEA CHELTUIELIOR FINANCIARE..............................23 2.2.3 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR EXTRAORDINARE...................23 2.2.4 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR CU AMORTIZRILE I PROVIZIOANELE...........................................................................................23 2.2.5 CONTABILITATEA VENITURILOR DIN EXPLOATARE.......................25 2.2.6 CONTABILITATEA VENITURILOR FINANCIARE................................26 2.2.7 CONTABILITATEA VENITURILOR EXTRAORDINARE........................27 2.2.8 CAPITOLUL 3: CONTABILITATEA CHELTUIELI I VENITURILOR VENITURI DIN AMORTIZRI ACTIVITII I DE PROVIZIOANE...............................................................................................27 SPECIFICE TRANSPORT..................................................................................................28 3.1 STRUCTURI DE CHELTUIELI...............................................................28 3.2 SRUCTURI DE VENITURI.....................................................................30 1

CAPITOLUL 4 : STUDIU DE CAZ..................................................................31 4.1 PREZENTAREA SOCIETII................................................................31 4.2 ANALIZA CHELTUIELILOR NTREPRINDERII.......................................34 4.2.1 ANALIZA CHELTUIELILOR AFERENTE VENITURILOR TOTALE ALE NTREPRINDERII...........................................................................................35 4.2.2 ANALIZA CHELTUIELILOR LA 1000 LEI CIFR DE AFACERI...........39 4.2.3 ANALIZA CHELTUIELILOR DOBNDA LA 1000 LEI CIFR DE AFACERI.......................................................................................................42 4.2.4 APRECIERI FINALE.........................................................................45

CAPITOLUL VENITURILOR

1: I

APROFUNDRI CHELTUIELILOR

PRIVIND CONFORM

CONTABILITATEA STANDARDELOR

INTERNAIONALE DE CONTABILITATE 1.1 DEFINIII Veniturile constituie creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de intrri sau creteri ale activelor ori descreteri ale datoriilor care se concretizeaz n creteri ale capitalului propriu, altele dect din contribuii ale acionarilor. Cheltuielile constituie diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor ori creteri ale datoriilor, care se concretizeaz n reduceri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din distribuirea acestora ctre acionari. Definiiile veniturilor i cheltuielilor surprind caracteristicile lor eseniale, dar nu specific criteriile ce trebuie ndeplinite pentru a putea fi nregistrate. Definiia veniturilor include att venituri din activiti curente, ct i ctiguri din orice alte surse. Veniturile din activitile curente se pot regsi sub diferite denumiri, cum ar fi vnzri, comisioane, dobnzi, dividende, redevene i chirii. Ctigurile reprezint alte elemente care corespund definiiei veniturilor i pot aprea sau nu ca rezultat al activitii curente a ntreprinderii. Ele reprezint creteri ale beneficiilor economice i, din acest punct de vedere, nu difer ca natur de venituri din activitatea curent. Prin urmare, ele nu sunt privite ca structuri separate. Ctigurile includ, de exemplu, sumele rezultate n urma cedrii activelor imobilizate. Definiia veniturilor include, totodat si ctigurile nerealizate, de exemplu, cele rezultate din reevaluarea titlurilor de plasament i cele rezultate din creterea valorii contabile a activelor imobilizate. Prezentarea ctigurilor n contul de profit i pierdere se realizeaz de obicei distinct deoarece cunoaterea existenei acestora este important pentru procesul decizional. Ctigurile sunt prezentate, de regul, la valoarea net, exclusiv cheltuielile aferente. 3

Veniturile pot fi utilizate pentru achiziionarea de active sau pentru creterea valorii diferitelor tipuri de active, cum ar fi numerarul, creanele, bunurile i serviciile primite n schimbul bunurilor i serviciilor furnizate. Veniturile pot rezulta, de asemenea din lichidarea datoriilor. De exemplu, o ntreprindere poate furniza bunuri i servicii unui creditor n scopul lichidrii unei datorii legate de un credit n derulare. Definiia cheltuielilor include pierderile, precum i acele cheltuieli care apar n procesul desfurrii activitilor curente ale ntreprinderii. De exemplu, cheltuielile care apar n cursul activitilor curente includ costul vnzrilor, salariile, amortizarea. Ele se regsesc sub forma ieirilor sau scderii valorii activelor, cum ar fi numerarul sau echivalentele de numerar, stocurile i imobilizrile corporale. Pierderile reprezint alte elemente care corespund definiiei cheltuielilor i care pot aprea sau nu pe parcursul desfurrii activitilor curente ale ntreprinderii. Pierderile reprezint diminuri ale beneficiilor economice i, din acest punct de vedere, nu difer ca natur de alte tipuri de cheltuieli. Prin urmare, ele nu sunt considerate ca structur distinct. n categoria pierderilor sunt incluse, de exemplu, cele rezultate din cedarea activelor imobilizate. De asemenea, definiia cheltuielilor include i pierderile nerealizate, cum ar fi cele rezultate din creterea cursului de schimb valutar n cazul unor mprumuturi pe care ntreprinderea le-a contractat n valut. De obicei, n contul de profit i pierdere, prezentarea pierderilor se efectueaz distinct, datorit importanei cunoaterii existenei i valorii acestora n procesul decizional. Pierderile sunt raportate de regul, la valoarea net, exclusiv veniturile aferente. Veniturile i cheltuielile se pot gsi n Contul de profit i pierdere n diferite moduri astfel nct sa furnizeze informaia relevant pentru procesul decizional. De exemplu, se folosete adesea distincia ntre acele elemente de venituri i cheltuieli care sunt rezultatul activitilor curente ale ntreprinderii i cele care nu sunt rezultatul acestor activiti. Aceast distincie se realizeaz plecndu-se de la prezumia c sursa unui element de venituri sau cheltuieli este relevant n procesul de evaluare a capacitii ntreprinderii de a genera n viitor numerar i echivalente de numerar. n procesul de separare a cheltuielilor i veniturilor n funcie de caracterul lor curent sau extraordinar este necesar analiza naturii i a 4

activitii ntreprinderii. Elementele care, pentru unele ntreprinderi sunt rezultatul unor activiti curente pot reprezenta, n cazul altor ntreprinderi activiti extraordinare. De asemenea, distincia dintre elementele de venituri i cheltuieli i combinarea acestora n diferite moduri permite ntreprinderii s-i prezinte n mod variat performanele. Aceste clasificri prezint diferite grade de cuprindere. De exemplu, contul de profit i pierdere poate include marja brut, profitul din activiti curente nainte de impozitare, profitul din activiti curente dup impozitare i profitul net.1

1.2 RECUNOATEREA

Conform Cadrului general al IASB, recunoaterea este procesul ncorporrii n bilan sau n contul de profit i pierdere a unui element care ndeplinete criteriile de recunoatere i anume: a) este probabil ca orice beneficiu sa viitor asociat sa intre sau sa ias n sau din ntreprindere; b) elementul are un cost sau o valoare, care poate fi evaluat() n mod credibil. Acest proces implic descrierea n cuvinte a respectivului element i asocierea unei anumite sume, precum i includerea respectivei sume n totalul bilanului i al contului de profit i pierdere. Elementele care satisfac criteriile de recunoatere trebuie prezentate n bilan sau n contul de profit i pierdere. Nerecunoaterea acestor elemente nu poate fi corectat nici prin prezentarea politicilor contabile folosite, nici prin note sau informaii suplimentare. n procesul de evaluare a ndeplinirii sau nendeplinirii criteriilor de recunoatere n situaiile financiare, trebuie acordat atenie consideraiilor legate de pragul de semnificaie. Interdependena structurilor const n aceea c, n cazul n care un element corespunde definiiei i ndeplinete criteriile de recunoatere pentru o anumit structur, de exemplu active. Se impune automat recunoaterea unei alte structuri, de exemplu venituri sau datorii. Conceptul de probabilitate este utilizat n ceea ce privete criteriile de recunoatere pentru a avea o referin privind gradul de incertitudine n realizarea unui beneficiu economic viitor, asociat unui element. Acest concept este impus de incertitudinea ce caracterizeaz mediul n care i desfoar activitatea orice ntreprindere. Evaluarea gradului de incertitudine legat de beneficiile economice viitoare, ia n calcul informaia disponibil n momentul ntocmirii situaiilor financiare. De exemplu, cnd ncasarea unei creane a ntreprinderii este probabil, n absena unei probe care s demonstreze contrariul, se justific recunoaterea creanei ca activ. n cazul unei diversiti mari a creanelor, va fi considerat normal probabilitatea apariiei unui grad de nencasare, i prin urmare, reducerea preconizat a beneficiului economic va fi nregistrat drept cheltuial. A doua condiie pe care un element trebuie sa o ndeplineasc pentru a fi recunoscut este ca acesta s aib un cost sau o valoare ce poate fi evaluat 6

n mod credibil. n multe cazuri, costul sau valoarea estimat(); folosirea unor estimri rezonabile constituie o parte esenial n elaborarea situaiilor financiare i nu influeneaz credibilitatea lor. n cazul n care, totui, nu poate fi realizat o estimare rezonabil, elementul nu va fi recunoscut n bilan sau n contul de profit i pierdere. De exemplu, ncasrile preconizate n urma unui proces n instan pot corespunde definiiei activelor i veniturilor, precum i criteriul de probabilitate a realizrii; totui, dac nu este posibil evaluarea lor credibil a ctigului, acestea nu pot fi nregistrate ca active sau ca venituri; aceste ncasri preconizate trebuie prezentate n cadrul unor note sau informaii suplimentare. Un element care, la un moment dat, nu mai corespunde criteriilor de recunoatere, poate fi recunoscut mai trziu, ca urmare a unor circumstane sau evenimente ulterioare. Informaii referitoare la un element care are caracteristici eseniale ale unei structuri a situaiilor financiare, dar nu ndeplinete criteriile de recunoatere, pot fi totui prezentate n note i informaii suplimentare. Acest procedeu este recomandat n cazul n care cunoaterea existenei acestui element este relevant pentru evaluarea poziiei financiare a ntreprinderii, a performanei financiare sau a modificrii poziiei financiare de ctre utilizatorii situaiilor financiare. Veniturile sunt recunoscute n contul de profit i pierdere atunci cnd a avut loc o cretere a beneficiilor economice viitoare aferente creterii unui activ sau diminurii unei datorii, iar aceast cretere poate fi evaluat credibil. Aceasta nseamn c recunoaterea veniturilor se realizeaz simultan cu recunoaterea creterii de active sau reduceri de datorii. De exemplu, diferenele favorabile de curs valutar rezultate din lichidarea mprumuturilor i datoriilor n valut ale ntreprinderii sunt recunoscute simultan ca reduceri de pasive i ca venituri financiare. n consecin, pe baza principiilor partidei duble, orice venit delimitat i recunoscut pe baza urmtoarelor relaii: ACTIVE=VENITURI i DATORII(pasive)=VENITURI 7

Procedurile adoptate n practic n mod normal pentru recunoaterea veniturilor, de exemplu cerina ca venitul din activitatea curent s fie realizat, deriv din criteriile de recunoatere prezentate n cadrul general IASB. Astfel de proceduri au ca obiectiv limitarea recunoaterii ca venituri la acele elemente ce pot fi evaluate credibil i care prezint un grad suficient de certitudine. Cheltuielile sunt recunoscute n contul de rezultate atunci cnd a avut loc o reducere a beneficiilor economice viitoare aferente diminurii unui activ sau creterii unei datorii, iar aceast reducere poate fi evaluat credibil. Asta nseamn c recunoaterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoaterea creterii datoriilor sau reducerii activelor, ca de exemplu, drepturile salariale, contribuiile aferente salariilor i amortizarea. Prin apel la ecuaiile partidei duble, recunoaterea cheltuielilor este divulgat prin relaiile: CHELTUIELI=ACTIVE i CHELTUIELI=DATORII(pasive) Tot n cadrul general al IASB sunt prezentate aspecte pentru recunoaterea cheltuielilor precum: corespondena costurilor i veniturilor propriu-zise potrivit creia cheltuielile sunt recunoscute n contul de rezultate pe baza unei asocieri directe ntre costurile suportate i obinerea de elemente specifice de venit. Recunoaterea poate fi simultan sau combinat a veniturilor i cheltuielilor care rezult direct i mpreun din aceleai operaiuni sau alte venituri. De exemplu, veniturilor din vnzarea bunurilor li se asociaz prin coresponden cheltuielile care alctuiesc costul bunurilor vndute; etalarea n timp a cheltuielilor atunci cnd beneficiile economice sunt ateptate s apar pe perioada mai multor exerciii. Cheltuielile sunt recunoscute n contul de rezultate pe baza ponderilor de alocare raional sau sistematic. Este cazul cheltuielilor privind amortizarea imobilizrilor necorporale i corporale. Aceste ponderi de alocare sunt 8

menite a recunoate cheltuielile din exerciiile financiare n care beneficiile economice asociate acestor elemente sunt consemnate sau nceteaz. Pentru aceast situaie, asocierea dintre cheltuieli i venituri este indirect; recunoaterea imediat n contul de profit i pierdere a unei cheltuieli atunci cnd aceasta nu genereaz beneficii economice viitoare sau atunci cnd, i n msura n care beneficiile economice viitoare nu determin sau nceteaz s determine recunoaterea ca activ n bilan; recunoaterea unei cheltuieli n contul de rezultate n cazul n care este contractat o obligaie fr recunoaterea unui activ, cum ar fi naterea unei obligaii decurgnd din garania produsului.2

1.3 EVALUAREA

Standardele internaionale de contabilitate-cadrul general,IAS 18; Mihai Ristea - Contabilitate Aprofundat

Evaluarea este procesul prin care se determin valorile la care structurile situaiilor financiare sunt recunoscute n bilan i n contul de profit i pierdere. Aceasta presupune alegerea unei anumite baze de evaluare. Diverse baze de evaluare sunt utilizate n situaiile financiare n diverse combinaii i grade de utilizare. Ele includ urmtoarele: costul istoric. Activele sunt nregistrate la suma de numerar sau echivalent de numerar pltit n momentul cumprrii lor sau la valoarea just a sumei pltite n momentul cumprrii. Datoriile sunt nregistrate la valoarea echivalentelor obinute n schimbul obligaiei sau, n anumite mprejurri( exemplu impozitul pe profit), la valoarea ce se ateapt s fie pltit n numerar sau echivalente de numerar pentru a stinge datoriile, n cursul normal al afacerilor; costul curent. Activele sunt nregistrate la suma n numerar sau echivalente de numerar care ar trebui pltit dac acelai activ sau unul asemntor ar fi achiziionat n prezent. Datoriile sunt nregistrate la valoarea neactualizat a numerarului sau echivalentului de numerar necesar pentru a deconta n prezent obligaia; valoarea realizabil(de decontare). Activele sunt nregistrate la suma n numerar sau echivalent de numerar care poate fi obinut n prezent prin vnzarea normal a activelor. Datoriile sunt nregistrate la valoarea lor de decontare, aceasta reprezentnd valoarea neactualizat n numerar sau echivalent de numerar care trebuie pltit pentru a achita datoriile n cursul normal al afacerilor; valoarea actualizat. Activele sunt nregistrate la valoarea actualizat a viitoarelor intrri nete de numerar care urmeaz a fi generate n derularea normal a activitii ntreprinderii. Datoriile sunt nregistrate la valoarea actualizat a viitoarelor ieiri de numerar, care se ateapt s fie necesare pentru a deconta datoriile, n cursul normal al afacerilor. Baza de evaluare cel mai frecvent adoptat de ntreprinderi n elaborarea situaiilor financiare este costul istoric. Acesta este, de obicei, combinat cu alte baze de evaluare. De exemplu, stocurile sunt de obicei nregistrate la minimul dintre cost i valoarea realizabil net, titlurile 10

tranzacionabile-la valoarea de pia, iar datoriile privind pensiile-la valoarea lor actualizat. Unele ntreprinderi utilizeaz costul curent ca rspuns la incapacitatea modelului contabil bazat pe costul istoric de a rezolva problemele legate de efectul modificrii preurilor activelor nemonetare. Conform IAS 18, veniturile din activitile curente trebuie evaluate la valoarea just a mijlocului de plat primit sau de primit. Suma veniturilor realizate dintr-o tranzacie este determinat de obicei printr-un acord dintre ntreprindere i cumprtorul sau utilizatorul activului. Veniturile se evalueaz la valoarea just a mijlocului de plat primit sau de primit, innd cont de suma oricror reduceri comerciale i de rabatul cantitativ permis de ntreprindere. n cele mai multe cazuri, mijlocul de plat ia forma numerarului sau a echivalentelor de numerar i suma veniturilor din activiti curente este suma numerarului sau echivalentelor de numerar, primit sau ce urmeaz a fi primit. n momentul n care intrarea de numerar sau echivalente de numerar este amnat, valoarea just a mijlocului de plat poate fi mai mic dect suma nominal a numerarului primit sau de primit. De exemplu, o ntreprindere poate oferi cumprtorului un credit fr dobnd sau poate accepta de la acesta efecte comerciale cu o rat a dobnzii mai mic dect cea de pe pia. Ca mijloc de plat pentru vnzarea bunurilor. Atunci cnd acest constituie efectiv o tranzacie financiar, valoarea just a mijlocului de plat este determinat prin actualizarea tuturor sumelor de primit n viitor, utiliznd o rat a dobnzii stabilit. Rata stabilit a dobnzii poate fi cel mai clar determinat utiliznd una din urmtoarele posibiliti: rata predominant pentru un instrument similar al unui emitent, avnd credite cu acelai grad de risc; o rat a dobnzii care actualizeaz valoarea nominal a instrumentului la preul curent de vnzare n numerar al bunurilor sau serviciilor. Atunci cnd bunurile sau serviciile sunt schimbate cu bunuri sau servicii similare ca natur i valoare, schimbul nu este privit ca fiind o tranzacie ce genereaz venit din activiti curente. n momentul n care bunurile sunt vndute sau se presteaz servicii n schimbul unor bunuri, sau servicii ce nu sunt similare, schimbul este privit ca o tranzacie ce genereaz venit. Venitul 11

este evaluat la valoarea just a bunurilor i serviciilor primite, ajustat cu orice sume transferate n numerar sau echivalente de numerar. Cnd valoarea just a bunurilor sau serviciilor primite nu poate fi evaluat n mod rezonabil, venitul din activitatea curent este evaluat la valoarea just a bunurilor sau serviciilor cedate, ajustat cu orice sume transferate n numerar sau echivalente de numerar. PRESTAREA DE SERVICII Conform IAS18, atunci cnd rezultatul unei tranzacii ce implic prestarea de servicii poate fi estimat n mod rezonabil, venitul asociat tranzaciei trebuie s fie recunoscut n msura execuiei contractului la data nchiderii bilanului. Rezultatul unei tranzacii poate fi estimat n mod rezonabil, atunci cnd sunt ndeplinite toate condiiile urmtoare: suma veniturilor poate fi estimat n mod rezonabil; este probabil ca beneficiile economice asociate tranzaciei s fie generate ctre ntreprindere; stadiul de execuie a contractului la data de nchidere a bilanului poate fi evaluat n mod rezonabil; costurile aprute pe parcursul contractului i costurile de finalizare a contractului pot fi evaluate n mod credibil. ntreprinderea este capabil s fac estimri rezonabile, dup ce a czut de acord mpreun cu celelalte pri ale contractului asupra urmtoarelor elemente: mijlocul de plat; modul i condiiile de decontare. De asemenea, este necesar ca ntreprinderea s aib un sistem intern de previziune financiar foarte eficient. ntreprinderea analizeaz i, cnd este necesar, revizuiete estimrile veniturilor dup modul n care evolueaz execuia contractului. Necesitatea acestor revizuiri nu nseamn neaprat c rezultatul tranzaciei nu poate fi estimat rezonabil. Stadiul de execuie al unui contract poate fi determinat prin diverse metode. ntreprinderea utilizeaz metoda care evalueaz cel mai rezonabil serviciile executate. n funcie de natura contractului, metodele pot include: 12

analiza lucrrilor prestate; serviciile executate pn la data respectiv ca procent din serviciile totale ce trebuie executate; proporia costurilor aprute pn la data respectiv din costurile totale estimate ale contractului. Numai costurile ce reflect serviciile prestate pn la data respectiv sunt incluse n costurile realizate pn la aceeai dat. Numai costurile ce reflect serviciile prestate sau ce urmeaz a fi prestate sunt incluse n costurile totale estimate ale contractului. Plile progresive sau avansurile de la clieni nu reflect serviciile executate. n scopuri practice, atunci cnd serviciile sunt executate prin intermediul unui numr nedeterminat de prestaii de-a lungul unei perioade specificate de timp, veniturile sunt recunoscute pe baza metodei liniare pe durata perioadei respective, n afar de cazul n care este evident c alte metode ar putea reprezenta mai bine stadiul de execuie. Cnd o prestaie anume este mult mai important dect altele, recunoaterea veniturilor este amnat pn n momentul n care prestaia respectiv este executat. Cnd rezultatul unei tranzacii ce implic prestarea de servicii nu poate fi estimat n mod rezonabil, venitul trebuie recunoscut doar n limita cheltuielilor recunoscute ca fiind recuperabile.

13

1.4 CONTUL DE PROFIT I PIERDERE 1.4.1 INFORMAII CE TREBUIE PREZENTATE N CONTUL DE PROFIT I PERDERE Conform IAS 1, contul de profit i pierdere trebuie s cuprind urmtoarele valori3: venituri din activiti curente; rezultatele activitii din exploatare; costurile de finanare; partea din profit i pierdere aferent ntreprinderilor asociate i asocierilor n participaie, contabilizat prin metoda punerii n echivalen; cheltuieli cu impozite i taxe; profitul sau pierderea din activiti curente; elementele extraordinare; interesul minoritar; profitul net sau pierderea net a perioadei:

Alte elemente trebuie prezentate n contul de profit i pierdere atunci cnd un Standard Internaional de Contabilitate o cere sau atunci cnd o astfel de prezentare este necesar pentru prezentarea fidel a rezultatelor financiare a ntreprinderii. ntreprinderile trebuie s prezinte, n contul de profit i pierdere o analiz a cheltuielilor utiliznd o clasificare bazat fie pe natura cheltuielilor, fie pe destinaia lor n cadrul ntreprinderii. Elementele de cheltuieli sunt subclasificate pentru a evidenia sfera componentelor rezultatelor financiare care pot diferi n ceea ce privete stabilitatea, potenialul de ctig sau pierderea i previzibilitatea. Aceste informaii sunt furnizate ntr-unul din dou moduri posibile. Prima metod de analiz este cunoscut ca metoda clasificrii dup natura cheltuielilor. Cheltuielile sunt agregate n contul de profit i pierdere conform naturii lor; de exemplu amortizarea, achiziii de materii prime, salarii;i nu sunt realocate pe funciile din cadrul ntreprinderii. Aceast metod este simplu
3

Standardul Internaional de Contabilitate IAS 1

14

de aplicat n multe ntreprinderi mici. Cea de-a doua metod de analiz este cunoscut ca metoda clasificrii dup destinaia cheltuielilor i clasific cheltuielile dup funcia lor ca parte a costului vnzrii, distribuiei sau activitilor administrative. Aceast prezentare ofer deseori informaii mai relevante pentru utilizatori dect clasificarea cheltuielilor dup natur, dar alocarea cheltuielilor pe destinaii costurilor pe destinaii poate fi arbitrar i implic n mod considerabil utilizarea raionamentului profesional.4 1.4.2 PROFITUL NET SAU PIERDEREA NET A PERIOADEI Toate elementele de venituri i cheltuieli recunoscute n timpul perioadei trebuie incluse n determinarea profitului net sau a pierderii nete a perioadei, cu excepia situaiei n care un Standard Internaional de Contabilitate cere sau permite altceva.5 Cnd elementele de venituri i cheltuieli din profitul sau pierderea provenit din activiti curente au o asemenea mrime, natur sau inciden nct prezentarea acestora este relevant pentru explicarea performanei ntreprinderii pentru perioada respectiv, atunci natura i valoarea acestor elemente trebuie prezentate separat. Dei elementele de venituri i cheltuieli descrise mai sus nu sunt elemente extraordinare, natura i valoarea unor asemenea elemente pot fi relevante pentru utilizatorii situaiilor financiare n nelegerea poziiei financiare i a performanei unei ntreprinderi, precum i n efectuarea previziunilor referitoare la poziia financiar i performan.

4

Standardul Internaional de Contabilitate IAS 1- Prezentarea situaiilor financiare

Standardul Internaional de Contabilitate IAS 8-Profitul net sau pierderea net a perioadei, erori fundamentale, modificri ale politicilor contabile

15

2.1 STRUCTURI N CONTABILITATEA FINANCIAR PRIVIND CHELTUIELILE I VENITURILE Contabilitatea financiar a cheltuielilor i veniturilor este organizat avnd la baz concepia dualist. Ea are ca obiect, evaluarea i nregistrarea cheltuielilor i veniturilor n funcie de natura lor. Contabilitatea financiar reflect cheltuielile ntr-o clasificare corespunztoare naturii activitilor pe care le desfoar ntreprinderea(exploatare, financiar si extraordinar) i naturii resurselor consumate(materii prime, salarii, amortizri, etc). Pentru reprezentarea cheltuielilor i veniturilor se pornete de la caracterul de proces al activitilor consumatoare de resurse i productoare de rezultate. Ocazionarea cheltuielilor i crearea veniturilor se deruleaz n mai multe etape succesive sau simultane de timp. Astfel, n cazul procesului cheltuielilor se ntlnesc patru momente: angajarea, consumul, plile i imputarea. Angajarea are loc n momentul n care se contracteaz obligaia bneasc generatoare de pli sau consumatoare de resurse. Exemplu: n cazul unei aprovizionri cu materii prime de la furnizori, angajarea cheltuielilor intervine n momentul n care s-a creat obligaia bneasc fa de furnizori de a plti stocurile primite de la acetia. Consumul este specific utilizrii efective a resurselor n scopul satisfacerii unor nevoi productive sau neproductive, dup caz. Exemplu: utilizarea materialelor n procesul de producie n scopul obinerii de produse, lucrri i servicii. Plile constau n achitarea unei sume de bani ca echivalent n cazul relaiilor financiare. Exemplu: achitarea unui furnizor de materii prime reprezint o plat cu echivalent; n schimb, achitarea impozitului pe profit reprezint o plat fr echivalent. Imputarea reprezint momentul cnd cheltuielile sunt decontate sau repartizate asupra rezultatelor obinute. n cadrul procesului de creare a veniturilor, se delimiteaz patru momente: producia, facturarea sau vnzarea pe credit, ncasarea i ncorporarea.

16

Producia este momentul crerii rezultatului ca produs al activitii consumatoare de resurse. Exemplu: la o ntreprindere productoare, aceast faz se identific cu producia n curs de fabricaie i producia finit. Facturarea sau vnzarea pe credit const n transferarea dreptului de proprietate de la vnztor la client. ncasarea reprezint momentul n care rezultatul vndut se transform n bani. ncorporarea este o etap strict contabil prin care veniturile sunt nglobate n rezultate pentru a absorbi cheltuielile corespondente. Respectnd principiul independenei exerciiului, toate operaiile care determin cheltuieli i venituri sunt nregistrate n momentul generrii sau angajrii lor. n mod corespunztor se organizeaz o contabilitate de angajamente. Ea presupune individualizarea i reflectarea cheltuielilor n faza de angajare i consum, iar a veniturilor, n momentul obinerii i a realizrii lor. n concordan cu principiul rezultatului, este necesar s se delimiteze momentul n care cheltuielile se consider consumate i veniturile realizate, iar pe aceast baz imputarea costului ataat n vederea determinrii rezultatului net. n acest sens s-a creat principiul recunoaterii cheltuielilor consumate n momentul utilizrii resurselor, iar a veniturilor, n momentul transferrii dreptului de proprietate, deci al livrrii sau al facturrii ctre client. Dac veniturile nu sunt legate de vnzri(chirii, dobnzi de ncasat), sunt considerate realizate n momentul constatrii lor. Generaliznd, se poate aprecia c n contabilitatea financiar, cheltuielile se grupeaz n: cheltuieli curente, cheltuieli nregistrate n avans, cheltuieli de repartizat pe mai multe exerciii, cheltuieli de plat. Cheltuielile curente sunt cheltuielile angajate i recunoscute de rezultatul exerciiului N+1 sau exerciiul N+. n ceea ce privete cheltuielile de plat, acestea sunt consumurile constatate efectiv pentru care nu s-au primit pn la nchiderea exerciiului documentele de constare. Exemplu: drepturile cuvenite angajailor la nchiderea exerciiului cu titlu de concedii de pltit, impozite i taxe datorate, dobnzi datorate. De asemenea, veniturile se mpart n: venituri curente, venituri nregistrate n avans, venituri de realizat. 17

Veniturile curente sunt constatate, nregistrate i ncorporate n rezultatul exerciiului curent. Veniturile nregistrate n avans sunt constatate n exerciiul N, dar ncorporate n rezultatul exerciiului N+1. Veniturile de realizat sunt venituri realizate efectiv n exerciiul N i ncorporate n rezultatul aceluiai exerciiu, pentru care nu s-au ntocmit documente de nregistrare. Exemplu: vnzri de produse pentru care nu s-au ntocmit facturi pn la nchiderea exerciiului. Pentru delimitarea i evidenierea cheltuielilor i veniturilor se poate folosi i criteriul contabilitate de trezorerie. n acest caz, tranzaciile sunt separate i nregistrate n categoria cheltuielilor i veniturilor numai la decontarea lor la trezorerie. Respectiv, cheltuielile sunt reprezentate n momentul efecturii plilor, iar veniturile realizate n momentul ncasrii rezultatului. Structurile de cheltuieli i de venituri delimitate n contabilitatea financiar potrivit naturii lor, definesc coninutul claselor 6 Conturi de cheltuieli i 7 Conturi de venituri.

2.2 MODELUL DE PRINCIPIU PRIVIND CONTABILITATEA FINANCIAR A CHELTUIELILOR I VENITURILOR

18

Conturile de cheltuieli au funcie contabil de activ. Se debiteaz cu cheltuielile efectuate n cursul exerciiului financiar i se crediteaz la repartizarea cheltuielilor asupra exerciiului. Prin funcia contabil, conturile de venituri sunt asimilate conturilor de pasiv. Se crediteaz cu veniturile realizate i se debiteaz cu ncorporarea veniturilor la rezultate. Conturile de cheltuieli i venituri se nchid, dup caz, lunar sau la sfritul exerciiului financiar prin contul 12 rezultatul exerciiului. Cheltuielile se repartizeaz asupra rezultatului, iar veniturile se ncorporeaz n rezultate. La rndul su, contul 12 rezultatul exerciiului este un cont de bilan, fiind inclus n categoria conturilor de capitaluri proprii. Soldul creditor al contului evideniaz rezultatul sub form de profit, iar soldul debitor rezultatul sub form de pierdere. n felul acesta, contul 12 rezultatul exerciiului face legtura ntre conturile de cheltuieli i de venituri, pe de o parte i conturile de bilan, pe de alt parte. Astfel, soldul su creditor reprezint profitul creat ca surs de finanare n urma excedentului veniturilor asupra cheltuielilor, iar pierderea, ca sold debitor, exprim bunurile economice nerecuperate ca urmare a excedentului cheltuielilor asupra veniturilor. Relaiile dintre conturile de cheltuieli i de venituri, pe de o parte si conturile bilaniere, pe de alt parte, sunt redate n modelul din anexa 1. 2.2.1 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR DE EXPLOATARE Activitatea de exploatare cuprinde toate operaiile economice i comerciale privind aprovizionarea, producia i desfacerea bunurilor, lucrrilor i serviciilor. De asemenea, sunt incluse i operaiile privind investiiile prin care se realizeaz producia i construcia de imobilizri corporale. Structural, contabilitatea operaiilor privind constatarea cheltuielilor se difereniaz n funcie de natura resurselor utilizate. Astfel, avem: Cheltuieli privind consumurile stocate i nestocate unde sunt delimitate cheltuielile privind materiile prime, materialele consumabile, energia i apa i mrfurile. 60 Cheltuieli privind = 3xx 19 Conturi de stocuri i

producie n curs de execuie

Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri care sunt grupate cheltuieli privind lucrrile i serviciile executate de teri de genul lucrrilor de ntreinere i reparaiile; redevenele; locaiile de gestiune i chiriile; primele de asigurare; studiile i cercetrile; toate se nregistreaz n conturile din grupa 61 Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri cheltuieli privind lucrrile i serviciile legate direct de activitile de ansamblu desfurate de ntreprindere, cum ar fi colaborrile cu terii; comisioanele i onorariile; protocol, reclam i publicitate; transportul de bunuri i personal; deplasri, detari i transferri; pot i telecomunicaii; alte servicii executate de teri; care se nregistreaz n grupa de conturi 62 Cheltuieli cu alte servicii executate de teri. 61 Cheltuieli cu lucrrile i = 40 Furnizori i conturi asimilate serviciile executate de teri sau 62 Cheltuieli cu alte lucrri i 51 servicii executate de teri 53 trei categorii: 635 impozitul pe salarii suportat de angajat Cheltuieli cu impozite, = 444 taxe i vrsminte asimilate impozite, taxe i vrsminte asimilate, datorate bugetului statului sau altor organisme publice sub form de: prorata din TVA deductibil devenit nedeductibil; TVA colectat aferent bunurilor i serviciilor folosite n scop personal sau predate cu titlu gratuit, cea aferent lipsurilor peste norme legale, precum i cea aferent bunurilor i serviciilor acordate salariailor sub forma avantajelor n natur; diferenele de pre la gaze i iei 20 Impozit pe salarii Casa Cheltuieli cu impozitele, taxele i alte vrsminte asimilate grupate pe Conturi la bnci

obinute din producia intern; impozitul pe cldiri, impozitul pe terenuri, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de sta, alte impozite i taxe. 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 4426 taxe i vrsminte asimilate 4427 446 TVA colectat Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate datorii i vrsminte de efectuat la alte organisme publice, destinate fondurilor sociale, sub form de contribuii la: fondul special pentru sntate(excepie 4311=447); fondul special pentru dezvoltarea i modernizarea drumurilor publice: 635 Cheltuieli cu alte impozite, = 447 taxe i vrsminte asimilate Fonduri speciale, taxe i vrsminte asimilate TVA deductibil

Cheltuieli cu personalul sunt contabilizate cheltuielile cu salariile personalului, cheltuieli privind contribuia ntreprinderii la asigurrile sociale i contribuia ntreprinderii la ajutorul de omaj: 64 Cheltuieli cu personalul = 42 Personal, conturi asimilate social i conturi asimilate Alte cheltuieli de exploatare - se nregistreaz cheltuielile ocazionate de pierderi din creane suportate de ntreprindere, pierderile din lichidarea dobnzilor i creanelor, valoarea debitelor prescrise sau a debitorilor insolvabili, scoi din eviden, valoarea despgubirilor, amenzilor i penalitilor datorate sau pltite, valoarea donaiilor i subveniilor i sponsorizrilor acordate: 65 Alte cheltuieli de = 267 21 Creane imobilizate

43 Asigurri sociale, protecie

exploatare 4118 167 3xx 448 451 461 512 531 Clieni inceri sau n litigiu Alte mprumuturi i datorii asimilate Conturi de stocuri i producie n curs de execuie Alte datorii i creane cu bugetul statului Decontri n cadrul grupului Debitori diveri Conturi curente la bnci Casa

Se mai includ n categoria altor cheltuieli din exploatare, cheltuielile rezultate din operaii de capital, precum i valoarea neamortizat a activelor amortizabile i valoarea contabil de intrare a activelor imobilizate 65 neamortizabile cedate sau scoase din eviden, pierderile = 20 21 26 502 Imobilizri necorporale Imobilizri corporale Imobilizri financiare Aciuni proprii determinate de rscumprarea propriilor aciuni: Alte cheltuieli de exploatare

505 Obligaiuni emise i rscumprate

2.2.2 CONTABILITATEA CHELTUIELIOR FINANCIARE Se cuprind toate cheltuielile privind pierderile din creane legate de participaii, pierderile din vnzarea titlurilor de plasament, diferenele de curs valutar din operaiile curente i disponibilitile n devize la nchiderea 22

exerciiului financiar; dobnzile curente aferente mprumuturilor primite i altor datorii privind exerciiul n curs; sconturile acordate clienilor; alte cheltuieli financiare. Toate operaiile privind cheltuielile financiare sunt nregistrate prin conturile din grupa 66 Cheltuieli financiare. n acest scop se debiteaz conturile de cheltuieli i se crediteaz conturile care evideniaz natura cheltuielii - conturi de dobnzi, conturi de datorii, conturi de creane, conturi de trezorerie.

2.2.3

CONTABILITATEA CHELTUIELILOR EXTRAORDINARE Cheltuielile extraordinare sunt acelea care apar ca urmare a

evenimentelor extraordinare, cum sunt: calamitile naturale i exproprierile unor active. Se poate pune probleme dac o ntreprindere care se afl intr-o zon supus frecvent calamitilor naturale poate considera valoarea pierderilor de stocuri i producia n curs de execuie n categoria cheltuielilor extraordinare. Reamintim c n activitatea extraordinar sunt cuprinse acele evenimente sau tranzacii distincte curente ale ntreprinderii care apar neregulat i cu frecven redus. 2.2.4 CONTABILITATEA PROVIZIOANELE Sunt cheltuieli de exploatare i financiare ocazionate de deprecierea activelor amortizabile i neamortizabile, precum i cele determinate de constituirea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli. Sunt elemente ce nu genereaz pli pentru activitatea de trezorerie. Ca o component a fluxului de trezorerie, ele reprezint o surs de autofinanare de investiii i se mai numesc cheltuieli calculate: 68 Cheltuieli cu amortizrile, = 15 provizioanele i ajustarea la inflaie 28 Amortizri privind imobilizrile 23 Provizioane pentru riscuri i cheltuieli CHELTUIELILOR CU AMORTIZRILE I

29 Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor 39 Provizioane pentru deprecierea stocurilor i a produciei n curs de execuie 49 Provizioane pentru deprecierea creanelor 59 Provizioane pentru deprecierea conturilor de trezorerie Conform ordinului Ministerului Finanelor Publice 1752 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, amortizarea se stabilete prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a imobilizrilor corporale. Amortizarea imobilizrilor corporale se calculeaz pe baza unui plan de amortizare, de la data punerii in funciune a acestora si pana la recuperarea integrala a valorii lor de intrare, conform duratelor de utilizare economica si condiiilor de utilizare a acestora. Amortizarea imobilizrilor corporale concesionate, nchiriate sau in locaie de gestiune se calculeaz si se nregistreaz in contabilitate de ctre entitatea care le are in proprietate. Entitile amortizeaz imobilizrile corporale utiliznd unul din urmtoarele regimuri de amortizare: a) amortizarea liniara; b) amortizarea degresiva; c) amortizarea accelerata. Amortizarea aferenta imobilizrilor corporale se nregistreaz in contabilitate ca o cheltuiala. Terenurile nu se amortizeaz. Investiiile efectuate pentru amenajarea lacurilor, blilor, iazurilor, terenurilor si pentru alte lucrri similare se recupereaz pe calea amortizrii, prin includerea in cheltuielile de exploatare intr-o perioada hotrt de consiliul de administraie sau responsabilul cu gestiunea patrimoniului.

2.2.5 CONTABILITATEA VENITURILOR DIN EXPLOATARE 24

n ara noastr, criteriul de delimitare i nregistrare a veniturilor din activitatea de exploatare este cel ncepnd cu obinerea produciei i se continu cu vnzarea aceleiai producii sau a mrfurilor cumprate. Totodat, se consider venituri realizate, n funcie de care se determin rezultatul, numai cele din stadiul de vnzare, adic, din faza unde are loc transferarea dreptului de proprietate. Veniturile nelegate de vnzri, cum sunt cele financiare i cele extraordinare, sunt considerate realizate n momentul constatrii sau ncasrii, dup caz: Veniturile din producia stocat, metoda inventarului permanent: 33 34 36 Producia n curs de execuie Produse Animale = 711 Variaia stocului

Semifabricatele utilizate pentru consumul propriu se nregistreaz prin relaiile: 341 Obinerea semifabricatelor din producie proprie: Semifabricate Transferarea consumabile: 302 Materiale consumabile = 602 Consumul acestora: = 302 Materiale consumabile 341 Semifabricate = 711 Variaia stocurilor n gestiunea de materiale

semifabricatelor

Cheltuieli cu materialele consumabile

Veniturile realizate cu ocazia vnzrii produselor, lucrrilor, prestrilor de servicii Veniturile din producia de imobilizri, nregistrate la costul de producie 25

Venituri din subvenii pentru exploatare primite la export sau pentru acoperirea pierderilor privind diferenele la pre la produsele subvenionate Veniturile din creane reactivate privind clienii i debitorii diveri Alte venituri din exploatare, neincluse n producia exerciiului i, deci, n valoarea adugat Sumele datorate de salariai privind debite, remuneraii, sporuri sau adaosuri necuvenite i avansuri nejustificate; Sumele datorate de diveri debitori ca urmare a pagubelor produse de acetia; Sumele ncasate, reprezentnd venituri din exploatarea curent, cum este contribuia prinilor pentru cree i grdinie; Valoarea pierderilor din calamiti nregistrate iniial dup natura lor, iar apoi decontate asupra cheltuielilor extraordinare, exemplu: stocuri calamitate. 2.2.6 CONTABILITATEA VENITURILOR FINANCIARE n categoria veniturilor financiare sunt incluse veniturile din: participaii, titluri de plasament, imobilizri financiare cedate, creanele imobilizate, titlurile de plasament cedate, diferenele favorabile de curs valutar, dobnzile cuvenite, sconturile obinute i alte venituri financiare. Aceste operaii privind veniturile financiare sunt nregistrate prin creditarea conturilor din grupele 76 Venituri financiare i debitarea conturilor care evideniaz natura veniturilor dobndite - conturi de creane, conturi de trezorerie, alte conturi. 2.2.7 CONTABILITATEA VENITURILOR EXTRAORDINARE Veniturile extraordinare pot aprea ca urmare a subveniilor primite pentru eliminarea efectelor calamitilor, pentru reamplasarea activitilor productive n zone defavorizate sau pentru descongestionarea zonelor urbane aglomerate dar i din despgubirile care nsoesc exproprierea unor active pentru cauz de utilitate public. 26

2.2.8 CONTABILITATEA PROVIZIOANE

VENITURILOR

DIN

AMORTIZRI

Veniturile din amortizri i provizioane sunt venituri calculate, determinate de reluarea prin diminuare a provizioanelor pentru deprecieri i a celor privind riscurile i cheltuielile. Un venit din amortizri poate interveni numai n mod excepional, printro schimbare de plan de amortizare, care ar necesita diminuarea amortizrii. Toate veniturile din amortizri i provizioane se contabilizeaz, de regul, la nchiderea exerciiului financiar, n cazul ieirii activelor pentru care s-au constituit provizioanele pentru deprecieri i n situaia anulrii pariale sau totale a unor provizioane rmase fr obiect.6 15 Provizioane pentru riscuri i cheltuieli 28 Amortizri privind imobilizrile 29 Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor 39 Provizioane pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie 49 Provizioane pentru deprecierea creanelor 59 Provizioane pentru deprecierea conturilor de trezorerie CAPITOLUL 3: CHELTUIELI I VENITURI SPECIFICE ACTIVITII DE TRANSPORT 3.1 STRUCTURI DE CHELTUIELI = = 78 Venituri din provizioane i ajustarea la inflaie

Mihai Ristea Contabilitatea financiar a ntreprinderilor

27

Activitatea de exploatare cuprinde toate operaiile economice i comerciale privind aprovizionarea, i desfacerea serviciilor. Astfel, vom ntlni : Cheltuieli cu materialele consumabile, care sunt n general reprezentate de cheltuielile pentru combustibili, piese auto, anvelope; Cheltuieli cu energia i apa; Cheltuieli cu salariile personalului i cu asigurrile i protecia social; Cheltuieli cu licenele de transport, de execuie pentru vehicul i de execuie pentru traseu, ncadrate n Contul de Profit i Pierdere la Alte cheltuieli din exploatare; Cheltuieli cu asigurrile obligatorii auto; Cheltuieli cu taxele i impozitele locale cu privire la vehicule; Cheltuieli cu amortizarea - care reprezint cea mai semnificativ cheltuial pentru activitatea de transport. Amortizarea. Amortizarea se stabilete prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a mijloacelor fixe i se include n cheltuielile de exploatare. Prin valoarea de intrare a mijloacelor fixe se nelege:
7

a) valoarea de intrare aferent fiecrui mijloc fix, reevaluat n conformitate

cu prevederile legale; b) cheltuielile de achiziie pentru mijloacele fixe procurate cu titlu oneros; c) costul de producie pentru mijloacele fixe construite sau produse de unitatea patrimonial; d) valoarea actual pentru mijloacele fixe dobndite cu titlu gratuit, estimat la nscrierea lor n activ pe baza raportului ntocmit de experi i cu aprobarea consiliului de administraie al agentului economic, a responsabilului cu gestiunea patrimoniului, n cazul persoanelor juridice fr scop lucrativ, sau a ordonatorului de credite bugetare, n cazul instituiilor publice;

Art.9,10,11, legea 15/1994

28

e) valoarea de aport acceptat de pri pentru mijloacele fixe intrate n patrimoniu cu ocazia asocierii, fuziunii etc., conform statutelor sau contractelor, determinat prin expertiz. Amortizarea mijloacelor fixe se calculeaz ncepnd cu luna urmtoare punerii n funciune, pn la recuperarea integral a valorii de intrare, conform duratelor normale de funcionare. Agenii economici amortizeaz mijloacele fixe potrivit prevederilor prezentei legi, utiliznd unul dintre urmtoarele regimuri de amortizare: A. Amortizarea liniar - se realizeaz prin includerea uniform n cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, stabilite proporional cu numrul de ani ai duratei normale de utilizare a mijlocului fix. Amortizarea liniar se calculeaz prin aplicarea cotei anuale de amortizare la valoarea de intrare a mijloacelor fixe. B. Amortizarea degresiv - const n multiplicarea cotelor de amortizare liniar cu unul dintre coeficienii urmtori: a) 1,5, dac durata normal de utilizare a mijlocului fix de amortizat este ntre 2 i 5 ani; b) 2,0, dac durata normal de utilizare a mijlocului fix de amortizat este ntre 5 i 10 ani; c) 2,5, dac durata normal de utilizare a mijlocului fix de amortizat este mai mare de 10 ani. Aceti coeficieni pot fi modificai numai prin hotrre a Guvernului, la propunerea Ministerului Finanelor. C. Amortizarea accelerat - const n includerea, n primul an de funcionare, n cheltuielile de exploatare a unei amortizri de pn la 50% din valoarea de intrare a mijlocului fix respectiv. Amortizrile anuale pentru exerciiile urmtoare sunt calculate la valoarea rmas de amortizat, dup regimul liniar, prin raportare la numrul de ani de utilizare rmai.8 n timp ce Legea nr. 15/1994 prevede, pentru amortizarea mijloacelor de transport, cele trei metode de amortizare (liniar, degresiv, accelerat), HG nr. 2.139/2004 introduce a patra metod, care are n vedere numrul de kilometrii parcuri.

Art. 18, legea 15/1994.

29

Pentru mijloacele de transport, amortizarea poate fi determinat i n funcie de numrul de kilometrii sau numrul de ore de funcionare prevzut n crile tehnice, pentru cele achiziionate dup data de 1 ianuarie 2004. n acest caz, amortizarea se determin prin raportarea valorii de intrare a mijlocului fix la numrul de kilometrii sau numrul de ore de funcionare prevzute n crile tehnice, rezultnd astfel amortizarea/ kilometru sau ora de funcionare. Amortizarea lunar se determin prin nmulirea numrului de kilometrii parcuri sau a numrului de ore de funcionare efectuate n fiecare lun, cu amortizarea/ kilometru sau pe ora de funcionare. amortizarea linear. 3.2 SRUCTURI DE VENITURI n cazul societilor cu profil de transport, cele mai ntlnite venituri sunt cele din prestarea serviciilor. Acestea se mpart n: venituri din vnzarea biletelor de cltorie; venituri din vnzarea abonamentelor lunare de cltorie; venituri din prestarea de servicii de convenii de transport; venituri din prestarea de servicii pentru cursele speciale i ocazionale.
9

HG 2139/2004, capitolul III, alineatul 1.

30

4.1 PREZENTAREA SOCIETII Date de identificare: Denumirea societii: Forma juridic: Sediul social: Numr la ORC: Cod fiscal: S.C. CURSA SERV S.R.L. societate cu rspundere limitata Mneciu, jud. Prahova J29/7219/1995 R 7496417 de cltori pe baz de grafic

Obiect principal de activitate: (CAEN)6021- Transporturi terestre

Societatea comercial CURSA SERV S.R.L. a fost nfiinat n anul 1995 i are ca obiect de activitate transporturile terestre de calatori pe baz de grafic (cod CAEN 6021). n cei aproape 11 ani de activitate, societatea a avut o evoluie relativ nceat datorit lipsei de fonduri proprii - deficien care a dus la necesitatea unei perioade mari de timp n care toat autofinanarea a fost baza dezvoltrii acesteia. Capitalul social al societii este n acest moment valoarea de 200 lei i este integral privat. Organigrama societii cuprinde n acest moment 22 angajai, dintre care: CONTABIL JURIST DIRECTOR OPERAII-TRANZACII EF AUTOBAZ CASIER NCASATOR EF GARAJ MUNCITOR NTREINERE AUTO CONDUCTOR AUTO TOTAL 1 1 1 1 1 1 1 15 22

S.C. CURSA SERV S.R.L. execut servicii de transport cltori n interiorul judeului Prahova i n zonele limitrofe, n baza licenelor de transport sau a conveniilor ncheiate cu diverse persoane juridice.

31

Mijloacele de transport utilizate de societate au fost achiziionate de-a lungul timpului n sistem leasing. Astfel, n funcie de proprietar, acestea se prezint astfel:

1. Mijloace de transport proprietatea S.C. CURSA SERV S.R.L. 1 Autobuz UDM 112 Fabricaie 1993 capacitate 100 locuri 1 Autobuz UDM 112 Fabricaie capacitate 100 locuri 1995 1 Autobuz UDM 112 Fabricaie capacitate 100 locuri 1996 1 Microbuz Mercedes Fabricaie capacitate 15 locuri Sprinter 2003 2. Mijloace de transport achiziionate n sistem leasing: 1 Microbuz Mercedes Vario Fabricaie 2000 leasing: august 2005 1 Microbuz Mercedes Sprinter Fabricaie leasing: aprilie 2006 2003 1 Microbuz Ford Tranzit Fabricaie leasing: sept 2006 2003 1 Microbuz Mercedes Sprinter Fabricaie leasing: oct 2009 2004 2 Autocare ISUZU Fabricaie leasing: sept 2009 2005 Cifra de afaceri realizat de S.C. CURSA SERV S.R.L. provine din ncasrile realizate n baza serviciilor de transport pe care aceasta le realizeaz. Acestea pot fi mprite n trei categorii:
GRAFIC CIFRA DE AFACERI
incasarile realizate in baza conventiei de transport; 35,50% vanzarea din abonamente; 0,50%

vanzarea din bilete in mijloacele de transport; 64%

vanzarea din bilete in mijloacele de transport incasarile realizate in baza conventiei de transport vanzarea din abonamente

32

Politicile contabile utilizate la ntocmirea situaiilor financiare anuale sunt n conformitate cu reglementrile contabile aplicabile. Situaiile financiare anuale ofer o imagine fidel a poziiei financiare, performanei financiare si a celorlalte informaii referitoare la activitatea defsurat. Persoana juridic i desfsoar activitatea n condiii de continuitate. Activele imobilizate sunt evaluate la costuri istorice. S-a utilizat metoda liniar de amortizare i ncadrare n duratele de via normale prevzute n Legea 15/1994, au fost efectuate reevaluri ale imobilizrilor corporale n baza H.G. 1553/2003. Societatea nu a constituit provizioane. Societatea a respectat n evaluarea posturilor cuprinse n situaiile financiare urmtoarele principii contabile prevzute in OMF 306/2002: -principiul continuitii activitii: presupune c societatea si continu n mod normal funcionarea ntr-un viitor previzibil, fr a intra n starea de lichidare sau reducere semnificativ a activitii; -principiul independenei exerciiului: n sensul c au fost luate n considerare toate veniturile i cheltuielile corespunztoare exerciiului financiar 2005 fr a se ine seama de data ncasrii sau efecturii plii; -principiul evalurii separate a elementelor de activ i pasiv: n baza cruia valorile totale aferente fiecrei poziii din bilan s-au determinat prin nsumarea fiecrui element individual de activ sau pasiv; -principiul intangibilitii: n baza cruia bilanul de deschidere al exerciiului 2005 corespunde cu bilanul de nchidere al anului precedent; -principiul necompensrii: n sensul c valorile elementelor de activ nu au fost compensate cu cele de pasiv, respectiv veniturile cu cheltuielile; -principiul permanenei metodelor : s-au aplicat aceleai reguli i norme privind evaluarea, nregistrarea n contabilitate i prezentarea elementelor patrimoniale i a rezultatelor; -principiul prudenei: in baza cruia trebuie luate n considerare numai profiturile i toate obligaiile previzibile sau pierderile poteniale care au luat natere in exerciiul financiar ncheiat, acest principiu a fost respectat, neexistnd cazuri care s necesite constituirea de provizioane. La nchiderea exerciiului, elementele patrimoniale au fost evaluate i reflectate n bilanul contabil la valoarea de intrare n patrimoniu, valoare pus de acord cu rezultatele inventarierii. 33

Situaiile financiare ale societii sunt exprimate n moned naional RON, iar cifrele cuprinse n situaiile de raportare sunt exprimate n RON.

4.2 ANALIZA CHELTUIELILOR NTREPRINDERII

Analiza cheltuielilor ntreprinderii este foarte important n activitatea de gestiune i de control,deoarece evideniaz modul de utilizare a resurselor umane,materiale i financiare i impactul alocrii acestora asupra performanelor ntreprinderii.10 Optimizarea nivelului costurilor sau chiar reducerea lor, acolo unde este cazul, fr a afecta calitatea serviciilor i condiiile de desfurare a activitii reprezint obiective prioritare ale managementului firmelor. Prin urmare, sunt necesare cunoaterea i analiza principalelor categorii de costuri i cheltuieli. Conform reglementrilor contabile n vigoare, cheltuielile constituie diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor ori creteri ale datoriilor, care se concretizeaz n reduceri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din distribuirea acestora ctre acionari. Costul reprezint totalitatea consumurilor de resurse pe care le efectueaz ntreprinderea pentru realizarea unei uniti de produs sau unui serviciu, n expresie monetar. Privite n timp, costurile totale se micoreaz lent sau rmn constante pentru cifre de afaceri foarte mari, n timp ce costul unitar se diminueaz rapid ntr-o prim faz, dup care rmne relativ constant. Managementul se va ocupa mereu de reducerea costurilor, drept pentru care vor utiliza metode i instrumente specifice analizei economice financiare. Analiza costurilor are n vedere cunoaterea metodelor de analiz, depistarea cauzelor favorabile sau nefavorabile care au influenat evoluia costurilor i mai ales msurile ce se impun n vederea creterii eficienei ntregii activiti.11
10 11

Analiza economico-financiar-Vlceanu, Robu Analiza pe baza contului de profit i peirdere prezentat n Anexa 2

34

4.2.1 ANALIZA CHELTUIELILOR AFERENTE VENITURILOR TOTALE ALE NTREPRINDERII

Desfurarea oricrei activiti presupune consumul de resurse umane, materiale i financiare care se nregistreaz, conform principiilor contabilitii, n conturi specifice. La ncheierea exerciiului financiar, se ntocmesc documentele de sintez contabile care furnizeaz informaii privind volumul resurselor consumate, dar i eficiena acestui consum. Analiza cheltuielilor ntreprinderii se realizeaz utiliznd informaii din contul de profit i pierdere. Analiza cheltuielilor aferente veniturilor totale se calculeaz cu ajutorul indicatorului rata de eficien a cheltuielilor totale. Rct = (Ch totale / V totale)*1000 =(Chi / Vi)*1000 Chi = suma cheltuielilor pe categorii de activiti Vi = suma veniturilor pe categorii de activiti Modelul de analiz este: Rct = gi*rcti/100 unde gi=Vi/Vt structura veniturilor pe categorii de activiti i rcti=(Chi/Vi) *1000 rata de eficien a cheltuielilor pe categorii de activiti Modificarea ratei de eficien a cheltuielilor totale e unul dintre factorii importani care influeneaz variaia rezultatului brut al exerciiului.

35

Nr.crt 1 2 3 4 5 6 7 8 9

10 11

Indicatori Cheltuieli de exploatare Cheltuieli financiare Total cheltuieli Venituri din exploatare Venituri financiare Total venituri Ponderea veniturilor din exploatare n totalul veniturilor Ponderea veniturilor financiare n totalul veniturilor Rata de eficien a cheltuielilor din exploatare (rd1/rd4) Rata de eficien a cheltuielilor financiare (rd2/rd5) Rata de eficien a cheltuielilor totale (rd3/rd6)

2003 2012826 341404 2354228 2969126 489 2969615 99,98% 0,02% (2012826/2969126 ) *1000=678 (341404/489)*1000 = 168698 (2354228/2969615 ) *1000=793

mii lei 2004 1483957 223640 1707597 1778028 187 1778215 99,99% 0,01% (1483957/1778028 ) *1000=835 (223640/187)*100 0 =1195936 (1707597/1778215 ) *1000=960

Rct=Rct1-Rct0 =960-793=167lei/1000 1. Influena modificrii structurii veniturilor: gi=(gi1*rcti0)/100-(gi0*rcti0)/100=-70 lei/1000 2. Influena modificrii cheltuielii la 1000 lei pe categorii de venituri: rcti=(gi1*rcti1)/100-(gi1*rcti0)/100=247 lei/1000 2.1 Influena modificrii cheltuielilor de exploatare la 1000 lei:

Ce/1000=g1(Ce1-Ce0)/100=157 lei/1000 2.2 Influena modificrii cheltuielilor financiare la 1000:

Cf/1000=g1(Cf1-Cf0)/100=100 lei/1000 36

Creterea cheltuielilor la 1000 lei cu 167 lei/1000 reflect o utilizare ineficient a resurselor umane, materiale i financiare. La aceast cretere au contribuit ambii factori n proporii i moduri diferite. Astfel, structura veniturilor a influenat favorabil printr-o micorare a cheltuielilor totale la 1000 lei cu 70 lei/1000, ceea ce demonstreaz o cretere a ponderii acelor categorii de cheltuieli care s-au redus n mai mare msur dect cheltuiala medie prevzut. Cheltuiala pe categorii de venituri a influenat nefavorabil cu 247 lei/1000, cretere la care au participat cheltuiala din exploatare la 1000 lei cu 157 lei/1000 i cheltuiala financiar la 1000 lei cu 100 lei/1000.

Nr.crt 1 2 3 4 5 6 7 8 9

10 11

Indicatori Cheltuieli de exploatare Cheltuieli financiare Total cheltuieli Venituri din exploatare Venituri financiare Total venituri Ponderea veniturilor din exploatare n totalul veniturilor Ponderea veniturilor financiare n totalul veniturilor Rata de eficien a cheltuielilor din exploatare (rd1/rd4) Rata de eficien a cheltuielilor financiare (rd2/rd5) Rata de eficien a cheltuielilor totale (rd3/rd6)

2004 1483957 223640 1707597 1778028 187 1778215 99,99% 0,01% (1483957/1778028 ) *1000=835

mii lei 2005 2821580 222030 3043510 3576509 198 3576707 99,99% 0,01% (2821580/3576509 ) *1000=789

Rct=Rct1-Rct0=1000-960=40 lei/1000 1. Influena modificrii structurii veniturilor: gi=(gi1*rct0)/100-(gi0*rct0)/100=0 lei/1000

37

2. Influena modificrii cheltuielilor la 1000 lei pe categorii de venituri: rcti=(gi1*rcti1)/100-(gi1*rcti0)/100=40 lei/1000 2.1 Influena modificrii cheltuielilor din exploatare la 1000 lei:

Ce/1000=g1(Ce1-Ce0)/100=47 lei/1000 2.2 Influena modificrii cheltuielilor financiare la 1000 lei:

Cf/1000=g1(Cf1-Cf0)/100=-7 lei/1000 Creterea cheltuielilor la 1000 lei n 2005 fa de 2004 cu 40 lei reflect o utilizare ineficient a resurselor materiale, umane i financiare ale ntreprinderii. Analiznd influena celor doi factori de gradul I, observm ca structura veniturilor nu a avut nici o influen asupra cheltuielilor la 1000 lei, iar cheltuiala pe categorii de venituri a influenat nefavorabil cu 40 lei, influen determinat de factorii de gradul II. Cheltuiala din exploatare la 1000 lei a influenat nefavorabil cu 47 lei/1000, iar cheltuiala financiar la 1000 lei a influenat favorabil cu 7 lei/1000.
Rata de eficien a cheltuielilor totale

793

960

2003

2004

2005

Rata de eficien a cheltuielilor totale

Analiznd ratele cheltuielilor aferente anilor 2003, 2004 i 2005, observm n 2005 fa de 2003 o eficientizare a utilizrii resurselor materiale, umane i financiare ale ntreprinderii, ceea ce a determinat o scdere important a ratei cheltuielilor la 1000 lei. Datorit relaiei de invers proporionalitate existent intre rata cheltuielilor i profit, vom constata o cretere a profitului semnificativ n anul 2005 fa de anul 2003.

38

4.2.2 ANALIZA CHELTUIELILOR LA 1000 LEI CIFR DE AFACERI Analiza structural a cheltuielilor de exploatare la 1000 lei reflect faptul c principala component a acestora o constituie cheltuielile la 1000 lei cifr de afaceri, care se urmresc att n dinamic, ct i pe structur. Analiza factorial a cheltuielilor la 1000 lei cifr de afaceri se face pe urmtorul model: Ch/1000CA=(qC/qP)*1000 unde qC= cifra de afaceri exprimat n costuri i qP= cifra de afaceri exprimat n preurile de vnzare Modelul de analiz este: Ch/1000=(qi*Ci/qi*Pi)*1000 unde qi= structura serviciilor vndute Ci= costurile unitare i Pi= preurile de vnzare

Nr.crt 1 2 3 4 5

Indicatori Cheltuieli aferente cifrei de afaceri Cifra de afaceri exprimat n preuri de vnzare Cifra de afaceri exprimat in costuri previzionate Cifra de afaceri exprimat in preuri previzionate Cheltuiala la 1000 lei cifra de afaceri

C/1000=C1/1000-C0/1000=268 lei /1000

39

1. Influena modificrii structurii cifrei de afaceri: S=(q1*C0/q1*P0)/1000-(q0*C0/q0*P0)/1000=13 lei/1000 2. Influena modificrii preului de vnzare: P=(q1*C0/q1*P1)/1000-(q1*C0/q1*P0)/1000=686 lei/1000 3. Influena modificrii costurilor: C=(q1*C1/q1*P1)*1000-(q1*C0/q1*P1)*1000=-431 lei/1000 Creterea cheltuielilor la 1000 lei cifr de afaceri cu 268 lei/1000 este rezultatul influenei nefavorabile a factorilor direci. Astfel, modificarea structurii cifrei de afaceri a determinat o cretere a cheltuielilor la 1000 lei cifr de afaceri cu 13 lei/1000. Preurile de vnzare au influenat nefavorabil, determinnd o cretere a cheltuielilor la 1000 lei cifr de afaceri cu 686 lei/1000. Costurile au nregistrat un nivel mai mic dect cel prevzut, ceea ce a determinat o scdere a cheltuielilor la 1000 lei cifr de afaceri cu 431 lei/1000, ceea ce reflect preocuparea ntreprinderii de utilizarea raional a forei de munc i a mijloacelor de transport.

Nr.crt 1 2 3 4 5

Indicatori Cheltuieli aferente cifrei de afaceri Cifra de afaceri exprimat n preuri de vnzare Cifra de afaceri exprimat in costuri previzionate Cifra de afaceri exprimat in preuri previzionate Cheltuiala la 1000 lei cifra de afaceri

mii lei 2005 3043510 3576509 2120230 2630500 851

40

C/1000=C1/1000-C0/1000=-210 lei /1000 1. Influena modificrii structurii cifrei de afaceri: S=(q1*C0/q1*P0)/1000-(q0*C0/q0*P0)/1000=-255 lei/1000 2. Influena modificrii preului de vnzare: P=(q1*C0/q1*P1)/1000-(q1*C0/q1*P0)/1000=-213 lei/1000 3. Influena modificrii costurilor: C=(q1*C1/q1*P1)*1000-(q1*C0/q1*P1)*1000=258 lei/1000 Se constat diminuarea nivelului cheltuielilor la 1000 lei cifr de afaceri cu 109 lei/1000, situaie favorabil pentru ntreprindere ntruct determin creterea masei profitului i sporirea indicatorilor de eficien construii pe baza profitului. Analiznd influena factorilor, se constat c: modificarea structurii serviciilor vndute n sensul creterii ponderii sortimentelor la care s-a prevzut un nivel al cheltuielii la 1000 lei cifr de afaceri mai mic dect nivelul mediu programat pe ntreprindere i al scderii ponderii serviciilor cu un nivel programat al cheltuielilor la 1000 lei cifr de afaceri mai mare dect media programat, a condus la reducerea cu 154 lei a nivelului cheltuielilor la 1000 lei cifr de afaceri. Preurile de vnzare au nregistrat o cretere la majoritatea serviciilor i au determinat majorarea cifrei de afaceri cu 1 798 492 mii lei i o diminuare a cheltuielilor la 1000 lei cifr de afaceri cu 213 lei, ceea ce a determinat o mbuntire a calitii serviciilor oferite i modificarea raportului dintre cerere i ofert. Costurile au nregistrat o depire a nivelului prevzut, determinnd o cretere a nivelului cheltuielilor la 1000 lei cifr de afaceri cu 258 lei. Aceast influen se poate explica n funcie de evoluia consumurilor specifice de resurse materiale, a preurilor de aprovizionare, a productivitii fizice a muncii i a tarifelor de salarizare pe unitatea de timp, a gradului de folosire a mijloacelor de transport. Depirea costurilor unitare se justific 41

numai n cazul n care consumul suplimentar de resurse a fost fcut n condiii de eficien economic, adic efectul obinut a fost mai mare dect efortul fcut.

Cheltuiala la 1000 lei cifra de afaceri

Fa de anul 2003, se observa reducerea semnificativ a cheltuielilor la 1000 lei cifr de afaceri rezultat din utilizarea raional a forei de munc, a mijloacelor de transport i a obiectelor muncii.

4.2.3 ANALIZA CHELTUIELILOR DOBNDA LA 1000 LEI CIFR DE AFACERI Dobnzile reprezint costuri ale capitalului mprumutat care fac parte din categoria cheltuielilor financiare. Ele nu se includ n costurile de producie, dar prezint interes pentru analiza economic, ntruct reducerea lor se regsete n creterea rezultatului financiar. Pentru analiza economico-financiar a eficienei cheltuielilor cu dobnzile, se folosete urmtoarea metod: Cd/1000=(Sd/CA)*1000 unde Sd= suma dobnzii 42

i CA= cifra de afaceri

Nr.crt 1 2 3

Indicatori Cifra de afaceri Suma dobnzii Cheltuiala cu dobnda la 1000 lei cifr de afaceri(rd2/rd1)

mii lei 2004 1609961 162530 101

Cd=Cd1/1000-Cd0/1000=101-72=29 lei/1000 1. Influena modificrii cifrei de afaceri: CA=(Sd0/CA1)*1000-(Sd0/CA0)*1000=60 lei/1000 2. Influena modificrii sumei dobnzii: Sd=(Sd1/CA1)*1000-(Sd0/CA1)/1000=-31 lei/1000 Depirea cheltuielii cu dobnda cu 29 lei/1000 trebuie apreciat nefavorabil deoarece va determina o diminuare a rezultatului financiar al ntreprinderii. Scderea cifrei de afaceri cu 56% n 2004 fa de 2003 a determinat creterea cheltuielii cu dobnda la 1000 lei cifr de afaceri cu 60 lei/1000. Nerealizarea cifrei de afaceri reprezint o situaie n care conducerea unitii trebuie s analizeze cauzele care au generato asemenea stare de lucru privind att asigurarea ct i folosirea resurselor umane, materiale i financiare. Suma dobnzii a nregistrat n 2004 o scdere de 24% fa de 2003, ceea ce a determinat o scdere a cheltuielilor cu dobnda la 1000 lei cifr de afaceri cu 31 lei/1000. mii lei Nr.crt Indicatori 43 2004 2005

1 2 3

Cifra de afaceri Suma dobnzii Cheltuiala cu dobnda la 1000 lei cifr de afaceri(rd2/rd1)

1609961 162530 101

3576509 176091 49

Cd=Cd1/1000-Cd0/1000=49-101=-52 lei/1000 1. Influena modificrii cifrei de afaceri: CA=(Sd0/CA1)*1000-(Sd0/CA0)*1000=45-101=-56 lei/1000 2. Influena modificrii sumei dobnzii: Sd=(Sd1/CA1)*1000-(Sd0/CA1)/1000=49-45=4 lei/1000 Reducerea cheltuielilor cu dobnda la 1000 lei cifra de afaceri cu 52 lei / 1000 s-a datorat n mare parte creterii cifrei de afaceri n 2005 fa de 2004 cu 122%, acest factor de gradul I influennd favorabil cu o scdere de 56 lei /1000. Creterea cheltuielilor cu dobnda a influenat nefavorabil, determinnd o cretere a cheltuielilor cu dobnda la 1000 lei cifra de afaceri cu 4 lei/1000.

Cheltuiala cu dobnda la 1000 lei cifr de afaceri

120 100 80 60 40 20 0 2003 2004 2005 Cheltuiala cu dobnda la 1000 lei cifr de afaceri

44

Comparativ cu anul 2003, datorit creterii cifrei de afaceri cu 122 %, se observ o scdere semnificativ a cheltuielilor cu dobnda la 1000 lei cifr de afaceri de 85 lei/1000.

4.2.4 APRECIERI FINALE S.C. CURSA SERV S.R.L. activeaz pe o pia deosebit de restrictiv. Punctul forte al societii consta n tarifele practicate, care sunt cu mult mai mici dect cele oferite de concuren, ofer cel mai mic pre de pe pia calculat ca raport ntre tarif i numr de persoane transportate. Dup cum se observ din analiza ponderilor diferitelor tipuri de ncasri n cifra de afaceri, ncasrile realizate n baza conveniei reprezint o treime din cifra de afaceri lunar. Acest fapt explic interesul societii pentru dezvoltarea n acest sens i arat in acelai timp ca 36% din ncasrile lunare realizate de S.C. CURSA SERV S.R.L. au un grad foarte nalt de stabilitate. ncepnd de la nfiinare i pn n prezent, S.C. CURSA SERV S.R.L. nu a beneficiat de nici un credit bancar, activitatea sa bazndu-se integral pe resurse proprii. Aceasta a fost ns o politic pozitiv doar n msura n care volumul de activitate al societii nu a fost deosebit de mare, iar prin politica de pli s-a preferat amnarea achitrii datoriilor fa de furnizori. Avnd n vedere dezvoltarea firmei, precum i intenia de a reduce n continuare ciclul de plat al furnizorilor, S.C. CURSA SERV S.R.L. consider c o linie de credit ar fi necesar atingerii obiectivelor propuse.

45

BIBLIOGRAFIE 1. Mihai RISTEA, Corina - Graziella DUMITRU CONTABILITATEA FINANCIARA A NTREPRINDERILOR Editura Universitar, 2004 2. Mihai RISTEA, Corina Graziela DUMITRU CONTABILITATE APROFUNDATA Editura Universitar, 2005 3. Standardele Internaionale de Contabilitate Cadru General 4. Standardele Internaionale de Contabilitate IAS 18 Venituri din activiti curente 5. Standardele Internaionale de Contabilitate IAS 1- Prezentarea situaiilor financiare
6.

Standardele Internaionale de Contabilitate IAS 8- Profitul net sau

pierderea net a perioadei, erori fundamentale, modificri ale politicilor contabile 7. Legea nr. 15/1994 8. Hotrrea de Guvern nr. 2139/2004 9. Gheorghe VLCEANU, Vasile ROBU, Nicolae GEORGESCU- ANALIZ ECONOMICO- FINANCIAR- Editura Economic, 2005 10. Ordin nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

46