1 UMA PROPOSTA DE BALANCE SCORECARD PARA ORGANIZAES DO TERCEIRO SETOR

1. INTRODUO Na ltima dcada, o Brasil tem sofrido grandes mudanas nos campos econmico, poltico e social. Dentre essas mudanas, destaca-se a cada vez maior conscientizao da sociedade civil, atuando em questes referentes a cidadania, educao, segurana e meio ambiente. O Terceiro Setor j responsvel pela gerao de uma grande quantidade de empregos no pas, alem de movimentar de grandes volumes de recursos, cujas fontes no so permanentes. Ainda que muitos daqueles que atuam nas organizaes do terceiro setor, o faam de forma voluntria, cada vez maior a demanda por uma gesto profissionalizada e eficaz dos recursos, que muitas vezes, se considerarmos as entidades individualmente, so escassos. Assim, que este artigo prope a utilizao do Balance Scorecard na gesto de entidades que formam o Terceiro Setor. 2. POR QUE TERCEIRO SETOR ? Para entender-se o que significa este setor, preciso discorrer sobre os conceitos e caractersticas dos demais setores. Considera-se aqui, que o Primeiro Setor formado pelas entidades do poder pblico, seja no mbito municipal, estadual ou federal, isto , o conjunto das entidades que formam o Estado. O Segundo Setor, aquele formado pelas empresas com fins lucrativos, que tm no lucro sua meta principal. No Brasil, ao se falar de organizaes sem fins lucrativos, comum se pensar, num primeiro momento, tratar-se apenas de organizaes religiosas, de carter filantrpico, que fazem caridade aos mais necessitados materialmente. Durante muitos anos, o setor sem fins lucrativos caracterizou-se pela atuao das entidades acima mencionadas. Mais recentemente, com as transformaes sofridas pela sociedade brasileira, maior tem sido a participao da populao na promoo da cidadania e na busca da satisfao de suas necessidades por servios pblicos nas reas da sade, segurana, educao, entre outras, que antes s eram prestados pelo Estado. Segundo Fernandes apud Ioschpe1 o Terceiro Setor caracteriza-se pelo seguinte: ... composto de
organizaes sem fins lucrativos, criadas e mantidas pela nfase na participao voluntria, num mbito nogovernamental, dando continuidade s prticas tradicionais da caridade, da filantropia e do mecenato e expandindo o seu sentido para outros domnios, graas, sobretudo, incorporao do conceito de cidadania e de suas mltiplas manifestaes na sociedade civil.

Observa-se nesta definio, que este um setor de dimenses cada vez maiores, e apesar de suas caractersticas filantrpica e voluntria, tem tido uma atuao cada vez mais profissionalizada. H estimativas, de que o terceiro setor formal no Brasil, constitudo por aproximadamente 220.000 organizaes, como ilustrado na figura 2. Outro aspecto importante, que mais de 2% da populao economicamente ativa possui vnculo empregatcio com as entidades do terceiro setor, o que corresponde a mais de um milho de pessoas, alm disso, o setor responsvel por grande parte dos empregos gerados em vrios pases do mundo, conforme demonstrado na figura 1.

IOSCHPE, Evelyn et. al. 3 Setor: desenvolvimento social sustentado. Rio de Janeiro: Paz e Terra, 1997.

2 Com a diminuio do tamanho do Estado e o desenvolvimento tecnolgico, muitas pessoas perderam seus postos de trabalho e o Terceiro Setor j absorveu grande parte dessa mo-de-obra, formada por muitos indivduos altamente qualificados. Outro fator, que contribui para a cada vez maior profissionalizao das organizaes sem fins lucrativos, que os recursos utilizados em suas atividades so escassos e nem sempre constantes. Ainda, que os recursos movimentados pelas entidades que formam o terceiro setor no Brasil, sejam muitas vezes escassos, se tais entidades forem consideradas individualmente, os valores so significativos, tanto aqui no pas, como no exterior. Conforme o professor Lester Salomon apud Barbosa 2: ...o Terceiro Setor gera recursos na ordem de US$ 660 bilhes por ano, movimentando s nos Estados Unidos U$ 320 bilhes, o que corresponde a 6,3% do PIB americano, e responsvel, tambm, segundo o professor, por 13% dos empregos criados na ltima dcada na Frana, Alemanha e Estados Unidos. Figura 1: Emprego no Terceiro Setor em Relao ao emprego total, por Pas, em 19953 PAS Pases Baixos Irlanda Blgica Israel Estados Unidos Austrlia Reino Unido Mdia de 22 Pases Frana Alemanha Espanha ustria Japo Argentina Finlndia Repblica Checa Per Brasil Colmbia Hungria Eslovquia Mxico Romnia % 12,4 11,5 10,5 9,2 7,8 7,2 6,2 4,9 4,9 4,5 4,5 4,5 3,5 3,2 3,0 2,8 2,4 2,2 2,0 1,3 0,9 0,4 0,3

BARBOSA, Jaercio Alex Silva. A necessidade de se administrar as organizaes do terceiro setor. Controversa, So Paulo: ano 5, p. 13-17, 1999. 3 FALCONER, Andres Pablo. A Promessa do Terceiro Setor. Dissertao de Mestrado. FEA/USP. So Paulo, 1999.

Figura 2: Nmero de Organizaes Privadas Sem Fins Lucrativos, por Categoria Legal e Propsito4 Nmero Categoria Legal e Propsito Fundao Beneficente, religiosa, bem-estar Cultura, cincia, educao Outros Organizaes Religiosas Associaes Beneficentes, religiosa, bem-estar Cultura, cincia, educao Esporte, recreao Empregadores Empregados Autnomos, profissionais liberais Outros Sindicatos Empregadores: setor primrio Empregadores: setor secundrio Empregadores: setor tercirio Empregados: setor primrio Empregados: setor secundrio Empregados: setor tercirio Autnomos, profissionais liberais Federaes Religiosas Cultura, cincia, educao Esporte Empregadores Empregados Autnomos, profissionais liberais Outros Confederaes Religiosas Esportes Empregadores Empregados Autnomos, profissionais liberais Outros Total Total sem organizaes Religiosas % total de organiza es 5,0% 2,5% 1,8% 0,7% 13,4% 77,1% 22,6% 14,3% 19,9% 1,2% 1,8% 1,2% 16,1% 3,6% 0,8% 0,3% 0,2% 1,3% 0,3% 0,3% 0,4% 0,7% 0,1% 0,1% 0,2% 0,1% 0,1% 0,0% 0,1% 0,2% 0,0% 0,0% 0,0% 0,0% 0,0% 0,1% 100,0% % de org. noreligiosas 5,8% 2,9% 2,1% 0,9% 89,0% 26,1% 16,5% 23,0% 1,3% 2,1% 1,4% 18,6% 4,1% 0,9% 0,4% 0,2% 1,5% 0,4% 0,3% 0,4% 0,8% 0,1% 0,1% 0,3% 0,1% 0,1% 0,0% 0,1% 0,2% 0,0% 0,0% 0,0% 0,0% 0,0% 0,1% 100,0%

11.076 5.492 3.964 1.620 29.743 169.260 49.671 31.377 43.684 2.536 4.040 2.664 35.288 7.874 1.701 671 475 2.864 732 611 820 1.451 127 151 545 142 197 74 215 425 79 53 15 39 8 231 219.559 190.086

FALCONER, Andres Pablo. Op. cit., nota 2.

Ainda segundo Barbosa5: No Brasil o chamado Terceiro Setor movimenta uma quantia ainda pouco expressiva, de cerca de US$ 400 milhes/ano, mostrando, contudo, um crescimento de investimentos muito acelerado.
As entidades sem fins lucrativos, objeto deste artigo, demandam uma gesto cada vez mais profissionalizada e dotada de instrumentos que permitam o alcance da misso para a qual so constitudas. 3. A ORGANIZAO DE ENTIDADES DO TERCEIRO SETOR aparente, a demanda que as organizaes sem fins lucrativos tm, por uma gesto que atue, estabelecendo objetivos claros e alocando os recursos necessrios para atingir as finalidades determinadas. A gesto deve ser constantemente avaliada, para se verificar a adequada utilizao dos recursos aplicados no alcance da misso da organizao. Para tanto, apresenta-se na figura 3 a seguir, hipteses que devemos ter em mente, quando da avaliao do desempenho de entidades do terceiro setor, atravs da utilizao das medidas de eficincia e eficcia, conforme Tenrio6: Desempenho Eficaz e eficiente Avaliao Os objetivos propostos foram atingidos com a menor utilizao dos recursos disponveis Os objetivos foram alcanados, mas com maior consumo de recursos do que o previsto Os recursos foram utilizados conforme o estabelecido, porm os objetivos previstos no foram alcanados Os objetivos no foram alcanados e o consumo de recursos ultrapassou o previsto Ineficaz e ineficiente

Eficaz, mas ineficiente

Eficiente, mas ineficaz

preciso considerar o fato, de que os graus de eficcia e eficincia, variam de entidade para entidade, de acordo com o contexto no qual est inserida naquele momento. 3.1 A Utilizao do Planejamento Estratgico As entidades no lucrativas, que formam o terceiro setor, esto sujeitas s mesmas adversidades a que sujeitam-se as organizaes que pertencem ao poder pblico e iniciativa privada, portanto, precisam utilizar ferramentas que as protejam dos danos causados pelos momentos adversos.

BARBOSA, Jaercio Alex Silva. Op. cit., nota 4. TENRIO, Fernando G. org. Gesto de Ongs: principais funes gerenciais. 3. Ed. Rio de Janeiro: Editora FGV, 1999.

5 Para Tenrio7 planejamento estratgico significa: ...o planejamento voltado para a viso ampla,
global e de longo alcance da organizao, baseada na anlise do contexto. Sua finalidade buscar alternativas de ao, sendo normalmente realizado quando da criao da organizao ou em momentos de crise. Em termos ideais, no entanto, deveria ser realizado de tempos em tempos, de modo a prevenir crises e a discutir novas perspectivas para a organizao.

Nesse ambiente, fundamental a participao de todos os que esto envolvidos no processo de gesto. Como aqui considerado, ainda segundo Tenrio8 o planejamento estratgico composto das seguintes fases: definio da misso, anlise do contexto externo, anlise do contexto interno, definio dos objetivos, definio de estratgias e redao ou elaborao do plano. Para melhor ilustrar, apresenta-se graficamente na figura 4 a seguir, as etapas que formam o planejamento estratgico:

MISSO

CONTEXTO EXTERNO

CONTEXTO INTERNO

OBJETIVOS

ESTRATGIAS Ao utilizar o planejamento estratgico, a gesto da entidade atua no sentido de alcanar a misso qual se destina. 3.2 Utilizando o Processo de Administrao Estratgica Ao falar-se de planejamento estratgico est se tratando de administrar com base em estratgias previamente definidas por aqueles tm tal atribuio na entidade. Assim, aqueles que administram a organizao no podem desviar sua ateno de questo muito importantes: O que especificamente, a organizao deseja realizar nos prximos anos ? Como deveriam ser divididos os recursos entre os vrios objetivos ?

TENRIO, Fernando G. org. Op. cit., nota 6. TENRIO, Fernando G. org. Op. cit., nota 6.

6 Que padres de qualidade seriam almejados ? O que aprendeu-se das experincias anteriores ? Que melhoramentos so necessrios para que se possa tirar o melhor proveito dos recursos da organizao ?

Os rumos da entidade em questo, devem ser constantemente reavaliados pela sua administrao. A administrao estratgica composta por trs itens essenciais, conforme ressalta Hudson 9:
- a misso: a finalidade fundamental da organizao; - os objetivos: afirmaes sobre o que a organizao deseja conseguir num determinado espao de tempo; - as estratgias: uma descrio de como os recursos financeiros e humanos sero aplicados para alcanar os objetivos propostos.

Uma caracterstica essencial da administrao estratgica da organizaes que formam o terceiro setor a monitorizao do desempenho, que consiste em comparar as realizaes da entidade com os objetivos previamente estabelecidos. Para melhor ilustrar o panorama de administrao estratgica, observe-se a figura 5 a seguir. Conforme Johnson e Scholes (exploring Corporate strategy, Prentice Hall, 1993), a caracterstica que diferencia a administrao estratgica de outros aspectos da administrao sua complexidade. Trs fatores contribuem para isso:
- geralmente envolve um alto grau de incerteza requer pessoas para fazer especulaes sobre o futuro quando a informao apenas parcial; - requer uma abordagem integrada o pensamento precisa atravessar as barreiras funcionais (tais como a captao de recursos, servio de entrega, pessoal); - envolve uma mudana de maior magnitude desafia invariavelmente os valores e o poder de determinados grupos na organizao.

Nesse contexto, a monitorizao do desempenho, como j citado, um procedimento essencial para que a entidade possa atingir os resultados almejados. No por se tratar de uma organizao integrante do terceiro setor, que a mesma est imune a todos os reveses a que sujeitam-se as empresas lucrativas. Por situar-se num ambiente de incerteza, a organizao necessita especular sobre as mudanas que ocorrero em seu futuro. nesse contexto que este artigo prope a utilizao do Balance Scorecard como uma ferramenta eficaz na gesto das entidades que formam o terceiro setor. 4. O BALANCE SCORECARD PARA UM MODELO DE GESTO DE ENTIDADES DO TERCEIRO SETOR Como o lucro o grande indicador de desempenho de uma entidade com fins lucrativos e a noo de lucro est muito disseminada no meio empresarial, torna-se difcil definir um parmetro de avaliao para organizaes que no visam lucro.
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HUDSON, Mike. Administrando Organizaes do Terceiro Setor; traduo: James F. Sunderland Cook; reviso

tcnica: Luiz Carlos Merege. So Paulo : MAKRON Books, 1999.

7 Todavia, Drucker em sua feliz indagao e simultnea resposta: Qual o lucro quando no existe lucro?, disse que: os lucrosso os resultados esperados ou melhor desejados pelos executivos dessas organizaes

Figura 5: Panorama de Administrao Estratgica:

Misso

Ambiente Externo Objetivos

Estratgias

Monitorizao do Desempenho

Ora, resultados desejados implica em previamente definir os desejos. Essa definio deve estar contida, de uma forma geral na misso ou macro-misso da entidade. Consequentemente, os diversos setores da ONG tambm precisam definir suas prprias misses ou mini-misses. O conceito de misso necessita ser reformulado ao longo do tempo. Um museu poderia definir sua misso como um guardio da cultura ou ento como uma instituio educacional, dependendo dessa viso seus resultados desejados tero conotaes completamente diferentes. Consequentemente, as mensuraes desses resultados desejados, tambm devero acompanhar o propsito definido, visto que a primeira viso de uma entidade custodiante de obras de arte, enquanto que como instituio cultural sua atuao em relao ao pblico externo bem mais envolvente e participativa. O acompanhamento dos diversos propsitos dessas entidades depender dos modelos de gesto e deciso desenhados. Os ndices financeiros tradicionais reportando Liquidez e Endividamento poderiam ser aplicados nas ONGs. Porm, consideraes profundas a respeito dos indicadores de Atividades precisariam ser frutos de reflexes anteriores, visto que tais entidades podem apresentar indicadores quantitativos e, principalmente indicadores qualitativos. A figura 6 a seguir ilustra o ambiente em que uma ONG busca atingir sua misso.

8 A Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade da Universidade de So Paulo, torna periodicamente pblicos seus indicadores quantitativos, como: Quantidade de Alunos, detalhando em Graduao, Ps-Graduao; Docentes, por sexo, regime de trabalho e departamentos; Funcionrios, por sexo e escolaridade; Formandos at a data; Defesas de dissertaes e teses; Estgios nacionais e internacionais; Biblioteca, acervo, base de dados, usurios, consultas, emprstimos e comutaes; Unidade de Processamento de Dados, pontos de rede, usurios de Internet e equipamentos; Relao candidato/vaga nos vestibulares. Essas informaes so separadas pelos campus de So Paulo e Ribeiro Preto. Atravs desses indicadores avalia-se em termos quantitativos o cumprimento da misso da Faculdade. Drucker, indaga novamente: Como poder-se-ia medir o desempenho de uma igreja? Seria a freqncia? Seria, tambm o impacto na comunidade? Ou, os autores, tambm indagam: Haveriam outras famlias de indicadores? Os ndices e indicadores precisam concentrar-se nos resultados, pois desempenho significa concentrar os recursos disponveis onde esto os resultados, pois, s, desempenhos realizados que transformam os resultados desejados em cumprimento da misso.

4.1 ndices Financeiros Os ndices financeiros de uma ONG devem ser extrados dos demonstrativos gerenciais que evidenciem as diferentes atividades. No caso, nos resultados dessas atividades. Para tanto, torna-se necessrio separar as atividades nos demonstrativos contbeis gerenciais, evidenciando o lucro das atividades produtivas e os recursos captados, fabricados pelas atividades produtivas e transferidos para as atividades benemritas. A soma dessas modalidades de recursos, acrescida dos resultados das aplicaes financeiras constituiro a massa de recursos a serem utilizados pelas atividades benemritas principais bem como pelas atividades de apoio tradicionais.

MODELO SUGERIDO DE DEMONSTRAO GERENCIAL DE RESULTADOS Receitas com Doaes Recebidas Resultado Lquido com Venda de Produtos Aluguis Recebidos Receitas com Aplicaes Financeiras Outras Receitas TOTAL DE RECEITAS (A) Custo dos Servios Prestados Despesas de Apoio (Administrativas) TOTAL DE DESPESAS (B)

RESULTADO (SUPERVIT / DFICIT 4.2 ndices Quantitativos

C = A - B)

Os indicadores quantitativos dizem respeito produo de bens a serem comercializados para a gerao de recursos complementares, bem como produo de procedimentos visando o atingimento dos objetivos benemritos. 4.3 Indicadores Qualitativos As ONGs ao definirem os indicadores qualitativos devem levar em considerao as misses macros e minis previamente consensadas por sua administrao (curadores, superintendentes e gerentes). Quais seriam os indicadores relevantes para uma entidade beneficente que mantm atividades produtivas de apoio atividade principal? A venda dos produtos deve gerar um lucro que ser revertido tanto para a expanso dessa atividade, quanto para complementar os recursos a serem aplicados nas atividades beneficentes. Dentro deste contexto haveria necessidade de avaliar-se duas atividades: a produtiva e distribuidora de produtos e a beneficente. Quanto mais efetivo for o desempenho (lucro) da atividade de apoio, teoricamente mais possibilidades de estender-se os benefcios potenciais a serem gerados pelas atividades benemritas. Um Balance Scorecard (BSC) de indicadores qualitativos para uma entidade beneficente deve cobrir, ao menos, os aspectos de: Atendimento, Lead time do Processo, Satisfao do Beneficirio, Qualidade, Inovaes, Responsabilidade Social e Endomarketing. Atendimento diz respeito a avaliao da efetividade das atividades relacionadas recepo e encaminhamento dos usurios ou beneficirios dos servios oferecidos pela ONG. Esse atendimento pode ser pessoal ou remoto atravs de telefone, fax, correio ou email. Lead time do processo, refere-se medio do tempo entre a entrada e a sada ou liberao do beneficirio. Dependendo dos procedimentos requeridos esse prazo pode ser maior ou menor. Outra, evidenciao seria atravs do sucesso ou no do processo. Um curso de ps-graduao avaliado pelo nmero de dissertaes e teses defendidas em relao entrada de novos alunos e em relao ao tempo de permanncia desses alunos na instituio. Evidentemente, outra avaliao qualitativa seria em relao s dissertaes e teses que tornaram-se produtos. Quantas esto sendo citadas pela comunidade acadmica? Quantas foram transformadas em artigos ou livros? Satisfao do Beneficirio e Qualidade, periodicamente ou permanentemente a ONG deve proceder a pesquisa de opinio a respeito dos servios prestados aos usurios. Atravs do resultado da anlise da pesquisa, aes corretivas ou recompensatrias devem ser acionadas. O questionrio da pesquisa captar respostas qualitativas, do tipo: ( ) concordo plenamente; ( ) concordo; ( ) no concordo e ( ) discordo completamente. Para as respostas negativas, o questionrio deveria prever possveis sugestes ou indicao direta do setor ou pessoa prestadora dos servios avaliados.

10 Inovaes, a evoluo tecnolgica e administrativa uma verdade que afeta todos os indivduos de uma forma direta ou indireta. A ONG como qualquer entidade est exposta s inovaes tecnolgicas atuais. O BSC reportar a adeso s novas tecnologias, bem como ressaltar os benefcios oriundos de sua adoo. Esses benefcios podem estar relacionados segurana, caso a ONG adotar, por exemplo, um circuito interno de televiso, informatizar o acesso do pblico s suas dependncias, adotar meios grficos mais modernos para imprimir o peridico, que normalmente divulga suas atividades benemritas para o pblico em geral ou adquirir uma mquina com controle numrico a fim de racionalizar a fabricao dos produtos de sua atividade meio. Responsabilidade Social, semelhana da General Electric que nos anos cinqenta definiu a Responsabilidade Social como uma de suas reas de resultados chaves de avaliao, a ONG, com muito mais propriedade deve avaliar e estar atenta ao acompanhamento de sua responsabilidade social em relao comunidade como um todo: Doadores, Fornecedores, Clientes, Beneficirios, Vizinhos, Governo e Concorrentes. Endomarketing, por ltimo mas no menos importante, a ONG deve preservar e incentivar o moral de seu corpo de voluntrios e de funcionrios regulares. Para tanto, poderia utilizar o chamado endomarketing para avaliar o estado de esprito de satisfao de seus colaboradores em geral. Programas de integrao entre benfeitores, curadores, diretoria, voluntrios e funcionrios devem ser implantados e acompanhados por uma efetiva avaliao.

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5. CONSIDERAES FINAIS O acompanhamento, visando melhorias, a chave para o sucesso de qualquer sistema ou servio implantado em uma entidade. neste ponto, que a Controladoria de uma ONG, cumpre efetivamente sua finalidade de prestao de contas que a pedra fundamental do princpio da accountability. O BSC monitorado por uma Controladoria consciente de sua responsabilidade na prestao de contas de uma ONG, conferir a necessria credibilidade para a continuidade da prestao de servios proporcionada sociedade e principalmente, financiada por esta mesma sociedade. O Terceiro Setor merece mais ateno por parte dos profissionais da Controladoria, tendo em vista a importncia deste setor para a formao da cidadania, alm dos fatores sociais e econmicos envolvidos. Assim sendo, este assunto precisa ser objeto de estudo por parte de todas as pessoas interessadas na expanso deste terceiro setor, ficando em aberto como objeto de outras futuras pesquisas. 6. BIBLIOGRAFIA BARBOSA, Jaercio Alex Silva. A necessidade de se administrar as Organizaes do Terceiro Setor. Controversa, So Paulo: ano 5,p. 13-17, 1999. DRUCKER, Peter F.Administrao de Organizaes sem fins lucrativos: princpios e prticas, 4 ed, So Paulo, Pioneira, 1997. FALCONER, Andres Pablo. A Promessa do Terceiro Setor. Dissertao de Mestrado. FEA/USP. So Paulo, 1999. HUDSON, Mike. Administrando Organizaes do Terceiro Setor; traduo: James F. Sunderland Cook; reviso tcnica: Luiz Carlos Merege. So Paulo : MAKRON Books, 1999. IOSCHPE, Evelyn et. al. 3 Setor: desenvolvimento social sustentado. Rio de Janeiro: Paz e Terra, 1997. KAPLAN, Robert S., NORTON, David P. A Estratgia em ao: Balanced Campus, 1997. NAKAGAWA, Masayuki, Introduo Controladoria. So Paulo, Atlas. ROBLES JUNIOR, Antnio. Custos da Qualidade: Uma Estratgia para a Competio Global. So Paulo: Atlas, 1994. STATEMENT ON MANAGEMENT ACCOUNTING OF IMA (Institute of Management Accountants), Practices and Techniques: Measuring the Cost of Capacity, SMA no. 4Y, March 31, 1996. TENRIO, Fernando G. org. Gesto de Ongs: principais funes gerenciais. 3. Ed. Rio de Editora FGV, 1999. Janeiro: Scorecard, rio de Janeiro,