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Informativo Caballero Bustamante

Cdigo Tributario
PUEDE CONFIGURARSE LA INFRACCIN DE NO PAGAR DENTRO DE LOS PLAZOS LOS TRIBUTOS RETENIDOS O PERCIBIDOS EN CASO QUE NO SE RETENGA AL SUJETO NO DOMICILIADO? Enunciado Un suscriptor nos seala que un proveedor no domiciliado le prest servicios en el mes de febrero y que a su culminacin procede a su cancelacin, no obstante no cumpli con efectuar la retencin por las rentas de fuente peruana generadas, as como tampoco efecte el pago al fisco a la fecha de vencimiento del tributo; sin embargo, posteriormente declar y pago el importe equivalente a las retenciones no realizadas y pag la multa establecida en el numeral 13 del artculo 177 del Cdigo Tributario. Nos consulta si es correcto que la SUNAT le haya requerido el pago de la multa contemplada en la Tabla I del Cdigo Tributario en base a la infraccin tipificada en el numeral 4 del artculo 178 del mismo cuerpo legal? Respuesta 1. Las rentas de fuente peruana y la obligacin de retener del sujeto domiciliado pagador de la renta El artculo 6 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (LIR en adelante), aprobada mediante Decreto Supremo N 179-2004-EF (publicado el 08.12.2004), dispone que en el caso de contribuyentes no domiciliados en el pas el Impuesto a la Renta recae slo sobre las rentas gravadas de fuente peruana. En tal sentido, en los artculos 9, 10 y 11 de la LIR se prev los supuestos que califican como rentas de fuente peruana. As, para nuestro caso, el artculo 9 seala que: En general y cualquiera sea la nacionalidad o domicilio de las partes que intervengan en las operaciones y el lugar de celebracin o cumplimiento de los contratos, se considera rentas de fuente peruana: a) Las producidas por predios y los derechos relativos a los mismos, incluyendo las que provienen de su enajenacin, cuando los predios estn situados en el territorio de la Repblica (1). b) Las producidas por bienes o derechos, cuando los mismos estn situados fsicamente o utilizados econmicamente en el pas. Tratndose de las regalas a que se refiere el artculo 27, la renta es de fuente

peruana cuando los bienes o derechos por los cuales se pagan las regalas se utilizan econmicamente en el pas o cuando las regalas son pagadas por un sujeto domiciliado en el pas. c) Las producidas por capitales, as como los intereses, comisiones, primas y toda suma adicional al inters pactado por prstamos, crditos u otra operacin financiera, cuando el capital est colocado o sea utilizado econmicamente en el pas; o cuando el pagador sea un sujeto domiciliado en el pas. () d) Los dividendos y cualquier otra forma de distribucin de utilidades, cuando la empresa o sociedad que los distribuya, pague o acredite se encuentre domiciliada en el pas, o cuando el Fondo de Inversin, Fondo Mutuo de Inversin en Valores, Patrimonios Fideicometidos o el fiduciario bancario que los distribuya, pague o acredite se encuentren constituidos o establecidos en el pas. () e) Las originadas en actividades civiles, comerciales, empresariales o de cualquier ndole, que se lleven a cabo en territorio nacional. f) Las originadas en el trabajo personal que se lleven a cabo en territorio nacional. () g) Las rentas vitalicias y las pensiones que tengan su origen en el trabajo personal, cuando son pagadas por un sujeto o entidad domiciliada o constituida en el pas. h) Las obtenidas por la enajenacin, redencin o rescate de acciones y participaciones representativas del capital, acciones de inversin, certificados, ttulos, bonos y papeles comerciales, valores representativos de cdulas hipotecarias, obligaciones al portador u otros valores al portador y otros valores mobiliarios cuando las empresas, sociedades, Fondos de Inversin, Fondos Mutuos de Inversin en Valores o Patrimonios Fideicometidos que los hayan emitido estn constituidos o establecidos en el Per. () i) Las obtenidas por servicios digitales prestados a travs del Internet o de cualquier adaptacin o aplicacin

de los protocolos, plataformas o de la tecnologa utilizada por Internet o cualquier otra red a travs de la que se presten servicios equivalentes, cuando el servicio se utilice econmicamente, use o consuma en el pas (2). j) La obtenida por asistencia tcnica, cuando sta se utilice econmicamente en el pas (3).
Por ltimo, el artculo 76 de la LIR establece que: Las personas o entidades que paguen o acrediten a beneficiarios no domiciliados rentas de fuente peruana de cualquier naturaleza, debern retener y abonar al Fisco con carcter definitivo dentro de los plazos previstos por el Cdigo Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual, los impuestos a que se refieren los artculos 54 y 56 de esta Ley, segn sea el caso (). Asimismo, se agrega que: Los contribuyentes que contabilicen como gasto o costo las regalas, y retribuciones por servicios, asistencia tcnica, cesin en uso u otros de naturaleza similar, a favor de no domiciliados, debern abonar al fisco el monto equivalente a la retencin en el mes en que se produzca su registro contable, independientemente de si se pagan o no las respectivas contraprestaciones a los no domiciliados. Dicho pago se realizar en el plazo indicado en el prrafo anterior. En ese sentido, de las normas anteriormente citadas y considerando el supuesto planteado se desprende que, cuando un sujeto domiciliado en el pas paga a un no domiciliado rentas de fuente peruana, de acuerdo con los supuestos previstos en los artculos 9, 10 y 11 de la LIR, corresponder que, de la renta que pague, efecte una retencin de acuerdo a lo establecido en el artculo 76 de la LIR y lo abone al mes siguiente de realizado el pago. En tal supuesto nos podemos plantear la siguiente interrogante que sucede cuando el sujeto domiciliado no efecta la retencin correspondiente? o habiendo efectuado la retencin no cumple con pagarla a la Administracin Tributaria en los plazos correspondientes? En el primer caso, nos encontramos frente a un supuesto que configurar la infraccin prevista en el numeral 13 del artculo 177 del Cdigo Tributario; mientras que en el segundo caso, se configurar la infraccin prevista en numeral 4 del artculo 178 del citado cuerpo legal.

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De lo sealado, anteriormente se desprende que los supuestos planteados constituyen conductas total y absolutamente diferentes, no habiendo discusin respecto de los elementos para su configuracin y la oportunidad en que ello ocurre; sin embargo, ocurren casos como el que se nos presenta en la consulta, en los que el contribuyente que habiendo pagado el total de la retribucin (sin realizar la retencin) a un sujeto no domiciliado, vencido el plazo, se da cuenta de su omisin, presentando voluntariamente la declaracin correspondiente y pagando el importe equivalente a la retencin que omiti. En estos casos, en diferentes oportunidades la SUNAT ha considerado que toda vez que el contribuyente declara la retencin no realizada y paga el tributo (fuera del plazo que le corresponde segn el cronograma), en lugar de imputarle la comisin de la infraccin prevista en el numeral 13 del artculo 177 del Cdigo Tributario le imputa la infraccin tipificada en el numeral 4 del artculo 178 del referido Cdigo, cuando en la realidad no se ha presentado dicha situacin. 2. Configuracin de la infraccin prevista en el numeral 13 del artculo 177 del Cdigo Tributario La citada norma dispone que: Constituyen infracciones relacionadas con la obligacin de permitir el control de la administracin tributaria, informar y comparecer ante la misma: () 13. No efectuar las retenciones o percepciones establecidas por Ley, salvo que el agente de retencin o percepcin hubiera cumplido con efectuar el pago del tributo que debi retener o percibir dentro de los plazos establecidos. Asimismo, en las Tablas I, II y III se seala que dicha infraccin se sanciona con el 50% del tributo no retenido o no percibido. De la misma forma se observa que, el nico elemento para la configuracin de la infraccin citada es que el sujeto obligado a efectuar una retencin o percepcin no realice la retencin del tributo correspondiente en el momento en que efecta el pago o que no perciba un tributo en el momento que cobra el pago de una operacin. En ese sentido, no hay mayor confusin o debate respecto a los elementos de la citada infraccin y respecto de su configuracin. As, en la RTF N 09559-8-2011 el Tribunal Fiscal ha sealado que para la configuracin de la infraccin que es materia de anlisis, deber tenerse en cuenta la fecha en que se realizaron los pagos, ya que la obligacin de retener el tributo nace con ocasin del pago o puesta a disposicin de la retribu-

cin del sujeto no domiciliado y no en la fecha en que se efecta su contabilizacin. 3. Configuracin de la infraccin prevista en el numeral 4 del artculo 178 del Cdigo Tributario 3.1. Elementos para la configuracin de la prevista en el numeral 4 del artculo 178 del Cdigo Tributario El numeral 4 del artculo 178 del Cdigo Tributario establece que: Constituyen infracciones relacionadas con el cumplimiento de las obligaciones tributarias: () 4. No pagar dentro de los plazos establecidos los tributos retenidos o percibidos. Adems, se dispone en las Tablas I, II y III que dicha infraccin se sanciona con el 50% del tributo retenido pero no pagado en el plazo. Tal como se desprende de la norma anteriormente glosada, el referido supuesto de infraccin consiste en: no pagar dentro de los plazos establecidos los tributos retenidos o percibidos. De ese modo, para la configuracin de la infraccin en anlisis deben presentarse los siguientes presupuestos: i) El sujeto obligado a efectuar una retencin debe retener un porcentaje del total de la suma que se encuentra obligado a pagar a otro sujeto. ii) Habindose efectuado la retencin de un tributo, el sujeto obligado no paga la misma a la Administracin Tributario, en los plazos establecidos. Como se observa son dos los elementos necesarios para la configuracin del tipo infractivo, lo que lo hace totalmente diferente al supuesto del numeral 13 del artculo 177 a que hicimos referencia con anterioridad. 3.2. Pronunciamientos del Tribunal Fiscal El Tribunal Fiscal ha establecido en mltiple y uniforme ejecutoria, que no corresponde la aplicacin de la multa por haber pagado la retencin fuera del plazo establecido, cuando la retencin no se ha realizado, conforme a lo expresado en las siguientes resoluciones:
RTF N 02942-3-2003 del 28.05.2003 Mediante la cual se dispuso que, se declare nula e insubsistente la apelada que declara inadmisible el recurso de reclamacin interpuesto contra las resoluciones de multa impugnadas, dado que para que se configure la infraccin de no pagar dentro de los plazos establecidos los tributos retenidos, deba darse el supuesto fctico, es decir, que habindose efectuado la retencin o percepcin del tributo, se omitiera pagarlo dentro de los plazos establecidos para dicho fin.

RTF N 608-5-2000 del 22.08.2000 Conforme a la cual, la infraccin de no pagar dentro de los plazos establecidos los tributos retenidos, no se configura si es que no se ha efectuado la retencin respectiva, a lo que hay que agregar que en la RTF N 03381-42012, el Tribunal Fiscal nuevamente establece que para que se configure el tipo infractor necesariamente presupone la existencia de retencin o percepcin; si ello no ocurre, simplemente la infraccin no se configura.

4. Conclusiones De todo lo anteriormente analizado podemos arribar a las siguientes conclusiones: i) Las infracciones previstas en el numeral 13 del artculo 177 y en el numeral 4 del artculo 178 del Cdigo Tributario, son supuestos infractivos total y absolutamente diferentes, motivo por el cual la configuracin de una de ellas excluye la configuracin de la otra. ii) As, en la infraccin del numeral 13 del artculo 177 del Cdigo Tributario se sanciona el hecho de no retener; mientras que en el caso del numeral 4 del artculo 178, se sanciona el hecho de no pagar el tributo retenido. iii) El hecho que el contribuyente declare la retencin no implica la configuracin de la infraccin prevista en numeral 4 del artculo 178 del Cdigo Tributario, ya que ello se genera por la mecnica del programa de declaracin telemtica que obliga a consignar determinada informacin independientemente de la forma como en realidad ocurrieron los hechos. iv) La configuracin de la infraccin prevista en el numeral 4 del artculo 178 del Cdigo Tributario supone que para que se produzca el tipo infractor necesariamente implica la existencia de retencin o percepcin; si ello no ocurre, simplemente la infraccin no se configura, ya que lo que se sanciona es que el contribuyente se quede con tributos que corresponden a terceros afectando el inters del fisco.
NOTAS (1) Vase el primer prrafo, inciso a), del artculo 4-A del Reglamento de la LIR, Decreto Supremo N 122-94-EF. (2) Vase el inciso b) del artculo 4-A del Reglamento de la LIR, Decreto Supremo N 122-94-EF. (3) Vase el inciso f) del artculo 56 de la LIR y el primer prrafo, inciso c) del artculo 4-A del Reglamento de la LIR, Decreto Supremo N 122-94-EF. n