CONTRALORA GENERAL DE LA REPBLICA

COMENTARIO DE LA CONTRALORA GENERAL DE LA REPBLICA AL PROYECTO DE LEY No. 166/2012 C, 134/12 S, POR LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES

BOGOT, NOVIEMBRE 30 DE 2012

CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES
1

ESTRUCTURA TRIBUTARIA VIGENTE 1. El nivel de tributacin est muy por debajo de los pases de la Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmicos OECD y es el segundo ms bajo entre las principales economas de Amrica Latina, por lo que no se ha logrado cerrar la brecha para atender el gasto primario (gasto total sin intereses de la deuda) y, mucho menos, el gasto total. Con el agravante de que las finanzas pblicas presentan un dficit estructural desde hace varios aos que alcanza un valor cercano al 4,5% del PIB, mientras que la economa est creciendo a ritmos cercanos al de su nivel potencial. 2. La poltica tributaria colombiana en los ltimos 30 aos ha estado orientada a la profundizacin del recaudo de los impuestos indirectos (IVA interno especialmente) y a la reduccin de la carga fiscal en el impuesto de renta y del comercio exterior. En 2011 se ratifica un mayor peso de los impuestos indirectos (56,6%) sobre los directos (43,4%), al tiempo en los tributos indirectos el IVA representa el 74%. A diferencia, en algunas economas desarrolladas se debate sobre cmo profundizar la equidad vertical de la estructura tributaria, de manera que quienes tienen una mayor riqueza o un mayor ingreso sean los que ms tributen, y sobre cmo garantizar un tratamiento igual entre iguales (equidad horizontal) y as fortalecer el consentimiento ciudadano frente al sistema impositivo y, por ende, la gobernabilidad del Estado. 3. Una de las caractersticas ms distintivas de la estructura impositiva colombiana es la inequidad. En efecto, en el caso del impuesto a la renta a Personas Jurdicas la tarifa efectiva del impuesto a la renta a las Personas Jurdicas vara de un bajo nivel del 5% para el decil 1 (segn la diferencia entre ingresos brutos y costos totales) a uno an ms bajo del 3% para el decil 10, contribuyendo as a aumentar el coeficiente Gini. Tales resultados son explicables por el conjunto de exenciones y privilegios a los que acceden las grandes empresas, que deterioran tanto la equidad horizontal como la vertical. Por su parte, en el caso del impuesto a la renta a Personas Naturales la mayor fuente de inequidad est en la carga tributaria que soportan las rentas laborales frente a las dems rentas. Por cada $100 de ingreso bruto, un asalariado tributa cerca de $5, mientras que un rentista de capital o de cualquier otra actividad tributa menos de $2. La brecha se debe a que a las rentas laborales slo se les permite una debida depuracin, mientras que para las dems rentas, adems de deducir las erogaciones con relacin de causalidad, se puede acceder a cuantiosos beneficios. En el caso de las rentas de capital, por ejemplo, cuando los dividendos no son objeto de gravamen, el socio accede indirectamente a los beneficios de los que goza la sociedad. Eso es lo que explica la diferencia de cerca de 3 puntos
2

porcentuales frente a la carga de los asalariados. En contraste, las rentas derivadas del reparto de dividendos se integran a las bases de tributacin en forma plena (o clsica, segn su propia denominacin) en la mayora de pases de la OCDE y otros pases desarrollados. Una fuente adicional de inequidad en la tributacin de las Personas Naturales es el tratamiento a los ingresos por pensiones, muchas de ellas son bastante elevadas dados los regmenes especiales que hasta hace muy poco (2010) estuvieron vigentes para su otorgamiento. Sobresale el hecho de que en Colombia se concede un beneficio tributario a favor de las jubilaciones que supera en ms de 7 veces el monto exento en pases como Estados Unidos y el Reino Unido, dos de las ms grandes potencias econmicas del mundo. 4. Otra de las caractersticas de la estructura tributaria es la elevada magnitud de los beneficios incluidos en el sistema tributario colombiano: el costo fiscal de los beneficios es equivalente a 4,5% del PIB: los beneficios en el impuesto de renta ascienden al 2,4% del PIB y los de IVA al 2,1% del PIB. Por supuesto, el gasto tributario (generado por los beneficios concedidos) impacta negativamente la productividad del impuesto1. Si se calculan las dos tarifas para el 2000 y para el 2010 con base en los microdatos de las declaraciones de las Personas Jurdicas y Naturales, la productividad del impuesto de renta de las Personas Naturales es casi cuatro veces superior a la de las Personas Jurdicas, lo cual indicara que una reforma tributaria se debera centrar preferentemente en aumentar la productividad del impuesto sobre la renta en las Personas Jurdicas. 5. Por ltimo, la creciente importancia dada a los impuestos indirectos en la estructura tributaria colombiana se sustenta en el hecho de que a partir del ao 2000, con la Ley 633 de reforma tributaria que fij la tarifa general del 16%, la productividad del IVA definida como la relacin entre la participacin del recaudo en el PIB dividida por la tarifa general se increment de 0,26 en 2000 a 0,38 en 2011 y la eficiencia consumo del impuesto calculada como la relacin entre la participacin del recaudo en el consumo total dividida por la tarifa general pas de 0,27 a 0,46 en el mismo lapso. No obstante la evolucin favorable, sta no resulta satisfactoria cuando se compara en el contexto latinoamericano, principalmente en la eficiencia consumo en la que Colombia, junto a Mxico, muestra uno de los niveles ms bajos del subcontinente. Ello, como consecuencia de un fuerte deterioro de la base gravable por las exenciones o descuentos y las devoluciones existentes, aparte de la evasin que todava se mantiene en un 2% del PIB, con el agravante de que los ms beneficiados son los mayores ingresos. Seguramente si se eliminaran los huecos que deterioran la base de liquidacin del

La productividad se mide como la relacin entre la tarifa efectiva y la tarifa nominal ((Recaudo/Base)/Tarifa nominal). 3

IVA sera posible aumentar el recaudo, an reduciendo o unificando tarifas, como el Gobierno plantea en el proyecto de reforma. SOBRE LA PROPUESTA GUBERNAMENTAL DE REFORMA TRIBUTARIA Ante la realidad colombiana en trminos de los elevados niveles de pobreza, inequidad y exclusin social, y de las necesidades adicionales de gasto pblico para la reparacin debida del 10% de la poblacin vctima del conflicto armado en sentido amplio, y en medio de una situacin de dficit estructural de las finanzas del Gobierno Central, una reforma tributaria debe tener como objetivos principales los de generar recursos netos para el Gobierno Nacional, reducir los excesivos niveles de inequidad y aumentar la equidad, progresividad y eficiencia fiscal y administrativa de la estructura tributaria del pas. Infortunadamente, en trminos generales la reforma tributaria propuesta por el Gobierno Nacional no responde a los planteados como deseables para el pas en una perspectiva perdurable. PARAFISCALIDAD Uno de los objetivos de la reforma tributaria es el de generar empleo y reducir la informalidad, por lo que considera necesario disminuir los gravmenes sobre la nmina, aliviando sustancialmente la carga de los aportes parafiscales y las cotizaciones al sistema de seguridad social en salud en cabeza de las personas jurdicas contribuyentes del impuesto sobre la renta. Este tipo de argumentos para apoyar la demanda de trabajo por parte de los empresarios, se viene esgrimiendo desde hace varios aos y en esa medida se implementaron la Ley 789 de 2002 y la Ley 1429 de 2010 de formalizacin laboral. Sin embargo, el impacto de estas medidas sobre el empleo agregado fue marginal, as como ha sido reducido el efecto sobre la formalizacin. Adems, diversos estudios internacionales en conjunto arrojan un reducido impacto sobre el empleo tras la reduccin de los parafiscales, acompaado ms bien por un aumento de ganancias y salarios. Aparte del hecho de que la discusin en el tema de la parafiscalidad omite generalmente el hecho que parte del sector formal ya viene evadiendo la parafiscalidad (por ejemplo, un 35,8% de los asalariados (que es la posicin ocupacional formal por excelencia) no estn afiliados a las Cajas de Compensacin Familiar. En consecuencia, ceteris paribus, desmontar los parafiscales no garantiza por s solo el aumento significativo del empleo, ni la reduccin sustancial de la informalidad.
4

An ms, el desmonte de los aportes a ICBF, SENA y salud van a ser financiados por el nuevo
impuesto CREE. Aunque la base gravable es un tanto diferente al impuesto a la renta, al igual que ste depende finalmente de las utilidades, y queda vinculado al ciclo de la actividad econmica, lo que genera un alto riesgo fiscal en la medida en que ante una cada del producto, la financiacin de dichas instituciones depender en gran parte del presupuesto general, el cual se ver afectado a su vez por la cada o el menor crecimiento de los ingresos tributarios. IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS NATURALES De acuerdo con el Proyecto de Reforma Tributaria no slo no se tocan los privilegios fiscales a efectos de mejorar la productividad del Impuesto de renta a las Personas Jurdicas, sino que adems se les reduce la tarifa nominal del 33% al 25%, con lo cual el recaudo pasara de 19,4 billones de pesos a cerca de 14,8 billones de pesos, es decir una diferencia de 4,6 billones de pesos que va a dejar de percibir la Nacin. Lo que aunado a la eliminacin de los Parafiscales del SENA e ICBF y la contribucin de salud, le significaran al Gobierno nacional un costo fiscal cercano a los 12 billones de pesos, que en nada van a contribuir a mejorar la productividad del impuesto sobre la Renta de las Personas Jurdicas, ya de por si es bastante baja (0,15). Para subsanar esta reduccin de ingresos el proyecto plantea la creacin del CREE, que con base en los micro datos de las declaraciones de renta para las Personas Jurdicas de 2010 a nivel sectorial, solo generara un recaudo por valor cercano a los 6 billones de pesos, obtenindose una prdida neta para la Nacin y consecuentemente una ganancia para las Empresas Personas Jurdicas cercana a los 6,3 billones de pesos. En consecuencia, se agudizara el dficit de la Nacin y se podra agudizar la inequidad de la estructura tributaria a favor de la Persona Jurdicas con mayores ingresos, entre otras consecuencias. Es claro que el instrumento idneo para que cualquier sistema impositivo avance en una mejor distribucin del ingreso es la tributacin sobre la renta de las personas naturales. El ingreso constituye la fuente de incremento de la riqueza (del patrimonio) y en la medida en que el tributo sea progresivo es decir que quien mayor ingreso obtenga tribute proporcionalmente ms, la distribucin tiende a equipararse. Ese hecho es plenamente reconocido por el Gobierno, quien en la exposicin de motivos del proyecto de Ley afirma que: Las modificaciones presentadas en el impuesto de renta a las personas naturales busca generar un sistema impositivo ms progresivo, con la premisa de que aquellos que ms ganan tengan una tasa efectiva de tributacin ms alta que aquellos que menos ganan, y de esta manera lograr una mejora en la equidad y redistribucin de las cargas fiscales de las
5

personas2. Como es sabido, las medidas deben complementarse con las de gasto pblico que deben propender por una mejor dotacin de factores (salud y educacin, por ejemplo) para la poblacin menos favorecida. No obstante, la estrategia se restringe a permitir nicamente una depuracin simplificada que incluye ciertas depuraciones taxativas dependiendo de la naturaleza del ingreso que afecten; todos los contribuyentes sern tratados de igual manera y de acuerdo con sus ingresos tendrn un impuesto mnimo a pagar, que incrementar de manera progresiva y continua de acuerdo con el nivel de ingresos de las personas3, sin considerar la eliminacin de beneficios para las empresas y la tributacin de los dividendos, donde hay una mayor fuente de inequidad. Con esa estrategia la carga tributaria aumentara para las rentas laborales que, tradicionalmente, han soportado una mayor carga frente a las dems actividades. a. IMAN La implementacin del denominado Impuesto Mnimo Alternativo IMAN es quizs la propuesta ms novedosa en materia de Impuesto sobre la Renta de las Personas Naturales. Consiste bsicamente en fijar un piso mnimo de tributacin para las personas naturales, que resulta de aplicar una tarifa nominal a la Base Gravable Alternativa BGA, en la que la depuracin se define segn la fuente del ingreso. El proyecto, tal como est concebido, incrementara an ms la carga tributaria para las rentas laborales, mientras que las dems rentas podran mantener la carga actual. Se propone un Impuesto Mnimo que resulta de una combinacin de tasas nominales menores a las del sistema ordinario aplicadas a una base sustancialmente menor, en la que solo es posible deducir los aportes del trabajador al sistema de seguridad social. Adicionalmente, ingresaran como contribuyentes quienes devenguen entre 6,5 y 9,5 salarios mnimos puesto que tambin se reduce la base del mnimo exento. As, entonces, con las deducciones vigentes, quien devenga $66,8 millones anuales (9,8 SMLMV) actualmente podra tributar cerca de $132 mil pesos, que corresponde a una tarifa efectiva del 0.20%, en comparacin con $1,2 millones y una tarifa efectiva del 1,8%, de aprobarse la reforma como est propuesta. Este impacto es progresivo, con la correccin incluida en la ponencia sobre la propuesta presentada por el Gobierno.
2

Gobierno Nacional, PROYECTO DE LEY. EXPOSICIN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES. Pag. 69. Gobierno Nacional, PROYECTO DE LEY. EXPOSICIN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES. Pag. 69 6

Adems de las inconveniencias del IMAN, resulta especialmente delicado e inconveniente la incorporacin del beneficio de auditora, ya que si bien su objetivo es buscar un recaudo ligeramente mayor, con ello se limita sustancialmente la accin de control que ejerce la Administracin de Impuestos sobre los beneficiarios. El tiempo que queda disponible para adelantar el proceso de fiscalizacin (seis meses) es escaso frente a su capacidad real. De esta forma, se reduce la probabilidad de deteccin de la evasin, lo cual puede llevar al contribuyente a evaluar la reduccin de su tributo: su comportamiento se ajustar a la expectativa de impuesto que plantea la norma y limitar su margen a ella, as su contribucin pueda ser mayor. Sin embargo, lo ms grave es el significado real de amnista o beneficio que conlleva: se le da carcter legal a una conducta dolosa como es la evasin tributaria. La transaccin que entraa la amnista es: mayor tributo a cambio de menor riesgo. Si los dos agentes (Administracin y contribuyente) consideran que mnimo riesgo es equivalente a beneficio, es porque los dos agentes saben que hay una conducta irregular (dolosa) por parte de quien recibe el beneficio. En este sentido, el Estado est negociando los principios que rigen la misin de la administracin, institucionalizando una especie de riesgo moral4 para los contribuyentes. b. Pensiones Si bien en el proyecto gubernamental radicado ante el Congreso, el Gobierno propone reducir la exencin actual de las pensiones de 1.000 UVTs (aprox. $26 millones) a 380 UVTs (aprox. $9.900.000), monto a partir del cual se gravaran con las tarifas marginales de 19%, 28% y 33% sobre el exceso de dicho monto; este segn se ha demostrado seguira siendo injustificadamente alto. Cabe sealar que, tanto para quienes cotizan con la Administradora Pensional del Estado como para quienes lo hacen en el Rgimen de Ahorro Individual con Solidaridad, el aporte pensional obligatorio (propio y patronal), as como el ahorro voluntario que haga el trabajador hasta por el 30% de su ingreso laboral anual bruto (inciso 2 del artculo 126-1 del Estatuto Tributario), se consideran tributariamente como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional (por su condicin de ingreso diferido que nicamente se materializa si se cumplen las condiciones de edad y tiempo cotizado previstas en la Ley para acceder al beneficio de la pensin). Por tal razn, en ambos regmenes, tanto el aporte obligatorio como el ahorro voluntario de hasta el 30% del ingreso del
4

Se presenta riesgo moral cuando uno de los agentes realiza una accin para maximizar su utilidad, en detrimento de la de otro(s). Este tipo de conductas surgen cuando existen asimetras de informacin o cuando los contratos no incorporan reglas claras sobre aspectos tales como el riesgo compartido o cuando los costos y pautas legales de contratacin introducen restricciones para perfeccionar los contratos. Se trata, entonces, de la probabilidad de engaar otro agente, aprovechando determinadas condiciones, lo cual crea fricciones en los mercados. 7

trabajador, est exento del pago de impuestos. Luego, no es cierto que los pensionados ya fueron gravados sobre esos ingresos cuando eran trabajadores activos, como lo sostienen algunos, y menos como es obvio sobre la parte subsidiada de las mismas. Por ello, la Contralora General propone que la exencin no se extienda sobre la porcin subsidiada de las pensiones o que la porcin exenta se reduzca a diez salarios mnimos legales mensuales y que sobre el exceso se apliquen las mismas tarifas progresivas con las que se grava la renta de los trabajadores, de manera que los pensionados de mayores ingresos contribuyan, en la medida en que su capacidad de pago lo permita, al financiamiento de las mismas pensiones. c. Impuesto al patrimonio Con la estructura de ingresos de personas naturales prevaleciente en Colombia, la propuesta de aumentar la base gravable del impuesto de renta, para los ingresos laborales, y reducir las tarifas impositivas, sin reducir los beneficios a las rentas de capital, ira claramente en detrimento de la equidad fiscal y en la profundizacin de la inequidad existente. Con el agravante de que el impuesto al consumo, la unificacin de las tarifas y la posible ampliacin de las bases gravables, en su conjunto, favorecera a los estratos de mayor ingreso (mayor nivel de consumo) y perjudicara a los estratos medios y bajos, dado que las clases medias y pobres dedican al consumo prcticamente la casi totalidad de su ingreso. Ante estas circunstancias, la Contralora General es partidaria de evitar el marchitamiento del impuesto al patrimonio, que a pesar de algunas deficiencias, se caracteriza por su naturaleza eminentemente progresiva, lo que permite atenuar el grado de regresividad imperante en la estructura tributaria del pas.

IMPUESTO A LA RENTA DE PERSONAS JURDICAS Dadas las muy bajas tarifas efectivas del impuesto a la renta a las Personas Jurdicas (de apenas el 5%), la multiplicidad de beneficios tributarios y la importante reduccin neta de erogaciones que le favorece a la Personas Jurdicas el desmonte de la parafiscalidad (no obstante la implantacin del CREE y por un monto superior a $6 billones), la Contralora General recomienda avanzar decididamente en la eliminacin de exenciones y tratos preferenciales. Adems, an de persistir en el desmonte de la parafiscalidad a pesar de que el impacto previsto por el Gobierno no cuente con el debido sustento emprico, se ha de rechazar la rebaja propuesta de la tarifa de impuesto a la renta de
8

las Personas Jurdicas (de hasta 8 puntos porcentuales) por una ms moderada que asegure la no generacin de faltante en la financiacin requerida para el SENA, el ICBF y la salud, lo que llevara a que la rebaja de tarifas no debiera exceder unos 3 puntos porcentuales. Ello, aparte del impuesto al patrimonio mencionado previamente. Adems, teniendo en cuenta las diferencias entre tarifas efectivas entre Personas Jurdicas con mayores ingresos y Personas jurdicas con menores ingresos, entre otras razones, convendra analizar la conveniencia de aplicar tarifas nominales de renta diferenciales entre ellas. Por ltimo, la Contralora General llama la atencin a la necesidad de realizar importantes ajustes al rgimen tributario de empresas del sector minero, ante la evidencia del usufructo de tratamientos preferenciales de tal magnitud, que en ocasiones llega al punto de que el monto total de impuestos y regalas pagados al Estado, en conjunto, resulten ser inferiores a los beneficios tributarios recibidos por ellas. IMPUESTO AL IVA Y EL CONSUMO No existe un consenso entre tericos y especialistas sobre el nmero ptimo de tarifas del IVA y si el impuesto sobre el consumo es una poltica mejor (en trminos de bienestar) que el IVA. Obviamente, la jerarquizacin de polticas depender, en buena medida, de los objetivos buscados, de la estructura de los mercados y del grado de diferenciacin de productos. En trminos de la propuesta gubernamental, la Contralora General encuentra que los cambios tarifarios planteados: reduccin y unificacin de tarifas, ms el efecto neto de un nuevo impuesto al consumo para algunos bienes que pasaran de una tarifa aumentada a la tarifa general, la incidencia de la reforma sobre la recomposicin del gasto oscilara entre un 1 punto porcentual en el primer decil hasta slo 0,3 puntos en el decil ms alto. As, de manera agregada se tendra un efecto marginal sobre la recomposicin del gasto entre los deciles y, por tanto, un mnimo impacto en el ndice Gini, que llegara a 0,036l9, es decir con una reduccin de apenas 0,0013 sobre el ndice Gini actual. Consecuentemente, las modificaciones propuestas al IVA en la reforma tributaria no generaran un cambio sustancial en el efecto regresivo que tiene este tributo en la actualidad. Con relacin al impacto de la reforma del IVA y el impuesto al consumo en el recaudo, se tendra que en pesos de 2013, los cambios tarifarios tendran un efecto neto de aumento en el recaudo por una suma moderada cercana a $376 mil millones, los cuales se explican por el efecto conjunto de los
9

nuevos ingresos que se generaran a travs del impuesto al consumo por $1,5 billones y de una reduccin de $1 billn en el recaudo del IVA. Ante los moderados impactos a nivel agregado en el recaudo y la equidad, resulta de indudable importancia que se profundice en los impactos de la reforma en la eficiencia y productividad del tributo, el mejoramiento en su administracin y la reduccin de la evasin. En este sentido, la Contralora General considera oportuno y adecuado que con el impuesto al consumo se busquen gravar con tarifas elevadas a bienes diferenciados suntuarios y otros, con miras a reducir la inequidad de los impuestos indirectos y mejorar la administracin tributaria. ///////

Como consecuencia de los severos cuestionamientos a los que est sujeto el proyecto de reforma tributaria presentado por el Gobierno nacional en trminos del propsito de avanzar hacia una mayor presin tributaria efectiva y a una mayor equidad, progresividad y eficiencia de la estructura tributaria del pas, la Contralora General de la Repblica considera que no sera prudente ni conveniente que se tramitara el proyecto en lo que resta de la presente legislatura, sino ms bien que se aplazara su tramitacin a la prxima legislatura para dar la oportunidad de tener un debate ms amplio en crculos acadmicos, en el Gobierno y en el mismo Congreso de la Repblica, y por supuesto en la opinin pblica, como condicin indispensable para acertar con una reforma tributaria que aporte en el proceso de construccin de una sociedad ms democrtica e incluyente.

10

1. DIAGNSTICO 1.1. PANORAMA DE LAS FINANZAS PBLICAS.

De acuerdo con la Exposicin de Motivos del PROYECTO DE LEY POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES 5, la carga de impuestos en Colombia asciende al 17,3% del PIB en 2011 y el Gobierno Nacional participa con el70% de ella. Pese a que se ha duplicado desde 1990, este nivel de tributacin est muy por debajo de los pases de la Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo EconmicosOECD (Anexo 1) y es el segundo ms bajo entre las principales economas de Amrica Latina LAC76 (Anexo 2), cuyo promedio es de 17,1%. El aumento del recaudo durante el periodo 1990-2011 no ha permitido cerrar la brecha para atender el gasto primario (gasto total sin intereses de la deuda) y, mucho menos, el gasto total7. Las finanzas pblicas presentan un dficit estructural desde hace varios aos que alcanza un valor cercano al 4,5% del PIB,mientras que la economa est creciendo a ritmos superiores o cercanos al de su nivel potencial8 (Grfico 1).

Los limitados recursos no permiten que el Estado Colombiano cumpla cabalmente con las responsabilidades de Gasto Pblico. Las deficiencias en infraestructura (bsica, tecnolgica y cientfica), por ejemplo, aunadas a las relacionadas con la estructura institucional y la legislacin empresarial, y otras propias del sector empresarial, provocaron, entre 2011 y 2012, un descenso de 6
5

Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico. EXPOSICIN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES, pag 2, Cuadro 1. Argentina, Brasil, Chile, Colombia, Mxico, Per y Venezuela. El sistema tributario de Colombia recauda insuficientes recursos, reproduce importantes ineficiencias, es claramente inequitativo y muy complejo. Desde una perspectiva internacional, la recaudacin tributaria resulta insuficiente en comparacin con el tamao del gasto pblico (Banco Mundial, 2012, pag. 15). El actual nivel de ingresos tributarios resulta insuficiente en relacin al tamao del dficit fiscal estructural de Colombia. Los ingresos tributarios son insuficientes con respecto al gasto total, esto ha dado origen a un dficit fiscal estructural, estimado en 3.8 por ciento para el Gobierno Central en 2010 (Banco Mundial, 2012). 11

puntos en el escalafn de competitividad, lo que dej a Colombia en situacin muy precaria: en la posicin 52 entre 59 pases9. De igual manera, el nivel de tributacin del Gobierno Nacional Central (GNC) no alcanza para atender las necesidades de los ciudadanos, que son considerables en la medida en que el 40% de la poblacin (el 57% de la del campo) es pobre y el 23% se encuentra bajo la lnea de la pobreza extrema (www.dane.gov.co). Adems subsiste un inaceptable nivel de inequidad, an en el contexto de pases en desarrollo10, y una necesidad apremiante de reparar a los seis millones de vctimas de la violencia. En este contexto, resulta indispensable que la reforma tributaria busque hacer ms equitativo el sistema tributario, a travs de una mayor progresividad en las tarifas. Y ello no solo por razones de ndole domstica sino tambin para poner a tono la poltica tributaria con principios de la agenda de gobierno de Amrica Latina, en la que la equidad tributaria constituye un nuevo paradigma11. Un sistema tributario con una base progresiva robusta mejora la distribucin del ingreso, por la va del impacto sobre el ingreso disponible y por la generacin de recursos que permitan financiar gasto pblico social. A este propsito pueden contribuir tanto el impuesto sobre la renta como el impuesto al patrimonio12, por afectar directamente el ingreso y la riqueza, respectivamente. 1.1.1. EVOLUCIN DE LOS INGRESOS DEL GOBIERNO NACIONAL El ingreso del Gobierno Nacional Central en 2011 alcanz un valor cercano a los $84 billones (13,6% del PIB). El impuesto sobre la Renta y Complementarios aport el 40,2% del recaudo, el IVA interno el 29%, el IVA externo el 14,5%, el Gravamen a los Movimientos Financieros 5,86%, el impuesto al Patrimonio 5,14%, Arancel 5,07%, Timbre 0,14% y los dems el 0,07%. El impuesto sobre la Renta, el IVA interno y el IVA externo han venido configurando los pilares del sistema tributario, cuyo recaudo se fortaleci, en el ltimo decenio, con la creacin del impuesto a las transacciones financieras y el impuesto al patrimonio. El mayor dinamismo durante el periodo 1980-2011 lo registr el IVA interno, con una tasa de crecimiento promedio del 9,3%, seguido por el IVA externo con un aumento promedio del 7,7% y finalmente, el impuesto sobre la Renta y Complementarios con un 7,2%. Este comportamiento revela una recomposicin entre los impuestos. Al ponderar el recaudo de cada uno de estos impuestos por su participacin en el agregado, se tiene que el peso del impuesto de renta en el agregado pas del 70% en 1970 al 57% en 2011y el recaudo externo del 28% al 13%, mientras que el IVA interno subi del 2% al 30%.

Anuario de Competitividad Mundial International Institute for Management Development (IMD). Resultados para Colombia 2012. Observatorio de Competitividad. Direccin de Desarrollo Empresarial. Departamento Nacional de Planeacin (DNP). Mayo de 2012. Tomado de:http://razonpublica.com/index.php/econom-ysociedad-temas-29/3039-competitividad-colombia-va-perdiendo-el-ano.html 10 El coeficiente de concentracin del ingreso es uno de los ms altos del mundo (Gini=0.569) (Anexo 3). 11 En el contexto de cambios polticos y econmicos orientados a mejorar el impacto de las polticas econmicas en la distribucin del ingreso, la cuestin tributaria ha encontrado en la ltima dcada un lugar de significacin. Mientras que las reformas de los aos 80 y 90 han puesto su nfasis en los aspectos de solvencia y eficiencia de la poltica tributaria, es evidente que actualmente se observan cambios en este paradigma en el cual la cuestin de la equidad distributiva encuentra un lugar privilegiado. As, se observa que la cuestin de la progresividad y redistribucin va tributos es precisamente un tema de anlisis y evaluacin en el diseo de todas las reformas recientes. Sabaini, Juan, Juan P. Jimnez y Daro Rossignolo. (2012). Imposicin a la renta personal y equidad en Amrica Latina: Nuevos desafos. CEPAL - Serie Macroeconoma del desarrollo N 119. 12 El sistema tributario colombiano tiene un potencial considerable inexplotado para reducir la gran desigualdad de ingresos que se observa en el pas (Banco Mundial, 2012, pag.15). 12

Grfico 2. Composicin de los Ingresos Tributarios de Gobierno Nacional Central

En suma, la poltica tributaria colombiana en los ltimos 30 aos ha estado orientada a la profundizacin del recaudo de los impuestos indirectos (IVA interno especialmente) y a la reduccin de la carga fiscal en el impuesto de renta y del comercio exterior. Tal y como sealan Juan Gmez Sabaini y Juan OFarrell (2009) en su anlisis de la economa poltica de los sistemas tributarios de Amrica Latina13, esta tendencia se enmarca dentro de las propuestas del Consenso de Washington y las condicionalidades impuestas por los organismos internacionales. En este contexto, deben entenderse las polticas de desregulacin de la economa, la reduccin del Estado, la sustitucin de los impuestos al comercio exterior por una rpida difusin y fortalecimiento del IVA. Varios pases de la OCDE (Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmico) cuentan con sistemas tributarios progresivos en la medida en que su carga fiscal descansa principalmente en los impuestos a los ingresos y ganancias, a diferencia de lo que sucede en trminos generales en los pases de Amrica Latina en los que su carga fiscal descansa fundamentalmente en los impuestos generales al consumo14. En algunas economas desarrolladas se debate sobre cmo profundizar la equidad vertical de la estructura tributaria, de manera que quienes tienen una mayor riqueza o un mayor ingreso sean los que ms tributen, y sobre cmo garantizar un tratamiento igual entre iguales (equidad horizontal) y as fortalecer el consentimiento ciudadano frente al sistema impositivo y, por ende, la gobernabilidad del Estado. En esta lnea se resaltan las iniciativas legislativas de la Buffett Rule en los Estados Unidos o
13

Gmez Sabaini, J y Juan OFarrell. (2009). La Economa Poltica de la Poltica Tributaria en Amrica Latina En 21 Seminario Regional de Poltica Fiscal ILPES/CEPAL, Santiago de Chile. Enero 26 al 29, 2009. Versin preliminar. http://www.cepal.cl/ilpes/noticias/paginas/4/35064/gomez_sabaini_Informe_Preliminar_ver_20_enero.pdf. 14 Gonzlez, D Carol Martinoli y Jos Luis Pedraza. (2009).Sistemas Tributarios de Amrica Latina Situacin actual, reformas y polticas para promover la cohesin social.IEF, RAAM, Eurosocial Fiscalidad. Espaa, junio de 2009, pag. 72. 13

la revolucin fiscal (Por une rvolution fiscale en Francia) que plantean Thomas Piketty y otros en Francia. En el ncleo de esas propuestas se encuentra una mayor progresividad del sistema impositivo en renta (las rentas muy altas deben ser sujetas a tarifas muy altas y, lo que es ms importante, a tarifas marginales crecientes), por lo que un cambio fuerte en el nivel de ingresos debe conllevar cambios consecuentes en las tarifas. No es concebible que, como lo declara el multimillonario Warren Buffett, el tipo impositivo que l paga sea inferior al de su secretaria dentro de un marco legal que permite hacer uso de los agujeros del sistema (elusin fiscal) o del conjunto de nichos fiscales capturados (gasto tributario)15. Este hecho ha llevado a proponer personalizar el IVA y despersonalizar el impuesto sobre la renta personal. La personalizacin del IVA consiste en generalizar la base imponible del impuesto y luego compensar a los ingresos de los deciles inferiores, mediante la devolucin del monto pagado (p.e., el IVA digital). Esta visin de personalizar el IVA supera la prctica extendida de exonerar bienes y servicios o, lo que es peor, gravarlos a tasa cero con propsitos redistributivos, lo que reduce fuertemente la recaudacin del impuesto, complica su administracin y transfiere recursos a grupos sociales que no los necesitan16. La despersonalizacin del impuesto sobre la renta parte de fijar un mnimo de renta no imponible, de tal manera que cerca del 80% de la poblacin ms pobre quede por fuera de la base imponible y, de otro lado, eliminar o minimizar al mximo las exenciones fiscales. Para aplicar la primera propuesta, Colombia tendra el inconveniente enfrentar un muy elevado grado de informalidad en la economa. Por ejemplo, en el decil 1, el 20% del ingreso proviene de una relacin laboral como asalariado y el 41% trabajando como independiente, en el decil 10 esta relacin es de 48% y 18%, y en el decil 5 de 51% y 30%, respectivamente (vase www.dane.gov.co).

1.1.2. EVOLUCION DE LOS GASTOS. El total de pagos de la Nacin en 2011 ascendi a $106,6 billones, que equivale a 17,3% del PIB. El crecimiento real promedio de los pagos del Gobierno Nacional Central durante el periodo 1990-2011 fue del 7,8% al pasar de $22,2 billones en 1990 a $106,6 billones en 2011. Este incremento lo explican en un 71,2% los pagos en Funcionamiento, y dentro de ellos el rubro de Transferencias; 15,2% la Inversin, y el restante 13,6% los pagos de Intereses de la deuda pblica interna y externa. Dentro de las transferencias se incluyen los recursos para proveer los servicios esenciales de educacin, salud, agua potable, entre otros, por parte de las entidades territoriales a travs del Sistema General de Participaciones (SGP).

15

"Mis amigos y yo hemos sido mimados durante mucho tiempo por un Congreso amigo de los multimillonarios. Es momento de que nuestro gobierno se ponga serio sobre el sacrificio compartido" ("Dejad de mimar a los super ricos". En: The New York Times). Buffett, adicionalmente seal que su factura fiscal del ao pasado fue de 6.930.744 dlares (unos 4,8 millones de euros). "Suena a mucho dinero. Pero lo que pague fue solo un 17,4 % de mis ingresos, y ese es un porcentaje mucho ms bajo del que paga cualquiera de las otras 20 personas de mi compaa. La carga fiscal de ellos vara desde el 33% al 41% y de media fue del 36%". Adicionalmente, Buffett insisti en que un alza fiscal para los ricos no desalentar la inversin. "He trabajado con inversiones durante 60 aos y an no he visto, ni siquiera cuando las tasas sobre los beneficios de capital eran del 39,9 por ciento entre 1976 y 1977, que nadie deje de invertir por un incremento de la presin fiscal sobre sus potenciales ganancia. La gente invierte para hacer dinero, y los potenciales impuestos nunca les han asustado". 16 Barreix, A., Martn Bs y Jernimo Roca (2009). Equidad Fiscal en Centroamrica, Panam y Repblica Dominicana. Washington, DC: Banco Interamericano de Desarrollo. http://www.eurosocialfiscal.org/index.php/publicaciones/listado/idmenu/100. 14

Las fuentes de presin del gasto pblico durante el periodo 1990-2011, segn su orden, son: Transferencias a las Entidades Territoriales (hoy SGP) que explican el 26,4% del mayor gasto; la Inversin el 16,7%; las Pensiones el 14,5%; los Servicios Personales el 14,2%; Otras Transferencias (Universidades, entre otras) el 13,3%; los Intereses de la deuda interna 6,2%; los Gastos Generales el 5,1%; y, finalmente, los Intereses de la deuda externa el 3,6%. Para el periodo 2000-2011 el cambio sustancial se presenta en el rubro de Pensiones que pasa a explicar el 23,3% del cambio sucedido en el total de pagos en ese periodo, en tanto que pierden peso los Servicios Personales, las Transferencias territoriales, las Otras transferencias y los Gastos Generales (Grfico 3). Grfico 3. Evolucin del gasto del Gobierno Nacional Central1990-2011

1.2.

ESTRUCTURA TRIBUTARIA ACTUAL.

1.2.1. IMPUESTO DE RENTA. Segn la exposicin de motivos del Proyecto de reforma tributaria, solo 4,6 millones de personas, el 20% de la poblacin econmicamente activa, contribuye con el impuesto de renta 17. Este hecho es consistente con el nivel de ingresos de la poblacin. La encuesta de Ingresos y gastos muestra que solo cerca del 4% de los hogares colombianos perciben un ingreso superior a 9 salarios mnimos (Cuadro 1), que es el nivel en el que comienza la aplicacin de la tributacin, dada la capacidad de pago. As, la actual estructura impositiva es el resultado del grado de concentracin histrica de la riqueza en Colombia que se profundiza an ms a travs del proceso poltico, mediante el otorgamiento de beneficios fiscales explcitos o va un gasto pblico localizado favorable a ciertos sectores, muchas veces aventajados y no necesariamente ms vulnerables. Con esa estructura de ingresos la propuesta de aumentar la base gravable del impuesto de renta y reducir las tarifas impositivas dejando tasas marginales decrecientes para los ingresos ms altos,ira claramente en detrimento de la equidad fiscal y en la profundizacin de la inequidad existente. Con el agravante de que el impuesto al consumo, la unificacin de las tarifas y la posible ampliacin de las bases gravables, en su conjunto, favorece a los estratos de mayor ingreso (mayor nivel de
17

Gobierno Nacional (2012). PROYECTO DE LEY. EXPOSICIN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES. Pag. 56. 15

consumo) y perjudica a los estratos medios y bajos, dado que las clases medias y pobres dedican al consumo prcticamente la totalidad de su ingreso.

Cuadro 1. Encuesta de ingresos y gastos 2006-2007 Total de Hogares 11 144 850 Total nacional 3 580 344 Menos de 1 S. M. 3 096 440 De 1 a menos de 2 SM 1 566 330 De 2 a menos de 3 S.M. 918 917 De 3 a menos de 4 S.M. 588 630 De 4 a menos de 5 S.M. 344 708 De 5 a menos de 6 S.M. 245 854 De 6 a menos de 7 S.M. 151 936 De 7 a menos de 8 S.M. 104 790 De 8 a menos de 9 S.M. 83 072 De 9 a menos de 10 S.M. 111 982 De 10 a menos de 12 S.M. 102 540 De 12 a menos de 15 S.M. 60 639 De 15 a menos de 20 S.M. 76 740 De 20 S. M. y ms 111 926 Sin informacin de monto Fuente: DANE. Nivel de Ingresos

1.2.1.1. Las tarifas Nominales y Efectivas: Personas Jurdicas Las tarifas nominales vigentes en Colombia se encuentran dentro de los rangos internacionales. La tarifa que rige en Colombia para las Personas Jurdicas est por debajo de Argentina (35%) y cerca de Francia (33%) e Italia (31,4%). Algo parecido sucede con las marginales de 19%, 28% y 33% que rigen en Colombia para las Personas Naturales (Cuadro 2). Ahora bien, en presencia de mltiples exenciones y tratamientos preferenciales resulta indispensable quela evaluacin del sistema tributario actual y de propuestas de medidas que reorienten el sistema hacia la equidad deba hacerse sobre las tarifas efectivas aplicadas en la prctica. De acuerdo con las declaraciones de renta de las Personas Jurdicas y Naturales del ao gravable 2010, presentadas en 2011, el impuesto sobre la renta gravable causado fue de $19 y $3 billones, respectivamente, lo cual equivale al 87% y 13% del total. De acuerdo con las declaraciones de renta de las Personas Jurdicas y Naturales del ao gravable 2010, presentadas en 2011, el impuesto sobre la renta gravable causado fue de $19 y $3 billones, respectivamente, lo cual equivale al 87% y 13% del total.

Cuadro 2. Alcuotas del Impuesto sobre la Renta en los Pases Miembros del CIAT Pas Personas Jurdicas Personas Naturales Argentina 35 9 al 35 16

Cuadro 2. Alcuotas del Impuesto sobre la Renta en los Pases Miembros del CIAT Bolivia 25 13 y 12.5 Brasil 7.5 a 27.5 34 Canad 19.5 15 al 29 Chile 17 5 al 40 Colombia 34 19, 28 y34 Costa Rica 30 10 al 15 Ecuador 15 o 25 5 al 25 Espaa 30 24 al 43 EE.UU 15 al 35 15 al 35 Francia 33 y 15 5,5 al 40 Italia 31.4 23 al 43 Mexico 28 3 al 28 PasesBajos 20 al 25,5 2 al 52 Paraguay 10 8 al 10 Portugal 25 10.5 al 42 Venezuela 15 al 34 60 y 50 6 al 34 Fuente: Centro Interamericano de Administraciones Tributarias. (Marzo de 2009).

Para la aproximacin al clculo de la tarifa efectiva se desarrollan dos ejercicios. En el primero, se calcula la base gravable como la diferencia entre el Ingreso Bruto (IV) y los Costos Totales (CT), encontrndose que la tarifa para el agregado de las personas jurdicas es slo el 10% con un ndice de variabilidad del 56%. El segundo ejercicio se realiza incluyendo, adems, los gastos operacionales de administracin y los de ventas que aparecen en los renglones de las declaraciones bajo la denominacin GASTOS_OPERACIONALES_ADMON y GASTOS_OPERACIONALES_VENTAS. Cuando se relacionan estos gastos con los ingresos brutos que aparecen en las declaraciones de renta, el ratio para el agregado de las declaraciones es del 24%; sin embargo, hay declaraciones donde esta relacin es superior al 50% e incluso alcanza a ser el 98% de los ingresos brutos. Con base en este segundo escenario, la tarifa efectiva resultante es an ms baja. La diferencia entre la tarifa nominal y la efectiva est influida por los descuentos tributarios, las exenciones fiscales y, en general, los beneficios que cada sector logra, en buena medida segn su capacidad de lobby y el poder poltico-econmico que ostenta. Desde el punto de vista de las empresas, la existencia de tratamientos tributarios preferenciales en sus diversas formas, crean distorsiones en la tributacin efectiva entre sectores econmicos que generan inequidades a nivel sectorial18. As pues, las graves falencias en equidad y transparencia del sistema tributario colombiano se deben en esenciaa un problema de carcter eminentemente poltico y de poder: La intervencin de representantes de los diferentes gremios , dej evidenciar de una manera transparente y clara tanto para el Gobierno como para el Congreso y la comunidad en general la necesidad sentida de cada sector de proteger sus intereses, pero especialmente la insistencia de cada uno de ellos en que se mantengan los beneficios o tratamientos preferenciales que desde hace varias aos vienen aplicando para sus diferentes actividades19.
18

Exposicin de Motivos del Proyecto de Ley Por medio del cual se sustituye el Estatuto Tributario de los Impuestos Administrados por la Direccin de Impuestos y Aduanas Nacionales, julio de 2006. 19 Fueron sentidas las intervenciones del sector agropecuario, del sector del transporte, del sector de la cultura, del sector de aerolneas, del sector financiero, del sector de reforestacin, del sector de los servicios pblicos, del sector editorial, del sector de la construccin, del sector solidario, del sector de zonas francas, todos ellos reconociendo que las distintas reformas tributarias les han otorgado ciertos tratamientos bien sea por efecto de exenciones en el impuesto o desgravamen de ingresos o por otorgamiento de deducciones especiales ms all del pago normal del cien por ciento o por descuentos tributarios afectando directamente el 17

La situacin descrita provoca la regresividad del Impuesto de renta, que trata la exposicin de motivos, que para el caso de las Personas Jurdicas es bastante evidente. Cuando se calcula la curva de Lorenz para la diferencia entre los ingresos brutos (IV) y los costos totales (CT), se encuentra que el 10 por ciento de las empresas donde los Ingresos menos los Costos (IV-CT) son ms bajos concentra (menos ricos) tan slo el 2,5% de esta diferencia, mientras que el 10% de las empresas con de esta diferencia es la ms grande (ms ricos) llega a concentrar el 47%(Grfico 4). La diferencia entre los ingresos brutos y los costos totales para las Personas Jurdicas menos ricos oscila entre 0 y 167 mil millones de pesos al ao, mientras que para los ms ricos esta diferencia tiene un lmite inferior de 5 billones de pesos y uno superior de 43 billones de pesos. Con base en esto, se calcul la tarifa efectiva para cada uno de estos sub-grupos, encontrndose que las Personas Jurdicas menos ricos tienen una tarifa efectiva del 5%, mientras que la de las Personas jurdicas ms ricos tienen una del 3%. Grfico 4. Curva de Lorenz para las Personas Jurdicas

Tales resultados son explicables por el conjunto de exenciones y privilegios a los que acceden las grandes empresas, que deterioran tanto la equidad horizontal como la vertical. Como resultado del clculo de las tarifas efectivas, es posible aproximarse a la calificacin de la poltica tributaria en trminos de su aporte a la redistribucin del ingreso. Para esto, se supone que el ingreso medio es el resultado de los ingresos agregados dividido por el nmero de declaraciones (casos) y con base en ello se procede a calcular el Coeficiente de Gini, antes y despus de impuestos.
impuesto o simplemente por manejo de tarifas diferenciales y reducidas frente al comn denominador de los contribuyentes, que en la expresin manifiesta a travs de dichos foros pretenden desde luego la permanencia bajo dicho esquema tributario. PONENCIA PARA PRIMER DEBATE AL PROYECTO DE LEY No. 039/06 C 043/06 S POR LA CUAL SE SUSTITUYE EL ESTATUTO TRIBUTARIO DE LOS IMPUESTOS ADMINISTRADOS POR LA DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES ACUMULADO PROYECTO DE LEY 03, 031, 061, 136, 159/06(C). COMISION CUARTA SENADO (Efran Cepeda Sarabia, Juan Carlos Restrepo Escobar, Alirio Villamizar Afanador, Lus Elmer Arenas Parra), COMISIN TERCERA CMARA (Bernardo Miguel Elas, Santiago Castro Gmez, ngel Cabrera Bez, Oscar Mauricio Lizcano, Alfredo Cuello Baute, Carlos Agusto Celis), COMISIN CUARTA CMARA (Alfonso Campo, Erick Julio Morris, Karelly Patricia Lara Vence), COMISION TERCERA SENADO (Antonio Guerra de la Espriella, Gabriel Zapata Correa, Lus Guillermo Vlez, Germn Villegas). 18

Primero, se calcula el coeficiente de Gini para la Renta Liquida Gravable, antes y despus de impuestos (Grfico 5). El resultado es una muy ligera disminucin del coeficiente y esto debido a que la tarifa sobre la cual se liquida el impuesto es bastante homognea, poco voltil. El Gini antes de impuestos es de 0,62034836 y despus de impuestos se reduce en un 0,69%, al pasar a 0,61604945. Segundo, dada la volatilidad que tienen las tarifas efectivas, se calcula el coeficiente de Gini, antes y despus de impuestos, tanto para los ingresos menos los costos, como para los ingresos menos los costos menos los gastos administrativos. As se obtiene que el mismo aumenta en 0,6% y 2,9%, respectivamente, al pasar de 0,5466179 a 0,5499392, el primero, y de 0,6582756 a 0,6777245, el segundo.

Con base en tales resultados se puede afirmar que la poltica de deducciones, exenciones fiscales y rentas exentas no es uniforme para todas las Personas Jurdicas sino que ms bien es discriminatoria, a tal punto que contribuye a concentrar an ms el ingreso, lo cual equivale a afirmar que la poltica tributaria para el conglomerado de declarantes que se cobija bajo el rubro de Personas Jurdicas discrimina a favor de las ms ricos, las que tiene una mayor rentamedida como Ingresos menos Costos o Ingresos menos Costos menos Gastos Administrativos. 1.2.1.2. Las tarifas Nominales y Efectivas: Personas naturales El rgimen vigente para determinar el impuesto de renta de las personas naturales se caracteriza por la distincin entre asalariados, trabajadores independientes y contribuyentes de menores ingresos. Esa clasificacin es necesaria, principalmente, para definir la obligacin formal de presentar o no declaracin de renta. En cuanto a los elementos sustanciales del impuesto solo hay diferencia, para esa clasificacin de personas naturales, entre la determinacin de la base gravable de las rentas laborales, segn la cual los ingresos se depuran con base en elementos fijados expresamente en la norma, y las dems rentas cuya depuracin se fundamenta en el principio segn el cual debe haber relacin de causalidad entre el concepto del valor a depurar y la generacin del ingreso que da lugar al gravamen.
19

De las rentas laborales se puede deducir el valor de los aportes obligatorios a salud y pensin, as como las cesantas (para salarios hasta de $9.117.150 350 UVT ), que, al tener la condicin de exaccin o no materializarse como ingreso para sus beneficiarios en forma inmediata, no son susceptibles de producir un incremento patrimonial neto (que es la condicin para que un ingreso se considere renta gravable), razn por la cual, estas corresponderan a deducciones tcnicas 20 y no a un beneficio como tal. As mismo, es deducible el gasto en que incurra el trabajador cuyos ingresos sean inferiores a 4.600 UVT o $119.825.400 anuales, para su formacin acadmica o la de su familia, o en plizas de medicina prepagada. En ambos casos, el monto deducible limitado al 15% del ingreso laboral no cobijado con otros beneficios (ingreso laboral neto). La legislacin colombiana tambin prev otra serie de descuentos que tienen un propsito diferente, principalmente el fomento de una conducta (ahorro), actividad o sector. La primera posibilidad de descuento es, al igual que en otras legislaciones, la de los intereses pagados en crditos hipotecarios para la adquisicin de vivienda (sin que est limitada a la primera u otras viviendas), hasta un monto de $31.258.800 anuales (1.200 UVT). Adems, se puede deducir (a ttulo de Ingreso no Constitutivo de Renta ni de Ganancia Ocasional), tanto de la base para calcular la retencin en la fuente como del Impuesto de Renta, el monto del ahorro en Fondos de Pensiones Voluntarias (Ahorro Pensional Voluntario), as como la parte de su ingreso laboral (hasta un mximo del 30% de dicho ingreso anual) que se ahorre en una Cuenta de Ahorros para el Fomento de la Construccin (AFC), siempre que no se retiren antes de cinco aos, salvo que se inviertan en la adquisicin de vivienda. Ello necesariamente supone que sus principales destinatarios son aquellos que tienen capacidad de ahorro, que son los de ingresos ms altos. El sistema financiero puede ofrecer tasas negativas (por debajo de la inflacin) y an as captar recursos puesto que los ahorradores compensan la rentabilidad negativa con el beneficio tributario. En este sentido, hay una transferencia neta de recursos del fisco al sector financiero y el gasto tributario es una fuente de rentabilidad para el sector financiero. En resumen, actualmente las rentas laborales se depuran con los aportes, obligatorios y voluntarios, a pensiones y con el ahorro para vivienda AFC, que son ingresos no constitutivos de renta; el aporte obligatorio a salud y el costo financiero de vivienda, o, alternativamente, los gastos en salud y educacin, que conforman deducciones y un monto equivalente al 25% del ingreso gravable con el que se cubriran gastos familiares de manutencin, que se considera normativamente como una renta exenta. La depuracin de las rentas laborales aplica mensualmente para determinar la retencin en la fuente y anualmente al determinar el impuesto, en cuyo caso se descuenta lo ya retenido, de manera que la determinacin de la base, en s misma, no da lugar a inequidades entre declarantes y no declarantes. A la base as determinada se le aplican tarifas marginales de 19%, 28% y 33%, segn los intervalos fijados. Aqu s se presentan diferencias entre la tributacin mensual y la anual por los mtodos aplicables para determinar la tarifa mensual (uno de los cuales es el promedio anual que se calcula en junio y en diciembre) y porque los intervalos mensuales no son equivalentes a los anuales21. Si la tributacin mensual resulta diferente a la anual, quienes cumplen los requisitos para declarar equilibran
20

Velarde A., Mara Silvia (1997). Beneficios y Minoraciones en Derecho Tributario. Editorial Marcial Pons, Madrid, pg. 49. 21 Los cuatro intervalos para la tarifa anual son: 1. Hasta 1.090 UVT, mnimo exento; 2. Hasta 1.700 UVT, tarifa marginal del 19%; 3. Hasta 4.100 UVT, tarifa marginal del 28%; 4. En adelante, tarifa marginal del 33%. Los cuatro intervalos para la tarifa mensual son: 1. Hasta 95 UVT, mnimo exento; 2. Hasta 150 UVT, tarifa marginal del 19%; 3. Hasta 360 UVT, tarifa marginal del 28%; 4. En adelante, tarifa marginal del 33%. Entonces, hay una diferencia de 50, 100 y 220 UVT, entre las cotas de los intervalos anuales y los mensuales. 20

la situacin a travs de la declaracin anual donde descuentan el valor retenido del impuesto a cargo. Por tanto, una fuente de inequidad est en la no posibilidad de declarar cuando los ingresos s han estado sujetos a retencin. Esta se corregira con la propuesta de darle efectos legales a las declaraciones que presenten voluntariamente quienes no estn obligados a hacerlo22. As, la fuente de las inequidades entre asalariados declarantes y no declarantes no est en el acceso a tratamientos preferenciales de los primeros frente a los segundos, sino en la aplicacin de las tarifas. La inequidad originada entre declarantes y no declarantes es cierta pero no sustancial. De hecho, en el ao gravable 2010 el 77,3% del valor retenido por todo concepto se dedujo del impuesto a cargo, va declaraciones. De las retenciones efectuadas a los ingresos laborales se dedujo cerca del 83%, mientras que de los dems conceptos se dedujo el 76,8%23.. GRAFICO 6.

IMP S ONE ODERE A/ INGRES RE IBIDOS UE T T NT OS C

6,0 5,0 4,0 3,0 2,0 1,0 ASALARIADOS. 2008 RENTISTAS DE CAPITAL. 2009 DEMS ACTIVIDADES 2010 1,8 2,0 1,9 1,9 1,8 1,8 5,1

4,9

4,8

Fuente: Clculos con base en declaraciones de renta publicadas en www.dian.gov.co La mayor fuente de inequidad est en la carga tributaria que soportan las rentas laborales frente a las dems rentas como lo muestra el Grfico 6. Por cada $100 de ingreso bruto, un asalariado tributa cerca de $5, mientras que un rentista de capital o de cualquier otra actividad tributa menos de $2. La brecha se debe a que a las rentas laborales slo se les permite la depuracin indicada, mientras que a las dems rentas, adems de deducir las erogaciones con relacin de causalidad, acceden a cuantiosos beneficios. En el caso de las rentas de capital, por ejemplo, cuando los dividendos no son objeto de gravamen, el socio accede indirectamente a los beneficios de los que goza la sociedad. Eso es lo que explica la diferencia de cerca de 3 puntos frente a la carga de los asalariados que muestra el Grfico 6. Para los socios y partcipes, la legislacin determina que una parte de la renta de dividendos y participaciones se encuentre exenta del pago del impuesto, cualquiera que sea su monto (art. 48 ET). Esto es, sin tener en cuenta su capacidad de pago: da igual recibir cien millones de pesos que diez mil.

22

El Artculo 1 del Proyecto propone modificar el Artculo. 6 del ET, en el que se adicionara un pargrafo con esta regla. 23 De acuerdo con la informacin de las declaraciones de retencin en la fuente, consolidadas, el valor total de retenciones ascendi a $19,6 billones y el total de retenciones descontadas en las declaraciones de renta ascendi a $15,2 billones. El valor total retenido, en el caso de las rentas laborales, fue de $1,8 billones y se descont un total de $1,5 billones. 21

En el borrador del proyecto de reforma, conocido en el mes de mayo, se propuso gravar su reparto con una mdica tarifa del 4%. Sin embargo, en la propuesta radicada finalmente por el Gobierno ante el Congreso de la Repblica, se elimin completamente esa posibilidad, sin que se conozcan los argumentos que llevaron a esa decisin. De esta manera, se mantiene plenamente vigente el artculo 48 del Estatuto Tributario (ET), conforme al cual los dividendos y participaciones percibidos por los socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores y similares, que sean personas naturales residentes en el pas, sucesiones ilquidas de causantes que al momento de su muerte eran residentes en el pas, o sociedades nacionales, no constituyen renta ni ganancia ocasional, siempre que las utilidades de las que deriven hayan sido declaradas en cabeza de la sociedad. En contraste, las rentas derivadas del reparto de dividendos se integran a las bases de tributacin en forma plena (o clsica, segn su propia denominacin)24en la mayora de pases de la OCDE y otros pases desarrollados como en Austria, Blgica, Repblica Checa, Alemania, Grecia, Irlanda, Islandia, Holanda, Eslovenia, Suecia; o reducida (con derecho a tax credit parcial)25 como en Australia, Canad, Chile, Mxico, y Nueva Zelanda, o con tarifas preferenciales (tipo reducido)26 como en Dinamarca, Israel, Japn, Polonia, Portugal, Espaa, Suiza, Turqua y Estados Unidos (actualmente 15%), con tasas que van de van de 12,5% (Irlanda) a 30% (Espaa, Australia, Alemania, Mxico)27. Otra fuente de inequidad en la tributacin de las personas naturales es el tratamiento a los ingresos por pensiones, muchas de ellas son bastante elevadas, dados los regmenes especiales que hasta hace muy poco (2010) estuvieron vigentes para su otorgamiento. Hasta 1997 las rentas percibidas a ttulo de pensin de jubilacin no tributaron absolutamente nada, independientemente del monto que fuesen. A partir de 1998 se limit la exencin a cincuenta salarios mnimos legales mensuales, actualmente equivalentes a 1.000 UVT mensuales ($26.049.000). Este hecho implica un verdadero privilegio o beneficio tributario para quienes perciben pensiones altas y es uno de los factores que ms inciden en la regresividad e inequidad del sistema en su conjunto, por las siguientes razones: 1. Porque ese MNIMO EXENTO, equivalente a $26.049.000 mensuales, resulta ser absolutamente desproporcionado no slo con respecto a la actividad (en realidad, inactividad, que es el supuesto fctico del que pende el pago de la pensin) que genera la renta, sino al Mnimo Exento reconocido a los trabajadores (que s incurren en costos para su percepcin); 2. Porque recae sobre un monto claramente revelador de capacidad de pago, no slo (aunque especialmente) en Colombia, sino en cualquier otro pas, inclusive desarrollado;

3. Porque recae sobre rentas altamente subsidiadas con cargo al Presupuesto Pblico que adems debe destinar una porcin creciente de recursos para su pago, lo que conlleva una doble inequidad (tanto en el ingreso al exonerar de pago a los mayores beneficiarios de este tipo de rentas como en el gasto que se destina a su pago),contribuyendo, de esa manera, a aumentar la inequidad general, ya no slo del Sistema Tributario sino tambin del Gasto Pblico; y 4. Porque establece un trato extremadamente inequitativo entre trabajadores activos e inactivos: el Mnimo Exento de los Pensionados es diez veces superior al de los trabajadores activos.

24

CL: Classical system (dividend income is taxed at the shareholder level in the same way as other types of capital income (e.g. interest income). 25 FI: Full imputation (dividend tax credit at shareholder level for underlying corporate profits tax). 26 MCL: Modified classical system (dividend income taxed at preferential rates (e.g. compared to interest income) at the shareholder level. 27 OECD/Taxation of Corporate and Capital Income (2012) 22

En efecto, como se ha sealado, mientras que en el caso de los trabajadores activos, el Mnimo Exento corresponde al reconocimiento, por parte del Legislador, de los costos mnimos en que deben incurrir como condicin sine qua non para percibir su renta (salarios)28; en el caso de los pensionados esa renta no supone necesariamente que se incurra en costos para su percepcin, y menos en semejante cuanta, reveladora claramente de capacidad de pago. Por va de ejemplo, en Estados Unidos (la mayor economa del mundo), la deduccin estndar29 a la que equivale el Mnimo Exento de Colombia, fue sealada, para el ao gravable 2009, en la suma de USD$5.700 (aproximadamente USD$12.000al ao, o USD$1.000 mensuales) para los trabajadores activos solteros o separados; en USD$11.400 para el casado que presenta la declaracin conjunta (o $23.000.000 anuales), y USD$8,350 ($17.000 anuales) para el padre cabeza de familia que es muy similar al mnimo exento nominal colombiano. En la misma legislacin estadounidense se tiene previsto que todo ingreso que sea mayor a dicha deduccin estndar (aproximadamente $11.400.000 anuales) est sujeto al impuesto de renta: a una tarifa del 10% si el monto de los ingresos tributables est entre USD$1 y USD$8.350, a partir de los cuales la tarifa marginal se incrementa al 15%, 25%, 28%, 33%, y 38%, segn los rangos de ingresos. En cuanto a capacidad de pago, una investigacin realizada con base en datos del IRS30 (el Servicio de Rentas de los Estados Unidos) concluy que un ingreso anual de USD$66,532es decir, aproximadamente $120.000.000 (ciento veinte millones de pesos) y que corresponde a casi una tercera parte del ingreso anual de un pensionado con exencin absoluta de impuestos en Colombia, ubica a su beneficiario dentro del 25% con mayor ingresos. En el mismo informe se seala que en los Estados Unidos, un ingreso anual de USD$113,018 (equivalentes a $203.000.000, que es menor al lmite de $312.588.000 totalmente exentos de impuesto por el Legislador colombiano) ubica a la persona que los reciba dentro la llamada elite top, que corresponde al 10% de las personas con mayores ingresos en ese pas. En estas condiciones, la pregunta obligada es: si una persona que recibe un ingreso anual de USD$66,532que equivalen aproximadamente a $120.000.00, se considera rica en los Estados Unidos, y tributa, por qu en Colombia, un pas ms pobre e inequitativo, se exenciona del pago de impuestos no slo ese monto, sino hasta casi el triple? Cmo pretender que ese monto no es demostrativo de capacidad de pago? Se justifica una exencin semejante sobre una renta subsidiada hasta en ms de un 80%, precisamente con impuestos? Y es que inclusive si la comparacin se hace con pases pares, la exencin resulta desproporcionada. En Chile31, por ejemplo, las pensiones se gravan como Ingresos de Segunda Categora, o "rentas del trabajo", en virtud del artculo 42 N 1 de la Ley del Impuesto de Renta (L.I.R). Sin embargo, las personas cuyos ingresos anuales sean menores de U$D 11,650.71, no estn obligadas a pagar dicho impuesto, y cualquier monto superior a este se grava con una tasa progresiva que va del 5% al 40%. En Mxico, a partir de febrero de 2010, se modific el rgimen tributario y de pensiones del Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS) y del Instituto de Seguridad Social y Servicios Sociales de los Trabajadores del Estado (ISSTE), disponindose que las superiores a nueve salarios mnimoses decir, mayores a U$D1.239.77 mensuales32 debern declararse para el pago del Impuesto Sobre la Renta (ISR).
28

Op. Cit. Pg. 79. Internal Revenue Service. Catalog Number 51807X, page 174. 30 McCormally, Kevin (2009). How Your Income Stacks Up. Kiplinger Washington Editors, Inc. 31 Art. 2 n. 1 de la L.I.R. Chile. 32 Artculo 137, Ley del Impuesto a la Renta, Mexico
29

23

De otro lado, en el Reino Unido, la pensin bsica del Estado se consagra como ingreso gravable; no obstante, al igual que en las dems legislaciones, tambin existe un monto de ingreso no gravable con el impuesto de renta, que la ley inglesa denomina personal allowance o Ingreso Personal libre de impuestos (equivalente al mnimo exento), el cual vara segn la edad: por va de ejemplo, en 2010para personas menores de 64 aos equivala a $USD9,996.21; y, para personas entre 65 y 74 aos aUSD$14,650.8. De esta manera, el Mnimo Exento de los pensionados colombianos resulta ser absolutamente desproporcionado para su nivel de ingresos, inclusive si fuesen percibidos en un pas rico, como se muestra en Grfico 7. Grfico 7

180000 160000 140000 120000 100000 80000 60000 40000 20000 0 Ingreso anual ex ento

Ing o ex res ento del im pues derenta(S to alarios ens es /P ion ) US (anual) D

D S U l u a o s e r g n I

Colombia 14423 159918

Estados Unidos 3650 12500

Mexico 11037 14836

Reino Unido 9996 14836

Chile 11650 11650

Monto mesada pensional ex enta (anual)

Como se aprecia, Colombia concede un beneficio tributario a favor de las jubilaciones que supera en ms de 7 veces el monto exento en pases como Estados Unidos y el Reino Unido, dos de las ms grandes potencias econmicas del mundo. 1.2.1.3. Beneficios tributarios Algunas cifras destacadas por el Banco Mundial indican la magnitud de los beneficios incluidos en el sistema tributario colombiano: el costo fiscal de los beneficios es equivalente a 4,5% del PIB33; los beneficios en el impuesto de renta, que en nmero han crecido 50% desde 2000 (hoy son 99) y en valor 77%, ascienden al 2,4% del PIB, mientras que los de IVA, que han pasado de 61 a102 entre 2000 y 2010, ascienden a 2,1% del PIB. Efectivamente, la poltica tributaria de los aos 2000 combin la adopcin de medidas transitorias, como incrementos temporales de tarifas en renta (sobretasa) y
33

En el estudio se advierte que la diferencia entre esta cifra y el 3% del PIB que calcula el Gobierno se explica por la medicin de distintos universos. Por ejemplo, la cifra estimada en este informe incluye gastos tributarios vinculados al impuesto sobre la renta personal, los cuales no estn incluidos en las estimaciones oficiales. Banco Mundial. El Gasto Tributario en Colombia: una propuesta de evaluacin integral y sistmica de este instrumento de poltica pblica. Pg. 4 24

Gravamen a Movimientos Financieros y el impuesto al patrimonio, con beneficios tributarios para aliviar a determinados sectores. Los beneficios fueron concedidos sin justificacin tcnica y sin acompaamiento administrativo, en respuesta a demandas particulares. El Banco seala, entre los factores que explican el crecimiento del Gasto Tributario, la dificultad para su remocin debido a la resistencia de los beneficiarios34. Los beneficios tributarios son una opcin de poltica econmica para cualquier Estado Moderno, pero se deben observar y seguir reglas bsicas para que el mecanismo responda a criterios de rentabilidad social y econmica35. Estas reglas se refieren a la necesidad de definir claramente los objetivos de poltica y los beneficios buscados, la forma de evaluarlos; perodos razonables de vigencia, el gasto tributario asociado, y supeditar su prrroga a su evaluacin para definir la conveniencia de mantenerlos, sustituirlos por gasto directo o eliminarlos definitivamente. Por ejemplo, la normatividad espaola establece que las exenciones y beneficios fiscales solo se pueden conceder por un trmino de cinco aos y extenderse por un perodo ms si as lo aconseja la evaluacin que sobre su efecto realice el poder legislativo36. Muchos de los beneficios que hoy existen en el sistema tributario colombiano han estado vigentes por ms de treinta aos y sobre ellos no se ha hecho una evaluacin que permita determinar su conveniencia. Los beneficios concedidos ms recientemente no han sido justificados y han seguido la tendencia de establecerse por un perodo de tiempo largo. Por ejemplo, los servicios hoteleros nuevos (a partir de 2003 y hasta 2018) gozarn de exencin del impuesto de renta por treinta aos ms, los servicios de ecoturismo por veinte aos y el transporte fluvial por quince aos. Aunque este tipo de normas se eliminen posteriormente, las actividades que se establezcan bajo esta legislacin conservan el derecho de la exencin en virtud de la figura de situacin jurdica consolidada y, por tanto, de todas formas se incurrir en Gasto tributario. As, el uso de los beneficios es un tema polmico en el pas pues no se tiene certeza sobre su impacto en la inversin, en el crecimiento, en la generacin de empleo o cualquier otra variable que se pretenda afectar. Algunos analistas han cuestionado la eficacia de estos estmulos en la inversin y su riesgo en la sostenibilidad de la poltica tributaria37. En general, las mediciones de impacto en Colombia omiten la cuantificacin de la mayora de ellos. Los beneficios erosionan las bases tributarias o el impuesto directamente (en el caso de los descuentos) no solamente por la magnitud del mismo sino porque dan lugar a refugios fiscales, es decir traslapan las rentas, ms an cuando, como en Colombia, el impuesto de renta est diseado bajo el concepto de renta global (total de ingresos que se depuran con el total de costos y gastos asociados) y no con depuracin independiente, segn el tipo de renta. Dado que en las ltimas reformas se han incorporado mltiples beneficios, la base del impuesto de renta se ha reducido notablemente. A su vez, en el caso del IVA, a pesar de que formalmente la base ha aumentado por la reduccin de bienes y servicios excluidos expresamente, an se mantiene baja debido a que las exclusiones por destinacin han aumentado.

34 35

Banco Mundial. Op. Cit. Pg. 4 CGR. Reasignacin de carga tributaria en Colombia: Propuestas y alternativas. Ed. AlfaOmega. 2002. CGR. La Propuesta Tributaria del Gobierno y sus Alcances. Poltica Fiscal. Economa Colombiana. No. 293. Diciembre de 2002. CGR. Evaluacin del Proyecto de Ley de Reforma Tributaria. Informe Especial. Economa Colombiana. Nos. 304-305, Septiembre-Diciembre de 2004. 36 Constitucin Espaola. 37 RESTREPO, Juan Camilo. Anlisis de Coyuntura Econmica, Los Privilegios Tributarios. Economa Colombiana No. 326. Contralora General de la Repblica. 2009. P 171-185 25

La amplia actividad legislativa en materia tributaria de los aos 200038, otorg mltiples beneficios adicionales a los ya existentes, lo cual explica el crecimiento del Gasto Tributario presentado por el Banco Mundial. Al revisar las exposiciones de motivos y las ponencias de las respectivas leyes se advierte que no se siguen las reglas, arriba mencionadas, con miras a garantizar el cumplimiento de los objetivos de poltica que justificaran tales tratamientos preferenciales. El primer mensaje del documento del Banco Mundial indica que la tendencia creciente en el nmero de gastos tributarios, observada durante la ltima dcada, es preocupante porque no se tiene conocimiento sobre el beneficio neto que puede derivar a la sociedad el uso de este instrumento de poltica pblica39. De la lectura conjunta de las reformas del 2000 se deriva que las restricciones a la progresividad provienen ms de las diferencias entre la forma como se gravan las rentas de trabajo frente a las de capital, que de la estructura de tarifas de personas naturales. Las rentas de capital se gravan casi exclusivamente en cabeza de la sociedad y all gozan de importantes beneficios incluidos los que se conceden por mantener e incrementar el capital de las sociedades. Ingresos como la prima en colocacin de acciones, la distribucin de utilidades o reservas en acciones o cuotas de inters social, las capitalizaciones producto de revalorizaciones y/o reservas, estn cubiertos por tratamientos preferenciales. El gasto tributario en el impuesto sobre la renta para las Personas Jurdicas y Naturales, calculado con base en los microdatos de las declaraciones que la DIAN publica en su pgina web (www.dian.gov.co) incluyendo slo las deducciones por inversin en activos fijos y las rentas exentas, valuadas a las tarifas nominales, y los descuentos tributarios, indica que la Nacin habra dejado de percibir $8,3 billones en 2010 (Cuadro 3).

CUADRO 3. GASTO TRIBUTARIO PARA EL 2010. PERSONAS NATURALES Y JURIDICAS MILLONES DE $ DEL 2010 RentasExentas Deduccin en Activos fijos Descuentos tributarios TOTAL PARTICIPACIN (%) Rentas Exentas Deduccin en Activos fijos Descuentos tributarios TOTAL Fuente: DIAN. NATURALES 1,538,087 20,280 21,418 1,579,785 NATURALES 97.4 1.3 1.4 100.0 JURIDICAS 2,428,714 3,867,482 471,759 6,767,955 JURIDICAS 35.9 57.1 7.0 100.0 TOTAL 3,966,801 3,887,762 493,177 8,347,740 TOTAL 47.5 46.6 5.9 100.0 % DEL PIB NATURALES 0.25 0.00 0.00 0.26 NATURALES 38.8 0.5 4.3 18.9 JURIDICAS 0.39 0.63 0.08 1.10 JURIDICAS 61.2 99.5 95.7 81.1 TOTAL 0.64 0.63 0.08 1.36 TOTAL 100.0 100.0 100.0 100.0

La deduccin por inversin en activos fijos, que representa cerca del 46,6% del total del gasto tributario (0,63% del PIB) fue derogada en la ltima reforma tributaria (Ley 1430 del 29 de diciembre de 2010) y actualmente est vigente para 66 empresas que firmaron contratos de estabilidad jurdica 40. En virtud
38

Cinco reformas tributarias: Ley 633 de 2000, Ley 788 de 2002, Ley 863 de 2003, Ley 1111 de 2006, Ley 1430 de 2010; dos estados de excepcin: Estado de Conmocin Interior, declarado mediante Decreto 1837 de 2002 y Estado de Emergencia Social, decretado mediante Decreto 4975 de 2009, el cual fue declarado inexequible mediante sentencia C-252-10, as como las normas que se expidieron en su desarrollo (Sentencia C-253-10) . La Corte decidi diferir los efectos de esta ltima inexequibilidad y ordenar la remisin del recaudo a la red hospitalaria pblica y a garantizar atencin en salud en el rgimen subsidiado. Adems, se modific el Estatuto Tributario, mediante veinte (20) normas legislativas ms. 39 Banco Mundial. Op. Cit. Pg. 1. 40 Banco Mundial (2012). El Gasto Tributario en Colombia. Bogot, Colombia , pag. 51. 26

de la eliminacin de la deduccin por inversin en activos fijos, el monto de los Beneficios se redujo a en 2011 y, consecuentemente, el costo fiscal bajo a $5.9 billones (1.0% del PIB). Hay un conjunto de exenciones tributarias importantes que se omiten en el clculo que constituyen beneficios pero que no se encuentran separadas en las declaraciones. En el mbito de las Personas Naturales, las exenciones fiscales explican un 97,4% las rentas exentas, y el 86,6% de ellas le corresponde a los asalariados, aspecto en el cual centra su atencin el proyecto de reforma tributaria, dejando a un lado el resto de privilegios. Es de anotar que el impuesto de renta lo explica en un 87% las Personas Jurdicas y en un 13% las Naturales; y en las Naturales el 52% es el pago que realizan los asalariados. El gasto tributario impacta negativamente la productividad del impuesto. La productividad se mide como la relacin entre la tarifa efectiva y la tarifa nominal ((Recaudo/Base)/Tarifa nominal). Si se calculan las dos tarifas para el 2000 y para el 2010 con base en los microdatos de las declaraciones de las Personas Jurdicas y Naturales, la productividad del impuesto de renta de las Personas Naturales es casi cuatro veces superior a la de las Personas Jurdicas, lo cual indicara que una reforma tributaria se debera centrar preferentemente en aumentar la productividad del impuesto sobre la renta en las Personas Jurdicas (Cuadro 4). Cuadro 4. Tarifa Nominal, Efectiva y Productividad del Impuesto sobre la Renta NATURALES JURIDICAS 2000 NOMINAL 10.25 35.00 2000 EFECTIVA 5.16 3.80 2000 PRODUCTIVIDAD 0.50 0.11 2010 NOMINAL 8.99 33.00 2010 EFECTIVA 5.22 4.90 2010 PRODUCTIVIDAD 0.58 0.15 Para evaluar el comportamiento de la productividad a nivel agregado se acostumbra a relacionar el recaudo como proporcin del PIB y la tarifa nominal, tal y como se presenta en el Grfico 8 para el impuesto a la renta durante el periodo 1970-201041. Durante el sub-periodo 2001-2009, el buen comportamiento que tuvo el recaudo se explica especialmente por el crecimiento econmico sostenido, lo que caus un impacto positivo sobre la productividad, que ascendi de un 11% a un 17%.A diferencia, la productividad ms baja se presenta en el periodo 1983-1985cuando rega una tarifa del 49%y el recaudo apenas llegaba a un 2,6% del PIB (Snchez y Espinosa 2005, pag. 16)42.

Grfico 8.Productividad del Impuesto sobre la Renta 1970-2010

41

El dato del PIB que aqu se utiliza corresponde a PIB base 2005 del DANE. El ejercicio se hace con las cifras publicadas por la DIAN en su pgina web (www.dian.gov.co). 42 Snchez F. y Sylvia Espinosa (2005). Impuestos y Reformas Tributarias en Colombia: 1980-2003. Documento CEDE 2005-11. 27

1.2.2. El Impuesto al Valor Agregado: IVA 1.2.2.1. Estructura y evolucin La estructura tributaria del Impuesto al Valor Agregado43 (IVA) se caracteriza por estar focalizada a un grupo de bienes y servicios gravados y exentos con la aplicacin de diferentes tarifas,ante la existencia de otro grupo excluido principalmente por razones constitucionales y legales, como son la mayora de elementos que pertenecen a la canasta familiar bsica. Grfico9.Tarifas de IVA: Comparativo Internacional 2011
55,0 50,0 45,0 40,0 35,0

30,0 25,0 20,0 15,0 10,0 5,0 0,0

F ncia ra Alem nia a R eino Unido E pa s a Arg entina Mexico B z ra il C hile C olom bia

Ta rifa g enera l

En la actualidad, el IVA cuenta con una tarifa general y seis tarifas entre reducidas y ampliadas, que se aplican a los grupos de bienes y servicios gravados y exentos (tarifa 0%), tanto nacionales como importados. La estructura del IVA en Colombia no es la excepcin en el contexto internacional, en la
43

Es un impuesto indirecto de orden nacional que aplica al proceso econmico a la porcin del valor agregado del producto y la prestacin de los servicios. 28

medida en que algunos pases manejan estructuras similares, con la aplicacin de tarifas diferenciales entre bienes de consumo y servicios (Grfico 9). Por ejemplo Chile y Espaa, combinan el uso de una tarifa general y otras tarifas diferenciales que oscilan entre el 0% y 50% para los bienes y servicios gravados. En el contexto internacional, muchos pases como algunos los referidos en el grfico, manejan ms de una tarifa para los bienes y servicios que conforman la base gravable, lo cual genera preguntas en torno al tema del manejo tarifario ptimo del IVA, en el sentido del nmero de tasas y su mbito de aplicacin. A este respecto es importante sealar que la teora econmica acepta la posibilidad de adoptar diferentes tarifas impositivas para los diferentes tipos de bienes en la medida en que exista una clara diferenciacin entre ellos. En estos casos es posible tener tarifas diferenciadas con un efecto en la equidad vertical: los que tienen ms que paguen ms tributos por concepto del IVA. No es cierto que diferentes tarifas para bienes claramente diferenciados generen necesariamente ineficiencias. En el caso de las declaraciones del IVA en Colombia para el 2010, se presentan 8 tarifas (1,6%, 3%, 5%, 10%, 20%, 25% y 35%) que en el recaudo total representan cerca del 0,47%, 0,79%, 0,03%, 4,94%, 86,03%, 3,68%, 3,96 y 0,11% respectivamente. En este sentido es que ciertos estudios aducen que problemas de eficiencia y administracin tributaria en Colombia se deben al nmero de tarifas del IVA44.

1.2.2.2. Evolucin del IVA en Colombia El recaudo del IVA en Colombia pas de $10,4 billones en 2001 a $34,9 billones en 2011, con un aumento de un punto del PIB durante este lapso, al pasar de representar el 4,6% del Producto Interno Bruto (PIB) a 5,7% en 2011 (Cuadro 5), y con un crecimiento anual del 3% en promedio para el perodo. Cuadro 5. Recaudo IVA ($ Miles de Millones)
A o 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011
Fuente: D IAN

Recaudo 8.532 10.475 11.437 14.077 16.174 18.462 22.698 26.151 28.571 28.049 28.765 34.974

% PIB 4,09 4,64 4,66 5,17 5,26 5,43 5,91 6,07 5,95 5,56 5,29 5,68

Por su parte y entre una muestra de pases con los recaudos ms altos en trminos de PIB, se destacaron Argentina (8,4%) y Chile (7,9%), seguidos de Per (6,8%), en tal relacin que Colombia slo super a Mxico, cuyo registro alcanz un recaudo del 3,6% del PIB.
44

Las tasas mltiples son atractivas desde el punto de vista poltico, porque ostensiblemente aunque no necesariamente de hecho satisfacen un objetivo de equidad, pero el precio administrativo que se paga por satisfacer objetivos de equidad mediante tasas mltiples del IVA puede resultar mayor en los pases en desarrollo que en los pases industriales: Tanzi, Vito y Zee, Howell (2001). La poltica tributaria en los pases en desarrollo, Temas de Economa Nmero 27, Fondo Monetario Internacional, Washington, pg.11. 29

Grfico10. Estructura tributos indirectos

2,6
Aduanas y recargos* Impuesto al valor agregado (IVA) Gasolina Transacciones financieras

3,4

10 ,7

9,3

74 ,0
Otros

El del IVA en Colombia hace parte de la estructura tributaria nacional, en la que despus de mltiples reformas mostr para 2011 un mayor peso de los impuestos indirectos (56,6%) sobre los directos (43,4%). La estructura de los tributos indirectos se compone, en primera instancia, por el IVA que representa el 74%, mientras que el 26% restante est integrado por los impuestos de transacciones financieras (10,7%), aduanas y recargos (9,3%), gasolina (3,4%) y otros (2,6%) (Grfico 10). Segn la clasificacin tributaria de impuestos por origen, la actividad interna gener el 80,4% del recaudo y la externa el 19,6% restante. Para 2011 el IVA represent el 29% de los recursos por actividad interna (22,1% por declaraciones IVA y 6,9%por retencin en la fuente a ttulo de IVA), mientras que el 71% restante se sustent en los impuestos por renta, patrimonio y gravmenes financieros. De los 19,6% de recursos obtenidos por la actividad externa, el 74% correspondi al IVA externo a los productos importados gravados y el 26% restante principalmente a aranceles (Cuadro 6). Cuadro 6. Estructura tributaria y peso del IVA Participacin (%)
Ao Tributacin Declaracio IVA Interno Interna nes IVA
(1) (2) (3)

Retencin en la Tributacin Fuente a Externa ttulo de IVA (4) (5) 6,3 8,4 8,5 8,6 8,4 7,6 6,1 6,6 6,8 6,8 7,2 6,9 23,3 21,7 20,5 20,7 19,9 21,3 23,2 22,1 21,1 18,5 20,7 19,6

IVA Externo
(6)

Total IVA
(2) + (6)

Total
(1) + (5)

2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 Fuente: DIAN

76,5 78,2 79,5 79,2 79,8 78,6 76,8 77,8 78,8 81,5 79,2 80,4

30,0 29,4 28,9 30,0 29,1 28,0 26,7 28,3 28,1 28,2 30,9 29,0

23,7 21,1 20,4 21,3 20,7 20,4 20,6 21,7 21,4 21,5 23,6 22,1

14,2 12,7 12,7 13,6 13,6 14,4 16,2 15,1 14,5 12,5 13,8 14,5

44,2 42,1 41,5 43,6 42,7 42,4 43,0 43,4 42,6 40,7 44,7 43,5

100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0

No obstante, al evaluar los microdatos de las declaraciones del IVA que publica la DIAN, se observa un fuerte deterioro de la base gravable con cada una de las exenciones o descuentos y las devoluciones, lo que hace muy poco productivo al impuesto y con el agravante de que los ms beneficiados son los mayores ingresos. Seguramente si se eliminaran los huecos que deterioran la base de liquidacin del IVA sera posible aumentar el recaudo, an reduciendo o unificando tarifas, como el gobierno plantea en el proyecto. 1.2.2.3. Productividad y eficiencia consumo del IVA
30

A partir del ao 2000, con la Ley 633 de reforma tributaria que fij la tarifa general del 16%, la productividad del IVAdefinida como la relacin entre la participacin del recaudo en el PIB dividida por la tarifa general se increment de 0,26 en 2000 a 0,38 en 2011; mientras que la eficiencia consumo del impuestocalculada como la relacin entre la participacin del recaudo en el consumo total dividida por la tarifa general pas de 0,27 a 0,46 en el mismo lapso (Cuadro 7). Cuadro 7. Productividad y eficiencia consumo (Colombia 2000 a 2011)
Ao 20 00 20 01 20 02 20 03 20 04 20 05 20 06 20 07 20 08 20 09 21 00 21 01 P uctivid d rod a 0 6 ,2 0 9 ,2 0 9 ,2 0 2 ,3 0 3 ,3 0 4 ,3 0 7 ,3 0 8 ,3 0 7 ,3 0 5 ,3 0 6 ,3 0 8 ,3 E ficie cia n Cn m o su o 0 7 ,2 0 1 ,3 0 1 ,3 0 5 ,3 0 6 ,3 0 7 ,3 0 9 ,3 0 2 ,4 0 3 ,4 0 2 ,4 0 3 ,4 0 6 ,4

F uente: D , clculos C R E IAN G /D M

Diferenciando, en el caso del IVA interno se observa una tendencia creciente de la productividad, mientras que en el IVA externo se da la situacin contraria, aparte del efecto de la revaluacin del peso. No obstante la evolucin favorable mostrada por los indicadores en el perodo considerado, sta no resulta satisfactoria cuando se compara en el contexto latinoamericano, principalmente en la eficiencia consumo en la que Colombia, junto a Mxico, muestra uno de los niveles ms bajos del subcontinente (Cuadro 8). Cuadro 8. Productividad y Eficiencia Consumo Comparativo Internacional 2007
Ao Argentina Chile Colombia Mxico Per
Fuente: BID

Productividad 0,38 0,43 0,38 0,24 0,35

Eficiencia Consumo 0,60 0,68 0,42 0,37 0,55

1.2.2.4. Implicaciones sobre la equidad Considerado como uno de los pases con mayor desigualdad en la distribucin del ingreso, la intervencin del Estado colombiano mediante la tributacin no cambia esta situacin;por el contrario, el IVA tambin contribuye a la agudizacin de dicha desigualdad. As lo seala un reciente estudio del Banco Mundial: El sistema de IVA contribuye, por s mismo, a dicha desigualdad y por eso existe una justificacin para la intervencin estatal en este mbito. () El impuesto es regresivo por diseo, pues recae ms fuertemente sobre los hogares de menores ingresos. En Colombia el coeficiente de Gini sin IVA es de 0,5931, pero considerando el IVA y teniendo en cuenta las exenciones y las exclusiones, dicho coeficiente asciende a 0,6049. El impacto regresivo del tributo resulta mayor cuando se calcula el Gini con IVA, pero sin exenciones y exclusiones, porque llega a 0,610945.

45

Banco Mundial. El gasto tributario en Colombia. El gasto tributario en Colombia. pgs. 76 y 79. 31

El impacto regresivo del IVA se busca compensar a travs del gasto tributario46, mediante un conjunto de bienes y servicios que se consideran excluidos y exentos dentro de la base gravable. El Gobierno nacional estim que el gasto tributario por concepto de IVA lleg a $29,9 billones en 2011. Asimismo, a este monto se le descuentan $15,5 billones correspondientes a exclusiones que no generan prdida efectiva de recaudo, con lo cual la prdida fiscal fue calculada en $14,4 billones, esto es 2,3% del PIB47 (Cuadro 9). Cuadro 9.Prdida fiscal por bienes excluidos ($ Billones)
Ao Prdida Fiscal Billones / Punto de Tarifa

2008 2009 2010 2011

7,5 8,0 9,2 14,4

0,5 0,5 0,6 1,9

Fuente: MFMP de 2009 a 2012.

En el caso de los bienes exentos, el gasto tributario correspondiente a las devoluciones efectuadas por la DIAN ascendi en 2011 a $2,5 billones, de los cuales $2,2 billones se realizaron en TIDIS y el monto restante en efectivo. No obstante, el monto de las devoluciones expresado en trminos del recaudo bruto, plantea algunas inquietudes sobre el diseo en las tarifas del impuesto y los resultados obtenidos por la administracin tributaria, cuando se compara con dos referentes internacionales: Chile y Espaa. As, mientras que en Colombia esta relacin fue del 6,6%, para el caso chileno y el espaol fue del 34,9% (Cuadro 10). Cuadro10. Devoluciones por concepto de IVA
Pas Colombia (Miles de Millones $) Chile (Miles de Millones $) Espaa (Millones de Euros)
Fuente: Pginas w eb Gobiernos Nacionales

IVA Bruto 37.472 14.639 75.759

Devoluciones 2.498 5.113 26.457

IVA 34.974 9.526 49.302

Aunque en trminos de PIB el gasto tributario en 2011 ascendi a 2,9%, los resultados obtenidos en trminos de equidad fueron cuestionables por cuanto no contrarrest la regresividad final del impuesto. En este sentido, el Banco Mundial seal que el gasto tributario benefici en mayor medida a los deciles de altos ingresos48. A pesar de los impactos regresivos del impuesto en Colombia, no se puede desconocer su importancia en el recaudo. Esto conduce a que en las propuestas de reforma se deban aplicar medidas que mejoren tanto la progresividad como la administracin. La diferencia es que una va dirigida en particular al impuesto y la otra al sistema tributario como un todo.

46

Para 2010 el Banco Mundial presenta un clculo del costo fiscal neto de 2,08% del PIB, superior a $11 billones; mientras que para el Gobierno nacional, con un enfoque legal, dicho costo es del 1,6% del PIB. Banco Mundial, El gasto tributario en Colombia. pgs. 49 y 81. 47 Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico (2012). Marco Fiscal de Mediano Plazo 2012, Bogot, junio, pg.148. 48 Por ejemplo, el gasto en alimentos gravados a la tasa cero (carne, pescado, leche, queso fresco y huevos) representa un 12.8 por ciento de los ingresos percibidos por el quintil ms pobre y slo un 0.7 por ciento de los ingresos del quintil ms rico. No obstante, el consumo de estos alimentos en el quintil ms rico es mayor en trminos absolutos, representando un 24.8 por ciento del consumo de todos los quintiles, frente a un 15.0 por ciento del quintil ms pobre Banco Mundial, El gasto tributario en Colombia. ob.cit. pg.78 32

El IVA se reconoce como un impuesto indirecto que, en general, se le traslada en toda su magnitud al consumidor final y no discrimina por la capacidad de pago de los individuos. Sin embargo, algunos expertos han buscado por diferentes medios demostrar que el IVA si bien es regresivo desde el punto de vista del ingreso, dado que los pobres consumen lo que ganan, es progresivo cuando la variable de bienestar que se utiliza es el consumo49. De igual manera, han pretendido desvirtuar la regresividad del IVA aduciendo que el impacto no se debe medir sobre un impuesto en particular sino sobre el conjunto de la poltica fiscal, pues el impacto de un impuesto regresivo como es el IVA a los productos de la canasta familiar se puede ver neutralizado e incluso revertido a travs de la focalizacin del gasto pblico en los segmentos con ms bajos ingresos de la poblacin. Sin embargo, sta no parece ser la regla de la intervencin pblica del gobierno nacional. Es cierto que de los 24,1 billones anuales que suman los subsidios antes analizados, 52.3% va a la poblacin no pobre. A pesar de esto, no parece correcto concluir que los esfuerzos por focalizar el gasto social hacia los ms pobres sean un fracaso absoluto; y en cambio, proceder a universalizar gratuitamente el suministro de los principales bienes pblicos a toda la poblacin, financindolos por medio de una reforma impositiva a las empresas y clases sociales ms pudientes50 (DNP, pag. 209). Hay que anotar que, en el caso de Colombia, la magnitud del gasto pblico focalizado no alcanza a revertir la estructura regresiva del sistema tributario, en la medida en que los estratos ms ricos en muchos casos se ven beneficiados por la intervencin pblica en educacin superior, en salud y en pensiones. 1.2.2.5. Factores que erosionan el recaudo Existen dos factores relacionados con la administracin tributaria que aminoran los recursos recaudados del IVA en un monto cercano a 2,2% del PIB: los altos niveles de evasin y las rentas por cobrar. De acuerdo con un estudio reciente y actualizado de la DIAN, en el cual realiza un clculo de la evasin del IVA en Colombia, a travs de la metodologa denominada brechas tributarias, Para el perodo 2005 a 2010 la evasin vari entre 30,2% y 23,7%, con un promedio de 26,4% para los seis aos considerados. Si bien es cierto que entre el perodo 2005 y 2008 se aprecia una tendencia decreciente en la tasa de evasin, en el ao 2009 se produjo un aumento de 3 puntos en esa medicin, que llev la brecha tributaria del IVA desde el 24% al 27%. Este resultado podra explicarse en gran parte por la crisis financiera mundial que durante ese ao se manifest con mayor intensidad. En el ao 2009 el crecimiento real de la economa colombiana apenas fue del 1,5%, desempeo que se vio reflejado en una cada del 1,8% en el recaudo nominal del impuesto al Valor Agregado51.

Cuadro 11. Estimacin de la Evasin en el IVA 2005 2010 preliminar ($ Billones)

49

Banco Interamericano de Desarrollo (BID) (2009). Equidad Fiscal en Centroamrica, Panam y Repblica Dominicana. Autores Barreix, Alberto; Bs, Martn y Roca, Jernimo. Washington, DC. Consultado en: http://www.eurosocialfiscal.org/index.php/publicaciones/listado/idmenu/100. BID (2006). Poltica fiscal y equidad. Estimacin de la progresividad y capacidad redistributiva de los impuestos y el gasto pblico social en los pases de la Comunidad Andina: Resumen Ejecutivo. Autores: Barreix, Alberto; Roca, Jernimo y Villela, Luis. DFID-BID-CAN. Consultado en: http://www.comunidadandina.org /public/libro_EquidadFiscal.pdf 50 DNP. Efectos del gasto pblico social sobre la pobreza y la desigualdad e instrumentos de focalizacin en Colombia.Consultado en http://www.dnp.gov.co/Portals/0/archivos/documentos/ DDS/Pobreza/En_Qu_Vamos/ ESTRATEGIA%20CAP%20III-IV.pdf 51 Dian (2011). "Medicin de la evasin del IVA en Colombia", documento Web No043, julio, p.8. 33

Colombia. Estimacin de la Evasin en el Impuesto al Valor Agregado 2005 - 2010pr Billones de pesos Recaudo Recaudo Evasin / Tasa de Punto de Evasin potencial efectivo PIB evasin evasin 2005 26,5 18,5 8 2,4 30,2 265 2006 31,4 22,7 8,7 2,3 27,7 314 2007 34,7 26,1 8,6 2 24,8 348 2008 37,5 28,6 8,8 1,9 23,7 375 2009p 38,2 28 10,2 2 26,6 382 2010 pr 41,9 31,4 10,6 2 25,3 420 Ao
Fuente: Dian, "M edicin de la evasin del IVA en Colombia", documento Web No043, p.9, julio, 2011.

Segn el estudio referido, aunque la evasin del IVA ha venido en aumento en trminos nominales, tuvo una leve mejora en trminos de PIB, al bajar del 2,4% en 2005 al 2% en 2010 (Cuadro 11). En la exposicin de motivos del proyecto de Ley de reforma tributaria, se seala que entre evasin y elusin se dejaron de recaudar recursos por un valor cercano a $5 billones en 2011. sta cifra de por s genera cuestionamientos, ya que como se haca referencia en el estudio de la DIAN en 2010, la evasin super los $10 billones, y dado que no se ha implementado una estrategia especial para su reduccin, no genera credibilidad la cifra aducida para 2011 en el proyecto, ya que si hubiera continuado la tendencia estimada por la DIAN en 2010, muy seguramente por slo evasin se podran haber perdido ms de $12 billones. Respecto a las rentas por cobrar por concepto de IVA, se observa que entre 2009 y 2011 crecieron nominalmente en un 65%, al pasar de $1,9 billones a $3,3 billones (Cuadro 12). La dinmica de estas rentas por cobrar se explica por la evolucin de los recursos de vigencias anteriores, que reflej inconvenientes de gestin para su recuperacin. Este comportamiento se apreci tambin con la ejecucin de los ingresos presupuestados en cada vigencia por concepto de morosos en IVA interno y externo. Los ingresos de IVA por concepto de morosos de vigencias anteriores, fueron de $925 mil millones en 2010 y de $1,2 billones en 2011. Cuadro12.Rentas por Cobrar IVA ($ Miles de Millones)
Vigencia Vigencia Actual Vigencias Anteriores Total
Fuente: CGN

2009 1.672 299 1.971

2010 1.557 1.747 3.304

2011 1.748 1.506 3.253

2. ANLISIS DE LA PROPUESTA DE REFORMA TRIBUTARIA.

34

2.1.

CAMBIOS PROPUESTOS EN EL IMPUESTO A LA RENTA, PARAFISCALIDAD Y CREE.

Con el panorama laboral, el tipo de crecimiento econmico de los ltimos aos y la prdida de remuneracin de los ingresos en el PIB, no sorprende la permanencia de la elevada desigualdad del ingreso, por lo cual tambin surgen muchas dudas sobre el impacto que el proyecto de reforma tributaria pueda tener para cambiar de manera significativa las condiciones del mercado laboral, la estructura productiva y la inequidad en el pas. 2.1.1. Desmonte de la Parafiscalidad Uno de los objetivos de la reforma tributaria es el de generar empleo y reducir la informalidad, por lo quese considera necesario disminuir los gravmenes sobre la nmina, aliviando sustancialmente la carga de los aportes parafiscales y las cotizaciones al sistema de seguridad social en salud en cabeza de las personas jurdicas contribuyentes del impuesto sobre la renta. El proyecto propone eliminar los aportes al Servicio Nacional de Aprendizaje SENA, el Instituto Colombiano de Bienestar Familiar ICBF, y las cotizaciones al Sistema de Seguridad Social en Salud, correspondientes a los trabajadores cuyos salarios no superen diez salarios mnimos legales mensuales vigentes. Con respecto a la parafiscalidad y los efectos que la reforma tributaria traera sobre la misma, es importante tener presente los siguientes aspectos: 1. En el informe elaborado en 2010 por la Contralora General de la Repblica, se estableci que: Para los contribuyentes que la DIAN clasifica como personas jurdicas, los gastos de la nmina tan slo representan el 12% de los ingresos; el 22% de los costos totales; el 18% del patrimonio lquido y el 34% de las deducciones fiscales con lo cual concluye que los parafiscales no son la causa del desempleo que hay en Colombia y mucho menos llegar a pensar que con la eliminacin de los parafiscales se va a reactivar el mercado laboral y alcanzar un tasa de desempleo de un dgito(CGR 2010, pg.46). Asimismo, argumentaba el informe, que los aportes al ICBF y Cajas de Compensacin representan el 0,6% de sus ingresos, el 1% de sus costos totales, el 0,9% de su patrimonio lquido y el 1,6% de las deducciones fiscales que realizan las empresas. Dados estos indicadores, se podra colegir que estos aportes no son la barrera fundamental que tienen los empresarios para generar una nueva plaza de trabajo, de ah la necesidad que existe de generar, a partir de los especialistas en el tema, cierto consenso calificado sobre el tema de los parafiscales (CGR 2010, pg. 49). En otro aparte, sealaba el informe, su eliminacin y reemplazo (de los parafiscales) por impuestos directos como el gravamen a los movimientos financieros o el impuesto al patrimonio o, indirectos como el IVA, pueden generar problemas (adicionales) de equidad (CGR, 2010, pg. 49). Tambin se advierte que si la poltica que hay detrs de toda esta estrategia sea la de marchitar las entidades que hoy se lucran de los parafiscales (Sena, ICBF, Cajas de Compensacin) o acabar con programas asociados (madres comunitarias, hogares infantiles, capacitacin laboral, recreacin entre otros), debe quedar explcito, pues si esa no es la intencin, sino que al contrario se pretende mejorar la eficiencia, eficacia, efectividad y equidad de los programas, la discusin se debe dar en otra va y se tendrn que particularizar las inferencias en cada caso, pues no es lo mismo, desde el punto de vista de la tecnologa a utilizar, evaluar un plan de capacitacin laboral que el programa de familias comunitarias (CGR 2010 p.43). Por otra parte, cabe la pregunta de si el desmonte de los parafiscales realmente garantiza que se traduzca efectivamente en empleo y no volvamos a caer en el crculo de darle ms a los empresarios a cambio de nada; ms an cuando los indicadores sealan que estos realmente pesan muy poco
35

dentro de la estructura de costos de las empresas, los ingresos de las mismas o de sus patrimonios lquidos (CGR 2010 pg.43). 2. Este tipo de argumentos para apoyar la demanda de trabajo de parte de los empresarios, se vienen esgrimiendo desde hace varios aos y en esa medida se implementaron la ley 789 de 2002 y la ley 1429 de 2010 de formalizacin laboral. Con la primera se redujo el costo de despidos, las horas extras, y se flexibiliz la contratacin laboral, mientras que la segunda tuvo como propsito incentivar la formalizacin empresarial, estimular el primer empleo formal, simplificar trmites para la formalizacin y reglamentar las cooperativas de trabajo asociado CTA. Para esto, se establecieron reducciones en los impuestos de rentas, parafiscales, y exenciones de pago en el registro mercantil para empresas de menos de 50 trabajadores, se les otorg paquetes de beneficios con programas desarrollo empresarial y se elimin la retefuente en sus transacciones, as como la renta presuntiva. Sin embargo, el impacto de estas medidas sobre el empleo agregado fue marginal, as como ha sido reducido el efecto sobre la formalizacin. La ley 789/02 e inclusive la ley 50, ocasionaron eso s una deslaboralizacin del trabajo dando lugar a la formacin de figuras jurdicas como las sociedades annimas simplificadas, las empresas de servicios temporales, los contratos sindicales y las rdenes de prestacin de servicios, que en gran parte estn asociadas a formas precarias e ilegales de intermediacin laboral (U. Externado, CID U.N). La ley 1429, por su parte, no gener un aumento significativo de la formalizacin de empresas informales, lo que se evidencia en el mantenimiento de la tasa de informalidad, y tampoco produjo aumentos significativos dela poblacin objetivo (U. Externado). 3. El efecto sobre el empleo formal del desmonte de los parafiscales, que segn el Gobierno es de un milln de empleos nuevos, es bastante dudoso, tanto por lo que ha pasado con las anteriores reformas laborales y tributarias, que no tuvieron los resultados esperados, sino tambin desde el punto de vista terico y economtrico. Los modelos emplean diversas definiciones de la parafiscalidad, incluyendo parcial o totalmente los costos laborales (primas, vacaciones, cesantas, auxilio de transporte, etc.), as como los costos laborales no asociados a los salarios (ICBF,SENA, etc.), agregando adems otros rubros como los aportes voluntarios a compaas de seguros o los aportes que son competencia de los trabajadores en salud y pensiones (Farn). Esta diversidad de definiciones condujo a resultados diferentes segn la definicin adoptada, e incluso algunos de estos estudios han mostrando impactos poco significativos en el empleo tras la supresin de la parafiscalidad (U. Externado, U. Salle). Con respecto a la evidencia emprica internacional, y que contrasta con la literatura tenida en cuenta en la exposicin de motivos de la reforma, est el trabajo de Bennmarker, Mellander y Ockert (2008) para Suecia, citado por Farn, quienes sostienen que mientras la racionalidad de una reduccin de los gravmenes a la nmina es clara y va en la direccin de incrementar el empleo, los resultados generalmente son inciertos. Mientras que el efecto de una disminucin de estos impuestos sobre la demanda de trabajo es sin ambigedades no negativa, es tambin posible que se produzcan contrastantes respuestas de oferta y aumentos de los salarios, los cuales potencialmente dejan el empleo sin afectacin . En efecto, existe la posibilidad de que el impacto sobre el empleo de los impuestos a la nmina sea asimtrico: reducirlos producira un incremento del empleo muy inferior a las prdidas ocupacionales causadas por un igual aumento de los mismos impuestos, porque hay menores resistencias a subir salarios que a recortarlos (Kesselman [1996], pg. 173). Las conclusiones de este trabajo se corroboran para el caso Finlandia (Korkeamaki y Uusitalo, 2006), mientras que para Amrica Latina se tiene como referencia la experiencia Chilena en 1981 (Gruber,1995) y lo experimentado en Argentina para finales de los aos noventa (Cruces, Galiani y Kidyba, 2009). Estos estudios en conjunto arrojan un reducido impacto sobre el empleo tras la reduccin de los parafiscales, acompaado por un aumento de ganancias y salarios. 4. Ahora bien, la discusin en el tema de la parafiscalidad omite generalmente el hecho que parte del sector formal ya viene evadiendo la parafiscalidad. En efecto, para diciembre de 2012, un 35,8% de los
36

asalariados52 (que es la posicin ocupacional formal por excelencia) no estn afiliados a las Cajas de Compensacin Familiar CCF, mientras que estn desvinculados del sistema pensional el 45% de los asalariados, el 45% a riesgos profesionales y el 33% al sistema de salud. Todo esto se explica en parte por las nuevas modalidades de contratacin (rdenes de prestacin de servicios, cooperativas de trabajo asociado, salario integral, etc.) que han dejado la responsabilidad al trabajador del pago de salud y pensiones. En este orden de ideas, el impacto de la reforma sobre este segmento del mercado laboral esmuy incierto, en la medida en que no va a incentivar un aumento del empleo por parte del sector formal. Se advierte, entonces, que el desmonte de los parafiscales no va afectar significativamente las decisiones de empleo del sector formal, mientras sus beneficios s van aumentar la participacin del capital en el producto. De otra parte, cabe sealar que las decisiones de aumentar el empleo por parte de los empresarios, dependen de las expectativas de mayores ventas y pedidos, y esto no slo depende del crecimiento econmico, sino de que los salarios se ajusten a la productividad, ya que as se elevara la demanda agregada y, por ende, el empleo. En consecuencia, ceteris paribus, desmontar los parafiscales no garantiza por s solo el aumento del empleo, ni la reduccin de la informalidad. Las causas de sta ltima son mltiples y reducirla implica no slo un crecimiento sostenido de la economa y el desmonte de costos de transaccin de las grandes empresas, incluida la parafiscalidad, sino de polticas integrales para apoyar la microempresa, que es la que concentra la mayor parte de la poblacin ocupada, as como un mejoramiento del nivel de calidad de vida de la poblacin y el consecuente incremento de la demanda agregada, lo que significa mayor cobertura y calidad de los servicios de salud y educacin. 6. El desmonte de los aportes a ICBF, SENA y salud van a ser financiados por el nuevo impuesto CREE. Aunque la base gravable es un tanto diferente al impuesto a la renta, al igual que ste depende finalmente de las utilidades. Independientemente de la contabilidad creativa para reducir la tasa efectiva de este impuesto, o de que implique un mayor recaudo relativo como asevera el Gobierno, el impuesto queda vinculado al ciclo de la actividad econmica, lo que genera un alto riesgo fiscal en la medida en que ante una cada del producto, la financiacin de dichas instituciones depender en gran parte del presupuesto general, el cual se ver afectado a su vez por la cada o el menor crecimiento de los ingresos tributarios. La tendencia sera entonces a un aumento del dficit del Gobierno Nacional y a un incremento de la deuda en poca recesiva. Si a esto se aade que el Gobierno debe actuar bajo el marco de la regla fiscal, que le limita la capacidad de aumentar el gasto ms all de cierto lmite, la financiacin de estas entidades puede entrar en conflicto con otras partidas presupuestales. Una reduccin de los parafiscales reduce los costos de los sectores exportadores formales que realmente pagan el impuesto y es equivalente a un aumento de la tasa de cambio (mejorando su competitividad). No obstante, y como se coment anteriormente en el texto, los parafiscales se compensaron con una reduccin de salarios (frente a la productividad y al PIB). Por tanto, el desmonte de parte de la parafiscalidad no tendra un impacto en el empleo creado por el sector exportador que ha sido afectado por la revaluacin experimentada en los ltimos aos, aunque mejorara la tasa de rentabilidad en la medida en que los salarios no se incrementen. No obstante, la inversin y el empleo en el sector exportador se incrementaran solo en la medida en que aumente la demanda externa o se amplen los mercados con nuevos productos o aumentos de productividad. 2.1.2. Reduccin tarifas en Impuesto a la renta de Personas jurdicas
52

Incluye empleados de gobierno, empleados particulares, empleadas domesticas, jornalero o pen, patrn, que reciben de acuerdo a la GEIH un salario. 37

Desde el punto de vista del Proyecto de Reforma Tributaria no slo no se tocan los privilegios fiscales a efectos de mejorar la productividad del Impuesto de renta a las Personas Jurdicas, sino que se les reduce la tarifa nominal del 33% al 25%, con lo cual el recaudo pasara de 19,4 billones de pesos a cerca de 14,8 billones, es decir una diferencia de 4,6 billones de pesos que va a dejar de percibir la Nacin. Si a esto se le adiciona el hecho que se les eliminan las obligaciones que como empleadores deben pagar sobre la nmina para el SENA, el ICBF y la salud, se debe entender como un beneficio ms. Para saber cunto les va representar a las empresas esta nueva poltica, primero se observa que el peso de los Gastos de la Nmina en las Personas Jurdicas es de tan slo el 14,39% de los Ingresos Operacionales y el 22.99% del Total de los Costos. En el caso de las Empresas de la locomotora minera estos valores son tan slo el 6,41% y el 10,21%, respectivamente. 2.1.2.1. Posible impacto Con los cambios mencionados, ahora se presenta el posible impacto que va a tener la propuesta del gobierno de desmontar los parafiscales de Sena e Icbf y parcialmente el pago de los aportes en salud, as como su costo fiscal. De acuerdo con las declaraciones de renta de las Personas Jurdicas, estos pagaron en 2010 sobre una nmina de 124 billones de pesos, 15 billones en aportes a la Seguridad Social (Pensiones, Salud y Riesgos Profesionales) y 5,3 billones en parafiscales (SENA 2%, ICBF 3% y Cajas de Compensacin 4%) y el peso especfico de estos costos (nmina, parafiscales y salud) en los ingresos operacionales y en los costos fueron del 17% y del 27%, respectivamente (Anexo Cuadro 3). Ahora bien, cuando se tienen presentes las diferentes tarifas de liquidacin de cada uno de los tems de la Seguridad Social (Pensiones, las tres cuartas partes del 15,5%, el 8,5% de Salud y las tarifas de ARP de acuerdo al nivel de riesgo) y de los parafiscales (2% para el SENA, 3% al ICBF 3% y 4% para las Cajas de Compensacin), se tiene que el alivio tributario va a ser del orden de los 7,7 billones de pesos, siendo el rubro ms alto el de salud (5 billones de pesos). Para aproximarse al posible impacto sectorial de la propuesta de la Reforma tributaria en este campo, se calcula una especie de tarifa efectiva (TARIFA 1) donde se incluye en el numerador el valor del impuesto sobre la renta gravable, los aportes al Sistema de Seguridad Social y los aportes a las empresas (SENA, ICBF y Cajas de Compensacin) y en el denominador se deja la Renta Lquida Gravable. Esta tarifa es del orden del 67% para el agregado. En el caso de la Minera asciende a 38,4%, en el sector financiero a 50,5% y en el sector de la Construccina 75%. Ahora bien, cuando se les descuenta la contribucin alSENA, ICBF y Salud del numerador, la nueva tarifa (TARIFA 2) agregada se reduce en un 19%, al pasar al 54%. Las ganancias son diferenciales a nivel sectorial como se observa en el Cuadro 13.

Cuadro 13. Impacto de la eliminacin del SENA, ICBF y Salud en las Personas Jurdicas TARIFA Sector 1 TARIFA 2 DECRECIMIENTO Agropecuario, Silvicultura y Pesca 139.5 99.0 -29.1% Comercio 62.7 51.3 -18.2% Construccion 75.0 59.4 -20.8% 38

Electricidad, Gas y Vapor Manufactura Minero No Clasificado OtrosServicios Servicio de Transporte, Almacenamiento y Comunicaciones ServiciosFinancieros Total general Fuente: DIAN.

41.1 75.4 38.4 58.3 181.4 65.4 50.5 67.1

38.0 59.0 36.3 48.4 125.1 53.0 43.9 54.1

-7.4% -21.8% -5.3% -17.0% -31.0% -18.9% -13.1% -19.4%

En suma, estos dos cambios propuestos en el Proyecto de reforma tributaria: reduccin de la tarifa nominal del 33% al 25% y la eliminacin de los Parafiscales del SENA e ICBF y la contribucin de salud, le significan al Gobierno nacional un costo fiscal cercano a los 12 billones de pesos, que en nada van a contribuir a mejorar la productividad del impuesto sobre la Renta de las Personas Jurdicas, ya de por si es bastante baja (0,15). Dado lo anterior, el Gobierno Nacional propone la creacin del Impuesto sobre la renta para la equidad (CREE), con una base gravable igual a los ingresos netos del ejercicio, menos el total de los costos y deducciones, sin incluir la deduccin especial por inversin en activos fijos reales productivos, que se liquida a una tarifa nominal del 8%. Con este marco normativo, es posible calcular el recaudo potencial del CREE con base en los micro datos de las declaraciones de renta para las Personas Jurdicas de 2010 a nivel sectorial, encontrndose que el recaudo alcanzara un valor cercano a los 6 billones de pesos, obtenindose una prdida neta para la Nacin y consecuentemente una ganancia para las Empresas Personas Jurdicas cercana a los 6,3 billones (Cuadro 14).
Cuadro 14. Recaudo potencial del CREE (Millones de pesos)
Sector Ingreso Neto Costo Total Deducciones Deduc. Inv. Activos Base CREE Recaudo Potencial CREE

Agropecuario Comercio Construccin Electricidad, Gas Manufactura Minero No Clasificado OtrosServicios Transp, Comunicac. Financieros Total
Fuente: DIAN.

15,479,963 213,370,542 36,009,673 35,884,057 159,704,505 85,241,592 133,426 196,489,883 59,038,988 129,657,861 931,010,490

11,909,945 165,214,844 29,010,903 23,341,155 109,450,651 49,215,417 81,810 80,745,347 28,381,753 40,360,977 537,712,802

3,459,476 41,420,710 7,051,251 7,885,678 42,209,979 20,483,940 47,401 100,314,292 28,122,390 79,580,687 330,575,805

291,882 790,560 865,502 1,117,455 1,083,308 4,467,430 4,555 695,913 1,658,075 744,963 11,719,642

402,424 7,525,547 813,020 5,774,679 9,127,182 20,009,665 8,770 16,126,157 4,192,920 10,461,160 74,441,525

32,194 602,044 65,042 461,974 730,175 1,600,773 702 1,290,093 335,434 836,893 5,955,322

No resulta lgico plantear cambios en la estructura tributaria como los que aqu se muestran, cuando el Gobierno Nacional Central presenta un dficit estructural cercano al 4,5% del PIB, adems de hacer ms inequitativo el Sistema Tributario Colombiano y con una probabilidad muy baja de generar ms empleo.

39

2.1.3. Aumento en el Impuesto a la renta a Personas Naturales Las modificaciones en el impuesto de renta para personas naturales son de las ms profundas dentro de la propuesta de reforma tributaria presentada por el Gobierno nacional el 2 de octubre y ajustada el 30 de octubre. Efectivamente, estas modificaciones incluyen aspectos sustanciales como la definicin de sujetos pasivos, la determinacin de la base gravable, la fijacin de la tarifa, adems de procedimentales como el cumplimiento formal de declarar. En este contexto, llama la atencin la escasa coherencia entre los propsitos que animan la reforma y las reglas que se pretenden implementar. La exposicin de motivos introduce la propuesta aseverando que el principal objetivo es la reduccin de la desigualdad. Se afirma que el objetivo del proyecto es corregir inequidades en la actual estructura tributaria que afectan negativamente a la clase trabajadora. Reconoce que la estructura tributaria grava proporcionalmente ms a asalariados de bajos en ingresos (sic) en comparacin con personas naturales de ingresos altos53. Se acoge el diagnstico del Banco Mundial, segn el cual, el hecho de que el sistema tributario colombiano no tenga efecto redistributivo deriva principalmente de la existencia de tratamientos preferenciales y de incentivos tributarios54, los cuales generan inequidad horizontal55 y vertical56. Tambin se afirma que los no declarantes (ingresos bajos) tienen una tasa efectiva de tributacin ms alta (va retencin en la fuente) debido a que no acceden a las deducciones o exenciones que s alcanzan los ingresos medios y altos57. Es claro que el instrumento idneo para que cualquier sistema impositivo avance en una mejor distribucin del ingreso es la tributacin sobre la renta de las personas naturales. El ingreso constituye la fuente de incremento de la riqueza (del patrimonio) y en la medida en que el tributo sea progresivo es decir que quien mayor ingreso obtenga tribute proporcionalmente ms, la distribucin tiende a equipararse. Ese hecho es plenamente reconocido por el Gobierno, quien en la exposicin de motivos del proyecto de Ley afirma que: Las modificaciones presentadas en el impuesto de renta a las personas naturales busca generar un sistema impositivo ms progresivo, con la premisa de que aquellos que ms ganan tengan una tasa efectiva de tributacin ms alta que aquellos que menos ganan, y de esta manera lograr una mejora en la equidad y redistribucin de las cargas fiscales de las personas58.Como es sabido, las medidas deben complementarse con las de gasto pblico que deben propender por una mejor dotacin de factores (salud y educacin) para la poblacin menos favorecida. No obstante, la estrategia se restringe a permitir nicamente una depuracin simplificada que incluye ciertas depuraciones taxativas dependiendo de la naturaleza del ingreso que afecten; todos los contribuyentes sern tratados de igual manera y de acuerdo con sus ingresos tendrn un impuesto mnimo a pagar, que incrementar de manera progresiva y continua de acuerdo con el nivel de ingresos de las personas59, sin considerar la eliminacin de beneficios para las empresas y la
53

Gobierno Nacional, PROYECTO DE LEY. EXPOSICIN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES Pag. 50. 54 Gobierno Nacional, PROYECTO DE LEY. EXPOSICIN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES Pag. 55. 55 Personas con el mismo nivel de ingreso tributan de manera desigual. 56 Poblacin con mayor poder adquisitivo asume una tarifa ms baja en trminos relativos. 57 Gobierno Nacional, PROYECTO DE LEY. EXPOSICIN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES Pag. 56. 58 Gobierno Nacional, PROYECTO DE LEY. EXPOSICIN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES Pag. 69 59 Gobierno Nacional, PROYECTO DE LEY. EXPOSICIN DE MOTIVOS AL PROYECTO DE LEY POR MEDIO DE LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS EN MATERIA TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES 40

tributacin de los dividendos, donde hay una mayor fuente de inequidad. Con esa estrategia la carga tributaria aumentara para las rentas laborales que, tradicionalmente, han soportado una mayor carga frente a las dems actividades. La propuesta tiende a eliminar la depuracin de la base gravable de las rentas laborales sin restringir o eliminar los tratamientos preferenciales a las rentas de capital, en particularde quienes perciben dividendos, los cuales gozan de un muy generoso tratamiento tributario. 2.1.3.1. Impuesto Mnimo Alternativo IMAN La implementacin del denominado Impuesto Mnimo Alternativo IMAN es quizs la propuesta ms novedosa en materia de Impuesto sobre la Renta de las Personas Naturales. Consiste bsicamente en fijar un piso mnimo de tributacin para las personas naturales, que resulta de aplicar una tarifa nominal a la Base Gravable Alternativa BGA, en la que la depuracin se define segn la fuente del ingreso. Para este propsito se clasificara a las personas naturales en: empleados, trabajadores por cuenta propia (con ingresos altos, con ingresos inferiores que utilizan materiales, insumos, maquinaria o equipo especializado, y con ingresos inferiores que ejercen profesiones liberales o que no utilizan materiales especializados), rentistas de capital (con ingresos altos y con ingresos inferiores)y pensionados. Se consideraran como ingresos altos a aquellos que superen las 3.300 UVT, que en 2012 equivalen a $85.961.700. En cada caso se autoriza una depuracin particular del ingreso para determinar la renta gravable 2.1.3.2. Rentas Laborales e IMAN Tanto para los asalariados de menores ingresos no declarantes, como para los de mayores declarantes, la legislacin establece una serie de deducciones que se detraen del monto (base) sobre el cual ha de aplicarse la retencin en la fuente o la tarifa para efectos de determinar el impuesto anual. La principal de ellas es la deduccin general a ttulo de renta exenta 60 (denominada por ello MNIMO EXENTO o Mnimo Vital), equivalente al 25% de los pagos laborales que, en todo caso y como mnimo, es de $2.475.000 mensuales, aunque limitada a un mximo de $6.251.760 mensuales (240 UVT); monto que supone el reconocimiento de los costos en los que incurre el asalariado para percibir este tipo de renta (alimentacin, transporte, vestuario, arrendamientos, capacitacin, asistencia mdica, etc.). En este sentido, en principio constituye propiamente una deduccin y ms exactamente, una deduccin tcnica (para diferenciarla de aquellos beneficios que se camuflan como deducciones sin serlo). La forma en que est diseada esta deduccin en Colombia (porcentual sobre el total del ingreso -aunque con un tope mximo- y no un monto fijo o nominal, como en la mayora de pases) ha sido objeto de crticas debido a que puede ser inequitativa y regresiva (a mayor renta, mayor descuento o beneficio, segn se entienda). As, un trabajador que devengue mensualmente $24.000.000, tiene de

Pag. 69 El problema de la denominacin equivocada y confusin de los diferentes conceptos minorativos se debe al escassimo avance de la teora fiscal en el pas. Mientras que en Espaa y, en general, en toda la Europa continental, se distingue claramente entre los beneficios fiscales (como privilegios o incentivos) y las dems minoraciones, y, especficamente, con las reducciones o deducciones en base (exclusin por motivos tcnicos o de justicia), en Colombia se incluyen dentro de la categora genrica y bastante amplia como exenciones, no slo los beneficios fiscales, los cuales, adems, suelen camuflarse indistintamente en cualquiera de las cuatro grandes categoras minorativas, e inclusive dentro de las minoraciones tcnicas como los costos y deducciones (como, por ejemplo, la deduccin de las donaciones, muchas veces por un monto mayor que su valor real); sino los cuatro tipos de minoraciones, a saber: 1) Ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional; 2) Costos y deducciones; 3) Rentas Exentas; 4) Descuentos Tributarios. Sobre este tema puede consultarse: La Reasignacin de la carga Tributaria en Colombia M. Ortiz; L.A. Sandoval; O. Quiroga; Contralora General de la Repblica, Bogot, 2002. 41
60

entrada el derecho a un descuento de $6.000.000 de su base de tributacin, mientras que alguien que gane $4.000.000, tendra derecho a apenas $1.000.000. En la propuesta radicada por el Gobierno ante el Congreso, el mnimo exento se vuelve nominal ($3.300.000), con lo cual aparentemente su monto aumenta desde los actuales $2.475.000, aunque en trminos prcticos conllevara una reduccin de dicho concepto para un porcentaje importante de asalariados, tanto declarantes como no declarantes, en la medida en que desaparece el tope mximo de $6.036.000 mensuales vigente en la actualidad (una reduccin de casi el 50%). En la propuesta de reforma, el Gobierno plantea ampliar el plazo de permanencia del Ahorro Pensional Voluntario en cuenta de cinco a veinte aos, o hasta que se cumplan los requisitos de acceso a la pensin, con lo cual ms que los trabajadores, ganaran las entidades financieras al contar con mayores recursos a largo plazo. Adicionalmente, se plantea limitar el monto mximo de descuento por ahorro pensional voluntario o AFC a 3.800 UVT (que equivalen a $98.986.000, de 2012), lo que conlleva un avance en trminos de equidad y progresividad. El proyecto, tal como est concebido, incrementara an ms la carga tributaria para las rentas laborales, mientras que las dems rentas podran mantener la carga actual. Se propone un Impuesto Mnimo que resulta de una combinacin de tasas nominales menores a la del sistema ordinario aplicadas a una base sustancialmente menor, en la que solo es posible deducir los aportes del trabajador al sistema de seguridad social. As, en la prctica, de los ingresos laborales slo podra deducirse el Ahorro Pensional Voluntario y el depositado en las Cuentas de Ahorro para Fomento de la Construccin AFC, hasta cerca del 18% del salario, adems del 25% exento vigente, para que el sistema ordinario equipare al IMAN. La depuracin por encima de ese valor, que autoriza el sistema ordinario, implicara tributar por IMAN Adicionalmente, ingresaran como contribuyentes quienes devenguen entre 6,5 y 9,5 salarios mnimos puesto que tambin se reduce la base del mnimo exento. El Grfico11 ilustra el comportamiento tributario actual en trminos de tarifa efectiva, frente al que resultara de aplicar el Impuesto Mnimo Alternativo Nacional contenido en la propuesta de reforma. Grfico 11.
I A V .G A A E A T A M N S RV MN CU L
1 8 1 6 1 4 1 2 1 0 %8 6 4 2 0

-E PE D S M LA O

Fuente: tablas de impuesto a la renta vigente y tabla propuesta de reforma

La lnea punteada (gravamen actual) que describe el sistema ordinario (nico vigente) se obtiene de aplicar las tarifas marginales vigentes a la base con la depuracin autorizada legalmente, as: de los ingresos laborales brutos se resta el ingreso no constitutivo de renta (aporte obligatorio a pensiones 4%, ahorro en cuenta AFC y/o ahorro voluntario pensional hasta el 30% del ingreso), las deducciones autorizadas (aporte a salud4% y correccin monetaria e intereses por adquisicin de
42

0 , 6 0 , 7 6 , 7 3 , 8 5 , 9 9 , 0 1 , 2 1 6 , 3 1 9 , 4 1 3 , 6 1 7 , 8 1 0 , 2 4 , 5 2 , 8 2 , 2 3 6 , 5 3 0 , 9 3 , 2 4 8 , 5 4 2 , 9 4
S L R M IM A A IO N O G v m nP p e to ra a e ro u s G v m nA tu l ra a e c a

vivienda o, alternativamente, gastos en salud y educacin se calcula un estndar del 2% de los ingresos brutos) y el 25%de los ingresos netos. La lnea continua (Gravamen propuesto) se obtiene de aplicar las tarifas nominales previstas para el IMAN (art. 344 del ET, que sera incorporado por el art. 10 del proyecto ponencia para primer debate-), a la base que se autorizara para determinar el impuesto mnimo. Con las deducciones vigentes, quien devenga $66,8 millones anuales (9,8 SMLMV) actualmente podra tributar cerca de $132 mil pesos, que corresponde a una tarifa efectiva del 0.20%, en comparacin con $1,2 millones y una tarifa efectiva del 1,8%, de aprobarse la reforma como est propuesta. Un aspecto positivo de la propuesta es que este impacto es progresivo, con la correccin incluida en la ponencia sobre la propuesta presentada por el Gobierno. Otro aspecto positivo es la modificacin concomitante de la retencin en la fuente, que hace consistente la tributacin mensual con la anual, lo cual implica adems de la modificacin de la tarifa, la regla de promediar los pagos que se realicen en el ao para ubicar el nivel de la base sobre la cual se retiene el valor nominal fijado en la nueva tabla. No obstante, sera conveniente aplicar el mnimo mensual, independientemente de si se est obligado o no a declarar puesto que esto depende del nivel de ingresos y el valor total se conoce al culminar el ao gravable; para tal fecha, ya se han efectuado las retenciones del respectivo ao gravable. Finalmente, la reforma propone el establecimiento permanente de un beneficio de auditora para los empleados, que consiste en dejar en firme la declaracin en un lapso de 6 meses a partir de su presentacin, a cambio de la determinacin de un impuesto un poco mayor al mnimo (IMAS). El beneficio cubrira a quienes devenguen menos de 4.700 UVT y beneficiara relativamente ms a quienes devengan hasta 2.769 UVT (11,53 SMLMV) quienes tendran un costo extra inferior a $100 mil. Esto se ilustra en el Grfico 12. Grfico 12
IM S V .IM NP O U S O A s A R P ET S
8,0 7,0 6,0 5,0 4,0 3,0 2,0 1,0 -

Fuente: tablas de impuesto IMAN e IMAS propuestas en la reforma

El beneficio de auditora es inconveniente desde cualquier perspectiva. El objetivo es tener un recaudo ligeramente mayor pero con ello se limita sustancialmente la accin de control que ejerce la administracin de impuestos sobre los beneficiarios. El tiempo que queda disponible para adelantar el proceso de fiscalizacin (seis meses) es escaso frente a su capacidad real. De esta forma, se reduce la probabilidad de deteccin de la evasin, lo cual puede llevar al contribuyente a evaluar la reduccin de su tributo: su comportamiento se ajustar a la expectativa de impuesto que plantea la norma y limitar su margen de utilidad a ella, as su contribucin pueda ser mayor. Sin embargo, lo ms grave
43

0 , 6 , 6 0 , 7 3 , 7 6 , 7 0 , 8 3 , 8 , 8 5 , 9 2 , 0 1 9 , 0 1 5 , 1 , 2 1 9 , 2 1 6 , 3 1 2 , 4 1 9 , 4 1 6 , 5 1 3 , 6 1 0 , 7 1 7 , 8 1
S L R M IM A A IO N O G va en IMAS Propuesto ra m G va en Propuesto ra m

es el significado real de la amnista o el beneficio: se le da carcter legal a una conducta dolosa como es la evasin tributaria. La transaccin que entraa la amnista es: mayor tributo a cambio de menor riesgo. Si los dos agentes (administracin y contribuyente) consideran que mnimo riesgo es equivalente a beneficio es porque los dos agentes saben que hay una conducta irregular (dolosa) por parte de quien recibe el beneficio. En este sentido, el Estado est negociando los principios que rigen la misin de la administracin institucionalizando una especie de riesgo moral61 para los contribuyentes. 2.1.3.3 Trabajadores por cuenta propia e IMAN De acuerdo con la propuesta, para los contribuyentes clasificados como trabajadores por cuenta propia aplicara el IMAN con tres procedimientos, segn el nivel de ingresos y actividad econmica que se desempee. Grfico 13

C T YDE UCC OS OS D IONE / INGRE OSR C S S E IBIDOS

ServiciosFinancieros Transporte, Alm acenam ient OtrosServicios No Clasificado Minero Manufactura Electricidad, Gas y Vapor Construccion Com ercio Agropecuario, Silvicultura y 20 40 60 % Propuesta 80 2010 100

Fuente: Clculos con base en declaraciones de renta publicadas en www.dian.gov.co

1. A diferencia de los dems, los trabajadores con ingresos superiores a 3.300 UVT (equivalentes en 2012 a $85.961.700) y aquellos que teniendo ingresos inferiores a ese valor, ejerzan profesiones liberales o utilicen equipos especializados, tendran derecho a deducir impuestos por concepto de gastos de vehculo y gastos de representacin y el 25% del costo de los activos fijos, adems de los dems costos y gastos autorizados por el sistema ordinario hasta los lmites fijados segn actividad econmica (agropecuaria: 70%;comercio, transporte y construccin: 65%; manufactura: 60%; servicios: 40%). Esta medida tendra mayor efecto para algunas actividades que registran una mayor proporcin de costos y gastos a la que se autorizara. Es el caso de minera, servicios de electricidad, gas y vapor. Adems, hay una proporcin de actividades no clasificadas donde esta relacin es sustancialmente mayor. El Grafico 13 ilustra la propuesta frente a lo reflejado en las declaraciones del ao gravable 2010. Para los trabajadores por cuenta propia con ingresos superiores a 3.300 UVT, la determinacin de la renta se hara en dos etapas: una en la que se determina la renta gravable alternativa que consiste en
61

Se presenta riesgo moral cuando uno de los agentes realiza una accin para maximizar su utilidad, en detrimento de la de otro(s). Este tipo de conductas surgen cuando existen asimetras de informacin o cuando los contratos no incorporan reglas claras sobre aspectos tales como el riesgo compartido o cuando los costos y pautas legales de contratacin introducen restricciones para perfeccionar los contratos. Se trata, entonces, de la probabilidad de engaar otro agente, aprovechando determinadas condiciones, lo cual crea fricciones en los mercados. 44

restar de los ingresos los costos y gastos segn lo descrito en el prrafo anterior, y dos, del resultado de separar el 70% y el 30%: la primera parte se considera remuneracin al trabajo y se puede depurar con las deducciones autorizadas para los empleados, cuyo resultado se adiciona al 30% restante, que se considera remuneracin al capital invertido para tener la RGA total y aplicarle el IMAN 2. Los trabajadores por cuenta propia con ingresos inferiores que ejercen profesiones liberales o no utilizan equipo especializado para la prestacin de servicios tcnicos, determinaran su RGA restando los elementos descritos en el primer prrafo de 1, pero no podran restar conceptos autorizados para las rentas laborales. 3. Los trabajadores por cuenta propia con ingresos inferiores que s utilizan maquinaria o equipo especializado, reduciran su ingreso con los conceptos autorizados para las rentas laborales y algunos otros como gastos de transporte, asesoras, servicios pblicos domiciliarios, telefona mvil e internet, primas de seguro, arrendamiento. As, la intencin de reemplazar el sistema actual de renta global que cubre a todos los contribuyentes, por uno de renta cedular para las personas naturales en el que los costos y gastos que restan se restrinjan explcitamente a aquellos relacionados con los ingresos que se afectan, deriv, con los ajustes a la propuesta inicial, en un sistema complejo, de difcil aplicacin, asociado a una divisin de los contribuyentes que no tiene que ver necesariamente con el sector econmico y cuya administracin puede resultar difcil y costosa. Sacrificado el propsito inicial que habra podido darle orden a la tributacin, es necesario evaluar la conveniencia de implementar esta nueva estrategia en trminos del propsito que se persegua con la renta cedular. Tambin es necesario revisar la conveniencia de la aplicacin de una tabla de retencin mnima para los pagos mensualizados. Ello no parece procedente puesto que dada la naturaleza de las actividades, muchos de esos pagos no tienen un valor regular, por lo que es prcticamente imposible aplicar un promedio y, al igual que en el caso de los empleados, la regla se aplicara para los no obligados a declarar, pero como se indic, esa obligacin formal depende de los ingresos cuyo total solo se conoce al finalizar el perodo en el que ya deben haberse efectuado las retenciones. De acuerdo con la exposicin de motivos, la propuesta busca volver mucho ms simple y transparente la declaracin de renta para personas naturales. En general la regla es que la complejidad de cumplir con las obligaciones tributarias sea funcin de la sofisticacin y variedad de las rentas que se reciben. Es decir un contribuyente que recibe la totalidad o un muy alto porcentaje de sus ingresos como producto de una relacin laboral debera tener una declaracin extremadamente sencilla, mientras que una persona que recibe adems de sus ingresos laborales otras rentas debera tener una declaracin un poco ms compleja, en el sentido de que debe tener un mayor nmero de renglones o anexos que llenar. Sin embargo, no necesariamente las personas que tienen diversidad de rentas son las que devengan mayores ingresos, pero s van a ser las que incurren en mayores costos de transaccin para tributar, pues aunque se trate de menores ingresos, el contribuyente deber recurrir a una asesora para desentraar lo complejo que resulta el sistema. Adicionalmente, las modificaciones propuestas ocasionaran mayores costos por lo siguiente: 1. Como ocurre en las rentas laborales, el contribuyente debe aplicar por lo menos dos sistemas:el Ordinario y el IMAN, para determinar si con el primero su tributo es menor al de aplicar el IMAN, en cuyo caso debe optar por este ltimo. La aplicacin del IMAN resulta compleja, como se describi atrs. 2. Los no obligados a llevar libros de contabilidad deben implementar el sistema de registros que reglamente el gobierno, so pena de incurrir en una sancin que puede ser hasta de 20.000 UVT (cerca $521 millones de 2012). 3. Informar a la DIAN, mediante el diligenciamiento de un formato, sobre la adquisicin de activos para acceder a la alcuota deducible del 25%.
45

2.1.3.4. Pensionados Si bien en el proyecto radicado ante el Congreso, el Gobierno propuso reducir la exencin actual de las pensiones de 1.000 UVTs (aprox. $26 millones) a 380 UVTs (aprox. $9.900.000), monto a partir del cual se gravaran con las tarifas marginales de 19%, 28% y 33% sobre el exceso de dicho monto; este segn se ha demostrado seguira siendo injustificadamente alto. Cabe sealar que, tanto para quienes cotizan con la Administradora Pensional del Estado como para quienes lo hacen en el Rgimen de Ahorro Individual con Solidaridad, el aporte pensional obligatorio (propio y patronal), as como el ahorro voluntario que haga el trabajador hasta por el 30% de su ingreso laboral anual bruto (inciso 2 del artculo 126-1 del Estatuto Tributario),se consideran tributariamente como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional (por su condicin de ingreso diferido que nicamente se materializa si se cumplen las condiciones de edad y tiempo cotizado previstas en la Ley para acceder al beneficio de la pensin). Por tal razn, en ambos regmenes, tanto el aporte obligatorio como el ahorro voluntario de hasta el 30% del ingreso del trabajador, est exento del pago de impuestos. Luego, no es cierto que los pensionados ya fueron gravados sobre esos ingresos cuando eran trabajadores activos, como lo sostienen algunos, y menos como es obvio sobre la parte subsidiada de las mismas. Por ello, la propuesta de la Contralora es que la exencin no se extienda sobre la porcin subsidiada de las pensiones o que la porcin exenta se reduzca a diez salarios mnimos legales mensuales y que sobre el exceso se apliquen las mismas tarifas progresivas con las que se grava la renta de los trabajadores, de manera que los pensionados de mayores ingresos contribuyan, en la medida en que su capacidad de pago lo permita, al financiamiento de las mismas pensiones. 2.2. CAMBIOS PROPUESTOS EN IVA Y CREACIN DEL IMPUESTO AL CONSUMO.

En cuanto al IVA, los ajustes que plantea la reforma estn dirigidos en lo fundamental a reducir el nmero de tarifas que actualmente se aplican a la base gravable, y en el caso de las tarifas ms altas, reducirlas en combinacin con la creacin de un impuesto al consumo.

Cuadro 15. Cambios evaluados

46

Propuesta Reduccin del Nmero de Tarifas

Descripcin
Se establecer una tarifa general de 16% para todos los bienes, y por tanto, se unifican aquellas de 1,6%; 10%; 20%; 25% y 35%, con la excepcin de aquellos bienes que se consideren como excluidos o que les sean asignadas otras tarifas. La tarifa del 20% en la telefona mvil, los camperos nacionales o importados con valor FOB inferior a US$30.000, los barcos fabricados o ensamblados en el pas, es sustituida por una tarifa IVA del 16% ms un impuesto al consumo con tarifa de 4% y 8%.

Impuesto al Consumo

La tarifa de 25% en vehculos automviles cuyo valor FOB sea inferior a US$30.000 y de las motocicletas con motor superior a 185 c.c. pasan a tarifa IVA de 16% ms una tarifa de 8% del impuesto nacional al consumo. La tarifa de 35% de automviles con valor FOB igual o superior a US$30.000, incluidos los camperos y las Pick Up cuyo valor FOB, los aerodinos de servicio privado, barcos de recreo y deporte importados, pasan a tarifa IVA de 16% ms una tarifa de 16% del impuesto nacional al consumo.

Devoluciones

La devolucin del IVA pagado por la adquisicin de la materia prima de productos exentos (tarifa 0%), solo aplicar para los bienes exportados, para los dems bienes ser un descuento en renta.

Fuente: Proyecto de Ley reform Tributaria a

2.2.1. El IVA y el impuesto al consumo En el tema de impuestos el debate es amplio, por ejemplo entre los economistas no hay consenso sobre cul impuesto es mejor: si el del consumo o el que va dirigido a las ganancias. Tambin hay debate en escoger sobre qu modalidad de impuesto al consumo resulta la ms aconsejable, seleccionar, por ejemplo, entre un impuesto al valor agregado (Impuesto plurifsico porque se cobra en las diferentes etapas de la produccin) o un impuesto estrictamente de consumo (un impuesto monofsico, que se causa una sola vez dentro de todo el proceso de produccin y comercializacin). Todo ello en la bsqueda de sistemas impositivos que satisfagan los principios bsicos de equidad, eficiencia, suficiencia y simplicidad administrativa. As mismo, existe debate en el tema de las tarifas para el caso del IVA, en la medida en que hay posiciones que defienden que lo mejor para un sistema tributario es aplicar una tarifa nica, que facilite el manejo administrativo y con ello disminuir la evasin ante una menor complejidad al sistema, que se puede complementar con devoluciones para los deciles ms bajos de la poblacin para mejorar la equidad y, por tanto, disminuir su regresividad. Por otro lado, estn los que defienden el uso de tarifas diferenciales, como en el caso de la Corte Constitucional, cuando respecto al IVA seala: En este tipo de impuestos existe la posibilidad de acentuar las cargas tributarias sobre los que tengan una mayor capacidad econmica, mediante el establecimiento de tarifas diferenciales, respecto de los consumos de lujo.. Lo anterior, a diferencia de lo que acontece en los impuestos directos, como el de renta o el predial, porque como se identifica en ellos al contribuyente respectivo, es posible conocer la capacidad de pago del mismo mediante las informaciones relativas a sus rentas y patrimonio. En tal caso, es lgico el establecimiento de tarifas progresivas, de tal manera que en la medida en que suba la base gravable, aumente tambin la medida aplicable62. Bsicamente, el soporte de las tarifas diferenciales para el IVA radica en que los bienes de primera necesidad son una fraccin mayor del ingreso para los pobres que para los ricos. Igualmente, existe polmica entre la opcin de aplicar un Impuesto consumo al valor agregado (plurifsico) o un impuesto al consumo monofsico, ya que en el primero de ellos se paga slo por al valor aadido generado en un producto, por una sola vez, pero el pago del impuesto est fraccionado entre las empresas que intervienen en la produccin. De tal forma que el empresario deduce el IVA de sus compras y entrega la diferencia al Estado.
62

Sentencia C-173/10. 47

Mientras que con el impuesto sobre el consumo monofsico, el IVA pagado a los proveedores si afectara los costos del empresario en la medida que no hay impuestos descontables. Para algunos analistas, resultar altamente rentable para el Estado, en la medida que se liquida y paga al momento de la venta al consumidor final, sin impuestos descontables. 2.2.2. Implicaciones en trminos de equidad Con soporte en la informacin de la Encuesta de Calidad de Vida se establecieron, de acuerdo con los ingresos de los hogares por deciles, los gastos realizados en los diferentes grupos de bienes y servicios. En este sentido, y como se puede apreciar en otros estudios, las familias efectan un mayor gasto a medida que aumenta el decil de ingreso (Cuadro 16). Por ejemplo, los cinco deciles ms bajos tan solo representan el 25,4% del total del gasto de los hogares, mientras que el ltimo registra un gasto que supera en casi diez veces el del primero. En un escenario base (situacin sin reforma) con la estructura de consumo de la encuesta de hogares, actualizada a 2011, se calcul el consumo neto del IVA de los diferentes grupos de bienes y servicios con la estructura tarifaria vigente. Se identific que del valor total de gasto en promedio, el 58% corresponde a la base gravable de este tributo, que al especificarlo por deciles, corresponde a una incidencia63 que aumenta con el decil. Esta situacin se ilustra al verificar una incidencia del 9% en el primer decil y del 12,5% en el ltimo (Cuadro 17). Este comportamiento se asocia al tamao de la base y la tarifa efectiva implcita para cada decil: los clculos arrojaron una base gravable del 56% para los tres primeros y de 67% para el ltimo. Cuadro16. Concentracin del gasto en los hogares (Cifras en pesos de 2011)
Decil Gasto Promedio Participacin (%)

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

334.194 358.428 448.036 540.743 604.437 676.432 853.864 972.601 1.347.779 2.849.677

3,7 4,0 5,0 6,0 6,7 7,5 9,5 10,8 15,0 31,7

Fuente: Encuesta de Calidad de Vida 2008,DANE. Clculos CGR/CDEFP/DEM

Este escenario, antes y despus de aplicar el IVA, no cambia de manera considerable la estructura de gasto sealada en el Cuadro 15. Esto se confirma al verificar cmo el ndice de concentracin un Gini, de 0,363, resulta similar en ambos casos.

Cuadro17. Concentracin del Gasto Neto de IVA en los Hogares ndice Gini sin y con reforma tributaria en IVA (Cifras en pesos de 2011)
63

Es la relacin del recaudo por IVA con el gasto neto de IVA. 48

Situacin sin Reforma Decil 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

Gasto Promedio Participacin (%) Base Gravable Incidencia IVA (%)

Situacin con Reforma

Gasto Promedio Participacin (%) Incidencia IVA (%)

306.447 330.388 411.055 494.901 553.089 618.139 778.984 884.907 1.213.519 2.534.148

3,8 4,1 5,1 6,1 6,8 7,6 9,6 10,9 14,9 31,2

57,4 55,2 56,2 57,2 57,1 57,0 57,0 58,3 62,3 67,4

9,1 8,5 9,0 9,3 9,3 9,4 9,6 9,9 11,1 12,5

309.112 333.486 414.636 498.661 557.029 621.934 783.503 889.091 1.218.055 2.539.026

3,8 4,1 5,1 6,1 6,8 7,6 9,6 10,9 14,9 31,1

8,1 7,5 8,1 8,4 8,5 8,8 9,0 9,4 10,7 12,2

ndice de Gini: 0,3632

ndice de Gini: 0,3619

En un nuevo escenario que incluy los posibles cambios tarifarios propuestos en la reforma: reduccin y unificacin de tarifas, ms el efecto neto de un nuevo impuesto al consumo para algunos bienes que pasaran de una tarifa aumentada a la tarifa general, la incidencia se reduce en un rango que va de un (1) punto en el primer decil hasta slo 0,3 puntos en el ms alto. Ello, de manera agregada, tiene un efecto marginal sobre la recomposicin del gasto entre los deciles y, por tanto, un mnimo impacto en el ndice Gini, que llega a 0,036l9, es decir con una reduccin de apenas 0,0013. En sntesis, las modificaciones propuestas al IVA en la reforma tributaria no generan un cambio importante en el efecto regresivo que en la actualidad tiene este tributo. 2.2.3. Implicaciones en trminos de recaudo y precios Con el fin de estimar estos efectos, se utiliz la matriz de oferta-utilizacin de las cuentas nacionales64 para el grupo de los bienes y servicios que se veran implicados con la reforma para los casos del IVA, donde se grava el consumo intermedio, el consumo final de hogares y la inversin (Formacin Bruta de Capital Fijo y variacin de existencias). Se evaluaron dos efectos: el primero, relacionado con la posible variacin del recaudo; y el segundo, con el impacto en los precios de comprador que se generaran por las variaciones mencionadas. El nivel de recaudo se reduce en el caso de los bienes y servicios cuya tarifa baja del 10% al 5%y de aquellos que bajan su tarifa aumentada del 20%, 25% y 35%, a la tarifa general, mientras que la diferencia se sustituye con un impuesto al consumo para compensar dicha reduccin del 4%, 8% y 16%, segn el caso. En cuanto a los restaurantes, se propone reemplazar el IVA general por un impuesto al consumo del 4%. En pesos de 2012, los cambios tarifarios tendran un efecto neto de aumento en el recaudo de $376 mil millones, los cuales se explican por el efecto conjunto de los nuevos ingresos que se generaran a travs del impuesto al consumo por $1,5 billones y de una reduccin de $1 billn en el recaudo del IVA (ver Cuadro 18).

Cuadro 18. Impacto en el recaudo de la reforma en IVA

64

Se tom la matriz del ao 2010, por producto a seis dgitos, y se proyectaron los valores a 2013 a efectos de hacer comparables los resultados con los de la Exposicin de Motivos. 49

Actividad
Consumo Intermedio Consumo Final Fomacin Bruta de Capital Total

Cambio en Impuesto al Efecto Total Tarifas Consumo -553 -553 -456 976 520 -79 489 409 -1,089 1,465 376

Fuente: Matriz Oferta Utilizacin, DANE. Clculos CGR/DEM

Por su parte, los efectos del ajuste tarifario y del nuevo impuesto al consumo tambin se podran ver reflejados en los precios de algunos de los componentes de la demanda agregada, es decir, en los precios a nivel de comprador para los consumos intermedios, final y en la inversin. En primer lugar, aumentara el peso del IVA entre los componentes de la demanda interna de 58,9% al 60,1%, y en segundo lugar, estos cambios de tarifas en IVA se podran traducir en un aumento neto de precios del 0,31%, bajo el supuesto que los mrgenes comerciales, de transporte y dems impuestos se mantuvieran constantes. Es de aclarar que de los tres componentes, solo en el consumo intermedio se podra tener un impacto de reduccin de precios, ya que no se capta la sustitucin de la tarifa por el impuesto al consumo, sino nicamente su reduccin. En tal sentido, la disminucin de la participacin del IVA en precios bsicos y de mercado para consumo intermedio sera de 10 puntos porcentuales, al bajar del 54% al 44%, lo que a su vez se podra traducir en una reduccin del 1,9% en los precios. En los dos componentes restantes (consumo final e inversin) se observa un efecto de incremento en los precios del 5,3%, que en trminos ponderados se reduce en la medida que la inversin pesa el 16,7% en el total de los tres componentes (ver Cuadro 19). Cuadro19. Efecto precio (Cifras en miles de millones de pesos de 2013)
Sin Reforma Con Reforma Precio Part. IVA (% ) Comprador 54.3 29,117 60.9 82,518 55.1 9,118 58.9 120,753 IVA 1,114 7,244 1,681 10,040 Part. IVA (% ) 44.3 62.4 65.3 60.1 Efecto Precio (% ) -10.0 1.5 10.2 1.2

Componente
Consumo Intermedio Consumo Final Fomacin Bruta de Capital Total

Precio Comprador 29,670 81,998 8,709 120,378

IVA 1,668 6,756 1,192 9,616

Fuente: Matriz Oferta Utilizacin, DANE. Clculos CGR/DEM

2.2.4. El IVA sobre bienes de capital El IVA a los bienes de capital se convierte en un mayor valor del activo, por lo que su recuperacin se obtiene a travs de la deduccin por depreciacin en el impuesto a la renta, lo cual aumenta el costo del uso del capital. En principio, sera recomendable otorgar crdito a los bienes de capital directamente en el mismo IVA, para hacer ms neutral la aplicacin del tributo y no generar un gravamen a la inversin. La aplicacin del IVA tipo consumo constituira un incentivo directo a la inversin y sera ms neutral que exonerar del pago del tributo y aranceles a la importacin de bienes de inversin. En este contexto, podra adoptarse el sistema mediante el cual el pago del impuesto se realizara de la siguiente manera: 40% con la declaracin de importacin y el saldo en dos (2) cuotas iguales dentro de los dos aos siguientes. Para el pago de dicho saldo, el importador deber suscribir acuerdo de pago ante la Administracin de Impuestos y Aduanas respectiva, en la forma y dentro de los plazos que establezca el Gobierno Nacional. El valor del impuesto pagado por el importador, podr
50

descontarse del impuesto sobre la renta a su cargo, correspondiente al perodo gravable en el que se haya efectuado el pago y en los perodos siguientes. El descuento del IVA pagado en la adquisicin de bienes de capital del impuesto renta, condicionado y proporcional al cumplimiento de las metas de recaudo puede resultar peor tanto para el inversionista como para la administracin que el esquema tipo ingreso vigente. Para el inversionista, porque la recuperacin puede aplazarse, en la medida en que no se cumplan las metas de recaudo y para la administracin porque puede perder el control de los respectivos descuentos, en la medida en que estos no sean continuos y regulares. 2.2.5. Algunos Comentarios generales sobre IVA a) Se estima una supresin de los trmites de devolucin que operativamente implica un desgaste, tanto a la DIAN como al contribuyente, toda vez que desde la misma solicitud se incurre en gastos operacionales por parte y parte, e incluso de pagos extraordinarios para la realizacin de dichos trmites, cuando se contratan los servicios profesionales para la asesora. b) La unificacin de tarifas puede permitir una mejor parametrizacin y monitoreo a la clasificacin de los productos y servicios del contribuyente, as como a las medidas para el control de evasin. c) Uno de los cambios propuestos es el relacionado con la eliminacin de la tarifa de 1,6% para los servicios de servicios de aseo, vigilancia y cooperativas de trabajo asociado, y aplicar la tarifa del 16% sobre el AIU (Administracin, Imprevistos y Utilidades), que segn el Gobierno es aproximadamente el 10% del total de las ventas. Sin embargo, en la prctica la AIU est cerca del 18% del valor total facturado, porcentaje que supera el 10% estimado en la reforma, por lo que este punto debe ser analizado y sustentado con estadsticas que permitan hacer proyecciones ms ajustadas a la realidad. 2.3. REFORMAS A OTROS IMPUESTOS.

2.3.1. Impuesto a la gasolina La proporcin de los impuestos que hacen parte de la conformacin del precio de la gasolina o el ACPM es dismil en cada economa, y en esa medida es un elemento adicional que influye para que existan diferencias en los precios de venta al pblico de estos productos en el mundo. En el caso de Colombia, el precio de venta al pblico de los combustibles lquidos como gasolina contiene en la actualidad una carga tributaria que est conformada por tres tributos: el Impuesto al Valor Agregado65, el Impuesto Global66 y la Sobretasa67, todos ellos vinculados con los volmenes vendidos o producidos al interior del pas. Estos recursos se distribuyen entre el GNC y los gobiernos

65

El impuesto al valor agregado (IVA) en los combustibles lquidos, gasolina motor (corriente y extra) y el Acpm, tiene la tarifa general del 16% sobre su base gravable que es el ingreso al productor. En la actualidad este impuesto de orden nacional, se liquida sobre un precio base de liquidacin que certifica el Ministerio de Minas y Energa. 66 El impuesto global para las gasolinas y el Acpm es un valor absoluto fijado por la Ley 681 de 2001, el cual se reajusta el 1 de marzo de cada ao con la meta de inflacin que fija el Banco de la Repblica. Este impuesto no se aplica de forma generalizada en el caso del consumo del Acpm. 67 Este es un tributo indirecto, generado por el consumo de los combustibles mencionados y se causa por la venta de estos en el mercado minorista sobre una base gravable que es un valor de referencia mensual que fija el Ministerio de Minas y Energa. Desde enero de 2003, la sobretasa nacional a la gasolina es de 25%, de la cual corresponde 18,5% a los municipios y distritos, y 6,5% para departamentos. El Distrito Capital toma todo el 25%. 51

territoriales con la finalidad bsica de financiar sus gastos, salvo la sobretasa, que por su naturaleza, tiene una destinacin especfica. De acuerdo con las cifras de 2011, las estructuras de precios de la gasolina corriente y ACPM muestran una carga tributaria que representa el 29% y el 18% del precio de venta al pblico por galn, respectivamente (Grfico 14). En el caso de la gasolina corriente, de la totalidad de la carga tributaria para el 2011, el 49,2% corresponde a la sobretasa, el 30,4% al impuesto global y el 20,3% restante al IVA. Grfico 14. Estructura de precios de gasolina y Acpm (Marzo de 2011)

En el Grfico Grfico 15 se muestra la evolucin de la estructura de la carga tributaria desde 2000 hasta 2011, constatndose cmo han ganado participacin tanto el IVA como la sobretasa, y a su vez, cmo ha disminuido la participacin del impuesto global. Grfico 15.Evolucin de la estructura de tributaria de la gasolina corriente
Gasolinacorriente: E structura ca atriibuta (100% rg ria ) 2000-2011

35,9

36,7

41,7

44,4

47,4

48,6

50,0

50,3

50,2

49,6

49,7

49,2

49,4

46,4

41,1

37,7

34,1

31,2

29,8

28,7

27,7

28,3

29,8

30,4

14,7

16,8

17,2

17,9

18,4

20,2

20,2

21,0

22,1

22,0

20,5

20,3

2.3.2. Recaudo tributario por combustibles Los tres impuestos que recaen sobre el consumo de combustibles lquidos, generan recursos con destino a las finanzas del GNC y de los entes territoriales (Departamentos, Distritos y Municipios). Estos recursos, son en la mayora de los casos una fuente importante (difcil de reemplazar) necesarios para financiar inversiones de estos diferentes niveles de administracin pblica,
52

0 0 0 2

1 0 2

2 0 0 2

3 0 0 2

IVA

4 0 2

Imp. Global

5 0 0 2

6 0 0 2

Sobretasa

7 0 2

8 0 0 2

9 0 0 2

1 0 2

1 1 0 2

principalmente para el desarrollo de sistemas masivos de transporte y para la construccin y mantenimiento de la malla vial nacional y secundaria (Contralora General de la Repblica, 2008). En el ltimo lustro se estima que el consumo de gasolina motor (corriente y extra) y Acpm gener ms de $22 billones por recaudo de IVA, impuesto global y sobretasa. Es importante sealar que de estos recursos, le han correspondido al GNC (IVA ms Impuesto Global) $13,7 billones (Cuadro 20), y los $8,7 billones restantes se han distribuido entre los departamentos, distritos y municipios, como recaudo de la sobretasa. Cuadro 20. Recaudo estimado de los combustibles en Colombia (2006 2010) Impuestos en los combustibles Recaudo estimado Miles de mlls $ IVA Im pues Global S to obretas a Total Im pues tos
Ao 20 06 20 07 20 08 20 09 20 10 Gasolina Motor 487 564 602 581 587 ACPM 573 732 850 811 761 Gasolina Motor 690 741 738 772 843 ACPM 580 645 693 718 744 Gasolina Motor 1.190 1.340 1.358 1.364 1.411 ACPM 313 392 446 452 473 Gasolina Motor ACPM 2.367 2.644 2.698 2.717 2.841 1.466 1.769 1.989 1.982 1.978 Total 3.833 4.413 4.687 4.699 4.818

Fuente: Clculos CGR. En este sentido, cualquier modificacin en los tributos a los combustibles que est dirigida a su reduccin tiene que tener en cuenta el efecto que causara en las finanzas, ya sea del Gobierno Nacional Central o en las de los entes territoriales, y cul sera su alternativa de financiamiento.

53

Anexo 1. Total de Ingresos Tributarios (% PIB) Belgium Canada Chile Denmark Finland France Germany Greece Ireland Italy Japan Korea Mexico Netherlands Portugal Slovenia Spain Sweden Switzerland United Kingdom United States OECD-Total 2003 44.3 33.7 19.3 48 44.1 43.3 35.8 32 28.3 41.7 25.7 24 17.4 36.9 31.6 38 34.2 47.8 29.2 34.3 25.5 34.5 2004 44.5 33.6 19.8 49 43.5 43.6 35 31.2 29.8 41 26.3 23.3 17.1 37.2 30.4 38.1 34.6 48.1 28.8 34.8 25.7 34.4 2005 44.6 33.4 21.6 50.8 43.9 44.1 35 31.9 30.3 40.8 27.4 24 18.1 38.4 31.2 38.6 35.7 48.9 29.2 35.7 27.1 35 2006 44.2 33.3 23.2 49.6 43.8 44.4 35.6 31.2 31.7 42.3 28 25 18.2 39.1 31.9 38.3 36.6 48.3 29.1 36.4 27.9 35.1 2007 43.6 33 24 48.9 43 43.7 36 31.8 31 43.4 28.3 26.5 17.7 38.7 32.5 37.7 37.2 47.4 28.9 36 27.9 35.2 2008 44.1 32.2 22.5 48.1 42.9 43.5 36.4 31.5 29.1 43.3 28.3 26.5 20.9 39.1 32.5 37 33.3 46.4 29.1 35.7 26.3 34.6 2009 43.2 32 18.4 48.1 42.6 42.4 37.3 30 27.8 43.4 26.9 25.5 17.4 38.2 30.6 37.4 30.6 46.7 29.7 34.3 24.1 33.8 2010 43.8 31 20.9 48.2 42.1 42.9 36.3 30.9 28 43 .. 25.1 18.1 .. 31.3 37.7 31.7 45.8 29.8 35 24.8 ..

Fuente: OECD. Actualizacin Nov de 2011.

54

Anexo 2. Ingresos Tributarios del Gobierno Central (% PIB)

1990 1995 2000 2005 2010 2011 ARGENTINA Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos BOLIVIA Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos BRASIL Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos CHILE Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos COLOMBIA Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos COSTA RICA Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos ECUADOR Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos EL SALVADOR Ingresos tributarios 9.1 11.2 10.2 12.5 13.2 13.9 7.8 1.3 6.1 7.1 1.8 5.1 10.0 1.9 8.1 10.1 2.7 7.4 15.2 4.3 10.3 14.9 4.9 10.0 10.7 2.1 7.6 10.8 2.6 7.9 9.4 0.6 8.6 13.3 3.9 9.3 13.1 4.6 8.4 13.4 4.6 8.7 6.6 2.7 3.6 8.1 3.4 4.7 9.4 4.1 5.3 12.4 5.9 6.3 12.3 5.8 6.4 12.4 6.3 6.0 12.5 2.2 9.7 14.6 4.1 10.4 15.4 4.7 10.9 16.1 6.3 9.7 15.9 6.8 9.3 17.6 7.7 9.6 11.7 6.3 5.0 12.0 6.3 5.5 14.4 7.9 6.3 16.3 9.3 6.9 14.9 8.5 6.4 16.1 9.3 6.7 8.2 0.8 6.1 12.5 1.3 10.8 15.2 2.6 12.5 17.6 3.9 13.4 17.5 4.8 12.3 19.5 5.0 14.1 5.3 ... ... 8.1 1.7 5.7 9.6 2.7 5.7 13.2 5.3 7.4 13.7 4.5 8.6 13.9 4.9 8.4

55

Anexo 2. Ingresos Tributarios del Gobierno Central (% PIB)

1990 1995 2000 2005 2010 2011

Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos GUATEMALA Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos HAIT Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos HONDURAS Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos MXICO Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos NICARAGUA Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos PANAM Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos PARAGUAY Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos

2.5 5.5

3.3 7.8

3.4 6.9

4.0 8.5

4.5 8.3

5.0 8.5

7.6 1.8 5.5

8.9 1.9 6.8

10.6 2.5 8.0

11.2 2.9 8.2

10.4 3.1 7.2

11.0 3.5 7.4

7.3 1.1 4.6

5.5 0.6 3.2

7.9 1.6 4.5

9.7 1.9 5.8

11.9 2.3 8.1

13.1 2.3 8.4

12.3 3.0 9.3

13.6 4.4 9.3

13.8 3.0 10.8

14.5 4.0 10.5

14.6 4.6 9.9

15.0 5.2 9.7

9.8 4.1 5.5

8.3 3.8 4.4

9.7 4.4 5.1

8.8 4.4 4.3

9.7 5.4 4.1

9.1 5.5 3.4

8.1 2.3 5.5

12.2 1.7 9.6

14.5 2.3 11.5

16.7 4.8 11.9

18.2 6.0 12.1

19.5 6.9 12.5

10.3 4.3 5.7

9.8 4.9 4.5

9.6 4.5 4.7

8.9 4.4 4.4

11.7 5.7 5.8

11.4 5.0 6.3

7.9 1.3 2.8

11.0 2.3 8.3

9.3 1.7 7.3

10.1 1.7 8.0

11.9 2.2 9.7

12.1 2.4 9.7

56

Anexo 2. Ingresos Tributarios del Gobierno Central (% PIB)

1990 1995 2000 2005 2010 2011

PER Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos REPBLICA DOMINICANA Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos URUGUAY Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos VENEZUELA Ingresos tributarios Ingresos tributarios directos Ingresos tributarios indirectos 17.7 15.7 2.1 12.6 6.6 5.9 12.9 6.4 6.5 15.3 7.0 8.2 10.9 3.6 7.2 11.9 4.0 8.0 13.8 2.2 11.7 13.6 2.7 11.1 14.6 3.6 11.1 17.0 4.6 12.4 18.5 6.5 11.6 18.6 6.4 11.8 7.1 2.4 4.5 10.6 2.4 7.9 11.2 3.0 8.3 14.6 3.6 11.0 12.7 3.5 9.2 12.7 3.7 9.0 10.8 1.8 6.8 13.6 2.9 9.6 12.4 3.4 8.5 13.6 5.0 8.2 14.7 6.6 7.7 15.3 7.4 7.5

Fuente: Comisin Econmica para Amrica Latina y el Caribe (CEPAL).

57

En la elaboracin del presente documento participaron los siguientes funcionarios de la Contralora General de la Repblica:
MERCEDES ORTIZ CAON, JORGE ESPITIA ZAMORA, CARLOS BARRERA GALLO, OSCAR QUIROGA TRASLAVIA, LUIS ALBERTO SANDOVAL NAVAS MIGUEL MONTOYA, ALVARO URIEL BUENO, DONIS MARA DAZ MONTIEL, JUAN PABLO RAIDZUNAS, JULIO AROCA, MARA PATRICIA VAN STRANHELEN RIBN

Con la Asesora Tcnica de:

LUIS JORGE GARAY SALAMANCA (Coordinador) FERNANDO BARBERI GMEZ SANDRA NARANJO ARISTIZBAL (Asistente coordinacin)

58