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Audit et contrôle interne

2007 / 2008

Audit et contrôle interne

Plan du cours :

I-

Commissariat aux comptes : une profession réglementée

II-

Le CAC, la fraude et les faits délictueux

III-

Le CAC et la continuité d’exploitation

IV-

L’audit : une approche par les risques

V-

Organisation d’une mission d’audit

VI-

L’émission de l’opinion du CAC

VII-

Le CAC et le contrôle interne

VIII-

Le CAC et la rémunération des dirigeants

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Chapitre 1 : Commissariat aux comptes, une profession réglementée

I- CALENDRIER JURIDIQUE TRES STRICT

Le CAC est sous la tutelle du Ministre de la Justice. Le décret d’août 1969 a crée la Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes, suite a la loi de 1966.

La CNCC a été créée afin d’assurer le bon exercice de la profession, de surveiller l’activité des CAC. Jusqu’en août 2OO3, c’était le seul organe qui contrôlait et surveillait la profession du CAC.

En 2OO3, la LSF (Loi sur la Sécurité Financière) a été votée. Un nouvel organe de contrôle a été crée : la Haut Conseil du Commissariat aux Comptes (HCCC).

Le HCCC et composé non exclusivement de CAC, et a été crée afin de renforcer le contrôle du fonctionnement du Commissariat aux Comptes. La mission principale du HCCC est :

D’’assurer la surveillance de la profession avec le concours de la CNCC

De veiller au respect de la déontologie et de l’indépendance du CAC

Ministère de la Justice

Nomme 2 CAC + non professionnels. Une douzaine de personneset de l’indépendance du CAC Ministère de la Justice HCCC CNCC La CNCC reste en charge

HCCC

CNCC

La CNCC reste en charge de la promulgation de la loi des normes d’exercice professionnelles (=NEP) mais aussi des codes de déontologie. Elle organise par sondage des contrôles de qualité chez les CAC. Elle peut donner des sanctions, suspension, radiation. C’est une profession qui s’auto régule.

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La déontologie du CAC est rédigée dans le Code de Déontologie (élaboré par la CNCC, revu par le HCCC et approuvé par le Conseil d’Etat). Le dernier Code en vigueur date de 2OO5.

Quels sont les fondamentaux du Code de Déontologie des CAC ?

Titre 1 : Principes fondamentaux de comportement

Intégrité : pas de casier judiciaire

Impartialité : pas de prise de partie

Indépendance : Attitude et situations susceptibles d’entacher l’indépendance (cadeaux, etc…)

Compétence : elle doit pouvoir être prouvée (Min 4Oh de formation / an)

Confraternité : ne pas critiquer les confrères

Discrétion : règles de secret professionnel pour tout acte ou connaissance acquis lors d’une mission.

Cas où le secret professionnel doit être levé : intervenants et collaborateurs sur 1 même mission, entre co-commissaires, entre les CAC de la Société Mère et les CAC des sociétés filiales, en cas d’inspection ou de contrôle (CNCC, HCCC, AMF, Commission Bancaire etc…) et a l’égard des juridictions pénales lors de la révélation des faits délictueux.

Situations interdites pour le CAC

Exercice d’un emploi salarié

Avoir une activité commerciale directement ou par personne interposée

Prendre, recevoir ou conserver, directement ou indirectement, un intérêt auprès de l’entité dont le CAC certifie les comptes auprès d’une personne qui contrôle cette entité, et auprès d’une personne contrôlée par cette société

Certifier pendant plus de 6 exercices consécutifs les comptes de sociétés APE (Appel Public a l’Epargne = sociétés cotées) depuis la LSF.

Situations présumées de dépendance :

Tenue ou élaboration des comptes de l’entité contrôlée

Toute prestation de nature a mettre le CAC dans la position d’avoir a se prononcer sur des documents, des évaluations, prises de position qui l’auraient contribuer a élaborer.

A la fin de la mission, pendant les 5 années qui suivent la cessation de leur fonction, les CAC ne peuvent pas devenir ni gérant, ni administrateur, ni DG, ni membre du Directoire de sociétés qu’il a contrôlé.

Titre 3 : acceptation de la conduite et du maintien de la mission du CAC

La durée d’un mandat du CAC en France est de 6 exercices. Mais, dans certaines circonstances exceptionnelles, ce mandat peut être plus court (ex : démission d’un collègue). Ces mandats sont renouvelables sans limite.

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Qui nomme le CAC ?

Soit l’AGO en présentant une résolution a l’AG Soit les statuts de la société

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Acceptation :

Le CAC n’est pas obligé d’accepter une mission. En effet, chaque cabinet effectue une étude sur la société qui demande une mission afin d’évaluer le risque professionnel (avantage coûts / actionnaires, notoriété, intégrité des dirigeants…).

Conduite :

Le CAC pourra se faire aider et conseiller par des experts tout au long de sa mission. En d’autres termes, c’est le signataire qui garde toutes les conséquences civiles et pénales. Mais, dans le cadre de sa mission, il délègue de nombreuses tâches à des collaborateurs. Il a une mission de supervisation.

Les travaux effectués au cours de la mission doivent être documentés car tout ce qui n’est pas documenté est supposé non fait. Le CAC doit exercer sa mission avec un ou plusieurs confrères. Les sociétés cotées en France ou les sociétés qui établissent des comptes consolidés sont obligées d’avoir 2 CAC en cas de co-commissariat, chaque CAC conserve l’entière responsabilité inhérente à sa proposition.

Maintien :

C’est le cas où le CAC démissionne (les actionnaires ne peuvent pas changer de CAC) :

Insuffisance d’honoraires : disproportion significative entre les travaux à effectuer et les coûts correspondants. Dans cette situation, le CAC ne dispose pas de moyens suffisants pour mettre en œuvre sa mission. Le CAC a une obligation de moyens mais pas de résultat : il doit mettre tout en œuvre pour mener à bien sa mission. Les CAC souscrivent des assurances + facturent des coûts de structure (formation, locaux, équipements, informatiques…) + facturent des honoraires.

Délit d’entrave : si le CAC est empêché dans sa mission : c’est un fait délictueux (une déclaration auprès du procureur de la République doit être effectuée).

Survenance de fraude

Titre 6 : les honoraires

Les normes professionnelles fixent un barème en termes d’heures, calculé à partir du Total Bilan auquel s’ajoute les produits d’exploitation et les produits financiers. Une fourchette d’heures est alors déterminée.

Les honoraires du CAC sont libres en dehors de ce barème et varient d’un cabinet à l’autre. Désormais, le CAC est obligé de faire figurer ses honoraires dans l’annexe des sociétés cotées.

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Titre 7 : la publicité

Le CAC n’a pas le droit de faire de la publicité

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Quelles sont les sociétés en France qui doivent avoir un CAC ?

SA

SCA (société en commandite par actions)

SAS (société par actions simplifiées)

Sociétés cotées

Sociétés établissant des comptes consolidés

SARL, SNC, et autres sociétés de personnes qui ne dépassent pas 2 des 3 seuils suivants : Total Bilan > 1,5 million d’euros, Total CA > 3 millions, et Total effectif > 5O salariés

Associations, GIE qui reçoivent une subvention publique > 15O OOO €.

Un exercice social dur 12 mois sauf exception. Organisation qui a la compétence d’allonger ou raccourcir l’exercice social : Assemblée générale des actionnaires extraordinaires Conseil d’administration= conseille la direction. Le conseil d’administration : administrateurs qui ont un pouvoir étendu, ils doivent être indépendants.

Au dessus du CA, c’est l’assemblée générale des actionnaires ont un pouvoir souverain. Date de clôture d’un exercice social : 31 déc. (le plus fréquemment)

On décide de rallonger ou de raccourcir l’exercice -Quand il change de système informatique (changement ERP) - une START up qui commence en sept : ré-clôture pas au 31 déc.

II – DANS QUEL DELAI LES COMPTES DOIVENT-ILS ETRE PRESENTES ?

Dans les 6 mois suivant la clôture de l’exercice.

L’Assemblée générale des actionnaires ordinaires est l’organe compétent pour approuver les comptes de l’entreprise (c’est- à-dire que ces comptes deviennent définitifs, on ne peut plus les changer). En général, on observe un raccourcissement des délais : généralement mars, avril.

Pour les SA avec CA : avant l’approbation des comptes, il est nécessaire d’avoir convoqué les actionnaires, 15j avant l’AG. On leur envoie les comptes annuels (Bilan, CR, + annexes). On leur envoie les rapports du CAC (rapport générale+ rapport spécial+ contrôle interne). Ils reçoivent le rapport de gestion.

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Un rapport de gestion est préparé par le président du CA, qui a en son nom expliqué la performance passée de l’entreprise. Il y a des informations obligatoires légalement : ce rapport est revu par le CAC. Il donne également des infos prospectus sur le devenir de l’entreprise.

L’administrateur a un mandat social révocable à tout moment (il n’est pas salarié et révocable ad nutum). Le CA arrête les comptes annuels, c’est- à- dire qu’ils décident si oui ou non les comptes sont présentables au CAC. Ils doivent revoir les comptes. Ils ont la responsabilité civile et pénale de ces comptes.

Le CAC est responsable de son opinion (vis-à-vis des comptes). Le CA doit arrêter les comptes 45j avant l’approbation fait par AGO des actionnaires. Le 15 mai au plus tard les comptes doivent être arrêtés.

La liasse fiscale est destinée au centre de l’impôt. Cela permet de déterminer l’IS. Elles doivent être déposées dans les 3mois qui suivent l’exercice sauf pour les clôture du 31 déc. où le fisc à une date de dépôt le 30 avril (4mois).

La liasse comporte les documents suivants :

Bilan

CR

Immos

Amortissements

Provisions

Etat des dettes et des créances

Résultat fiscal

Attention : si la liasse fiscale est modifiée en AGO, alors la société doit émettre une liasse

fiscale rectificative.

Obligation du dépôt des comptes au greffe du tribunal de commerce dans le mois qui suit leur approbation.

Ils sont alors accessibles à des tiers (client, banquier). Les exceptions à ce calendrier :

demande de rapport d’AG au tribunal de commerce qd on ne peut approuver les comptes dans les 6mois. Le calendrier va conditionner le timing requis par le CAC.

Exercice social 12 mois Liasse fiscale CA Rapport du CAC AGO Dépôt des comptes O1/O1/N
Exercice social 12 mois
Liasse fiscale
CA
Rapport du CAC
AGO
Dépôt des comptes
O1/O1/N
31/12/N
3O/O4/N+1
15/O5/N+1
15/O6/N+1
3O/O6/N+1
31/O7/N+1

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Quelques normes techniques nouvelles très contraignantes

Norme 2-105 ISA 240 crée en 2003 Le CAC doit dans sa démarche d’audit identifier les principaux risques de fraude inhérents à l’entité contrôlée et s’assurer que le contrôle interne de l’entreprise permet de limiter ces risques de fraudes à un niveau acceptable.

Fraude : erreur intentionnelle commises dans les états fi ou détournement d’actifs.

En tant que CAC, quelles sont les zones ou les dirigeants pourraient intentionnellement commettre des fraudes et des détournements ?

Ex : reconnaissance du Résultat. Enregistrement du CA= risque de fraude Procédure d’enregistrement du CA à fortement contrôler. Notes de frais, hôtels….évaluer contrôle interne de l’entreprise.

IAS 23 documents de papier de travail. C’est comme PCAOB3 Les travaux qui ne sont pas documentés sont supposés non faits. N° d’obligation de moyens. (Pas de résultats) Il doit avoir des preuves pour contrôle de CNCC

Ex : compte rendu d’un rendez vous client avec signature. Responsabilité entière de la personne qui a rédigé un document. Il doit être signe et daté et marqué de ses initiales.

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Chapitre II : Le CAC, la fraude et les faits délictueux

Introduction :

Les faits délictueux sont très réglementés en France par les NEP (NEP 240). Au niveau international, Enron a bouleversé le monde de la fraude. La profession a donc édicté une norme ISA (= International Standards of auditing) par la norme ISA 240 qui explique ce que l’auditeur doit faire en matière de fraude (2003). L’auditeur a donc une fonction nouvelle dans ses missions.

En France, le droit des affaires est l’un des plus pénalisants au monde. Article L623 du Code de Commerce : « le CAC est tenu de révéler au procureur de la République les faits délictueux dont in a eu connaissance dans l’exercice de sa mission » Infractions visées (loi du 24/07/1966) : Abus de biens sociaux, distribution de dividendes fictifs, comptes infidèles.

Fraude = elle se distingue de l’erreur par son caractère intentionnel. La NEP 240 s’applique exclusivement aux fraudes susceptibles d’entraîner des anomalies significatives dans les comptes, à savoir :

Les actes intentionnels portant atteinte à l’image fidèle des comptes et de nature à induire en erreur l’utilisateur de ces comptes

Le détournement d’actifs

50% de la fraude intervient sur l’évaluation du chiffre d’affaires de la société.

LES MISSIONS DE L’AUDITEUR FACE A LA FRAUDE

6 étapes pour l’auditeur pour détecter une fraude :

1 ère étape : le CAC s’entretient auparavant avec le client pour évaluer les risques de fraude. Ces discussions peuvent porter sur les comptes susceptibles de comporter des anomalies significatives résultant de la fraude ou sur des éléments internes & externes, susceptibles de créer à l’égard de la Direction ou d’autres personnes des incitations, pressions ou opportunités pour commettre une fraude.

2ème étape : En conséquence, le CAC adapte sa mission d’audit :

Il reconsidère ses collaborateurs et le degré de supervisation

Il analyse les choix comptables de l’entité, surtout les estimations qui reposent sur des hypothèses ou opérations complexes ainsi que leur mise en œuvre.

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Il introduit un élément d’invisibilité pour l’entité dans le choix de la nature du calendrier et de l’étendu des procédures d’audit

3ème étape : le CAC devra décrire les contrôles anti-fraude mis en place par la société et tester l’efficacité de ces contrôles anti-fraude.

4ème étape : Le CAC demande à la direction de l’entreprise des déclarations écrites par lesquelles elles confirment que des contrôles destinés à prévenir et détecter les fraudes ont été conçus et mis en œuvre. La société déclare par ailleurs avoir signalé au CAC toutes les fraudes avérées et dont elle a eu connaissance. Elle déclare aussi avoir signalé au CAC toutes les allégations de fraude ayant un impact sur les comptes de l’entité.

5ème étape : Le CAC qui a identifié une fraude ayant entraîné une modification significative dans les comptes ou qui a obtenu des informations sur la possibilité d’une telle fraude en informe dès que possible la Direction de la société.

6ème étape : Lorsque le CAC conclut que les comptes comportent des anomalies significatives relevant de fraudes susceptibles de recevoir une qualification pénale, il révèle les faits au Procureur de la République. Dès qu’il en a eu connaissance, le CAC doit révéler la fraude.

46% des entreprises connaissent des faits délictueux.

Auparavant, le CAC devait juste révéler les faits délictueux délibérés et significatifs. Il est jugé significatif s’il modifiait sensiblement la présentation du patrimoine ou du résultat de l’entreprise ou s’il portait ou était de nature à porter préjudice à l’entreprise ou à 1 tiers.

Le caractère délibéré s’appréciait par rapport à des éléments objectifs démontrant la conscience que pouvait avoir l’auteur de l’infraction de ne pas respecter la loi. Ex : avoir un compte courant d’associé débiteur (c’est-à-dire quand un associé emprunte de l’argent à la société)

Lorsque le CAC révèle des faits délictueux, la lettre doit être factuelle. Elle ne désigne pas les personnes mises en cause mais les faits qui sont délictueux Ex : aller-retour Paris – NY à titre personnel, frais kilométriques fictifs etc…

Si un fait délictueux est rattrapé et corrigé par la personne accusée, cela n’empêche pas au CAC de son devoir de révélation au procureur de la République.

La révélation doit être effectuée aussi vite que possible après la découverte des faits.

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Chapitre III : le CAC et la continuité d’exploitation

La continuité d’exploitation est une convention comptable selon laquelle une entité est présumée poursuivre ses activités dans des conditions normales d’exploitation. Le CAC prend le postulat de dire que l’entreprise va continuer son exploitation.

La continuité d’exploitation est fondée sur 2 facteurs :

Situation financière de l’entreprise

Faits de nature objective pouvant survenir dans un avenir prévisible

Ex : entreprise d’amiante : 1 er facteur très bon mais le second négatif (loi sur l’amiante). Le second facteur peut reposer sur beaucoup d’éléments (d’ordre technologique notamment).

Le CAC doit d’interroger sur tout fait de nature à compromettre la continuité de l’exploitation en identifiant leur nature et leur importance.

Il n’existe pas de listes exhaustives des faits de nature à compromettre la continuité de l’exploitation mais la CNCC a émis une note d’informations qui donne certains exemples de critères d’appréciation

fondés sur la situation financière : cash, rentabilité, perte etc…

fondés sur l’exploitation : sous-activité, changements technologiques, perte de contrats majeurs etc…

autres critères : décès d’un dirigeant clef, conflits sociaux graves, grèves qui durent etc…

Que fait le CAC quand il existe une incertitude relative à la continuité d’exploitation ?

1 ère étape : le CAC doit quantifier la nature de cette incertitude

2 possibilités :

La continuité d’exploitation incertaine (les doutes existent mais ce n’est pas terminé)

Le CAC aura 2 obligations : le déclenchement de la procédure d’alerte et la revue de l’annexe comptable afin de s’assurer qu’une information pertinente est fournie en annexe.

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Qu’est ce qu’une information pertinente ? Elle peut prendre 3 formes :

- La description des principaux éléments qui entraînent un doute quant à la capacité de

l’entreprise à poursuivre son activité dans un avenir prévisible.

- L’indication que des incertitudes existent quant à la capacité de l’entreprise à poursuivre son

activité et, qu’en conséquence, elle pourrait ne pas être en mesure de réaliser ses actifs et d’acquitter ses dettes dans le cadre normale de son activité

- Une mention que les comptes annuels ne comprennent pas les ajustements qui pourraient s’avérer nécessaire si l’entreprise ne pouvait continuer son activité.

La revue de l’annexe comptable

L’annexe doit stipuler le problème et l’incidence de celui-ci vis-à-vis de la société Quand l’information revue dans l’annexe est pertinente, alors le CAC se contentera de mentionner une observation dans son rapport général en faisant référence à l’annexe comptable

Si l’information en annexe n’est pas pertinente, alors le CAC devra émettre une réserve sur le compte de l’entreprise, voire devra refuser de certifier les comptes. Ex : Chez EADS, le CAC a des informations sur les retards de l’A380, alors il doit le signaler dans l’annexe et dénoncer les possibilités de perte de productivité et de rentabilité liées à ces retards

La continuité d’exploitation est définitivement compromise

La société doit établir ses comptes en valeur liquidative, c’est-à-dire en dépréciant les actifs. Ce changement va entraîner l’enregistrement de nombreuses charges, et va plomber les comptes de l’année concernée.

Si les comptes sont bien établis en valeur liquidative, le CAC se contentera d’émettre une observation dans son rapport général.

Si la société n’a pas établi ses comptes en valeur liquidative, le CAC devra émettre une réserve ou un refus dans son rapport général

2ème étape : Les diligences du CAC et la procédure d’alerte

Qui peut déclencher la procédure d’alerte ?

- le CAC,

- les associés ou actionnaires détenant au moins 10% du capital,

- le Président du Tribunal de Commerce,

- le comité d’entreprise,

- les délégués du personnel

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Pourquoi la procédure d’alerte ? La loi de mars 1984 sur la prévention des entreprises en difficulté qui a créé la procédure d’alerte.

But de la procédure d’alerte ? Limiter la mortalité des entreprises

Déroulement de la procédure d’alerte ? Ce déroulement a été modifié par la loi de sauvegarde de l’entreprise 26/07/2005. Elle se déroule en 4 phases :

Demande d’explications au Président du Conseil d’Administration ou du Directoire sur tout fait de nature à compromettre la continuité d’exploitation (recommandé avec AR).

Délai de réponse : 15 jours Attention : si vice de forme de la procédure, elle devient caduque Si à l’issu des 15 jours, pas de réponse ou réponse insatisfaisante, le CAC passe à la phase 2

Le CAC invite le Président du Conseil d’Administration à faire délibérer le CA ou Directoire sur les faits révélés.

Le délai de convocation doit être envoyé dans les 8 jours et le CA doit avoir lieu 15 jours après maximum. En concomitance, le CAC envoie une lettre au Président Tribunal de Commerce pour lui signaler la mise en œuvre de la phase 2. Le PV et compte-rendu du CA est communiqué au CAC, au CE et au Président du Tribunal de Commerce.

Si le PV est satisfaisant avec des mesures réalistes afin de remédier au problème de l’entreprise, alors la procédure est arrêtée. Sinon, le CAC passe à la phase 3.

Le CAC invite le Président à convoquer une AG dans les 15 jours qui suivent la réception du PV du CA.

L’AG doit se tenir dans le mois qui suit l’invitation du CAC. Le rapport spécial émis par le CAC doit être joint à l’invitation Si les décisions prises en AG ne permettent pas d’assurer la continuité d’exploitation, le CAC passe à la 4 ème phase

Le CAC informe le Président du Tribunal de Commerce de ses démarches et lui en communique les résultats.

La responsabilité du CAC ne peut plus être engagée puisqu’il a déclenché une procédure d’alerte, même à tort. En revanche, la responsabilité du CAC peut être engagée s’il n’a pas déclenché ou s’il a tardé à déclencher la procédure d’alerte.

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La revue des documents prévisionnels :

Loi de 1984 sur les entreprises en difficulté, a créé l’obligation, pour certaines sociétés, d’établir des comptes prévisionnels. Quelles sont les sociétés visées par cette obligation Sociétés qui ont un CA > 18 000 000 d’€ ou des sociétés qui ont un effectif moyen de 300 salariés.

Quels sont les documents prévisionnels :

4 documents : Tableau de Financement, Plan de Financement prévisionnel, Compte de résultat prévisionnel et enfin la situation de l’actif réalisable et disponible et du passif exigible.

Dans quel délai ces documents doivent-ils être produits ?

Tableau de financement : dans les 4 mois qui suivent la clôture Plan de financement : dans les 4 mois qui suivent la clôture Compte de Résultat prévisionnel : dans les 4 mois qui suivent le clôture et au 31 octobre Situation de l’actif réalisable et disponible et du passif exigible : dans les 4 mois qui suivent le clôture et au 31 octobre

Quelles sont les diligences à mettre en œuvre pour le CAC sur ces documents prévisionnels ?

Le CAC effectue une revue limitée des documents prévisionnels, c’est-à-dire qu’il va revoir les hypothèses qui sous-tendent la préparation et va s’assurer de la plausibilité. Après cette revue limitée, le CAC établira un rapport uniquement si les documents ne sont pas établis dans les délais ou si l’information appelle des observations. Ce rapport sera présenté a la prochaine assemblée Générale

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Chapitre IV : l’audit : une approche par les risques

Introduction :

Le CAC ne peut pas tout vérifier et regarder toutes les transactions. Un bon CAC est celui qui va faire les bons choix. Toute sa mission va consister à identifier les transactions ou les catégories de transaction qui présentent les risques les plus élevés. Sa responsabilité civile pouvant être mis en cause en cas de non perception de certaines fautes, voire erreurs de la société auditée.

Il y a une attente très forte des marchés financiers qui ont besoin d’être rassurés et de confiance. Ils mettent donc beaucoup de pression sur les auditeurs et les CAC.

Le CAC doit respecter les normes professionnelles NEP.

On va évoquer dans ce chapitre :

- les flux des assertions

- le risque d’audit

- le seuil de signification

- le choix de l’approche

- les principales familles de test

- les principales familles de transactions

- les principales familles techniques d’audit

I- LES ASSERTIONS

Def : les assertions sont des critères dont la réalisation conditionne la régularité, la sincérité, et l’image fidèle des comptes. On part du postulat que les comptes comportent un certain nombre de qualités, qu’ils respectent un certain nombre de critères, d’assertions.

Qui établit les comptes ? C’est l’expert comptable.

Qui sont responsables des comptes ? En premier lieu, les dirigeants. Puis, l’expert comptable si il y en a un. Enfin, le CAC qui n’est responsable que de son opinion donnée que la sincérité des comptes de l’entreprise.

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Quelles sont les assertions à considérer ? 6 assertions universelles :

Completeness (exhaustivité)

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Existence = les comptes doivent correspondre a la réalité

Accuracy (exactitude) = il faut vérifier que les opérations soient enregistrées pour le bon montant. Comment e calcule le coût de revient des stocks ? Comment sont imputées les charges ? L’entreprise n’a-t-elle pas tendance à valoriser ses stocks en y imputant des charges non incorporables ? Les méthodes d’amortissement sont-ils correctement appliqués ?

Valuation (valorisation) = les transactions sont-elles correctement valorisées ? La TVA est-elle bien intégrée ? Les créances clients sont-elles recouvrables ? Le PV est-il inférieur au coût de revient ? Les amortissements des immos sont-ils correctement calculés ? Les dépréciations sont-elles justifiées ?

Ownership (=appartenance). Les biens comptabilisés en comptabilité appartiennent- ils réellement à la société. Ex : En France, il faut avoir un titre de propriété.

Presentation = s’assurer que les états financiers sont correctement présentés. Ex : En France, pour les immos, on doit présenter la valeur brute, les amortissements et la VNC.

Des comptes corrects sont des comptes qui respectent ces 6 assertions. Les dirigeants s’engagent sur ces 6 assertions. Le CAC devra obtenir des preuves d’audit qui lui permettent de confirmer que ces assertions s’appliquent aux états financiers audités.

II- LE RISQUE D’AUDIT

Il est composé d’une équation :

Risque d’audit = Risque d’anomalies significatives + Risque de non détection

d’anomalies significatives + Risque de non détection RI + RCI Choix tests du contrôle interne +

RI + RCI

significatives + Risque de non détection RI + RCI Choix tests du contrôle interne + détail

Choix tests du contrôle interne + détail + analytique

Risque d’anomalies significatives = Risque Inhérent (RI) + Risque de Contrôle Interne (RCI)

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Ici, ce n’est pas le CAC. Il hérite simplement des forces et des faiblesses de l’entreprise auditée

Le risque d’audit doit tendre évidement vers 0 mais il n’est jamais égal à 0. Des cabinets chiffrent un maximum pour ce risque. Mais l’audit n’est pas une science exacte. Les cabinets fixent souvent un risque maximum de 4% ou 5%.

Risque de non-détection = Risque du mauvais choix des tests du contrôle interne + Risque que les tests de détail soient mal choisis + Risque En revanche, le risque de non détection est propre au CAC.

Le CAC acquiert une connaissance suffisante de l’entreprise afin d’identifier et d’évaluer le risque d’anomalies significatives dans les comptes et afin de concevoir et afin de mettre en œuvre des procédures d’audit permettant de fonder son opinion sur les comptes. C’est ce qu’on appelle le plan d’audit du CAC.

Le risque inhérent est le risque qu’une erreur significative soit commise par l’entreprise dans l’établissement des états financiers, indépendamment de l’efficacité du contrôle interne.

L’évaluation du risque inhérent sera effectuée pour chaque assertion des états financiers. Comment évalue t-on ce risque ?

- L’activité de l’entreprise

- Le secteur d’activité

Le risque de contrôle interne, c’est le risque qu’une erreur significative ne soit pas décelée, ni corrigée par les procédures internes mises en place par la société.

L’évaluation du contrôle interne sera effectuée pour chaque assertion des états financiers. Le contrôle interne a des objectifs de prévention et de détection.

Ex : Ventes dans le BTP. Ces ventes sont considérées à long terme Calcul : Coûts engagés au 31/12/2007 / Coûts totaux du marché Taux d’avancement = 50% Marché = 100 Profit a fin d’affaire = 10 et coûts = 90

Ainsi au 31/12/2007 : CA= 50 Coûts = 45 Profit= 5

Le chiffrage du RI ou RCI fait appel au jugement professionnel du CAC. Il n’y a pas de grille élaborée par la profession.

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RI

RCI

ROSM

Completeness

Faible

Moyen

Faible

Existence

Faible / Moyen

Faible

Faible / Moyen

Accuracy

Elevé

Faible

Moyen

Valuation

Moyen

Faible

Faible / Moyen

ROSM = Risk of significant miss statement

Dans les cabinets, on qualifie les risques de 3 niveaux : élevés, moyens et faibles.

En fonction du niveau, de l’évaluation du risque d’anomalies significatives, l’auditeur va choisir les procédures d’audit à mettre en œuvre. Le risque de non détection est le risque de ne pas déceler une ou des erreurs significatives présentes dan les comptes.

La combinaison du risque d’anomalies significatives et du risque de non détection aboutit au risque d’audit. Ce risque est pris par l’auditeur.

Si l’auditeur ne peut qu’évaluer le risque d’anomalies significatives, il choisit en revanche le niveau de risque de non détection par le biais des procédures d’audit mis en place.

niveau de risque de non détection par le biais des procédures d’audit mis en place. EAC

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III- LE SEUIL DE SIGNIFICATION

Déf : montant au delà duquel le jugement du CAC est susceptible d’être influencé. Lors de la planification de l’audit, le CAC détermine d’abord :

- un seuil de signification au niveau des comptes pris dans son ensemble

- le cas échéant, des seuils de signification de montants inférieurs pour certaines catégories d’opérations, certains soldes de compte ou certaines opérations fournies dans l’annexe.

En vue de formuler son opinion sur les comptes, le CAC met en œuvre une démarche d’audit afin d’obtenir l’assurance élevée mais non absolue, qualifiée par convention d’assurance raisonnable que les comptes vus dans son ensemble ne comportent pas d’anomalies significatives par leur montant ou par leur nature.

Pour évaluer le risque d’anomalies significatives, le CAC utilise un seuil ou des seuils de signification qui lui permettront aussi de déterminer la nature et l’étendue des procédures d’audit à mettre en œuvre. Il utilise aussi ce seuil ou ces seuils pour évaluer l’incidence sur son opinion des anomalies détectées au cours de sa mission et non corrigées.

Plus le seuil de signification sera élevé, moins le CAC fera de diligence. Bien évidemment, si notre seuil de signification est élevé, le nombre d’erreurs de ce montant minimum sera faible et au contraire, si le seuil est petit, alors le nombre d’erreurs détectés sera plus important et le CAC devra corriger davantage d’erreurs.

La détermination du ou de seuils de signification relève du jugement professionnel. Il n’existe pas de formule mathématique.

Le CAC identifie des critères pertinents à partir desquels par application du taux, il détermine le seuil ou les seuils de signification

Ces critères peuvent être par exemple : le résultat courant, le résultat net, le CA, les capitaux propres, ou l’endettement net.

2 seuils de signification qui interpellent le CAC : 1O% du résultat net et 5% des capitaux propres (seuils universels).

Le choix de ces critères dépend notamment de la structure du choix de l’entité, du secteur d’activité de l’entité, de la structure de l’actionnariat, du financement de l’entité, de la variabilité dans le temps, de la présence dans les comptes d’éléments auxquels certains utilisateurs se fondant sur les comptes sont susceptibles d’être particulièrement attentifs (ex :

les banquiers qui seraient particulièrement attentifs au niveau d’endettement)

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Quelles sont les incidences des anomalies détectées sur l’opinion du CAC ?

Pour déterminer si les anomalies détectées au cours de ces travaux et non corrigées sont significatives, le CAC tient compte non seulement des anomalies dont les montants individuellement ou en cumulé sont supérieurs aux seuils de signification mais également des anomalies significatives par leur nature.

A la fin de la mission du CAC, l’ensemble des opérations qui relèvent du seuil de

signification sont récapitulées sur un tableau de synthèse.

Ce tableau est présenté aux dirigeants de l’entreprise qui acceptent ou non de modifier les erreurs détectées par le CAC.

Si les dirigeants refusent, alors le CAC peut décider de ne pas certifier les comptes ou

d’émettre des réserves dans son rapport.

Seuil de signification

Bilan

Compte de Résultat

 

Débit

Crédit

Débit

Crédit

1°)

       

2°)

       

3°)

       

4°)

       

TOTAL

X

X

X

X

A contrario, si le CAC certifie des comptes alors que les seuils de signification ont été

atteints, alors le juge condamnera le CAC.

IV- LE CHOIX DE L’APPROCHE

Après avoir pris connaissance de l’entité et évalué le risque d’anomalies significatives dans les comptes, le CAC adapte son approche générale et conçoit et met en œuvre des procédures d’audit lui permettant de fonder son opinion sur les comptes

Qu’est ce qu’une procédure d’audit ?

Def : les procédures d’audit sont les travaux réalisés au cours de l’audit afin de collecter les éléments probants (preuves d’audit) permettant d’aboutir à des conclusions à partir desquelles

le CAC fonde son opinion.

Suite à la cartographie de l’environnement de l’entreprise, le CAC émet le risque d’audit. Puis, il détermine les seuils de signification. Ensuite, il va décider des procédures d’audit qu’il met en place. Il doit collecter les preuves pour confirmer ou infirmer son opinion de départ.

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Quelle réponse le CAC va-t-il donner à l’évaluation du risque d’anomalies significatives au niveau des comptes pris dans son ensemble ?

En réponse à son évaluation du risque d’anomalies significatives au niveau des comptes pris dans son ensemble, le CAC adapte son choix.

Il peut notamment :

1°) affecter à la mission des collaborateurs plus expérimentés ou possédant des compétences particulières Ex : besoin d’un fiscaliste

2°) recourir à ou des experts

3°) renforcer la supervision des travaux Ex : demande d’un sénior pour vérifier des points précis de l’audit

4°) introduire un degré supplémentaire d’imprévisibilité pour l’entité dans les procédures d’audit choisies

A cause de la fraude, les normes professionnelles du CAC ont inscrits un facteur

d’imprévisibilité car on a remarqué que certains CAC faisaient exactement les mêmes contrôles tous les ans. Sa démarche était donc prévisible et le fraude rendue plus facile pour les dirigeants des sociétés auditées.

5°) apporter des modifications à la nature, au calendrier, ou à l’étendue des procédures d’audit. Ainsi, par exemple, s’il existe des faiblesses dans l’environnement de contrôle, le CAC peut choisir de mettre en œuvre des contrôle substantifs plutôt que des tests de contrôle interne, peut choisir d’intervenir plutôt après la fin de l’exercice qu’ne cours de l’exercice ou enfin peut choisir d’augmenter le nombre de sites à contrôler.

Quelles réponses le CAC donne t-il a l’évaluation du risque d’anomalies significatives au niveau des assertions ?

En réponse a son évaluation du risque au niveau des assertions, le CAC conçoit et met en œuvre des procédures d’audit complémentaires à celles réalisées pour cette évaluation. Ces procédures comprennent des tests de contrôle interne, des tests substantifs ou une approche mixte utilisant à la fois des tests de contrôle interne et des tests substantifs.

Le CAC détermine la nature, le calendrier et l’étendu des procédures d’audit à réaliser en mettant en évidence le lien entre ces procédures d’audit et les risques auxquels elles répondent.

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Les facteurs à prendre en considération pour déterminer les procédures à mettre en œuvre sont les suivantes :

- le niveau de risque d’anomalies significatives sur les assertions

- la nature des contrôles mis en place par l’entité sur ces assertions et la possibilité ou non pour le CAC d’obtenir des éléments prouvant l’efficacité des contrôles.

La détermination de l’étendue d’une procédure d’audit qui correspond au nombre d’éléments testés par cette procédure spécifique relève du jugement professionnel du CAC, sachant que plus le risque d’anomalies significatives est élevé, plus la quantité ou la qualité des éléments nécessaires pour que le CAC puisse fonder son opinion est élevé.

Scénario 1 : contrôle interne performant Test de contrôle interne = 5O % Test analytique = 4O % Test de détail = 1O %

Scénario 2 : contrôle interne défaillant Test de contrôle interne = 1O % Test analytique = 3O % Test de détail = 6O %

Le scénario 1 est plus intéressant car il permet de comprendre comment l’entreprise fonctionne (par flux) alors que le scénario 2 entraîne de la recherche de documents (factures clients & fournisseurs).

Plus le CAC s’appuiera sur l’efficacité du contrôle interne dans l’évaluation du risque d’anomalies significatives, plus il étend les tests de contrôle interne. A contrario, si le CAC estime dans son appréhension des risques que le contrôle interne est défaillant, il se contentera de procéder a une description du contrôle interne, et il effectuera essentiellement au cours de sa mission des tests substantifs.

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V- LES PRINCIPALES FAMILLES DE TEST

3 familles de test :

Tests de contrôle interne

Ils permettent de collecter des preuves d’audit en vue d’apprécier l’efficacité des contrôles conçus et mis en œuvre par l’entité pour prévenir, détecter ou corriger les anomalies significatives au niveau des assertions.

Les tests de conception : comprendre comment est conçu le contrôle interne (documentation)

Les tests de cheminement (walktrough)

Les tests d’efficacité : on choisit un échantillon représentatif ou sélection des éléments significatifs ou approche statistique selon la typologie de l’entreprise.

On fait des ces tests d’efficacité sur un échantillon avec une fréquence régulière (mensuelle ou trimestrielle)

Tests analytiques

Réaliser un test analytique consiste à mettre en place un modèle ou un raisonnement permettant d’estimer au mieux une donnée.

Dans un second temps, l’auditeur devra comparer cette donnée ou encore cette meilleure estimation possible (=Best estimate) avec les états financiers.

Au sein des tests analytiques, on distingue 3 familles :

L’analyse des variations (ex : variation du Bilan, CR, Investissements, masse salariale etc…)

Les ratios (créances clients, dettes fournisseurs, endettement)

Les tests de cohérence ou bouclage : ils permettent de réconcilier par exemple une donnée comptable à l’ouverture de l’exercice avec la même donnée comptable à la fin de l’exercice. Ex : les stocks retraiter la valeur des stocks en distinguant la marge des ventes et du coût de revient. (SI + achats – ventes) Si différence notable, il faut incorporer le vol puis comparer l’écart final avec le seuil de signification Ex 2 : pour les immos : (Valeur Brute + (Acquisitions – Cessions) – immos totalement amorties) x taux d’amortissement moyen. Cela va donner un taux de dotation aux amortissements estimé.

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Le CAC va tenter de comprendre l’environnement de l’entreprise, grâce à ses connaissances macro économiques et micro économiques. Il s’agit donc d’avoir une approche globale de l’entreprise.

Le CAC doit s’attarder sur la conjoncture économique pour vérifier les données des ventes exprimées par l’entreprise.

C’est l’intérêt de la mission du CAC. Il doit analyser les chiffres donnés par l’entreprise grâce aux tests analytiques et les replacer dans l’environnement macro-économique.

Ex : Dassault cette semaine a annoncé qu’il délocaliserait le maximum d’activités à faible valeur ajoutée. Ainsi, le CAC de Dassault doit s’attendre à une baisse sensible des ventes de Dassault en 2OO7 et in fine sur les marges. Il faut donc chercher sur ces données des

Détail

1 ère exemple : l’inventaire

L’auditeur va participer à l’inventaire physique (stocks, immos, caisse) Il faut s’assurer que la procédure d’inventaire est satisfaisante (jour de l’inventaire, lieu, quantité, produits, méthode de comptage).

Il y a deux équipes différentes qui comptent les stocks pour vérification systématique. On doit sélectionner les sites (les plus significatifs mais aussi les sites plus modestes) pour aller faire des inventaires dans des sites où le client ne nous attend pas.

L’auditeur légal doit obligatoirement introduire un degré d’imprévisibilité dans ses procédures, c’est- à-dire auditer des sites jugés non significatifs.

Puis, on sélectionne les références à auditer. C’est l’entreprise qui effectue les inventaires mais les auditeurs y participent pour vérifier que les procédures sont satisfaisantes. On récupère les inventaires de l’entreprise et on fait un choix des inventaires à effectuer, selon une méthode d’échantillonnage.

On combine pour arriver à un « to and from », c’est- à-dire qu’on part de la théorie (comptabilité), et on sélectionne une partie de la compta et une partie à vérifier physiquement par des inventaires.

Ensuite, on s’assure que les méthodes décrites par l’entreprise sont respectées. Il faut récupérer une copie des feuilles de comptage à chaud

En janvier / février, lors de la réconciliation, on rapproche les quantités comptées lors de l’inventaire avec les quantités comptabilisées. On récupère les écarts d’inventaires et les explications de ces écarts.

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On rapproche quelques de feuilles de comptage des éléments comptabilisés.

2 ème exemple phare du test de détail :

La confirmation externe ou circularisassions : Banques, clients, fournisseurs etc… 2 types de confirmation : ouverte et fermée

Confirmation ouverte : l’auditeur va poser une question : ex, quel est le montant de votre dette a l’égard de l’Etat ?

Confirmation fermée : l’auditeur demande a ce qu’une information lui soit confirmée : ex, les livres audités font apparaître une dette a votre égard de xx €. Merci de me le confirmer

Dorénavant, les CAC en France ont un certain nombre d’obligations, appelées procédures présumées obligatoires.

Le RMI (risque minimum de l’audit) de l’audit est de vérifier des circularisassions : Banque, Clients, Fournisseurs et Avocats

Comment choisir les circularisassions ?

Par échantillon. Il faut être très vigilant, on regarde les avocats, les fournisseurs…On sélectionne par voie statistique ou non les fournisseurs et les clients à circulariser.

3 ème exemple de test de détail : test d’acquisition des immobilisations

Le but est de savoir si c’est une immobilisation ou une charge. Pour cela, on s’intéresse à la nature de la prestation.

VI- LES PRINCIPALES FAMILLES DE TRANSACTION

3 familles de transaction dans toute entreprise :

Transactions routinières

Elles ne nécessitent pas l’exercice du jugement et sont comptabilisées de manière automatique

(informatisation)

Transactions non routinières ou écritures d’inventaires

Ex : rapprochement bancaire, factures non parvenues, factures à établir

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Pour ce type de transactions, il n’y a pas l’exercice du jugement du DAF et sont comptabilisés de manière automatique. Toutes ces saisies sont factuelles. L’auditeur aura une approche de contrôle interne.

Estimations comptables (= accounting estimates)

Elles nécessitent le jugement personnel du CAC. En effet, toutes les estimations comptables

sont fausses.

VII- LES PRINCIPALES FAMILLES DE TECHNIQUE D’AUDIT

Les 7 familles de techniques d’audit :

L’enquête

C’est une interview où on pose le maximum de questions. Les réponses données par le DAF

ou la Direction Générale doivent être reformulées.

Enquête et Observation (=inquiry & observation)

A l’arrivée de l’auditeur sur les lieux, l’auditeur doit tout observer pour vérifier les dire du

DAF.

L’inspection

Vérification des chiffres donnés

Le recalcul

Il faut recalculer TOUTES les cellules d’Excel du DAF

La comparaison

On compare les données en les mettant en doute

La confirmation

Il s’agit d’une confirmation écrite car il faut toujours avoir un doute sur ce que dit le DAF. Il

faut faire confirmer les dire par un tiers (clients, fournisseurs, avocats…)

L’exécution de la tâche

On utilise toutes ces techniques pour obtenir l’information la plus fiable possible

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Chap V : Organisation et principales étapes d’une mission d’audit

La gestion des délais est le point le plus important de l’audit car on recherche a publier ses comptes en premier auprès des tiers. Objectif : fournir le chiffre le moins faux possible, le plus rapidement possible = Processus de fast-closing.

4 principales étapes d’une mission d’audit :

La phase intérimaire : stratégie et planning

L’auditeur doit comprendre l’environnement économique et le secteur d’activité du client. Il doit aussi comprendre et connaître l’activité du client.

On fait le panorama du contexte du client au niveau macro-économique (diagnostic externe)

et au niveau micro-économique (diagnostic interne).

En fonction de la compréhension de l’activité du client, l’auditeur va adapter son approche d’audit. Ainsi, l’auditeur sera a même d’identifier les risques (RI, RCI et Risque d’audit).

Au cours de cette phase, le CAC mènera aussi une étude générale du contrôle interne ce qui lui permettra de comprendre la façon dont les risques sont appréhendés par la société et de comprendre les procédures de contrôle interne.

De plus, le CAC fera aussi une analyse préliminaire des états financiers afin d’identifier les principales familles de transaction (voir plus haut), les comptes significatifs, et les transactions critiques.

Enfin, le CAC devra également définir les seuils de signification, qui correspondent à la précision d’audit attendue sur les états financiers dans leur ensemble.

A l’issue de cette phase, le CAC documentera l’approche choisie, identifiera les tests de

contrôle interne, les tests analytiques et les tests de détail qu’il mettra en œuvre au cours de sa mission. Cette approche sera documentée dans des programmes de travail.

Il faut ainsi définir la date d’intervention finale, la composition de l’équipe et enfin les sites à

visiter.

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2 ème phase : Phase finale

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Cette intervention a généralement lieue peu de temps après la clôture de l’exercice (quelques jours ou quelques semaines)

Le 15 juin il faut rendre l’opinion mais les sociétés ne veulent pas attendre. De plus, il y a la

nécessité de la liasse fiscale à rendre avant mai. Donc en réalité, on se positionne entre janvier

et février.

Le CAC met en œuvre les méthodes définies au cours de la phase intérimaire. Cette approche s’appliquera non plus à des états financiers intermédiaires, mais aux états financiers définitifs. Il effectuera essentiellement des tests analytiques et des tests de détail.

Ex : il exploitera les comptes clients & fournisseurs. Il analysera les résultats de l’inventaire physique des stocks. Il effectuera une revue analytique des états financiers pris dans leur ensemble et documentera les variations sur les états financiers par rapport à ceux des années précédentes. Conformément aux normes professionnelles (ISA 23O), le CAC documentera, consignera dans des dossiers de travail l’ensemble des travaux effectués car « tout ce qui est documenté est supposé non fait »

A la fin de cette phase, l’ensemble des travaux effectués par l’équipe seront revus par un

collaborateur d’un niveau hiérarchique supérieur à celui de l’auteur des travaux.

Dès lors que l’ensemble des papiers de travail ont été revus, il convient d’évaluer l’erreur potentielle identifiée par les travaux du CAC sur les états financiers pris dans leur ensemble. Cette évaluation est documentée dans une feuille dite d’ajustement (score sheet).

L’impact total est calculé et donne l’impact net. Si l’erreur globale sur les états financiers pris dans leur ensemble est considérée par le CAC comme étant non significative au regard du seuil de signification alors le CAC pourra émettre une opinion sans réserve. A contrario, si l’erreur identifiée est significative, soit la société corrigera les états financiers, soit le CAC sera contraint de tenir compte dans l’émission de son opinion de ces erreurs non corrigées.

3 ème phase : Emission de l’opinion

Dès lors que les travaux d’audit ont été documentés et dès lors que les conclusions du CAC ont été présentées et discutés à la société auditée, le CAC matérialise son opinion dans un rapport dit rapport général. Par ailleurs, si des faiblesses dans le fonctionnement de la société ont été identifiées, le CAC communiquera les dysfonctionnements constatés dans une lettre de recommandations, ou encore appelé Management Later

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Le CAC ne doit pas être obligatoirement présent lors de l’AG. En revanche, il est obligatoire de convoquer le CAC lors de cette AG de présentation des comptes. La mission du CAC est permanente.

4 ème phase : Phase de débrief

Elle n’est pas obligatoire. C’est la phase où on va analyser les aspects positifs et négatifs de la mission, a la fois dans une perspective déontologique et commerciale. Cette analyse va permettre au CAC d’adapter si nécessaire son approche pour l’année suivante.

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Chap VI : L’émission de l’opinion

Le CAC documente en France son opinion dans un document appelé rapport général.

I- Quel est la forme de ce rapport général ?

Ce rapport général doit être écrit, daté et signé. Sinon, il est nul.

Pourquoi cette condition de forme ?

Ecrit en contradiction avec l’oral (qui n’a pas de valeur juridique)

Daté pour désigner l’exercice concerné.et il faut que ce soit 15 jours au moins avant l’AG. Attention au faux en écriture, c’est-à-dire que lorsque le CAC n’a pas fini toutes ses diligences d’une société avant le 15 juin, il est tenté par assigné une date erronée.

Signé : le CAC doit signer et personne d’autre. C’est soit une personne physique, soit une personne morale. Il peut y avoir deux signataires en co-commissariat.

Le rapport général est structuré de la manière suivante :

A l’issu d’une brève introduction dans laquelle la CAC rappelle la nature de sa mission et l’origine de sa nomination, à savoir l’Assemblée Générale ou les statuts, 3 parties successives composent le rapport général.

1 ère partie : Emission de l’opinion

Le CAC a le choix d’émettre 3 opinions possibles :

- la certification pure et simple

- la certification avec réserves

- le refus de certifier = faux bilan

Le CAC devra ou pourra émettre une ou des observations pour attirer l’attention du lecteur des états financiers sur un point, un sujet concernant les comptes annuels et exposer dans l’annexe

Attention : le CAC n’est pas dispensateur d’informations c’est-a-dire il doit se référer a l’information dispensée dans l’annexe.

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Si le CAC estime que l’annexe ne dispense pas l’information de manière fidèle et exacte, il doit en tenir compte dans la qualification de son opinion.

Il existe deux familles d’observation :

observations obligatoires

observations facultatives

Le CAC devra obligatoirement émettre une observation en cas de changement de méthode comptable et en cas de problème lié a la continuité d’exploitation.

Attention : ces observations ne remettent pas en cause l’opinion. L’observation est considérée comme une remarque.

2ème partie: justification des appréciations

Créée récemment en 2OO5 pour répondre à la demande des tiers (actionnaires, banquiers, clients, fournisseurs, Etat, salariés…). En effet, depuis cette date, le Code de Commerce, dans son article L823 alinéa 9, requiert que le CAC explicite dans son rapport général les fondements de son opinion.

Ces appréciations portent sur les 4 éléments suivants :

options retenues dans le choix des méthodes comptables et de leur modalité d’application

Estimations significatives

La présentation des comptes dans leur ensemble

Les procédures de contrôle interne concourent à l’élaboration des comptes

3 ème partie : Eléments spécifiques n’affectant pas l’opinion

On présente les conclusions issues des vérifications relatives

- au rapport de gestion (il commente les résultats passés et présente les perspectives d’avenir)

- Attestation des rémunérations versées aux mandataires sociaux et relatifs (il doit les commenter en annexe)

- aux documents adressés aux associés (convocations et autres documents, si c’est irrégulier le précisé dans la 3 ème partie due rapport général.)

Le rapport fait 2ou 3 pages plus compte de résultat et bilan ainsi que les annexes.

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II- Pourquoi le CAC peut-il émettre une opinion avec réserves ou un refus de certifier ?

Trois situations peuvent conduire le CAC, soit à émettre des réserves, soit à refuser de certifier :

Le désaccord

Au cours de cette diligence, le CAC a constaté des irrégularités, des anomalies ayant un impact significatif sur les comptes annuels que la société refuse de corriger. Ex : chiffre d’affaires fictif, provision pour dépréciation des stocks insuffisantes, provisions pour créances douteuses insuffisantes, des erreurs dans les quantités en stock, la durée d’amortissement d’utilisation trop longue ou trop courte, des risques fiscaux non provisionnés etc…

Dans le cas du désaccord, le CAC a deux choix :

- émettre une réserve

- refuser de certifier

Son opinion finale dépendra de l’importance relative des anomalies cumulées.

Dans le cas de refus de certification, le CAC devra par ailleurs révéler les faits délictueux au procureur de la République.

La limitation

Le CAC n’a pas pu mettre en œuvre les diligences estimées nécessaires. Ces limitations sont soit par les circonstances, soit par les dirigeants.

Dans le cas où ces limitations ont été imposées par les dirigeants, le CAC devra alors révéler ce fait délictueux (delit d’entrave) au procureur de la République.

En fonction de l’importance de la limitation, le CAC choisira de certifier avec réserves ou de refuser de certifier.

L’incertitude

Une incertitude existe lorsque les conséquences d’une situation ne peuvent être évaluées au moment de l’établissement du rapport général car le dénouement de cette incertitude dépend d’évènements futurs.

Ex : le contrôle fiscal, la continuité d’exploitation

En cas d’incertitude, le CAC émettra soit une observation pour incertitude, soit il refusera si les incertitudes graves et multiples risquent d’affecter de manière significative les états financiers.

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L’observation pour incertitude sera bien évidemment formulée en 1 ère partie du rapport général mais n’impactera pas le client.