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Depuis de nombreuses annes, les autorits des marchs financiers, les investisseurs et les analystes financiers souhaitent que

toutes les socits -notamment celles qui ouvrent leur capital au public- puissent adopter les mmes mthodes et rgles comptables partout dans le monde. Or les systmes comptables sont quasiment tous diffrents malgr les avances de certaines institutions internationales et de la globalisation de l'conomie. Rien n'avait t entrepris pour harmoniser la manire de prsenter les tats financiers des entreprises et l'information financire en gnral. Au fait derrire tout systme comptable, se cachent de vritables enjeux philosophiques, en effet la comptabilit est une langue nationale (rgionale parfois) qui est le reflet d'une socit. Elle a t construite a travers l'histoire et par consquent, l'influence de l'environnement social, conomique et culturel propre chaque pays y est intgre. La manire de percevoir l'environnement conomique et financier diffre d'un pays l'autre. Les outils pour l'enregistrement des activits et des transactions - les principes et les mthodes comptables gnralement admis - permettent d'tablir diffremment les tats financiers d'un pays l'autre. Par consquent l'interprtation des tats financiers (au niveau de l'analyse et du diagnostic) peut conduire des points de vue radicalement diffrents. Schma rcapitulatif1

Source burlaud 2002

Dans un souci de comparabilit entre les tats financiers d'entreprises de divers horizons, de bonne circulation de l'information financire, a t labore des normes au niveau international auxquelles toutes les entreprises, du moins celles ouvrant leur capital au public, sont soumises. Ces normes comptables IAS/IFRS sont tablies depuis 2001, aprs la restructuration, par l'IASB et s'appliquent depuis 2005 aux entreprises multinationales et celles faisant appel au public de l'union europenne. Ces normes s'inspirent fortement des normes anglo saxonnes (amricaines et anglaises notamment) et cependant ont eu de nombreuses difficults de faire adopter par beaucoup de pays comme les U.S.A. et mme au sein de l'union europenne, ne voulant pas converger leur comptabilit locale en une comptabilit trangre mais plutt l'inverse. Dans la plupart des pays de l'Afrique, ces normes ne sont pas exiges aux entreprises pour le moment, c'est plutt la norme locale qui est pratique. Le Mali comme la plupart des pays de l'Afrique de l'ouest ont un mme rfrentiel comptable. Il s'agit de celui tabli par l'OHADA (organisation pour l'harmonisation du droit des affaires en Afrique). Cette organisation ayant un champ d'activit assez tendu et diversifi, adopte des actes uniformes par nature (voir partie I/ chapitre II/ section I). L'objectif de ce prsent travail est de voir travers une tude de certaines normes comptables

internationales (les stocks et les immobilisations incorporelles), les diffrences essentielles existant avec le cadre gnral de la comptabilit OHADA tel que dfini par l'acte uniforme portant organisation et harmonisation des comptabilits des entreprises . Cet acte uniforme est entr en vigueur le 01 janvier 2001 pour les comptes personnels et le 01 janvier 2002 pour les comptes combins et consolids. Ce travail est divis en 2 parties : la premire comprendre les normes comptables internationales traitera dans un premier chapitre des notions gnrales sur les normes IFRS, leur historique, leur structure (IASB), la procdure d'laboration des normes par cette structure et dans un second chapitre l'OHADA et son systme comptable. Une deuxime partie portera sur une tude comparative entre les 2 normalisations travers un premier chapitre sur les diffrences au niveau de l'analyse des stocks et un second chapitre au niveau des immobilisations incorporelles Problmatique L'objectif de notre recherche est d'tudier la question de normalisation comptable internationale et voir le degr de rapprochement des principes de l'OHADA celle-ci en se basant sur quelques critres dterminants savoir les immobilisations et les stocks. Pour cela, il nous incombe de poser un certain nombre de questions :

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Normes comptables internationales et le syscohada: convergences et divergences


par Mamadou foun TOUNKARA Universit Hassan II - Mohammedia - fsjes - licence en sciences conomiques et gestion 2009 Dans la categorie: Economie et Finance

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Chapitre I : La normalisation comptable internationale


Dans ce chapitre, il fera question des sections suivantes : la premire section on essayera de

prsenter les normes IFRS, dans une deuxime leur impact sur les normes locales et enfin les normalisateurs de quelques pays mergents. Section I : Prsentation des IAS/IFRS Exemple introductif2 : Le groupe Danone annonce pour l'anne 2004, un montant de capitaux propres de 4577 M d'euros en normes franaises, avec un rsultat net de 560M d'euros ; de 4472 M d'euros en normes amricaines et un rsultat de 539M d'euros ; et de 4506 M d'euros en normes IFRS avec un rsultat de 638M d'euros. Un actionnaire du groupe Danone aurait du mal comprendre cette diffrence remarquable des diffrents soldes de la socit selon que l'on applique une norme ou une autre. Dans un souci de pallier ce fait, il incombe pour les pays de parler un mme langage comptable, qui est videmment influenc par les normes nationales des pays les puissants. Deux familles de culture oppose peuvent tre identifies parmi les principaux pays industrialiss : Les pays dont la culture comptable est oriente par la pratique : c'est l'approche anglosaxonne qui repose sur l'utilisation des principes comptables gnralement accepts (GAAP, Generally Accepted Accouting Principles) ; Les pays dont la culture comptable est plutt base sur la rglementation ou la loi : c'est l'approche de l'Europe continentale du japon et de l'Afrique
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Normes IFRS : applications aux tats financiers. Page 8

Quelques diffrences entre les principes comptables anglo-saxons et europens 3

Ds leurs origines, les normes IAS et IFRS ont t prpares en tenant compte de toutes ces divergences. Cependant, la culture anglo-saxonne est largement prsente dans les

organisations et les instances comptables et financires internationales (bourse, cabinet d'audit, agence de notation, ..) et naturellement le cadre conceptuel des normes IFRS. Les normes IFRS, international financial reporting standart (anciennement appeles normes IAS, International Accouting Standart) sont des normes comptables labores par le bureau des standart comptables internationaux (International Accouting Standart Board). Pour tudier cette section, il est opportun de parler de la transition de l'IASC l'IASB (comme historique), de la structure de l'IASB en ce jour et de sa manire d'adoption des normes. 3 Normes IFRS : application aux tats financiers. Page 5 I. Historique de l'IASB L'IASC (International Accouting Standart Committee) est une organisation prive cre le 29 juin 1973 par les organisations professionnelles comptables de pays industrialiss dont le sige est tabli Londres. L'IASC regroupe une centaine d'organisations membres installes dans environ quatre vingt pays. L'IASC a pour vocation de contribuer au dveloppement de normes comptables internationales et de favoriser leur application dans la prsentation des tats financiers. L'IASC s'intresse plus particulirement aux comptes consolids des grands groupes multinationaux . Cette institution n'a pas les pouvoirs juridiques pour rendre obligatoire l'application des normes qu'elle publie. La dmarche adopte est du type consensuel, l'IASC recueillant aussi bien l'avis des professionnels comptables que ceux des utilisateurs d'tats financiers. Au cours des annes soixante dix et quatre vingt, l'IASC procdait par analyse des diffrentes pratiques de prsentation de comptes consolids pour retenir les meilleures d'entre elles et en assurer la promotion. L'IASC avait alors un rle harmonisateur. Au cours des annes quatre vingt dix, les anglo-saxons taient convaincus que la crise financire qui a frapp les pays asiatiques tait due essentiellement un manque de rigueur dans la prsentation des tats financiers du fait d'une normalisation comptable insuffisante. En 1995, l'IASC conclut des accords avec l'OICV, s'engageant fournir avant la fin 1999 un package complet de normes permettant une entreprise de se faire coter sur un march financier tranger (celui des U.S.A. en particulier). Les experts de l'IASC ont abattu un travail impressionnant pour mettre au point des normes, des rfrentiels comptables dans un cadre conceptuel innovant et cohrent, mettant frquemment leurs rflexions en commun avec celles d'organismes normalisateurs et de cabinets d'audit anglo-saxons. En mai 2000, l'OICV recommandait officiellement ses membres de permettre aux socits cotes d'utiliser le rfrentiel IASC. Le rle de l'IASC a ainsi volu vers celui d'innovateur. L'IASC a publi une quarantaine de normes internationales nommes IAS (International Accouting Standards suivi du numro de la norme) et 25 interprtations (nommes SIC). Les normes IAS sont largement fondes sur des principes conceptuels mais les options laisses l'initiative des professionnels ont t progressivement rduites. Toutes les normes sont

susceptibles d'tre rvalues et rvises. L'importance quantitative et qualitative de ces publications a fait de l'IASC l'organisme incontournable de la normalisation comptable internationale Trois tapes peuvent tre identifies dans l'histoire des normes comptables internationales : La priode 1973-1988 : ce sont des jeunes annes de l'IASB, priode d'inventaire des pratiques comptables et menes essentiellement par les principaux pays industrialiss. Aucune comparabilit des comptes n'tait recherche. Toutes fois, une premire tentative de rduction des options autorises par les normes internationales a vu le jour ; La priode 1988-1997 : c'est le temps du dcollage mais aussi du rapprochement, du regroupement et de la comparaison (benchmarking), avec la rvision des normes antrieures et la publication de nouvelles normes techniques. L'instance internationale profite de cette phase pour se restructurer sur le plan organisationnel entre 1997 et 1999 ; La priode rcente (depuis avril 2001) avec la mise en fonction de la nouvelle organisation et la publication des nouvelles normes, les IFRS Etape 1 : la priode de l'inventaire : 1973-1988 A sa cration, l'IASC devait remplir deux missions : Formuler et publier des normes comptables, les promouvoir de manire ce qu'elles soient acceptes et utilises partout dans le monde. Il s'agit de btir un corps de rgles sur des sujets essentiels partir des mthodes utilises par les grandes nations (Australie, France, Allemagne, japon, Mexique, Pays-Bas, Royaume uni, Irlande, Etats-Unis) ; Amliorer et harmoniser les rglementations et les procdures comptables des diffrents pays. Pour cela, il s'est dot de trois groupes de travail indpendants : le conseil (board), le groupe consultatif (consultative group) et partir de 1995 du conseil consultatif. Mais des problmes apparaissent rapidement. D'une part, un nombre important de pays (plus de 90 au dbut des annes quatre vingt) est venu rejoindre l'IASC, cherchait prserver ses pratiques nationales et s'efforait que les IAS fussent compatibles avec elles et non l'inverse. D'autre part, les principaux points abords lors des runions ont soulev des difficults techniques. Ces problmes techniques concernaient essentiellement : Des points juridiques par le biais par le biais de dfinitions divergentes d'un pays l'autre ; Des points lis aux mesures de rsultat et de la situation financire, mesures qui diffrent d'un pays l'autre. Par consquent, les normes ont t rdiges de manire suffisamment abstraite au dpart pour pouvoir intgrer des pratiques fiscales et juridiques propres un pays. Ainsi, l'avancement des normes s'est fait par l'ouverture d'options, c'est--dire la possibilit d'adopter une solution surmesure un pays donn.

Etape2 : la priode du dcollage 1988-1997 Cette priode marque de manire significative la perce des normes sur le plan international. Il s'agit pour les normalisateurs de rduire le nombre d'options pour rendre les comptes crdibles et comparables entre eux afin d'avoir le soutien d'autres institutions. Le board de l'poque a pris l'habitude de faire participer aux sances de travail les rgulateurs nationaux (Financial Accouting standart board, commission europenne, etc....) mais aussi d'autres instances comme l'OCDE, l'IOSCO, la fdration europenne des experts comptables, les analystes financiers, etc.... Mais le fait le plus significatif a t la cration ds 1992, d'un groupe de travail appel G4+1 , compos de l'Australie , canada et des Etats-Unis , de la nouvelle Zlande, du Royaume-Uni. Cette alliance mergente avait pour vocation de partager le mme cadre conceptuel d'inspiration trs anglo-saxonne et de se positionner comme un nouveau rival l'IASB, ce qui conduit la restructuration de ce dernier. La restructuration de l'IASB : 1997- 2000 En 1997, l'IASB entreprit de reformer l'organisation pour lui permettre de rivaliser avec les institutions rglementaires dans le monde, en particulier la Security exchange Committee des Etats-Unis (SEC). Un programme de travail fut cre, appel le strategy working party (SWP) dans le but de repenser la stratgie et la structure de l'IASB la fin de l'anne 1999. Le SWP publie plusieurs rflexions et proposa de doter l'IASB d'un nouveau comit. Les six premiers mois de l'anne 2000 furent l'occasion pour le nouveau comit de repenser la constitution, de designer de nouveaux membres (trustees) ainsi qu'un nouveau prsident. Ce comit de nomination, qui a pris le nom de fondation de l'IASC, vit le jour le 22 mai 2000 et dsigna les membres du conseil. Le 2 avril 2001, le nouvel IASB prit ses nouvelles fonctions. Etape 3 : la priode de l'application (depuis 2001) C'est la priode nouvelle, celle qui a vu natre le nouvel ensemble. En effet, l'IASC va hriter d'un rfrentiel comptable de qualit, harmonis et prsentable qui va lui permettre de faire face aux autres normalisateurs, notamment amricains. La publication d'une norme est : Toujours prcde d'un certain nombre d'exposs sondages (Exposure Draft). Un ED est un document de rflexion, ralis en amont de la norme, qui a pour objet d'exposer le cadre du problme ; Quasiment suivie d'une ou plusieurs interprtations, appeles SIC (Standart Interprtations Committee, puis aujourd'hui IFRIC International Financial Reporting Interprtation Committee). Cr en 1997, le SIC a pour objet de s'interroger sur les issues rserves aux normes IAS sur les divergences de traitement afin d'aboutir un consensus d'interprtation. Le SIC s'interroge aussi bien sur les nouveaux projets que sur les normes existantes et portant controverse. Aujourd'hui, ce sont les SIC et IFRIC qui coexistent.

L'interprtation a un caractre obligatoire au mme titre que la norme qu'elle interprte Le nouvel IASB est entr en fonction le 2 avril 2001. Au 1er septembre 2005, 7 normes IFRS ont t publies Au 1er septembre 2005, il n'existe plus que 11 interprtations SIC Depuis 2001, les nouvelles interprtations portent le nom d'IFRIC Au 1er septembre 2005, 6 interprtations IFRIC ont t publies. Par consquent, les IFRIC sont aux IFRS ce que les SIC sont aux IAS II. l'organisation actuelle L'organisation actuelle ne correspond plus celle initialement cre. Elle a t totalement revue partir de 2001. Il existe aujourd'hui quatre assembles majeures : la fondation, le conseil, le groupe de rflexion (SAC) et le comit technique (IFRIC)

II.1 La fondation
Elle se charge de l'organisation ainsi que de dvelopper et de faire appliquer les normes comptables internationales. Cette structure se charge plus particulirement de la promotion des normes et de la diffusion auprs de la communaut financire internationale. Six trustees reprsentent la zone Amrique du nord, six autres les zones Europe, quatre la zone Asie pacifique et trois l'ensemble des autres zones. De plus, cinq des dix-neuf membres sont nomms par l'IFAC. Ils sont tous lus pour une dure de 3 ans renouvelable La fondation doit remplir plusieurs missions : Elle dsigne les membres de l'IASC, de l'IFRIC et du SAC et approuve les procdures internes ; Elle contrle les budgets, les aspects juridiques de l'organisation et les publications ; Elle publie un rapport annuel ; Elle supervise l'action du board, amende la constitution et dcide la majorit simple
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II.2 Le conseil
Le board est compos d'un prsident et un vice prsident et de 12 membres, soit un total de 14 personnes remplissant chacune une mission bien dfinie. Les membres sont recruts selon leurs expertises techniques et / ou selon leurs connaissances des affaires et des marchs. Cinq de ces membres doivent exercer la fonction d'auditeur ; trois, avoir une exprience significative dans la prparation des tats financiers et sept au moins, avoir des responsabilits dans des institutions nationales . Ils sont nomms pour cinq ans et sont rmunrs par la fondation. Le conseil a pour objet : d'assumer la prparation, l'mission et l'interprtation des normes et des exposs de travail ; de publier les discussions et les exposs sondages ; de sous traiter les travaux techniques ou atypiques et de consulter le comit

technique ; de vrifier les procdures : entendre le public, faire les tests sur l'application des normes dans tous les environnements comptables, d'effectuer les conclusions des travaux ; de s'occuper des publications en anglais. Ce conseil constitue le groupe de travail ou l'assemble indispensable l'tablissement des normes puisqu'il va designer et reprsenter l'ensemble de l'organisation sous le nom d'IASC II. 3 Le comit de rflexion (le SAC, standart advisory council) Il est compos de 30 membres ou plus, nomms pour 3 ans, d'origines diverses tant sur le plan professionnel que sur le plan gographique. Le comit est un groupe de rflexion qui participe la discussion ou au processus de la normalisation. Son rle est triple : il donne son avis sur l'tablissement des dcisions et les travaux mener en priode ; il informe le board sur les diffrents points de vue des rgulateurs comptables nationaux et des instances financires des diffrents pays ; il informe et conseille techniquement le conseil et la fondation. II .4 Le comit technique (IFRIC, international financial reporting and interpretation Committee) Cre en dcembre 2001, c'est un comit technique de travail compos de 12 membres non salaris, lus pour 3 ans renouvelables, qui se runit tout les deux mois. Leur travail consiste : Interprter les normes IAS/IFRS et fournit un guide de travail sur l'tablissement de reporting financier ; Assurer l'objectivit et la convergence entre les rfrentiels comptables internationaux et nationaux ; publier une note d'interpretation sur une norme sur une norme en cours de discussion ; fournir une interpretation finale sur une norme au conseil. III. le processus d'laboration des normes La publication d'une norme passe par une procdure qui comporte quatre grandes tapes : l'IASB saisit les experts techniques pour avoir leur avis sur l'tude d'un projet ; A la suite des propositions rendues par les instances techniques, le board publie un document de discussion (Discussion Document ou DSOP, Draft statement of Principles) pour appel commentaire ;

Une fois les avis , arguments et commentaires reus, l'IASB propose un expos sondage (Exposure Draft ) sur le projet soumis qui doit tre approuv par au moins 8 voix ; Aprs avoir tenu compte des diffrents avis et commentaires, l'IASB met une norme IAS, appele dornavant IFRS. Lors de la publication, l'IASB fournit en annexe des renseignements complmentaires sur l'environnement de la norme et donne des explications sur l'application concrte de la norme. Chaque membre du board dtient un droit de vote. La publication d'une norme, d'un expos sondage ou d'une interpretation SIC ou IFRIC doit tre approuve par au moins 8 des 14 membres. Les autres dcisions exigent simplement la majorit des membres du conseil prsents lors d'une runion Les priodes pendant lesquelles des commentaires peuvent tre effectus sont de 90 jours pour les exposs sondages et les documents de discussion. Cette priode est de 60 jours pour les interprtations SIC ou IFRIC. Le processus complet est d'environ 2 ans pour une norme. Section II : Les organisations internationales I. les organismes internationaux Dans un premier temps, on va parler des organisations fdrales, c'est--dire qui sont composes par des reprsentants (adhrents) nationaux et qui seront charges d'tablir des rgles ayant pour but de protger l'intrt public. Dans un second temps on parlera des acteurs de la normalisation dans certains pays mergents Au plan international, deux catgories d'organisation s'occupent de normalisations : La fdration internationale des auditeurs ; L'organisation internationale des bourses des valeurs. I.1 L'IFAC (international federation of accountants), date de cration sige et missions L'IFAC, qui a t cre en octobre 1977 Munich en Allemagne par le 11me congrs mondial des experts comptables, est l'organisation qui runit la profession comptable. Depuis sa cration, son sige est rtablit dans la ville de New york. Elle rassemble 155 organisations professionnelles de 113 pays. Elle a pour missions : De protger l'intrt public travers le dveloppement de normes dans l'audit, la formation, l'thique ; Dvelopper la qualit des normes internationales et de soutenir leur adoption et d'utilisation; De dvelopper la comptence de la profession comptable partout dans le monde et de favoriser la collaboration entre ses membres ; D'tablir des meilleurs usages, pratiques et normes de qualit. L'IFAC communique sur des valeurs comme l'intgrit, la transparence et l'expertise ;

De promouvoir la convergence des normes mondiales. L'IFAC a perdu aujourd'hui de son influence au niveau de l'IASB car en mai 2000 elle renonce la normalisation comptable (pour se charger de normes d'audit), transmet ainsi ses acquis la nouvelle fondation IASC I.2 L'IOSCO, International Organisation of Securities Commission Cre en 1993, on l'appelle galement l'OICV (l'organisation internationale des commissions de valeurs mobilires). C'est une instance fdrative qui regroupe les autorits des marchs financiers nationaux, compte en ce jour 190 membres. Sa mission est d'tablir des rgles pour lutter contre la criminalit financire, comme l'affaire madov en fvrier 2009 et protger l'pargne publique. Il contribue aussi de rduire des disparits comptables existants entre les pays pour les socits cotes sur les grandes places financires (telles que les diffrences US GAAP et IFRS) et de faire en sorte que ces socits ne soient plus obliges de retraiter leurs tats financiers dans la comptabilit du pays ou elles sont cotes.
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II.2 Le conseil
Le board est compos d'un prsident et un vice prsident et de 12 membres, soit un total de 14 personnes remplissant chacune une mission bien dfinie. Les membres sont recruts selon leurs expertises techniques et / ou selon leurs connaissances des affaires et des marchs. Cinq de ces membres doivent exercer la fonction d'auditeur ; trois, avoir une exprience significative dans la prparation des tats financiers et sept au moins, avoir des responsabilits dans des institutions nationales . Ils sont nomms pour cinq ans et sont rmunrs par la fondation. Le conseil a pour objet : d'assumer la prparation, l'mission et l'interprtation des normes et des exposs de travail ; de publier les discussions et les exposs sondages ; de sous traiter les travaux techniques ou atypiques et de consulter le comit technique ; de vrifier les procdures : entendre le public, faire les tests sur l'application des normes dans tous les environnements comptables, d'effectuer les conclusions des travaux ; de s'occuper des publications en anglais. Ce conseil constitue le groupe de travail ou l'assemble indispensable l'tablissement des normes puisqu'il va designer et reprsenter

l'ensemble de l'organisation sous le nom d'IASC II. 3 Le comit de rflexion (le SAC, standart advisory council) Il est compos de 30 membres ou plus, nomms pour 3 ans, d'origines diverses tant sur le plan professionnel que sur le plan gographique. Le comit est un groupe de rflexion qui participe la discussion ou au processus de la normalisation. Son rle est triple : il donne son avis sur l'tablissement des dcisions et les travaux mener en priode ; il informe le board sur les diffrents points de vue des rgulateurs comptables nationaux et des instances financires des diffrents pays ; il informe et conseille techniquement le conseil et la fondation. II .4 Le comit technique (IFRIC, international financial reporting and interpretation Committee) Cre en dcembre 2001, c'est un comit technique de travail compos de 12 membres non salaris, lus pour 3 ans renouvelables, qui se runit tout les deux mois. Leur travail consiste : Interprter les normes IAS/IFRS et fournit un guide de travail sur l'tablissement de reporting financier ; Assurer l'objectivit et la convergence entre les rfrentiels comptables internationaux et nationaux ; publier une note d'interpretation sur une norme sur une norme en cours de discussion ; fournir une interpretation finale sur une norme au conseil. III. le processus d'laboration des normes La publication d'une norme passe par une

procdure qui comporte quatre grandes tapes : l'IASB saisit les experts techniques pour avoir leur avis sur l'tude d'un projet ; A la suite des propositions rendues par les instances techniques, le board publie un document de discussion (Discussion Document ou DSOP, Draft statement of Principles) pour appel commentaire ; Une fois les avis , arguments et commentaires reus, l'IASB propose un expos sondage (Exposure Draft ) sur le projet soumis qui doit tre approuv par au moins 8 voix ; Aprs avoir tenu compte des diffrents avis et commentaires, l'IASB met une norme IAS, appele dornavant IFRS. Lors de la publication, l'IASB fournit en annexe des renseignements complmentaires sur l'environnement de la norme et donne des explications sur l'application concrte de la norme. Chaque membre du board dtient un droit de vote. La publication d'une norme, d'un expos sondage ou d'une interpretation SIC ou IFRIC doit tre approuve par au moins 8 des 14 membres. Les autres dcisions exigent simplement la majorit des membres du conseil prsents lors d'une runion Les priodes pendant lesquelles des commentaires peuvent tre effectus sont de 90 jours pour les exposs sondages et les documents de discussion. Cette priode est de 60 jours pour les interprtations SIC ou IFRIC. Le processus complet est d'environ 2 ans pour une norme. Section II : Les organisations internationales I. les organismes internationaux Dans un premier temps, on va parler des organisations fdrales, c'est--dire qui sont composes par des reprsentants (adhrents) nationaux et qui seront charges d'tablir des

rgles ayant pour but de protger l'intrt public. Dans un second temps on parlera des acteurs de la normalisation dans certains pays mergents Au plan international, deux catgories d'organisation s'occupent de normalisations : La fdration internationale des auditeurs ; L'organisation internationale des bourses des valeurs. I.1 L'IFAC (international federation of accountants), date de cration sige et missions L'IFAC, qui a t cre en octobre 1977 Munich en Allemagne par le 11me congrs mondial des experts comptables, est l'organisation qui runit la profession comptable. Depuis sa cration, son sige est rtablit dans la ville de New york. Elle rassemble 155 organisations professionnelles de 113 pays. Elle a pour missions : De protger l'intrt public travers le dveloppement de normes dans l'audit, la formation, l'thique ; Dvelopper la qualit des normes internationales et de soutenir leur adoption et d'utilisation; De dvelopper la comptence de la profession comptable partout dans le monde et de favoriser la collaboration entre ses membres ; D'tablir des meilleurs usages, pratiques et normes de qualit. L'IFAC communique sur des valeurs comme l'intgrit, la transparence et l'expertise ; De promouvoir la convergence des normes mondiales. L'IFAC a perdu aujourd'hui de son influence au niveau de l'IASB car en mai 2000 elle

renonce la normalisation comptable (pour se charger de normes d'audit), transmet ainsi ses acquis la nouvelle fondation IASC I.2 L'IOSCO, International Organisation of Securities Commission Cre en 1993, on l'appelle galement l'OICV (l'organisation internationale des commissions de valeurs mobilires). C'est une instance fdrative qui regroupe les autorits des marchs financiers nationaux, compte en ce jour 190 membres. Sa mission est d'tablir des rgles pour lutter contre la criminalit financire, comme l'affaire madov en fvrier 2009 et protger l'pargne publique. Il contribue aussi de rduire des disparits comptables existants entre les pays pour les socits cotes sur les grandes places financires (telles que les diffrences US GAAP et IFRS) et de faire en sorte que ces socits ne soient plus obliges de retraiter leurs tats financiers dans la comptabilit du pays ou elles sont cotes.
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Chapitre 2 : la prsentation du SYSCOHADA


L'OHADA (organisation pour l'harmonisation du droit des affaires en Afrique) est une association qui runit actuellement 16 pays dont 14 de la zone franc, la guine Conakry et le Comores, cre par le trait du 17 octobre 1993 Port-Louis (ile Maurice) dont le but est d'harmoniser le systme comptable et juridique de l'espace concern. Le Trait est ouvert l'adhsion de tout Etat membre de l'Organisation de l'Unit Africaine (OUA) ainsi qu' l'adhsion de tout autre Etat non membre de l'OUA invit y adhrer du commun accord de tous les Etats parties. Le domaine gographique dpasse donc les frontires de la zone franc. Ce Trait a pour principal objectif de remdier l'inscurit juridique et judiciaire existant dans les Etats Parties. L'inscurit juridique s'explique notamment par la vtust des textes juridiques en vigueur : la plupart d'entre eux datent en effet de l'poque de la colonisation et ne correspondent manifestement plus la situation conomique et aux rapports internationaux

actuels. Trs peu de rformes ont t entreprises jusqu'alors, chaque Etat lgifrant sans tenir compte de la lgislation des Etats de la zone franc. A cela s'ajoute l'norme difficult pour les justiciables comme pour les professionnels de connatre les textes juridiques applicables. L'inscurit judiciaire dcoule de la dgradation de la faon dont est rendue la justice, tant en droit qu'en matire de dontologie, notamment en raison d'un manque de moyens matriels, d'une formation insuffisante des magistrats et des auxiliaires de justice. Dans les tats de la zone franc, les oprateurs conomiques avaient coutume de dnoncer une situation qui leur tait prjudiciable et qui tait caractrise par : la coexistence de textes contradictoires; la lenteur des procdures; l'imprvisibilit des tribunaux; la corruption des systmes judiciaires; les difficults d'excution des dcisions. Et il est indniable que la balkanisation juridique et l'inscurit judiciaire constituaient une entrave relle au dveloppement conomique. L'harmonisation du droit conomique et l'amlioration du fonctionnement des systmes judiciaires dans nos pays taient donc considrs comme ncessaires pour restaurer la confiance des investisseurs, faciliter les changes entre les pays et dvelopper un secteur priv performant, condition sine qua non de la russite des programmes de privatisation. Et c'est dans ce soucis qu'au sein de l'OHADA on dispose d'institutions parmi elles, certaines sont charges de l'enseignement du droit

commun pour remdier la sous formation des magistrats, d'autres charges d'laboration des rgles ou actes uniformes mais avec l'troite collaboration d'autres institutions. Ainsi l'OHADA est compose de quatre institutions : le conseil des ministres de la justice et des finances, la cour commune de justice et d'arbitrage, le secrtariat permanent et l'cole rgionale suprieure de la magistrature. Ces institutions sont charges de la mise en oeuvre des actes uniformes portant sur le droit des affaires en gnral et la comptabilit des entreprises (avec la cration du plan comptable de l'OHADA par systme comptable OHADA). Nous allons voir prsent les fonctions des diffrentes institutions de l'OHADA et actes uniformes tablis dans une premire section, et aprs entamer le SYSCOHADA dans son ensemble Section I : institutions et actes uniformes de l'OHADA I. Les institutions de l'OHADA I.1 Le conseil des ministres de la finance et des justices Compos des Ministres chargs de la Justice et des Ministres des Finances, il se runit au moins une fois par an, sur convocation de son Prsident, l'initiative de celui-ci ou du tiers des tats Parties, et ne peut valablement dlibrer que si deux tiers au moins des tats Parties sont reprsents. La prsidence est assure tour de rle par chaque Etat ou partie pour une dure d'un an dans l'ordre alphabtique des pays. C'est ce conseil qui se charge de l'adoption des actes uniformes, d'lire les membres de la cour commune de justice et d'arbitrage, de nommer le secrtaire permanent et le directeur de l'cole rgionale de la magistrature, d'adopter les budgets annuels de secrtaire permanent de la cour commune de justice et d'arbitrage I.2 la cour commune de justice et

d'arbitrage (CCJA) La CCJA est compose de 7 juges lus pour 7 ans renouvelables (parmi les Etats membres) renouvelable une fois. La cour lit le prsident et les deux vice-prsidents pour une dure de 3ans et demi non renouvelable. Le rglement de procdure de la Cour Commune de Justice et d'Arbitrage a t adopt par le Conseil des Ministres de la Justice et des Finances de l'OHADA le 18 avril 1996. Ce rglement prvoit les rgles d'organisation de la Cour (lection et fonction du prsident, des juges et du greffe de la Cour, constitution des Chambres,...), ainsi que les rgles de procdure contentieuse est consultative. Le sige de la Cour est Abidjan (Cte d'Ivoire). La Cour Commune de Justice et d'Arbitrage exerce les attributions suivantes : elle est consulte pour avis sur les projets d'acte uniforme avant leur prsentation et leur adoption ventuelle par le Conseil des Ministres, ainsi que sur l'interprtation et l'application des Actes Uniformes, elle est juge de cassation, en lieu et place des cours de cassation nationales, pour tout contentieux relatif au droit uniforme ; la Cour peut tre saisie soit directement par l'une des parties une instance devant une juridiction nationale, soit sur renvoi d'une juridiction nationale ; Elle organise et contrle le bon droulement des procdures d'arbitrage : elle nomme ou confirme les arbitres, est informe du droulement de l'instance et examine les projets de sentence, auxquels elle ne peut proposer que des modifications de pure forme. I.3 Le secrtariat permanent

Le Secrtaire Permanent invite les tats Parties procder, dans un dlai d'au moins quatre mois, avant les lections, la prsentation des candidats la Cour. Le Secrtaire Permanent dresse la liste alphabtique des personnes ainsi prsentes et la communique un mois au moins avant les lections aux tats Parties. Le Secrtaire Permanent est nomm par le Conseil des Ministres pour une dure de quatre ans renouvelables une fois. Il nomme ses collaborateurs conformment aux critres de recrutement dfinis par le Conseil des Ministres et dans la limite des effectifs prvus au budget. Il dirige le Secrtariat Permanent. Le Secrtariat Permanent est l'organe excutif de l'OHADA, ses principales attributions sont: Assister le Conseil des Ministres et coordonne les activits des institutions Prparer et suit la procdure d'adoption des Actes Uniformes Publier les Actes Uniformes au Journal Officiel de l'OHADA Exercer la tutelle sur l'ERSUMA, l'cole Rgionale Suprieure de la Magistrature I.4 L'cole rgionale suprieure de la magistrature L'Ecole Rgionale Suprieure de la Magistrature (ERSUMA) est une institution de l'Organisation pour l'Harmonisation en Afrique du Droit des Affaires (OHADA). L'ERSUMA est dote de la personnalit morale et juridique et dispose de l'autonomie administrative et financire. Elle bnficie d'un statut international. Tous les Etats parties au Trait sont de droit membres de l'ERSUMA. Tout Etat adhrant au Trait aprs son entre en vigueur devient membre de l'ERSUMA. Toutefois l'ERSUMA peut accueillir

ponctuellement des ressortissants d'Etats non membres, aprs accord du Conseil d'Administration. La finalit de l'ERSUMA est d'oeuvrer l'amlioration de l'environnement juridique et judiciaire dans l'ensemble des Etats membres. En particulier, l'ERSUMA est charge d'assurer la formation et le perfectionnement des magistrats et des auxiliaires de justice des Etats membres en droit harmonis et en droit des affaires. L'ERSUMA constitue un centre de documentation et de recherche en matire juridique et judiciaire. tablie Porto-Novo, au Bnin, l'ERSUMA a pour principales missions: d'assurer la formation et le perfectionnement des magistrats, des auxiliaires et fonctionnaires de justice, au droit harmonis, d'initier, de dvelopper et de promouvoir la recherche en droit africain, d'oeuvrer, en liaison avec la Cour Commune de Justice et d'Arbitrage et les Hautes Juridictions des Etats membres, une harmonisation de la jurisprudence et du droit, principalement dans toutes matires relevant du Trait, d'accomplir toute mission conforme au prsent statut qui pourrait lui tre assigne par le Conseil des Ministres de l'OHADA ou par le Conseil d'Administration II. Les actes uniformes de l'OHADA Signalons tout de mme qu'un acte uniforme signifie les rgles communes applicables dans les Etats parties de l'OHADA. A ce jour, sont dj pris par le conseil des ministres, huit actes uniformes qui sont les suivant4 : Droit commercial gnral :

Adopt par le conseil des ministres le 17 avril 1997 a t mis en oeuvre le 01 janvier 1998. Le champ d'application de l'acte est trs tendu puisqu'il s'applique tout commerant, personne physique ou morale ainsi qu' tout groupement d'intrt conomique dont l'tablissement ou le sige social est situ sur le territoire de l'un des Etats Parties au Trait. Droit des socits commerciales et du groupement d'intrt conomique : Entr en vigueur le 01 janvier 1998 et depuis le 01 janvier 2000, il prvoit les rgles de fonctionnement des socits commerciales et des GIE et du droit des socits commerciales de tout les Etats parties. Droit des srets : Entr en vigueur le 01 janvier 1998, L'Acte uniforme organise les srets (garanties juridiques accordes au crancier pour assurer l'excution des engagements de son dbiteur) et en distingue trois types : v Les srets personnelles : cautionnement, lettre de garantie et de contre garantie, v Les srets mobilires: droit de rtention, gage, nantissements et privilges, v Les srets immobilires : hypothques. Procdure simplifie de recouvrement et des voies d'excution : Entre en vigueur le 01 juillet 1998 : cet acte invoque les contraintes qu'un crancier peut exercer sur son dbiteur pour qu'il puisse honorer ses engagements. Les moyens utiliss pour contraindre un dbiteur dfaillant (appels voies d'excution) sont entre autres : saisie conservatoire, saisie vente, saisie attribution des crances, saisie et cession des rmunrations, saisie apprhension et saisie revendication des biens meubles

corporels, saisie des droits et valeurs mobilires, saisie immobilire. 4 Source : www.ohada.org/actes-uniformes Procdure collective d'apurement du passif : Entre en vigueur le 01 janvier 1999 organise les procdures collectives d'apurement du passif sur dcision et sous contrle judiciaires (rglement prventif ; redressement judiciaire ; liquidation de biens) et dfinit les sanctions patrimoniales, professionnelles et pnales, applicables au dbiteur et aux dirigeants de l'entreprise (faillite personnelle et banqueroute). Droit de l'arbitrage : entre en vigueur le 11juin 1999 Cet Acte Uniforme adopt par le Conseil des ministres le 10 avril 1998 entrera en vigueur par drogation aux dispositions de l'article 9 du Trait relatif l'harmonisation du Droit des Affaires en Afrique le 1er janvier 1999. L'OHADA encourage le recours l'arbitrage pour rgler les contentieux d'ordre contractuel et l'Acte uniforme expose les principes pertinents et organise les diffrentes phases. Organisation et harmonisation de la comptabilit des entreprises : Cet Acte uniforme porte organisation et harmonisation des comptabilits des entreprises sises dans les Etats parties au trait. Cet Acte uniforme auquel est annex le systme comptable de l'OHADA tablit les normes comptables, le plan des comptes, les rgles de tenue des comptes et de prsentation des tats financiers et de l'information financire. Il comprend les comptes personnels des entreprises

personnes physiques et morales, les comptes consolids et comptes combins, des dispositions pnales et finales. Entre en vigueur le 01 janvier 2001 pour les comptes personnels et le 01 janvier 2002, pour les comptes consolids et combins Contrat de transport de marchandises par route Ainsi aprs avoir parl en bref de l'OHADA, de ses institutions et de ses actes uniformes, intressons nous maintenant la partie en relation avec cette problmatique de normalisation comptable donc il s'agit de mettre en exergue les principes de base de la comptabilit OHADA. Et il s'agit principalement des clauses contenues dans l'acte uniforme portant organisation et harmonisation des entreprises. Ces principes comptables sont connus sous le nom commun du SYSCOHADA (systme comptable de l'OHADA) Section II : le SYSCOHADA Dans un soucis d'uniformiser la comptabilit sous rgionale pour faciliter la lecture et la bonne comprhension par des tiers des tats financiers des entreprises de diffrents pays de l'espace, l'OHADA a adopt un acte uniforme en ce sens : il s'agit de l'acte uniforme portant sur organisation et harmonisation de la comptabilit des entreprises. Cet acte uniforme, sign les 23 mars 2000, a donn naissance au systme comptable de l'OHADA avec son propre plan comptable et ses rgles comptables, il devient applicable aux entreprises tablissant les comptes individuels le 01 janvier 2001 et le 01 janvier 2002 pour celles tablissant les comptes consolids. Le SYSCOHADA est le systme comptable des pays francophones de l'Afrique de l'ouest et de l'Afrique Centrale. Ce systme initialement

considr comme une rvolution en ce sens que ce systme a essay de prendre en considration les faiblesses de la doctrine comptable franaise et de la doctrine comptable anglophone, se trouve aujourd'hui face aux normes comptables internationales (ayant galement le mme objectif, savoir rapprocher le plus possible les diffrents systmes comptables). En effet, les fondateurs du SYSCOHADA sont des praticiens de la comptabilit franaise et anglophone car juste avant l'adoption de cet acte, la plus part des pays continuaient utiliser le plan comptable franais de 1958. I. Les dispositions gnrales du SYSCOHADA On parlera des huit principes comptables admis par le SYSCOHADA et des articles les autorisant Le principe de prudence5 : (article 3 et 6) Pour une apprciation raisonnable des vnements et des oprations enregistrer, afin d'viter de transfrer sur l'avenir des risques actuels ; Article 3 : la comptabilit doit satisfaire, dans le respect de la rgle de prudence, aux obligations de rgularit, de sincrit et de transparence inhrentes la tenue, au contrle, la prsentation et la communication des informations qu'elle a traites. Article 6 : l'application du SYSCOHADA implique que :

la rgle de prudence soit en tous cas observe, partir d'une apprciation raisonnable des vnements et des

oprations enregistrer au titre de l'exercice ; l'entreprise se conforme aux rgles et procdures en vigueur en les appliquant de bonne foi ;
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Tous ces articles sont tirs du plan comptable des entreprises SYSCOHADA.

les responsables des comptes mettent en place des procdures de contrle interne indispensables la connaissance qu'ils doivent normalement avoir de la ralit et de l'importance des vnements, oprations et situations lis l'activit de l'entreprise ; les informations soient prsentes et communiques clairement sans intention de dissimuler la ralit derrire l'apparence.

La transparence (articles 6, 8, 9, 10, 11), Dont la mise en oeuvre permet l'entreprise de donner une prsentation claire et loyale de l'information. Article 8 : les tats financiers comprennent le bilan, le compte de rsultat, le tableau des ressources et des emplois, ainsi que l'tat annex. Ils forment un tout indissociable et dcrivent de faon rgulire et sincre les vnements, oprations et situations de l'exercice pour donner une image fidle du patrimoine, de la situation financire et du rsultat de l'entreprise. Ils sont tablis et prsents conformment aux dispositions des articles 25 34, de faon permettre leur comparaison dans le temps, exercice par exercice, et leur comparaison avec les tats financiers annuels des autres entreprises dresss dans les mmes conditions de rgularit, de fidlit et de comparabilit.

Article 9 : la rgularit et la sincrit des informations regroupes dans les tats financiers annuels de l'entreprise rsultent d'une description adquate, loyale, claire, prcise et complte des vnements, oprations et situations se rapportant l'exercice. La comparabilit des tats financiers annuels au cours des exercices successifs ncessite la permanence dans la terminologie et dans les mthodes utilises pour retracer les vnements, oprations et situations prsents dans ces tats. Article 10 : toute entreprise qui applique correctement le SYSCOHADA est rpute donner, dans ses tats financiers, l'image fidle de sa situation et de ses oprations exige en application de l'article 8. Lorsque l'application d'une prescription comptable se rvle insuffisante ou inadapte pour donner cette image, des informations complmentaires ou des justifications ncessaires sont obligatoirement fournies dans l'tat annex. Article 11 : les tats financiers annuels sont rendus obligatoires, en tout ou en partie, en fonction de la taille des entreprises apprcie selon des critres relatifs au chiffre d'affaires et l'effectif moyen des travailleurs de l'exercice. Toute entreprise est, sauf exception lie sa taille, soumise au "Systme normal" de prsentation des tats financiers et de tenue des comptes. Toutefois, si le chiffre d'affaires et le nombre de travailleurs n'atteignent pas les limites fixes par le texte d'application du prsent Rglement pour la mise en oeuvre du Systme normal, l'entreprise peut utiliser le "Systme allg". L'importance significative (article 33). En vertu de ce principe, tout lment susceptible d'influencer le jugement que les destinataires des tats financiers

peuvent porter sur le patrimoine, la situation financire et le rsultat de l'entreprise doit leur tre communiqu ; Article 33 : les tats financiers annuels, prcdemment dcrits, sont accompagns d'un tat annex qui est simplifi dans le cas o l'entreprise relve du Systme allg. L'tat annex comporte tous les lments de caractre significatif qui ne sont pas mis en vidence dans les autres tats financiers et sont susceptibles d'influencer le jugement que les destinataires des documents peuvent porter sur le patrimoine, la situation financire et le rsultat de l'entreprise. Il en est ainsi notamment pour le montant des engagements donns et reus dont le suivi doit tre assur par l'entreprise dans le cadre de son organisation comptable. Toute modification dans la prsentation des tats financiers annuels ou dans les mthodes d'valuation doit tre signale dans l'tat annex. L'intangibilit du bilan (article 34). Le bilan d'ouverture doit correspondre au bilan de clture. Ne peuvent tre imputs sur les capitaux propres d'ouverture les incidences des changements de mthodes ainsi que les produits et les charges sur exercices antrieurs.

Article 34 : les tats financiers de chaque entreprise respectent les dispositions ciaprs : le bilan d'ouverture d'un exercice doit correspondre au bilan de clture de l'exercice prcdent ;

toute compensation, non juridiquement fonde, entre postes d'actif et postes de passif dans le bilan et entre postes de charges et postes de produits dans le compte de rsultat est interdite ;

la prsentation des tats financiers est identique d'un exercice l'autre ; chacun des postes des tats financiers comporte l'indication du chiffre relatif au poste correspondant de l'exercice prcdent. Lorsque l'un des postes chiffrs d'un tat financier n'est pas comparable celui de l'exercice prcdent, c'est ce dernier qui doit tre adapt. L'absence de comparabilit ou l'adaptation des chiffres est signale dans l'tat annex. Le cot historique (article 35 et 36). L'valuation des lments inscrits en comptabilit est fonde sur la convention du cot historique qui permet d'enregistrer les biens, la leur date d'entre dans le patrimoine, leur cot d'acquisition exprim en units montaires courantes. Par drogation cette convention et en vertu du concept de maintien du capital financier de l'entreprise, les conditions de rvaluation lgale ou libre sont prcises. Article 35 : la mthode d'valuation des lments inscrits en comptabilit est fonde du cot historique et sur l'application des principes gnraux de prudence et de continuit de l'exploitation. Cependant, il peut tre procd la rvaluation des lments dans des conditions fixes par les autorits comptentes, et dans le respect des dispositions des articles 62 65 ci-aprs. Article 36 : le cot historique des biens inscrits l'actif du bilan est constitu par : le cot rel d'acquisition pour ceux achets des tiers, la valeur d'apport pour ceux apports par l'Etat ou les associs, la valeur actuelle pour ceux acquis titre acquis titre gratuit ou, en cas d'change, par la valeur de celui des deux lments dont l'estimation est la plus sre ; le cot rel de production pour ceux produits par l'entreprise pour elle-mme.

La subvention obtenue, le cas chant, pour l'acquisition ou la production d'un bien n'a pas d'influence sur le calcul du cot du bien acquis ou produit. La continuit de l'exploitation (article 39). L'entreprise est prsume poursuivre ses activits sur un horizon temporel prvisible. Lorsque la continuit de l'exploitation de l'entreprise n'est plus assure, les mthodes d'valuation doivent tre reconsidres. Il en en est de mme en cas de non continuit d'utilisation d'un bien. Article 39 : en application du principe de continuit de l'exploitation, l'entreprise est normalement considr comme tant en activit, c'est dire comme devant continuer fonctionner dans un avenir raisonnablement prvisible. Lorsqu'elle a manifest l'intention ou quand elle se trouve dans l'obligation de se mettre en liquidation ou de rduire sensiblement l'tendue de ses activits, sa continuit n'est plus assure et l'valuation de ses biens doit tre reconsidre. Il en est de mme quand il s'agit d'un bien - ou d'un ensemble de biensautonome dont la continuit d'utilisation est compromise en raison notamment de l'volution irrversible des marchs ou de la technique. La permanence des mthodes (article 40). Les mthodes d'valuation et de prsentation utilises pour l'tablissement des tats financiers ne doivent pas changer d'un exercice un autre. Cette constance dans l'application des mthodes permet d'assurer la comparabilit de l'information dans le temps et dans l'espace. Ce principe admet, toutefois, des changements motivs par la

recherche d'une meilleure image du patrimoine, de la situation financire et dur rsultat de l'entreprise. Les circonstances de telles modifications sont limitativement prvues. Article 40 : la cohrence des valuations au cours des exercices successifs implique la permanence dans l'application des rgles et des procdures les concernant.

La spcialisation des exercices (article 59). Il est rattach chaque exercice les produits et les charges qui le concernent et uniquement ceux-l. Article 59 : le rsultat de chaque exercice est indpendant de celui qui le prcde et de celui qui le suit ; pour sa dtermination, il convient de lui rattacher et de lui imputer les vnements et oprations qui lui sont propres et ceux-l seulement. Source : Plan comptable gnral des entreprises. II. ETAT FINANCIERS ANNUELS Les tats financiers sont composs du bilan, du compte de rsultat du rapport financier des ressources et des emplois de l'entreprise et de l'tat annex (informations complmentaires et justifications ncessaires la bonne comprhension des tats par les tiers) L'tablissement des tats financiers selon le SYSCOHADA tient compte de la taille des entreprises labore selon le critre du chiffre d'affaire. Cependant d'aprs l'article 11 et 13 du prsent acte uniforme, on peut rsumer : Si le C.A. est suprieur 100 000 000 FCFA, le systme normal de prsentation est utilis et si le chiffre d'affaire est infrieur ce seuil, le systme allg est

autoris. Dans le but d'allgement des couts de gestion des trs petites entreprises, leur est possible le systme minimal de trsorerie. Cependant, de petites prcisions sont mises ce niveau6: C.A. de 30 000 000 pour les entreprises de ngoce De 20 000 000 pour les entreprises artisanales et assimiles Et de 10 000 000 pour les entreprises de services
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Voir site : www.newafrika.com

III. Rgles d'valuation et de dtermination du rsultat L'valuation des lments enregistrs en comptabilit est base sur l'application des principes du cot historique, de prudence et de continuit d'exploitation. Cependant, il peut tre procd une rvaluation des lments dans les conditions fixes par les autorits comptentes et dans le respect des dispositions des articles 62 65 du prsent acte uniforme. Ce point sera dtaill lors de la comparaison entre les principes gnraux du SYSCOHADA et des IFRS dans la deuxime partie. Il est noter que la notion de cot historique renferme d'aprs le SYSCOHADA : le cot rel d'acquisition pour ceux achets des tiers, la valeur d'apport pour ceux apports par l'Etat ou les associs, la valeur actuelle pour ceux acquis titre gratuit ou, en cas d'change, par la valeur de celui des deux lments dont l'estimation est la plus sre ; le cot rel de production pour ceux

produits par l'entreprise pour elle-mme. La subvention obtenue, le cas chant, pour l'acquisition ou la production d'un bien n'a pas d'influence sur le calcul du cot du bien acquis ou produit. Le cot rel d'acquisition d'un bien est form du prix d'achat dfinitif, des charges accessoires rattachables directement l'opration d'achat et des charges d'installation qui sont ncessaires pour mettre le bien en tat d'utilisation Le cot rel de production d'un bien est form du cot d'acquisition des matires et fournitures utilises pour cette production, des charges directes de production, ainsi que des charges indirectes de production dans la mesure o elles peuvent tre raisonnablement rattaches la production du bien. Deuxime partie Etude comparative du SYSCOHADA et des IFRS Dans cette deuxime partie, il serait question d'tudier quelques normes spcifiques labores par l'IASB. Il faut noter que le SYSCOHADA n'a tablit aucune norme spcifique concernant un problme donn (comme c'est le cas en IFRS). Les rgles comptables sont faites en respectant les normes gnrales de la comptabilit OHADA L'objectif principal des normes comptables est de fournir une base de prsentation des tats financiers usage gnral pour qu'ils soient comparables tant au niveau internes de l'entit (c'est--dire la comparaison des tats financiers dans le temps) qu'aux tats financiers d'autres entits (dans l'espace). Les tats financiers sont dfinis par l'IASB par l'ensemble bilan, compte de rsultat, un tat de variation de capitaux propres, un tableau de flux de trsorerie et des notes contenant un rsum des principales

mthodes comptables et les notes explicatives. Ainsi l'objet de cette partie est de parler de quelques lments entrant dans la formation du bilan IFRS. Nous allons essayer de parler du contenu de quelques normes relatif l'actif du bilan en particulier la norme IAS 38 sur les immobilisations incorporelles, IAS 2 sur les stocks Dans un premier chapitre de cette seconde partie, nous allons essayer d'aborder les rgles qui rgissent les immobilisations incorporelles d'aprs les 2 normalisateurs et dans un second chapitre, les stocks
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Normes comptables internationales et le syscohada: convergences et

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divergences
par Mamadou foun TOUNKARA Universit Hassan II - Mohammedia - fsjes - licence en sciences conomiques et gestion 2009 Dans la categorie: Economie et Finance

Chapitre I : les stocks


Avant d'entamer sur les immobilisations, il convient judicieux de voir d'abord les principes comptables fondamentaux de l'IASB tels que dicts par l'IAS 1, par la suite voir le traitement des stocks tels que dfinis par la norme IAS 2 et le SYSCOHADA. Section I : les principes comptables de base des IFRS I Champ d'application : Les normes comptables internationales sont destines toutes les entits qui prsentent des tats financiers usage gnral. On entend par tat financier usage gnral, destins satisfaire les besoins des utilisateurs qui ne sont pas en mesure d'exiger des rapports financiers adapts leurs besoins d'informations particuliers. Cependant son application ne peut tre exige par l'IASB une entit quelconque, l'adhsion du pays dans lequel l'entit prend place serait ncessaire. Ainsi toutes les entreprises de l'Union Europenne, cotes ou prsentant des tats financiers consolids ont t amenes utiliser les normes IFRS dans sa globalit existante partir de janvier 2005. Cela n'est pas sans consquence pour une majorit d'entre elles car jusqu'en 2004 les comptabilits nationales taient utilises par les entreprises. Donc les services comptables des socits concernes, ainsi que la plupart des utilisateurs des tats financiers, doivent tre en mesure de comprendre les principes des IFRS. Quant l'OHADA et de son systme comptable, aucune loi ou acte uniforme en ce sens n'est tablie pour remplacer ses normes par celles de l'IASB ou que les entreprises de sa zone utilisent les IFRS mais cependant l'organisation fournit des efforts pour rapprocher ses principes aux IAS/IFRS. II Les tats financiers II.1 dfinition Les tats financiers en IFRS sont composs du bilan ; du compte de rsultat ; un tat de variation de capitaux propres indiquant soit l'ensemble des variations de capitaux propres, soit les variations de capitaux propres autres que celles qui rsultent de transactions avec des dtenteurs de parts reprsentatives du capital et agissant en cette qualit ; un tableau de flux de trsorerie et des notes explicatives. Les tats financiers IFRS sont obligatoires pour toute entreprise utilisant le rfrentiel IFRS et sans aucune drogation quant son application. Par contre les entreprises de l'espace OHADA sont classes par leur taille. Les plus petites disposent d'une disposition minimale quant au contenu de leur tat financier comme nous l'avons soulign dans la premire partie.

Tandis que le bilan selon le SYSCOHADA est tablit en respectant pour le passif l'exigibilit dcroissante et pour l'actif la liquidit croissante, les normes IFRS classent les postes du bilan par nature. Cependant on a les actifs courants et non courants ; les passifs courants et non courants. Cette disposition s'applique sauf lorsque une prsentation selon l'ordre de liquidit apporte des informations fiables et pertinentes. Lorsque cette exception s'applique, tous les actifs et passifs doivent tre gnralement prsents par ordre de liquidit. Un actif est class comme courant si l'entit s'attend le raliser, le vendre ou le consommer dans le cadre du cycle normal de son exploitation ou que l'actif est dtenu en fin d'tre essentiellement ngoci. Il s'agit donc des stocks, crances, la trsorerie active Les actifs non courants sont donc composs actifs corporels et incorporels, des immobilisations financires, etc.... De mme, une classification des passifs en lments courants et non courants tant faite. Ainsi les passifs courants sont entre autres, les dettes fournisseurs, certaines dettes lies au personnel et d'autres cots oprationnels font partie du fonds de roulement utilis dans le cadre du cycle d'exploitation normal de l'entit. Les actifs non courants sont subdiviss en actifs incorporels et corporels qui sont gnralement respectivement des immobilisations incorporelles et corporelles. L'tude des stocks fera l'objet de la section suivante et on enchanera directement par une tude des immobilisations incorporelles d'aprs les normes IFRS dans le chapitre suivant. II.2 Les considrations gnrales des tats financiers Image fidle et conformit aux IFRS Les tats financiers doivent prsenter une image fidle de la situation financire, de la performance financire et des flux de trsorerie d'une entit. La prsentation d'une image fidle ncessite une reprsentation fidle des effets des transactions, autres vnements et conditions conformment aux dfinitions et aux critres de comptabilisation des actifs, des passifs, des produits et des charges exposs dans le Cadre. L'application des IFRS, accompagne de la prsentation d'informations supplmentaires lorsque ncessaire, est prsume conduire des tats financiers qui donnent une image fidle. L'entit doit galement fournir des informations supplmentaires lorsque le respect des dispositions spcifiques des IFRS est insuffisant pour permettre aux utilisateurs de comprendre l'incidence de transactions particulires, d'autres vnements ou conditions sur la situation financire de l'entit et sur sa performance financire. Une entit dont les tats financiers sont conformes aux IFRS doit procder une dclaration explicite et sans rserve de cette conformit dans les notes. Des tats financiers ne doivent tre dclars conformes aux IFRS que s'ils sont conformes toutes les dispositions des IFRS. Dans les circonstances extrmement rares o la direction estime que le respect d'une disposition d'une norme ou d'une Interprtation serait trompeur au point d'tre contraire l'objectif des tats financiers dcrit dans le Cadre. Si le cadre rglementaire ne permet pas l'entit de s'carter de cette disposition, elle doit essayer de rduire les effets rsultants de l'application de la dite disposition et si le cadre rglementaire n'interdit pas l'entit de

s'carter de cette disposition, elle peut le faire mais en respectant une procdure dtermine : Le titre de la norme ou de l'Interprtation dont l'entit s'est carte, la nature de l'cart, y compris le traitement impos par la norme ou l'Interprtation, la raison pour laquelle ce traitement serait trompeur, en la circonstance, au point d'tre contraire l'objectif des tats financiers dfini dans le Cadre, et le traitement appliqu; Pour chaque priode prsente, l'effet financier de l'cart sur chaque lment des tats financiers qui aurait t prsent si la disposition avait t respecte. Continuit d'exploitation 7 Lors de l'tablissement des tats financiers, la direction doit valuer la capacit de l'entit poursuivre son exploitation. Les tats financiers doivent tre tablis sur une base de continuit d'exploitation sauf si la direction a l'intention, ou n'a pas d'autre solution raliste, que de liquider l'entit ou de cesser son activit. Lorsque la direction prend conscience, l'occasion de cette apprciation, d'incertitudes significatives lies des vnements ou des conditions susceptibles de jeter un doute important sur la capacit de l'entit poursuivre son activit, ces incertitudes doivent tre indiques. Lorsque les tats financiers ne sont pas tablis sur une base de continuit d'exploitation, ce fait doit tre indiqu ainsi que la base sur laquelle ils sont tablis et la raison pour laquelle l'entit n'est pas considre en situation de continuit d'exploitation. Pour valuer si l'hypothse de continuit d'exploitation est approprie, la direction prend en compte toutes les informations dont elle dispose pour l'avenir, qui s'tale au minimum, sans toutefois s'y limiter, sur douze mois compter de la date de clture. Le degr de prise en compte dpend des faits dans chacun des cas. Lorsqu'une entit a un pass d'activits bnficiaires et d'accs sans difficult au financement, il n'est pas ncessaire de procder une analyse dtaille pour conclure qu'une base de continuit d'exploitation est approprie. Dans d'autres cas, la direction devra peut-tre considrer toute une srie de facteurs relatifs la rentabilit actuelle et attendue, aux calendriers de remboursement de ses dettes et aux sources potentielles de remplacement de son financement avant de se convaincre du caractre appropri de la base de continuit d'exploitation. Mthode de la comptabilit d'engagement Une entit doit tablir ses tats financiers selon la mthode de la comptabilit d'engagement, sauf pour les informations relatives aux flux de trsorerie
7

Paragraphe 23 et 24 de l'IAS1 tel que publi par le journal officiel de l'union europenne Rglement (CE) n2238/2004 de la commission du 29 dcembre 2004. Prminence de la prsentation : Il s'agit ce niveau de conserver la mme prsentation dans le temps pour des tats financiers a moins que : v Qu'il soit apparent, suite un changement important de la nature des activits de l'entit ou un examen de la prsentation de ses tats financiers, qu'une autre prsentation ou classification serait plus adquate eu gard aux critres de slection et d'application des

mthodes comptables selon IAS 8 (Principes comptables, changements d'estimations comptables et erreurs); v Qu'une norme ou une Interprtation impose une modification de la prsentation. Une acquisition ou une cession importante, ou encore un examen de la prsentation des tats financiers, peuvent donner penser qu'il faille prsenter les tats financiers de manire diffrente. Une entit ne modifie la prsentation de ses tats financiers que si la prsentation modifie fournit des informations fiables et plus pertinentes pour les utilisateurs des tats financiers et si la structure modifie est susceptible de perdurer, de manire ne pas affecter la comparabilit Importance relative et regroupement Il s'agit ce niveau de coordonner, classer les diffrents postes inscrits dans le corps des tats financiers ou dans les notes. Ce principe de l'importance relative dicte que pour certains postes dont les montants sont non significatifs et n'tant pas fait l'objet d'une prsentation spare dans le corps des tats financiers peuvent tre reprsents sparment dans les notes. Et en outre les lments de nature ou de fonction dissemblables doivent faire l'objet de prsentation spare sauf pour contrainte de montants. La compensation Les actifs, passifs, produits et charges ne doivent pas tre compenss sauf si cette compensation est impose ou autorise par une norme ou une Interprtation. La prsentation des tats financiers doit tre faite dans le respect d'un juste minimum d'information en ce sens que la compensation entre les lments d'actifs et les lments de passif d'un cot et entre les lments de produits et de charges de l'autre cot ne doit pas avoir lieu.

Informations comparatives Sauf autorisation ou disposition contraire d'une norme ou d'une Interprtation, des informations comparatives au titre de la priode prcdente doivent tre prsentes pour tous les montants figurant dans les tats financiers. Des informations comparatives sous forme narrative et descriptive doivent tre incluses lorsque cela est ncessaire la bonne comprhension des tats financiers de la priode. Dans certains cas, des commentaires fournis dans les tats financiers pour la (les) priode(s) antrieure(s) continuent d'tre pertinents pour la priode. Par exemple, les dtails d'un litige dont le rsultat tait incertain la date de clture de la priode antrieure et qui n'est pas encore rgl, sont indiqus dans les tats financiers de la priode. Les utilisateurs tirent avantage de l'information relative l'existence d'incertitude la date de clture de la priode antrieure et aux mesures prises au cours de la priode pour lever cette incertitude. Lors d'une modification de la prsentation ou de la classification des postes dans les tats financiers, les montants comparatifs doivent tre reclasss sauf si ce reclassement est impraticable. Lorsqu'elle reclasse des montants comparatifs, une entit doit fournir des

informations sur: v la nature du reclassement; v le montant de chaque lment ou catgorie d'lments reclass(e); v la raison du reclassement Lorsqu'il est impraticable de reclasser les montants comparatifs, l'entit doit donner des informations sur: v la raison de l'impossibilit de reclassement des montants; v la nature des ajustements qui auraient t apports si les montants avaient fait l'objet d'un reclassement. L'amlioration de la comparabilit des informations entre priodes peut aider les utilisateurs prendre des dcisions conomiques, particulirement en leur permettant d'apprcier les tendances qui se manifestent dans l'information financire des fins prdictives. Dans certaines circonstances, il est impraticable de reclasser des informations comparatives d'une priode antrieure dtermine pour aboutir la comparabilit avec la priode en cours. Il est possible, par exemple, qu'au cours de la (des) priode(s) antrieure(s), les donnes n'aient pas t collectes d'une manire permettant leur reclassement et il est possible que l'on ne soit pas en mesure de reconstituer l'information. En cas de changement de mthode comptable ou de correction d'une erreur, IAS 8 traite des ajustements imposs au titre de l'information comparative L'analyse des stocks fait l'objet d'une section suivante. La norme sur les stocks, tout comme IAS 38 (immobilisations incorporelles), IAS 16 (immobilisations corporelles), IAS 36 (dprciation d'actifs), IAS 40 (immeubles de placement), IAS 17 (contrats de location), IAS 19 (avantages du personnel), IAS 23 (cots d'emprunt), IAS 37 (provisions, passifs ventuels et actifs ventuels) font parties intgrantes des normes dites d'enregistrement et d'valuation ; tandis que certaines sont dites de prsentation de l'information financire. Il s'agit entre autres de la norme IAS 1 (prsentation des tats financiers), IAS 7 (les flux de trsorerie), IAS 8 (mthodes comptables, changements d'estimations comptables et erreurs) et beaucoup d'autres. Section II : les stocks I. Champ d'application L'objectif de la prsente section est de dfinir un stock d'aprs la norme IAS 2, de dterminer le cot des stocks, les mthodes d'valuation et la dtermination des composantes des stocks. D'aprs la norme IAS 2, les stocks sont des actifs dtenus pour tre vendus dans le cours normal de l'activit ; des actifs en cours de production pour une telle vente ; des actifs sous forme de matires premires ou de fournitures devant tre consommes dans le processus de production ou de prestation de services. La prsente norme s'applique tous les stocks sauf8 : 8

Les normes comptables internationales, Gualino diteur, EJA - PARIS 2006. Page 198 les travaux en cours gnrs par des contrats de construction y compris les contrats directement connexes de fourniture de services (voir IAS 11 Contrats de construction); les instruments financiers; les actifs biologiques relatifs l'activit agricole et la production agricole au moment de la rcolte (voir IAS 41 Agriculture); La prsente norme ne s'applique pas l'valuation des stocks dtenus par: les producteurs de produits agricoles et forestiers, la production agricole aprs rcolte, et les minraux et produits d'origine minrale, dans la mesure o ils sont valus la valeur nette de ralisation conformment des pratiques bien tablies dans ces secteurs d'activits. Lorsque ces stocks sont valus la valeur nette de ralisation, les variations de cette valeur sont comptabilises dans le rsultat net de la priode au cours de laquelle la variation est intervenue. les courtiers arbitragistes de marchandises, qui valuent leurs stocks la juste valeur, diminue des cots de vente. Lorsque ces stocks sont valus la juste valeur diminue des cots de vente, les variations de juste valeur diminue des cots de vente sont comptabilises dans le rsultat net de la priode au cours de laquelle est intervenue la variation. II. Evaluation des stocks Les stocks doivent tre valus au plus faible du cot et de la valeur nette de ralisation. II.1 Le cot des stocks Le cot des stocks doit comprendre tous les cots d'acquisition, cots de transformation et autres cots encourus pour amener les stocks l'endroit et dans l'tat o ils se trouvent. Les cots d'acquisition des stocks comprennent le prix d'achat, les droits de douane et autres taxes (autres que les taxes ultrieurement rcuprables par l'entit auprs des administrations fiscales), ainsi que les frais de transport, de manutention et autres cots directement attribuables l'acquisition des produits finis, des matires premires et des services. Les rabais commerciaux, remises et autres lments similaires sont dduits pour dterminer les cots d'acquisition. Les cots de transformation des stocks comprennent les cots directement lis aux units produites, tels que la main d'oeuvre directe. Ils comprennent galement l'affectation systmatique des frais gnraux de production fixes et variables qui sont encourus pour transformer les matires premires en produits finis. Les frais gnraux de production fixes sont les cots indirects de production qui demeurent relativement constants indpendamment du volume de production, tels que l'amortissement et l'entretien des btiments et de l'quipement industriels, et les frais de gestion et d'administration de l'usine. Les frais gnraux de production variables sont les cots indirects de production qui varient directement, ou presque directement, en fonction du volume de production, tels que les matires premires indirectes et la main d'oeuvre indirecte. Les autres cots encourus permettant d'amener les stocks l'endroit et l'tat o ils se trouvent. Mais cependant certains cots ne sont pas comptabiliss dans le cot des stocks, ils sont comptabiliss en charge. Il

s'agit entre autres : Les montants anormaux de dchets de fabrication, de main d'oeuvre ou d'autres cots de production; cots de stockage, moins que ces cots soient ncessaires au processus de production pralablement une nouvelle tape de la production; frais gnraux administratifs qui ne contribuent pas mettre les stocks l'endroit et dans l'tat o ils se trouvent; frais de commercialisation. La valeur nette de ralisation est le prix de vente estim dans le cours normal de l'activit, diminu des cots estims pour l'achvement et des cots estims ncessaires pour raliser la vente. Techniques d'valuation du cot D'une manire gnrale, la norme n'autorise que l'utilisation de la mthode FIFO (first in-first out) encore appele en franais premier entr premier sorti ou celle du cot moyen pondr. Dans certains cas, les techniques suivantes peuvent tre utilises pour valuer les stocks. Il s'agit de la mthode des cots standarts et la mthode du prix de dtail. Le cot des stocks qui ne sont pas ordinairement fongibles, ainsi que des biens ou services affects des projets dtermins, sera calcul en procdant une identification spcifique de leurs cots individuels. La mthode du prix de dtail est souvent utilise dans l'activit de la distribution au dtail pour valuer les stocks de grandes quantits d'articles rotation rapide, qui ont des marges similaires et pour lesquels il n'est pas possible d'utiliser d'autres mthodes de cots. Le cot des stocks est dtermin en dduisant de la valeur de vente des stocks le pourcentage de marge brute appropri. Le pourcentage utilis prend en considration les stocks qui ont t dmarqus au-dessous de leur prix de vente initial. Un pourcentage moyen pour chaque rayon est souvent utilis. Les cots standards retiennent les niveaux normaux d'utilisation de matires premires et de fournitures, de main-d'oeuvre, d'efficience et de capacit. Ils sont rgulirement rexamins et, le cas chant, rviss la lumire des conditions actuelles. La mthode PEPS suppose que les lments du stock qui ont t acquis ou produits les premiers sont vendus les premiers, et qu'en consquence, les lments restant en stock la fin de la priode sont ceux qui ont t achets ou produits le plus rcemment. Selon la mthode du cot moyen pondr, le cot de chaque lment est dtermin partir de la moyenne pondre du cot d'lments similaires au dbut d'une priode et du cot d'lments similaires achets ou produits au cours de la priode. Cette moyenne peut tre calcule priodiquement ou lors de la rception de chaque nouvelle livraison, selon la situation particulire de l'entit. II.2 La valeur nette de ralisation Le cot des stocks peut ne pas tre recouvrable si ces stocks ont t endommags, s'ils sont devenus compltement ou partiellement obsoltes ou si leur prix de vente a subi une baisse.

Le cot des stocks peut galement ne pas tre recouvrable si les cots estims d'achvement ou les cots estims ncessaires pour raliser la vente ont augment. La pratique consistant dprcier les stocks au-dessous du cot pour les ramener leur valeur nette de ralisation est cohrente avec le principe suivant lequel les actifs ne doivent pas figurer pour un montant suprieur au montant que l'on s'attend obtenir de leur vente ou de leur utilisation. Une nouvelle valuation de la valeur nette de ralisation est effectue lors de chaque priode suivante. Lorsque les circonstances qui justifiaient prcdemment de dprcier les stocks en dessous du cot n'existent plus ou lorsqu'il y a des indications claires d'une augmentation de la valeur nette de ralisation en raison d'un changement de la situation conomique, le montant de la dprciation fait l'objet d'une reprise (c'est--dire que la reprise est limite au montant de la dprciation initiale) de sorte que la nouvelle valeur comptable est le plus faible du cot et de la valeur nette de ralisation rvise. Tel est le cas par exemple lorsqu'un lment des stocks qui est comptabilis la valeur nette de ralisation parce que son prix de vente a baiss est encore disponible lors d'une priode ultrieure et que son prix de vente a augment.
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Normes comptables internationales et le syscohada: convergences et

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divergences
par Mamadou foun TOUNKARA Universit Hassan II - Mohammedia - fsjes - licence en sciences conomiques et gestion 2009 Dans la categorie: Economie et Finance

Chapitre II : les immobilisations incorporelles


L'objectif de ce chapitre est d'tudier le traitement comptable des immobilisations incorporelles faisant l'objet de la norme IAS 38 et des rgles gnrales du SYSCOHADA. La prsente norme impose de comptabiliser une immobilisation incorporelle si certains critres sont satisfaits. La norme spcifie galement comment valuer la valeur comptable des immobilisations incorporelles et impose de fournir certaines informations sur les immobilisations incorporelles. Cependant elle s'applique des immobilisations incorporelles l'exception de9 : Les immobilisations incorporelles dans le champ d'application d'une autre norme Des actifs financiers tels que dfinis dans IAS 39 Des droits miniers et des dpenses au titre de la prospection du dveloppement et de l'extraction des minerais, de ptrole, de gaz naturel et autres ressources non renouvelables

similaires Section I : dfinitions I. Selon les IFRS Les immobilisations incorporelles sont traites par l'IAS38 des normes comptables internationales et sont dfinies comme tant un actif non montaire identifiable sans substance physique, contrle par l'entit et dont elle s'attend recouvrer les avantages conomiques futurs Un actif rpond au caractre identifiable s'il est sparable de l'entit, c'est--dire qu'il peut tre spar de l'entit et tre vendu, transfr ou concd par licence, lou ou chang, soit de faon individuelle, soit dans le cadre d'un contrat avec un actif ou un passif li. Le contrle par une entit d'un actif signifie qu'elle a le pouvoir de bnficier les avantages conomiques futurs dcoulant de son utilisation et de limiter l'accs ces avantages par des tiers. La capacit d'une entit contrler les avantages conomiques futurs rsulte gnralement des droits lgaux qu'elle peut faire appliquer par le tribunal. Exemple des brevets d'invention, droit d'auteur... toute fois la protection par de droits lgaux ne constitue pas une condition ncessaire du contrle dans 9 Paragraphe 2 : IAS 38 selon le J.O.U.E.

la mesure o l'entit peut tre mene contrler l'actif d'une quelconque autre faon. Donnons juste quelques exemples : la connaissance du march et les connaissances techniques peuvent constituer des avantages conomiques futurs et une entit contrle ces avantages si hors mis l'utilisation des droits lgaux, ses connaissances sont protges par des contraintes commerciales ou l'obligation des membres du personnel garder leur confidentialit. De la mme manire les relations avec les clients, les avantages conomiques attendus d'une quipe de personnel qualifis peuvent tre dmontrs ou non par une entit ou par l'autre comme tant des immobilisations incorporelles. Les avantages conomiques peuvent s'agir des produits dcoulant de la vente, des conomies de cots ou d'autres avantages rsultant de l'utilisation de l'actif par exemple. II .Selon le SYSCOHADA10 Selon le SYSCOHADA, une immobilisation incorporelle est constitue par les lments autres que les actifs corporels, devant servir de faon durable l'activit de l'entreprise et susceptible de gnrer des avantages conomiques futurs. Leur classement se fait selon la nature et on aura : les logiciels, les brevets, les licences, les frais de recherches et dveloppement, les concessions et franchises, les marques, les brevets d'invention, les investissements de cration, le fonds commercial et les immobilisations incorporelles en

cours. Elles ont la nature de biens acquis ou cres par l'entreprise, non pour tre vendus ou transforms, mais pour tre utiliss de manires durables, directement ou indirectement, pour la ralisation des oprations professionnelles ou non. S'agissant des frais de recherche et de dveloppement, ne peuvent tre immobilises que les dpenses relatives des projets qui ont de srieuses chances de ralisation technique et de rentabilit commerciale en raison d'un march potentiel. Aussi les projets concerns doiventils tre rpartis dans le temps. Sont par consquent exclus du champ des frais de recherche et de dveloppement viss par le compte 211 les dpenses relatives la recherche fondamentale ainsi que les frais de lancement de la production. Le compte 212 enregistre les dpenses engages pour obtenir la protection accorde sous certaines conditions aux inventeurs, auteurs ou bnficiaires du droit d'exploitation des brevets, modle, dessins, procds, proprits littraire et artistique sous forme de licence ou de concessions.
10

www.gestion33fiscal-social.emonsite.com/accueil.html Les lments du compte 212 sont amortissables sur leur dure de vie conomique au maximum gale la dure de la protection juridique. Le compte 213 - Logiciels enregistre les dpenses faites en vue d'acqurir le droit d'usage, d'adaptation, ou encore de

reproduction d'un logiciel acquis, de mme que le cot de production d'un logiciel cr ou dvelopp pour les besoins internes de l'entreprise. Le logiciel est un ensemble de programme, procds et rgls assortis ou non de documentation, acquis ou cres par l'entreprise en vue du traitement automatique des donnes. Le compte 214 - Marques enregistre le cot d'acquisition des Marques commerciales ou industrielles. Dans le cas o ces marques ne semblent pas avoir une valeur prenne, elles sont amortir. Le compte 215 - Fonds commercial est constitu par les lments incorporels qui ne font pas l'objet d'une valuation et d'une comptabilisation spares au bilan et qui concourent au maintien ou au dveloppement du potentiel d'activit de l'entreprise, de la clientle, de l'achalandage, du droit au bail, du nom commercial et de l'enseigne. La clientle et l'achalandage correspondent au potentiel de bnfice reprsent par l'existence d'une clientle dtermine ou justifi par l'emplacement de l'entreprise. Les lments composant le fonds commercial ne bnficient pas toujours d'une protection juridique leur donnant une valeur prenne. Est seul inscrit ce compte le fonds commercial acquis. Le compte 216 - Droit au bail est

constitu par le montant vers ou d au locataire prcdent en considration du transfert des droits rsultant tant des conventions que de la lgislation sur la proprit commerciale. Le compte 217 - Investissements de cration se rapporte aux fabricants producteurs, diteurs et distributeurs de phonogrammes, aux entreprises de spectacle, aux tablissements exerant des activits culturelles et aux industries textiles (crateurs de mode). Sont donc ports au compte 217 les dpenses particulirement leves que la production de certains ouvrages et de certaines ditions (ouvrages de grandes collections, ouvrages d'art et encyclopdies) ainsi que les frais de collection exposs dans l'industrie textile. Immobilisation corporelles en cours : le compte 219 enregistre le cot de production des brevets, investissements, de cration et logiciel labors par l'entreprise elle mme, dont les lments transitent pour la plupart par le compte 211 - Frais de recherche et de dveloppement. Le compte 21 - IMMOBILISATIONS INCORPORELLES est dbit de la valeur d'apport, d'acquisition ou de cration par l'entreprise de l'immobilisation incorporelle. Il est crdit en cas de cession de disparition, destruction ou mises au rebut Section II : Comptabilisation et valuation Un actif incorporel est comptabilis par l'entreprise

lorsqu'elle rpond la dfinition d'une immobilisation incorporelle et tout en respectant les critres de comptabilisation qui seront exposs par la suite. Concernant la comptabilisation, des questions s'imposent : quand faut il enregistrer l'immobilisation incorporelle et pour quel montant ? (Qu'elle soit gnre en interne ou acquise autrement I. Date d'enregistrement et valeur d'entre I.1 date d'enregistrement Pour les immobilisations incorporelles acquises, il est plus facile d'identifier la date d'enregistrement, c'est trs gnralement la date laquelle les risques et avantages lis la proprit du bien sont transfr. En revanche, pour les actifs que l'entreprise produit elle-mme, cela est plus difficile. La priode de production peut s'taler sur plusieurs annes. Pendant cette phase, la valeur des actifs en cours est gnralement suivie sur une ligne part de l'actif. A ce stade, l'actif prend de la valeur chaque date de clture mais n'est pas encore utilis et ne gnre pas d'avantages conomiques futurs. L'enregistrement des actifs en cours de production est particulirement dlicat pour les actifs incorporels. En effet du fait de l'absence de substance physique, le moment prcis de la cration d'un actif incorporel est difficile dterminer. Son existence pure et simple et son valuation en sont d'autant plus dures apprhender. Les normes IFRS (IAS 38) dfinissent une liste de critres qui,

lorsqu'ils sont tous remplis, dclenchent l'enregistrement de l'actif incorporel cre. L'entreprise doit ainsi cumulativement dmontrer :11 La faisabilit technique de l'achvement de l'actif incorporel afin de pouvoir l'utiliser ou de le vendre Son intention de continuer la production de l'actif pour le vendre ou l'utiliser Sa capacit de vendre ou utiliser l'actif produit L'aptitude de gnrer des avantages conomiques futurs soit par la vente soit par l'utilisation en interne Existence de ressources suffisantes pour mener bien le projet Sa capacit mesurer de faon fiable les cots lis au projet Dans la pratique, cette dmonstration est souvent difficile mener. Quant au SYSCOHADA l'immobilisation est comptabilise en son acquisition ou sa cration dfinitive par l'entreprise.

I.2 valeur d'entre


Concernant le critre de comptabilisation, plusieurs types d'immobilisations incorporelles selon leur nature entrent en jeu selon les IFRS. Il peut s'agir soit des immobilisations incorporelles acquises sparment, dans le cadre d'un regroupement d'entreprise, des acquisitions au moyen d'une subvention

publique, du goodwill gnr en interne, des immobilisations incorporelles gnres en interne... cependant on ne parlera que le cas des immobilisations incorporelles acquises sparment et gnres en interne. Normalement, le prix qu'une entit paie pour acqurir une immobilisation incorporelle reflte les attentes relatives la probabilit que les avantages conomiques futurs attendus incorpors dans l'actif ira l'entreprise. En d'autre terme l'effet de probabilit se reflte dans le cot. Par consquent, le critre de comptabilisation relatif la probabilit des avantages conomiques est toujours vrifi. En outre, le cot d'une immobilisation incorporelle acquise sparment peut tre identifi sparment. C'est le cas en particulier lorsque la contrepartie de l'actif est
11

La gestion financire en IFRS, page 136 sous forme d'actifs montaires. Le prix d'une immobilisation incorporelle acquise sparment comprend : Son prix d'achat, y compris des droits de douane et les taxes non remboursables, aprs dduction et remise des rabais commerciaux. Tout cot directement attribuable la prparation de l'actif en vue de son utilisation. Il s'agit ce niveau du cot de personnel rsultant de la mise en tat de fonctionnement de l'actif, des honoraires et des tests de bon

fonctionnement de l'actif. L'intgration des cots dans la valeur comptable d'une immobilisation incorporelle cesse lorsque l'actif se trouve dans l'tat ncessaire pour tre exploit de la manire prvue par la direction. Par consquent, les cots encourus dans le cadre de l'utilisation ou du redploiement d'une immobilisation incorporelle ne sont pas inclus dans la valeur comptable de cet actif. Par exemple, les cots suivants ne sont pas inclus dans la valeur comptable d'une immobilisation incorporelle12 : Les cots encourus alors qu'un actif capable de fonctionner de la manire prvue par la direction reste mettre en service ; Et les pertes oprationnelles initiales, telles que celles qui sont encourues pendant que se dveloppe la demande pour la production de cet actif. Quand aux immobilisations incorporelles gnres en interne, il est beaucoup difficile d'apprcier le cot total enregistrer dans leur valeur comptable. Dans certains cas, leur cot ne peut pas tre distingu de celui pour maintenir ou accrotre le goodwill gnr en interne ou du cot de la conduite des affaires quotidiennes de l'entit. Par consquent, l'entit doit se conformer un certain nombre de dispositions. Pour apprcier si une immobilisation incorporelle gnre en interne satisfait aux critres de comptabilisation, une

entit classe la cration de l'immobilisation dans une phase de recherche et dans une phase de dveloppement. La phase de recherche ne fait pas l'objet d'une comptabilisation dans l'actif .si une entit est incapable de diffrencier la phase de
12

Normes IFRS : IAS 38 paragraphes 30 recherche de la phase de dveloppement d'un projet interne, elle traite la dpense au titre de ce projet comme si elle tait encourue uniquement lors de la phase de recherche. La phase de recherche : les dpenses lorsqu'elles sont encourues lors de la phase de recherche ne doivent pas tre comptabiliss en tant qu'immobilisation car pendant cette phase, une entit ne peut dmontrer l'existence d'une immobilisation incorporelle qui gnrera des avantages conomiques futurs probables. Les activits de recherche peuvent s'agir par exemple des activits visant obtenir de nouvelles connaissances. La phase de dveloppement : si les immobilisations incorporelles sont dans la phase de dveloppement, elles doivent vrifier certaines conditions pour tre comptabilises dans l'actif : La faisabilit technique ncessaire l'achvement de l'immobilisation incorporelle en vue de sa mise en service ou de sa vente. Son intention d'achever l'immobilisation incorporelle et

de l'utiliser ou de le vendre La faon dont l'immobilisation incorporelle gnrera des avantages conomiques futurs probables. L'entit doit dmontrer, entre autres choses, l'existence d'un march pour la production issue de l'immobilisation incorporelle ou pour l'immobilisation incorporelle elle-mme ou, si celle-ci doit tre doit tre utilise en interne, son utilit. La disponibilit de ressources techniques financires et autres, appropries pour achever le dveloppement et utiliser ou vendre l'immobilisation incorporelle. La phase de dveloppement se situe dans un niveau plus avanc que la phase de recherche et ainsi une entit peut identifier l'immobilisation incorporelle et dmontrer qu'elle gnrera des avantages conomiques futurs durant cette phase. Quand la valeur d'entre d'une immobilisation incorporelle gnre en interne, elle est la somme des dpenses encourues partir de laquelle cette immobilisation incorporelle a satisfait pour la premire fois aux critres de comptabilisation expose ci-dessus. Le cot d'une immobilisation incorporelle gnre en interne comprend tous les cots directement attribuables ncessaires pour crer, produire et prparer l'immobilisation pour qu'elle puisse tre exploite de la manire prvue par la direction. Exemples de cots directement

attribuables : Les cots des matriaux et services utiliss pour gnrer l'immobilisation incorporelle Les cots des avantages du personnel tels que dfinis dans IAS 19 (Avantages du personnel) rsultant de l'immobilisation incorporelle Les honoraires d'enregistrement d'un droit lgal L'amortissement des brevets et licences qui sont utiliss pour gnrer l'immobilisation incorporelle. Mais les dpenses antrieurement encourues relatives une immobilisation incorporelle, comptabilises en charges, ne doivent pas tre incorpores l'actif. Il s'agit ce niveau des dpenses ralises lors de la phase de recherche. Selon le SYSCOHADA, une immobilisation incorporelle doit tre comptabilise son cot historique. II. Evaluation postrieure la comptabilisation initiale et amortissement II.1 valuation postrieure la comptabilisation initiale D'aprs les IFRS, une entit peut choisir soit le modle de cot, soit le modle de rvaluation en tant que mthode comptable. Si une immobilisation incorporelle est comptabilise en utilisant le modle de rvaluation, tous les autres actifs de sa catgorie doivent tre comptabiliss en utilisant le mme modle,

moins qu'il n'existe aucun march actif pour ces actifs. Une catgorie d'immobilisations incorporelles est un ensemble d'actifs de nature et d'utilisation similaires dans le cadre de l'activit d'une entit. Les diffrents lments d'une catgorie d'immobilisations incorporelles sont rvalues simultanment afin d'viter une rvaluation slective des actifs et la prsentation dans les tats financiers de montant correspondant un mlange de cots et de valeurs des dates diffrentes. Modle de cot : Apres sa comptabilisation initiale, une immobilisation incorporelle doit tre comptabilise son cot diminu du cumul des amortissements et du cumul des pertes13 Modle de la rvaluation: Apres sa comptabilisation initiale, une immobilisation incorporelle doit tre comptabilise pour son montant rvalu correspondant sa juste valeur sa date de rvaluation, diminu du cumul des amortissements et des pertes de valeur ultrieures. Pour des rvaluations effectues selon la norme IAS 38, la juste valeur doit tre dtermine par rfrence un march actif. Les rvaluations doivent tre effectues avec une rgularit suffisante pour qu' la date de clture, la valeur comptable de l'actif ne diffre pas de faon significative de sa juste valeur14.

La frquence des rvaluations dpend de la volatilit de la juste valeur des immobilisations incorporelles qui sont rvalues. Si la juste valeur d'un actif rvalu diffre de faon significative, une rvaluation ultrieure est ncessaire. Certaines immobilisations incorporelles peuvent connatre des variations importantes et volatiles de leur juste valeur, rendant ncessaire une rvaluation annuelle. Pour les immobilisations incorporelles dont la juste valeur ne connat que des variations peu importantes, il n'est pas ncessaire de procder des rvaluations aussi frquentes. Si la valeur comptable d'une immobilisation incorporelle augmente ou diminue la suite d'une rvaluation, cette variation doit tre comptabilise en passif dans le compte cart de rvaluation Selon le SYSCOHADA, la mthode d'valuation des lments inscrits en comptabilit est fonde sur la convention du cot historique et sur l'application des principes gnraux de prudence et de continuit de l'exploitation15. 13 Normes IAS 38 : paragraphe 74, publie au JOUE du 31/12/2004. 14 Normes IAS 38 : paragraphe 75.
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L'article 35 de l'acte uniforme portant sur harmonisation et

organisation des entreprises. Le SYSCOHADA prconise galement de comptabiliser l'cart de rvaluation dans le passif du bilan parmi les capitaux propres selon son article 62. La valeur rvalue d'un lment ne peut, en aucun cas, dpasser sa juste valeur, la date prise en compte pour point de dpart de la rvaluation, c'est--dire sa valeur actuelle. La valeur rvalue des immobilisations amortissables sert de base au calcul des amortissements sur la dure d'utilisation restant courir depuis l'ouverture de l'exercice de rvaluation, sauf rvision du plan d'amortissement, en application des dispositions de l'alina 4 de l'article 45 de l'Acte Uniforme portant sur la comptabilit des entreprises.
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par Mamadou foun TOUNKARA Universit Hassan II - Mohammedia - fsjes - licence en sciences conomiques et gestion 2009 Dans la categorie: Economie et Finance

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II.2 l'amortissement des immobilisations incorporelles


Une entit doit apprcier si la dure d'utilit d'une immobilisation incorporelle est finie ou indtermine et, si elle est finie, la dure ou le nombre d'units de production ou d'units similaires constituant cette dure d'utilit. Une immobilisation incorporelle doit tre considre par l'entit comme ayant une dure d'utilit indtermine lorsque, sur la base d'une analyse de tous les facteurs pertinents, il n'y a pas de limite prvisible quant la priode au cours de laquelle on s'attend ce que l'actif gnre pour l'entit des entres nettes de trsorerie La comptabilisation d'une immobilisation incorporelle est fonde sur sa dure d'utilit, si la dure d'utilit est indtermine l'immobilisation incorporelle n'est pas amortie ; elle n'est amortie que lorsque la dure d'utilit est finie. La dtermination de la dure d'utilit d'une immobilisation incorporelle dpend de plusieurs facteurs pertinents. En effet elle est correspond la priode pendant laquelle on s'attend encaisser des entres de trsorerie gnr par la dtention de l'actif. Compte tenu de la rapidit de l'volution technologique constate, les logiciels et de nombreuses autres immobilisations incorporelles sont sujets l'obsolescence technologique. Il est donc probable que leur dure d'utilit soit plus courte. Le montant amortissable d'une immobilisation incorporelle dure d'utilit finie doit tre reparti systmatiquement sur sa dure d'utilit. L'amortissement commence ds que l'actif est prt tre mis en service c'est--dire ds qu'il se trouve l'endroit et dans l'tat ncessaire pour pouvoir l'exploiter de la manire prvue par la direction. Diffrents modes d'amortissement peuvent tre utiliss pour repartir de faon systmatique le montant d'actif sur sa dure d'utilit. Ces modes incluent le mode linaire, le mode dgressif et le mode des units de production. Le mode d'amortissement utilis est choisi sur la base du rythme attendu de consommation des avantages conomiques futurs attendu reprsentatifs de l'actif ; il est appliqu de faon cohrente et permanente d'une priode l'autre sauf si le rythme attendu de consommation de ces avantages conomiques varie.
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par Mamadou foun TOUNKARA Universit Hassan II - Mohammedia - fsjes - licence en sciences conomiques et gestion 2009 Dans la categorie: Economie et Finance

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Conclusion
D'une manire gnrale, la convergence ou la non convergence des 2 referentiels dpend fortement de la norme tudie. Ainsi on rencontre que les 2 referentiels traitent les stocks presque de la mme manire que a soit au niveau de la dfinition qu'au niveau de l'valuation tandis qu'avec les immobilisations incorporelles quelques points de vue divergent. Certaines divergences sont dues que les IFRS s'adressent aux grandes entreprises donc certaines informations sont obligatoires et qui sont facultatives pour les entreprises du SYSCOHADA. A titre d'exemple les tats financiers en IFRS aussi bien qu'avec le SYSCOHADA, sont composs de beaucoup d'lments dont les tats annexs mais la diffrence est que le SYSCOHADA autorise aux petites entreprises une prsentation plus souple dite de systme allg . Concernant les dispositions gnrales des 2 referentiels, le SYSCOHADA dit que les tats financiers doivent vrifier 8 principes comptables dont certains sont souligns aussi par les IFRS savoir la continuit d'exploitation, la permanence des mthodes (appel prminence de la prsentation en IFRS), l'intangibilit du bilan (c'est le principe de la compensation en IFRS), l'importance significative et la transparence (c'est le principe de l'image fidle et conformit aux IFRS), la mthode de la comptabilit d'engagement et l'importance relative & regroupement dites par les IFRS (ne sont pas parmi les 8 principes comptables du SYSCOHADA) mais sont considrs comme une jurisprudence de la comptabilit OHADA, le principe de la spcialisation des exercices qui est considr comme une jurisprudence IFRS. Certains principes de base sont accepts avec le SYSCOHADA tel que le principe du cot historique ( noter que souvent les valuations sont faites comme c'est le cas avec les immobilisations incorporelles ou les stocks) qui n'est pas autoris en IFRS et est plutt remplac par la terminologie de la juste valeur. Alors que les tats financiers en

IFRS sont obligs de prsenter des informations comparatives (entre 2 exercices), pour les entreprises du SYSCOHADA cette information reste facultative. Les referentiels valuent les stocks de la mme manire : le montant le plus faible entre le cot des stocks et leur valeur nette de ralisation. D'aprs la dfinition des IFRS concernant les immobilisations incorporelles, on ne peut dire que tel ou tel lment de l'actif doit etre comptabilis comme immobilisation incorporelle. En effet cela dpend de la capacit de l'entreprise dmontrer l'existence de l'immobilisation incorporelle en se referant sur la dfinition. Par exemple, une entit peut arriver dmontrer qu'elle contrle sa relation avec ses clients (par consquent cette relation peut tre considre comme immobilisation incorporelle) par contre une autre, ne disposant pas de pouvoirs lgaux pour protger sa clientle et ni de la confiance ou fidlit de ses clients, ne pourra donc pas comptabilis sa relation clientle comme immobilisation incorporelle. Avec le SYSCOHADA des lments d'immobilisations sont prciss selon le plan comptable des entreprises. Cependant les 2 rfrentiels retiennent la mme mthode d'valuation des immobilisations incorporelles qu'elles soient gnres en interne ou acquises sparment.
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