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INSTITUTO DE CONTABILIDADE E ADMINISTRAO DO PORTO

CONTABILIDADE ANALTICA EM EMPRESAS DE CONSTRUO CIVIL


Srgio Daniel da Cunha Marques

Setembro 2009

INSTITUTO DE CONTABILIDADE E ADMINISTRAO DO PORTO

CONTABILIDADE ANALTICA EM EMPRESAS DE CONSTRUO CIVIL


Aluno: Srgio Daniel da Cunha Marques Professor Orientador: Mestre Lus Abrantes

Setembro 2009

Contabilidade Analtica em empresas de Construo Civil

Cumprimento Legal

Este trabalho destina-se concluso do curso bietpico de Licenciatura em Contabilidade e Administrao Ramo Auditoria, ministrado pelo Instituto Superior de Contabilidade e Administrao do Porto, em cumprimento do disposto na Portaria n 1160/2001, de 03 de Outubro, publicado no Dirio da Republica n 230 I Srie B, de 03 de Outubro de 2001.

Setembro 2009 O aluno, Srgio Daniel da Cunha Marques

Contabilidade Analtica em empresas de Construo Civil

ndice
ndice......................................................................................................................................4 Apresentao..........................................................................................................................6 Parte I A Contabilidade Analtica.......................................................................................7 mbito e Objectivos da Contabilidade Analtica e de Gesto..........................................7 Introduo..........................................................................................................................7 Caractersticas da Contabilidade Analtica........................................................................8 Conceitos Fundamentais da Contabilidade Analtica.......................................................9 Noo de Custo e a sua Hierarquia....................................................................................9 Tratamento das informaes contabilsticas para controlo.............................................12 2.2.1 Classificao por natureza..................................................................................12 2.2.2 Classificao por centros de responsabilidade...................................................12 ....................................................................................................................................13 2.2.2 Custos directos e indirectos................................................................................13 ....................................................................................................................................13 2.2.3 Custos reais e bsicos.........................................................................................13 2.2.4 Custos fixos e variveis......................................................................................14 Os Componentes do custo de produo...........................................................................15 Regimes de fabrico..........................................................................................................15 Matrias...........................................................................................................................17 Mo-de-obra.....................................................................................................................17 Gastos gerais de fabrico...................................................................................................19 Gastos no Industriais......................................................................................................20 Mtodos de Custeio.........................................................................................................20 O Mtodo directo ou de custos especficos.....................................................................20 O Mtodo indirecto ou de custos por processos..............................................................22 Mtodo misto...................................................................................................................23 Centros de Gastos............................................................................................................23 Sistemas de Custeio.........................................................................................................24 Custos totais reais............................................................................................................24 Custos totais bsicos........................................................................................................24 Custos variveis bsicos..................................................................................................24 Custeio racional...............................................................................................................25 Custeio directo.................................................................................................................25 Sistemas de Contas..........................................................................................................26 Monista radical.................................................................................................................26 Sistema nico Diviso.......................................................................................................26 Sistema duplo Contabilstico...........................................................................................27 Sistema duplo Misto........................................................................................................27 Bibliografia......................................................................................................................29 Parte II O Sector da Construo Civil..............................................................................31 Introduo........................................................................................................................31 Consideraes Gerais.......................................................................................................31 Aspectos contabilsticos, no POC e nas Normas Internacionais.....................................33 Valorimetria das existncias de acordo com o POC.......................................................33 Mtodos de Apuramento dos Resultados........................................................................36

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Normas Internacionais / NCRF.......................................................................................37 Exemplo de aplicao 1...................................................................................................39 Implicaes Fiscais em IRC............................................................................................44 Exemplo de aplicao 2...................................................................................................48 Comparao POC / IAS / NCRF 19 / IRC...................................................................52 Bibliografia......................................................................................................................54 Parte III - Implementao de Sistemas ERP.......................................................................55 Introduo........................................................................................................................55 Solues de Software para o Sector da Construo Civil...............................................55 Implementao de sistemas ERP.....................................................................................57 Bibliografia......................................................................................................................61 PARTE IV - Metodologia de Custeio a aplicar em Empresas de Construo Civil..........62 Introduo........................................................................................................................62 O Sistema ERP Livesolutions (mdulo Analtica)..........................................................62 Conceitos tcnicos e funcionalidades..............................................................................62 Proposta de Plano Contas Analtico................................................................................66 Consideraes Gerais.......................................................................................................66 Plano Analtico - Sinttico...............................................................................................67 Exerccio Prtico..............................................................................................................68 Consideraes Gerais.......................................................................................................68 A conta 91 - Existncias..................................................................................................70 A conta 92 Centros de Custos de Estrutura e Un. Negcio.........................................71 A conta 98 Obras..........................................................................................................72 A Conta 96 Diferenas de Incorporao......................................................................76 Fecho do Ms Apuramento dos Resultados Analticos...............................................81 Mapa de Produo............................................................................................................91 Preos de Transferncia...................................................................................................93 Bibliografia .....................................................................................................................96 Concluso ............................................................................................................................97 Anexos..................................................................................................................................99

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Apresentao
A elaborao desta dissertao tem por objectivo a concluso do Curso Bietpico de Licenciatura em Contabilidade Administrao Ramo Auditoria. O mbito de estudo do trabalho consequncia da actividade profissional exercida, relacionada com a implementao de Sistemas de Informao, nomeadamente em empresas do sector da Construo Civil. Pretende-se assim aliar os conhecimentos acadmicos e profissionais adquiridos com a formulao terico-prtica de uma metodologia de custeio a implementar em empresas que operam no Sector da Construo Civil. O trabalho divide-se em quatro partes. A primeira, segunda e terceira parte so de natureza terica acerca da Contabilidade Analtica, o sector da Construo Civil e a implementao de sistemas ERP, respectivamente, e uma quarta parte mais prtica. Aspiro tambm com este trabalho, para alm do objectivo exposto no primeiro pargrafo, definir uma metodologia de custeio para ser adaptado a um sistema Informtico.

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Parte I A Contabilidade Analtica


mbito e Objectivos da Contabilidade Analtica e de Gesto
Introduo Ao longo dos sculos, a necessidade crescente na satisfao de informaes de carcter financeiro tem sido provocada pela evoluo operada no desenvolvimento da prpria sociedade. Assiste-se a um elevado interesse na valorimetria de certos elementos, cuja informao est vocacionada para a tomada de decises, no constituindo a prioridade aquela contabilidade financeira que se concentra nos aspectos normativos. Os grandes progressos na contabilidade de custos ocorreram na altura da Revoluo Industrial em Inglaterra, at meados do sculo XVIII. Foram vrias as obras sobre o tema dos quais se destacam alguns autores de diferentes pocas, de referir: Charles Babbage, Ingls, Professor de Matemtica na Universidade de Cambridge, que escreveu o livro On tne Economy of Machinery and Manufacturers em que focou problemas de tempos de trabalho e de clculo de custos; M. Godard, (Paris, 1827), que escreveu o livro Trait Gnral et Sommaire de la Comptabilit Cornmerciale, onde discute a depreciao e manuteno dos edifcios e instalaes, entre outros aspectos; Louis Mzires, publicou o livro Industrial and Manufacturing Accounts que trouxe contributos importantes para o moderno sistema de custeio por tarefa, obra ou encomenda; Alexander Hamilton Church, destacada personagem na promoo do sistema de custeio, publicou seis artigos no Engineering Magazine, em 19801, sobre a repartio dos gastos gerais de fabrico.

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Caractersticas da Contabilidade Analtica A Contabilidade analtica est organizada em funo das necessidades especficas de cada empresa e no est sujeita a constrangimentos de forma. 1 A grande diversidade de solues possveis para organizar esta contabilidade ope-se rigidez e uniformidade da Contabilidade Geral. A Contabilidade de Gesto destinada a servir todos os responsveis da empresa qualquer que seja a sua posio hierrquica. Pode acontecer que as respectivas informaes possam ser comunicadas a terceiros, como o caso, por exemplo, de certos contratos de exportao em que o cliente discute previamente os preos propostos de cada encomenda. Utiliza as informaes da Contabilidade Geral e dos documentos que lhe servem de base, por reclassificaes ou por estudos tcnico - contabilsticos, estatsticos,... A Contabilidade de Gesto deve estar actualizada e fornecer as informaes em tempo oportuno. indispensvel que a informao seja orientada para o futuro e para a aco, designadamente no apoio ao planeamento operacional. Deve ser organizada para pr em relevo as responsabilidades. O controlo de gesto das diversas reas de responsabilidade feito pelo controlo peridico das realizaes e das previses a fim de determinar os desvios anormais a exigirem medidas de correco atempadas.

CAIADO, Antnio C., Contabilidade de Gesto 2008. Pg.52.

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Conceitos Fundamentais da Contabilidade Analtica


Noo de Custo e a sua Hierarquia Custo qualquer recurso sacrificado ou decidido para atingir um objectivo especfico." 2 Custo Primo ou Directo: igual soma das matrias-primas e da mo-de-obra directa. Custo Industrial: o denominado custo sada da fbrica. Este no mais do que o somatrio de trs grandezas ou factores: Matrias-primas; Mo-de-obra directa; Gastos gerais de fabrico. De referir que a mo-de-obra indirecta (remuneraes do pessoal fabril que apoia a estrutura industrial) faz parte dos Gastos gerais de fabrico. Como exemplos de GGF, temos: Direco fabril; Gabinetes tcnicos; Electricidade; gua; Seguro de incndio; Mo-de-obra indirecta; Materiais diversos; Amortizaes; Etc.

CAIADO, Antnio C., Contabilidade de Gesto 2008. Pg.74.

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Custo Complexivo: obtm-se atravs da adio ao custo industrial dos custos no fabris ou gastos gerais da empresa (custo de venda, de administrao e financeiros). A este custo tambm se d o nome de preo de venda mnimo, ou seja, o preo abaixo doqual a empresa tem prejuzo. Custo econmico - tcnico ou preo de venda normal: resulta da soma entre o custo complexivo com os gastos figurativos, ou seja a quota-parte da remunerao do capital investido na empresa pelos scios e do prmio de risco decorrente da actividade onde a empresa actua. 3

Figura 1 Hierarquizao dos custos (adaptado) 4

A diferena entre o preo de venda do produto e o seu custo industrial o lucro bruto, por sua vez o lucro lquido resulta da diferena entre o preo de venda e o custo
3 4

CAIADO, Antnio C. Contabilidade de Gesto 2008. Pg.77 Adaptado de CAIADO, Antnio C., Contabilidade de Gesto 2008. Pg.77.

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complexivo. Por ltimo, o lucro puro obtm-se subtraindo ao preo de venda o custo econmico - tcnico.

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Tratamento das informaes contabilsticas para controlo 2.2.1 Classificao por natureza O POC reservou as classes 6 Custos e perdas e 7 Proveitos e ganhos para a classificao dos resultados, os quais so transferidos para as contas da classe 8 relativas a resultados operacionais, resultados financeiros e resultados extraordinrios. O modelo desempenhado no projecto da CNC alterou alguns dos elementos indicados.

NOTA: Esta classificao torna-se inevitavelmente til para a Gesto quando cruzada com o Plano de Centros de Custos, na elaborao de mapas, nomeadamente mapas por funes.

2.2.2 Classificao por centros de responsabilidade Um centro de responsabilidade uma unidade orgnica descentralizada dotada de objectivos especficos e de um conjunto de meios materiais e humanos que permitem ao responsvel do centro realizar o seu programa de actividade com a maior autonomia possvel. A decomposio da empresa em centros de responsabilidade conduz a pr em prtica um organograma de gesto que sistematiza as reparties ao longo da cadeia hierrquica. 5

CAIADO, Antnio C., Contabilidade de Gesto 2008. Pg.81.

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NOTA: De referir que para o Sector da Construo Civil, o modo de imputao de considerveis Gastos e Rditos, vai ao encontro da discriminao no Plano de Centros de Custo de centros de responsabilidade, como veremos no Captulo IV.

2.2.2 Custos directos e indirectos Os custos directos so todos aqueles custos especificamente originados por um determinado produto ou servio, aos quais sempre possvel conhecer o seu destino, quer funcional ou final, so todos aqueles custos que so afectados de um modo directo e imediato na fabricao de outros produtos. So exemplos de custos directos a matriaprima e a mo-de-obra directa. Os custos indirectos, por outro lado, so custos comuns a diversos objectos 6, ou seja, so todos aqueles custos originados no por este ou aquele produto ou servio, mas sim por vrios produtos ou servios, desconhecendo-se, no momento da sua efectuao o seu destino funcional ou final. Como no podem ser imputados directamente aos respectivos produtos necessria a sua repartio para que possam ser imputados. So geralmente considerados custos indirectos, em relao aos produtos, os custos de aprovisionamento (renda, iluminao, etc) e os encargos gerais de fabrico (rendas, amortizao dos edifcios fabris, amortizao dos equipamentos fabris, etc).

2.2.3 Custos reais e bsicos Os gastos reais ou histricos, correspondem aos produtos comprados ou produzidos e aos servios prestados com um certo grau de aproximao. Podemos afirmar que os gastos reais (gastos determinados posteriori), devido a diversas causas, so praticamente impossveis de calcular com rigor absoluto (veja-se o caso de determinados
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CAIANO,Carlos Alberto Pereira; FRANCO,Vtor Domingos Seabra, Contabilidade Analtica, 5 Edio, 1992. Pag.74.

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gastos anuais que so repartidos pelos meses de laborao, segundo estimativa elaborada no incio do ano, tais como o subsdio de frias, 13 ms, etc.). Os custos bsicos, ou predeterminados, so custos tericos, definidos a priori para valorizao interna de matrias, produtos e servios prestados. 7 A utilizao dos custos bsicos, por parte das empresas, na valorizao das suas existncias revela-se um precioso auxiliar do controlo de gesto na medida em que permite a comparao entre os custos pr-estabelecidos e os custos reais do perodo, possibilitando a anlise de desvios, a avaliao da eficincia de cada departamento e isolar os resultados da gesto.

2.2.4 Custos fixos e variveis Os gastos variveis so os que podem estar relacionados directamente com as variaes no volume da produo ou venda (certos gastos tendem a crescer ou diminuir, consoante as mudanas havidas nos nveis de actividade). Estes podem ser proporcionais, progressivos ou degressivos, consoante a sua variabilidade com o volume de produo. Como exemplos de gastos variveis, temos: Matrias-primas; Electricidade consumida pelas mquinas; Os transportes das vendas.

Os gastos fixos, tendem a variar com o tempo e no com os nveis de actividade, por isso a denominao de gastos fixos. Os exemplos mais caractersticos so as amortizaes, as rendas e os seguros.

CAIANO,Carlos Alberto Pereira; FRANCO,Vtor Domingos Seabra, Contabilidade Analtica 5 Edio 1992 . Pag.77.

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Os Componentes do custo de produo Regimes de fabrico O ciclo de fabrico caracterstico das empresas industriais abrange as seguintes fases: Compra de matrias e servios; Transformao das matrias-primas em produtos acabados; Venda de produtos acabados.

A transformao das matrias-primas pode exigir apenas uma operao fabricao simples ou exigir um nmero maior ou menor de operaes distintas fabricao complexa. As operaes fabris necessrias podem suceder-se rapidamente fabricao contnua ou ininterrupta ou aparecerem separadas por curtos intervalos de tempo fabricao por fases. Por outro lado, h empresas que fabricam sempre o mesmo e nico produto fabricao uniforme e empresas que fabricam diversos produtos fabricao mltipla; esta ltima pode ainda ser conjunta (a partir da mesma matria-prima obtm-se obrigatoriamente dois ou mais produtos) e disjunta (os produtos so diferentes em operaes de transformao diferentes).

Os regimes de fabrico que mais frequentemente surgem resultam da combinao daqueles regimes ou sejam: a) Fabricao contnua de um s produto; b) Fabricao de produtos diferentes do ponto de vista da qualidade; c) Fabricao por fases; 114

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d) Fabricao por tarefas (ou encomenda); e) Fabricao em srie.

NOTA: O regime que melhor se enquadra no sector da construo civil o regime de fabricao por tarefas (ou encomenda), uma vez que possibilita a individualizao de determinados gastos em tarefas perfeitamente distinguveis.

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Matrias Podemos definir matrias como sendo todos os bens que a empresa adquire com o objectivo de os transformar noutros produtos ou servirem de apoio a essa transformao. As primeiras constituem as matrias-primas, enquanto as ltimas so denominadas de matrias-subsidirias (fazem parte dos gastos gerais de fabrico). As matrias ocupam um peso importante na estrutura de sustos, o que aliado ao volume de capitais que envolvem, obrigam as empresas a dispor de uma gesto de stocks adequada. De facto os procedimentos quanto a aquisio e recepo das matrias, o seu controlo em armazm, e o sistema de inventrio utilizado (permanente ou intermitente), so indispensveis para um efectivo controlo.

NOTA: Para o presente trabalho, consideram-se que as matrias-primas so valorizadas ao Custo mdio ponderado e utilizado o sistema de inventrio permanente, e quanto aos critrios de imputao, este efectuado atravs das denominadas Guias de Sada (de armazm) que contm a informao da tarefa respectiva (por exemplo a Obra n X).

Mo-de-obra O gasto da mo-de-obra abrange no s o montante das remuneraes processadas ao trabalhador (ordenados, salrios, horas extraordinrias, prmios e incentivos,), mas tambm o valor dos encargos sociais suportados pela entidade patronal, quer obrigatrios (taxa social nica, seguro de acidentes de trabalho,) quer facultativos (refeies, creches, feriados no obrigatrios, assistncia mdica).

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NOTA: Na determinao do custo da produo das empresas de mo-de-obra intensiva, como o caso da construo civil, tem interesse a separao da mo-de-obra directa gastos com o pessoal fabril directo da mo-de-obra indirecta gastos com o pessoal que apoia a laborao (chefias, pessoal dos gabinetes de preparao de trabalho e tcnico,). H quem distinga os gastos fabris com pessoal em salrios directos e salrios indirectos.

fundamental a existncia de um Departamento de pessoal ou de Recursos Humanos nas empresas com uma certa dimenso. As suas funes so: Fazer o recrutamento do pessoal; Organizar o cadastro de todo o pessoal da empresa; Fazer o registo das presenas e dos tempos de trabalho aplicados; Calcular as remuneraes e fazer os pagamentos; Processar os descontos obrigatrios e fazer a sua entrega nas entidades respectivas; Promover a formao e aperfeioamento do pessoal.

NOTA: Um tipo de controlo, muito importante do ponto de vista da contabilidade Interna, diz respeito aplicao das horas de trabalho. Pode acontecer que, durante o dia, o trabalhador aplique as horas apenas na produo de uma obra, ou na produo de vrias obras, pelo que tem interesse a sua individualizao para o apuramento do custo. A periodizao dos encargos sociais uma tarefa complexa. A sua imputao a valores reais no se apresenta prtica, pelo que habitual a utilizao de uma taxa de imputao estimada com base nos encargos sociais e no montante das remuneraes (as denominadas quotas tericas) - tema desenvolvido no Capitulo IV.

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Gastos gerais de fabrico Os gastos da rea fabril que no respeitam s matrias-primas e mo-de-obra directa, so englobados nos Gastos gerais de fabrico. De um modo geral, trata-se de gastos comuns a toda a produo da fbrica pelo que existem dificuldades na sua repartio. Tem sido habitual subdividir os Gastos gerais de fabrico em materiais indirectos, mo-de-obra indirecta e outros custos de produo indirectos. Por outro lado, a distino entre gastos gerais de fabrico e gastos de administrao geral , por seu turno, de interesse para a gesto no processo de tomada de deciso. Os gastos de administrao geral incluem os gastos de marketing, venda e distribuio, bem como os gastos administrativos, os quais no so considerados no sistema de custeio da produo por diversas razes. Atendendo heterogeneidade das rubricas que integram os Gastos gerais de fabrico e ao carcter indirecto da sua grande maioria, torna-se difcil definir critrios para a sua repartio pelos produtos ou servios prestados. Isto suscita o problema dos coeficientes de imputao dos Gastos gerais de fabrico. Diversas bases de repartio podem ser utilizadas. Salientam-se as seguintes: N de horas de trabalho directas; Quantidade das matrias-primas consumidas; Custo das matrias-primas consumidas; N de unidades fabricadas; Horas de trabalho das mquinas; Custo primo ou directo.

Na hiptese de se optar por uma base nica, h que escolher qual a que varia proporcionalmente com os gastos que se pretendem repartir, tarefa que no nada fcil na prtica. 114

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Para obviar s dificuldades de repartio por base nica, utilizam-se bases de repartio por certos grupos dos gastos gerais de fabrico imputao de base mltipla. Por exemplo, a mo-de-obra indirecta repartida em funo do custo da mo-de-obra directa, as matrias subsidirias e diversos repartidas em funo do valor do imobilizado, etc. As tcnicas a utilizar na repartio ou imputao dos Gastos gerais de fabrico pela produo tm a ver com as caractersticas particulares de cada empresa no que respeita ao sistema de custeio definido, aos procedimentos administrativos e informticos e estrutura dos mapas para gesto.

A taxa de Gastos gerais de fabrico pode ser definida como o rcio, a percentagem ou o montante em euros por unidade que se obtm dividindo o total dos Gastos gerais de fabrico por um segmento de um negcio, por uma medida de actividade ou nvel de volume, como sejam as horas de mo-de-obra directa.

Gastos no Industriais As estruturas de carcter comercial, administrativa e financeira, cujos gastos no so objecto de imputao ao custo dos produtos, conforme dispe o Plano oficial da Contabilidade, devero estar devidamente individualizadas para um vivel preenchimento da demonstrao de resultados por funes.

Mtodos de Custeio

O Mtodo directo ou de custos especficos

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O mtodo directo aplica-se nas empresas de produo diversificada, descontnua, em cujo processo de fabrico, cada um dos produtos ou lote de produtos perfeitamente distinguvel dos restantes, de modo que possvel imputar directamente a cada um deles os respectivos custos. Este mtodo tambm denominado de custos por ordens de produo. Uma outra designao o mtodo por tarefa. Faz-se o custeio por lotes de fabrico, por obra, encomenda, etc. O sistema permite: Determinar os custos referentes a cada encomenda e /ou tarefa e comparlos com o respectivo valor de venda (controlo dos resultados); Ajustar os oramentos a apresentar no futuro, tendo em considerao os valores recolhidos do passado; Controlar a eficincia dos departamentos da empresa mediante a comparao dos custos que serviram de base ao oramento elaborado (apresentado ao cliente) e os custos efectivamente suportados pela fabricao. Como inconvenientes deste sistema, salienta-se: A verificao e comparao das encomendas acarreta custos administrativos com algum significado, os quais so minimizados com a informatizao; Determinados factores de carcter conjuntural (greves, rupturas de aprovisionamento, avaria de mquinas, etc.) que condicionam a utilizao dos elementos para oramentos futuros.

NOTA: Os custos da obra encomendada, so apurados por ordens de produo, ordens de fabrico, etc. Estas podem ser determinadas por pedidos de clientes ou por outro departamento da empresa. A essa ordem de produo atribudo um nmero bem determinado e preparada 114

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uma ficha de Obra, divisionria da conta Obras, em que so imputados todos os custos respeitantes a essa ordem (matrias aplicadas, mo-de-obra directa utilizada e quota-parte dos gastos gerais de fabrico). O custeio directo implica necessariamente os seguintes procedimentos essenciais: As ordens de produo; Registo de encomendas; Registo de requisies; Registo de notas de sada, conforme requisies; Registo do n de horas nas respectivas Obras;

A classificao de Obras pode ser a seguinte: Encomendas principais: relativas s produes principais destinadas venda ou ao armazm; Encomendas patrimoniais: respeitam os trabalhos para Imobilizado; Encomendas internas: produo realizada para reabastecer diversos departamentos, em vez de se adquirir no mercado.

O Mtodo indirecto ou de custos por processos Nas empresas em que a produo se desenrola de forma contnua ou ininterrupta ou por sries de produtos homogneos, no economicamente vivel a individualizao dos produtos durante as fases de fabrico, pelo que o custo industrial dos produtos fabricados feito de acordo com o mtodo indirecto ou de custos por processos. Neste mtodo, as matrias e os custos com a sua transformao (mo-de-obra directa + Gastos gerais de fabrico) so acumulados mensalmente nas fases de produo em que interessa apurar os custos dos produtos. Apuradas as quantidades fabricadas e o

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custo da produo em curso de fabrico (inicial e final), determina-se o custo mdio das unidades acabadas em cada fase, as quais podem constituir matrias da fase seguinte. O custo de cada produto , por conseguinte, calculado indirecta e periodicamente e sempre referido aos custos de produo que intervm no processo.

Mtodo misto Este mtodo aplica-se naquelas empresas que, at certa fase do processo de fabrico, tm um regime de produo contnua, e , nas fases seguintes, individualizam os custos de fabricao. Para o primeiro caso, utiliza-se o mtodo indirecto, e para o segundo, o mtodo directo.

Centros de Gastos Os denominados Centros de gastos ou de custos tm como finalidade dividir em pequenos grupos com certas afinidades os gastos de transformao. So classificados em centros de gastos auxiliares e ou comuns e principais. Os centros de gastos auxiliares e ou comuns, dizem respeito aos Gastos gerais de fabrico, de difcil imputao, que numa primeira fase so aqui depositados e numa segunda fase, segundo determinados critrios, so repartidos pelos centros principais.

NOTA: A repartio secundrio dos gastos, concretamente os gastos comuns e ou auxiliares, pode no ser economicamente vivel, da que se utilizem determinados critrios definidos a priori. Iremos abordar este aspecto no Captulo IV.

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Sistemas de Custeio No captulo Capitulo I ponto 2, j introduzimos os conceitos de custos reais e bsicos e tambm de custos fixos e variveis. Vamos ento desenvolver os sistemas de apuramento de custos que resultam da combinao dos conceitos referidos. Podemos combinar os conceitos referidos do seguinte modo: Custos totais reais; Custos variveis reais; Custos totais bsicos; Custos variveis bsicos.

Qr: quantidades reais Cr: Custo real Cb: Custo bsico Custos totais reais Neste sistema de custeio, os custos dos produtos so calculados com base nos custos realmente apurados pela contabilidade no perodo, quer de natureza fixa quer de natureza varivel. Portanto, o custo do produto h-de englobar o custo real das matriasprimas transformadas (Qr *Cr) e os gastos de transformao reais. Custos totais bsicos Os valores aqui processados na Contabilidade interna, so a valores bsicos (Qr*Cb) e, no momento em que se conhecerem os valores reais da Contabilidade geral, faz-se a comparao entre eles, que podero originar os denominados desvios. Custos variveis bsicos

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Aqui apenas se consideram os gastos variveis para o clculo dos produtos fabricados, pelo que necessrio definir os correspondentes gastos bsicos (compras, centros de gastos e fabricao). Quanto aos gastos fixos da fbrica, aps o seu apuramento pela Contabilidade Geral, h que dar-lhe o mesmo tratamento que foi dado aos gastos no industriais no sistema anterior, ou seja, a sua no repartio. Continuam a existir desvios. Custeio racional O mtodo de imputao racional dos gastos fixos o mtodo de clculo dos gastos de produo que tem por objectivo eliminar, ou melhor isolar, os efeitos de uma variao de actividade sobre os gastos, quer dos centros de gastos quer dos produtos. 8 Custeio directo O custeio directo o mtodo que consiste em no considerar qualquer repartio dos gastos comuns ou indirectos pelos produtos, obras, encomendas, etc.

NOTA: No presente trabalho, Captulo IV, o sistema de custos a utilizar ser o dos Custos totais, embora se possa obter o Custeio directo, em consequncia da metodologia utilizada.

CAIADO, Antnio C. Contabilidade de Gesto 2008. Pg.275.

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Sistemas de Contas O Plano Oficial da Contabilidade (POC) no define uma listagem de contas a utilizar nem a sua articulao com a contabilidade geral, quer para a obteno da Demonstrao dos Resultados por funes, quer para a implementao do sistema de Inventrio permanente. As formas de articulao resumem-se, segundo bibliografia existente, a poucos tipos, designados de: Sistemas Monistas: o Monista (ou nico) indiviso ou monista radical; o Monista (ou nico) diviso; Sistemas Dualistas: o Duplo contabilstico; o Duplo misto.

Monista radical Trata-se dum sistema em que as contabilidades interna e externa esto integradas. As contas de custos de produo podem funcionar na classe 3, assim como o inventrio permanente, e as contas de custos imputadas produo so creditadas pelas imputaes. Para que neste sistema no se perca informao quanto natureza dos custos j que as contas saldam, sendo mais difcil a elaborao da Demonstrao dos resultados por Natureza, as imputaes devem ser feitas atravs de subcontas terminadas em 9 (ex:62.9 imputao de F.S.E.). As contas de primeiro grau saldam, mas as dferentes subcontas mantm o seu saldo. Trata-se de um sistema bastante complexo, razo pela qual no temos conhecimento que tenha uso significativo. Sistema nico Diviso

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Assenta na autonomia, ainda que parcial, da contabilidade interna. So criadas duas contabilidades: uma na Fbrica e outrana Sede. Assim, todos os factores que so enviados fbrica so a debitados, na sede e na contabilidade da fbrica creditada a sede. A contabilidade interna feita ao nvel da Diviso Fbrica. Sistema duplo Contabilstico Neste sistema a contabilidade externa independente da contabilidade interna, embora haja coordenao entre as contabilidades. A coordenao e controlo entre os dois sistemas de informao (o de contabilidade geral e o de contabilidade analtica) so feitos atravs das chamadas contas reflectidas. Todas as operaes relacionadas com custos e proveitos, bem como as contas de stocks iniciais, registadas na contabilidade geral, tem inscrio na contabilidade analtica atravs das contas reflectidas que tem saldo com sinal contrrio ao da contabilidade geral. Sistema duplo Misto Neste sistema a determinao dos custos faz-se fora das contas, atravs de mapas de suporte. Assim, este sistema assenta no controlo de stocks em quantidades, em estatsticas diversas de consumos, de produo, em mapas auxiliares de repartio e imputao de custos, de modo a que no final do perodo contabilstico, a contabilidade analtica se limite a registar valores globais que vo permitir o apuramento dos resultados analticos.

NOTA: Dada a existncia de softwares que integram quase todas as funes da empresa, hoje em dia, pouco usual o recurso s contas reflectidas, pois a informao quer da contabilidade geral quer da contabilidade analtica, encontra-se integrada em bases de dados que nos permitem extrair informao contabilstica ou numa ptica da 114

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contabilidade geral (custos por naturezas) ou numa ptica analtica (custos por obras, alm dos custos de materiais, custos de mo-de-obra, gastos gerais de fabrico, etc) conforme os objectivos pretendidos. O sistema que irei utilizar no Captulo IV tem semelhanas com Monista radical, mas mais simplificado, como irei demonstrar no Captulo IV.

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Bibliografia

CAIADO, Antnio C.Pires, Contabilidade Analtica e de Gesto, 4 edio 2008, reas Editora. BORGES, Antnio, RODRIGUES, Jos Azevedo, Rodrigues, Jos Miguel e RODRIGUES, Rogrio, As Novas demonstraes Financeiras de acordo com as Normas Internacionais de Contabilidade, 2007, reas Editora, Lisboa. CAIADO, Antnio C.Pires, Contributo para a definio de um Plano Sectorial de Contabilidade, Dissertao para Mestrado em Gesto, Lisboa, 1986.

HANSEN, Don R. E MOWEN, Maryanne, M., Cost Management Accounting and Control, 7.ed., Thomson / South Western College Publishing, 2005. HORNGREN, Charles T. FOSTER, George e DATAR, Srikant M., Cost Accounting. A Managerial Emphasis, 11. ed.., Prentice Hall Inc., 2003. HORNGREN, Charles T., BHIMAI, Alnoor, FOSTER, George e DATAR, Srikant M., Management and Cost Accounting, 2. ed., Prentice Hall Inc., 2002. PEREIRA, Carlos Caiano e Franco, Vitor, Contabilidade Analtica, 4. ed. 1994. Plano Oficial da Contabilidade, aprovado pelos Decretos-Lei n.s. 410/89, 238/91, e alterado pelos Decretos-Lei n.s 44/99 e 35 /2205. HORNGREN, Charles Foster, George e Datar, Srikant M. Cost Accounting A Managerial Emphasis, 10. ed., Englewood. Cliffs, Ed. Prentice Hall Int., 2000.

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CAIANO,Carlos Alberto Pereira; FRANCO,Vtor Domingos Seabra, Contabilidade Analtica, 5 Edio, 1992.

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Parte II O Sector da Construo Civil


Introduo
Este Captulo tem como objectivo proceder ao enquadramento contabilstico e fiscal e realar a importncia de uma contabilidade analtica para um mais adequado apuramento dos resultados de cada exerccio. As empresas do sector da construo tm um peso muito significativo nas economias. No nosso pas considerado o motor e gerador de emprego.

Consideraes Gerais
De acordo com a nova CAE rev3, as empresa do sector da construo agrupam-se na Seco F das divises 41 Promoo imobiliria, 42 Engenharia Civil e 43 Actividades especializadas de construo. Nos termos legais a actividade de construo e obras pblicas uma actividade regulada sendo o Instituto da Construo e do Imobilirio (INCI), antigo IMOPPI, site www.inci.pt, dependente do Ministrio das Obras Pblicas, Transportes e Comunicaes a entidade que regula o acesso e a permanncia da actividade da construo. Compete-lhe colaborar na produo de legislao e proceder sua aplicao e fiscalizao. O regime jurdico que regula a actividade da construo o constante do DL n 12/2004, de 9 de Janeiro. O conceito de Obra define-se como sendo todo o trabalho de construo, reconstruo, ampliao, alterao, reparao, conservao, reabilitao, limpeza, restauro e demolio de bens imveis, bem como qualquer outro trabalho que envolva um processo construtivo.

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O exerccio de construo civil no livre, no basta querer para se ser construtor. Exige-se s empresas a posse de um documento: alvar de construo ou ttulo de registo a conceder pelo INCI. Para a obteno do alvar exige-se s empresas 3 requisitos: Idoneidade Comercial, Capacidade Tcnica e Capacidade Econmico-Financeira.

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Aspectos contabilsticos, no POC e nas Normas Internacionais


Valorimetria das existncias de acordo com o POC Os critrios sobre a valorimetria das existncias so tratados no Captulo 5 do POC. A problemtica da movimentao das existncias implica o registo de movimentos de entradas (compra ou produo) e movimentos de sadas (para venda ou consumo). Destes factos decorre a necessidade de se proceder escolha de critrios de valorizao das entradas e critrios de valorizao de sadas. Quanto valorizao das entradas, nos termos do ponto 5.3 do POC as existncias so valorizadas ao custo de aquisio ou ao custo de produo. O custo de aquisio compreende o preo de compra, acrescido dos gastos de compras, ou seja os gastos directos e indirectos suportados para colocar o bem no seu estado actual e no local de armazenagem. Ou seja, corresponde soma dos seguintes elementos: Valor da factura deduzido de descontos e bonificaes concedidos no momento de aquisio, salvo se tiverem carcter financeiro; + Gastos adicionais at os bens entrarem em armazm, como transportes, fretes e comisses a cargo do comprador, seguros, depsito e guarda em transito, impostos sempre que no sejam repercutveis a terceiros, inspeces e conservao. + Os descontos comerciais, excepto de pronto pagamento, sendo que as dedues e bonificaes devem deduzir-se ao preo de aquisio.

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+ Os bens adquiridos em moeda estrangeira valorizam-se ao cmbio da data da aquisio.

So de excluir ao preo de aquisio: Os juros das compras a crdito; Despesas de carcter extraordinrio resultantes de deterioraes de mercadorias; Despesas de armazenagem por greve nos portos; Despesas de administrao, armazenamento e conservao.

O custo de produo definido como a soma dos seguintes elementos: Preo de aquisio das matrias-primas e outras matrias consumveis; + Custos directamente imputveis aos bens produzidos ou aqueles em que os consumos so identificados e medidos mediante observao directa, tais como a mo-de-obra, a energia e as amortizaes do equipamento produtivo; + Custos indirectamente imputveis aos produtos, na medida em que tais custos correspondam ao perodo de fabricao, tais como: - custos de

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superviso, conservao e manuteno; - administrao e direco da produo; - limpeza; - controlo de qualidade, etc. So de excluir do custo de produo os seguintes custos: De administrao e direco; Custos de ineficincia resultante da existncia de capacidade no utilizada; Conflitos laborais; Consumo excessivo de factores produtivos; Gastos financeiros, de armazenamento geral, de comercializao e distribuio

Quanto valorimetria dos produtos e trabalhos em curso, respeitante s actividades de carcter plurianual, designadamente a actividade de construo civil e obras pblicas, refere o POC no seu ponto 5.3.17, que no final de exerccio podem ser valorizadas de acordo com o mtodo da percentagem de acabamento ou, alternativamente, mediante a manuteno dos respectivos custos at ao acabamento. Relativamente s sadas os mtodos propostos so, os j conhecidos, custo especfico, o preo mdio ponderado, o FIFO, o LIFO (proibido pelas IAS) e os custos padres (se aplicado de acordo com princpios e tcnicas contabilsticas adequadas).

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Mtodos de Apuramento dos Resultados O POC pouco claro no que respeita valorimetria dos produtos e trabalhos em curso das actividades de carcter plurianual, limitando-se a informar que os referidos produtos e trabalhos em curso podem ser avaliados pelos seguintes mtodos: Mtodo da manuteno/ acumulao de custos; Mtodo da percentagem de acabamento. Foi nesse sentido que a Comisso de Normalizao Contabilistica, emitiu a directriz Contabilstica n 3 aprovada pelo seu Conselho geral, em 19 de Dezembro de 1991, que se aplica aos contratos de construo que satisfaam cumulativamente as seguintes caractersticas: a) Respeitarem construo de uma obra ou de um conjunto de obras que constituam um projecto nico, tais como a construo de pontes, barragens, navios, edifcios e peas complexas de equipamento; b) As datas de inicio e de concluso da respectiva obra situarem-se em perodos contabilsticos diferentes. A directriz respeita ainda aos contratos de prestao de servios que estiverem directamente relacionados com um contrato de construo, nos termos definidos. A determinao dos resultados nos contratos de construo poder ser efectuada pelo mtodo da percentagem de acabamento ou pelo mtodo do contrato completado. No mtodo da percentagem de acabamento os resultados so apurados medida que a obra se vai executando e em funo do seu grau de acabamento, balanceando-se os proveitos respectivos com os custos incorridos inerentes. No mtodo do contrato completado o resultado da obra s calculado quando estiver concluda ou substancialmente concluda. 114

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O grau de acabamento obtido a partir da relao entre os custos incorridos at data do apuramento de resultados e a soma com os custos estimados para completar a obra. Importa ainda referir, de acordo com a directriz, que: O mtodo de percentagem de acabamento no deve ser aplicado se no houver possibilidade de estabelecer estimativas fiveis; Se a obra estiver substancialmente concluda, os custos que faltarem para a sua concluso devem ser estimados e considerados como acrscimos de custos. Devem constituir-se provises para as perdas previsveis decorrentes da realizao do contrato, no termo de cada perodo contabilstico, independentemente do mtodo adoptado. Devero ainda constituir-se provises para contingncias que surjam durante o perodo de garantia da obra. Deve ser divulgado na nota 48 do Anexo ao Balano e s Demonstraes dos resultados (ABDR) o seguinte: a) Os custos e os proveitos dos contratos de construo em curso que j tiverem contribudo para a determinao de resultados; b) As quantias recebidas e a receber relativamente aos contratos de construo em curso.

Normas Internacionais / NCRF De acordo com as normas do IASB, a contabilizao de contratos de construo encontra-se regulada na NIC/IAS n 11. Conforme o n 3 da mesma, um contrato de 114

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construo um contrato especificamente negociado para a construo de uma activo ou de uma combinao de activos e um contrato de preo fixado um contrato de construo em que o contador concorda com um preo fixado com uma taxa fixada por unidade de output e um contrato de cost plus um contrato de construo em que o contratador reembolsado por custos permitidos ou de uma outra forma definidos mais uma percentagem destes custos ou por uma remunerao fixada. Por outro lado, um contrato de construo pode ser negociado para a construo de um activo nico tal como uma ponte, um edifcio, uma barragem, um oleoduto, uma estrada, um navio ou um tnel, etc No existe qualquer diferena, pelo menos no foi detectada, entre as IAS 11 e a NCRF 19 No existem diferenas substanciais entre o preconizado pela Directriz Contabilstica n3 e o IASB. A principal diferena reside na aplicao do mtodo do contrato completado que no preconizado pelo IASB No prximo ponto 3.4. apresento um caso (adaptado da Revista Tcnica Contable, Julho Agosto 2005), utilizando o mtodo de percentagem de acabamento, o mtodo alternativo do IASB e o mtodo do contrato completado, que nos far entender melhor o que foi referido acima.

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Exemplo de aplicao 1 Dados: Milhares


Incio das Obras Concluso das Obras Preo estabelecido Custo total estimado

Projecto 1 Projecto 2 Projecto 3 Projecto 4 Projecto 5

Jan. 2001 Jan. 2001 Jan. 2002 Jan. 2003 Jan. 2003

Dez. 2003 Dez. 2004 Dez. 2004 Dez. 2004 Dez. 2005

80 70 90 40 90

40 50 60 20 50

As percentagens de acabamento para cada um dos projectos so as seguintes: Milhares Ano 05

Projecto 1 Projecto 2 Projecto 3 Projecto 4 Projecto 5 Resoluo:

Ano 01 40% 10%

Ano 02 40% 20% 30%

Ano 03 20% 30% 40% 30% 40%

Ano 04 40% 30% 70% 30%

30%

Milhares Custos Projecto 1 Projecto 2 Projecto 3 Projecto 4 Projecto 5 Total Custos Proveitos Projecto 1 Projecto 2 Projecto 3 Projecto 4 Projecto 5
Total Proveitos

Mtodo da percentagem de acabamento Custos Ano 01 Ano 02 Ano 03 Ano 04


16 (40%40) 5 (10%50) 16 (40%40) 10 (20%50) 18 (30%60) 8 (20%40) 15 (30%50) 24 (40%60) 6 (30%20) 20 (40%50) 20 (40%50) 18 (30%60) 14 (70%20) 15 (30%50)

Ano 05

Total 40 50 60 20

15 (30%50)

50 220 Total 80 70 90 40

21 Ano 01
32 (40%80) 7 (10%70)

73 Proveitos Ano 02 Ano 03


32 (40%80) 14 (20%70) 27 (30%90) 16 (20%80) 21 (30%70) 36 (40%90) 12 (30%40) 36 (40%90)

44

67 Ano 04
26 (40%70) 27 (30%90) 28 (70%40) 27 (30%90)

15 Ano 05

27 (30%90)

90 370 114

39

73

121

110

27

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Total

18

Resultado 29 48

43

12

150 Milhares

Custos Projecto 1 Projecto 2 Projecto 3 Projecto 4 Projecto 5 Total Custos Proveitos Projecto 1 Projecto 2 Projecto 3 Projecto 4 Projecto 5
Total Proveitos

Ano 01
16 (40%40) 5 (10%50)

Mtodo Alternativo do IASB Custos Ano 02 Ano 03 Ano 04


16 (40%40) 10 (20%50) 18 (30%60) 8 (20%40) 15 (30%50) 24 (40%60) 6 (30%20) 20 (40%50) 20 (40%50) 18 (30%60) 14 (70%20) 15 (30%50)

Ano 05

Total 40 50 60 20

15 (30%50)

50 220 Total 80 70 90 40 90 370 150

21 Ano 01

73 Proveitos Ano 02 Ano 03


80

44

67 Ano 04
70 90 40

15 Ano 05

90

(21)

Total

80 Resultado (44) 7

200 13

90 75

De acordo com o n 32, da IAS 11, os proveitos s so reconhecidos se provvel recuperar os custos incorridos.

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Milhares Custos Projecto 1 Projecto 2 Projecto 3 Projecto 4 Projecto 5 Total Custos Proveitos Projecto 1 Projecto 2 Projecto 3 Projecto 4 Projecto 5
Total Proveitos Total Total Proveitos

Mtodo do Contrato completado Custos Ano 01 Ano 02 Ano 03 Ano 04


16 (40%40) 5 (10%50) 16 (40%40) 10 (20%50) 18 (30%60) 8 (20%40) 15 (30%50) 24 (40%60) 6 (30%20) 20 (40%50) 20 (40%50) 18 (30%60) 14 (70%20) 15 (30%50)

Ano 05

Total 40 50 60 20

15 (30%50)

50 220 Total 80 70 90 40 90 370 150


370 220 0 150

21 Ano 01

73 Proveitos Ano 02 Ano 03


80

44

67 Ano 04
70 90 40

15 Ano 05

90

(21)
21 21 21 (0-21-21)

80 Resultado (44) 7
44 21 65 44 (0-44-44) 80 73 65 98 33 40 (80-73+33)

200 13
200 67 98 15 (83) 50 (200-67-83)

90 75
90 15 15 (15) 60 (90-15-15)

Total Custos
Exist. iniciais Exist. Finais
Variao de Existncias Clculo: Ef-Ei

Total

Neste mtodo, o resultado apurado no final da obra, sendo durante o decorrer da mesma suspensos todos os custos e proveitos.

A aplicao dum ou outro mtodo atrs referido no indiferente. Numa primeira aproximao verifica-se que a comparao entre o mtodo da percentagem de acabamento com o mtodo do contrato completado, no primeiro os resultados so mais uniformes, j que mostram o balanceamento exerccio a exerccio entre custos e proveitos. No mtodo do contrato completado os resultados so apurados no final da obra. 114

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Resultado
Resultado pelo Mtodo da percentagem de acabamento Resultado pelo Mtodo do Contrato Completado

Ano 01

Ano 02

Ano 03

Ano 04

Ano 05

18 18

29 29

48 40 8

43 50 (7)

12 60 (48)

Milhares Total 150 150 -

Diferena

Portanto, no 1 Mtodo (percentagem de acabamento), os proveitos obtidos em cada exerccio, proporcionam melhor informao para os utentes das demonstraes financeiras, independentemente das obras que foram acabadas ou no. No mtodo da percentagem de acabamento os resultados so mais estveis o que no acontece no mtodo do contrato completado. Apesar das vantagens do mtodo da percentagem de acabamento, as empresas com srias dificuldades em proceder a estimativas fiveis e manipulveis, devero escolher o mtodo que melhor se adeqe aos seus interesses particulares de registo e valorizao para efeitos contabilsticos. Se procedermos comparao entre o mtodo da percentagem de acabamento e o mtodo alternativo do IASB para os casos em que a valorizao dos custos e proveitos no fivel (recorde-se que os proveitos s so contabilizados se for provvel recuperar os custos do exerccio incorridos), teremos: Resultado
Resultado pelo Mtodo da percentagem de acabamento Resultado pelo Mtodo alternativo do IASB Ano 01 Ano 02 Ano 03 Ano 04

18 (21) 39

29 (44) 73

48 7 41

43 133 (90)

Milhares Ano 05 Total 12 150 75 (63) 150 -

Diferena

Verifica-se que no mtodo alternativo do IASB os resultados sero baixos ou muito baixos no inicio dos exerccios em que h projectos a iniciar para serem elevados no fim da concluso das obras (projectos), o que decorre da lgica de reconhecimento dos custos e proveitos em cada exerccio.

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Procedendo comparao entre o mtodo alternativo do IASB e o mtodo do contrato completado, teremos: Resultado
Resultado pelo Mtodo alternativo do IASB Resultado pelo Mtodo do Contrato Completado Ano 01 Ano 02 Ano 03 Ano 04

(21) (21)

(44) (44)

7 40 (33)

133 50 83

Milhares Ano 05 Total 75 150 60 15 150 -

Diferena

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O mtodo alternativo origina resultados negativos no inicio das obras (decorrente do facto da dificuldade na recuperao dos proveitos), obtendo-se no final das mesmas resultados substancialmente superiores aos obtidos pelo mtodo do contrato completado; todavia, o mtodo do contrato completado conduz obteno de resultados mais uniformes, j que balanceia custos e proveitos. Implicaes Fiscais em IRC Nesta matria, a determinao dos resultados fiscais, faz-se de acordo com os preceituados no Cdigo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) e demais legislao e ainda de acordo com as orientaes da Direco Geral dos Impostos, nomeadamente os art.s 17,18,19 e 26 do IRC e ainda a Circular n 5/90 de 17/01/1990. No critrio de encerramento da obra o resultado do exerccio apurado quando a obra estiver concluda, o que se considera, nos termos do art. 19, quando: Esteja fixado o preo no contrato ou sendo conhecido o preo de venda o grau de acabamento seja igual ou superior a 50%; Nos casos de obras pblicas em regime de empreitada, tenha lugar a recepo provisria nos termos da legislao respectiva. Se forem apurados resultados em relao a obras em que ainda no tenham sido suportados os custos totais para o seu acabamento, pode-se considerar como receita antecipada ou seja, diferir proveitos correspondentes aos custos estimados a suportar (conforme n5, art19 Do CIRC). Como vimos, no critrio de encerramento da obra, os resultados so apurados quando a obra estiver concluda, que se considera como tal nas circunstncias acima referidas.

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No critrio do grau de acabamento (ou percentagem de acabamento), os resultados da obra, so apurados medida que a obra vai sendo executada, e os resultados apurados ao longo da durao da mesma, obtendo-se portanto, resultados mais uniformes. O critrio do grau de acabamento obrigatrio (art.19, n2 do CIRC), nas: 1. Obras pblicas ou privadas efectuadas em regime de empreitada: 1) Quando se verifiquem facturaes parciais do preo estabelecido e ainda que no tenha carcter sucessivo, e 2) As obras efectuadas tenham atingido o grau de acabamento correspondente aos montantes facturados. 2. Nas obras efectuadas por conta prpria vendidas fraccionadamente: 1) medida em que forem sendo concludas e entregues aos adquirentes; 2) Mesmo que no sejam conhecidos os custos totais das mesmas obras. Dado que na interpretao da lei se suscitaram dvidas a circular 5/90 (cuja leitura se recomenda) veio proceder a esclarecimentos mais consentneos do ponto de vista fiscal designadamente em matria de empreitadas. Assim: 1. Nas obras pblicas ou privadas em regime de empreitada, para fazer face aos custos a suportar durante o perodo de garantia, poder considerar-se como receita antecipada (proveitos diferidos) uma quantia correspondente a 5% dos valores considerados como proveitos relativamente quelas obras (n 10, Circular 5/90). 2. As receitas antecipadas (proveitos diferidos) devero ser considerados como proveitos do exerccio em que foram suportados os custos decorrentes da garantia, sendo o remanescente (se houver) considerado

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como proveito do exerccio em que se verificar a recepo definitiva da obra (n 11, circular 5/90). No respeita ao apuramento de resultados das empreitadas, procede-se da seguinte forma: Nas empreitadas por percentagem, a determinao dos resultados far-se- com base nos valores facturados, (podendo deduzir-se os 5%), e nos custos dos trabalhos executados que foram tomadas em considerao para determinao dos valores facturados (n1, a) e 10, Circular 5/90); Nas restantes empreitadas, a determinao dos resultados far-se-, tendo em considerao o grau de acabamento e o grau de facturao. O grau de acabamento dado pela relao entre o total dos custos j incorporados na obra e a soma desses custos com os custos estimados para completar a execuo da mesma (art.19, n4 do CIRC). O grau de facturao (percentagem) dado pela relao entre os montantes totais facturados, excluindo a reviso de preos, e o preo estabelecido para o total da obra, eventualmente corrigido pelo valor dos trabalhos adicionais (n2, b), Circular 5/90). No que respeita aos trabalhos adicionais, de empreitadas por percentagem aplicase a percentagem de acabamento desde que os trabalhos adicionais fizerem ultrapassar a obra o perodo de 12 meses (n3, a), Circular 5/90). Nas restantes empreitadas e havendo trabalhos adicionais, de que resultam novos contratos, dever proceder-se ao recalculo do grau de acabamento e da percentagem de facturao (n3, b), Circular 5/90). Assim, para o apuramento de resultados das restantes empreitadas, 3 situaes podem verificar-se ( n1, b), Circular 5/90): 1. O grau de acabamento superior percentagem de facturao: 114

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i. Os proveitos do exerccio, correspondem facturao efectuada (podendo deduzir-se os 5%, para garantias, a contabilizar como proveitos diferidos), deduzida da facturao j considerada como proveitos em exerccios anteriores. ii. Os custos do exerccio sero os correspondentes percentagem da facturao, deduzidos dos custos de exerccios anteriores. Transita em balano em obras em curso o montante de custos correspondente diferena entre o grau de acabamento e a percentagem da facturao. 2. O grau de acabamento inferior percentagem da facturao: i. Os proveitos do exerccio correspondem ao produto do grau de acabamento pela facturao efectuada (obviamente reduzida dos 5%), deduzidos dos proveitos j registados em anos anteriores. ii. Os custos do exerccio sero todos os incorridos at ao exerccio em anlise deduzidos dos j considerados em exerccios anteriores. iii. Como bvio no haver obras em curso a transitar em balano. 3. O grau de acabamento igual ao grau de facturao: i. Os proveitos do exerccio correspondem totalidade da facturao (podendo deduzir-se 5%) abatida da j considerada em resultados de exerccios anteriores. ii. Os custos sero a totalidade dos incorridos, deduzidos dos j considerados em exerccios anteriores.

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Exemplo de aplicao 2 Exemplo da aplicao da Circular 5/90, adaptado de vrios autores Jorge Silva e Neto Silva: Dados: Incio da Obra Durao prevista Preo estabelecido Custo total estimado Custos Incorporados At 31-12-2005 At 31-12-2006 At 31-12-2007 Resoluo em : Ano 2005 % de facturao 55.000 = 55% 100.000 Grau de acabamento 40.000 = 47% 40.000 60.000 86.000 Janeiro de 2005 3 anos 100.000 80.000 Facturao Custos estimados p/ completar a obra 55.000 45.000 60.000 25.000 100.000 -

40.000 + 45.000 Neste caso os proveitos so os correspondentes ao grau de acabamento, deduzidos do valor estimado de 5% para recorrer a custos com garantias. Proveitos: 47% * 100.000 = 47.000 114

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5% *47.000 = (2.350) 44.650

Resultado da Obra no ano 2005: 44.650-40.000 = 4.650 Transitam como proveitos diferidos: (55.000 47.000) + 2.350 = 10.350 Ano 2006 % de facturao 60.000 = 60% 100.000 Grau de acabamento 60.000 = 70,5%

60.000 + 25.000 Neste caso os proveitos a considerar sero os relacionados com a percentagem de facturao, que no tenham sido considerados em anos anteriores.

Custos: 85.000*60% = 51.000 Custos j incorridos = 40.000 Custos do exerccio = 11.000 Custos Incorridos = 60.000 Custos totais no fim do exerccio = 51.000 114

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A transitar c/obras em curso = 9.000

Proveitos: Valor facturado Proveitos considerados em anos anteriores A deduzir Proveito diferido 5% * 60.000 Proveito do exerccio Proveitos Custos Resultado 2006 Ou de outro modo, mais correcto: Proveitos Variao da Produo Soma Custos incorridos Resultado 2006 12.350 9.000 21.350 20.000 1.350 60.000 44.650 15.350 3.000 12.350 12.350 11.000 1.350

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Ano 2007: Facturao Custos Incorridos Proveito diferido 100.000*5% Proveitos Total da facturao Proveitos J considerados: Ano 2005 Ano 2006 A deduzir Proveitos Diferidos Proveitos do exerccio Resultado Proveitos Variao da produo Custos Incorridos Resultado em 2007 40.000 26.000 5.000 100.000 44.650 12.350

57.000 43.000 5.000 38.000 38.000 (9.000 ) 29.000 26.000 3.000

Transitam para anos seguintes como Proveitos Diferidos 5.000,00 que sero considerados nos exerccios em que forem suportados os custos com garantias, sendo o remanescente considerado como proveito do exerccio em que se verificar a recepo definitiva da obra.

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Comparao POC / IAS / NCRF 19 / IRC


IAS 11/NCRF 19 Aplica-se aos construo contratos de Directriz Contabilstica (POC) Aplica-se aos contratos construo n3 de Art 19 Circular 5/90 Aplica-se s obras pblicas e privadas e obras prprias vendidas fraccionadamente Obras cujo ciclo de produo ou tempo de construo seja superior a 1 ano. Mtodo de valorimetria e reconhecimento de proveitos: Mtodo percentagem acabamento. da de

As datas de inicio e concluso das obras situam-se em perodos contabilsticos diferentes. Mtodo de valorimetria e reconhecimento de proveitos: Exclusivamente o mtodo da percentagem de acabamento se for possvel estabelecer estimativas fiveis. Alternativamente, os custos so imediatamente reconhecidos na Demonstrao dos resultados

As datas de inicio e concluso das obras situam-se em perodos contabilsticos diferentes. Mtodo de valorimetria e reconhecimento de proveitos: Mtodo da percentagem de acabamento, desde que haja estimativas fiveis. Alternativamente, utilizase o mtodo do contrato completado.

Mtodo da % de acabamento. Os proveitos so sempre reconhecidos com base na % de acabamento a) % de acabamento > % de facturao: - reconhecimento de acrscimos de proveitos (proveitos no facturados). b) % de acabamento < % de facturao: - reconhecimento proveitos diferidos. de

Mtodo da % de acabamento. Os proveitos so sempre reconhecidos com base na % de acabamento c) % de acabamento > % de facturao: - reconhecimento de acrscimos de proveitos (proveitos no facturados). d) % de acabamento < % de facturao: - reconhecimento proveitos diferidos. de

O Mtodo do contrato completado ou de encerramento da obra, quando estabelecido o preo de venda e a % de acabamento seja >= 95% Mtodo da % de acabamento. Os proveitos so sempre reconhecidos com base na % de acabamento a) % de acabamento > % de facturao: -Reconhecimento de obras em curso. O reconhecimento dos proveitos feito com base na % da facturao. b) % de acabamento < % de facturao: - reconhecimento de proveitos diferidos

Custos financeiros podem ser includos no custo de produo (IAS 23). Provises para perdas previsveis so admitidas.

Custos Financeiros so excludos do custo de produo

Custos Financeiros excludos do custo produo

so de

Provises para perdas previsveis so admitidas.

Provises para perdas previsveis so admitidas, no dedutveis para efeitos fiscais.

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Provises para admitidas.

garantias

so

Provises para admitidas.

garantias

so

Provises para garantias so admitidas. No so dedutveis. Todavia considera-se que 5% dos proveitos so diferidos para este efeito. Aplica-se nas obras pblicas e privadas em regime de empreitada. Custos estimados para acabar a obra. - Admitidos, reconheam-se proveitos diferidos, pelo valor que falta (obras prprias vendidas em fraces).

Custos estimados para acabar a obra. Admitidos, reconheam-se acrscimos de custos

Custos estimados para acabar a obra. Admitidos, reconheam-se acrscimos de custos

Concluindo, em sntese, verifica-se que a principal diferena entre as NIC e o POC, reside que naquelas no aplicvel o mtodo do contrato completado e de que no POC no so considerados os custos financeiros imputveis obra.

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Bibliografia
SILVA, NETO, Jorge Manuel Teixeira, Antnio Rodrigues, 5 parte do trabalho relativo ao trabalho de fecho de contas do exerccio de 2007 de Dezembro /1999 Revisto em Fevereiro de 2008. CAIADO, ANTNIO C. PIRES; Contabilidade Analtica, um Instrumento para a gesto; Rei dos Livros, Lisboa, 1986. HORNEGREN, CHARLES T.; FOSTER GEORGE; DATAR SRIKANT; Cost Accounting, A managerial Emphasis, eighth edition; Prentice Hall, New Jersey, 1994. PEREIRA, CARLOS CAIANO; FRANCO, VICTOR SEABRA; Contabilidade Analtica; Edio Autores, 1987. RAPIN A.; POLY J.; Contabilidade Analtica de Explorao; Clssica Editora, 1975. SILVA, F. V. Gonalves; Contabilidade Industrial, 6. Edio; Livraria S da Costa, 1975.

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Parte III - Implementao de Sistemas ERP


Introduo
A partir da segunda metade dos anos 90, a implementao dos sistemas integrados de gesto empresarial (Enterprise Resource Planning ERP) aparece como um dos principais focos de investimento relacionados utilizao de tecnologia de informao nas empresas, que visavam obter vantagens competitivas por meio de reduo de custo e diferenciao de produtos com a utilizao destes sistemas. A implementao dos sistemas ERP revelou-se mais do que um projecto de tecnologia, envolvendo mudanas estruturais e comportamentais, tornando-se um processo complexo e de alto risco para as organizaes. Na literatura especializada sobre ERP, encontram-se muitos exemplos das dificuldades deste tipo de projecto e de implementaes que no atingiram os objectivos esperados, frustrando as expectativas dos contratantes. Para aumentar as expectativas relativas ao futuro do ERP, deve-se considerar que este sistema, por estar to intimamente ligado s operaes centrais das empresas, no pode ser considerado um software esttico. Alm dos aspectos inerentes evoluo dos modelos de negcios praticados pelas organizaes, os sistemas ERP so implementados segundo um enfoque de reduo de riscos, deixando um grande universo para ser explorado em etapas posteriores implementao. Segundo Bergamaschi e Reinhard (2000), os projectos ERP so considerados caros, demorados e complexos.

Solues de Software para o Sector da Construo Civil

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Existem vrias empresas de software que propem solues especficas para a rea da construo. Estas empresas dispem de mdulos apropriados que disponibilizam s empresas. Por exemplo, o mdulo: Oramentao Custos de obra Facturao e custos de medio, uma ferramenta poderosa que permite aos gestores de oramentos e de custeio de obras, preparar os oramentos de venda e de custo, acompanhar a execuo e controlo dos trabalhos por fases. Este mdulo inclui 4 vertentes a saber: 1. Oramento de venda, de custo e autos de medio; 2. Custeio de obras; 3. Facturao; 4. Listagens, contabilidade e fechos. Destes refiro pela sua importncia, o mdulo de custeio de obras para as empresas que trabalham com obras. Este mdulo tem por finalidade determinar o custo por obra enquanto est em curso e gerir os valores por grupos de obras depois da concluso at facturao. Este mdulo est ligado: contabilidade; Aos stocks Aos clientes

O custo das obras discriminado pelas componentes de: Materiais; Mo-de-obra; Subcontratos; 114

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Diversos.

Portanto, a implementao de um sistema integrado tem de ter em conta certas escolhas, como por exemplo, a utilizao do sistema Monista ou duplo contabilstico e o pano de contas proposto, h que ter em conta a realidade da empresa, designadamente o organigrama, as instalaes, tipo de produtos a fabricar; quais as contas de custo; escolha do sistema de custeio (Total ou varivel), custos a utilizar (reais ou bsicos) e finalmente definir o sistema de apuramento do custo da produo, se directo ou indirecto. bvio que numa empresa que trabalha por encomenda o apuramento dos custos ser pelo mtodo directo, o que de igual forma se aplicar no apuramento dos custos de obras.

Implementao de sistemas ERP


Segundo Souza e Zwicker (2000), a implementao a segunda etapa do ciclo de vida dos sistemas ERP, composto por deciso e seleco, implementao e utilizao. Ainda segundo os mesmos autores, a implementao uma das etapas mais crticas, pelo facto de envolver mudanas organizacionais e alteraes nas relaes entre os indivduos e departamentos das organizaes. Vamos agora citar quais os cinco passos mais importantes para implementar um ERP com sucesso: Clarificar os objectivos que se pretende atingir e alinhar face misso da empresa; Atribuir claras responsabilidades antes, durante e depois do projecto de implementao; Alocar os recursos necessrios criando alternativas de suporte continuidade do negcio. Por exemplo, desafiar algumas pessoas para assumirem funes de colegas em regime rotativo. Escolher um parceiro de confiana. 114

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Definir objectivos e mbitos gerveis de acordo com os recursos alocados. Estabelecer um road map de implementao caso no seja possvel implementar tudo o que est no mbito ao mesmo tempo.

A base para o sucesso da implementao de um sistema ERP est definida nos seguintes termos: Envolvimento da empresa na implementao de um ERP: Quais os erros mais comuns na implementao de um ERP? Como garantir que o processo de implementao de um ERP corra bem? As empresa esto preparadas para acolher um sistema de gesto empresarial? Os entendidos acreditam que todas as tipologias de empresas, desde que com uma dimenso mnima, esto habilitadas a acolher um sistema de gesto empresarial. E, aqui, as PMEs aparecem, definitivamente, como uma excelente oportunidade de negcio. A administrao tem de estar envolvida: o no envolvimento da empresa ao mais alto nvel da sua organizao, ou seja, da prpria administrao, considerado como um dos graves erros a evitar cometer. A escolha do software fundamental: A escolha de mau software ou software que no tenha apoio suficiente um dos erros mais comuns quando se entra num projecto deste tipo. Uma implementao a este nvel necessita sempre de formao conveniente e de consultadoria medida da empresa, pois trata-se de um projecto que requer ainda algum investimento. H que gerir expectativas: Requerem-se implementaes rpidas e com a utilizao de processos j estipulados no ERP. Todavia, por norma, a realidade da 114

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empresa e a melhor ou pior gesto das expectativas e interesses das partes envolvidas a causa mais frequente para existirem problemas na implementao. Adicionalmente, quando os aspectos indicados na questo abaixo so descurados, os problemas comeam a surgir, especialmente quando se verifica pouco envolvimento por parte de utilizadores chave. Para uma verdadeira integrao deve ser dada especial ateno comunicao e gesto da mudana, com especial foco em alguns aspectos, nomeadamente no envolvimento do utilizador, no apoio da direco, numa definio clara de necessidades, num planeamento adequado, mantendo expectativas realistas, definindo marcos intermdios que permitam alinhar os objectivos com a organizao, considerando uma equipa competente, existindo comprometimento, tendo uma viso e objectivos claros e considerando uma equipa dedicada. Recursos humanos ditam sucesso da implementao: verdade que a implementao de um ERP poder ter alguns perros em todo o processo ou at em fases posteriores. Normalmente, nesta fase posterior que surgem algumas dificuldades, nomeadamente a nvel de recursos humanos. Podero aparecer receios em alguns departamentos da empresa, visto que muita interveno humana desaparece e obrigatoriamente tem que existir por parte da direco uma informao muito esclarecedora a todos os trabalhadores. Existe tambm o caso de algumas empresas no conseguirem mudar os seus mtodos caseiros e tradicionais de trabalho, pois implementar este software numa empresa significa geralmente mudar metodologias de trablalho j institudas h muito tempo. Comprar uma soluo e no um software: As empresas muitas vezes compram software em vez de solues para o seu negcio. Isto porque com alguma frequncia as empresas tentam poupar na parcela da consultoria. A consultoria pode representar financeiramente uma fatia importante de um projecto, mas um 114

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factor de grande importncia, uma vez que da pode depender a boa utilizao do software e assim o sucesso da soluo. O sucesso da implementao depende grandemente da empresa que vai fazer a implementao, do conhecimento que tem da organizao do seu cliente, mas tambm do prprio cliente, que deve conhecer e saber transmitir quais os seus processos e operaes de gesto. importante as empresas ouvirem as queixas dos gestores, mas muitas vezes as prprias organizaes no esto abertas a actualizao, resistindo a mudana dos processos e das operaes.

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Bibliografia

DR. JORGE MANUEL TEIXEIRA DA SILVA e DR. ANTNIO RODRIGUES NETO, 5 parte do trabalho relativo ao trabalho de fecho de contas do exerccio de 2007 de Dezembro /1999 Revisto em Fevereiro de 2008. Susana Marvo, Vida Econmica, www.vidaeconomica.pt.

Journal of Information Systems and Technology management, Vol. 1 N 1, 2004, pp. 46-63, www.scribd.com.

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PARTE IV - Metodologia de Custeio a aplicar em Empresas de Construo Civil


Introduo
Neste captulo pretende-se aliar um mtodo de custeio a aplicar em empresas de construo Civil com as funcionalidades de um sistema informtico. Este captulo vai ser composto pela explicao tcnica do funcionamento do sistema ERP Livesolutions, relativamente parte analtica; por uma proposta de um Plano Contas Analtico; e um exerccio prtico, no qual se pretende abranger diversos temas e onde se destacam os diferentes mapas para a tomada de decises. Pretende-se desenvolver os temas do fecho do ms e da distribuio dos gastos de Estrutura e de Unidade de Negcio.

O Sistema ERP Livesolutions (mdulo Analtica)


Conceitos tcnicos e funcionalidades Vamos comear por definir um conceito chave na repartio dos gastos. Refiro-me definio de conta origem, que est estritamente ligada a um centro de gasto, ou seja, consegue-se discriminar em qualquer momento a origem do gasto ou proveito subjacente ao valor apresentado nos centros de gastos. Exemplificado temos: Lanamento de uma factura de fornecedor no valor de 1.000,00 , em que imputamos directamente obra n 90913007 um subcontrato. Figura n1 114

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Como se pode verificar neste lanamento, s a conta de gastos 6211- Subcontratos que tem o estatuto de conta origem. As contas que comeam por 3 - Existncias, 6 - Gastos e 7 - Proveitos esto configuradas para afectarem custos, ou seja, so sempre reflectidas num centro de gasto. Uma opo extremamente til para a leitura de dados, composta por diversas filtragens, a funcionalidade das listagens. Como se pode verificar no Anexo, Quadro n1., o Plano de Centros de Gastos proposto tem a particularidade de ser complementado com campos obrigatrios com a seguinte informao. Se de Estrutura (EST) ou Indirectos (conta 92): Sem afectao (SA); Departamental (ADM, DAF, COM, DQS, APR, LOG, TOP); Unidade de Negcio (UN); Subunidade de Negcio (SUN). Se Produtivos ou Directos (conta 98):

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Subunidade de Negcio (SUN). Os centros de Gastos podem ainda ser do tipo Razo (R), integradoras (I), e de Movimento (M).

Legenda dos quadros apresentados: T.C Tipo de Conta (R,I,M); Class. - Classificao; UN Unidade de Negcio; SUN Subunidade de Negcio; DEP Departamento;

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Estas funcionalidades permitem agregar informao dispersa pelo Plano Analtico (Ver anexo, quadro n1 Plano analtico proposto detalhado). Por exemplo: Quadro n1 Listagem UNA
Conta 92.09.01.01.01 92.09.01.01.02 92.09.01.01.03 92.09.01.01.50 92.09.01.01.51.01 92.09.01.01.51.02 92.09.01.01.95 92.09.01.02.01 92.09.01.02.02 92.09.01.02.03 92.09.01.02.50 92.09.01.02.95 92.09.01.03.01 92.09.01.03.02 92.09.01.03.03 92.09.01.03.50 92.09.01.03.95 96.01.01 96.01.02 96.01.03 9820090001 9820090001 Descrio UNA - Comunicaes UNA - Formao UNA - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido UNA - Gastos Diversos UNA - Viatura AA-11-55 UNA - Tractor BB-11-24 UNA - Inactividade SUNA1 - Comunicaes SUNA1 - Formao SUNA1 - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido SUNA1 - Gastos Diversos SUNA1 - Inactividade SUNA2 - Comunicaes SUNA2 - Formao SUNA2 - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido SUNA2 - Gastos Diversos SUNA2 - Inactividade UNA - Ordenados SUNA1 - Ordenados SUNA2 - Ordenados Obra n1 Obra n3 T.C. M M M M M M M M M M M M M M M M M M M M M M Class. UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN. UNA UNA UNA UNA UNA UNA UNA SUB.UN. DEP

SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNA2 UNA SUNA1 SUNA2 SUNA1 SUNA2

Verifica-se uma quebra na organizao do Plano de Centros de Gastos, abdicandose da leitura usual de um balancete, para tirar partido das listagens. Do quadro exposto, consegue-se saber a qualquer momento, tanto os custos indirectos de Unidade de Negcio A (UNA) e respectivas Subunidades (SUNA), como os custos directos, que comeam pela conta 98 Obras. Concluindo, os campos adicionais dos centros dos gastos tornam flexvel o Plano Analtico.

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Proposta de Plano Contas Analtico


Consideraes Gerais Nos pontos seguintes apresento uma proposta de um Plano de Contas Analtico. De referir que a estrutura seguida poder ser mais reduzida ou mais alargada, consoante a organizao de uma empresa. A explicao das diferentes rubricas do Plano Analtico ir ser abarcada no ponto 4 do captulo presente. Pressupostos: I. Os centros de custo denominados de departamentais, no imputam mode-obra; II. No existem Prestaes Recprocas. Estes pressupostos tm em conta que na prtica pode no ser economicamente vivel medir contribuies de cada centro auxiliar a favor de outros centros, porque as dificuldades e os gastos administrativos consequentes podem no se justificar em face dos resultados obtidos. Abordarei esses temas no presente captulo IV, ponto 5.

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Plano Analtico - Sinttico Quadro n 2: Plano Analtico


Conta 91 91.1 91.1.01 91.1.02 92 92.01 92.07.51 92.02 92.02.05 92.02.51 92.03 92.03.51 92.04 92.04.51 92.05 92.06 92.06.51 92.07 92.08 92.09 92.09.01 92.09.01.01 92.09.01.01.51 92.09.01.02 92.09.01.03 92.09.02 92.09.01.01 92.09.02.02 92.09.02.03 92.09.03 96 96.01 96.02 97 98 Descrio MAT -Existncias (Inventrio Permanente) MAT - Materiais MAT - Materiais - Armazm A MAT - Armazm Centros de Custo de Estrutura e Un. Negcio ADM - Administrao ADM - Mquinas e Viaturas ADF - Dep. Administrativo e Financeiro ADF - Custos Financeiros ADF - Mquinas e Viaturas COM - Departamento Comercial COM - Mquinas e Viaturas DQS -Dep. da Qualidade e Segurana DQS - Mquinas e Viaturas APR - Aprovisionamento TOP - Topografia TOP - Mquinas e Viaturas LOG - Logstica EPI - Equipamento de proteco individual Un. de Negcio UNA - Unidade de Negcio A UNA - Gastos Comuns UNA- Mquinas e Viaturas SUNA1 - Subunidade A1 SUNA2 - Subunidade A2 UNB - Unidade de Negcio B UNB- Gastos Comuns SUNB1 - Subunidade B1 SUNB2 - Subunidade B2 UNC - Unidade de Negcio C Diferenas de Incorporao Diferenas de Incorporao MO Difer. de Incorp. de Mquinas e Viaturas Apuramento dos Resultados de Analticos - Contas Reflectidas Obras T.C. R I I I R I I I I I I I I I I I I I I I I I I I I I I I I I R I R R R

O quadro n 2 apresentado um resumo do Plano Analtico desenvolvido, exposto no Anexo, quadro n 1, do presente trabalho. Optou-se por transferir o plano mais desenvolvido para o final deste trabalho por uma questo de esttica na apresentao, uma vez que um quadro muito extenso. Admito que tenha sido um exagero propor um plano to extenso, mas na prtica os planos analticos, de um modo geral, at so mais descriminados, e foi uma maneira de transmitir essa realidade.

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Exerccio Prtico
Consideraes Gerais Enunciado Parte 1: Nesta fase vamos comear por apresentar um organigrama de uma empresa de construo Civil, em que a rea de Negcio exclusiva a electricidade. A empresa ABC, S.A. especializada em infra-estruturas de electricidade. O seu organigrama est organizado em 3 reas de Negcio, que so: Electricidade EDP; Particulares; e Electricidade REN. A esta empresa foi atribuda por parte da EDP e da REN a concesso durante 3 anos destas actividades no distrito do Porto. Faz tambm vrios trabalhos para outras entidades, nomeadamente infra-estruturas elctricas de loteamentos e consultadoria para poupana de energia. Adaptando esta unidades e subunidades ao plano proposto no ponto 3 temos: Figura n2

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Esto assim reunidas as condies para explicar e exemplificar, nos pontos seguintes, as diferentes rubricas do plano Analtico proposto. Considera-se que o perodo desenvolvido diz respeito a Janeiro do ano 2009, e que a empresa ABC, S.A. iniciou a sua actividade a 1 de Janeiro do referido ano.

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A conta 91 - Existncias

Enunciado Parte 2: A. Considera-se que esta empresa utiliza o sistema de inventrio permanente na valorimetria das suas existncias com base no preo de custo mdio ponderado; B. As existncias Iniciais tm o valor de 50.000,00 ; C. Efectuaram-se compras em Janeiro no valor de 30.000,00 ; D. Foram imputados materiais s obras no valor de 40.000,00

Resultado proposto Parte 2: Quadro n3 Imputao de Existncias


Conta 91 91.1 91.1.01 91.1.01.01 91.1.01.02 91.1.01.03 91.1.02 98 9820090001 9820090002 9820090003 9820090004 9820090005 Descrio MAT -Existncias (Inventrio Permanente) MAT - Materiais MAT - Materiais - Armazm A MAT - Armazm A - Existncias Iniciais MAT - Armazm A - Entradas do Perodo MAT - Armazm A - Sadas do Perodo MAT - Armazm Obras Obra n1 Obra n2 Obra n3 Obra n4 Obra n5 T.C. R I I M M M I R M M M M M Class. UN. SUB.UN. DEP Dbito Crdito 80.000 40.000 80.000 40.000 80.000 40.000 SA 50.000 B SA 30.000 C SA 40.000 D 40.000 10.000 7.000 13.000 6.000 4.000

UN UN UN UN UN

SUNA1 SUNC SUNA2 SUNB1 SUNB2

D D D D D

A conta 91- MAT Existncias, debitada pelas entradas e creditada pelas sadas. A conta origem respectiva a conta 32 Mercadorias. A conta 98 Obras debitada pela conta origem 61 Custo das Mercadorias Vendidas e Matrias consumidas.

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A conta 92 Centros de Custos de Estrutura e Un. Negcio Enunciado Parte 3: E. Os gastos dos Centros de Custo de Estrutura e Un. Negcio apresentam o valor total 84.440,00 Resoluo proposta Parte 3: Quadro n 4 Imputao de Custos Indirectos
Conta 92 92.01 92.02 92.03 92.04 92.05 92.06 92.07 92.08 92.09 92.09.01 92.09.01.01 92.09.01.02 92.09.01.03 92.09.02 92.09.01.01 92.09.02.02 92.09.02.03 92.09.03 96 96.01 96.02 Descrio Centros de Custo de Estrutura e Un. Negcio ADM - Administrao ADF - Dep. Administrativo e Financeiro COM - Departamento Comercial DQS -Dep. da Qualidade e Segurana APR - Aprovisionamento TOP - Topografia LOG - Logstica EPI - Equip. de proteco individual Un. de Negcio UNA - Unidade de Negcio A UNA - Gastos Comuns SUNA1 - Subunidade A1 SUNA2 - Subunidade A2 UNB - Unidade de Negcio B UNB- Gastos Comuns SUNB1 - Subunidade B1 SUNB2 - Subunidade B2 UNC - Unidade de Negcio C Diferenas de Incorporaro Diferenas de Incorporao MO Difer. de Incorp. de Mquinas e Viaturas T.C. R I I I I I I I I I I I I I I I I I I R I R Class. UN. SUB.UN. DEP Dbito Crdito 40.888 7.100 4.400 2.280 2.400 1.000 4.350 1.050 2.550 14.460 5.860 2.160 2.000 1.700 6.500 3.250 2.150 1.100 2.100 44.850 39000 5850

A conta 92 Centros de Custos de Estrutura e de Un. Negcio, debitada e creditada pelas diferentes contas origens que existem no Plano Oficial da Contabilidade, comeadas por 3 - Existncias, 6 - Custos e 7 - Proveitos. A natureza dos custos vasta, de destacar os Fornecimentos e servios Externos (com conta origem que comea por 62), o processamento dos salrios (com conta origem que comea por 64), e as amortizaes (com conta origem que comea por 66). Normalmente so estas as rubricas que tm maior peso numa organizao.

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Nas rubricas ordenados do Plano Analtico (ver Anexo quadro n2) so debitados os gastos com o pessoal atravs do processamento de salrios. Torna-se imprescindvel imputar a esta rubrica outros custos afectos ao pessoal, como por exemplo os seguros de acidentes de trabalho, o Subsdio de Frias, as Fria e Subsdio de Natal, tendo em ateno a periodizao dos gastos, nomeadamente atravs de uma imputao por duodcimos. As amortizaes so imputadas nos centros de custos das Mquinas e Viaturas quando a esse imobilizado digam respeito. As restantes amortizaes podero ser lanadas nos centros de custos denominados de gastos gerais ou ainda na rubrica Ferramentas e Utenslios de Desgaste Rpido, conforme os casos (ver Anexo quadro n2). Poder-se ia eventualmente criar uma rubrica de Amortizaes, nas diferentes quebras dos centros de custos 92 Custos de Estrutura e de Un. Negcio, mas com a funcionalidade das listagens conseguimos rapidamente descortinar essa informao. As amortizaes so lanadas todos os meses, utilizando-se o critrio duodecimal, e admitindo que a vida til do imobilizado igual ao nmero de anos fiscalmente aceite.

A conta 98 Obras Enunciado parte 4: F. O valor imputado s obras atingiu o valor de 225.000,00 a dbito e o valor de 358.000,00 a crdito. Considera-se que os valores debitados so referentes a subcontratos e os valores creditados referentes Facturao. Resoluo Parte 4: Quadro n 5 Imputao Directa s Obras
Conta Descrio T.C. Class. UN. SUB.UN. DEP Dbito Crdito

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98 9820090001 9820090002 9820090003 9820090004 9820090005

Obras Obra n1 Obra n2 Obra n3 Obra n4 Obra n5

R M M M M M

UN UN UN UN UN

SUNA1 SUNC SUNA2 SUNB1 SUNB2

225.000 50.000 40.000 30.000 60.000 45.000

358.000 82.000 62.000 65.000 85.000 64.000

F F F F F

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As contas 98 - Obras podem estar configuradas com modelos de obra. Por exemplo, vamos detalhar a Obra n1: Quadro n 6 Modelo de Obra
9820090001 9820090001.01 9820090001.01.01 9820090001.01.02 9820090001.01.03 9820090001.01.04 9820090001.01.05 9820090001.02 9820090001.02.01 9820090001.02.02 9820090001.02.03 9820090001.03 9820090001.03.01 9820090001.04 9820090001.04.01 9820090001.04.02 9820090001.04.03 9820090001.04.04 9820090001.04.05 9820090001.04.06 9820090001.04.07 9820090001.04.08 I I M M M M M I M M M I M I M M M M M M M M Obra n1 PRESTAO DE SERVIOS LN AREA Abertura de Faixa de LN AT Abertura de Cova Colocao de Cadeias de Amarrao Montagem de Condutores Montagem de Descarregadores de Sobre tenso PRESTAO DE SERVIOS LN SUBTERRNEA Lanamento de Terno de Cabo em vala aberta Subida de Terno a poste Execuo de Caixas Terminais TRABALHOS EM TENSO Cruzamentos de condutor sobre LNA MT FORNECIMENTOS DE MATERIAIS Apoios de Beto Cabo Condutor AL/Ao 160 Isoladores U100BS Caixas Terminais Termorretrcteis Ferragens de Subida a poste Armaes EVDAN3 Caixas terminais OPGW Ensaios e Fuses OPGW

Tudo depende da informao que se pretende extrair de uma obra. O Utpico seria descriminar a Obra pelas tarefas incorporadas nos autos de medio. Os autos de medies so efectuados em funo do trabalho realizado durante um determinado perodo de tempo. Os empreiteiros fazem autos de medio referentes a uma determinada obra e os subempreiteiros fazem o mesmo de acordo com a sua especialidade. Por exemplo, um subempreiteiro de electricidade tem uma obra adjudicada com as seguintes quantidades: 5.000 m tubo, 20.000 m de cabo e 3x2.5200 tomadas etc. Durante o ms de Janeiro aplicou numa obra 1.000 m tubo e 5.000 m cabo, ento feito um auto de medio com as quantidades utilizadas e com os preos acordados, que ser apresentado fiscalizao da obra e caso seja aprovado efectuada a factura de acordo com esse auto.

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No final da obra o total da soma dos autos de medio ser igual quantidade inicial prevista no oramento.

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A Conta 96 Diferenas de Incorporao J se tratou deste tema no Captulo I ponto 3.3. Vamos ento complementar a parte terica com a prtica.

Enunciado Parte 5: G. s diferentes Obras enunciadas vai ser imputada mo-de-obra com base numa quota terica em 60% das remuneraes. Ao ms de Janeiro so atribudas 168 horas de trabalho, e a um dia de trabalho correspondem 8horas. Unidade de Negcio UNC Electricidade REN e respectiva SUNC Alta tenso vai ser atribuda uma inactividade de 30 horas. Pressupe-se que no existe inactividade nas outras Unidades de Negcio. Imputaram-se s obras, mo-de-obra directa no montante de 40,297.00 . H. As mquinas e viaturas vo ser imputadas com base em custos histricos. Resoluo Parte 5: Quadro n 7 Clculo do Valor Hora
Conta 92.01.01 92.02.01 92.03.01 92.04.01 92.05.01 92.06.01 92.07.01 92.08.01 96.01.01 96.01.02 96.01.03 96.01.04 96.01.05 96.01.06 Descrio ADM - Ordenados ADF - Ordenados COM - Ordenados DQS - Ordenados APR - Ordenados TOP - Ordenados LOG - Ordenados EPI - Ordenados UNA - Ordenados SUNA1 - Ordenados SUNA2 - Ordenados UNB - Ordenados SUNB1 - Ordenados SUNB2 - Ordenados T.C. M M M M M M M M M M M M M M Valor Ilquido 4.000 1.000 500 1.000 400 2.000 400 400 2.000 5.500 4.500 1.400 3.500 5.000 Encargos 2.000 1.000 500 500 100 1.000 100 100 1.000 2.500 2.500 600 2.000 2.500 Total 6.000 2.000 1.000 1.500 500 3.000 500 500 3.000 8.000 7.000 2.000 5.500 7.500 Valores Hora Imputao Indirecta Indirecta Indirecta Indirecta Indirecta Indirecta Indirecta Indirecta Directa Directa Directa Directa Directa Directa G G G G G G G G G G G G G G

3.200,00 8.800,00 7.200,00 2.240,00 5.600,00 8.000,00

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96.01.07 UNC - Ordenados Total

4.000 35.600

2.000 6.000 18.400 54.000

6.400,00 Directa 41.440

A coluna Valores Hora calculada com base na quota terica de 60% aplicada coluna Valor Ilquido.

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Com base nos valores apresentados no quadro n 7 vamos imputar s Obras a respectiva a mo-de-obra. Quadro n 8 Imputao de Mo-de-Obra
Conta 98 9820090001 9820090002 9820090003 9820090004 9820090005 92 92.01.01 92.02.01 92.03.01 92.04.01 92.05.01 92.06.01 92.07.01 92.08.01 96.01.01 96.01.02 96.01.03 96.01.04 96.01.05 96.01.06 96.01.07 92.09.03.95 Descrio Obras Obra n1 Obra n2 Obra n3 Obra n4 Obra n5 Centros de Custo de Estrutura e Un. Negcio ADM - Ordenados ADF - Ordenados COM - Ordenados DQS - Ordenados APR - Ordenados TOP - Ordenados LOG - Ordenados EPI - Ordenados UNA - Ordenados SUNA1 - Ordenados SUNA2 - Ordenados UNB - Ordenados SUNB1 - Ordenados SUNB2 - Ordenados UNC - Ordenados UNC - Inactividade MO T.C. R M M M M M Class. UN UN UN UN UN UN. SUB.UN. SUNA1 SUNC SUNA2 SUNB1 SUNB2 DEP Dbito Crdito 40.297 11.200 5.257 8.000 7.500 8.340 55.143 41.440 6.000 2.000 1.000 1.500 500 3.000 500 500 3.000 8.000 7.000 2.000 5.500 7.500 6.000 1.143 G G G G G

M M M M M M M M M M M M M M M M

EST EST EST EST EST EST EST EST UN UN UN UN UN UN UN UN

ADM DAF COM DQS APR TOP LOG EPI UNA SUNA1 SUNA2 UNB SUNB1 SUNB2 SUNC SUNC

3.200 8.800 7.200 2.240 5.600 8.000 6.400

G G G G G G G G G G G G G G G G

Os dbitos de mo-de-obra imputados s Obras (98) originam um crdito, no mesmo montante, na conta respectiva de ordenados (96), como se pode verificar no quadro apresentado. Neste momento j temos o valor da diferena de incorporao referente mo-de-obra imputada, no montante de 2.440,00. De realar o valor de Inactividade apurado da UNC no valor de 1.143,00 , que diz respeito inactividade inserida nas fichas de ponto e que podero eventualmente ser imputadas de forma indirecta.

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Quadro n 9: Valor Hora das Mquinas e Viaturas


Conta 96.02 96.02.01 96.02.02 96.02.03 96.02.04 96.02.05 96.02.06 96.02.07 96.02.08 96.02.09 96.02.10 96.02.11 96.02.12 96.02.13 96.02.14 Descrio LOG - Mquinas e Viaturas LOG - Tractor BB-11-22 LOG - Retroescavadora W LOG - Autobetoneira J LOG - Cilindro T LOG - Guincho Modelo Y LOG - Compressor Z LOG - Moto Serra D LOG - Martelo Demolidor G LOG - Tractor BB-11-22 LOG - Tractor BB-11-23 LOG - Guincho Modelo O LOG - Cilindro L LOG - Retroescavadora E LOG - Compressor Q Total T.C. I M M M M M M M M M M M M M M Valores Reais 200 300 800 1.500 700 500 300 200 400 200 600 100 50 5.850 Horas 168 168 168 168 168 168 168 168 168 168 168 168 10 50 Valor hora 1,43 2,14 5,71 10,71 5,00 3,57 0,60 2,14 1,43 2,86 1,43 4,29 0,71 0,36 Imputaes 240 360 960 1.800 840 600 101 360 240 480 240 720 7 18 6.966 Inactividade H H H H H H H H H H H H H H

0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 113 42 155

As mquinas e viaturas, so imputadas com os mesmos princpios da mo-deobra, nomeadamente sublinho a forma directa e indirecta a que este imobilizado pode ser imputado, um vez que existem mquinas e viaturas afectas estrutura da empresa sem que se faa ficha de utilizao. No exemplo apresentado, s os ltimos 2 equipamentos que vo dar origem a inactividades. Na prtica pode existir muita inactividade, por isso optei por criar um departamento de logstica, para que esse indicador seja analisado. Contudo, mais uma vez recordo, que a gesto deve ponderar acerca do custo benefcio destes procedimentos.

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Com base nos valores apresentados no quadro n 9 vamos imputar s Obras os respectivos valores hora das mquinas e viaturas. Quadro n 10 Imputao das Mquinas e Viaturas
Conta 96.02 96.02.01 96.02.02 96.02.03 96.02.04 96.02.05 96.02.06 96.02.07 96.02.08 96.02.09 96.02.10 96.02.11 96.02.12 96.02.13 96.02.14 92.07.95 98 9820090001 9820090002 9820090003 9820090004 9820090005 Descrio LOG - Mquinas e Viaturas LOG - Tractor BB-11-22 LOG - Retroescavadora W LOG - Autobetoneira J LOG - Cilindro T LOG - Guincho Modelo Y LOG - Compressor Z LOG - Moto Serra D LOG - Martelo Demolidor G LOG - Tractor BB-11-22 LOG - Tractor BB-11-23 LOG - Guincho Modelo O LOG - Cilindro L LOG - Retroescavadora E LOG - Compressor Q LOG - Inactividade MV Obras Obra n1 Obra n2 Obra n3 Obra n4 Obra n5 T.C. M M M M M M M M M M M M M M M R M M M M M Class. EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST UN UN UN UN UN SUNA1 SUNC SUNA2 SUNB1 SUNB2 UN. SUB.UN. DEP LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG Dbito Crdito 6.005 7.121 200 240 300 360 800 960 1.500 1.800 700 840 500 600 101 300 360 200 240 400 480 200 240 600 720 100 120 50 60 155 6.966 347 896 3.210 1.298 1.215 H H H H H H H H H H H H H H H H H H H H

Quadro n 11 Neste exemplo a inactividade apurada foi de 155,00 , como se pode verificar. A diferena de incorporao atingiu o valor de 1.271,00

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Fecho do Ms Apuramento dos Resultados Analticos Enunciado Parte 6: I. Apuramento das Diferenas de Incorporao; J. Apuramento dos Custos de Estrutura e de Unidade de Negcio;

Resoluo Parte 6: Figura n 3

Contabilidade Geral: Custos e Proveitos por Natureza

Contabilidade Analtica: Contabilidade Analtica: Armazns; Centros de Custos de Estrutura e Un. Negcio; Centros de Custo Obra. Imputao de gastos atravs de Fichas de Ponto e de Fichas de Utilizao (Mo-de-obra e Mquinas e Viaturas)

Contabilidade Analtica: Apuramento de Diferenas de Incorporao Apuramento dos Resultados Analticos

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Contabilidade Analtica: Resultados por Funes Figura n 4

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Classe 3 Stock Inicial Entradasdo Periodo Sadasdo Periodo

Classe 7 Proveitosdo Exerccio

Classe 6 Custosdo Exerccio

91- MAT - Existncias

98-Obras

92- C ustos de Estrutura e Un. Negcio


Proveitosdo Exerccio GastosIndirectos No Indstriais GastosIndirectos Estrutura GastosIndirectos Un. de Negcio

StockInicial
Entradasdo Periodo

Sadasdo Periodo

GastosDirectos Stocks Consumidos 1.Mo de Obra a quotas tericas 2.Equipamentosa custoshistricos 4.CustosIndirectos Estruturae Un.Negocio

96- Diferenasde Incorporao


ValoresReaisde Mo de Obra e Equipamento 1.Mo de Obraa quotastericas 2.Equipamentosa custoshistricos

97 - Apuramento dosResultados Analticos - ContasReflectidas 4.Custos Indirec tos Estruturae Un.Negocio

4.S ALDO=Dife a de Inc ren s orpo ra o

D tribui o (repa S und ): is rti o ec ria Resultados de Estrutura, todos os departamentos? ResultadosUnidades de Negcio? Resultados das Diferenasde Incorporao?

Fecho do Ms:

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Analisemos os quadros seguintes: Quadro n 12- Resultados de Estrutura e de Un. Negcio


Conta 91 91.1 91.1.01 91.1.02 92 92.01 92.07.51 92.02 92.02.05 92.02.51 92.03 92.03.51 92.04 92.04.51 92.05 92.06 92.06.51 92.07 92.08 92.09 92.09.01 92.09.01.01 92.09.01.01.51 92.09.01.02 92.09.01.03 92.09.02 92.09.01.01 92.09.02.02 92.09.02.03 92.09.03 96 96.01 96.02 Descrio MAT -Existncias (Inventrio Permanente) MAT - Materiais MAT - Materiais - Armazm A MAT - Armazm Centros de Custo de Estrutura e Un. Negcio ADM - Administrao ADM - Mquinas e Viaturas ADF - Dep. Administrativo e Financeiro ADF - Custos Financeiros ADF - Mquinas e Viaturas COM - Departamento Comercial COM - Mquinas e Viaturas DQS -Dep. da Qualidade e Segurana DQS - Mquinas e Viaturas APR - Aprovisionamento TOP - Topografia TOP - Mquinas e Viaturas LOG - Logistica EPI - Equip. de proteco individual Un. de Negcio UNA - Unidade de Negcio A UNA - Gastos Comuns UNA- Mquinas e Viaturas SUNA1 - Subunidade A1 SUNA2 - Subunidade A2 UNB - Unidade de Negcio B UNB- Gastos Comuns SUNB1 - Subunidade B1 SUNB2 - Subunidade B2 UNC - Unidade de Negcio C Diferenas de Incorporao Diferenas de Incorporao MO Difer. de Incorp. de Mquinas e Viaturas T.C. Class. UN. SUB.UN. R I I I R I I I I I I I I I I I I I I I I I I I I I I I I I R I R DEP Dbito Crdito

40.888 7.100 4.400 1.600 200 2.280 180 2.400 200 1.000 4.350 250 1.205 2.550 15.603 5.860 2.160 360 2.000 1.700 6.500 3.250 2.150 1.100 3.243 44.850 39.000 5.850

48.561 41.440 7.121

O Apuramento dos Resultados Analticos Detalhado apresentado no Anexo, quadro n2.

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Quadro n 13 Obras Detalhadas


98Obras 9820090001Obra n1 Facturao Materiais Subcontratos Mo-de-Obra Mquinas e Viaturas 9820090002Obra n2 Facturao Materiais Subcontratos Mo-de-Obra Mquinas e Viaturas 9820090003Obra n3 Facturao Materiais Subcontratos Mo-de-Obra Mquinas e Viaturas 9820090004Obra n4 Facturao Materiais Subcontratos Mo-de-Obra Mquinas e Viaturas 9820090005Obra n5 Facturao Materiais Subcontratos Mo-de-Obra Mquinas e Viaturas R M UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNC SUNC SUNC SUNC SUNC SUNC SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB2 SUNB2 SUNB2 SUNB2 SUNB2 SUNB2 312.263 71.547 10.000 50.000 11.200 347 53.153 7.000 40.000 5.257 896 54.210 13.000 30.000 8.000 3.210 74.798 6.000 60.000 7.500 1.298 58.555 4.000 45.000 8.340 1.215 358.000 82.000 82000F D F G H 62.000 62000F D F G H 65.000 65000F D F G H 85.000 85000F D F G H 64.000 64000F D F G H

Quadro n 14: Resumo


Conta Descrio T.C. R R Dbito 80.000 40.888 44.850 R 312.263 48.561 358.000 40.000 Crdito 40.000 Balano 40.000 - 40.888 3.711 45.737 8.560 Demonstrao dos Resultados 91 MAT -Existncias (Inventrio Permanente) 92 Custos de Estrutura e Un. Negcio 96 Diferenas de Incorporao 98 Obras Total

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Estamos em condies de proceder distribuio dos custos de Un. de Negcio e de Estrutura, respectivamente. O ponto de situao o seguinte: Quadro n 15 Resultados por Funes
Gastos Estrutur a Facturao CUSTOS DIRECTOS Mercadorias Subcontratos Mo-de-obra Mquinas e Viaturas TOTAL CUSTOS INDIRECTOS SubUn. de Negcio SUBTOTAL Un. de Negcio SUBTOTAL Estrutura TOTAL DESVIOS SubUn. de Negcio Un. de Negcio Estrutura TOTAL RESULTADO TOTAL -25.285 -25.285 -5.860 -3.243 -6.500 Electricidade EDP (UNA) Baixa Mdia Tenso Tenso (SUNA1) (SUNA2) 82.000 -10.000 -50.000 -11.200 -347 -71.547 65.000 -13.000 -30.000 -8.000 -3.210 -54.210 Ren (UNC) Alta Tenso (SUNC) 62.000 -7.000 -40.000 -5.257 -896 -53.153 Particulares(UNB) Loteamen Gesto de tos Energia (SUNB1) (SUNB2) 85.000 -6.000 -60.000 -7.500 -1.298 -74.798 64.000 -4.000 -45.000 -8.340 -1.215 -58.555 Total 358.00 0 -40.000 225.00 0 -40.297 -6.966 312.26 3

-2.000

-1.700

-3.243 -3.243

-2.150 -2.150 -3.250 -3.250

-1.100 -1.100

-2.000 -1.700 -2.160 -2.160

-10.193 10.193 -5.410 -5.410 25.285 40.888

800 200 1.271 1.271 -24.014 1.200 16.583

200

400

100 240

500

400 6.004

840 9.987

2.000 440 1.271 3.711 8.560

J se abordou o tema da distribuio no Capitulo I ponto 3.4 e 3.5, acerca dos critrios de Distribuio (repartio secundria). O quadro n 15 apresenta uma viso geral da situao das diferentes actividades da empresa ABC, S.A. 114

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A proposta de distribuio dos diferentes custos de Un. de Negcio e de Estrutura a seguinte: Numa primeira fase, distribuir proporcionalmente, segundo a base de repartio do Custo Primo ou Directo, os custos da Un. Negcio e respectivas Subunidades. Uma vez que neste exerccio a cada Obra corresponde uma nica Subunidade de Negcio s se pode falar em repartio das Unidades de Negcio, com excepo da UNC que tambm tem uma ligao do tipo um para um (UNC SUNC).

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Numa segunda fase, decidir quais os departamentos a distribuir, ou seja, identificar os Gastos Industriais e no Industriais. Os gastos no industriais so constitudos pelos seguintes departamentos, cuja classificao segundo os quadros apresentados, note-se, SA (Sem afectao): o Administrao; o Administrativo e Financeiro; o Comercial. A base de repartio apurada segundo um critrio negociado entre as distintas Un. e Subunidades de Negcio seguinte: o SUNA1: 25% o SUNA2: 25% o SUNB1: 15% o SUNB2: 15% o SUNC: 20% N Os gastos dos Centros de Estrutura vo ser distribudos segundo a negociao

O fecho do ms diz respeito distribuio dos resultados analticos das contas 92 Centros de Custos de Estrutura e de Un. Negcio e 96 Diferenas de Incorporao, cujos saldos vo ser reflectidos na conta 97 Apuramentos dos Resultados Analticos Contas Reflectidas e na conta 98 Obras, conforme figura n4. Os valores reflectidos nas contas 97 (Apuramento dos Resultados Analticos contas reflectidas) por contrapartida das contas 98 (Obras), foram apurados segundo os dados de classificao introduzidos no Plano Analtico. Recordo que as classificaes SA (sem afectao), EST (Estrutura), UN (Unidade de Negcio) e SUN (Sun. de Negcio), 114

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fazem parte do procedimento de distribuio. Por exemplo, as contas classificadas com a sigla SA (sem afectao) no contam para a distribuio dos gastos indirectos, em quanto que todas as outras sim. Considera-se que as diferenas de incorporao (conta 96) no so distribudas.

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Quadro 16: Repartio dos custos de Estrutura e de Un. de Negcio


Electricidade EDP (UNA) Baixa Tenso Mdia Tenso (SUNA1) (SUNA2) 100,00% 100,00% 56,90% 43,10% 25,00% 25,00% Ren (UNC) Alta Tenso (SUNC) 100,00% 20,00% Particulares(UNB) Loteamentos (SUNB1) 100,00% 56,00% 15,00% Gesto de Energia (SUNB2) 100,00% 44,00% 15,00%

SUBN. Negcio UN. de Negcio Estrutura

Gastos Electricidade EDP (UNA) No Baixa Mdia Industria Tenso Tenso is (SUNA1) (SUNA2) Facturao CUSTOS DIRECTOS Mercadorias Subcontratos Mo-de-obra Mquinas e Viaturas TOTAL CUSTOS INDIRECTOS SubUn. de Negcio SUBTOTAL Un. de Negcio SUBTOTAL TOTAL Estrutura TOTAL DESVIOS SubUn. de Negcio SUBTOTAL Un. de Negcio Estrutura RESULTADO FINAL -13.780 -13.780 82.000 -10.000 -50.000 -11.200 -347 -71.547 65.000 -13.000 -30.000 -8.000 -3.210 -54.210 Ren (UNC) Alta Tenso (SUNC) 62.000 -7.000 -40.000 -5.257 -896 -53.153 Particulares(UNB) Loteamen Gesto de tos Energia (SUNB1) (SUNB2) 85.000 -6.000 -60.000 -7.500 -1.298 -74.798 64.000 -4.000 -45.000 -8.340 -1.215 -58.555 Total 358.00 0 -40.000 225.00 0 -40.297 -6.966 312.26 3

-2.000 -2.000 -1.229 -1.229 -3.229 -2.876 4.348

-1.700 -1.700 -931 -931 -2.631 -2.876 5.283

-3.243 -3.243

-2.150 -2.150 -1.820 -1.820 -3.970 -1.726 4.506

-1.100 -1.100 -1.430 -1.430 -2.530 -1.726 1.189

-3.243 -2.301 3.303

-10.193 10.193 -5.410 -5.410 15.603 25.285 4.849

-13.780 1.271 -12.509

800 5.148 200

200 5.483

400 3.703

100 4.606 240

500 1.689

2.000 6.849 440 1.271 8.560

10.831

3.703

6.535

A distribuio dos Resultados Analticos detalhada apresentada no Anexo, quadro n3.

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Mapa de Produo Conjugando os dados obtidos atravs dos resultados analticos com o oramento da obra, podemos construir um panorama conforme apresenta o quadro n 17. Estes dados dizem respeito Obra n 4 (9820090004) da Un. de Negcio Particulares e respectiva SubUn. de Negcio Loteamentos.

Quadro n 17: Mapa de produo


Ms FACTURAO Obra em Curso PRODUO Materiais Subcontratos Mo de Obra Mquinas e Viaturas Outras Custos Custos Directos MARGEM BRUTA SubUnidade Un.Negcio Estrutura Custos Indirectos MARGEM LIQUIDA 85.000 20.000 105.000 6.000 60.000 7.500 1.298 0 74.798 30.202 2.150 1.820 1.726 5.696 24.506 %Prd 80,95 % 19,05 % 100,0 0% 5,71% 57,14 % 7,14% 1,24% 0,00% 71,24 % 28,76 % 2,05% 1,73% 1,64% 5,42 % 23,34 % Ano 85.000 20.000 105.000 6.000 60.000 7.500 1.298 0 74.798 30.202 2.150 1.820 1.726 %Prd Acumulado 80,95 % 85.000 19,05 % 20.000 100,0 0% 105.000 5,71% 6.000 57,14 % 60.000 7,14% 7.500 1,24% 0,00% 71,24 % 28,76 % 2,05% 1,73% 1,64% 5,42 % 18,13 % 1.298 0 74.798 30.202 2.150 1.820 1.726 %Prd 80,95 % 19,05 % 100,0 0% 5,71% 57,14 % 7,14% Oramenta do %Prd 100,00 210.000 % 0,00% 100,00 210.000 % 16.000 7,62% 61,90 130.000 % 13.000 6,19%

5.696 24.506

5.696 24.506

1,24% 2.000 0,95% 0,00% 0,00% 71,24 76,67 % 161.000 % 28,76 23,33 % 49.000 % 2,05% 4.300 2,05% 1,73% 4.000 1,90% 1,64% 3.500 1,67% 5,42 % 11.800 5,62% 18,13 17,71 % 37.200 %

Este mapa crucial para saber o estado da obra. Do exposto, e segundo a rubrica Produo, sabemos que a obra est concluda em 50% (105.000/210.000*100). Conseguimos assim comparar como vo as margens num dado momento da Obra. Por exemplo sabemos que j se gastou de mo-de-obra o valor de 7.500,00 em Janeiro de 2009, e que a margem sobre a produo efectiva de 7,14%. Comparando esta percentagem com a oramentada, que atinge o valor de 6,19%, sabemos que o

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oramentado est a ser ultrapassado em 0,95%. Este raciocnio aplica-se a todas as outras rubricas. O quadro n17 Mapa de produo, pode ser construdo atravs dos dados introduzidos numa Obra ou ainda pelos dados de um conjunto de obras, por exemplo da mesma Un. de Negcio, ou mesmo Subunidade. Concluindo, aps o fecho mensal dos custos, que implica uma distribuio, conhecemos o estado das Obras e o seu resultado.

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Preos de Transferncia
No sendo um objectivo deste trabalho a problemtica dos preos de transferncia, vejo-me forado a aborda-la no sentido de arranjar uma soluo vivel para aquelas actividades internas consideradas de auxiliares. Existem diversas posies relativamente ao problema dos preos de transferncia. De destacar o grau de aceitao pela gesto de topo da eventualidade de recorrer subcontratao parcial ou total. A descentralizao necessria nas grandes empresas, tambm responsvel pela existncia de comrcio no interior das organizaes. Para a abordagem estratgica (com um argumento econmico), a poltica de transferncias permite: avaliar a vantagem que constitui no recorrer subcontratao; motivar uma fbrica a reduzir os seus custos; repartir o resultado global entre divises que concorrem para ele; melhorar o funcionamento de um servio j existente; afectar recursos entre as divises de forma eficiente e atingir os objectivos da organizao. Numa anlise organizacional/estrutural, o mecanismo dos preos de transferncia tratado como o objectivo de um processo de negociao e de resoluo de conflitos cuja finalidade dupla porque est em causa, por um lado, a afectao interna dos recursos e, por outro lado, a partilha da performance econmica global da organizao. Nas organizaes que tm uma preferncia por indicadores simples, a adopo de transferncias internas pode no ter outro objectivo seno o de tornar possveis as avaliaes onde existe uma grande complementaridade entre entidades internas. No sendo um indicador muito visvel das arbitragens, o sistema de preos de transferncia no considerado como um dispositivo tcnico racional necessariamente legtimo nas ligaes que dominam a organizao; mais um jogo de negociao entre as partes que, pela sua natureza, pode levantar algumas dificuldades.

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Os centros de responsabilidade no so um fim em si mesmos, mas um meio que permite, em primeiro lugar, definir os objectivos locais, isto , os objectivos de cada centro e responsabilizar os dirigentes desses centros, e em segundo lugar, motivar os responsveis a implementarem a estratgia e a constituir uma base de remuneraes e de avaliao do capital humano. Se existe liberdade de comprar e de vender em qualquer mercado, os preos internos desempenham um papel determinante na obteno e utilizao dos recursos. No existindo liberdade de transaccionar em qualquer mercado (exterior ou interior da empresa), apenas a utilizao dos recursos que est em causa e ento as empresas esperam que uma descentralizao interna melhore a eficcia e eficincia na afectao dos recursos, isto , atravs da negociao entre as unidades cliente e fornecedora as organizaes procuram uma diminuio dos custos. A maioria das organizaes utiliza o dispositivo das transferncias internas para atingir conjuntamente os seguintes objectivos: uma afectao ptima dos recursos e uma avaliao do desempenho dos centros de responsabilidade e dos seus responsveis. Nos modelos tradicional dos preos de transferncia tm particular destaque os preos de transferncia baseados nos custos, no preo de mercado ou nos preos negociados. 9

Partindo para a prtica, vamos utilizar como exemplo o departamento de topografia, e identificar os procedimentos necessrios para a obteno de dados que devero ser analisados para a tomada de decises. O departamento de Topografia da empresa ABC, S.A. foi avaliado, em termos monetrios, no ms de Janeiro de 2009 em 4.350,00 , segundo os dados introduzidos no exerccio do Captulo presente.
9

COELHO, Maria Hlder Martins, Os preos de transferncia Revista de Contabilidade e Comrcio n. 225, Vol. LVII, JUL.2000

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Pressupondo que esta empresa adopta a poltica dos preos de transferncia, baseada nos preos negociados, mas tendo em ateno os preos de mercado, consideremos que foi imputada s Obras o valor de 2.000,00 na mesma data. Considerase que a actividade deste departamento neste ms rondou os 40%. Analisemos o seguinte quadro n 18: Quadro n 18: Preos de transferncia
Conta 92.06 92.06.01 92.06.02 92.06.03 92.06.04 92.06.50 92.06.51 92.06.51.01 92.06.99 98 9820090001 Descrio TOP - Topografia TOP - Ordenados TOP - Comunicaes TOP - Formao TOP - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido TOP - Gastos Diversos TOP - Mquinas e Viaturas TOP - Viatura AA-11-55 Facturao Interna Obras Obra n1 T.C. I M M M M M I M R M Class. EST EST EST EST EST EST UN. SUB.UN. DEP TOP TOP TOP TOP TOP TOP Dbito 4.350 3.000 200 600 300 250 250 2000 UN SUNA1 2.000 Crdito 2000

Do exposto sabemos que foi facturada obra n 1 servios prestados pelo departamento de Topografia, e que este departamento neste ms no conseguiu cobrir os gastos do ms. Face aos resultados que analisar o sucedido. Reunindo os dados acumulados dos diferentes meses em diferentes anos, consegue-se fazer uma avaliao do desempenho desta seco, tendo sempre em ateno as condicionantes dos preos de transferncia. Note-se que com a distribuio dos gastos indirectos, o valor a ser distribudo vai ser o valor apurado do departamento, ou seja, o montante de 2.340,00 (4.350 2000).

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Bibliografia

COELHO, Maria Hlder Martins, Os preos de transferncia Revista de Contabilidade e Comrcio n. 225, Vol. LVII, JUL.2000

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Concluso
Este trabalho teve como propsito caracterizar a actividade de empresas de construo civil, abrangendo conceitos e normativos e conceber uma metodologia de trabalho no que respeita recolha de informao da contabilidade analtica. A metodologia de custeio proposta assentou na construo de um plano analtico em que se destacam as divises por Unidades de Negcio e respectivas Subunidades, na problemtica das diferenas de incorporao e na distribuio dos custos. De facto, existe um elevado desconhecimento relativamente contabilidade analtica, e as empresas ainda so geridas de uma forma rudimentar. Com o desenvolvimento da informtica, possvel hoje em dia expor ao utilizador uma srie de informao complexa, bastando aplicar os procedimentos propostos pelos diferentes distribuidores de software de gesto, e sem que seja condio necessria um conhecimento especializado por parte do cliente. So as pequenas e mdias empresas (PMEs), caracterizadas pela escassez de recursos, que mais tm recorrido a novas solues informticas. O mercado cada vez mais concorrencial e a tendncia de investir em tecnologia, uma vez que absorve uma parte das insuficincias das organizaes. Outro aspecto que quis ressalvar foi a questo da implementao de softwares de gesto, os problemas e vantagens inerentes a esse processo. As capacidades e formao dos recursos humanos na maior parte das vezes deficitria e pretende-se garantir, nomeadamente atravs de um ou vrios elementos responsveis, que controlem os meios sua disposio, no sentido de se obter informao fivel. Finalizando, quero destacar o consenso interno e externo (a equipa da empresa Livesolutions, S.A. e os seus clientes respectivamente), a que se chegou na

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particularidade da distribuio dos gastos indirectos. Embora haja excepes, o mtodo muito semelhante nas diferentes empresas em que este procedimento implementado.

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Anexos
Quadro n 1 -Plano Analtico desenvolvido
Conta 91 91.1 91.1.01 91.1.01.01 91.1.01.02 91.1.01.03 91.1.02 92 92.01 92.01.01 92.01.02 91.01.03 91.01.50 92.07.51 92.07.51.01 92.02 92.02.01 92.02.02 92.02.03 92.02.04 92.02.05 92.02.05.01 92.02.05.02 92.02.50 92.02.51 92.02.51.01 92.03 92.03.01 92.03.02 92.03.03 92.03.04 92.03.50 92.03.51 92.03.51.01 92.04 92.04.01 92.04.02 92.04.03 92.04.04 92.04.50 92.04.51 92.04.51.01 92.05 92.05.01 92.05.02 92.05.03 92.05.04 92.05.50 92.06 92.06.01 92.06.02 92.06.03 92.06.04 Descrio MAT -Existncias (Inventrio Permanente) MAT - Materiais MAT - Materiais - Armazm A MAT - Armazm A - Existncias Iniciais MAT - Armazm A - Entradas do Perodo MAT - Armazm A - Sadas do Perodo MAT - Armazm Centros de Custo de Estrutura e Un. Negcio ADM - Administrao ADM - Ordenados ADM - Comunicaes ADM - Formao ADM - Gastos Diversos ADM - Mquinas e Viaturas ADM - Viatura AA-11-22 ADF - Dep. Administrativo e Financeiro ADF - Ordenados ADF - Comunicaes ADF - Formao ADF - Material de escritrio ADF - Custos Financeiros ADF - Custo lquido de Financiamento ADF - Outros Custos Financeiros ADF - Gastos Diversos ADF - Mquinas e Viaturas ADF - Viatura AA-11-33 COM - Departamento Comercial COM - Ordenados COM - Comunicaes COM - Formao COM - Prospeco COM - Gastos Diversos COM - Mquinas e Viaturas COM - Viatura AA-11-44 DQS -Dep. da Qualidade e Segurana DQS - Ordenados DQS - Comunicaes DQS - Formao DQS - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido DQS - Gastos Diversos DQS - Mquinas e Viaturas DQS - Viatura AA-11-44 APR - Aprovisionamento APR - Ordenados APR - Comunicaes APR - Formao APR - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido APR - Gastos Diversos TOP - Topografia TOP - Ordenados TOP - Comunicaes TOP - Formao TOP - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido T.C. R I I M M M I R I M M M M I M I M M M M I M M M I M I M M M M M I M I M M M M M I M I M M M M M I M M M M Class. UN. SUB.UN. DEP

SA SA SA

SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST

ADM ADM ADM ADM ADM DAF DAF DAF DAF DAF DAF DAF DAF COM COM COM COM COM COM DQS DQS DQS DQS DQS DQS APR APR APR APR APR TOP TOP TOP TOP

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92.06.50 92.06.51 92.06.51.01 92.07 92.07.01 92.07.02 92.07.03 92.07.04 92.07.50 92.07.95 92.08 92.08.01 92.08.02 92.08.03 92.08.04 92.08.96 92.09 92.09.01 92.09.01.01 92.09.01.01.01 92.09.01.01.02 92.09.01.01.03 92.09.01.01.50 92.09.01.01.51 92.09.01.01.51.01 92.09.01.01.51.02 92.09.01.01.95 92.09.01.02 92.09.01.02.01 92.09.01.02.02 92.09.01.02.03 92.09.01.02.50 92.09.01.02.95 92.09.01.03 92.09.01.03.01 92.09.01.03.02 92.09.01.03.03 92.09.01.03.50 92.09.01.03.95 92.09.02 92.09.01.01 92.09.02.01.01 92.09.02.01.02 92.09.02.01.03 92.09.02.01.50 92.09.02.01.95 92.09.02.02 92.09.02.02.01 92.09.02.02.02 92.09.02.02.03 92.09.02.02.50 92.09.02.02.95 92.09.02.03 92.09.02.03.01 92.09.02.03.02 92.09.02.03.03 92.09.02.03.50 92.09.02.03.95 92.09.03 92.09.03.01 92.09.03.02 92.09.03.03 92.09.03.50

TOP - Gastos Diversos TOP - Mquinas e Viaturas TOP - Viatura AA-11-55 LOG - Logistica LOG - Ordenados LOG - Comunicaes LOG - Formao LOG - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido LOG - Gastos Diversos LOG - Inactividade EPI - Equip. de proteco individual EPI - Ordenados EPI - Comunicaes EPI - Formao EPI - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido EPI - Gastos Diversos Un. de Negcio UNA - Unidade de Negcio A UNA - Gastos Comuns UNA - Comunicaes UNA - Formao UNA - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido UNA - Gastos Diversos UNA- Mquinas e Viaturas UNA - Viatura AA-11-55 UNA - Trator BB-11-24 UNA - Inactividade SUNA1 - Subunidade A1 SUNA1 - Comunicaes SUNA1 - Formao SUNA1 - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido SUNA1 - Gastos Diversos SUNA1 - Inactividade SUNA2 - Subunidade A2 SUNA2 - Comunicaes SUNA2 - Formao SUNA2 - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido SUNA2 - Gastos Diversos SUNA2 - Inactividade UNB - Unidade de Negcio B UNB- Gastos Comuns UNB - Comunicaes UNB - Formao UNB - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido UNB - Gastos Diversos UNB - Inactividade SUNB1 - Subunidade B1 SUNB1 - Comunicaes SUNB1 - Formao SUNB1 - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido SUNB1 - Gastos Diversos SUNB1 - Inactividade SUNB2 - Subunidade B2 SUNB2 - Comunicaes SUNB2 - Formao SUNB2 - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido SUNB2 - Gastos Diversos SUNB2 - Inactividade UNC - Unidade de Negcio C UNC - Comunicaes UNC - Formao UNC - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido UNC - Gastos Diversos

M I M I M M M M M M I M M M M M I I I M M M M I M M M I M M M M M I M M M M M I I M M M M M I M M M M M I M M M M M I M M M M

EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST

TOP TOP LOG LOG LOG LOG LOG LOG EPI EPI EPI EPI EPI

UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN

UNA UNA UNA UNA UNA UNA UNA SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNA2

UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN

UNB UNB UNB UNB UNB SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB2 SUNB2 SUNB2 SUNB2 SUNB2 SUNC SUNC SUNC SUNC

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92.09.03.95 96 96.01 96.01.01 96.01.02 96.01.03 96.01.04 96.01.05 96.01.06 96.01.07 96.02 96.02.01 96.02.02 96.02.03 96.02.04 96.02.05 96.02.06 96.02.07 96.02.08 96.02.09 96.02.10 96.02.11 96.02.12 96.02.13 96.02.14 97 97.01 97.02 98 9820090001 9820090001 9820090001 9820090001 9820090001

UNC - Inactividade Diferenas de Incorporao Diferenas de Incorporao MO UNA - Ordenados SUNA1 - Ordenados SUNA2 - Ordenados UNB - Ordenados SUNB1 - Ordenados SUNB2 - Ordenados UNC - Ordenados Difer. de Incorp. de Mquinas e Viaturas Tractor BB-11-22 Retroescavadora W Autobetoneira J Cilindro T Guincho Modelo Y Compressor Z Moto Serra D Martelo Demolidor G Tractor BB-11-22 Tractor BB-11-23 Guincho Modelo O Cilindro L Retroescavadora E Compressor Q Apur. dos Res. de Anaticos - Contas Reflec. Resultados de Estrutura Resultados Unidade de Negcio Obras Obra n1 Obra n2 Obra n3 Obra n4 Obra n5

M R I M M M M M M R M M M M M M M M M M M M M M R I I R M M M M M

UN

SUNC

UN UN UN UN UN UN UN EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST UN UN UN UN UN UN

UNA SUNA1 SUNA2 UNB SUNB1 SUNB2 SUNC LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG

SUNA1 SUNC SUNA2 SUNB1 SUNB2

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Quadro n 2 Exerccio ponto n 4.3


Conta Descrio 91 MAT -Existncias (Inventrio Permanente) 91.1 MAT - Materiais 91.1.01 MAT - Materiais - Armazm A 91.1.01.01 MAT - Armazm A - Existncias Iniciais 91.1.01.02 MAT - Armazm A - Entradas do Perodo 91.1.01.03 MAT - Armazm A - Sadas do Perodo 91.1.02 MAT - Armazm 92 Centros de Custo de Estrutura e Un. Negcio 92.01 ADM - Administrao 92.01.01 ADM - Ordenados 92.01.02 ADM - Comunicaes 91.01.03 ADM - Formao 91.01.50 ADM - Gastos Diversos 92.07.51 ADM - Mquinas e Viaturas 92.07.51.01 ADM - Viatura AA-11-22 92.02 ADF - Dep. Administrativo e Financeiro 92.02.01 ADF - Ordenados 92.02.02 ADF - Comunicaes 92.02.03 ADF - Formao 92.02.04 ADF - Material de escritrio 92.02.05 ADF - Custos Financeiros 92.02.05.01 ADF - Custo lquido de Financiamento 92.02.05.02 ADF - Outros Custos Financeiros 92.02.50 ADF - Gastos Diversos 92.02.51 ADF - Mquinas e Viaturas 92.02.51.01 ADF - Viatura AA-11-33 92.03 COM - Departamento Comercial 92.03.01 COM - Ordenados 92.03.02 COM - Comunicaes 92.03.03 COM - Formao 92.03.04 COM - Prospeco 92.03.50 COM - Gastos Diversos 92.03.51 COM - Mquinas e Viaturas 92.03.51.01 COM - Viatura AA-11-44 92.04 DQS -Dep. da Qualidade e Segurana 92.04.01 DQS - Ordenados 92.04.02 DQS - Comunicaes 92.04.03 DQS - Formao 92.04.04 DQS - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido 92.04.50 DQS - Gastos Diversos 92.04.51 DQS - Mquinas e Viaturas 92.04.51.01 DQS - Viatura AA-11-44 92.05 APR - Aprovisionamento 92.05.01 APR - Ordenados 92.05.02 APR - Comunicaes 92.05.03 APR - Formao 92.05.04 APR - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido 92.05.50 APR - Gastos Diversos 92.06 TOP - Topografia 92.06.01 TOP - Ordenados 92.06.02 TOP - Comunicaes 92.06.03 TOP - Formao 92.06.04 TOP - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido 92.06.50 TOP - Gastos Diversos 92.06.51 TOP - Mquinas e Viaturas 92.06.51.01 TOP - Viatura AA-11-55 92.07 LOG - Logistica 92.07.01 LOG - Ordenados T.C. Class. R I I M M M I R I M M M M I M I M M M M I M M M I M I M M M M M I M I M M M M M I M I M M M M M I M M M M M I M I M UN. SUB.UN. DEP Dbito Crdito

SA SA SA 40.888 7.100 6.000 500 600

SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST

ADM ADM ADM ADM ADM DAF DAF DAF DAF DAF DAF DAF DAF COM COM COM COM COM COM DQS DQS DQS DQS DQS DQS APR APR APR APR APR TOP TOP TOP TOP TOP TOP LOG

4.400 2.000 300 300 1.600 1.000 200 400 200 200 2.280 1.000 600 200 300 180 180 2.400 1.500 200 300 200 200 200 1.000 500

500 4.350 3.000 200 600 300 250 250 1.205 500

114

Contabilidade Analtica em empresas de Construo Civil

92.07.02 92.07.03 92.07.04 92.07.50 92.07.95 92.08 92.08.01 92.08.02 92.08.03 92.08.04 92.08.96 92.09 92.09.01 92.09.01.01 92.09.01.01.01 92.09.01.01.02 92.09.01.01.03 92.09.01.01.50 92.09.01.01.51 92.09.01.01.51.01 92.09.01.01.51.02 92.09.01.01.95 92.09.01.02 92.09.01.02.01 92.09.01.02.02 92.09.01.02.03 92.09.01.02.50 92.09.01.02.95 92.09.01.03 92.09.01.03.01 92.09.01.03.02 92.09.01.03.03 92.09.01.03.50 92.09.01.03.95 92.09.02 92.09.01.01 92.09.02.01.01 92.09.02.01.02 92.09.02.01.03 92.09.02.01.50 92.09.02.01.95 92.09.02.02 92.09.02.02.01 92.09.02.02.02 92.09.02.02.03 92.09.02.02.50 92.09.02.02.95 92.09.02.03 92.09.02.03.01 92.09.02.03.02 92.09.02.03.03 92.09.02.03.50 92.09.02.03.95 92.09.03 92.09.03.01 92.09.03.02 92.09.03.03 92.09.03.50 92.09.03.95 96 96.01 96.01.01 96.01.02

LOG - Comunicaes LOG - Formao LOG - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido LOG - Gastos Diversos LOG - Inactividade EPI - Equip. de proteco individual EPI - Ordenados EPI - Comunicaes EPI - Formao EPI - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido EPI - Gastos Diversos Un. de Negcio UNA - Unidade de Negcio A UNA - Gastos Comuns UNA - Comunicaes UNA - Formao UNA - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido UNA - Gastos Diversos UNA- Mquinas e Viaturas UNA - Viatura AA-11-55 UNA - Trator BB-11-24 UNA - Inactividade SUNA1 - Subunidade A1 SUNA1 - Comunicaes SUNA1 - Formao SUNA1 - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido SUNA1 - Gastos Diversos SUNA1 - Inactividade SUNA2 - Subunidade A2 SUNA2 - Comunicaes SUNA2 - Formao SUNA2 - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido SUNA2 - Gastos Diversos SUNA2 - Inactividade UNB - Unidade de Negcio B UNB- Gastos Comuns UNB - Comunicaes UNB - Formao UNB - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido UNB - Gastos Diversos UNB - Inactividade SUNB1 - Subunidade B1 SUNB1 - Comunicaes SUNB1 - Formao SUNB1 - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido SUNB1 - Gastos Diversos SUNB1 - Inactividade SUNB2 - Subunidade B2 SUNB2 - Comunicaes SUNB2 - Formao SUNB2 - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido SUNB2 - Gastos Diversos SUNB2 - Inactividade UNC - Unidade de Negcio C UNC - Comunicaes UNC - Formao UNC - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido UNC - Gastos Diversos UNC - Inactividade Diferenas de Incorporao Diferenas de Incorporao MO UNA - Ordenados SUNA1 - Ordenados

M M M M M I M M M M M I I I M M M M I M M M I M M M M M I M M M M M I I M M M M M I M M M M M I M M M M M I M M M M M R I M M

EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST

LOG LOG LOG LOG LOG EPI EPI EPI EPI EPI

50 300 200 155 2.550 500 50 1.600 400 15.603 5.860 2.160 100 500 500 700 360 160 200 2.000 400 600 1.000 1.700 400 800 500 6.500 3.250 1.500 800 950 2.150 700 600 850

UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN

UNA UNA UNA UNA UNA UNA UNA SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNA2

UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN

UNB UNB UNB UNB UNB SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB2 SUNB2 SUNB2 SUNB2 SUNB2 SUNC SUNC SUNC SUNC SUNC

1.100 300 300 500 3.243 400 800 900 1.143 44.850 39.000 3.000 8.000

UN UN

UNA SUNA1

114

Contabilidade Analtica em empresas de Construo Civil

96.01.03 96.01.04 96.01.05 96.01.06 96.01.07 96.02 96.02.01 96.02.02 96.02.03 96.02.04 96.02.05 96.02.06 96.02.07 96.02.08 96.02.09 96.02.10 96.02.11 96.02.12 96.02.13 96.02.14

SUNA2 - Ordenados UNB - Ordenados SUNB1 - Ordenados SUNB2 - Ordenados UNC - Ordenados Difer. de Incorp. de Mquinas e Viaturas Tractor BB-11-22 Retroescavadora W Autobetoneira J Cilindro T Guincho Modelo Y Compressor Z Moto Serra D Martelo Demolidor G Tractor BB-11-22 Tractor BB-11-23 Guincho Modelo O Cilindro L Retroescavadora E Compressor Q

M M M M R M M M M M M M M M M M M M M

UN UN UN UN UN EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST

SUNA2 UNB SUNB1 SUNB2 SUNC LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG

7.000 2.000 5.500 7.500 6.000 5.850 200 300 800 1.500 700 500 300 200 400 200 600 100 50

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Contabilidade Analtica em empresas de Construo Civil

Quadro n 3 - Exerccio ponto n 4.6


Conta Descrio 91 MAT -Existncias (Inventrio Permanente) 91.1 MAT - Materiais 91.1.01 MAT - Materiais - Armazm A 91.1.01.01 MAT - Armazm A - Existncias Iniciais 91.1.01.02 MAT - Armazm A - Entradas do Perodo 91.1.01.03 MAT - Armazm A - Sadas do Perodo 91.1.02 MAT - Armazm 92 Centros de Custo de Estrutura e Un. negcio 92.01 ADM - Administrao 92.01.01 ADM - Ordenados 92.01.02 ADM - Comunicaes 91.01.03 ADM - Formao 91.01.50 ADM - Gastos Diversos 92.07.51 ADM - Mquinas e Viaturas 92.07.51.01 ADM - Viatura AA-11-22 92.02 ADF - Dep. Administrativo e Financeiro 92.02.01 ADF - Ordenados 92.02.02 ADF - Comunicaes 92.02.03 ADF - Formao 92.02.04 ADF - Material de escritrio 92.02.05 ADF - Custos Financeiros 92.02.05.01 ADF - Custo lquido de Financiamento 92.02.05.02 ADF - Outros Custos Financeiros 92.02.50 ADF - Gastos Diversos 92.02.51 ADF - Mquinas e Viaturas 92.02.51.01 ADF - Viatura AA-11-33 92.03 COM - Departamento Comercial 92.03.01 COM - Ordenados 92.03.02 COM - Comunicaes 92.03.03 COM - Formao 92.03.04 COM - Prospeco 92.03.50 COM - Gastos Diversos 92.03.51 COM - Mquinas e Viaturas 92.03.51.01 COM - Viatura AA-11-44 92.04 DQS -Dep. da Qualidade e Segurana 92.04.01 DQS - Ordenados 92.04.02 DQS - Comunicaes 92.04.03 DQS - Formao 92.04.04 DQS - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido 92.04.50 DQS - Gastos Diversos 92.04.51 DQS - Mquinas e Viaturas 92.04.51.01 DQS - Viatura AA-11-44 92.05 APR - Aprovisionamento 92.05.01 APR - Ordenados 92.05.02 APR - Comunicaes 92.05.03 APR - Formao 92.05.04 APR - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido 92.05.50 APR - Gastos Diversos 92.06 TOP - Topografia 92.06.01 TOP - Ordenados 92.06.02 TOP - Comunicaes 92.06.03 TOP - Formao 92.06.04 TOP - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido 92.06.50 TOP - Gastos Diversos 92.06.51 TOP - Mquinas e Viaturas 92.06.51.01 TOP - Viatura AA-11-55 92.07 LOG - Logistica 92.07.01 LOG - Ordenados T.C. Class. R I I M M M I R I M M M M I M I M M M M I M M M I M I M M M M M I M I M M M M M I M I M M M M M I M M M M M I M I M UN. SUB.UN. DEP Dbito Crdito

SA SA SA 40.888 7.100 6.000 500 600

SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA SA EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST

ADM ADM ADM ADM ADM DAF DAF DAF DAF DAF DAF DAF DAF COM COM COM COM COM COM DQS DQS DQS DQS DQS DQS APR APR APR APR APR TOP TOP TOP TOP TOP TOP LOG

4.400 2.000 300 300 1.600 1.000 200 400 200 200 2.280 1.000 600 200 300 180 180 2.400 1.500 200 300 200 200 200 1.000 500

500 4.350 3.000 200 600 300 250 250 1.205 500

114

Contabilidade Analtica em empresas de Construo Civil

92.07.02 92.07.03 92.07.04 92.07.50 92.07.95 92.08 92.08.01 92.08.02 92.08.03 92.08.04 92.08.96 92.09 92.09.01 92.09.01.01 92.09.01.01.01 92.09.01.01.02 92.09.01.01.03 92.09.01.01.50 92.09.01.01.51 92.09.01.01.51.01 92.09.01.01.51.02 92.09.01.01.95 92.09.01.02 92.09.01.02.01 92.09.01.02.02 92.09.01.02.03 92.09.01.02.50 92.09.01.02.95 92.09.01.03 92.09.01.03.01 92.09.01.03.02 92.09.01.03.03 92.09.01.03.50 92.09.01.03.95 92.09.02 92.09.01.01 92.09.02.01.01 92.09.02.01.02 92.09.02.01.03 92.09.02.01.50 92.09.02.01.95 92.09.02.02 92.09.02.02.01 92.09.02.02.02 92.09.02.02.03 92.09.02.02.50 92.09.02.02.95 92.09.02.03 92.09.02.03.01 92.09.02.03.02 92.09.02.03.03 92.09.02.03.50 92.09.02.03.95 92.09.03 92.09.03.01 92.09.03.02 92.09.03.03 92.09.03.50 92.09.03.95 96 96.01 96.01.01 96.01.02

LOG - Comunicaes LOG - Formao LOG - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido LOG - Gastos Diversos LOG - Inactividade EPI - Equip. de proteco individual EPI - Ordenados EPI - Comunicaes EPI - Formao EPI - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido EPI - Gastos Diversos Un. de Negcio UNA - Unidade de Negcio A UNA - Gastos Comuns UNA - Comunicaes UNA - Formao UNA - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido UNA - Gastos Diversos UNA- Mquinas e Viaturas UNA - Viatura AA-11-55 UNA - Trator BB-11-24 UNA - Inactividade SUNA1 - Subunidade A1 SUNA1 - Comunicaes SUNA1 - Formao SUNA1 - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido SUNA1 - Gastos Diversos SUNA1 - Inactividade SUNA2 - Subunidade A2 SUNA2 - Comunicaes SUNA2 - Formao SUNA2 - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido SUNA2 - Gastos Diversos SUNA2 - Inactividade UNB - Unidade de Negcio B UNB- Gastos Comuns UNB - Comunicaes UNB - Formao UNB - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido UNB - Gastos Diversos UNB - Inactividade SUNB1 - Subunidade B1 SUNB1 - Comunicaes SUNB1 - Formao SUNB1 - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido SUNB1 - Gastos Diversos SUNB1 - Inactividade SUNB2 - Subunidade B2 SUNB2 - Comunicaes SUNB2 - Formao SUNB2 - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido SUNB2 - Gastos Diversos SUNB2 - Inactividade UNC - Unidade de Negcio C UNC - Comunicaes UNC - Formao UNC - Fer. e Utens. de Desgaste Rpido UNC - Gastos Diversos UNC - Inactividade Diferenas de Incorporao Diferenas de Incorporao MO UNA - Ordenados SUNA1 - Ordenados

M M M M M I M M M M M I I I M M M M I M M M I M M M M M I M M M M M I I M M M M M I M M M M M I M M M M M I M M M M M R I M M

EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST

LOG LOG LOG LOG LOG EPI EPI EPI EPI EPI

50 300 200 155 2.550 500 50 1.600 400 15.603 5.860 2.160 100 500 500 700 360 160 200 2.000 400 600 1.000 1.700 400 800 500 6.500 3.250 1.500 800 950 2.150 700 600 850

UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN

UNA UNA UNA UNA UNA UNA UNA SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNA2

UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN

UNB UNB UNB UNB UNB SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB2 SUNB2 SUNB2 SUNB2 SUNB2 SUNC SUNC SUNC SUNC SUNC

1.100 300 300 500 3.243 400 800 900 1.143 44.850 39.000 3.000 8.000

UN UN

UNA SUNA1

48561 41440 3200 8800

114

Contabilidade Analtica em empresas de Construo Civil

96.01.03 96.01.04 96.01.05 96.01.06 96.01.07 96.02 96.02.01 96.02.02 96.02.03 96.02.04 96.02.05 96.02.06 96.02.07 96.02.08 96.02.09 96.02.10 96.02.11 96.02.12 96.02.13 96.02.14 97 97.01 97.02 98 9820090001 9820090001 9820090001 9820090001 9820090001 98 9820090001

9820090002

9820090003

9820090004

9820090005

SUNA2 - Ordenados UNB - Ordenados SUNB1 - Ordenados SUNB2 - Ordenados UNC - Ordenados Difer. de Incorp. de Mquinas e Viaturas Tractor BB-11-22 Retroescavadora W Autobetoneira J Cilindro T Guincho Modelo Y Compressor Z Moto Serra D Martelo Demolidor G Tractor BB-11-22 Tractor BB-11-23 Guincho Modelo O Cilindro L Retroescavadora E Compressor Q Apur. dos Res. de Anaticos - Contas Reflec. Resultados de Estrutura Resultados Unidade de Negcio Obras Obra n1 Obra n2 Obra n3 Obra n4 Obra n5 Obras Obra n1 Facturao Materiais Subcontratos Mo-de-Obra Mquinas e Viaturas Resultados de Estrutura Resultados Unidade de Negcio Obra n2 Facturao Materiais Subcontratos Mo-de-Obra Mquinas e Viaturas Resultados de Estrutura Resultados Unidade de Negcio Obra n3 Facturao Materiais Subcontratos Mo-de-Obra Mquinas e Viaturas Resultados de Estrutura Resultados Unidade de Negcio Obra n4 Facturao Materiais Subcontratos Mo-de-Obra Mquinas e Viaturas Resultados de Estrutura Resultados Unidade de Negcio Obra n5

M M M M R M M M M M M M M M M M M M M R M M R M M M M M R M

UN UN UN UN UN EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST EST

SUNA2 UNB SUNB1 SUNB2 SUNC LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG LOG

7.000 2.000 5.500 7.500 6.000 5.850 200 300 800 1.500 700 500 300 200 400 200 600 100 50

7200 2240 5600 8000 6400 7121 240 360 960 1800 840 600 101 360 240 480 240 720 120 60

EST UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN UN SUNA1 SUNC SUNA2 SUNB1 SUNB2 SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNA1 SUNC SUNC SUNC SUNC SUNC SUNC SUNC SUNC SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNA2 SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB1 SUNB2 339.371 77.652 10.000 50.000 11.200 347 2.876 3.229 58.697 7.000 40.000 5.257 896 2.301 3.243 59.717 13.000 30.000 8.000 3.210 2.876 2.631 80.494 6.000 60.000 7.500 1.298 1.726 3.970 62.811

11.505 15.603

358.000 82.000 82000

62.000 62000

65.000 65000

85.000 85000

64.000

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Contabilidade Analtica em empresas de Construo Civil

Facturao Materiais Subcontratos Mo-de-Obra Mquinas e Viaturas Resultados de Estrutura Resultados Unidade de Negcio

UN UN UN UN UN UN UN

SUNB2 SUNB2 SUNB2 SUNB2 SUNB2 SUNB2 SUNB2

64000 4.000 45.000 8.340 1.215 1.726 2.530

114