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AULA 0: FOLHA DE SALRIOS


Esta aula demonstrativa apenas uma pequena amostra do que sero as nossas aulas. Por isso, estamos abordando somente um assunto. As 13 aulas programadas so mais abrangentes, geralmente com 40 a 50 pginas cada envolvendo diversos itens. O tema escolhido para esta aula demonstrativa folha de salrios, assunto que tem sido cobrado recentemente nos mais diversos concursos. Isto, por si s, j motivo suficiente para que esta aula seja considerada um belo presente a todos que visitam este espao!

FOLHA DE SALRIOS
A designao Folha de Salrios abarca os diversos fatos que envolvem o pagamento ao pessoal que trabalha em determinada entidade. A folha de salrios afetada pelas legislaes trabalhista, previdenciria, fiscal e social. Na inexistncia dessas legislaes, os aspectos contbeis relativos ao pagamento dos salrios aos empregados de uma empresa seria bastante simples. Da se percebe que, em termos de registros contbeis, o complicador reside naquelas legislaes. 1 Folha de Salrios sem governo 1.1 Pagamento no final do ms de trabalho Comearemos apresentando os lanamentos contbeis, admitindo a inexistncia do governo, isto , sem considerar a legislao pertinente. Supondo que determinado empregado da empresa BONSALRIOS LTDA aceitou o salrio de R$ 6.940,00 e que o empregador pague aos seus empregados o valor devido no momento da ocorrncia do fato gerador, isto , no ltimo dia til de cada ms, ento a empresa ter de efetuar o seguinte lanamento contbil:

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Despesas com salrios a Caixa

R$ 6.940,00

Teremos, assim, uma despesa (despesa com salrios, salrios, ordenados, ou ainda, despesas com folha ou pessoal), que a conta a ser debitada, e uma conta creditada, como, no caso, a conta caixa, que poderia ser tambm a conta Bancos conta Movimento. Percebam que utilizamos um lanamento de 1a frmula para registrar o fato, e que este um fato contbil modificativo diminutivo. Esse o momento em que alterado o patrimnio lquido (PL), pois h o reconhecimento da despesa, isto , h a ocorrncia do fato gerador da despesa. oportuno frisarmos que horas extras, adicional noturno, insalubridade, periculosidade etc. integram o salrio do empregado para todos os fins. 1.2 Pagamento no ms seguinte Muitos devem estar pensando que o Velter e o Missagia esto delirando, que ningum paga os salrios no final do ms! Sabemos que, na prtica, poucos so os empregadores que pagam os salrios aos seus empregados no ltimo dia do ms, valendo-se, para isto, de uma prerrogativa da legislao trabalhista que permite o pagamento at o 5 dia til do ms seguinte ao da ocorrncia do fato gerador. Assim, ainda com a premissa da inexistncia do governo, a empresa deve, ao final de cada ms ou pela ocorrncia do fato gerador da despesa, reconhecer a despesa com salrios, adequando-se aos ditames do princpio contbil da competncia, alm de providenciar o registro do seguinte lanamento: Despesas de salrios a Salrios a pagar R$ 6.940,00

Mais uma vez estamos diante de um lanamento de 1a frmula e de um fato contbil modificativo diminutivo. Observem que no lanamento acima no fizemos nenhum crdito em conta do ativo (caixa ou bancos), porm surgiu uma obrigao (salrios a pagar), que conta do passivo circulante.

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Lembremos do princpio da competncia que em certo momento nos assevera que se considera incorrida uma despesa pelo surgimento de um passivo sem o correspondente ativo. exatamente o que acontece neste caso, pois, pela ocorrncia do fato gerador dos salrios, surgiu para a empresa a obrigao de efetuar o pagamento, isto , ela passou a ter uma dvida sem que o ativo tivesse sido movimentado! J no ms do efetivo pagamento estaremos diante de um fato contbil permutativo, pois faremos a quitao de uma obrigao, fato que gera alterao qualitativa do patrimnio com diminuio do ativo circulante e do passivo circulante de igual valor, isto , no h alterao no PL. Percebam que a despesa foi reconhecida quando da ocorrncia do fato gerador e que neste momento houve a alterao do PL. interessante frisarmos que neste caso ocorre um fato contbil permutativo e uma alterao do patrimnio de forma qualitativa, isto , h diminuio simultnea do ativo e passivo em igual valor! No ms do pagamento e admitindo que ele seja efetuado em dinheiro, o lanamento contbil deve ser o seguinte: Salrios a pagar a Caixa R$ 6.940,00

Desta forma, por enquanto, e sem considerar a presena do governo (legislao), os seguintes pontos devem ser fixados: Resumo 1) via de regra, os salrios so devidos mensalmente, ao final de cada ms; 2) no momento da ocorrncia do fato gerador da despesa de salrios, esta despesa deve ser reconhecida contabilmente mediante o registro do seu valor a dbito de uma conta de resultado (despesa de salrios, ordenados ou salrios) e a crdito de uma conta patrimonial (caixa, bancos ou salrios a pagar), independentemente do efetivo pagamento; 3) o regime de competncia deve ser seguido em toda escriturao das pessoas jurdicas, assim o lanamento

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contbil da folha de salrios no pode ficar margem desta forma de escriturao, devendo-se reconhecer a despesa no momento da ocorrncia do fato gerador; 4) a alterao no PL ocorre com o reconhecimento da despesa de salrios, isto , o reconhecimento da despesa constitui fato modificativo no ms da ocorrncia do fato gerador; 5) o efetivo pagamento no ms seguinte ao do reconhecimento da obrigao de salrios a pagar constitui fato permutativo e alterao qualitativa do patrimnio. O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma:
1. (ESAF/TTN1994/vespertino) O pagamento de salrios do ms de dezembro de 1992, feito em cheque, em 05/01/1993, foi registrado, mediante o seguinte lanamento (exerccio social: 01/01 a 31/12): a) Despesas de salrios a Salrios a pagar; b) Salrios a pagar a Despesas de salrios; c) Salrios a pagar a Bancos; d) Despesas de salrios a Bancos; e) Bancos a Salrios a pagar.

2 Com a presena do governo (legislao) Depois de termos visto os aspectos mais simples envolvendo a folha de salrios, veremos outros aspectos contbeis que envolvem a folha de pagamento, mais especificamente os concernentes legislao a que est afeta esta rubrica contbil. conveniente salientarmos que, em face da dinmica da legislao envolvida, as alquotas apresentadas podem no condizer com as efetivamente apregoadas pela legislao de regncia, o que as torna meramente exemplificativas. Desta forma, caso algum queira fazer um estudo detalhado sobre o
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assunto, recomendamos que procure se informar acerca da legislao em vigor, no momento do edital do concurso, no que concerne s alquotas. Vale lembrar ainda que os examinadores costumam fornecer as alquotas no enunciado das questes. 2.1 Adiantamento de salrios Ainda, dentro da sistemtica apresentada anteriormente, qual seja: a ausncia do governo, pode ocorrer que, por solicitao do empregado ou por um ato de liberalidade do empregador, haja adiantamentos de salrios ou adiantamentos a empregados. Devemos entender o adiantamento de salrios como se fosse um emprstimo do empregador ao empregado, e que este o devolver ou o pagar por ocasio do recebimento do salrio, visto que o fato gerador do salrio ainda no ocorreu. Este emprstimo pode ser amortizado com o salrio do final do ms, isto , em cota nica, ou, em outras circunstncias, a devoluo se dar em mais de uma parcela, quando ser descontado do salrio relativo ao ms de vencimento de cada parcela. Continuemos com o exemplo adotado desde o incio de nossa aula, ou seja, o valor de R$ 6.940,00. A ttulo ilustrativo, consideremos que determinado empregado solicite adiantamento salarial, cujos motivos podem ser diversos, no valor de R$ 1.200,00. O empregado acerta com seu empregador que devolver o adiantamento em 03 (trs) parcelas mensais e iguais. Desta forma, por ocasio deste adiantamento (emprstimo), o empregador far registrar em sua contabilidade o seguinte lanamento (resumido): Adiantamento de salrios a Caixa 400,00

Percebam que no caso apresentado essa conta deve ser classificada no ativo circulante. Entretanto, em outras circunstncias, se o prazo concedido para devoluo for para aps o final do exerccio social subseqente, ento a conta adiantamento de salrios dever observar esse prazo e se ter, pelo menos uma parcela, registrada no ARLP.

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Outra situao que merece a nossa ateno a que diz respeito classificao dos direitos com pessoas que tm participao nos resultados da empresa, ou seja, os emprstimos a diretores, coligadas e controladas. Esses direitos da empresa, por fora de lei, e se no decorrerem de operaes normais da empresa, devem ser classificados no ARLP. A reside uma peculiaridade em relao a adiantamento de salrios, pois estes somente sero classificados no ARLP se assim o prazo for convencionado. Desta forma, no devemos confundir adiantamentos de salrios com Emprstimos a diretores. Esses ltimos so sempre classificados no ARLP!!! No que concerne aos aspectos contbeis, por ocasio do pagamento do salrio do ms de vencimento da primeira parcela do emprstimo, a empresa far elaborar o seguinte lanamento: Despesas com salrios a Adiantamento de salrios a Caixa/bancos 400,00 6.540,00 6.940,00

Com este lanamento, em que foi debitada a conta Despesas com Salrios, percebe-se que a despesa com salrios, no referido ms, foi de R$ 6.940,00, embora tenha havido desencaixe (sada de dinheiro de Caixa ou Bancos) de apenas R$ 6.540,00. A diferena, R$ 400,00, j foi recebida pelo empregado, quando lhe foi concedido o emprstimo ou adiantamento que ora est amortizando com o salrio do ms. Na prtica como se o empregado recebesse, efetivamente, neste momento, os R$ 6.940,00, e pagasse, tambm neste momento, os R$ 400,00 devidos ao empregador, saldando sua dvida!!! 2.2 A incidncia do INSS e outros encargos do trabalhador Diversos so os encargos incidentes sobre o salrio do trabalhador. Com base na legislao de regncia, o recolhimento da maioria deles, se no todos, da responsabilidade do empregador. Os encargos que devem ser suportados pelo trabalhador so deduzidos do seu salrio pelo empregador. Assim, o trabalhador no recebe essa quantia, que ento repassada

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(recolhida) aos cofres pblicos ou a quem tem o direito de receblos. Um dos principais descontos ou deduo que se faz dos salrios, cuja incidncia geralmente independe do valor a receber pelo empregado, a previdncia social do empregado. A empresa retm a quantia devida ao INSS pelo empregado e assume a responsabilidade de efetuar o recolhimento dessa contribuio aos cofres do Instituto. Percebam que o INSS a Recolher no decorre de obrigao prpria da empresa. Decorre por responsabilidade. Logo, o no recolhimento das quantias assim retidas caracteriza apropriao indbita, o que crime sujeito cadeia. A ttulo ilustrativo, apresentamos as alquotas da contribuio previdenciria a cargo do empregado ou segurado do INSS, vigentes poca da elaborao desta aula. prudente de nossa parte alertar, mais uma vez, que a legislao bastante dinmica. Assim, antes de utilizar as alquotas constantes na tabela a seguir conveniente que seja consultado o site do Ministrio da Previdncia e Assistncia Social para verificar se a mesma ainda vigora (www.mpas.gov.br).
SALRIO DE CONTRIBUIO (R$) ALQUOTA PARA FINS DE RECOLHIMENTO AO INSS (%)

at R$ 752,62 de R$ 752,63 a R$ 780,00 de R$ 780,01 a R$ 1.254,36 de R$ 1.254,37 at R$ 2.508,72

7,65 8,65 9,00 11,00

Analisando a tabela acima, percebe-se que o maior salrio de contribuio de R$ 2.508,72, cuja alquota de 11%. Acima deste valor o empregado regido pela CLT no est obrigado a contribuir com o INSS, podendo, por opo, contribuir com a previdncia complementar, assunto que deixaremos de analisar em face da sua inexigibilidade em concursos. Assim, o limite ou teto de contribuio do empregado previdncia oficial de R$ 275,95 (11% de R$ 2.508,72). Aplicando a tabela ao nosso exemplo, empregado com salrio de

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R$ 6.940,00, o seu salrio de contribuio ser o valor mximo da tabela, ou seja, R$ 2.508,72, o que resulta numa contribuio de R$ 275,95. A contabilizao da folha de salrio do nosso empregado, com salrio de R$ 6.940,00 e adiantamento salarial de R$ 400,00 a ser descontado em trs parcelas mensais e considerando, ainda, a contribuio previdenciria de R$ 275,95, passa a ter o seguinte lanamento contbil: Despesas com salrios a INSS a recolher a Adiantamento de salrios a Caixa/bancos 275,95 400,00 6.264,05

6.940,00

Notem que a escriturao da folha de salrios, relativamente contribuio previdenciria a cargo do empregado, trouxe uma obrigao empresa, pois, pela legislao vigente, ela est obrigada a reter do empregado a quantia devida ao INSS e recolher esse valor at o dia 02 do ms seguinte ao da ocorrncia do fato gerador. 2.3 A incidncia do IRRF na fonte O desconto decorrente da legislao fiscal, mais especificamente o imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza incidente na fonte (IRRF) mais uma obrigao do empregado, cuja reteno e recolhimento so de responsabilidade do empregador. A tabela de incidncia do Imposto de Renda apresentada a seguir pode ser atualizada com acesso ao site da Receita Federal (www.receita.fazenda.gov.br: Rendimento (R$) Base de Clculo At 1.164,00 De 1.164,00 a 2.326,00 Acima de 2.326,00 Alquota (%) Isento 15 27,5 Parcela a deduzir (R$) 174,60 465,35

Na apurao da base de clculo do IRRF exclumos do salrio bruto do empregado o valor relativo contribuio previdenciria e o valor da penso judicial, entre outros.

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Cabe fonte pagadora (empregador) efetuar a reteno do valor do imposto, descontando-o do salrio devido ao empregado, e recolh-lo aos cofres pblicos em momento posterior. No caso do nosso empregado, cujo salrio de R$ 6.940,00, a base de clculo do Imposto de Renda Retido na Fonte : R$ 6.940,00 R$ 275,95 (INSS) = R$ 6.664,05. Consultando a tabela, percebemos que a alquota a ser aplicada de 27,5%. Quadro de clculo do imposto devido: Salrio bruto 6.940,00 (-) INSS (275,95) = Base de clculo do IR 6.664,05 X 27,5% (valor do imposto calculado) 1.832,61 (-) Parcela a deduzir do imposto (465,35) = Imposto devido 1.367,26 A escriturao contbil da folha de pagamento, considerando tambm o IRRF, passar a ser a seguinte: Despesas com salrios a Adiantamento de salrios 400,00 a INSS a recolher 275,95 a IRRF a recolher 1.367,26 a Caixa/bancos 4.896,79 6.940,00 Observem que o lanamento utilizado de 2a frmula (uma conta debitada e duas ou mais contas creditadas). Poder-seia efetuar a escriturao desse fato, mediante a utilizao de diversos lanamentos de 1a frmula, nos quais seria debitada, sempre, a conta despesas com salrios e creditada a respectiva conta de onde provm o recurso para suportar a despesa. 2.4 Outras dedues salariais suportadas pelo empregado Existem, ainda, outros encargos suportados pelos empregados que so da mais variada natureza e sobre os quais

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no convm discorrermos neste momento, pois perderamos a objetividade e seu estudo em nada contribuiria na sua preparao para concursos. Cabe, apenas, informar que, com relao a eles, procede-se da mesma forma como o fizemos para os encargos j analisados, isto , debitamos a conta despesas com salrios e creditamos a conta correspondente ... a recolher ou... a repassar. Os principais encargos suportados pelo empregado so decorrentes de liberalidade ou por deciso judicial com a penso alimentcia. 3 Encargos adicionais da empresa O empregador, alm do salrio, possui encargos que devem ser por ele suportados. Dentre esses nus, os principais so a Contribuio para a Previdncia Social, o FGTS e as provises para o 13 salrio e a proviso para frias. 3.1 Seguridade Social A Constituio Federal de 1988, no art. 195, assevera que a Seguridade Social deve ser financiada por toda a sociedade. Os empregadores no poderiam ficar margem dessa contribuio. Eles esto obrigados ao pagamento de um percentual ao INSS (geralmente 20%) sobre a folha de salrios. Entretanto, suas obrigaes no param por a. Alm desse valor, que para a prpria Previdncia Social, o empregador est obrigado ao pagamento de um percentual (de 1% a 3%) para o seguro acidente do trabalho (SAT) e mais outros para terceiros como (salrio-educao, INCRA, SENAI / SENAC / SENAT, SESI /SESC / SEST, SEBRAE) com valores que podem chegar a 5,8%. Todos esses valores sero pagos de uma s vez para o INSS, que repassar aos terceiros a quantia a eles devida (mediante remunerao pelo servio de arrecadao). Supondo que a nossa empresa est sujeita a risco de acidente do trabalho mdio (SAT = 2%) e que a contribuio devida aos terceiros seja de 5,8%, ela ter o encargo adicional para a Previdncia Social de 27,8%.

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Assim, o valor a pagar Previdncia Social, a cargo do empregador, de R$ 1.929,32 (R$ 6.940,00 x 27,8%), cujo lanamento contbil o seguinte: Despesas com INSS a INSS a recolher 1.929,32 3.2 Depsitos do FGTS mais uma obrigao constitucional imposta aos empregadores. A alquota vigente de 8%. Portanto, as despesas com FGTS sero de R$ 555,20 (R$ 6.940,00 x 8%), cujo lanamento pertinente o seguinte: Despesas com FGTS a FGTS a recolher 555,20

3.3 Proviso para o 13 salrio e para Frias O assunto provises ser estudado em aula especfica, sendo conveniente mencionarmos, neste momento, apenas que 1/12 do salrio de cada ms deve ser provisionado a ttulo de 13 e o mesmo valor acrescido de 1/3 a ttulo de proviso para frias.

O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma:


2. (ESAF/TFC1996) Uma empresa apropriou, em 31 de dezembro de 1995 (data de encerramento do exerccio social), as despesas com pessoal do ms de dezembro/95, cuja folha seria paga em 5 de janeiro de 1996. Constavam da folha os seguintes valores: valor bruto da folha: 20.000,00; encargos sociais de responsabilidade da empresa: 20% do valor da folha; fundo de garantia por tempo de servio: 8% do valor da folha; previdncia social de responsabilidade dos empregados: 9% do valor da folha; imposto de renda na fonte, de responsabilidade dos empregados: 1.500,00.

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Feitos os lanamentos devidos, a empresa verificou que as suas obrigaes a curto prazo sofreram um aumento de: a) 28.900,00; b) 16.700,00; c) 20.000,00; d) 24.000,00; e) 25.600,00. 3. (INSS/CESPE97) A folha de pagamento de uma empresa resume os valores financeiros de todos os empregados, especificando as parcelas de salrios, descontos relativos a encargos sociais, imposto de renda, adiantamentos e outros. A contabilizao da folha de pagamento segue as mesmas normas bsicas aplicveis aos fatos contbeis em geral. Relativamente a esse assunto, julgue os itens a seguir. 1) As despesas/custos de salrios de uma empresa so representados pelos valores lquidos desembolsados, ou seja, depois de deduzidos os encargos sociais, impostos e demais descontos incidentes sobre os proventos dos empregados. 2) As contribuies previdencirias a recolher compreendem as parcelas da empresa e dos empregados. 3) Fundo de Garantia do Tempo de Servio (FGTS) do pessoal que desenvolve tarefas na rea de administrao geral deve ser contabilizado como despesa operacional. 4) As contribuies previdencirias a recolher e o FGTS a recolher so parcelas que, devidas e no-pagas, devem ser demonstradas no passivo circulante com saldo devedor.

5) Desembolso a dbito da conta de adiantamentos a empregado e a crdito de uma das contas das disponibilidades.
4. (AFCSTN/2000ESAF) A microempresa Global ME elaborou sua folha de pagamento, com salrios totais de R$ 2.000,00 e alquotas de previdncia de 21%, a parte patronal, e de 11%, a parte dos empregados. A contabilizao das contribuies previdencirias sobre essa folha de pagamento vai provocar: a) dbito de 640,00, em despesa de previdncia, e crdito de 640,00, em contribuies a recolher; b) dbito de 640,00, em despesa de previdncia, crdito de 420,00, em contribuies a recolher e crdito de 220,00 em salrios a pagar;

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c) dbito de 640,00, em despesa de salrios, e crdito de 640,00, em contribuies a recolher; d) dbito de 220,00, em despesa de salrios, dbito de 420,00, em despesa de previdncia, e crdito de 640,00, em contribuies a recolher; e) dbito de 220,00, em despesa de salrios, dbito de 420,00, em despesa de previdncia, crdito de 420,00, em contribuies a recolher, e crdito de 220,00, em salrios a pagar. 5. (AFC/SFC2000ESAF) A empresa Saturno Ltda. preparou sua folha de pagamento de dezembro, com os seguintes dados: 1 2 3 4 5 salrios e ordenados dos empregados: R$ 3.000,00; horas extras trabalhadas no ms: R$ 200,00; previdncia social dos empregados, alquota de 11%; fundo de garantia dos empregados, alquota de 8%; e previdncia social patronal, alquota de 21%.

A contabilizao dessa folha de pagamento foi efetuada, de forma correta, em um nico lanamento. Assinale a opo que o contm. a) Despesas de salrios e ordenados a Salrios e ordenados a pagar valor da folha de salrios que ora se contabiliza b) Despesas de salrios e ordenados a Diversos valor da folha de salrios que ora se contabiliza, como segue: a Salrios e ordenados a pagar a Contribuies sociais a recolher c) Diversos a Diversos valor da folha de salrios que ora se contabiliza, como segue: Despesas de salrios e ordenados Encargos sociais e trabalhistas a Salrios e ordenados pagar a Contribuies sociais a recolher d) Diversos a Diversos valor da folha de salrios que ora se contabiliza, como segue: Despesas de salrios e ordenados Encargos sociais e trabalhistas 3.200,00 928,00 4.128,00 3.200,00 1.280,00 4.480,00 2.848,00 1.632,00 4.480,00. 4.128,00 352,00 4.480,00. 4.480,00.

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a Salrios e ordenados a pagar a Contribuies sociais a recolher e) Diversos a Diversos valor da folha de salrios que ora se contabiliza, como segue: Despesas de salrios e ordenados Encargos sociais e trabalhistas a Salrios e ordenados a pagar a Contribuies sociais a recolher 2.848,00 1.280,00 4.128,00 2.848,00 1.280,00 4.128,00. 2.848,00 1.280,00 4.128,00.

6. (SERPRO/2001ESAF) Jos de Anchieta, nosso empregado matrcula no 1520, pediu para conferir os clculos de seu contracheque, tendo encontrado os seguintes valores: Salrios e ordenados R$ 550,00 Insalubridade: 40% do salrio-mnimo 18 horas extras com acrscimo de 50% INSS do segurado alquota de 11% INSS patronal alquota de 26% FGTS alquota de 8% Observaes: o salrio-mnimo vigente tem o valor de R$ 151,00; o ms comercial composto por 220 horas.

Pelos clculos de Jos de Anchieta, podemos concluir que sua remunerao mensal vai provocar, para a empresa, um dbito em despesas, no valor de: a) R$ 833,81; b) R$ 858,15; c) R$ 875,13; d) R$ 908,38; e) R$ 982,95. 7. (ATE/MS/2001ESAF) Em novembro passado, a folha pagamento da empresa Rubi Vermelho Ltda. discriminava: Salrios e ordenados: R$ 120.000,00 Horas extras trabalhadas: R$ 8.000,00 INSS patronal a 22% INSS do segurado a 11% FGTS do segurado a 8% de

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No ms de dezembro, no foi computado nenhum reajuste salarial e a jornada de trabalho foi absolutamente igual do ms anterior. Esta folha est dividida de tal modo, que no h imposto de renda recolhido na fonte. Exclusivamente a partir desses dados, considerando que a empresa acima encerra o exerccio em 31 de dezembro, podemos afirmar que esta folha de pagamento ocasionou, para a empresa em questo, uma despesa total de: a) R$ 180.480,00; b) R$ 166.400,00; c) R$ 156.160,00; d) R$ 152.320,00; e) R$ 149.920,00. 8. (AFPSINSSESAF/2002) A empresa Arbresse Ltda. mandou elaborar a folha de pagamento do ms de outubro, com os seguintes dados: salrios e ordenados: R$ 21.000,00; horas extras trabalhadas: R$ 2.000,00; imposto de renda retido na fonte: R$ 2.500,00; contribuio para o INSS, parte dos empregados: 11%; contribuio para o INSS, parte patronal: 20%; depsito para o FGTS: 8%.

Com base nos dados e informaes acima fornecidos, pode-se dizer que a empresa, em decorrncia dessa folha de pagamento, ter despesas totais no valor de: a) R$ 29.440,00; b) R$ 31.970,00; c) R$ 34.470,00; d) R$ 26.910,00; e) R$ 24.410,00. 9. (Esaf - AFRF/2003) Na microempresa do meu Tio, no ms de outubro, os salrios somados s horas-extras montaram a R$ 20.000,00. Os encargos de Previdncia Social foram calculados em 11%, a parte do segurado, e em 22%, a parcela patronal. Ao contabilizar a folha de pagamento, o Contador dever fazer o seguinte registro: a) Salrios e Ordenados

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a Salrios a Pagar 20.000,00 Previdncia Social a Previdncia Social a Recolher 6.600,00 b) Salrios e Ordenados Previdncia Social a Previdncia Social a Recolher 6.600,00 c) Salrios e Ordenados a Salrios a Pagar 17.800,00 Previdncia Social a Previdncia Social a Recolher 4.400,00 d) Salrios e Ordenados a Salrios a Pagar 17.800,00 Salrios a Pagar a Previdncia Social a Recolher 2.200,00 Previdncia Social a Previdncia Social a Recolher 4.400,00 e) Salrios e Ordenados a Salrios a Pagar 20.000,00 Salrios a Pagar a Previdncia Social a Recolher 2.200,00 Previdncia Social a Previdncia Social a Recolher 4.400,00 a Salrios a Pagar 17.800,00

Obs. Acreditamos que com as explicaes apresentadas no seja necessria a apresentao do gabarito neste momento. No entanto, para que no restem dvidas, no transcorrer das aulas ele ser apresentado. Certa feita lemos em algum lugar, cujo autor desconhecemos, que ningum sbio o suficiente que no tenha nada a aprender e tampouco h algum ignorante de tal forma que nada possa ensinar. Desta forma, esperamos contar com a presena de todos vocs em nossas aulas e temos a certeza de que sempre teremos algo a aprender.
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Um forte abrao dos professores Velter e Missagia.

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Caros alunos! Estamos comeando nosso curso de Contabilidade Intermediria, no qual trataremos aspectos mais avanados em relao ao curso de Contabilidade Introdutria. Aqueles que nos acompanharam no curso de Contabilidade Introdutria j conhecem a nossa metodologia e sabem que as perguntas (no frum) sero praticamente todas respondidas. Sabem tambm que s vezes podemos demorar um pouco. No descaso com vocs. A demora, quando ocorrer, se deve ao fato das nossas tarefas na Receita Federal (algum precisa trabalhar por l!!!), por isso aproveitamos os finais de semana para responder s dvidas de vocs. No curso de Contabilidade Introdutria vimos os aspectos mais bsicos como as contas, os lanamentos, os princpios de contabilidade e fechamos o curso com um assunto extremamente importante para quem deseja fazer concurso na rea fiscal, ou seja, operaes com mercadorias com todas as particularidades. Agora comearemos a ver os aspectos concernentes aos ajustes e operaes de encerramento para adentrarmos na preparao das demonstraes, mostrando a destinao do resultado, onde pretendemos detalhar todos os aspectos relativos as legislaes societria, fiscal e comercial.

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AULA 1: AJUSTES E OPERAES DE ENCERRAMENTO


Muitos fatos contbeis, por sua natureza, no comportam registros sistemticos e so registrados apenas por ocasio do encerramento do exerccio social como o caso do reconhecimento da depreciao, amortizao, exausto, as provises em geral e a conciliao bancria. Outros fatos, por ocasio da contratao, recebem registros equivocados em face dos princpios de contabilidade e necessitam dos devidos ajustes para se adequarem as normas vigentes. Os ajustes na escriturao so, portanto, necessrios para que as demonstraes financeiras ou contbeis representam, fielmente, a situao patrimonial da empresa, consoante os princpios de contabilidade e a legislao (fiscal e comercial) pertinente.

1.
1.1.

AJUSTES AO RESULTADO DO EXERCCIO


REGIMES DE ESCRITURAO

As entidades podem utilizar ou utilizam trs tipos de regimes de escriturao, embora as empresas comerciais estejam obrigadas a utilizar o regime de competncia por fora do disposto nos princpios de contabilidade, na Lei n 6.404/76 e no novo cdigo civil. Os regimes de escriturao so: a) regime de caixa; b) regime de competncia; c) regime misto (utilizado em Contabilidade Pblica). a) Regime de Caixa A escriturao pelo regime de caixa se constitui numa forma simplificada de Contabilidade. Como o prprio nome sugere, por este mtodo de escriturao as receitas e despesas so reconhecidas apenas quando houver recebimentos ou pagamentos. Desta forma, no aparecero no Passivo Circulante contas como salrios a pagar, impostos a pagar etc. Existem algumas regras que caracterizam este regime, entre as quais podemos destacar as seguintes:
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o reconhecimento das receitas, mediante contabilizao, ocorre somente no momento do efetivo recebimento, isto , quando entrar dinheiro em caixa ou no banco; a contabilizao ou reconhecimento das despesa ocorre somente no momento do efetivo pagamento, ou seja, quando h sada de dinheiro do caixa ou do desembolso. No Brasil, a Contabilidade das pessoas jurdicas, nopblicas, deve, por disposio do art. 177 da Lei no 6.404/761, adotar o regime de competncia. Porm, a Contabilidade Pblica utiliza um regime misto, ou seja, o regime de competncia para a despesa e o de caixa para as receitas. Perante a legislao fiscal, mais especificamente a do Imposto de Renda, as empresas optantes pelo Simples e pelo lucro presumido podem adotar o regime de caixa na escriturao de suas variaes patrimoniais, conforme consta no inciso II, do 3, do art. 770 do Regulamento do Imposto de Renda aprovado pelo Decreto n 3.000, de 26 de maro de 1999.
Art. 770. ... 3 No caso de pessoa jurdica tributada com base no lucro presumido ou arbitrado: II - os rendimentos auferidos em aplicaes financeiras sero adicionados ao lucro presumido ou arbitrado somente por ocasio da alienao, resgate ou cesso do ttulo ou aplicao (regime de caixa);

Restringe-se, portanto, o uso do regime de caixa s pessoas fsicas e a determinadas circunstncias fiscais, para as pessoas jurdicas. Entretanto, no podemos perder de vista o nosso objetivo de estudo, que especificamente para concursos, no qual devemos nos ater aos princpios de contabilidade, ou seja, devemos observar, sempre, o regime de competncia.

Art. 177. A escriturao da companhia ser mantida em registros permanentes, com obedincia aos preceitos da legislao comercial e desta Lei e aos princpios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar mtodos ou critrios contbeis uniformes no tempo e registrar as mutaes patrimoniais segundo o regime de competncia.

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Resumindo, temos regime de caixa quando, na apurao do resultado do exerccio (rdito), levam-se em considerao apenas os valores efetivamente recebidos ou pagos no perodo. o regime utilizado pelas pessoas fsicas, em que as receitas confundem-se com os recebimentos e as despesas, com pagamentos. Exemplo: Determinada empresa apresentou no ms de abril o seguinte fluxo de receitas e despesas: - R$ 1.500,00 de despesas vencidas e quitadas em abril; - R$ 1.800,00 de despesas vencidas em abril e quitadas em maio; - R$ 1.200,00 de despesas vencidas em maio e quitadas em abril; - R$ 900,00 de receitas vencidas em maio e quitadas em abril; - R$ 2.100,00 de receitas vencidas em abril e quitadas em maio; - R$ 1.700,00 de receitas vencidas e quitadas em abril. Apurando o resultado segundo o regime contbil de caixa, vamos encontrar o valor de: RESOLUO: Pelo regime contbil de caixa, na apurao do resultado do exerccio, consideramos apenas as receitas efetivamente recebidas e as despesas desembolsadas no perodo. Assim, compem o resultado os seguintes valores: - R$ 1.500,00 de despesas vencidas e quitadas em abril; - R$ 1.200,00 de despesas vencidas em maio e quitadas em abril; - R$ 900,00 de receitas vencidas em maio e quitadas em abril; - R$ 1.700,00 de receitas vencidas e quitadas em abril. Apurando o resultado do perodo, obteremos: Apurao do resultado do perodo Despesas Receitas 1.500,00 900.00 1.200,00 1.700,00 2.700,00 2.600,00 100,00 Percebam que as despesas superaram as receitas em R$ 100,00, logo, na apurao do resultado consoante o regime de caixa houve um prejuzo de R$ 100,00.

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b)

Regime de Competncia

O regime de competncia decorre do princpio da competncia, representando a sua aplicao prtica a fatos concretos. Conforme vimos em nossa aula sobre os princpios de contabilidade (no curso de contabilidade introdutria), pelo regime de competncia as receitas e despesas so reconhecidas quando da ocorrncia dos seus respectivos fatos geradores, independentemente do pagamento ou do recebimento. Dizse, ainda, que as receitas devem ser reconhecidas quando realizadas (ou auferidas ou ganhas) e as despesas, quando incorridas (ou consumidas). Por disposio legal, as entidades com fins lucrativos, principalmente as sociedades annimas, so obrigadas a adotar este regime de reconhecimento de suas receitas e despesas na apurao de seus resultados e escriturao mercantil. As obrigaes do passivo circulante e, em alguns casos, do passivo exigvel a longo prazo, como salrios a pagar, aluguis a pagar etc. e os direitos do ativo circulante ou ativo realizvel a longo prazo, como juros a vencer, seguros a vencer, aluguis a vencer etc., quando integrantes no balano patrimonial, so decorrentes da correta aplicao do princpio da competncia. Percebam que pelo regime de competncia fazemos o lanamento a seguir para registrar a ocorrncia de uma despesa incorrida e no paga: Despesas com salrios a Salrios a pagar De outra forma, a prestao de servio a prazo (uma receita ganha e ainda no quitada) mereceria o seguinte lanamento: Clientes a Receitas de Servios Caso estivssemos adotando o regime de caixa no faramos nenhum lanamento, pois o fato mereceria nosso registro apenas por ocasio do efetivo pagamento. J no caso de as receitas e despesas serem quitadas no mesmo perodo ou exerccio social da ocorrncia do fato gerador, os lanamentos concernentes aos dois regimes de escriturao sero idnticos.
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Assim, as contas com as designaes a pagar ou a vencer e muitos direitos representam o reconhecimento da aplicao do regime de competncia, pois so decorrentes da aplicao deste regime de escriturao. Sabemos que a funo econmica da Contabilidade apurar o resultado (rdito). Na escriturao dos fatos contbeis devemos utilizar o mtodo das partidas dobradas que universalmente aceito, alm de observar o regime de competncia. No Brasil, a Lei Comercial (Lei no 6.404/76) e a Lei Fiscal (Decreto-Lei no 1.598/77) obrigam as pessoas jurdicas a adot-lo. O Conselho Federal de Contabilidade consagrou-o como Princpio Fundamental de Contabilidade. Esse princpio consiste em que as receitas e as despesas devem ser includas na apurao do resultado do perodo em que ocorrerem, sempre simultaneamente, quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. Dessa forma, realiza-se ou ganha-se uma receita por meio de uma venda a prazo e, por outro lado, reconhece-se ou incorre-se numa despesa pela assuno de uma obrigao (salrios a pagar, por exemplo). Vale dizer, mais uma vez, que a Contabilidade deve reconhecer as receitas e as despesas, por ocasio da ocorrncia dos respectivos fatos geradores, sendo, para esse fim, irrelevantes o recebimento e o pagamento. Para facilitar a percepo da diferena existente entre os regimes de caixa e de competncia, adotemos o mesmo exemplo apresentado para o regime de caixa, porm agora apurando o resultado consoante o regime de competncia. Exemplo: Determinada empresa apresentou no ms de abril o seguinte fluxo de receitas e despesas: - R$ 1.500,00 de despesas vencidas e quitadas em abril; - R$ 1.800,00 de despesas vencidas em abril e quitadas em maio; - R$ 1.200,00 de despesas vencidas em maio e quitadas em abril; - R$ 900,00 de receitas vencidas em maio e quitadas em abril; - R$ 2.100,00 de receitas vencidas em abril e quitadas em maio; - R$ 1.700,00 de receitas vencidas e quitadas em abril. Apurando o resultado segundo o regime contbil da competncia, encontraremos o valor de:
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RESOLUO: Na apurao do resultado pelo regime de competncia consideramos as receitas e despesas cujos fatos geradores tenham ocorrido no perodo considerado. Assim, as despesas de R$ 1.200,00 vencidas em maio e quitadas em abril e as receitas de R$ 900,00 vencidas em maio e quitadas em abril no devem compor a apurao do resultado de abril. Por oportuno, salientamos que as despesas vencidas em maio e quitadas em abril se constituem em despesas antecipadas e so escrituradas do seguinte modo: Despesas antecipadas a Caixa R$ 1.200,00 J as receitas recebidas em abril e que se vencem em maio so classificadas no passivo circulante, em conta de receitas antecipadas, conforme o seguinte lanamento: Caixa a Receitas Antecipadas R$ 900,00 Voltando a apurao do resultado do perodo, consoante o regime de competncia, teremos o seguinte resultado: Apurao do resultado do perodo Despesas Receitas 1.500,00 2.100.00 1.800,00 1.700,00 3.300,00 3.800,00 500,00 Percebemos que, se adotado o regime de competncia, as receitas superam as despesas em R$ 500,00. Logo apuramos um resultado positivo (lucro) de R$ 500,00. O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma:

1. (ANALISTA JUDICIRIO/TRF/4a/2001) registro que caracteriza regime de competncia, o relativo ao: a) de uma despesa a pagar;

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b) da c) do d) da e) do compra de mercadorias vista; pagamento de duplicata pela compra de veculo a prazo; venda de mercadoria vista; pagamento de uma despesa.

2. (MEMRIA/1999SP) No trmino do exerccio social, uma empresa prestadora de servios observou que havia alguns servios prestados a clientes que no estavam ainda faturados. Em obedincia ao princpio da competncia, registrou contabilmente o fato mediante o seguinte lanamento: a) clientes diversos a servios a faturar; b) servios a faturar a receita antecipada de servios; c) servios a faturar a receita de servios; d) clientes diversos a receita antecipada de servios; e) n.d.a. 3. De acordo com o regime de competncia: a) as receitas e despesas so computadas no resultado de cada exerccio, na proporo dos recebimentos e pagamentos; b) as receitas e despesas somente podem ser computadas no resultado do exerccio, depois de seus recebimentos e pagamentos; c) a receita reconhecida quando bens ou servios so fornecidos a terceiros em troca de dinheiro ou de outro valor do ativo; d) as receitas e despesas so atribudas aos perodos de ocorrncia de seus respectivos fatos geradores; e) as alternativas c e d esto corretas. 4. O 1o do art. 187 da Lei no 6.404/76 estabelece que: 1o Na determinao do resultado do exerccio sero computados: a) as receitas e os rendimentos ganhos no perodo, independentemente da sua realizao em moeda; e b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. Esse dispositivo legal consagra o princpio fundamental de Contabilidade, aprovado pelo Conselho Federal de Contabilidade, denominado: a) competncia; d) continuidade; b) periodicidade; e) uniformidade. c) oportunidade; 5. (ESAF/AFTN1994/setemb.) Reconhece existncia de pagamento antecipado de juros: a) juros ativos
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a juros a vencer; b) juros a vencer a juros ativos; c) juros passivos a juros ativos; d) juros a vencer a juros passivos; e) receitas de juros a juros a vencer.

1.2.

AJUSTES AO REGIME DE COMPETNCIA

Vimos no curso de contabilidade introdutria que o exerccio social ter durao de 1 (um) ano e a data do trmino ser fixada no estatuto e que na constituio da companhia e nos casos de alterao estatutria o exerccio social poder ter durao diversa. A importncia do acima mencionado ecoa com o disposto no caput do art. 176 da Lei n 6.404/76 que assevera: Ao fim de cada exerccio social, a diretoria far elaborar, com base na escriturao mercantil da companhia, as seguintes demonstraes financeiras, que devero exprimir com clareza a situao do patrimnio da companhia e as mutaes ocorridas no exerccio: ... Assim, pelo menos uma vez por ano (ao final de cada exerccio social) a empresa dever elaborar demonstraes financeiras que devero contemplar todos os aspectos relativos as variaes patrimoniais ocorridas no perodo de apurao. com essa finalidade e com esse grau de detalhamento que as empresas devem apurar o resultado do exerccio, fazendo os devidos ajustes em sua escriturao, em face da legislao comercial e dos princpios de contabilidade. Um dos princpios que requer a realizao de ajustes o da competncia, pelo qual devemos considerar que: a) as receitas de um exerccio so aquelas auferidas (ganhas) naquele perodo contbil, tendo sido recebidas ou no; b) as despesas de um exerccio so aquelas efetivamente ocorridas, estando pagas ou no.
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Diante de tudo o que j falamos sobre o aludido princpio, podemos acrescentar, em linhas gerais, que regime de competncia aquele em que as receitas ou despesas so computadas contabilmente (escrituradas) no momento em que nasce o direito ao recebimento de um rendimento ou a obrigao de pagar uma despesa. Assim, por fora deste princpio, as receitas e despesas so escrituradas apenas quando houver a ocorrncia do fato gerador. Como alguns fatos, embora no sendo despesas do perodo, so contabilizados como tal. Em outros casos, receitas recebidas antecipadamente so contabilizadas, inicialmente, como receitas do perodo. Ainda h os casos de despesas incorridas em um perodo, mas que somente sero pagas no perodo seguinte. Alm dos fatos j mencionados, h receitas ganhas num perodo, mas que sero recebidas em perodo futuro e, se no forem adequadamente registrados, necessitam de ajustes. Desta forma, antes da elaborao das demonstraes financeiras, algumas contas so ajustadas para registrar contabilmente a ocorrncia de: a) despesas pagas antecipadamente (pagas e noincorridas) ou sobre as quais j se assumiu o compromisso de efetuar o pagamento. As despesas pagas antecipadamente devem ser apropriadas ao perodo em que ocorrerem seus fatos geradores, pois os benefcios delas decorrentes somente se efetivam em exerccios seguintes. Desta Forma, as despesas antecipadas so classificadas no ativo circulante quando seus fatos geradores ocorrerem durante o exerccio seguinte e no ativo realizvel a longo prazo quando os fatos geradores ocorrerem aps o trmino do exerccio social subseqente. Podem ocorrer situaes em que parte das despesas seja classificada no ativo circulante e parte no ativo realizvel a longo prazo, conforme seus fatos geradores ocorram at o final do exerccio seguinte ou aps, pela aplicao do princpio da competncia. Desta forma, as despesas antecipadas, componentes do ativo que so, representam uma espcie de direito. No um direito realizvel ou exigvel, mas um direito de usufruir os benefcios para os quais os dispndios foram realizados. Esses dispndios com despesas antecipadas devero ser apropriados conta de
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despesa ou custo, medida que os benefcios forem sendo auferidos, isto , proporo que ocorram os fatos geradores. Para esclarecer o assunto, tomemos alguns exemplos: 1 Determinada empresa contratou prmio de seguro em 1 de dezembro de 2004, cuja cobertura refere-se ao perodo de 1 de janeiro de 2005 at 31 de dezembro do mesmo ano. O seguro no valor de R$ 20.000,00 foi pago com cheque do Banco da Praa com valor de R$ 18.000,00 para ser sacado de imediato para que a emitente pudesse usufruir do desconto de R$ 2.000,00. SOLUO: Caros aluno(a)s, observem que o prmio de seguros representa uma despesa. Porm, neste caso, uma despesa do exerccio seguinte (2005) e que foi paga no exerccio de 2004. O contador da empresa poderia ter efetuado o lanamento de duas formas, a saber: a) Despesas com seguro a Bancos conta movimento ou b) Seguros a vencer a Bancos conta movimento R$ 18.000,00 Tecnicamente, o lanamento que est correto o b. Porm, na prtica, o registro de despesas antecipadas ocorre tambm com a utilizao do lanamento a. Assim, antes da apurao do resultado do exerccio de 2004, esse lanamento necessita de ajuste (estorno), pois a despesa no se refere ao exerccio de 2004. Assim, caso a empresa tenha feito o lanamento a para registrar o fato e para que as demonstraes reflitam as mutaes ocorridas no exerccio social, no final do exerccio de 2004, consoante os princpios de contabilidade, a empresa deve efetuar o seguinte lanamento: Seguros a vencer a Despesas com seguros R$ 18.000,00 R$ 18.000,00

Com a realizao deste lanamento, no temos despesa de seguros a apropriar ao exerccio de 2004 e o patrimnio estar refletindo a realidade da empresa.
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2 A nossa empresa contratou o aluguel do prdio onde funciona a fbrica de sonhos pelo perodo de 36 meses. O contrato foi assinado em 25 de junho de 2004 com vigncia a partir de 1 de julho do mesmo ano e o pagamento foi efetuado no ato com cheque do Banco Topa Tudo S.A. O valor do aluguel ajustado de R$ 3.000,00 e pelo pagamento antecipado a nossa empresa obteve um desconto de R$ 18.000,00. SOLUO: Percebam que o perodo pelo qual a empresa pode usufruir a despesa do aluguel pago antecipadamente de 1 de julho de 2004 at 30 de junho de 2007. Alm disso, o valor a ser registrado o efetivamente desembolsado, isto , R$ 90.000,00. Tecnicamente, no momento da transao, o fato deve ser registrado do seguinte modo: Diversos a Bancos c/ movimento Aluguis a vencer AC R$ 45.000,00 Aluguis a vencer ARLP R$ 45.000,00 R$ 90.000,00 No final de cada ms, a partir de julho de 2004, deve ser realizado o lanamento de apropriao da despesa de aluguis relativo ao ms transcorrido, cujo lanamento ser o seguinte: Despesas de aluguel a Aluguis a vencer R$ 2.500,00

Admitindo que os lanamentos de apropriao da despesa de aluguel no seja realizada todos os meses, a nossa empresa dever fazer o seguinte lanamento no final do exerccio de 2004: Despesas de Aluguel a Aluguis a vencer R$ 15.000,00

Procedendo dessa forma, chegaremos no final do exerccio de 2004 com os seguintes valores em relao ao aluguel pago antecipadamente e a despesa de aluguel: Despesas de aluguel Aluguis a vencer (AC) Aluguis a vencer (ARLP) R$ 15.000,00 R$ 30.000,00 R$ 45.000,00

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Durante o exerccio de 2005 a nossa empresa seguir apropriando as despesas de aluguel. Em um lanamento nico, no final do exerccio, a apropriao da despesa fica assim registrada: Despesas de aluguel a Aluguis a vencer (AC) R$ 30.000,00

Nota-se que com este lanamento apropriamos todo saldo de aluguis a vencer do AC e temos aluguis a vencer durante o exerccio de 2006. Assim, no final do exerccio de 2005 necessrio fazer outro lanamento para adequar a situao patrimonial aos prazos de realizao (vencimento): Aluguis a vencer (AC) a Aluguis a vencer (ARLP) R$ 30.000,00

Destarte, aps os ajustes, no balancete final do exerccio social de 2005 teremos as seguintes contas envolvendo aluguis: Despesas de aluguel Aluguis a vencer (AC) Aluguis a vencer (ARLP) R$ 30.000,00 R$ 30.000,00 R$ 15.000,00

No exerccio social de 2006, novamente devem ser feitos ajustes e lanamentos de apropriao de despesas, de forma a restar no final do exerccio a despesa de aluguis no valor de R$ 30.000,00 e Aluguis a vencer (AC) no valor de R$ 15.000,00: Despesas de aluguel a Aluguis a vencer (AC) E pela baixa do ARLP; Aluguis a vencer (AC) a Aluguis a vencer (ARLP) R$ 15.000,00 R$ 30.000,00

O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma:


6. (AFTN/ESAF/98) A empresa Jasmim S/A, cujo exerccio social coincide com o ano-calendrio, pagou, em 30/04/97, o prmio correspondente a uma aplice de seguro, contra incndio de suas instalaes, para viger no perodo de 01/05/97 a 30/04/98. O valor pago de R$ 30.000,00 foi contabilizado como despesa operacional do exerccio de 1997. Observando o princpio contbil

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da competncia, o lanamento de ajuste, feito em 31/12/1997, provocou, no resultado do exerccio de 1998, uma: a) majorao de R$ 10.000,00; b) reduo de R$ 30.000,00; c) reduo de R$ 20.000,00; d) majorao de R$ 20.000,00; e) reduo de R$ 10.000,00. 7. (Fiscal-NatalRN/ESAF/2001) A firma Previdente S/A, em 01/08/01, contratou um seguro anual para cobertura de incndio avaliada em R$ 300.000,00, com vigncia a partir da assinatura do contrato. O exerccio social da Previdente coincidente com o ano calendrio. O prmio cobrado pela seguradora equivalente a 10% do valor da cobertura e foi pago em 31 de agosto de 2001. Em consonncia com o princpio contbil da competncia de exerccios, no balano patrimonial de 31/12/01, a conta seguros a vencer constar com saldo atualizado de a) R$ 175.000,00; b) R$ 30.000,00; c) R$ 20.000,00; d) R$ 17.500,00; e) R$ 12.500,00. 8. Quando se adota o regime de competncia, ao encerrar-se o exerccio, os saldos: a) de todas as contas so transferidos automaticamente para o resultado do exerccio; b) no so transferidos para o resultado do exerccio; c) das contas de resultado so automaticamente transferidos para o resultado do exerccio; d) das contas de resultado, somente depois de expurgadas as parcelas que se referem a exerccios futuros, que se transferem para o resultado do exerccio; e) n.d.a. 9. Casa das Baterias Ltda., cujo balano levantado a 31 de agosto de cada ano, apresentou, no balancete de verificao de 31/08/82 (elaborado com a finalidade de permitir a realizao de ajustes ao resultado do exerccio), na conta ALUGUIS A VENCER, um saldo devedor de R$ 36.000,00, relativo ao contrato de aluguel, no montante de R$ 135.000,00, do depsito geral, abrangendo o perodo de 01/10/80 a 31/03/83. A fim de atender ao regime de competncia dos exerccios, o contador da empresa fez uma partida de dirio, debitando a conta ALUGUIS e creditando a conta ALUGUIS a VENCER, no valor de: a) R$ 27.600,00; b) R$ 1.200,00; c) R$ 4.500,00; d) R$ 31.500,00; e) R$ 13.500,00. 10. (ESAF/AFTN1994/maro) A Cia. Comercial Linda, cujo perodobase coincide com o ano calendrio, contratou, em 01/09/X3, um emprstimo bancrio com vencimento para 31/08/X4, pagando,
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antecipadamente, naquela data, $ 720,00 de juros e correo monetria pr-fixada ($ 60,00 por ms). O balano patrimonial de 31/12/X3, em decorrncia dessa operao financeira, apresentou: a) um acrscimo disponvel de $ 240,00; b) um valor realizvel a curto prazo de $ 240,00; c) uma realizao a longo prazo de $ 720,00; d) uma despesa do exerccio seguinte de $ 480,00; e) um passivo circulante de $ 480,00. 11. (ATE/MS/2001ESAF) A Nossa Empresa fecha o exerccio social e faz balanos a cada 31 de agosto. Em 31 de agosto de 2000, o balancete, elaborado com vistas realizao de ajustes ao resultado do exerccio, apresentou a conta aluguis passivos a vencer com saldo remanescente de R$ 36.000,00, relativo ao contrato de aluguel do Depsito Geral, celebrado no montante de R$ 135.000,00, para o perodo de 01/10/98 a 31/03/01. A fim de atender ao princpio contbil da competncia dos exerccios, o contador da empresa dever fazer a seguinte partida de dirio: a) Aluguis passivos a Aluguis passivos a vencer R$ 4.500,00; b) Aluguis passivos a vencer a Aluguis passivos R$ 4.500,00; c) Aluguis passivos a Aluguis passivos a vencer R$ 22.500,00; d) Aluguis passivos a vencer a Aluguis passivos R$ 22.500,00; e) Aluguis passivos a Aluguis passivos a vencer R$ 31.500,00. 12. Pagamento de salrios em 05 de outubro, relativo ao ms de setembro : 1) um fato permutativo, em observncia ao princpio da competncia; 2) um fato modificativo, quando usado o regime de caixa; 3) um fato misto, pois envolve o regime de competncia e o regime de caixa; 4) um fato que est em desacordo com os princpios contbeis; 5) um fato diminutivo do PL, pela correta aplicao do princpio da prudncia. 13. Assinale a alternativa que contm apenas contas de resultado. a) Despesas de juros juros a vencer receitas de juros. b) Custo das mercadorias vendidas vendas de mercadorias compras de mercadorias. c) Encargos de depreciao depreciao acumulada encargos de exausto. d) Despesas de pessoal despesas de salrios salrios a pagar. e) ICMS a recolher ICMS a recuperar despesas de ICMS. 14. (TCCONTAB/CONTROLADORIA99) So contas patrimoniais de natureza credora: a) ICMS a recolher / duplicatas a pagar / prejuzos acumulados / fundo de garantia a recolher;

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b) proviso para frias / proviso para crdito de liquidao duvidosa / depreciao acumulada / salrios a pagar; c) duplicatas descontadas / reservas de lucro / capital a integralizar / contas a receber; d) fornecedores / amortizao acumulada / ttulos a pagar / adiantamento de frias; e) salrios a pagar / credores por financiamento / reservas de lucro / amortizao. Ateno!!! Em face da similaridade dos nomes, chamamos a ateno para que no confundam as despesas antecipadas, classificadas no ativo circulante ou realizvel a longo prazo, com os gastos pr-operacionais classificveis no ativo permanente diferido que tambm merecero um ajuste para apropriar a amortizao ocorrida no perodo, visto que h diferenas significativas entre esses dois grupos de contas, conforme a seguir exposto: Tecnicamente, despesa o dispndio necessrio obteno de uma receita ou para salvaguardar um ativo. J o ativo permanente diferido compreende os gastos feitos em reorganizao da entidade, em despesas pr-operacionais, que sero amortizados em exerccios futuros, isto , so imobilizaes tcnicas imateriais. Entretanto, a nosso ver, a diferena fundamental reside na ocorrncia do fato gerador. Nas despesas antecipadas, conforme vimos, o fato gerador ou a despesa em si, pelo princpio da competncia, ainda no ocorreu, enquanto que, no ativo diferido, a despesa j ocorreu, o fato gerador j ocorreu, porm os seus benefcios so postergados para outro momento tendo em vista a confrontao das receitas com as despesas.

b) despesas do perodo contbil atual, que s sero pagas no prximo perodo (incorridas e no-pagas) So muitas as situaes em que a empresa incorre em despesas num perodo e que sero pagas somente no exerccio seguinte. Algumas decorrentes da prpria legislao (fiscal, trabalhista, societria etc.) e outras por circunstncias administrativas da empresa como falta de liquidez entre outras. Exemplo: A empresa COSTA S.A. incorreu em despesas de salrios no ms de dezembro de 2004 no valor de R$ 45.000,00. Este valor somente ser pago em janeiro de 2005, amparada pela legislao trabalhista que permite tal postergao

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de pagamento. Desta forma, em 31/12/2004 a empresa deve registrar o fato por meio do seguinte lanamento: Despesa de salrios a Salrios a pagar R$ 45.000,00

O lanamento apresentado para reconhecer a despesa de salrios no ms de dezembro um fato contbil modificativo, pois altera o PL. A escriturao deste lanamento obrigatria, em decorrncia da correta aplicao do princpio da competncia e recebe a designao de lanamento de apropriao da despesa ou de reconhecimento da despesa. Reparem que por meio do lanamento de reconhecimento ou apropriao da despesa de salrios estamos reconhecendo uma despesa (despesa de salrios) e uma obrigao (salrios a pagar) ao mesmo tempo. Esto lembrados dos princpios de contabilidade, especialmente o da competncia2? No ms de janeiro de 2005, por ocasio do efetivo pagamento, a empresa deve providenciar ao seguinte lanamento, que caracteriza fato contbil meramente permutativo: Salrios a pagar a Caixa/bancos R$ 45.000,00 no perodo

c) receitas recebidas antecipadamente anterior e ganhas no atual

Algumas empresas, dadas as caractersticas de seu objeto social, podem receber parcelas antecipadamente produo dos bens ou da execuo de servios contratados. Esses recursos recebidos antecipadamente devem ser registrados na conta adiantamento de clientes ou receita recebida antecipadamente. de ressaltar que os adiantamentos assim recebidos representam obrigaes da empresas para com os clientes e deve ser classificado no passivo, que pode ser o circulante ou longo prazo, dependendo do prazo previsto para a entrega dos bens ou a prestao do servio.
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Resoluo CFC n 750/93, art. 9 4o Consideram-se incorridas as despesas: ... III pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo.

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No final do perodo, a parte da receita realizada, isto , o valor dos bens entregues ou dos servios prestados naquela fase, dever ser transferida, mediante lanamento de ajuste na conta patrimonial, para a conta de receita do exerccio (conta de resultado). Contabilizao: 1 - na data do recebimento Caixa a Receita recebida antecipadamente R$ 1.000,00

interessante observar mais uma vez que o lanamento feito em conta de passivo circulante ou longo prazo, pois a empresa assumiu a obrigao de fornecer bens ou servios e, caso no os fornece, dever devolver as quantias recebidas. Agora, se sobre as quantias recebidas antecipadamente no recair nenhuma obrigao, estas devero ser classificadas no grupo resultados de exerccios futuros, e somente neste caso, conforme veremos na aula relativa ao Balano Patrimonial. 2 - na apropriao ao resultado do exerccio, pela parcela da receita realizada no perodo: Receita recebida antecipadamente a Receita operacionais R$ 200,00

d) receitas ganhas (ocorreu o fato gerador) e ainda norecebidas J sabemos que as receitas e despesas devem ser reconhecidas no perodo em que ocorrerem seus respectivos fatos geradores, independentemente do recebimento ou do pagamento. Assim, uma receita considerada ganha (realizada), quando ocorrido o seu fato gerador e este o momento que devemos reconhec-la na Contabilidade, independentemente de ter sido recebida. Esto nesse grupo as receitas decorrentes da venda a prazo de mercadorias, da prestao de servios a prazo etc. Exemplo: Um escritrio cliente, contrato de prestao de Caso deixe, por algum motivo, (outubro de 20X4, por exemplo),
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de advocacia mantm, com servio mensal de $1.000,00. de faturar uma mensalidade mesmo assim dever fazer o

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lanamento abaixo para registrar o vencimento de um ms de prestao de servios (receita j ganha ou realizada, porm norecebida), pois o servio foi prestado (houve a ocorrncia do fato gerador da receita): Servios a faturar a Receitas de servios 1.000,00

A conta servios a faturar uma conta de ativo e representa o direito que o prestador de servio ter de enviar a fatura ao cliente, para cobrana. Seu saldo deve ser transferido para a conta caixa ou duplicatas a receber medida que as mensalidades forem sendo pagas ou faturadas, da seguinte forma: Caixa / Duplicatas a receber a Servios a faturar EXERCCIO RESOLVIDO 1:
(AFCE-TCU/99) Registrada em 25 de fevereiro de 1998, a Firma Mento Ltda. funcionou normalmente at o fim do ano, contabilizando seus resultados sob a tica do regime contbil de caixa. Ao chegar dezembro, foi informada de que, para elaborar seus balanos, teria de observar o regime contbil da competncia de exerccios, em obedincia aos princpios contbeis e as determinaes legais. O lucro do exerccio de 1998 j estava contabilizado sob regime de caixa e computava os seguintes elementos. 1) Salrios correspondentes aos meses de fevereiro a dezembro: R$ 3.960,00, faltando pagar apenas o ms de dezembro, no valor de R$ 360,00. Seguros correspondentes aos meses de fevereiro de 1998 a janeiro de 1999, totalmente pagos, a razo de R$ 80,00 por ms. Servios prestados durante todo o perodo, a razo de R$ 450,00 ao ms, inclusive fevereiro de 1998, faltando receber apenas o ms de dezembro/98. Juros vencidos a favor da Firma Mento, no valor de R$ 600,00, totalmente recebidos. Impostos e taxas municipais, no valor de R$ 400,00, j vencidos, mas ainda no-pagos. Comisses recebidas em 1998, mas relacionadas ao exerccio de 1999, no valor de R$ 100,00.

1.000,00

2) 3)

4) 5) 6)

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Ao fazer as correes de lanamento, para ajustar o lucro ao regime de competncia, a empresa, naturalmente, provocou alteraes no valor contbil do resultado antes contabilizado. Essas alteraes significaram: a) reduo do lucro em R$ 330,00; b) reduo do lucro em R$ 640,00; c) aumento do lucro em R$ 310,00; d) aumento do lucro em R$ 370,00; e) aumento do lucro em R$ 1.030,00.

SOLUO: A empresa efetuou suas operaes pelo regime de caixa, inclusive apurando o resultado. Agora devemos fazer os ajustes, para enquadrar a escriturao e conseqentemente o resultado ao REGIME DE COMPETNCIA: 1) falta contabilizar a despesa do salrio de dezembro (360,00 dbito), pois j ocorreu o fato gerador; 2) devemos expurgar a parcela de despesa de seguros de janeiro/99 (80,00 - crdito), visto que o fato gerador ainda no ocorreu; 3) falta contabilizar a receita de servios de dez/98 (450,00 crdito), cujo fato gerador j ocorreu, porm no foi recebido o seu valor; 4) juros vencidos, a favor da empresa Firma Mento Ltda., e j recebidos (sem ajuste); 5) impostos e taxas vencidos, mas no-pagos. Devem ser reconhecidas as despesas pela ocorrncia do fato gerador (400,00 dbito); 6) comisses recebidas em 1998, referentes ao exerccio de 1999, no valor de $ 100,00. Devemos expurgar o valor do resultado (100,00 dbito). Contabilizando os ajustes em conta do tipo T, obteremos o seguinte efeito no resultado: Ajustes 360 450 400 80 100 860
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330 Percebam que os ajustes resultaram em saldo devedor de 330, isto significa que o resultado apurado de acordo com o regime de caixa sofrer uma reduo de 330 se aplicado o regime de competncia.Resposta: Letra A O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma:
15. (AGERS/RS/98) Para uma empresa com exerccio social igual ao ano civil e ciclo operacional de at 12 meses, uma compra feita no dia 10.12.X0, com vencimento para 15.12.X1 (prazo superior a um ano), sendo paga somente em 10.01.X2, ser classificada nos balanos de 31.12.X0 e 31.12.X1, respectivamente, como: a) PELP e PC; b) PC e PELP; c) PC e PC; d) PELP e PELP; e) resultados de exerccios futuros e PELP. 16. (ESAF/TTN97) Uma empresa, que adota o regime da competncia em sua escriturao, encerrou exerccio social em 31/12/1996. Nos primeiros dias de 1997, escriturou os seguintes eventos: 1. pagamento de salrios dos empregados, relativos ao ms de dezembro de 1996; 2. recebimento da diferena de imposto recolhido a maior em dezembro de 1996 e j reclamada naquele ms autoridade competente; 3. venda de um bem do ativo permanente pelo preo de custo. A escriturao refere-se, respectivamente, a fatos contbeis: a) permutativo permutativo permutativo; b) modificativo diminutivo modificativo aumentativo permutativo; c) permutativo modificativo aumentativo modificativo diminutivo; d) modificativo diminutivo misto aumentativo permutativo; e) misto diminutivo misto aumentativo misto diminutivo. 17. (TRF/2002A/ESAF) Em primeiro de outubro de 2001, a Imobiliria Casa & Terra S/A recebeu, antecipadamente, 06 (seis) meses de aluguel, com valor mensal de R$ 300,00, e pagou o aluguel dos prximos 12 (doze) meses, no valor anual de R$ 2.400,00. Nesse caso, as regras do regime contbil da competncia levamnos afirmar que, no balano de encerramento do exerccio, elaborado em 31/12/2001, em decorrncia desses fatos haver: a) despesas do exerccio seguinte no valor de R$ 600,00;

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b) receitas do exerccio seguinte no valor de R$ 900,00; c) despesas do exerccio seguinte no valor de R$ 1.200,00; d) receitas do exerccio seguinte no valor de R$ 1.800,00; e) despesas do exerccio seguinte no valor de R$ 2.400,00.

2. 2.1.

PROVISES CONCEITO

Consoante os enunciados do princpio da prudncia3, na avaliao dos componentes patrimoniais devemos adotar, para os componentes do ativo, o menor valor dentre duas situaes igualmente vlidas, de forma que resulte o menor valor do PL. Ainda com base no mesmo princpio, os ajustes que sero realizados envolvem incertezas de grau varivel. Com isto, podemos afirmar que as provises se encaixam aos enunciados do referido princpio de contabilidade, pois na constituio dos mesmos sempre estaremos diante de incertezas e adotaremos valores obtidos por processos estatsticos na sua mensurao. As provises, das quais falaremos nos tpicos seguintes, podem do ativo, onde constituiro contas retificadoras, ou de passivo, onde sero constitutivas de obrigaes. Porm, em ambos os casos, suas contas representativas sero sempre de natureza credora, tendo como contrapartida, sempre, conta de despesa ou de custos. Ainda com base nos princpios de contabilidade, as despesas relativas a um perodo devem ser reconhecidas no perodo a que se referem. o caso das despesas decorrentes da constituio de provises ativas e passivas, mesmo que no tenha havido desembolso.

Art. 10. O Princpio da PRUDNCIA determina a adoo do menor valor para os componentes do ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentem alternativas igualmente vlidas para a quantificao das mutaes patrimoniais que alterem o Patrimnio Lquido. 1o O Princpio da PRUDNCIA impe a escolha da hiptese de que resulte menor patrimnio Lquido, quando se apresentarem opes igualmente aceitveis diante dos demais Princpios Fundamentais de Contabilidade. 2o Observado o disposto no art. 7o, o Princpio da Prudncia somente se aplica s mutaes posteriores, constituindo-se ordenamento indispensvel correta aplicao do Princpio da Competncia. 3o A aplicao do Princpio da Prudncia ganha nfase quando, para definio dos valores relativos s variaes patrimoniais, devem ser feitas estimativas que envolvem incertezas de grau varivel.

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Outro princpio que est envolvido no reconhecimento de mutaes patrimoniais o da oportunidade e, consoante este princpio, as mutaes devem ser reconhecidas de imediato, desde que tecnicamente estimveis, mesmo que exista somente razovel certeza de sua ocorrncia. Desta forma, podemos justificar a constituio das provises relembrando o tratamento a ser dado s despesas, em obedincia aos princpios contbeis: Competncia As despesas devem ser registradas incorridas, mesmo que no-pagas. quando

As mutaes patrimoniais devem ser registradas, Oportunidade mesmo na hiptese de somente existir razovel certeza de sua ocorrncia. Prudncia Deve-se optar, entre duas situaes igualmente vlidas, por aquela da qual resulte menor patrimnio lquido.

Percebam que as despesas e custos possuem valores precisos e documentados. Dentro dessa categoria de contas podemos citar os aluguis, tributos, salrios etc., o que faz com que seus registros sejam feitos medida de seu acontecimento e conhecimento documental. Quanto s despesas incorridas, que ensejam a constituio de provises, por corresponderem a valores estimados e de difcil preciso do momento, do tempo em que se consideram gerados, seus registros realizam-se, geralmente, por ocasio da elaborao das demonstraes financeiras, sob a forma de ajustes de balano.
2.2. PROVISO X RESERVA UMA DISTINO NECESSRIA

A proviso possui como contrapartida uma conta de despesa, que interfere no resultado do exerccio, diminuindo-o. A reserva (de lucros) representa a destinao do resultado, no interferindo no mesmo. A proviso deve ser constituda, mesmo quando o resultado do exerccio for negativo, enquanto que a reserva s pode ser constituda quando o resultado do exerccio for positivo,
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visto que a destinao do resultado e feita a partir do lucro lquido do exerccio. A reserva constituda para dar maior garantia ao capital, integrando o patrimnio lquido da sociedade. A proviso representa reduo de valores do ativo (quando so contas retificadoras) ou aumento do passivo (quando so obrigaes), portanto reduz o PL e, embora tenha ocorrido o fato gerador contbil, ela no pode ser medida com exatido. A reserva objetiva a reteno de recursos na entidade, pautada no princpio da continuidade, a fim de no efetuar a distribuio de lucros (dividendos) sobre recursos de que a entidade precisar como capital de giro de seus negcios em futuro prximo. A proviso, com base nos princpios da prudncia, competncia e oportunidade, visa a eliminar a possibilidade de haver distores no resultado de determinado exerccio, as quais poderiam trazer prejuzos entidade em exerccios futuros, bem como a terceiros de boa f, como investidores, acionistas etc. Contabilizao: Como as provises so, geralmente, decorrentes de estimativas calculadas com base em mtodos estatsticos, elas so constitudas apenas por ocasio do encerramento do exerccio social. A contabilizao consiste no registro a dbito de conta de resultado (despesa) e a crdito de conta patrimonial (proviso). Conta de despesa a Conta da proviso 2.3. PROVISES RETIFICADORAS DE ATIVO (PROVISES ATIVAS)

Um dos principais objetivos das sociedades comerciais a obteno de lucros. Para que isto se concretize, as empresas aplicam recursos de seus scios, acionistas ou titular (patrimnio lquido), bem como de terceiros (passivo circulante ou exigvel de longo prazo), em ativos dos mais diversos. Evidentemente que esses lucros, para serem obtidos, necessitam da realizao dos ativos, em geral por alienao ou resgate.

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Entretanto, sempre que os ativos estiverem registrados por valor superior ao de sua realizao (de mercado), eles precisam ser ajustados para que as demonstraes financeiras reflitam a verdadeira situao patrimonial da entidade. A esta altura de nossas explanaes alguns de vocs devem estar indagando a respeito de como podemos proceder ajustes a elementos do ativo se o princpio do registro pelo valor original impede que se modifique o valor de entrada do ativo, que dever ser mantido, enquanto este permanecer no patrimnio? queles que assim pensaram, respondemos que a indagao faz sentido. Por isso, na constituio das provises criamos contas retificadoras, mantendo-se, assim, as contas geradas pelos registro original. Assim, para que se obedea aos princpios de Contabilidade, de forma integrada e harmnica, a diferena entre o valor do ativo e o de sua realizao dever ser registrada em conta retificadora deste mesmo ativo, tendo como contrapartida um registro em conta de despesa, com influncia direta no resultado do exerccio. Alm dos princpios de contabilidade que esto envolvidos na constituio das provises, que j foram analisados, a Lei n 6.404/76, por meio do art. 183, nos traz os critrios de avaliao dos componentes do ativo e est perfeitamente sintonizada com aqueles princpios. Pela sua relevncia ao nosso estudo prudente darmos uma lida com muita ateno a este dispositivo legal e no transcorrer desta aula e na prxima faremos os comentrios pertinentes no que couber.
Critrios de Avaliao do Ativo Art. 183. No balano, os elementos do ativo sero avaliados segundo os seguintes critrios: I os direitos e ttulos de crdito, e quaisquer valores mobilirios no classificados como investimentos, pelo custo de aquisio ou pelo valor do mercado, se este for menor; sero excludos os j prescritos e feitas as provises adequadas para ajust-lo ao valor provvel de realizao, e ser admitido o aumento do custo de aquisio, at o limite do valor do mercado, para registro de correo monetria, variao cambial ou juros acrescidos; II os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comrcio da companhia, assim como matrias-primas, produtos em fabricao e bens em almoxarifado, pelo custo de aquisio ou

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produo, deduzido de proviso para ajust-lo ao valor de mercado, quando este for inferior; III os investimentos em participao no capital social de outras sociedades, ressalvado o disposto nos arts. 248 a 250, pelo custo de aquisio, deduzido de proviso para perdas provveis na realizao do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como permanente, e que no ser modificado em razo do recebimento, sem custo para a companhia, de aes ou quotas bonificadas; IV os demais investimentos, pelo custo de aquisio, deduzido de proviso para atender s perdas provveis na realizao do seu valor, ou para reduo do custo de aquisio ao valor de mercado, quando este for inferior; V os direitos classificados no imobilizado, pelo custo de aquisio, deduzido do saldo da respectiva conta de depreciao, amortizao ou exausto; VI o ativo diferido, pelo valor do capital aplicado, deduzido do saldo das contas que registrem a sua amortizao. 1o. Para efeitos do disposto neste artigo, considera-se valor de mercado: a) das matrias-primas e dos bens em almoxarifado, o preo pelo qual possam ser repostos, mediante compra no mercado; b) dos bens ou direitos destinados venda, o preo Lquido de realizao mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais despesas necessrias para a venda, e a margem de lucro; c) dos investimentos, o valor lquido pelo qual possam ser alienados a terceiros. 2o. A diminuio de valor dos elementos do ativo imobilizado ser registrada periodicamente nas contas de: a) depreciao, quando corresponder perda do valor dos direitos que tm por objeto bens fsicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ao da natureza ou obsolescncia; b) amortizao, quando corresponder perda do valor do capital aplicado na aquisio de direitos da propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros com existncia ou exerccio de durao limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilizao por prazo legal ou contratualmente limitado; c) exausto, quando corresponder perda do valor, decorrente da sua explorao, de direitos cujo objeto sejam recursos minerais ou florestais, ou bens aplicados nessa explorao.

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3o. Os recursos aplicados no ativo diferido sero amortizados periodicamente, em prazo no superior a 10 (dez) anos, a partir do incio da operao normal ou do exerccio em que passem a ser usufrudos os benefcios deles decorrentes, devendo ser registrada a perda do capital aplicado quando abandonados os empreendimentos ou atividades a que se destinavam, ou comprovado que essas atividades no podero produzir resultados suficientes para amortizlos. 4o. Os estoques de mercadorias fungveis destinadas venda podero ser avaliados pelo valor de mercado, quando esse for o costume mercantil aceito pela tcnica contbil.

Pela leitura do dispositivo da Lei Comercial, verifica-se que esta determina a constituio de proviso, para todos os bens e direitos integrantes do ativo, para ajust-los ao valor de realizao ou, em se tratando de matrias-primas e bens em almoxarifado, em razo de no estarem, ainda, postos para venda, ao valor de reposio, ambos apurveis no momento do levantamento do balano. Estes mandamentos geram as seguintes provises: 2.3.1. PROVISO DUVIDOSA PARA CRDITOS DE LIQUIDAO

Esta proviso decorrente do inciso I, do art. 183:


I os direitos e ttulos de crdito, ..., pelo custo de aquisio ou pelo valor do mercado, se este for menor; sero excludos os j prescritos e feitas as provises adequadas para ajust-lo ao valor provvel de realizao, ...;

As empresas, quando fazem vendas a prazo, correm o risco de no receber todo valor dessas vendas (isto porque entre os compradores h elementos como o Velter e o Missagia que no tm o hbito de pagar suas contas!!!). Os vendedores, sabendo dessa inadimplncia contumaz, constituem a proviso para crditos de liquidao duvidosa ou proviso para devedores duvidosos (PDD), que decorre da expectativa de perda na realizao dos crditos, oriundos da venda de bens ou da prestao de servios a prazo.

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Em face da correta aplicao do princpio da competncia, as perdas devem ser reconhecidas no mesmo perodo em que se originaram as receitas. Em que pese a PDD ser obrigatria em face da legislao societria e dos princpios de contabilidade, a partir da vigncia da Lei no 9.430/96, o valor da proviso para devedores duvidosos passou a no ser mais dedutvel da base de clculo do IR, assim como outras provises retificadoras de ativo. Conforme j afirmamos anteriormente, na constituio de provises h incertezas de grau varivel. Essas incertezas se referem ao fato em si, pois no sabemos se eles efetivamente ocorrero e tambm quanto ao valor. Quanto a estes aspectos no h outro jeito para a empresa a no tomar como referencia as perdas histricas com clientes. Uma boa forma de calcular o valor da proviso a adoo da mdia aritmtica ponderada das perdas no recebimento de crditos do ltimo trinio, calculado conforme o exemplo a seguir: Data Direitos (em R$) Ano Perdas (em R$) 31/12/01 20.000,00 2002 600,00 31/12/02 10.000,00 2003 150,00 31/12/03 6.000,00 2004 150,00 Totais 36.000,00 900,00 Percentual mdio = (900,00/36.000,00) X 100 = 4 % Assim, pelo exemplo apresentado, para o clculo da proviso a ser constituda em 31/12/2004, observar-se- o percentual de 4% dos crditos a receber. Contabilizao: A contabilizao da proviso deve ser feita no final do perodo, lanada a dbito de uma conta de resultado e a crdito da conta proviso para crdito de liquidao duvidosa, sendo esta ltima retificadora do montante de crditos a receber (conta clientes ou duplicatas a receber). Admitindo que determinada empresa apresente um saldo de Duplicatas a Receber no valor de R$ 80.000,00 e que a
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expectativa de perda de 3%, com base nas perdas do ltimo trinio, ento teremos o seguinte lanamento contbil: Despesa com crditos de liquidao duvidosa a Proviso para crditos de liquidao duvidosa R$ 2.400,00 No balano patrimonial esta situao ser representada da seguinte forma: Ativo Circulante ... Duplicatas a Receber (-) PDD 80.000,00 (2.400,00)

Assim, a conta Duplicatas a Receber estar sendo avaliada ao valor de mercado ou de realizao de R$ 77.600,00, o que corresponde ao valor contbil de Duplicatas a Receber. Percebam que o registro pelo valor original foi mantido. No perodo subseqente, por ocasio do vencimento dos ttulos, certamente algumas Duplicatas no sero recebidas pela empresa. Aps adotar todos os meios de cobrana possveis, os crditos no recebidos devem ser baixados como perdas. Esse fato ser contabilizado a dbito da conta de proviso, constituda no perodo anterior, e a crdito de valores a receber. o que se chama de baixa de ttulos incobrveis. Observamos que somente nesse momento a conta Duplicatas a Receber (ou Clientes) creditada. Admitindo que uma duplicata no valor de R$ 1.000,00 no tenha sido recebido, ento teremos o seguinte lanamento: Proviso para crditos de liquidao duvidosa a Duplicatas a receber R$ 1.000,00 Sugerimos que os alunos faam os lanamentos de razo, pelos razonetes. Percebam que o saldo da conta de PDD agora de R$ 1.400,00. Procederemos da mesma forma para todos os crditos que no forem possveis receber. Porm, pode ocorrer de a PDD no ser suficiente para absorver todas as perdas com clientes. Assim, ocorrendo perdas em valor superior ao provisionado no perodo anterior, dar-se- baixa na proviso at o valor existente e debitar-se- uma conta que represente despesas
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com clientes incobrveis ou perdas pela diferena entre o valor que deixou de ser recebido e o da proviso, baixando-se duplicatas a receber da seguinte forma: D PDD D Perdas c/ Clientes C - Duplicatas a receber 1.400,00 800,00 2.200,00

Nos lanamentos acima apresentamos as hipteses de utilizao parcial da PDD e de utilizao total, inclusive com perdas superiores ao provisionado. Entretanto, pode ocorrer de a proviso constituda com base na expectativa de perda ser superior a efetiva perda (o que desejvel pela empresa). Neste caso, apresentam-se duas alternativas com relao a essa proviso remanescente, a saber: a) reverso do saldo para outras receitas operacionais; e b) complemento do saldo at o valor da nova proviso a ser determinada para o exerccio seguinte. Vejamos os lanamentos contbeis referentes s duas alternativas, na hiptese em que o saldo final da PDD de um exerccio seja $ 10.000,00 (valor do ano anterior) e o clculo da nova proviso seja $ 14.000,00. a) Reverso do saldo existente e constituio da nova proviso: a.1) Reverso: Proviso para crditos de liquidao duvidosa a Outras receitas operacionais reverso da PDD$ 10.000,00 a.2) Constituio da PDD para o exerccio seguinte: Despesa com crditos de liquidao duvidosa a Proviso para crditos de liquidao duvidosa $ 14.000,00 Outra forma de efetuar-se a proviso do perodo seria no reverter o saldo anterior da proviso e fazer a complementao at o saldo da perda provvel, por meio do seguinte lanamento: b)Complemento de proviso Despesa com crditos de liquidao duvidosa a Proviso para crditos de liquidao duvidosa $ 4.000,00
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Exemplo 1: A empresa GAMA possua na conta clientes os seguintes saldos: Saldo de Clientes R$ 1.400.000,00 R$ 2.000.000,00

31/12/20X0 31/12/20X1

Sabendo-se que, ao longo do exerccio de 20X1, a empresa teve R$ 50.000,00 em ttulos incobrveis e baixados, e que o percentual que a mesma utiliza para PDD de 5% da conta clientes, indique o lanamento de ajuste a ser efetuado em 31/12/20X1: Resoluo (sugere-se que o aluno faa os razonetes): Valor da PDD para 20X1: R$ 1.400.000,00 X 5% = R$ 70.000,00 Contabilizao: Despesa com PDD a PDD

R$ 70.000,00

Representao no balano patrimonial de 31/12/20X1: Ativo Circulante Crditos Clientes R$ 1.400.000,00 (-)PDD (R$ 70.000,00) Utilizao da PDD em 20X1: PDD a Clientes

R$1.330.000,00

R$ 50.000,00

Saldo remanescente da PDD em 31/12/20X1: R$ 70.000,00 R$ 50.000,00 = R$ 20.000,00 Valor da PDD para 20X2 = R$ 2.000.000,00 X 5% = R$ 100.000,00 Valor a complementar para PDD de 20X2: R$ 100.000,00 R$ 20.000,00 = R$ 80.000,00 Lanamento de complementao da PDD: Despesa com PDD
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a PDD

$ 80.000,00

Exemplo 2: Suponha que o saldo da conta proviso para crditos de liquidao duvidosa da empresa ALFA seja de $ 40.000,00, no incio do exerccio, e o saldo de duplicatas a receber seja de $ 800.000,00. Durante o exerccio, ocorreram os seguintes fatos: a) falncia do cliente X, que devia $ 20.000,00. No houve condies de receber qualquer parcela da dvida; b)o cliente Y, que devia $ 30.000,00, encerrou suas atividades, pagando $ 27.000,00. O restante da dvida considerado incobrvel; c) um cliente, que havia sido considerado incobrvel no exerccio anterior, pagou sua dvida total de $ 10.000,00; d)diversas dvidas de clientes foram consideradas incobrveis, no montante de $ 30.000,00. Lanamentos contbeis: a) baixa contra a proviso do cliente falido, sem condies de habilitao a qualquer crdito: PDD a Duplicatas a receber $ 20.000,00

b)registro do recebimento parcial do cliente Y, acompanhado pela baixa contra proviso do restante incobrvel do saldo: Diversos a Duplicatas a receber PDD Bancos c/ movimento

$ 3.000,00 $ 27.000,00$ 30.000,00

c) recuperao de valor baixado contra proviso no exerccio anterior: Bancos c/ movimento a Recuperao de crditos (Outras receitas operacionais) $ 10.000,00 d)baixa contra proviso de diversas contas consideradas incobrveis no exerccio. Aps a utilizao de todo o saldo, as
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perdas existentes devem ser registradas diretamente na conta de despesa: Diversos a Duplicatas a receber PDD $ 17.000,00 Despesas c/ crditos incobrveis $ 13.000,00$ 30.000,00 Lanamentos no Razo Duplicatas a Receber (s)800.000,00 20.000,00 (a) 30.000,00 (b) 30.000,00 (d) 800.000,00 80.000,00 720.000,00 Bancos c/ Movimento (b)27.000,00 (c)10.000,00 37.000,00 PDD (a)20.000,00 40.000,00(s) (b) 3.000,00 23.000,00 40.000,00 (d)17.000,00 17.000,00 Recuperao de Crditos 10.000,00(c)

Despesas com Crditos Incobrveis (c)13.000,00

Onde (s) = saldo de abertura

2.3.2.

PROVISO PARA AJUSTE DE BENS E DIREITOS DO ATIVO AO VALOR DE MERCADO

Nos termos do art. 183 da Lei das Sociedades Annimas (Lei no 6.404/76), os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comrcio da companhia, bem assim matriasprimas, produtos em fabricao e bens em almoxarifado, para fins do levantamento do balano patrimonial, devero ser avaliados pelo custo de aquisio ou produo, deduzidos de proviso para
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ajust-los ao valor de mercado, quando este for inferior. No mesmo artigo, a referida lei dispe, ainda, que os direitos e ttulos de crdito e quaisquer valores mobilirios, no-classificados como investimento, devero ser avaliados pelo custo de aquisio ou pelo valor de mercado, se este for menor. Considera-se valor de mercado: a) das matrias-primas e dos bens em almoxarifado, o preo pelo qual possam ser repostos, mediante compra no mercado; b)dos bens ou direitos destinados venda, o preo lquido de realizao, mediante venda no mercado, deduzidos os impostos, demais despesas necessrias para a venda e a margem de lucro. A constituio da proviso para ajuste de bens e direitos ao valor de mercado obrigatria perante a legislao comercial, embora no seja dedutvel para a legislao do imposto de renda. A proviso ser contabilizada a dbito de custo ou despesa, na conta despesa com ajuste de ativos, e a crdito, da na conta proviso para ajuste ao valor de mercado, redutora do ativo correspondente, na forma que se segue: Despesa com ajuste de ativos (conta de resultado) a Proviso para ajuste ao valor de mercado. No perodo seguinte, caso a perda no se concretize, a proviso dever ser revertida a crdito de outras receitas operacionais. Exemplos: A Matrias-primas ou bens em almoxarifado Estoque em 31/12/X4 Valor de custo (-) Valor de mercado (=) valor da proviso Valores em R$ 850.000,00 (estoque final ) 800.000,00 50.000,00

Contabilizao: Despesa com ajuste de estoque


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a Proviso para ajuste de estoque R$ 50.000,00 Representao no balano em 31/12/X4: Ativo circulante Estoque de matria-prima (-) Proviso para ajuste de estoque Proviso para ajuste de estoque a Reverso de provises* R$ 850.000,00 (R$ 50.000,00)

Reverso da proviso no perodo subseqente 19X5: R$ 50.000,00

*Como no momento da constituio da proviso a contrapartida dessa foi uma despesa operacional, a sua reverso dever ser, obrigatoriamente, classificada em outras receitas operacionais. A reverso ocorrer, tambm, quando da realizao (alienao, venda ou cesso) do ativo correspondente. Quando o valor de mercado for superior ao custo de aquisio, no ser constituda qualquer proviso, prevalecendo, nessa hiptese, os mandamentos expressos dos princpios da prudncia e do registro pelo valor original. Tambm no ser constituda a proviso no caso de bens imobilizados, estes sujeitos depreciao, amortizao ou exausto. B Mercadorias para revenda Dados: Valor de Aquisio Valor de venda no mercado (-) Margem de lucro (-) Impostos (-) Demais despesas (=) Valor de mercado 100.000,00 240.000,00 (24.000,00) (48.000,00) (7.200,00) 160.800,00

10 % 20 % 3%

A proviso no ser constituda, tendo em vista que o valor de mercado ($ 160.800,00) superior ao custo de aquisio ($100.000,00). EXERCCIO RESOLVIDO 2:
(TFC/2000) A Varejista S/A possui, no fim do exerccio, 300 unidades, assim discriminadas: 100 unidades do item A, ao custo unitrio de R$ 2,50;

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100 unidades do item B, ao custo unitrio de R$ 2,70; 100 unidades do item C, ao custo unitrio de R$ 2,80. Os itens tipo C esto todos contabilizados como bens de uso; os outros dois tipos so destinados venda. No dia de encerramento do exerccio social, os trs tipos de itens A, B e C estavam cotados ao preo de mercado de R$ 2,60, por unidade. Com essas informaes, podemos afirmar que, no balancete de verificao do final do perodo, preparatrio para o balano patrimonial, as contas que registravam esses itens apresentavam saldos, cujo soma total era de: a) R$ 770,00; b) R$ 780,00; c) R$ 790,00; d) R$ 800,00; e) R$ 810,00.

Resoluo: A proviso para ajuste de estoques ao valor de mercado dever ser constituda somente para o item tipo B (bem de venda), pois o seu valor de mercado ($ 2,60) inferior ao valor contbil ($ 2,70). Porm, est sendo perguntado o valor das contas que representam estes itens. Estas no sofrero alteraes. Ativo Circulante Estoques A 250 Estoques B 270 (-) Proviso p/ajustes de estoques ao valor de mercado (10) Ativo Permanente Item C 280 Total das contas representativas dos itens: T = 250 + 270 + 280 = 800 Resposta: Letra D C Direitos ou ttulos de crdito e outros valores mobilirios no-classificados no ativo permanente investimentos Em 19X4, a empresa CAVALEIRA adquiriu, sem inteno de permanncia, 100 mil aes da Cia. SAPOX, na bolsa de valores, pagando o preo unitrio, vista, de R$ 1,80 por ao. Por ocasio do levantamento de seu balano patrimonial, foi verificado que a cotao das aes adquiridas era de R$ 1,70. Deste modo, o valor de mercado desse ativo estava inferior ao seu
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custo de aquisio, justificando a constituio de proviso para ajust-lo realidade deste mercado. A propsito, os valores mobilirios podem ser ajustados ao valor de mercado tomando por base a cotao da bolsa de valores de maior movimentao, no ltimo dia til do exerccio. Clculo:
Custo de aquisio (100.000 aes x R$ 1,80) (-) Valor de mercado (100.000 aes x R$ 1,70) (=) Valor a ser provisionado R$ 180.000,00 (R$ 170.000,00) R$ 10.000,00

Contabilizao: Despesa com ajuste ao valor de mercado a Proviso p/ ajuste ao valor de mercado R$ 10.000,00 Representao no balano em 31/12/X4: Ativo circulante Investimentos temporrios Aes Cia. SAPOX (-) Prov. para ajuste ao valor mercado 2.3.3.

R$ 180.000,00 (R$ 10.000,00) PROVVEIS NA

PROVISO PARA PERDAS ALIENAO DE INVESTIMENTOS

Esta proviso normalmente constituda para os investimentos avaliados pelo mtodo de custo, quando o custo corrigido no acompanha a evoluo do patrimnio lquido da investida, porque esta pode estar operando com prejuzo, ou por outros motivos que determinem e caracterizem como permanente a perda. So avaliados pelo mtodo de custo todos os investimentos na forma de aes ou quotas, que no sejam em coligadas ou em controladas, ou at mesmo os efetuados nestas empresas, porm no-significativos, ou seja, no-relevantes, individualmente ou em seu conjunto. O custo de aquisio o valor efetivamente despendido na transao, seja por subscrio relativa a aumento de capital, caso em que o produto da quantidade de aes ou quotas pelo seu preo de emisso, seja pelo valor nominal ou valor superior ao nominal e ainda pela compra de aes de terceiros, quando a base do custo o preo total pago.
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No entanto, ressalte-se que, mesmo para os investimentos avaliados pela equivalncia patrimonial, em circunstncias que determinem a existncia de perdas comprovadas como permanentes, constitui-se uma proviso. o caso na existncia de problemas anormais de perda da capacidade de competir, por dificuldades tecnolgicas, mercadolgicas, de administrao etc. A proviso ser contabilizada a dbito de despesa, classificada como despesa no-operacional, e a crdito da conta proviso para perdas na alienao de investimentos, redutora do ativo correspondente, a saber: Despesa no-operacional a Proviso p/ perdas na alienao de investimento Exemplo: Determinada pessoa jurdica possui investimento em aes, de natureza permanente, da Cia. CELTA, no valor de R$ 2.000.000,00. Parte significativa da capacidade produtiva da investida destina-se produo autorizada pelo detentor da marca ou patente. Estando prximo o trmino do prazo de concesso e no havendo previso de renovao do direito de uso da marca, a investida dever desativar 25% de sua linha produtiva, o que implicar perda definitiva na mesma proporo pela investidora. Clculo da perda: 25% de R$ 2.000.000,00 = R$ 500.000,00 Contabilizao: Despesa com perda em investimento (despesa no-operacional) a Proviso para perdas em investimentoR$ 500.000,00 Representao no balano patrimonial: Ativo Permanente Investimento Participao societria Cia. CELTA R$ 2.000.000,00 (-) Proviso para perdas em investimento (R$ 500.000,00) O valor da proviso ser baixado por ocasio da alienao da participao societria.

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Se, no perodo seguinte, o investimento vier a ser alienado vista, pelo valor de R$ 1.400.000,00, a contabilizao da respectiva operao ser: a) Pela venda vista: Bancos c/ movimento a Receita no-operacional

R$ 1.400.000,00

b)Pela baixa do investimento: Custo do investimento (no-operacional) a Participao societria Cia. CELTA R$ 2.000.000,00 c) Pela baixa da proviso: Proviso para perdas em investimento a Custo do investimento R$ 500.000,00 d)Pela apurao do resultado no-operacional: d.1) pela transferncia da receita: Receita no-operacional a Resultado no-operacional R$ 1.400.000,00 d.2) pela transferncia do custo: Resultado no-operacional a Custo do investimento R$ 1.500.000,00 e) Pela transferncia para o resultado do exerccio: Resultado do exerccio a Resultado no-operacional R$ 100.000,00 Razonetes:
Participao Societria Cia. CELTA (s) 2.000.000,00 2.000.000,00 (b) Custo do Investimento (b)2.000.000,00 500.000,00 (c) 1.500,000,00 1.500.000,00 (d.2)

Resultado No-operacional (d.2) 1.500.000,00 1.400.000,00 (d. l) 100.000,00 100.000,00 (e)

Bancos c/ Movimento (a) 1.400.000,00

Prov. para Perdas em Investimento (c) 500.000,00 500.000,00 (s)

Resultado do Exerccio (e) 100.000,00

Receita No-operacional (d.1) 1.400.000,00 1.400.000,00 (a)

Onde: (s) = saldo de abertura

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2.4.

PROVISES CONSTITUTIVAS DE OBRIGAES (PROVISES PASSIVAS)

Pelo disposto no art. 184, da Lei n 6.404/76, as obrigaes conhecidas ou calculveis devem ser registradas no passivo:
Critrios de Avaliao do Passivo Art. 184. No balano, os elementos do passivo sero avaliados de acordo com os seguintes critrios: I as obrigaes, encargos e riscos, conhecidos ou calculveis, inclusive Imposto de Renda a pagar com base no resultado do exerccio, sero computados pelo valor atualizado at a data do balano; II as obrigaes em moeda estrangeira, com clusula de paridade cambial, sero convertidas em moeda nacional taxa de cmbio em vigor na data do balano; III as obrigaes sujeitas correo monetria sero atualizadas at a data do balano.

So exemplos de provises que devem ser constitudas com base nesse dispositivo: Proviso para Frias, Proviso para 13 Salrio ou Gratificao Natalina, Proviso para Gratificao a Empregados e Proviso para Imposto de Renda, as quais veremos a seguir. 2.4.1. PROVISO PARA FRIAS

Um empregado goza frias porque ele trabalhou durante um ano inteirinho. Durante o ms de fria ele no estar trabalhando, porm receber salrio, acrescido de pelo menos 1/3. Mas, ele recebe salrio porque ele trabalhou no ano anterior. Desta forma, para adequar esta despesa ao princpio de competncia, justo que a empresa provisione 1/12 do salrio mensal do empregado, acrescido de 1/3, tendo como contrapartida uma conta de resultado. Assim, as frias so despesas a ser computadas no perodo em que so ganhas pelo empregado, e no no momento do pagamento.

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O montante da proviso calculado com base na remunerao mensal do empregado, no ms do encerramento do perodo e no nmero de dias de frias a que j tiver direito na data do balano. Para contabilizar a proviso debitamos uma conta de resultado (custo ou despesa) e creditamos proviso para frias. A proviso contempla a incluso dos gastos incorridos com a remunerao de frias proporcionais e dos encargos sociais, cujos nus cabem empresa, bem como deve computar o tero constitucional. Veja o quadro a seguir:

Folha de Pagamento de Salrios

Proviso Mensal p/ Frias (1/12 + 1/3 constitucional)

Encargos Sociais

2.880,00

320,00

INSS (27,8 %) 88,96

FGTS (8 %) 25,60

Lanamento da proviso: Diversos a Proviso para frias Frias INSS FGTS

320,00 88,96 25,60 434,56

Por ocasio das frias do empregado, a empresa debitar a conta de proviso para frias, o valor pago aos empregados, inclusive pagamento relativos aos encargos sociais decorrentes. Proviso para frias a Banco c/ movimento Como se trata de um lanamento de proviso, onde a empresa apia-se em valores estimados, pode, no decorrer dos meses, principalmente no momento do pagamento das frias e dos encargos, o valor provisionado no passivo no representar o valor exato a ser pago. Por isso, havendo variao salarial durante o
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perodo, a empresa dever efetuar a complementao da proviso, para satisfazer plenamente o princpio da competncia e prudncia. EXERCCIO RESOLVIDO 3:
(TCEESControlador/2001) Ao encerrar o exerccio social, a empresa Personal Ltda. constituiu a proviso para frias, segundo os critrios da legislao pertinente, com base na remunerao mensal dos empregados e no nmero de dias de frias a que j tinham direito na poca do balano, incluindo os encargos base de 30%, sendo 10% dos segurados e 20% patronal. Apenas o acrscimo de um tero do valor das frias no foi includo na proviso. A situao descrita na poca do balano era a seguinte: 10 empregados com 12 meses de trabalho e salrio mensal de R$ 1.500,00; 10 empregados com 6 meses de trabalho e salrio mensal de R$ 1.200,00; 10 empregados com 3 meses de trabalho e salrio mensal de R$ 1.000,00. Todos os empregados tinham mais de um ano de casa e no faltaram ao servio durante o perodo aquisitivo das frias. Com estas informaes o contador da empresa promoveu o lanamento para contabilizar a proviso para frias no valor de: a) R$ 21.150,00; b) R$ 23.500,00; c) R$ 25.850,00; d) R$ 28.200,00; e) R$ 30.550,00.

Resoluo: Devemos calcular a proviso com base no perodo aquisitivo e na remunerao de cada grupo de funcionrios, sendo:
QTD FUNCIONRIOS (1) 10 10 10 TOTAL PERODO AQUISITIVO (2) 12 6 3 SALRIO INDIVIDUAL (3) 1.500,00 1.200,00 1.000,00 SUBTOTAL (1*2*3/12) ENCARGO PATRONAL (20%) 3.000,00 1.200,00 500,00 4.700,00 PROVISO PARA FRIAS 18.000,00 7.200,00 3.000,00 28.200,00

15.000,00 6.000,00 2.500,00 23.500,00

Lanamento: Diversos a proviso para frias


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Frias Encargos s/frias Resposta: Letra D 2.4.2.

23.500,00 4.700,00

28.200,00

PROVISO PARA 13o SALRIO

Pelo mesmo motivo que a empresa faz a constituio da proviso para frias, ela deve constituir uma proviso para o 13o salrio, por constituir um encargo complementar de salrio. O valor da proviso dever ser reajustado sempre que ocorrerem alteraes salariais, uma vez que a proviso efetiva devida com base no salrio de dezembro, ou no caso de pagamentos, em virtude de demisso. Se a empresa tiver como poltica o compromisso de pagar salrios adicionais ao 13o obrigatrio (14o ou 15o salrio), deve efetuar idntico provisionamento. Ressalte-se que a dedutibilidade para fins de imposto de renda desta proviso refere-se, apenas, ao 13o salrio. Contabilizao: 1a) Na constituio da proviso: Despesas com 13o salrio (custo ou despesa) a Proviso para o 13o salrio (passivo circulante) 2a) Pelo pagamento nos casos de demisses: Diversos a Bancos c/ movimento Proviso para o 13o salrio Despesas com 13o salrio (*) (*) No caso de haver acrscimo salarial no perodo ou pagamento de valores ainda no-provisionados. 3a) Acrscimos salariais Dados: remunerao mensal janeiro/X4 remunerao mensal fevereiro/X4 a) valor da proviso de janeiro/X4 1/12 de R$ 1.200,00

R$ 1.200,00 R$ 1.500,00 R$ 100,00


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b)valor da proviso de fevereiro/X4 1/12 de R$ 1.500,00 c) complementao da proviso de jan/X4 (R$ 125,00 R$ 100,00) d)total da proviso em fev/X4

R$ 125,00 R$ 25,00 R$ 150,00

e) total provisionado nos 02 (dois) meses (2/12) 2/12 de R$ 1.500,00 R$ 250,00 Aps a constituio da proviso, quaisquer pagamentos a ttulo de 13o salrio, inclusive adiantamentos ou pagamento em rescises contratuais e encargos sociais correspondentes, sero contabilizados a dbito da conta de proviso e a crdito de conta Caixa ou Bancos. 2.4.3. PROVISO PARA GRATIFICAES A EMPREGADOS

A gratificao a empregados, decorrente de acordo coletivo ou individual representa uma despesa operacional para a empresa e, geralmente, ser devida no final do exerccio. Desta forma, a empresa dever provisionar a quantia correspondente no exerccio em que a despesa se tornou exigvel, mesmo que ser paga somente no exerccio seguinte. A contabilizao desta proviso feita mediante dbito em conta de custo ou despes e crdito conta de proviso para gratificao a empregados, no passivo circulante, na forma que se segue: Gratificao a empregados a Proviso para gratificao a empregados Ressaltamos que esta proviso no est entre as que podem ser deduzidas da base de clculo do imposto de renda. Chamamos ateno ao fato de que esta gratificao difere da participao de empregados prevista em estatuto e que esta ltima dedutvel para fins de imposto de renda. 2.4.4. PROVISO PARA O IMPOSTO SOBRE A RENDA

O valor do imposto de renda incidente sobre o resultado do perodo deve ser reconhecido e contabilizado no prprio perodo de apurao do lucro a que se refere.
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A Lei no 6.404/76 estabelece, no art. 189, que do resultado do exerccio sero deduzidos, antes de qualquer participao, os prejuzos acumulados e a proviso para o imposto sobre a renda. Deduzimos deste dispositivo que o Imposto de Renda se constitui numa despesa, pois interfere no resultado, diminuindo-o, visto que as participaes so demonstradas na DRE. O valor do imposto obtido a partir do lucro fiscal (lucro real), que apurado segundo as normas da legislao fiscal4. O lanamento relativo a constituio da Proviso para o Imposto de Renda ser o seguinte, aps termos conhecimento do seu valor: Resultado do exerccio a Proviso para o imposto de renda Muitas empresas, embora obrigadas ao lucro real, podem antecipar, por estimativa, o recolhimento do imposto de renda mensalmente, contabilizando-o em conta de ativo (imposto de renda a recuperar), cujo o saldo, no final do perodo, dever ser transferido a dbito da conta proviso para o imposto de renda. Caso o valor antecipado por estimativa seja superior ao valor provisionado, o saldo remanescente permanecer em conta de ativo para compensao com o imposto de renda devido no futuro ou poder ser restitudo, se reclamado. O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma:
18. (AFTN/ESAF/96) A contrapartida das contas de provises so contas do (de): a) ativo; b) receita; c) passivo; d) reservas; e) resultado.

Sobre a apurao do Lucro Real ser inserido um tpico nas aulas em que trataremos da demonstrao do resultado do exerccio DRE. 45

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19. (ESAF/TRF2000) Em 31/12/1999, a firma Dubitatia Ltda. fez a estimativa de que, provavelmente, perderia no ano seguinte R$ 670,00, no recebimento das duplicatas de sua emisso. Nessa mesma data, havia saldo anterior de R$ 320,00, na conta proviso para devedores duvidosos. Considerando vlida a expectativa de perda e corretos os clculos efetuados, essa empresa dever, para adequar seu balano aos princpios contbeis fundamentais, mandar fazer o seguinte lanamento: a) devedores duvidosos a proviso para devedores duvidosos b) proviso para devedores duvidosos a duplicatas a receber c) devedores duvidosos a proviso para devedores duvidosos d) devedores duvidosos a duplicatas a receber e) devedores duvidosos a proviso para devedores duvidosos 350,00; 320,00; 670,00; 670,00; 990,00.

20. (ESAF/TFC-1996) O valor de uma duplicata julgada incobrvel foi debitado na conta proviso para crditos de liquidao duvidosa em contrapartida com duplicatas a receber. O lanamento realizado: a) reduziu o valor do ativo circulante; b) reduziu o lucro lquido do exerccio, apesar de serem patrimoniais as contas debitada e creditada; c) reduziu o lucro lquido do exerccio, porque a conta debitada conta de resultado; d) no interferiu no resultado do exerccio, porque so patrimoniais as contas debitada e creditada; e) no interferiu no resultado do exerccio, apesar de a conta debitada ser conta de resultado. 21. (FISCAL/ICMSMS/2000) Assinale a alternativa correta, quando for registrada a baixa de um cliente incobrvel, no montante de R$300,00 (valores em R$). a) Dbito = clientes 300 / crdito = devedores incobrveis 300. b) Dbito = clientes 300 / crdito = proviso para devedores duvidosos 300. c) Dbito = proviso para devedores duvidosos 300 / crdito = clientes 300.
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d) Dbito = clientes duvidosos 300 / crdito = devedores incobrveis 300. 22. (ESAF/AFTN1991) O registro contbil da proviso para crditos de liquidao duvidosa tem como contrapartida devedora a conta de resultado: a) despesas com a constituio de provises; b) proviso para devedores duvidosos; c) duplicatas a receber; d) lucros acumulados; e) despesas do exerccio seguinte. 23. (MIC/ESAF/98) A Minha Empresa mantm em estoque 800 unidades de mercadorias avaliadas em R$ 10.000,00, sendo R$ 4.000,00 relativos mercadoria tipo A, que tem custo unitrio de R$ 10,00, e R$ 6.000,00 correspondentes mercadoria tipo B, cujo custo unitrio de R$ 15,00. No ltimo dia do exerccio social, o custo de mercado dessas mercadorias estava cotado a R$ 12,00, tanto para o tipo A como para o tipo B.O contador, cumprindo as determinaes da Lei no 6.404/76, e em obedincia ao princpio contbil da prudncia, deve apresentar no balano patrimonial: a) mercadorias (-) proviso para ajuste de estoque b) mercadorias (-) proviso para ajuste de estoque c) mercadorias (-) proviso para ajuste de estoque d) mercadorias e) mercadorias R$10.000,00 (R$ 400,00); R$10.000,00 (R$1.200,00); R$10.000,00 (R$2.400,00); R$ 9.600,00; R$ 8.800,00;

24. A avaliao do ativo tem o seguinte tratamento: a) os estoques so avaliados pelo preo de mercado, exceto os de mercadorias fungveis, destinadas venda; b) os direitos e ttulos de crdito, pelo valor de mercado ou de aquisio, se este for maior; c) os direitos referentes a mercadorias, pelo valor de mercado ou de aquisio, se este for menor; d) os direitos que tiverem por objeto as mercadorias e matrias-primas, pelo custo de aquisio, ajustado ao valor de mercado, quando este for inferior; e) as matrias-primas sero avaliadas pelo preo de mercado.

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25. (AFTN/ESAF/96) Em 31.12.X1, a Cia. PRA apresentava os seguintes dados, relativos aos estoques finais de matria-prima: MATRIAPRIMA A B C QUANTIDADE 1.000 1.500 2.000 CUSTO TOTAL (EM $) 2.000, 6.000, 8.000, VALOR DE MERCADO (EM $) 1.800,00 7.500,00 7.000,00

Com base nestes dados, o valor total do estoque de matria-prima, que deve ser evidenciado no balano patrimonial, : a) $ 14.800,00; b) $ 16.000,00; c) $ 16.500,00; 26. (ESAF/TTN-97) Na data de encerramento do exerccio social, o estoque de mercadorias para revenda de uma empresa era de R$ 5.000,00, registrado pelo valor de aquisio. O seu valor de mercado era, entretanto, de R$ 4.500,00. No balano patrimonial, essas mercadorias devem ser registradas pelo valor de: a) R$ 5.000,00; b) R$ 4.750,00; c) R$ 4.500,00; d) R$ 4.500,00 ou R$ 5.000,00, facultativamente; e) R$ 5.000,00, deduzido de proviso de R$ 500,00. 27. (AFTN/ESAF/98) A empresa Cravos e Rosas S/A, ao encerrar o exerccio social em 31.12.19x7, tinha estoques de bens de vendas de 100 mil unidades, ao custo unitrio de R$ 1,00 (um real) e duplicatas emitidas em vendas a prazo, no valor total de R$ 200.000,00 (duzentos mil reais). Outros dados: a empresa tem experincia vlida e comprovada, nos ltimos trs exerccios, de que 2% de seus crditos costumam se tornar iliquidveis; o preo de mercado de suas mercadorias foi cotado a R$ 1,10 (um real e dez centavos) a unidade, no dia do balano; as duplicatas a receber ainda no esto vencidas. d) $ 15.000,00; e) $ 15.800,00.

Ao aplicar integralmente o princpio contbil da prudncia, a referida empresa apresentar, em balano, esse ativo circulante (estoques e crditos) pelo valor contbil de: a) R$ 294.900,00;
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b) R$ 298.900,00; c) R$ 296.000,00; d) R$ 297.100,00; e) R$ 300.000,00. 28. (AGERS/RS/98) Dentre os lanamentos, para que um crdito prescrito seja retirado do patrimnio, somente vlido: a) credores a insubsistncias ativas; b) credores a prescrio de dvidas; c) devedores a supervenincias ativas; d) insubsistncias passivas a devedores; e) crditos prescritos a receitas eventuais. 29. (ESAFCVM/2001) Depois que todos os fatos ocorridos em dezembro foram contabilizados, o contador da firma Leisa elaborou um balancete com as seguintes contas e saldos: Caixa 100,00 Mercadorias 300,00 Material de consumo 20,00 Duplicatas a receber 400,00 Notas promissrias a receber 280,00 Duplicatas a pagar 700,00 Notas promissrias a pagar 330,00 Impostos a recolher 120,00 Salrios a pagar 150,00 Capital social 1.100,00 Lucros acumulados 140,00 Imveis 300,00 Aes de coligadas 200,00 Mveis e utenslios 300,00 Receita de vendas 1.000,00 Receitas diversas 200,00 Custo das vendas 600,00 Despesas operacionais 420,00 Despesas no-operacionais 120,00 Ao elaborar o balano patrimonial, entretanto, o contador deparouse com a necessidade de reclassificar algumas contas, tendo em vista os seguintes motivos:
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ainda no fora contabilizado um aumento de capital de R$ 100,00, havido no exerccio, com a utilizao de lucros anteriores; no resultado havia R$ 100,00 de despesas pagas antecipadamente e R$ 70,00 de receitas recebidas antecipadamente; nos ttulos, foi verificado que R$ 250,00 das duplicatas e R$ 150,00 das notas promissrias emitidas pela Leisa tm vencimento a longo prazo, em relao data deste balano; o Imposto de Renda do exerccio ainda no fora provisionado.

Realizadas corretamente essas modificaes, podemos dizer que o balano patrimonial dever apresentar um novo ativo circulante, no valor de: a) R$ 950,00; d) R$ 800,00; b) R$ 880,00; e) R$ 670,00. c) R$ 850,00; 30. (TRF/2002ESAF) Observe o seguinte lanamento, constante do Dirio da Firma Violetas ME, do qual foi, cuidadosa e didaticamente, suprimido o histrico, para fins de concurso. Duplicatas descontadas a Diversos Valor que se registra em decorrncia, a saber: a Bancos c/ movimentoR$ 1.300,00 a Duplicatas a receber R$ 2.700,00 R$ 4.000,00 O histrico suprimido, no lanamento supradescrito, dever descrever a: a) quitao de desconto bancrio, com devoluo de duplicatas norecebidas; b) quitao de desconto bancrio, com liquidao de duplicatas recebidas; c) contratao de desconto bancrio, com entrega de duplicatas, recebendo parte do dinheiro em conta corrente; d) quitao de desconto bancrio, com devoluo de duplicatas norecebidas e liquidao de duplicatas recebidas; e) quitao de desconto bancrio, com liquidao de duplicatas recebidas e devoluo de duplicatas no-recebidas. 31. (AFC2002ESAF) A empresa Comrcio e Indstria LSM promoveu o estudo comparativo de trs de seus produtos no mercado especfico, compilando os seguintes dados: item alfa: saldo contbil, R$ 300.000,00; quantidade, 12.000; preo de mercado, R$ 24,00; item beta: saldo contbil, R$ 25.000,00; quantidade, 1.000; preo de mercado, R$ 26,00;
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item celta: saldo contbil, R$ 153.000,00; quantidade, 5.100; preo de mercado, R$ 31,00. Diante da concluso desse estudo e para atender aos princpios fundamentais de Contabilidade, a empresa dever, para fins de balano: a) fazer proviso de R$ 12.000,00, com base na variao negativa entre custo e mercado; b) fazer proviso de R$ 10.860,00, com base na diferena mdia de variao entre custo e mercado; c) fazer proviso de R$ 6.100,00, com base na variao positiva entre custo e mercado; d) fazer proviso de R$ 5.900,00, com base na diferena de variao entre custo e mercado; e) deixar de fazer proviso, pois o preo mdio de mercado maior que o de custo.

32. Indique o item que contm o lanamento contbil de um dos fatos contbeis descritos: 1 compra de material de consumo, a prazo; 2 apropriao de consumo de energia eltrica; 3 pagamento de duplicata, com juros de mora; 4 pagamento de salrios do perodo anterior. a) Despesas de salrios a Caixa; b) Despesas de energia eltrica a Contas a pagar; c) Caixa a Receitas de juros; d) Duplicatas a pagar a Caixa; e) Caixa a Salrios a pagar.

Por hoje isto. Na prxima aulaa daremos continuidade a esse tema, quando abordaremos os assuntos relativos a depreciao, folha de salrios, variaes monetrias, ganhos e perdas de capital, conciliao bancria e operaes de desconto. Por enquanto, faam bom proveito dessa aula e quaisquer dvidas devem ser dirimidas no frum. GABARITO DA AULA 01
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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA 1A 2C 3E 4A 5D 6E 7D 8D 9C 10 D 11 A 12 C,C,E,E,E 13 B 14 B 15 C 16 A 17 B 18 E 19 A 20 D 21 C 22 A 23 B 24 D 25 A 26 E 27 C 28 D 29 A 30 D 31 A 32 B

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AULA 2: VARIAES MONETRIAS Dando continuidade ao nosso curso, veremos nesta aula mais alguns aspectos relativos s operaes de encerramento, os chamados ajustes. 1. VARIAES MONETRIAS

Na aula 1 falamos que o art. 183 da Lei era extremamente importante, pois ele trazia no seu bojo as normas de avaliao do ativo. Decorrem daquele dispositivo, entre outros interesses, as variaes monetrias e variaes cambiais. Vejamos novamente o inciso I:
Art. 183. No balano, os elementos do ativo sero avaliados segundo os seguintes critrios: I os direitos e ttulos de crdito, e quaisquer valores mobilirios no classificados como investimentos, pelo custo de aquisio ou pelo valor do mercado, se este for menor; sero excludos os j prescritos e feitas as provises adequadas para ajust-lo ao valor provvel de realizao, e ser admitido o aumento do custo de aquisio, at o limite do valor do mercado, para registro de correo monetria, variao cambial ou juros acrescidos;

No entanto, no somente com base no art. 183 que poderemos ter a presena de variaes monetrias e cambiais, pois no art. 184 da mesma Lei encontramos outras possibilidades de variaes monetrias e cambiais:
Critrios de Avaliao do Passivo Art. 184. No balano, os elementos do passivo sero avaliados de acordo com os seguintes critrios: I as obrigaes, encargos e riscos, conhecidos ou calculveis, inclusive Imposto de Renda a pagar com base no resultado do exerccio, sero computados pelo valor atualizado at a data do balano; II as obrigaes em moeda estrangeira, com clusula de paridade cambial, sero convertidas em moeda nacional taxa de cmbio em vigor na data do balano;

As variaes monetrias e cambiais passivas encontram guarida nos incisos I e II.

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Dos dispositivos apresentados podemos inferir que as variaes monetrias so os ajustes (atualizaes) dos direitos de crditos ou das obrigaes, em funo de ndices ou coeficientes, aplicveis por disposio legal ou contratual, ao passo que as variaes cambiais representam a diferena, em reais, da taxa de cmbio verificada entre a data da realizao do negcio e da data de avaliao do ativo ou do passivo (encerramento do exerccio). As variaes monetrias e cambiais so receitas ou despesas operacionais, conforme sejam, respectivamente, ativas ou passivas. As variaes que produzem acrscimo patrimonial, so denominadas variaes monetrias ou cambiais ativas. A guisa de exemplo pode-se citar o resultado positivo com a correo monetria ps-fixada e os ganhos cambiais. O ganho na variao monetria poder ser decorrente de liquidao ou atualizao dos crditos em moeda estrangeira quando houver clusula de paridade cambial. Quando as variaes produzem decrscimos patrimoniais elas so chamadas de passivas. So exemplos deste tipo de variaes as atualizaes dos tributos pela taxa SELIC e as atualizaes em moeda estrangeira. de anotar, ainda, que as variaes monetrias ativas decorrem de acrscimos a direitos do ativo e as variaes monetrias passivas por acrscimos a obrigaes. J quanto as variaes cambiais, podem ocorrer variaes ativas pelo aumento de direitos ou pela diminuio de obrigaes e as passivas pela diminuio de direitos ou pelo aumento de obrigaes decorrentes de mudana no valor do Real em face a outra moeda. A contabilizao das variaes monetrias e cambiais deve seguir a seguinte forma: a) Para registrar um acrscimo patrimonial, com dbito na conta patrimonial e crdito na conta de receita operacional (variao monetria ou variao cambial): Conta patrimonial a Variao monetria/cambial ativa

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b) Para registrar uma reduo patrimonial, debita-se a conta de despesa operacional (variao monetria ou variao cambial) e credita-se a conta patrimonial respectiva: Variao monetria/cambial passiva a Conta patrimonial Exemplo 1: A empresa MUST Ltda. tomou emprestado do Banco LUMP S/A a importncia de R$ 280.000,00, em 01/12/2004. No contrato de emprstimo consta que o pagamento ocorrer em 180 dias e que o juro pr-fixado de 2% ao ms, cujo valor ser pago juntamente com a amortizao do emprstimo. Lanamento pelo emprstimo, em 01/12/2004: Banco c/ movimento a Emprstimos bancrios (PC) $ 280.000,00

Lanamento pelo reconhecimento da despesa de juros, em 31/12/2004, por observncia do princpio da competncia: Variao monetria passiva a Emprstimos bancrios Exemplo 2: A empresa exportadora Mundo Total S.A. fez uma exportao com clausula de paridade cambial no valor de US$ 1,000,000.00, com prazo de pagamento superior a 180 dias. A transao foi realizada no dia 12/08/2004, quando um dlar valia R$ 2,94. Em 31/12/2004 o dlar estava cotado a R$ 2,74. O lanamento relativo a venda em 12/08/2004 deve ser o seguinte: Clientes estrangeiros a Variaes cambiais ativas R$ 2.940.000,00 $ 5.6000,00

Em 31/12/2004, a empresa deve avaliar a conta Clientes Estrangeiros pelo valor de R$ 2.740.000,00. Portanto, houve uma reduo do valor a receber em Reais de R$ 200.000,00. A essa
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reduo chamamos de variao cambial passiva, cujo lanamento o seguinte: Variaes cambiais passivas a Clientes Estrangeiros 1.1. APLICAES FINANCEIRAS R$ 200.000,00

Os excessos de disponibilidades, mesmo que temporrio, pode ser alocado em aplicaes financeiras para resguardar o patrimnio das perdas naturais decorrentes da inflao e para gerar alguma renda. Alm dos juros contratados, pode ser garantido ao investidor o pagamento de variao monetria pr ou ps-fixada. As receitas financeiras devem ser reconhecidas de acordo com o princpio da competncia, conforme visto no item anterior. Porm, esta aplicao financeira pode ser em fundo de aes ou outros valores mobilirios que podem possuir, no final do exerccio, valor inferior ao de aquisio. Neste caso, devemos constituir proviso para ajuste ao valor de mercado. Exemplo A empresa REI de ESPADAS S/A aplicou a quantia de R$ 120.000,00, em 01/12/2004. A aplicao foi pelo prazo de 60 dias a no final desse prazo a investidora resgatar o montante de R$ 130.000,00. Por ocasio do resgate haver incidncia de Imposto de Renda a alquota de 25% sobre o ganho. Lanamentos 1 pela aplicao: Aplicaes financeiras a Banco conta movimento R$ 120.000,00

2 pelo reconhecimento da receita de juros realizada at 31/12/2004: Aplicaes financeiras a Receitas financeiras R$ 5.000,00

Em 31/01/2005, a empresa reconheceu o restante dos juros e registrou o resgate do montante aplicado, porm descontado do Imposto de Renda Retido pelo Banco. Os lanamentos inerentes ao fato so os seguintes:
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Aplicaes financeiras a Receitas financeiras Diversos a Aplicaes financeiras Despesa com IR a compensar Bancos conta movimento

$ 5.000,00

$ 2.500,00 $ 127.500,00 130.000,00

O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma:


1. (AGERS/RS/98) Efetuando, no mesmo lanamento, a venda por valor abaixo do residual e a baixa de um bem do imobilizado, o resultado da operao e o lanamento, quanto frmula, sero, respectivamente: a) prejuzo e 3a frmula; b) prejuzo e 4a frmula; c) lucro e 2a frmula; d) prejuzo e 2a frmula; e) lucro e 4a frmula. 2. (TCCONTAB/CONTROLADORIA99) A alienao de um veculo por R$ 10.000,00, cujo valor contbil de R$ 18.000,00 e a depreciao acumulada de R$ 7.200,00, constituir contabilmente um fato: a) modificativo diminutivo; b) permutativo; c) misto aumentativo; d) modificativo aumentativo; e) misto diminutivo. 3. (ESAF/FISCALFORTALEZA/98) Observe a seqncia dos fatos contbeis ocorridos numa empresa: aquisio de um veculo de uso, a prazo, por 10.000,00; correo monetria do veculo (ndice 1,1000); depreciao do veculo em 20% do valor corrigido; venda do veculo, a prazo, por 8.000,00. A seqncia mostra a ocorrncia de fatos contbeis:

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a) permutativo modificativo diminutivo modificativo diminutivo misto diminutivo; b) permutativo modificativo aumentativo modificativo diminutivo misto diminutivo; c) modificativo aumentativo modificativo aumentativo modificativo diminutivo permutativo; d) misto aumentativo permutativo misto diminutivo modificativo diminutivo; e) permutativo permutativo permutativo permutativo.

2.

DEPRECIAO, AMORTIZAO E EXAUSTO

Esto sujeitos aos procedimentos de depreciao, amortizao e exausto os bens e direitos do ativo permanente. Constituem exceo aos procedimentos os terrenos e de alguns outros bens, como obras de arte (que aumentam de valor com o tempo), ou prdios no-alugados nem utilizados pela empresa e os elementos do ativo permanente investimento. Os bens e direitos do imobilizado possuem um perodo de vida til econmica limitado, isto , se desgastam com o tempo ou diminuem de valor pela utilizao. Essa perda de valor deve ser reconhecida em cada exerccio social por meio dos processos de depreciao, amortizao e exausto. Para contabilizar as perdas por depreciao, amortizao ou exausto debitamos uma despesa ou custo em contrapartida creditamos uma conta retificadora do ativo permanente. Despesas com Depreciao, Amortizao ou Exausto a Depreciao, Amortizao ou Exausto Acumulada A legislao do imposto de renda admite que elementos patrimoniais de vida til ou prazo de exerccio inferior a 1(um) ano ou cujo valor unitrio no supere o limite fixado na legislao tributria, mesmo que o prazo de vida til seja superior a 1(um) ano, sejam debitados diretamente como despesa operacional ou custo, no resultado do exerccio, pelo seu valor de aquisio. Portanto, sob a tica dessa legislao, os procedimentos de depreciao, amortizao e exausto so obrigatrios aos demais bens de uso. 2.1. DEPRECIAO
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2.1.1.

CONCEITO

A Lei n 6.404/76 conceitua a depreciao como sendo a perda do valor dos direitos que tm por objeto bens fsicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ao da natureza ou obsolescncia (grifamos). de ressaltar que pela Lei somente os bens do ativo permanente imobilizado so passveis de depreciao, ao passo que pela legislao fiscal os imveis alugados tambm so passveis de depreciao. Conforme definido pela Lei, somente os bens corpreos do imobilizado so passiveis de depreciao. 2.1.2. CONTABILIZAO

Corriqueiramente se faz o seguinte lanamento para registrar os encargos de depreciao: Despesa (ou custo) de depreciao a Depreciao acumulada Percebam que debitamos despesa de depreciao. Esta conta representa o encargo econmico suportado pela entidade, chamada tambm de encargo de depreciao, que uma conta de resultado, classificada dentro do grupo outras despesas operacionais. Creditamos a conta depreciao acumulada, que uma conta retificadora do ativo. No balano patrimonial a conta retificadora do ativo (depreciao acumulada) ser apresentada logo abaixo da conta retificada, entre parnteses (que significa a condio de retificao ou subtrao). Se subtrairmos o valor da depreciao acumulada da conta retificada, ento chegaremos ao valor contbil1. Conforme o conceito apresentado para a depreciao, est representa a perda de valor do bem em decorrncia do uso, da obsolescncia e da ao da natureza. O uso , sem dvida, o elemento que mais contribui para essa perda. A despeito dessa
Valor Contbil: a diferena entre o valor pelo qual o bem est registrado no balano e a sua depreciao acumulada.
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deduo lgica, a legislao do imposto de renda aceita a deduo dos encargos de depreciao apenas a partir do ms em que o bem posto em funcionamento. Assim sendo, a ttulo de exemplo, um bem que est sujeito a depreciao de 12% ao ano, colocado em funcionamento no dia 28 de um determinado ms, ser depreciado base de 1% naquele ms, mesmo que s tenha ficado um dia em funcionamento, como o caso do ms de fevereiro. Mesmo que o valor contbil do bem seja nulo, ele continuar a ser registrado no Balano Patrimonial pelo custo original e o valor da depreciao acumulada de igual valor, enquanto o bem fizer parte do patrimnio da empresa ou enquanto no for dada a baixa por perecimento. Exemplo: Determinada empresa adquiriu um veculo novo, em 26/01/2004, no valor de R$ 40.000,00, e adota a depreciao linear taxa de 20% a.a., sem valor residual. O veculo depreciar em 5 anos a comear pelo ms de sua instalao, isto , depreciar R$ 8.000,00 por ano. Teremos os seguintes registros no Razo:
Despesa de Depreciao (1) 8.000,00 8.000,00 (2) Depreciao Acumulada 8.000,00 (1)

Veculos 40.000,00

Resultado do Exerccio (2) 8.000,00

No balano patrimonial, por seu turno, no final de 2004 apresentao: Ativo permanente Imobilizado Veculos (-) Depreciao acumulada veculos 40.000,00 (8.000,00)

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2.1.3.

BENS SUJEITOS DEPRECIAO

Esto sujeitos ao processo de depreciao todos os bens corpreos ou tangveis ou fsicos do ativo imobilizado, submetidos ao desgaste pelo uso, por causas naturais ou por obsolescncia tecnolgica. Incluem-se neste rol os projetos florestais (no-renovveis, como, por exemplo, frutferas e cafezais) destinados explorao dos respectivos frutos, quando a entidade for a proprietria, pois se houver o direito de explorao por determinado tempo, ento estaremos diante da amortizao. 2.1.4. BENS NO-SUJEITOS DEPRECIAO

A depreciao aplicada sobre os bens de uso em decorrncia ao desgaste pelo uso, ao da natureza e obsolescncia. Desta forma, no se admite a depreciao de bens que no possuem estas caractersticas como, por exemplo, os terrenos, as antiguidades, as obras de arte e prdios no-alugados e nem utilizados na produo de bens e servios. 2.1.5. TAXAS USUAIS DE DEPRECIAO

A taxa de depreciao determinada em funo do perodo de vida til do bem ou da intensidade de uso. Assim, um bem que possua vida til de 5 anos dever ser depreciado em 20% ao ano, se adotado o mtodo linear. Porm, se o bem no esteve disposio desde o ms de janeiro, devemos adotar o percentual obtido pela proporo dos meses em que o bem esteve em operao. Exemplo: A empresa CARAVELHA LTDA adquiriu, em 25/02/2004, mquinas industriais pelo valor de R$ 120.000,00, que somente foram instaladas e postas em funcionamento em 18/04/2004. A taxa de depreciao adotada pela empresa para este tipo de mquinas de 10% ao ano. Como a taxa anual de 10%, o bem depreciar em 10 anos, que so 120 meses. Desta forma, o bem depreciar a razo de R$ 1.000,00 por ms. Logo, no balano de 31/12/2004 aparecer depreciao acumulada de R$ 9.000,00 (de abril at

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dezembro), pois o bem foi posto em funcionamento no ms de abril. 2.1.6. TAXAS ESPECIAIS DE DEPRECIAO

Do ponto de vista contbil, as empresas podem depreciar os bens em percentuais mais elevados do que os aceitos pela legislao do imposto de renda. Para tanto elas devem possuir uma estatstica de durabilidade dos bens. Para a legislao do imposto de renda, as empresas precisam apresentar laudos tcnicos expedidos por rgo oficial competente. A depreciao por percentuais diferenciados se justifica no caso de mquinas que operem com materiais corrosivos e os veculos utilizados em pedreiras ou mineradoras, cujo desgaste bem superior ao uso normal nas demais atividades. 2.1.7. DEPRECIAO ACELERADA

A depreciao acelerada decorre do uso intensivo dos bens ou em decorrncia de incentivos fiscais. Assim, existem dois tipos de depreciao acelerada: a uso intenso - normal; b incentivada pelo imposto de renda. Quando um bem for utilizado em dois turnos de 8 horas (uso intenso), a taxa multiplicado por 1,5 e se funcionar por 3 turnos de 8 horas, a taxa multiplicada por 2. Essa forma de depreciao aplicada exclusivamente aos bens mveis. A depreciao acelerada incentivada pela legislao do imposto de renda consiste em incentivo fiscal para que as empresas invistam na renovao de sua unidade fabril, de modo que possam competir no mercado internacional ou fomentar a indstria fornecedora nacional. 2.1.8. DEPRECIAO DE BENS ADQUIRIDOS USADOS

Para fins societrios, devemos aplicar o disposto no art. 8 da Lei n 6.404/76, ou seja, os bens usados devem ser
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avaliados por trs peritos ou empresa especializada que emitir laudo contendo o valor e a vida til do bem. Com base nessa vida til constante no laudo dos especialistas que se far a depreciao de bens adquiridos usados. T Entretanto, sob a tica da legislao fiscal, os bens adquiridos usados sero depreciados segundo os dizeres da IN/SRF no 103, de 17/10/1984, ou seja, a empresa deve optar pelo mtodo que resultar no maior prazo de vida til, dentre as opes abaixo: a metade da vida til de bem similar adquirido novo; b o restante da vida til, em relao primeira instalao. Nada obsta que a empresa adote o prazo para depreciao com base no laudo nos termos do art. 8 da Lei 6.404/76, se este determinar maior prazo do que o apurado nos termos da IN/SRF n 103/84.

2.1.9.

MTODOS DE DEPRECIAO

Vrios so os mtodos de depreciao que podem ser utilizados. Entretanto, a maioria das empresas adota o mtodo da depreciao linear. As empresas podem depreciar os bens do ativo permanente (imobilizado) considerando que ao final do perodo de depreciao os bens ainda possuam algum valor ou considerandoo completamente consumido. Quando consideram que os bens possuam algum valor aps o perodo considerado para depreciao, diz que a depreciao ser com valor residual. Assim, valor residual a parcela do valor do bem que no ser depreciado. Geralmente as depreciaes adotadas pelas empresas so totais, isto , sem valor residual. Caso a empresa adote o procedimento de depreciao com valor residual, o valor deprecivel ser o custo de aquisio do bem menos o valor residual.

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Desta forma, o valor deprecivel ser o custo de aquisio se no houver valor residual e, em caso de valor residual, o custo de aquisio menos o valor residual. A quota de depreciao mensal ou anual obtida pela diviso do valor deprecivel pelo nmero de meses ou anos de depreciao do bem. Genericamente podemos afirmar, ento, que a base de clculo da depreciao (valor deprecivel) o valor de aquisio do bem menos o valor residual, mesmo que este seja zero. Exemplo A empresa S NS LTDA adquiriu uma mquina, em 20/04/2003, para ser incorporada ao seu imobilizado. O custo de aquisio da mquina foi de R$ 70.000,00. A empresa adota o mtodo de depreciao linear estimando uma vida til do bem em 10 anos. Alm disso, a empresa considera que o bem possuir, aps a vida til, um valor residual de R$ 10.000,00. Valor do bem = R$ 70.000,00 ( - ) Valor residual = (R$ 10.000,00) = Valor deprecivel (base de clculo) = R$ 60.000,00 O registro pela aquisio do bem ser: Maquinas e equipamentos a Caixa/Bancos R$ 70.000,00 Valor do encargo de depreciao anual = 10% X R$ 60.000,00 = R$ 6.000,00 Caso a empresa queira adotar depreciaes mensais, a quota ser obtida pela diviso da base de clculo por 120 meses (= 10 anos), cujo valor ser de R$ 500,00 por ms. Assim, no final do ano de 2003, a empresa ter em seu ativo a seguinte situao em relao ao bem: Ativo ... Permanente Imobilizado
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Mquinas e equipamentos (-) Depreciao acumulada

R$ 70.000,00 (R$ 4.500,00)

Logo, o valor contbil do bem no final de 2003 ser de R$ 65.500,00. Ao final da depreciao (31/03/2013) a mquina estar com valor contbil de R$10.000,00, que equivale ao valor residual e no mais ser efetuada a depreciao. Ativo ... Permanente Imobilizado Mquinas e equipamentos R$ 70.000,00 (-) Depreciao acumulada (R$ 60.000,00) Antes de adentrarmos nos mtodos de depreciao, nunca demais repetir que somente os bens do ativo permanente imobilizado esto sujeitos a depreciao. Assim, veculos para revenda do ativo circulante (estoque), mesmo que sejam usados e que permaneam mais de um ano no estoque, no devem ser depreciados. 2.1.9.1. MTODO DE DEPRECIAO LINEAR OU DAS QUOTAS CONSTANTES OU DA LINHA RETA Conforme j dissemos antes, a maiorias das empresas adota este mtodo de depreciao (com ou sem valor residual). O mtodo bastante simples e consiste em aplicar-se a taxa de depreciao mensal ou anual sempre sobre o mesmo valor (valor deprecivel ou base de calculo). Procedendo desta forma, o encargo de depreciao ser igual em todos os perodos. Por isso, podemos tambm dividir o valor deprecivel pelo nmero de perodos e obteremos o valor do encargo de depreciao por perodo. o mtodo que utilizamos nos exemplos anteriores. Exemplo 1: A empresa DEPRECIABEM LTDA possui um veculo no valor de R$ 30.000,00. A vida til do veculo foi estimada em 5 anos, sem valor residual. Encargo de depreciao anual:
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20% ao ano = 20% x R$ 30.000,00 = R$ 6.000,00. Ou R$ 30.000,00 / 5 anos = R$ 6.000,00 / ano. Ano 1 ano 2o ano 3o ano 4o ano 5o ano
o

Encargo de Depreciao Valor Contbil do bem R$ 6.000,00 R$ 24.000,00 R$ 6.000,00 R$ 18.000,00 R$ 6.000,00 R$ 12.000,00 R$ 6.000,00 R$ 6.000,00 R$ 6.000,00 ZERO Contabilizao: 1 ano: Encargos de depreciao a Depreciao Acumulada R$ 6.000,00

O encargo de depreciao uma despesa operacional e ser levada a conta de resultado. A Depreciao Acumulada conta retificadora ou redutora de ativo, retificando a conta veculos, em nosso exemplo. Teremos, ento, no balano a seguinte situao: Ativo ... Permanente Imobilizado Veculos (-) Depreciao acumulada 2 ano: Encargos de depreciao a Depreciao Acumulada R$ 6.000,00 Ativo ... Permanente Imobilizado Veculos (-) Depreciao acumulada

R$ 30.000,00 (R$ 6.000,00)

R$ 30.000,00 (R$ 12.000,00)

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3 ano: Encargos de depreciao a Depreciao Acumulada R$ 6.000,00 Ativo ... Permanente Imobilizado Veculos (-) Depreciao acumulada

R$ 30.000,00 (R$ 18.000,00)

4 ano: Encargos de depreciao a Depreciao Acumulada R$ 6.000,00 Ativo ... Permanente Imobilizado Veculos (-) Depreciao acumulada 5 ano: Encargos de depreciao a Depreciao Acumulada R$ 6.000,00 Ativo ... Permanente Imobilizado Veculos (-) Depreciao acumulada Veculos 30.000,00

R$ 30.000,00 (R$ 24.000,00)

R$ 30.000,00 (R$ 30.000,00)

Deprec. Acum. Veculos 1 ano 6.000,00 2 ano 6.000,00 12.000,00 3 ano 6.000,00

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4 ano 5 ano

18.000,00 6.000,00 24.000,00 6.000,00 30.000,00

A partir do 5 ano, como o valor contbil zero e o bem j se encontra totalmente depreciado, no se faz mais depreciao e no balano aparecer exatamente da forma acima apresentada, at que se d baixa do bem por alienao ou perecimento. Se desejarmos a depreciao mensal, ento basta dividir R$ 35.000,00 por 60 e teremos o valor de R$ 500,00 / ms. 2.1.9.2. MTODO DA SOMA DOS DGITOS (COLE)

O mtodo de depreciao da soma dos dgitos uma forma de depreciao acelerada ou desacelerada, conforme seja crescente ou decrescente. O que leva uma empresa adotar este mtodo de depreciao o fato de os bens, quanto mais novos, tero menor desgaste pelo uso ou maior desvalorizao pela obsolescncia. Se adotado o critrio do desgaste pelo uso, ento a depreciao a ser utilizada ser a decrescente, pois o bem quando novo no sofre reparos e poder ser utilizado intensamente. Se adotado o critrio da desvalorizao pela obsolescncia, ento o critrio adotado ser o depreciao crescente, pois mais prximo do final da vida til do bem que ele comea a entrar na fase da obsolescncia. O mtodo consiste em somar algebricamente os dgitos da vida til do bem. O valor encontrado ser o numerador ou denominador, conforme se est trabalhando com quotas crescentes ou decrescentes. um mtodo em que a taxa varivel, mas a base de clculo (valor deprecivel) constante. Por outro lado, o outro elemento (numerador ou denominador) ser o dgito do ano a que nos estamos referindo. Por exemplo, para um bem que ser depreciado em 6 anos, sem valor residual, utilizando o mtodo crescente, sendo o valor do mesmo de R$ 42.000,00, teremos o seguinte esquema: Ano 1
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Ano Ano Ano Ano Ano Soma 1o 2o 3o 4o 5o ano: ano: ano: ano: ano: (1 (2 (3 (4 (5 / / / / /

2 3 4 5 6 = 21 21) 21) 21) 21) 21) x x x x x R$ R$ R$ R$ R$ 42.000,00 42.000,00 42.000,00 42.000,00 42.000,00 = = = = = R$ R$ R$ R$ R$ 2.000,00 4.000,00 6.000,00 8.000,00 10.000,00

Como a depreciao crescente, ser ela ento de:

6 ano: (6 / 21) x R$ 42.000,00 = R$ 12.000,00 Dessa forma, o valor contbil desse bem, ao fim do terceiro ano, ser de R$ 30.000,00 (R$ 42.000,00 R$ 2.000,00 R$ 4.000,00 R$ 6.000,00). Caso a depreciao fosse decrescente, os valores por ano seriam invertidos, isto , teramos R$ 12.000,00 no 1 ano, R$ 10.000,00 de depreciao no 2o ano, R$ 8.000,00 no 3o, R$ 6.000,00 no 4o, R$ 4.000,00 no 5o e R$ 2.000,00 no 6o ano. 2.1.9.3. MTODO DA UNIDADE DE TEMPO TRABALHADA OU DAS QUANTIDADES PRODUZIDAS No mtodo da unidade de tempo trabalhada, a taxa de depreciao calculada em funo do nmero de horas de uso do bem no perodo. Neste caso, basta dividir o valor do bem pelo nmero de horas de vida til e obteremos a depreciao por hora. Assim: Valor por hora de Valor do bem depreciao = quantidade de horas totais de vida til Para obtermos a depreciao basta multiplicarmos o valor da depreciao por hora pelo nmero de horas trabalhadas no perodo de apurao.

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Pelo mtodo das unidades produzidas obtemos o valor da depreciao do bem dividindo o valor do mesmo pela quantidade total que ele poder produzir: Depreciao por Valor do bem unidade = capacidade total de produo da mquina A depreciao do perodo ser obtida pela multiplicao do valor da depreciao de cada unidade pelo nmero de unidades produzidas no perodo. Exemplo: Determinada mquina, com custo de aquisio de R$ 240.000,00, tem limite de funcionamento de 8.000 horas. Sabendo-se que no ano de 2004 esta mquina operou por 1.300 horas, determine a depreciao desta mquina em 2004. Depreciao por hora = R$ 240.000,00 / 8.000,00 h = R$ 30,00 / h. Como a mquina funcionou por 1.300 depreciao da mquina em 2004 foi de R$ 39.000,00. 2.1.10. DEPRECIAO EM ATIVIDADE RURAL Consoante o disposto no art. 6o da MP no 2.159-70/01, os bens do ativo permanente imobilizado, exceto a terra nua, adquiridos por pessoa jurdica que explore atividade rural, para uso nesta atividade, podero ser depreciados integralmente no prprio ano de aquisio. 2.1.11. DEPRECIAO EM ARRENDAMENTO MERCANTIL Os bens arrendados devem ser escriturados em conta especial do ativo permanente imobilizado pela empresa arrendadora. Conforme determinao da legislao fiscal, a arrendadora poder registrar como despesa ou custo de depreciao, na apurao do lucro real, as quotas de depreciao dos bens arrendados, calculados de acordo com a vida til do bem. horas, a

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Caso haja a aquisio do bem, pela arrendatria, no final do contrato de arrendamento, esta far a depreciao pelo mesmo critrio adotado para os bens adquiridos usados, ou seja, adotar o valor da vida til do bem pelo restante ou pela metade, dos dois o maior. EXERCCIO RESOLVIDO 1:
(AFRF/98) Contabilizado em seu ativo imobilizado, a empresa Reboq Ltda. possua um guindaste, sobre o qual no foi contratado nenhum seguro e que, talvez por isso mesmo, sofreu um incndio com perda total. Nada foi recuperado. No referido dia, o contador verificou que: o guindaste fora comprado por R$ 50.000,00; dessa aquisio, s foram pagos R$ 45.000,00, restando ainda uma dvida de R$ 5.000,00; j fora contabilizada uma correo monetria de R$ 8.000,00; tambm j fora contabilizada uma depreciao de R$ 3.000,00. Feitos estes clculos e os ajustes contbeis necessrios, verificou-se que o incndio do guindaste provocou a contabilizao de uma despesa lquida nooperacional, decorrente da perda total, no valor de: a) R$ 47.000,00; b) R$ 55.000,00; c) R$ 53.000,00; d) R$ 50.000,00; e) R$ 58.000,00.

Resoluo: Custo de aquisio do bem (+) Correo monetria = Custo corrigido (-) Depreciao Acumulada = Valor contbil do Bem R$ 50.000,00 R$ R$ 8.000,00 3.000,00 R$ 58.000,00 R$ 55.000,00

Portanto, a despesa na baixa do bem, a ttulo de custo, ser o valor contbil. Resposta: Letra B 2.2. AMORTIZAO

Ao passo que a depreciao aplicada aos bens tangveis do ativo permanente imobilizado, a amortizao aplicada aos

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bens intangveis, e representa a diminuio do valor desses bens. A Lei no 6.404/76 define amortizao como sendo: a perda de valor de capital aplicado na aquisio de direitos de propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros, com existncia ou exerccio de durao limitada ou cujo objeto sejam bens de utilizao por prazo legal ou contratualmente limitado. Observa-se que a amortizao tem lugar quando o limitante da vida til for o tempo (prazo contratual ou durao limitada, independentemente do uso), diferentemente da depreciao, que pelo uso, tempo e obsolescncia. 2.2.1. BENS INTANGVEIS SUJEITOS AMORTIZAO

Os bens e direitos sujeitos a amortizao so muitos. Podemos destacar os seguintes: ponto comercial; custo de projetos tcnicos; pesquisa e desenvolvimento de produtos; marcas e patentes; franquias; frmulas ou processos de fabricao; direitos autorais; autorizaes ou concesses; benfeitorias em prdios de terceiros, quando vinculados a um contrato de durao limitada; despesas pr-operacionais, pr-industriais, de organizao, reorganizao, reestruturao ou remodelao de empresas, classificadas no ativo diferido. Analisando a lista acima, percebe-se que esto sujeitos a amortizao os bens intangveis do imobilizado e o ativo diferido. 2.2.2. CONTABILIZAO Despesa de amortizao (custo ou despesa operacional) a Amortizao acumulada

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Exemplo A empresa MISSTORVA S/A gastou o montante de R$ 500.000,00 com reorganizao e reestruturao interna. Os engenheiros que promoveram as obras asseguraram que a empresa usufruir deste gasto por um perodo de 20 (vinte) anos. Percebam que o prazo de 20 anos incompatvel com o preceituado na lei. Portanto, a taxa a ser utilizada de 10% ao ano, ou seja, 10 anos. Logo, a depreciao anual ser de R$ 50.000,00. Lanamento: Encargo de amortizao a Amortizao acumulada No balano patrimonial: Ativo diferido Gastos com reorganizao (-) Amortizao acumulada 500.000,00 (50.000,00)

50.000,00

2.3.

EXAUSTO

Exaurir significa esgotar. Em contabilidade significar utilizar o bem at o fim. Assim, exausto corresponde perda de valor, decorrente da explorao, de recursos minerais ou florestais ou de bens aplicados nessa explorao. o reconhecimento do custo dos recursos naturais, durante o perodo em que tais recursos so exauridos ou extrados. O mtodo de clculo da exausto a ser utilizado, para fins contbeis, o mtodo de unidades produzidas (extradas). O valor da cota anual de exausto em funo do volume de produo do ano e sua relao com a reserva mineral conhecida da jazida, ou em alguns casos, em funo do prazo de concesso pela autoridade governamental. 2.3.1. CONTABILIZAO Despesa de exausto a Exausto acumulada 2.3.2. TAXAS ANUAIS
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Sero determinadas em funo do: a) volume de produo no perodo e sua relao com a possana (reserva potencial de explorao) conhecida. o mtodo das unidades produzidas; b)prazo de concesso dado pela autoridade governamental, quando for o caso (explorao de recursos minerais). Exemplo A empresa ESMERALDA S.A. obteve o direito de explorao de uma jazida, pelo qual efetuou o pagamento de R$ 1.500.000,00. A estimativa da empresa que possa extrair 50.000 toneladas de minrio dessa jazida. A exausto por tonelada de minrio extrada : R$ 1.500.000,00 / 50.000 t = R$ 30,00 / t. Se a extrao no 1 ano alcanou 8.000 t, ento a exausto do perodo foi de R$ 240.000,00. Lanamento: Despesas com exausto a Exausto acumulada No balano patrimonial: Ativo permanente Imobilizado Direitos sobre jazidas (-) Exausto acumulada 2.4. RESUMO Depreciao desgaste pelo uso, ao da obsolescncia (bens tangveis). natureza e

240.000,00

1.500.000,00 (240.000,00)

Amortizao em funo do tempo ou perodo de utilizao (bens intangveis). Exausto em funo do volume da possana (reservas minerais, florestas e outros recursos esgotveis). Cuidado!

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A depreciao, amortizao e exausto acumuladas no podero ultrapassar o custo de aquisio do bem ou direito. Atingido esse limite, diz-se que o bem est totalmente depreciado, amortizado ou exaurido conseqentemente o valor contbil do bem ser zero. Mesmo assim, ele continuar a fazer parte do patrimnio da empresa, enquanto no for baixado por perecimento ou alienado! O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma:
4. (FISCALFORTALEZAESAF/98) Os registros contbeis relativos a um veculo de uso da empresa consignam os seguintes valores: valor de aquisio, corrigido monetariamente: 8.000,00; depreciao acumulada: 3.000,00. A empresa deve escriturar, agora, uma depreciao de 10%. Far isso, mediante o seguinte lanamento: a) Encargos de depreciao a Depreciao acumulada 800,00; b) Encargos de depreciao a Veculos 800,00; c) Encargos de depreciao a Veculos 500,00; d) Encargos de depreciao a Depreciao acumulada 500,00; e) Depreciao acumulada a Veculos 800,00. 5. (ESAF/TCERN/2001) A firma SONS LTDA. tem exerccio social coincidente com o ano-calendrio. No seu balano patrimonial de 1998, constam, entre outras, as contas VECULOS, com saldo de R$ 9.000,00, e DEPRECIAO ACUMULADA VECULOS, com saldo de R$ 4.900,00. Informaes internas indicam a existncia, nessa conta de 03 (trs) automveis, cujas placas so: AAX, AAY e AAZ. O carro AAX foi incorporado em 01/01/1996, por R$ 3.000,00; O carro AAY foi incorporado em 01/04/1996, por R$ 2.000,00, e foi vendido, vista, por R$ 1.300,00, em 30/12/1999; O carro AAZ foi incorporado em 01/07/1996, por R$ 4.000,00; O mtodo de depreciao utilizado pela firma o da linha reta.

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Inicialmente, a vida til dos veculos foi estimada em 05 (cinco) anos, mas, pelas condies de uso, a vida til passou a ser estimada em 02 (dois) anos, aps dezembro de 1998. Com fulcro nas informaes acima, aps contabilizar a depreciao dos veculos, no exerccio de 1999, podemos dizer que: a) a taxa total ajustada de depreciao, aplicada ao veculo vendido, alcanou 77,5%; b) a alienao do veculo AAY gerou um lucro contbil de R$ 800,00; c) o encargo de depreciao de veculos, no ano de 1999, foi de R$ 1.800,00; d) a conta depreciao acumulada, no balano de 1999, aps a baixa do veculo vendido, ter saldo de R$ 2.050,00; e) os dois veculos no-vendidos tero, no balano de 1999, o valor contbil de R$ 7.000,00. 6. (ESAF/AFTN1994/maro) Balancete Final de 31/12/X2, da empresa VECTOR S/A. Valor corrigido da conta veculos $ 10.000,00 Valor corrigido da conta depreciao Acumulada de veculos $ 8.000,00 Balancete final de 31/12/X3, da empresa VECTOR S/A Valor corrigido da conta veculos $ 60.000,00 Valor corrigido da conta depreciao Acumulada de veculos $? Outros dados: taxa de depreciao anual utilizada: 20% (vinte por cento); no houve aquisies ou baixas de veculos no ano-base de X3; na correo monetria, foi utilizado o ndice oficial de desvalorizao da moeda nacional. O valor corrigido da conta depreciao acumulada de veculos, no balancete final de 31/12/X3, aps os registros contbeis do encargo de depreciao e da correo monetria do balano concernentes, importou em: a) $ 50.000,00; d) $ 40.000,00; b) $ 45.000,00; e) $ 10.000,00. c) $ 42.000,00; 7. (ESAF/AFTN1994/maro) Lanamentos simplificados (contas e valores) 1) Proviso para devedores duvidosos a Duplicatas a receber $ 36.000,00 2) Devedores duvidosos a Proviso para devedores duvidosos$ 210.000,00 3) Encargos de depreciao

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a Depreciao acumulada de veculos $ 70.000,00 4) Contas a pagar a Caixa $ 26.000,00 5) Prmios de seguros a vencer a Contas a pagar $ 44.000,00 6) Caixa a Receitas financeiras $ 2.000,00 Nos lanamentos acima, os valores debitados em contas de resultado totalizam: a) $ 306.000,00; d) $ 150.000,00; b) $ 280.000,00; e) $ 114.000,00. c) $ 254.000,00; 8. (ESAF/AFTN1989) O balancete final, em 31/12/88, da Indstria de Tecidos Estrela do Sul S/A, apresentou, entre outros, os seguintes saldos: CONTAS SALDOS (R$) Tear Howa 87.000.000,00 (D) Depreciao acumulada do tear Howa 50.025.000,00 (C) Considerando que, desde o ms de sua entrada em funcionamento, o referido tear s foi utilizado em 01 (um) turno dirio de 8 (oito) horas e que, na Contabilidade, os encargos de depreciao pertinentes sempre foram registrados pela taxa anual de 10% (dez por cento), o perodo restante de depreciao, se mantidas a mesma taxa e a continuidade na contabilizao dos encargos, era, naquela data, de: a) 4 anos e 9 meses; d) 5 anos e 3 meses; b) 4 anos e 3 meses; e) 575 dias. c) 4 anos e 1 ms; 9. (TCCONTAB/CONTROLADORIA99) Com base nos demonstrativos contbeis: a) a conta depreciao acumulada uma conta de resultado; b) os bens e direitos no representam investimentos; c) quando os bens e direitos forem iguais s obrigaes, o patrimnio lquido positivo; d) o lucro bruto a diferena entre a receita bruta menos as dedues; e) quando as aplicaes de recursos (ativo) so menores que as origens de recursos (capital de terceiros), temos um passivo a descoberto.

10. (AFRF/2002AESAF) A Cia. Poos & Minas possui uma mquina prpria de sua atividade operacional, adquirida por R$ 30.000,00,

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com vida til estimada em 05 (cinco) anos e depreciao baseada na soma dos dgitos dos anos em quotas crescentes. A mesma empresa possui tambm uma mina, custeada em R$ 60.000,00, com capacidade estimada de 200 mil kg, exaurida com base no ritmo de explorao anual de 25 mil kg de minrio. O usufruto dos dois itens citados teve incio na mesma data. As contas jamais sofreram correo monetria. Analisando tais informaes, podemos concluir que, ao fim do terceiro ano, essa empresa ter no balano patrimonial, em relao aos bens referidos, o valor contbil de: a) R$ 34.500,00; b) R$ 40.500,00; c) R$ 49.500,00; d) R$ 55.500,00; e) R$ 57.500,00. 11. (TRF/2002A/ESAF) A empresa Andaraqui S/A possui, no ativo imobilizado, um imvel adquirido por R$ 65.000,00 e mveis e utenslios, adquiridos por R$ 20.000,00. O desgaste desses bens contabilizado anualmente, calculado pelo mtodo da linha reta. No encerramento do exerccio, em 31/12/2001, o imvel completou exatos 08 (oito) anos de uso e os mveis apenas 04 (quatro) anos. A vida til do imvel (edificao) foi estimada em 25 (vinte e cinco) anos e a dos mveis e utenslios, em 10 (dez) anos. Os saldos no sofreram baixas, reavaliao nem correo monetria. O custo do terreno equivale a 60% do imvel. Com as informaes supra-alinhadas, feitos os clculos corretos, podemos dizer que, no balano de 31/12/2001, a depreciao acumulada de imveis e de mveis e utenslios estar com saldo credor de: a) R$ 4.600,00; b) R$ 14.720,00; c) R$ 16.320,00; d) R$ 18.400,00; e) R$ 28.800,00. 12. (ATE/MS/2001ESAF) A empresa Alfa encerra seu balano em 31 de dezembro de cada ano. No dia 10 de janeiro de 2001, adquiriu da empresa Beta uma mquina industrial usada, cuja vida til remanescente foi estimada em 05 (cinco) anos. Sabe-se que a empresa Beta adquiriu este equipamento para instalao, em seu parque industrial, em 01 de janeiro de 1998. O

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valor pelo qual a empresa Alfa adquiriu a mquina foi de R$ 750,00. Seu valor residual de R$ 50,00. Com estas consideraes, podemos afirmar que o valor da depreciao anual a ser contabilizada, em 31 de dezembro de 2001, pelo mtodo da linha reta ser de: a) R$ 140,00; b) R$ 150,00; c) R$ 280,00; d) R$ 300,00; e) R$ 700,00. 13. (BACEN/2001ESAF) A empresa industrial Aos & Mveis adquiriu uma mquina por R$12.000,00, instalando-a para funcionar a partir de 01/08/1998. Tal mquina tem vida til prevista para produzir 240.000 peas. A capacidade produtiva da empresa Aos & Mveis de 30.000 peas anuais. Tendo funcionado estritamente dentro do planejado, nos anos de 1998, 1999 e 2000, e contabilizado o coeficiente 1,2 de depreciao acelerada no ano 1999, podemos dizer que: a) a depreciao acumulada, at o final de 1999, foi de R$ 2.425,00; b) a depreciao acumulada, no balano de 2000, foi de R$ 3.300,00; c) o encargo de depreciao, em 1999, foi de R$1.500,00; d) para vender essa mquina, em 30 de junho de 2001, ganhando R$1.000,00, o preo deveria ser de R$6.100,00; e) o valor deprecivel da mquina, em 31/12/2001, ser de R$6.900,00. 14. (SEFA/PA2002ESAF) O ativo imobilizado de determinada empresa estava assim constitudo: Caminho, adquirido em 01/07/1999: R$ 500,00 Mveis e utenslios, adquiridos em 01/01/1999: R$ 100,00 Mquinas e equipamentos, adquiridos em 01/03/1999: R$ 200,00 Automvel, adquirido em 01/01/2000: R$ 400,00 Considerando que os bens entraram em uso na data de sua aquisio e que as quotas de depreciao foram calculadas, base de 20% ao ano, para os veculos, e 10% ao ano para os demais bens, durante todo o perodo, podemos afirmar que, no balano levantado em 31/12/2001, o valor: a) contbil da conta veculos era de R$ 410,00; b) da conta depreciao acumulada de mveis e utenslios era de R$ 55,00; c) contbil da conta mquinas e equipamentos era de R$ 200,00; d) da conta depreciao acumulada de veculos era de R$ 410,00;

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e) da conta depreciao acumulada de mquinas e equipamentos era de R$ 30,00.

3.

GANHOS OU PERDAS DE CAPITAL

Ganhos ou perdas de capital representam o resultado no-operacional. Somente teremos resultado no-operacional se transacionarmos com bens do ativo permanente ou fatos dele decorrentes, como a realizao da reserva de reavaliao. Desta forma, consideram-se ganhos ou perdas de capital os ganhos ou perdas obtidos na alienao e liquidao de bens do ativo permanente, inclusive por desapropriao, baixa por perecimento, extino, desgaste, obsolescncia ou exausto e a realizao de reserva de reavaliao, mesmo que seja de coligada ou controlada quando o investimento for avaliado pelo mtodo da equivalncia patrimonial. Na contabilizao de ganhos ou perdas de capital as receitas e despesas sero contabilizados, respectivamente, como receita no-operacional e despesa no-operacional. Teremos ganho de capital quando o valor da alienao do bem ou direito for superior a seu valor contbil, na data da baixa. J a perda ocorrer se a diferena entre o valor de alienao do bem ou direito for inferior a seu valor contbil. A propsito, valor contbil dos bens e direitos do ativo permanente o valor do registro original ou o proveniente de reavaliao, corrigido pelas contas retificadoras, tais como depreciao, amortizao, exausto e proviso. Assim: Valor de aquisio do bem (+) Ajuste para reavaliao (-) Provises (-) Depreciao, amortizao ou exausto acumuladas. (=) Valor contbil do bem Obs.: Por disposio da legislao fiscal, os bens adquiridos at 31/12/95 deviam ser corrigidos monetariamente at aquela data, o que alterava a forma de apurao do valor contbil,

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pois a correo abrangia todos os elementos (valor original, provises e depreciao). Exemplo: Suponha que determinada empresa alienou um imvel por R$ 220.000,00. O referido imvel foi adquirido por R$ 280.000,00 e apresenta depreciao acumulada de R$ 70.000,00. Valores corrigidos at a data da alienao: Imvel 280.000,00 (-) Depreciao acumulada (70.000,00) (=) Custo ou valor contbil do bem 210.000,00 Valor da alienao: 220.000,00 (-) Custo ou valor contbil do bem(210.000,00) (=) Ganho de capital 10.000,00 Contabilizao: a) Pela venda do bem vista: Caixa a Ganhos ou perdas de capital

220.000,00

b) Pela baixa do bem corrigido: Ganhos ou perdas de capital a Edificaes imveis 280.000,00 c) Pela baixa da depreciao acumulada: Depreciao acumulada a Ganhos ou perda de capital 70.000,00 d) Transferncia para o resultado do exerccio: Ganhos ou perdas de capital (*) a Resultado do exerccio 10.000,00 (*) Lucro ou resultado no-operacional
Imveis (s) 280.000,00 280.000,00 (b) Depreciao Acumulada 70.000,00 (s) 70.000,00 Bancos c/Movimento (a) 220.000,00

(c)

Ganhos ou Perdas de Capital (b) 280.000,00 220.000,00 (a) 70.000,00 (c) 280.000,00 290.000,00 (d) 10.000,00 10.000,00
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Resultado do Exerccio 10.000,00 (d)

O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma:


15. (AFRF/2002AESAF) A empresa Zola estava desmontando seu parque operacional e, para isto, efetuou as seguintes operaes: a vendeu, vista, por R$ 3.000,00, uma mquina adquirida por R$ 4.000,00 e que j fora depreciada em 70%; b baixou, do acervo patrimonial, um guindaste comprado por R$ 5.000,00, j depreciado em 80%; e c alienou, por R$ 2.000,00, um cofre, ainda bom, com valor contbil de R$ 3.000,00, embora j depreciado em 25%. No perodo, no houve incidncia de correo monetria e as operaes no sofreram tributao. Considerando apenas as transaes citadas, podemos dizer que a empresa Zola incorreu em: a) custos de R$ 13.000,00; b) custos de R$ 4.450,00; c) lucros de R$ 550,00; d) perdas de R$ 2.600,00; e) perdas de R$ 200,00.

4.

OPERAES DE DESCONTO

A principal finalidade das empresas comerciais a comercializao de mercadorias e a prestao de servios remunerados. Muitas vezes, para atingir tais finalidades, elas necessitam de capital de giro (recursos disponveis) externo. Para tanto, contratam emprstimos ou emitem ttulos de crdito. Noutras circunstancias, em casos de excesso de disponibilidades, aplicam o seu excedente em instituies financeiras ou na aquisio de valores mobilirios (mercado de aes).

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Porm, muitas empresas, mesmo no possuindo excesso de disponibilidades, so obrigadas a financiar suas vendas aos clientes (vendas a prazo) e ao mesmo tempo necessitam buscar capital de giro para aquisio de mercadorias e matrias primas. Dos fatos acima arrolados surgem receitas e despesas que, segundo disposio da lei das SA, mereceram destaque especial na demonstrao do resultado do exerccio, pois devemos segregar as despesas e as receitas financeiras na DRE. Nunca demais repetir que os fatos contbeis devem ser registrados segundo o mtodo das partidas dobradas, e que o reconhecimento de receitas e despesas deve obedecer ao princpio da competncia. Desta forma, os encargos financeiros transcorridos, mas somente exigveis aps o balano, devem ser levados a resultado do exerccio encerrado em contrapartida de passivo exigvel. De forma anloga, as receitas financeiras j ganhas at o trmino do exerccio, mas a receber em perodos seguintes, devem ser reconhecidas e levadas a resultado do exerccio em contrapartida de um direito realizvel do ativo. As principais operaes de desconto efetuadas pelas empresas comerciais so com duplicatas de sua emisso e o desconto de promissrias. 4.1. DUPLICATAS EM COBRANA

As duplicatas so ttulos de crdito emitidos pela empresa contra seus clientes em operaes comerciais de venda a prazo de mercadorias ou de servios. A empresa pode ela mesma cobrar essas duplicatas, quando a operao leva a denominao de cobrana em carteira ou remeter essas duplicatas a uma instituio financeira ou outra entidade que possua um departamento ou seo especializada em cobrana de ttulos. A remessa das duplicatas a uma entidade para que ela faa a cobrana dos ttulos recebe a denominao de cobrana simples. Percebam que a propriedade do ttulo no transferida ao cobrador que, por sua vez, no efetua qualquer adiantamento de valor empresa. A empresa encarregada da cobrana dos ttulos recebe uma remunerao pelo servio de cobrana prestado. Dessa forma, a simples remessa de ttulos a terceiros
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para cobrana no representa nenhum fato contbil, no havendo nenhum registro contbil a ser feito. No entanto, para fins de controle, a empresa proprietria das duplicatas deve manter registros extracontbeis dos ttulos entregues a terceiros para cobrana. Exemplo: A empresa da ESQUINA LTDA faz a remessa de 17 duplicatas ao Banco da Praa S.A., no valor total de R$ 150.000,00, para que este proceda a cobrana. O Banco no trabalha de graa e cobrar pelo servio o equivalente a 1% do valor de face das duplicatas. Como no ocorre alterao patrimonial pelo envio das duplicatas ao Banco, no h registro contbil a fazer. Entretanto, a empresa necessita controlar o envio dessas duplicatas. Um modo de controle poderia ser o seguinte e o banco assinaria o recebimento desses ttulos: Duplicata n 001,contra Joo da Silva, R$ 12.000,00 ... Duplica n 017, contra Pedro Pedreira, R$ Total 7.000,00 R$ 150.000,00

banco:

Lanamento relativo ao pagamento do servio ao Despesas bancrias a Banco conta movimento 300,00

Supondo que o banco receba uma duplicata com valor de face de R$ 12.000,00, na data do seu vencimento. Teremos o seguinte lanamento a fazer: banco: Pelo pagamento de uma duplicata de $ 12.000,00 no Banco conta movimento a Duplicatas a receber ou clientes 12.000,00

Devoluo de ttulos no-recebidos: quando o Banco devolve ttulos no recebidos no h registro contbil. Somente os controles paralelos (extracontbeis) devem ser ajustados.

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Pagamento de ttulo com atraso: bastante comum os clientes pagarem ttulos com atraso. A empresa deve autorizar o banco a receber as duplicatas aps o vencimento, podendo estabelecer a incidncia de juros que, neste caso, so da empresa. Caso um cliente pague um ttulo de $1.000,00 com 10% de juros, no banco, o lanamento seria: Bancos conta movimento a Diversos a Juros ativos a Duplicatas a receber

100,00 1.000,00 1.100,00

Convm salientar que se a empresa efetuar a cobrana em carteira, a conta a ser movimentada pelo recebimento de duplicatas a conta Caixa. Caixa a Clientes 1.000,00 4.2. DUPLICATAS DESCONTADAS

Em casos de escassez de recursos ou falta de capital de giro, as empresas encontram uma linha de crdito junto s instituies financeiras para suprir seu caixa dos recursos necessrios, mediante a operao de desconto de duplicatas. O desconto de duplicatas uma operao financeira pela qual a empresa entrega ao banco duplicatas a receber e o banco disponibiliza recursos s empresas, descontando, desde j, as despesas bancrias e os juros. Assim, se a empresa entregar duplicatas no banco com valor total de R$ 50.000,00 e o banco cobrar juros de R$ 6.000,00, o banco creditar empresa o valor de R$ 44.000,00. No entanto, a operao no se resume a transferncia de crdito ou cesso de crdito, visto que o empresrio passa a ser o responsvel pelo pagamento do valor que lhe foi disponibilizado, caso haja a inadimplncia do devedor das duplicatas junto ao banco. Neste caso, o banco lhe devolver as duplicatas para que ele, empresrio, execute o crdito e o banco debita o valor na conta da empresa, ressarcindo-se do valor dependido. Assim, trata-se de um caso de responsabilidade subsidiria da empresa perante o banco.
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Desta forma, o fato de haver o desconto de duplicatas no autoriza o empresrio a dar baixa das duplicatas a receber, haja vista que pagamento no houve. O valor das duplicatas a receber, em decorrncia da operao de desconto, fica inalterado, porm deduzido do valor das duplicatas descontadas, que se constitui numa conta retificadora de ativo circulante. medida que as duplicatas forem recebidas no banco, este dever informar a empresa que dar baixa do seu valor e tambm do respectivo valor de duplicatas descontadas. Na hiptese de alguma duplicata no ser paga no banco, este far a devoluo. A empresa deve registrar este fato mediante dbito na conta duplicatas descontadas e crdito na conta bancos conta movimento. Muitas pessoas confundem duplicatas descontadas com passivo. Chamamos ateno ao fato, pois duplicatas descontadas no representam obrigao. A empresa passar a essa condio apenas se no houver o pagamento no banco, por parte do seu cliente, no prazo estipulado. Neste caso, no ser a conta duplicatas descontadas que dever figurar no passivo, mas, sim, emprstimos bancrios. Para facilitar o entendimento de vocs vlido fazermos a seguinte observao (somente a ttulo ilustrativo): A obrigao da empresa existe porque ela endossa as duplicatas. como se ela fosse a fiadora ou avalista do cliente nessa operao e, nestes casos, no se registram as obrigaes no passivo. Assim, definitivamente, a conta duplicatas descontadas apenas uma conta retificadora ou redutora de duplicatas a receber, pois precisamos de uma contrapartida para justificar o aumento da conta bancos pela entrada de recursos decorrentes do desconto de duplicatas. Exemplo: A empresa Vento Norte Ltda descontou uma duplicata com valor de face de R$ 20.000,00, com vencimento em 90 dias. A taxa de desconto cobrada pelo banco de 3% ao ms. Alm da taxa de desconto, o banco cobra uma taxa de abertura de crdito de R$ 150,00. Os lanamentos pertinentes operao de desconto dessa duplicata so os seguintes: 1) Pelo desconto: Diversos
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a Duplicatas descontadas Bancos 18.050,00 Despesas bancrias 150,00 Juros passivos 1800,00

20.000,00 20.000,00

2) Pelo recebimento do ttulo pelo banco: Duplicatas descontadas a Duplicatas a receber ou clientes 20.000,00 Se a recebimento: duplicata fosse devolvida pelo banco, sem

3) Pela devoluo de duplicatas pelo banco, por no ter havido o pagamento em tempo hbil: Duplicatas descontadas a Bancos 20.000,00 Algumas consideraes sobre os lanamentos, envolvendo a operao de desconto de duplicatas: as despesas bancrias (taxa de abertura de crdito, taxa bancria, etc.) devem ser consideradas como despesas do exerccio em que a operao for realizada; os juros passivos devem ser registrados como despesas pagas antecipadamente, despesas do exerccio seguinte ou juros a transcorrer ou a vencer; na liquidao das duplicatas, ocorre somente fato contbil permutativo, pois as contas envolvidas so patrimoniais; caso o pagamento seja efetuado pelo devedor da duplicata, porm com juros, estes sero do banco e em nada afetaro o patrimnio da entidade. EXERCCIO RESOLVIDO 2:
(ESAF/TTN98) Quando a Empresa Comercial Ltda. realizou uma operao de desconto bancrio, enviando ao Banco S/A a duplicata no 3.112, que tinha a receber de Sebastio Silva-ME, o seu contador realizou corretamente o seguinte lanamento: a) Duplicatas descontadas Despesas bancrias a Duplicatas a receber;

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b) Duplicatas descontada a Bancos conta movimento a Despesas bancrias; c) Bancos conta movimento Despesas bancrias a Duplicatas descontadas; d) Bancos conta movimento Despesas bancrias a Duplicatas a receber; e) Bancos conta movimento Despesas bancrias a Duplicatas descontadas a Duplicatas a receber.

Resoluo: O valor recebido pelo proprietrio do ttulo sempre o lquido, isto , descontadas as despesas bancrias e o juro cobrado pelo banco. Alm disso, o ttulo no quitado por essa operao, logo ele deve permanecer no patrimnio do seu proprietrio (duplicatas a receber) no ativo da empresa, at que o cliente efetue o pagamento. A baixa do ttulo se dar apenas quando o banco comunicar empresa que determinada duplicata foi por ele recebida. Lanamento: D Banco c/ movimento D Despesas bancrias C Duplicatas descontadas Resposta: Letra C EXERCCIO RESOLVIDO 3:
(AFRF/2000) A empresa Sol S.A. circulantes, com os seguintes saldos: Caixa Bancos c/movimento Valores mobilirios Mercadorias Materiais de consumo Duplicatas a pagar Duplicatas descontadas Duplicatas a receber 40,00 100,00 200,00 600,00 120,00 800,00 300,00 500,00 apresentou valores correntes ou

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No encerramento do exerccio, para promover os ajustes necessrios ao balano, o contador apurou que: 1) o extrato bancrio indicava um cheque de R$ 20,00 emitido, mas ainda no sacado pelo portador; 2) os valores mobilirios so mil aes da CSN, avaliadas a R$ 0,25 (vinte e cinco centavos de real), no dia do balano; 3) ainda faltam contabilizar R$ 40,00, da receita antecipada, e R$ 150,00, de despesas antecipadas. Feitas as atualizaes contabilmente necessrias, o balano patrimonial apresentar um ativo circulante no valor de: a) R$ b) R$ c) R$ d) R$ e) R$ 1.150,00; 1.300,00; 1.320,00; 1.410,00; 1.370,00.

Resoluo: Ajustes necessrios: 1) Se o cheque j foi contabilizado, mas no sacado, no h necessidade de ajuste, lembrando que um cheque deve ser contabilizado pelo emitente sempre que emitido, mesmo que ainda no sacado. 2) Os valores mobilirios esto com valor de mercado maior (R$ 0,25 x 1.000 = R$ 250,00) que o valor contbil, portanto no h que se falar em proviso para ajuste. 3) Contabilizao das receitas e despesas antecipadas: 3.1) Caixa (+AC) a Receitas antecipadas (+PC) 40,00 3.2) Despesas antecipadas (+AC) a Caixa (-AC) 150,00 Ativo Circulante Caixa Bcos c/ mov. Valores mobil. Mercadorias Mat. consumo Dupl. receber (3.1) (3.2) 40 300 100 150 200 600 120 500 40 150 1.300 Duplicatas descontadas (3.2)

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Resposta: Letra B 4.3. DESCONTO DE PROMISSRIAS

O desconto de promissrias se constitui numa operao financeira, onde o emitente da promissria toma um emprstimo com valor futuro, incluindo os juros. Portanto, quem desconta uma promissria assume uma obrigao. Percebam que esta operao difere do desconto de duplicatas, pois nestas o registro efetuado em conta retificadora de ativo. Esta operao geralmente realizada com uma instituio financeira, em que o devedor assina nota promissria pelo valor de vencimento, isto , com juros pr-estipulados e embutidos no valor do emprstimo. Assim, percebe-se que os juros e encargos financeiros so considerados pagos antecipadamente ou despesas a transcorrer. Por caracterizar uma obrigao, as notas promissrias descontadas devem ser registrado no passivo circulante ou exigvel a longo prazo, conforme o prazo de vencimento contratual. Exemplo: Em 01/11/2004, a empresa OUROVERDE LTDA tomou um emprstimo de R$ 15.000,00 junto ao Banco da Praa S.A., assinando uma nota promissria pelo mesmo valor com vencimento em 120 dias, porm a conta Bancos c/ movimento da empresa foi debitada pelo valor de R$ 12.000,00 em decorrncia da operao, pois pagou antecipadamente juros de 20%. Lanamento: Diversos a Notas promissrias descontadas 15.000,00 Bancos c/ Movimento 12.000,00 Encargos financeiros a transcorrer 3.000.00 15.000,00 Se a empresa elaborasse um Balano Patrimonial imediatamente aps a contratao do emprstimo, apresentaria no passivo a seguinte situao: Promissrias Descontadas
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R$ 15.000,00
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( - ) Encargos financeiros a Transcorrer (R$

3.000,00)

Percebam que em operao dessa natureza os encargos financeiros so pagos antecipadamente, porm o seu fato gerador ainda no ocorreu. A empresa recebeu somente o valor lquido do emprstimo e assumiu uma dvida de R$ 15.000,00. Os juros antecipados, neste caso, devem funcionar como conta redutora do passivo (encargos financeiros a transcorrer), pois o fato gerador da despesa de juros ainda no ocorreu e, portanto, o seu valor, a rigor, no devido no momento da contratao do emprstimo (desconto de promissria), isto , ainda no existe a obrigao pelo pagamento. Se a empresa fosse pagar a promissria no dia seguinte ao da contratao, ela no pagaria R$ 15.000,00. medida que forem ocorrendo os fatos geradores da despesa, sero efetuados lanamentos com dbito em despesas de juros passivos e a crdito desta conta redutora. Assim, em 31/12/2004, teremos o seguinte lanamento a efetuar, pois a metade do juro j incorreu: Despesas de juros a encargos financeiros a transcorrer R$ 1.500,00 Desta forma, no Balano a ser publicado em 31/12/2004, o valor do emprstimo (notas promissrias descontadas) deve aparecer com a conta retificadora de R$ 1.500,00 ou pelo seu valor lquido de R$ 13.500,00. interessante que se apresente no Balano Patrimonial o valor total a pagar com a devida conta retificadora, pois isto dar uma evidenciao mais precisa da situao patrimonial da empresa. Teramos, ento, para o nosso exemplo, a seguinte situao: PASSIVO EXIGVEL Notas promissrias descontadas 15.000,00 (-) Encargos financeiros a transcorrer (1.500,00) Ou, simplesmente, pelo valor lquido PASSIVO EXIGVEL Notas promissrias descontadas 13.500,00

OBS.: H autores que recomendam o registro de juros pagos antecipadamente, no desconto de notas promissrias, no ativo circulante, em despesas antecipadas. Porm, em face da
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evidenciao e para facilitar a leitura dos fatos, recomenda-se que sejam classificados no PC como encargos financeiros a transcorrer. Essa tambm a posio da Esaf. O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma:
16. O lanamento DUPLICATAS DESCONTADAS a DUPLICATAS A RECEBER feito para registrar, contabilmente: a) a emisso de duplicata contra cliente da empresa; b) o aceite de duplicata por parte do sacado; c) o desconto de duplicata junto a um banco; d) a baixa de duplicata descontada junto ao banco que a descontou, por no haver sido paga pelo sacado; e) o pagamento, pelo sacado, de duplicata descontada. 17. (AGERS/RS/98) O saldo da conta clientes, em 30.08.X1, antes das operaes abaixo, era de R$ 7.234,00. Compras = R$ 150,00 Vendas vista = R$ 290,00 Desconto da duplicata com as seguintes caractersticas: Valor = R$ 230,00 Emisso = 25.08.X1 Vencimento = 30.09.X1 Reembolso de duplicata em cobrana = R$ 230,00 Qual o novo saldo, em R$, da conta clientes, aps a operao? a) R$ 7.004,00. b) R$ 6.774,00. c) R$ 7.104,00. d) R$ 6.824,00. e) R$ 6.594,00. 18. A compra de equipamento para uso da prpria empresa, pagandose uma entrada em dinheiro e aceitando-se duplicatas pelo valor restante, ser contabilizada, atravs de um nico lanamento de: a) segunda frmula; d) terceira frmula; b) primeira frmula; e) quarta frmula.

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c) frmula simples; 19. A quitao, por parte do sacado, de uma duplicata descontada no banco deve ser assim contabilizada pela empresa emitente: a) Bancos c/movimento a Duplicatas descontadas; b) Duplicatas descontadas a Banco c/movimento; c) Duplicatas a receber a Duplicatas descontadas; d) Bancos c/movimento a Duplicatas a receber; e) Duplicatas descontadas a Duplicatas a receber. 20. (ESAF/AFRF-2001) A firma Duplititus opera com vendas a prazo, alternando a cobrana em carteira e em bancos, mediante desconto de duplicatas. Em primeiro de abril, mantinha as duplicatas de sua emisso nos 03, 05 e 08, em carteira de cobrana, e as de nos 04,

06 e 07, descontadas no banco. Cada uma dessas letras tinha valor de face de R$ 60,00, exceto a no 07, cujo valor era R$ 70,00. Durante o ms de abril, ocorreram os seguintes fatos: vendas a prazo, com emisso das duplicatas nos 09,

10 e 11 (3x50): R$ 150,00 vendas vista, mediante notas fiscais: R$ 200,00 os 09 e 10;R$ 100,00 desconto bancrio das duplicatas n recebimento, em carteira, das duplicatas nos 03 e 05; R$ 120,00 devoluo, pelo banco, da duplicata no 04, sem cobrar; R$ 60,00 recebimento, pelo banco, da duplicata no 07.R$ 70,00

Com essas informaes, podemos concluir que, aps a contabilizao, o saldo final das contas duplicatas a receber e duplicatas descontadas ser, respectivamente, de: a) R$ 160,00 e R$ 330,00; d) R$ 200,00 e R$ 220,00; b) R$ 330,00 e R$ 160,00; e) R$ 330,00 e R$ 220,00. c) R$ 140,00 e R$ 160,00; 21. (ESAF/TFC1996) Duplicatas descontadas Descontos passivos a Duplicatas a receber a Banco c/movimento R$ 20.000,00 2.000,00 20.000,00 2.000,00
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O lanamento acima corresponde a um aviso bancrio vazado nos seguintes termos: a) Comunicamos o recebimento de duplicata de seu endosso, com o abatimento de R$ 2.000,00 autorizado por V. Sa. e debitado em sua

conta; b) Comunicamos o desconto de duplicata de seu endosso, com dbito em sua conta de R$ 2.000,00, referente a comisses e juros deste banco; c) Comunicamos o desconto de duplicata de seu endosso, cujo valor lquido creditamos em sua conta; d) Comunicamos a devoluo, por incobrvel, de duplicata de seu endosso. Debitamos a V. Sa. R$ 2.000,00 de despesas bancrias; e) Comunicamos o recebimento de duplicata de seu endosso, cujo valor lquido creditamos em sua conta. 22. (ESAF/AFC/SFC1996) Os saldos das contas duplicatas a receber e duplicatas descontadas, em 31/12/1995, eram, respectivamente, de R$ 1.000,00 e R$ 600,00. No ms de janeiro de 1996, registraram-se os seguintes fatos, em R$: desconto de duplicatas em bancos: 2.500,00; duplicatas descontadas devolvidas pelo banco, sem cobrana: 300,00; recebimento de duplicatas em carteira: 800,00; recebimento de duplicatas descontadas em bancos: 1.500,00; vendas a prazo: 4.000,00; vendas vista: 2.000,00. O saldo da conta duplicatas a receber, em 31 de janeiro de 1996, de: a) R$ 1.400,00; d) R$ 2.900,00; b) R$ 2.400,00; e) R$ 4.200,00. c) R$ 2.700,00; 23. (TCCONTAB/CONTROLADORIA99) Foi creditado, na conta bancria da empresa, o valor de R$ 220,00, proveniente do recebimento de uma duplicata, no valor de R$ 200,00, acrescidos de R$ 20,00 de juros. Como dever ser contabilizado esse valor? a) Duplicatas a receber a diversos a bancos c/ movimento 200,00 a juros passivos 20,00 220,00. b) Caixa a diversos a duplicatas a receber 200,00 a juros passivos 20,00 220,00.

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c) Bancos c/ movimento a diversos a duplicatas a receber a juros ativos d) Duplicatas a receber a diversos a caixa a juros ativos e) Caixa a diversos a duplicatas a receber a juros ativos

200,00 20,00

220,00.

200,00 20,00

220,00.

200,00 20,00

220,00.

24. (ESAF/AFTN1994/setembro) O saldo, em 01/06/1993, da conta duplicatas a receber era de R$ 45,00. No ms de junho, ocorreram os seguintes fatos: vendas a prazo: R$ 190,00; vendas vista: R$ 240,00; recebimento de duplicatas: R$ 30,00; desconto de duplicatas, no Banco Segurana:R$ 110,00; recebimento duplicatas, pelo Banco Segurana:R$ 90,00. Considerando que o Banco devolveu, sem cobrar, duplicatas descontadas no valor de R$ 20,00, podemos afirmar que o saldo da conta duplicatas a receber, em 30/06/1993, era de: a) R$ 355,00; b) R$ 95,00; c) R$ 235,00; d) R$ 135,00; e) R$ 115,00. 25. (ESAF/TCERN/2001) Tendo certa empresa recebido aviso do banco, comunicando o recebimento, e respectiva quitao, de uma duplicata descontada com ele, a Contabilidade dessa empresa dever fazer o seguinte lanamento: a) Bancos c/ movimento a Duplicatas a receber; b) Duplicatas a receber a Bancos c/ movimento; c) Ttulos descontados a Duplicatas a receber; d) Ttulos descontados a Bancos c/ movimento;

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e) Duplicatas a receber a Ttulos descontados. 26. (ESAF/AFTN1989) A empresa Cia. Das Flores tinha duplicatas a receber, descontadas no Banco do Brasil. Em 30/09, recebeu o aviso de que o Banco recebera uma delas, no valor de R$ 1.000,00. Para contabilizar o evento, o contador dever fazer o seguinte lanamento: a) Banco c/ movimento a Duplicatas descontadas R$ 1.000,00; b) Duplicatas descontadas a Duplicatas a receber R$ 1.000,00; c) Bancos c/ movimento a Duplicatas a receber R$ 1.000,00; d) Duplicatas descontadas a Banco c/ movimento R$ 1.000,00; e) Duplicatas a receber a Duplicatas descontadas R$ 1.000,00; 27. (ESAF/TRF2000) Se uma empresa mantm todas as duplicatas de sua emisso em determinado banco, em operao de desconto, os seus clientes sero creditados quando a(o): a) duplicata for descontada no banco; b) duplicata for enviada ao banco para desconto; c) banco acusar o recebimento da duplicata; d) banco emitir o aviso de crdito; e) cliente pagar a duplicata no banco. 28. (FISCAL/ICMSMS/2000) A empresa Nossa S.A. descontou duplicatas no Banco Insegurana S.A., no total de R$10.000,00, em 16 de dezembro de 1999. No dia 3 de janeiro de 2000, recebeu um aviso do banco, comunicando o recebimento de uma duplicata anteriormente descontada, no montante de R$200,00. Assinale a alternativa abaixo que melhor registra esse fato (valores em R$). a) Dbito = duplicatas a receber 200,00 Crdito = ttulos descontados 200,00. b) Dbito = bancos conta movimento 200,00 Crdito = duplicatas a receber 200,00. c) Dbito = ttulos descontados 200,00 Crdito = duplicatas a receber 200,00. d) Dbito = duplicatas a receber 200,00 Crdito = bancos conta movimento 200,00.

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29. (AFTN/ESAF/96) Em 01.10.19X1, a CIA. ALVORECER desconta uma nota promissria de $ 100.000,00, com vencimento previsto para 31.01.19X2 e juros de $ 8.000,00. Com base nesta afirmativa, assinale a opo correta nas questes 08 e 09. Na data da operao, o registro contbil efetuado foi: a) dbito de $ 92.000,00 na conta notas promissrias a pagar e crdito de igual valor na conta bancos conta movimento; b) dbitos de $ 8.000,00 em despesas financeiras de juros e $ 92.000,00 em bancos c/ movimento e crdito de $ 100.000,00 em notas promissrias a pagar; c) dbito de $ 8.000,00 em encargos financeiros a transcorrer, $ 92.000,00 em bancos c/ movimento e crdito de $ 100.000,00 em notas promissrias a pagar; d) dbitos de $ 8.000,00 em resultados de exerccios futuros juros ativos, $ 92.000,00 em bancos c/ movimento e crdito de $ 100.000,00 em notas promissrias a pagar; e) dbitos de $ 92.000,00 na conta bancos c/ movimento e crdito de igual valor na conta nota promissria a pagar. 30. (AFTN/ESAF/96) Em 31.12.19X1, quando a empresa apresentar seu balano patrimonial, o efeito gerado pela operao retrocitada na apurao do resultado da empresa : a) nulo, por se tratar de resultado de exerccios futuros; b) de apropriao de despesa financeira, em $ 4.000,00; c) de apropriao de despesa financeira, em $ 8.000,00; d) de apropriao de despesa financeira, em $ 2.000,00; e) de apropriao de despesa financeira, em $ 6.000,00. 31. (ATE/MS/2001ESAF) A empresa Carente S/A recebeu aviso do Banco da Casa, comunicando o recebimento de uma duplicata com ele descontada anteriormente. O contador, acertadamente, promoveu o seguinte lanamento: a) Bancos c/movimento a Duplicatas a receber; b) Duplicatas a receber a Bancos c/movimento; c) Ttulos descontados a Duplicatas a receber; d) Duplicatas a receber a Ttulos descontados; e) Ttulos descontados

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a Bancos c/movimento.

5.

FOLHA DE SALRIOS

Este assunto foi objeto da aula demonstrativa. Porm, para que vocs tenham o assunto por completo e de forma seqencial, resolvemos inseri-la aqui. A designao Folha de Salrios abarca os diversos fatos que envolvem o pagamento ao pessoal que trabalha em determinada entidade. A folha de salrios afetada pelas legislaes trabalhista, previdenciria, fiscal e social. Na inexistncia dessas legislaes, os aspectos contbeis relativos ao pagamento dos salrios aos empregados de uma empresa seria bastante simples. Da se percebe que, em termos de registros contbeis, o complicador reside naquelas legislaes. 5.1 Folha de Salrios sem governo 5.1.1 Pagamento no final do ms de trabalho Comearemos apresentando os lanamentos contbeis, admitindo a inexistncia do governo, isto , sem considerar a legislao pertinente. Supondo que determinado empregado da empresa BONSALRIOS LTDA aceitou o salrio de R$ 6.940,00 e que o empregador pague aos seus empregados o valor devido no momento da ocorrncia do fato gerador, isto , no ltimo dia til de cada ms, ento a empresa ter de efetuar o seguinte lanamento contbil: Despesas com salrios a Caixa R$ 6.940,00

Teremos, assim, uma despesa (despesa com salrios, salrios, ordenados, ou ainda, despesas com folha ou pessoal), que a conta a ser debitada, e uma conta creditada, como, no caso, a conta caixa, que poderia ser tambm a conta Bancos conta Movimento. Percebam que utilizamos um lanamento de 1a frmula para registrar o fato, e que este um fato contbil modificativo diminutivo. Esse o momento em que alterado o patrimnio lquido (PL), pois h o reconhecimento da despesa, isto , h a ocorrncia do fato gerador da despesa. oportuno frisarmos que horas extras, adicional noturno, insalubridade, periculosidade etc. integram o salrio do empregado para todos os fins. 5.1.2 Pagamento no ms seguinte Muitos devem estar pensando que o Velter e o Missagia esto delirando, que ningum paga os salrios no final do ms!

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Sabemos que, na prtica, poucos so os empregadores que pagam os salrios aos seus empregados no ltimo dia do ms, valendo-se, para isto, de uma prerrogativa da legislao trabalhista que permite o pagamento at o 5 dia til do ms seguinte ao da ocorrncia do fato gerador. Assim, ainda com a premissa da inexistncia do governo, a empresa deve, ao final de cada ms ou pela ocorrncia do fato gerador da despesa, reconhecer a despesa com salrios, adequando-se aos ditames do princpio contbil da competncia, alm de providenciar o registro do seguinte lanamento: Despesas de salrios a Salrios a pagar R$ 6.940,00

Mais uma vez estamos diante de um lanamento de 1a frmula e de um fato contbil modificativo diminutivo. Observem que no lanamento acima no fizemos nenhum crdito em conta do ativo (caixa ou bancos), porm surgiu uma obrigao (salrios a pagar), que conta do passivo circulante. Lembremos do princpio da competncia que em certo momento nos assevera que se considera incorrida uma despesa pelo surgimento de um passivo sem o correspondente ativo. exatamente o que acontece neste caso, pois, pela ocorrncia do fato gerador dos salrios, surgiu para a empresa a obrigao de efetuar o pagamento, isto , ela passou a ter uma dvida sem que o ativo tivesse sido movimentado! J no ms do efetivo pagamento estaremos diante de um fato contbil permutativo, pois faremos a quitao de uma obrigao, fato que gera alterao qualitativa do patrimnio com diminuio do ativo circulante e do passivo circulante de igual valor, isto , no h alterao no PL. Percebam que a despesa foi reconhecida quando da ocorrncia do fato gerador e que neste momento houve a alterao do PL. interessante frisarmos que neste caso ocorre um fato contbil permutativo e uma alterao do patrimnio de forma qualitativa, isto , h diminuio simultnea do ativo e passivo em igual valor! No ms do pagamento e admitindo que ele seja efetuado em dinheiro, o lanamento contbil deve ser o seguinte: Salrios a pagar a Caixa R$ 6.940,00

Desta forma, por enquanto, e sem considerar a presena do governo (legislao), os seguintes pontos devem ser fixados: Resumo 1) 2) via de regra, os salrios so devidos mensalmente, ao final de cada ms; no momento da ocorrncia do fato gerador da despesa de salrios, esta despesa deve ser reconhecida contabilmente mediante o registro do seu valor a dbito de uma conta de resultado (despesa de salrios, ordenados

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ou salrios) e a crdito de uma conta patrimonial (caixa, bancos ou salrios a pagar), independentemente do efetivo pagamento; 3) o regime de competncia deve ser seguido em toda escriturao das pessoas jurdicas, assim o lanamento contbil da folha de salrios no pode ficar margem desta forma de escriturao, devendo-se reconhecer a despesa no momento da ocorrncia do fato gerador; a alterao no PL ocorre com o reconhecimento da despesa de salrios, isto , o reconhecimento da despesa constitui fato modificativo no ms da ocorrncia do fato gerador; o efetivo pagamento no ms seguinte ao do reconhecimento da obrigao de salrios a pagar constitui fato permutativo e alterao qualitativa do patrimnio.

4)

5)

O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma:


32. (ESAF/TTN1994/vespertino) O pagamento de salrios do ms de dezembro de 1992, feito em cheque, em 05/01/1993, foi registrado, mediante o seguinte lanamento (exerccio social: 01/01 a 31/12): a) Despesas de salrios a Salrios a pagar; b) Salrios a pagar a Despesas de salrios; c) Salrios a pagar a Bancos; d) Despesas de salrios a Bancos; e) Bancos a Salrios a pagar. 5.2 Com a presena do governo (legislao) Depois de termos visto os aspectos mais simples envolvendo a folha de salrios, veremos outros aspectos contbeis que envolvem a folha de pagamento, mais especificamente os concernentes legislao a que est afeta esta rubrica contbil. conveniente salientarmos que, em face da dinmica da legislao envolvida, as alquotas apresentadas podem no condizer com as efetivamente apregoadas pela legislao de regncia, o que as torna meramente exemplificativas. Desta forma, caso algum queira fazer um estudo detalhado sobre o assunto, recomendamos que procure se informar acerca da legislao em vigor, no momento do edital do concurso, no que concerne s alquotas.

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Vale lembrar ainda que os examinadores costumam fornecer as alquotas no enunciado das questes. 5.2.1 Adiantamento de salrios Ainda, dentro da sistemtica apresentada anteriormente, qual seja: a ausncia do governo, pode ocorrer que, por solicitao do empregado ou por um ato de liberalidade do empregador, haja adiantamentos de salrios ou adiantamentos a empregados. Devemos entender o adiantamento de salrios como se fosse um emprstimo do empregador ao empregado, e que este o devolver ou o pagar por ocasio do recebimento do salrio, visto que o fato gerador do salrio ainda no ocorreu. Este emprstimo pode ser amortizado com o salrio do final do ms, isto , em cota nica, ou, em outras circunstncias, a devoluo se dar em mais de uma parcela, quando ser descontado do salrio relativo ao ms de vencimento de cada parcela. Continuemos com o exemplo adotado desde o incio de nossa aula, ou seja, o valor de R$ 6.940,00. A ttulo ilustrativo, consideremos que determinado empregado solicite adiantamento salarial, cujos motivos podem ser diversos, no valor de R$ 1.200,00. O empregado acerta com seu empregador que devolver o adiantamento em 03 (trs) parcelas mensais e iguais. Desta forma, por ocasio deste adiantamento (emprstimo), o empregador far registrar em sua contabilidade o seguinte lanamento (resumido): Adiantamento de salrios a Caixa 400,00

Percebam que no caso apresentado essa conta deve ser classificada no ativo circulante. Entretanto, em outras circunstncias, se o prazo concedido para devoluo for para aps o final do exerccio social subseqente, ento a conta adiantamento de salrios dever observar esse prazo e se ter, pelo menos uma parcela, registrada no ARLP. Outra situao que merece a nossa ateno a que diz respeito classificao dos direitos com pessoas que tm participao nos resultados da empresa, ou seja, os emprstimos a diretores, coligadas e controladas. Esses direitos da empresa, por fora de lei, e se no decorrerem de operaes normais da empresa, devem ser classificados no ARLP. A reside uma peculiaridade em relao a adiantamento de salrios, pois estes somente sero classificados no ARLP se assim o prazo for convencionado. Desta forma, no devemos confundir adiantamentos de salrios com Emprstimos a diretores. Esses ltimos so sempre classificados no ARLP!!! No que concerne aos aspectos contbeis, por ocasio do pagamento do salrio do ms de vencimento da primeira parcela do emprstimo, a empresa far elaborar o seguinte lanamento:

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Despesas com salrios a Adiantamento de salrios a Caixa/bancos 400,00 6.540,00 6.940,00

Com este lanamento, em que foi debitada a conta Despesas com Salrios, percebe-se que a despesa com salrios, no referido ms, foi de R$ 6.940,00, embora tenha havido desencaixe (sada de dinheiro de Caixa ou Bancos) de apenas R$ 6.540,00. A diferena, R$ 400,00, j foi recebida pelo empregado, quando lhe foi concedido o emprstimo ou adiantamento que ora est amortizando com o salrio do ms. Na prtica como se o empregado recebesse, efetivamente, neste momento, os R$ 6.940,00, e pagasse, tambm neste momento, os R$ 400,00 devidos ao empregador, saldando sua dvida!!! 5.2.2 A incidncia do INSS e outros encargos do trabalhador Diversos so os encargos incidentes sobre o salrio do trabalhador. Com base na legislao de regncia, o recolhimento da maioria deles, se no todos, da responsabilidade do empregador. Os encargos que devem ser suportados pelo trabalhador so deduzidos do seu salrio pelo empregador. Assim, o trabalhador no recebe essa quantia, que ento repassada (recolhida) aos cofres pblicos ou a quem tem o direito de receb-los. Um dos principais descontos ou deduo que se faz dos salrios, cuja incidncia geralmente independe do valor a receber pelo empregado, a previdncia social do empregado. A empresa retm a quantia devida ao INSS pelo empregado e assume a responsabilidade de efetuar o recolhimento dessa contribuio aos cofres do Instituto. Percebam que o INSS a Recolher no decorre de obrigao prpria da empresa. Decorre por responsabilidade. Logo, o no recolhimento das quantias assim retidas caracteriza apropriao indbita, o que crime sujeito cadeia. A ttulo ilustrativo, apresentamos as alquotas da contribuio previdenciria a cargo do empregado ou segurado do INSS, vigentes poca da elaborao desta aula. prudente de nossa parte alertar, mais uma vez, que a legislao bastante dinmica. Assim, antes de utilizar as alquotas constantes na tabela a seguir conveniente que seja consultado o site do Ministrio da Previdncia e Assistncia Social para verificar se a mesma ainda vigora (www.mpas.gov.br). ALQUOTA PARA FINS DE RECOLHIMENTO AO INSS (%) 7,65 8,65 9,00 11,00

SALRIO DE CONTRIBUIO (R$) at R$ 752,62 de R$ 752,63 a R$ 780,00 de R$ 780,01 a R$ 1.254,36 de R$ 1.254,37 at R$ 2.508,72

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Analisando a tabela acima, percebe-se que o maior salrio de contribuio de R$ 2.508,72, cuja alquota de 11%. Acima deste valor o empregado regido pela CLT no est obrigado a contribuir com o INSS, podendo, por opo, contribuir com a previdncia complementar, assunto que deixaremos de analisar em face da sua inexigibilidade em concursos. Assim, o limite ou teto de contribuio do empregado previdncia oficial de R$ 275,95 (11% de R$ 2.508,72). Aplicando a tabela ao nosso exemplo, empregado com salrio de R$ 6.940,00, o seu salrio de contribuio ser o valor mximo da tabela, ou seja, R$ 2.508,72, o que resulta numa contribuio de R$ 275,95. A contabilizao da folha de salrio do nosso empregado, com salrio de R$ 6.940,00 e adiantamento salarial de R$ 400,00 a ser descontado em trs parcelas mensais e considerando, ainda, a contribuio previdenciria de R$ 275,95, passa a ter o seguinte lanamento contbil: Despesas com salrios a INSS a recolher a Adiantamento de salrios a Caixa/bancos 275,95 400,00 6.264,05

6.940,00

Notem que a escriturao da folha de salrios, relativamente contribuio previdenciria a cargo do empregado, trouxe uma obrigao empresa, pois, pela legislao vigente, ela est obrigada a reter do empregado a quantia devida ao INSS e recolher esse valor at o dia 02 do ms seguinte ao da ocorrncia do fato gerador. 5.2.3 A incidncia do IRRF na fonte O desconto decorrente da legislao fiscal, mais especificamente o imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza incidente na fonte (IRRF) mais uma obrigao do empregado, cuja reteno e recolhimento so de responsabilidade do empregador. A tabela de incidncia do Imposto de Renda apresentada a seguir pode ser atualizada com acesso ao site da Receita Federal (www.receita.fazenda.gov.br: Rendimento (R$) Base de Clculo At 1.164,00 De 1.164,00 a 2.326,00 Acima de 2.326,00 Alquota (%) Isento 15 27,5 Parcela a deduzir (R$) 174,60 465,35

Na apurao da base de clculo do IRRF exclumos do salrio bruto do empregado o valor relativo contribuio previdenciria e o valor da penso judicial, entre outros.

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Cabe fonte pagadora (empregador) efetuar a reteno do valor do imposto, descontando-o do salrio devido ao empregado, e recolh-lo aos cofres pblicos em momento posterior. No caso do nosso empregado, cujo salrio de R$ 6.940,00, a base de clculo do Imposto de Renda Retido na Fonte : R$ 6.940,00 R$ 275,95 (INSS) = R$ 6.664,05. 27,5%. Consultando a tabela, percebemos que a alquota a ser aplicada de Quadro de clculo do imposto devido: Salrio bruto 6.940,00 (-) INSS (275,95) = Base de clculo do IR 6.664,05 X 27,5% (valor do imposto calculado)1.832,61 (-) Parcela a deduzir do imposto (465,35) = Imposto devido 1.367,26 A escriturao contbil da folha de pagamento, considerando tambm o IRRF, passar a ser a seguinte: Despesas com salrios a Adiantamento de salrios a INSS a recolher a IRRF a recolher a Caixa/bancos 400,00 275,95 1.367,26 4.896,79

6.940,00

quais seria debitada, sempre, a conta despesas com salrios e creditada a respectiva conta de onde provm o recurso para suportar a despesa. 5.2.4 Outras dedues salariais suportadas pelo empregado

Observem que o lanamento utilizado de 2a frmula (uma conta debitada e duas ou mais contas creditadas). Poder-se-ia efetuar a escriturao desse fato, mediante a utilizao de diversos lanamentos de 1a frmula, nos

Existem, ainda, outros encargos suportados pelos empregados que so da mais variada natureza e sobre os quais no convm discorrermos neste momento, pois perderamos a objetividade e seu estudo em nada contribuiria na sua preparao para concursos. Cabe, apenas, informar que, com relao a eles, procede-se da mesma forma como o fizemos para os encargos j analisados, isto , debitamos a conta despesas com salrios e creditamos a conta correspondente ... a recolher ou... a repassar. Os principais encargos suportados pelo empregado so decorrentes de liberalidade ou por deciso judicial com a penso alimentcia. 5.3 Encargos adicionais da empresa

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O empregador, alm do salrio, possui encargos que devem ser por ele suportados. Dentre esses nus, os principais so a Contribuio para a Previdncia Social, o FGTS e as provises para o 13 salrio e a proviso para frias. 5.3.1 Seguridade Social A Constituio Federal de 1988, no art. 195, assevera que a Seguridade Social deve ser financiada por toda a sociedade. Os empregadores no poderiam ficar margem dessa contribuio. Eles esto obrigados ao pagamento de um percentual ao INSS (geralmente 20%) sobre a folha de salrios. Entretanto, suas obrigaes no param por a. Alm desse valor, que para a prpria Previdncia Social, o empregador est obrigado ao pagamento de um percentual (de 1% a 3%) para o seguro acidente do trabalho (SAT) e mais outros para terceiros como (salrio-educao, INCRA, SENAI / SENAC / SENAT, SESI /SESC / SEST, SEBRAE) com valores que podem chegar a 5,8%. Todos esses valores sero pagos de uma s vez para o INSS, que repassar aos terceiros a quantia a eles devida (mediante remunerao pelo servio de arrecadao). Supondo que a nossa empresa est sujeita a risco de acidente do trabalho mdio (SAT = 2%) e que a contribuio devida aos terceiros seja de 5,8%, ela ter o encargo adicional para a Previdncia Social de 27,8%. Assim, o valor a pagar Previdncia Social, a cargo do empregador, de R$ 1.929,32 (R$ 6.940,00 x 27,8%), cujo lanamento contbil o seguinte: Despesas com INSS a INSS a recolher 1.929,32

5.3.2 Depsitos do FGTS mais uma obrigao constitucional imposta aos empregadores. A alquota vigente de 8%. Portanto, as despesas com FGTS sero de R$ 555,20 (R$ 6.940,00 x 8%), cujo lanamento pertinente o seguinte: Despesas com FGTS a FGTS a recolher 555,20

5.3.3 Proviso para o 13 salrio e para Frias O assunto provises ser estudado em aula especfica, sendo conveniente mencionarmos, neste momento, apenas que 1/12 do salrio de cada ms deve ser provisionado a ttulo de 13 e o mesmo valor acrescido de 1/3 a ttulo de proviso para frias.

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O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma:


33. (ESAF/TFC1996) Uma empresa apropriou, em 31 de dezembro de 1995 (data de encerramento do exerccio social), as despesas com pessoal do ms de dezembro/95, cuja folha seria paga em 5 de janeiro de 1996. Constavam da folha os seguintes valores: valor bruto da folha: 20.000,00; encargos sociais de responsabilidade da empresa: 20% do valor da folha; fundo de garantia por tempo de servio: 8% do valor da folha; previdncia social de responsabilidade dos empregados: 9% do valor da folha; imposto de renda na fonte, de responsabilidade dos empregados: 1.500,00. Feitos os lanamentos devidos, a empresa verificou que as suas obrigaes a curto prazo sofreram um aumento de: a) 28.900,00; b) 16.700,00; c) 20.000,00; d) 24.000,00; e) 25.600,00. 34. (INSS/CESPE97) A folha de pagamento de uma empresa resume os valores financeiros de todos os empregados, especificando as parcelas de salrios, descontos relativos a encargos sociais, imposto de renda, adiantamentos e outros. A contabilizao da folha de pagamento segue as mesmas normas bsicas aplicveis aos fatos contbeis em geral. Relativamente a esse assunto, julgue os itens a seguir. 1) As despesas/custos de salrios de uma empresa so representados pelos valores lquidos desembolsados, ou seja, depois de deduzidos os encargos sociais, impostos e demais descontos incidentes sobre os proventos dos empregados. 2) As contribuies previdencirias a recolher compreendem as parcelas da empresa e dos empregados. 3) Fundo de Garantia do Tempo de Servio (FGTS) do pessoal que desenvolve tarefas na rea de administrao geral deve ser contabilizado como despesa operacional. 4) As contribuies previdencirias a recolher e o FGTS a recolher so parcelas que, devidas e no-pagas, devem ser demonstradas no passivo circulante com saldo devedor.

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA 5) Desembolso a dbito da conta de adiantamentos a empregado e a crdito de uma das contas das disponibilidades.
35. (AFCSTN/2000ESAF) A microempresa Global ME elaborou sua folha de pagamento, com salrios totais de R$ 2.000,00 e alquotas de previdncia de 21%, a parte patronal, e de 11%, a parte dos empregados. A contabilizao das contribuies previdencirias sobre essa folha de pagamento vai provocar: a) dbito de 640,00, em despesa de previdncia, e crdito de 640,00, em contribuies a recolher; b) dbito de 640,00, em despesa de previdncia, crdito de 420,00, em contribuies a recolher e crdito de 220,00 em salrios a pagar; c) dbito de 640,00, em despesa de salrios, e crdito de 640,00, em contribuies a recolher; d) dbito de 220,00, em despesa de salrios, dbito de 420,00, em despesa de previdncia, e crdito de 640,00, em contribuies a recolher; e) dbito de 220,00, em despesa de salrios, dbito de 420,00, em despesa de previdncia, crdito de 420,00, em contribuies a recolher, e crdito de 220,00, em salrios a pagar. 36. (AFC/SFC2000ESAF) A empresa Saturno Ltda. preparou sua folha de pagamento de dezembro, com os seguintes dados: 1 salrios e ordenados dos empregados: R$ 3.000,00; 2 horas extras trabalhadas no ms: R$ 200,00; 3 previdncia social dos empregados, alquota de 11%; 4 fundo de garantia dos empregados, alquota de 8%; e 5 previdncia social patronal, alquota de 21%. A contabilizao dessa folha de pagamento foi efetuada, de forma correta, em um nico lanamento. Assinale a opo que o contm. a) Despesas de salrios e ordenados a Salrios e ordenados a pagar valor da folha de salrios que ora se contabiliza 4.480,00. b) Despesas de salrios e ordenados a Diversos valor da folha de salrios que ora se contabiliza, como segue: a Salrios e ordenados a pagar 4.128,00 a Contribuies sociais a recolher 352,00 4.480,00. c) Diversos a Diversos valor da folha de salrios que ora se contabiliza, como segue:

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Despesas de salrios e ordenados 3.200,00 Encargos sociais e trabalhistas 1.280,00 4.480,00 a Salrios e ordenados pagar 2.848,00 a Contribuies sociais a recolher 1.632,00 4.480,00. d) Diversos a Diversos valor da folha de salrios que ora se contabiliza, como segue: Despesas de salrios e ordenados 3.200,00 Encargos sociais e trabalhistas 928,00 4.128,00 a Salrios e ordenados a pagar 2.848,00 a Contribuies sociais a recolher 1.280,00 4.128,00. e) Diversos a Diversos valor da folha de salrios que ora se contabiliza, como segue: Despesas de salrios e ordenados 2.848,00 Encargos sociais e trabalhistas 1.280,00 4.128,00 a Salrios e ordenados a pagar 2.848,00 a Contribuies sociais a recolher 1.280,00 4.128,00. 37. (SERPRO/2001ESAF) Jos de Anchieta, nosso empregado matrcula no 1520, pediu para conferir os clculos de seu contracheque, tendo encontrado os seguintes valores: Salrios e ordenados R$ 550,00 Insalubridade: 40% do salrio-mnimo 18 horas extras com acrscimo de 50% INSS do segurado alquota de 11% INSS patronal alquota de 26% FGTS alquota de 8% Observaes: o salrio-mnimo vigente tem o valor de R$ 151,00; o ms comercial composto por 220 horas. Pelos clculos de Jos de Anchieta, podemos concluir que sua remunerao mensal vai provocar, para a empresa, um dbito em despesas, no valor de: a) R$ 833,81; b) R$ 858,15; c) R$ 875,13; d) R$ 908,38; e) R$ 982,95.

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38. (ATE/MS/2001ESAF) Em novembro passado, a folha de pagamento da empresa Rubi Vermelho Ltda. discriminava: Salrios e ordenados: R$ 120.000,00 Horas extras trabalhadas: R$ 8.000,00 INSS patronal a 22% INSS do segurado a 11% FGTS do segurado a 8% No ms de dezembro, no foi computado nenhum reajuste salarial e a jornada de trabalho foi absolutamente igual do ms anterior. Esta folha est dividida de tal modo, que no h imposto de renda recolhido na fonte. Exclusivamente a partir desses dados, considerando que a empresa acima encerra o exerccio em 31 de dezembro, podemos afirmar que esta folha de pagamento ocasionou, para a empresa em questo, uma despesa total de: a) R$ 180.480,00; b) R$ 166.400,00; c) R$ 156.160,00; d) R$ 152.320,00; e) R$ 149.920,00. 39. (AFPSINSSESAF/2002) A empresa Arbresse Ltda. mandou elaborar a folha de pagamento do ms de outubro, com os seguintes dados: salrios e ordenados: R$ 21.000,00; horas extras trabalhadas: R$ 2.000,00; imposto de renda retido na fonte: R$ 2.500,00; contribuio para o INSS, parte dos empregados: 11%; contribuio para o INSS, parte patronal: 20%; depsito para o FGTS: 8%. Com base nos dados e informaes acima fornecidos, pode-se dizer que a empresa, em decorrncia dessa folha de pagamento, ter despesas totais no valor de: a) R$ 29.440,00; b) R$ 31.970,00; c) R$ 34.470,00; d) R$ 26.910,00; e) R$ 24.410,00. 40. (Esaf - AFRF/2003) Na microempresa do meu Tio, no ms de outubro, os salrios somados s horas-extras montaram a R$

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20.000,00. Os encargos de Previdncia Social foram calculados em 11%, a parte do segurado, e em 22%, a parcela patronal. Ao contabilizar a folha de pagamento, o Contador dever fazer o seguinte registro: a) Salrios e Ordenados a Salrios a Pagar 20.000,00 Previdncia Social a Previdncia Social a Recolher 6.600,00 b) Salrios e Ordenados a Salrios a Pagar 17.800,00 Previdncia Social a Previdncia Social a Recolher 6.600,00 c) Salrios e Ordenados a Salrios a Pagar 17.800,00 Previdncia Social a Previdncia Social a Recolher 4.400,00 d) Salrios e Ordenados a Salrios a Pagar 17.800,00 Salrios a Pagar a Previdncia Social a Recolher 2.200,00 Previdncia Social a Previdncia Social a Recolher 4.400,00 e) Salrios e Ordenados a Salrios a Pagar 20.000,00 Salrios a Pagar a Previdncia Social a Recolher 2.200,00 Previdncia Social a Previdncia Social a Recolher 4.400,00

5.

CONCILIAO BANCRIA

No raro aparecer em concursos questes sobre conciliao bancria. So poucos os livros de contabilidade e escolas de contabilidade que tratam o assunto de maneira adequada. Outras sequer o tratam. Considerando que a maioria das empresas brasileiras so de pequeno porte (EPP) ou Microempresas (ME), a conciliao bancria para elas costuma no ser expressiva. Entretanto, em empresas de mdio e grande porte a conciliao bancria adequada pode ser de extrema importncia.

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA A conciliao bancria um forte instrumento de controle, permitindo-nos certificar a solidez dos demonstrativos financeiros das empresas. A falta de conciliao bancria pode prejudicar a anlise das disponibilidades, pois pode apresentar no extrato bancrio um valor e outro na conta Bancos, restando a dvida sobre qual o valor correto a ser adotado. guisa de exemplo podemos apresentar a seguinte situao hipottica: A empresa POZIP S/A, de grande porte, resolveu modernizar seus equipamentos de informtica. Fez a aquisio de material com essa finalidade, em 27 de dezembro de 2004, pagando com cheque a quantia de R$ 340.000,00. Por conta desta aquisio a compradora fez o seguinte lanamento: Mquinas e Equipamentos a Bancos conta Movimento R$ 340.000,00 Percebam que referido lanamento diminuiu o saldo contbil da conta Bancos. Entretanto, at 31/12/2004, o cheque no havia sido apresentado ao banco para saque. Isso gerou a seguinte divergncia, em 31/12/2004: A empresa compradora, por meio do lanamento acima indicado, afirma que no mais dispes do valor de R$ 340.000,00, ao passo que o Banco, por meio do extrato final para Balano afirma o contrrio. Para solucionar essa divergncia a empresa necessita fazer a conciliao bancria e, para que o pblico externo tenha conhecimento, fazer constar o efeito em notas explicativas, visto que nas demonstraes no h espao para a conciliao. A seguir, apresentamos algumas hipteses que merecem ser conciliados, tanto em relao a posio do Banco (Extrato Bancrio) quanto a posio da Contabilidade (Conta Bancos). Para isto, usaremos o seguinte exemplo prtico: O saldo da conta Bancos da empresa FORTES S/A, em 31/12/2004, era de R$ 240.00,00. O Extrato do Banco mostrava saldo de R$ 310.000,00. Alm disso havia a indicao de uma cobrana bancria a ser liberada no valor de R$ 20.000,00. Constavam no extrato bancrio a cobrana de despesas com cobrana de R$ 1.000,00 e de outros dbitos no contabilizados no valor de R$ 9.000,00. O contador da empresa FORTES S/A pde observar que havia cheques emitidos no valor de R$ 80.000,00 e que no estavam contabilizados. Assim, a conciliao bancria passa a ser a seguinte: www.pontodosconcursos.com.br
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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA 1 POSIO DO BANCO: Saldo conforme Extrato Bancrio + Cobrana bancria a liberar (-) Cheques no compensados = Saldo Conciliado 2 POSIO DA CONTABILIDADE: Saldo conforme conta Bancos + Cobrana bancria no contabilizada (-) Despesas com cobrana (- ) Dbitos no contabilizados = Saldo conciliado R$ 240 000,00 R$ R$ R$ 20.000,00 1.000,00 9.000,00 R$ 310.000,00 R$ R$ 20.000,00 80.000,00

R$ 250.000,00

R$ 250.000,00

Em face da aplicao do princpio da competncia, o valor de R$ 250.000,00 que dever constar no Balano Patrimonial, na conta Bancos conta Movimento.

41 - (UnB / CESPE CHESF / 2002) A respeito de anlise e conciliaes contbeis, assinale a opo correta. 1. Na conciliao bancria, se um cheque emitido pela empresa no for contabilizado pelo banco, o saldo do extrato bancrio ser menor que o saldo contbil. 2. Um balano de final de exerccio s poder ser encerrado, se os saldos em contas-correntes bancrias, indicados nos extratos, forem iguais aos saldos contbeis de cada conta de banco. 3. Uma despesa bancria debitada pelo banco e ainda no contabilizada no perodo levar a um saldo contbil da conta bancos menor que o do extrato, referente mesma conta. 4. A conciliao bancria o ato de manter um bom relacionamento com o gerente do banco, visando obter vantagens creditcias.

O assunto apareceu ou pode aparecer em prova da seguinte forma:

42 - (BNDS 2001) A razo da conta Bancos conta Movimento (Banco Casa S/A) da Companhia Sultica, em 31.12.X0 (antes da conciliao bancria), apresentava um saldo devedor de R$ 111.103,15. O extrato bancrio emitido pelo referido banco apresentava, na mesma data, um saldo credor de R$ 120.103,15. As seguintes operaes foram objeto da conciliao bancria efetuada

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pelo contador da companhia: cheques contabilizados a serem apresentados ao banco no valor total de R$ 22.000,00; depsitos contabilizados pela companhia a serem creditados em conta corrente bancria de R$ 10.000,00; despesas bancrias a serem contabilizadas pela companhia no valor de R$ 600,00; Contribuio Provisria sobre Movimentao Financeira (CPMF) a ser contabilizada pela companhia de R$ 2.400,00. O valor correto do saldo da referida conta corrente no balano patrimonial de 31-12X0 , em R$ a) 108.103,15. b) 111.103,15. c) 114.103,15. d) 120.103,15. e) 132.103,15. 43. (PERITO PF 2004) Jorge pode assegurar a seus superiores que todos os registros efetuados pelo banco constaro dos registros da contabilidade, pois, no processo de conciliao bancria, podem ocorrer registros efetuados pela empresa que no aparecem no extrato bancrio, mas o contrrio jamais ocorre. 44. (Pref./RECIFE/2003) A empresa Grandeza Ltda., ao providenciar a conciliao bancria, constatou os seguintes fatos: O saldo da conta do Banco do Brasil, no extrato, era de R$ 255,00; Cheques emitidos pela empresa e no apresentados ao Banco, no valor de R$ 200,00; Cheques depositados pela empresa e no consignados em conta pelo Banco, no valor de R$ 150,00; Despesas apropriadas pelo Banco e no informadas em tempo hbil para contabilizao, no valor de R$ 10,00. Considerando as informaes acima, o valor do saldo contbil na escriturao da empresa era de: a) R$ 95,00 b) R$ 215,00 c) R$ 295,00 d) R$ 315,00 e) R$ 595,00 45. (ENGEPRON) Com base nas informaes abaixo, extradas da conciliao bancria efetuada em 31/12/X1, pode-se dizer que o saldo contbil da conta mantida no Banco Bom Lucro : Saldo do extrato R$ 1.000,00 Cheques Emitidos e no descontados R$ 150,00 Aviso de dbito no contabilizado R$ 50,00 Juros creditados no contabilizados R$ 25,00 Saldo contbil ? a) R$ 850,00; b) R$ 875,00;

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c) R$ 1.000,00; d) R$ 1.075,00; e) R$ 1.225,00. 46. (TRF 2002-2) O Mercado de Artesanato Local mantm conta corrente no Banco da Terra S/A. Em 31 de agosto recebeu o extrato do ms com saldo credor de R$ 38.800,00. Como o livro razo apresentava na conta Bancos c/Movimento um saldo devedor de R$ 24.000,00, a empresa mandou fazer uma conciliao. Os dados colhidos para conciliao constaram dos seguintes fatos: 1. um cheque de R$ 600,00, recebido de clientes e depositado em 20.08, foi devolvido por insuficincia de fundos; 2. trs cheques de R$ 1.200,00, 5.500,00 e 2.000,00, emitidos para pagamentos a terceiros, no foram apresentados; 3. um cheque de R$ 700,00 foi debitado ao Mercado, por engano do banco; 4. um depsito de R$ 200,00 foi erroneamente creditado a outro correntista; 5. uma cobrana de duplicatas, emitidas pelo Mercado, no valor de R$ 8.000,00 fora feita pelo banco, mas no houve emisso de aviso a tempo; 6. no extrato aparecem despesas bancrias deR$ 400,00, ainda no contabilizadas pelo Mercado. Aps analisar todos esses fatos, o Contador comunicou administrao que a conta Bancos c/ Movimento dever ir a balano com o saldo de a) R$ 16.400,00 b) R$ 23.300,00 c) R$ 31.000,00 d) R$ 38.800,00 e) R$ 46.600,00

GABARITO AULA 02
1B 2E 3B 4A 5A 6A 7B 8B 9E 10 D 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 C A A D E E A A E B 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 A C C E C B C C C E 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 C C E - ECCEC D -D -D -B -A -E 41 42 43 44 45 46 E,E,E,E A C B B -C

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA AULA 03: BALANCETE DE VERIFICAO

1.

BALANCETE DE VERIFICAO

Ol, pessoal. Hoje vamos falar um pouco sobre o balancete de verificao. Durante o exerccio social, so efetuados registros (a dbito e a crdito) nas contas patrimoniais e tambm nas contas de resultado, certo? Esses lanamentos devem sempre seguir o Mtodo das Partidas Dobradas. Pra quem no se lembra, por esse mtodo, os lanamentos devem ser sempre casados, ou seja, o total lanado a crdito deve ser exatamente igual ao total lanado a dbito. Assim, ao final do exerccio social ou um perodo de apurao, aps apurados os saldos de cada conta, seja de resultado ou patrimonial, temos que a soma dos saldos credores deve ser igual soma dos saldos devedores. O balancete de verificao serve exatamente para essa situao. Extraem-se os saldos do Razo, relacionando as contas, com seus respectivos saldos, extrados dos registros contbeis em determinada data. Dessa forma, para que o balancete possa expressar credibilidade, deve conter, no mnimo, os seguintes elementos: identificao da entidade; data a que se refere; abrangncia; identificao das contas e respectivos grupos; saldos das contas, indicando se devedores ou credores; soma dos saldos devedores e credores. Para que a sociedade mantenha seus registros confiveis, o balancete de verificao, mesmo em entidades que elaboram demonstraes contbeis anualmente, deve ser levantado, no mnimo, mensalmente. A Lei no 6.404/76 (Lei das S.A.), na verdade no obriga as empresas a elaborarem o balancete. Entretanto, ele por demais til s entidades, pois a partir dele que se verifica a existncia de erros de escriturao, alm de ser o ponto de partida para a elaborao do balano patrimonial, do demonstrativo do resultado do exerccio, e de outros demonstrativos contbeis. Ento, meus caros, no podemos dizer que o balancete uma demonstrao contbil obrigatria. Podemos dizer, por exemplo, que se trata de um relatrio contbil, onde se relacionam as contas movimentadas no livro Razo em determinado perodo e que apresentem saldo diferente de zero no dia de sua elaborao.

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Os saldos das contas so dispostas em duas colunas, sendo a da esquerda a dos saldos devedores e a da direita a dos saldos credores. Mas que saldo ser esse? Ora, o saldo da conta ao final de um perodo onde a mesma possua um valor inicial (saldo inicial), sofreu movimentaes a dbito e a crdito durante o perodo, e apresentou um saldo final (credor ou devedor). Se o saldo final for nulo, a conta no deve aparecer no balancete. Aps o levantamento do balancete de verificao, podero ser elaboradas as demonstraes contbeis, tais como a Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE) e o Balano Patrimonial. Ento, percebam: no balancete, aparecem todas as contas, de saldos credores e devedores, quando feito o comparativo total dos mesmos. Em seguida, pode-se proceder elaborao da DRE, apurando-se o resultado do exerccio. Finalmente, aps computadas as destinaes do resultado (IR, participaes, dividendos e reservas), elabora-se o Balano Patrimonial, quando ento as contas de resultado devem ser encerradas contra a conta Lucros ou Prejuzos Acumulados (LPA). Antnio Lopes de S define balancete como sendo relao de contas apresentando o total de seus dbitos, crditos e saldos, devedores ou credores. O balancete extrado do livro Razo. Portanto, ele nada mais do que uma lista contendo cada conta do Razo com seu saldo. H basicamente dois tipos de balancete: balancete de verificao; balancete ajustado. O balancete de verificao ou balancete preparatrio levantado antes dos ajustes do final do exerccio e da apurao do resultado lquido. Se o saldo das contas devedoras no for igual ao saldo das contas credoras porque houve algum erro de escriturao. o ponto de partida para os demonstrativos. O balancete ajustado ou final elaborado aps a realizao dos ajustes ao princpio da competncia, prudncia e demais princpios contbeis, e tambm aps a apurao da demonstrao do resultado do exerccio. o balancete a partir do qual se elabora o balano patrimonial. Abaixo fornecemos uma relao de contas com seus respectivos saldos ao final do exerccio:

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Conta Capital Social Fornecedores Estoques Caixa Proviso para Devedores Duvidosos Proviso para IR Mquinas Mveis Prejuzos Acumulados Clientes Receitas de Vendas Custo das Mercadorias Vendidas Despesas Administrativas Despesas Antecipadas Saldo 100.000,00 40.000,00 30.000,00 10.000,00 5.000,00 10.000,00 25.000,00 20.000,00 20.000,00 50.000,00 30.000,00 20.000,00 5.000,00 5.000,00

O balancete ficar:
Saldos Devedores Mquinas Mveis Estoques Caixa Prejuzos Acumulados Clientes Custo das Mercadorias Vendidas Despesas Administrativas Despesas Antecipadas TOTAL 25.000,00 20.000,00 30.000,00 10.000,00 20.000,00 50.000,00 20.000,00 5.000,00 5.000,00 185.000,00 TOTAL 185.000,00 Capital Social Fornecedores Proviso para Devedores Duvidosos Proviso para IR Receitas de Vendas Saldos Credores 100.000,00 40.000,00 5.000,00 10.000,00 30.000,00

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Vejam a questo abaixo 1. (CESPE/PF/ADM/TEC-CTB/2004) Os responsveis pela contabilidade, periodicamente, devem verificar se os lanamentos contbeis realizados no perodo esto corretos. Uma tcnica bastante utilizada para atingir tal objetivo o balancete de verificao. Acerca do balancete de verificao, julgue os itens subseqentes. i) O balancete de verificao apurado aps os lanamentos de ajustes mensais apresentar todas as contas patrimoniais e integrais que apresentarem saldo no final do perodo. ii) Se, no balancete de verificao, a soma dos dbitos (ou saldos devedores) no for igual soma dos crditos (ou saldos credores), possvel que os registros contbeis estejam incorretos. Porm, a igualdade dos dbitos e crditos no garante a correo dos lanamentos contbeis.

2.

ENCERRAMENTO DAS CONTAS DE RESULTADO

Bom, vale lembrar nesse ponto que, conforme a Teoria Patrimonialista, vista nos captulos iniciais, as contas se dividem em contas patrimoniais e contas de resultado. As contas patrimoniais so aquelas que constam no Balano Patrimonial. Seus saldos NO so zerados ao final de cada exerccio social. Assim, o saldo final de uma conta patrimonial no perodo n ser o saldo inicial da conta no perodo n+1. So contas patrimoniais as contas de ativo, de passivo e de patrimnio lquido. J as contas de resultado, ao contrrio, iniciam o perodo com saldo zerado, e devem ser encerradas ao final do mesmo. Diz-se que so contas de saldo peridico. So contas de resultado as contas de receitas e de despesas. Assim, ao final de cada exerccio, as receitas e as despesas devem ser totalizadas. Caso as receitas superem as despesas, teremos um resultado positivo (lucro). Se as despesas forem maiores do que as receitas, teremos resultado negativo (prejuzo). Em caso de igualdade entre receitas e despesas teremos um resultado nulo. Apurado o resultado, as contas de receitas e de despesas devem ser encerradas, ao passo que o resultado ser transferido para a conta do Patrimnio Lquido chamada Lucros ou Prejuzos Acumulados. Por esse motivo, contas de resultado (receitas e despesas) no aparecem no Balano Patrimonial. Para apurar o resultado, utiliza-se uma conta dita transitria. Contas transitrias seriam aquelas que possuem existncia momentnea, ou

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seja, so abertas e fechadas no mesmo instante (dia), visando registrar o ocorrido. No caso da apurao do resultado, utiliza-se uma conta transitria com este nome (Apurao do Resultado do Exerccio - ARE), aberta somente na ocasio do encerramento do mesmo. Esta receber os saldos das contas de receitas e despesas. Se o saldo da conta apurao do resultado for credor, significa que a empresa obteve lucro; caso contrrio, a empresa incorreu em um prejuzo (no perodo apurado). Logo em seguida, a conta ARE tambm ser encerrada, tendo seu saldo transferindo para a conta lucros acumulados ou prejuzos acumulados, constante do patrimnio lquido. Finalmente, podemos observar que as contas de receitas e de despesas no esto presentes no patrimnio lquido. Porm, indiretamente, elas influenciam no seu valor, indiretamente, por meio da conta lucros ou prejuzos acumulados. Voltando ao balancete, podemos afirmar que se trata de um balano parcial, um relatrio pr-balano, que serve para verificar se a soma dos saldo credores igual soma dos saldos devedores. Finalmente, convm ressaltar que, muitas vezes, em questes de prova, usa-se a designao balancete de verificao quando, em verdade, apresentado um rol de contas com os respectivos saldos. Assim, o candidato deve ter muito cuidado pois, s vezes, este rol de contas no o balancete completo e a soma dos saldos credores no ser necessariamente igual soma dos saldos devedores. Portanto, ateno: se a questo explicitar tratar-se de um balancete, ento pode confiar em que o total dos saldos credores iguala-se ao total dos saldos devedores. EXERCCIO RESOLVIDO 01: (TRF/2000) Em 31 de dezembro de 1999, o contador da firma Z LTDA. apresenta as seguintes contas e saldos, extrados do livro Razo: CONTAS Caixa Duplicatas a pagar Lucros acumulados Aluguis passivos Comisses ativas Receita de juros Impostos a recolher Veculos Custo das vendas Receita de vendas Despesas de juros Clientes Mveis e utenslios Capital social Impostos federais Salrios SALDOS 250,00 650,00 130,00 140,00 30,00 110,00 300,00 900,00 600,00 900,00 130,00 360,00 540,00 950,00 200,00 450,00
5

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Fornecedores FGTS a recolher 880,00 200,00

Conferimos essa listagem e verificamos que o balancete no est fechado, pois a soma dos saldos devedores no est com valor igual soma dos saldos credores. Mesmo assim, certificamo-nos de que as contas diferenciais esto todas representadas com saldos corretos na relao acima. Deste modo, podemos afirmar que o patrimnio lquido, contido na listagem apresentada, soma o valor de: a) R$ 1.080,00; b) R$ 710,00; c) R$ 800,00; Resoluo: De acordo com o enunciado, as contas diferenciais (receitas, despesas e PL) esto com saldo correto. Assim, o PL, aps a apurao do resultado, seria: Resultado do Exerccio Aluguis passivos (despesas) Comisses ativas (receitas) Receita de juros Custo das vendas Receita de vendas Despesa de juros Impostos federais Salrios Total Saldo Devedor 140,00 600,00 130,00 200,00 450,00 1.520,00 Saldo Credor 30,00 110,00 900,00 d) R$ 910,00; e) R$ 600,00.

1.040,00

O resultado do exerccio foi: RLE = R$ 1.520,00 R$ 1.040,00 = R$ 480,00 (prejuzo). Somando com as demais contas de PL, temos: Patrimnio lquido Capital social Lucros acumulados Prejuzo do perodo Total do PL Resposta: Letra E

Valor 950,00 130,00 480,00 600,00

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Vejamos os exerccios abaixo: 2. (CESPE/AGENTE/PF/2000) Balancete simplificado de verificao em 31/7/2000 Contas Bancos conta movimento Aplicaes com liquidez Bancos conta vinculada Contas a receber Estoques e almoxarifado Despesas do perodo seguinte Adiantamentos e outras ativas Capital social a integralizar Aes avaliadas pelo custo Aes avaliadas pela equivalncia patrimonial Imveis Mveis e utenslios Veculos Mquinas e equipamentos Instalaes Depreciao e amortizao acumulada Despesas pr-operacionais Gastos com pesquisa e desenvolvimento Fornecedores Emprstimos bancrios Tributos a pagar Salrios e encargos a pagar Dividendos a pagar Emprstimos bancrios de longo prazo Tributos parcelados de longo prazo Capital social Reservas de capital Reservas de lucros Lucros acumulados Receita bruta de vendas e servios Impostos sobre vendas Devolues e abatimentos Custo das mercadorias vendidas Despesas com tecnologia da informao Despesas comerciais Despesas gerais e administrativas Despesas financeiras Despesa de depreciao Outras despesas operacionais Despesas com impostos diversos Despesas com pesquisa Despesa de amortizao do diferido Despesa de imposto de renda Despesa de contribuio social sobre o lucro Totais Saldo (em R$) Devedor Credor 1.000 2.000 500 7.000 500 100 200 1.000 1.500 500 2.000 1.000 5.000 2.000 500 1.000 500 100 200 2.000 500 2.000 500 3.000 2.000 7.215 3.000 2.000 500 30.000 4.000 200 15.000 800 4.000 2.000 500 600 100 200 300 50 563 202 46.115 67.715

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Com base nos dados do balancete de uma determinada sociedade annima, apresentado acima, julgue os seguintes itens. 1. Esto erroneamente classificados, nas colunas de saldo, os valores correspondentes s seguintes contas: bancos conta movimento, contas a receber, depreciao e amortizao acumulada. 2. Esto corretamente classificados, nas colunas de saldo, os valores correspondentes s seguintes contas: despesas do perodo seguinte, aes avaliadas pelo custo e capital social. 3. Um lanamento de compra, vista, de mquinas e equipamentos do imobilizado, no valor de R$ 100,00, alteraria a diferena entre os totais de dbitos e de crditos, apresentados na ltima linha do balancete. 4. A conta capital social a integralizar est corretamente classificada como saldo devedor. 5. Em despesas gerais e administrativas, devem estar registradas as despesas com salrios e encargos sociais do pessoal, empregado no departamento jurdico, que exera funo de assessoramento da diretoria. 3. Em relao ao balano patrimonial e ao balancete de verificao que lhe deu origem, correto afirmar que: a) a soma da coluna de dbitos do balancete sempre igual ao ativo do balano; b) a soma da coluna de crditos do balancete sempre igual soma do passivo exigvel com o patrimnio lquido do balano; c) todas as contas que aparecem no balancete tm saldo devedor; d) todas as contas que se apresentam no balano quase sempre aparecem tambm no balancete; e) no balano, a soma do ativo igual soma das contas do passivo exigvel, mais a soma das contas do patrimnio lquido; no balancete, isso nem sempre acontece. 4. Observe os dois balancetes abaixo apresentados: A Saldos em R$ Contas Caixa Bancos - c/movimento Mercadorias Impostos a recolher Duplicatas a pagar Capital B Saldos em R$ Contas Caixa Bancos - c/movimento Mercadorias

Devedores 1.000 5.000 10.000

Credores

16.000 Devedores 500 3.700 10.000

4.000 2.000 10.000 16.000 Credores

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Impostos a recolher Descontos obtidos Capital 14.200 4.000 200 10.000 14.200

Considerando que ocorreu uma nica operao entre o 1o e o 2o balancetes apresentados, conclui-se que houve: a) pagamento de uma duplicata, em dinheiro, do valor de R$ 2.000,00; b) recebimento de uma duplicata, no valor de R$ 2.000,00; c) pagamento de uma duplicata, parte em dinheiro e parte em cheque, no valor de R$ 2.000,00, com desconto de R$ 200,00; d) pagamento de uma duplicata, em dinheiro, no valor de R$ 500,00, com desconto de R$ 200,00; e) pagamento de uma duplicata, em cheque, no valor de R$ 1.300,00, com desconto de R$ 200,00. 5. (AGERS/RS/98) A boa tcnica contbil rejeita o uso de contas patrimoniais hbridas, exceto quando caracterizada como conta corrente. Mesmo assim, algumas contas patrimoniais, corretamente escrituradas, em funo do saldo, podem ser de ativo ou de passivo. Considerando essa afirmativa, qual o somatrio do balancete, em R$, a partir das contas abaixo? Contas a receber 200,00 Despesas financeiras 80,00 Capital social 1.220,00 Bancos 70,00 Veculos 370,00 Mercadorias 570,00 Caixas 3,00 Contas a pagar 30,00 Ttulos a pagar 53,00 Mquinas e equipamentos 150,00 a) 1.233,00. d) 1.373,00. b) 1.303,00. e) 1.383,00. c) 1.363,00. (SEFA/PA 2002 ESAF) Os dados colhidos na Escriturao da Ville Gagnon S/A informam a existncia dos seguintes valores, em 31/12/2001, data de encerramento do exerccio: Caixa R$ 100,00 Mquinas, sendo 1/3 para revender R$ 630,00 Aes de outras empresas, sendo 1/3 para revender R$ 450,00 Despesas de depreciao de mquinas R$ 90,00 Depreciao acumulada R$ 180,00 Perdas em investimentos R$ 20,00 Proviso para perdas em investimentos R$ 60,00 Proviso para ajustes de aes ao preo de mercado R$ 30,00 Fornecedores R$ 850,00

6.

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Duplicatas descontadas R$ 90,00 Duplicatas a receber R$ 290,00 Capital social R$ 600,00 Reservas de lucro R$ 100,00 Organizando-se essas contas e respectivos saldos na forma de balancete, podemos no ter uma igualdade contbil, mas, certamente, teremos: a) saldos credores de R$ 1.550,00; b) saldos devedores de R$ 1.220,00; c) ativo total com saldo de R$ 1.110,00; d) passivo exigvel com saldo de R$ 940,00; e) diferena devedora, no valor de R$ 330,00. 7. (AFRF/2002 A/ESAF) A empresa Andara S/A extraiu de seu balancete o seguinte elenco resumido de contas patrimoniais: Aes e participaes R$ 3.000,00 Adiantamento a diretores R$ 500,00 Bancos conta movimento R$ 2.000,00 Caixa R$ 500,00 Despesas com pesquisa R$ 2.500,00 Duplicatas a pagar R$ 300,00 Duplicatas a receber R$ 3.000,00 Emprstimos e financiamentos obtidos R$ 10.000,00 Fornecedores R$ 5.000,00 Imveis R$ 6.000,00 Mercadorias R$ 3.000,00 Mquinas e equipamentos R$ 1.700,00 Poupana R$ 1.000,00 Receitas antecipadas R$ 6.500,00 Seguros a vencer R$ 800,00 Ttulos a pagar R$ 2.000,00 Veculos R$ 1.000,00 Se agruparmos as contas acima, por natureza contbil, certamente encontraremos uma diferena entre a soma dos saldos credores e devedores. Assinale a opo que indica o valor correto. a) R$ 1.200,00 a diferena devedora. b) R$ 1.200,00 a diferena credora. c) R$ 1.800,00 a diferena credora. d) R$ 17.300,00 a soma dos saldos credores. e) R$ 22.000,00 a soma dos saldos devedores.

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2.

DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Neste ponto iniciaremos nosso estudo das Demonstraes Financeiras, a serem elaboradas pelas companhias em consonncia com a Lei das S.A. As empresas so obrigadas a elaborarem suas demonstraes ao final de cada exerccio social. Porm, nada impede que outras demonstraes no obrigatrias sejam elaboradas, inclusive com uma freqncia maior do que uma por exerccio. As demonstraes obrigatrias conforme a Lei 6.404/76 so: a) Balano Patrimonial (BP) b) Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE) c) Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos (DOAR) d) Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados (DLPA) Dada a sua importncia, reproduzimos abaixo os dispositivos legais gerais relativos elaborao das demonstraes financeiras:

SEO II Demonstraes Financeiras Disposies Gerais Art. 176. Ao fim de cada exerccio social, a diretoria far elaborar, com base na escriturao mercantil da companhia, as seguintes demonstraes financeiras, que devero exprimir com clareza a situao do patrimnio da companhia e as mutaes ocorridas no exerccio: I - balano patrimonial; II - demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados; III - demonstrao do resultado do exerccio; e IV - demonstrao das origens e aplicaes de recursos. 1 As demonstraes de cada exerccio sero publicadas com a indicao dos valores correspondentes das demonstraes do exerccio anterior. 2 Nas demonstraes, as contas semelhantes podero ser agrupadas; os pequenos saldos podero ser agregados, desde que indicada a sua natureza e no ultrapassem 0,1 (um dcimo) do valor do respectivo grupo de contas; mas vedada a utilizao de designaes genricas, como "diversas contas" ou "contascorrentes".

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA 3 As demonstraes financeiras registraro a destinao dos lucros segundo a proposta dos rgos da administrao, no pressuposto de sua aprovao pela assemblia-geral. 4 As demonstraes sero complementadas por notas explicativas e outros quadros analticos ou demonstraes contbeis necessrios para esclarecimento da situao patrimonial e dos resultados do exerccio. 5 As notas devero indicar: a) Os principais critrios de avaliao dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, dos clculos de depreciao, amortizao e exausto, de constituio de provises para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas provveis na realizao de elementos do ativo; b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes (artigo 247, pargrafo nico); c) o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliaes (artigo 182, 3); d) os nus reais constitudos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes; e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigaes a longo prazo; f) o nmero, espcies e classes das aes do capital social; g) as opes de compra de aes outorgadas e exercidas no exerccio; h) os ajustes de exerccios anteriores (artigo 186, 1); i) os eventos subseqentes data de encerramento do exerccio que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situao financeira e os resultados futuros da companhia. 6 A companhia fechada, com patrimnio lquido, na data do balano, no superior a R$ 1.000.000,00 (um milho de reais) no ser obrigada elaborao e publicao da demonstrao das origens e aplicaes de recursos. (Redao dada pela Lei n 9.457, de 5.5.1997) Escriturao Art. 177. A escriturao da companhia ser mantida em registros permanentes, com obedincia aos preceitos da legislao comercial e desta Lei e aos princpios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar mtodos ou critrios contbeis uniformes no tempo e registrar as mutaes patrimoniais segundo o regime de competncia.

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA 1 As demonstraes financeiras do exerccio em que houver modificao de mtodos ou critrios contbeis, de efeitos relevantes, devero indic-la em nota e ressaltar esses efeitos. 2 A companhia observar em registros auxiliares, sem modificao da escriturao mercantil e das demonstraes reguladas nesta Lei, as disposies da lei tributria, ou de legislao especial sobre a atividade que constitui seu objeto, que prescrevam mtodos ou critrios contbeis diferentes ou determinem a elaborao de outras demonstraes financeiras. 3 As demonstraes financeiras das companhias abertas observaro, ainda, as normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios, e sero obrigatoriamente auditadas por auditores independentes registrados na mesma comisso. 4 As demonstraes financeiras sero assinadas pelos administradores e por contabilistas legalmente habilitados.

2.1

DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIO

A primeira demonstrao que veremos a Demonstrao do Resultado do Exerccio. Isso porque, conforme j estudado, as contas de receitas e de despesas devem ser encerradas ao final do exerccio social, antes da elaborao do Balano Patrimonial. Dessa forma, tem-se que a DRE uma demonstrao prvia ao Balano, onde se apura se houve lucro ou prejuzo, o seu montante, e o resultado por ao. Ento, as contas de receitas e despesas so encerradas (zeradas) exatamente por ocasio da DRE. Apurado o resultado do exerccio, este deve ser levado conta Lucros ou Prejuzos Acumulados (LPA), que ir ao Balano Patrimonial. Vejamos os dispositivos da Lei das S.A. relativos DRE.

SEO V Demonstrao do Resultado do Exerccio Art. 187. A demonstrao do resultado do exerccio discriminar: I - a receita bruta das vendas e servios, as dedues das vendas, os abatimentos e os impostos; II - a receita lquida das vendas e servios, o custo das mercadorias e servios vendidos e o lucro bruto;

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA III - as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais; IV - o lucro ou prejuzo operacional, as receitas e despesas no operacionais; (Redao dada pela Lei n 9.249, de 26.12.1995) V - o resultado do exerccio antes do Imposto sobre a Renda e a proviso para o imposto; VI - as participaes de debntures, empregados, administradores e partes beneficirias, e as contribuies para instituies ou fundos de assistncia ou previdncia de empregados; VII - o lucro ou prejuzo lquido do exerccio e o seu montante por ao do capital social. 1 Na determinao do resultado do exerccio sero computados: a) as receitas e os rendimentos ganhos no perodo, independentemente da sua realizao em moeda; e b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. 2 O aumento do valor de elementos do ativo em virtude de novas avaliaes, registrados como reserva de reavaliao (artigo 182, 3), somente depois de realizado poder ser computado como lucro para efeito de distribuio de dividendos ou participaes.
Reparem que o 1 do artigo 187 determina que as receitas somente devem ser computadas quando ganhas (realizadas), independentemente do seu recebimento, enquanto que as despesas devem ser computadas quando incorridas, independentemente do pagamento. Isso quer dizer que a Lei das S.A. determina a observncia ao Princpio da Competncia para apurao do resultado do exerccio. Vimos que a demonstrao do resultado do exerccio (DRE) uma demonstrao financeira obrigatria para todas as empresas, independentemente da sua natureza jurdica. Seu objetivo consiste em fornecer aos usurios da Contabilidade os dados essenciais para formao do resultado (lucro ou prejuzo) do exerccio, que comporo o balano patrimonial. Repetindo, basicamente a DRE uma forma organizada de confrontar receitas com despesas para obter o resultado do perodo. A DRE possui uma seqncia a ser seguida, com diversos resultados parciais com denominaes especficas, portanto cada modalidade de receita ou de despesa tem seu lugar certo na DRE. No podemos nos esquecer de que a DRE somente contempla despesas e receitas (contas de resultado), ao passo que o Balano Patrimonial contm somente contas patrimoniais:

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2.1.2

FORMA DE APURAO DA DRE

Agora iremos analisar a seqncia na qual a DRE deve ser apresentada, incluindo os nomes de cada resultado parcial: I) RECEITA BRUTA ou RECEITA OPERACIONAL BRUTA Este item contempla as vendas de bens (mercadorias e/ou produtos), assim como as receitas decorrentes de prestao de servios pela empresa. No montante da receita bruta esto includos os tributos calculados por dentro, ou seja, aqueles contidos no preo das mercadorias (ICMS, PIS e COFINS). Porm, a receita bruta no engloba os tributos cobrados do comprador ou contratante, dos quais o vendedor dos bens seja mero depositrio (fiel depositrio), como o caso do IPI. Nesse caso o IPI no receita nem despesa, devendo ser contabilizado apenas em contas patrimoniais. Caso aparea o termo faturamento bruto, podemos entender que equivale ao total recebido pela empresa quando da venda de mercadorias ou produtos. Somente nesse caso ento, o valor do IPI estaria includo, quando teramos que deduzi-lo para apurar a receita bruta, da seguinte forma: Faturamento Bruto (-) IPI Faturado (=) Receita Bruta II) RECEITA OPERACIONAL LQUIDA OU RECEITA LQUIDA

Para se obter a receita lquida, que o prximo item da DRE, devem ser deduzidos alguns itens da receita bruta, quais sejam: DEDUES DA RECEITA BRUTA a) vendas canceladas, devolues e abatimentos sobre vendas (descontos concedidos a clientes, posteriormente venda, por defeito de fabricao, oriundos de transporte ou, mesmo, por entrega fora do prazo) e os descontos incondicionais (so descontos comerciais concedidos na nota fiscal, ou seja, no momento da operao); b) tributos incidentes sobre vendas: PIS FATURAMENTO, COFINS, ICMS (quando for o caso), ISS, IE.

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Observaoes: 1) Descontos concedidos a clientes, em funo de pagamento antecipado, so descontos financeiros e no devem figurar nesse campo do demonstrativo. Devem ser tratados como outras despesas operacionais. 2) O IPI, como no despesa para o vendedor, no consta da lista de dedues da receita bruta Nesse ponto, temos a seguinte estrutura parcial para a DRE: Receita bruta (vendas brutas) (-) Dedues de vendas Impostos incidentes sobre vendas (ICMS, ISS, IE, PIS, CONFINS) Vendas canceladas / devolues de vendas Abatimentos e descontos comerciais concedidos (incondicionais) (=) Receita lquida (vendas lquidas) III) LUCRO BRUTO ou RESULTADO BRUTO COM MERCADORIAS (RCM) ou RESULTADO OPERACIONAL BRUTO

O custo da mercadoria vendida (CMV), conforme o princpio da competncia, deve ser reconhecido como despesa no momento em que a mercadoria for vendida. Se deduzirmos da receita lquida (ou vendas lquidas VL), o valor do custo das mercadorias, produtos e servios vendidos (CPV, CMV ou CSV), chegaremos ao lucro bruto. Da a frmula: RCM = VL - CMV O lucro bruto o resultado considerando apenas a receita obtida pela venda (lquida) menos o custo da mercadoria ou produto ou servio. Deve ser entendido de forma restrita, pois compreende apenas o lucro de operaes de vendas de mercadorias e/ou produtos e servios, no compreendendo outras receitas operacionais ou no-operacionais, como salrios, energia eltrica, comisses de vendas etc. Portanto, a expresso bruto relaciona-se to somente s mercadorias/produtos e servios. Nesse ponto, temos a seguinte estrutura parcial para a DRE: Receita bruta (vendas brutas) (-) Dedues de vendas Impostos incidentes sobre vendas (ICMS, ISS, IE, PIS, CONFINS) Vendas canceladas / devolues de vendas Abatimentos e descontos comerciais concedidos (incondicionais) (=) Receita lquida (vendas lquidas) (-) Custo das mercadorias vendidas (CMV) (=) Resultado operacional bruto (RCM)

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IV) RESULTADO OPERACIONAL LQUIDO Deduzindo-se do LUCRO BRUTO as DESPESAS OPERACIONAIS e adicionando-se RECEITAS OPERACIONAIS, chegaremos ao resultado operacional lquido, que pode ser positivo (lucro) ou negativo (prejuzo). DESPESAS OPERACIONAIS so aquelas necessrias, direta ou indiretamente manuteno da atividade empresarial, comercializao ou industrializao de produtos, ou prestao de servios. So as despesas fundamentais para que a empresa possa produzir ou vender e obter suas receitas de vendas. De acordo com o art. 187 da Lei das S.A., classificam-se em: i) Despesas Financeiras Lquidas (despesas deduzidas das receitas):

Neste grupo so includas as diversas formas de remunerao do capital (juros, comisses, taxas bancrias), alm das variaes monetrias. o nico item onde as despesas so apresentadas deduzidas das receitas, ou seja, apresentam-se as despesas financeiras lquidas. So elas: despesas relativas a juros e descontos de ttulos de crditos; descontos financeiros; comisses e taxas bancrias; variaes monetrias;

Aqui vale abrir um breve parntesis sobre as variaes monetrias. Elas podem ser do tipo: variaes monetrias passivas: correo monetria ps-fixada passiva (atualizao de obrigaes em moeda nacional); variaes cambiais passivas: atualizao de obrigaes obtidas em moeda estrangeira; variaes monetrias ativas: atualizao de direitos em moeda nacional; variaes cambiais ativas: atualizao de direitos em moeda estrangeira. ii) Despesas de Vendas:

So aquelas relacionadas ao esforo empresarial para concretizar as vendas de mercadorias, produtos ou servios, tais como: fretes e carretos que no compem o custo (frete sobre vendas); comisses de vendas; servios decorrentes de garantia; propaganda, publicidade, promoes e prmios; perdas no recebimento de vendas a prazo;

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viagens, estadias e outros gastos do pessoal de vendas; contrapartidas das provises para devedores duvidosos. OBS: Vale ressaltar que os fretes sobre compras esto agregados ao custo da mercadoria, no sendo registrados como despesas em separado. 3 Despesas Administrativas: Nesse grupo esto relacionadas as despesas relacionadas ao esforo de administrao e gerenciamento da empresa, tais como: despesas de salrios e encargos; honorrios e pro labore; gua, luz e energia eltrica; remunerao dos membros do conselho fiscal; custeio de projetos de formao de empregados; custeio do Programa de Alimentao do Trabalhador (PAT); transporte e alimentao dos empregados; aluguis no-computados no custo.

4 Outras Despesas Operacionais: Apesar de o inciso III do artigo 187 mencionar para este grupo outras despesas operacionais, a maioria dos autores recomenda que sejam evidenciadas no mesmo outras despesas e receitas operacionais, uma vez que alm da receita bruta e das receitas financeiras, outras receitas, decorrentes de atividades acessrias, devem ser aqui relacionadas. So consideradas outras despesas operacionais: contribuio sindical; encargos de depreciao, amortizao e exausto; doaes e patrocnios de carter cultural e artstico; doaes ao fundo de amparo criana e ao adolescente; impostos, taxas e outras contribuies parafiscais, exceto imposto de renda; despesas com veculos e de conservao de bens e instalaes; multas; despesas decorrentes da alienao de duplicata a empresa de fomento comercial (factoring); amortizao de gio na aquisio de investimentos avaliados pelo patrimnio lquido; resultados negativos em conta de participao; perdas em investimentos avaliados pela equivalncia patrimonial. As RECEITAS OPERACIONAIS so aquelas decorrentes das atividades principais e acessrias da empresa, sejam elas principais ou acessrias, desde que obtidas como rendimentos dos bens e direitos pertencentes entidade. A principal receita operacional da companhia a receita bruta de vendas, j situada como primeiro item da demonstrao do

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resultado do exerccio, porm, alm da receita principal (receita bruta de vendas), normalmente as empresas recebem diversos outros tipos de rendimentos. As receitas operacionais subdividem-se em: 1 Receitas financeiras: J vimos que as receitas financeiras, apesar de serem receitas operacionais, so apresentadas na DRE juntamente com as despesas financeiras, de forma que constar como item da Demonstrao apenas as despesas financeiras lquidas. So receitas financeiras: juros ativos e descontos obtidos; lucro na operao de reporte; prmios de resgates de ttulos ou debntures; rendimento real de aplicaes financeiras de renda fixa; ganho lquido de renda varivel.

Observao: As receitas financeiras, derivadas de operaes com ttulos vencveis aps o encerramento do perodo de apurao, devero ser rateadas em funo da obedincia ao regime de competncia. 2 Outras receitas operacionais: receita de aluguis de bens, quando a atividade principal da empresa no a locao de mveis e imveis (pois se assim fosse, seria o caso de receita principal); recuperao de despesas operacionais de perodos-base anteriores: prmios de seguros, valor levantado das contas vinculadas do FGTS; reverso dos saldos das provises constitudas, exceto os da proviso para o imposto de renda, para a contribuio social sobre o lucro e para perdas provveis na realizao de investimentos, j que, nos dois primeiros casos a contrapartida da reverso ser lanada diretamente conta LPA, enquanto que, no terceiro caso, ser uma receita no-operacional; lucros na alienao de participaes societrias no integrantes do ativo permanente; lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisio, adquiridos h mais de 6 (seis) meses; ganhos por ajustes, no valor de investimento, avaliados pela equivalncia patrimonial; amortizaes de desgio nas aquisies de investimentos avaliados pelo patrimnio lquido (equivalncia patrimonial).

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Ateno! Os dividendos oriundos de investimentos avaliados pelo custo de aquisio, adquiridos h menos de 6 (seis) meses, devem ser registrados como diminuio do valor do custo.

Quatro contas merecem ateno especial, por terem sido objeto de questes de concursos recentes na disciplina Contabilidade Geral. o caso de: Insubsistncias Passivas Insubsistncias Ativas Supervenincias Passivas Supervenincias Ativas

O que nos vamos fazer reproduzir o entendimento exarado pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), uma vez que houve uma srie de questionamentos a respeito do enquadramento de tais contas. Vejam o que diz o Conselho: A gesto patrimonial imprime ao patrimnio da entidade constantes variaes. As variaes representam os acrscimos e as redues que resultam na situao lquida patrimonial. As variaes que acrescem a situao lquida patrimonial so denominadas de variaes ativas e as que reduzem variaes passivas. Dentro deste contexto, as variaes ativas so provenientes do aumento de valores do ativo e da diminuio de valores do passivo e as variaes passivas decorrem da diminuio dos valores do ativo ou do acrscimo dos valores do passivo. Desta forma, afirmamos que nem toda variao ativa decorre do ativo assim como tambm a variao passiva no s provm do passivo. A aplicao dos substantivos supervenincia e insubsistncia tem o objetivo de destacar da gesto patrimonial, os componentes das variaes patrimoniais de natureza eventual, espordico, dos normais e que todos alteram a situao lquida patrimonial da entidade. A evidenciao permite evitar a desfigurao da composio dos resultados relativos a vrios exerccios. A supervenincia consiste em aumento e a insubsistncia em diminuio da situao lquida patrimonial. A supervenincia do ativo denominada de supervenincia ativa, porque acresce a situao lquida patrimonial. A supervenincia do passivo, denominada de supervenincia passiva, porque diminui a situao lquida patrimonial. A

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insubsistncia do ativo denominada de insubsistncia passiva, porque diminui a situao lquida patrimonial. Insubsistncia do passivo denominada de insubsistncia ativa, porque aumenta a situao lquida patrimonial. Resumindo as consultas informamos o seguinte: A Insubsistncia ativa uma conta de receita, portanto de natureza credora; A insubsistncia passiva uma conta de despesa, portanto de natureza devedora; A supervenincia ativa uma conta de receita, portanto de natureza credora; A supervenincia passiva uma conta de despesa, portanto de natureza devedora; A distino entre receitas e despesas operacionais de no operacionais sempre causa confuso e por isto h uma tendncia constante de evitar essa classificao. No entanto, h um esforo de segregao, apenas dos itens extraordinrios e dos resultados de operaes descontinuadas, rigidamente definidos. Assim sendo, dentro das supervenincias e insubsistncias podem existir tanto fenmenos operacionais quanto no operacionais. Aqueles que se referirem a ganhos e perdas na alienao de investimentos, de imobilizado, as provises para perdas correspondentes, resultados pela equivalncia patrimonial ou ganhos e perdas no ativo diferido so classificados como no operacionais. As supervenincias e insubsistncias detm as mesmas naturezas de registro contbil, devedora ou credora, em qualquer que seja o segmento de atividades econmicas, social ou administrativa. No h possibilidade de se tratar devedor na contabilidade geral e credor na aplicada, at porque a contabilidade aplicada tem como postulados, princpios, convenes, normas e sistematizao baseada na contabilidade geral. Aps o esclarecimento do CFC, esperamos que vocs tenham aprendido a diferena entre insubsistncias e supervenincias. Insubsistncia aquilo que no mais pode subsistir. Se for um bem ou direito que a empresa perde, trata-se de insubsistncia do ativo (ou insubsistncia passiva). Se for um dvida (passivo) que a empresa deixa de possuir, trata-se de insubsistncia do passivo (ou insubsistncia ativa). Supervenincia aquilo que no existia e foi incorporado ao patrimnio da entidade. Se houve a entrada (gratuita) de um bem ou direito,

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trata-se de supervenincia do ativo (ou supervenincia ativa). Se a empresa registra um aumento de passivo sem o ativo correspondente, trata-se de supervenincia do passivo (ou supervenincia passiva). At o ponto em que estudamos, a DRE pode ser assim apresentada: Receita bruta (vendas brutas) (-) Dedues de vendas Impostos incidentes sobre vendas (ICMS, ISS, IE, PIS, CONFINS) Vendas canceladas / devolues de vendas Abatimentos e descontos comerciais concedidos (incondicionais) (=) Receita lquida (vendas lquidas) (-) Custo das mercadorias vendidas (CMV) (=) Resultado operacional bruto (-) Despesas operacionais Despesas de vendas Despesas administrativas Despesas financeiras lquidas Outras despesas operacionais Amortizao de gio de investimentos (+) Outras receitas operacionais Amortizao de desgio de investimentos Receitas de aluguis Reverso de provises Resultado positivo em participaes societrias (=) Resultado operacional lquido

V LUCRO LQUIDO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA (IR) E DA CONTRIBUIO SOCIAL SOBRE O LUCRO (CSSL) Adicionando-se as receitas no-operacionais, e deduzindo-se as despesas no-operacionais ao RESULTADO OPERACIONAL LQUIDO, teremos o que se chama de lucro antes do IR e da CSSL. Esse resultado ainda no o Lucro Lquido do Exerccio, pois ainda resta deduzir o valor dos tributos e das participaes sobre o lucro. Mas afinal, o que so as receitas no-operacionais e as despesas no operacionais? Quando se fala em resultado no operacional da empresa, esto contempladas as receitas e despesas decorrentes de operaes no-includas nas atividades principais nem nas acessrias da empresa. Esse resultado no operacional ser includo na DRE, e vir com o sinal positivo, se as receitas no operacionais superarem as despesas no operacionais, ou negativo, caso contrrio.

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Nesse sentido, so receitas no-operacionais: o valor recebido na alienao, inclusive por desapropriao, de bens do ativo permanente; os valores referentes reverso do saldo da proviso para perdas provveis na realizao de investimentos; o valor referente reserva de reavaliao realizada no perodo, quando computada em conta de resultado (algumas empresas registram essa reverso diretamente conta LPA); As despesas no-operacionais so: valor contbil baixado, referente ao bem do ativo permanente; despesa com a constituio da proviso para perdas provveis na realizao de investimento; perda de capital por variao na percentagem de participao no capital social da sociedade investida, quando o investimento for avaliado pela equivalncia patrimonial. At o ponto em que estudamos, a DRE pode ser assim apresentada: Receita bruta (vendas brutas) (-) Dedues de vendas Impostos incidentes sobre vendas (ICMS, ISS, IE, PIS, CONFINS) Vendas canceladas / devolues de vendas Abatimentos e descontos comerciais concedidos (incondicionais) (=) Receita lquida (vendas lquidas) (-) Custo das mercadorias vendidas (CMV) (=) Resultado operacional bruto (-) Despesas operacionais Despesas de vendas Despesas administrativas Despesas financeiras lquidas Outras despesas operacionais Amortizao de gio de investimentos (+) Outras receitas operacionais Amortizao de desgio de investimentos Receitas de aluguis Reverso de provises Resultado positivo em participaes societrias (=) Resultado operacional lquido () Resultado no-operacional Ganhos ou perdas de capital na venda do ativo permanente Lucro na venda de aes em tesouraria Realizao da reserva de reavaliao

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(=) Resultado antes do IR e CSSL Os dois prximos itens da DRE, que so o Lucro Aps o IR e a CSSL e o Resultado Lquido do Exerccio (RLE), ou seja, aps as participaes estatutrias, sero analisados detalhadamente na prxima aula. A estrutura completa da DRE, resumidamente, fica ento: Receita bruta (vendas brutas) (-) Dedues de vendas Impostos incidentes sobre vendas (ICMS, ISS, IE, PIS, CONFINS) Vendas canceladas / devolues de vendas Abatimentos e descontos comerciais concedidos (incondicionais) (=) Receita lquida (vendas lquidas) (-) Custo das mercadorias vendidas (CMV) (=) Resultado operacional bruto (-) Despesas operacionais Despesas de vendas Despesas administrativas Despesas financeiras lquidas Outras despesas operacionais Amortizao de gio de investimentos (+) Outras receitas operacionais Amortizao de desgio de investimentos Receitas de aluguis Reverso de provises Resultado positivo em participaes societrias (=) Resultado operacional lquido () Resultado no-operacional Ganhos ou perdas de capital na venda do ativo permanente Lucro na venda de aes em tesouraria Realizao da reserva de reavaliao () Resultado da correo monetria (at 31/12/95) (=) Resultado antes do IR e CSSL (-) Proviso para imposto de renda e CSSL (=) Resultado aps a proviso para IR e CSSL (-) Participaes Debenturistas Empregados Administradores Partes beneficirias Fundos de assistncia e previdncia a empregados (=) RESULTADO LQUIDO DO EXERCCIO (RLE) Resultado por ao = RLE / (no de aes do capital social integralizado)

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2.2 EXERCCIOS RESOLVIDOS (Esaf/AFRF-2003) A firma Rinho Ltda. apresenta as seguintes rubricas vinculadas ao resultado do exerccio: COFINS Custo da Mercadoria Vendida Despesas Financeiras ICMS s/ Vendas PIS s/ Faturamento Receita Operacional Bruta Salrios e Ordenados R$ 180,00 R$ 2.800,00 R$ 600,00 R$ 720,00 R$ 60,00 R$ 6.000,00 R$ 1.000,00

Com base nos dados apresentados, pode-se dizer que a empresa apresenta: a) Receita Lquida de Vendas R$ 5.280,00 b) Receita Lquida de Vendas R$ 2.240,00 c) Lucro Operacional Bruto R$ 5.040,00 d) Lucro Operacional Lquido R$ 2.240,00 e) Lucro Operacional Lquido R$ 640,00 Resoluo: Trata-se de uma questo bastante simples, que exige apenas a montagem bsica da DRE, sem nenhum tipo de pegadinha ou de clculo em separado:
Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE)

Receita Operacional Bruta (-) ICMS s/ Vendas (-) COFINS (-) PIS s/ Faturamento = Receita Lquida de Vendas (-) Custo da Mercadoria Vendida = Lucro Operacional Bruto (-) Despesas Financeiras (-) Salrios e Ordenados = Lucro Operacional Lquido Logo, a resposta correta a letra e

R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$

6.000,00 720,00 180,00 60,00 5.040,00 2.800,00 2.240,00 600,00 1.000,00 640,00

(AFC/2002) A Cia. SM Simtrica, em 31/12/01, contabilizou o encerramento de suas contas de resultado para fins de balano com base nos seguintes saldos, aqui mostrados em ordem alfabtica: COFINS R$ 18.600,00 Compras 4.000 unidades Contribuio Social sobre Lucro R$ 2.900,00 Custo unitrio compras/fatura R$ 100,00 Custo unitrio Estoque Inicial R$ 85,00 Custo unitrio Estoque Final Preo Mdio

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Ponderado Despesas Administrativas R$ 9.000,00 Despesas Financeiras R$ 10.000,00 Despesas Gerais R$ 11.000,00 Despesas No-Operacionais R$ 5.000,00 Estoque inicial de mercadorias 4.000 unidades Estoque final de mercadorias 3.000 unidades ICMS sobre Compras e Vendas 15% Lucro na Alienao de Bens de Uso R$ 7.000,00 Outras Receitas Operacionais R$ 6.000,00 Participao Estatutria R$ 3.700,00 PIS/Faturamento R$ 4.400,00 Proviso para Imposto de Renda R$ 17.100,00 Receitas de Vendas R$ 700.000,00 Receitas Financeiras R$ 4.000,00 Vendas Canceladas R$ 80.000,00 Ao elaborar a DRE Demonstrao do Resultado do Exerccio, em 31/12/01, a Cia. SM encontrar a) receita lquida de vendas de R$ 492.000,00. b) lucro operacional bruto de R$ 41.500,00. c) lucro operacional lquido de R$ 59.000,00. d) lucro lquido antes do imposto de renda e da CSLL de R$ 54.100,00. e) lucro lquido aps a tributao de R$ 33.300,00. Resoluo:

Trata-se de uma questo tpica de DRE, onde o aluno deve efetuar alguns clculos em separado, tais como o do CMV, para depois partir para a elaborao da DRE. Vejamos, para calcular o CMV, recorremos frmula CMV = EI + CL EF Os valores so dados em termos de quantidades, portanto devemos multiplicar as quantidades pelo custo unitrio Para obtermos o valor das compras lquidas devemos deduzir o ICMS (15%) incluso no preo da mercadoria adquirida. Assim, com 4.000 unidades adquiridas a um preo de $100 cada, teremos o valor das compras lquidas de: Compras Lquidas: 4.000 x $100 = 400.000 15% (ICMS) = 340.000 Custo Unitrio = $340.000/4.000 = $85 Estoque Inicial = 4.000 x $85 = 340.000 Estoque Final = 3.000 x $ 85 = 255.000 CMV = EI + C EF CMV = 340.000 + 340.000 255.000

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CMV = 425.000 O valor do ICMS deve ser calculado aplicando-se a alquota 15% sobre as vendas efetivadas (no canceladas): Assim: Vendas Brutas 700.000 (-) Vendas Canceladas (80.000) (=) BC do ICMS 620.000 ICMS = 15% x 620.000 = 93.000 Elaborando a DRE: Vendas ........................................................... 700.000 (-) Vendas Canceladas ....................................... (80.000) (-) PIS ....................................................................(4.400) (-) COFINS ......................................................... (18.600) (-) ICMS ...............................................................................(93.000) (=) Vendas Lquidas .......................................... 504.000 (-) CMV .............................................................. (425.000) (=) Lucro Bruto ....................................................79.000 (+) Outras Receitas Operacionais ............................. . 6.000 (+) Receita Financeira .............................................. 4.000 (-) Despesas Administrativas .................................... (9.000) (-) Despesas financeiras ..........................................(10.000) (-) Despesas Gerais ............................................... (11.000) (=) Lucro Operacional .......................................... 59.000 (+) Lucro na Alienao e Bens ................................... 7.000 (-) Despesas no Operacionais.................................. (5.000) (=) Lucro antes da Cont. Social e IR ..................... 61.000 (-) Contribuio Social ............................................ (2.900) (-) PIR ................................................................ (17.100) (-) Participao Estatutria ...................................... (3.700) (=) Lucro Lquido ................................................ 37.300
Resposta: Letra C Bom, pessoal, essa foi a primeira aula de DRE. Na prxima aula, veremos os itens complementares do demonstrativo (IR/CSSL e Participaes Societrias), completando a DRE e resolvendo mais alguns exerccios de provas anteriores. Resolvam agora os exerccios complementares do captulo: TTULOS 31/12/X2 Receita da revenda de mercadorias SALDOS EM 1.000,00

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Receita da prestao de servios Vendas canceladas ICMS sobre a revenda de mercadorias Outros impostos incidentes sobre a receita de revenda de mercadorias e da prestao de servios Custo das mercadorias revendidas Custo dos servios vendidos Despesas operacionais (outras) Receitas financeiras lquidas Outras despesas Contribuio para Financiamento da Seguridade Social (COFINS). 8. 600,00 100,00 150,00 47,00 430,00 310,00 293,00 70,00 80,00 40,00

Identifique, entre os itens acima relacionados, aqueles que so computados na determinao do LUCRO BRUTO e a natureza dos respectivos saldos. Efetue a soma algbrica dos valores identificados e assinale, em seguida, a alternativa que contm esse LUCRO. a) R$ 523,00. b) R$ 270,00. c) R$ 80,00. d) R$ 200,00. e) R$ 120,00.

9.

considerada no-operacional a receita decorrente: a) de aplicao financeira; b) de aluguel de imvel; c) do recebimento de dividendos; d) da reverso da proviso para crditos de liquidao duvidosa; e) da venda de bem do ativo imobilizado.

10. Na demonstrao do resultado do exerccio, as receitas financeiras aparecem: a) como outras receitas operacionais; b) como receitas no-operacionais; c) reduzindo o valor das despesas financeiras; d) como receita operacional bruta; e) n.d.a. 11. (Esaf - AFRF/2002-2) A Mercearia Mercados S/A calculou custos e lucros em agosto de 2001, com fulcro nas seguintes informaes: O custo das vendas foi calculado com base em estoques iniciais ao custo total de R$ 120.000,00, compras, a vista e a prazo, ao preo total de R$ 260.000,00 e vendas, a vista e a prazo, no valor de R$ 300.000,00, restando em estoque para balano o valor de R$ 150.000,00. A tributao ocorreu de modo regular, com ICMS alquota de 17%, PIS/faturamento a 1% e COFINS a 3%.

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Aps a contabilizao dos fatos narrados, a elaborao da Demonstrao do Resultado do Exerccio vai evidenciar o lucro bruto de a) R$ 50.880,00 b) R$ 51.200,00 c) R$ 61.280,00 d) R$ 71.280,00 e) R$ 71.600,00 12. Atravs da demonstrao dos resultados do exerccio, possvel identificar-se: a) a distribuio do lucro do perodo e a movimentao ocorrida no saldo dos lucros acumulados; b) a situao financeira da empresa; c) o montante do lucro lquido por ao do capital social; d) a movimentao ocorrida, durante o exerccio, nas diversas contas componentes do patrimnio lquido; e) a movimentao dos financiamentos e investimentos da empresa, durante o exerccio. 13. (ESAF/FISCALFORTALEZA/98) Dados extrados da demonstrao de resultado do exerccio e de registros auxiliares de Contabilidade de uma sociedade annima, que se dedica s atividades de revenda de mercadorias e de prestao de servios a terceiros: Receita da revenda de mercadorias Receita de servios Receita decorrente de aplicaes no mercado financeiro Receita de aluguel de imvel de uso da companhia (durante perodo de frias coletivas) Produto da venda de um veculo de uso, cujo valor contbil era de 5.000,00 ICMS incidente sobre as vendas ISS incidente sobre os servios prestados Desconto a clientes, por antecipao de pagamento Custo das mercadorias vendidas O lucro bruto do exerccio foi, portanto, de: a) 30.000,00; b) 35.000,00; c) 39.000,00; d) 55.000,00; e) 68.000,00. 14. (ESAF/FISCALFORTALEZA/98) O mencionada na questo anterior foi de: a) 3.000,00; resultado no-operacional da empresa 60.000,00 40.000,00 20.000,00 5.000,00 8.000,00 10.000,00 1.000,00 4.000,00 50.000,00

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b) 8.000,00; c) 13.000,00; d) 28.000,00; e) 33.000,00. 15. (ESAF/FISCALFORTALEZA/98) As empresas prestadoras de servios sujeitam-se ao pagamento do Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza (ISS). Na demonstrao do resultado do exerccio dessas empresas, o ISS incidente sobre os servios prestados: a) no figura expressamente, porque deduzido do valor da receita bruta de servios; b) no figura expressamente, porque o seu valor repassado aos usurios dos servios; c) figura como parcela redutora da receita bruta de servios; d) includo no valor do custo dos servios vendidos; e) figura como despesa operacional da empresa. 16. (MTBCESPEUnB/94) Suponha que a Empresa X tenha apresentado no seu balancete do Razo, no dia do balano, entre outras, as seguintes contas e respectivos saldos: Estoque inicial Compras Vendas (receita bruta) Devoluo de vendas Despesas com vendas Abatimentos sobre vendas Imposto de renda Impostos sobre vendas $ 500,00 $ 8.000,00 $ 12.000,00 $ 400,00 $ 900,00 $ 200,00 $ 1.080,00 $ 2.100,00

O inventrio de mercadorias, levantado nesta data, somou $ 800,00. Com base nestas informaes, assinale a opo que indica o valor do lucro bruto. a) $ 520,00. b) $ 700,00. c) $ 1.600,00. d) $ 3.700,00. e) $ 4.300,00. 17. (MTBCESPEUnB/94) A demonstrao de resultado do exerccio tem a sua apresentao disciplinada pela Lei no 6.404/76. Assim, aps a apresentao do lucro operacional, para obter-se o resultado antes do imposto de renda, deve-se: a) deduzir as despesas no-operacionais e somar as receitas no-operacionais; b) considerar as despesas e receitas no-operacionais, o saldo da conta de correo monetria, as participaes de terceiros e as contribuies sociais; c) considerar as despesas e receitas no-operacionais, o saldo da conta de correo monetria e as participaes de terceiros;

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d) considerar as despesas e receitas no-operacionais, o saldo da conta de correo monetria e as contribuies para instituies ou fundos de assistncia ou previdncia de empregados; e) considerar as despesas e receitas no-operacionais e o saldo da conta de correo monetria. 18. (PCF/UnB/CESPE97) A demonstrao do resultado do exerccio a apresentao, em forma resumida, das operaes realizadas pela empresa, durante o exerccio social, demonstradas de forma a destacar o resultado lquido do perodo. Relativamente a esse assunto, julgue os itens a seguir. 1) Na determinao do resultado do exerccio, sero computadas apenas as receitas e os rendimentos efetivamente realizados em moeda, no perodo, assim como custos, despesas, encargos e perdas pagos, correspondentes s receitas e rendimentos. 2) O resultado do perodo, antes das destinaes para constituio das reservas e dividendos, deve ser registrado na conta de lucros ou prejuzos acumulados. 3) As despesas financeiras, gerais, administrativas e com vendas devem ser demonstradas aps a apurao do resultado operacional. 4) Os impostos sobre as vendas, como IPI, ICMS e ISS, considerados como deduo da receita bruta, devem ser demonstrados aps a apurao do lucro bruto. 5) Os valores devedores de ajustes de exerccios anteriores, decorrentes de mudanas de critrios contbeis ou de efeitos de erros imputveis a determinados exerccios anteriores, e que no possam ser atribuveis a fatos subseqentes, devem ser contabilizados em despesas no-operacionais. 19. (BACEN/CESPEUnB/97) O objetivo da demonstrao do resultado do exerccio fornecer, aos usurios das demonstraes financeiras da empresa, os dados bsicos e essenciais da formao do resultado do exerccio. O art. 187 da Lei das Sociedades por Aes disciplina a apresentao dessa demonstrao, visando a atender tal objetivo. A esse respeito, julgue os itens a seguir. 1) Na demonstrao do resultado, as despesas financeiras devem ser dispostas depois do resultado operacional. 2) A receita lquida de vendas a obtida a partir da receita bruta de vendas, aps as dedues das vendas, dos abatimentos e dos impostos. 3) As participaes de debntures, empregados e administradores devem ser reconhecidas aps o lucro lquido. 4) A demonstrao do resultado discriminar lucro ou prejuzo lquido do exerccio por ao do capital social. 5) As despesas com vendas devem ser demonstradas antes do lucro bruto. 20. (ESAF/AFCSTN/97) Considere os dados abaixo, extrados do balancete de 30/09/1997: Ativo imobilizado Caixa Capital C/C ICMS 1.150,00 40,00 300,00 300,00

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Custo de bens do ativo imobilizado vendidos Despesas comerciais Despesas financeiras Despesas gerais Duplicatas a pagar Duplicatas a receber ICMS sobre vendas Imposto de renda na fonte a recolher Juros ativos Juros a vencer Lucros acumulados Mercadorias para revenda Receita de venda de bens do ativo imobilizado Receita de venda de mercadorias Sabendo-se que: as compras, sujeitas a ICMS de 20%, somaram 2.500,00; o estoque final de mercadorias para revenda, em 30/09/1997, foi de 900,00; dos valores dos estoques inicial e final, j est excludo o ICMS de 20%; o saldo da conta C/C ICMS, em 31/08/1997, era nulo; as bases de clculo da contribuio social sobre o lucro e do imposto de renda so negativas; as vendas esto sujeitas a ICMS de 20%. 10,00 100,00 60,00 140,00 600,00 500,00 800,00 200,00 80,00 150,00 150,00 700,00 50,00 4.000,00

Considerando os dados acima, podemos afirmar que o resultado do exerccio, em 30/09/1997, foi de: a) 600,00; b) 720,00; c) 1.100,00; d) 1.220,00; e) 1.520,00. 21. (Esaf - AFRF/2003) As contas que computam os eventos de estoque, compras e vendas, tiveram o seguinte comportamento em setembro: Vendas R$ 100.000,00 Compras R$ 60.000,00 ICMS sobre vendas R$ 12.000,00 ICMS sobre compras R$ 7.200,00 ICMS a Recolher R$ 4.800,00 Fretes sobre Compras R$ 5.000,00 Fretes sobre Vendas R$ 7.000,00 Estoque Inicial R$ 30.000,00 Estoque Final R$ 40.000,00 Com base nos valores dados no exemplo, o lucro bruto alcanou o valor de a) R$ 45.200,00 b) R$ 47.400,00

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c) R$ 52.400,00 d) R$ 40.200,00 e) R$ 33.200,00

22. (Esaf - AFRF/2003) Abaixo temos contas de resultado da empresa Elamex S/A. Contas valor Vendas de Mercadoria para o Brasil R$ 200.000,00 Vendas de Mercadorias para o exterior R$ 100.000,00 Receitas com Prestao de Servios R$ 80.000,00 Vendas Canceladas R$ 20.000,00 Descontos Incondicionais R$ 15.000,00 Imposto de Circulao de Mercadorias R$ 45.000,00 Imposto Sobre Servios R$ 4.000,00 Receitas Financeiras R$ 10.000,00 Custo da Mercadoria Vendida R$ 120.000,00 Despesas Administrativas R$ 30.000,00 Segundo a legislao cabvel, a COFINS deve ser calculada no fim do exerccio social alquota de 3%. Ao ser efetuado o clculo correto dessa contribuio, com base nos dados acima, dever ser contabilizado a crdito de COFINS a Recolher o valor de a) R$11.100,00 b) R$ 7.650,00 c) R$ 7.350,00 d) R$ 6.900,00 e) R$ 5.880,00 23. (ESAF/AFTN1994/maro) Dados constantes dos registros contbeis da Comercial Omega Ltda., relativos ao exerccio social findo em 31/12/1993: Mercadorias para revenda Estoque inicial Compras Despesas com compras (fretes, seguros etc.) Estoque final Receita lquida Outras receitas operacionais Financeiras Aluguis de imveis $ 190,00 300,00 280,00 230,00 1.500,00 90,00 10,00

Determine, considerando apenas os itens necessrios sua composio, o valor do LUCRO BRUTO, em 31/12/1993, e marque a opo que o indica. a) CR$ 1.240,00. b) CR$ 1.060,00. c) CR$ 1.050,00. d) CR$ 970,00. e) CR$ 960,00.

GABARITO DA AULA 03
1 E,C 2 E,C,E,C,C 6C 7A 11 B 12 C 16 C 17 E 21 D 22 B
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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA AULA 04: DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIO

Ol, pessoal. Hoje vamos retomar o assunto Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE). Ser praticamente uma continuao da aula passada. Na aula 03, desenvolvemos os itens do demonstrativo at o lucro antes do IR e da CSSL. Ento, vejamos deste ponto em diante, relembrando a estrutura da DRE: Receita bruta (vendas brutas) (-) Dedues de vendas Impostos incidentes sobre vendas (ICMS, ISS, IE, PIS, CONFINS) Vendas canceladas / devolues de vendas Abatimentos e descontos comerciais concedidos (incondicionais) (=) Receita lquida (vendas lquidas) (-) Custo das mercadorias vendidas (CMV) (=) Resultado operacional bruto (Resultado com Mercadorias/Servios) (-) Despesas operacionais Despesas de vendas Despesas administrativas Despesas financeiras lquidas Outras despesas operacionais Amortizao de gio de investimentos (+) Outras receitas operacionais Amortizao de desgio de investimentos Receitas de aluguis Reverso de provises Resultado positivo em participaes societrias (=) Resultado operacional lquido () Resultado no-operacional Ganhos ou perdas de capital na venda do ativo permanente Lucro na venda de aes em tesouraria Realizao da reserva de reavaliao () Resultado da correo monetria (at 31/12/95) (=) Resultado antes do IR e CSSL (-) Proviso para imposto de renda e CSSL (=) Resultado aps a proviso para IR e CSSL (-) Participaes Debenturistas Empregados Administradores Partes beneficirias Fundos de assistncia e previdncia a empregados

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(=) RESULTADO LQUIDO DO EXERCCIO (RLE) Resultado por ao = RLE / (no de aes do capital social integralizado)

Se vocs repararem, aps o resultado no-operacional, h um item chamado Resultado da Correo Monetria. Este item era resultante das atualizaes monetrias pelos ndices oficiais das contas do Balano Patrimonial (Ativo Permanente e Patrimnio Lquido). Porm, tal procedimento foi vedado para todas as demonstraes financeiras, por ocasio do Plano Real, por meio da Lei 9.249/95. Isso quer dizer que consideraremos nulo o efeito da inflao sobre os nossos itens patrimoniais. Se o procedimento mais adequado contabilmente, isso no nos cabe discutir. O fato que, se a Lei probe a correo monetria das demonstraes financeiras, assim que deve ser, inclusive na prova, a menos que seja citada especificamente uma demonstrao contendo a referida correo. Caso contrrio (o que tem ocorrido em 100% das questes), no devemos nos preocupar com o assunto.

Ento, o prximo item o LUCRO LQUIDO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA E DA CONTRIBUIO SOCIAL SOBRE O LUCRO. A determinao das provises para o imposto sobre a renda (IR) e para a contribuio social sobre o lucro lquido (CSLL) baseia-se na legislao tributria, tendo por base, em muitos casos, o lucro real. Para se chegar ao lucro real (ou lucro fiscal), so feitas adies e excluses ao lucro lquido do exerccio (lucro contbil). Nesse ponto, vale estabelecer algumas consideraes a respeito das provises para IR e para a CSSL, embora esse assunto no seja exatamente de Contabilidade Geral. O problema que, em algumas questes de provas, os examinadores exigem o conhecimento de alguns pontos especficos das legislaes tributrias, os quais veremos agora. 1. LEGISLAO TRIBUTRIA (IR E CSSL)

Conforme a estrutura da DRE definida pela Lei 6.404/76 (legislao societria), um dos itens (despesas) a serem deduzidos do resultado para a obteno do Resultado Lquido do Exerccio (RLE) exatamente a Proviso para o imposto de renda e para a contribuio social sobre o lucro lquido. Pois bem, ento a proviso para IR um item da DRE. Ocorre que, para calcularmos a referida proviso, devemos aplicar a alquota do IR sobre a base de clculo. Ora, a base de clculo do imposto de renda o lucro real, que o lucro contbil (oriundo da DRE) ajustado por adies e excluses. Ento, meus amigos, estamos diante de um ciclo fechado: para chegar ao resultado lquido do exerccio na DRE eu preciso do valor do imposto

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de renda. Por outro lado, para calcular o imposto de renda eu preciso do valor do resultado lquido do exerccio. E agora? Bom, na matemtica isso se chama clculo recursivo, e as empresas utilizam programas (algoritmos) simples de computao para resolver o problema e calcular os dois valores (imposto de renda e lucro do exerccio). Mas e o aluno na prova? Ora, na maioria dos casos, quando o examinador prudente, a questo vai fornecer o valor em reais do imposto de renda e da contribuio social sobre o lucro lquido. O problema quando for fornecido um percentual. Nesse caso, aluno ter de saber qual a base de clculo do IR. Esse tipo de questo no deveria ser exigido em provas de contabilidade quando no constar no edital do concurso a legislao do IR. Para apurar a base de clculo do IR de forma correta o aluno teria de saber todas as despesas que so indedutveis, ou seja, que deveriam ser adicionadas ao resultado do exerccio para a obteno do lucro real. Na prtica, o que tem ocorrido que as bancas examinadoras somente tm se preocupado com as participaes estatutrias que so dedutveis da base de clculo do IR, quais sejam, as participaes de empregados e as participaes de debenturistas. As demais (administradores e partes beneficirias) seriam indedutveis, devendo ser adicionadas ao resultado para efeito de clculo do IR. Nesse curso vocs tero oportunidade de resolver questes desse tipo. Voltando ento para a legislao fiscal (Decreto 3.000/99 RIR/99), as pessoas jurdicas so tributadas pelo Imposto de Renda (IR) e pela Contribuio Social Sobre o Lucro (CSSL), por opo ou por determinao legal, com base numa das seguintes formas: Simples; Lucro presumido; Lucro real; e Lucro arbitrado. 1.1. SIMPLES

Em 1996, o governo criou um sistema de tributao simplificada para pequenas empresas chamado SIMPLES - Sistema Integrado de Pagamentos de Impostos e Contribuies das Microempresas e Empresas de Pequeno Porte O SIMPLES, que foi institudo pela Lei no 9.317/96, vigente a partir de 01/01/1997, confere tratamento diferenciado, simplificado e favorecido s microempresas e empresas de pequeno porte. Vejam o que diz o artigo 2 daquela lei sobre microempresas e empresas de pequeno porte: Art. 2 Para os fins do disposto nesta Lei, considera-se: I - microempresa, a pessoa jurdica que tenha auferido, no ano-calendrio, receita bruta igual ou inferior a R$ 120.000,00 (cento e vinte mil reais);

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II - empresa de pequeno porte, a pessoa jurdica que tenha auferido, no ano-calendrio, receita bruta superior a R$ 120.000,00 (cento e vinte mil reais) e igual ou inferior a R$ 1.200.000,00 (um milho e duzentos mil reais). 1 No caso de incio de atividade no prprio ano-calendrio, os limites de que tratam os incisos I e II sero proporcionais ao nmero de meses em que a pessoa jurdica houver exercido atividade, desconsideradas as fraes de meses. 2 Para os fins do disposto neste artigo, considera-se receita bruta o produto da venda de bens e servios nas operaes de conta prpria, o preo dos servios prestados e o resultado nas operaes em conta alheia, no includas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos. Para as empresas optantes pelo Simples, observadas as disposies da lei, o valor a recolher aos cofres pblicos, devido mensalmente, ser determinado pela aplicao de uma alquota sobre a receita bruta mensal. Assim, para calcular a CSSL e o IR para as empresas optantes pelo SIMPLES, no se utiliza a forma tradicional utilizada na DRE, uma vez que estabelecida uma alquota nica para quase todos os tributos devidos pela empresa optante, cuja base de clculo a receita bruta. Vale lembrar que as empresas optantes pelo SIMPLES no esto obrigadas a escriturar os livros previstos pela legislao comercial (Dirio). Outrossim, so obrigadas a escriturar os seguintes livros: a) Livro Caixa b) Livro Registro de Inventrio 1.2. LUCRO PRESUMIDO

O lucro presumido uma forma simplificada de tributao prevista no Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99 Decreto 3.000/99), somente para as empresas que no estejam no obrigadas a recolher o imposto com base no lucro real. Trata-se de uma presuno de lucratividade utilizada para cada empresa, aplicando-se, ento, determinado percentual, estabelecido em lei, sobre a receita bruta, para o clculo do imposto. Esse percentual aplicado sobre o lucro presumido varia de acordo com a natureza de atividade. Ressalte-se que as empresas tributadas com base no SIMPLES e no lucro presumido necessitam escriturar o Livro Caixa e o Livro Registro de

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Inventrio, caso no pretendam efetuar uma escriturao completa ou no queiram ser tributadas com base no lucro arbitrado. 1.3. LUCRO REAL

O Regulamento do Imposto de Renda define as empresas que esto obrigadas a apurar o tributo sob esta modalidade de tributao. Outras pessoas jurdicas, entretanto, podem adotar esta forma de apurao do IR e da CSSL. A menos que conste especificamente no edital do concurso, no assunto de contabilidade geral o rol de empresas obrigadas a apurar o imposto de renda pelo lucro real. Lucro real uma das formas de apurar a base de clculo do IR e da CSSL. , na verdade, o lucro fiscal. Apura-se o lucro real a partir do lucro lquido do exerccio (RLE ou lucro contbil), que o lucro obtido na DRE. Em seguida, o lucro contbil deve ser ajustado por adies e excluses e compensaes prescritas ou autorizadas pelo regulamento. Observe-se, ento, que uma empresa pode apurar, em determinado perodo, um resultado contbil positivo e, aps os ajustes, contabilizar um prejuzo fiscal. O contrrio tambm pode ocorrer, ou seja, apura-se um prejuzo contbil e, aps as adies e excluses, chega-se a um lucro fiscal. Vale ressaltar que a pessoa jurdica obrigada ou optante tributao com base no lucro real deve manter escriturao com observncia das leis comerciais e fiscais. A escriturao das empresas tributadas com base no lucro real dever compreender todas as operaes, inclusive os lucros, ganhos e rendimentos auferidos no exterior. O lucro real ser, ento, a base de clculo do IR e da CSSL, partindo-se do lucro apurado pela contabilidade (DRE), ajustado por adies, excluses e compensaes de prejuzos fiscais de perodos anteriores. Podemos ento montar o seguinte esquema abaixo: Lucro lquido do exerccio (resultado contbil) (+) Adies (-) Excluses (-) Compensaes (=) Lucro real Adies: receitas omitidas no lucro contbil que devem ser includas na base de clculo do IR, assim como despesas registradas no resultado contbil, porm indedutveis para fins de clculo do IR e da CSSL. Exemplo: Despesa com Proviso para Devedores Duvidosos indedutvel da base de clculo do IR, portanto deve ser adicionada ao lucro real. Excluses: referem-se s receitas que no so tributadas ou que sejam tributadas de forma definitiva ou exclusiva na fonte. Exemplo: as receitas de dividendos so isentas de IR, portanto podem ser excludas da base

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de clculo do tributo. Vale ressaltar que as adies so obrigatrias, ao passo que as excluses so facultativas. As compensaes se referem aos prejuzos fiscais de exerccios anteriores. Podem ser totais ou parciais, observado o limite de 30% do lucro real, antes da compensao dos prejuzos. 1.4. LUCRO ARBITRADO

Representa uma forma especial de apurao da base de clculo do IR e da CSSL para as empresas que no possuem escriturao contbil e fiscal, procedimento este obrigatrio para apurao da base de clculo pelo lucro real ou presumido. uma forma de tributao mais onerosa para as empresas, embora no constitua sano. Toma por base a forma do lucro presumido ou do lucro real, com percentuais mais elevados na determinao da base de clculo, o que resulta em valores de IR e CSSL maiores. Algumas empresas preferem esta forma de tributao, por opo, pois, neste caso, no necessitam de escriturao contbil completa. O descumprimento de determinadas condies para a aplicao das demais formas de tributao pode levar o fisco, com base em dispositivos do Regulamento do IR, a arbitrar a base de clculo do IR e da CSSL quando isso ocorrer. 1.5. RESUMO Conforme j comentado, os examinadores de provas de concursos no deveriam, no momento da apurao do resultado do exerccio, misturar a legislao fiscal com a legislao comercial. Porm, o que tm sido observado nas provas que, para facilitar, o examinador fornece o valor especfico em reais da proviso para imposto de renda. Se porventura for apresentado um percentual do tributo, deve-se atentar especialmente para o fato de que as participaes de administradores e de partes beneficirias so indedutveis para o IR e para a CSSL, devendo, pois, ser adicionadas base de clculo para apurar esses dois tributos. 2. PARTICIPAES ESTATUTRIAS

Participaes Estatutrias so valores previstos no Estatuto Social da empresa, na forma de parcelas dos lucros obtidos, a serem pagos a pessoas ligadas, de alguma forma, entidade. Sendo assim, no h porque o aluno se preocupar com os percentuais a serem aplicados, uma vez que estes so estabelecidos pelo prprio Estatuto. Embora calculadas com base no resultado das empresas aps a tributao, as participaes societrias so consideradas gastos necessrios

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atividade operacional da entidade e manuteno da respectiva fonte pagadora, sendo portanto, consideradas como despesas. Sua contabilizao se d por meio de dbito na conta transitria Resultado do Exerccio, em contrapartida a um crdito nas contas do passivo que indiquem as obrigaes a pagar (Participaes de Empregados a Pagar, Participaes de Debenturistas a Pagar,...). Voltando nossa DRE, aps a deduo das Provises para o Imposto de Renda (IR) e para a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSSL), chegamos ao LUCRO APS O IR E CSSL. Os ltimos valores a serem deduzidos para a obteno do resultado lquido do exerccio so exatamente as Participaes Estatutrias. Assim, o lucro aps o IR equivale ao lucro antes das participaes. Estas se encontram previstas no artigo 187, inciso VI, da Lei 6.404/76: Art.187.A demonstrao do resultado do exerccio discriminar: ..... VI as participaes de debntures, empregados, administradores e partes beneficirias, e as contribuies para instituies ou fundos de assistncia ou previdncia de empregados; Vejam tambm o que dizem os artigos 189 e 190 da Lei: Art. 189. Do resultado do exerccio sero deduzidos, antes de qualquer participao, os prejuzos acumulados e a proviso para o Imposto sobre a Renda. Pargrafo nico. O prejuzo do exerccio ser obrigatoriamente absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros e pela reserva legal, nessa ordem. Art. 190. As participaes estatutrias de empregados, administradores e partes beneficirias sero determinadas, sucessivamente e nessa ordem, com base nos lucros que remanescerem depois de deduzida a participao anteriormente calculada. Pargrafo nico. Aplica-se ao pagamento das participaes dos administradores e das partes beneficirias o disposto nos pargrafos do art. 201.[Grifo nosso.] Lucro Lquido Art. 191. Lucro lquido do exerccio o resultado do exerccio que remanescer depois de deduzidas as participaes de que trata o artigo 190. 2.1 BASE DE CLCULO DAS PARTICIPAES

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Conforme os dispositivos legais citados, para obtermos as participaes estatutrias, devemos proceder a um clculo extra-contbil, ou seja, fora da Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE). Isso porque, para determinar a base de clculo das participaes devem ser deduzidos do resultado do exerccio, alm do imposto de renda, os prejuzos acumulados (contbeis) de exerccios anteriores. Se o resultado aps o IMPOSTO DE RENDA e a CONTRIBUIO SOCIAL S/ LUCRO for positivo e, depois de deduzir os prejuzos de exerccios anteriores, ainda sobrar algum lucro, ser ele a base de clculo do valor das participaes, vale dizer, este ser o valor do lucro ajustado para clculo das participaes. Conforme o artigo 190, a base de clculo de cada uma das participaes deve ser obtida deduzindo-se o valor da participao anterior, na ordem legal. OBS: Apesar de o artigo 190 se restringir s participaes de empregados, administradores e partes beneficirias, interpretando-se este artigo em conjunto com o artigo 187, VI, chega-se ordem de clculo das participaes estatutrias, qual seja: 1) Debenturistas 2) Empregados 3) Administradores 4) Partes Beneficirias 5) Fundos de Assistncia ou Previdncia de Empregados Assim, o esquema (extra-contbil) para clculo das participaes o definido abaixo: Lucro aps IR e CSSL (-) Prejuzos Contbeis Acumulados de Exerccios Anteriores (=) Base de Clculo da Participao de Debntures (-) Valor da Participao de Debntures (=) Base de Clculo da Participao de Empregados (-) Valor da Participao de Empregados (=) Base de Clculo da Participao de Administradores (-) Valor da Participao de Administradores (=) Base de Clculo da Participao de Partes Beneficirias (-) Valor da Participao de Partes Beneficirias (=) Base de Clculo da Participao de Fundos de Empregados

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EXEMPLO: A partir dos valores fornecidos abaixo, calcule o montante das participaes estatutrias e do lucro lquido do exerccio. Lucro antes IR e CSSL Proviso para IR e CSSL Despesas operacionais Prejuzos acumulados Participaes Debenturistas Administradores Fundos de penso empregados Destinaes Reserva estatutria Dividendos Resoluo: O primeiro passo para o clculo das participaes a obteno do Lucro aps IR e CSSL. Neste exemplo simplificado, o valor do IR e da CSSL foi fornecido em moeda (reais). Se fosse dado um percentual, complicaria um pouco mais, como veremos adiante. Alm disso, as participaes devem ser calculadas uma a uma, j que suas bases de clculo so distintas (na base de clculo de uma participao no entra o valor da participao anterior). Do valor do lucro aps o IR e a CSSL devemos deduzir tambm os prejuzos acumulados de exerccios anteriores. Assim, teremos os seguintes valores: Lucro antes IR e CSSL (-) Proviso para IR e CSSL (=) Lucro aps IR e CSSL (-) Prejuzos acumulados (=) Base de clculo dos debenturistas 2.000.000 (150.000) 1.850.000 (50.000) 1.800.000 2.000.000 150.000 250.000 50.000

5% 10% 8%

10% 40%

Vejam que o valor de $ 1.800.000 corresponde base de clculo da primeira participao. No exemplo em questo, a primeira participao a de Debenturistas. Portanto, seu montante ser de: Participao Debenturistas = 5% x $1.800.000 = $ 90.000,00

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Para a obteno do valor da participao seguinte, deve ser deduzida da base de clculo dos debenturistas o valor da prpria participao, de acordo com o que determina o artigo 190 da Lei das S.A. Seguindo a ordem, a prxima participao seria a dos Empregados. Porm, no exemplo dado, no consta no estatuto da empresa a referida participao. Deve-se passar ento participao seguinte, que a de Administradores. Deduzindo-se o valor da participao anterior (debenturistas), teremos: Base de clculo dos debenturistas (-) Participao debenturistas (=) Base de clculo dos administradores 1.800.000 (90.000) 1.710.000

Participao Administradores = 10% x $1.710.000 = $171.000 Seguindo a ordem, a prxima participao seria a das Partes Beneficirias. Porm, no exemplo dado, no consta no estatuto da empresa a referida participao. Deve-se passar ento participao seguinte, que a dos Fundos de Assistncia/Previdncia de Empregados. Deduzindo-se o valor da participao anterior (administradores), teremos: Base de clculo dos administradores (-) Participao dos administradores (=) Base de clculo dos Fundos de Empregados 1.710.000 (171.000) 1.539.000

A participao dos fundos de penso dos empregados ser, ento, de: Participao Fundos de Empregados = 8% x $1.539.000 = $123.120 Chegamos ento ao final dos clculos. O lucro lquido do exerccio ser obtido pela Demonstrao do Resultado do Exerccio, da seguinte forma: Lucro aps IR e CSSL (-) Participao dos debenturistas (-) Participao dos administradores (-) Participao dos fundos de penso (=) Lucro Lquido do Exerccio 1.850.000 (90.000) (171.000) (123.120) 1.465.880

Vale lembrar que o valor dos prejuzos acumulados de exerccios anteriores ($50.000) no aparece da DRE. Por esse motivo, o clculo das participaes efetuado extracontabilmente (fora da DRE), para depois os valores serem lanados na demonstrao.

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3. Exerccios Resolvidos (ESAF/AFC-STN/2002) A empresa Nove Adm S/A, ao encerrar o exerccio social, apurou o Lucro Lquido antes do Imposto de Renda e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido no valor de R$ 20.000,00. Em seguida, calculou: a Proviso de 30% para o Imposto de Renda, encontrando R$ 6.000,00; e a participao de empregados no lucro, encontrando R$ 1.200,00. Calculou, ainda, sobre a base correta, a participao de Administradores e a Contribuio Social sobre o Lucro, ambas taxa de 10%. Feitos estes clculos, segundo a Lei n 6.404/76, o lucro lquido do exerccio a ser indicado na linha final da Demonstrao do Resultado do Exerccio ser de: a) R$ 9.720,00 b) R$ 10.240,00 c) R$ 10.260,00 d) R$ 10.320,00 e) R$ 10.368,00

Resoluo: Pessoal, esse exerccio importante para que vocs prestem sempre bastante ateno aos enunciados. Primeiramente, vamos recordar o que diz a Lei n 6.404/1976 sobre o assunto. O seu art. 187, tratando da demonstrao do resultado do exerccio, estabelece que:
Art. 187. A demonstrao do resultado do exerccio discriminar: I - a receita bruta das vendas e servios, as dedues das vendas, os abatimentos e os impostos; II - a receita lquida das vendas e servios, o custo das mercadorias e servios vendidos e o lucro bruto; III - as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais; IV - o lucro ou prejuzo operacional, as receitas e despesas no operacionais; (Redao dada pela Lei n 9.249, de 26/12/1995) V - o resultado do exerccio antes do Imposto sobre a Renda e a proviso para o imposto; VI - as participaes de debntures, empregados, administradores e partes beneficirias, e as contribuies para instituies ou fundos de assistncia ou previdncia de empregados;

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VII - o lucro ou prejuzo lquido do exerccio e o seu montante por ao do capital social. 1 Na determinao do resultado do exerccio sero computados: a) as receitas e os rendimentos ganhos no perodo, independentemente da sua realizao em moeda; e b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. 2 O aumento do valor de elementos do ativo em virtude de novas avaliaes, registrados como reserva de reavaliao (artigo 182, 3), somente depois de realizado poder ser computado como lucro para efeito de distribuio de dividendos ou participaes. No caso em questo, foi fornecido um percentual para imposto de renda e CSSL. S que o valor do IR j foi calculado no prprio enunciado (30% x R$ 20.000,00 = R$ 6.000,00). Assim, no cabe ao aluno discutir se a participao dos empregados deveria ser abatida da base de clculo do IR ou no. O valor do IR R$ 6.000,00 e pronto! a diferena entre dominar bem a matria e saber fazer prova. J para a CSSL foi fornecido somente o percentual (10%). Para efeito de prova de Contabilidade, devemos considerar que a base de clculo do Imposto sobre a Renda e a da Contribuio Social Sobre o Lucro so idnticas. Assim, o valor da CSSL ser de: CSSL = 10% x R$ 20.000,00 = R$ 2.000,00 No houve prejuzos acumulados a serem compensados, portanto podemos apurar o valor da CSLL, das participaes dos empregados e das participaes dos administradores, partindo do lucro antes do Imposto de Renda e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido, conforme segue: Lucro antes do Imposto de Renda e CSLL ( - ) Imposto de Renda ( - ) CSLL 10% Sobre o Lucro antes IR e CSLL = Base de clculo participao empregados ( - ) Participao do empregados = Base de clculo participao administradores ( - ) Participao administradores = Lucro lquido A resposta correta a letra a. R$ 20.000,00 (R$ 6.000,00) (R$ 2.000,00) R$ 12.000,00 (R$ 1.200,00) R$ 10.800,00 (R$ 1.080,00) R$ 9.720,00

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(ESAF/AFRF/2002-1) As contas abaixo representam um grupo de receitas e despesas e, embora distribudas aqui aleatoriamente, compem a demonstrao do resultado do exerccio da empresa Boapermuta S/A. Receitas No-Operacionais Proviso para Contribuio Social Juros Recebidos Depreciao Participao de Administradores Impostos e Taxas Propaganda e Publicidade Vendas Canceladas PIS/PASEP Despesas Bancrias Estoque Inicial Comisses sobre Vendas de Mercadorias Descontos Incondicionais Concedidos Estoque Final Descontos Condicionais Concedidos Participao de Partes Beneficirias Juros Pagos Vendas de Mercadorias COFINS Salrios e Encargos gua e Energia Proviso para Imposto de Renda Compras de Mercadorias ICMS s/ Compras e Vendas Descontos Obtidos R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ 2.000,00 10% 1.500,00 700,00 5% 500,00 1.800,00 20.000,00 1% 800,00 30.000,00 3.000,00 20.000,00 37.000,00 2.000,00 5% 500,00 100.000,00 2% 3.000,00 200,00 15% 50.000,00 12% 15.000,00

Ordenando-se as contas acima, adequadamente e em conformidade com as regras de elaborao da Demonstrao do Resultado do Exerccio, vamos encontrar a) Receita Lquida de Vendas de R$ 48.000,00. b) Lucro Operacional Bruto de R$ 4.000,00. c) Lucro Operacional Lquido de R$ 15.000,00. d) Lucro Lquido antes da Contribuio Social e do Imposto de Renda de R$ 20.000,00. e) Lucro Lquido do Exerccio de R$ 13.500,00. Resoluo: uma questo tpica de ESAF, onde o examinador estima cansar o candidato com tantas contas e valores a serem ordenados e calculados.

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Bom, para no cair nessa armadilha, deve-se partir calmamente para a ordenao dos valores apresentados, tendo em vista a estrutura da DRE, que todos devem ter em mente para a prova. Uma observao a ser feita que a base de clculo do Imposto de Renda e da Contribuio Social o Lucro Real, conforme j visto. A questo forneceu apenas o percentual do IR (15%), portanto o aluno dever saber, pelo menos, quais as participaes indedutveis da base de clculo do IR e da CSSL. Vimos que as participaes indedutveis so as de administradores e as de partes beneficirias. Isso facilitou bastante o nosso trabalho, pois como na questo s havia participao de administradores e de partes beneficirias, aplicaremos os 15% diretamente sobre o lucro antes do IR, ou seja, aps o resultado no operacional. Se a questo fornecesse as participaes de empregados ou de debenturistas em reais e a proviso para IR em percentual, tudo levaria a crer que o examinador queria de fato que fosse abatido da base de clculo do IR o valor de tais participaes estatutrias (empregados e debenturistas). Outra observao interessante que as contribuies PIS e COFINS tambm incidem sobre receitas financeiras, fato que no foi levado em considerao na questo. Isso de fato complicado para o candidato, pois numa prova de Contabilidade, ele deve ficar sempre alerta se o examinador est exigindo conhecimentos bsicos sobre a base de clculo de tributos e contribuies ou no. O clculo do CMV deve ser efetuado parte. Com ICMS sobre compras e vendas alquota de 12%, o valor das compras lquidas ficar: Compras Lquidas = $50.000,00 x 0,88 = $44.000,00 Assim, aplicado-se a frmula do CMV (CMV = EI + CL EF), teremos: Clculo do CMV Estoque Inicial + Compras (Lquidas)de Mercadorias (-) Estoque Final = Custo Mercadorias Vendidas Assim, voltando nossa DRE, teremos: Vendas Brutas Vendas Canceladas Descontos Incondicionais Concedidos = R$ 100.000,00 (R$ 20.000,00) (R$ 20.000,00) R$ 60.000,00 R$ 30.000,00 R$ 44.000,00 (R$ 37.000,00) R$ 37.000,00

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ICMS s/ Compras e Vendas 12% x R$ 60.000,00 = (R$ 7.200,00) COFINS 2% x R$ 60.000,00 = (R$ 1.200,00) PIS/PASEP 1% x R$ 60.000,00 = (R$ 600,00) = Vendas lquidas R$ 51.000,00 ( - ) CMV R$ 37.000,00 = Lucro Bruto R$ 14.000,00 + Juros Recebidos R$ 1.500,00 + Descontos Obtidos R$ 15.000,00 ( - ) Impostos e Taxas (R$ 500,00) ( - ) Propaganda e Publicidade (R$ 1.800,00) ( - ) Depreciao (R$ 700,00) ( - ) Despesas Bancrias (R$ 800,00) ( - ) Comisses sobre Vendas de Merc. (R$ 3.000,00) ( - ) Descontos Condicionais Concedidos (R$ 2.000,00) ( - ) Juros Pagos (R$ 500,00) ( - ) Salrios e Encargos (R$ 3.000,00) ( - ) gua e Energia R$ 200,00 = Lucro Operacional Lquido R$ 18.000,00 + Receitas No-Operacionais R$ 2.000,00 = Lucro antes do IR e CSL R$ 20.000,00 (-) Proviso para Contribuio Social 10% (R$ 2.000,00) (-) Proviso para Imposto de Renda 15% (R$ 3.000,00) = Lucro aps IR e CSL R$ 15.000,00 (-) Participao de Partes Beneficirias 5% x R$ 15.000,00 (R$ 750,00) (=) BC Participao de Administradores (15.000,00 750,00) R$ 14.250,00 (-) Participao de Administradores 5% x R$ 14.250,00 (R$ 712,50) = Lucro lquido do exerccio R$ 13.537,50

Portanto, a resposta correta a letra d. Bom, pessoal, esse tpico relativo Demonstrao do Resultado do Exerccio deve ser praticado exausto por vocs. Por isso, mos obra na resoluo dos exerccios e lembrem-se de que estamos disposio para esclarecimento de dvidas.

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EXERCCIOS
1. (Esaf - AFRF/2002-2) A empresa Metais & Metalurgia S/A, no exerccio de 2001, auferiu lucro lquido, antes do imposto de renda, da contribuio social e das participaes contratuais e estatutrias, no valor de R$ 220.000,00.

Na Contabilidade da empresa foram colhidas as informaes de que:

1 o patrimnio lquido, antes da apropriao e distribuio do lucro, era composto de: Capital Social R$ 280.000,00 Prejuzos Acumulados R$ 76.000,00 2 o passivo circulante, aps a apropriao e distribuio do lucro, era composto de: Fornecedores R$ 450.000,00 Dividendos a Pagar R$ 20.000,00 Proviso p/ Imposto de Renda R$ 64.000,00 Participaes no Lucro a Pagar R$ ? ? ? As participaes no lucro foram processadas nos seguintes percentuais: Participao de Partes Beneficirias 05% Participao de Debenturistas 08% Participao de Administradores 10% Participao de Empregados 10% Calculando-se o valor das participaes citadas, nos termos da legislao societria, sem considerar as possveis implicaes de ordem fiscal, nem os centavos do clculo, pode-se dizer que os valores apurados sero: a) Participao de Partes Beneficirias R$ 3.240,00 b) Participao de Debenturistas R$ 5.760,00 c) Participao de Administradores R$ 7.360,00 d) Participao de Empregados R$ 8.000,00 e) Lucro Lquido final na DRE R$ 132.636,00 2. O resultado do exerccio, depois da proviso para imposto de renda, de uma sociedade annima, apurado atravs da demonstrao do resultado do exerccio, foi de R$ 15.000.000,00. Sabe-se que: 1 os estatutos da companhia determinam que os administradores fazem jus participao de 10% do resultado do exerccio, e os empregados a outros 10%, sendo a distribuio feita em conformidade com as normas estabelecidas pela Lei no 6.404/76 (Lei das Sociedades por Aes); 2 a companhia jamais emitiu debntures ou partes beneficirias; 3 registros contbeis da companhia revelam a existncia de prejuzos acumulados de exerccios anteriores, no valor de R$ 3.000.000,00. Assim sendo, chega-se concluso de que o LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO, apurado na demonstrao financeira mencionada, foi de: a) R$ 9.600.000,00; b) R$ 9.720.000,00; c) R$ 12.000.000,00; d) R$ 12.600.000,00; e) R$ 12.720.000,00.

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3. A base de clculo das participaes estatutrias da MANZAN S/A, no balano de 31/12/X8, foi um lucro de R$ 20.000.000,00. De acordo com o estatuto vigente poca, os percentuais eram: PARTICIPAES De empregados 10% (dez por cento) De administradores 5% (cinco por cento) De partes beneficirias 5% (cinco por cento) A parcela do lucro atribuda aos titulares das PARTES BENEFICIRIAS, calculada com observncia da legislao comercial (Lei no 6.404/76), importou em: a) R$ 1.000.000,00; b) R$ 855.000,00; c) R$ 902.500,00; d) R$ 850.000,00; e) R$ 900.000,00.

4.

(CESPE/TCU1996) Julgue os itens a seguir. Na demonstrao do resultado, de acordo com a Lei no 6.404/76, o lucro ou prejuzo lquido do exerccio uma rubrica apresentada aps: 1) a participao de empregados; 2) os dividendos; 3) a constituio da reserva legal; 4) a participao de debntures; 5) a participao de administradores.

5.

(ESAF/TFC1996) Na demonstrao do resultado do exerccio, apurou-se o resultado do exerccio antes do imposto de renda, no valor de 10.000,00. A alquota do imposto de renda de 25%. Pelos estatutos da sociedade, os empregados e os administradores tm direito a uma participao nos lucros de 15% e 10%, respectivamente. Cada um dos trs administradores recebeu, em partes iguais: a) 212,50; b) 250,00; c) 333,33; d) 637,50; e) 750.00.

6.

(AFTN/ESAF/98) O balancete levantado em 31/12 apresenta a seguinte posio: caixa, R$ 50,00; fornecedores, R$ 150,00; contas a pagar, R$ 100,00; duplicatas a receber, R$ 100,00; mveis e utenslios, R$ 250,00; estoques, R$ 50,00; bancos conta movimento, R$ 25,00; vendas, R$ 1.200,00; despesas antecipadas, R$ 25,00; salrios, R$ 100,00; custo

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das mercadorias vendidas, R$ 500,00; capital social, R$ 200,00; lucros acumulados, R$ 50,00; impostos, R$ 100,00; despesas de impressos e materiais para escritrio, R$ 100,00; energia, R$ 50,00; despesas diversas, R$ 150,00; receitas de juros, R$ 50,00; descontos concedidos, R$ 50,00; instalaes, R$ 200,00. O encerramento das contas de resultado, relacionadas acima demonstra que houve um lucro lquido de: a) R$ 50,00; b) R$ 200,00; c) R$ 250,00; d) R$ 150,00; e) R$ 450,00. 7. (ESAF/AFRF2001) Os dados abaixo foram extrados de um balancete: Compras 100,00 Custo de bens do ativo imobilizado vendidos 10,00 Despesas comerciais 50,00 Despesas gerais 110,00 ICMS sobre vendas 80,00 Mercadorias 100,00 Receita de venda de bens do ativo imobilizado 20,00 Vendas 400,00 o estoque final de mercadorias de 50,00; desconsidere impostos sobre compra. O lucro operacional de: a) 10,00; b) 90,00; c) 40,00; d) 100,00; e) 170,00. (ESAF/AFTN1994/setemb.) No primeiro ano de funcionamento da empresa Alfa, ocorreram os seguintes fatos: Vendas totais R$ 60,00 Compras R$ 46,00 Devolues de compras R$ 5,00 Custo das mercadorias vendidas R$ 24,00 Sabe-se que: das vendas totais, foram devolvidas mercadorias que haviam sido vendidas por R$ 10,00; o saldo inicial da conta de mercadorias para revenda era nulo; incidiram impostos de 20% sobre as compras e sobre as vendas; as despesas comerciais, financeiras, administrativas e gerais somaram R$ 12,00; a venda de bens do ativo imobilizado produziu um lucro de R$ 2,00.

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Considerando as informaes acima, indique a opo que contm o valor do saldo final da conta mercadorias para revenda e do resultado do exerccio antes da contribuio social sobre o lucro e do imposto de renda, respectivamente. a) R$ 21,00 e R$ 26,00; d) R$ 12,80 e R$ 10,00; b) R$ 8,80 e R$ 6,00; e) R$ 36,80 e R$ 2,80. c) R$ 17,00 e R$ 6,00; 9. (SUSEP2002ESAF) No encerramento do exerccio social, foi apurado um resultado positivo de R$ 12.000,00, antes de deduzidas as participaes, os prejuzos acumulados e a proviso para imposto de renda. O patrimnio lquido estava assim composto, em R$: Capital social Capital a realizar Reservas de capital Reserva de reavaliao Prejuzos acumulados 10.000,00 2.000,00 4.000,00 3.000,00 5.000,00

Considerando a proviso para imposto de renda de R$ 3.000,00 e as participaes de administradores (10%) e de empregados (10%), podemos afirmar que, no balano de encerramento, o valor do saldo da conta: a) lucros acumulados era de R$ 12.000,00; b) participaes de administradores era de R$ 400,00; c) lucros acumulados era de R$ 3.240,00; d) participaes de empregados era de R$ 1.200,00; e) lucros acumulados era de R$ 3.200,00. 10. (SERPRO/2001ESAF) So considerados resultados no-operacionais: a) os ganhos e as perdas de capital nos investimentos; b) os resultados de equivalncia patrimonial; c) os resultados de exerccios futuros; d) os prejuzos de participaes em outras empresas; e) as variaes monetrias de obrigaes e crditos. 11. (AFCSTN /16/12/00ESAF) Observando a relao de contas abaixo, verificamos que a mesma contm todas as contas e saldos respectivos que importam ao resultado do exerccio, na empresa Comrcio Comercial Ltda. Contas Aluguis passivos COFINS Compras do perodo Despesas financeiras Despesas gerais Devoluo de vendas Saldos 300,00 400,00 9.000,00 160,00 180,00 200,00
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Encargos de previdncia FGTS Ganhos de capital ICMS sobre compras ICMS sobre vendas Mercadorias PIS sobre faturamento Proviso para imposto de renda Receita bruta de vendas Receitas de aplicao financeira Salrios e ordenados 200,00 260,00 700,00 1.200,00 1.700,00 2.000,00 100,00 600,00 10.000,00 400,00 400,00

Ao elaborarmos a demonstrao de resultado do exerccio, considerando a existncia de um estoque final de mercadorias no valor de R$ 5.000,00, com certeza vamos constatar que a receita lquida e o lucro bruto desta empresa alcanaram, respectivamente, os valores de: a) R$ 7.600,00 e R$ 2.600,00; b) R$ 7.600,00 e R$ 2.800,00; c) R$ 8.100,00 e R$ 2.500,00; d) R$ 8.100,00 e R$ 2.800,00; e) R$ 8.800,00 e R$ 2. 800,00.

12. (TRF2002ESAF) A nossa Empresinha de Compras realizou as cinco operaes abaixo, no prazo de uma semana. 1 comprou objetos por R$ 2.000,00, pagando 30% de entrada; 2 pagou a conta de luz, vencida no ms passado, no valor de R$ 95,00; 3 vendeu 2/4 dos objetos por R$ 800,00, recebendo 40% de entrada; 4 registrou a conta de luz do ms (R$ 80,00), para pagamento no ms seguinte; e 5 vendeu, vista, o resto dos objetos comprados, por R$ 1.300,00. A contabilizao obedece aos princpios fundamentais da Contabilidade; as operaes de compra e venda no sofreram tributao; no houve outras transaes no ms. O registro contbil desses fatos, se corretamente lanados, evidenciar o seguinte resultado do ms: a) R$ 5,00 (lucro); d) R$ 100,00 (lucro); b) R$ 20,00 (lucro); e) R$ 155,00 (prejuzo). c) R$ 75,00 (prejuzo); 13. (TRF/2000ESAF) Ao inventariarem sua riqueza, de acordo com o regime contbil de caixa, os proprietrios concluram que, hoje, sua firma possui dbitos, no valor de R$ 190.000,00; crditos, no valor de R$ 180.000,00; um capital registrado e todo integralizado; no valor de R$ 80.000,00; alm de diversos bens, no valor de R$ 100.000,00. Foi tambm apurada a existncia de R$ 1.000,00 de receitas j ganhas, mas ainda no quitadas; de R$ 1.300,00 de despesas quitadas antecipadamente; de uma conta de energia

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eltrica, no valor de R$ 2.000,00, vencida e no-paga; alm da expectativa de perda da ordem de 1% no recebimento de letras com valor nominal de R$ 50.000,00. Ao demonstrar o patrimnio acima indicado, contabilizando-o segundo os princpios contbeis da prudncia e da competncia de exerccios, essa empresa vai evidenciar no grupo patrimnio lquido um lucro acumulado no valor de: a) R$ 9.800,00; b) R$ 7.200,00; c) R$ 10.000,00; d) R$ 27.200,00; e) R$ 30.000,00. 14. (AGENTE TRIBUTRIO ESTADUAL ATE MSESAF/2001) A Firma ComServial Limitada, no exerccio de 2000, apurou resultados, baseados nas seguintes informaes: Servios prestados vista Servios prestados a prazo Materiais estocados no fim do perodo: para uso nos servios oferecidos para revenda direta in natura Compras vista: Materiais para uso nos servios Materiais para revenda direta Compras a prazo: Materiais para uso nos servios Materiais para revenda direta R$ 12.000,00 R$ 18.000,00 R$ 1.400,00 R$ 7.000,00 R$ 4.000,00 R$ 5.000,00 R$ 6.000,00 R$ 5.000,00

Estoques iniciais inexistentes em ambos os tipos de materiais: Mo-de-obra direta do servio R$ 6.200,00 Mo-de-obra do restante da atividade R$ 2.700,00 Despesas de juros e multas R$ 1.000,00 Cofins e PIS/faturamento: 4% ICMS e ISS: alquota zero Lucro operacional bruto da atividade de revenda de R$ 6.500,00 materiais:

A contabilizao correta desses valores vai demonstrar, no referido exerccio, a existncia de: a) custo das mercadorias vendidas, no valor de R$ 3.260,00; b) custo dos servios prestados, no valor de R$ 20.200,00; c) custo total (de mercadorias e servios), no valor de R$ 21.500,00; d) lucro bruto na atividade servios, no valor de R$ 14.000,00; e) lucro lquido, no valor de R$ 16.540,00.

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15. (AGENTE TRIBUTRIO ESTADUAL ATE MSESAF/2001) A Cia. RentaLucra apresentou a seguinte composio, em seu balano, encerrado em 31 de dezembro de 2000: Componentes saldo(R$) em 31.12.00 Bens numerrios 3.000,00 Duplicatas a receber 9.000,00 Proviso p/devedores duvidosos 2.700,00 Emprstimos a coligadas 1.500,00 Despesas antecipadas 1.050,00 Estoques 14.100,00 Aes de coligadas 5.295,00 Imobilizado 7.050,00 Duplicatas descontadas 3.000,00 Emprstimos bancrios (LP) 3.000,00 Dividendos a pagar 2.325,00 Contas a pagar 5.700,00 Proviso p/imposto de renda 3.150,00 Capital social 7.815,00 Reservas de lucros 2.850,00 Reservas de capital 9.480,00 Lucros (prejuzos) acumulados 975,00 Observaes: 1 Sabe-se que, no grupo patrimnio lquido, em 01/01/2000, existiam os seguintes saldos: Capital social R$ 7.815,00 Reservas de capital R$ 9.480,00 Prejuzos acumulados R$ 5.400,00 2 Os dividendos a pagar so todos oriundos da destinao do resultado obtido em 31 de dezembro de 2000. Baseados nos dados e nas informaes acima, podemos afirmar que o lucro lquido antes do imposto de renda, apresentado na DRE (demonstrao do resultado do exerccio) de 2000 dessa empresa, expressou o valor de: a) R$ 20.175,00; d) R$ 14.700,00; b) R$ 19.200,00; e) R$ 9.300,00. c) R$ 17.850,00; 16. (BACEN/2001ESAF) A Cia. RentaLucra apresentou a seguinte composio em seu balano, encerrado em 31 de dezembro de 2000, com indicao tambm dos saldos anteriores: Componentes saldo em 31.12.99 saldo em 31.12.00 Disponibilidades 1.000,00 850,00 Valores a receber 2.500,00 2.000,00 Estoques 2.000,00 9.400,00 Imobilizado 1.100,00 2.000,00 Emprstimos bancrios 2.700,00 2.850,00 Dividendos a pagar 1.200,00 3.500,00 Salrios a pagar 300,00 400,00 Participaes a pagar 200,00 350,00

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Proviso p/imposto de renda 0,00 600,00 Capital social 2.000,00 2.000,00 Reserva legal 0,00 150,00 Reserva estatutria 0,00 300,00 Reserva de contingncias 500,00 400,00 Lucros (prejuzos) acumulados (300,00) 3.700,00 Sabe-se que, durante o exerccio de 2000, foram pagos os salrios e as participaes no lucro de 1999, que estavam atrasados, mas no foram quitados os dividendos anteriores. Baseados nos dados e nas informaes acima, podemos afirmar que o lucro lquido antes do imposto de renda, apresentado na DRE (demonstrao do resultado do exerccio) de 2000 dessa empresa, expressou o valor de: a) R$4.350,00; d) R$7.650,00; b) R$4.850,00; e) R$8.150,00. c) R$7.600,00; 17. (Esaf TRF/2003) A Companhia Delta, no encerramento do exerccio de 2002, obteve as seguintes informaes, conforme segue: Valores em R$ Capital Social 1.000.000,00 Financiamentos 50.000,00 Lucro Antes do Imposto de Renda 300.000,00 Prejuzos Acumulados 70.000,00 Proviso para Imposto de Renda e Contribuio Social 90.000,00 sobre o Lucro Lquido Estatutariamente as participaes no resultado so: empregados 10%; administradores 10%. Assinale o valor do Lucro Lquido do Exerccio. Lucro Lquido do Exerccio Valores em R$ a) 183.400,00 b) 170.100,00 c) 168.000,00 d) 153.000,00 e) 150.000,00

GABARITO DA AULA 04
1E 2E 3B 4 C,E,E,C,C 5A 6B 7A 8B 9C 10 A 11 B 12 B 13 A 14 D 15 D 16 C 17 A

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AULA 5: EXERCCIOS EXERCCIOS DA AULA 0


6. (SERPRO/2001ESAF) Jos de Anchieta, nosso empregado matrcula no 1520, pediu para conferir os clculos de seu contracheque, tendo encontrado os seguintes valores: Salrios e ordenados R$ 550,00 Insalubridade: 40% do salrio-mnimo 18 horas extras com acrscimo de 50% INSS do segurado alquota de 11% INSS patronal alquota de 26% FGTS alquota de 8% Observaes: o salrio-mnimo vigente tem o valor de R$ 151,00; o ms comercial composto por 220 horas. Pelos clculos de Jos de Anchieta, podemos concluir que sua remunerao mensal vai provocar, para a empresa, um dbito em despesas, no valor de: a) R$ 833,81; b) R$ 858,15; c) R$ 875,13; d) R$ 908,38; e) R$ 982,95. Resoluo: Com relao folha de pagamento, so despesas da empresa os salrios, ordenados e demais encargos sociais, desde que o nus seja suportado pela empresa, como o caso do INSS patronal, do FGTS e outros. Assim, a primeira coisa que deve ser calculada o montante devido pelas horas extras. Se o ms comercial possui 220 horas, ento o valor da hora de trabalho do funcionrio : Hora normal = R$ 550,00 / 220 = R$ 2,50 Hora Extra = R$ 2,50 x 1,5 = R$ 3,75 18 horas extras equivalem a: Total de horas extras = 18 horas x R$ 3,75 = R$ 67,50 Salrios e encargos R$ 550,00 Insalubridade = 40% x R$ 151,00 R$ 60,40 Subtotal (Base de clculo dos encargos) R$ 677,90 INSS patronal = 26% x R$ 677,90 R$ 176,25 FGTS = 8% x R$ 677,90 R$ 54,23 TOTAL DE DESPESAS R$ 908,38 Resposta: Letra D

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EXERCCIOS DA AULA 1
2. (MEMRIA/1999SP) No trmino do exerccio social, uma empresa prestadora de servios observou que havia alguns servios prestados a clientes que no estavam ainda faturados. Em obedincia ao princpio da competncia, registrou contabilmente o fato mediante o seguinte lanamento: a) clientes diversos a servios a faturar; b) servios a faturar a receita antecipada de servios; c) servios a faturar a receita de servios; d) clientes diversos a receita antecipada de servios; e) n.d.a. Resoluo: Trata-se de uma questo tpica de aplicao do princpio da competncia. A receita deve ser reconhecida mesmo que no seja efetuado o pagamento, desde haja a fruio dos servios por essa prestados. Isso est previsto na Resoluo CFC 750/93, art. 9, 3, I). Assim, tem-se o crdito na conta de RECEITA DE SERVIOS. A contrapartida (dbito), como no houve o pagamento, e nem mesmo o faturamento, ser em uma conta representativa do DIREITO (ATIVO) de faturar o valor que ser cobrado. Essa conta se chama SERVIOS A FATURAR. Quando houver o faturamento (emisso da duplicata ou nota promissria), a a conta SERVIOS A FATURAR seria creditada, e a conta CLIENTES (ou PROMISSRIAS A RECEBER) seria debitada. Resposta: Letra C 5. (ESAF/AFTN1994/setemb.) Reconhece existncia de pagamento antecipado de juros: a) juros ativos a juros a vencer; b) juros a vencer a juros ativos; c) juros passivos a juros ativos; d) juros a vencer a juros passivos; e) receitas de juros a juros a vencer. Resoluo: Trata-se de uma questo tpica de aplicao do princpio da competncia. A receita deve ser reconhecida mesmo que no seja efetuado o pagamento,

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desde haja a fruio dos servios por essa prestados. Isso est previsto na Resoluo CFC 750/93, art. 9, 3, I). Assim, tem-se o crdito na conta de RECEITA DE SERVIOS. A contrapartida (dbito), como no houve o pagamento, e nem mesmo o faturamento, ser em uma conta representativa do DIREITO (ATIVO) de faturar o valor que ser cobrado. Essa conta se chama SERVIOS A FATURAR. Quando houver o faturamento (emisso da duplicata ou nota promissria), a a conta SERVIOS A FATURAR seria creditada, e a conta CLIENTES (ou PROMISSRIAS A RECEBER) seria debitada. Resposta: Letra C 9. Casa das Baterias Ltda., cujo balano levantado a 31 de agosto de cada ano, apresentou, no balancete de verificao de 31/08/82 (elaborado com a finalidade de permitir a realizao de ajustes ao resultado do exerccio), na conta ALUGUIS A VENCER, um saldo devedor de R$ 36.000,00, relativo ao contrato de aluguel, no montante de R$ 135.000,00, do depsito geral, abrangendo o perodo de 01/10/80 a 31/03/83. A fim de atender ao regime de competncia dos exerccios, o contador da empresa fez uma partida de dirio, debitando a conta ALUGUIS e creditando a conta ALUGUIS a VENCER, no valor de: a) R$ 27.600,00; b) R$ 1.200,00; c) R$ 4.500,00; d) R$ 31.500,00; e) R$ 13.500,00. Resoluo:

Perodo = 01/10/80 a 31/03/83 (30 meses) Valor mensal do aluguel = de R$ 135.000,00 / 30 = R$ 4.500,00 Em 31/08/82 (data do fechamento do balano), restam 07 meses (setembro de 82 a maro de 83) de aluguel. Na conta ALUGUIS A VENCER deveria ter um saldo de: 7 x R$ 4.500,00 = R$ 31.500,00. Como a mesma est com saldo de R$ 36.000,00 (devedor), ento devemos proceder a um lanamento de ajuste (a crdito) no valor de R$ 4.500,00, da seguinte forma: D DESPESA DE ALUGUEL C ALUGUIS A VENCER
Resposta: Letra C

4.500,00 4.500,00

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10. (ESAF/AFTN1994/maro) A Cia. Comercial Linda, cujo perodobase coincide com o ano calendrio, contratou, em 01/09/X3, um emprstimo bancrio com vencimento para 31/08/X4, pagando, antecipadamente, naquela data, $ 720,00 de juros e correo monetria pr-fixada ($ 60,00 por ms). O balano patrimonial de 31/12/X3, em decorrncia dessa operao financeira, apresentou: a) um acrscimo disponvel de $ 240,00; b) um valor realizvel a curto prazo de $ 240,00; c) uma realizao a longo prazo de $ 720,00; d) uma despesa do exerccio seguinte de $ 480,00; e) um passivo circulante de $ 480,00. Resoluo:

Perodo = 01/10/80 a 31/03/83 (30 meses) Valor mensal do aluguel = de R$ 135.000,00 / 30 = R$ 4.500,00 Em 31/08/82 (data do fechamento do balano), restam 07 meses (setembro de 82 a maro de 83) de aluguel. Na conta ALUGUIS A VENCER deveria ter um saldo de: 7 x R$ 4.500,00 = R$ 31.500,00. Como a mesma est com saldo de R$ 36.000,00 (devedor), ento devemos proceder a um lanamento de ajuste (a crdito) no valor de R$ 4.500,00, da seguinte forma: D DESPESA DE ALUGUEL C ALUGUIS A VENCER
Resposta: Letra C 11. (ATE/MS/2001ESAF) A Nossa Empresa fecha o exerccio social e faz balanos a cada 31 de agosto. Em 31 de agosto de 2000, o balancete, elaborado com vistas realizao de ajustes ao resultado do exerccio, apresentou a conta aluguis passivos a vencer com saldo remanescente de R$ 36.000,00, relativo ao contrato de aluguel do Depsito Geral, celebrado no montante de R$ 135.000,00, para o perodo de 01/10/98 a 31/03/01. A fim de atender ao princpio contbil da competncia dos exerccios, o contador da empresa dever fazer a seguinte partida de dirio: a) Aluguis passivos a Aluguis passivos a vencer R$ 4.500,00; b) Aluguis passivos a vencer a Aluguis passivos R$ 4.500,00; c) Aluguis passivos a Aluguis passivos a vencer R$ 22.500,00; d) Aluguis passivos a vencer

4.500,00 4.500,00

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a Aluguis passivos e) Aluguis passivos a Aluguis passivos a vencer R$ 22.500,00; R$ 31.500,00.

Resoluo: Reparem que esta questo quase igual questo 09, s alterando o perodo do aluguel e o nome da empresa. Perodo = 01/10/98 a 31/03/01 (30 meses) Valor mensal do aluguel = de R$ 135.000,00 / 30 = R$ 4.500,00 Em 31/08/00 (data do fechamento do balano), restam 07 meses (setembro de 00 a maro de 01) de aluguel. Na conta ALUGUIS PASSIVOS A VENCER deveria ter um saldo de: 7 x R$ 4.500,00 = R$ 31.500,00. Como a mesma est com saldo de R$ 36.000,00 (devedor), ento devemos proceder a um lanamento de ajuste (a crdito) no valor de R$ 4.500,00, da seguinte forma: D ALUGUS PASSIVOS C ALUGUIS PASSIVOS A VENCER Resposta: Letra A 12. Pagamento de salrios em 05 de outubro, relativo ao ms de setembro : 1) um fato permutativo, em observncia ao princpio da competncia; 2) um fato modificativo, quando usado o regime de caixa; 3) um fato misto, pois envolve o regime de competncia e o regime de caixa; 4) um fato que est em desacordo com os princpios contbeis; 5) um fato diminutivo do PL, pela correta aplicao do princpio da prudncia. Resoluo Pelo princpio da competncia, no ms de setembro, como o salrio no foi pago, o mesmo deve ser provisionado, por meio do lanamento: D DESPESAS DE SALRIOS (Despesa, reduz PL) C SALRIOS A PAGAR (Passivo) Por ocasio do pagamento em outubro, a empresa far o seguinte lanamento: D SALRIOS A PAGAR (Passivo) C CAIXA (Ativo) 4.500,00 4.500,00

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O lanamento acima representa, portanto, um fato permutativo, por no ter alterado o valor do patrimnio lquido. Vamos s alternativas: 1) (correta) um fato permutativo, em observncia ao princpio da competncia; 2) (correta) um fato modificativo, quando usado o regime de caixa;

Quando o regime o de CAIXA, no h provisionamento, sendo a despesa reconhecida no momento do pagamento. Assim, na data do pagamento, o lanamento seria: D DESPESAS DE SALRIOS (Despesa, reduz PL) C CAIXA (Ativo) O lanamento representa ento um fato modificativo diminutivo. 3) (Errada) um fato misto, pois envolve o regime de competncia e o regime de caixa; Fato misto aquele que combina um fato modificativo com um fato permutativo 4) contbeis; (Errada) um fato que est em desacordo com os princpios

J vimos que o fato est de acordo com o princpio da competncia 5) (Errada) um fato diminutivo do PL, pela correta aplicao do princpio da prudncia. fato permutativo pelo princpio da competncia e fato modificativo diminutivo se utilizado o regime de caixa. Resposta: C,C,E,E,E

16. (ESAF/TTN97) Uma empresa, que adota o regime da competncia em sua escriturao, encerrou exerccio social em 31/12/1996. Nos primeiros dias de 1997, escriturou os seguintes eventos: 1. pagamento de salrios dos empregados, relativos ao ms de dezembro de 1996; 2. recebimento da diferena de imposto recolhido a maior em dezembro de 1996 e j reclamada naquele ms autoridade competente; 3. venda de um bem do ativo permanente pelo preo de custo. A escriturao refere-se, respectivamente, a fatos contbeis: a) permutativo permutativo permutativo; b) modificativo diminutivo modificativo aumentativo permutativo; c) permutativo modificativo aumentativo modificativo diminutivo;

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d) modificativo diminutivo misto aumentativo permutativo; e) misto diminutivo misto aumentativo misto diminutivo. RESOLUO: Na anlise dos fatos contbeis, para fins de classificao, devemos atentar para o efeito que eles exercem sobre o PL. Os fatos que no alteram o patrimnio lquido so classificados como permutativos; os que alteram o PL podem ser modificativos ou mistos. So modificativos quando h o envolvimento de apenas uma conta patrimonial e uma de resultado e esta modificao no PL pode ser aumentativa ou diminutiva. So mistos os fatos em que h uma permuta entre elementos patrimoniais e aumento ou diminuio do Pl, isto , alm de ocorrer um fato permutativo, ocorre um fato modificativo. Na questo em tela, o primeiro fato que representa a liquidao de uma obrigao, no altera o PL, logo o fato permutativo. O segundo fato se refere ao recebimento de imposto de renda pago a maior no exerccio anterior, cujo valor j foi reclamado, ou seja, a empresa j havia registrado o direito restituio. Logo, o fato permutativo. No terceiro fato ocorre uma receita (venda). Percebam que ocorre uma permuta entre elementos patrimoniais (sada de bem do permanente e entrada de recursos no circulante) e no ocorre alterao do PL. Logo o fato tambm permutativo. Assim, a resposta correta a letra a. 17. (TRF/2002A/ESAF) Em primeiro de outubro de 2001, a Imobiliria Casa & Terra S/A recebeu, antecipadamente, 06 (seis) meses de aluguel, com valor mensal de R$ 300,00, e pagou o aluguel dos prximos 12 (doze) meses, no valor anual de R$ 2.400,00. Nesse caso, as regras do regime contbil da competncia levamnos afirmar que, no balano de encerramento do exerccio, elaborado em 31/12/2001, em decorrncia desses fatos haver: a) despesas do exerccio seguinte no valor de R$ 600,00; b) receitas do exerccio seguinte no valor de R$ 900,00; c) despesas do exerccio seguinte no valor de R$ 1.200,00; d) receitas do exerccio seguinte no valor de R$ 1.800,00; e) despesas do exerccio seguinte no valor de R$ 2.400,00. Resoluo: Pelo aluguel recebido em 1 de outubro a Imobiliria Casa & Terra dever fazer o seguinte lanamento:

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Caixa a Receita antecipadas de Aluguel (PC ou REF) R$ 1.800,00 No ltimo dia de cada ms deve ser feita a apropriao do valor da receita de aluguel realizada no perodo, com o seguinte lanamento contbil: Receita antecipada de Aluguel a Receita de Aluguel ou Aluguis ativos R$ 300,00 Dessa forma, em 31 de dezembro teremos apropriado as receitas de aluguel de trs meses, restando em aluguis antecipados ou receitas do exerccio seguinte o valor de R$ 900,00. Pelo pagamento do aluguel antecipado far-se- o seguinte lanamento: Despesas antecipadas a Caixa R$ 2.400,00 A apropriao da despesas mensais ser efetuada pelo registro a seguir demonstrado: Despesas de Aluguel a Despesas Antecipadas R$ 200,00 Em assim procedendo, teremos apropriado despesas de R$ 600,00,em 31 de dezembro. Logo o saldo da conta de despesas do exerccio seguinte ou despesas antecipadas ser, nessa data, de R$ 1.800,00. Resposta: Letra B 20. (ESAF/TFC-1996) O valor de uma duplicata julgada incobrvel foi debitado na conta proviso para crditos de liquidao duvidosa em contrapartida com duplicatas a receber. O lanamento realizado: a) reduziu o valor do ativo circulante; b) reduziu o lucro lquido do exerccio, apesar de serem patrimoniais as contas debitada e creditada; c) reduziu o lucro lquido do exerccio, porque a conta debitada conta de resultado; d) no interferiu no resultado do exerccio, porque so patrimoniais as contas debitada e creditada; e) no interferiu no resultado do exerccio, apesar de a conta debitada ser conta de resultado. Resoluo: Conforme o enunciado, o lanamento realizado para dar baixa da duplicata julgada incobrvel foi: PDD a Duplicatas a Receber

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Este lanamento pressupe que haja saldo de PDD que ainda no foi utilizado. Sabemos que no momento da constituio da proviso debitamos uma conta de resultado e creditamos a PDD, sendo que neste momento ocorre diminuio do PL. A simples baixa, com utilizao da PDD adredemente constituda no altera o PL e se constitui em fato permutativo. Resposta correta letra D. 23. (MIC/ESAF/98) A Minha Empresa mantm em estoque 800 unidades de mercadorias avaliadas em R$ 10.000,00, sendo R$ 4.000,00 relativos mercadoria tipo A, que tem custo unitrio de R$ 10,00, e R$ 6.000,00 correspondentes mercadoria tipo B, cujo custo unitrio de R$ 15,00. No ltimo dia do exerccio social, o custo de mercado dessas mercadorias estava cotado a R$ 12,00, tanto para o tipo A como para o tipo B.O contador, cumprindo as determinaes da Lei no 6.404/76, e em obedincia ao princpio contbil da prudncia, deve apresentar no balano patrimonial: a) mercadorias (-) proviso para ajuste de estoque b) mercadorias (-) proviso para ajuste de estoque c) mercadorias (-) proviso para ajuste de estoque d) mercadorias e) mercadorias Resoluo: Estoque total = 800 unidades a um custo total de R$ 10.000,00, sendo: Custo unitrio Mercadoria tipo A = R$ 10,00 Custo unitrio Mercadoria tipo B = R$ 15,00 Qtd Mercadoria tipo A: R$ 4.000,00 / R$ 10,00 = 400 unidades Qtd Mercadoria tipo B: R$ 6.000,00 / R$ 15,00 = 400 unidades Se o valor de mercado dos produtos tipo A e tipo B passaram para R$ 12,00 cada, ento devemos efetuar a Proviso para Ajuste de Estoques ao Valor de Mercado apenas para o produto B, j que o preo de mercado est abaixo do seu custo, conforme manda a Lei 6.404/76, em seu artigo 183, inciso II. R$10.000,00 (R$ 400,00); R$10.000,00 (R$1.200,00); R$10.000,00 (R$2.400,00); R$ 9.600,00; R$ 8.800,00;

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Como so 400 unidades, e a proviso unitria de R$ 3,00 (R$ 15,00 R$ 12,00), ento o total a ser provisionado ser: Proviso = 400 x R$ 3,00 = R$ 1.200,00 O lanamento ser:
D DESPESAS COM PROVISO PARA AJUSTE DE MERCADO C PROVISO PARA AJUSTE AO VALOR DE MERCADO 1.200,00 1.200,00

Sendo o valor total das mercadorias em estoque igual a R$ 10.000,00, a ativo apresentar: ATIVO Ativo Circulante ... Mercadorias R$ 10.000,00 (-) Proviso para ajuste de estoque Resposta: Letra B (R$ 1.200,00);

28. (AGERS/RS/98) Dentre os lanamentos, para que um crdito prescrito seja retirado do patrimnio, somente vlido: a) credores a insubsistncias ativas; b) credores a prescrio de dvidas; c) devedores a supervenincias ativas; d) insubsistncias passivas a devedores; e) crditos prescritos a receitas eventuais. Resoluo: As contas INSUBSISTNCIAS (ATIVAS e PASSIVAS) e SUPERVENINCIAS (ATIVAS e PASSIVAS) foram explicadas e exemplificadas nas aulas 03 e 04. Um crdito da empresa representa um direito desta, portanto um valor registrado no ATIVO. Caso ele esteja prescrito, a empresa no ter mais como receb-lo, devendo retir-lo (baix-lo) do seu patrimnio.

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O lanamento relativo a essa baixa deve registrar um CRDITO na conta de ativo que represente o direito. Essa conta pode se chamar DEVEDORES, CLIENTES, DUPLICATAS A RECEBER, CONTAS A RECEBER e semelhantes. Como contrapartida ao crdito acima, deve ser reconhecida uma despesa para a empresa, em funo do princpio da competncia (reduo do valor de um ativo). A essa despesa d-se o nome de INSUBSITNCIA PASSIVA, por representar um ativo que no mais pode subsistir, seguido do termo PASSIVA, que indica tratar-se de uma despesa (tal como JUROS PASSIVOS, ALUGUIS PASSIVOS e outras contas). O lanamento fica: D INSUBSISTNCIAS PASSIVAS (despesa, reduz o PL) C DEVEDORES (reduz o ativo) Resposta: letra D 29. (ESAFCVM/2001) Depois que todos os fatos ocorridos em dezembro foram contabilizados, o contador da firma Leisa elaborou um balancete com as seguintes contas e saldos: Caixa 100,00 Mercadorias 300,00 Material de consumo 20,00 Duplicatas a receber 400,00 Notas promissrias a receber 280,00 Duplicatas a pagar 700,00 Notas promissrias a pagar 330,00 Impostos a recolher 120,00 Salrios a pagar 150,00 Capital social 1.100,00 Lucros acumulados 140,00 Imveis 300,00 Aes de coligadas 200,00 Mveis e utenslios 300,00 Receita de vendas 1.000,00 Receitas diversas 200,00 Custo das vendas 600,00 Despesas operacionais 420,00 Despesas no-operacionais 120,00 Ao elaborar o balano patrimonial, entretanto, o contador deparouse com a necessidade de reclassificar algumas contas, tendo em vista os seguintes motivos: ainda no fora contabilizado um aumento de capital de R$ 100,00, havido no exerccio, com a utilizao de lucros anteriores;

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no resultado havia R$ 100,00 de despesas pagas antecipadamente e R$ 70,00 de receitas recebidas antecipadamente; nos ttulos, foi verificado que R$ 250,00 das duplicatas e R$ 150,00 das notas promissrias emitidas pela Leisa tm vencimento a longo prazo, em relao data deste balano; o Imposto de Renda do exerccio ainda no fora provisionado. Realizadas corretamente essas modificaes, podemos dizer que o balano patrimonial dever apresentar um novo ativo circulante, no valor de: a) R$ 950,00; d) R$ 800,00; b) R$ 880,00; e) R$ 670,00. c) R$ 850,00; Resoluo: Devemos primeiramente proceder aos ajustes necessrios em funo dos fatos ocorridos. Vamos ver cada um deles: ainda no fora contabilizado um aumento de capital de R$ 100,00, havido no exerccio, com a utilizao de lucros anteriores; Bom, o lanamento referente ao aumento de capital com a utilizao de lucros acumulados : D Lucros Acumulados C Capital Social 100,00 (reduz PL) 100,00 (aumenta PL)

O lanamento acima no afeta o Ativo Circulante, que o que queremos calcular. no resultado havia R$ 100,00 de despesas pagas antecipadamente e R$ 70,00 de receitas recebidas antecipadamente; Se as despesas antecipadas e as receitas antecipadas esto no resultado, ento elas devem ser ajustadas (estornadas) ao regime de competncia, da seguinte forma: D DESPESAS ANTECIPADAS C Resultado do Exerccio 100,00 100,00 (aumenta o AC) (aumenta o PL)

Isso porque as despesas foram lanadas indevidamente ao resultado do exerccio, reduzindo-o. Portanto, devemos creditar o resultado pelo mesmo valor, e lanar a dbito no ativo a contrapartida (despesa antecipada).

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Com relao s receitas antecipadas, o lanamento de ajuste ser: D Resultado do Exerccio C RECEITAS ANTECIPADAS 70,00 70,00 (reduz o PL) (aumenta o PC ou REF)

Isso porque as receitas foram lanadas indevidamente ao resultado do exerccio, aumentando-o. Portanto, devemos debitar o resultado pelo mesmo valor, e lanar a crdito no passivo (ou Resultado de Exerccios Futuros) a contrapartida (receita antecipada). nos ttulos, foi verificado que R$ 250,00 das duplicatas e R$ 150,00 das notas promissrias emitidas pela Leisa tm vencimento a longo prazo, em relao data deste balano; Duplicatas emitidas pela empresa representam DIREITOS (Duplicatas a Receber Ativo). J as notas promissrias emitidas pela empresa representam OBRIGAES (Promissrias a Pagar Passivo). Como estamos interessados no valor do ativo circulante, o importante saber que, do total de R$ 400,00 de DUPLICATAS A RECEBER do enunciado, apenas R$ 150,00 (R$ 400,00 R$ 250,00) so de curto prazo, ou seja, se classificam no ativo circulante. As duplicatas a receber totalizando R$ 250,00 ficam no ARLP. o Imposto de Renda do exerccio ainda no fora provisionado. A proviso para imposto de renda ser realizada por meio do lanamento abaixo: D RESULTADO DO EXERCCIO (reduz o PL) C PROVISO PARA IR (aumenta o PC)

Esse lanamento no influencia o total do AC, qualquer que seja o valor do imposto de renda provisionado. Assim, podemos passar ao clculo do total do AC, com base nos dados fornecidos: Caixa Mercadorias Material de consumo Duplicatas a receber (CP) Notas promissrias a receber Despesas Antecipadas TOTAL 100,00 300,00 20,00 150,00 280,00 100,00 950,00

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Resposta: Letra A 30. (TRF/2002ESAF) Observe o seguinte lanamento, constante do Dirio da Firma Violetas ME, do qual foi, cuidadosa e didaticamente, suprimido o histrico, para fins de concurso. Duplicatas descontadas a Diversos Valor que se registra em decorrncia, a saber: a Bancos c/ movimentoR$ 1.300,00 a Duplicatas a receber R$ 2.700,00 R$ 4.000,00 O histrico suprimido, no lanamento supra descrito, dever descrever a: a) quitao de desconto bancrio, com devoluo de duplicatas norecebidas; b) quitao de desconto bancrio, com liquidao de duplicatas recebidas; c) contratao de desconto bancrio, com entrega de duplicatas, recebendo parte do dinheiro em conta corrente; d) quitao de desconto bancrio, com devoluo de duplicatas norecebidas e liquidao de duplicatas recebidas; e) quitao de desconto bancrio, com liquidao de duplicatas recebidas e devoluo de duplicatas no-recebidas. Resoluo: A conta duplicatas descontadas de natureza credora e ser debitada em duas hiptese: Pela devoluo de duplicatas pelo banco sem que tenham sido quitadas e pela efetiva quitao. Se o dbito for decorrente da devoluo pura e simples, h a necessidade de se creditar, em contrapartida, a conta Bancos c/Movimento. Sendo o caso de quitao, o crdito ser na conta Duplicatas a Receber. Desta forma, o primeiro espao em branco devemos preencher com: quitao de desconto bancrio. No segundo espao em branco, onde a conta Bancos c/Movimento creditada, deve aparecer: devoluo de duplicatas no recebidas. Devoluo de duplicatas no recebidas ocorre quando o cliente descontou duplicatas em um banco, que adiantou o valor. Porm, no momento do vencimento, o devedor no efetuou o pagamento. O banco ento devolve a duplicata ao cliente, cobrando dele o valor integral da mesma. No terceiro espao em branco, pelo crdito de Duplicatas a receber, deve aparecer: liquidao de duplicatas recebidas. Resposta: Letra D

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31. (AFC2002ESAF) A empresa Comrcio e Indstria LSM promoveu o estudo comparativo de trs de seus produtos no mercado especfico, compilando os seguintes dados: item alfa: saldo contbil, R$ 300.000,00; quantidade, 12.000; preo de mercado, R$ 24,00; item beta: saldo contbil, R$ 25.000,00; quantidade, 1.000; preo de mercado, R$ 26,00; item celta: saldo contbil, R$ 153.000,00; quantidade, 5.100; preo de mercado, R$ 31,00. Diante da concluso desse estudo e para atender aos princpios fundamentais de Contabilidade, a empresa dever, para fins de balano: a) fazer proviso de R$ 12.000,00, com base na variao negativa entre custo e mercado; b) fazer proviso de R$ 10.860,00, com base na diferena mdia de variao entre custo e mercado; c) fazer proviso de R$ 6.100,00, com base na variao positiva entre custo e mercado; d) fazer proviso de R$ 5.900,00, com base na diferena de variao entre custo e mercado; e) deixar de fazer proviso, pois o preo mdio de mercado maior que o de custo. Resoluo: O valor de mercado do item alfa de R$ 288.000,00 (12.000 u x R$ 24,00/u), ao passo que o valor contbil de R$ 300.000,00. Portanto, o valor de mercado menor em R$ 12.000,00 do que o valor contbil. O item beta est avaliado, a mercado, em R$ 26.000,00 (1000 u x R$ 26,00), enquanto que o custo ou valor contbil de R$ 25.000,00. Logo, o valor de mercado superior ao custo em R$ 1.000,00. O bem celta, cujo valor contbil de R$ 153.000,00, apresenta valor de mercado de R$ 158.100,00. Esse item tambm possui valor superior ao valor de mercado. Segundo o art. 183, inciso II, da Lei n 6.404/1976, as mercadorias em estoque devem ser avaliadas pelo custo de aquisio ou valor de mercado, dos dois o menor. Art. 183. No balano, os elementos do ativo sero avaliados segundo os seguintes critrios: ... II - os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comrcio da companhia, assim como matrias-primas, produtos em fabricao e bens em almoxarifado, pelo custo de

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aquisio ou produo, deduzido de proviso para ajust-lo ao valor de mercado, quando este for inferior; Os bens beta e celta possuem valor de mercado superior ao custo, portanto no se far proviso para estes itens. J o bem alfa apresenta valor de mercado inferior ao custo. Aplicando o dispositivo antes transcrito, devemos constituir a proviso para ajuste ao valor de mercado (referente ao item alfa) no valor de R$ 12.000,00. Resposta: Letra A A seguir transcrevemos o exemplo 1 da aula, que apresentou alguns problemas de datas. Exemplo 1: A empresa GAMA possua na conta clientes os seguintes saldos: 31/12/20X0 31/12/20X1 Saldo de Clientes R$ 1.400.000,00 R$ 2.000.000,00

Sabendo-se que, ao longo do exerccio de 20X1, a empresa teve R$ 50.000,00 em ttulos incobrveis e baixados, e que o percentual que a mesma utiliza para PDD de 5% da conta clientes, indique o lanamento de ajuste a ser efetuado em 31/12/20X1: Resoluo (sugere-se que o aluno faa os razonetes): Valor da PDD para 20X1, a ser constitudo em 31/12/20X0: R$ 1.400.000,00 X 5% = R$ 70.000,00 Contabilizao: Despesa com PDD a PDD Ativo Circulante Crditos Clientes (-)PDD

R$ 70.000,00

Representao no balano patrimonial de 31/12/20X0:

R$ 1.400.000,00 (R$ 70.000,00)

R$1.330.000,00

Utilizao da PDD em 20X1: PDD a Clientes Saldo remanescente da PDD em 31/12/20X1: R$ 70.000,00 R$ 50.000,00 = R$ 20.000,00

R$ 50.000,00

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Valor da PDD para 20X2, a ser constituda em 31/12/20X1 = R$ 2.000.000,00 X 5% = R$ 100.000,00 Valor a complementar para PDD de 20X2: R$ 100.000,00 R$ 20.000,00 = R$ 80.000,00 Lanamento de complementao da PDD: Despesa com PDD a PDD Ativo Circulante Crditos Clientes (-)PDD

$ 80.000,00

Representao no balano patrimonial de 31/12/20X1:

R$ 2.000.000,00 (R$ 100.000,00)

R$ 1.900.000,00

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EXERCCIOS DA AULA 2
1. (AGERS/RS/98) Efetuando, no mesmo lanamento, a venda por valor abaixo do residual e a baixa de um bem do imobilizado, o resultado da operao e o lanamento, quanto frmula, sero, respectivamente: a) prejuzo e 3a frmula; b) prejuzo e 4a frmula; c) lucro e 2a frmula; d) prejuzo e 2a frmula; e) lucro e 4a frmula. Resoluo: Traduzindo em nmeros o fato descrito, poderemos apresentar a seguinte situao: Uma mquina adquirida por R$ 10.000,00 e que esteja depreciada em 60% foi vendida por R$ 3.000,00. Pela situao descrita, teremos no balano a seguinte apresentao inicial: Ativo Permanente Imobilizado Mquinas R$ 10.000,00 (-) Depreciao Acumulada de mquinas (R$ 6.000,00) Ora, se o bem est depreciado em 60%, ento o seu valor contbil (residual) de R$ 4.000,00 e se ele foi vendido por R$ 3.000,00, ento a empresa teve um prejuzo (perda de capital = receita no-operacional) de R$ 1.000,00, com isso est resolvida a 1 parte da questo. Quanto ao lanamento da venda e baixa, teremos que considerar o envolvimento das seguintes contas, em lanamentos de 1 frmula: Pela venda: D Caixa R$ 3.000,00 C Venda R$ 3.000,00 Pela baixa do bem vendido: D Custo do bem vendido R$ 10.000,00 C Mquinas R$ 10.000,00 Pela baixa da depreciao acumulada: D Depreciao Acumulada de Veculos R$ 6.000,00 C Reverso da Depreciao Acumulada R$ 6.000,00 Pelo reconhecimento do resultado: D Resultado no-operacional R$ 1.000,00 C Lucros ou Prejuzos Acumulados R$ 1.000,00

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Tudo isso em um nico lanamento, teremos: D Caixa R$ 3.000,00 (pelo recebimento) D Custo do bem vendido R$ 10.000,00 (Resultado) D Depreciao Acumulada de Veculos R$ 6.000,00 (pela baixa) D Resultado no-operacional R$ 1.000,00 C Venda R$ 3.000,00 C Mquinas R$ 10.000,00 (pela baixa) C Reverso da Depreciao Acumulada R$ 6.000,00 (resultado) C Lucros ou Prejuzos Acumulados R$ 1.000,00

2. (TCCONTAB/CONTROLADORIA99) A alienao de um veculo por R$ 10.000,00, cujo valor contbil de R$ 18.000,00 e a depreciao acumulada de R$ 7.200,00, constituir contabilmente um fato: a) modificativo diminutivo; b) permutativo; c) misto aumentativo; d) modificativo aumentativo; e) misto diminutivo. Resoluo: Valor contbil o valor do custo de aquisio menos a depreciao acumulada. Ento, se a empresa vendeu o veculo por R$ 10.000,00 e o valor contbil de R$ 18.000,00, ela teve uma perda (resultado no-operacional) de R$ 8.000,00. Percebam que at R$ 10.000,00 houve permuta de elementos patrimoniais e alm disso houve a sada de bens em valor superior ao recebido. Assim o fato misto diminutivo. Resposta correta letra E. 4. (FISCALFORTALEZAESAF/98) Os registros contbeis relativos a um veculo de uso da empresa consignam os seguintes valores: valor de aquisio, corrigido monetariamente: 8.000,00; depreciao acumulada: 3.000,00. A empresa deve escriturar, agora, uma depreciao de 10%. Far isso, mediante o seguinte lanamento: a) Encargos de depreciao a Depreciao acumulada 800,00; b) Encargos de depreciao a Veculos 800,00;

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c) Encargos de depreciao a Veculos d) Encargos de depreciao a Depreciao acumulada e) Depreciao acumulada a Veculos Resoluo: Quando havia correo monetria a sistemtica era a seguinte: Primeiro se fazia a correo monetria do custo do bem e da depreciao acumulada e aps se fazia a depreciao com a aplicao do percentual a depreciar sobre o custo de aquisio corrigido. Desta forma, no caso em tela, temos como correto o lanamento da alternativa A. Entretanto, caros alunos, no se preocupem demais com este tema, pois a correo monetria foi abolida e a probabilidade de ser cobrado uma questo que envolva o assunto mnima. 5. (ESAF/TCERN/2001) A firma SONS LTDA. tem exerccio social coincidente com o ano-calendrio. No seu balano patrimonial de 1998, constam, entre outras, as contas VECULOS, com saldo de R$ 9.000,00, e DEPRECIAO ACUMULADA VECULOS, com saldo de R$ 4.900,00. Informaes internas indicam a existncia, nessa conta de 03 (trs) automveis, cujas placas so: AAX, AAY e AAZ. O carro AAX foi incorporado em 01/01/1996, por R$ 3.000,00; O carro AAY foi incorporado em 01/04/1996, por R$ 2.000,00, e foi vendido, vista, por R$ 1.300,00, em 30/12/1999; O carro AAZ foi incorporado em 01/07/1996, por R$ 4.000,00; O mtodo de depreciao utilizado pela firma o da linha reta. Inicialmente, a vida til dos veculos foi estimada em 05 (cinco) anos, mas, pelas condies de uso, a vida til passou a ser estimada em 02 (dois) anos, aps dezembro de 1998. Com fulcro nas informaes acima, aps contabilizar a depreciao dos veculos, no exerccio de 1999, podemos dizer que: a) a taxa total ajustada de depreciao, aplicada ao veculo vendido, alcanou 77,5%; b) a alienao do veculo AAY gerou um lucro contbil de R$ 800,00; c) o encargo de depreciao de veculos, no ano de 1999, foi de R$ 1.800,00; d) a conta depreciao acumulada, no balano de 1999, aps a baixa do veculo vendido, ter saldo de R$ 2.050,00; e) os dois veculos no-vendidos tero, no balano de 1999, o valor contbil de R$ 7.000,00. 500,00; 500,00; 800,00.

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Resoluo: Analisando a letra a, temos a seguinte situao: Aquisio em 01/04/96 Custo de aquisio: R$ 2.000,00 Regime de depreciao inicial: 20 % ao ano, ou seja, em 5 anos = 60 meses. Depreciao at 31/12/1998, cujo perodo de permanncia de 33 meses at aquela data: (R$ 2.000,00 / 60 meses) x 33 meses = R$ 1.100,00 Desta forma, em 31/12/1998 o valor contbil era de R$ 900,00. Este valor ser depreciado em 2 anos, ou seja, 50% por ano. Assim, no final do ano de 1999 deveremos contabilizar mais uma depreciao de R$ 450,00. Se somarmos este valor ao da depreciao acumulada at 31/12/1998, teremos o montante de depreciao acumulada de R$ 1.550,00. A depreciao acumulada de R$ 1.550,00 representa 77,5% [(1.550,00 / 2.000,00) x 100] de R$ 2.000,00, que custo de aquisio do veculo. Resposta correta letra A.

6. (ESAF/AFTN1994/maro) Balancete Final de 31/12/X2, da empresa VECTOR S/A. Valor corrigido da conta veculos $ 10.000,00 Valor corrigido da conta depreciao Acumulada de veculos $ 8.000,00 Balancete final de 31/12/X3, da empresa VECTOR S/A Valor corrigido da conta veculos $ 60.000,00 Valor corrigido da conta depreciao Acumulada de veculos $? Outros dados: taxa de depreciao anual utilizada: 20% (vinte por cento); no houve aquisies ou baixas de veculos no ano-base de X3; na correo monetria, foi utilizado o ndice oficial de desvalorizao da moeda nacional. O valor corrigido da conta depreciao acumulada de veculos, no balancete final de 31/12/X3, aps os registros contbeis do encargo de depreciao e da correo monetria do balano concernentes, importou em: a) $ 50.000,00; d) $ 40.000,00; b) $ 45.000,00; e) $ 10.000,00. c) $ 42.000,00; Resoluo:

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poca do concurso acima (AFTN/94-maro), havia ainda o sistema de correo monetria das demonstraes financeiras. Vale lembrar mais uma vez que, aps o Plano Real (Lei 9.249/95), ficou vedada toda e qualquer forma de correo monetria das demonstraes financeiras. Porm, achamos que vlido o aluno ter uma idia de como era o sistema, j que, apesar das chances reduzidas, poderia at aparecer uma questo doida sobre como eram os registros relativos correo monetria. O primeiro passo na questo saber o ndice oficial de correo monetria utilizado. Ora, se o valor corrigido da conta Veculos era de $10.000,00 em 31/12/X2 e de $60.000,00 em 31/12/X3, e sabendo ainda que no houve baixas ou aquisies no perodo, ento o ndice de correo de: ndice de correo = $60.000,00 / $10.000,00 = 6 Encargo de depreciao em X3: 20% x $10.000,00 = $2.000,00 Valor final do saldo da conta Depreciao Acumulada de Veculos em X3: ($8.000,00 x 6) + $2.000,00 = $48.000,00 + $2.000,00 = $50.000,00 Resposta: Letra A 8. (ESAF/AFTN1989) O balancete final, em 31/12/88, da Indstria de Tecidos Estrela do Sul S/A, apresentou, entre outros, os seguintes saldos: CONTAS SALDOS (R$) Tear Howa 87.000.000,00 (D) Depreciao acumulada do tear Howa 50.025.000,00 (C) Considerando que, desde o ms de sua entrada em funcionamento, o referido tear s foi utilizado em 01 (um) turno dirio de 8 (oito) horas e que, na Contabilidade, os encargos de depreciao pertinentes sempre foram registrados pela taxa anual de 10% (dez por cento), o perodo restante de depreciao, se mantidas a mesma taxa e a continuidade na contabilizao dos encargos, era, naquela data, de: a) 4 anos e 9 meses; d) 5 anos e 3 meses; b) 4 anos e 3 meses; e) 575 dias. c) 4 anos e 1 ms; Resoluo: Devemos apurar o perodo restante de vida til da mquina, considerando que a vida til total de 10 anos, visto que ela depreciada taxa anual de 10%.

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Ora, se o bem depreciado em 10 anos, isto equivale a 120 meses. Ento podemos dizer que o valor de R$ 87.000.000,00 ser depreciado em 120 meses. Assim, podemos estabelecer uma regra de trs e apurar o perodo j depreciado: R$ 87.000.000 ---------------------------- 120 meses R$ 50.025.000 ---------------------------X meses X = [(50.025.000 x 120) / 87.000.000] = 69 meses. Como o bem j foi depreciado por 69 meses, restam 51 meses (120 69) para depreci-lo totalmente. 51 meses equivale a 4 anos e 3 meses. Resposta correta letra B.

12. (ATE/MS/2001ESAF) A empresa Alfa encerra seu balano em 31 de dezembro de cada ano. No dia 10 de janeiro de 2001, adquiriu da empresa Beta uma mquina industrial usada, cuja vida til remanescente foi estimada em 05 (cinco) anos. Sabe-se que a empresa Beta adquiriu este equipamento para instalao, em seu parque industrial, em 01 de janeiro de 1998. O valor pelo qual a empresa Alfa adquiriu a mquina foi de R$ 750,00. Seu valor residual de R$ 50,00. Com estas consideraes, podemos afirmar que o valor da depreciao anual a ser contabilizada, em 31 de dezembro de 2001, pelo mtodo da linha reta ser de: a) R$ 140,00; b) R$ 150,00; c) R$ 280,00; d) R$ 300,00; e) R$ 700,00. Resoluo: Se a mquina a ser depreciada possui valor de R$ 750,00 e aps a depreciao esta ter o valor residual de R$ 50,00, ento o valor a ser depreciado de R$ 700,00. Este valor deve ser depreciado em 5 anos de forma linear. Ento o valor da depreciao anual ser de R$ 140,00. Alternativa correta letra A. 13. (BACEN/2001ESAF) A empresa industrial Aos & Mveis adquiriu uma mquina por R$12.000,00, instalando-a para funcionar a partir de 01/08/1998. Tal mquina tem vida til prevista para produzir 240.000 peas. A capacidade produtiva da empresa Aos & Mveis de 30.000 peas anuais.

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Tendo funcionado estritamente dentro do planejado, nos anos de 1998, 1999 e 2000, e contabilizado o coeficiente 1,2 de depreciao acelerada no ano 1999, podemos dizer que: a) a depreciao acumulada, at o final de 1999, foi de R$ 2.425,00; b) a depreciao acumulada, no balano de 2000, foi de R$ 3.300,00; c) o encargo de depreciao, em 1999, foi de R$1.500,00; d) para vender essa mquina, em 30 de junho de 2001, ganhando R$1.000,00, o preo deveria ser de R$6.100,00; e) o valor deprecivel da mquina, em 31/12/2001, ser de R$6.900,00. Resoluo: Vejamos, a mquina depreciou no ano de 1998 durante 5 meses. Se em 12 meses ela deprecia o equivalente a produo de 30.000 peas, ento no ano de 1998 ela depreciou o equivalente a 12.500 peas. No ano de 1999 ela depreciou 30.000 peas, mais o coeficiente de 1,2, o que dar 36.000 peas no ano. Se a durao da mquina para fabricar 240.000 peas, ento o percentual depreciado obtido pela diviso da soma de 12.500 e 36.000 pelo valor de 240.000. Isso nos dar um percentual de depreciao de 20,208%, que de R$ 12.000,00, dar o valor da depreciao acumulada em final de 1999 de R$ 2.425,00. Alternativa correta, letra A. 14. (SEFA/PA2002ESAF) O ativo imobilizado de determinada empresa estava assim constitudo: Caminho, adquirido em 01/07/1999: R$ 500,00 Mveis e utenslios, adquiridos em 01/01/1999: R$ 100,00 Mquinas e equipamentos, adquiridos em 01/03/1999: R$ 200,00 Automvel, adquirido em 01/01/2000: R$ 400,00 Considerando que os bens entraram em uso na data de sua aquisio e que as quotas de depreciao foram calculadas, base de 20% ao ano, para os veculos, e 10% ao ano para os demais bens, durante todo o perodo, podemos afirmar que, no balano levantado em 31/12/2001, o valor: a) contbil da conta veculos era de R$ 410,00; b) da conta depreciao acumulada de mveis e utenslios era de R$ 55,00; c) contbil da conta mquinas e equipamentos era de R$ 200,00; d) da conta depreciao acumulada de veculos era de R$ 410,00; e) da conta depreciao acumulada de mquinas e equipamentos era de R$ 30,00. RESOLUO:

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Calculando as depreciaes acumuladas dos bens, encontramos os seguintes valores: Caminho: Custo de aquisio: R$ 500,00 Taxa de depreciao: 20% ao ano Perodo de depreciao: 2,5 anos = 50% da depreciao Depreciao Acumulada: R$ 250,00 Mveis e Utenslios: Custo de aquisio: Taxa de depreciao: Perodo de depreciao: Depreciao Acumulada: R$ 100,00 10% ao ano 3,0 anos = 30% da depreciao R$ 30,00

Mquinas e Equipamentos: Custo de aquisio: R$ 200,00 Taxa de depreciao: 10% ao ano = 120 meses Perodo de depreciao: 33 meses = 27,50% da depreciao Depreciao Acumulada: R$ 55,00 Automvel: Custo de aquisio: Taxa de depreciao: Perodo de depreciao: Depreciao Acumulada: R$ 400,00 20% ao ano 2,0 anos = 40% da depreciao R$ 160,00

Assim, a resposta correta a letra d, pois a soma da depreciao do caminho e do automvel gera um montante de R$ 410,00.

15. (AFRF/2002AESAF) A empresa Zola estava desmontando seu parque operacional e, para isto, efetuou as seguintes operaes: a vendeu, vista, por R$ 3.000,00, uma mquina adquirida por R$ 4.000,00 e que j fora depreciada em 70%; b baixou, do acervo patrimonial, um guindaste comprado por R$ 5.000,00, j depreciado em 80%; e c alienou, por R$ 2.000,00, um cofre, ainda bom, com valor contbil de R$ 3.000,00, embora j depreciado em 25%. No perodo, no houve incidncia de correo monetria e as operaes no sofreram tributao. Considerando apenas as transaes citadas, podemos dizer que a empresa Zola incorreu em: a) custos de R$ 13.000,00; b) custos de R$ 4.450,00; c) lucros de R$ 550,00; d) perdas de R$ 2.600,00;

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e) perdas de R$ 200,00. Resoluo: O valor contbil do bem na operao a de R$ 1.200,00 ( 4.000 2.800 depreciao de 70%) O valor contbil do guindaste de R$ 1.000,00 (5.000 4.000 depreciao de 80%) O valor contbil do cofre de R$ 3.000,00. Dessa forma, os custos totais foram de R$ 5.200,00 As receitas totais foram de R$ 5.000,00, logo houve perda de R$ 200,00, nessas operaes. A alternativa correta a letra e.

22. (ESAF/AFC/SFC1996) Os saldos das contas duplicatas a receber e duplicatas descontadas, em 31/12/1995, eram, respectivamente, de R$ 1.000,00 e R$ 600,00. No ms de janeiro de 1996, registraram-se os seguintes fatos, em R$: desconto de duplicatas em bancos: 2.500,00; duplicatas descontadas devolvidas pelo banco, sem cobrana: 300,00; recebimento de duplicatas em carteira: 800,00; recebimento de duplicatas descontadas em bancos: 1.500,00; vendas a prazo: 4.000,00; vendas vista: 2.000,00. O saldo da conta duplicatas a receber, em 31 de janeiro de 1996, de: a) R$ 1.400,00; d) R$ 2.900,00; b) R$ 2.400,00; e) R$ 4.200,00. c) R$ 2.700,00; Resoluo: Interessa-nos a conta duplicatas a receber, visto que o fato de haver desconto de duplicatas no alterar o saldo de duplicatas a receber. O saldo inicial da conta foi de R$ 1.000,00. Durante o ms foram realizadas vendas a prazo no valor de R$ 4.000,00. Houve o recebimento de duplicatas em carteira, isto , os clientes foram empresa e efetuaram o pagamento no valor de R$ 800,00 e o recebimento de duplicatas descontadas no valor de R$ 1.500,00. Fatos Saldo inicial Duplicatas a Receber 1.000,00

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Vendas a prazo no perodo Recebimento em carteira Recebimento pelo banco Saldo Resposta correta letra C. 2.700,00 4.000,00 800,00 1.500,00

24. (ESAF/AFTN1994/setembro) O saldo, em 01/06/1993, da conta duplicatas a receber era de R$ 45,00. No ms de junho, ocorreram os seguintes fatos: vendas a prazo: R$ 190,00; vendas vista: R$ 240,00; recebimento de duplicatas: R$ 30,00; desconto de duplicatas, no Banco Segurana:R$ 110,00; recebimento duplicatas, pelo Banco Segurana:R$ 90,00. Considerando que o Banco devolveu, sem cobrar, duplicatas descontadas no valor de R$ 20,00, podemos afirmar que o saldo da conta duplicatas a receber, em 30/06/1993, era de: a) R$ 355,00; b) R$ 95,00; c) R$ 235,00; d) R$ 135,00; e) R$ 115,00. Resoluo: O saldo inicial de duplicatas a receber era de R$ 45,00. Durante o ms foram feitas vendas a prazo no valor de R$ 190,00. Assim, o valor que poderia ser recebido nesta rubrica era de R$ 235,00 (45 + 190). Houve o recebimento de duplicatas no valor de R$ 30,00. Restam duplicatas a receber no valor de R$ 205,00. O desconto de duplicatas no interfere no saldo de duplicatas a receber, porm o recebimento de duplicatas pelo banco e a devida comunicao empresa desse recebimento enseja o registro da baixa de duplicatas a receber e de duplicatas descontadas. Como o banco recebeu duplicatas no valor de R$ 90,00, devemos dar baixa desse valor em duplicatas a receber, logo o saldo final desta conta ser de R$ 115,00. Resposta correta letra E. 44. (Pref./RECIFE/2003) A empresa Grandeza Ltda., ao providenciar a conciliao bancria, constatou os seguintes fatos: O saldo da conta do Banco do Brasil, no extrato, era de R$ 255,00;

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Cheques emitidos pela empresa e no apresentados ao Banco, no valor de R$ 200,00; Cheques depositados pela empresa e no consignados em conta pelo Banco, no valor de R$ 150,00; Despesas apropriadas pelo Banco e no informadas em tempo hbil para contabilizao, no valor de R$ 10,00. Considerando as informaes acima, o valor do saldo contbil na escriturao da empresa era de: a) R$ 95,00 b) R$ 215,00 c) R$ 295,00 d) R$ 315,00 e) R$ 595,00 Resoluo: Para sabermos o saldo da conta Bancos, na empresa, devemos partir do saldo apresentado no extrato emitido pelo banco. Assim, partimos do valor de R$ 255,00. Quando a empresa emitiu os cheques no valor de R$ 200,00 ela creditou a conta bancos, porm os cheques no foram apresentados ao banco, logo esse fato no est representado no extrato. Assim, do valor do extrato devemos diminuir R$ 200,00. Obteremos um saldo contbil de R$ 55,00. Os cheques depositados pela empresa foram contabilizados mediante dbito na conta bancos. Como o banco no consignou esses valores no extrato, devemos som-los para apurar o saldo contbil. Assim, aps esse fato, o saldo contbil da conta Bancos de R$ 205,00. A coisa no para por a, pois no extrato bancrio o saldo est diminudo de R$ 10,00 de despesas de cujo valor o contador da empresa no teve conhecimento em tempo hbil. Logo, esse valor deve ser adicionado ao valor do extrato para chegarmos ao saldo contbil da conta Bancos. Dessa forma, o saldo contbil era de R$ 215,00. Resposta correta letra B. 45. (ENGEPRON) Com base nas informaes abaixo, extradas da conciliao bancria efetuada em 31/12/X1, pode-se dizer que o saldo contbil da conta mantida no Banco Bom Lucro : Saldo do extrato R$ 1.000,00 Cheques Emitidos e no descontados R$ 150,00 Aviso de dbito no contabilizado R$ 50,00 Juros creditados no contabilizados R$ 25,00 Saldo contbil ? a) R$ 850,00; b) R$ 875,00; c) R$ 1.000,00; d) R$ 1.075,00;

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e) R$ 1.225,00. Resoluo: Os registros contbeis da empresa nem sempre coincidem com o extrato bancrio, pois pode haver cheques emitidos pela empresa e que ainda no foram apresentados no banco para saque, embora tenham sido contabilizados a crdito na conta Bancos. Noutras circunstancias, o banco credita valores empresa e esta ainda no debitou a conta Bancos. A conciliao bancria se resume a efetuar os registros segundo o regime de competncia. Desta forma, a empresa dever debitar a conta bancos conta movimento por eventuais crditos e creditar a mesma conta por eventuais dbitos no contabilizados, desde que interfiram no saldo da conta bancos. Assim, para saber o saldo contbil, ou seja, o saldo da conta BANCOS CONTA MOVIMENTO, devemos a) deduzir do saldo do extrato a-1) os valores j registrados a DBITO na contabilidade mas no lanados pelo banco; a-2) os valores positivos lanados na conta-corrente mas no registrados pela contabilidade. b) Adicionar ao saldo do extrato b-1) os valores j registrados a CRDITO na contabilidade mas no lanados pelo banco; b-2) os valores negativos lanados na conta-corrente mas no registrados pela contabilidade. Assim, teremos Saldo do extrato (-) Cheques Emitidos e no descontados (+) Aviso de dbito no contabilizado (-) Juros creditados no contabilizados Saldo contbil Resposta: Letra B 46. (TRF 2002-2) O Mercado de Artesanato Local mantm conta corrente no Banco da Terra S/A. Em 31 de agosto recebeu o extrato do ms com saldo credor de R$ 38.800,00. Como o livro razo apresentava na conta Bancos c/Movimento um saldo devedor de R$ 24.000,00, a empresa mandou fazer uma conciliao. Os dados colhidos para conciliao constaram dos seguintes fatos: 1. um cheque de R$ 600,00, recebido de clientes e depositado em 20.08, foi devolvido por insuficincia de fundos; R$ 1.000,00 (R$ 150,00) R$ 50,00 (R$ 25,00) R$ 875,00

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2. trs cheques de R$ 1.200,00, 5.500,00 e 2.000,00, emitidos para pagamentos a terceiros, no foram apresentados; 3. um cheque de R$ 700,00 foi debitado ao Mercado, por engano do banco; 4. um depsito de R$ 200,00 foi erroneamente creditado a outro correntista; 5. uma cobrana de duplicatas, emitidas pelo Mercado, no valor de R$ 8.000,00 fora feita pelo banco, mas no houve emisso de aviso a tempo; 6. no extrato aparecem despesas bancrias deR$ 400,00, ainda no contabilizadas pelo Mercado. Aps analisar todos esses fatos, o Contador comunicou administrao que a conta Bancos c/ Movimento dever ir a balano com o saldo de a) R$ 16.400,00 b) R$ 23.300,00 c) R$ 31.000,00 d) R$ 38.800,00 e) R$ 46.600,00 Resoluo: Para a resoluo desta questo podemos partir do saldo contbil da conta Bancos c/ movimento ou tomar como referncia o extrato bancrio. Em ambas as situaes devem ser efetuados ajustes aos respectivos saldos. Inicialmente devemos entender os dados fornecidos. Comecemos pelos saldos apresentados para a conta Bancos c/ Movimento: O saldo credor de R$ 38.800,00 do extrato bancrio quer dizer que a empresa possua depsitos naquele valor, ou seja, saldo positivo; O saldo devedor de R$ 24.000,00 do razo tambm quer dizer que a empresa possui saldo positivo no banco. Veja-se que na apresentao do extrato o saldo credor e pelo razo o saldo devedor. Isto assim porque pelo extrato a empresa uma conta do Banco, logo possui crdito. Pelo razo, o banco uma conta da empresa e por isso devedor, ou seja, o banco deve para a empresa e a empresa tem crdito do banco. Quanto aos demais fatos apresentados, vejamos como interferem nos saldos: 1. um cheque de R$ 600,00, recebido de clientes e depositado em 20.08, foi devolvido por insuficincia de fundos. Este fato contbil est evidenciado no extrato bancrio, mas no est devidamente registrado na conta bancos do livro razo. Assim, o saldo contbil deve ser diminudo nesse valor. 2. trs cheques de R$ 1.200,00, 5.500,00 e 2.000,00, emitidos para pagamentos a terceiros, no foram apresentados. O fato de no terem sido apresentados os cheques faz com que o saldo pelo extrato bancrio seja maior do que o saldo do razo. Desta forma, devemos diminuir o saldo do extrato em R$ 8.700,00.

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3. um cheque de R$ 700,00 foi debitado ao Mercado, por engano do banco. Para correo desse erro do banco basta que se estorne o lanamento desse valor, isto , devemos somar o valor do cheque ao saldo do extrato. Vejam que este fato no interferiu no saldo contbil. 4. um depsito de R$ 200,00 foi erroneamente creditado a outro correntista. Este fato igualmente no afeta o saldo contbil, mas deve ser somado ao saldo do extrato para que o erro seja corrigido. 5. uma cobrana de duplicatas, emitidas pelo Mercado, no valor de R$ 8.000,00 fora feita pelo banco, mas no houve emisso de aviso a tempo. Este fato, ao contrrio dos anteriores, interfere exclusivamente no saldo contbil, aumentando-o neste valor. 6. no extrato aparecem despesas bancrias de R$ 400,00, ainda no contabilizadas pelo Mercado. As despesas bancrias j constam no extrato bancrio. Mas ainda no foram contabilizadas pela empresa. Desta forma, elas diminuem o saldo contbil. Conta Bancos C/ Movimento:
Contbil (SI) 24.000,00 600,00 (1) Extrato do Banco 38.800,00 (SI) (2) 8.700,00 700,00 (3) 200,00 (4) (5) 8.000,00 400,00 (6) 1.000,00 somas saldos 8.700,00 39.700,00 31.000,00

32.000,00 31.000,00

Vejam que os saldos, tanto contbil quanto do extrato so idnticos, o que confirma a resposta do gabarito oficial, ou seja, a resposta correta a letra "c". Resposta: Letra C

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EXERCCIOS DA AULA 3
5. (AGERS/RS/98) A boa tcnica contbil rejeita o uso de contas patrimoniais hbridas, exceto quando caracterizada como conta corrente. Mesmo assim, algumas contas patrimoniais, corretamente escrituradas, em funo do saldo, podem ser de ativo ou de passivo. Considerando essa afirmativa, qual o somatrio do balancete, em R$, a partir das contas abaixo? Contas a receber 200,00 Despesas financeiras 80,00 Capital social 1.220,00 Bancos 70,00 Veculos 370,00 Mercadorias 570,00 Caixas 3,00 Contas a pagar 30,00 Ttulos a pagar 53,00 Mquinas e equipamentos150,00 a) 1.233,00. d) 1.373,00. b) 1.303,00. e) 1.383,00. c) 1.363,00. Resoluo: Contas hbridas so aquelas que ora apresentam saldo devedor, ora saldo credor como o caso de C/C ICMS, C/C IPI e Bancos. de ressaltar que o saldo credor dessas contas representa obrigao. Ademais, no balancete a soma dos saldos devedores e credores deve ser exatamente igual. Desta forma, o balancete apresentar: Contas saldos Devedores Credores Contas a receber 200,00 Despesas financeiras 80,00 Capital social 1.220,00 Bancos 70,00 Veculos 370,00 Mercadorias 570,00 Caixas 3,00 Contas a pagar 30,00 Ttulos a pagar 53,00 Mquinas e equipamentos 150,00 TOTAL 1.373,00 1.373,00 Resposta correta letra D.

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7. (AFRF/2002 A/ESAF) A empresa Andara S/A extraiu de seu balancete o seguinte elenco resumido de contas patrimoniais: Aes e participaes R$3.000,00 Adiantamento a diretores R$ 500,00 Bancos conta movimento R$2.000,00 Caixa R$ 500,00 Despesas com pesquisa R$2.500,00 Duplicatas a pagar R$ 300,00 Duplicatas a receber R$3.000,00 Emprstimos e financiamentos obtidos R$10.000,00 Fornecedores R$5.000,00 Imveis R$6.000,00 Mercadorias R$3.000,00 Mquinas e equipamentos R$1.700,00 Poupana R$1.000,00 Receitas antecipadas R$6.500,00 Seguros a vencer R$ 800,00 Ttulos a pagar R$2.000,00 Veculos R$1.000,00 Se agruparmos as contas acima, por natureza contbil, certamente encontraremos uma diferena entre a soma dos saldos credores e devedores. Assinale a opo que indica o valor correto. a) R$ 1.200,00 a diferena devedora. b) R$ 1.200,00 a diferena credora. c) R$ 1.800,00 a diferena credora. d) R$ 17.300,00 a soma dos saldos credores. e) R$ 22.000,00 a soma dos saldos devedores. Resoluo: A questo requer que apuremos a soma dos saldos devedores e credores, para, se for o caso, apontar a diferena ou soma de um ou outro. CONTAS SALDOS DEVEDORES CREDORES Aes e Participaes R$ 3.000,00 Adiantamento a Diretores R$ 500,00 Bancos Conta Movimento R$ 2.000,00 Caixa R$ 500,00 Despesas com Pesquisa R$ 2.500,00 Duplicatas a Pagar R$ 300,00 Duplicatas a Receber R$ 3.000,00 Emprstimos e Financiamentos obtidos R$ 10.000,00 Fornecedores R$ 5.000,00 Imveis R$ 6.000,00 Mercadorias R$ 3.000,00

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Mquinas e Equipamentos Poupana Receitas Antecipadas Seguros a Vencer Ttulos a Pagar Veculos TOTAL A resposta correta a letra A. R$ R$ R$ 1.700,00 1.000,00 800,00 R$ R$ 1.000,00 R$ 25.000,00 2.000,00 R$ 23.800,00

R$

6.500,00

11.(Esaf - AFRF/2002-2) A Mercearia Mercados S/A calculou custos e lucros em agosto de 2001, com fulcro nas seguintes informaes: O custo das vendas foi calculado com base em estoques iniciais ao custo total de R$ 120.000,00, compras, a vista e a prazo, ao preo total de R$ 260.000,00 e vendas, a vista e a prazo, no valor de R$ 300.000,00, restando em estoque para balano o valor de R$ 150.000,00. A tributao ocorreu de modo regular, com ICMS alquota de 17%, PIS/faturamento a 1% e COFINS a 3%. Aps a contabilizao dos fatos narrados, a elaborao da Demonstrao do Resultado do Exerccio vai evidenciar o lucro bruto de a) R$ 50.880,00 b) R$ 51.200,00 c) R$ 61.280,00 d) R$ 71.280,00 e) R$ 71.600,00 Resoluo:
Estoque inicial (Ei) Compras (Co) Estoque final (Ef) R$ 260.000,00 ( - ) 17% R$ 120.000,00 R$ 215.800,00 R$ 150.000,00

Custo Mercadorias Vendidas = Ei + Co - Ef

R$ 185.800

Vendas Brutas ( - ) ICMS 17% ( - ) PIS 1 % ( - ) Cofins 3 % = Vendas Lquidas ( - ) Custo Mercadorias Vendidas = LUCRO BRUTO R$ 51.000,00 R$ 3.000,00 R$ 9.000,00

R$ 300.000,00

R$ 63.000,00 R$ 237.000,00 R$ 185.800,00 R$ 51.200,00

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Portanto, a resposta correta a alternativa de letra b. 17. (MTBCESPEUnB/94) A demonstrao de resultado do exerccio tem a sua apresentao disciplinada pela Lei no 6.404/76. Assim,

aps a apresentao do lucro operacional, para obter-se o resultado antes do imposto de renda, deve-se: a) deduzir as despesas no-operacionais e somar as receitas nooperacionais; b) considerar as despesas e receitas no-operacionais, o saldo da conta de correo monetria, as participaes de terceiros e as contribuies sociais; c) considerar as despesas e receitas no-operacionais, o saldo da conta de correo monetria e as participaes de terceiros; d) considerar as despesas e receitas no-operacionais, o saldo da conta de correo monetria e as contribuies para instituies ou fundos de assistncia ou previdncia de empregados; e) considerar as despesas e receitas no-operacionais e o saldo da conta de correo monetria. Resoluo: Na poca de realizao desta prova havia correo monetria e o resultado da correo monetria era apresentado aps o resultado nooperacional e antes do imposto de renda. Assim, poca a resposta correta era a letra E, apresentada no gabarito. Hoje, entretanto, com o enterro da correo monetria, a resposta correta a letra A.

21. (Esaf - AFRF/2003) As contas que computam os eventos de estoque, compras e vendas, tiveram o seguinte comportamento em setembro: Vendas R$ 100.000,00 Compras R$ 60.000,00 ICMS sobre vendas R$ 12.000,00 ICMS sobre compras R$ 7.200,00 ICMS a Recolher R$ 4.800,00 Fretes sobre Compras R$ 5.000,00 Fretes sobre Vendas R$ 7.000,00 Estoque Inicial R$ 30.000,00 Estoque Final R$ 40.000,00 Com base nos valores dados no exemplo, o lucro bruto alcanou o valor de a) R$ 45.200,00 b) R$ 47.400,00 c) R$ 52.400,00 d) R$ 40.200,00 e) R$ 33.200,00 RESOLUO:

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Devemos, antes de mais nada, apurar o CMV. CMV = Ei + Co Ef O Estoque inicial e o Estoque final foram apresentados. Resta apurar o valor das compras. Das compras, vo para estoque todos os gastos e os tributos no recuperveis. Desta forma, o valor das compras de: Compras R$ 60.000,00 (-) ICMS sobre compras R$ 7.200,00 + Fretes sobre Compras R$ 5.000,00 + Compras (estoque) R$ 57.800,00 Logo, o CMV = 30.000 + 57.800 40.000 = 47.800,00. O Lucro Bruto segue a estrutura da DRE: Vendas R$ 100.000,00 (-) ICMS sobre vendas R$ 12.000,00 = Vendas Lquidas R$ 88.000,00 (-) CMV R$ 47.800,00 = Lucro Bruto R$ 40.200,00 Assim, a resposta correta a letra D 22. (Esaf - AFRF/2003) Abaixo temos contas de resultado da empresa Elamex S/A. Contas valor Vendas de Mercadoria para o Brasil R$ 200.000,00 Vendas de Mercadorias para o exterior R$ 100.000,00 Receitas com Prestao de Servios R$ 80.000,00 Vendas Canceladas R$ 20.000,00 Descontos Incondicionais R$ 15.000,00 Imposto de Circulao de Mercadorias R$ 45.000,00 Imposto Sobre Servios R$ 4.000,00 Receitas Financeiras R$ 10.000,00 Custo da Mercadoria Vendida R$ 120.000,00 Despesas Administrativas R$ 30.000,00 Segundo a legislao cabvel, a COFINS deve ser calculada no fim do exerccio social alquota de 3%. Ao ser efetuado o clculo correto dessa contribuio, com base nos dados acima, dever ser contabilizado a crdito de COFINS a Recolher o valor de a) R$11.100,00 b) R$ 7.650,00 c) R$ 7.350,00 d) R$ 6.900,00 e) R$ 5.880,00 Resoluo:

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A base de clculo do PIS/PASEP e da COFINS, devidas pelas pessoas jurdicas de direito privado, ser o seu faturamento, correspondendo este receita bruta. Para efeito destas contribuies, entende-se por receita bruta a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurdica, compreendendo inclusive as receitas financeiras, sendo irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificao contbil adotada para as receitas. Na determinao da base de clculo destas contribuies, excluem-se da receita bruta: - as vendas canceladas; - os descontos incondicionais concedidos; - o IPI; - o ICMS, quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos servios na condio de substituto tributrio; - as reverses de provises operacionais e recuperaes de crditos baixados como perda, que no representem ingresso de novas receitas; - o resultado positivo da avaliao de investimentos pelo mtodo da equivalncia patrimonial; - os lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisio, que tenham sido computados como receita; - a receita decorrente da venda de bens do ativo permanente; - as vendas para o exterior. Desta forma, a base de clculo da Cofins ser: Vendas de Mercadoria para o Brasil R$ 200.000,00 Receitas com Prestao de Servios R$ 80.000,00 (-) Vendas Canceladas (R$ 20.000,00) (-) Descontos Incondicionais (R$ 15.000,00) Receitas Financeiras R$ 10.000,00 Total R$ 255.000,00 Cofins devida = R$ 255.000,00 x 0,03 = R$ 7.650,00. Resposta correta letra B. 23. (ESAF/AFTN1994/maro) Dados constantes dos registros contbeis da Comercial Omega Ltda., relativos ao exerccio social findo em 31/12/1993: Mercadorias para revenda $ Estoque inicial 190,00 Compras 300,00 Despesas com compras (fretes, seguros etc.) 280,00 Estoque final 230,00 Receita lquida 1.500,00 Outras receitas operacionais Financeiras 90,00

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Aluguis de imveis 10,00

Determine, considerando apenas os itens necessrios sua composio, o valor do LUCRO BRUTO, em 31/12/1993, e marque a opo que o indica. a) CR$ 1.240,00. b) CR$ 1.060,00. c) CR$ 1.050,00. Resoluo: O Lucro Bruto obtido pela diferena entre receita lquida e o CMV. A Receita Lquido foi fornecida no enunciado, com valor de R$ 1.500,00. O CMV deve ser apurado, considerando que: CMV = Ei + Co Ef. O Ei e Ef foram fornecidos. Basta calcularmos o valor das compras lquidas que contm todas os gastos necessrios a sua efetivao. Logo, valor das compras a ser considerado para o caso de R$ 580,00 (compras propriamente dito e fretes, seguros, ...) Assim, o CMV ser: CMV = 190 + 580,00 230 = R$ 540,00 Agora podemos determinar o Lucro Bruto, ou seja, Receita Lquida CMV = R$ 960,00 Resposta correta letra E. d) CR$ 970,00. e) CR$ 960,00.

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EXERCCIOS DA AULA 4
2. O resultado do exerccio, depois da proviso para imposto de renda, de uma sociedade annima, apurado atravs da demonstrao do resultado do exerccio, foi de R$ 15.000.000,00. Sabe-se que: 1 os estatutos da companhia determinam que os administradores fazem jus participao de 10% do resultado do exerccio, e os empregados a outros 10%, sendo a distribuio feita em conformidade com as normas estabelecidas pela Lei no 6.404/76 (Lei das Sociedades por Aes); 2 a companhia jamais emitiu debntures ou partes beneficirias; 3 registros contbeis da companhia revelam a existncia de prejuzos acumulados de exerccios anteriores, no valor de R$ 3.000.000,00. Assim sendo, chega-se concluso de que o LUCRO LQUIDO DO EXERCCIO, apurado na demonstrao financeira mencionada, foi de: a) R$ 9.600.000,00; b) R$ 9.720.000,00; c) R$ 12.000.000,00; d) R$ 12.600.000,00; e) R$ 12.720.000,00. Resoluo: As participaes estatutrias de Debenturistas, Empregados, Administradores, Partes beneficirias e para Fundao assistencial de empregados (DEAPF) devem ser deduzidas sucessivamente na em que foram apresentadas. Alm disso, no pode a empresa pagar participaes enquanto houver prejuzos acumulados. Acreditamos que alguns tenham cometido o erro de misturar os prejuzos acumulados com o resultado do exerccio. Percebam que prejuzos acumulados representam os resultados de exerccios anteriores, o que no pode ser confundido com o resultado do exerccio atual. OS PREJUZOS ACUMULADOS SO UTILIZADOS APENAS PARA CALCULAR O VALOR DAS PARTICIPAES. Para facilitar o entendimento, apresentaremos a resoluo em duas colunas, como segue: DRE Lucro antes de IR R$ xxx.xxx.xxx,xx (-) Proviso para IR R$ yy.yyy.yyy,yy CLCULO DAS PARTICIPAES

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= Lucro aps IR R$ 15.000.000,00
Aqui interrompe-se a apurao do resultado para calcular de forma extra-contbil o valor das participaes estatutrias, a comear pela Base de Clculo (BC) da participao dos empregados. BC da participao de empregados: Lucro aps IR (-) Prej. Acumulados BC de Empregados = R$ 15.000.000,00 R$ 3.000.000,00

R$ 12.000.000,00 1.200.000,00

(-) Partic. Empregados (10%) R$ = BC partic. Administradores

R$ 10.800.000,00

Participao administradores = R$ 1.080.000,00

Continuando a apurao do Resultado do Exerccio, temos: = Lucro aps IR (-) Part. Empreg. R$ 15.000.000,00 R$ 1.200.000,00 1.080.000,00

(-) Part. Administ. R$

= Lucro Lq. Exerc. R$ 12.720.000,00

5. (ESAF/TFC1996) Na demonstrao do resultado do exerccio, apurou-se o resultado do exerccio antes do imposto de renda, no valor de 10.000,00. A alquota do imposto de renda de 25%. Pelos estatutos da sociedade, os empregados e os administradores tm direito a uma participao nos lucros de 15% e 10%, respectivamente. Cada um dos trs administradores recebeu, em partes iguais: a) 212,50; b) 250,00; c) 333,33; Resoluo: Para resolver esta questo devemos ter presente apenas os dizeres da Lei n 6.404/76. NO DEVEMOS BUSCAR JUSTIFICATIVAS NA LEGISLAO FISCAL, POIS ENTRARAMOS EM PROBLEMA DE CIRCULARIZAO, OU SEJA, NUM BECO SEM SADA. Diante dessa afirmao, vamos a apurao do Resultado, considerando que no h prejuzos acumulados, pois no se falou nisso no enunciado. Lucro antes do IR (-) Proviso p/ IR (25%) R$ 10.000,00 R$ 2.500,00 d) 637,50; e) 750.00.

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= Lucro aps IR (-) Participao de Empregados (15%) R$ R$ 7.500,00 1.125,00

** Um parnteses. Como no h prejuzos acumulados, o lucro remanescente aps a participao dos empregados a BC da participao dos Administradores. = Lucro aps participao empregados R$ (-) Participao de Administrad. (10%) R$ = Lucro Lquido do Exerccio R$ 6.375,00 637,50 5.737,50

Percebam que a participao dos administradores de R$ 637,50. No enunciado nos foi cobrado que indicssemos o valor da participao de cada um dos trs administradores. Assim, devemos dividir por 3 o valor da participao do administradores, obtendo como resultado o valor de R$ 212,50. Resposta correta letra A. 7. (ESAF/AFRF2001) Os dados abaixo foram balancete: Compras Custo de bens do ativo imobilizado vendidos Despesas comerciais Despesas gerais ICMS sobre vendas Mercadorias Receita de venda de bens do ativo imobilizado Vendas o estoque final de mercadorias de 50,00; desconsidere impostos sobre compra. O lucro operacional de: a) 10,00; b) 90,00; c) 40,00; d) 100,00; e) 170,00. Resoluo: Pela estrutura sugerida na Lei n 6.404/76, o lucro operacional obtido da seguinte forma: A receita bruta das vendas de mercadorias e servios, com a ressalva de que o IPI no receita da entidade; extrados de um 100,00 10,00 50,00 110,00 80,00 100,00 20,00 400,00

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As dedues da receita, os abatimentos e os tributos incidentes sobre as receitas; A receita lquida das vendas de bens e servios; O custo das mercadorias e dos servios vendidos; O lucro bruto nas operaes com mercadorias e servios; As despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administrativas e outras despesas operacionais; O lucro ou o prejuzo operacional; As receitas e despesas no operacionais e o saldo da conta de correo monetria; O resultado do exerccio antes do imposto de renda e a contribuio social sobre o lucro e as respectivas provises; As participaes de Debntures, Empregados, Administradores e Partes beneficirias e as contribuies para instituies ou Fundos de assistncia ou previdncia de empregados (DEAPF); O lucro ou prejuzo lquido do exerccio e o seu montante por ao do capital social. Resulta, assim, que o lucro operacional o resultado obtido sem considerarmos as receitas e despesas no operacionais, o Imposto de Renda e as participaes. Portanto, necessitamos apurar o Custa das Mercadorias Vendidas (CMV), o qual obtido pela expresso: CMV = Ei + Co Ef Onde: CMV = Custa das Mercadorias Vendidas Ei = Estoque Inicial Co = Compras lquidas Ef = Estoque final O estoque inicial que nos foi apresentado de 100 O valor das compras foi de 100 O valor do estoque final foi de 50 Assim: CMV = 100,00 + 100,00 50,00 = 150 Ateno! Nas provas elaboradas pela ESAF, quando consta no balancete ou rol de contas a conta genrica Mercadorias, como na questo em anlise, esta conta mercadorias se refere ao estoque inicial, e se pode deduzir que a entidade (empresa) no adota controle permanente de estoque, isto , ela faz controle peridico de estoque, havendo lanamentos nessa conta somente por ocasio dos inventrios fsicos. Apurao do Lucro Operacional

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Vendas (-) ICMS s/vendas (-) CMV = Lucro Bruto (-) Despesas comerciais (-) Despesas Gerais = Lucro Operacional Alternativa correta letra A. 400 (80) (150) 170 (50) (110) 10

9. (SUSEP2002ESAF) No encerramento do exerccio social, foi apurado um resultado positivo de R$ 12.000,00, antes de deduzidas as participaes, os prejuzos acumulados e a proviso para imposto de renda. O patrimnio lquido estava assim composto, em R$: Capital social Capital a realizar Reservas de capital Reserva de reavaliao Prejuzos acumulados 10.000,00 2.000,00 4.000,00 3.000,00 5.000,00

Considerando a proviso para imposto de renda de R$ 3.000,00 e as participaes de administradores (10%) e de empregados (10%), podemos afirmar que, no balano de encerramento, o valor do saldo da conta: a) lucros acumulados era de R$ 12.000,00; b) participaes de administradores era de R$ 400,00; c) lucros acumulados era de R$ 3.240,00; d) participaes de empregados era de R$ 1.200,00; e) lucros acumulados era de R$ 3.200,00. RESOLUO: Diz a lei que antes de qualquer participao no resultado do exerccio devem ser deduzidos os prejuzos acumulados e a proviso para o imposto de renda. Assim, o valor das participaes no resultado ser de: Lucro antes do IR R$ 12.000,00 (-) PIR R$ 3.000,00 = Lucro aps IR R$ 9.000,00 (-) Prejuzos Acumulados R$ 5.000,00 = Base de clculo empregados R$ 4.000,00 - 10% empregados R$ 400,00 = Base de clculo Administradores R$ 3.600,00 (-) Part. Administradores (10%) R$ 360,00

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O lucro lquido do exerccio ser: Lucro antes do IR (-) PIR (-) Participao de empregados (-) Participao de Administradores = Lucro Lquido do Exerccio R$ 12.000,00 R$ 3.000,00 R$ 400,00 R$ 360,00 R$ 8.240,00

A conta Lucros Acumulados passa a ter saldo de: Prejuzos Acumulados (R$ 5.000,00) + LLE R$ 8.240,00 = Saldo R$ 3.240,00 Resposta correta letra c. 10. (SERPRO/2001ESAF) operacionais: So considerados resultados no-

a) os ganhos e as perdas de capital nos investimentos; b) os resultados de equivalncia patrimonial; c) os resultados de exerccios futuros; d) os prejuzos de participaes em outras empresas; e) as variaes monetrias de obrigaes e crditos. RESOLUO: Como regra geral, podemos dizer que somente ocorrem resultados nooperacionais quando estamos tratando da alienao ou transao com componentes do ativo permanente. Nas transaes com o ativo permanente podem ocorrer ganhos ou perdas de capital. Resposta correta letra a.

13. (TRF/2000ESAF) Ao inventariarem sua riqueza, de acordo com o regime contbil de caixa, os proprietrios concluram que, hoje, sua firma possui dbitos, no valor de R$ 190.000,00; crditos, no valor de R$ 180.000,00; um capital registrado e todo integralizado; no valor de R$ 80.000,00; alm de diversos bens, no valor de R$ 100.000,00. Foi tambm apurada a existncia de R$ 1.000,00 de receitas j ganhas, mas ainda no quitadas; de R$ 1.300,00 de despesas quitadas antecipadamente; de uma conta de energia eltrica, no valor de R$ 2.000,00, vencida e no-paga; alm da expectativa de perda da ordem de 1% no recebimento de letras com valor nominal de R$ 50.000,00. Ao demonstrar o patrimnio acima indicado, contabilizando-o segundo os princpios contbeis da prudncia e da competncia de

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exerccios, essa empresa vai evidenciar no grupo patrimnio lquido um lucro acumulado no valor de: a) R$ 9.800,00; b) R$ 7.200,00; c) R$ 10.000,00; d) R$ 27.200,00; e) R$ 30.000,00. Resoluo: A soluo da questo requer o conhecimento dos Princpios contbeis da Prudncia e da Competncia, alm do funcionamento do regime contbil de caixa. Os princpios de contabilidade sero objeto de aulas especficas quando sero analisados com maior profundidade. Porm, por hora, devemos saber que: 1) Pelo princpio da competncia as receitas e despesas devem ser reconhecidas no momento em que ocorrem, isto , no momento da ocorrncia dos seus fatos geradores. Assim, na venda a prazo, por exemplo, ocorre o fato gerador da receita, no importando o momento do recebimento dessa venda. Com as despesas ocorre algo semelhante, ou seja, devemos reconhecer o seu efeito contbil independentemente do efetivo pagamento. Por exemplo, no final de cada ms devem ser apropriadas as despesas de salrios dos empregados da entidade, mesmo se somente forem pagos no ms seguinte, como faculta a legislao trabalhista. 2) Pelo princpio da prudncia devemos adotar o menor valor para os componentes do ATIVO e o maior valor para os componentes do PASSIVO, sempre que se apresentarem alternativas igualmente vlidas. Com isso estaremos escolhendo a hiptese de que resulte menor valor ao Patrimnio Lquido. A adoo de menor valor do ativo e maior valor do passivo deve ser aplicada diante de estimativas que envolvam incertezas de grau varivel. Da aplicao do princpio da prudncia resulta, sempre, uma proviso, que pode ser ativa ou passiva. 3) Pelo regime de caixa as receitas e despesas so reconhecidas pelo efetivo recebimento ou pagamento, no importando se ocorreu ou no o respectivo fato gerador.

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Com esse mnimo, porm suficiente, embasamento terico temos condies de resolver a questo proposta. Dbitos de R$ 190.000,00 so obrigaes (passivo) Crditos de R$ 180.000,00 so direitos (ativo) Capital registrado e integralizado de R$ 80.000,00 (PL) Receitas ganhas e no recebidas de R$ 1.000,00 (ativo - direito) Despesas pagas antecipadamente de R$ 1.300,00 (ativo - direito) Conta de luz vencida de R$ 2.000,00 (passivo - obrigao) Expectativa de perda de 1% de R$ 50.000,00, deve-se constituir proviso do valor da perda provvel = R$ 500,00 (conta retificadora de ativo, decorrente da aplicao do princpio da Prudncia) Desta forma, o patrimnio da entidade o seguinte: ATIVO PASSIVO 180.000,00 190.000,00 1.000,00 2.000,00 1.300,00 Patrimnio Lquido (500,00) 80.000,00 Lucros ou Prejuzos = ? Total 281.800,00 Total 272.000,00 Percebe-se que h uma diferena de R$ 9.800,00, que corresponde aos Lucros Acumulados, pois PL = A P e Lucros conta do PL. Obs.: 1 - Esse valor de R$ 9.800,00 no representa, necessariamente, Lucros Acumulados. Tecnicamente, ele poderia representar qualquer conta de saldo credor pertencente ao grupo do PL. Mas, sob a tica exclusiva da questo, consideremos que ela representa Lucros Acumulados. 2 Neste exerccio usamos o termo passivo como sinnimo de passivo exigvel. Alternativa correta letra A.

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14. (AGENTE TRIBUTRIO ESTADUAL ATE MSESAF/2001) A Firma ComServial Limitada, no exerccio de 2000, apurou resultados, baseados nas seguintes informaes: Servios prestados vista Servios prestados a prazo Materiais estocados no fim do perodo: para uso nos servios oferecidos para revenda direta in natura Compras vista: Materiais para uso nos servios Materiais para revenda direta Compras a prazo: Materiais para uso nos servios Materiais para revenda direta R$ 12.000,00 R$ 18.000,00 R$ 1.400,00 R$ 7.000,00 R$ 4.000,00 R$ 5.000,00 R$ 6.000,00 R$ 5.000,00

Estoques iniciais inexistentes em ambos os tipos de materiais: Mo-de-obra direta do servio R$ 6.200,00 Mo-de-obra do restante da atividade R$ 2.700,00 Despesas de juros e multas R$ 1.000,00 Cofins e PIS/faturamento: 4% ICMS e ISS: alquota zero Lucro operacional bruto da atividade de revenda de materiais: R$ 6.500,00 A contabilizao correta desses valores vai demonstrar, no referido exerccio, a existncia de: a) custo das mercadorias vendidas, no valor de R$ 3.260,00; b) custo dos servios prestados, no valor de R$ 20.200,00; c) custo total (de mercadorias e servios), no valor de R$ 21.500,00; d) lucro bruto na atividade servios, no valor de R$ 14.000,00; e) lucro lquido, no valor de R$ 16.540,00. Resoluo: Apurao do resultado dos servios prestados Faturamento bruto de servios PIS/Cofins Custo Servios Prestados Resultado Bruto Alternativa correta letra D. 15. (AGENTE TRIBUTRIO ESTADUAL ATE MSESAF/2001) A Cia. RentaLucra apresentou a seguinte composio, em seu balano, encerrado em 31 de dezembro de 2000: R$ 30.000,00 R$ (1.200,00) R$ (14.800,00) R$ 14.000,00

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Componentes saldo(R$) em 31.12.00 Bens numerrios 3.000,00 Duplicatas a receber 9.000,00 Proviso p/devedores duvidosos 2.700,00 Emprstimos a coligadas 1.500,00 Despesas antecipadas 1.050,00 Estoques 14.100,00 Aes de coligadas 5.295,00 Imobilizado 7.050,00 Duplicatas descontadas 3.000,00 Emprstimos bancrios (LP) 3.000,00 Dividendos a pagar 2.325,00 Contas a pagar 5.700,00 Proviso p/imposto de renda 3.150,00 Capital social 7.815,00 Reservas de lucros 2.850,00 Reservas de capital 9.480,00 Lucros (prejuzos) acumulados 975,00 Observaes: 1 Sabe-se que, no grupo patrimnio lquido, em 01/01/2000, existiam os seguintes saldos: Capital social R$ 7.815,00 Reservas de capital R$ 9.480,00 Prejuzos acumulados R$ 5.400,00 2 Os dividendos a pagar so todos oriundos da destinao do resultado obtido em 31 de dezembro de 2000. Baseados nos dados e nas informaes acima, podemos afirmar que o lucro lquido antes do imposto de renda, apresentado na DRE (demonstrao do resultado do exerccio) de 2000 dessa empresa, expressou o valor de: a) R$ 20.175,00; d) R$ 14.700,00; b) R$ 19.200,00; e) R$ 9.300,00. c) R$ 17.850,00; Resoluo: Ativo Bens Numerrios Duplicatas a Receber Proviso p/Devedores Duvidosos Emprstimos a Coligadas Despesas Antecipadas Estoques Aes de Coligadas Imobilizado Duplicatas Descontadas 3.000,00 9.000,00 (2.700,00) 1.500,00 1.050,00 14.100,00 5.295,00 7.050,00 (3.000,00)

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Total Passivo Emprstimos Bancrios (LP) Dividendos a Pagar Contas a Pagar Proviso p/Imposto de Renda Total Patrimnio Lquido (2) Capital Social Reservas de Lucros Reservas de Capital Lucros (Prejuzos) Acumulados Total Patrimnio Liquido anterior (1) Capital Social Reservas de Capital Prejuzos Acumulados Total 35.295,00 3.000,00 2.325,00 5.700,00 3.150,00 14.175,00 7.815,00 2.850,00 9.480,00 975,00 21.120,00 7.815,00 9.480,00 (5.400,00) 11.895,00

Diferena de PL (2) (1) = 21.120,00 11.895,00 = 9.225,00. Esse incremento no PL mais o dividendo proposto e o Imposto de Renda formam o Lucro do exerccio. Assim, o Lucro Lquido antes do imposto de renda foi de: Aumento do PL Dividendo Imposto de Renda Total R$ R$ 9.225,00 2.325,00

R$ 3.150,00 R$ 14.700,00

Alternativa correta letra D. 16. (BACEN/2001ESAF) A Cia. RentaLucra apresentou a seguinte composio em seu balano, encerrado em 31 de dezembro de 2000, com indicao tambm dos saldos anteriores: Componentes saldo em 31.12.99saldo em 31.12.00 Disponibilidades 1.000,00 850,00 Valores a receber 2.500,00 2.000,00 Estoques 2.000,00 9.400,00 Imobilizado 1.100,00 2.000,00 Emprstimos bancrios 2.700,00 2.850,00 Dividendos a pagar 1.200,00 3.500,00 Salrios a pagar 300,00 400,00 Participaes a pagar 200,00 350,00 Proviso p/imposto de renda 0,00 600,00

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Capital social 2.000,00 2.000,00 Reserva legal 0,00 150,00 Reserva estatutria 0,00 300,00 Reserva de contingncias 500,00 400,00 Lucros (prejuzos) acumulados (300,00) 3.700,00 Sabe-se que, durante o exerccio de 2000, foram pagos os salrios e as participaes no lucro de 1999, que estavam atrasados, mas no foram quitados os dividendos anteriores. Baseados nos dados e nas informaes acima, podemos afirmar que o lucro lquido antes do imposto de renda, apresentado na DRE (demonstrao do resultado do exerccio) de 2000 dessa empresa, expressou o valor de: a) R$4.350,00; d) R$7.650,00; b) R$4.850,00; e) R$8.150,00. c) R$7.600,00; Resoluo: Para sabermos o valor do lucro lquido do exerccio, a partir dos dados apresentados, devemos separar os valores que foram extrados do lucro lquido para recomp-lo. Assim: A variao de Prejuzos acumulados de 300 para Lucros acumulados de 3.700, absorveu um lucro de 4.000,00. As reservas de lucro (legal, contingncia e estatutria) que passaram de 500 para 850, absorveram 350,00 do lucro do exerccio. A proviso para o Imposto de renda absorveu 600,00. As participaes a pagar absorveram 350,00 do lucro do exerccio. Os dividendos a pagar absorveram 2.300,00 do lucro. Somando esses valores, teremos que o lucro liquido, antes do Imposto de Renda, no exerccio de 2000, foi de R$ 7.600,00. Alternativa correta, letra C. Caros alunos, Estas so as questes das quais vocs solicitaram a resoluo. No foi fcil fazer isto em tempo hbil de apresentar esta aula na segunda-feira (11/04/05), mas esperamos que seja de grande valia e elucidativa. Bons estudos a todos e um forte abrao dos professores Velter & Missagia.

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AULA 6: BALANO PATRIMONIAL

Para fins de divulgao, o Balano Patrimonial o demonstrativo mais importante, pois a partir dele que so tomas decises e feitas anlises de viabilidade pelos investidores e administradores. Ademais, como o objetivo deste curso a preparao de vocs para concursos pblicos, vale lembrar que o assunto em tela compete fortemente com o tema das operaes com mercadorias em termos de nmero de questes de provas. A par disto, no precisamos nem dizer que devemos dispensar ateno e cuidado redobrados no seu estudo! Antonio Lopes de S1 define BALANO como sendo: Demonstrao sinttica do estado patrimonial de uma empresa ou de uma entidade, atravs de seus investimentos e da origem desses investimentos. ... No mtodo das partidas dobradas, o balano se apresenta tendo como partes constitutivas o Ativo (valor dos investimentos) e o Passivo (valor das origens dos investimentos), em perfeito equilbrio, sendo a soma dos valores do Ativo igual soma dos valores do Passivo. De outra forma, em contabilidade, balano significa o levantamento equilibrado de uma situao ou um exame detalhado da existncia patrimonial de uma entidade em dado momento, mediante registro contbil resumido. Abordaremos, a partir desta aula, o assunto segundo os dizeres da Lei n 6.404/76 e alteraes posteriores, bem como adentraremos em aspectos como avaliao de investimentos pelo mtodo da equivalncia patrimonial regulados pela Instruo CVM n 247/96, sem nunca perder de vista os enunciados dos princpios de contabilidade.

1.

CONCEITO

O balano uma demonstrao sinttica e esttica, cujo objetivo externar ao pblico em geral e, em particular, aos atores envolvidos com a entidade a situao patrimonial resumida em um dado momento. O alicerce do Balano Patrimonial a escriturao contbil de onde so extradas as contas que o compem. um demonstrativo sinttico pelo fato de ser constitudo, basicamente, por contas sintticas. A empresa pode possuir conta corrente em vrios bancos, por exemplo, entretanto, no balano, lanamos a soma dos saldos de todas elas em uma conta sinttica chamada Bancos conta Movimento.
1

Dicionrio de Contabilidade, 9 ed. Atlas So Paulo 1994.

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA um demonstrativo esttico pelo fato de apresentar a situao de um dado momento. bem provvel que no momento em que algum estiver analisando o balano patrimonial de uma empresa, a sua situao patrimonial j se tenha alterado, pois o momento outro e a atividade empresarial dinmica. No Balano Patrimonial encontramos os elementos patrimoniais de uma entidade, ou seja, o ativo, o passivo e, por diferena, a situao lquida. O balano de um exerccio deve ser divulgado com o do exerccio anterior. Isto possibilita, de forma insipiente, uma anlise da evoluo patrimonial da entidade. No entanto, isto no significa dar dinamicidade ao Balano Patrimonial, caracterstica que ele, definitivamente, no possui.

2.

OBRIGATORIEDADE E FINALIDADE

Certa feita um amigo nosso, formado em direito, nos disse que os concursos eram uma palhaada, pois cobravam nas provas textos literais de lei, o que, no julgamento dele, era uma pobreza sem tamanho. Defendemos a posio das bancas organizadoras, argumentando que se as provas fossem com temas mais abertos certamente ele seria o primeiro a formular inmeros recursos sobre as questes trazendo a posio de diversos doutrinadores e talvez a maioria das questes fossem anuladas ou teriam vrias respostas ou, ainda, teria uma alternativa que mereceria crdito e as demais teriam que ser simplesmente ridculas. A propsito, o nosso amigo at hoje no logrou xito em concursos, sequer no exame da OAB! Pois com a contabilidade ocorre algo semelhante. Muitos assuntos cobrados em provas so extrados literalmente dos textos da lei ou so interpretaes gramaticais destes textos. Quando muito somos obrigados a fazer uma interpretao sistemtica dos textos legais com os princpios de contabilidade. Desta forma, no tem outro jeito. Teremos que estudar os textos da lei para lograr aprovao em concurso. No que concerne ao Balano Patrimonial e as demais demonstraes financeiras, a Lei das S.A , no art. 176 dispe que: Art. 176. Ao fim de cada exerccio social, a diretoria far elaborar, com base na escriturao mercantil da companhia, as seguintes demonstraes financeiras, que devero exprimir com clareza a situao do patrimnio da companhia e as mutaes ocorridas no exerccio: I balano patrimonial; II demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados; III demonstrao do resultado do exerccio; e IV demonstrao das origens e aplicaes de recursos.

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA 1o. As demonstraes de cada exerccio sero publicadas com a indicao dos valores correspondentes das demonstraes do exerccio anterior. 2o. Nas demonstraes, as contas semelhantes podero ser agrupadas; os pequenos saldos podero ser agregados, desde que indicada a sua natureza e no ultrapassem um dcimo do valor do respectivo grupo de contas; mas vedada a utilizao de designaes genricas, como diversas contas ou contas correntes. 3o. As demonstraes financeiras registraro a destinao dos lucros segundo a proposta dos rgos da administrao, no pressuposto de sua aprovao pela assemblia geral. 4 As demonstraes sero complementadas por notas explicativas e outros quadros analticos ou demonstraes contbeis necessrios para esclarecimento da situao patrimonial e dos resultados do exerccio. 5 As notas devero indicar: a) Os principais critrios de avaliao dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, dos clculos de depreciao, amortizao e exausto, de constituio de provises para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas provveis na realizao de elementos do ativo; b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes (artigo 247, pargrafo nico); c) o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliaes (artigo 182, 3); d) os nus reais constitudos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes; e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigaes a longo prazo; f) o nmero, espcies e classes das aes do capital social; g) as opes de compra de aes outorgadas e exercidas no exerccio; h) os ajustes de exerccios anteriores (artigo 186, 1); i) os eventos subseqentes data de encerramento do exerccio que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situao financeira e os resultados futuros da companhia. 6 A companhia fechada, com patrimnio lquido, na data do balano, no superior a R$ 1.000.000,00 (um milho de reais) no ser obrigada elaborao e publicao da demonstrao das origens e aplicaes de recursos. (Redao dada pela Lei n 9.457, de 5.5.1997)

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA (...) necessrio que expliquemos alguns termos do dispositivo acima transcrito e que faamos algumas anlises. Comecemos pelo caput do art. 176: Estamos lembrados do conceito de exerccio social? - Nos diz a prpria lei que o exerccio social ter a durao de um ano e o seu trmino ser fixado no estatuto. Isto quer dizer que no incio da atividade o exerccio social poder ter menos de um ano. Outro aspecto importante a estabelecer que o exerccio social no precisa coincidir com o ano civil, se bem que na prtica quase sempre coincida. A obrigao ou a responsabilidade pela elaborao das demonstraes da diretoria, isto , da empresa. O contador possui responsabilidade tcnica pela elaborao e contratado pela empresa para o fim de elaborar as demonstraes, mas, repetimos, a obrigao de elaborar as demonstraes da empresa. Se o contador da empresa no elaborar as demonstraes a empresa que pode sofrer punies e no o contador. A empresa poder ter o direito de ao regressiva contra o contador, porm, perante terceiros quem responde a empresa. As demonstraes so elaboradas com base na escriturao mercantil. Por isso fundamental que a escriturao obedea aos ditames dos princpios contbeis, do mtodo das partidas dobradas e de toda legislao pertinente aos fatos contbeis ocorridos. Isto dar credibilidade s demonstraes e far com que todas as mutaes patrimoniais ocorridas no exerccio estaro nelas evidenciadas. No 1 est expresso que na publicao das demonstraes devemos apresentar tambm os valores das demonstraes do exerccio anterior. Percebam que so os valores de apenas um exerccio anterior! O 2 traz algumas vedaes e tambm a permissibilidade de tornar os demonstrativos mais sintticos ao dispor que as contas semelhantes podero ser agrupadas e os pequenos saldos agregados. o caso da conta Bancos conta Movimento, Mercadorias para Revenda (estoque) ou veculos, visto que uma empresa pode ter conta em vrios bancos ou comercializar vrias mercadorias ou mesmo possuir vrios veculos. No caso de agregar pequenos saldos como, por exemplo, crdito tributrio a recuperar o valor dessa agregao no poder ultrapassar a 10% do Ativo Circulante se os crditos forem circulantes. Quanto as vedaes, no podemos utilizar contas que genricas que no expressem a natureza dos saldos como diversas contas ou contas correntes. Velam que no se incluem nesta vedao as contas conta corrente de ICMS ou conta corrente de IPI, pois neste caso h indicao clara da natureza das contas, cujo funcionamento o seguinte: quando o saldo for devedor representa direito e quando for credor representa obrigao! A interpretao do 3 nos revela que as demonstraes so elaboradas para serem apresentadas Assemblia Geral que detm o poder de

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA aprovar as demonstraes, principalmente no concernente a destinao do resultado (lucro), isto , a diretoria propor Assemblia uma destinao do resultado (dividendos, reservas de lucros, aumento de capital) e esta deliberar sobre o assunto dada a sua soberania! Este detalhe importante, pois decorre dele que o dividendo proposto constar sempre no passivo circulante como dividendo a distribuir. Conforme disposto no 4, as demonstraes no precisam ser apenas as constantes nos incisos I a IV, pois as empresas podero divulgar outras para aumentar o grau de evidenciao da situao patrimonial, porm as obrigatrias devem vir acompanhadas ou complementadas por notas explicativas. Desta forma, no no terreno da obrigatoriedade, a Demonstrao do Fluxo de Caixa possui respaldo neste dispositivo quando necessrio ao entendimento do fluxo de caixa. O 5 traz o contedo obrigatrio das notas explicativas, cujo assunto estudaremos mais adiante. O 6 dispe que a DOAR no ser de elaborao obrigatria para as companhias fechadas que possuam PL at R$ 1.000.000,00. Companhias fechadas so aquelas que no negociam suas aes no mercado de valores mobilirios (bolsa de valores) ou no mercado de balco. As abertas, por sua vez, negociam suas aes, possuindo estas cotaes para tal. Quanto a finalidade da elaborao das demonstraes, podemos dizer que as empresas as elaboram para atender a normas legais e para possibilitar que os atores interessados na situao patrimonial da entidade possam, a partir dela, tomar suas decises. Quanto a obrigatoriedade h um descompasso entre a legislao comercial e a fiscal. Enquanto que para a legislao comercial todas as empresas so obrigadas a levantar balano patrimonial ao cabo de cada exerccio social, para a legislao fiscal as empresas optantes pelo Simples e as empresas que apuram a base de clculo para o Imposto de Renda pelo lucro presumido esto desobrigadas de apurar o balano patrimonial, desde que mantenham o livro caixa e o livro registro de inventrio. Por isso devemos considerar a legislao comercial e fiscal independentes entre si. Desta forma, para a Contabilidade, todas as empresas esto obrigadas escriturao comercial bem como a realizar o balano patrimonial.

3.

ESTRUTURA E GRUPOS DE CONTAS

A lei n 6.404/76, por meio do art. 178, dispe sobre a estrutura do Balano Patrimonial. Alm do dispositivo legal, as empresas devem observar as Normas Brasileiras de Contabilidade emanadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), especialmente as relativas aos princpios fundamentais de contabilidade. Dispe o caput daquele dispositivo:

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA Art. 178. No balano, as contas sero classificadas segundo os elementos do patrimnio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a anlise da situao financeira da companhia. O agrupamento ordenado e uniforme das contas permite que possamos analisar com maior facilidade a situao econmica e financeira da companhia. O 1 do dispositivo traz, de forma imperativa, a ordem que deve ser observada na disposio dos elementos do ativo, dispondo os grupos em que devem ser classificados: 1o. No ativo, as contas sero dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos: a) ativo circulante; b) ativo realizvel a longo prazo; c) ativo permanente, dividido imobilizado e ativo diferido. em investimentos, ativo

Observem que no ativo as contas devem ser dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados. O 2 nos traz as diretrizes para a classificao do passivo: 2o. No passivo, as contas sero classificadas nos seguintes grupos: a) passivo circulante; b) passivo exigvel a longo prazo; c) resultados de exerccios futuros; d) patrimnio lquido, dividido em capital social, reservas de capital, reservas de reavaliao, reservas de lucros e lucros ou prejuzos acumulados. Diferentemente do que dispe a lei para o ativo, para o passivo a lei no faz meno ao que a doutrina convencionou, ou seja, a lei no faz meno de que no passivo as contas devero ser dispostas em ordem decrescente do grau de exigibilidade, embora a doutrina assim dispe. No pargrafo 3 a lei dispe que os saldos devedores e credores que no sejam passiveis de compensao devero ser classificados em separado, isto , fora do Balano Patrimonial. Entram nestas contas os valores em consignao, contratos, avais, endossos entre outras. 3o. Os saldos devedores e credores que a companhia no tiver direito de compensar sero classificados separadamente.

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA Desta forma, com base no dispositivo legal alhures transcrito, o balano patrimonial assume, geralmente, a seguinte estrutura contbil de grupos de contas:
EMPRESA BONSNEGCIOS S.A. BALANO PATRIMONIAL ENCERRADO EM 31/12/2004 1. ATIVO 2. PASSIVO 1.1 CIRCULANTE 2.1 CIRCULANTE 1.1.1 disponibilidades 1.1.2 direitos realizveis durante o 2.2 EXIGVEL A LONGO PRAZO exerccio social subseqente 1.1.3 despesas do exerccio seguinte 2.3 RESULTADO DE EXERCCIOS FUTUROS 1.2 REALIZVEL A LONGO PRAZO 1.3 PERMANENTE 1.3.1 investimentos 1.3.2 imobilizado 1.3.2 diferido 2.4 PATRIMNIO LQUIDO 2.4.1 capital social (-) capital a integralizar 2.4.2 reservas de capital 2.4.3 reservas de lucros 2.4.4 reserva de reavaliao 2.4.5 lucros/prejuzos acumulados

Esta Forma de apresentao do Balano Patrimonial a que chamamos de duas colunas. Porm, o balano pode ser apresentado em uma nica coluna.
EMPRESA BONSNEGCIOS S.A. BALANO PATRIMONIAL ENCERRADO EM 31/12/2004 1. ATIVO 1.1 CIRCULANTE 1.1.1 disponibilidades 1.1.2 direitos realizveis durante o exerccio social subseqente 1.1.3 despesas do exerccio seguinte 1.2 REALIZVEL A LONGO PRAZO 1.3 PERMANENTE 1.3.1 investimentos 1.3.2 imobilizado 1.3.3 diferido 2. PASSIVO 2.1 CIRCULANTE 2.2 EXIGVEL A LONGO PRAZO 2.3 RESULTADO DE EXERCCIOS FUTUROS 2.4 PATRIMNIO LQUIDO 2.4.1 capital social (-) capital a integralizar 2.4.2 reservas de capital 2.4.3 reservas de lucros 2.4.4 reserva de reavaliao 2.4.5 lucros ou prejuzos acumulados

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA As duas formas de disposio do Balano apresentadas consideram PL positivo. Entretanto, isto nem sempre ocorre. H situaes em que o PL negativo, o que caracteriza o passivo a descoberto quando a forma de apresentao do Balano Patrimonial deve ser diferenciada, conforme determina a Resoluo CFC n 847/99 que altera o conceito, contedo, estrutura e nomenclatura das demonstraes contbeis. Dispe esse ato normativo quanto ao conceito:

3.2.1.1 O Balano Patrimonial a demonstrao contbil destinada a evidenciar, qualitativa e quantitativamente, numa determinada data, o Patrimnio e o Patrimnio Lquido da Entidade. Quanto a estrutura, estabelece que: 3.2.2.1 O Balano Patrimonial constitudo pelo
Ativo, pelo Passivo e pelo Patrimnio Lquido. a) o Ativo compreende as aplicaes representados por bens e direitos; de recursos

b) o Passivo compreende as origens de recursos representados pelas obrigaes para com terceiros; c) o Patrimnio Lquido compreende os recursos prprios da Entidade, e seu valor a diferena entre o valor do Ativo e o valor do Passivo (Ativo menos Passivo). Portanto, o valor do Patrimnio Lquido pode ser positivo, nulo ou negativo. c) Diferido So as aplicaes de recursos em despesas, que contribuiro para a formao do resultado de mais de um exerccio social.

Ainda traz a definio do que seja ativo diferido:

E, finalmente, com relao a disposio do Balano, assevera que em caso de passivo a descoberto o PL deve figurar no lado do Ativo, isto para fechar a equao.
3.2.2.13 No caso do patrimnio lquido ser negativo, ser demonstrado aps o Ativo, e seu valor final denominado de Passivo a Descoberto. Desta forma, poderemos encontrar a seguinte apresentao do Balano Patrimonial:

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EMPRESA BONSNEGCIOS S.A. BALANO PATRIMONIAL ENCERRADO EM 31/12/2004 1. ATIVO 2. PASSIVO 1.1 CIRCULANTE 2.1 CIRCULANTE 1.1.1 disponibilidades 1.1.2 direitos realizveis durante o 2.2 EXIGVEL A LONGO PRAZO exerccio social subseqente 1.1.3 despesas do exerccio seguinte 1.2 REALIZVEL A LONGO PRAZO 2.3 RESULTADO DE EXERCCIOS FUTUROS 2.4 PATRIMNIO LQUIDO 2.4.1 capital social ( - ) capital a integralizar 2.4.2 reservas de capital 2.4.3 reservas de lucros 2.4.4 reserva de reavaliao

1.3 PERMANENTE 1.3.1 investimentos 1.3.2 imobilizado 1.3.3 diferido PREJUZOS ACUMULADOS

Cuidado!!!! Por mais que seja uma recomendao, ou norma, do Conselho Federal de Contabilidade (CFC), pode aparecer Patrimnio Lquido negativo (passivo a descoberto) no lado direito, abaixo do passivo exigvel. Fiquem atentos!

4.

O LEVANTAMENTO DO BALANO

Para que seja possvel evidenciar, qualitativa e quantitativamente, numa determinada data, o Patrimnio e o Patrimnio Lquido da Entidade, por meio de um Balano Patrimonial, necessrio que todos os fatos administrativos, com repercusso patrimonial, tenham sido registrados previamente. A respeito do assunto, o Cdigo Civil (Lei no 10.406/2002, arts. 1.188 e 1.189) prev o seguinte: Art. 1.188. O balano patrimonial dever exprimir, com fidelidade e clareza, a situao real da empresa e, atendidas as peculiaridades desta, bem como as disposies das leis especiais, indicar, distintamente, o ativo e o passivo. Pargrafo nico. Lei especial dispor sobre as informaes que acompanharo o balano patrimonial, em caso de sociedades coligadas.

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA Art. 1.189. O balano de resultado econmico, ou demonstrao da conta de lucros e perdas, acompanhar o balano patrimonial e dele constaro crdito e dbito, na forma da lei especial. No demais frisar que o Cdigo Civil engloba a parte de legislao societria outrora regulada pelo Cdigo Comercial de 1850. Denota-se que o Cdigo Civil praticamente reproduz os dizeres da Lei n 6.404/76, aplicvel s Sociedades Annimas e, supletivamente, s demais sociedades. A respeito dos registros contbeis (escriturao), a Lei n 6.404/76, por meio do art. 177, dispe que: Art. 177. A escriturao da companhia ser mantida em registros permanentes, com obedincia aos preceitos da legislao comercial e desta Lei e aos princpios de Contabilidade geralmente aceitos, devendo observar mtodos ou critrios contbeis uniformes no tempo e registrar as mutaes patrimoniais segundo o regime de competncia. 1o. As demonstraes financeiras do exerccio em que houver modificao de mtodos ou critrios contbeis, de efeitos relevantes, devero indic-la em nota e ressaltar esses efeitos. 2o. A companhia observar em registros auxiliares, sem modificao da escriturao mercantil e das demonstraes reguladas nesta Lei, as disposies da lei tributria, ou de legislao especial sobre a atividade que constitui seu objeto, que prescrevam mtodos ou critrios contbeis diferentes ou determinem a elaborao de outras demonstraes financeiras. 3o. As demonstraes financeiras das companhias abertas observaro, ainda, as normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios, e sero obrigatoriamente auditadas por auditores independentes registrados na mesma Comisso. 4o. As demonstraes financeiras sero assinadas pelos administradores e por contabilistas legalmente habilitados. Analisando o dispositivo percebemos que a escriturao da companhia deve ser permanente. O vocbulo permanente h de ser entendido com a conotao de continuidade e tambm com o sentido literal. Outro aspecto a considerar que a escriturao deve guiar-se pela legislao comercial e aos princpios de contabilidade, devendo seguir critrios uniformes e observar o mtodo das partidas dobradas. Entretanto, nem sempre possvel ou conveniente seguir critrios uniformes. Quando a empresa tiver que implementar forma de escriturao que no seja uniforme, esse fato dever ser apontado em notas explicativas e

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA o efeito dessa alterao, caso seja relevante, pormenorizadamente em memria de clculo nas notas. deve constar

O 2 do dispositivo bastante elucidativo no concernente a escriturao decorrente da legislao tributria. Diz a lei que as normas tributrias no podem modificar a escriturao mercantil, devendo constar de registros auxiliares. Enquadram-se nessa regra os registros decorrentes de atividade especial da empresa que requeiram modalidades prprias de registro. CUIDADO!!! Nas provas de concursos, principalmente os elaborados pela Esaf, esta regra nem sempre observada, pois somos compelidos a apurar a DRE com base na legislao fiscal, principalmente em relao a constituio da proviso para o Imposto de Renda e a dedutibilidade das participaes estatutrias no resultado. Se no bastassem as disposies da Lei n 6.404/76 e as normas do CFC, para as companhias abertas h a exigncia de observncia das normas expedidas pela CVM. A CVM editou, entre outras, as Instrues n 247 que trata da avaliao de investimentos e da demonstrao consolidada de demonstraes e a Deliberao n 183 que trata da reavaliao de ativos. Alm disso, as demonstraes das companhias abertas (que negociam suas aes em bolsa ou mercado de balco) so obrigatoriamente auditadas por auditores independentes registrados na CVM. Por fim, o 4 determina que as demonstraes devem ser assinadas pelos administradores e por contadores habilitados. Este dispositivo vem corroborar o que afirmamos no inicio desta aula de que a responsabilidade pela elaborao da empresa, assumindo o contador a responsabilidade tcnica. Assim, ops realizados todos os lanamentos de determinado perodo contbil nos livros Dirio e Razo, ser procedida a elaborao do Balancete de Verificao. Conforme j vimos em aulas anteriores, o balancete contm todos os saldos devedores e credores das contas disposto em duas colunas, sendo: BALANCETE DE VERIFICAO Rubricas Devedoras Contas de ativo Contas redutoras de passivo Contas redutoras de PL Contas de despesas e custos Rubricas Credoras Contas de passivo Contas de patrimnio lquido Contas redutoras de ativo Contas de receita

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA Pelo balancete podemos comprovar a aplicao do mtodo das partidas dobradas por meio da igualdade aritmtica entre os saldos devedores e credores. De posse do balancete, necessrio que se faa uma conciliao das contas movimentadas. Essa prtica permite verificar possveis inconsistncias de escriturao como, por exemplo, inverso de contas, falsa intitulao ou erro de valor. Casa se constate algum erro de escriturao, a distoro deve ser imediatamente corrigida. Ainda com base no balancete levantado so efetuados os ajustes em razo dos Princpios Fundamentais de Contabilidade, das leis e dos estatutos ou contratos. Os principais ajustes, conforme vimos na aula 3, so: PRINCIPAIS AJUSTES despesas do exerccio seguinte; constituio de provises; equivalncia patrimonial; participaes estatutrias; remunerao do capital prprio; conciliao bancria; reverso de reservas; depreciao, amortizao e exausto; proviso para devedores duvidosos; reconhecimento de variaes cambiais ativas e passivas; reconhecimento de receitas de juros e despesas de juros etc. Aps esses ajustes, novo balancete levantado, desta vez com as contas ajustadas. Esse balancete recebe a denominao de balancete prbalano. O balancete pr-balano retrata as efetivas contas patrimoniais e de resultado, podendo, a partir da, serem elaborados os demonstrativos como a DRE e o Balano Patrimonial. O passo seguinte encerrar as contas de resultado creditando as contas de despesa em contrapartida de dbito de conta de resultado e debitando as contas de receita contra a conta de resultado conforme os lanamentos a seguir: a) Encerramento de receitas: Receitas a Resultado do exerccio b) Encerramento de despesas: Resultado de exerccio a Despesas Aps encerradas as contas de resultado e apurado este, a empresa est apta a elaborar o Balano Patrimonial. Antes, porm, a empresa dever decidir sobre a destinao do resultado, que pode ser destinado ao pagamento de dividendos, destinado para reservas de lucros ou mesmo para aumento do

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA capital social. Poderia algum dizer que basta incorporar o resultado conta Lucros ou Prejuzos Acumulados para posterior destinao. No entanto, no caso do Balano Patrimonial, a destinao deve estar previamente definida para nele fazer parte em suas contas especificas. Decidida a destinao do resultado, faz-se necessrio contabilizar a proposta de destinao dos lucros, para submet-la a apreciao da Assemblia Geral Ordinria que pode aprov-la ou rejeit-la. A contabilizao da proposta comea pela contabilizao resultado em contrapartida de Lucros ou Prejuzos Acumulados: Em caso de lucro: Resultado do Exerccio a Lucros ou Prejuzos Acumulados Em caso de prejuzo: Lucros ou Prejuzos cumulados a Resultado do Exerccio. Aps a realizao deste lanamento, no temos mais contas de resultado, pois todas apresentam saldo zero. A proposta de destinao do resultado dever ser contabilizada na data do encerramento do perodo-base a partir da conta de Lucros ou Prejuzos Acumulados, mediante lanamento da seguinte ornamentao: Lucros ou Prejuzos Acumulados a Reservas de Lucros ou Lucros ou Prejuzos Acumulados a Capital Social ou Lucros ou Prejuzos Acumulados a Dividendos a Pagar (PC) Finalmente, de posse de todos esses dados, possvel elaborar o Balano Patrimonial. Desta forma, resumidamente, temos o seguinte ritual para elaborar o Balano Patrimonial: 1) Registro dos fatos contbeis nos livros Dirio e Razo. 2) Levantamento do balancete de verificao. 3) Correo de inconsistncias e ajustes aos princpios. do

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA 4) Elaborao do balancete ajustado. 5) Encerramento das contas de receitas e despesas (DRE). 6) Transferncia do resultado para a conta LPA. 7) Contabilizao da proposta de destinao do resultado (dividendos, reservas a partir de LPA). 8) Levantamento do balano patrimonial.

5.

CRITRIO DE CLASSIFICAO DAS CONTAS

No Balano Patrimonial as contas devem ser classificadas segundo os ditames dos arts. 179 a 182, da Lei n 6.404/76. Ativo Art. 179. As contas sero classificadas do seguinte modo: I no ativo circulante: as disponibilidades, os direitos realizveis no curso do exerccio social subseqente e as aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte; II no ativo realizvel a longo prazo: os direitos realizveis aps o trmino do exerccio seguinte, assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou emprstimos a sociedades coligadas ou controladas (art. 243), diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que no constiturem negcios usuais na explorao do objeto da companhia; III em investimentos: as participaes permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, no classificveis no ativo circulante, e que no se destinem manuteno da atividade da companhia ou da empresa; IV no ativo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens destinados manuteno das atividades da companhia e da empresa, ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de propriedade industrial ou comercial; V no ativo diferido: as aplicaes de recursos em despesas que contribuiro para a formao do resultado de mais de um exerccio social, inclusive os juros pagos ou creditados aos acionistas durante o perodo que anteceder o incio das operaes sociais. Pargrafo nico. Na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver durao maior que o exerccio social, a classificao no circulante ou longo prazo ter por base o prazo desse ciclo. Passivo Exigvel

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA Art. 180. As obrigaes da companhia, inclusive financiamentos para aquisio de direitos do ativo permanente, sero classificadas no passivo circulante, quando se vencerem no exerccio seguinte, e no passivo exigvel a longo prazo, se tiverem vencimento em prazo maior, observado o disposto no pargrafo nico do art. 179. Resultados de Exerccios Futuros Art. 181. Sero classificadas como resultado de exerccio futuro as receitas de exerccios futuros, diminudas dos custos e despesas a elas correspondentes. Patrimnio Lquido Art. 182. A conta do capital social discriminar o montante subscrito e, por deduo, a parcela ainda no realizada. 1o. Sero classificadas como reservas de capital as contas que registrarem: a) a contribuio do subscritor de aes que ultrapassar o valor nominal e a parte do preo de emisso das aes, sem valor nominal, que ultrapassar a importncia destinada formao do capital social, inclusive nos casos de converso em aes de debntures ou partes beneficirias; b) o produto da alienao de partes beneficirias e bnus de subscrio; c) o prmio recebido na emisso de debntures; d) as doaes e as subvenes para investimento. 2o. Ser ainda registrado como reserva de capital o resultado da correo monetria do capital realizado, enquanto no capitalizado. 3o. Sero classificadas como reservas de reavaliao as contrapartidas de aumentos de valor atribudos a elementos do ativo em virtude de novas avaliaes com base em laudo nos termos do art. 8o, aprovado pela assemblia geral. 4o. Sero classificadas como reservas de lucros as contas constitudas pela apropriao de lucros da companhia. 5o. As aes em tesouraria devero ser destacadas no balano como deduo da conta do patrimnio lquido que registrar a origem dos recursos aplicados na sua aquisio.

5.1.

ATIVO

Conforme a norma emanada do CFC, o Ativo compreende as aplicaes de recursos representados por bens e direitos pertencentes

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA entidade. Esses bens e direitos sero classificados nos seguintes grupos: circulante, realizvel a longo prazo e permanente. A lei tambm traz esses grupos para classificao dos bens e direitos.

5.1.1.

ATIVO CIRCULANTE

Integram este grupo as contas que representam o capital de giro ou de movimentao da empresa. O capital passvel de circulao durante o exerccio seguinte. O grupo formado pelas disponibilidades, os direitos realizveis no curso do exerccio social subseqente e os valores aplicados em despesas do exerccio seguinte (ou despesas antecipadas).
5.1.1.1. DISPONIBILIDADES

Representam os valores disponveis para serem utilizados pela entidade para pronto pagamento. o dinheiro em espcie ou depositado em banco ou ainda em trnsito (remessas postais, cheques a compensar, etc.). As disponibilidades so representadas pelas contas: caixa, bancos c/ movimento, numerrio em trnsito e aplicaes financeiras de liquidez imediata. a) CAIXA: diz o ditado que o bolso a parte mais sensvel do corpo humano. Pois o Caixa representa o bolso, isto , o dinheiro em espcie, inclusive moeda estrangeira e cheques em poder da empresa recebidos e ainda nodepositados ou apresentados no banco para compensao ou saque, logo, o caixa um ponto altamente sensvel e tambm vulnervel da empresa. Na definio da conta caixa, mais especificamente na parte em que falamos que o cheque o integra, reside a primeira pegadinha, pois se a empresa receber um pagamento em cheque a conta a ser debitada deve ser a conta caixa e no a conta Bancos conta Movimento. Muitas empresas utilizam a metodologia de criar fundo fixo de caixa. Esse fundo visa suprir pagamentos de pequena monta. Para entender melhor, tomemos como exemplo um banco, onde os caixas recebem diariamente uma determinada quantia para efetuar pagamentos. verdade que tambm recebem valores. No final do dia, os caixas prestam contas ao caixa geral dos valores recebidos e dos pagamentos. Nota-se que o caixa geral da empresa no alterado pela constituio do fundo fixo. O(s) fundo(s) fixo de caixa integra o caixa geral. O caixa geral alterado pelos pagamentos e recebimentos do fundo fixo de caixa quando estes prestarem contas dos valore. Na data do balano, aps a conciliao da conta caixa, necessrio que nesse fundo s haja realmente dinheiro, ou seja, que os comprovantes de despesas j tenham sido contabilizados. Os controles (lanamentos) do fundo fixo de caixa sero feitos de forma extra-contbil. Exemplo: O departamento comercial da empresa Zolla S/A detentor de um fundo fixo de caixa para suprir despesas de pequena monta, no valor de R$ 800,00. O lanamento extra-contbil para constituio do fundo o seguinte:

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA Fundo fixo de caixa Departamento comercial (extra-contbil) a Caixa 800,00 medida em que o fundo for efetuando pagamento de despesas, tambm de forma extra-contbil, o fundo creditado pelas despesas. Supondo que em determinado perodo as despesas pagas pelo fundo tenham sido de R$ 640,00, ento teremos os seguintes lanamentos:
Apropriao das despesas (extra-contbil conta de controle):

Despesas gerais a Fundo fixo de caixa Comercial Prestao de contas (Dirio e Razo) Despesas gerais a caixa

640,00

640,00

Recomposio do fundo (extra-contbil conta de controle): Fundo fixo de caixa Comercial a Caixa 640,00 Percebe-se que a conta caixa (geral) somente movimentada pela efetiva comprovao da sada de recursos (despesas). b) BANCOS CONTA MOVIMENTO: Trata-se de uma conta sinttica, pois representa o dinheiro que a empresa mantm depositado em conta corrente nos diversos bancos com que transaciona. Como representam depsitos nos bancos, o valor est sempre disponvel para a empresa (Isso se o banco no quebrar!!!). O funcionamento da conta o seguinte: debitada toda vez que so efetuados depsitos, quer pelo prprio correntista, quer por colocao disposio deste de emprstimos contrados junto ao banco ou pelo recebimento de duplicatas postas em cobrana simples ou descontadas alm de outros ingressos. creditada quando h saques e pela compensao de cheques, bem como por dbitos efetuados pelo banco por fora de servios, juros ou outros encargos, entre outros. Por mais que a conta a ser apresentada no balano seja sinttica, no Razo a empresa deve manter uma conta para cada banco onde for correntista e se ela tiver mais de uma conta em determinado banco estas devem ser individualizadas no Razo. Cuidado! A natureza do saldo da conta Bancos conta Movimento devedora. Assim, se na data do balano o saldo for credor (saldo negativo), ento estaremos diante de uma obrigao e por suposto dever ser classificada no passivo circulante, pois, neste caso, representa uma obrigao da empresa. Da algumas bancas dizem ser ela uma hbrida.

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA c) NUMERRIO EM TRNSITO: esta conta pode ocorrer em decorrncia de remessas que a empresa faz s suas filiais ou delas para a matriz, depsitos bancrios em cheques e ainda no compensados, ordens de pagamentos emitidas e ainda no recebidas pelo banco e assim por diante. Na realidade, hoje com as transferncias on-line, esta conta no tem muita razo de existir, porm em provas tudo pode aparecer. d) APLICAES FINANCEIRAS DE LIQUIDEZ IMEDIATA: As empresas dispem, no mercado financeiro, diversas oportunidades de depsito remunerado, cujo saldo est disponvel para saque. Estes depsitos rendem juros dirios. o caso FAF (Fundo de Aplicaes Financeiras).
5.1.1.2. DIREITOS REALIZVEIS NO CURSO DO EXERCCIO SOCIAL SUBSEQENTE

So duplicatas a receber, adiantamento a fornecedores de mercadorias e matrias-primas, impostos a recuperar, investimentos temporrios (valores mobilirios), estoques, adiantamentos a empregados e outros ttulos a receber. a) DUPLICATAS A RECEBER OU CLIENTES: representam a contrapartida das vendas a prazo, com recebimento previsto (vencimento) at o final do exerccio seguinte. A devemos nos lembrar que o exerccio social ter a durao de 1 ano e que o balano levantado (de regra) no ltimo dia do exerccio em curso, por isso so classificados neste grupo os valores com prazo de vencimento no superior a 12 meses da data do balano. Isto quer dizer que se a empresa adotar o exerccio social coincidindo com o ano civil e, por exemplo, ela efetuar uma venda em 1 de janeiro de 2005, com vencimento para 30 de outubro de 2006, no balano de 31/12/2005 o valor desta venda dever constar como direito no Ativo Circulante, pois h previso de realizao deste valor durante o exerccio seguinte (2006). b) OUTROS CRDITOS: os crditos decorrentes da atividade principal da empresa so os representados pelas duplicatas a receber. Os demais crditos, mesmo que decorrentes de atividades operacionais, so considerados como decorrentes de atividade acessria da empresa. Desta forma, fazem parte deste grupo de contas as seguintes: Ttulos a receber: Clientes (renegociao de contas a receber) Valores mobilirios Emprstimos a receber de terceiros Ttulos descontados (conta credora) Cheques em cobrana Dividendos propostos a receber Juros a receber Adiantamentos a terceiros

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA Crditos de funcionrios: Adiantamentos para viagens Adiantamentos para despesas Antecipao de salrios e ordenados Emprstimos a funcionrios Antecipao de 13o salrio Antecipao de frias Previdncia social sobre 13o salrio a recuperar c) IMPOSTOS (TRIBUTOS) A RECUPERAR: ICMS a recuperar IPI a recuperar IRRF a compensar IRPJ pago por estimativa CSL paga por estimativa Cofins a recuperar Pis a recuperar ICMS a recuperar: O Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios (ICMS) um imposto no-cumulativo por disposio constitucional. A no-cumulatividade consiste em crditos do imposto na aquisio de mercadorias e matriasprimas na aquisio e obrigaes na sada de mercadorias e ou produtos. Desta forma, os valores devem ser controlados em conta prpria do ativo circulante. Algumas empresas utilizam a conta ICMS conta-corrente para registrar os crditos e dbitos de ICMS, ou seja, uma conta que, se possuir saldo devedor, representa o ICMS a recuperar e classifica-se no ativo, e se possuir saldo credor representa o saldo de ICMS a pagar e classifica-se no passivo. Tecnicamente, no balano de encerramento, teremos ou ICMS a Recuperar ou ICMS a Pagar, isto em face do cotejamento necessrio entre as contas para satisfazer o princpio constitucional da no cumulatividade. Na aquisio de materiais de consumo ou de bens que integraro o ativo permanente, no necessrio o destaque do ICMS na Contabilidade, visto que o imposto integrar o custo do material ou bem adquirido. Entretanto, em situaes especiais, previstas na legislao estadual, poder ser dado entidade o direito de recuperar ou manter o crdito do ICMS, na aquisio de bens do ativo permanente, conforme dispe a LC no 99/1999. IPI a recuperar: Tambm por disposio constitucional, o IPI um imposto nocumulativo. Incide sobre o valor do preo do produto comprado, porm no est includo nele. , portanto, um imposto calculado por fora do preo da mercadoria ou matria-prima. Somente podem recuperar o IPI os contribuintes deste imposto. Logo, a maior parte das empresas comerciais no possui o direito a

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA compensao do IPI, para as quais este imposto ser considerado parte integrante do custo de aquisio, conforme vimos nas aulas sobre operaes com mercadorias. d) INVESTIMENTOS TEMPORRIOS: so aplicaes de curto prazo no mercado financeiro do tipo CDB (Certificado de Depsito Bancrio), RDB (Recibo de Depsito Bancrio), Valores Mobilirios (aes de outras empresas) etc. e) ESTOQUES: representam as mercadorias e produtos para venda. Podemos encontrar, ainda, estoque de matria-prima, material de expediente etc.
5.1.1.3. APLICAES DE RECURSOS EM DESPESAS DO EXERCCIO SEGUINTE

Representam as despesas pagas antecipadamente e so classificadas no ativo circulante em funo do regime de competncia da realizao, visto que os fatos geradores somente ocorrero em perodo posterior. So exemplos de despesas do exerccio seguinte: prmios de seguros a vencer/apropriar; assinaturas e encargos a vencer/apropriar; comisses e prmios pagos antecipadamente; outros custos e despesas pagos antecipadamente; aluguis a vencer etc.

A rigor o pagamento antecipado de juros deve ser classificado no passivo como encargos financeiros a transcorrer. Porm, pode ocorrer que em provas de concursos aparea a conta juros a vencer, classificvel no ativo circulante.

5.1.2.

ATIVO REALIZVEL A LONGO PRAZO (ARLP)

No ARLP podem aparecer contas de mesma natureza das contas do ativo circulante, com o diferencial de somente serem realizveis aps o trmino do exerccio social seguinte. Importante ressaltar que devem ser classificados, sempre, no ARLP quaisquer crditos oriundos de operaes no normais como os decorrentes de vendas, adiantamentos ou emprstimos a sociedades coligadas ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que no constiturem negcios usuais na explorao do objeto social da empresa, independentemente do prazo de vencimento, ou seja, mesmo que o scio assuma o compromisso de efetuar o pagamento de um emprstimo para 30 (trinta) dias, este deve ser classificado como longo prazo, se for resultante de uma operao no-normal da empresa. oportuno esclarecer que duplicatas e contas a receber das pessoas citadas acima, quando decorrentes de vendas normais da empresa, se

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA possurem prazo de vencimento inferior a 01 (um) ano, classificam-se no ativo circulante. EXERCCIO RESOLVIDO: (ESAF/TTN1994/matutino): Para levantar um balano patrimonial, segundo a Lei no 6.404/76, conhecida como Lei das Sociedades por Aes, foram fornecidos a um candidato a contador de uma sociedade mercantil os seguintes dados:
Contas Saldos(R$) Valores mobilirios 510,00 Caixa 20,00 Bancos conta movimento 90,00 Contas a receber 10,00 Clientes (duplicatas a receber) 400,00 Estoques de mercadorias para revenda 200,00 Duplicatas descontadas 120,00 Edifcios 700,00 Participao (permanente) em sociedade controlada 200,00 Mveis, utenslios e instalaes 300,00 Prmios de seguros a vencer 12,00 Depreciao acumulada de edifcios 400,00 Depreciao acumulada de mveis utens. e instalaes 60,00 Proviso para devedores duvidosos 6,00 Contas a pagar 70,00 Emprstimo a sociedade controlada 100,00 Fornecedores (duplicatas a pagar) 150,00 Capital social realizado 800,00 Reserva da c. monetria do capital social realizado 55,00 Lucros acumulados 468,00 Aes em tesouraria 22,00 Impostos, taxas e contribuies a recolher 45,00 Proviso para a contribuio social sobre o lucro 63,00 Proviso para o imposto de renda 170,00 Reserva legal 27,00 Dividendos a pagar 130,00

Obs.: Todos os direitos e obrigaes so, pela ordem, realizveis e vencveis a curto prazo. Prmios de seguros a vencer representam aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte. O emprstimo controlada no constitui negcio usual. Com base no balano patrimonial levantado, responda seguinte questo. O ativo circulante importou em: a) R$ 1.242,00; b) R$ 1.216.00; c) R$ 1.138.00;

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d) R$ 1.236,00; e) R$ 1.116,00. Resoluo: Pelas observaes, constatamos que os direitos e as despesas antecipadas classificamse no ativo circulante, com exceo do emprstimo controlada, que, por no constituir negcio usual da empresa, fica no realizvel a longo prazo. Basta, ento, somar (ou deduzir) os valores para encontrar o ativo circulante: Ativo circulante Valores mobilirios Caixa Bancos conta movimento Contas a receber Clientes (duplicatas a receber) Estoques de mercadorias para revenda (-) Duplicatas descontadas Prmios de seguros a vencer Proviso para devedores duvidosos TOTAL Saldos(R$) 510,00 20,00 90,00 10,00 400,00 200,00 (120,00) 12,00 (6,00) 1.116,00

Resposta: Letra E
5.1.2.1. INVESTIMENTOS EM OURO

O art. 179, inciso III, da Lei no 6.404/1976 determina que as participaes permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, no classificveis no ativo circulante, e que no se destinem manuteno da atividade da companhia ou da empresa, devem ser classificadas no grupo do ativo permanente no subgrupo investimento. Desta forma, a lei aventa a hiptese de haver investimentos classificveis no ativo circulante. H, porm, a possibilidade de classificao de investimentos no ativo realizvel a longo prazo, quando o prazo de resgate assim o requerer. Dentre os investimentos temporrios que a empresa faz est o ouro. Percebam que o ouro sempre um investimento temporrio, pois nenhuma empresa investe em ouro com o objetivo de permanecer com ele de forma permanente. Para classificarmos corretamente a conta aplicaes em ouro, devemos observar o pronunciamento da Comisso de Valores Mobilirios (CVM), por meio do item 4 do Parecer de Orientao no 18, de 18 de janeiro de 1990 (PO n 18/90), dizendo que: 4. APLICAES EM OURO Classificveis, junto s empresas que no tenham por objeto social a sua comercializao ou industrializao, como ativo

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA circulante ou realizvel a longo prazo. Tal tipo de aplicao dever ser avaliada pelo custo de aquisio atualizado monetariamente pelo BTN fiscal de final do perodo ou pelo valor de mercado, dos dois o menor, devendo, quando for o caso, ser constituda proviso para ajuste ao valor de mercado. Entende-se por: custo de aquisio: o preo pago na compra do ouro e constante do documento representativo da transao em bolsa ou emitido por empresa habilitada ao comrcio do metal, acrescido da corretagem, emolumentos e taxas efetivamente devidos pelo comprador; valor de mercado: a mdia aritmtica ponderada das cotaes dirias, ocorridas durante o prego da bolsa do pas em que se verificar o maior volume de negociaes, no dia do encerramento do exerccio social ou, se nesse dia no houver prego, no dia do ltimo prego anterior. Portanto, resta claro que os investimentos em ouro devem ser classificados ou no ativo circulante ou no ativo realizvel a longo prazo, conforme a inteno de realizao. J nas empresas que possuem como objeto social a sua comercializao ou industrializao, a classificao do ouro ser, sempre, no ativo circulante, em estoques de mercadorias ou matrias-primas.

5.1.3.

ATIVO PERMANENTE

Para classificar um bem ou direito no ativo permanente deve-se observar a inteno da empresa com relao a esse direito ou bem. Se a empresa adquire o bem ou direito com inteno de permanncia, ento ele ser classificado no Ativo Permanente, do contrrio, eles possuiro inteno de realizao e devem ser classificados no AC ou ARLP. Assim, os bens classificados no ativo permanente no possuem a caracterstica de realizao, embora possam ser realizados eventualmente. A Lei subdivide este grupo em trs subgrupos: investimentos, imobilizado e diferido.
5.1.3.1. INVESTIMENTOS

Compreende as participaes permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, no classificados no ativo circulante e que no se destinem manuteno das atividades da companhia ou da empresa. O trecho do pargrafo anterior que est em negrito representa a essncia ou a base necessria para se classificar um direito em investimento,

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA ou seja, necessrio que ele seja permanente e no se destine manuteno das atividades da empresa. Sobre as participaes em outras sociedades traremos a vocs uma aula especfica, principalmente no que diz respeita a sua avaliao (Avaliao de Investimentos!). Os investimentos, com carter de permanncia, em bens no necessrios manuteno da atividade econmica da empresa, tais como: propriedade de obras de arte, antiguidades e imveis para renda, investimento ou especulao, tambm sero classificados neste grupo. Importante frisar que os rendimentos advindos deste subgrupo so, como j visto, receitas operacionais, ao passo que as perdas constituem-se em despesas no-operacionais, por representarem perdas de capital.
5.1.3.2. ATIVO IMOBILIZADO

Compreende os direitos que tenham por objeto bens destinados manuteno das atividades da pessoa jurdica ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de propriedade industrial ou comercial. Integram este subgrupo as aplicaes de recursos em bens que ainda no esto em operao, mas que se destinem manuteno das atividades da companhia, quando iniciada sua utilizao, tais como as construes em andamento, as importaes em andamento, os adiantamentos para aquisio de bens do imobilizado etc. As contas integrantes do ativo permanente imobilizado geralmente so debitadas pelo valor de aquisio do bem ou direito, incluindo fretes, seguros, impostos, comisses, gastos com desembarao alfandegrio, custo com escritura e outros servios legais, bem como os custos de instalao e montagem e as correes monetrias decorrentes e creditadas por alienao, baixa ou perecimento do bem ou direito, tambm corrigidas at a data do evento. Conforme vimos nas aulas 1 e 2, estes bens e direitos esto sujeitos a depreciao, amortizao e exausto.
5.1.3.2.1. FUNO E MOVIMENTAO PERMANENTE IMOBILIZADO DAS PRINCIPAIS CONTAS DO ATIVO

a) Terrenos apesar de as edificaes estarem aderidas ao solo, os terrenos sero classificados em contas prprias, separadas da construo, pois os terrenos so perenes e as edificaes no. As empresas podem possuir terrenos que no tenham uma destinao especfica. Enquanto possurem esta caracterstica eles devem ser classificados no subgrupo investimentos.

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA Chamamos a ateno ao fato que os terrenos, em hiptese alguma, podero ser depreciados. Podem, porm, sofrer alterao de seu valor em decorrncia de reavaliao de ativos. b) Obras Preliminares e Complementares todos os gastos realizados com benfeitorias ou a preparao do terreno para receber obras civis, como limpeza do terreno, servios topogrficos, terraplanagem, drenagem etc., devem ser classificadas ou contabilizadas como construes em andamento, tendo como sub-conta obras preliminares e complementares. c) Prdios e Edifcios/Instalaes so quaisquer prdios, edifcios e instalaes de propriedade da empresa e que se destinem manuteno da atividade econmica da empresa. d) Construes em Andamento todos os gastos com construes devem ser classificados nesta conta e quando a obra estiver pronta os valores sero transferidos para a conta prpria de imobilizado. e) Mquinas e Equipamentos Industriais representam as mquinas, aparelhos e equipamentos, utilizados no processo produtivo da empresa industrial. f) Ferramentas devem ser classificadas neta conta as ferramentas que possuam vida til superior a 1(um) ano. g) Equipamentos de Informtica so os equipamentos propriamente dito e os programas de computadores, desde que observado o valor e a vida til.

h) Mveis e Utenslios utilizamos esta conta para designar os mveis e os materiais de escritrio utilizados pela empresa. i) Veculos registra os veculos de propriedade da empresa. Compreende os veculos de carga ou da administrao. j) Importaes em Andamento os valores despendidos na para importao de bens, inclusive frete, gastos com desembarao aduaneiro, armazenagem e recebimento pela empresa, alm dos tributos, bem como o IOF relativo s operaes de cmbio. k) Adiantamento para Inverses Fixas todos os adiantamentos a fornecedores, por conta de fornecimento de bens do imobilizado (mquinas, equipamentos, aparelhos, veculos, mveis e utenslios etc.), sero contabilizado neste subgrupo. l) Almoxarifado de Inverses Fixas registram-se nesta conta os estoques de materiais e bens que sero empregados em imobilizaes futuras ou obras em andamento, tais como: materiais de construo, peas de reposio etc. m) Marcas e Patentes so os bens intangveis da empresa, tais como: registro de marcas, nomes, patentes, invenes prprias. Tambm podem

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA aparecer gastos por contrato de uso de marcas, patentes ou processos industriais de terceiros. EXERCCIO RESOLVIDO: (FTE-RN) Qual o total, em reais, do Ativo Permanente, considerando-se as contas abaixo? Despesas antecipadas 5.000,00 Imobilizaes em andamento 20.000,00 Estoques 10.000,00 Mveis e Utenslios 70.000,00 Veculos para venda 25.000,00 Depreciao Acumula 12.000,00 Investimentos Temporrios 15.000,00 Aes de Outras Companhias 30.000,00 Amortizao Acumulada 10.000,00 Despesas de Implantao 30.000,00 (A) 148.000,00 (B) 133.000,00 (C) 128.000,00 (D) 108.000,00 Resoluo: Do grupo de contas apresentadas, as que integram o ativo permanente so: CONTAS ATIVO PERMANENTE Imobilizaes em andamento 20.000,00 Mveis e Utenslios 70.000,00 Depreciao Acumula 12.000,00 Amortizao Acumulada 10.000,00 Despesas de Implantao 30.000,00 SOMA 120.000,00 12.000,00 SALDO 108.000,00 Portanto a resposta correta a letra D.

5.1.3.3. ATIVO DIFERIDO

Esto lembrados da ordem que devem ser classificados os elementos do ativo? Pois dentro daquela ordem, o diferido o ltimo, pois representa as aplicaes de recursos em despesas e gastos pr-operacionais. Conforme a lei, este grupo compreende as aplicaes de recursos em despesas que contribuiro para a formao do resultado de mais de um exerccio social, inclusive os juros pagos ou creditados aos acionistas durante o perodo que anteceder o incio das operaes sociais.

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA Os valores registrados neste subgrupo so ativos intangveis, e a lei estipulou que sejam amortizados num prazo mximo de 10 (dez) anos, a partir do incio da operao normal, ou do exerccio em que os benefcios dela decorrentes so usufrudos. interessante notar que a legislao do Imposto de Renda fixou que a amortizao no poder se dar em prazo inferior a 5 anos. Aqui mais uma vez vale a ressalva de que devemos seguir, preferencialmente, a legislao comercial. Caso o empreendimento ou a atividade for abandonado ou quando no podero produzir resultados suficientes para amortiz-los, o valor do diferido deve ser registrado como perda do capital aplicado. Em hiptese alguma devem aparecer neste grupo bens corpreos, pois estes devem ser classificados no imobilizado ou em investimento se no forem de uso. Desta forma, fazem parte deste grupo as os gastos de implantao e pr-operacionais, pr-industriais, pesquisa e desenvolvimento de produtos, gastos de reorganizao, gastos de implantao de sistemas e mtodos, juros sobre o capital prprio etc., isto , despesas pr-operacionais. Para nunca mais confundir, reforamos a diferenciao entre as contas do ativo permanente diferido, que representam despesas j incorridas (pagas ou no) em fase pr-operacional ou na modernizao, com as despesas do exerccio seguinte (despesas antecipadas), que so despesas ainda no-incorridas, embora pagas ou das quais j se assumiu o compromisso (obrigao) de pagamento, e que so ativadas para serem apropriadas em exerccios futuros em funo do regime de competncia. Percebe-se que a diferena reside na finalidade das contas e na ocorrncia ou no do fato gerador, visto que para as contas do diferido o FG j ocorreu ao passo que nas despesas antecipadas ainda no ocorreu FG. Ademais, as despesas antecipadas geralmente possuem perodo de apropriao de 1 ou 2 anos, ao passo que as despesas do diferido sero amortizadas em at 10 anos aps o incio de produo ou funcionamento. Para finalizar o assunto classificao do ativo, vale frisar que na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver durao maior que o exerccio social, a classificao no circulante ou longo prazo ter por base o prazo desse ciclo. EXERCCIO RESOLVIDO: Texto CE-I Os quadros abaixo apresentam o balano patrimonial de 31/12/2000, a demonstrao do resultado e o fluxo de caixa do primeiro trimestre de 2001 e a planilha de trabalho para a elaborao do balano de 31/3/2001.
balano patrimonial (em R$) ativo circulante disponibilidades contas a receber de vendas 31/12/2000 291.000 10.000 178.000

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estoque de mercadorias despesas do perodo seguinte (aluguis e seguros) realizvel a longo prazo emprstimos permanente investimentos imobilizado diferido total passivo circulante fornecedores pessoal e encargos a pagar tributos a pagar aluguis e seguros a pagar dividendos emprstimos patrimnio lquido capital social reservas de capital reservas de lucros lucros acumulados total 98.000 5.000 12.000 12.000 71.000 15.000 50.000 6.000 374.000 31/12/2000 160.000 56.000 5.000 36.000 3.000 11.000 49.000 214.000 100.000 50.000 10.000 54.000 374.000

demonstrao do resultado do 1. trimestre de 2001 vendas brutas 250.000 tributos sobre as vendas (46.250) vendas lquidas 203.750 custo das mercadorias vendidas (91.688) lucro bruto 112.063 despesas com pessoal (12.000) despesas com materiais e servios (8.000) despesas com aluguis e seguros (12.000) depreciao (3.500) amortizao do diferido (300) receitas financeiras 1.000 de aplicao das disponibilidades 300 de emprstimos de longo prazo 700 despesas financeiras (2.400) lucro antes de IR e CSLL 74.863 IR e CSLL (25.453) lucro lquido 49.409 fluxo de caixa do 1. trimestre de 2001 saldo inicial entradas de vendas de emprstimos de curto prazo de aumento do capital social de rendimento de aplicao das disponibilidades sadas pessoal fornecedores aluguis e seguros tributos

10.000 295.300 260.000 25.000 10.000 300 (302.000) (11.000) (100.000) (15.000) (75.000)

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dividendos emprstimos recebidos aquisio de imobilizado vista aquisio de aes de coligadas vista saldo final (10.500) (51.000) (26.500) (13.000) 3.300

Considerando os elementos do texto CE-I, julgue os itens a seguir. 1 O saldo das disponibilidades, em 31/3/2001, estar entre R$ 12.000,00 e R$ 15.000,00. 2 O saldo de contas a receber de vendas estar entre R$ 160.000,00 e R$ 170.000,00. 3 Considerando compras no primeiro trimestre de 2001, no valor de R$ 102.000,00, o saldo final de estoques ser de R$ 109.313,00, em 31/3/2001. 4 Considerando o pagamento antecipado de aluguis e seguros no perodo, no valor de R$ 3.000,00 e a apropriao para despesas de aluguis e seguros, de R$ 2.500,00, no mesmo primeiro trimestre, o saldo final dessa conta ser de R$ 5.500,00. 5 Considerando que as receitas financeiras dos emprstimos ativos sero recebidas juntamente com o principal, o saldo de emprstimos realizveis a longo prazo ser de R$ 12.500,00, em 31/12/2001. SOLUO: ITEM 1: Para responder este item devemos analisar o comportamento do fluxo de caixa do 1 trimestre de 2001. (O fluxo de caixa, apesar do nome, evidencia o fluxo das disponibilidades, englobando, alm do caixa, o saldo da conta bancos conta movimento e aplicaes financeiras de liquidez imediata.) Constata-se que este apresentava o saldo inicial de R$ 10.000,00, valor representado pelo saldo final no balano de 31/12/2000, e saldo final de R$ 3.300,00. Conclui-se que houve um excesso de aplicaes de recursos disponveis em relao as origens no valor de R$ 6.700,00, isto , houve uma reduo das disponibilidades de R$ 10.000,00 para R$ 3.300,00. O item est ERRADO. ITEM 2: Em anlise conjunta da DRE, do Fluxo de Caixa e do Balano Patrimonial, constata-se que o saldo de contas a receber de vendas em 31/12/2000 foi de R$ 178.000,00 e que as vendas brutas no primeiro trimestre de 2001 foram de R$ 250.000,00 e que as entradas de disponibilidades de vendas foi de R$ 260.000,00. Como as entradas decorrentes de vendas foram de R$ 260.000,00 e as vendas no perodo foram de R$ 250.000,00, conclui-se que houve o recebimento de R$ 10.000,00 de contas a receber de vendas. Logo o saldo desta conta diminuiu nesse valor de R$ 10.000,00. Assim, o saldo de contas a receber em 31/03/2001 era de R$ 168.000,00. Assim, o item est CERTO. ITEM 3:

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA Em 31/12/2000 o estoque de mercadorias para venda era de R$ 98.000,00. Se houve, no 1 trimestre de 2001, a aquisio de mercadorias no valor de R$ 102.000,00, ento as mercadorias a disposio para venda no perodo foram de R$ 200.000,00. Analisando a DRE, constata-se que o CVM no trimestre foi de R$ 91.688,00. Desta forma, o estoque final de mercadorias em 31/03/2001, dever ser de R$ 108.312,00 (R$ 200.000,00 R$ 91.688,00). Desta forma, o item est ERRADO. ITEM 4: As despesas do perodo seguinte, em 31/12/2000, somaram R$ 5.000,00. Se houve o pagamento antecipado de despesas desta natureza no valor de R$ 3.000,00, ento o saldo ficaria em R$ 8.000,00. Porm, houve a apropriao de despesas no valor de R$ 2.500,00, o que faz reduzir aquele saldo nessa proporo. Logo, o saldo final dessa conta, em 31/03/2001, ser de R% 5.500,00. O item est CERTO. ITEM 5: Analisando a DRE do 1 trimestre, verifica-se a presena de receitas financeiras de emprstimos de longo prazo no valor de R$ 700,00. Ora, se em um trimestre os emprstimos de longo prazo renderam R$ 700,00, e se considerarmos o regime de juros simples, ento em 4 trimestres teremos o valor de R$ 2.800,00 a ttulo de juros. Se, entretanto, considerarmos o regime de juros compostos, o valor ser ainda maior. Consoante o disposto no final do inciso I do art. 183 da Lei n 6.404/76, o valor dos juros ganhos no perodo devem ser adicionados ao valor do emprstimo. Desta forma, o valor de emprstimos de longo prazo, no dia 31/03/2001, ser de no mnimo R$ 12.800,00. Logo o item est ERRADO.

Hoje ficaremos por aqui. O contedo apresentado j bastante extenso e h muita coisa para estudar. A seguir apresentamos alguns exerccios para serem resolvidos. Tentem resolver os exerccios sem se preocupar com o gabarito. Assinalem as respostas em folha separada para verificar o percentual de acerto, fazendo desses exerccios um verdadeiro simulado! Um forte abrao dos professores Velter e Missagia e bons estudos a todos!!!

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EXERCCIOS PROPOSTOS: 2. (MTBCESPEUnB/94) De acordo com a Lei no 6.404/76, as contas no ativo circulante sero classificadas do seguinte modo: a) as disponibilidades, os valores a receber e os estoques; b) as disponibilidades, os direitos realizveis no curso do exerccio social subseqente e as aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte; c) as disponibilidades, os direitos realizveis durante o exerccio e as aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte; d) as disponibilidades, os crditos em geral, os estoques e as despesas antecipadas; e) as disponibilidades, os valores a receber, os estoques e as despesas antecipadas.
5. (TC. CONTRINTERNO) Balancete de verificao elaborado em 31.12.t4, em reais: Contas Caixa Bancos Duplicatas receber Duplicatas descontadas Prov. p/devedores duvidosos Mercadorias Seguro a apropriar Dupl. receber L/P Prom. receber L/P Part. soc. controladas Mquinas Deprec. acum. mquinas Emprstimos a pagar Salrios a pagar Financ. pagar L/P Capital Reservas Aes tesouraria Lucro ou prej. acumulado Custo das merc. vendidas ICMS s/vendas Salrios Aluguel Juros ativos Descontos concedidos Servios terceiros Vendas TOTAL Saldo Devedor 10.000,00 7.000,00 86.000,00 84.300,00 4.800,00 30.000,00 25.000,00 48.000,00 25.000,00 2.000,00 106.700,00 38.700,00 16.000,00 13.000,00 1.400,00 7.600,00 505.500,00 Saldo Credor 22.000,00 500,00 5.000,00 12.000,00 3.000,00 10.000,00 205.000,00 12.000,00 17.400,00 3.600,00 215.000,00 505.500,00

Com base no balancete acima, o total dos ativos realizveis e o resultado bruto so, respectivamente: a) 55.000,00 / 69.600,00;

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA a) 55.000,00 / 108.300,00; c) 169.000,00 / 108.300,00; d) 224.600,00 / 69.600,00; e) 224.600,00 / 108.300,00. 6. (ESAF/AFTN1989) A Empresa Beta S/A apresenta, em 31/12, a seguinte posio de saldos: Caixa Duplicatas a receber Aes de coligadas Capital a realizar Salrios Proviso para imposto de renda Duplicatas a pagar Salrios a pagar Reserva legal Lucros acumulados Mercadorias Despesas antecipadas Mveis e utenslios Aluguis passivos Duplicatas descontadas Proviso para crditos de liquidao duvidosa Depreciao acumulada Capital social Juros ativos Imposto a recolher R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ 1.000,00 5.000,00 4.000,00 1.300,00 400,00 600,00 1.100,00 800,00 6.700,00 300,00 200,00 1.500,00 500,00 2.000,00 1.600,00 1.200,00 R$ 20.000,00

R$ 14.800,00

R$ 10.000,00

R$ 24.000,00

Com base nas contas e saldos acima, pode-se afirmar que o total de saldos credores do balancete e o valor do ativo circulante no balano patrimonial da empresa Beta S/A so, respectivamente, de: a) R$ 46.500,00 e R$ 26.000,00; b) R$ 48.500,00 e R$ 28.000,00; c) R$ 48.500,00 e R$ 26.000,00; d) R$ 46.500,00 e R$ 27.500,00; e) R$ 44.500,00 e R$ 27.500,00. 7. (ESAF/AFTN1994/setemb.) Em 31.11.x2, a composio do fundo fixo de caixa, sempre suprido pela Tesouraria em moeda corrente, era a seguinte:

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA R$ 10.000,00 90.000,00 100.000,00

Moeda corrente Comprovantes de despesa Total

Naquela data, foi feita a reconstituio do fundo e, concomitantemente, a reduo do valor, em moeda corrente, de R$ 100.000,00 para R$ 50.000,00. Em funo dos registros contbeis concernentes, o somatrio das contas do ativo circulante: a) diminuiu em R$ 90.000,00; b) aumentou em R$ 40.000,00; c) aumentou em R$ 50.000,00; d) aumentou em R$ 130.000,00; e) diminuiu em R$ 50.000,00.

8. (ESAF/TFC1996) Uma empresa, em agosto de 1994, adquiriu um lote de aes de algumas companhias, na bolsa de valores, com a inteno de revend-las, assim que se lhe oferecesse uma oportunidade vantajosa. At 31/12/1995, data de encerramento de seu exerccio social, ainda no as havia revendido. No balano patrimonial de 31/12/1995, essas aes devem figurar no ativo: a) circulante; b) realizvel a longo prazo; c) permanente imobilizado; d) permanente investimentos; e) permanente diferido.

9. (CESPE/STM/SUPERIOR/99) Devem ser integralmente classificados no ativo realizvel a longo prazo, de acordo com a Lei das S.A.: a) os contratos de aluguis, pelos valores correspondentes aos perodos de utilizao dos imveis a vencerem a partir do exerccio seguinte; b) as letras de cmbio, com qualquer vencimento; c) os direitos derivados de vendas, adiantamentos ou emprstimos a sociedades coligadas ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que no constiturem negcios usuais na explorao do objeto da companhia; d) os investimentos permanentes em coligadas e controladas; e) as despesas incorridas com projetos de pesquisa, que contribuiro para a formao do resultado de mais de um exerccio social. 10. (AFTN/ESAF/96) Quando adquiridos com carter classificados como ativo permanente investimentos: a) participaes societrias e bens de uso intangveis;
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de

permanente,

so

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b) c) d) e)

bens de uso intangveis e direitos de longo prazo; bens tangveis no-utilizados nas atividades da empresa; bens tangveis utilizados nas atividades da empresa; bens de uso tangveis e direitos de longo prazo.

11. (AFTN/ESAF/96) O ativo permanente imobilizado formado: a) apenas por bens intangveis e direitos da entidade utilizados em suas atividades; b) por todos os bens tangveis e intangveis, alm dos direitos a longo prazo da entidade; c) apenas por bens tangveis utilizados no desenvolvimento de suas atividades; d) por bens e direitos da entidade utilizados no desenvolvimento de suas atividades; e) somente por bens depreciveis utilizados no desenvolvimento das atividades da entidade. 12. (ESAF/AFTN1994/maro) No balano patrimonial, as participaes permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, no-classificveis no ativo circulante, e que no se destinem manuteno da atividade da companhia ou da empresa, sero classificados: a) no ativo imobilizado; b) no ativo diferido; c) em investimentos; d) no ativo realizvel a longo prazo; e) no exigvel a longo prazo. 13. (ESAFCVM/2001) Os juros e demais encargos financeiros, decorrentes de financiamentos para a construo de bens imobilizados, so: a) registrados em conta destacada, que evidencie sua natureza, e classificados no mesmo grupo do ativo que lhe deu origem; b) levados ao resultado do exerccio, no perodo em que forem pagos ou provisionados, de acordo com a competncia de exerccio; c) inscritos em uma conta do diferido e levados ao resultado do exerccio, de acordo com a taxa de retorno esperada; d) computados como despesas financeiras, no perodo em que ocorrer o seu efetivo pagamento; e) computados em conta especfica do grupo resultado de exerccios futuros e apropriados ao resultado em at 5 (cinco) anos. 14. (ANALISTA COMEX/ESAF/98) A Cia. Giramuito no tem, em seu balano, valores a longo prazo nem resultados de exerccios futuros. Ostenta um patrimnio lquido de R$ 420.000,00, representando 2/3 do patrimnio bruto. Sabendo-se que o capital de giro prprio da Cia. Giramuito soma o montante de R$ 90.000,00, podemos dizer com certeza que o seu ativo permanente tem o valor de: a) R$ 210.000,00; b) R$ 300.000,00;

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c) R$ 330.000,00; d) R$ 420.000,00; e) R$ 630.000,00. 17. (ESAFCVM/2001) Comparando-se o conceito do ativo permanente diferido com o das despesas antecipadas, pode-se dizer que: a) o diferido formado por despesas j incorridas e no-pagas que afetam exclusivamente o passivo circulante; b) as despesas antecipadas so formadas por despesas incorridas e no-pagas que afetam o passivo circulante e o exigvel de longo prazo; c) as despesas antecipadas registram despesas pagas e no-incorridas e o diferido formado por despesas j incorridas; d) as despesas antecipadas alteram o resultado no-operacional e o diferido, o resultado operacional; e) o diferido afeta os resultados do exerccio, atravs de amortizaes baseadas em estimativas, e as despesas antecipadas, quando so pagas.
18. (ESAF/AFTN1994/maro) CONTAS $ Caixa 10,00 Bancos conta movimento 20,00 Duplicatas a receber 3.000,00 Duplicatas descontadas 600,00 Proviso para devedores duvidosos 45,00 Adiantamentos para despesas de viagens 30,00 Benefcios sociais a recuperar 200,00 Impostos a recuperar 70,00 Estoques de mercadorias para revenda 1.000,00 Prmios de seguros a vencer 120,00 Despesas financeiras pagas antecipadamente 80,00 Emprstimos a sociedades controladas 240,00 Aplicaes financeiras 410,00 Participaes em sociedades controladas 900,00 Terrenos 500,00 Edifcios 880,00 Mveis e utenslios 340,00 Depreciaes acumuladas de edifcios 264,00 Depreciaes acumuladas de mveis e utenslios 272,00 Despesas pr-operacionais 320,00 Amortizaes acumuladas de despesas pr-operacionais 256,00 Com base nos elementos acima, extrados de um balancete final de 31/12/X3, determine o montante do ATIVO, no balano patrimonial correspondente, e assinale a opo que o contm. a) $ 6.683,00. d) $ 7.928,00. b) $ 7.328,00. e) $ 8.120,00. c) $ 7.883,00.

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19. (UnB/CESPESTM/99) Considerando o grau de liquidez a ser respeitado na apresentao das contas que compem o ativo, os estoques de mercadorias para revenda, em uma empresa varejista, devem ser apresentados: a) antes das contas a receber de vendas a prazo; b) aps as contas a receber de vendas a prazo; c) antes das aplicaes financeiras de liquidez imediata; d) aps o ativo realizvel a longo prazo; e) no ativo imobilizado. 20. (UnB/CESPESTM/99) Os direitos que tenham por objeto bens destinados manuteno das atividades da companhia e da empresa, ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de propriedade industrial ou comercial, devem ser classificados no ativo: a) circulante; b) realizvel a longo prazo; c) imobilizado; d) permanente, em investimentos; e) diferido. 69. (AFTN1994/setemb.) Os estatutos da Companhia Comercial QQ estabelecem que as participaes abaixo sero calculadas, com base no lucro que remanescer, aps a participao anterior, na seguinte ordem: Administradores 10% Partes beneficirias 5% No perodo-base, findo em 31.12.93, a referida companhia apurou um lucro, antes da proviso para o imposto de renda e antes das participaes estatutrias de R$ 4.000,00. Outros dados: a proviso para o imposto de renda importou em R$ 1.000,00; o montante dos prejuzos acumulados de exerccios anteriores era de R$ 2.000,00; a empresa estava dispensada de constituir a proviso para a contribuio social sobre o lucro; desconsidere os aspectos relacionados com a distribuio de dividendos. Os lanamentos contbeis, para registrar essas participaes, feitos a dbito de contas de despesas de participaes (por natureza), foram, pela ordem, de: a) R$ 400,00 e R$ 180,00; d) R$ 300,00 e R$ 135,00; b) R$ 300,00 e R$ 150,00; e) R$ 100,00 e R$ 50,00. c) R$ 100,00 e R$ 45,00; 78. (ESAF/TCU2000) A empresa S.A. Indstria e Comrcio produz tornos metlicos e outras ferramentas industriais que so comercializados em operaes de venda, tanto vista como a prazo. Seu exerccio financeiro coincide com o ano-calendrio. Em 21 de dezembro de 1999, o Diretor Financeiro dessa empresa, que tambm seu acionista, obteve, na Tesouraria, um emprstimo de R$ 6.000,00, assinando uma promissria vencvel em 25 do ms seguinte. No mesmo dia, esse Diretor

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a) b) c) d) e)

comprou a prazo algumas ferramentas, na prpria loja da fbrica, assinando trs notas promissrias de R$ 600,00, vencveis a 60, 120 e 180 dias. As operaes foram debitadas em ttulos a receber. Ao encerrar o exerccio em 31 de dezembro do referido ano, dever constar, do balano patrimonial dessa empresa, a conta ttulos a receber com saldo de: R$ 7.800,00 no ativo circulante; R$ 7.800,00 no ativo realizvel a longo prazo; R$ 6.000,00 no ativo circulante; R$ 6.000,00 no ativo circulante e de R$ 1.800,00 no ativo realizvel a longo prazo; R$ 1.800,00 no ativo circulante e de R$ 6.000,00 no ativo realizvel a longo prazo.

84. (PREFEITURA DE NATALRN2001/ESAF) Jos irmo de Maria. Maria scia e Diretora da firma Z, Maria & Irmo Ltda., que comercializa artigos de viagem, Jos e Maria resolveram viajar e, em 31 de outubro de 2001, compraram em sua prpria empresa R$ 4.200,00 em artigos de viagem, acertando o pagamento para 30 meses, em parcelas iguais, vencendo a inicial em 30/11/01. Maria obteve tambm R$ 600,00 em vales da empresa para pagamento de novembro de 2001 a fevereiro do ano seguinte. O exerccio social coincide com o ano calendrio e, ao seu final, considere no haver parcelas vencidas. Seguindo as regras atuais de classificao das contas do sistema patrimonial, podemos afirmar que, em 31 de dezembro de 2001, no que concerne a essas operaes, a empresa ter crditos de: a) R$ 4.800,00, no ativo realizvel a longo prazo; b) R$ 4.220,00, no ativo realizvel a longo prazo; c) R$ 2.540,00, no ativo realizvel a longo prazo; d) R$ 2.560,00, no ativo circulante; e) R$ 1.980,00, no ativo circulante; 109. (TRF2002ESAF) O patrimnio da Empresa Alvas Flores, em 31/12/2001, era composto pelas seguintes contas e respectivos saldos, em valores simblicos: Caixa R$ 100,00 Capital social R$ 350,00 Emprstimos obtidos LP R$ 150,00 Bancos c/movimento R$ 200,00 Lucros acumulados R$ 200,00 Fornecedores R$ 100,00 Contas a receber R$ 100,00 Emprstimos concedidos LP R$ 100,00 Dividendos a pagar R$ 150,00 Duplicatas emitidas R$ 800,00 Notas promissrias emitidas R$ 500,00 Adiantamento de clientes R$ 200,00 Impostos a pagar R$ 50,00 Equipamentos R$ 100,00 Clientes R$ 450,00 Reserva legal R$ 100,00
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a) b) c) d) e)

Mercadorias R$ 500,00 Notas promissrias aceitas R$ 250,00 Duplicatas aceitas R$1.000,00 Patentes R$ 200,00 A representao grfica do patrimnio que acima se compe evidenciar um ativo total no valor de: R$ 2.400,00; R$ 2.600,00; R$ 2.800,00; R$ 2.850,00; R$ 3.050,00.

GABARITO DA AULA 6: 1 2 3 4 C D C A 5 6 7 8 A C C D 9C 10 A 11 C 12 C 13 14 15 16 A B C C 17 E 18 C 19 C

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA Resoluo da questo 20 da aula 2.
20) (ESAF/RECEITA/AFRF-2000) A firma Duplititus opera com vendas a prazo alternando a cobrana em carteira e em bancos, mediante desconto de duplicatas. Em primeiro de abril mantinha as duplicatas de sua emisso nos 03, 05 e 08 em carteira de cobrana e as de nos 04, 06 e 07, descontadas no banco. Cada uma dessas letras tinha valor de face de R$ 60,00, exceto a no 07, cujo valor era R$ 70,00. Durante o ms de abril ocorreram os seguintes fatos: R$ 150,00 - vendas a prazo com emisso das duplicatas nos 09, 10 e 11 (3x50): - vendas a vista mediante notas fiscais: R$ 200,00 R$ 100,00 - desconto bancrio das duplicatas nos 09 e 10; R$ 120,00 - recebimento em carteira das duplicatas nos 03 e 05; R$ 60,00 - devoluo pelo banco da duplicata no 04, sem cobrar; R$ 70,00 - recebimento pelo banco da duplicata no 07. Com essas informaes podemos concluir que, aps a contabilizao, o saldo final das contas Duplicatas a Receber e Duplicatas Descontadas ser, respectivamente, de: a) R$ 160,00 e R$ 330,00 b) R$ 330,00 e R$ 160,00 c) R$ 140,00 e R$ 160,00 d) R$ 200,00 e R$ 220,00 e) R$ 330,00 e R$ 220,00 Soluo: Duplicatas ns 03 a 08 Vendas a prazo Duplicatas ns 09, 10 e 11 Recebimento das Duplicatas ns 03 e 05 Recebimento da Duplicata n 07 Total Saldo DUPLICATA A RECEBER 370,00 150,00 120,00 70,00 520,00 190,00 330,00

DUPLICATA DESCONTADAS Duplicatas ns 04, 06 e 07 190,00 Duplicatas ns 09, 10 100,00 Devoluo pelo Banco da Duplicata n 04 60,00 Recebimento da Duplicata n 07 70,00 Total 130,00 290,00 Saldo 160,00 Ateno! Na operao de desconto de duplicatas o valor de duplicatas a receber no sofre qualquer alterao. A baixa realizada somente por ocasio do efetivo recebimento (pagamento), quer a duplicatas estejam em carteira de cobrana ou descontadas no banco. Tambm se dar baixa no caso de perdas, quando as duplicatas se tornarem definitivamente e comprovadamente incobrveis. Duplicatas descontadas so contas de natureza credora e tm como contrapartida a conta Bancos. A conta Duplicatas Descontadas debitada pelo pagamento ou quando o banco devolve as duplicatas sem que tenham sido quitadas. Alternativa correta letra B.

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA AULA 7: PASSIVO EXIGVEL
CAROS ALUNOS Seguindo em nosso curso, apresentaremos hoje os aspectos envolvendo o Passivo Exigvel (PC e PELP), REF e PL. Antes, porm, precisamos fazer uma observao em relao ao contedo do curso e a forma de apresentao. O curso direcionado exclusivamente para concursos e procuramos enfatizar os pontos mais cobrados nas provas e da forma como so cobrados. Por isso, muitas vezes, o curso parece excessivamente terico em alguns aspectos como este ponto sobre o Balano Patrimonial. Partimos da premissa de que todos possumos o tico e teco em funcionamento e que sabemos pelo menos as quatro operaes, logo no precisamos mostrar determinadas continhas que s fariam vocs gastar papel e tinta! Ademais, vocs querem passar em concurso e nossa misso ajud-los a chegar l! Ento, seguimos em frente no ritmo que entendemos que possa levlos lista dos aprovados, combinado?!!!

1.

PASSIVO

Passivo, em sentido estrito, representa as obrigaes de uma empresa para terceiros. Teramos, nessa acepo como passivo apenas o exigvel. Entretanto, nos dizeres da Lei no 6.404/76, o passivo tem um espectro mais amplo, englobando tambm o REF e o capital prprio da empresa que , segundo alguns autores, uma obrigao da empresa para com seus scios ou acionistas. Nas provas de concursos o termo PASSIVO usado nos dois sentidos, ou seja, no sentido de abarcar apenas o exigvel e no sentido de passivo total ou amplo. Resta-nos, diante da questo, discernir, de alguma forma, a que termo o examinador este se referindo. Geralmente, quando tiver o sentido amplo, o examinador nos revela: ... segundo a lei 6.404/76, o passivo .... Noutras situaes fala da equao fundamental do patrimnio (A P = PL) quando estar fazendo referncia ao passivo exigvel apenas. A respeito do passivo exigvel, que representa as obrigaes da entidade, a lei o subdivide em circulante e exigvel a longo prazo, estabelecendo no art. 180 que: As obrigaes da companhia, inclusive financiamentos para aquisio de direitos do ativo permanente, sero classificadas no passivo circulante, quando se vencerem no exerccio seguinte, e no passivo exigvel a longo prazo, se tiverem vencimento em prazo maior, observado o disposto no pargrafo nico do art. 179. O pargrafo nico do art. 179, que representa uma exceo a regra geral de classificao, estabelece que:

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Na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver durao maior que o exerccio social, a classificao no circulante ou longo prazo ter por base o prazo deste ciclo.

1.1.

PASSIVO CIRCULANTE (PC)

O passivo circulante compreende as obrigaes da empresa que se vencerem no exerccio social seguinte. Para identificar a maioria das contas desse grupo basta observarmos a presena das expresses ... a pagar ou ... a recolher. Alm das contas com aquelas designaes aparecem neste grupo contas de proviso constitutivas de obrigaes. Exemplos de contas que compem o grupo: Duplicatas a pagar ou fornecedores Contas a pagar (gua, luz, telefone, aluguis, etc.) Impostos a pagar (a recolher) Juros a pagar Salrios a pagar Dividendos a pagar Proviso para frias Notas Promissrias descontadas (-) Encargos financeiros a transcorrer Proviso para 13o salrio Emprstimos bancrios Receitas antecipadas do exerccio seguinte Aluguis ativos a vencer Juros ativos a vencer Faturamento antecipado Proviso para imposto de renda Algumas contas do passivo exigvel podero aparecer em provas de concursos sem a determinao de que sejam do circulante ou do realizvel a longo prazo, como o caso de emprstimos bancrios. Quando isto ocorrer devemos classificar essas contas sempre no passivo circulante. Outro detalhe a ser considerado diz respeito a correta classificao dos emprstimos de scios ou diretores empresa. Neste caso, devemos observar o prazo de vencimento da obrigao e classific-la consoante esse prazo.

1.2.

PASSIVO EXIGVEL A LONGO PRAZO (PELP)

O PELP representa as obrigaes da empresa que se vencerem aps o trmino do exerccio social seguinte. So exemplos desse grupo as seguintes contas:

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Ttulos a pagar (LP) Debntures a resgatar Impostos a pagar (parcelamento, Refis) Financiamentos a pagar (LP) (-) Encargos financeiros a transcorrer (LP) 1.3. RESULTADOS DE EXERCCIOS FUTUROS (REF)

Os resultados de exerccios futuros possuem previso legal no art. 181 da Lei 6.404/76. Somente devem integrar este grupo os resultados futuros em relao aos quais no haja qualquer tipo de obrigao com terceiros. Caso haja alguma responsabilidade ou obrigao da empresa pelo recebimento antecipado de recita, esta dever ser classificada no passivo, quer no circulante, quer no PELP. So necessrias algumas observaes a respeito da classificao de determinadas contas neste grupo: 1) Os aluguis recebidos antecipadamente sero classificados como receita de exerccio futuro, apenas se, no contrato, constar a clusula de que, mesmo havendo resciso, no ocorrer devoluo do valor recebido anteriormente. 2) Os adiantamentos de clientes, por conta de mercadorias a entregar ou servios a prestar, representam uma obrigao da empresa de produzir ou entregar tais bens ou servios, devendo ser classificados no passivo circulante ou exigvel a longo prazo. 3) O procedimento da apropriao desta receita semelhante, porm de modo inverso, ao funcionamento de apropriao da despesa na conta aluguis a vencer.

EXERCCI RESOLVIDO:
(Esaf/AFRF/2003) A empresa de Comrcio Geral apresenta, em 30 de setembro, o balancete abaixo descrito: Contas saldos Aes de Outras Companhias R$ 1.500,00 Bancos conta Movimento R$ 2.000,00 Capital Social R$ 8.500,00 Clientes R$ 2.500,00 Custo das Mercadorias Vendidas R$ 1.700,00 Duplicatas a Pagar R$ 3.700,00 Duplicatas a Receber R$ 1.400,00 Duplicatas descontadas R$ 1.100,00 Duplicatas protestadas R$ 1.000,00 Emprstimos Concedidos R$ 1.300,00 Fornecedores R$ 2.900,00 Insubsistncias Passivas R$ 900,00 Juros Passivos R$ 600,00

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Mercadorias R$ 3.800,00 Mveis e utenslios R$ 5.200,00 Prejuzos Acumulados R$ 100,00 Proviso p/ Perdas em Investimentos R$ 300,00 Proviso para Imposto de Renda R$ 700,00 Receitas Antecipadas R$ 400,00 Reserva de Reavaliao R$ 800,00 Receitas de Vendas R$ 2.000,00 Servios Prestados R$ 1.600,00 Se fosse elaborar o Balano Patrimonial nessa data, com esses valores, o Contador, certamente, apuraria: a) ativo total no valor de R$ 17.600,00 b) passivo exigvel no valor de R$ 7.300,00 c) patrimnio lquido no valor de R$ 10.000,00 d) ativo circulante no valor de R$ 9.900,00 e) lucro lquido no valor de R$ 300,00
RESOLUO: Aes de Outras Companhias R$ 1.500,00 AC Bancos conta Movimento R$ 2.000,00 AC Capital Social R$ 8.500,00 PL Clientes R$ 2.500,00 AC Custo das Mercadorias Vendidas R$ 1.700,00 Resultado (D) Duplicatas a Pagar R$ 3.700,00 PC Duplicatas a Receber R$ 1.400,00 AC Duplicatas descontadas R$ 1.100,00 AC (C) Duplicatas protestadas R$ 1.000,00 AC Emprstimos Concedidos R$ 1.300,00 ARLP Fornecedores R$ 2.900,00 PC Insubsistncias Passivas R$ 900,00 Resultado (D) Juros Passivos R$ 600,00 Resultado (D) Mercadorias R$ 3.800,00 AC Mveis e utenslios R$ 5.200,00 AP Prejuzos Acumulados R$ 100,00 PL (D) Proviso p/ Perdas em Investimentos R$ 300,00 PL (C) Proviso para Imposto de Renda R$ 700,00 PC Receitas Antecipadas R$ 400,00 REF Reserva de Reavaliao R$ 800,00 PL Receitas de Vendas R$ 2.000,00 Resultado (C) Servios Prestados R$ 1.600,00 Resultado (C) Desta forma, temos passivo exigvel (PC + PELP) no valor de R$ 7.300,00, cuja resposta a letra b. A ressalva a ser feita para esta questo que receitas antecipadas somente ser REF se sobre elas no pese nenhuma obrigao de devoluo futura ou entrega de bens, pois se presente alguma circunstncia dessas, o valor deve ser registrado no exigvel. Esta ressalva deveria estar presente nesta receita. Porm, a questo no foi alterada. Resposta correta letra B.

1.4.

PATRIMNIO LQUIDO (PL)

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Por definio, o PL representa a diferena entre o ativo e o passivo exigvel (A Pe = PL). No balano patrimonial, entretanto, devemos entender o PL como sendo a diferena entre o Ativo e o Passivo Exigvel + REF [A (Pe + REF) = PL]. Desta forma, o PL o valor contbil que efetivamente pertence entidade, isto em funo do princpio da entidade. Recebe ainda a designao de capital prprio. No representa, na essncia, obrigao da empresa para com os scios ou acionistas, embora alguns autores insinuarem tratar-se de obrigao da empresa. O PL representa, em ltima anlise, o investimento realizado pelos scios ou acionistas mais os resultados gerados pelas atividades desenvolvidas pela empresa. Ressalte-se que os scios no fazem um emprstimo sociedade. Eles investem com o intuito de gerar riquezas e usufruir os dividendos e lucros a eles destinados. Assim, repetimos, pela observncia do princpio da Entidade, cuja premissa o reconhecimento da autonomia patrimonial, o PL o capital prprio da entidade. A Lei no 6.404/76, no art. 178, 2, dispe que fazem parte do PL as seguintes contas: capital social; reservas de capital; reservas de reavaliao; reservas de lucros; lucros ou prejuzos acumulados.

A seguir veremos cada um desses grupos de contas, comeando por capital social. Ressaltamos que este grupo foi alvo de uma aula especfica no curso de contabilidade introdutria, por isso no aprofundaremos o tema. Nos demais tpicos, tentaremos ir a fundo para deixar todos vocs aptos a resolver quaisquer questes sobre o tema. 1.4.1. CAPITAL SOCIAL

O capital social, inicialmente, o valor que os scios entregaram empresa com um objetivo especfico. Em fases mais adiantadas das empresas, o capital social pode representar esse investimento inicial dos scios mais valores gerados pela empresa e que estejam a ele formalmente incorporados. Ressalte-se que a conta capital social a nica que necessita de alterao do contrato social ou do estatuto para ser movimentada. No balano, esta conta deve discriminar o capital subscrito pelos scios ou acionistas, que chamado de capital nominal, pois representa o valor expresso no contrato social ou estatuto, e a parcela a integralizar. Assim, por diferena temos condies de apurar o capital realizado.

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capital subscrito: o valor sobre o qual os scios ou acionistas se comprometeram a entregar para a empresa. Pode estar realizado ou integralizado ou no; capital social a realizar: a parcela do capital subscrito que ainda no foi realizado, isto , os scios ou acionistas ainda no entregaram o seu valor para a empresa. Essa parcela representa um direito da empresa e a conta capital no-integralizado retificadora do PL. capital autorizado: representa o valor para o qual o capital pode ser elevado sem que a S.A. tenha que convocar Assemblia Geral. O capital autorizado no possui relevncia contbil, no aparece no balano patrimonial. apenas uma autorizao, possuindo efeito jurdico. Entretanto, o valor do capital autorizado deve constar em notas explicativas s demonstraes contbeis ou ser contabilizado, como no exemplo abaixo: Exemplo: Capital autorizado = R$ 1.300.000,00; capital subscrito = R$ 700.000,00; Capital Integralizado = R$ 500.000,00. Esse fato aparecer no PL como a seguir demonstrado. Ressaltamos mais uma vez que o Capital autorizado possui apenas relevncia jurdica, no apresentado efeitos contbeis. Patrimnio lquido Capital autorizado (-) Capital a subscrever (=) Capital subscrito (-) Capital a Integralizar (=) Capital Realizado 1.300.000,00 (600.000,00) 700.000,00 (200.000,00) 500.000,00

1.4.2.

RESERVAS DE CAPITAL

Antes de adentrarmos no assunto reservas de capital, em face das inmeras questes de provas sobre o assunto, trazemos o art. 182 da Lei n 6.404/76 que, alm de disciplinar o contedo da conta capital social, estabelece quais so as contas representativas de reservas de capital, reservas de reavaliao e como deve ser escriturada a conta aes em tesouraria. Dispe o referido dispositivo: Art. 182. A conta do capital social discriminar o montante subscrito e, por deduo, a parcela ainda no realizada. 1 Sero classificadas como reservas de capital as contas que registrarem: a) a contribuio do subscritor de aes que ultrapassar o valor nominal e a parte do preo de emisso das aes sem valor nominal que ultrapassar a importncia destinada formao do capital social, inclusive nos casos de converso em aes de debntures ou partes beneficirias;

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b) o produto da alienao de partes beneficirias e bnus de subscrio; c) o prmio recebido na emisso de debntures; d) as doaes e as subvenes para investimento. 2 Ser ainda registrado como reserva de capital o resultado da correo monetria do capital realizado, enquanto no-capitalizado. 3 Sero classificadas como reservas de reavaliao as contrapartidas de aumentos de valor atribudos a elementos do ativo em virtude de novas avaliaes com base em laudo nos termos do artigo 8, aprovado pela assemblia-geral. 4 Sero classificados como reservas de lucros as contas constitudas pela apropriao de lucros da companhia. 5 As aes em tesouraria devero ser destacadas no balano como deduo da conta do patrimnio lquido que registrar a origem dos recursos aplicados na sua aquisio. As reservas de capital so aumentos do PL decorrentes de contribuies recebidas dos proprietrios ou de terceiros que no representam receitas ou ganhos, sendo que por isso no devem transitar pela apurao do resultado, isto , no so originados das atividade principais e acessrias da empresa, logo no tm origem nos lucros. Em que pese no serem originados por atividades da empresa, a ocorrncia de fatos dessa natureza se constituem em fatos contbeis modificativos, visto que alteram o PL e representam origens ou fontes de recursos para as sociedades annimas. As reservas de capital so em nmero de 5, previstas nos 1 e 2 do art. 182 da Lei das S.A. Vamos estudar uma a uma: a) Reserva de gio na emisso de aes Diz a alnea a do 1 do art. 182: a) a contribuio do subscritor de aes que ultrapassar o valor nominal e a parte do preo de emisso das aes sem valor nominal que ultrapassar a importncia destinada formao do capital social, inclusive nos casos de converso em aes de debntures ou partes beneficirias. Resumindo, os dizeres do dispositivo se traduzem no gio na emisso de aes. No devemos confundir o gio na emisso de aes com o gio na aquisio de participao societria avaliada pela equivalncia patrimonial, cujo assunto veremos mais adiante, em outra aula. Exemplo: Imaginemos que a empresa BONSCONTATOS S.A., que possui capital autorizado e no subscrito, resolva colocar aes no mercado (bolsa de valores mobilirios) com valor nominal ou de face de R$ 1,00 cada ao. A quantidade de aes emitidas foi de 10.000.000. Em face do bom conceito da empresa no mercado e da perspectiva de lucratividade, as aes

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acabaram sendo subscritas pelo valor unitrio de R$ 1,26. Em decorrncia desse fato, teremos o seguinte registro contbil: Dbito: caixa 12.600.000,00 Crdito: capital 10.000.000,00 Crdito: reserva de capital 2.600.000,00 Importante salientarmos que a alienao das aes em tesouraria pode ser por valor superior ao da aquisio. Neste caso, a diferena positiva deve ser registrada como reserva de capital gio na emisso de aes. Caso o resultado da alienao seja negativo, ser debitada a conta gio na emisso de aes. b) Reservas de alienao de partes beneficirias e bnus de subscrio As partes beneficirias so valores mobilirios sem valor nominal que conferem aos seus portadores direito participao nos lucros. Podem ser alienados pela empresa ou atribudos a terceiros, como remunerao pela prestao de servios companhia. Os bnus de subscrio so ttulos que conferem aos donos direito subscrio de novas aes emitidas pela companhia, dentro das condies e limites neles previstos. Tambm podem ser alienados ou atribudos aos subscritores como vantagem adicional. O valor da reserva compreender o produto da alienao destes ttulos. Se forem emitidos gratuitamente, no haver contabilizao de reserva de capital. Contabilizao: Dbito: caixa ou bancos Crdito: reserva de alienao de partes beneficirias c) Reserva de prmio na emisso de debntures As sociedades annimas possuem a possibilidade de emitir ttulos prprios com o objetivo de captar recursos imediatos no mercado investidor e que so resgatveis a longo prazo. As debntures possuem valor nominal e o atrativo para os seus titulares o direito participao nos lucros da empresa alm de oferecer rendimento de juros. Dependendo da situao econmica da empresa emitente e da perspectiva de lucratividade, as debntures podem ser colocadas no mercado por valor superior ao seu valor nominal. Essa diferena positiva recebe a denominao de prmio. Percebam que no caso de haver prmio na colocao de debntures, o valor devido ou de resgate pela empresa o valor nominal. Exemplo: A empresa BONSLUCROS & POUCOCAIXA S.A. emitiu debntures com valor nominal de R$ 600,00, cujos ttulos foram negociados

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por R$ 700,00. A quantidade de ttulos emitidos foi de 10.000. Em decorrncia desta alienao providenciou o seguinte registro contbil: Contabilizao: Dbito: caixa ou bancos 7.000.000,00 Crdito: debntures a pagar 6.000.000,00 Crdito: prmio na emisso de debntures 1.000.000,00 Pode ocorrer que haja colocao de debntures por valor inferior ao valor nominal. Em acontecendo esse fato ele recebe a designao de desgio na colocao de debntures. Essa perda deve ser registrada em conta retificadora do passivo desgio na colocao de debntures, para amortizao futura, proporcional ao prazo das debntures. Exemplo: A empresa POPIZ S.A. emitiu 10.000 debntures com valor nominal de R$ 10,00 cada uma. Essas debntures foram alienadas, individualmente, pelo valor de R$ 9,50, com prazo de resgate de 5 (cinco) anos. Lanamento na colocao das debntures: Dbito: caixa ou banco 95.000,00 Dbito: desgio na colocao de debntures 5.000,00 Crdito: debntures a resgatar 100.000,00 Registro no Balano Patrimonial: Passivo Exigvel a Longo Prazo Debntures a Resgatar 100.000,00 (-) Desgio na colocao de debntures 5.000,00 Lanamento da amortizao anual do desgio como despesa: Dbito: amortizao de desgio em debntures1.000,00 Crdito: desgio na colocao de debntures 1.000,00 d) Reservas de doaes e subvenes para investimentos As doaes e subvenes, quando so para investimentos e somente estas, devem ser classificadas em conta especial do PL como reservas de capital. d.1) Reservas de doaes As empresas podem receber doaes em dinheiro, bens ou direitos. Os bens e direitos devem ser contabilizados no ativo pelo seu valor de mercado, sendo avaliados por laudo confeccionado por trs peritos ou empresa especializada. Essas doaes, quando recebidas em dinheiro, apenas devem constar como reserva de doaes se recebidas para expanso da empresa, que no tenham qualquer utilizao para cobertura de despesas, encargos ou prejuzos, e que no apresentem, perante o doador, quaisquer tipos de obrigaes futuras. Contabilizao:

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Dbito: bem recebido em doao (ativo) Crdito: reserva de capital doao d.2) Reserva de subvenes para investimentos As subvenes representam incentivos ou ajuda a setores econmicos concedidos pelo poder pblico. As subvenes mais conhecidas so a iseno ou reduo de impostos. Devemos estar bem atentos a uma pegadinha que o examinador pode fazer em questes de provas, pois ele pode elencar a conta doaes e subvenes para custeio ou simplesmente doaes e subvenes, sem especificar que seja para investimento. Neste caso trata-se de simples receita que deve fazer parte da DRE, no podendo aparecer como Reserva de Capital. e) Reserva de correo monetria do capital realizado Esta reserva de capital est prevista no 2 do art. 182 da lei societria. Hoje, com a extino da correo monetria desde 01/01/1996, esta reserva no possui grande importncia contbil. Esta reserva se fez necessria em funo de a conta capital social no poder ter alterado seu valor extrnseco e como a correo monetria incidia sobre o capital social, a correo desta era contabilizada na forma de reserva de capital. 1.4.2.1. UTILIZAO DAS RESERVAS DE CAPITAL O art. 200 da Lei das Sociedades Annimas dispe sobre as formas de utilizao das reservas de capital, estabelecendo regras restritivas, ou seja, no h possibilidade de utilizao das reservas de outra forma: Art. 200. As reservas de capital somente podero ser utilizadas para: I absoro de prejuzos que ultrapassarem os lucros acumulados e as reservas de lucros (art. 189, pargrafo nico); II resgate, reembolso ou compra de aes; III resgate de partes beneficirias; IV incorporao ao capital social; V pagamento de dividendo a aes preferenciais, quando essa vantagem lhes for assegurada (art. 17, 5o). Pargrafo nico. A reserva constituda com o produto da venda de partes beneficirias poder ser destinada ao resgate desses ttulos.

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Observao: A utilizao para absoro de prejuzos refere-se aos prejuzos contbeis, pois a contabilizao dos prejuzos fiscais deve ser contabilizado no LALUR. 1.4.3. RESERVAS DE REAVALIAO

Podemos conceituar o processo de reavaliao de ativos como sendo o reconhecimento de que os valores dos bens esto contabilizados a preos abaixo do valor de mercado. O ativo reavaliado tendo como contrapartida a conta Reserva de Reavaliao. O valor atribudo ao ativo, obrigatoriamente baseado em laudo tcnico, passa a ter o valor de mercado ou de reposio, inclusive para fins de depreciao. Reavaliao a diferena entre o valor contbil dos bens e o valor de mercado. Desta forma, reavaliao significa que os bens foram avaliados a valor de mercado a revelia do princpio do custo original corrigido monetariamente. Com a adoo desse procedimento, os bens constantes no balano patrimonial estaro muito prximos aos valores de reposio no estado em que se encontram. Uma importante conseqncia do processo de reavaliao que os bens reavaliados sero depreciados, o que permite que os custos ou despesas decorrentes da depreciao sejam levados ao resultado, apresentando-se este de forma mais realista. O processo de reavaliao se constitui num procedimento optativo, no havendo exigibilidade para tanto, salvo nos casos de reorganizao societria em que a avaliao dos bens a valor de mercado pode ser exigida em certos casos. So passiveis de reavaliao os bens tangveis do ativo imobilizado, desde que no esteja prevista sua descontinuidade operacional. O lanamento contbil da reavaliao ser efetuado por meio de dbito na conta correspondente do ativo reavaliado em contrapartida de crdito na conta de reserva de reavaliao. D Ativo Imobilizado C Reserva de Reavaliao Como na reavaliao de ativos ocorre aumento de PL, esse fato est dentro do campo de incidncia do Imposto de Renda e da CSSL. Entretanto, a legislao fiscal prev o provisionamento do Imposto de Renda e da CSSL, o que constitui o diferimento desses tributos. Esse diferimento ser registrado mediante dbito na conta de Reserva de Reavaliao em contrapartida de crdito em conta de Passivo Exigvel a Longo Prazo, da seguinte forma: D Reserva de Reavaliao

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Os bens reavaliados, sendo o caso, esto sujeitos a depreciao, amortizao ou exausto as quais sero calculadas e contabilizadas sobre o novo valor total, considerando a vida til econmica remanescente indicada no laudo de avaliao confeccionado para a reavaliao. O reconhecimento das despesas de depreciao, amortizao ou exausto sobre o valor reavaliado constitui forma de realizao da reserva de reavaliao. Alm desta forma de realizao, a reserva de reavaliao ser considerada realizada pela alienao do bem, sob qualquer forma e pela baixa do bem por perecimento. Percebam que a baixa do bem por qualquer forma faz desaparecer o seu valor e constitui despesa que diminui o resultado. Porm, sobre o aumento do bem decorrente da reavaliao foi constituda a reserva de reavaliao que tambm deve ser baixada na mesma proporo em que diminuiu o valor do bem relativa a parcela reavaliada. Essa baixa da reserva de reavaliao chamada de realizao da reserva de reavaliao. A realizao da reserva ser contabilizada mediante dbito na conta de reserva e de crdito na conta Lucros Acumulados ou Receitas no Operacionais. D - Reserva de Reavaliao C - Lucros Acumulados ou D - Reserva de Reavaliao C - Receitas no operacionais Sob ponto de vista estritamente tcnico, em obedincia ao princpio da competncia, o procedimento mais correto utilizar como contrapartida da realizao a conta lucros acumulados, pois o valor da realizao se refere a um resultado de exerccios anteriores e que foi postergado at a realizao. EXEMPLO: A Cia Tucunar possui em seu Ativo Imobilizado o seguinte veculo: Veculos Ferrari (-) Depreciao Acumulada de Veculos = Valor contbil R$ 350.000,00 R$ (300.000,00) R$ 50.000,00

Com inteno de registrar o referido veculo a valor de mercado, a administrao da Cia Tucunar contratou trs peritos indicados pela assemblia geral extraordinria, que efetuaram a avaliao e forneceram o laudo tcnico, o qual ser submetido Assemblia Geral com as seguintes informaes: Valor de mercado do veculo reavaliado R$ 300.000,00

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Vida til remanescente para depreciao: 10 anos Contabilizao: 1 - Pela baixa da depreciao acumulada de veculos: Depreciao acumulada de veculos a Veculos (Ferrari) 2 - Pela reavaliao conforme laudo tcnico: Veculos a Reserva de Reavaliao

R$ 300.000,00

R$ 250.000,00

3 - Pela contabilizao do encargo de depreciao no final do exerccio aps a reavaliao: Bem reavaliado (x) taxa de Depreciao = Depreciao Despesas de Depreciao a Depreciao Acumulada 4 - Pela realizao da reserva: Reserva de Reavaliao (x) taxa de depreciao (=) realizao a) Contabilizao no Resultado do Exerccio: Reserva de Reavaliao a Receitas no operacionais R$ 250.000,00 10 % R$ 25.000,00 R$ 300.000,00 10 % 30.000,00

R$

R$

30.000,00

R$ 25.000,00

b) Contabilizao no Patrimnio Lquido, na conta Lucros Acumulados: Reserva de Reavaliao a Lucros ou Prejuzos Acumulados R$ 25.000,00 5 Apresentao no Balano Patrimonial 5.1 Antes da depreciao:
Ativo Permanente Imobilizado - Veculos Ferrari R$ 300.000,00 Patrimnio Lquido ... Reservas de Reavaliaes Reavaliao de veculos R$ 250.000,00

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5.2 Aps a depreciao:
Ativo Permanente Imobilizado - Veculos R$ 300.000,00 (-) Dep. Acum. Vec. R$ (30.000,00) Patrimnio Lquido ... Reservas de Reavaliaes Reavaliao de veculos R$ 225.000,00

Considerando que haja alienao aps o perodo em que foi efetuada a primeira depreciao, pelo valor de R$ 280.000,00, teremos os seguintes registros: 1 - Pela venda a vista do veculo: Caixa a Receitas no operacionais R$ 280,000,00 2 - Pela baixa do veculo vendido : Despesa no operacional a Veculos R$ 300.000,00 3 - Pela baixa da depreciao acumulada do Veculo vendido: Depreciao Acumulada Veculos a Receita no operacional R$ 30.000,00 4 - Pela realizao total da Reserva de Reavaliao no Resultado do Exerccio: (R$ 250.000,00 - R$ 25.000,00 = R$ 225.000,00). Reserva de Reavaliao a Receita no operacional R$ 225.000,00

5 A apurao do Resultado do Exerccio ser assim apresentada: Apurao do Resultado do Exerccio (2) 300.000,00 280.000,00 (1) 30.000,00 (3) 225.000,00 (4) 300.000,00 535.000,00 (300.000,00) 235.000,00

1.4.3.1 - Significado e Reflexos da Reavaliao A contabilidade tem um conjunto de princpios para avaliao de ativos que varia conforme a sua natureza, mas baseia-se, principalmente, no custo original dos referidos ativos. No Brasil, os itens integrantes do Ativo Permanente tinham, compulsoriamente, seu custo original corrigido monetariamente, com vistas a refletir a perda do poder aquisitivo da moeda ao longo do tempo, conforme determinado pela legislao. Paralelamente a essa atualizao compulsria do valor dos ativos pela correo monetria, outrora vigente, a Lei das S/A permite que as empresas procedam a uma avaliao de ativos por seus valores de mercado, com base em laudos tcnicos. Denomina-se Reavaliao o resultado derivado da diferena entre o valor lquido contbil dos bens (custo corrigido monetariamente lquido das depreciaes acumuladas) e o valor de mercado, sendo este um procedimento optativo.

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A Reavaliao significa a adoo do valor de mercado para os bens reavaliados, abandonando-se para estes o princpio de custo original corrigido monetariamente. Objetiva, conceitualmente, que o balano reflita os ativos a valores mais prximos aos de reposio. Permite, ainda, que os valores dos bens do imobilizado reavaliados sejam apropriados, atravs da depreciao, aos custos ou despesas pelos novos valores, apurando resultados operacionais mais consentneos com o conceito de reposio dos ativos. 1.4.3.2 - A Reavaliao Frente aos Princpios Contbeis Em vrios pases a avaliao de ativos pelos valores de mercado no considerada aceitvel como um princpio contbil, por contrariar o conceito de custo como base de valor. Sua permisso no Brasil se deu atravs da legislao societria, complementada pela legislao fiscal. Sua utilizao, todavia, deve ser praticada dentro de critrios tcnicos, apurada por parmetros pautados pela realidade, e devidamente informada nas demonstraes contbeis e notas explicativas quanto a seus valores e reflexos. Assim, a avaliao de ativos pelo custo corrigido monetariamente o critrio preferencial consagrado pelos princpios fundamentais de contabilidade, sendo a reavaliao um critrio alternativo, que, se adotada dentro dos parmetros e critrios tcnicos, constitui-se em prtica contbil aceitvel. Em ambos os casos, deve-se observar o valor de recuperao, sempre que menor. Essa posio se coaduna com as normas internacionais de contabilidade do "IASCInternational Accounting Standards Committee". 1.4.3.3 - A Legislao Fiscal e a Heterogeneidade na Aplicao Apesar de os princpios fundamentais de contabilidade e a legislao societria determinarem uma correo monetria que reflita a perda no poder aquisitivo da moeda, na prtica, todavia, a correo monetria oficial vinha sendo registrada pelas empresas, por fora da legislao fiscal, com base na variao de ndices oficiais, cuja evoluo, ao longo do tempo, nem sempre acompanhou efetiva perda do poder aquisitivo da moeda. Esse fato gerou significativa diferena entre o valor lquido contbil dos bens (custo corrigido menos depreciaes acumuladas) e seu valor de mercado, o que levou muitas empresas a adotarem a reavaliao como forma alternativa de eliminar tal distoro, apesar de, originalmente, a reavaliao visar a flutuaes no valor de mercado dos bens e no suprir uma correo monetria menor que a inflao. Ao longo do tempo foram adotadas medidas especiais pela legislao fiscal, tais como correo monetria especiais ou complementares, visando eliminar ou reduzir tais diferenas. A legislao fiscal, ao tratar do assunto, determina que a reavaliao seja tributada quando for utilizada para aumento de capital ou quando ocorrerem os seguintes eventos: alienao do ativo reavaliado, sob qualquer forma; depreciao, amortizao ou exausto; baixa por perecimento; transferncia do ativo permanente para o ativo circulante ou realizvel a longo prazo. A legislao estabelece as condies de tributao da reserva de reavaliao efetuada pela prpria empresa e daquela efetuada na subscrio de capital ou de valores mobilirios, ou na fuso, incorporao ou ciso de empresas. A flexibilidade permitida pela legislao levou a uma heterogeneidade de tratamento na aplicao da reavaliao por parte das empresas, inclusive com a adoo de prticas distantes do objetivo para o qual foi criada, tais como, entre outros: a) empresas que efetuaram reavaliaes para compensar correes monetrias insuficientes; b) empresas que efetuaram a contabilizao de depreciaes aceleradas ou superiores ao efetivo desgaste fsico dos bens; c) empresas que registraram reavaliaes visando demonstrar custos mais atualizados para justificar aumentos de preos; d) empresas que a aplicaram visando afetar distribuio de lucros; e) empresas que a aplicaram visando benefcios de ordem fiscal mediante a compensao contra prejuzos fiscais prestes a expirar; e f) empresas que a adotaram objetivando alteraes na relao entre capital prprio e de terceiros. Esta ltima talvez seja a principal causa de as empresas adotarem a reavaliao de ativos. 1.4.3.4 - Definies Alguns termos, por serem relevantes ao nosso estudo, merecem pormenorizao do seu significado.

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Custo Corrigido ou Custo Atualizado Monetariamente: o custo original representado pelo montante de caixa ou equivalente de caixa dado em pagamento pela aquisio de um bem, por ocasio de sua compra ou construo, considerado em termos de moeda de poder aquisitivo constante, ou seja, corrigido monetariamente; Valor de Mercado: o valor de entrada, que a empresa despenderia no mercado para repor o ativo, considerando-se uma negociao normal entre partes independentes e isentas de outros interesses. Esse valor deve considerar o preo vista de reposio do ativo, contemplando as condies de uso em que o bem se encontra; Valor Lquido Contbil: o montante pelo qual um bem est registrado na contabilidade e refletido no balano patrimonial, seja pelo valor de custo corrigido, seja pelo valor de mercado (reavaliao),lquido da correspondente depreciao, amortizao ou exausto acumulada; Valor Recupervel: o montante que a empresa espera recuperar pelo uso futuro de um ativo nas suas operaes, incluindo seu valor residual na baixa. 1.4.3.5 - HIPTESES POSSVEIS DE REAVALIAO O processo de reavaliao de ativos se aplica s seguintes situaes previstas nas legislaes societria e fiscal que tratam de reavaliao: reavaliao voluntria de ativos prprios; reavaliao de ativos por controladas e coligadas; reavaliao na subscrio de capital em outra empresa com conferncia de bens; reavaliao nas fuses, incorporaes e cises. 1.4.3.6 - REAVALIAO VOLUNTRIA DE ATIVOS PRPRIOS 1.4.3.6.1 - Ativos que Podem ser Reavaliados A Lei n 6.404/76 menciona que a reavaliao pode ser feita para os "elementos do ativo", o que pode dar o entendimento de abranger no s itens do imobilizado, como de investimentos e ativo diferido, alm de estoques, entre outros. A legislao fiscal mais restritiva e refere-se somente a itens do ativo permanente no abrangendo, portanto, os estoques ou outros ativos constantes do Circulante ou Realizvel a Longo Prazo. O entendimento da CVM, entretanto, de que a reavaliao seja restrita a bens tangveis do ativo imobilizado, desde que no esteja prevista sua descontinuidade operacional, ou seja, desde que possam ser utilizados, alienados ou depreciados, amortizados ou exauridos. 1.4.3.6.2 - Amplitude e Periodicidade da Reavaliao Uma vez que a empresa opte por realizar e contabilizar a reavaliao, o critrio para avaliao do seu imobilizado deixa de ser o valor de custo corrigido e, portanto, as reavaliaes sero peridicas, com uma regularidade tal que o valor lquido contbil no apresente diferenas significativas em relao ao valor de mercado na data de cada balano. Dessa forma, devem-se observar os seguintes prazos mximos: a) anualmente, para as contas ou grupo de contas cujos valores de mercado variarem significativamente em relao aos valores anteriormente registrados; b) a cada quatro anos, para os ativos cuja oscilao do preo de mercado no seja relevante, incluindo ainda os bens adquiridos aps a ltima reavaliao; c) observados o conceito e prazos acima, a empresa pode optar por um "sistema rotativo", realizando, periodicamente, reavaliaes parciais, por rodzio, com cronogramas definidos, que cubram a totalidade dos ativos a reavaliar a cada perodo. 1.4.3.6.3 - O Imobilizado a Reavaliar Reavaliao Global e Parcial Ao decidir-se, em relao ao imobilizado, passar de um conceito de custo corrigido para o de mercado em data determinada, tal base deve ser utilizada para todo o imobilizado tangvel, com vistas a impedir que determinados itens figurem por um critrio e outros por base diferente de avaliao. No entanto, por no se coadunar com o conceito de valor de reposio, no devem ser reavaliados os itens que esto em vias de serem descontinuados e os que no devero ser repostos.

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Apesar de no recomendvel, admissvel que a reavaliao seja parcial e no para todos os itens do imobilizado. Nesse caso, todavia, necessrio proceder reavaliao de todos os itens da mesma natureza ou da mesma conta, como por exemplo, se a empresa resolver reavaliar um veculo dever reavaliar todos os veculos. Alm disso, em reavaliaes parciais do imobilizado, a empresa dever proceder a uma clara evidenciao nas notas explicativas sobre quais itens e/ou contas foram reavaliados e quais no o foram, com indicao do valor lquido contbil anterior, da nova avaliao e da reavaliao registrada por conta ou natureza. 1.4.3.6.4 - Imobilizado Descontinuado No caso de ativos reavaliados, componentes de uma linha de atividade que estiver sendo descontinuada, deve-se voltar ao conceito de custo corrigido, estornando-se, para tanto, a parcela da reavaliao embutida no ativo e as respectivas reserva de reavaliao e proviso para impostos e contribuies. 1.4.3.6.5 - Ajuste da Avaliao A reserva de reavaliao , pela prpria determinao da legislao, um acrscimo do ativo correspondente, ou seja, presume-se sempre que a reavaliao positiva, o que no significa que no possa haver sua reduo ou mesmo eliminao. Os laudos de avaliao podero indicar que, para bens de uma conta ou natureza, possvel haver itens que, comparados com os dos registros contbeis, resultem em diferenas positivas ou negativas. entendimento que, nesse caso, se dever proceder aos acrscimos e decrscimos correspondentes. Na hiptese de os laudos de avaliao indicarem que, no conjunto, o total apurado inferior ao valor lquido contbil dos bens correspondentes, devem ser observados os seguintes procedimentos: a) quando de uma primeira reavaliao ou quando no houver saldo na reserva no cabe o reconhecimento do efeito negativo. Todavia, a empresa dever verificar se o valor lquido contbil dos ativos, considerados em conjunto, recupervel atravs de suas operaes futuras; b) quando houver saldo na reserva de reavaliao o efeito negativo deve ser reconhecido, cuja contabilizao ser a seguinte: 1) o valor reduzir o imobilizado em contrapartida a: (1.1) reserva de reavaliao, correspondente aos mesmos bens e originada de reavaliaes anteriores, e (1.2) a proviso para imposto de renda diferido, que ser reduzida proporcionalmente reduo da reserva. D Reserva de Reavaliao D Proviso p/ IR diferido C Bem Reavaliado 2) quando a reserva e respectiva proviso para imposto de renda forem insuficientes para a contabilizao de reduo do ativo, representar que o valor de mercado inferior ao valor do custo original corrigido lquido das depreciaes, e, portanto, esta insuficincia ser lanada como despesa no-operacional no resultado do perodo em que a reavaliao ocorrer, mediante constituio de proviso para perdas. Esta proviso somente ser reconhecida se a perda for considerada irrecupervel. D Perdas com imobilizado (no-operacional) C Proviso p/ perdas 1.4.3.6.6 - Procedimentos para Reavaliao e Laudo de Avaliao A Lei n 6.404/76 estabelece a avaliao por trs peritos ou por empresa especializada, nomeados em Assemblia Geral Extraordinria, convocada com essa finalidade no caso de sociedades por aes. Nas demais entidades, procedimento semelhante deve ser adotado. A legislao no faz referncia quanto especializao dos peritos, j que a percia um exame ou vistoria de carter tcnico e especializado. Decorre, portanto, que os peritos ou

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empresa avaliadora a serem nomeados com essa finalidade devem possuir especializao na matria pertinente ao objeto da avaliao. Tambm no feita, pela legislao, qualquer meno quanto independncia dos peritos ou empresa avaliadora em relao empresa ou a seus acionistas ou scios. , todavia, fundamental que os conceitos de independncia profissional sejam observados na nomeao dos peritos. 1.4.3.6.7 - Critrios de Avaliao A Lei n 6.404/76 define que os peritos ou empresa especializada apresentaro laudo fundamentado, com a indicao dos critrios de avaliao e dos elementos de comparao adotados. Como de conhecimento geral, as avaliaes podem ser feitas dentro de tcnicas, critrios e valores diversos para os mesmos bens, em funo de objetivos diferentes que se pretendam. O laudo de avaliao aqui referido deve estar voltado ao objetivo da reavaliao e, portanto, passa a expressar uma nova base de avaliao de ativos que se reflete na contabilidade e demonstraes contbeis das empresas. Nesse sentido, deve preservar os demais princpios de contabilidade, especialmente o da continuidade, ou seja, dever levar em conta o pressuposto da empresa em marcha e considerar a efetiva possibilidade de recuperao dos ativos em avaliao mediante seu uso nas operaes. Por esse princpio, por exemplo, os bens do imobilizado destinam-se a ser utilizados na gerao de produtos ou servios, dentro do objeto social da empresa, e no a ser liquidados ou vendidos. A avaliao de tais ativos, dentro desse princpio, deve ser baseada em valor de entrada, o que implica que o valor de custo somente pode ser substitudo, mediante reavaliao, pelo valor de reposio no estado em que se encontra. Em suma, objetiva-se avaliar os ativos em funo de seu valor de utilidade ou valor de uso nas condies em que se encontram, voltados continuidade operacional da empresa. aplicvel, assim, como valor de entrada, o custo corrente de reposio, computado seu desgaste fsico e tcnico e considerado seu valor de utilidade operacional para a empresa. No se enquadra, portanto, dentro desse conceito, eventual valor futuro potencial dos ativos e nem seu valor de sada (valor de venda ou liquidao), j que a reavaliao no se destina a tal finalidade. So esses alguns parmetros que devem ser seguidos pelos peritos ou empresa especializada, na seleo e aplicao dos critrios de avaliao de ativos, que tenham a finalidade da reavaliao prevista na Lei n 6.404/76. 1.4.3.6.8 - Identificao dos Itens a Serem Reavaliados e de sua Reavaliao requisito, dentro dos procedimentos de reavaliao, que os bens objeto da nova avaliao sejam individualmente identificados quanto sua descrio e contabilizao (conta ou subconta que especifiquem o custo corrigido e depreciaes acumuladas correspondentes). O novo valor de avaliao de cada bem dever ser comparado com o valor lquido contbil correspondente, sendo importante que se proceda comparao na mesma data-base, ou seja, tais bens devero ter registradas as correes monetrias e depreciaes, amortizaes ou exaustes correspondentes at a mesma data-base da avaliao dos peritos. No se deve confundir, dessa forma, valor de reavaliao com ausncia de correo monetria, depreciaes ou baixas. 1.4.3.6.9 - Defasagem entre as datas do Laudo de Avaliao e de sua Aprovao e Contabilizao Sempre que houver defasagem entre a data-base do laudo de avaliao e a data da Assemblia Geral Extraordinria ou da Reunio dos Quotistas que o aprova, dever ser efetuada a atualizao monetria dos valores do laudo de avaliao, pelo mesmo ndice de correo do balano e, quando aplicvel, das depreciaes correspondentes. Portanto, imprescindvel que o laudo faa meno data-base da avaliao de cada bem, que difere da data de emisso do laudo, normalmente posterior. 1.4.3.6.10 - Vida til Remanescente

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Quando se tratar de bem sujeito a desgaste fsico, indispensvel que o laudo indique sua vida til econmica remanescente, visando a definio das futuras taxas de depreciao. 1.4.3.6.11 - Impostos Incidentes sobre a Reserva de Reavaliao A reavaliao positiva representa acrscimo de patrimnio lquido que ser tributado futuramente pela realizao dos ativos. Considerando-se esse nus existente sobre a reavaliao, no momento de seu registro deve-se reconhecer a carga tributria (imposto de renda e contribuio social) devida sobre a futura realizao dos ativos que a geraram. O lanamento contbil deve ser efetuado a dbito de conta retificadora da reserva de reavaliao (que pode ser atravs de conta retificadora para controle fiscal) e a crdito de proviso para imposto de renda no Exigvel a Longo Prazo. Esta proviso ser transferida para o Passivo Circulante medida que os ativos forem sendo realizados. As eventuais oscilaes nas alquotas dos impostos e contribuies devem ser reconhecidas, se aplicvel, em contrapartida correspondente conta retificadora da reserva de reavaliao. Essa proviso para impostos incidentes sobre a Reserva de Reavaliao no dever ser constituda para ativos que no se realizaro por depreciao, amortizao ou exausto e para os quais no haja qualquer perspectiva de realizao por alienao ou baixa, como o caso de terrenos . Nessa hiptese, o nus fiscal somente ser reconhecido contabilmente no futuro quando, por mudana de circunstncias, ocorrer a alienao ou baixa. 1.4.3.6.12 - Forma de Contabilizao O resultado de reavaliao, ou seja, a diferena entre o valor da nova avaliao e o valor lquido contbil do bem, corrigido monetariamente e depreciado at a data da avaliao, dever ser incorporado ao ativo reavaliado correspondente e ter como contrapartida conta denominada reserva de reavaliao, no Patrimnio Lquido, com o conseqente reconhecimento dos impostos incidentes sobre a reserva de reavaliao. Esta contrapartida, todavia, dever ser creditada como receita no operacional, na hiptese de que a entidade tenha registrado anteriormente como despesa, at o limite desta, atualizada monetariamente, uma perda decorrente de reavaliao negativa relacionada com o mesmo bem. A empresa dever ter controle analtico que identifique o valor da reavaliao, bem a bem, para determinao de sua realizao futura via depreciao e baixa. 1.4.3.6.13 - Depreciao, Amortizao ou Exausto e Correo Monetria dos Bens Reavaliados Aps a reavaliao, a depreciao, amortizao ou exausto desses bens deve ser calculada e contabilizada sobre esse novo valor total (como custo do produto ou despesa do exerccio, conforme o caso), considerando a vida til econmica remanescente indicada no laudo. 1.4.3.6.14 - Realizao da Reserva de Reavaliao A reserva de reavaliao considerada realizada na proporo em que se realizarem os bens reavaliados, devendo ser transferida para lucros ou prejuzos acumulados. A reserva de reavaliao no pode ser utilizada para aumento de capital ou amortizao de prejuzo enquanto no realizada. Devem ser considerados como realizados os valores de reavaliao na medida da ocorrncia dos seguintes fatos: a) depreciao, amortizao ou exausto do valor da reavaliao dos bens computada como custo ou despesa operacional no perodo; b) baixa dos bens reavaliados em virtude de alienao ou perecimento. 1.4.3.6.15 - Recuperao do Valor Lquido Contbil Em princpio todos os ativos constantes do balano de uma empresa devem ser recuperveis. Valor de recuperao no caso do imobilizado o montante que a empresa espera recuperar pelo uso futuro de um ativo nas suas operaes, incluindo seu valor residual na baixa. Dessa forma, o imobilizado (um item ou grupo de itens) deve ser periodicamente acompanhado com o objetivo de verificar se o valor de recuperao est inferior ao valor lquido contbil, quer

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esteja avaliado pelo custo corrigido ou pelo mercado (reavaliao). Quando isto ocorrer, o valor lquido contbil deve ser reduzido ao valor de recuperao. Todavia, esta reduo somente deve ocorrer se for considerada no temporria. O montante desta reduo deve reverter uma reavaliao anterior, sendo debitado reserva. Um eventual aumento subseqente no valor de recuperao desses ativos deve reverter baixas anteriores. Essa verificao deve levar em conta o grupo de itens do imobilizado que formam um conjunto ou projeto e os demais ativos correspondentes, particularmente o ativo diferido. Preferencialmente, o valor de recuperao deve estar baseado no fluxo futuro de caixa descontado a valor presente, considerando as operaes da companhia como um todo. 1.4.3.7 - REAVALIAO DE ATIVOS POR CONTROLADAS E COLIGADAS 1.4.3.7.1 - Introduo No aplicvel uma reavaliao de investimentos em outras empresas, particularmente os em controladas e coligadas avaliados pelo mtodo de equivalncia patrimonial. No entanto, a investidora, ao refletir na conta de investimentos a variao patrimonial oriunda de reserva de reavaliao registrada pela controlada ou coligada, feita conforme a presente norma, dever proceder conforme indicado nos itens a seguir. Visando manter uniformidade de critrios a investidora somente registrar essa variao patrimonial caso seja consistente com o seu procedimento, ou seja, tambm tenha as suas contas correspondentes avaliadas pelo mesmo critrio de mercado. A investidora somente deve refletir na conta de investimentos avaliados pela equivalncia patrimonial, a variao patrimonial oriunda de reserva de reavaliao registrada pela sociedade investida levando em conta se: (a) o ativo reavaliado pela investida for considerado recupervel naquela empresa, e (b) sua conta de investimento acrescida do valor da reavaliao feita pela investida for considerada recupervel como investimento permanente. 1.4.3.7.2 - Contabilizao na Constituio e Correo Monetria O acrscimo na conta de investimentos que corresponde porcentagem de participao da investidora sobre a reserva de reavaliao constituda pela controlada ou coligada, dever ser registrado contabilmente na mesma data-base em que tiver sido reconhecido na investida, tendo como contrapartida uma reserva de reavaliao no patrimnio lquido, em conta prpria que identifique tratar-se de reavaliao de controlada ou coligada, segregada, portanto, da reserva de reavaliao voluntria de ativos prprios. No caso de redues de ativo da controlada que impliquem o reconhecimento de despesa ou mesmo a receita por sua recuperao futura a investidora automaticamente reconhecer o efeito como resultado operacional de equivalncia patrimonial. 1.4.3.7.3 - Compensao de Reavaliao com gio ou Desgio O valor da reserva de reavaliao, decorrente da avaliao de bens a que procedeu uma sociedade controlada ou coligada, dever ser deduzido do saldo do gio que houver sido pago na aquisio do investimento, correspondente somente mais-valia dos bens do ativo imobilizado que foram reavaliados e que deram origem quele gio. Na hiptese de reavaliao negativa, deve-se baixar os saldos de desgios originados dos mesmos bens. 1.4.3.7.4 - Realizao da Reserva de Reavaliao A reserva de reavaliao apurada na investidora, decorrente da avaliao de bens efetuada por controladas ou coligadas, ser considerada realizada na ocorrncia dos seguintes fatos: a) na proporo em que a reavaliao da controlada ou coligada que lhe deu origem for sendo realizada por depreciao, amortizao ou exausto ou por baixa por alienao ou perecimento dos ativos reavaliado se deve corresponder, proporcionalmente, reverso da reserva de reavaliao pela controlada ou coligada; b) na baixa dos investimentos nas respectivas controladas ou coligadas que deram origem reavaliao.

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A utilizao pela investida da reserva de reavaliao, para aumento de capital ou absoro de prejuzos acumulados, no representa uma realizao da reserva de reavaliao na investidora. 1.4.3.7.5 - Contabilizao da Realizao da Reserva de Reavaliao A reserva de reavaliao, na medida da realizao acima descrita, dever ser transferida para a conta lucros ou prejuzos acumulados no patrimnio lquido. 1.4.3.7.6 - Uniformidade entre Investidora e Investidas na Reavaliao Quando uma empresa opta por reavaliar seus prprios ativos deve, como princpio geral, determinar s suas controladas e recomendar que suas coligadas tambm assim procedam, para haver uniformidade de critrios contbeis. Tal uniformidade requerida pela legislao na avaliao de investimentos pelo mtodo de equivalncia patrimonial e se torna ainda mais importante quando a investidora elabora demonstraes contbeis consolidadas. O reconhecimento dos efeitos tributrios pela controlada ou coligada automaticamente registrado pela investidora como reduo do investimento e respectiva reserva de reavaliao. Na hiptese de investimento avaliado pela equivalncia patrimonial passar a ser avaliado pelo mtodo de custo corrigido, recomenda-se investidora baixar as reavaliaes anteriores, devendo adotar controles para sua realizao futura caso no o faa. 1.4.3.7.7 - Investimento Descontinuado O disposto no processo de reavaliao de ativos prprios aplica-se tambm aos investimentos avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial, devendo-se efetuar o estorno contra a respectiva conta de investimento. 1.4.3.8 - REAVALIAO NA SUBSCRIO DE CAPITAL EM OUTRA EMPRESA COM A CONFERNCIA DE BENS 1.4.3.8.1 - Apresentao do Problema A subscrio de capital pode ser integralizada mediante a conferncia de bens. A legislao societria determina que os bens usados para integralizao de capital sejam avaliados por trs peritos ou por empresa especializada nomeados em assemblia dos subscritores. Esse procedimento e laudo visam dar suporte e proteo a todos os scios na definio do valor de tais bens convencionados entre as partes, sendo que o subscritor, que est dando os bens, pode atribuir a estes valor inferior ao do laudo. Dessa forma, a avaliao faz parte do processo negocial de definio do valor quando o relacionamento se d entre empresas independentes, e no representa uma reavaliao espontnea nos termos anteriormente definidos. 1.4.3.8.2 - Forma de Contabilizao A empresa que recebeu bens como integralizao de capital deve registrar tais ativos em funo de sua natureza e pelo valor a eles atribudos na assemblia ou no contrato social e convencionado entre as partes, pois esse o custo original dos bens para essa empresa, sendo irrelevante se o laudo de avaliao indicar valor superior. 1.4.3.8.3 - Integralizao na Investidora A empresa que tiver integralizado o capital com bens dever registrar como custo de investimento (aes subscritas integralizadas) o mesmo valor, ou seja, o valor negociado e convencionado em assemblia ou contrato social. Tendo em vista que tal valor poder ser diferente do valor lquido contbil pelo qual tais bens estavam registrados nos seus ativos, a empresa reconhecer lucro ou prejuzo ao dar baixa dos bens em integralizao contra o valor de custo das aes ou quotas recebidas, quando isso representar resultado realizado. A legislao fiscal permite, todavia, que tal ganho tenha sua tributao postergada, se o referido ganho for contabilizado como reserva de reavaliao no Patrimnio Lquido. No caso de integralizao com imobilizado tangvel em capital de controlada ou coligada avaliada pelo mtodo de equivalncia patrimonial, se esse acrscimo patrimonial representar

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resultado no realizado, tal valor deve ser registrado como reserva de reavaliao, lquida do diferimento dos impostos e contribuies incidentes. 1.4.3.8.4 - Realizao da Reserva de Reavaliao A realizao dessa reserva de reavaliao ocorre com os seguintes fatos: a) a alienao da participao societria; b) a realizao dos ativos pela investida que recebeu os bens proporcionalmente : (b.1) alienao dos bens, sob qualquer forma; (b.2) depreciao, amortizao ou exausto; (b.3) baixa por perecimento. 1.4.3.8.5 - Contabilizao da Realizao da Reavaliao A parcela da reserva de reavaliao realizada dever ser transferida para a conta lucros ou prejuzos acumulados no Patrimnio Lquido. 1.4.3.9 - REAVALIAO NAS FUSES, INCORPORAES E CISES Similarmente ao caso anterior, nas fuses, incorporaes ou cises de empresas podem surgir tambm as reservas de reavaliao. Alis, so nessas reorganizaes societrias que as reavaliaes baseada sem laudos so de fato importantes e requeridas, diferentemente das reavaliaes voluntrias, que so optativas. Esse fato ocorre nesses casos, j que so efetuadas assemblias onde os valores de ativos, passivos e conseqente Patrimnio Lquido so definidos entre os acionistas das partes envolvidas, como resultados da negociao entre estes, baseados em laudos de avaliao. Nos casos de ciso, a reserva de reavaliao deve ser atribuda s empresas resultantes, com base nos respectivos ativos. A realizao da reserva de reavaliao e sua contabilizao devem seguir orientao similar ao tratamento j mencionado nos casos anteriores. 1.4.3.10 - NOTAS EXPLICATIVAS Em notas explicativas devero ser divulgadas as informaes sobre a reavaliao efetuada pela empresa, destacando: a) as bases da reavaliao e os avaliadores (este item somente no ano da reavaliao); b) o histrico e a data de reavaliao; c) o sumrio das contas objeto da reavaliao e respectivos valores; d) o efeito no resultado do exerccio, oriundo das depreciaes, amortizaes ou exaustes sobre a reavaliao, e baixas posteriores; e) o tratamento quanto a dividendos e participaes; f) tratamento e valores envolvidos quanto a impostos e contribuies e correo monetria especial (artigo 2 da Lei n 8.200/91) eventualmente contida na reserva de reavaliao.

1.4.4.

RESERVAS DE LUCROS

O Lucro Lquido do Exerccio (LLE) deve receber uma destinao que pode ser sob a forma de distribuio de dividendos, incorporao ao capital social, absoro de Prejuzos Acumulados ou destinados para formao de reservas. Desta forma, reservas de lucros representam apropriao de lucros da empresa.

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No final de cada exerccio social a administrao da empresa deve providenciar a elaborao das demonstraes financeiras. Nelas deve constar a proposta da administrao para a destinao do lucro lquido do exerccio da companhia. As reservas de lucros so parcelas retidas do resultado positivo obtido pela empresa, para impedir que a sua distribuio venha causar prejuzos futuros sociedade, principalmente as relacionadas s crises de liquidez como o caso da reserva para contingncias. Contabilizao: O Resultado do Exerccio, demonstrado na DRE, deve ser transferido para a conta Lucros ou Prejuzos Acumulados. Se aps a transferncia o saldo da conta Lucros ou Prejuzos Acumulados apresentar saldo credor, ou seja, for Lucros Acumulados, ento iniciam-se as destinaes a partir dessa conta, mediante dbito em conta de lucros acumulados e a crdito em conta de reserva de lucros. Dbito: lucros acumulados Crdito: reservas de lucros Encontramos na Lei n 6.404/76 a possibilidade de constituio das seguintes reservas: reserva reserva reserva reserva reserva reserva legal (art. 193); estatutria (art. 194); de lucros a realizar ( art. 195); de contingncia (art. 196); de reteno de lucros (art. 197); especial para dividendo obrigatrio no-distribudo (Art. 202).

1.4.4.1. RESERVA LEGAL A reserva legal possui o objetivo de dar maior garantia e manter a integridade do capital social. De todas as reservas a nica obrigatria para as companhias e bastante cobrada em provas de concursos. Art. 193. Do lucro lquido do exerccio, 5% (cinco por cento) sero aplicados, antes de qualquer outra destinao, na constituio da reserva legal, que no exceder de 20% (vinte por cento) do capital social. 1o. A companhia poder deixar de constituir a reserva legal no exerccio em que o saldo dessa reserva, acrescido do montante das reservas de capital de que trata o 1o do art. 182, exceder de 30% (trinta por cento) do capital social. 2o. A reserva legal tem por fim assegurar a integridade do capital social e somente poder ser utilizada para compensar prejuzos ou aumentar o capital.

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Conforme depreendemos da leitura do dispositivo e pelo que tem sido cobrado nas provas, conclumos que a Reserva Legal determinada pela aplicao de 5% sobre o lucro lquido do exerccio antes da formao de qualquer outra reserva ou da distribuio do lucro. Ela est limitada ao montante de 20% do capital social, realizado e corrigido monetariamente. Pode, a opo da empresa, deixar de ser constituda no exerccio em que ela somada s reservas de capital (gio, produto, prmio e doaes e subvenes) ultrapassar o limite de 30% do capital corrigido. Temos portanto os seguintes limites na constituio da Reserva Legal: 1 - A reserva de cada exerccio esta limitada a 5% do LLE. 2 - O montante da Reserva Legal no pode ultrapassar a 20% do capital social corrigido; 3 - Optativo Se a reserva legal, somada s reservas de capital, chegar a 30% do capital social, ela poder deixar de ser constituda, mesmo que no alcance os 20% do capital social. Para fins de constituio da reserva legal devemos considerar o capital social corrigido, isto , caso haja reserva de correo do capital social, esta dever ser adicionada ao valor do capital social para determinar os percentuais aplicveis. A Reserva Legal somente poder ser utilizada para compensar prejuzos ou aumentar o capital. A constituio da Reserva Legal geralmente muito tranqila. Porm, em provas de concursos elaborados pela Esaf, a interpretao dada ao disposto no 3 limite a de que o limite pode ser satisfeito no prprio exerccio pela constituio de Reserva Legal em percentual inferior a 5%, desde que se atinja os 30% do capital social pela soma da RL com as reservas de capital. Exemplo 1: A Cia Charmosa, cujo capital social de R$ 100.000,00, possua no final do exerccio social de 2003 uma Reserva Legal de R$ 18.000,00. Durante o exerccio de 2004 obteve LLE no valor de R$ 10.000,00. O valor a ser constitudo a ttulo de RL de. Resoluo: Percebam que no h Reservas de Capital, logo a possibilidade do 3 limite no precisa ser analisada. Pelo 1 limite, a RL dever ser de no mximo de R$ 500,00 Pelo 2 limite, a reserva legal pode ser de no mximo R$ 2.000,00. Logo, o valor da RL a ser constitudo de R$ 500,00. Dbito: Lucros Acumulados 500,00 Crdito: Reserva Legal 500,00

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Exemplo 2: Qual deve ser o valor da reserva legal a ser constituda pela Cia Penlupe se ela obteve um Lucro Lquido no Exerccio de 2004 no valor de R$ 200.000,00, tendo em vista os saldos das contas abaixo? Capital social Reserva legal Reservas de capital Resoluo: Para resolvermos a questo devemos atentar aos limites da lei: 1 - 5% do LLE: 200.000,00 x 0,05 = R$ 10.000,00 Este o valor mximo que pode ser constitudo a ttulo de Reserva Legal, mesmo no alcanando os 20% do Capital Social. 2 - 20% do Capital Social: 20% de 300.000,00 = R$ 60.000,00. Como j existe uma RL de 35.000,00, ento o mximo que pode ser constitudo de RL de 25.000,00. Como esse valor superior ao limite anterior, deve prevalecer o limite anterior. 3 - 30% do Capital Social de RL + Reservas de Capital: 300.000,00 x 0,3 = 90.000,00. Isto , se a soma de RL com as reservas de capital chegar a 90.000,00, ento no ser obrigatria a constituio de 5% do LLE. No caso a soma RL + Reserva de Capital = 35.000 + 50.000 = 85.000,00. Para chegar a 90.000,00 faltam R$ 5.000,00. Diante desta situao, podemos dizer que a empresa est obrigada a constituir uma reserva legal, cujo valor pode ser qualquer um entre R$ 5.000,00 e R$ 10.000,00, pois qualquer valor neste limite satisfar o disposto na lei. Caso a empresa opte por destinar os R$ 10.000,00, o lanamento seria o seguinte: Dbito: lucros acumulados 10.000,00 Crdito: reserva legal 10.000,00 R$ 300.000,00 R$ 35.000,00 R$ 50.000,00

Exemplo 3: A empresa SYNO S/A, com capital realizado de R$ 100.000,00 e reserva legal constituda de R$ 17.000,00 no final de 2003, obteve, durante o ano de 2004, um LLE de R$ 80.000,00. Qual o valor desse lucro que deve ser destinado para reserva legal? Resoluo: O 1 limite de R$ 4.000,00 (5% de 80.000,00); O 2 limite de R$ 3.000,00 (20% de 100.000,00 17.000) Ento, o valor da reserva a ser constituda deve ser de R$ 3.000,00. Dbito: lucros acumulados 3.000,00

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Crdito: reserva legal 3.000,00

Exemplo 4: A empresa NYSO S/A, com capital social realizado de R$ 100.000,00, reservas de capital de R$ 15.000,00 e Reserva Legal de R$ 17.000,00 no final do exerccio de 2003, obteve, durante o ano de 2004, LLE no valor de R$ 60.000,00. Qual valor o valor que deve ser destinado na formao da Reserva Legal? Resoluo: Pelo 1 limite, a reserva pode atingir o mximo de R$ 3.000,00. Pelo 2 limite, o mximo a ser destinado para Reserva Legal de R$ 3.000,00. 3 limite: Reserva Legal + Reservas de Capital = 17.000 + 15.000 = R$ 32.000, valor superior a 30% do Capital Social. Concluso: A Empresa est desobrigada de constituir Reserva Legal. Entretanto, se desejar constitu-la poder destinar qualquer valor entre R$ 0,00 e R$ 3.000,00, que os preceitos legais estaro satisfeitos.

1.4.4.2. RESERVAS ESTATUTRIAS A constituio desta reserva no obrigatria por lei, entretanto a previso estatutria a torna obrigatria para a companhia. Deve ser classificada como reserva estatutria qualquer reserva prevista no estatuto, independentemente da designao adotada. Art. 194. O estatuto poder criar reservas desde que, para cada uma: I indique, de modo preciso e completo, a sua finalidade; II fixe os critrios para determinar a parcela anual dos lucros lquidos que sero destinados sua constituio; e III estabelea o limite mximo da reserva. Observa-se que o estatuto deve precisar a base de clculo, a finalidade e os limites das reservas nele previstas. Exemplo: A Cia Aos S/A tem previso estatutria da constituio da reserva para futuro aumento do capital social, com destinao de 6% do LLE para essa reserva. Sabendo que o LLE foi de R$ 50.000,00, qual o valor da reserva estatutria? Contabilizao: Dbito: lucros acumulados Crdito: reservas estatutrias 3.000,00 3.000,00

Ressaltamos que a constituio desta reserva, nos termos do art. 198, no poder prejudicar a distribuio do dividendo mnimo obrigatrio.

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Desta forma, ela deve ser constituda aps a destinao do dividendo, sendo que a base de clculo pode ser o LLE, desde que isto no prejudique o valor do dividendo obrigatrio.. 1.4.4.3. RESERVA PARA CONTINGNCIAS A reserva para contingncias possui estrita relao com o princpio contbil da continuidade. A sua constituio tem como finalidade de compensar, em perodo futuro, a diminuio do lucro, proveniente de perda provvel, cujo valor possa ser estimado, mas que, contudo, no constitui obrigao. Art. 195. A assemblia geral poder, por proposta dos rgos da administrao, destinar parte do lucro lquido formao de reserva com a finalidade de compensar, em exerccio futuro, a diminuio do lucro decorrente de perda julgada provvel, cujo valor possa ser estimado. 1o. A proposta dos rgos da administrao dever indicar a causa da perda prevista e justificar, com as razes de prudncia que a recomendem, a constituio da reserva. 2o. A reserva ser revertida no exerccio em que deixarem de existir as razes que justificarem a sua constituio ou em que ocorrer a perda. A constituio desta reserva no encontra uma imposio pela lei, no entanto, diante dos princpios de contabilidade devemos constitu-la. Ela ser constituda por proposta da administrao e esta proposta dever indicar a causa prevista, justificando as razes que originaram sua criao. Esta reserva dever ser constituda apenas quando previstas situaes incomuns, nas quais o patrimnio lquido da empresa esteja ameaado por fenmenos fora do seu controle, tais como enchentes, secas, pragas, guerras, revolues, desapropriaes, fim do prazo de vigncia de contratos de empreitada etc. que podero diminuir a atividade econmica da empresa em exerccio futuro a tal ponto que possam comprometer a continuidade da entidade, caso no seja constituda. Desta forma, a principal finalidade de sua constituio evitar a distribuio de resultados. Contabilizao: A contabilizao dessa reserva segue a regra de contabilizao adotada para qualquer constituio de reserva, ou seja, debita-se a conta lucros acumulados em contrapartida da reserva: Dbito: lucros acumulados Crdito: reservas para contingncias

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Por fim, pelo exposto no 2, a reserva dever ser revertida para a conta lucros acumulados quando deixar de existir as razes de sua constituio. Dbito: reservas para contingncias Crdito: lucros ou prejuzos acumulados Chamamos a ateno para que no haja confuso entre reservas para contingncias e proviso para contingncias. As reservas representam uma destinao do resultado e compem o PL. As provises possuem como contrapartida uma conta de resultado, modificando-o e so classificadas no Passivo Exigvel. 1.4.4.4. RESERVA DE RETENO DE LUCROS Srgio de Iudcibus chama essa reserva de reserva de lucros para expanso. H, ainda, autores que se referem a ela como reserva para investimentos ou reserva oramentria. a reserva efetuada para atender a projetos de investimentos. Essa reserva encontra amparo no art. 196 da Lei. Chama-se especial ateno a este artigo, principalmente seu 2o, pois ele foi substancialmente alterado pela Lei no 10.303/2001. Art. 196. A assemblia geral poder, por proposta dos rgos da administrao, deliberar reter parcela do lucro lquido do exerccio prevista em oramento de capital por ela previamente aprovado. 1o. O oramento, submetido pelos rgos da administrao com a justificativa da reteno de lucros proposta, dever compreender todas as fontes de recursos e aplicaes de capital, fixo ou circulante, e poder ter a durao de at cinco exerccios, salvo no caso de execuo, por prazo maior, de projeto de investimento. 2o O oramento poder ser aprovado pela assemblia-geral ordinria que deliberar sobre o balano do exerccio e revisado anualmente, quando tiver durao superior a um exerccio social. (Redao dada pela Lei no 10.303, de 31/10/2001.) (A parte em negrito foi acrescida ao dispositivo.) Esta reserva constituda por um ato completamente discricionrio da administrao da companhia, que dever propor assemblia geral a sua constituio, com o fito de ampliar a capacidade operacional da companhia ou propiciar a esta maior liquidez. Tal qual ocorre com a reserva estatutria, esta reserva tambm no pode ser constituda em detrimento da distribuio de dividendo.

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1.4.4.5. RESERVA DE LUCROS A REALIZAR A reserva de lucros a realizar uma reserva diferente das demais, pois constituda mediante a destinao de parcela do resultado que subtrada do dividendo calculado. O objetivo da constituio dessa reserva evitar a distribuio de dividendo sobre o lucro ainda no realizado. A partir da edio da Lei n 10.303, de 31 de outubro de 2001, esta reserva possui outra forma de clculo. Por isso, como o assunto relativamente novo e ainda no foi devidamente cobrado em concursos, ele pode aparecer na prxima prova. Devemos estud-lo bastante para que no sejamos pegos de surpresa! Conforme dissemos, esta reserva representa a destinao de uma parcela de lucros subtrada dos dividendos, pois constituda quando o valor do dividendo obrigatrio for superior ao lucro realizado. Por isso alguns preferem dizer que representa a destinao de parte dos dividendos na formao de reserva. Vejamos o que diz o art. 197, da Lei n 10.303/2001, em sua nova redao: Art. 197. No exerccio em que o montante do dividendo obrigatrio, calculado nos termos do estatuto ou do art. 202, ultrapassar a parcela realizada do lucro lquido do exerccio, a assemblia-geral poder, por proposta dos rgos de administrao, destinar o excesso constituio de reserva de lucros a realizar. (Redao dada pela Lei n 10.303, de 31/10/2001.) 1 Para os efeitos deste artigo, considera-se realizada a parcela do lucro lquido do exerccio que exceder da soma dos seguintes valores: (Redao dada pela Lei n 10.303, de 31/10/2001.) I o resultado lquido positivo da equivalncia patrimonial (art. 248); e (Redao dada pela Lei n 10.303, de 31/10/2001.) II o lucro, ganho ou rendimento em operaes cujo prazo de realizao financeira ocorra aps o trmino do exerccio social seguinte. (Redao dada pela Lei n 10.303, de 31/10/2001.) 2 A reserva de lucros a realizar somente poder ser utilizada para pagamento do dividendo obrigatrio e, para efeito do inciso III do art. 202, sero considerados como integrantes da reserva os lucros a realizar de cada exerccio que forem os primeiros a serem realizados em dinheiro. (Redao dada pela Lei n 10.303, de 31/10/2001.) Analisando o dispositivo, chega-se a concluso de que so lucros a realizar o aumento do valor do investimento em coligadas e controladas

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(avaliados pela equivalncia patrimonial) e o lucro em vendas a prazo e os rendimentos realizveis aps o trmino do exerccio seguinte. Justifica-se a constituio da reserva com o fato de a companhia aplicar o princpio da competncia no reconhecimento das receitas e despesas e, nesse nterim, a entidade reconhece o resultado, mesmo nas vendas a longo prazo, porm o numerrio correspondente a essas vendas somente ingressar a longo prazo. Assim, para evitar crise de liquidez, a empresa deve reter a parcela do lucro no realizado. O aumento do valor do investimento em coligadas e controladas (avaliados pela equivalncia patrimonial) representa receita operacional na investidora, porm tambm no representa ingresso de recursos financeiros na companhia, podendo esse aumento ser realizado, entre outras formas, quando da alienao do investimento. A par da reserva legal, a reserva de lucros a realizar pode prejudicar a distribuio de dividendos, esta ltima porque a destinao de uma parcela do prprio dividendo. De outra banda, conforme j vimos, as reservas estatutrias e de reteno de lucros, nos termos do art. 198 da Lei, no podem prejudicar a distribuio de dividendo. Exemplo: A empresa PRAZOS & Participaes S/A est obrigada a destinar como dividendo o valor de R$ 30.000,00, decorrente do LLE de 2004 no valor de R$ 60.000,00. Entretanto, nesse lucro est incluso um lucro em vendas a longo prazo no valor de R$ 25.000,00 e o resultado positivo da equivalncia patrimonial de R$ 15.000,00. Qual valor que poder ser destinado formao da Reserva de Lucros a Realizar? Resoluo: Lucros a realizar = 25.000,00 + 15.000,00 = 40.000,00 Lucro realizado = 60.000,00 40.000,00 = 20.000,00 Desta forma, o dividendo superior aos lucros realizados no valor de R$ 10.000,00. Ento a empresa pode constituir reserva de lucros a realizar no valor de R$ 10.000,00. Como a empresa pode constituir reserva de lucros a realizar no valor de R$ 10.000,00, e se fato for constituda essa reserva, o valor do dividendo ser de apenas R$ 20.000,00. Entretanto, se a empresa optar pela no constituio dessa reserva, ela dever distribuir todos os $30.000,00 como dividendos. Por fim, de ressaltar que o valor destinado formao de reserva de reserva de lucros a realizar ficar nessa reserva, mesmo aps realizado, at que novo dividendo seja declarado, quando ento ser a ele adicionado, salvo se tenha sido absorvido por prejuzos de exerccios posteriores. Assim, supondo que a empresa do exemplo acima tenha tido prejuzos no exerccio seguinte no valor de R$ 60.000,00. Esses prejuzos sero absorvidos pelos Lucros Acumulados, Pelas Reservas de Lucros, Reserva

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legal e pelas Reservas de Capital, nessa ordem. Com isso, essa reserva provavelmente tenha sido absorvido pelos prejuzos do exerccio seguinte. Agora, se no exerccio seguinte, em vez de prejuzo, a empresa tenha tido resultado positivo e tenha que distribuir dividendo, por exemplo, de R$ 20.000,00, e que os lucros a realizar se tenham realizado, ento ela dever adicionar o valor de R$ 10.000,00 ao dividendo a pagar, ou seja, dever pagar dividendos no valor de R$ 30.000,00. 1.4.4.6. RESERVA ESPECIAL CONSTITUDO DE DIVIDENDO OBRIGATRIO NO-

Conforme disposto nos 4 e 5, do art. 202, da Lei n 6.404/76, a companhia pode reter o dividendo que seria devido, constituindo, no caso, uma reserva especial: 4 O dividendo previsto neste artigo no ser obrigatrio no exerccio social em que os rgos da administrao informarem assemblia-geral ordinria ser ele incompatvel com a situao financeira da companhia. O conselho fiscal, se em funcionamento, dever dar parecer sobre essa informao e, na companhia aberta, seus administradores encaminharo Comisso de Valores Mobilirios, dentro de 5 (cinco) dias da realizao da assembliageral, exposio justificativa da informao transmitida assemblia. 5 Os lucros que deixarem de ser distribudos nos termos do 4 sero registrados como reserva especial e, se no absorvidos por prejuzos em exerccios subseqentes, devero ser pagos como dividendo assim que o permitir a situao financeira da companhia. Da mesma forma que a reserva de lucros a realizar, esta reserva s possui duas destinaes possveis: ou ser absorvida por prejuzos posteriores; ou ser distribuda como dividendo. Um aspecto interessante a ser elucidado, diz respeito ao saldo das reservas de lucros. Conforme disposto no art. 199 da lei, o saldo das reservas de lucros, exceto para as contingncias e de lucros a realizar, no poder ultrapassar o capital social; atingido esse limite, a assemblia deliberar sobre a aplicao do excesso na integralizao ou no aumento do capital social, ou na distribuio de dividendos. Assim, a soma das reservas legal, reteno de lucros e estatutria no poder ultrapassar ao valor do capital social.

1.4.5.

LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS

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Essa conta possui o objetivo de receber o resultado do exerccio (lucros ou prejuzos) para, a partir dela, ser dada a destinao do resultado se o saldo for positivo. At o advento da Lei n 10.303/2001, todo lucro nodestinado ficava nessa conta acumulando valor. Entretanto, hoje, pelo disposto no 6 do art. 202, o valor no destinado formao de reservas ou includo nos dividendos, dever ser distribudo como dividendos, portanto a tendncia no haver saldo credor na conta lucros ou prejuzos acumulados. Em caso de situao deficitria, isto , prejuzo, a conta manter-se-, ainda, no patrimnio lquido, como redutora deste, at sua absoro. A conta representa um elo de ligao entre o balano patrimonial e a demonstrao de resultado de exerccio, vale dizer, compreende, alm das contas de reservas de lucros e o dividendo proposto, o resultado do exerccio. Apurado resultado negativo no perodo, este deve ser transferido para a conta lucros ou prejuzos acumulados. Os prejuzos do exerccio devem ser absorvidos pela seguintes contas, na ordem apresentada: lucros acumulados; reservas de lucros; reserva legal; reservas de capital. EXERCCIO RESOLVIDO: Indique o saldo da conta lucros ou prejuzos acumulados e das demais contas do PL, aps a transferncia do resultado negativo lquido do exerccio de $ 480.000,00, tendo o PL os seguintes saldos, antes da transferncia: Patrimnio lquido Capital social Lucros acumulados Reserva legal Reserva estatutria $ 2.000.000,00 $ 300.000,00 $ 50.000,00 $ 150.000,00

Resoluo: O prejuzo de $480.000,00 ser absorvido pelas contas lucros acumulados, reserva estatutria e reserva legal. Vemos que o saldo de $300.000,00 de lucros acumulados insuficiente para absorver todo o prejuzo de $480.000,00, devendo a empresa reverter toda a reserva estatutria ($150.000,00) e uma parte da reserva legal ($30.000,00), sendo os lanamentos: Registros no livro Dirio D Lucros ou prejuzos acumulados C Resultado do exerccio D Reserva estatutria D Reserva legal C Lucros ou prejuzos acumulados Assim, os saldos ficaro: 480.000,00 150.000,00 30.000,00 480.000,00 180.000,00

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Capital social $2.000.000,00 Lucros ou prejuzos acumulados ZERO Reserva estatutria ZERO Reserva legal $20.000,00 OBS.: O aluno deve elaborar os razonetes como exerccio. EXERCCIO RESOLVIDO: (AFCSFC/2000) A Nossa Firma, ao fim do exerccio social de 19X1, ostentava um patrimnio lquido com a seguinte composio: Capital social Capital a realizar Reservas de capital Reservas estatutrias Reserva legal Lucros acumulados Somatrio 100.000,00 (9.000,00) 8.000,00 7.000,00 6.000,00 5.000,00 117.000,00

No resultado do exerccio de 19X1, foi apurado um prejuzo lquido, no valor de R$ 15.000,00, que dever ser absorvido por recursos prprios anteriores. Assim sendo, o novo patrimnio lquido, aps a absoro do prejuzo do exerccio, dever ter a seguinte composio: a) Capital social 100.000,00 Capital a realizar (9.000,00) Reservas de capital 8.000,00 Reservas estatutrias 0,00 Reserva legal 3.000,00 Lucros acumulados 0,00 Somatrio 102.000,00; b) Capital social Capital a realizar Reservas de capital Reservas estatutrias Reserva legal Lucros acumulados Somatrio c) Capital social Capital a realizar Reservas de capital Reservas estatutrias Reserva legal Lucros acumulados Somatrio d) Capital social Capital a realizar Reservas de capital 100.000,00 (9.000,00) 8.000,00 3.000,00 0,00 0,00 102.000,00; 100.000,00 (9.000,00) 0,00 0,00 6.000,00 5.000,00 102.000,00; 100.000,00 (9.000,00) 4.000,00

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Reservas estatutrias Reserva legal Lucros acumulados Somatrio e) Capital social Capital a realizar Reservas de capital Reservas estatutrias Reserva legal Lucros acumulados Somatrio 7.000,00 0,00 0,00 102.000,00; 100.000,00 (9.000,00) 8.000,00 0,00 0,00 3.000,00 102.000,00;

Resoluo: A absoro de prejuzos do exerccio tratada pela Lei das S.A. em seu art. 189, pargrafo nico, que diz o seguinte: O prejuzo do exerccio ser obrigatoriamente absorvido pelos lucros acumulados, pela reserva de lucros, e pela reserva legal, nessa ordem.[Grifo nosso.] Primeiramente, observamos que a reserva legal faz parte das reservas de lucros. Porm, a norma acima descrita destacou esta reserva (legal) para que, aps a utilizao dos lucros acumulados, fosse ento utilizado o saldo das demais reservas de lucros (estatutria, de contingncia, reteno de lucros e lucros a realizar) e, por ltimo, caso ainda houvesse prejuzo a compensar, a sim utilizar-se-ia o saldo da reserva legal. Quanto reserva de capital, diz o art. 200, I, que esta somente poder ser utilizada para absoro de prejuzos que ultrapassarem os lucros acumulados e as reservas de lucros, ou seja, a ltima a ser utilizada, inclusive aps a reserva legal. Sendo assim, a absoro do prejuzo de R$ 15.000,00 ocorrer da seguinte forma: Valor do prejuzo (-) Lucros acumulados (=) Prejuzo remanescente (-) Reservas estatutrias (=) Prejuzo remanescente (-) Reserva legal (=) Prejuzo remanescente 15.000,00 (5.000,00) 10.000,00 (7.000,00) 3.000,00 (3.000,00) 0,00

Os saldos de lucros acumulados e reservas estatutrias foram totalmente utilizados para absorver o prejuzo, enquanto que, do saldo de R$ 6.000,00 da conta reserva legal, foram utilizados somente R$3.000,00, sobrando R$3.000,00. O patrimnio lquido ficar assim: Capital social 100.000,00 Capital a realizar (9.000,00) Reservas de capital 8.000,00

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Reservas estatutrias Reserva legal Lucros acumulados Somatrio Resposta: Letra A 1.4.6. AES EM TESOURARIA 0,00 3.000,00 0,00 102.000,00

Aes em tesouraria representam aes da empresa adquiridas por ela mesma. Como as aes so as partes representativas do capital social, a sua aquisio, em tese, diminui o capital social. Como o capital no pode ser alterado sem que haja alterao do estatuto, essas aes so classificadas dentro do PL como conta redutora. De regra, a Lei das S.A. probe as companhias de negociarem com suas prpria aes, exceto nos casos expressamente previstos (art. 30 da Lei). So eles: a) se tratar de operaes de resgate, reembolso ou amortizao de aes; b) aquisio, para permanncia em tesouraria ou cancelamento, desde que at o valor do saldo de lucros ou reservas (exceto a legal) e sem diminuio do capital social ou recebimento dessas aes por doao; c) aquisio para diminuio do capital. As aes da companhia que forem adquiridas pela prpria sociedade so denominadas aes em tesouraria. A operao de compra de aes pela prpria companhia como se fosse uma devoluo de patrimnio lquido, motivo pelo qual a conta que as registra (devedora) deve ser apresentada como conta retificadora da(s) conta(s) do patrimnio lquido que registrar(em) a origem dos recursos aplicados na sua aquisio. As aes adquiridas devem ser contabilizadas nesta conta, pelo seu custo de aquisio, ou seja, pelo preo pago. Exemplo: A empresa P de Valsa S.A., que possui capital social no valor de $ 250.000,00, dividido em aes de valor nominal igual a $ 1,00, cada, adquire 20.000 destas aes, pagando o seu valor de face a um determinado acionista. Lanamento: D Aes em tesouraria C Caixa 20.000,00 20.000,00

Considerando que a empresa adquiriu estas aes com recursos provenientes da reserva estatutria, no patrimnio lquido a conta aes em tesouraria figurar como retificadora de reservas estatutrias. O resultado positivo na venda das aes em tesouraria dever ser contabilizado como reserva de capital, enquanto que o prejuzo ser lanado a dbito na mesma conta de reserva de capital, at o limite do seu saldo, e, a partir da, a dbito da conta de reserva que originou os recursos para aquisio das prprias aes.

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Limites das Aes em Tesouraria De valor: no podem exceder o valor de lucros acumulados somados s reservas (exceto a reserva legal e de reavaliao). De tempo: o prazo mximo para permanncia das aes em tesouraria de 120 dias, a partir da assemblia que motivou a discordncia.

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EXERCCIOS PROPOSTOS
1- (Esaf-Recife-2003) Numa operao de tomada de emprstimo por uma empresa junto a um banco comercial, no valor de R$ 100.000,00, para pagamento aps trs meses, com desconto inicial de juros de R$ 10.000,00, o valor desse encargo financeiro deve ser lanado, no momento do registro do ingresso da importncia lquida na conta Bancos conta Movimento, como a) despesa do ms. b) ativo diferido. c) resultado de exerccios futuros. d) juros a incorrer, retificando o passivo de emprstimo. e) lucros acumulados. 2. (CESPE/STM/SUPERIOR/99) Sero classificados(as) como resultados de exerccio futuro: a) as receitas de exerccios futuros, diminudas dos custos e despesas a elas correspondentes; b) os valores de contingncias passivas, improvveis ou imprprios para serem classificados como exigibilidade; c) os gastos diferidos; d) os impostos e as contribuies diferidos, por diferena temporal no reconhecimento como resultado, pelo mtodo contbil em relao ao fiscal; e) somente os tributos diferidos. 3. (AFTN/ESAF/98) A Lei no 6.404/76 determina que, para o levantamento do balano patrimonial, sejam observadas, dentre outras, as seguintes regras: a) sero classificadas como resultados de exerccios futuros as receitas de exerccios futuros, diminudas dos custos e despesas a elas correspondentes; b) os direitos e ttulos de crdito sero avaliados pelo custo de aquisio ou pelo valor de mercado, se este for maior; c) sero classificadas como reservas de lucros as contas que registrarem o prmio recebido na emisso de debntures; d) no ativo, as contas sero dispostas em ordem crescente do grau de liquidez dos elementos nelas registrados; e) sero classificados no ativo realizvel a longo prazo os direitos derivados de vendas a diretores da companhia, que constiturem negcios usuais na explorao do objeto da companhia. 4. (AFTN/ESAF/96) No grupo resultados de exerccios futuros, devem ser includos: a) os valores no-pertencentes ao exerccio atual, que afetam apenas os exerccios seguintes e representem obrigaes futuras, derivadas de antecipaes de valores genunos de despesas ou de receitas; b) os valores recebidos que afetaro exerccios futuros, sobre os quais no pese nenhuma obrigatoriedade futura de entrega de bens e servios ou de devoluo pela entidade; c) os valores recebidos que afetaro exerccios futuros, sobre os quais pese a obrigatoriedade de entrega de bens e servios e que, em hiptese alguma, impliquem devoluo de valor financeiro; d) os valores pertencentes a diversos exerccios, passveis de devoluo e que representem obrigaes futuras de entrega de bens e servios;

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e) valores apropriados competncia de cada exerccio, exclusivamente como receitas, e passveis de devoluo ou, ainda, representem obrigaes futuras de entrega de bens e servios. 5. (ESAF/AFTN1994/setemb.) A Companhia Comercial PERFIL emitiu e colocou, durante o ms de dezembro de 1993, debntures no valor nominal de R$ 300.000,00, ao preo de venda de R$ 360.000,00, em decorrncia da excelente remunerao oferecida, da segurana, dos lucros auferidos anteriormente, da liquidez etc. A diferena de R$ 60.000,00 (R$ 360.000,00 R$ 300.000,00), corretamente contabilizada, representou e teve como contrapartida credora, respectivamente: a) lucro da emitente e reserva de lucro; b) prmio a favor da emitente e receita operacional; c) gio a favor da emitente e receita no-operacional; d) lucro da emitente e receita financeira; e) prmio a favor da emitente e reserva de capital. 6. (ESAF/AFRF2001) Na converso de debntures em aes, as parcelas que ultrapassem o valor nominal da ao devero ser registradas como: a) reserva de lucros que podero amortizar prejuzos futuros ou ser distribudas aos scios, no exerccio social em que no forem apurados lucros; b) reserva de lucros que poder ser distribuda aos scios, no prprio exerccio; c) reservas de capital; d) reserva de lucros destinada, obrigatoriamente, a amortizar prejuzos; e) receitas no-operacionais do exerccio. 7. (ESAF/AFRF2001) Classificam-se como reservas de capital as reservas: a) de prmios pela emisso de debntures; b) de doaes e subvenes, quando recebidas em entidades privadas; c) de reavaliao de bens do ativo imobilizado; d) estaturias, destinadas a investimentos; e) por ajuste de investimentos em sociedades controladas. 8. (ESAF/AFTN1994/maro) A Cia. Industrial Santa Helena recebeu, em 31/12/X3, uma subveno para investimento feita por pessoa jurdica de Direito Pblico, com finalidade especfica de adquirir equipamentos para expandir o seu empreendimento econmico. Segundo a Lei das Sociedades por Aes, esse tipo de subveno deve ser classificado, na beneficiria, como: a) reserva para contingncia; b) reteno de lucro; c) reserva legal; d) receita operacional; e) reserva de capital. 9. (AFTN/ESAF/96) So classificados como reserva de capital: a) os prmios na emisso de debntures e a reserva especial para dividendo obrigatrio no-distribudo; b) a reserva especial para dividendo obrigatrio no-distribudo e as subvenes para investimentos;

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c) a reserva de lucros a realizar, o gio na emisso de aes e as doaes e subvenes para investimentos; d) os prmios na emisso de debntures, o gio na emisso de aes e as doaes e subvenes para investimentos; e) as reservas para contingncias, a reserva para expanso e a correo monetria do capital realizado. 10. (TFC/ESAF2001) Abaixo so apresentados alguns eventos, cujos recursos demandam a contabilizao de reservas patrimoniais. Assinale a opo cujo evento no d origem formao de Reserva de Capital. a) Doaes e subvenes recebidas para custeio. b) Produto da venda de bnus de subscrio. c) Produto da venda de partes beneficirias. d) gio obtido na emisso de aes. e) Valores reservados para aumento de capital. 11. (CESPE/STM/SUPERIOR/99) Em uma sociedade por aes, a contribuio do subscritor de aes, que ultrapassar o valor nominal e a parte do preo de emisso das aes sem valor nominal, que ultrapassar a importncia destinada formao do capital social, inclusive nos casos de converso em aes de debntures ou partes beneficirias, sero classificadas como: a) receita do perodo; b) reserva de capital a integralizar; c) reserva de lucros; d) reserva de reavaliao; e) reserva de capital. (Esaf-Recife-2003) A empresa W Ltda., no encerramento do exerccio de 2002, apurou as seguintes informaes: Valores em R$ Lucro Bruto 9.000,00 Lucro Operacional 7.000,00 Participao dos empregados 700,00 Proviso para Imposto de Renda e Contribuio Social sobre o Lucro Lquido 1.300,00 Assinale a opo que contm o valor correto da Reserva Legal que dever ser constituda. a) R$ 150,00 b) R$ 185,00 c) R$ 250,00 d) R$ 285,00 e) R$ 350,00 13- (Esaf-Recife-2003) A empresa Filinto Ltda., no encerramento do exerccio, em 31 de dezembro de 2002, em seu balancete de verificao, apurou as seguintes informaes: Valores em R$ Lucro Antes do Imposto de Renda 100.000,00 Imposto de Renda de Contribuio Social sobre o Lucro Lquido 25.000,00 12-

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Lucro Lquido do Exerccio 75.000,00 Patrimnio Lquido(*) 200.000,00 Capital Social(*) 160.000,00 Reservas de Capital(*) 10.000,00 Reserva Legal(*) 30.000,00 (*) antes da distribuio do resultado do exerccio. Indique o valor da Reserva Legal que dever ser constituda. a) R$ 2.000,00 b) R$ 2.250,00 c) R$ 2.750,00 d) R$ 3.250,00 e) R$ 3.750,00 14. (ESAF/AFRF2001) Indique a opo correta, levando em conta os seguintes dados: Capital 200,00 Reserva legal 30,00 Reservas de capital 25,00 Resultado antes do imposto de renda 400,00 Participaes 20,00 Proviso para imposto de renda 80,00 O valor a ser destacado para constituio da reserva legal: a) dever ser de 15,00; d) deve ser de 20,00; b) deve ser de 5,00; e) pode ser de 5,00. c) pode ser de 15,00; 15. (ANALISTA COMEX/ESAF/98) A firma Chis apresenta o seguinte patrimnio lquido: Capital social R$ 30.000,00 Reservas de subvenes p/investimento R$ 1.300,00 Reserva de gio na emisso de aes R$ 2.000,00 Reserva legal R$ 2.000,00 Reservas estatutrias R$ 1.000,00 No exerccio de 19X1, a empresa apurou um lucro lquido final (aps o imposto de renda e as participaes), no valor de R$ 76.000,00. Considerando-se as limitaes impostas pela Lei no 6.404/76 (Lei das Sociedades por Aes), podemos dizer que, para constituir a reserva legal no referido exerccio, essa empresa: a) poder destinar R$ 3.700,00; b) dever destinar R$ 3.700,00; c) dever destinar R$ 3.800,00; d) dever destinar R$ 4.000,00; e) poder destinar R$ 4.000,00. 16. (ESAF/AFTN1994/setemb.) Balancete em 31/12/1993 (em R$ 1,00) Bancos 10 Caixa 20 Capital 500 Clientes 350 Correo monetria de balano 150 Custo de mercadorias vendidas 300

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Depreciaes acumuladas Despesas comerciais Despesas financeiras Despesas tributrias Fornecedores Imveis Impostos incidentes sobre vendas Juros ativos Mquinas Mercadorias Reserva correo monetria capital Reserva de lucros Reserva legal Salrios a pagar Veculos Vendas 50 70 10 10 180 80 200 40 30 620 70 60 100 50 200 1000

Obs.: As bases de clculo da contribuio social sobre o lucro e do imposto de renda (PJ) foram negativas.

Considerando os dados acima, podemos afirmar que o valor levado conta de reserva legal, na distribuio de resultados do balano de 31/12/1993, foi de: a) zero; d) R$ 14,00; b) R$ 15,00; e) R$ 13,00. c) R$ 20,00; 17. (MTBCESPEUnB/94) A assemblia geral poder, por proposta dos rgos da administrao, destinar parte do lucro lquido formao de reservas, com a finalidade de compensar, em exerccio futuro, a diminuio do lucro decorrente de perda julgada provvel, cujo valor possa ser estimado. O enunciado citado acima caracteriza a reserva: a) estatutria; b) de lucros; c) de lucros a realizar; d) de contingncia; e) de capital. 18. (ESAF/FISCALFORTALEZA/98) Observe a relao de contas abaixo, com os respectivos saldos, para responder questo seguinte (adaptada): Caixa 1.000,00 Fornecedores 3.000,00 Mercadorias 5.000,00 Duplicatas a receber 10.000,00 Capital realizado 20.000,00 Veculos de uso 4.000,00 Mquinas e equipamentos de uso 3.000,00 Proviso para crditos de liquidao duvidosa1.000,00 Lucros acumulados 2.000,00 Aes em tesouraria 1.000,00 Impostos a recolher 2.000,00 Duplicatas descontadas 3.000,00 Imveis de uso 10.000,00 O balancete no fecha, porque houve a omisso de uma conta. Sabendo-se que o valor do patrimnio lquido de 21.000,00 e que 2/3 dele esto empregados em

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bens de uso permanente, pode-se dizer, com segurana, que a conta omitida pertence ao grupo do: a) ativo circulante ou realizvel a longo prazo; b) passivo circulante; c) passivo exigvel a longo prazo; d) patrimnio lquido; e) ativo permanente. 19. (AFTN/ESAF/98) No ms de julho, a firma Papoulas Ltda. foi registrada e captou recursos totais de R$ 7.540,00, sendo R$ 7.000,00 dos scios, como capital registrado, e R$ 540,00 de terceiros, sendo 2/3 como emprstimos obtidos e 1/3 como receitas ganhas. Os referidos recursos foram todos aplicados no mesmo ms, sendo R$ 540,00, em mercadorias; R$ 216,00, em poupana bancria; R$ 288,00, na concesso de emprstimos; e o restante, em despesas normais. Aps realizados esses atos de gesto, pode-se afirmar que a empresa ainda tem um patrimnio bruto e um patrimnio lquido, respectivamente, de: a) R$ 1.044,00 e R$ 684,00; b) R$ 1.044,00 e R$ 864,00; c) R$ 1.044,00 e R$ 504,00; d) R$ 1.584,00 e R$ 1.044,00; e) R$ 7.540,00 e R$ 7.000,00. 20. (ESAF/AFRF2001) Indique a opo correta. a) Os financiamentos para aquisio de bens do ativo permanente, vencveis aps o trmino do exerccio social seguinte, so classificados no ativo realizvel a longo prazo. b) Os emprstimos recebidos de sociedades coligadas ou controladas, vencveis no curso do exerccio social seguinte, sero classificados no ativo circulante. c) Os emprstimos recebidos de sociedades coligadas ou controladas, vencveis aps trmino do exerccio social seguinte, sero classificados no passivo exigvel a longo prazo. d) Os financiamentos para aquisio de bens do ativo permanente, vencveis aps o trmino do exerccio social seguinte, sero classificados no passivo circulante. e) Os emprstimos recebidos de sociedades coligadas ou controladas, vencveis no curso do exerccio social seguinte, sero classificados no ativo realizvel a longo prazo. 21. (CESPE/STM/SUPERIOR/99) De acordo com a Lei das S.A., as aes em tesouraria devero ser destacadas no balano como: a) ativo circulante; b) ativo realizvel a longo prazo; c) investimentos, quando adquiridas em bolsa de valores; d) deduo da conta do patrimnio lquido que registrar a origem dos recursos aplicados na sua aquisio; e) deduo das obrigaes associadas aos capitais utilizados na aquisio das aes. 22. (TFC/ESAF2001) No balancete de verificao da empresa Gaivota, levantado em 31.12.X1, assim se apresentavam as contas: Bancos 10,00 Clientes 20,00 Capital a realizar 50,00 Capital 100,00 Salrios a pagar 10,00

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Caixa 15,00 Mercadorias 40,00 Emprstimos obtidos 40,00 Prejuzos acumulados 20,00 Fornecedores __5,00 Soma 310,00 Com base nesse balancete, conclui-se que: a) a soma da coluna 1(saldos devedores) do balancete 85,00; b) a soma da coluna 2(saldos credores) do balancete 105,00; c) o valor do ativo patrimonial de 155,00; d) o valor do passivo patrimonial de 65,00; e) o valor do patrimnio lquido de 30,00. 23. (INSS/CESPE98) Com relao elaborao anual das demonstraes contbeis, nas quais as empresas devem observar os princpios fundamentais de Contabilidade e uma srie de normas que tratam dos seus critrios de preparao, inclusive das notas explicativas, julgue os seguintes itens. 1) No balano, os elementos do ativo devem ser apresentados, sempre, em ordem crescente de grau de liquidez. 2) As obras de arte devem ser registradas no ativo diferido. 3) As provises para contingncias devem ser apresentadas no patrimnio lquido. 4) A demonstrao das origens e aplicaes de recursos deve evidenciar as variaes ocorridas no capital circulante lquido. 5) A demonstrao das mutaes do patrimnio lquido deve evidenciar os dividendos sobre o resultado do exerccio. 24. (AGENTEPF/CESPE/2000) Com referncia a movimentaes do patrimnio lquido, segundo a Lei no 6.404/76, julgue os itens abaixo. 1) No recebimento de dinheiro de acionistas para integralizao do capital social subscrito, dever haver um registro a crdito do capital social ou da conta que registra o capital a integralizar. 2) Na emisso de aes, ao preo unitrio de R$ 1,00, sendo R$ 0,50 destinados ao capital social e R$ 0,50 reserva de capital gio na subscrio de novas aes , a empresa dever registrar R$ 0,80 para cada real recebido, por conta desse aumento e capital, na conta de bnus de subscrio, no patrimnio lquido. 3) O produto da alienao de partes beneficirias pode ser registrado no patrimnio lquido. 4) No recebimento de um bem imvel doado por uma sociedade annima, cujo registro se dar em conta de patrimnio lquido de doaes e subvenes para investimento, dever haver um registro a dbito dessa conta, em contrapartida de um crdito no imobilizado de igual valor. 5) Uma empresa que apresentar uma reserva de capital, no valor de R$ 8.000,00, e um saldo de prejuzo de R$ 2.000,00, aps consumir os lucros acumulados e todas as reservas de lucros, poder compens-lo com parte da reserva de capital que ela possui. 25. (PREFEITURA DE NATALRN2001/ESAF) Os estatutos sociais da firma que ora consideramos estabeleciam que, do lucro do exerccio, deveriam ser constitudas uma reserva especial de 10%, uma reserva legal de 5%, alm do pagamento de gratificao de 10% Diretoria e provisionamento de 30% para o imposto de renda.

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No exerccio social em que o lucro lquido do exerccio, antes de qualquer destinao, alcanou a cifra de R$150.000,00, o montante destinado reserva legal dever ser de: a) R$ 4.200,00; b) R$ 4.500,00; c) R$ 4.725,00; d) R$ 5.250,00; e) R$ 7.500,00. 26. (AFRF/2002/ESAF) Assinale a opo que apresenta uma afirmativa incorreta. a) Reservas de capital representam, genericamente, acrscimo ao patrimnio lquido que no transita pela conta de resultado da companhia nem proveniente de reavaliao de ativos. b) Reservas de lucros representam, genericamente, a reteno de parcelas provenientes de ganhos, com o objetivo de preservar o patrimnio lquido de uma sociedade. c) A depreciao dos bens representa a diminuio de seu valor, em conseqncia do desgaste pelo uso, ao da natureza ou obsolescncia. d) Reservas de lucros representam, genericamente, a reteno de parcelas provenientes dos ganhos da entidade, com o objetivo de preservar o patrimnio lquido para posterior destinao. e) Um imvel que a diretoria no tem inteno de vender e que alugado a terceiros, por no ter emprego na explorao da atividade da empresa, deve ser classificado como ativo permanente imobilizado. 27. (FISCALNATAL(RN)ESAF/2001) Assinale, entre as afirmativas abaixo, aquela que exprime uma informao correta. a) Debntures so ttulos de crdito emitidos por sociedades annimas, que conferem a seus titulares direitos de crditos junto a elas nas condies constantes das escrituras de emisso ou dos certificados. Rendem participao nos lucros, mas no podem render juros, nem correo monetria. b) Partes beneficirias so ttulos negociveis sem valor nominal e estranhos ao capital social, que podem ser criados pela sociedade annima em qualquer tempo. O nico direito que o detentor desses ttulos tem a participao nos lucros, que no poder ser superior a quinze por cento do lucro apurado. c) As participaes estatutrias de debntures, de empregados, administradores e partes beneficirias sero determinadas, sucessivamente e nessa ordem, com base nos lucros que remanescerem, depois de deduzida a participao anteriormente calculada. d) As doaes e subvenes para investimentos, recebidas pela empresa, bem como o prmio recebido na emisso de debntures por ela lanadas no mercado, no constam da demonstrao do resultado do exerccio, mas integram o patrimnio lquido como reservas de lucro. e) O saldo de todas as reservas de lucro, excetuando-se apenas a reserva de contingncia e a de lucros a realizar, no poder ultrapassar o capital social. 28. (SERPRO/2001ESAF) A empresa Reservada S/A apresentou, no fim do exerccio: Ativo circulante de R$ 4.800,00 Ativo permanente de R$ 6.000,00 Passivo exigvel de R$ 8.750,00 Capital social de R$ 1.000,00 Reservas estatutrias de R$ 150,00 Reserva legal de R$ 100,00

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Receitas do exerccio de R$ 2.400,00 Despesas e custos de R$ 1.600,00 Observaes: no houve tributao, nem qualquer distribuio de lucros para terceiros; o lucro lquido do exerccio deve ser apropriado, exclusivamente, para constituir a reserva legal e uma reserva estatutria, que o estatuto social determina como sendo de 4% do lucro lquido do exerccio. Com base nessas informaes, o contador, cumprindo as permisses legais e respectivas limitaes de valor quanto a reservas, dever contabilizar: a) reserva estatutria de R$ 32,00 e reserva legal de R$ 40,00; b) reserva estatutria de R$ 32,00 e reserva legal de R$ 18,00; c) reserva estatutria de R$ 30,40 e reserva legal de R$ 40,00; d) reserva estatutria de R$ 30,40 e reserva legal de R$ 19,60; e) reserva estatutria de R$ 10,00 e reserva legal de R$ 40,00. 29. (AFRF/2002ESAF) A empresa Livre Comrcio Ltda. realizou as seguintes operaes, ao longo do ms de setembro de 2001: I. venda, vista, de mercadorias por R$ 300,00, com lucro de 20% sobre as vendas; II. pagamento de duplicatas de R$ 100,00, com juros de 15%; III. prestao de servios por R$ 400,00, recebendo, no ato, apenas 40%; e IV. pagamento de ttulos vencidos, no valor de R$ 200,00, com desconto de 10%. Analisando as operaes acima listadas, podemos afirmar que, em decorrncia delas: a) o ativo recebeu dbitos de R$ 460,00; b) o ativo aumentou em R$ 165,00; c) o patrimnio lquido aumentou em R$ 460,00; d) o passivo recebeu crditos de R$ 300,00; e) o passivo diminuiu em R$ 335,00. 30. (AFRF/2002ESAF) A Cia. Faunix & Florix, ao fim do ano de 2001, demonstrava o seguinte patrimnio lquido: Capital social R$50.000,00 Reserva de subveno para investimentos R$ 2.000,00 Reserva de reavaliao R$ 3.000,00 Reserva estatutria R$ 4.000,00 Reserva legal R$ 8.000,00 O lucro lquido apurado no exerccio foi de R$ 60.000,00, aps a destinao planejada, exceto a constituio de reservas. Agora, para seguir as regras e os preceitos atinentes espcie, a Contabilidade dever contabilizar uma reserva legal de: a) R$ 3.000,00; b) R$ 2.500,00; c) R$ 2.000,00; d) R$ 1.000,00; e) R$ 0,00. 31. (TRF2002ESAF) Abaixo esto cinco afirmativas relacionadas com o balano patrimonial. Assinale a opo que expressa uma afirmao falsa. a) As duplicatas descontadas, cujos vencimentos ocorrerem aps o encerramento do exerccio social seguinte ao do balano, formaro conta redutora do ativo realizvel a longo prazo.

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b) As sociedades podem valer-se da constituio de reserva para contingncias para enfrentar a quitao futura de seu passivo trabalhista. c) So coligadas as sociedades, quando uma participa com 10% ou mais do capital social da outra, sem control-la. d) Consoante o critrio de avaliao das contas, no ativo circulante, os direitos realizveis compreendem as contas representativas de disponibilidades, bens, direitos ou valores a receber. e) Consideram-se ativo diferido as aplicaes de recursos em gastos que contribuam para a formao do resultado de mais de um exerccio social. 32. (AFC2002ESAF) O patrimnio da Indstria Luzes & Velas constitudo pelos elementos que abaixo apresentamos, com valores apurados em 30 de setembro: Bens fixos R$ 2.100,00 Notas promissrias emitidas R$ 600,00 Dbitos de funcionamento R$ 900,00 Crditos de financiamento R$ 600,00 Bens de venda R$ 900,00 Crditos de funcionamento R$ 1.200,00 Bens numerrios R$ 450,00 Bens de renda R$ 750,00 Dbitos de financiamento R$ 300,00 Reservas de lucros R$ 750,00 Reservas de capital R$ 1.800,00 Sabendo-se que essa empresa apresenta lucros acumulados correspondentes a 25% do valor do capital de terceiros, podemos afirmar que o valor do seu capital social : a) R$ 4.200,00; d) R$ 1.800,00; b) R$ 3.000,00; e) R$ 1.200,00. c) R$ 2.550,00; 33. (AFC2002ESAF) Ao encerrar o resultado do exerccio de 2001, a Cia. De Sal & Sol apurou um lucro de R$ 85.000,00, aps fazer as provises para o imposto de renda e para a contribuio social sobre o lucro. A empresa dever mandar contabilizar a destinao desse lucro para: participaes estatutrias, o valor de R$ 5.000,00; reservas estatutrias, o valor de 10% sobre o lucro; reserva legal, o valor de R$ 4.000,00; dividendo mnimo obrigatrio sobre o lucro, o valor de R$ 20.000,00. Com base nas informaes acima, pode-se afirmar que o valor destinado s reservas estatutrias dever ser de: a) R$ 5.600,00; b) R$ 6.000,00; c) R$ 7.600,00; d) R$ 8.000,00; e) R$ 8.500,00. 34. (BACEN2001ESAF) No balancete de 31 de outubro de 2000, o Banco Bom S/A apresentava a conta aes em tesouraria com saldo devedor de R$115.000,00,

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constitudo pelo custo de aquisio de suas prprias aes, adquiridas em operao realizada no dia 5 do mesmo ms. No mesmo dia 31 de outubro, o Banco conseguiu vender metade dessas aes, vista, por R$72.000,00. Segundo as regras do COSIF, o lucro obtido na transao deve ser registrado a crdito de: a) reservas de lucro; b) outras reservas de capital; c) capital social; d) receitas no-operacionais; e) aes em tesouraria. 35. (Esaf TRF/2003) A Companhia Trplice, no encerramento do exerccio de 2002, obteve as seguintes informaes, conforme segue: Valores em R$ Lucro Bruto 90.000,00 Lucro Operacional 70.000,00 Receitas Financeiras 2.000,00 Despesas Financeiras 10.000,00 Participao dos empregados 7.000,00 Proviso para Imposto de Renda e Contribuio 15.000,00 Social sobre o Lucro Lquido Assinale a opo correta, que contm o valor da Reserva Legal que dever ser constituda, considerando que o saldo final da Reserva ter um percentual inferior ao limite legal. a) R$ 1.400,00 b) R$ 1.800,00 c) R$ 2.200,00 d) R$ 2.400,00 e) R$ 2.800,00 36. (Esaf TRF/2003) A empresa Internacional S/A., no encerramento do exerccio de 2002, obteve as seguintes informaes, conforme segue: Valores em R$ Adiantamento a Fornecedores Ativo Imobilizado Contas a Pagar Disponibilidades Duplicatas a Receber Emprstimos Estoques Lucros acumulados Reserva Legal 15.000,00 1.300.000,00 1.100.000,00 150.000,00 1.200.000,00 1.000.000,00 850.000,00 200.000,00 10.000,00

Na elaborao do Balano Patrimonial da empresa, os valores do Patrimnio Lquido e do Capital Social Integralizado sero: Valores em R$

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Patrimnio Lquido 1.400.000,00 1.400.000,00 1.415.000,00 1.415.000,00 1.425.000,00 Capital Integralizado 1.190.000,00 1.205.000,00 1.205.000,00 1.225.000,00 1.225.000,00 Social

a) b) c) d) e)

37. (Esaf - AFRF/2002-2) A empresa de Pedras & Pedrarias S/A. demonstrou no exerccio de 2001 os valores como seguem: Lucro bruto R$ 90.000,00 Lucro operacional R$ 70.000,00 Receitas operacionais R$ 7.500,00 Despesas operacionais R$ 27.500,00 Participao de Administradores R$ 2.500,00 Participao de Debenturistas R$ 3.500,00 Participao de Empregados R$ 3.000,00 A tributao do lucro dessa empresa dever ocorrer alquota de 30% para Imposto de Renda e Contribuio Social sobre Lucro Lquido, conjuntamente. Assim, se forem calculados corretamente o IR e a CSLL, certamente o valor destinado, no exerccio, constituio da reserva legal dever ser de a) R$ 2.000,00 b) R$ 2.070,00 c) R$ 2.090,00 d) R$ 2.097,50 e) R$ 2.135,00 38. (Esaf - AFRF/2002-2) A empresa Dag Mar e Serra S/A, em 31.12.01, apresentava o patrimnio lquido abaixo demonstrado, quando apurou o lucro lquido final no valor de R$ 65.000,00. Patrimnio Lquido em 31.12.01 Capital Social R$ 100.000,00 Reservas de Capital R$ 12.000,00 Reservas Estatutrias R$ 8.000,00 Reserva para Contingncia R$ 61.000,00 Reserva Legal R$ 17.000,00 Lucros Acumulados R$ 10.000,00 Agora a empresa dever constituir a reserva legal requerida por lei no caso de haver lucro no exerccio de referncia. Assinale a opo que indica o procedimento correto a ser adotado neste caso. a) Dever, obrigatoriamente, ser constituda uma reserva legal de R$ 3.250,00, pois 5% do lucro lquido do exerccio devero ser aplicados na constituio dessa reserva. b) No poder ser constituda uma reserva legal de valor superior a R$ 2.000,00, pois o saldo das reservas no pode ultrapassar o valor do capital social. c) Poder ser constituda uma reserva legal de R$ 3.250,00, pois a soma das reservas de lucros, inclusive a reserva legal, no exceder de 30% do capital social. d) S poder ser constituda uma reserva legal de R$ 1.000,00, pois, nesse caso, o saldo da reserva legal somado s reservas de capital atingir a 30% do capital social. e) Dever, obrigatoriamente, ser constituda uma reserva legal de apenas R$ 3.000,00, pois o saldo dessa reserva no poder exceder de 20% do capital social.

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39. (Esaf - AFRF/2002-2) A empresa Companhia Especial de Comrcio, em 31.12.01, apresenta o seguinte patrimnio lquido: Capital Social R$ 200.000,00 Reservas de Capital R$ 30.000,00 Reserva Legal R$ 40.000,00 Reservas Estatutrias R$ 90.000,00 Reserva de Lucros a Realizar R$ 55.000,00 Lucros Acumulados R$ 25.000,00 A empresa verificou que no houve a contabilizao da reserva para uma contingncia prevista no valor de R$ 20.000,00, o que se faria com parcela dos lucros do exerccio, ora acumulados. Examinando-se o fato e as circunstncias, luz dos preceitos legais, pode-se dizer que a empresa a) pode contabilizar a reserva de contingncias no valor total de R$ 20.000,00, mesmo ultrapassando o capital social, pois a reserva de contingncias est fora do referido limite. b) no pode contabilizar a reserva de contingncias, pois o saldo das reservas de lucros j ultrapassa 30% do capital social. c) no pode contabilizar a reserva de contingncias. Ao contrrio, deve deliberar a distribuio de dividendos ou o aumento do capital, com o excesso de reservas j verificado. d) pode contabilizar, no mximo, R$ 15.000,00 para a reserva de contingncias, para que o saldo das reservas de lucros no ultrapasse o capital social. e) no pode contabilizar a reserva de contingncias, pois o saldo das reservas j ultrapassa o capital social. 40. (Esaf - AFRF/2002-2) A propsito da composio do patrimnio lquido, abaixo so apresentadas cinco assertivas, sendo quatro incorretas. Assinale a opo que contm a afirmativa certa. a) A conta Capital Social dever ser apresentada no balano discriminando o montante do capital autorizado, deduzindo a parcela do capital ainda no realizado (Capital a Integralizar), de forma a demonstrar o valor lquido do capital social. b) Todas as contas originadas da distribuio do resultado final do exerccio, constitudas pela apropriao de lucros, devero ser classificadas como reservas de lucros. c) Sero classificados como reservas de reavaliao os aumentos de valor atribudos pela empresa a elementos do ativo em virtude de novas avaliaes, desde que sejam aprovados pela Assemblia Geral aqueles que no forem embasados em laudo pericial. d) Devero ser classificadas como reserva de capital, agrupadas ou separadamente, entre outras, as doaes e subvenes recebidas, quando destinadas a investimentos, e os prmios pagos na emisso de debntures. e) A conta Lucros ou Prejuzos Acumulados registrar os resultados positivos que ficaram retidos para pagamento futuro de dividendos, ou os resultados negativos que no puderam ser compensados no exerccio. 41. (Esaf FORTALEZA/2003) Analisando os elementos abaixo da Demonstrao do Resultado do Exerccio, identifique o valor da Reserva Legal a ser constituda, considerando que ela estar abaixo de 20% do capital social, indicando a opo correta. Valores em R$ Lucro Bruto 19.000,00 Lucro Operacional 5.700,00

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Resultado no-operacional 500,00 Participao dos Administradores 700,00 Participao dos Empregados 200,00 Proviso para Imposto de Renda e Contribuio Social sobre o Lucro Lquido 1.300,00 a) R$ 180,00 b) R$ 200,00 c) R$ 220,00 d) R$ 240,00 e) R$ 260,00 42) (AFRF 2002-2-Esaf) O registro da realizao da reserva de reavaliao efetuado em contrapartida da conta contbil a) de receita no-operacional. b) do ativo imobilizado. c) de despesas no-operacionais. d) de ganhos e perdas com ativos imobilizados. e) do patrimnio lquido. 43) (SEFAZPI-2002-Esaf) Dados os saldos abaixo discriminados, data do balano, determinar o valor do patrimnio lquido, de acordo com a Lei n 6.404/76. (Valores em $) Capital Social 600 Reserva Legal 80 Proviso para Contingncias 60 Subveno para Custeio 50 Reserva para Aumento de Capital 40 gio na Emisso de Aes 100 Aes em Tesouraria 30 Reavaliao de Ativos de Controladas 140 Reserva para Novos Investimentos 120 Reserva de Lucros a Realizar 90 a) 1.280 b) 1.200 c) 1.140 d) 1.000 e) 900 44) (AFRF-2002-Esaf) - Assinale a opo que apresenta uma afirmativa incorreta. a) Reservas de Capital representam, genericamente, acrscimo ao Patrimnio Lquido que no transitam pela conta de resultado da companhia nem so provenientes de reavaliao de ativos. b) Reservas de Lucros representam, genericamente, a reteno de parcelas provenientes de ganhos, com o objetivo de preservar o Patrimnio Lquido de uma sociedade. c) A depreciao dos bens representa a diminuio de seu valor em conseqncia do desgaste pelo uso, ao da natureza ou obsolescncia. d) Reservas de Lucros representam, genericamente, a reteno de parcelas provenientes dos ganhos da entidade, com o objetivo de preservar o patrimnio lquido para posterior destinao. e) Um imvel que a diretoria no tem inteno de vender e que alugado a terceiros, por no ter emprego na explorao da atividade da empresa, deve ser classificado como ativo permanente imobilizado.

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45) (MTB-CESPE-UNB/94) De conformidade com a Lei N 6.404/76, no seu passivo, as contas sero classificadas nos seguintes grupos: a) passivo circulante, passivo exigvel a longo prazo e resultados de exerccios futuros. b) passivo circulante, passivo exigvel e resultados de exerccios futuros. c) passivo circulante, passivo exigvel a longo prazo, resultados de exerccios futuros e patrimnio lquido. d) passivo circulante, passivo exigvel a longo prazo, resultados de exerccios futuros e patrimnio lquido, dividido em capital, reserva de lucros, reservas de reavaliao, reservas de capital e lucros ou prejuzos acumulados. e) passivo circulante, passivo exigvel a longo prazo, resultados de exerccios futuros e patrimnio lquido, dividido em capital social, reservas de capital, reservas de reavaliao reserva de lucros e lucros ou prejuzos acumulados. 46) (CVM/2001-Esaf) Assinale a opo correta. a) A Reavaliao dos Ativos tem como base tcnica a atualizao monetria do custo histrico. b) Apenas nas companhias abertas que o processo de Reavaliao pode ser feito em todos os elementos do ativo. c) No Brasil o processo de Reavaliao dos Ativos obrigatrio para todos os tipos de sociedades, incidindo sobre todos os Ativos Permanentes. d) No processo de Reavaliao dos Ativos, o laudo de avaliao deve conter, entre outros elementos, a vida til remanescente do bem avaliado. e) Se a Participao Societria for relevante, torna-se facultativo investidora reconhecer os efeitos da Reavaliao efetuada pela investida. 47) (AFTN-1991-Esaf) Assinale a opo que contm uma Reserva que independe da apurao do resultado para sua constituio. a) Reserva Legal b) Reserva da Correo Monetria do Capital c) Reserva Estaturia d) Reserva de Reavaliao e) Reserva de Contingncia 48) (STM-SUPERIOR-99-CESPE) Em uma sociedade por aes, a contribuio do subscritor de aes que ultrapassar o valor nominal e a parte do preo de emisso das aes sem valor nominal que ultrapassar a importncia destinada formao do capital social, inclusive nos casos de converso em aes de debntures ou partes beneficirias, sero classificadas como a) receita do perodo. b) reserva de capital c) reserva de lucros. d) reserva de reavaliao. e) reserva de especial. 49) (TRT-4/ANAL.JUD.-2001) reserva de lucros a de (A) reavaliao. (B) lucros a realizar. (C) gio na emisso de aes. (D) alienao de partes beneficirias. (E) alienao de bnus de subscrio.

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50) (TFC-1996-Esaf) De acordo com a Lei n. 6.404/76, consideram-se lucro a realizar, para efeito de constituio de reserva especfica, todos os eventos abaixo relacionados, exceto: a) o saldo credor da conta de correo monetria b) o aumento do valor do investimento em coligadas c) o produto da reavaliao de bens do ativo permanente d) o lucro em vendas a prazo realizvel aps o trmino do exerccio seguinte e) o aumento do valor do investimento em controladas

GABARITO DA AULA 7 1D 2A 3A 4B 5E 6C 7A 8E 9D 10 A 11 E 12 C 13 A 14 E 15 A 16 D 17 D 18 E 19 A 20 C 21 D 22 E 23 E,E,E,C,C 24 C,E,C,E,C 25 C 26 E 27 E 28 A 29 B 30 C 31 D 32 E 33 B 34 B 35 D 36 C 37 D 38 E 39 A 40 B 41 A 42 A 43 C 44 E 45 E 46 D 47 D 48 B 49 B 50 C

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AULA 8: AVALIAO DOS COMPONENTES PATRIMONIAIS


Senhoras e senhores, hoje comearemos um assunto de extrema importncia. Trata-se da avaliao dos componentes patrimoniais. Alm dos aspectos mais comuns que envolvem o assunto, vamos trazer conceitos como avaliao de investimentos pelo mtodo do custo e pelo mtodo da equivalncia patrimonial, cujo tema tem sido reiteradamente cobrado nas ltimas provas da Esaf, inclusive na prova para TRF.

1.

CRITRIOS DE AVALIAO DOS COMPONENTES PATRIMONIAIS

Apesar de o Cdigo civil tambm trazer alguns aspectos concernentes a avaliao do componentes patrimoniais, entendemos que os arts. 183 e 184 da Lei no 6.404/76 trazem regras mais claras sobre os critrios de avaliao dos componentes do ativo e do passivo, reforando, em muito, o preconizado nos princpios de Contabilidade. 1. 1. ATIVO Os componentes do ativo so avaliados sob a gide normativa do art. 183 da Lei Societria, que dispe:
Art. 183. No balano, os elementos do ativo sero avaliados segundo os seguintes critrios: I os direitos e ttulos de crdito, e quaisquer valores mobilirios no classificados como investimentos, pelo custo de aquisio ou pelo valor do mercado, se este for menor; sero excludos os j prescritos e feitas as provises adequadas para ajust-lo ao valor provvel de realizao, e ser admitido o aumento do custo de aquisio, at o limite do valor do mercado, para registro de correo monetria, variao cambial ou juros acrescidos; II os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comrcio da companhia, assim como matrias-primas, produtos em fabricao e bens em almoxarifado, pelo custo de aquisio ou produo, deduzido de proviso para ajust-lo ao valor de mercado, quando este for inferior; III os investimentos em participao no capital social de outras sociedades, ressalvado o disposto nos arts. 248 a 250, pelo custo de aquisio, deduzido de proviso para perdas provveis na realizao do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como permanente, e que no ser modificado em razo do recebimento, sem custo para a companhia, de aes ou quotas bonificadas; IV os demais investimentos, pelo custo de aquisio, deduzido de proviso para atender s perdas provveis na realizao do seu valor, ou para

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reduo do custo de aquisio ao valor de mercado, quando este for inferior; V os direitos classificados no imobilizado, pelo custo de aquisio, deduzido do saldo da respectiva conta de depreciao, amortizao ou exausto; VI o ativo diferido, pelo valor do capital aplicado, deduzido do saldo das contas que registrem a sua amortizao. 1o. Para efeitos do disposto neste artigo, considera-se valor de mercado: a) das matrias-primas e dos bens em almoxarifado, o preo pelo qual possam ser repostos, mediante compra no mercado; b) dos bens ou direitos destinados venda, o preo lquido de realizao mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais despesas necessrias para a venda, e a margem de lucro; c) dos investimentos, o valor lquido pelo qual possam ser alienados a terceiros. 2o. A diminuio de valor dos elementos do ativo imobilizado ser registrada periodicamente nas contas de: a) depreciao, quando corresponder perda do valor dos direitos que tm por objeto bens fsicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ao da natureza ou obsolescncia; b) amortizao, quando corresponder perda do valor do capital aplicado na aquisio de direitos da propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros com existncia ou exerccio de durao limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilizao por prazo legal ou contratualmente limitado; c) exausto, quando corresponder perda do valor, decorrente da sua explorao, de direitos cujo objeto sejam recursos minerais ou florestais, ou bens aplicados nessa explorao. 3o. Os recursos aplicados no ativo diferido sero amortizados periodicamente, em prazo no superior a 10 (dez) anos, a partir do incio da operao normal ou do exerccio em que passem a ser usufrudos os benefcios deles decorrentes, devendo ser registrada a perda do capital aplicado quando abandonados os empreendimentos ou atividades a que se destinavam, ou comprovado que essas atividades no podero produzir resultados suficientes para amortiz-los. 4o. Os estoques de mercadorias fungveis destinadas venda podero ser avaliados pelo valor de mercado, quando esse for o costume mercantil aceito pela tcnica contbil.

Pela anlise deste dispositivo podemos inferir a avaliao dos componentes do ativo ser sempre pelo custo de aquisio diminudo

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA de proviso para ajust-lo ao valor de mercado ou de realizao, ou seja, prevalece a regra: custo ou mercado, dos dois o menor. Entretanto bom frisar que isto apenas uma regra geral que pode perfeitamente apresentar variaes como, por exemplo, a depreciao, a amortizao e a exausto. Mas, mesmo nestas formas de apropriao dos componentes patrimoniais aos custos ou despesas, a regra aplicvel, visto que tais procedimentos so aplicados justamente para que os bens e direitos, em seu bojo, estejam avaliados a valores de reposio, ou seja valores de mercado. Ento, dentro dessa regra, custo ou mercado dos dois o menor, o valor do custo de aquisio dever ser ajustado ao valor de mercado apenas quando aquele for maior. Este ajuste feito por meio de provises, cujo assunto vimos nas aulas 1 e 2 deste curso. Com certeza todos esto lembrados, no verdade?!! Repetimos: Somente faremos o ajuste quando o valor do custo de aquisio for maior que o valor de mercado. No caso de o valor de mercado ser maior do que o valor do custo, nada faremos. Analisando o dispositivo acima transcrito, com relao avaliao dos investimentos, em especial os temporrios, observamos que os investimentos em valores mobilirios, no-permanentes, devem ser avaliados pelo custo de aquisio ou valor de mercado, dos dois o menor. Fazendo uma analise conjunta dos arts. 179 e 183, ambos da Lei n 6.404/76, encontraremos as seguintes modalidades de classificao e avaliao para investimentos: 1 aplicaes financeiras de liquidez imediata, como os fundos de renda fixa, devem ser classificadas no ativo circulante disponvel e avaliadas pelo custo de aquisio mais rendimentos ganhos, at a data do encerramento do exerccio, isto , no final do exerccio social os juros que j forem ganhos, mesmo no recebidos, devem ser adicionados ao valor do investimento em contrapartida de receita de juros. Vejam que nesta modalidade de investimento no h a possibilidade de se efetuar o ajuste caso o valor de mercado seja inferior ao custo de aquisio; 2 aplicaes financeiras com liquidez at o final do exerccio seguinte, como os certificados de depsito bancrios e as debntures, devem ser classificadas no ativo circulante, em aplicaes temporrias, e avaliadas, pelo custo de aquisio mais rendimentos auferidos no perodo considerado. Da mesma forma como no item anterior, para aplicaes financeiras, no h previso de ajuste ao valor de mercado; 3 aplicaes financeiras com liquidez aps o final do exerccio seguinte, como os certificados de depsito bancrios e as debntures, devem ser classificadas no ativo realizvel a longo prazo, em aplicaes temporrias, e avaliadas pelo custo de aquisio mais rendimentos ganhos no exerccio.

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA Percebam que debntures aparece no AC e ARLP em decorrncia do prazo estabelecido pela emitente para resgate; Nestes trs itens analisamos a classificao e avaliao das aplicaes financeiras que, de certa forma, so investimentos da empresa. So os chamados investimentos temporrios no mercado financeiro. 4 o estoque em ouro, com liquidez imediata ou no, como, por exemplo, as operaes de compra e venda de ouro, deve ser classificado no ativo circulante ou ativo realizvel a longo prazo, avaliado pelo custo de aquisio e ajustado por proviso para desvalorizao, quando o valor de mercado for menor. Neste caso, no h rendimento no final do perodo. Pode haver uma expectativa de rendimento que, todavia, em decorrncia dos princpios de contabilidade, no deve ser contabilizada; 5 participaes societrias com inteno de realizao at o final do exerccio social subseqente, como as aes e quotas de outras sociedades comerciais, devem ser classificadas como ativo circulante em subgrupo de investimentos temporrios, cuja avaliao deve ser feita pelo custo de aquisio, ajustadas por proviso para valor de mercado, quando este for menor; 6 participaes societrias com inteno de realizao aps o final do exerccio social subseqente, como aes e quotas de outras sociedades, devem ser classificadas no ativo realizvel a longo prazo e avaliadas pelo custo de aquisio ou ajustado para o valor de mercado quando este for menor; 7 participaes societrias em empresas no-controladas e cujo investimento no seja relevante, mas com inteno de permanncia, como aes ou quotas de outras empresas e em alguns casos em coligadas, devem ser classificadas no ativo permanente investimentos e avaliadas pelo custo de aquisio ajustado por proviso para perdas permanentes, quando for o caso; 8 participaes societrias em empresas controladas ou em coligadas e equiparadas a coligadas, quando o investimento for relevante e a investidora exercer influncia na administrao da sociedade investida, ou cujo investimento representar 20% ou mais do capital social da investida, com inteno de permanncia, como aes e quotas de sociedades controladas e coligadas ou equiparadas a coligadas que possuam as caractersticas especificadas, devem ser classificadas no ativo permanente investimento e avaliadas pelo mtodo da equivalncia patrimonial (MEP), que veremos a seguir; 9 outros ativos com inteno de permanncia, como obras de arte, terrenos, edifcios no de uso, devem ser classificados no ativo permanente investimento, avaliados pelo custo de aquisio e ajustados por proviso para perdas provveis ou ajuste a valor de mercado (art. 183, IV).

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA Percebe-se que as diversas formas de aplicao financeira ou investimento de recursos excedentes apresenta uma situao peculiar relao ao prazo para resgate, forma e taxa de rentabilidade, liquidez, inteno da empresa na sua aquisio etc. Porm, para a correta classificao dessas parcelas temos que ter bem claro quando poderemos dispor desses recursos. Assim, aqueles valores que podem ser resgatados a qualquer momento devem ser classificados em disponibilidades. J os resgatveis no curso do exerccio social subseqente devem ser classificados no realizvel do AC e outros que a empresa adquire com clara inteno de alienao ou realizao, porm em prazo maior, devem ser classificados em ARLP. Se, porm, h a inteno de permanncia, devero ser classificados no grupo do ativo permanente em subgrupo investimentos, onde sero separados pela sua forma de avaliao, isto , mtodo do custo ou mtodo da equivalncia patrimonial. Ainda nesta aula, aps vermos a forma de avaliao dos componentes do passivo, comearemos a analisar os aspectos concernentes a avaliao de investimentos permanentes.

1.2.

PASSIVO

A base legal para a avaliao deste grupo de contas o art. 184 do instituto societrio:
Art. 184. No balano, os elementos do passivo sero avaliados de acordo com os seguintes critrios: I as obrigaes, encargos e riscos, conhecidos ou calculveis, inclusive Imposto de Renda a pagar com base no resultado do exerccio, sero computados pelo valor atualizado at a data do balano; II as obrigaes em moeda estrangeira, com clusula de paridade cambial, sero convertidas em moeda nacional taxa de cmbio em vigor na data do balano; III as obrigaes sujeitas correo monetria sero atualizadas at a data do balano.

Importante ressaltar que as atualizaes previstas no dispositivo legal acima so implementadas pelas VARIAES MONETRIAS, no caso PASSIVAS, j estudadas na aula 2 deste curso. Destaca-se, ainda, que as variaes cambiais decorrentes dos ajustes de ativos e passivos em moeda estrangeira, em virtude de alterao na taxa de cmbio, constituem receita ou despesa e integram a apurao do resultado do exerccio social em que ocorreu a alterao. A variao cambial, decorrente de financiamento de bens integrantes do ativo imobilizado em construo ou de estoques de longa maturao em produo, deve ser registrada em conta destacada, que evidencie a sua

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA natureza, e classificada no mesmo grupo do ativo que lhes deu origem, at o limite do valor de mercado ou de recuperao desses ativos, dos dois o menor.

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA 2. 2.1. NOTAS EXPLICATIVAS INTRODUO

Por mais que as pessoas tentem formular tabelas, demonstraes e quadros com o objetivo de evidenciar a situao patrimonial das entidades, fica difcil trazer completa evidenciao sem perder de vista a objetividade dos demonstrativos. Ademais, alguns aspectos no representam, ainda, alteraes patrimoniais no momento da realizao das demonstraes, mas se constituem em potencial de alterao. Desta forma, em face dos princpios de contabilidade alguns efeitos no devem ser reconhecidos nas demonstraes financeiras, mas representam um potencial que deve ser destacado em notas para que a interpretao e anlise do patrimnio da entidade sejam feitos de forma correta. Assim, as notas explicativas servem como complemento s demonstraes, podendo ser por meio de simples frases explicativas at complexos quadros com minutas de clculo. Entretanto, o objetivo sempre o mesmo: completo esclarecimento das demonstraes financeiras. 2.2. AS NOTAS EXPLICATIVAS CONFORME A LEI DAS S.A.

O 5, do art. 176 da Lei das Sociedades Annimas estabelece as regras bsicas das notas explicativas. Entretanto no esgota o assunto, pois a CVM determina outras notas obrigatrias para companhias abertas. Segundo o dispositivo da lei, devem constar em notas explicativas:
5o. As notas devero indicar: a) os principais critrios de avaliao dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, dos clculos de depreciao, amortizao e exausto, de constituio de provises para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas provveis na realizao de elementos do ativo; b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes (art. 247, pargrafo nico); c) o aumento de valor de elementos do ativo, resultante de novas avaliaes (art. 182, 3o); d) os nus reais constitudos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes; e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigaes a longo prazo; f) o nmero, as espcies e as classes das aes do capital social; g) as opes de compra de aes outorgadas e exercidas no exerccio; h) os ajustes de exerccios anteriores (art. 186, 1o);

i) os eventos subseqentes data de encerramento do exerccio que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situao financeira e os resultados futuros da companhia.

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA A publicao de notas explicativas s demonstraes financeiras est prevista no 4o do art. 176 da Lei das S.A., o qual estabelece que as demonstraes sero complementadas por notas explicativas e outros quadros analticos ou demonstraes contbeis necessrios para esclarecimento da situao patrimonial e dos resultados do exerccio.

EXERCCIOS PROPOSTOS aula 08 1. (UnBCESPE/STFAnalista/99) No balano de uma companhia comercial, os direitos que tiverem por objeto mercadorias sero avaliados: a) apenas pelo custo de aquisio; b) pelo custo de aquisio ou pelo valor de mercado, quando este for inferior; c) apenas pelo valor de mercado de reposio, estando acima ou abaixo do valor de custo; d) pelo valor de mercado de venda, pelo critrio de realizao normal; e) pelos mtodos PEPS ou UEPS, apenas. 2. (UnBCESPE/STFanalista/99) No balano, as aplicaes financeiras noclassificadas como investimento sero avaliadas pelo: a) valor de resgate futuro; b) valor presente do fluxo de caixa futuro, descontado a uma taxa mxima de 12% ao ano; c) custo ou pelo valor de mercado, se este for menor, sendo admitido o aumento do custo, at o limite do valor de mercado, para registro de correo monetria, variao cambial ou juros acrescidos; d) valor de custo, apenas; e) valor do capital aplicado, apenas. 3. (INSS/CESPE98) Quanto aos critrios de avaliao patrimonial que devem ser observados na contabilizao dos ativos e passivos, julgue os itens abaixo. 1) Os valores mobilirios mantidos temporariamente no ativo devem ser avaliados ao custo de aquisio, atualizados pelos juros ou pela correo transcorridos, e reduzidos ao valor de mercado, se este for menor. 2) Os estoques devem ser avaliados pelo valor de mercado. 3) Outros investimentos, que no os feitos com coligadas e controladas, devem ser avaliados pelo valor de mercado, destacando contabilmente o gio ou desgio na aquisio. 4) Os resultados de exerccios futuros devem ser demonstrados pela diferena entre receitas e custos ou despesas correspondentes. 4. (ESAFCVM/2001) Na avaliao dos ativos, a valores de sada, os conceitos utilizados so: a) custo lquido de realizao e custo histrico corrigido; b) custo de reposio e valor do custo histrico corrigido; c) valor corrente corrigido e valor de reavaliao; d) valor de reposio e fluxo de caixa descontado;

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e) valor de realizao e fluxo de caixa descontado. 5. (ESAF/AFRF-2001) Considere os seguintes dados: ATIVO CIRCULANTE Mercadorias Duplicatas a receber Caixa Bancos Outras contas Matrias-primas Mquinas R$ 50 70 10 30 60 60 120 PASSIVO CIRCULANTE Impostos a pagar Salrios a pagar Fornecedores Emprstimos bancrios R$ 80 120 240 180

A apresentao acima, de acordo com as disposies da Lei no 6.404/76, incorre em algumas impropriedades. Elas so em nmero de: a) 3; d) 5; b) 1; e) 4. c) 2; 6. (AFTN/ESAF/98) A Cia. Bira & Bira foi constituda com capital de R$ 750.000,00, por trs scias, que integralizaram suas aes como segue: Amlia Macambira R$300.000,00 Beatriz Itabira R$150.000,00 Creuza Mambira R$300.000,00 Aps determinado perodo, a empresa verificou que, nas suas operaes normais, lograra obter lucros de R$ 600.000,00, dos quais R$ 150.000,00 foram distribudos e pagos s scias. Os restantes R$ 450.000,00 foram reinvestidos na empresa na conta reserva para aumento de capital, nada mais havendo em seu patrimnio lquido. Nessa oportunidade, Beatriz Itabira decidiu retirar-se da sociedade, vendendo sua participao s duas outras scias, com gio de 20% sobre o valor patrimonial. Considerando as informaes acima fornecidas, podemos afirmar que a Sra. Beatriz Itabira deve receber, pela venda de sua participao acionria o valor de: a) R$ 144.000,00; d) R$ 180.000,00; b) R$ 36.000,00; e) R$ 324.000,00. c) R$ 288.000,00;

7. (AFTN/ESAF/98) As sociedades por aes tm ampla regulamentao em Lei. Em relao constituio da companhia e ao exerccio social previstos na Lei, podemos afirmar corretamente que: a) as demonstraes de cada exerccio sero publicadas com a indicao dos valores correspondentes das demonstraes do exerccio anterior; b) a constituio da companhia depende do cumprimento, entre outros, dos seguintes requisitos: subscrio, por mais de uma pessoa, de pelo menos 90% (noventa por cento) das aes em que se divide o capital fixado no estatuto, e realizao, em

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dinheiro, de no mnimo 10% (dez por cento) das aes subscritas, para que possam ser depositadas em Banco Oficial, at a institucionalizao da empresa; c) em 31 de dezembro de cada ano, a Diretoria far elaborar, com base na escriturao mercantil da companhia, as demonstraes financeiras, que devero exprimir com clareza a situao do patrimnio da companhia e as mutaes ocorridas no exerccio; d) o exerccio social ter a durao de 1 (um) ano, com incio em 10 de janeiro e trmino em 31 de dezembro, podendo ter durao diversa, no ano em que a companhia for constituda; e) as demonstraes financeiras registraro a destinao dos lucros, segundo a proposta dos rgos da administrao, desde que esta proposta tenha sido aprovada pela assemblia geral. 8. (SUSEP/ESAF/2001) A empresa Tecnotcnica S/A possua, h dois anos, um computador de grande porte e de ltima gerao, adquirido vista, por US$ 25,000.00 (vinte e cinco mil dlares americanos), quando a cotao estava a R$ 1,10 por US$ 1.00. No balano do final do ano 2000, como a cotao do dlar americano estava a R$ 1,25 por US$ 1.00, a empresa mandou contabilizar a atualizao desse item do seu ativo permanente para R$ 31.250,00, baseada na declarao formal do fabricante de que referida cotao era exata no dia do balano. luz das normas e legislao aplicveis no Brasil, o procedimento contbil descrito: a) est correto, desde que a diferena seja creditada como reserva de capital; b) est correto, desde que a diferena seja creditada como reserva de reavaliao; c) est correto, desde que a diferena seja creditada como reserva de lucros a realizar; d) est correto, desde que a diferena seja creditada como receita do exerccio; e) no est correto. 9. (PCF/UnB/CESPE97) Ao fim de cada exerccio social, a diretoria far elaborar, com base na escriturao mercantil da companhia, as demonstraes financeiras, que devero exprimir com clareza a situao do patrimnio e as mutaes ocorridas no exerccio. Julgue os itens abaixo, relativos a demonstraes financeiras. 1) As demonstraes de cada exerccio sero publicadas com a indicao dos valores correspondentes das demonstraes de dois exerccios anteriores. 2) Nas demonstraes, as contas semelhantes podero ser agrupadas; os pequenos saldos podero ser agregados, desde que indicada a sua natureza e no ultrapassem dois dcimos do valor do respectivo grupo de contas. 3) As demonstraes financeiras registraro a destinao dos lucros, segundo a proposta dos rgos da administrao, no pressuposto de sua aprovao pela assemblia geral. 4) As demonstraes financeiras do exerccio em que houver modificao de mtodos ou critrios contbeis, de efeitos relevantes, devero indic-la em nota explicativa e ressaltar esses efeitos. 5) No ativo, as contas sero dispostas em ordem crescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados.

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10.(INSS/CESPE97) A publicao de notas explicativas das demonstraes financeiras est prevista no pargrafo 4o do art. 176 da Lei no 6.404/76, o qual estabelece que as demonstraes sero complementadas por notas explicativas e outros quadros analticos ou demonstraes contbeis necessrios para o esclarecimento da situao patrimonial e dos resultados do exerccio. O pargrafo 5o do mesmo artigo estabelece que 1) 2) 3) as notas devem indicar: a qualificao profissional dos administradores da companhia; as taxas de juros de emprstimos de curto prazo, concedidos a acionistas minoritrios; a participao dos acionistas minoritrios nos lucros e no patrimnio lquido da companhia, consideradas as demonstraes financeiras da entidade isoladamente, antes de qualquer eventual consolidao de controlada; os principais critrios de avaliao dos elementos patrimoniais, especialmente estoques; dos clculos de depreciao, amortizao e exausto; de constituio de provises para encargos e riscos; e de ajustes para atender as perdas provveis na realizao de elementos do ativo; os eventos subseqentes data de encerramento de exerccio que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situao financeira e os resultados da companhia.

4)

5)

11.(ESAF/TFC1996) As notas explicativas que acompanham as demonstraes financeiras devero conter todas as informaes abaixo, exceto: a) modificao do critrio de atribuio de preos aos inventrios; b) modificao na composio e nas atribuies do Conselho de Administrao da companhia; c) modificao do regime de escriturao adotado; d) aumento do valor de bens do ativo, resultante de novas avaliaes; e) as condies essenciais constantes dos contratos de financiamento a longo prazo celebrados pela companhia. 12.(AFRF/2002ESAF) A avaliao de valores mobilirios, no classificados como investimentos, estabelecida no art. 183 da Lei no 6.404/76, utiliza, como base, os critrios contbeis: a) do denominador comum monetrio; b) da conveno de consistncia; c) do custo histrico e da materialidade; d) do custo ou mercado, dos dois o menor; e) da prudncia e do custo de oportunidade.

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AVALIAO DE INVESTIMENTOS
1 ASPECTOS INICIAIS Uma administrao empresarial eficiente envolve, entre outros aspectos, o gerenciamento dos recursos financeiros de modo a otimiz-los. Diante de tal situao o administrador moderno deve buscar a melhor soluo de rentabilidade para os recursos de sua empresa, alocando-os no objeto social de sua entidade, a includos os estoques de mercadorias, matrias-primas, vendas a prazo, ativo permanente imobilizado e diferido. Se, porm, a entidade apresentar riqueza prpria em excesso ou excesso de disponibilidades, mesmo que temporrios, dever aplic-los em investimentos que, dependendo da natureza e freqncia dessas sobras, podem ser temporrios ou permanentes, pois deixar esses recursos ociosos, sem nada produzir, seria considerado desperdcio inadmissvel e indicativo de administrao deficiente. Por estes aspectos apresentados que as empresas, mesmo que no seja seu objeto social principal, aplicam os excessos de recursos, temporrios ou permanentes, em investimentos que podem assumir natureza diversa, porm sempre objetivando a melhor alocao destes e buscando rentabilidade que , em ltima anlise, o objeto principal de qualquer empreendimento empresarial.

2 APLICAES FINANCEIRAS DE LIQUIDEZ IMEDIATA Uma empresa, quando possui excesso de disponibilidades temporrias, no necessrios para honrar os compromissos imediatos, faz aplicaes financeiras visando se proteger da desvalorizao da moeda e para auferir alguma vantagem financeira. Na hiptese de estas aplicaes financeiras serem do tipo que podem ser resgatadas a qualquer tempo, como, por exemplo, os Fundos de Renda Fixa, elas devero ser classificadas no ativo circulante, no subgrupo disponibilidades. Para a correta avaliao das aplicaes financeiras de liquidez imediata, quando, no final do exerccio, existirem saldos em aplicaes dessa natureza, em observncia ao regime de competncia, devemos contabilizar os rendimentos j ganhos (receitas auferidas ou incorridas) at aquela data e som-los ao investimento, isto , a conta investimentos de liquidez imediata ser debitada e creditamos uma conta de resultado (rendimentos em aplicaes financeiras, por exemplo). Aplicaes financeiras de liquidez imediata a Receita operacional de variao cambial ou juros Em procedendo desta forma teremos, no balano final do exerccio, valor atualizado do investimento. neste sentido que dispe o final do inciso I do art. 183 da Lei n 6.404/76: Art. 183. No balano, os elementos do ativo sero avaliados segundo os seguintes critrios: I - os direitos e ttulos de crdito, e quaisquer valores mobilirios no classificados como investimentos, pelo custo de aquisio ou pelo valor do mercado, se este for menor; sero excludos os j prescritos e feitas as provises adequadas para ajust-lo ao valor provvel de realizao, e ser admitido o aumento do custo de aquisio, at o limite do valor do mercado, para registro de correo monetria, variao cambial ou juros acrescidos;

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3 ALGUMAS DEFINIES RELEVANTES Ttulos de Crdito Quando falamos de ttulos de crdito vm tona aqueles papis emitidos por entidades financeiras como: Letras de Cmbio, Certificado de Depsito Bancrio e outros. Porm, o conceito de ttulos de crdito mais abrangente, envolvendo, tambm, os ttulos emitidos por entidades no financeiras como: Debntures, Notas Promissrias e as Duplicatas. Todos so emitidos com finalidade de captar recursos no mercado financeiro ou de financiar as atividades da entidade. Todos esses papis possuem prazo de vencimento e, explicitamente ou implicitamente, rendem juros que podem ser pr-fixados ou ps-fixados. Valores Mobilirios Representam os ttulos e papis emitidos por entidades financeiras e outras entidades comerciais. Constituem-se de fraes de um patrimnio como as aes e quotas ou de direitos sobre a participao patrimonial de uma entidade como, por exemplo, o bnus de subscrio, as partes beneficirias e as debntures. Aplicaes financeiras As aplicaes financeiras se caracterizam pela alocao de recursos em ttulos e papis de natureza monetria, constituindo-se em direito ou ttulos de crdito. Esses direitos ou ttulos de crdito se apresentam com prazo de vencimento e taxas de rentabilidade pr ou ps-fixados. So exemplos representativos de direitos ou ttulos dessa natureza: Certificados de Depsito Bancrios Caderneta de Poupana Debntures conversveis ou no em aes Depsitos a prazo fixo Investimentos Diferentemente das aplicaes financeiras, que so considerados investimentos por muitos, os investimentos se caracterizam mais por alocaes de recursos em bens de natureza no monetria. So as aplicaes em valores mobilirios que no possuem prazo de vencimento e tampouco taxa de rendimento predeterminados e os rendimentos dependem, geralmente, do desempenho da economia ou da lucratividade da empresa investida. Os exemplos mais clssicos de alocaes dessa natureza so: Aes adquiridas ou cotadas em bolsa de valores Aes adquiridas no mercado de balco Quotas de capital Investimentos em ouro Fundo de aes Alm destas definies, a Instruo CVM No 387, de 28 de abril de 2003, que estabelece normas e procedimentos a serem observados nas operaes realizadas com valores mobilirios, em prego e em sistemas eletrnicos de negociao e de registro em bolsas de valores e de bolsas de mercadorias e futuros e d outras providncias trouxe em seu artigo 2 definies que, por sua relevncia e afinidade aos temas tratados nesta aula, esto a seguir transcritos: Corretora de Valores: a sociedade habilitada a negociar ou registrar operaes com valores mobilirios por conta prpria ou por conta de terceiros em bolsa e entidades de balco organizado;

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Corretora de Mercadorias: a sociedade habilitada a negociar ou registrar operaes com valores mobilirios negociados em bolsa de mercadorias e futuros; Operador especial: pessoa natural ou firma individual detentora de ttulo de bolsa de mercadorias e futuros, habilitada a atuar no prego e nos sistemas eletrnicos de negociao e de registro de operaes, executando operaes por conta prpria e por conta de corretoras, desde que autorizadas pela bolsa; Entidade de Balco Organizado: pessoa jurdica que administra sistema eletrnico de negociao e de registro de operaes com valores mobilirios; Comitente ou Cliente: a pessoa, natural ou jurdica, e a entidade, por conta da qual as operaes com valores mobilirios so efetuadas; Cmara de Compensao e de Liquidao: cmara ou prestador de servios de registro, compensao e liquidao de operaes com valores mobilirios, integrante do Sistema de Pagamentos Brasileiro SPB; Membro de Compensao ou Agente de Compensao: a pessoa jurdica, instituio financeira ou a ela equiparada, responsvel perante aqueles a quem presta servios e perante a cmara de compensao e de liquidao pela compensao e liquidao das operaes com valores mobilirios sob sua responsabilidade; Ordem: ato mediante o qual o cliente determina a uma corretora que compre ou venda valores mobilirios, ou registre operao, em seu nome e nas condies que especificar; Oferta: ato mediante o qual a corretora ou o operador especial apregoa ou registra a inteno de comprar ou vender valores mobilirios; Participante com Liquidao Direta: instituio financeira detentora de ttulo de membro de compensao que realiza e liquida operaes para sua carteira prpria ou para fundos sob sua administrao.

4 INVESTIMENTOS TEMPORRIOS 4.1 - CONCEITO Em economia de preos crescentes e taxas de juros atrativas, os investimentos em ttulos e valores mobilirios a curto e mdio prazo se constituem em boas alternativas para alocar as disponibilidades que no sero necessrias durante o perodo de aplicao. As principais opes no mercado financeiro e no de capitais para aplicao dos excessos de recursos so: Aplicaes Temporrias em Aes Aplicaes Temporrias em Ouro Bnus do Tesouro Nacional - BTN Certificado de Depsito Bancrio (RDB/CDB) Commodities Depsitos a Prazo Fixo Fundo de Aplicao Financeira - FAF Fundo de Curto Prazo Fundo de Investimentos de Renda Fixa ou Varivel Letras de Cmbio

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Letras Financeiras do Tesouro - LFT Desta forma, pode-se conceituar investimento temporrio como sendo a alocao de recursos ou disponibilidades temporrias em aplicaes de carter no permanentes, isto , aqueles investimentos que possuem o carter e a inteno de realizao, classificveis no ativo circulante ou no ativo realizvel a longo prazo. 4.2 CLASSIFICAO E CRITRIOS DE AVALIAO O art. 179, inciso III, da Lei n 6.404/1976 determina que as participaes permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, no classificveis no ativo circulante, e que no se destinem manuteno da atividade da companhia ou da empresa, devem ser classificadas no grupo do Ativo Permanente no subgrupo Investimento. Desta forma, a lei aventa a hiptese de haver investimentos classificveis no Ativo Circulante. H, porm, a possibilidade da classificao de investimentos no Ativo Realizvel a Longo Prazo, quando o prazo de resgate assim o requerer. Antes de adentrarmos nos demais aspectos de classificao dos investimentos, devemos ressaltar que as aplicaes em ouro devem ser classificadas no ativo circulante ou ARLP, conforme a inteno de realizao da empresa adquirente. Neste particular a Comisso de Valores Mobilirios (CVM), por meio do item 4 do Parecer de Orientao n 18, de 18 de janeiro de 1990 (PO n 18/90), pronunciou-se do seguinte modo: 4. APLICAES EM OURO Classificveis, junto s empresas que no tenham por objeto social a sua comercializao ou industrializao, como Ativo Circulante ou Realizvel a Longo Prazo. Tal tipo de aplicao dever ser avaliada pelo custo de aquisio atualizado monetariamente pelo BTN fiscal de final do perodo ou pelo valor de mercado, dos dois o menor, devendo, quando for o caso, ser constituda proviso para ajuste ao valor de mercado. Entende-se por: - custo de aquisio: o preo pago na compra do ouro e constante do documento representativo da transao em bolsa ou emitido por empresa habilitada ao comrcio do metal, acrescido da corretagem, emolumentos e taxas efetivamente devidos pelo comprador; - valor de mercado: a mdia aritmtica ponderada das cotaes dirias, ocorridas durante o prego da bolsa do pas em que se verificar o maior volume de negociaes, no dia do encerramento do exerccio social ou, se nesse dia no houver prego, no dia do ltimo prego anterior. Portanto, parece cristalino que os investimentos em ouro devem ser classificados ou no ativo circulante ou no ativo realizvel a longo prazo, dependendo da inteno de realizao que a adquirente tiver na sua aquisio. J nas empresas que possuem como objeto social a sua comercializao ou industrializao a classificao do ouro ser, sempre, no ativo circulante, em estoques de mercadorias ou matrias-primas. Superada a classificao do ouro, cabe acrescentar que a avaliao dos demais investimentos temporrios deve seguir a orientao contida no art. 183, inciso I da lei societria, isto , os investimentos em Valores Mobilirios no permanentes, que

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possuem caracterstica de realizao, devem ser avaliados pelo custo de aquisio ou valor de mercado, dos dois o menor. de ressaltar ainda que o ajuste ao valor de mercado efetuado por meio de proviso para ajuste ao valor de mercado. Este assunto j vimos no inicio da aula de hoje. Outro aspecto interessante, a cuja concluso chegamos pela leitura dos dispositivos legais sob anlise, diz respeito correta classificao de aes de coligadas. No nosso modo de entender o assunto, estas devem ser sempre classificadas no ativo permanente investimento, pois somente podemos falar em coligadas quando participamos do capital social da sociedade investida com inteno de permanncia. Desta forma, em questes de provas, quando nos so fornecidos aqueles balancetes, se aparecer a conta valores mobilirios, sem outra designao, estes sero classificados no ativo realizvel (circulante ou longo prazo), por outro lado, se aparecer a conta aes de coligadas, esta deve ser classificada no ativo permanente - investimento.

4.3 ASPECTOS CONTBEIS Os investimentos temporrios, no Balano Patrimonial, compem um subgrupo prprio dentro do ativo circulante ou do ativo realizvel a longo prazo, possuindo a seguinte forma de apresentao: Ativo Circulante - Investimentos Temporrios - ttulos e valores mobilirios - aplicaes em certificados de depsito bancrio - investimentos em ouro ativo financeiro (-) proviso para ajuste ao valor de mercado Ativo Realizvel a Longo Prazo - Investimentos Temporrios - ttulos e valores mobilirios - aplicaes em certificados de depsito bancrio - investimentos em ouro ativo financeiro (-) proviso para ajuste ao valor de mercado Estas contas possuem a funo de registrar as alocaes dos investimentos temporrios no mercado financeiro ou de capitais, os rendimentos ganhos at o encerramento do exerccio social e a proviso para ajust-los ao valor de mercado, quando este for menor, segundo disposio do art. 183 da Lei 6.404/76. Cabe ressaltar que a contrapartida da proviso para ajuste ao valor de mercado considerada despesa indedutvel pela legislao do Imposto de Renda, devendo, pois, ser adicionada ao Lucro Lquido do Exerccio na determinao do Lucro Real que a base de clculo do IRPJ. No concernente ao funcionamento das contas representativas de investimentos temporrios e considerando que so contas do ativo, podemos observar o seguinte: os seus saldos aumentam por meio de dbitos e diminuem mediante crditos. J as contas de proviso, que so contas retificadoras de ativo, possuem funcionamento inverso ao das contas do seu grupo, isto , aumentam seus saldos mediante crditos e diminuem seus saldos mediante dbitos. Portanto, para a correta avaliao dos investimentos pendentes de resgate, segundo os princpios fundamentais de contabilidade, por ocasio do encerramento do exerccio social, devemos calcular a rentabilidade alcanada no perodo e registr-la

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como receita financeira em contrapartida da conta do investimento temporrio, bem como verificar se o valor de mercado corresponde ao valor de aquisio do investimento. Caso o valor de mercado seja menor, deve-se fazer o provisionamento da diferena em contrapartida de despesas com proviso. 5 INVESTIMENTOS PERMANENTES Conforme disposio do art. 179 da Lei n 6.404/1976, as participaes permanentes em outras sociedades e os bens e direitos de qualquer natureza, no classificveis no ativo circulante ou no ativo realizvel a longo prazo, e que no se destinem manuteno da atividade da companhia ou da empresa, so classificados no Ativo Permanente no subgrupo INVESTIMENTOS. Observa-se que os bens e direitos a serem classificados nesse subgrupo no podem ser classificveis no ativo circulante ou realizvel a longo prazo, ou seja, no devem possuir a caracterstica de realizao e no devem se constituir em meios consecuo da atividade econmica da empresa, pois, neste ltimo caso, devero ser classificados no Ativo Permanente - Imobilizado. Da inteligncia do dispositivo societrio em anlise, infere-se que estamos diante de dois tipos de Investimentos classificveis no subgrupo investimentos: as participaes permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, no classificveis no ativo circulante ou longo prazo. As participaes permanentes em outras sociedades so os investimentos efetuados pala aquisio de aes ou quotas do capital social de outras empresas, com inteno de permanncia. Essas participaes societrias, quando em sociedades controladas ou em sociedades coligadas, cujo investimento seja relevante e haja o exerccio de influncia administrativa, tm tratamento legal prprio definido nos arts. 248 a 250 da lei das sociedades por aes e regulamentado pela Instruo CVM n 247/96. Ser objeto de estudo detalhado da prxima aula. Os bens e direitos de qualquer natureza, no classificveis no ativo circulante ou realizvel a longo prazo, e que no se destinem manuteno da atividade da companhia ou da empresa compreendem os Investimentos que no se constituem em meios necessrios consecuo da finalidade da entidade. So exemplos de investimentos dessa natureza os direitos de propriedade sobre obras de artes, as antigidades e os imveis no de uso, os quais apresentam, geralmente, uma expectativa de realizao em valores que ultrapassam o custo de aquisio. Convm frisar que a expectativa de realizao apenas para fins de avaliao, pois os bens do ativo permanente no possuem na realizao a sua caracterstica, sendo a principal caracterstica deste grupo a inteno de permanncia. Para satisfazer uma das finalidades da contabilidade, que a evidenciao de todos os fatos contbeis e, para possibilitar interpretao e anlise exata das demonstraes financeiras, os bens e direitos de qualquer natureza, no classificveis no ativo circulante e realizvel a longo prazo, e que no se destinem manuteno da atividade da companhia ou da empresa devem ser agrupadas em subcontas prprias. Adotando essa prtica se obtm a identificao de cada bem ou direito de imediato, mesmo por ocasio da baixa ou sada destes do Ativo Permanente. Vejamos como os investimentos permanentes podem ser apresentados no Balano Patrimonial: - ATIVO PERMANENTE

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- Investimentos - participaes permanentes em outras sociedades avaliadas pelo mtodo do custo de aquisio - Participaes permanentes em outras empresas Aes da Cia. SEMPREBEM Aes da Cia. BELOMONTE Quotas de Capital da Empresa PAMONHA Ltda. - Investimentos Incentivados EMBRAER FINAM FINOR FISET - (-) Proviso para Perdas Provveis na Realizao AVALIADAS PELO MTODO DA EQUIVALNCIA PATRIMONIAL - Em sociedades controladas Cia. QUEBRA-GALHO S.A. gio na aquisio do investimento Cia. BOMNEGCIO S.A. ( - ) desgio na aquisio do investimento EMPRESA COQUEIROS Ltda. ( - ) proviso para perdas provveis INVESTIMENTOS RELEVANTES E INFLUENTES EM SOCIEDADES COLIGADAS TAMBO BOM LEITE S.A. OUTROS INVESTIMENTOS PERMANENTES Obras de Artes e Antigidades (-) Proviso para perdas provveis na realizao Imveis de renda no destinado ao uso (-) Depreciao acumulada 5.1 CONCEITO Os investimentos permanentes so as aplicaes de recursos em participaes no capital social de outras sociedades e em direitos de qualquer natureza no classificveis no ativo realizvel (circulante e longo prazo) e que no se destinem manuteno da atividade da empresa. O carter que os distingue dos investimentos temporrios ou realizveis exatamente a inteno de permanncia que deve estar manifestada. Esta inteno normalmente manifestada no momento da aquisio do investimento e materializada pelo simples registro no grupo do Ativo Permanente no subgrupo Investimento, porm ela pode ser manifestada em momento posterior com inscrio no mesmo subgrupo, quando ser transferida do realizvel para o permanente.

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5.2 CRITRIOS LEGAIS Consoante dispe o art. 179 da Lei n 6.404/76, inciso III, tais direitos devem ser classificados no ativo permanente: Art. 179. As contas sero classificadas do seguinte modo: ... III - em investimentos: as participaes permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, no classificveis no ativo circulante, e que no se destinem manuteno da atividade da companhia ou da empresa; Conforme j vimos, so dois os tipos de investimentos que devem ser classificados no subgrupo de Investimentos, ou seja, as Participaes Permanentes em outras Sociedades e Outros Investimentos Permanentes. As Participaes Permanentes em Outras Sociedades so aquelas participaes no Capital Social das outras sociedades, representadas por aes e quotas do capital social. Para que sejam considerados integrantes desse subgrupo esses investimentos devem ter a caracterstica de permanente e devem estar aplicados na formao de capital de outras sociedades. Portanto, excetuam-se desse conceito os investimentos de natureza temporria e puramente especulativos, sobre os quais a sociedade detentora possui a inteno de realizao e no de permanncia.

6 MTODOS DE AVALIAO A lei societria, por meio do art. 183, inciso III, estabelece a forma de avaliao dos investimentos permanentes no capital de outras sociedades. justamente este o tipo de investimento que nos interessa analisar no momento em funo das dificuldades que ele traz aos estudantes, em particular aos concursandos. Por isso, vejamos novamente o que nos diz a lei sobre o assunto: Art. 183. No balano, os elementos do ativo sero avaliados segundo os seguintes critrios: ... III - os investimentos em participao no capital social de outras sociedades, ressalvado o disposto nos artigos 248 a 250, pelo custo de aquisio, deduzido de proviso para perdas provveis na realizao do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como permanente, e que no ser modificado em razo do recebimento, sem custo para a companhia, de aes ou quotas bonificadas; Da leitura do texto legal, depreende-se que so duas as formas de avaliao das Participaes Permanentes em outras Sociedades. Uma delas, sendo inclusive a regra geral, a avaliao dos investimentos pelo custo de aquisio, ajustado por proviso para perdas quando esta estiver comprovada como permanente. A outra forma de avaliao das participaes societrias a encontrada no art. 248 da lei societria. O dispositivo trata da avaliao dos investimentos pelo Mtodo da Equivalncia Patrimonial (MEP). O uso de uma ou de outra forma de avaliao das Participaes Societrias no Capital de outras Empresas no constitui liberalidade da sociedade avaliadora ou investidora. O MEP s pode ser utilizado nos casos expressamente determinados pela Lei e, subsidiariamente, pela Comisso de Valores Mobilirios (CVM). Nos demais

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casos, isto , quando no cabvel a aplicao do MEP, os investimentos devem ser, obrigatoriamente, avaliados pelo Mtodo do Custo. O MEP, conforme disposto no art. 248 da lei societria e regulamentado pela Instruo CVM n 247/96, usado para avaliao dos investimentos em sociedades controladas e dos investimentos relevantes, sobre cuja administrao a sociedade investidora exera influncia ou que represente mais de 20% do capital social de sociedades coligadas e equiparadas a coligadas. Os conceitos de controlada, coligada e equiparada a coligada sero vistos na prxima aula, quando trataremos dos investimentos avaliados pelo MEP. O Mtodo do Custo usado para avaliao dos demais investimentos em outras sociedades, ou seja, sociedades que no controladas e/ou coligadas ou que, mesmo sendo sociedades coligadas, o investimento no relevante para a investidora ou esta no exerce influncia na administrao da sociedade investida ou nas quais o valor do investimento seja menor do que 20% do capital social da investida. 6.1 MTODO DO CUSTO DE AQUISIO O mtodo do custo de aquisio utilizado para avaliar investimentos em aes ou quotas de outras sociedades que possuam a caracterstica de permanncia. Assim, utiliza-se este mtodo de avaliao de participao societria na forma de aes ou quotas em sociedades que no sejam coligadas ou controladas, bem como os investimentos em sociedades coligadas, desde que no sejam relevantes, individualmente ou no seu conjunto, e sobre cuja administrao no se exera influncia. Embora ainda no saibamos os conceitos de sociedade controlada e coligada, pode-se dizer, por hora, que so avaliados pelo mtodo do custo de aquisio quase todos os investimentos em que a participao da sociedade investidora for inferior a 20% do capital social realizado na sociedade investida. Na adoo deste mtodo, a entidade investidora registra e avalia os investimentos pelo custo de aquisio, deduzidos de proviso para perdas, conforme dispe o art. 183, III, da Lei, ressalvando que essa proviso necessria para se obter o valor de mercado, visto que o critrio custo de aquisio ou valor de mercado, dos dois o menor. Ressalte-se que a proviso para perdas somente poder ser constituda quando a perda estiver comprovada como permanente. Entende-se que a perda permanente quando a sociedade investida tiver declarada sua falncia ou pedir auto falncia. Tambm pode haver a constituio dessa proviso em casos de a sociedade investida apresentar, em perodos consecutivos, prejuzos acumulados que se demonstrem irreversveis. Assim, a proviso cabvel apenas quando houver reflexo no patrimnio lquido da sociedade investida, com prejuzos acumulados que se demonstrem irreversveis, no sendo plausvel constituir a proviso pelo fato de a cotao das aes daquela empresa estar em baixa na data do balano. Alis, nos investimentos temporrios a proviso para ajuste ao valor de mercado constituda tomando por base a cotao das aes na bolsa de maior movimento no ltimo dia til do exerccio, fato que no aplicvel aos investimentos avaliados pelo mtodo do custo. Os lucros ou dividendos que cabem investidora, por este mtodo, devem ser registrados como receita operacional no momento em que a empresa investida os distribuir ou provisionar, no se fazendo, na empresa investidora, qualquer alterao no valor do investimento efetuado com base no custo de aquisio.

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ATENO!!! Desta forma, por este mtodo de avaliao de investimentos, o aumento do Patrimnio Lquido na investida, pela gerao de lucros ou reservas, mesmo a reserva por reavaliao de ativos, no deve se traduzir em alterao na participao societria da investidora. Porm, a reduo do PL da investida h de ser registrada pela sociedade investidora sob a forma de proviso para perdas, quando esta reduo ou perda estiver comprovada como permanente.

6.1.1 - CUSTO DE AQUISIO Por tudo o que j se vimos, podemos definir que custo de aquisio representa o valor lquido e efetivo despendido na operao de aquisio da participao societria. Assim, o custo de aquisio engloba os valores relativos a: Valor aplicado na formao de capital para constituio de nova sociedade; Valor despendido na aquisio ou subscrio de novas aes ou quotas por aumento de capital, inclusive gio; Montante pago pela compra de aes de terceiros, inclusive gio ou desgio; Valor pago a ttulo de corretagem. Para consolidar o estudo, buscamos o auxlio de exemplos prticos a fim de registrarmos a operao de aquisio: EXEMPLO 1: A Companhia Tambaqui, com boa situao financeira, resolveu aplicar parcela de seus recursos, de forma permanente, na empresa Tucunar Ltda., cujo capital social de R$ 20.000,00, representado por 20.000 quotas. A aquisio, vista, da Cia Tambaqui se limitou a 1.500 quotas ao custo unitrio de R$ 1,10, isto , com gio de R$ 0,10 por quota e mais uma taxa de corretagem de R$ 50,00. Assim, os valores despendidos pela Cia Tambaqui foram: 1.500 quotas x R$ 1,00 gio de R$ 0,10 por quota Corretagem Total = = = = R$ 1.500,00 R$ R$ 150,00 50,00

R$ 1.700,00

Esse fato dever ser contabilizado pela Cia Tambaqui da seguinte forma: Investimento na empresa Tucunar Ltda. a Caixa/Bancos R$ 1.700,00 Percebam que o valor despendido a ttulo de gio foi integrado ao valor do investimento, bem como o foi o valor da corretagem. Na aquisio de investimento pelo mtodo do custo assim que procedemos! EXEMPLO 2: A Cia Salmo adquiriu da Cia Trutas 500 aes, pagando vista o montante de R$ 5.000,00. O capital da Cia Trutas composto por 6.000 aes, com valor individual de R$ 10,00. Desta forma, o lanamento contbil da operao, na Cia Salmo, ser:

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Investimento na Cia Trutas a Caixa/Bancos R$ 5.000,00

Observem que no houve gio/desgio e outros custos de aquisio, logo o valor a ser registrado como custo de aquisio apenas o gasto efetivamente realizado na aquisio deste investimento. EXEMPLO 3: A Cia Pica Pau adquiriu da Cia Colibri a quantia de 12.000 aes pelo preo de R$ 9.000,00. O capital da Cia Colibri de R$ 100.000,00, representado por 100.000 aes. Houve, portanto, um desgio na operao de R$ 3.000,00. O lanamento contbil na Cia Pica Pau ser: Investimentos na Cia Colibri a Caixa/Bancos R$ 9.000,00

Importante notar que o valor do desgio foi considerado como diminuio de custo de aquisio, sendo registrado apenas o valor lquido do investimento adquirido. Portanto, para investimentos que sero avaliados pelo mtodo do custo, todos os gastos realizados para sua aquisio o integraro, no se fazendo o destaque do gio ou do desgio quando existirem, isto , o investimento ser registrado pelo valor efetivamente gasto na sua aquisio, a includo o valor da corretagem e do gio. J o valor do desgio ser deduzido, registrando-se o investimento pelo valor lquido da transao. 6.1.2 - PROVISO PARA PERDAS Por determinao da lei societria, os investimentos avaliados pelo Mtodo do Custo de Aquisio, devem ser registrados pelo custo de aquisio, deduzidos de proviso para perdas e corrigidos monetariamente. Corroboram com esse dispositivo os Princpios Contbeis da Prudncia, Registro pelo Valor Original, Oportunidade, Atualizao Monetria e Competncia. Por pertinente, cabe ressaltar que esta proviso indedutvel para fins de Imposto de Renda a partir de 01 de janeiro de 1996, por fora do disposto na lei n 9.249/1995. Entretanto, como o objetivo da contabilidade mais amplo, no se restringindo aos preceitos da legislao fiscal, essa proviso h de ser constituda quando houver perdas provveis na realizao do valor do investimento, desde que essas perdas sejam comprovadas como permanentes consoante previso na lei societria. Para fins fiscais, quando da apurao do Lucro Real, os valores das despesas com proviso dessa natureza sero adicionados no LALUR (Livro de Apurao do Lucro Real) ao Lucro Lquido do Exerccio. Dessa forma, quando houver reduo no Patrimnio Lquido da sociedade investida, decorrente de resultados negativos, isto , prejuzos acumulados por diversos exerccios, o valor patrimonial das aes sofrer reduo e esta dever ser registrada na sociedade investidora. Notem que o valor patrimonial das aes que sofrer reduo e no a sua cotao na bolsa de valores. Portanto, a regra para os investimentos permanentes diferente da aplicada aos investimentos temporrios que so passveis de proviso quando a cotao das aes em bolsa de valores estiver abaixo do custo de aquisio. EXEMPLO 4:

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Supondo que a Cia Investemal seja detentora de aes da Cia Falidos, adquiridas e registradas em seu patrimnio pelo custo de R$ 10.000,00 e que as aes da Cia Falidos esto desvalorizadas em funo de sucessivos resultados negativos e que isto traga um reflexo para a investidora no valor de R$ 800,00, o lanamento contbil pertinente ser o seguinte: Perdas na participao societria a Proviso para Perdas em Participao Societria R$ 800,00 Por se caracterizar em perda de capital, o valor da perda na participao societria uma despesa no operacional e a proviso conta retificadora de Ativo Permanente Investimento. Portanto, no Balano Patrimonial o fato ficar registrado no Ativo Permanente Investimento, do seguinte modo: Ativo Permanente Investimentos Aes na Cia Falidos (-) Proviso para perdas 10.000,00 (800,00)

Por pertinente, cabe destacar que se por ventura houver e reverso desta proviso, por ter a Cia Falidos se recuperado com resultados positivos, esta reverso se constituir em receita no-operacional.

6.1.3 - DIVIDENDOS RECEBIDOS OU DECLARADOS No Balano Patrimonial de qualquer empresa deve estar designada a destinao do lucro do exerccio, quer no Patrimnio Lquido, sob a forma de Lucros ou Prejuzos Acumulados ou Reservas, quer no Passivo, sob a forma de Dividendos a Pagar ou Dividendos Propostos. de salientar, ainda, que consoante o disposto no art. 186 da lei societria, os dividendos sero declarados a partir da conta Lucros Acumulados, com base em um Lucro Ajustado nos termos do art. 202 da mesma lei. Veja que o dividendo ser debitado a conta de lucros ou prejuzos acumulados, porm a apurao do seu valor ter por base o lucro ajustado. Com relao a declarao de dividendos pedimos que tenham um pouco de pacincia, pois o assunto ser visto na aula 12, quando trataremos da DLPA. A sociedade investidora deve providenciar a obteno dessa informao junto a sociedade investida, isto , deve procurar saber se houve a declarao de dividendo ou a proposio de dividendo, a fim de efetuar o devido lanamento desse dividendo no seu balano patrimonial, se for o caso. Em se tratando de distribuio de lucro pela investida, mediante registro no passivo (dividendos a pagar ou propostos), a investidora dever reconhecer esse direito com o correspondente registro no ativo circulante ou realizvel a longo prazo em conta prpria de "Dividendos a Receber" em contrapartida de conta de receita operacional, "Receita de Dividendos". Considerando que determinada sociedade faz jus a um dividendo de R$ 2.000,00, ento os registros contbeis sero os seguintes: 1 - Pelo reconhecimento do direito ao dividendo:

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Dividendos a Receber a Receita de Dividendos 2 Pelo efetivo recebimento do dividendo: Caixa/Bancos a Dividendos a Receber R$ 2.000,00 R$ 2.000,00

Percebam que a sociedade investida deve comunicar sociedade investidora desse seu direito ao dividendo. Caso a sociedade investidora no seja informada desse direito ela no saber que possui dividendos a receber, ento ela somente o reconhecer quando do efetivo recebimento, dispensando-se, assim, o primeiro lanamento por desconhecimento do fato e o dividendo ser contabilizado pelo seu recebimento conforme o regime de caixa da seguinte forma: Caixa/Bancos a Receita de Dividendos R$ 2.000,00

Nota-se, assim, que, nas sociedades que avaliam seus investimentos pelo Mtodo do Custo de Aquisio, os dividendos so sempre considerados receita operacional na empresa investidora, ao passo que as perdas, no caso das provises, so consideradas despesa no operacional. bom frisar que nas sociedades que avaliam seus investimentos pelo Mtodo da Equivalncia Patrimonial o dividendo declarado pela sociedade investida reduz o valor do investimento, no havendo o porqu se falar em receita quando do recebimento de dividendo, pois a receita ser reconhecida na avaliao do investimento pela Equivalncia Patrimonial. Ateno! Outro aspecto a analisar o caso em que a investidora recebe dividendo quando a aquisio do investimento conta com menos de 06 (seis) meses. Entende-se, pela anlise da legislao fiscal (art. 380 do RIR/99, transcrito a seguir), que nessa hiptese a investidora adquiriu, alm da participao, o direito ao dividendo, ou seja, o dividendo j era devido ao tempo da transao ou aquisio do investimento. Assim, por ocasio do recebimento do dividendo, nessas condies, ele no ser considerado receita operacional, mas uma reduo do prprio investimento. Art. 380. Os lucros ou dividendos recebidos pela pessoa jurdica, em decorrncia de participao societria avaliada pelo custo de aquisio, adquirida at seis meses antes da data da respectiva percepo, sero registrados pelo contribuinte como diminuio do valor do custo e no influenciaro as contas de resultado (Decreto-lei n 2.072, de 1983, art. 2). O lanamento desse fato ser contabilizado da seguinte forma: Caixa/Bancos a Investimentos Permanentes a Investimentos na Cia ZETA

R$ 1.000,00

Percebam que houve um crdito em investimentos permanentes e dentro desse grupo foi creditada a conta especfica do investimento. Este lanamento no precisa

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ser necessariamente desta forma, pois bastaria que creditssemos a conta especfica do investimento. Porm, lanamentos com essa forma de apresentao j foram cobrados em provas de concursos e sempre bom estar preparado para o que der e vier! 6.1.4 ASPECTOS FISCAIS Os dividendos recebidos pela investidora so receitas operacionais e no so tributadas pelo imposto de renda, portanto podem ser excludos do lucro contbil na apurao do lucro real (lucro fiscal = base de clculo do imposto de renda). No so dedutveis para fins de apurao do lucro real as provises para perdas provveis. Por isso, na apurao do Lucro Real, as contrapartidas dessas provises devem ser adicionados ao resultado contbil. Os ganhos apurados na alienao da participao societria so tributveis pelo imposto de renda ao passo que as perdas so passveis de deduo da base de clculo do mesmo imposto. Vale frisar que tanto os ganhos quanto as perdas, decorrentes da alienao de participao societria permanente, so receitas ou despesas no operacionais.

6.1.5 ASPECTOS LEGAIS E CONTBEIS Observando o critrio de ordem decrescente do grau de liquidez estabelecido no art. 178, 1, a lei societria insere os Investimentos Permanentes no primeiro subgrupo do Ativo Permanente, ao passo que o art. 179, da mesma lei, determina quais contas devem integrar este subgrupo investimentos. Deduz-se da que, mesmo sendo parte do ativo permanente, os investimentos apresentam uma certa expectativa de realizao o que no afeto ao imobilizado e ao diferido. Isto se deve ao fato de os investimentos do ativo permanente no serem necessrios manuteno das atividades da empresa. Art. 178. No balano, as contas sero classificadas segundo os elementos do patrimnio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a anlise da situao financeira da companhia. 1 No ativo, as contas sero dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos: ... c) ativo permanente, dividido em investimentos, ativo imobilizado e ativo diferido. ... Art. 179. As contas sero classificadas do seguinte modo:... III em investimentos: as participaes permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, no classificveis no ativo circulante, e que no se destinem manuteno da atividade da companhia ou da empresa; No art. 188 da lei societria, que trata da elaborao da Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos (DOAR), nos apresentada a seguinte norma:

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Art. 188. A demonstrao das origens e aplicaes de recursos indicar as modificaes na posio financeira da companhia, discriminando: I as origens dos recursos, agrupadas em: ... c) recursos de terceiros, originrios do aumento do passivo exigvel a longo prazo, da reduo do ativo realizvel a longo prazo e da alienao de investimentos e direitos do ativo imobilizado; II as aplicaes de recursos, agrupadas em: a) dividendos distribudos; ... c) aumento do ativo realizvel a longo prazo, dos investimentos e do ativo diferido; No que for pertinente a avaliao desses investimentos, encontramos amparo legal no inciso III do art. 183. Este dispositivo estabelece que os investimentos devem ser avaliados pelo custo de aquisio, corrigido monetariamente e ajustado por proviso para perdas comprovadas como permanentes: Art. 183. No balano, os elementos do ativo sero avaliados segundo os seguintes critrios: ... III os investimentos em participao no capital social de outras sociedades, ressalvado o disposto nos arts. 248 a 250, pelo custo de aquisio, deduzido de proviso para perdas provveis na realizao do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como permanente, e que no ser modificado em razo do recebimento, sem custo para a companhia, de aes ou quotas bonificadas; Da anlise desse inciso III extramos as seguintes concluses: 1 - Em relao s participaes societrias permanentes, a lei estabelece dois critrios de avaliao: Pelo custo de aquisio Mtodo de Custo Pelo valor do patrimnio lquido Mtodo da Equivalncia Patrimonial O Mtodo do Custo o que estamos analisando. O Mtodo da Equivalncia Patrimonial ser objeto de anlise na prxima aula. 2 Os investimentos pelo Mtodo do Custo de Aquisio sero avaliados pelo custo de aquisio e deduzido de proviso para perdas provveis na realizao do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como permanente. 3 - A perda ser comprovada como permanente quando a sociedade investida apresentar prejuzos acumulados, houver a declarao de falncia. Vejam que todas as hipteses acabam reduzindo o valor do patrimnio lquido, sendo, em ltima anlise essa a causa que pode ensejar a constituio da proviso para perdas. Outro aspecto a salientar diz respeito ao princpio contbil da prudncia, pois este reclama a constituio de proviso quando existir incerteza de grau varivel. Desta forma, para constituirmos uma proviso, qualquer que seja, deve haver alguma incerteza, seja em relao ao valor, ao fato ou outro aspecto qualquer, pois se no h essa incerteza a perda de fato e nesse caso devemos baixar o investimento por perecimento, cuja

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baixa ter como contrapartida uma despesa no operacional e ser dedutvel pela legislao fiscal (imposto de renda). 4 Na parte final do inciso sob anlise est grifado ... e que no ser modificado em razo do recebimento, sem custo para a companhia, de aes ou quotas bonificadas. Essas aes ou quotas bonificadas podem surgir pelo aumento do capital social com utilizao de reservas ou lucros acumulados. Veja-se que nesse caso h aumento do capital social sem que os acionistas ou scios tivessem desembolsado recursos financeiros. A sociedade investida pode emitir, neste caso, as chamadas aes ou quotas bonificadas, repassando-as, de forma proporcional, aos detentores de aes ou quotas. Pode, tambm, aumentar o valor nominal das aes j existentes. Em ambos os casos, no h custo para a sociedade investidora.

EXERCCIOS PROPOSTOS
13) (AFTN-1994-2-Esaf) nas sociedades annimas devem ser avaliados pelo custo de aquisio menos a proviso para perdas provveis na realizao do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como permanente, os investimentos em: (com adaptaes). a) marcas, patentes e outros bens intangveis b) participaes permanentes no capital social de outras sociedades, exceto as controladas e coligadas que tenham seus investimentos avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial c) veculos, mveis e utenslios, equipamentos e instalaes d) ativos diferveis durante a fase anterior ao incio das operaes e) estoques dos imveis destinados revenda ou utilizados no processo produtivo. 14) (AFTN-98-Esaf) De acordo com a Lei 6.404/76 os investimentos, classificados como temporrios, devero ser avaliados pelo a) valor presente do fluxo de caixa futuro b) custo histrico de aquisio c) valor de realizao futura d) valor de reposio e) custo de aquisio ou mercado, dos dois o menor 15) (AFRF-2001-Esaf) Os direitos de qualquer natureza, no classificveis no Ativo Circulante, e que no se destinem manuteno da atividade da companhia ou da empresa, segundo o texto da Lei 6.404/76, so classificados como: a) Disponibilidades b) Contas a Receber c) Investimentos d) Imobilizados e) Diferido

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16) (AFRF-2001-Esaf) O critrio da avaliao contbil a ser aplicado aos ttulos de crdito, e a quaisquer valores mobilirios no classificados como Investimentos Permanentes : a) Custo ou mercado dos dois o menor b) Custo histrico como base de valor c) Custo corrente ou o de reposio d) Custo de Realizao acrescido dos rendimentos e) Custo original como base de valor 17) (AFRF-2001-Esaf) Aplicaes em Investimentos Temporrios que apresentem caractersticas de liquidez imediata so classificadas no Ativo como: a) Valores Realizveis b) Investimentos c) No Circulante d) Permanente e) Disponvel 18) (AFRF-2002-Esaf) A avaliao de valores mobilirios, no classificados como investimentos, estabelecida no artigo 183 da Lei 6.404/76, utiliza como base os critrios contbeis a) do denominador comum monetrio. b) da conveno de consistncia. c) do custo histrico e da materialidade. d) do custo ou mercado, dos dois o menor. e) da prudncia e do custo de oportunidade. 19) (AFRF-2002-Esaf) No final de 2000, a Cia. Quartzo apura o resultado do exerccio e provisiona 1.000.000 de reais como dividendos devidos a seus acionistas. A Cia. Cristal, que possui uma participao societria no relevante nessa empresa, ao registrar os dividendos a que tem direito, credita a conta: a) Reservas de Capital b) Receitas de Dividendos c) Participaes Societrias d) Resultados de Exerccios Futuros e) Valores a Receber 20) (TCU-1995-CESPE) A legislao comercial, em particular a aplicvel s sociedades por aes, define os principais critrios de avaliao patrimonial. Com base nessa legislao, nos princpios e na doutrina contbil, julgue os itens a seguir. 1. Os imveis classificados como "Investimentos" sero avaliados pelo custo de aquisio, ajustado, para mais ou para menos, ao valor de mercado. 2. Os emprstimos sujeitos a correo monetria sero atualizados com base no ndice oficial e acrescidos de todos os encargos calculveis at a data do vencimento.

4. Os crditos em moeda estrangeira sero convertidos em moeda nacional, atualizados com base na variao cambial e deduzidos das provises adequadas ao valor provvel de realizao. 5. As matrias-primas e outros insumos de produo sero avaliados pelo custo de aquisio, ajustado ao valor de mercado, que corresponde ao preo pelo qual possam ser revendidos.

3. As participaes societrias no capital social de outras sociedades, quando ficarem caracterizados a relevncia e o controle, sero avaliadas com base na equivalncia patrimonial.

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21) (AFRF-2003) I. A Cia. Boa Vista, companhia atuante no mercado imobilirio, em 20.10.20x1 faz uma aplicao financeira em Ttulos e Valores Mobilirios de R$ 500.000, resgatvel em 180 dias pelo valor de R$ 590.000, com Imposto de Renda Retido na Fonte de 10%; II. O imposto retido compensvel com o Imposto de Renda devido sobre o lucro apurado no perodo fiscal; III. O perodo contbil da empresa, estabelecido em seu estatuto, abrange o intervalo de tempo entre 01.01 a 31.12 de cada ano. Em 31.12.20x1 o valor de mercado dos ttulos que lastreiam essa aplicao temporria era de R$ 532.000 e as despesas de negociao e corretagem R$ 2.000. Em casos como este o procedimento contbil a ser efetivado seria: a) computar o rendimento efetivo de R$ 27.000, j deduzido do Imposto de Renda retido na fonte, registrando o valor apurado em conta do ativo. b) debitar em conta de ativo o ajuste de R$ 32.000 correspondente ao valor de mercado dos ttulos a crdito de conta de receita financeira. c) evidenciar em notas explicativas o ganho efetivo de R$ 30.000 em funo do custo de oportunidade da empresa em relao a essa aplicao. d) efetuar o provisionamento de R$ 6.000 para atender o ajuste ao valor de mercado, forma de avaliao aplicada a este tipo de ativo. e) registrar o ganho de R$ 4.000 resultantes da comparao entre o valor pago na data do balano e o valor contbil da aplicao. 22) (AFRF-2003) Na avaliao de ativos financeiros temporrios, quando da no existncia de um mercado ativo para um determinado instrumento financeiro, a resoluo CVM 235/95 considera como uma das formas de identificar o valor de mercado, aquele que: a) se pode obter com a negociao de outro instrumento financeiro de natureza, prazo e risco similares, em um mercado ativo. b) seria obtido com a negociao em um mercado ativo que corresponda a um processo de liquidao. c) seria obtido em uma transao entre comprador e vendedor cujo valor corresponda ao valor futuro dos fluxos de caixa futuros. d) representa o valor correspondente ao valor lquido futuro ajustado com base na taxa mdia de juros vigentes projetada para o vencimento do ttulo. e) se pode obter com a negociao em um mercado ativo que corresponda a uma transao compulsria. 23) (AFRF-2003) So atributos necessrios para identificar a existncia dos ativos Permanente Investimento a) constiturem direitos de qualquer natureza, essncia ou forma destinados continuidade da empresa. b) representarem direitos de qualquer natureza, essncia ou forma destinados ao desenvolvimento da atividade principal da empresa. c) no possurem a caracterstica de realizao e no se destinarem manuteno da atividade da empresa. d) serem destinados ao desenvolvimento da atividade principal da empresa e capacidade de transformao em moeda. e) somente representarem direitos no destinados utilizao no desenvolvimento da atividade principal da empresa. Nas questes de n 24 a 31 assinale C (certo) ou E (errado).

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24) As aplicaes financeiras de liquidez imediata so aquelas que podem ser resgatadas imediatamente, independentemente do prazo de aplicao e de a taxa ser pr ou ps-fixada. 25) Valores mobilirios so ttulos ou papis caractersticos de sociedades annimas.

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26) Investimentos representam, para a maioria das empresas comerciais, a alocao do excesso de recursos em atividades produtivas acessrias ou secundrias. Por isso, os resultados deles advindos so considerados operacionais, dentro do grupo de outras receitas ou despesas operacionais. 27) As aplicaes em ouro, independentemente da atividade da empresa investidora e da inteno de permanncia, sero sempre classificados no ativo circulante. 28) Os investimentos temporrios, como as aplicaes em ouro ou em valores mobilirios, devem ser avaliados pelo custo de aquisio ou valor de mercado, dos dois o menor. 29) Alguns valores mobilirios podem ser classificados no ativo realizvel (circulante ou longo prazo) ou no ativo permanente, conforme for a inteno da investidora em participar ou no do capital social da sociedade investida. 30) Em que pese os investimentos temporrios em valores mobilirios e as aplicaes em ouro serem avaliados pelo custo de aquisio ou valor de mercado, quando este for menor, as aplicaes financeiras de liquidez imediata ou no devem ser avaliadas pelo custo de aquisio mais rendimentos ganhos no exerccio. 31) A classificao das participaes societrias dependa da inteno de realizao. Assim, as que devem ser realizadas at o final do exerccio seguinte so classificadas no ativo circulante; as que se espera realizar aps o exerccio seguinte devem ser classificadas no ativo realizvel a longo prazo; e as que no se espera realizar ou que so adquiridas com inteno de permanncia, devem ser classificadas no ativo permanente, no subgrupo investimento. Estes ltimos geralmente possuem uma expectativa de realizao por valor maior do que o custo de aquisio o que no os caracteriza como realizveis. 32) (AFTN-96-Esaf) Segundo o texto da Lei Societria, os direitos e ttulos de crdito no classificveis como Investimentos Permanentes devem ser avaliados pelo: a) Custo de aquisio ou valor de mercado, dos dois o menor b) Valor de reposio ou valor de mercado, dos dois o menor c) Valor de realizao ou pelo custo histrico, dos dois o menor d) Custo de aquisio deduzidas as despesas para realizao e) Valor corrigido de realizao ou valor reposio corrigido

GABARITO AULA 08 1B 2C 3 C,E,E,C 4E 5A 6C 7A 8E 9 E,E,C,C,E 10 E,E,E,C,C 11 B 12 D 13 B 14 E 15 C 16 A 17 E 18 D 19 B 20 E,E,C,C,E 21 D 22 A 23 C 24 E 25 C 26 C 27 E 28 C 29 C 30 C 31 C 32 - A

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA Caros alunos, pelo fato de havermos cometido equvocos na divulgao dos exerccios da aula 06, estamos apresentado-os novamente com a devida renumerao e acerto no gabarito. Pedimos que nos desculpem pelo transtorno que o fato possa ter causado.

2. EXERCCIOS PROPOSTOS AULA 06: 1. (MTBCESPEUnB/94) De acordo com a Lei no 6.404/76, as contas no ativo circulante sero classificadas do seguinte modo: a) as disponibilidades, os valores a receber e os estoques; b) as disponibilidades, os direitos realizveis no curso do exerccio social subseqente e as aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte; c) as disponibilidades, os direitos realizveis durante o exerccio e as aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte; d) as disponibilidades, os crditos em geral, os estoques e as despesas antecipadas; e) as disponibilidades, os valores a receber, os estoques e as despesas antecipadas.
2. (TC. CONTRINTERNO) Balancete de verificao elaborado em 31.12.t4, em reais: Contas Saldo Devedor Saldo Credor Caixa 10.000,00 Bancos 7.000,00 Duplicatas receber 86.000,00 Duplicatas descontadas 22.000,00 Prov. p/devedores duvidosos 500,00 Mercadorias 84.300,00 Seguro a apropriar 4.800,00 Dupl. receber L/P 30.000,00 Prom. receber L/P 25.000,00 Part. soc. controladas 48.000,00 Mquinas 25.000,00 Deprec. acum. mquinas 5.000,00 Emprstimos a pagar 12.000,00 Salrios a pagar 3.000,00 Financ. pagar L/P 10.000,00 Capital 205.000,00 Reservas 12.000,00 Aes tesouraria 2.000,00 Lucro ou prej. acumulado 17.400,00 Custo das merc. vendidas 106.700,00 ICMS s/vendas 38.700,00 Salrios 16.000,00 Aluguel 13.000,00 Juros ativos 3.600,00 Descontos concedidos 1.400,00 Servios terceiros 7.600,00 Vendas 215.000,00 TOTAL 505.500,00 505.500,00 Com base no balancete acima, o total dos ativos realizveis e o resultado bruto so, respectivamente:

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA a) a) c) d) e) 3. 55.000,00 / 69.600,00; 55.000,00 / 108.300,00; 169.000,00 / 108.300,00; 224.600,00 / 69.600,00; 224.600,00 / 108.300,00. (ESAF/AFTN1989) A Empresa Beta S/A apresenta, em 31/12, a seguinte posio de saldos: Caixa R$ 1.000,00 Duplicatas a receber R$ 20.000,00 Aes de coligadas R$ 5.000,00 Capital a realizar R$ 4.000,00 Salrios R$ 1.300,00 Proviso para imposto de renda R$ 400,00 Duplicatas a pagar R$ 14.800,00 Salrios a pagar R$ 600,00 Reserva legal R$ 1.100,00 Lucros acumulados R$ 800,00 Mercadorias R$ 6.700,00 Despesas antecipadas R$ 300,00 Mveis e utenslios R$ 10.000,00 Aluguis passivos R$ 200,00 Duplicatas descontadas R$ 1.500,00 Proviso para crditos de liquidao duvidosa R$ 500,00 Depreciao acumulada R$ 2.000,00 Capital social R$ 24.000,00 Juros ativos R$ 1.600,00 Imposto a recolher R$ 1.200,00 Com base nas contas e saldos acima, pode-se afirmar que o total de saldos credores do balancete e o valor do ativo circulante no balano patrimonial da empresa Beta S/A so, respectivamente, de: R$ 46.500,00 e R$ 26.000,00; R$ 48.500,00 e R$ 28.000,00; R$ 48.500,00 e R$ 26.000,00; R$ 46.500,00 e R$ 27.500,00; R$ 44.500,00 e R$ 27.500,00. (ESAF/AFTN1994/setemb.) Em 31.11.x2, a composio do fundo fixo de caixa, sempre suprido pela Tesouraria em moeda corrente, era a seguinte: R$ Moeda corrente 10.000,00 Comprovantes de despesa 90.000,00 Total 100.000,00 Naquela data, foi feita a reconstituio do fundo e, concomitantemente, a reduo do valor, em moeda corrente, de R$ 100.000,00 para R$ 50.000,00. Em funo dos registros contbeis concernentes, o somatrio das contas do ativo circulante: diminuiu em R$ 90.000,00; aumentou em R$ 40.000,00; aumentou em R$ 50.000,00; aumentou em R$ 130.000,00;

a) b) c) d) e) 4.

a) b) c) d)

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA e) diminuiu em R$ 50.000,00. 5. (ESAF/TFC1996) Uma empresa, em agosto de 1994, adquiriu um lote de aes de algumas companhias, na bolsa de valores, com a inteno de revend-las, assim que se lhe oferecesse uma oportunidade vantajosa. At 31/12/1995, data de encerramento de seu exerccio social, ainda no as havia revendido. No balano patrimonial de 31/12/1995, essas aes devem figurar no ativo: a) circulante; b) realizvel a longo prazo; c) permanente imobilizado; d) permanente investimentos; e) permanente diferido.

6. (CESPE/STM/SUPERIOR/99) Devem ser integralmente classificados no ativo realizvel a longo prazo, de acordo com a Lei das S.A.: a) os contratos de aluguis, pelos valores correspondentes aos perodos de utilizao dos imveis a vencerem a partir do exerccio seguinte; b) as letras de cmbio, com qualquer vencimento; c) os direitos derivados de vendas, adiantamentos ou emprstimos a sociedades coligadas ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que no constiturem negcios usuais na explorao do objeto da companhia; d) os investimentos permanentes em coligadas e controladas; e) as despesas incorridas com projetos de pesquisa, que contribuiro para a formao do resultado de mais de um exerccio social. 7. (AFTN/ESAF/96) Quando adquiridos com carter classificados como ativo permanente investimentos: a) participaes societrias e bens de uso intangveis; b) bens de uso intangveis e direitos de longo prazo; c) bens tangveis no-utilizados nas atividades da empresa; d) bens tangveis utilizados nas atividades da empresa; e) bens de uso tangveis e direitos de longo prazo. 8. a) b) c) d) e) de permanente, so

(AFTN/ESAF/96) O ativo permanente imobilizado formado: apenas por bens intangveis e direitos da entidade utilizados em suas atividades; por todos os bens tangveis e intangveis, alm dos direitos a longo prazo da entidade; apenas por bens tangveis utilizados no desenvolvimento de suas atividades; por bens e direitos da entidade utilizados no desenvolvimento de suas atividades; somente por bens depreciveis utilizados no desenvolvimento das atividades da entidade.

9. (ESAF/AFTN1994/maro) No balano patrimonial, as participaes permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, no-classificveis no ativo circulante, e que no se destinem manuteno da atividade da companhia ou da empresa, sero classificados: a) no ativo imobilizado; b) no ativo diferido; c) em investimentos;
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d) no ativo realizvel a longo prazo; e) no exigvel a longo prazo. 10. (ESAFCVM/2001) Os juros e demais encargos financeiros, decorrentes de financiamentos para a construo de bens imobilizados, so: a) registrados em conta destacada, que evidencie sua natureza, e classificados no mesmo grupo do ativo que lhe deu origem; b) levados ao resultado do exerccio, no perodo em que forem pagos ou provisionados, de acordo com a competncia de exerccio; c) inscritos em uma conta do diferido e levados ao resultado do exerccio, de acordo com a taxa de retorno esperada; d) computados como despesas financeiras, no perodo em que ocorrer o seu efetivo pagamento; e) computados em conta especfica do grupo resultado de exerccios futuros e apropriados ao resultado em at 5 (cinco) anos. 11. (ANALISTA COMEX/ESAF/98) A Cia. Giramuito no tem, em seu balano, valores a longo prazo nem resultados de exerccios futuros. Ostenta um patrimnio lquido de R$ 420.000,00, representando 2/3 do patrimnio bruto. Sabendo-se que o capital de giro prprio da Cia. Giramuito soma o montante de R$ 90.000,00, podemos dizer com certeza que o seu ativo permanente tem o valor de: a) R$ 210.000,00; b) R$ 300.000,00; c) R$ 330.000,00; d) R$ 420.000,00; e) R$ 630.000,00. 12. (ESAFCVM/2001) Comparando-se o conceito do ativo permanente diferido com o das despesas antecipadas, pode-se dizer que: a) o diferido formado por despesas j incorridas e no-pagas que afetam exclusivamente o passivo circulante; b) as despesas antecipadas so formadas por despesas incorridas e no-pagas que afetam o passivo circulante e o exigvel de longo prazo; c) as despesas antecipadas registram despesas pagas e no-incorridas e o diferido formado por despesas j incorridas; d) as despesas antecipadas alteram o resultado no-operacional e o diferido, o resultado operacional; e) o diferido afeta os resultados do exerccio, atravs de amortizaes baseadas em estimativas, e as despesas antecipadas, quando so pagas.
13. (ESAF/AFTN1994/maro) CONTAS Caixa Bancos conta movimento Duplicatas a receber Duplicatas descontadas $ 10,00 20,00 3.000,00 600,00

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA Proviso para devedores duvidosos 45,00 Adiantamentos para despesas de viagens 30,00 Benefcios sociais a recuperar 200,00 Impostos a recuperar 70,00 Estoques de mercadorias para revenda 1.000,00 Prmios de seguros a vencer 120,00 Despesas financeiras pagas antecipadamente 80,00 Emprstimos a sociedades controladas 240,00 Aplicaes financeiras 410,00 Participaes em sociedades controladas 900,00 Terrenos 500,00 Edifcios 880,00 Mveis e utenslios 340,00 Depreciaes acumuladas de edifcios 264,00 Depreciaes acumuladas de mveis e utenslios 272,00 Despesas pr-operacionais 320,00 Amortizaes acumuladas de despesas pr-operacionais 256,00 Com base nos elementos acima, extrados de um balancete final de 31/12/X3, determine o montante do ATIVO, no balano patrimonial correspondente, e assinale a opo que o contm. a) $ 6.683,00. d) $ 7.928,00. b) $ 7.328,00. e) $ 8.120,00. c) $ 7.883,00.

14. (UnB/CESPESTM/99) Considerando o grau de liquidez a ser respeitado na apresentao das contas que compem o ativo, os estoques de mercadorias para revenda, em uma empresa varejista, devem ser apresentados: a) antes das contas a receber de vendas a prazo; b) aps as contas a receber de vendas a prazo; c) antes das aplicaes financeiras de liquidez imediata; d) aps o ativo realizvel a longo prazo; e) no ativo imobilizado. 15. (UnB/CESPESTM/99) Os direitos que tenham por objeto bens destinados manuteno das atividades da companhia e da empresa, ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de propriedade industrial ou comercial, devem ser classificados no ativo: a) circulante; b) realizvel a longo prazo; c) imobilizado; d) permanente, em investimentos; e) diferido. 16. (AFTN1994/setemb.) Os estatutos da Companhia Comercial QQ estabelecem que as participaes abaixo sero calculadas, com base no lucro que remanescer, aps a participao anterior, na seguinte ordem: Administradores 10% Partes beneficirias 5%
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No perodo-base, findo em 31.12.93, a referida companhia apurou um lucro, antes da proviso para o imposto de renda e antes das participaes estatutrias de R$ 4.000,00. Outros dados: a proviso para o imposto de renda importou em R$ 1.000,00; o montante dos prejuzos acumulados de exerccios anteriores era de R$ 2.000,00; a empresa estava dispensada de constituir a proviso para a contribuio social sobre o lucro; desconsidere os aspectos relacionados com a distribuio de dividendos. Os lanamentos contbeis, para registrar essas participaes, feitos a dbito de contas de despesas de participaes (por natureza), foram, pela ordem, de: a) R$ 400,00 e R$ 180,00; d) R$ 300,00 e R$ 135,00; b) R$ 300,00 e R$ 150,00; e) R$ 100,00 e R$ 50,00. c) R$ 100,00 e R$ 45,00; 17. (ESAF/TCU2000) A empresa S.A. Indstria e Comrcio produz tornos metlicos e outras ferramentas industriais que so comercializados em operaes de venda, tanto vista como a prazo. Seu exerccio financeiro coincide com o ano-calendrio. Em 21 de dezembro de 1999, o Diretor Financeiro dessa empresa, que tambm seu acionista, obteve, na Tesouraria, um emprstimo de R$ 6.000,00, assinando uma promissria vencvel em 25 do ms seguinte. No mesmo dia, esse Diretor comprou a prazo algumas ferramentas, na prpria loja da fbrica, assinando trs notas promissrias de R$ 600,00, vencveis a 60, 120 e 180 dias. As operaes foram debitadas em ttulos a receber. Ao encerrar o exerccio em 31 de dezembro do referido ano, dever constar, do balano patrimonial dessa empresa, a conta ttulos a receber com saldo de: a) R$ 7.800,00 no ativo circulante; b) R$ 7.800,00 no ativo realizvel a longo prazo; c) R$ 6.000,00 no ativo circulante; d) R$ 6.000,00 no ativo circulante e de R$ 1.800,00 no ativo realizvel a longo prazo; e) R$ 1.800,00 no ativo circulante e de R$ 6.000,00 no ativo realizvel a longo prazo.
18. (PREFEITURA DE NATALRN2001/ESAF) Jos irmo de Maria. Maria scia e Diretora da firma Z, Maria & Irmo Ltda., que comercializa artigos de viagem, Jos e Maria resolveram viajar e, em 31 de outubro de 2001, compraram em sua prpria empresa R$ 4.200,00 em artigos de viagem, acertando o pagamento para 30 meses, em parcelas iguais, vencendo a inicial em 30/11/01. Maria obteve tambm R$ 600,00 em vales da empresa para pagamento de novembro de 2001 a fevereiro do ano seguinte. O exerccio social coincide com o ano calendrio e, ao seu final, considere no haver parcelas vencidas. Seguindo as regras atuais de classificao das contas do sistema patrimonial, podemos afirmar que, em 31 de dezembro de 2001, no que concerne a essas operaes, a empresa ter crditos de:

a) b) c) d) e)

R$ 4.800,00, no ativo realizvel a longo prazo; R$ 4.220,00, no ativo realizvel a longo prazo; R$ 2.540,00, no ativo realizvel a longo prazo; R$ 2.560,00, no ativo circulante; R$ 1.980,00, no ativo circulante;
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19. (TRF2002ESAF) O patrimnio da Empresa Alvas Flores, em 31/12/2001, era composto pelas seguintes contas e respectivos saldos, em valores simblicos: Caixa R$ 100,00 Capital social R$ 350,00 Emprstimos obtidos LP R$ 150,00 Bancos c/movimento R$ 200,00 Lucros acumulados R$ 200,00 Fornecedores R$ 100,00 Contas a receber R$ 100,00 Emprstimos concedidos LP R$ 100,00 Dividendos a pagar R$ 150,00 Duplicatas emitidas R$ 800,00 Notas promissrias emitidas R$ 500,00 Adiantamento de clientes R$ 200,00 Impostos a pagar R$ 50,00 Equipamentos R$ 100,00 Clientes R$ 450,00 Reserva legal R$ 100,00 Mercadorias R$ 500,00 Notas promissrias aceitas R$ 250,00 Duplicatas aceitas R$1.000,00 Patentes R$ 200,00 A representao grfica do patrimnio que acima se compe evidenciar um ativo total no valor de: a) R$ 2.400,00; b) R$ 2.600,00; c) R$ 2.800,00; d) R$ 2.850,00; e) R$ 3.050,00.

GABARITO DA AULA 6: 1 2 3 4 B D C A 5 6 7 8 A C C D 9C 10 A 11 C 12 C 13 14 15 16 A B C C 17 E 18 E 18 - C

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CURSOS ON-LINE CONTABILIDADE GERAL INTERMEDIRIA PROFESSORES VELTER E MISSAGIA AULA 9: MTODO DA EQUIVALNCIA PATRIMONIAL
Dando seguimento ao nosso curso, veremos hoje os investimentos avaliados pelo Mtodo da Equivalncia Patrimonial (MEP). O assunto tem sido cobrado nos diversos concursos da rea fiscal e outros (AFRF, TRF, AFPS, Bacen). Para muitos o tema de contabilidade avanada. O que vamos tratar hoje no abrange todos os aspectos que so cobrados em concurso quando a matria tratada como Contabilidade Avanada. Entretanto, queremos dar a vocs a segurana necessria para responder as questes de contabilidade geral em que a matria cobrada dentro do item avaliao dos componentes patrimoniais. Por isso salientamos que se forem prestar algum concurso em que o tema seja cobrado como ponto especfico de Contabilidade Avanada prudente que o estudo seja aprofundado! Por outro lado, enquanto durar essa pendenga sobre a autorizao do concurso para a Receita Federal e tambm em funo dos diversos boatos dos corredores sobre o que ser cobrado e o que fica de fora, entendemos que pode haver uma cobrana mais acentuada desse tema. Assim, o jeito estudarmos o assunto!!!

MTODO DA EQUIVALNCIA PATRIMONIAL


A avaliao de investimentos pelo Mtodo da Equivalncia Patrimonial significa que a sociedade investidora avaliar sua participao societria, na sociedade investida, utilizando como parmetro o percentual de sua participao no capital social daquela sociedade. Esse percentual de participao no capital social da sociedade investida ser aplicado sobre o Patrimnio Lquido daquela Sociedade, resultando no valor do investimento da Sociedade Investidora. Com a adoo desse mtodo de avaliao de Investimentos os resultados das controladas e coligadas sero reconhecidos pela sociedade investidora no exerccio em que forem gerados. Alm dos resultados, tambm sero reconhecidos pela Sociedade Investidora quaisquer outros efeitos no Patrimnio Lquido da Sociedade Investida como, por exemplo, o aumento ou reduo de Reservas de Reavaliao e de Reservas de Capital, as quais no transitam por resultado na sociedade investida enquanto se constituem em reservas. O fundamento ou a lgica do mtodo da equivalncia patrimonial consiste, pois, em se considerar que o Patrimnio Lquido Contbil representa o capital prprio ou a riqueza prpria de uma entidade. Assim, se determinada empresa possui participao no capital social de outra, ento ela ter direito participao no Patrimnio Lquido dessa outra sociedade na mesma proporo de sua participao no capital social. Desta forma, por exemplo, se a empresa A participa com 20% do capital social da empresa B, ela (a empresa A) ter direito de participar, tambm, de 20% no Patrimnio Lquido da empresa B, ou de outra forma, 20% do Patrimnio Lquido da empresa B pertencem empresa A. Para ilustrar o assunto, ainda de forma preliminar, tomemos o seguinte exemplo: a sociedade Deleitos S.A. adquire aes ordinrias da Cia Soneca, que no conjunto representam 30% do Capital Social desta. A CIA Soneca possui seu capital dividido em aes ordinrias e aes preferenciais de forma equnime. A Deleitos S.A. avaliar, invariavelmente, essa participao considerando aquele percentual sobre o Patrimnio Lquido da Cia Soneca. Desta forma, se no momento da aquisio o Patrimnio Lquido da

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Cia Soneca foi de R$ 100.000,00, a participao societria ser registrada, na Deleitos S.A., pelo valor de R$ 30.000,00 que o valor patrimonial das aes. Contudo, se a Cia Soneca auferir lucros, mesmo que no haja distribuio de dividendos, a participao da Deleitos S.A. aumentar. Por exemplo, o PL da Cia Soneca aumentou em R$ 10.000,00 decorrente de resultados obtidos, passando o PL a ser R$ 110.000,00. Imediatamente a Deleitos S.A. reconhecer essa variao patrimonial na sociedade investida, aumentando o valor do seu investimento em R$ 3.000,00. A sua participao passar para R$ 33.000,00 (30% de R$ 100.000,00, valor original; mais 30% de R$ 10.000,00, valor do resultado gerado na sociedade investida). Percebam que o percentual de participao societria no foi alterado, pois no houve mudana na estrutura do Capital Social da sociedade investida. A Deleitos S.A. registrar esse aumento de participao a dbito em conta de investimento e a crdito de receita operacional como resultado positivo em investimentos avaliados pelo MEP. Tentamos, com esse exemplo, de forma singela, demonstrar o princpio deste mtodo de avaliao de investimentos. Contudo, o mtodo da equivalncia patrimonial apresenta algumas particularidades prprias e se configura, no todo, em operaes mais complexas do que a acima apresentada. Contudo, o exemplo far com possamos conceituar o mtodo da equivalncia patrimonial como sendo aquele em que os investimentos da sociedade investidora so avaliados tendo como referncia o percentual de participao no capital social da sociedade investida aplicado sobre o Patrimnio Lquido desta mesma sociedade investida, consignando, com isso, os resultados e quaisquer variaes patrimoniais na sociedade investida a partir do momento de sua gerao, independentemente de o resultado ser positivo ou negativo e de haver ou no distribuio de dividendos ou lucros.

1 DEFINIES FUNDAMENTAIS
Para que possamos entender o processo de avaliao de investimentos pelo Mtodo da Equivalncia Patrimonial MEP, necessrio que algumas definies, como sociedade controladora, sociedade coligada normal e sociedade coligada por equiparao, relevncia, exerccio de influncia etc. sejam analisadas de forma pormenorizada. Para tanto, nos socorremos dos enunciados da Lei n 6.404/76 e dos preceitos da Instruo CVM n 247/96, esta ltima complementada por nota explicativa emitida pela prpria CVM. Outra definio, que nos fornecida pelo caput do art. 4 da lei societria, diz respeito a definio de companhia aberta e de companhia fechada. Para a Lei, a companhia aberta ou fechada conforme os valores mobilirios de sua emisso estejam ou no admitidos negociao no mercado de valores mobilirios. Com relao ao mercado, este pode ser de balco ou na bolsa de valores.

1.1 CONTROLADA E CONTROLADORA


O conceito oficial dessas duas figuras jurdicas encontrado no 2 do art. 243 da lei societria, que assim preceitua: Art. 243. O relatrio anual da administrao deve relacionar os investimentos da companhia em sociedades coligadas e controladas e mencionar as modificaes ocorridas durante o exerccio. ... 2 Considera-se controlada a sociedade na qual a controladora, diretamente ou atravs de outras controladas, titular de direitos de scio

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que lhe assegurem, de modo permanente, preponderncia nas deliberaes sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores.(Grifamos). Do comando legal se extrai que sociedade controladora aquela que possui a titularidade de mais da metade (ou mais de 50%) das quotas ou aes com direito a voto de outra sociedade, que ser controlada. O controle no necessita ser direto, podendo ser por intermdio de outra controlada, isto , admite-se o controle indireto. Assim, por exemplo, se a sociedade Anchova S.A. participa com 51% do capital votante da sociedade Baleia S.A. e, esta, por sua vez, participa da com 60% do Capital votante da sociedade Car S.A., ento a sociedade Anchova S.A. controladora da sociedade Baleia S.A. de forma direta e da sociedade Car S.A. de forma indireta, que so suas controladas. Isto assim porque, se a sociedade Anchova S.A. dita as regras que devem ser seguidas pela sociedade Baleia S.A., ela, de forma indireta, estar ditando, tambm, a conduta da sociedade Car S.A., pois esta ltima controlada da sociedade Baleia S.A., logo seguir as diretrizes por ela traada. A sociedade Baleia S.A. traar diretrizes para a sociedade Car S.A. conforme orientaes de sua controladora, a sociedade Anchova S.A..

Anchova S.A.

Controla

Baleia S.A. Controla

Controle indireto Car S.A.


de se salientar, ainda, que a titularidade do Capital Social h de ser permanente, pois quando no possui esse carter, o investimento classificado no Ativo Circulante ou Realizvel a Longo Prazo, conforme j vimos no incio do nosso estudo e corroborado por orientao da prpria CVM. Outro aspecto interessante o que diz respeito preponderncia nas deliberaes sociais. De regra, tem-se preponderncia quando se possui a maioria do Capital Votante. Entretanto, na prtica, em situaes no raras, possvel que uma parcela do capital votante, menor que a maioria, defina os rumos de uma sociedade. o caso em que as aes da sociedade investida esto pulverizadas no mercado de forma que, nas assemblias deliberativas, parte dos acionistas detentores de aes ordinrias com direito a voto, no participam das deliberaes tomadas pela maioria presente. Por oportuno, cabe mencionar que a lei das Sociedades Annimas, em seu art. 15, 2, preceitua que as aes sem direito a voto no podero exceder a 50% do total das aes de uma companhia. Com isto, a lei admite a possibilidade de o Capital Votante estar representado por apenas 50% do Capital Total. Art. 15. As aes, conforme a natureza dos direitos ou vantagens que confiram a seus titulares, so ordinrias, preferenciais, ou de fruio. 1 As aes ordinrias da companhia fechada e as aes preferenciais da companhia aberta e fechada podero ser de uma ou mais classes.

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2 O nmero de aes preferenciais sem direito a voto, ou sujeitas a restrio no exerccio desse direito, no pode ultrapassar 50% (cinqenta por cento) do total das aes emitidas. (Redao dada pela Lei n 10.303, de 31.10.2001). Ora, ocorrendo essa hiptese, 25% do Capital Total mais uma ao pode representar a maioria do Capital Votante, isto , a deteno, de forma permanente, de 25,01% do Capital Total pode representar a preponderncia nas deliberaes sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores, desde que a companhia tenha 50% do seu capital representado por aes sem direito a voto e que o investidor ou investidora com participao de 25,01% possua somente aes ordinrias, isto , aes representativas do capital votante. Atente-se ao fato que o art. 15 da lei societria foi sensivelmente alterada pela Lei n 10.303, de 31/10/2001. Antes dessa alterao, o dispositivo apregoava que as aes preferenciais sem direito a voto no poderiam exceder a 2/3 do total das aes. Com isto se admitia a hiptese de uma empresa ser constitudo sob a forma de S.A. com apenas 1/3 do total de suas aes serem ordinrias. Ora, para exercer a preponderncia nas deliberaes necessrio que se detenha a maioria do capital votante. Este poderia ser obtido com a deteno de apenas 16,7% do total das aes, desde que todas fossem com direito a voto e a sociedade investida tivesse seu capital formado conforme os limites mximos admitidos por lei, isto , 2/3 em aes preferenciais e 1/3 em aes ordinrias. No 3 do art. 243 da lei das sociedades annimas, observa-se a exigncia da intervenincia da CVM, desta feita com relao s informaes que devem ser divulgadas ou veiculadas pelas companhias abertas: Art. 243. O relatrio anual da administrao deve relacionar os investimentos da companhia em sociedades coligadas e controladas e mencionar as modificaes ocorridas durante o exerccio. ... 3 A companhia aberta divulgar as informaes adicionais, sobre coligadas e controladas, que forem exigidas pela Comisso de Valores Mobilirios. Com respeito ao assunto e dentro de sua competncia, delegada pela lei, a CVM, por meio da Instruo 247/96, assim se pronunciou: Art. 3 - Considera-se controlada, para os fins desta Instruo: I - Sociedade na qual a investidora, diretamente ou indiretamente, seja titular de direitos de scio que lhe assegurem, de modo permanente: a) - preponderncia nas deliberaes sociais; e b) - o poder de eleger ou destituir a maioria dos administradores. II - Filial, agncia, sucursal, dependncia ou escritrio de representao no exterior, sempre que os respectivos ativos e passivos no estejam includos na contabilidade da investidora, por fora de normatizao especfica; e III - Sociedade na qual os direitos permanentes de scio, previstos nas alneas "a" e "b" do inciso I deste artigo estejam sob controle comum ou sejam exercidos mediante a existncia de acordo de votos, independentemente do seu percentual de participao no capital votante. Pargrafo nico - Considera-se, ainda, controlada a subsidiria integral, tendo a investidora como nica acionista.

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Percebe-se, portanto que, com relao a definio de sociedade controladora e controlada, a CVM reproduziu, basicamente, o texto da lei. Entretanto, a autarquia avanou no conceito inserindo no rol das sociedades controladas as filiais, agncias, sucursais, dependncias e escritrios de representao no exterior de sociedades brasileiras, quando estas extenses necessitam se constituir com personalidade jurdica prpria em face da legislao do pas aliengena (estrangeira). Importante salientar que nestas circunstncias as filiais, sucursais etc. tero personalidade jurdica prpria e, em respeito ao princpio da entidade, se constituem em entidade diversa da matriz. Portanto, nestas condies, as filiais, sucursais etc. sero subsidirias integrais da sociedade brasileira, isto , sero empresas de capital brasileiro com um nico scio ou acionista. A respeito de subsidiria integral e antes que haja interpretao equivocada sobre o essa forma jurdica, convm frisar que esta figura no ocorre somente quando uma empresa brasileira possua filiais, sucursais etc. no exterior que necessitam se revestir de personalidade jurdica prpria, em face da legislao daqueles pases, pois esta figura jurdica perfeitamente compatvel com a legislao nacional. Assim, poderemos ter uma empresa nacional constituda com capital subscrito por uma nica e outra empresa nacional. Ento, subsidiria integral aquela empresa de capital nacional que possui como nica scia ou acionista outra empresa brasileira, seja por fora de legislao aliengena ou por ato voluntrio da empresa nacional. Por fim, cabe tecer um breve comentrio sobre outra forma de controle, o controle comum. Esta forma de controle muito utilizada na prtica pelos grandes grupos empresariais onde diversas pessoas ou empresas so participantes do capital social de outra ou outras, cuja participao individual no atinge percentual suficiente para garantir a preponderncia nas deliberaes. Por questes de interesses e de administrabilidade, algumas pessoas ou empresas, leia-se scios ou acionistas, pactuam no sentido de unir seus capitais formando um grupo que, no conjunto, representa a maioria do capital votante. de salientar que, para esta figura jurdica, o percentual de participao na sociedade investida irrelevante, pois o controle se dar pelo conjunto de sociedades. Para dar maior clareza ao assunto, tomemos o seguinte exemplo: A empresa BOMCAIXA S/A possui o seu capital social, de R$ 6.780.000,00, formado por 2.712.000 aes preferencias e 4.068.000 aes ordinrias. O seu estatuto prev que somente as aes ordinrias tm direito a voto nas deliberaes principais da companhia. Desta forma, o detentor ou detentores de 2.034.001 aes (mais de 50% do capital votante) tero assegurados a preponderncia nas deliberaes da companhia. Porm, nenhum acionista, de forma isolada, possui esta quantidade de aes. A empresa CAIXACURTO S/A possui 2.013.660 (49,5% do capital votante) o que no lhe assegura a preponderncia absoluta nas deliberaes da companhia. H a empresa GRANACURTA LTDA que investiu apenas R$ 24.408,00, adquirindo 24.408 aes ordinrias (0,6% do capital votante e 0,36% do capital total) da empresa BOMCAIXA S/A. As duas sociedades investidoras acordaram no sentido de tomarem as deliberaes em conjunto. Como o somatrio de suas aes ordinrias representa 50,1% do capital votante da companhia BOMCAIXA S/A, elas passaram a ser as controladoras daquela empresa. O perfeito entendimento do exemplo acima ser muito til para dirimir certas dvidas que podero surgir ao longo do nosso estudo, principalmente no concernente a quem deve avaliar os seus investimentos pelo MEP. Perceba que, pelo exemplo, a empresa GRANACURTA LTDA, com apenas 0,6% do capital votante da empresa BOMCAIXA S/A, o que representa somente 0,36% do capital total, a sua

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controladora, juntamente com a empresa CAIXACURTO S/A, logo ela dever avaliar este investimento pelo MEP!!!

1.1.1 NORMAS DE TRANSIO DA LEI N 10.303/01


Com a edio da Lei n 10.303, de 31 de outubro de 2001, algumas alteraes significativas foram introduzidas na Lei n 6.404/76. A maioria dessas alteraes j esto consolidadas nos textos legais que so apresentados ao longo desta aula. Entretanto, algumas normas, especificamente em relao a vigncia e a aplicao das alteraes, necessitam de detalhamento maior. Neste contexto, os arts. 6 ao 9 dessa lei merecem a sua transcrio e alguns comentrios para reforar o seu entendimento. Art. 6o As companhias existentes devero proceder adaptao do seu estatuto aos preceitos desta Lei no prazo de 1 (um) ano, a contar da data em que esta entrar em vigor, devendo, para este fim, ser convocada assemblia-geral dos acionistas. Veremos no art. 8, principalmente no inciso III, que esta regra no absoluta, havendo casos em que a situao anterior a lei poder perdurar por muito tempo, dependendo da vontade das empresas de capital aberto j constitudas. Art. 7o O disposto no art. 254-A da Lei no 6.404, de 1976, no se aplica s companhias em processo de desestatizao que, at a data da promulgao desta Lei, tenham publicado um edital. Art. 8o A alterao de direitos conferidos s aes existentes em decorrncia de adequao a esta Lei no confere o direito de recesso de que trata o art. 137 da Lei no 6.404, de 1976, se efetivada at o trmino do ano de 2002. 1o A proporo prevista no 2o do art. 15 da Lei no 6.404, de 1976, ser aplicada de acordo com o seguinte critrio: I - imediatamente s companhias novas; II - s companhias fechadas existentes, no momento em que decidirem abrir o seu capital; e III - as companhias abertas existentes podero manter proporo de at dois teros de aes preferenciais, em relao ao total de aes emitidas, inclusive em relao a novas emisses de aes. Essa regra muito importante, pois segundo ela podemos ter duas formas de determinao do controle com participao em percentuais diferenciados no capital votante da sociedade investida. Percebam que com 2/3 de aes preferenciais resta 1/3 de aes ordinrias, vale dizer, apenas 33,33% do capital total pode estar representado por capital votante. Com isto, se a sociedade que foi constituda nesses percentuais, algum que detenha apenas 16,7% das aes e desde que sejam com direito a voto, pode ser o controlador. 2o Nas emisses de aes ordinrias por companhias abertas que optarem por se adaptar ao disposto no art. 15, 2o, da Lei no 6.404, de 1976, com a redao que lhe conferida por esta Lei, poder no ser estendido aos acionistas titulares de aes preferenciais, a critrio da companhia, o direito de preferncia a que se refere o art. 171, 1o, alnea b, da Lei no 6.404, de 1976. Uma vez reduzido o percentual de participao em aes preferenciais, no mais ser lcito companhia elev-lo alm do limite atingido.

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3o As companhias abertas somente podero emitir novas aes preferenciais com observncia do disposto no art. 17, 1o, da Lei no 6.404, de 1976, com a redao dada por esta Lei, devendo os respectivos estatutos ser adaptados ao referido dispositivo legal no prazo de 1 (um) ano, aps a data de entrada em vigor desta Lei. 4o At a assemblia-geral ordinria que se reunir para aprovar as demonstraes financeiras do exerccio de 2004, inclusive, o conselheiro eleito na forma do 4o, inciso II, ou do 5o do art. 141, da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, ser escolhido em lista trplice elaborada pelo acionista controlador; e, a partir da assemblia-geral ordinria de 2006, o referido conselheiro ser eleito nos termos desta Lei, independentemente do mandato do conselheiro a ser substitudo. Art. 9o Esta Lei entra em vigor aps decorridos 120 (cento e vinte) dias de sua publicao oficial, aplicando-se, todavia, a partir da data de publicao, s companhias que se constiturem a partir dessa data. sempre importante verificar quando que uma norma entra em vigor, pois somente poder produzir efeitos a partir daquela data, ficando os atos praticados no interregno da edio da lei e da sua vigncia aos auspcios da legislao anterior.

1.2 COLIGADA
O conceito legal de Sociedade Coligada nos fornecido pelo 1, do art. 243 da lei das sociedades annimas que assim dispe: Art. 243. O relatrio anual da administrao deve relacionar os investimentos da companhia em sociedades coligadas e controladas e mencionar as modificaes ocorridas durante o exerccio. 1 So coligadas as sociedades quando uma participa, com 10% (dez por cento) ou mais, do capital da outra, sem control-la. Desta forma, a nica condio para que se considere uma sociedade coligada de outra que haja uma participao com, no mnimo, de 10% do Capital Social da outra sociedade (investida). Percebam que na lei no h previso de participao indireta e tampouco referncia espcie de aes ou do tipo societrio adotado na constituio da empresa. Portanto, pode haver coligao de Sociedade Annima em Limitada e vice-versa e, no caso de ser a investida uma Sociedade Annima, no importa se a participao constituda por aes preferenciais ou ordinrias. Para caracterizar a coligao importa apenas que as aes possudas pela sociedade investidora sejam em percentual igual ou superior a 10% do Capital Social da sociedade investida. Um exemplo hipottico nos ajudar a elucidar os conceitos antes desenvolvidos. Supondo que a CIA TUCUNAR tenha participao no Capital Social em diversas empresas, como segue: 1 11% do Capital Social, sem direito a voto, da CIA CAR; 2 6% do Capital Social, aes com direito a voto e 7% do Capital Social, aes sem direito a voto da CIA TAMBAQUI; 3 4% do Capital com direito a voto e 5% do capital sem direito a voto da CIA TRUTA; e

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4 3% do Capital com direito a voto e 4% do Capital no votante da CIA SALMO. Considerando, to TUCUNAR, conclui-se que: somente, essas participaes societrias da CIA

1 A CIA CAR e a CIA TAMBAQUI so suas coligadas; 2 A CIA TRUTA e a CIA SALMO no so coligadas da CIA TUCUNAR.

1.3 EQUIPARADA A COLIGADA


Pelo disposto nas alneas a e b do pargrafo nico do art. 2 da Instruo CVM n 247/96, constata-se a hiptese da existncia de sociedade equiparada coligada. Alm disto, salienta aquela autarquia, que a equiparao pode ser de forma direta ou indireta. Observe que, embora no conste na lei a figura da coligao indireta, na norma da CVM existe esta possibilidade com relao coligao por equiparao. Nesse conceito de sociedade equiparada coligada, no nos interessa o percentual de participao do capital social como um todo. Interessa-nos o percentual de participao no capital votante representado pelas aes ordinrias. Portanto, consoante o disposto no art. 15 da lei societria, que limita o percentual mximo de aes preferenciais em 50%, e supondo que estamos diante de uma empresa que tenha seu capital social constitudo com aquele percentual de aes preferenciais, uma sociedade que participa com apenas 5% do capital social de outra e se sua participao for apenas em aes ordinrias, ela ser considerada coligada por equiparao de forma direta, pois possuir 10% do capital votante desta outra empresa. Outro aspecto a merecer nossa ateno diz respeito participao indireta, fazendo surgir, tambm, a figura da coligada por equiparao. Nesse particular, tomemos o seguinte exemplo: A empresa Aspa S/A detm 25% do capital social da empresa Corintos S/A, sem control-la. Salienta-se que as aes possudas por Aspa S/A so todas do tipo ordinrias, ou com direito a voto. Corintos S/A coligada de Aspa S/A. A Empresa Corintos S/A participa do capital votante da empresa Bfalo S/A com 40%, sem control-la. de salientar que o capital de Bfalo S/A composto de aes ordinrias e preferenciais, logo a participao de Corintos S/A em Bfalo S/A pode representar apenas em 20% do capital total, sendo certo de que a participao de Corintos S/A no capital total de Bfalo S/A menor do que 40% . Mesmo assim, Bfalo S/A coligada de Corintos S/A. A participao indireta de Aspa S/A no capital votante de Bfalo S/A de 10% (25% de 40% ou 0,25 x 0,4 = 0,10, ou seja 10%), logo Bfalo S/A coligada de Aspa S/A por equiparao indireta. interessante notar que a participao indireta de Aspa S/A no capital total de Bfalo S/A menor do que 10%, mas como j o dissemos, no nos interessa a participao no capital total. Interessa-nos, na anlise da equiparao, apenas, a participao direta ou indireta no capital votante. Esquematicamente, a participao societria total e participao societria no capital votante se apresenta da seguinte forma:

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Participao capital total

Participao no capital votante

Aspa S/A 25% Corintos S/A 20% Bfalo S/A 5%

Aspa S/A 25% Corintos S/A 40% Bfalo S/A 10%

247/96:

Para fechar o tpico, transcrevemos o art. 2 da Instruo CVM n Art. 2 - Consideram-se coligadas as sociedades quando uma participa com 10% (dez por cento) ou mais do capital social da outra, sem controlla. Pargrafo nico - Equiparam-se s coligadas, para os fins desta Instruo: a) - as sociedades quando uma participa indiretamente com 10% (dez por cento) ou mais do capital votante da outra, sem control-la; b) - as sociedades quando uma participa diretamente com 10% (dez por cento) ou mais do capital votante da outra, sem control-la, independentemente do percentual da participao no capital total.

1.4 INVESTIMENTO RELEVANTE


O conceito de investimento relevante diz respeito, unicamente, sociedade investidora. A definio legal de investimento relevante nos fornecido pelo pargrafo nico do art. 247 da lei societria que assim dispe: Art. 247. As notas explicativas dos investimentos relevantes devem conter informaes precisas sobre as sociedades coligadas e controladas e suas relaes com a companhia, indicando: ... Pargrafo nico. Considera-se relevante o investimento: a) em cada sociedade coligada ou controlada, se o valor contbil igual ou superior a 10% (dez por cento) do valor do patrimnio lquido da companhia; b) no conjunto das sociedades coligadas e controladas, se o valor contbil igual ou superior a 15% (quinze por cento) do valor do patrimnio lquido da companhia.

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Constata-se que um investimento relevante se ele representa, no mnimo e isoladamente, 10% do Patrimnio Lquido da sociedade investidora e que seja em sociedade coligada, ou, se no conjunto das sociedades coligadas e controladas, o valor contbil do investimento for equivalente a, no mnimo, 15% do Patrimnio Lquido da companhia investidora. A CVM, com fundamento na competncia que lhe foi delegada pela lei societria, se pronunciou, por meio da Instruo CVM n 247/96, do seguinte modo: Art. 4 - Considera-se relevante o investimento: I - Quando o valor contbil do investimento em cada coligada for igual ou superior a 10% (dez por cento) do patrimnio lquido da investidora; ou II - Quando o valor contbil dos investimentos em controladas e coligadas, considerados em seu conjunto, for igual ou superior a 15% (quinze por cento) do patrimnio lquido da investidora. 1 - O valor contbil do investimento em coligada e controlada abrange o custo de aquisio mais a equivalncia patrimonial e o gio no amortizado, deduzido do desgio no amortizado e da proviso para perdas. 2 - Para determinao dos percentuais referidos nos incisos I e II deste artigo, ao valor contbil do investimento dever ser adicionado o montante dos crditos da investidora contra suas coligadas e controladas. Percebe-se que, pelo inciso I deste ato normativo, a anlise a ser efetuada para determinar a relevncia de um investimento de forma isolada deve considerar, exclusivamente, os investimentos em sociedades coligadas. Assim, no se faz a anlise da relevncia dos investimentos em controladas, de forma isolada, pois entende aquela autarquia que os investimentos em sociedades controladas so sempre relevantes. J na anlise da relevncia dos investimentos, tomados em conjunto, devemos considerar tambm os investimentos que a sociedade investidora possua em controladas. Assim, na anlise conjunta somamos todos os investimentos em coligadas, coligadas por equiparao e controladas. Se o valor contbil alcanar 15% ou mais do Patrimnio Lquido da sociedade investidora, ento os investimentos em sociedades coligadas e equiparadas a coligadas sero, tambm, relevantes, visto que os investimentos em controladas so sempre relevantes! Outro aspecto que merece relevo o pertinente ao disposto no 2 do ato normativo acima transcrito, pois, conforme nele consta, devem ser adicionados aos investimentos o montante dos crditos da investidora contra suas coligadas e controladas. Este dispositivo foi substancialmente alterado pela Instruo 247. O texto anterior, que normatizava o assunto, estava grafado com os seguintes dizeres: ... crditos de qualquer natureza.... Com a nova redao dada pela Instruo 247, entende-se que s devem ser includos neste clculo os crditos de natureza no operacional, tais como os adiantamentos para futuro aumento de capital e os emprstimos. Isto se deve ao fato de que, com a adio desses crditos, se procura alcanar os investimentos aplicados em aes ou que possuam essa finalidade. Logo os crditos operacionais normais, tais como contas a receber, no devem ser considerados no clculo da relevncia. Pode-se dizer, assim, que os crditos contra as sociedades coligadas e controlados, classificados no circulante, no devem figurar no clculo, visto que l s devem ser registrados os crditos normais (operacionais) contra as sociedades coligadas e controladas. Por outro lado, no podemos concluir que todos os crditos contra as sociedades coligadas e controladas classificadas no

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Ativo Realizvel a Longo Prazo devam compor o clculo, pois pode haver crditos operacionais contra coligadas/controladas com prazo de realizao aps o final do exerccio social subseqente, que no devem ser considerados. De resto, aqueles crditos decorrentes de transaes no normais, que sempre devem ser classificados no ARLP, devem ser adicionados ao valor do investimento para analisar a relevncia, mas somente para este fim!!! de ressaltar, ainda, que dbitos no operacionais a favor de coligadas ou a favor de controladas so desconsiderados na apurao da relevncia. Apenas os dbitos no operacionais contra as coligadas e controladas devem ser adicionados aos investimentos na determinao da relevncia.

Ateno!!! Percebam que o valor dos crditos decorrentes de emprstimos ou outros direitos s entram no clculo para se estabelecer a relevncia, mas o valor contbil do investimento no contempla essas somas.
Convm destacar que a Lei n 6.404/76, no 1 do art. 248, tambm se manifesta acerca do assunto, dispondo que devem ser considerados os crditos no operacionais existentes no Ativo Realizvel a Longo Prazo da empresa investidora empresa investida, no somatrio para verificar a relevncia. Excetuam-se desta regra os emprstimos feitos pela investidora, instituio financeira, s suas coligadas ou controladas em decorrncia de serem estes oriundos de sua atividade operacional. 1 Para efeito de determinar a relevncia do investimento, nos casos deste artigo, sero computados como parte do custo de aquisio os saldos de crditos da companhia contra as coligadas e controladas. prudente, ainda, que fiquemos atentos ao fato de que o valor contbil, segundo orientao da CVM, que ressalta ser por uma questo se simplicidade, deve ser apurado antes de registrar o resultado da respectiva equivalncia patrimonial e o seu reflexo no Patrimnio Lquido da sociedade investidora. Percebam que esta forma de proceder altera os percentuais do Patrimnio Lquido representados por participaes societrias em coligadas ou coligadas/controladas, conforme estamos diante da anlise isolada ou conjunta. Este fato poder ser observado nos exemplos seguintes. EXEMPLO 1 Consideremos que a investidora Tubaro S.A., cujo Patrimnio Lquido de R$ 100.000,00, possua as seguintes participaes societrias em suas coligadas: Investida Tambaqui Tucunar Truta TOTAIS Valor do investimento R$ 10.500,00 R$ 5.000,00 R$ 4.000,00 R$ 19.500,00 R$ 7.000,00 R$ 7.000,00 R$ 15.000,00 R$ 15.000,00 R$ 1.500,00 Emprstimo para futuro aumento de capital Duplicatas a receber Duplicatas a pagar R$ 1.500,00

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Analisando esses investimentos no aspecto de relevncia teremos: a) Isoladamente O investimento de R$ 10.500,00, na investida Tambaqui, relevante porque representa 10,5% do PL da sociedade investidora. Salienta-se que o valor de Duplicatas a Pagar no deve influenciar no clculo da relevncia do investimento, conforme vimos na definio de relevncia apresentada acima. O investimento de R$ 5.000,00, na investida Tucunar, somado ao emprstimo para futuro aumento de capital de R$ 7.000,00, relevante, pois representa 12% do Patrimnio Lquido da sociedade Tubaro. Atente-se ao fato que emprstimo para futuro aumento de capital, como de resto qualquer emprstimo quando isto no se constitui em operao normal, so crditos no operacionais da sociedade investidora quando ela no possua, evidentemente, essa atividade como objeto social. O investimento de R$ 4.000,00, na investida Truta, no relevante, visto que representa apenas 4% do PL da sociedade investidora. Ressalta-se que o valor de Duplicatas a Receber no deve influenciar o clculo da relevncia do investimento, pois decorrente de atividade operacional. b) No conjunto Os investimentos efetuados nas sociedades Tambaqui e Tucunar continuam sendo relevantes, pois a anlise do conjunto dos investimentos no lhes tira aquela condio adquirida quando analisadas isoladamente. Perceba que o somatrio dos investimentos, ou valor contbil dos investimentos, de R$ 19.500,00. A esse valor devemos adicionar o montante de R$ 7.000,00, relativo ao emprstimo para aumento de capital. Assim, o valor dos investimentos, com a finalidade especfica de analisar a relevncia, de R$ 26.500,00. Logo, o investimento na sociedade Truta passa a ser relevante, pois o somatrio dos investimentos em coligadas e controladas ultrapassam a 15% do PL da sociedade investidora. A propsito, o VALOR CONTBIL e a BASE DE CLCULO DA RELEVNCIA do investimento determinado conforme a seguir demonstrado: (+) valor registrado corrigido monetariamente (+) saldo do gio no amortizado (- ) saldo do desgio no amortizado (- ) proviso para perdas provveis, se houver (=) VALOR CONTBIL DO INVESTIMENTO (+) crditos decorrentes de emprstimos ou outros direitos no operacionais (=) BASE DE CLCULO, PARA FINS DE SE ESTABELECER A RELEVNCIA EXEMPLO 2 A Cia Tucunar, cujo Patrimnio Lquido de R$ 80.000,00, possui as seguintes participaes societrias: - R$ 8.100,00 na coligada Cia Salmo - R$ 3.500,00 na controlada Cia Truta

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Analisando esses investimentos, conclui-se que os dois investimentos da Cia Tucunar so relevantes, pois os investimentos em sociedades controladas so sempre relevantes e o investimento de R$ 8.100,00 na Cia Salmo, isoladamente, relevante, visto que R$ 8.100,00 superior a 10% do seu Patrimnio Lquido. Percebam que o investimento na Cia Truta inferior a 10% do PL da Cia Tucunar. Entretanto, por se tratar de controlada, o investimento na Cia Truta h de ser avaliado pelo MEP, conforme disposto no art. 248 da Lei n 6.404/76 e corroborado pelos arts. 1 e 5 da Instruo CVM n 247/96. Por isso, quando se trata de controlada no h razo de se determinar a relevncia do investimento, a no ser para verificar se os investimentos em coligadas so relevantes quando analisados em conjunto com os investimentos em controladas. EXEMPLO 3 A Cia Colibri, cujo Patrimnio Lquido de R$ 30.000.000,00, possui os seguintes participaes societrias: - R$ 120.000,00 na sociedade Canrio Ltda., cujo capital social R$ 800.000,00; - R$ 140.000,00 na empresa Papagaio S.A., cujo capital social, constitudo exclusivamente de aes ordinrias, de R$ 270.000,00; - R$ 280.000,00 na empresa Periquito Ltda., cujo capital social de R$ 700.000,00 e formado exclusivamente por aes ordinrias. Esta sociedade participa no capital votante da empresa Pavo S.A. com R$ 60.000,00, o que representa 30% do capital votante. O Capital Social desta empresa composto por 50% de aes ordinrias e de 50% de aes preferenciais, cujo montante de R$ 400.000,00; - R$ 4.400.000,00 20.000.000,00; e na Cia Sabi, cujo capital social social de de R$ R$

- R$ 2.000.000,00 na Cia Urubu, cujo capital 25.000.000,00, constitudo exclusivamente de aes ordinrias.

Analisando esses investimentos da Cia Colibri, constata-se que: 1 A sociedade Canrio Ltda. sua coligada, visto que participa com 15% do capital social desta empresa. O investimento, todavia, analisado de forma isolada no relevante, pois no alcana 10% do PL da sociedade investidora; 2 A empresa Papagaio S.A. sua controlada, visto que detm mais da metade das aes com direito a voto, o que lhe assegura a preponderncia nas deliberaes. Logo, este investimento relevante j que todos os investimentos em controladas so relevantes; 3 A empresa Periquito Ltda. sua coligada, pois o seu investimento representa 40% do capital social daquela empresa, mas o investimento, por si s, no relevante; 4 a empresa Pavo S.A. sua coligada por equiparao indireta, pois o investimento indireto da Cia Colibri representa 12% do capital votante daquela empresa (40% de 30%). Notem que a participao indireta da Cia Colibri no capital total da empresa Pavo S.A. representa apenas 6% e, mesmo assim, ela coligada por equiparao; 5 A Cia Sabi sua coligada, pois a sua participao alcana mais de 10% do capital social daquela empresa (ela representa 22% do capital da investida).

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Esse investimento tambm relevante, pois representa, de forma isolada, mais do que 10% do PL da Cia Colibri; 6 A Cia Urubu no sua coligada, pois o investimento representa menos do que 10% do capital social daquela empresa. Assim, por enquanto, pela anlise individual dos investimentos, podemos afirmar que dos investimentos da Cia Colibri, so relevantes o realizado na empresa Papagaio S.A., pelo fato de esta ser sua controlada e o investimento realizado na Cia Sabi, pois representa mais do que 10% do seu PL. A anlise dos investimentos de forma conjunta deve considerar apenas os investimentos realizados em coligadas e controladas. Portanto, o investimento realizado na Cia Urubu no ser considerado. Tambm no ser considerado, para a apurao do percentual do PL representado por investimentos em coligadas e controladas, o investimento indireto na empresa Pavo S.A., pois o valor desse investimento ser computado no investimento realizado na empresa Periquito Ltda. Assim, a Cia Colibri possui o seguinte quadro de investimentos em coligadas e controladas: - R$ 120.000,00 na coligada Canrio Ltda.; - R$ 140.000,00 na controlada Papagaio S.A.; - R$ 280.000,00 na coligada Periquito Ltda.; e - R$ 4.400.000,00 na coligada Cia Sabi. O montante dos investimentos em sociedades coligadas e controladas de R$ 4.940.000,00, o que representa 16,47% do PL da Cia Colibri (4.940.000 / 30.000.000 X 100), logo todos os investimentos em coligadas so, tambm, relevantes pela anlise em conjunto.

1.5 INVESTIMENTO INFLUENTE


A exata definio do que seja investimento influente o ltimo aspecto a ser analisado para que possamos determinar se um investimento em sociedade coligada deve ou no ser avaliado pelo MEP. Tanto o art. 248 da Lei n 6.404/76, quanto o art. 5 da Instruo CVM n 247/96, condicionam a avaliao dos investimentos em sociedades coligadas pelo MEP ao exerccio da influncia na administrao da sociedade investida. So exemplos do exerccio de influncia da sociedade investidora na sociedade investida, entre outros, os seguinte fatos: a) participao nas suas deliberaes sociais, inclusive com a existncia de administradores comuns; b) poder de eleger ou destituir um ou mais de seus administradores; c) volume relevante de transaes, inclusive com o fornecimento de assistncia tcnica ou informaes tcnicas essenciais para as atividades da investidora; d) significativa dependncia tecnolgica e/ou econmico-financeira; e) recebimento permanente de informaes contbeis detalhadas, bem como de planos de investimento; ou

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f) uso comum de recursos materiais, tecnolgicos ou humanos. Tambm se considera influente, pela leitura do art. 248 da lei e do art. 5 do ato normativo expedido pela CVM, o investimento quando ele representa no mnimo 20% do capital social da sociedade investida. Esta disposio apresenta, hoje, em nosso modo de analisar o assunto, pelo menos duas impropriedades. Seno vejamos: 1 que tipo de influncia podia exercer uma empresa que detinha, por exemplo, 25% das aes de outra se estas aes eram todas preferenciais? Certamente esta disposio foi includa no art. 248 da lei e tambm no art. 5 do ato normativo da CVM em funo do que estava disposto no 4 do art. 141 da Lei n 6.404/76, que apresentou a seguinte redao: 4 Se o nmero de membros do conselho de administrao for inferior a 5 (cinco), facultado aos acionistas que representem 20% (vinte por cento), no mnimo, do capital com direito a voto, a eleio de um dos membros do conselho, observado o disposto no 1. Percebe-se que os acionistas detentores de 20% (vinte por cento), no mnimo, do capital com direito a voto, podiam eleger um dos membros do conselho de administrao, o que representa, efetivamente, o exerccio de influncia. Mas veja-se que a classe de aes teria de ser com direito a voto. justamente neste aspecto que o legislador pecou ao redigir o texto do art. 248, pois no fez referncia a qual tipo de capital social, quando deveria estar presente a figura do capital votante! 2 O segundo equvoco que entendemos haver, hoje, que o 4 do art. 141 da Lei n 6.404/76 teve sua redao modificada pela Lei n 10.303, de 31/10/2001. A matria passou a ter a seguinte redao, inclusive com o acrscimo dos 5 a 8: 4 Tero direito de eleger e destituir um membro e seu suplente do conselho de administrao, em votao em separado na assemblia-geral, excludo o acionista controlador, a maioria dos titulares, respectivamente: (Redao dada pela Lei n 10.303, de 31.10.2001) I - de aes de emisso de companhia aberta com direito a voto, que representem, pelo menos, 15% (quinze por cento) do total das aes com direito a voto; e (Inciso includo pela Lei n 10.303, de 31.10.2001); II - de aes preferenciais sem direito a voto ou com voto restrito de emisso de companhia aberta, que representem, no mnimo, 10% (dez por cento) do capital social, que no houverem exercido o direito previsto no estatuto, em conformidade com o art. 18. (Inciso includo pela Lei n 10.303, de 31.10.2001). 5 Verificando-se que nem os titulares de aes com direito a voto e nem os titulares de aes preferenciais sem direito a voto ou com voto restrito perfizeram, respectivamente, o quorum exigido nos incisos I e II do 4, ser-lhes- facultado agregar suas aes para elegerem em conjunto um membro e seu suplente para o conselho de administrao, observando-se, nessa hiptese, o quorum exigido pelo inciso II do 4. (Pargrafo includo pela Lei n 10.303, de 31.10.2001); 6 Somente podero exercer o direito previsto no 4 os acionistas que comprovarem a titularidade ininterrupta da participao acionria ali exigida durante o perodo de 3 (trs) meses, no mnimo, imediatamente anterior realizao da assemblia-geral. (Pargrafo includo pela Lei n 10.303, de 31.10.2001);

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7 Sempre que, cumulativamente, a eleio do conselho de administrao se der pelo sistema do voto mltiplo e os titulares de aes ordinrias ou preferenciais exercerem a prerrogativa de eleger conselheiro, ser assegurado a acionista ou grupo de acionistas vinculados por acordo de votos que detenham mais do que 50% (cinqenta por cento) das aes com direito de voto o direito de eleger conselheiros em nmero igual ao dos eleitos pelos demais acionistas, mais um, independentemente do nmero de conselheiros que, segundo o estatuto, componha o rgo. (Pargrafo includo pela Lei n 10.303, de 31.10.2001); 8 A companhia dever manter registro com a identificao dos acionistas que exercerem a prerrogativa a que se refere o 4. (Pargrafo includo pela Lei n 10.303, de 31.10.2001). Denota-se que o exerccio da influncia, fixada em percentual, foi sensivelmente modificado e, no entanto, no art. 248 no houve nenhuma alterao. bem verdade que se uma empresa detm participao no capital votante de outra que alcance 20%, ela ter efetivamente o direito de designar um elemento do conselho de administrao. Porm, com as alteraes introduzidas no art. 141, esse direito ser exercido com participao de apenas 15% no capital votante ou se ela detiver aes preferenciais que representem pelo menos 10% do capital total! Assim, de qualquer forma a redao do art. 248 imprpria, quer por no fazer referncia ao capital votante, quer porque o percentual ali constante foi alterado. No nosso entender, aquele dispositivo deveria ter a redao alterada, substituindo-se o trecho ... ou de que participe com 20% (vinte por cento) ou mais do capital social,... por ... ou que tenha o direito de eleger um representante do conselho de administrao conforme definido nos 4 ao 8 do art. 141, ..., visto que, com a nova redao do art. 141 at mesmo os acionistas preferenciais possuem o poder exercer esse direito e para isto necessitam de apenas 10% das aes representativas do capital social. No entanto, como o art. 248 da lei no foi alterado, vale a regra nele contida, devendo-se ter o mximo de cuidado nas questes de provas que versam sobre o assunto! Desta forma, enquanto no houver alterao da redao do art. 248 da lei societria, para que os investimentos relevantes da sociedade investidora em sociedade coligada ou equiparada possam ser avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial, a sociedade investidora deve exercer influncia administrativa na sociedade investida ou possuir, no mnimo, 20% do Capital Social, independentemente de serem as aes com ou sem direito a voto. Outra questo que ficou assente diz respeito ao pargrafo 7, pois nele est grafado que os acionistas controladores tm o direito de eleger mais do que 50% dos membros do conselho de administrao, independentemente do nmero de conselheiros.

2 OBRIGATORIEDADE DE AVALIAO PELO MTODO DA EQUIVALNCIA PATRIMONIAL (MEP)


A lei estabelece no art. 248, caput, que os investimentos relevantes em sociedades coligadas e sobre cuja administrao tenha influncia, ou de que participe com 20% ou mais do Capital Social, e os investimentos em sociedades controladas, sero avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial.

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A Instruo CVM n 247, de 27 de maro de 1996, em seu art. 5, regulamentando as disposies da lei societria, estabelece que devero ser avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial os investimentos em cada controlada e os investimentos relevantes em cada coligada ou equiparada a coligada. Ressalta-se que a investidora deve exercer influncia na administrao ou possuir no mnimo 20% do capital social da sociedade coligada. Portanto, para enfatizar os preceitos da Instruo CVM n 247/96, todos os investimentos em controladas devem ser avaliados pelo Mtodo da Equivalncia Patrimonial (MEP). J para os investimentos em coligadas e equiparadas a coligadas, devemos determinar se o investimento relevante conforme visto no item 1.5. Sendo relevante o investimento, verifica-se se a participao no capital da coligada ou equiparada superior a 20%. Sendo a participao superior a 20%, ento o investimento avaliado pelo MEP. No caso de o investimento relevante ser inferior a 20% do capital social da coligada ou equiparada, devemos verificar se a investidora exerce influncia na administrao da sociedade investida, pois os investimentos dessa natureza somente devero ser avaliados pelo MEP quando existir essa influncia. Consoante o disposto nos 4 a 8 do art. 141 da lei societria, todos os investimentos que representam 15% ou mais do capital votante da sociedade investida devem ser avaliados pelo MEP, pois quando possuem essa caracterstica haver o exerccio da influncia administrativa, visto que lhes assegurado eleger 01 (um) conselheiro do conselho de administrao e o respectivo suplente. Alm dessa participao no capital votante, aquele dispositivo tambm assegura ao detentor de 10% de aes preferenciais a eleio de um representante do conselho de administrao e o seu respectivo suplente, sendo mais uma forma do exerccio da influncia. Assim, os investimentos em coligadas e equiparadas somente sero avaliados pelo MEP quando forem relevantes. Alm de relevantes devem ser superiores a 20% do capital social da investida ou, caso no atinjam esse percentual, a investidora deve exercer influncia na coligada ou equiparada, o que pode ser atingido com a deteno de forma permanente de 15% do capital votante ou de 10% do capital social da investida representado apenas por aes preferenciais. A legislao fiscal, por seu turno, a par das disposies da Lei n 6.404/76 e da Instruo CVM n 247/96, invoca, por meio do art. 384 do Decreto n 3.000/99 (RIR/99), a necessidade de avaliao pelo MEP, reproduzindo, basicamente, o texto da lei societria ou comercial com os mesmos vcios j comentados quando da anlise da relevncia. Concluindo, as empresas que se enquadram nas condies analisadas devem avaliar pelo MEP os seus investimentos em controladas e os investimentos relevantes, quando influentes, em coligadas. Essa avaliao pelo MEP h de ser realizada tanto pela legislao comercial ou societria quanto pela legislao fiscal!

3 ASPECTOS LEGAIS
A fundamentao legal e obrigatoriedade da adoo deste mtodo de avaliao de investimentos encontram assento, como matriz primria, no art. 248 da Lei n 6.404/1976, que assim dispe: Art. 248. No balano patrimonial da companhia, os investimentos relevantes (artigo 247, pargrafo nico) em sociedades coligadas sobre cuja administrao tenha influncia, ou de que participe com 20% (vinte

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por cento) ou mais do capital social, e em sociedades controladas, sero avaliados pelo valor de patrimnio lquido, de acordo com as seguintes normas: I - o valor do patrimnio lquido da coligada ou da controlada ser determinado com base em balano patrimonial ou balancete de verificao levantado, com observncia das normas desta Lei, na mesma data, ou at 60 (sessenta) dias, no mximo, antes da data do balano da companhia; no valor de patrimnio lquido no sero computados os resultados no realizados decorrentes de negcios com a companhia, ou com outras sociedades coligadas companhia, ou por ela controladas; II - o valor do investimento ser determinado mediante a aplicao, sobre o valor de patrimnio lquido referido no nmero anterior, da porcentagem de participao no capital da coligada ou controlada; III - a diferena entre o valor do investimento, de acordo com o nmero II, e o custo de aquisio corrigido monetariamente; somente ser registrada como resultado do exerccio: a) se decorrer de lucro ou prejuzo apurado na coligada ou controlada; b) se corresponder, comprovadamente, a ganhos ou perdas efetivos; c) no caso de companhia aberta, com observncia das normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios. 1 Para efeito de determinar a relevncia do investimento, nos casos deste artigo, sero computados como parte do custo de aquisio os saldos de crditos da companhia contra as coligadas e controladas. 2 A sociedade coligada, sempre que solicitada pela companhia, dever elaborar e fornecer o balano ou balancete de verificao previsto no nmero I. Conforme podemos observar da leitura do texto legal, a alnea c, do inciso III, a Comisso de Valores Mobilirios (CVM) entidade apta a expedir normas complementares sobre equivalncia patrimonial. No concernente ao caput do dispositivo legal no cabe, portanto, outra interpretao seno aquela dada pela CVM. Ressalte-se que existem autores relutantes na adoo desse entendimento, pois insistem na idia de que, segundo a lei, o investimento em controladas tambm deve ter a sua relevncia aferida. Para que no pairem dvidas aos alunos, cabe esclarecer que: 1 O caput do art. 248 pode, perfeitamente, ser lido da seguinte forma: No balano patrimonial da companhia, os investimentos relevantes em sociedades coligadas ... e os investimentos em sociedades controladas, sero avaliados pelo valor de patrimnio lquido ... 2 A lei delegou competncia CVM para que esta expedisse normas complementares sobre a avaliao de investimentos pelo mtodo da equivalncia patrimonial, certamente a delegao h de englobar a interpretao da prpria lei e aquela autarquia o fez. Desta forma, as discusses acadmicas e doutrinrias no devem interferir no seu estudo para o concurso. Imagine que uma questo de concurso seja elaborada em desacordo com os dizeres da CVM. Certamente vocs fundamentariam os seus recursos usando a instruo dessa autarquia para anular a questo ou alterar o gabarito apresentado. A CVM, no exerccio da competncia recebida por delegao legal, emitiu a Instruo CVM n 247, de 27 de maro de 1996, alterada pela Instruo CVM n 285, de 31 de julho de 1998, a qual determina nos arts. 1 e 5, que:

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Art. 1 - O investimento permanente de companhia aberta em coligadas, suas equiparadas e em controladas, localizadas no pas e no exterior, deve ser avaliado pelo mtodo da equivalncia patrimonial, observadas as disposies desta Instruo. Pargrafo nico - Equivalncia patrimonial corresponde ao valor do investimento determinado mediante a aplicao da percentagem de participao no capital social sobre o patrimnio lquido de cada coligada, sua equiparada e controlada. ... Art. 5 - Devero ser avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial: I - o investimento em cada controlada; e II - o investimento relevante em cada coligada e/ou em sua equiparada, quando a investidora tenha influncia na administrao ou quando a porcentagem de participao, direta ou indireta da investidora, representar 20% (vinte porcento) ou mais do capital social da coligada. Pargrafo nico - Sero considerados exemplos de evidncias de influncia na administrao da coligada: a) participao nas suas deliberaes sociais, inclusive com a existncia de administradores comuns; b) poder de eleger ou destituir um ou mais de seus administradores; c) volume relevante de transaes, inclusive com o fornecimento de assistncia tcnica ou informaes tcnicas essenciais para as atividades da investidora; d) significativa dependncia tecnolgica e/ou econmico-financeira; e) recebimento permanente de informaes contbeis detalhadas, bem como de planos de investimento; ou f) uso comum de recursos materiais, tecnolgicos ou humanos. Depreende-se da leitura do caput do art. 1, que o Mtodo da Equivalncia Patrimonial (MEP) aplicado tanto aos investimentos nacionais quanto aos investimentos aliengenas. H, entretanto, uma ressalva a fazer, pois segundo a CVM os investimentos permanentes das companhias abertas que so susceptveis de avaliao pelo MEP, o que esta perfeitamente de acordo com o texto da lei, visto que em sua ementa est expresso que ela Dispe sobre as Sociedades por Aes. Outro aspecto legal que merece ser mencionado e apresentado o pertinente a legislao fiscal, que por meio do art. 384, do Decreto n 3.000/99, reproduzindo o texto da lei comercial, assim dispe: Art. 384. Sero avaliados pelo valor de patrimnio lquido os investimentos relevantes da pessoa jurdica (Lei n 6.404, de 1976, art. 248, e Decreto-lei n 1.598, de 1977, art. 67, inciso XI): I - em sociedades controladas; e II - em sociedades coligadas sobre cuja administrao tenha influncia, ou de que participe com vinte por cento ou mais do capital social. 1 So coligadas as sociedades quando uma participa, com dez por cento ou mais, do capital da outra, sem control-la (Lei n 6.404, de 1976, art. 243, 1). 2 Considera-se controlada a sociedade na qual a controladora, diretamente ou atravs de outras controladas, titular de direitos de scio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderncia nas

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deliberaes sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores (Lei n 6.404, de 1976, art. 243, 2). 3 Considera-se relevante o investimento (Lei n 6.404, de 1976, art. 247, pargrafo nico): I - em cada sociedade coligada ou controlada, se o valor contbil igual ou superior a dez por cento do valor do patrimnio lquido da pessoa jurdica investidora; II - no conjunto das sociedades coligadas e controladas, se o valor contbil igual ou superior a quinze por cento do valor do patrimnio lquido da pessoa jurdica investidora.

4 TRATAMENTO DOS ITENS NO REALIZADOS


A instruo CVM n 247/96, em seus arts. 9 a 11, normatiza os procedimentos de avaliao de investimentos pelo mtodo da equivalncia patrimonial a serem adotados para a obteno do valor do investimento. Analisando tais dispositivos normativos, percebemos que a nfase maior dada a parcela de lucros no realizada intercompanhias: Art. 9 - O valor do investimento, pelo mtodo da equivalncia patrimonial, ser obtido mediante o seguinte clculo: I - Aplicando-se a percentagem de participao no capital social sobre o valor do patrimnio lquido da coligada e da controlada; e II - Subtraindo-se, do montante referido no inciso I, os lucros no realizados, conforme definido no 1 deste artigo, lquidos dos efeitos fiscais. 1 - Para os efeitos do inciso II deste artigo, sero considerados lucros no realizados aqueles decorrentes de negcios com a investidora ou com outras coligadas e controladas, quando: a) - o lucro estiver includo no resultado de uma coligada e controlada e correspondido por incluso no custo de aquisio de ativos de qualquer natureza no balano patrimonial da investidora; ou b) - o lucro estiver includo no resultado de uma coligada e controlada e correspondido por incluso no custo de aquisio de ativos de qualquer natureza no balano patrimonial de outras coligadas e controladas. 2 - Os prejuzos decorrentes de transaes com a investidora, coligadas e controladas no devem ser eliminados no clculo da equivalncia patrimonial. 3 - Os lucros e os prejuzos, assim como as receitas e as despesas decorrentes de negcios que tenham gerado, simultnea e integralmente, efeitos opostos nas contas de resultado das coligadas e controladas, no sero excludos para fins de clculo do valor do investimento. Art. 10 - Para os efeitos do disposto no artigo 9, o patrimnio lquido da coligada e controlada dever ser determinado com base nas demonstraes contbeis levantadas na mesma data das demonstraes contbeis da investidora. 1 - Na impossibilidade de cumprimento ao disposto no caput deste artigo, admite-se a utilizao de demonstraes contbeis da coligada e controlada em um perodo mximo de defasagem de at 60 (sessenta) dias antes da data das demonstraes contbeis da investidora.

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2 - O perodo de abrangncia das demonstraes contbeis da coligada e controlada dever ser idntico ao da investidora, independentemente das respectivas datas de encerramento. 3 - Admite-se a utilizao de perodos no idnticos, nos casos em que este fato representar melhoria na qualidade da informao produzida, sendo a mudana evidenciada em nota explicativa. Art. 11 - Para a determinao do valor da equivalncia patrimonial, a investidora dever: I - Eliminar os efeitos decorrentes da diversidade de critrios contbeis, em especial, referindo-se a investimentos no exterior; II - Excluir o montante correspondente s participaes recprocas; III - Reconhecer os efeitos decorrentes de eventos relevantes ocorridos no perodo intermedirio, no caso de demonstraes contbeis levantadas em datas diversas; e IV - Reconhecer os efeitos decorrentes de classes de aes com direito preferencial de dividendo fixo, dividendo cumulativo e com diferenciao na participao de lucros.

4.1 - ELIMINAO DE RESULTADOS NO REALIZADOS


Com a edio da resoluo 247, a CVM adotou uma nova sistemtica de clculo do lucro no realizado. Primeiro aplica-se o percentual de participao sobre o patrimnio lquido para, desse montante, subtrarem-se os lucros no realizados. Isto porque a figura do lucro no realizado existe somente na relao entre a empresa investidora e as suas controladas/coligadas ou entre estas ltimas. Para os demais scios/acionistas da investida o lucro efetivo, vale dizer, realizado. Exemplo: Supondo a seguinte situao em determinada companhia A, que possua um investimento em sua controlada companhia B. O valor contbil do investimento de A em B de R$ 150.000,00, antes do clculo da equivalncia patrimonial, o que representa 60% do Capital Social de B. O Patrimnio Lquido de B de R$ 300.000,00, porm esto computados em lucros acumulados os lucros obtidos em vendas realizadas A, no valor de R$ 10.000,00, cujos bens esto no patrimnio de A. Patrimnio Lquido da controlada B % de participao de A em B Lucros no realizados no PL de B Valor contbil do investimento de A em B Clculo da equivalncia patrimonial Patrimnio Lquido de B % de participao Total do investimento de A em B (-) Lucros no realizados Total do Investimento lquido de A em B Valor contbil do Investimento de A em B R$ 300.000,00 60% R$ 180.000,00 R$ (10.000,00) R$ 170.000,00 R$ 150.000,00 R$ 300.000,00 60% R$ 10.000,00 R$ 150.000,00

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Resultado da Equivalncia Patrimonial R$ 20.000,00

Vale enfatizar que, pela nova Instruo, apenas os lucros no realizados so eliminados na apurao do Resultado da Equivalncia Patrimonial. Os prejuzos decorrentes de transaes com a investidora, controladas e coligadas, no devem ser eliminados no clculo da equivalncia patrimonial. Ressalte-se que, para adoo deste procedimento, o patrimnio lquido da sociedade investida dever ser determinado com base nas demonstraes contbeis levantadas na mesma data das demonstraes contbeis da sociedade investidora. Entretanto, admite-se uma defasagem de no mximo 60 dias, isto , as demonstraes das sociedades investidas podero elaborar seus demonstrativos contbeis em prazo de at 60 dias antes dos demonstrativos da sociedade investidora. O que no possvel a sociedade investidora elaborar seus demonstrativos antes da sociedade investida, pois o resultado desta ltima h de constar nos demonstrativos daquela investidora. Outra possibilidade de utilizao de perodos no idnticos de apurao e levantamento das demonstraes quando a adoo desta prtica possibilite a apresentao de informaes de melhor qualidade, sendo que neste caso h de ser efetuado uma referncia em nota explicativa.

4.2 IDENTIFICAO DE RESULTADOS NO REALIZADOS


Consideram-se no realizados os resultados quando, por exemplo, a empresa controlada vende com lucro matrias-primas sociedade controladora e esta no as revender. Quando consideramos controladora e controlada como entidade nica, verifica-se que no houve lucro, pois o valor relativo ao suposto lucro est no estoque da sociedade controladora. Por isso, esse resultado deve ser eliminado na avaliao do investimento, visto que a operao no saiu de dentro do grupo econmico. No houve transao com terceiros. Se, porm, a controladora efetuar a venda dessa matria-prima para terceiros, ento no mais se exclui esse efeito, em face da realizao do resultado. Analisando o assunto sob outro enfoque, imaginando, por exemplo, uma famlia onde o filho menor de idade, dependente do pai, faa a venda de um bem a este com lucro e que este bem permanea em poder do pai. Percebe-se que a famlia, composta neste caso pelo pai e o filho, no ganhou absolutamente nada com esta transao. Agora, se o pai tivesse vendido o bem, mesmo que por igual preo pago ao filho, a famlia teria um ganho, isto , o lucro que o filho obteve na venda ao pai. Com as empresas acontece exatamente a mesma coisa, isto , suponha que a empresa controladora seja o pai e a empresa controlada seja o filho. Assim, o resultado no realizado aquele que no saiu de dentro do grupo econmico. No caso do exemplo acima ele est dentro do estoque de matrias-primas da sociedade controladora. Agora, se a operao for realizada com prejuzo, ele no deve ser eliminado, pois dentro do grupo ainda no foi considerado esse efeito, visto que a controlada perdeu e a controladora, teoricamente, ganhou e no momento da avaliao do investimento esse valor se anula (art. 9, 2, da Instruo CVM n 247/96).

4.3 PROCEDIMENTOS PARA APURAO DOS RESULTADOS NO REALIZADOS

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Conforme disposio da Instruo da CVM, o resultado no realizado deve ser determinado lquido de impostos. Para o caso de estoques de produtos acabados e mercadorias essa apurao relativamente simples, pois se sabe o valor de aquisio e o valor dos impostos incidentes na transao. Entretanto, em se tratando de produtos em elaborao, em processo contnuo, o valor da matria-prima ali includo de apurao mais difcil. Neste caso devemos partir para o conceito de margem de rentabilidade da empresa vendedora, que parece ser o meio mais hbil para se chegar ao valor do custo. EXEMPLO: Se uma coligada X vender para a investidora Y o total de R$ 15.000,00 em matrias-primas, durante determinado exerccio, e se estas matrias-primas tiveram um custo de R$ 8.500,00 includos os tributos, ela teve uma rentabilidade de 43,3%. Se no final do exerccio considerado a investidora ainda tiver no estoque um saldo de matrias-primas adquiridas de sua coligada no valor de R$ 1.000,00, ento o lucro no realizado ser de R$ 433,00 (43,3% de margem de lucro na venda pela coligada), cujo valor deve ser excludo da participao societria, conforme vimos no item anterior.

5 ASPECTOS TCNICOS E LEGAIS DAS ALTERAES DO PATRIMNIO LQUIDO DAS INVESTIDAS E OS REFLEXOS NA AVALIAO 5.1 - DAS PERDAS PERMANENTES EM INVESTIMENTOS AVALIADOS PELO MTODO DA EQUIVALNCIA PATRIMONIAL
O art. 12 da Instruo CVM n 247/96, determina que quando existir passivo a descoberto na sociedade investida e houver inteno manifesta da investidora de manter o seu apoio investida, dever ser constituda a proviso para tal perda at o valor do investimento. Acontece que se houver passivo a descoberto o investimento seria negativo. Como no pode haver ativo negativo, o excesso deve ser lanado em conta prpria do passivo, por constituir obrigao da sociedade investidora perante os credores da sociedade investida. De ressaltar que essa proviso ter de ser registrada em contrapartida de resultado no operacional. Ateno!!! Os prejuzos apurados no decorrer da avaliao pelo MEP (resultado negativo na Equivalncia Patrimonial) so considerados despesas operacionais, no entanto as perdas so consideradas despesas no operacionais. Segundo aquele ato normativo, as provises devem ser constitudas em funo de perdas efetivas, quando decorrentes de eventos que resultarem em perdas no provisionadas pelas coligadas e controladas em suas demonstraes contbeis e quando decorrentes de responsabilidade formal ou operacional para cobertura de passivo a descoberto. Assim, a proviso ser constituda por perdas efetivas quando

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houver qualquer evento, efetivo, que reduza drasticamente o patrimnio da sociedade investida, cujo fato no tenha sido previsto nesta sociedade por meio de proviso. Outra possibilidade de constituir a proviso para perdas permanentes quando h passivo a descoberto na sociedade investida e a sociedade investidora assumiu compromisso formal para honrar certos compromissos de sua coligada ou controlada. Neste ltimo caso, a investidora, alm de constituir proviso para perdas permanentes at o valor do investimento, tornando o seu valor contbil nulo, ter de constituir uma proviso no passivo exigvel, caso o valor do compromisso ultrapasse o valor do investimento. Ora, se a sociedade investida apresenta passivo a descoberto e a investidora assumiu compromisso formal de honrar obrigaes de sua afiliada, ento praticamente certo que o ter de fazer, pois a falncia da investida , praticamente, inevitvel. A possibilidade de constituir a proviso para perdas de investimentos no se limita s perdas efetivas. H a possibilidade de constituir a proviso para perdas potenciais. Estas perdas potenciais devem ser estimadas quando houver tendncia de perecimento do investimento, elevado risco de paralisao de operaes de coligadas e controladas, eventos que possam prever perda parcial ou total do valor contbil do investimento ou do montante de crditos contra as coligadas e controladas, ou, ainda, para cobertura de garantias, avais, fianas, hipotecas ou penhor concedidos, em favor de coligadas e controladas, referentes a obrigaes vencidas ou vincendas quando caracterizada a incapacidade de pagamentos pela controlada ou coligada. A par da proviso constituda por perdas efetivas, deve ser constituda ainda proviso para perdas potenciais, quando existir passivo a descoberto e houver inteno manifesta da investidora em manter o seu apoio financeiro investida. Vejase que esta proviso decorre de ato voluntrio, intencional da investidora, que assumir tal postura na expectativa da reverso da situao deficitria da sociedade investida, pois por mais que haja passivo a descoberto isto nem sempre definitivo e pode haver recuperao da sociedade, mesmo que remota. forma: A CVM, por meio da Instruo 247/96, regulamentou a questo da seguinte Art. 12 - A investidora dever constituir proviso para cobertura de: I - Perdas efetivas, em virtude de: a) - eventos que resultarem em perdas no provisionadas pelas coligadas e controladas em suas demonstraes contbeis; ou b) - responsabilidade formal ou operacional para cobertura de passivo a descoberto. II - Perdas potenciais, estimadas em virtude de: a) - tendncia de perecimento do investimento; b) - elevado risco de paralisao de operaes de coligadas e controladas; c) - eventos que possam prever perda parcial ou total do valor contbil do investimento ou do montante de crditos contra as coligadas e controladas; ou d) - cobertura de garantias, avais, fianas, hipotecas ou penhor concedidos, em favor de coligadas e controladas, referentes a obrigaes vencidas ou vincendas quando caracterizada a incapacidade de pagamentos pela controlada ou coligada. 1 - Independentemente do disposto na letra " b" do inciso I, deve ser constituda ainda proviso para perdas, quando existir passivo a

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descoberto e houver inteno manifesta da investidora em manter o seu apoio financeiro investida. 2 - A proviso para perdas dever ser apresentada no ativo permanente por deduo e at o limite do valor contbil do investimento a que se referir, sendo o excedente apresentado em conta especfica no passivo.

5.2 DA RESERVA DE LUCROS A REALIZAR, DOS DIVIDENDOS E BONIFICAES EM AES RECEBIDOS PELA INVESTIDORA
O resultado positivo originado pela aplicao do MEP gera, para a sociedade investidora, uma receita operacional. Todavia, pela sistemtica adotada por esta forma de avaliao do investimento, quando o resultado reconhecido pelo fato de a sociedade investida haver tido aumento do PL, no h efetivo ingresso de recursos, ou melhor, o aumento do ativo (receita) carece de realizao. Em face de o valor representado pelo ganho na aplicao do MEP carecer de realizao, perfeitamente vivel a constituio de Reserva de Lucros a Realizar, observado, obviamente, o disposto nos arts. 197 e 202 da Lei n 6.404/76. A CVM, por meio do art. 17 da Instruo 247/96, prev que somente poder ser considerado lucros a realizar, na constituio da reserva de lucros a realizar, o resultado lquido positivo da equivalncia patrimonial, considerando-se, para tanto, a soma algbrica do resultado do conjunto dos investimentos em controladas/coligadas. Desta forma, se determinada investidora controlar duas empresas diferentes e em uma delas for apurado resultado positivo e noutra resultado negativo, o valor que poder ser considerado para fins de constituio da Reserva de Lucros a Realizar ser o resultado lquido do conjunto dos investimentos, no caso o investimento nas duas controladas. Art. 16 - A diferena verificada, ao final de cada perodo, no valor do investimento avaliado pelo mtodo da equivalncia patrimonial, dever ser apropriada pela investidora como: I - Receita ou despesa operacional, quando corresponder: a) - a aumento ou diminuio do patrimnio lquido da coligada e controlada, em decorrncia da apurao de lucro lquido ou prejuzo no perodo ou que corresponder a ganhos ou perdas efetivos em decorrncia da existncia de reservas de capital ou de ajustes de exerccios anteriores; e b) - a variao cambial de investimento em coligada e controlada no exterior. II - Receita ou despesa no operacional, quando corresponder a eventos que resultem na variao da porcentagem de participao no capital social da coligada e controlada; III - Aplicao na amortizao do gio em decorrncia do aumento ocorrido no patrimnio lquido por reavaliao dos ativos que lhe deram origem; e IV - Reserva de reavaliao quando corresponder a aumento ocorrido no patrimnio lquido por reavaliao de ativos na coligada e controlada, ressalvado o disposto no inciso anterior. Pargrafo nico - No obstante o disposto no artigo 12, o resultado negativo da equivalncia patrimonial ter como limite o valor contbil do

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investimento, conforme definido no pargrafo 1 do artigo 4 desta Instruo Art. 17 - Para fins de constituio da reserva de lucros a realizar, somente poder ser considerado como lucro a realizar o resultado lquido positivo da equivalncia patrimonial sobre o conjunto dos investimentos, apurado nos termos dos incisos I e II, do artigo 16. Tambm est grifado por aquela entidade normativa que as bonificaes recebidas sem custo pela companhia no devem ser objeto de lanamento na conta do investimento na coligada e controlada. As bonificaes sem custo decorrem ou surgem quando a sociedade investida utiliza reservas de lucros ou de capital ou mesmo lucros acumulados para aumentar o capital social. Esse aumento pode ser representado por aumento no valor contbil das aes ou pela distribuio de novas aes. Em ambas as situaes no ocorrem quaisquer alteraes no PL da investida e, em decorrncia, no deve haver qualquer registro na conta de investimento da sociedade investidora, pois sendo o investimento avaliado pela equivalncia patrimonial esses valores j estavam consignados em investimentos. Entretanto, a incorporao de reservas e de lucros acumulados ao capital social da investida forma de realizao destas reservas e lucros. Assim, se na investidora houver Reservas de Lucros a Realizar decorrentes de ganhos em participao societria avaliado pelo MEP, estes devem ser revertidos para Lucros ou Prejuzos Acumulados, na proporo da realizao em capital social na sociedade investida. Art. 18 - As bonificaes recebidas sem custo pela investidora, quer sejam por emisso de novas aes, quer sejam por aumento do valor nominal das aes, no devem ser objeto de contabilizao na conta do investimento na coligada e controlada. Pargrafo nico - Em decorrncia do previsto no caput deste artigo, dever ser revertida para a conta de lucros ou prejuzos acumulados a correspondente parcela que tiver sido destinada para reserva de lucros a realizar, a que se refere o artigo 17. Ampliando o espectro de utilizao da reserva de lucros a realizar, quando tenha sido realizado em sua totalidade ou apenas uma parcela, o inciso III do artigo 19 da Instruo 247/96, prev a possibilidade da sua destinao, aps computado o dividendo obrigatrio, para a constituio de outras reservas de lucros, inclusive reteno em lucros acumulados, ou para absoro de prejuzo do exerccio ou acumulados. Art. 19 - A parcela revertida da reserva de lucros a realizar para a conta de lucros ou prejuzos acumulados, se no absorvida por prejuzos, dever ser considerada no clculo, em separado, do dividendo obrigatrio no exerccio em que for feita a reverso. O excedente poder ser destinado para: I - Aumento de capital; II - Distribuio de dividendo; e III - Constituio de outras reservas de lucros, inclusive reteno justificada em lucros acumulados, ou absoro do prejuzo do exerccio, atendidas as exigncias legais. Aqui cabe uma observao importante em face das alteraes introduzidas na Lei n 6.404/1976 pela Lei n 10.303/2001, pois segundo esta norma reformadora, a reserva de lucros a realizar deve ser constituda a partir do dividendo declarado e somente se o dividendo declarado for de valor superior aos lucros realizados.

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5.3 PARTICIPAO OUTROS FATOS QUE ALTERAM O VALOR DA

Alm dos fatos j analisados que produzem reflexos na participao societria, tambm a alteram os ajuste de exerccios anteriores, a reavaliao de ativos da sociedade investida e as doaes e subvenes para investimentos, como de resto as demais reservas de capital.

5.3.1 AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIORES


Os ajustes de exerccios anteriores, na sociedade investida, sero registrados diretamente em Lucros ou Prejuzos Acumulados por se referirem a exerccios anteriores. Com esse procedimento, os valores da decorrentes no transitam pelo resultado do exerccio, porque, efetivamente, no se referem ao exerccio findo e sim a outros exerccios anteriores, porm aumentam o PL da sociedade investida. Por isso, a sociedade investidora deve reconhecer esse ajuste pela equivalncia patrimonial em contrapartida da conta de receita ou despesa operacional, transitando pelo resultado do exerccio.

Ateno! Em que pese os ajustes no transitarem por resultado na sociedade investida, visto que so registrados diretamente em conta de Lucros ou Prejuzos Acumulados, transitaro por resultado na sociedade investidora, e sero receita operacional para esta sociedade.

5.3.2 REAVALIAO DE BENS DA SOCIEDADE INVESTIDA


A reavaliao de bens do Ativo tangvel da sociedade investida gera um aumento em seu PL, cujo valor no advm do resultado do exerccio. O registro contbil desse fato se apresenta do seguinte modo: Dbito: Sub-conta representativa do bem reavaliado ATIVO Crdito: Reserva de Reavaliao Patrimnio Lquido A sociedade investidora deve reconhecer esse aumento do PL pela Reavaliao de Ativos da sociedade investida na proporo de sua participao no capital social, mediante registro em conta de investimento e em contra-partida, em registro especfico, no Patrimnio Lquido em conta de Reserva de Reavaliao de controladas e coligadas avaliadas pela equivalncia patrimonial. O fato merece o seguinte lanamento contbil: Dbito: Investimento em coligada/controlada Ativo Crdito: Reserva de Reavaliao em bens de coligada/controlada - PL Obs.: A reserva de reavaliao na sociedade investidora ser revertida para lucros acumulados na proporo da realizao dos bens reavaliados na sociedade investida. As formas de realizao mais comuns so pela alienao, baixa por perecimento, depreciao, amortizao e exausto.

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5.3.3 - DOAES E SUBVENES PARA INVESTIMENTO
Quando a sociedade investida receber doaes e subvenes para investimentos e outras reservas de capital, ela os registrar em reservas de capital. Por esse motivo, essas doaes acabam aumentando o valor do PL sem que seu efeito tenha transitado por resultado. A sociedade investidora dever reconhecer essa fato mediante registro contbil da proporo que lhe cabe nesse aumento do PL da investida, mesmo que esse aumento no seja decorrente do resultado do exerccio. Ressalte-se que novamente um fato que no representa receita na sociedade investida deve ser considerado receita operacional na investidora! Dbito: Investimento Crdito: Receita Operacional

5.4 - VARIAO NA PORCENTAGEM DE PARTICIPAO


Em caso de a sociedade investida intentar aumentar seu Capital Social, mediante subscrio de novas aes, os atuais scios ou acionistas, de regra, tm preferncia na subscrio das novas aes proporcionalmente ao nmero de aes que possuem. Assim, se determinada empresa detm 40% das aes de outra, ela ter o direito de subscrever 40% das novas aes. O art. 171 da Lei 6.404/76 se constitui na matriz legal deste direito dos acionistas antigos: Art. 171 - Na proporo do nmero de aes que possurem, os acionistas tero preferncia para a subscrio do aumento de capital. 1 Se o capital for dividido em aes de diversas espcies ou classes e o aumento for feito por emisso de mais de uma espcie ou classe, observar-se-o as seguintes normas: a) no caso de aumento, na mesma proporo, do nmero de aes de todas as espcies e classes existentes, cada acionista exercer o direito de preferncia sobre aes idnticas s de que for possuidor; b) se as aes emitidas forem de espcies e classes existentes, mas importarem alterao das respectivas propores no capital social, a preferncia ser exercida sobre aes de espcies e classes idnticas s de que forem possuidores os acionistas, somente se estendendo s demais se aquelas forem insuficientes para lhes assegurar, no capital aumentado, a mesma proporo que tinham no capital antes do aumento; c) se houver emisso de aes de espcie ou classe diversa das existentes, cada acionista exercer a preferncia, na proporo do nmero de aes que possuir, sobre aes de todas as espcies e classes do aumento. 2 No aumento mediante capitalizao de crditos ou subscrio em bens, ser sempre assegurado aos acionistas o direito de preferncia e, se for o caso, as importncias por eles pagas sero entregues ao titular do crdito a ser capitalizado ou do bem a ser incorporado. 3 Os acionistas tero direito de preferncia para subscrio das emisses de debntures conversveis em aes, bnus de subscrio e partes beneficirias conversveis em aes emitidas para alienao

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onerosa; mas na converso desses ttulos em aes, ou na outorga e no exerccio de opo de compra de aes, no haver direito de preferncia. 4 O estatuto ou a assemblia-geral fixar prazo de decadncia, no inferior a 30 (trinta) dias, para o exerccio do direito de preferncia. 5 No usufruto e no fideicomisso, o direito de preferncia, quando no exercido pelo acionista at 10 (dez) dias antes do vencimento do prazo, poder s-lo pelo usufruturio ou fideicomissrio. 6 O acionista poder ceder seu direito de preferncia. 7 Na companhia aberta, o rgo que deliberar sobre a emisso mediante subscrio particular dever dispor sobre as sobras de valores mobilirios no subscritos, podendo: a) mandar vend-las em bolsa, em benefcio da companhia; ou b) rate-las, na proporo dos valores subscritos, entre os acionistas que tiverem pedido, no boletim ou lista de subscrio, reserva de sobras; nesse caso, a condio constar dos boletins e listas de subscrio e o saldo no rateado ser vendido em bolsa, nos termos da alnea anterior. 8 Na companhia fechada, ser obrigatrio o rateio previsto na alnea b do 7, podendo o saldo, se houver, ser subscrito por terceiros, de acordo com os critrios estabelecidos pela assemblia-geral ou pelos rgos da administrao. Desta forma, quando todos os acionistas exercem o direito estabelecido no dispositivo da lei, isto , a preferncia na subscrio de novas aes, a porcentagem da participao fica inalterada e no existiro ganhos ou perdas de capital. Haver, isto sim, mero aumento da participao societria o que no gera nenhum resultado ou alterao do Patrimnio Lquido da sociedade investidora, ou seja, o fato meramente permutativo e dever ser lanado mediante dbito na conta investimento e crdito na conta que originou o recurso para tal aumento de participao societria. Exemplo: A Cia. FUNDOSPERDIDOS resolveu aumentar seu Capital Social em R$ 3.000.000,00 com emisso de novas aes previamente autorizado pela Assemblia Geral. A Controladora TOPA-TUDO S/A, com participao de 40% no Capital Social (maioria do capital votante) da Cia. FUNDOSPERDIDOS, exerceu o seu direito plenamente e na exata proporo de sua participao no Capital Social, isto , subscreveu 40% das novas aes, cujos recursos tiveram origem da conta Bancos Conta Movimento. O lanamento contbil pertinente na sociedade investidora TOPATUDO S/A deve ser o seguinte: Dbito: Ativo Permanente Investimentos Participao em sociedades controladas Cia. FUNDOSPERDIDOS Bancos conta movimento BANCO FUNDO FALSO S/A
o

R$ 1.200.000,00 R$ 1.200.000,00

Crdito:

Consoante se denota do disposto no 6 do dispositivo legal acima transcrito, os acionistas antigos no so obrigados a subscrever aes na mesma proporo do nmero de aes que detinham anteriormente. Desta forma podem abrir mo desse seu direito de subscrio de novas aes. Quando algum acionista declinar desse seu direito surge a oportunidade de outro subscrever essas aes o que acarreta, para este outro, um aumento na proporo das aes que possua antes da

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nova subscrio, ocorrendo, assim, variao na percentagem de participao no Capital Social. A variao na porcentagem de participao no Capital Social pode gerar ganhos ou perdas para a sociedade investidora, conforme houver aumento ou diminuio na porcentagem de participao. Este fato ocorre quando h no Patrimnio Lquido da investida outros valores alm do Capital Social, como, por exemplo, Reservas de Capital, Reservas de Lucros, Lucros ou Prejuzos Acumulados etc. Exemplo: A Cia. FUNDOSPERDIDOS aumentou seu Capital Social com emisso de novas aes, em 02/01/2004, que foram subscritas e integralizadas na razo de R$ 1,00 por ao. O volume de aes emitidas com prvia autorizao pela assemblia geral foi de 3.000.000 aes. Com isto, o Capital social aumentou em R$ 3.000.000,00. Os subscritores integralizaram o Capital Social por meio de depsito bancrio em favor da sociedade investida. o Capital Social da sociedade investida passou, com esse aumento, para R$ 5.000.000,00, composto por 5.000.000 de aes. Alm do Capital Social, a sociedade investida possua em contas do Patrimnio Lquido os seguintes valores: Reserva de gio na emisso de aes R$ 200.000,00; Doaes e subvenes para Investimento R$ 600.000,00; Reservas de Lucros R$ 1.200.000,00; e Lucros Acumulados de R$ 1.000.000,00. Desta forma, o PL da investida que era de R$ 5.000.000,000, com a subscrio e integralizao das novas aes passou a ser de R$ 8.000.000,00. a controladora TOPA-TUDO S/A, que por disposio legal tinha o direito de subscrever 1.200.000 das novas aes, pois participava com 40% no capital social da Cia. FUNDOSPERDIDOS, subscreveu 1.500.000 aes, isto , outros acionistas no exerceram o direito de preferncia na subscrio de 300.000 aes e ela pde aumentar a sua participao. Na Cia. FUNDOSPERDIDOS o aumento do Capital Social ser registrado mediante um lanamento em que ser debitada a conta Bancos Conta Movimento e em contrapartida ser creditada a conta Capital Social pelo valor de R$ 3.000.000,00. Bancos conta Movimento a Capital Social R$ 3.000.000,00 Pelo fato de a controladora TOPA-TUDO S/A haver subscrito quantidade maior de aes do que a proporo cabida de direito e considerando que o Patrimnio Lquido da sociedade investida composto por outros valores alm do Capital Social, necessrio que a investidora proceda, alm dos registros normais da aquisio do investimento, ao lanamento de ajuste, haja vista a variao na porcentagem de participao.

5.4.1 - Registro do aumento da participao societria


O lanamento resume-se ao registro do valor das aes adquiridas, que importou em R$ 1.500.000,00, na conta representativa do investimento, j que no houve nenhum gio ou desgio: Dbito: ATIVO PERMANENTE INVESTIMENTOS PARTICIPAO EM SOCIEDADES CONTROLADAS

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Cia. FUNDOSPERDIDOS Crdito: BANCOS C/ MOVIMENTO BANCO DA PRAA S/A R$ 1.500.000,00 R$ 1.500.000,00

5.4.2 - Ajuste pela variao percentual do investimento


A participao inicial da controladora TOPA-TUDO S/A no Capital Social da Cia. FUNDOSPERDIDOS era de 40%. Como poca o Capital Social da Cia. FUNDOSPERDIDOS era de R$ 2.000.000,00, o investimento da controladora no Capital Social representava R$ 800.000,00. Com a nova subscrio de 1.500.000 aes, ela passou a possuir o total de 2.300.000 aes de um total de 5.000.000 de aes. Logo, o novo percentual de participao no Capital Social passa a ser de 46%. de ressaltar que doravante a equivalncia patrimonial ser calculada por esse novo percentual. O Patrimnio Lquido da Cia. FUNDOSPERDIDOS antes do aumento do Capital Social era de R$ 5.000.000,00. Com isso, o Investimento da controladora TOPA-TUDO S/A na Cia. FUNDOSPERDIDOS, avaliado pela equivalncia patrimonial, era de R$ 2.000.000,00. Porm, com a variao do percentual de participao, necessrio que se refaa o valor patrimonial do investimento, aplicando-se sobre o novo valor do Patrimnio Lquido da sociedade investida o novo percentual de participao no Capital Social da sociedade controladora. Valor Patrimonial = R$ 8.000.000,00 x 46% = R$ 3.680.000,00 Como o valor do investimento avaliado pelo mtodo da equivalncia patrimonial era de R$ 2.000.000,00 e houve um lanamento a dbito de R$ 1.500.000,00 nesse investimento, ele est agora representado pelo valor de R$ 3.500.000,00. Percebe-se que este valor diferente do acima apurado. Portanto, deve-se proceder ao ajuste necessrio para adequ-lo ao novo valor. VALOR PATRIMONIAL (-) SALDO NA CONTA DE INVESTIMENTO = GANHO OU PERDA de Capital Dbito: R$ 3.680.000,00 R$ 3.500.000,00 R$ 180.000,00

O adequado registro contbil deste fato ser: ATIVO PERMANENTE INVESTIMENTOS R$ 180.000,00 R$ 180.000,00 PARTICIPAO EM SOCIEDADES CONTROLADAS Cia. FUNDOSPERDIDOS Cia. FUNDOSPERDIDOS Crdito: GANHOS EM PARTICIPAES SOCIETRIAS interessante notar que esse ganho de capital representa uma receita no operacional, pois foi gerado por alterao do percentual na participao acionria e no da atividade operacional da sociedade investida. Desta forma, ele representa um ganho pelo fato de outras sociedades ou acionistas no terem exercido o seu direito de subscrio e por isso eles perderam essa quantia, logo houve um ganho de capital, que sempre no operacional. A legislao do Imposto de Renda, por meio do art. 428 do RIR/99, determina que este acrscimo ou eventual reduo de capital em funo da variao

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do percentual de participao acionria no ser computado na apurao do Lucro Real: Art. 428. No ser computado na determinao do lucro real o acrscimo ou a diminuio do valor de patrimnio lquido de investimento, decorrente de ganho ou perda de capital por variao na percentagem de participao do contribuinte no capital social da coligada ou controlada (Decreto-lei n 1.598, de 1977, art. 33, 2, e Decreto-lei n 1.648, de 1978, art. 1, inciso V). Porm, o mesmo efeito no acontece com relao Contribuio Social Sobre o Lucro, pois esta excluso no est prevista em lei para essa contribuio. Assim, o ganho decorrente da variao percentual de investimento deve ser computado na apurao da CSLL, ao passo que a perda pode ser deduzida da sua base de clculo. Acabamos de demonstrar a hiptese de haver ganho pela variao do percentual de participao no capital social da sociedade investida. Entretanto, pode ocorrer que haja perda de capital por essa variao. A perda possvel e encontra justificativa se a sociedade investidora subscrever aes em quantidade menor do que a participao percentual no capital social da sociedade investida e se esta possuir outros valores no PL alm do Capital Social. Em ocorrendo este fato, haver diminuio no percentual de participao o que acarretar perda de capital. Essa perda ser registrada na sociedade investidora mediante lanamento a crdito de investimento e a dbito de conta de resultado no operacional como perda de capital. Considerando a operao de aumento de capital da Cia. FUNDOSPERDIDOS e a subscrio e conseqente integralizao por parte da controladora TOPA-TUDO S/A e, ainda, considerando que estas foram as nicas operaes realizadas pelas duas empresas e no intuito de bem apresentar as situaes patrimoniais das duas empresas levando em considerao a legislao comercial e fiscal (CSLL), teramos no final do perodo considerado a seguinte situao patrimonial: Cia. FUNDOSPERDIDOS BALANO PATRIMONIAL EM 31/03/2002
ATIVO CIRCULANTE Bancos c/Movimento Estoques ICMS a Recuperar Clientes PERMANENTE IMOBILIZADO Mq. e Equipamentos (-)Dep.Acumulada 2.600.000,00 ( 600.00,00) 2.000.000,00 3.100.000,00 2.600.000,00 300.000.00 1.900.000,00 7.900.000,00 PASSIVO CIRCULANTE Duplicatas a pagar Salrios a pagar Emprstimos LONGO PRAZO Emprstimos PATRIMNIO LQUIDO Capital Reservas de Capital gio na emisso de aes Doaes e subvenes Reservas de Lucros Lucros Acumulados TOTAL DO PASSIVO......... 380.000,00 120.000,00 1.100.000,00 300.000,00 5.000.000,00 200.000,00 600.000,00 1.200.000,00 1.000.000,00 8.000.000,00 9.900.000,00

TOTAL DO ATIVO........ 9.900.000,00

Na controladora TOPA-TUDO S/A, considerando a incidncia da CSLL de 9% e que o ganho foi transferido para lucros acumulados, o patrimnio desta entidade fica

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assim representado, devendo-se atentar apenas ao investimento e a proviso da CSLL, bem como aos Lucros Acumulados: COMPANHIA TOPA-TUDO S/A BALANO PATRIMONIAL EM 31/03/2002
ATIVO CIRCULANTE Bancos c/Movimento Estoques Clientes PERMANENTE INVESTIMENTOS Part. em Controlada gio em Part. Societrias IMOBILIZADO Mq. e Equipamentos (-)Dep.Acumulada 120.000,00 2.400.000,00 3.200.000,00 5.720.000,00 3.680.000,00 120.000,00 2.780.000,00 (278.000,00) 6.302.000,00 12.022.000,00 TOTAL DO PASSIVO 12.022.000,00 PASSIVO CIRCULANTE Fornecedores Prov. p/ CSLL 2.005.800,00 16.200,00 2.022.000,00 6.000.000,00 1.040.000,00 2.960.000,00 10.000.000,00

PATRIMNIO LQUIDO Capital Reservas de Lucros Lucros Acumulados

TOTAL DO ATIVO

6 - PERDA, INTENO DE ALIENAO DO INVESTIMENTO E REDUO DO VALOR CONTBIL


Conforme se depreende da leitura do art. 6 da Instruo CVM 247/96, o investimento em sociedades controladas e coligadas, quando apresentarem efetiva e clara evidncia de descontinuidade de suas operaes ou quando elas estejam operando com severas restries a logo prazo que prejudique a capacidade de transferir recursos sociedade investidora, devem deixar de ser avaliados pelo Mtodo da Equivalncia Patrimonial. Esse procedimento h de ser adotado juntamente com a constituio da respectiva proviso para perdas quando estas forem consideradas como permanentes, tanto as efetivas quanto as em potencial, conforme vimos em tpico anterior. Desta forma, oportuno esclarecer que a perda de continuidade do investimento fica caracterizada pelas seguintes ocorrncias: 1 A sociedade investida apresenta prejuzos sucessivos, os quais no possuem capacidade aparente de reverso; 2 A sociedade investida apresenta severas dificuldades de liquidez; 3 Os produtos da sociedade investida devem sair do mercado em funo de forte concorrncia e da incapacidade de competio com os produtos rivais; e 4 A sociedade investida pediu concordata ou teve sua falncia decretada. interessante o aluno atentar-se ao fato que os investimentos em sociedades coligadas e controladas, cuja venda por parte da investidora, em futuro prximo, tenha efetiva e clara evidncia de realizao, continuar sendo avaliado pelo mtodo da equivalncia patrimonial at a data-base considerada para a venda, pois no h razo para no avaliar os investimentos pelo MEP enquanto a transao de alienao no estiver concluda, visto que, em conformidade com os princpios de contabilidade, os registros contbeis devem ser fundamentados em fatos e no apenas em intenes que no so evidncias de realizao.

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Visto que os investimentos em controladas devem ser, sempre, avaliados pelo MEP, a reduo do valor contbil destes investimentos no lhes tira aquela condio, no havendo a necessidade de analis-los sob esta tica. Entretanto, o investimento em sociedade coligada que, por reduo do valor contbil do investimento, deixar de ser relevante, continuar sendo avaliado pela equivalncia patrimonial, caso essa reduo no seja considerada de carter permanente, devendo todos os seus reflexos ser evidenciados, segregadamente, em nota explicativa. Contudo, quando a reduo assumir o carter de permanente e, se com isto, o investimento deixar de ser relevante, configurando-se a descontinuidade do investimento, os saldos das reservas de reavaliao constitudas pela investidora devero ser revertidos em contrapartida ao respectivo valor contbil do investimento, pois neste caso o investimento passar a ser avaliado pelo Mtodo do Custo de Aquisio e por este mtodo de avaliao no reconhecemos, na sociedade investidora, os efeitos decorrentes da reavaliao de ativos na sociedade coligada. Perceba que com este procedimento reduzimos o valor contbil do investimento e tambm o valor do Patrimnio Lquido da investidora. Art. 6 - Dever deixar de ser avaliado pelo mtodo da equivalncia patrimonial, sem prejuzo do disposto no artigo 12, o investimento em sociedades coligadas e controladas com efetiva e clara evidncia de perda de continuidade de suas operaes ou no caso em que estas estejam operando sob severas restries a longo prazo que prejudiquem significativamente a sua capacidade de transferir recursos para a investidora. Art. 7 - O investimento em sociedade coligada e controlada cuja venda por parte da investidora, em futuro prximo, tenha efetiva e clara evidncia de realizao, continuar sendo avaliado pelo mtodo da equivalncia patrimonial at a data-base considerada para a venda. Art. 8 - O investimento em coligada que, por reduo do valor contbil do investimento, deixar de ser relevante, continuar sendo avaliado pela equivalncia patrimonial, caso essa reduo no seja considerada de carter permanente, devendo todos os seus reflexos ser evidenciados, segregadamente, em nota explicativa. Pargrafo nico - Na hiptese de descontinuidade do investimento, principalmente aquelas previstas nos artigos 6 e 7, os saldos das reservas de reavaliao constitudas pela investidora devero ser revertidos em contrapartida ao respectivo valor contbil do investimento.

7 DOS PROCEDIMENTOS DE AVALIAO INVESTIMENTOS PELO MTODO DA EQUIVALNCIA PATRIMONIAL

DE

O valor do investimento, avaliado pelo mtodo da equivalncia patrimonial, ser obtido pela aplicao da porcentagem de participao no capital social sobre o patrimnio lquido da controlada, coligada e equiparada. Salienta-se que devem ser eliminados os lucros no realizados, entendidos como no realizados os lucros decorrentes de negcios com a investidora ou com outras coligadas e controladas que estejam includos no resultado da sociedade investida. Esses lucros devem ser eliminados lquidos dos efeitos fiscais. Porm o prejuzo decorrente de tais transaes no deve ser eliminado. Para os efeitos de avaliao de investimentos pelo MEP, consideram-se no realizados os lucros decorrentes de negcios com a investidora ou com outras coligadas e controladas, quando o lucro estiver includo no resultado de uma coligada e

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controlada e correspondido por incluso no custo de aquisio de ativos de qualquer natureza no balano patrimonial da investidora ou, ainda, quando o lucro estiver includo no resultado de uma coligada e controlada e correspondido por incluso no custo de aquisio de ativos de qualquer natureza no balano patrimonial de outras coligadas e controladas. Os prejuzos decorrentes de transaes com a investidora, coligadas e controladas no devem ser eliminados no clculo da equivalncia patrimonial. J os lucros e os prejuzos, assim como as receitas e as despesas decorrentes de negcios que tenham gerado, simultnea e integralmente, efeitos opostos nas contas de resultado das coligadas e controladas, no sero excludos para fins de clculo do valor do investimento, pois j possuem os seus efeitos compensados. Art. 9 - O valor do investimento, pelo mtodo da equivalncia patrimonial, ser obtido mediante o seguinte clculo: I - Aplicando-se a percentagem de participao no capital social sobre o valor do patrimnio lquido da coligada e da controlada; e II - Subtraindo-se, do montante referido no inciso I, os lucros no realizados, conforme definido no 1 deste artigo, lquidos dos efeitos fiscais. 1 - Para os efeitos do inciso II deste artigo, sero considerados lucros no realizados aqueles decorrentes de negcios com a investidora ou com outras coligadas e controladas, quando: a) - o lucro estiver includo no resultado de uma coligada e controlada e correspondido por incluso no custo de aquisio de ativos de qualquer natureza no balano patrimonial da investidora; ou b) - o lucro estiver includo no resultado de uma coligada e controlada e correspondido por incluso no custo de aquisio de ativos de qualquer natureza no balano patrimonial de outras coligadas e controladas. 2 - Os prejuzos decorrentes de transaes com a investidora, coligadas e controladas no devem ser eliminados no clculo da equivalncia patrimonial. 3 - Os lucros e os prejuzos, assim como as receitas e as despesas decorrentes de negcios que tenham gerado, simultnea e integralmente, efeitos opostos nas contas de resultado das coligadas e controladas, no sero excludos para fins de clculo do valor do investimento. Art. 10 - Para os efeitos do disposto no artigo 9, o patrimnio lquido da coligada e controlada dever ser determinado com base nas demonstraes contbeis levantadas na mesma data das demonstraes contbeis da investidora. 1 - Na impossibilidade de cumprimento ao disposto no caput deste artigo, admite-se a utilizao de demonstraes contbeis da coligada e controlada em um perodo mximo de defasagem de at 60 (sessenta) dias antes da data das demonstraes contbeis da investidora. 2 - O perodo de abrangncia das demonstraes contbeis da coligada e controlada dever ser idntico ao da investidora, independentemente das respectivas datas de encerramento. 3 - Admite-se a utilizao de perodos no idnticos, nos casos em que este fato representar melhoria na qualidade da informao produzida, sendo a mudana evidenciada em nota explicativa.

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Art. 11 - Para a determinao do valor da equivalncia patrimonial, a investidora dever: I - Eliminar os efeitos decorrentes da diversidade de critrios contbeis, em especial, referindo-se a investimentos no exterior; II - Excluir o montante correspondente s participaes recprocas; III - Reconhecer os efeitos decorrentes de eventos relevantes ocorridos no perodo intermedirio, no caso de demonstraes contbeis levantadas em datas diversas; e IV - Reconhecer os efeitos decorrentes de classes de aes com direito preferencial de dividendo fixo, dividendo cumulativo e com diferenciao na participao de lucros.

7.1 MOMENTO DO LEVANTAMENTO DAS DEMONSTRAES


O art. 10 da Instruo CVM n 247/96, nos revela que, para fins de equivalncia patrimonial, o perodo de abrangncia das demonstraes contbeis da investida deve ser idntico ao da investidora. Admite-se, no entanto, a utilizao de perodos no idnticos, desde que possibilite a apresentao de informaes de melhor qualidade. Enfatiza-se, entretanto, que a defasagem entre a elaborao das demonstraes da sociedade investida e a apurao ou elaborao das demonstraes da sociedade investidora no pode ser superior a 60 (sessenta) dias, sendo que a sociedade investida h de elaborar seus demonstrativos antes da sociedade investidora. Quando os perodos de elaborao das demonstraes no forem idnticos, como no caso de adotar o prazo de at 60 dias de diferena, o fato deve ser evidenciado em nota explicativa.

8 TRATAMENTO CONTBIL E LEGAL DO GIO E DESGIO


gio, na avaliao de investimentos pelo mtodo da equivalncia patrimonial, representa a diferena a maior entre o valor pago e o valor patrimonial das aes. Portanto, ocorre o pagamento do gio quando aes so adquiridas por valor superior ao valor patrimonial. O desgio representa situao inversa, isto , quando o valor das aes adquiridas for menor que o seu valor patrimonial. Percebam que no se trata do mesmo gio, que constitui reserva de capital, na sociedade emissora de aes, pois aquele gio em decorrncia da diferena do valor realizado e o valor nominal das aes. No lanamento do investimento avaliado pelo mtodo da equivalncia patrimonial, o custo de aquisio dever ser seccionado em investimento, propriamente dito, avaliado pelo Patrimnio Lquido da investida e, se for o caso, no valor do gio ou desgio, que no integram o valor do investimento. Ressalta-se que na avaliao de investimentos pelo Mtodo do Custo de Aquisio o gio compe o valor do investimento, isto , ele incorporado ao valor do investimento e lanado em conta nica!!! Exemplo: Suponha que a CIA Tubaro S.A. adquiriu as seguintes participaes societrias:

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Capital Patrimnio Lquido Aquisio Percentual Valor Patrimonial Custo de Aquisio gio (Desgio) seguintes: Cia Tucunar 20.000 aes R$ 100.000,00 10.000 aes 50% R$ 50.000,00 R$ 55.000,00 R$ 5.000,00 Cia Tambaqui 100.000 aes R$ 200.000,00 20.000 aes 20% R$ 40.000,00 R$ 38.000,00 (R$ 2.000,00)

Os lanamentos contbeis no Livro Razo da Cia Tubaro S.A. seriam os CIA TAMBAQUI 40.000,00 CAIXA/BANCOS 55.000,00 38.000,00 DESGIO 2.000,00

CIA TUCUNAR 50.000,00

GIO 5.000,00

Dessa forma, no Balano Patrimonial da Cia Tubaro S.A., o registro de participaes permanentes em outras sociedades, avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial, deve apresentar-se como segue: ATIVO ... PERMANENTE INVESTIMENTOS - PARTICIPAES SOCIETRIAS PERMANENTES a) Avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial Aes da Cia Tucunar gio nas aes da Cia Tucunar Aes da Cia Tambaqui desgio nas aes da Cia Tambaqui R$ 50.000,00 R$ 5.000,00 R$ 40.000,00 ( R$ 2.000,00)

Atente-se ao fato de que o desgio conta retificadora do ativo. Um fato a ser ressaltado que at pouco tempo se imaginava que o gio ou o desgio s poderiam ocorrer em transaes diretas entre empresas. Hoje, entretanto, j existe o entendimento, inclusive da CVM, de que o gio ou o desgio podem tambm surgir em decorrncia de uma subscrio de capital, quando a sociedade investida registrar o gio em reserva de capital.

8.1 RAZES DO GIO E DO DESGIO


Destaca-se, inicialmente, que o gio ou o desgio no podem ser constitudos, exclusivamente, pela vontade do investidor ou do vendedor da participao societria. O seu cmputo, na ocasio da aquisio ou subscrio do

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investimento, dever ser contabilizado com indicao do fundamento econmico que o determinou. Constituem fundamentos econmicos para computar o gio ou o desgio, os seguintes fatos: 1 Diferena entre o valor de mercado (valor econmico) de parte ou de todos os bens do ativo da coligada e controlada e o respectivo valor contbil; 2Expectativa de resultado futuro; e 3gio decorrente da aquisio do direito de explorao, concesso ou permisso delegadas pelo Poder Pblico. Assim, extremamente relevante que as razes do gio ou desgio estejam expressas nos registros da investidora, pois a amortizao ou realizao futura se dar com fundamento em tais razes. Analisando as razes que podem suscitar a ocorrncia de gio ou desgio na aquisio de investimentos em participao societria, avaliado pelo Mtodo da Equivalncia Patrimonial, chega-se as seguintes concluses: Por diferena de valor de mercado dos bens. Nessa hiptese, o valor do Patrimnio Lquido da sociedade investida no contempla o valor de mercado dos bens, pois estes podem estar registrados com valores contbeis menores ou maiores do que o de mercado, gerando, respectivamente o gio ou o desgio por ocasio da aquisio da participao societria. Por valor de rentabilidade futura. Os investimentos realizados em sociedades que apresentam, historicamente, altos ndices de rentabilidade ou que tenham a expectativa de significativos rendimentos futuros, ensejam a figura do gio. Em ocorrendo o contrrio, a operao realizada com desgio. O gio decorrente da aquisio do direito de explorao, concesso ou permisso delegada pelo Poder Pblico. Nesta hiptese fica afastada a figura do desgio. A hiptese se constitui pelo fato de a sociedade investida possuir contrato em vigncia com o poder pblico, que no entanto no est representado no seu Patrimnio Lquido. Contratos dessa natureza garantem a sade financeira das empresas e consequentemente suas aes ficam valorizadas. Ressalte-se ainda que, de acordo com normas da CVM, o gio sem fundamentao econmica deve ser reconhecido imediatamente como perda no resultado do exerccio, fazendo constar em nota explicativa as razes de sua existncia.

8.2 AMORTIZAO DO GIO E DO DESGIO


Por expressa disposio da CVM, o valor do gio ou do desgio h de ser contabilizado separadamente do valor do investimento, com indicao obrigatria de sua origem (fundamento econmico). A amortizao do gio est atrelada causa que lhe deu origem. Assim, o gio ou desgio por diferena de valor de mercado dos bens s ser amortizado quando da realizao dos bens na investida. A realizao dos bens na sociedade investida, bem como em qualquer outra sociedade, ocorre por depreciao, amortizao ou exausto ou por baixa em decorrncia de alienao ou por perecimento dos bens ou do prprio investimento. Desta forma, ho de ser efetuados controles criteriosos na administrao do gio e do desgio, pois a realizao dos bens individualizada e o gio ou desgio somente

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