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Les convergences et les divergences entre le systme comptable OHADA et les normes IAS/IFRS Par Dr Raymond MBADIFFO

I- LES CONVERGENCES ET LES DIVERGENCES ENTRE LE SYSTME

COMPTABLE OHADA ET LES NORMES IAS/IFRS Dans un souci de comparabilit entre les tats financiers d'entreprises de divers horizons, de bonne circulation de l'information financire, a t labore des normes au niveau international auxquelles toutes les entreprises, du moins celles font des appels publics lpargne, sont soumises. Ces normes comptables IAS/IFRS ont t tablies depuis 2001 par l'IASB et s'appliquent depuis 2005 aux entreprises multinationales et celles faisant appel lpargne public dans l'Union Europenne. Suite louverture de leur conomie et linternationalisation de leurs marchs, les pays de lAfrique centrale et de lAfrique de louest ont mis en place le Systme Comptable OHADA. Le systme comptable OHADA avait certainement pour ambition de construire une thorie gnrale de la comptabilit financire qui sinscrit dans la logique de la rglementation internationale. Malheureusement on dnombre plusieurs divergences entre le Systme Comptable OHADA et les normes IAS/IFRS.
A- Etudes au niveau des objectifs et des utilisateurs 1- Au niveau des objectifs conceptuels

En gnral, l'OHADA qui n'est pas seulement un cadre conomique ou comptable a pour objectif avou : -trouver des solutions juridiques les meilleures et les mettre la disposition de tous les pays quelles que soient leurs ressources humaines ; - instaurer la scurit juridique ; - restaurer la scurit judiciaire ; - encourager la dlocalisation vers l'Afrique de certaines grandes entreprises ; - rtablir la confiance des chefs d'entreprises et des investisseurs ; - dvelopper l'arbitrage en Afrique ; - faciliter l'intgration conomique sur le continent ; - renforcer l'unit africaine Les objectifs du cadre de prparation et de prsentation des tats financiers (cadre conceptuel) des normes IAS/IFRS sont plus larges que ceux dfinis par le rfrentiel comptable OHADA. Ils consistent en effet : - servir de base pour l'laboration de normes comptables cohrentes et rviser les normes existantes ; - harmoniser les rglementations, les normes comptables et les procdures lies la prsentation des tats financiers ; - aider les organismes nationaux dvelopper des normes nationales ; - aider les prparateurs des tats financiers appliquer les normes comptables ; - aider les auditeurs se faire une opinion sur la conformit des tats financiers avec les normes internationales ; - fournir des informations sur l'approche d'laboration des normes suivie par l'IASB ; - prciser les objectifs des tats financiers ; 1

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dfinir les lments essentiels des tats financiers et les principes comptables servant de base pour la comptabilit (En cas de conflit entre une norme et le cadre conceptuel les dispositions de la norme qui prvalent) et finalement ; aider les utilisateurs interprter les tats financiers.

Les cadres conceptuels du SYSCOHADA et de lIASB prsentent la mme architecture : les objectifs, les caractristiques qualitatives, le contenu des tats financiers (incluant la dfinition des actifs, passifs, produits, charges, capitaux propres), les critres dvaluation des lments des tats financiers. Toutefois, le cadre conceptuel du SYSCOHADA a prvu en plus des lments qui composent la structure ci-dessus, la dfinition du cadre comptable et la structure du plan de comptes.
2- Au niveau des caractristiques qualitatives de linformation financire

Les caractristiques qualitatives de l'information financire qui feront lobjet de notre analyse concernent : lintelligibilit, la pertinence, la fiabilit et la comparabilit. a)- Intelligibilit Selon le cadre conceptuel du SYSCOHADA l'intelligibilit veut dire que l'information fournie par les tats financiers doit tre comprhensible par les utilisateurs. Donc il suppose implicitement que les utilisateurs aient une connaissance raisonnable des affaires et de la comptabilit. Cependant, le cadre de conceptuel de l'IASB ajoute qu'une information complexe, qui doit tre incluse dans les tats financiers du fait de sa pertinence, ne doit pas tre exclue au seul motif qu'elle serait trop difficile comprendre pour certains utilisateurs. b)- Pertinence Selon le cadre conceptuel du SYSCOHADA une information est dite pertinente lorsqu'elle est de nature influencer les dcisions conomiques des utilisateurs en les aidant valuer les vnements passs, prsents et futurs ou en confirmant ou en corrigeant leurs valuations antrieures. En effet, une information pertinente doit avoir trois qualits : une valeur prdictive (c'est dire qui aidera les utilisateurs prvoir les rsultats et des vnements futurs), une valeur rtrospective ou de confirmation (C'est que l'information peut tre utilise pour comprendre ou corriger des rsultats, des vnements et des prdictions antrieures) et la rapidit de divulgation (toute information doit tre divulgue au moment o elle est susceptible d'tre utile la prise de dcision). Mais, le cadre conceptuel de l'IASB ajoute la notion d'importance relative qui peut tre dfinie comme une information dont l'absence ou l'inexactitude est susceptible d'influencer les dcisions des utilisateurs. Enfin, pour la rapidit de divulgation (appel la clrit de l'information), les deux cadres conceptuels la prsentent au niveau des contraintes respecter pour garantir la fiabilit et la pertinence de l'information. c)- Fiabilit 2

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Le cadre conceptuel du SYSCOHADA prsente trois critres pour qu'une information soit fiable : la reprsentation fidle (c'est la correspondance entre la mesure ou la description et les faits et les transactions qu'elles sont censes traduire), la neutralit (l'information comptable est neutre si elle est dpourvue que possible de subjectivit) et la vrifiabilit (elle est matrialise par des pices justificatives qui peuvent tre contrles tout moment). Tandis que, le cadre conceptuel de l'IASB dfinit une information fiable comme tant une information exempte d'erreur et de biais significatifs. Il distingue cinq critres d'une information fiable : l'image fidle des transactions et autres vnements que l'information vise reprsenter, la neutralit puisqu' il ne faut pas que l'information comptable oriente l'utilisateur dans un sens prdtermin l'avance, la prminence du fond sur la forme qui veut dire que les transactions et vnements comptabiliss doivent reflter l'aspect conomique des transactions de l'entreprise et non l'aspect juridique, la prudence qui est dfinie comme la prise en compte d'un certain degr de prcaution dans l'exercice des jugements ncessaires aux estimations afin d'viter que les actifs ou les produits soient survalus et les passifs ou les charges sous valus et enfin, l'exhaustivit qui stipule que l'information contenue dans les tats financiers doit tre exhaustive et complte autant que le permet le souci de l'importance relative. d)- Comparabilit Le cadre conceptuel du SYSCOHADA exige que l'information soit comparable d'un exercice un autre afin de suivre l'volution de la situation financire de l'entreprise ceci pour la comparabilit dans le temps. En ce qui concerne la comparabilit dans l'espace elle est obtenue en comparant deux entreprises (ncessit d'indiquer les chiffres de l'exercice prcdent et aussi l'utilisation des mmes mthodes comptables). Le cadre conceptuel de l'IASB stipule la mme chose, nanmoins, il ajoute que : Le principe de comparabilit ne doit pas conduire une uniformit pure dans les mthodes comptables, en effet lorsqu'une nouvelle mthode aboutit une information plus pertinente et une meilleure image fidle, elle doit tre adopte cependant une mention de ce changement et de son impact doit tre ports dans les notes annexes. 3- Au niveau des objectifs des tats financiers Le systme comptable OHADA distingue plusieurs objectifs des tats financiers. fournir des informations utiles la prise de dcision et au crdit ; donner des informations pour estimer la probabilit de ralisation de flux futurs ; renseigner sur la situation financire de l'entreprise particulirement sur les ressources qu'elle contrle et sur ses obligations ; renseigner sur la performance financire de l'entreprise ; renseigner sur la manire dont l'entreprise a obtenu et dpens ses liquidits ; fournir des informations sur le degr de ralisation des objectifs par les dirigeants et sur le degr de conformit aux lois en vigueur.

Selon les normes IAS/IFRS, l'objectif en gnral des tats financiers consiste : - fournir des informations sur la situation financire de l'entreprise et son volution et qui est prsente par le bilan ; - renseigner sur la performance de l'entreprise et en particulier sur sa rentabilit ; 3

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- troisime lieu, renseigner sur la variation de la situation financire de l'entit et sur sa capacit gnrer des liquidits, puisqu'elle permet d'apprcier les activits d'investissement, de financement et oprationnelle au cours de l'exercice. Ceci tant, l'information sur la variation de situation financire peut tre donne dans un tat spar. Le cadre conceptuel signale la fin que les composantes des tats financiers constituent des lments interdpendants. 4- Au niveau des utilisateurs Le systme comptable OHADA distingue entre les utilisateurs internes et les utilisateurs externes : - Les utilisateurs internes sont : les dirigeants, les organes d'administration et les diffrentes structures internes de l'entreprise ; - Les utilisateurs externes sont : les fournisseurs de capitaux qui sont les investisseurs, les prteurs et ceux qui accordent des subventions, l'administration, et autres institutions dotes de pouvoirs de rglementations et de contrle, les autres partenaires de l'entreprise telles que les salaris et leurs syndicats, les fournisseurs et autres cranciers ainsi que les clients et autres bnficiaires des biens et services produits par l'entreprise et enfin, les autres groupes d'intrt telles que les organismes professionnels et de dfense d'intrt, la presse spcialise et les mdias, les chercheurs, les divers organes et associations et le public en gnral. Il est important de souligner que le systme comptable OHADA considre les investisseurs et les bailleurs de fonds comme des utilisateurs privilgis des tats financiers. Le cadre conceptuel des normes IAS/IFRS distingue quant lui sept utilisateurs des tats financiers : - les investisseurs actuels et potentiels qui sont concerns par le risque et la rentabilit de leurs investissements (Ils souhaitent des informations qui les aident prendre des dcisions claires et rflchies soit acheter ou vendre soit conserver les actions de l'entreprise) ; - les salaris qui s'intressent la rentabilit de leur employeur pour choisir soit changer d'emplois, soit le conserver pour voire son salaire s'amliorer ; - les prteurs qui s'intressent particulirement la solvabilit de leur dbiteur pour savoir si les montants qui leurs sont dus (intrt et principal) seront rembourss chance ; - les fournisseurs et autres crditeurs ; intresss par la solvabilit de leur de leur client (pouvoir de paiement l'chance) et aussi par la prennit de l'entreprise surtout si elle est un client majeur - les clients se proccupent surtout de la continuit de l'exploitation de leur fournisseur ; - l'Etat et les organismes publics : cette couche s'intresse la rpartition des ressources, au respect des rgles comptables et fiscales - le Public, cette partie est intresse par la contribution l'conomie locale et tendances et volutions rcentes de la prosprit de l'entreprise et sur l'tendue de ses activits. Un point de divergence est li aux utilisateurs de linformation comptable et financire. Pour lIASB, plusieurs utilisateurs sont identifis (investisseurs, personnel, prteurs, fournisseurs et autres crditeurs, clients, les Etats et les organismes publics, le public). Sans prjuger dune hirarchie entre les utilisateurs, le cadre conceptuel IASB semble orienter la 4

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prsentation vers les investisseurs en supposant que la satisfaction des besoins des investisseurs devrait permettre de satisfaire galement les autres parties prenantes. Pour sa part, le cadre conceptuel du SYSCOHADA oriente la destination de linformation tous les agents dune conomie marchande dont le centre est la libre entreprise. Le cadre conceptuel SYSCOHADA classe les utilisateurs de linformation comptable comme suit : les entreprises, les fournisseurs et clients de lentreprise, investisseurs et actionnaires de lentreprises, les prteurs, les banques, linstitution dmission (Banque centrale), le personnel, lEtat. Le cadre conceptuel SYSCOHADA retient une approche plus conomique que financire pour la destination de linformation comptable.
5- Au niveau des conventions comptables

Les conventions comptables sont les rgles et les prescriptions qui doivent tre respecter lors de l'laboration des tats financiers. Le Systme comptable OHADA dispose de huit (8) conventions comptables de base qui sont les fondements de l'analyse comptable et de la prparation des tats financiers : - la prudence ; - la permanence des mthodes ; - la correspondance entre bilan d'ouverture et bilan de clture ; - la spcialisation des exercices ; - le cot historique ; - la continuit d'exploitation ; - la transparence ; - l'importance significative ; On peut numrer d'autres conventions comptables qui peuvent tre mentionnes dans lEtat annex: convention de l'entit, convention de l'unit montaire, convention de la priodicit, convention de la ralisation du revenu, convention de rattachement des charges aux produits, convention de l'objectivit, convention de l'information complte, convention de la prminence du fond sur la forme. Le cot historique (valeur d'origine) sert de base pour la comptabilisation des postes d'actifs et de passif de l'entreprise. Les normes IAS/IFRS reconnaissent comme conventions comptables de base, les trois premiers principes comptables fondamentaux du Systme Comptable savoir : -la continuit de l'exploitation ; -la permanence des mthodes ; -l'indpendance des exercices L'IASB (International Accounting Standards Board) n'a pas numr les conventions comptables. Toutefois, ils peuvent tre tirs des normes comptables, du cadre conceptuel et surtout de l'IAS 1 relative la prsentation des tats financiers. On cite quelques unes : - convention de la permanence des mthodes ; - convention de l'importance relative ; 5

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convention de la priodicit ; convention de la juste valeur ou de la valeur rcuprable ; convention de l'information complte retenue comme une composante de la fiabilit de l'information ; convention de prudence et celle de prminence du fond conomique sur la forme juridique et la prsentation fidle.

Les deux cadres conceptuels mettent en avant, les mmes conventions, principes ou caractristiques comptables. Toutefois, le cadre conceptuel IASB la diffrence du SYSCOHADA ne retient pas les principes du cot historique, de la prudence et de lintangibilit du bilan douverture. Le cot historique1 constitue la principale convention comptable de base adopte pour la prparation des tats financiers dans le Systme Comptable OHADA. Cest pourquoi, les normes IAS/IFRS insistent sur la rvaluation des immobilisations incorporelles, des immobilisations corporelles ainsi que les immobilisations financires. Dans le Systme Comptable OHADA, le principe de prudence permet dapporter des corrections au cot historique. Pour les actifs, la valeur nette inscrire au bilan est la plus faible des deux valeurs entre la valeur d'entre et valeur actuelle. En effet si la valeur actuelle est suprieure ou gale la valeur d'entre on conserve la valeur d'entre (les plus-values ne sont pas comptabilises). Mais si la valeur actuelle est strictement infrieure la valeur d'entre on constate une dprciation ou exceptionnellement un amortissement lorsque la dprciation apparat dfinitive, irrversible. Pour les valeurs au bilan des dettes on retient qu'en rgle gnrale la valeur au bilan est gale la valeur nominale. La notion de juste valeur constitue la cl de vote des normes IAS/IFRS. La juste valeur est le montant pour lequel un actif pourrait tre chang ou un passif teint entre parties bien informes, consentantes et agissant dans des conditions de concurrence normale. Il existe plusieurs niveaux de juste valeur : 1. Prix observable sur un march des actifs ou passifs identiques la date dvaluation ou une date proche ; 2. A dfaut, prix observable sur un march des actifs ou passifs similaires la date dvaluation ou une date proche ; 3. A dfaut, autres techniques dvaluation reprenant les hypothses du march lorsquelles sont disponibles ou, dfaut, celles de lentreprise (flux de trsorerie actualiss, comparable) ; Les actifs doivent tre valus leur valeur de march ou leur valeur potentielle de vente ou dchange, ce qui implique une volatilit importante, due aux fluctuations du march. Cette mthode comptable fait abstraction du cot historique, principe qui est aussi la cl de vote de l'OHADA.
B- Au niveau des tats financiers 1- Au niveau des diffrents types dtats financiers tablir

Le cot historique est le prix pay au moment de lacquisition. Ce prix constitue la valeur dentre.

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Les dispositions des normes IAS/IFRS prvoient une norme portant prsentation des tats financiers (norme IAS 1) qui doivent contenir : - un bilan; - un compte de rsultat; - un tableau de variation des capitaux propres; - un tableau de flux de trsorerie - les notes annexes. Deux types de notes annexes doivent tre prsents : des notes annexes pour chaque norme et des notes annexes pour des informations sectorielles. Les normes IAS/IFRS nimposent pas de format de prsentation des tats financiers. Le choix du format est libre. Le cadre conceptuel SYSCOHADA prvoit trois systmes dtablissement des tats financiers en fonction de la taille et du secteur dactivits de lentreprise : - Les tats financiers du premier systme doivent contenir : un bilan, un compte de rsultat, un tableau financier des ressources et des emplois, un tat annex et les notes annexes pour les informations significatives. - Les tats financiers du deuxime systme doivent contenir : un bilan, un compte de rsultat, un tat annex et les notes annexes pour les informations significatives. - Les tats financiers du troisime systme se rsument ltablissement dun tat des recettes et des dpenses dgageant le rsultat de lexercice. Les tats financiers du Systme Comptable OHADA sont prsents selon des formats rglements. 2- Au niveau des lments des tats financiers a)- Actif du bilan Le cadre conceptuel de lIASB dfinit lactif comme tant des bnfices conomiques futurs attendus tandis que le SYSCOHADA dfinit lactif comme tant des bnfices conomiques futurs probables. Les dispositions des normes IAS/IFRS distinguer deux grandes rubriques pour l'actif : l'actif courant et l'actif non courant selon qu'il intervient dans le cycle normal d'exploitation ou non ou en tenant compte du dlai. Alors que selon les dispositions du SYSCOHADA faut distinguent : l'actif immobilis, l'actif circulant et la trsorerie- actif et les carts de conversion- actif. b)- Passif du bilan Selon les dispositions du SYSCOHADA, le passif est une obligation actuelle de lentreprise rsultant dvnements passs et dont lextinction implique pour lentreprise une sortie de ressources reprsentatives davantages conomiques. Cette dfinition est similaire celle donne par le cadre conceptuel de lIASB, toutefois les dispositions des normes IAS/IFRS ajoutent des prcisions quant la diffrence existante entre l'obligation actuelle et engagement futur. Pour qu'une obligation soit prise en compte comme un passif il faut qu'elle soit actuelle. Ainsi, la dcision d'acqurir un actif ne donne pas, en elle-mme, lieu la constitution d'un 7

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passif donc l'obligation ne natra que lorsque l'actif est livr ou que l'engagement a un caractre irrvocable. Le cadre de l'IASB prsente en plus les faons d'teindre une obligation: un paiement en espce, un transfert d'autres actifs, une fourniture de services, le remplacement de cette obligation par une autre obligation, la conversion de l'obligation en part du capital. Dans la dfinition de l'lment les capitaux propres il y a une grande similitude entre les deux cadres conceptuels. Le cadre conceptuel de l'IASB distingue trois grandes rubriques pour le passif : les capitaux propres, le passif courant et le passif non courant selon qu'il intervient dans le cycle normal d'exploitation ou non ou en tenant compte du dlai. Alors que selon les dispositions du SYSCOHADA distinguent cinq grandes masses : les capitaux propres, les dettes financires, le passif circulant, la trsorerie- passif et les carts de conversion- passif. c)- Compte de rsultat Le cadre conceptuel du SYSCOHADA distingue quatre niveaux d'analyse: le niveau d'exploitation qui donne le rsultat d'exploitation, le niveau financier qui conduit au rsultat financier, le niveau hors activits ordinaires qui fait allusion au rsultat H.A.O et enfin le niveau global qui nous amne le rsultat net. Les dispositions du SYSCOHADA prvoient neuf soldes successifs de gestion: marge brute sur marchandises, marge brute sur matires, la valeur ajoute, l'excdent brute d'exploitation, rsultat d'exploitation, rsultat financier, rsultat des activits ordinaires, rsultat HAO, rsultat net. Selon les dispositions des normes IAS/IFRS le compte de rsultat ne prsente pas des soldes successifs de gestion. Le cadre conceptuel de l'IASB retient deux faons de prsenter le compte de rsultat : il y a la prsentation par nature de charges et la prsentation par destination de charges. Toutes deux conduisent au mme rsultat net. Le cadre conceptuel de l'IASB dfinit les produits (comprennent les produits des activits courantes et les gains) comme les accroissements d'avantages conomiques sous forme d'accroissements d'actifs ou, de diminutions de passifs et qui ont induit une augmentation des capitaux propres autrement que par de nouveaux apports en capital. C'est--dire un produit est constitu de tout accroissement des capitaux propres autres qu'une augmentation de capital. Le cadre conceptuel de l'IASB prsente d'une part les produits des activits ordinaires et les gains comme un seul lment des tats financiers. D'autre part il exige qu'ils soient prsents sparment dans l'tat de rsultat. Le cadre conceptuel de l'IASB regroupe les charges provenant des activits ordinaires de l'entreprise et les pertes en donnant une dfinition, aux charges, qui sont les diminutions d'avantages conomiques futures apparues au cours de l'exercice sous forme de diminution d'actifs ou d'accroissement de passifs. Et qui ont induit une diminution dans les capitaux propres autrement que par des distributions aux propritaires du capital. 3- Au niveau des rubriques des tats financiers a) Frais dtablissement 8

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Le Systme Comptable OHADA prvoit, lactif du bilan, une rubrique pour les frais dtablissement qui sont les dpenses exposes dans le cadre d'oprations qui conditionnent l'existence, l'activit ou le dveloppement de l'entreprise, dont le montant ne peut tre rapport des productions de biens ou de services dtermins. Les frais d'tablissement comprennent entre autres : les frais de constitution, savoir, les droits d'enregistrement sur apports, les honoraires, les paiements effectus au titre des formalits lgales de publication, notamment auprs du Greffe ; les frais de premier tablissement (prospection, publicit, notamment) ; les frais d'augmentation de capital et d'oprations diverses, lies notamment la fusion, la scission ou toute autre transformation de socit. Les frais d'tablissement constituent des actifs fictifs inscrits dans les charges immobilises. Selon les dispositions des normes IAS/IFRS, les frais, de constitution, de premier tablissement et daugmentation de capital, ne sont pas inscrits lactif du bilan. b)- Charges rpartir sur plusieurs exercices Le Systme Comptable OHADA prvoit, lactif du bilan, une rubrique pour les charges repartir sur plusieurs exercices qui constituent des charges engages ou enregistres pendant l'exercice ou les exercices antrieurs, mais qui se rattachent galement aux exercices suivants soit parce que leur rpartition est justifie par des conditions d'exercice de l'activit, soit parce que leur maintien en charges est impropre donner une image fidle du rsultat. Elles figurent au bilan dans les charges immobilises et ne doivent tre confondues ni avec des immobilisations incorporelles ayant valeur conomique, ni avec les provisions pour charges rpartir sur plusieurs exercices. Leur rpartition sur plusieurs exercices s'effectue par amortissements directs. Selon les dispositions des normes IAS/IFRS, les charges engages ou enregistres pendant lexercice ou les exercices antrieures, mais qui se rattachent galement aux exercices suivants, ne sont pas inscrits lactif du bilan. c)- Provisions rglementes Le Systme Comptable OHADA prvoit, au passif du bilan, une rubrique pour les provisions rglementes qui sont des provisions ne correspondant pas l'objet normal d'une provision2 et comptabilises en application de dispositions lgales (et notamment fiscales). Les amortissements drogatoires sont assimils des provisions rglementes. Les dispositions des normes IAS/IFRS, ne prvoient pas, au passif du bilan, une rubrique pour les provisions rglementes. d)- Subventions dinvestissement

Une provision est une diminution de valeur affectant un lment d'actif susceptible de se dprcier. Cest une perte qu'occasionnerait une augmentation d'lments du passif exigible plus ou moins long terme, condition que la dprciation, la perte, ou la charge envisage au regard d'vnements survenus ou en cours soit, la date d'tablissement de la situation, prcise quant sa nature, incertaine quant sa ralisation effective.

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Le Systme Comptable OHADA prvoit, au passif du bilan, une rubrique pour les subventions dinvestissement qui sont des aides financires accordes l'entreprise, par lEtat ou les collectivits publiques, en vue d'acqurir ou de crer des valeurs immobilises (subventions d'quipement) ou de financer des activits long terme. Dans certains cas, l'entreprise reoit cette subvention d'investissement sous la forme d'un transfert direct d'immobilisations. Les dispositions des normes IAS/IFRS, ne prvoient pas, au passif du bilan, une rubrique pour les subventions dinvestissement. Ces subventions sont imputes : - soit en moins des actifs financs ; - soit en produits constats davance . e)- Provisions financires pour risques et charges Le Systme Comptable OHADA prvoit, au passif du bilan, une rubrique pour provisions financires pour risques et charges qui sont des provisions values l'arrt des comptes, destines couvrir des risques et des charges que les vnements survenus ou en cours rendent probables, qui sont nettement prcises quant leur objet, mais dont la ralisation est incertaine et la survenance estime plus d'un an. Donc selon les dispositions du Systme Comptable OHADA, les provisions financires pour risques et charges constituent un passif dont lchance ou le montant nest pas fix de faon prcise. Les dispositions des normes IAS/IFRS, les provisions financires pour risques et charges constituent est un passif dont lchance ou le montant est incertain. f)- Provisions pour charges repartir entre plusieurs exercices Le Systme Comptable OHADA prvoit des provisions pour charges repartir entre plusieurs exercices qui sont des provisions relatives des charges prvisibles qui ne sauraient tre supportes par le seul exercice au cours duquel elles sont engages. Par exemple : provision pour couvrir des frais de grosses rparations; Celle-ci doit tre constitue dans les conditions suivantes : - elle doit tre destine couvrir des charges importantes qui ne prsentent pas un caractre annuel et ne peuvent tre assimiles des frais courants d'entretien et de rparation ; - elle doit faire l'objet, ds l'acquisition du bien par l'entreprise, d'une programmation en fonction de la dure de vie de ce bien, compte tenu des grosses rparations envisages. Les dispositions des normes IAS/IFRS ne prvoient pas de provisions pour charges repartir entre plusieurs exercices.
C- Au niveau des immobilisations 1- Au niveau des immobilisations corporelles

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Les dispositions des normes IAS/IFRS dfinissent l'immobilisation corporelle comme tant un actif corporel contrl par l'entreprise qui peut tre utilis dans la production de biens ou de services, utilis des fins administratives, ou lou des tiers. Selon les dispositions du SYSCOHADA, les immobilisations corporelles sont les biens matriels relevant de la catgorie des immobilisations, il y a ceux acquis en pleine proprit, en nues-proprits, en usufruit et en crdit bail. Les immobilisations corporelles comprennent selon le SYSCOA le terrain, les btiments, les installations et agencements, le matriel et enfin le matriel de transport. La diffrence majeure ici rside au niveau : de la comptabilisation, du cot dentre et de l'amortissement des immobilisations. a)- Comptabilisation dune immobilisation corporelle Selon les dispositions de la norme IAS 16, les immobilisations corporelles sont inscrites l'actif si deux conditions sont runies : -Lactif est identifiable et ses Avantages conomiques futurs probables ; -Fiabilit suffisante pour l'valuation du cot ou de la valeur. Les principes de l'OHADA ne fournissent aucune condition stricte de comptabilisation. b)- Cot dentre dune immobilisation corporelle Nous analyserons le cot d'entre selon les diffrents cas suivants : - Limmobilisation a t acquise titre onreux ; - Limmobilisation a t produite par lentreprise elle-mme ; - Limmobilisation a t acquise par voie dchange ; - Limmobilisation a t acquise titre gratuit ; - Limmobilisation a t reue titre dapports en nature. b)-1 Immobilisation acquise titre onreux Selon les dispositions des deux rfrentiels comptables, le bien acquis titre onreux est comptabilis son cot rel d'acquisition. Ce cot rel d'acquisition est dtermin par l'addition des lments suivants : -le prix d'achat dfinitif3 aprs dduction des taxes rcuprables4, -les frais accessoires, externes et internes, aprs dduction des taxes rcuprables : les frais accessoires externes sont les charges qui sont directement lies lacquisition et la mise en tat dutilisation du bien dans la mesure o elles ont accru sa valeur vnale. Il sagit notamment des frais de transport, des droits de douanes, des frais dinstallation et de montage, des taxes non rcuprables, des frais de prparation du site, des commissions et honoraires (darchitecture, dingnierie, etc.) ;

Le prix dachat dfinitif est le prix mentionn sur la facture dduction faite de toutes remises, rabais et ristournes commerciales. 4 Les taxes non rcuprables font partie de la valeur du bien.

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les frais accessoires internes sont les charges internes directement lies lachat. Il sagit des cots de rception, de manutention et de mise en stock (mais non de stockage).

Il est important de prciser que selon les dispositions du SYSCOHADA, le cot dacquisition dun terrain inclut les frais destins rendre le terrain libre et nu. Ces frais peuvent tre les frais de dmolition de limmeuble qui y tait construit, de lindemnit dviction pay en vue de rendre le terrain libre. Toutefois, il existe une divergence entre les deux lgislations concernant lintgration de certaines charges accessoires dans le cot dacquisition. Selon les dispositions du SYSCOHADA, les droits de mutations, les honoraires et les commissions des notaires, les frais dacte, etc., ne doivent pas contribuer la valeur comptable des immobilisations corporelles. Ces frais sont enregistrs dans les comptes de charges par nature mais peuvent tre transfrs en charges immobilises. Tandis que la norme IAS 16 nexclut aucune dpense pouvant tre considre comme frais directs engags pour amener limmobilisation lendroit o elle se trouve et la mettre en tat de marche pour lusage auquel elle est destine . La raison du refus par le SYSCOHADA dintgrer lesdits frais dans le cot dacquisition des immobilisations corporelles est que ces frais sont considrs comme tant non reprsentatifs dune valeur vnale . Quant la norme IAS 16, elle prvoit, avec une logique financire (de trsorerie) que toute dpense directement affecte lacquisition de limmobilisation fait partie de sa valeur dentre au bilan. Le traitement des autres frais accessoires fait tat daccord entre les deux rfrentiels. Ainsi, ils sont incorporables au cot dacquisition, selon les deux rfrentiels, les frais dinstallation ncessaires pour mettre le bien en tat dutilisation, lexclusion des cots de dmarrage (frais dessais et de mise au point) qui sont classer parmi les charges de lexercice qui leur a donn naissance. b)- 2 Immobilisation produite par lentreprise pour elle-mme Selon les deux rfrentiels comptables le bien produit par l'entreprise est comptabilis son cot de production. Ce cot de production est dtermin par l'addition des lments suivants : -le cot d'acquisition des matires et fournitures consommes ; -les charges directes de production quelles soient externes (services extrieurs) ou internes (salaires, amortissements, etc.); -les charges indirectes de production dans la mesure o elles peuvent tre raisonnablement rattaches la production du bien Les deux rfrentiels comptables nadmettent, que sur des conditions spciales, linclusion dans le cot dune immobilisation produite par lentreprise pour elle-mme des : frais de dmarrage ; dpenses de pr-exploitation. Ces conditions spciales peuvent tre soit le caractre direct de ces frais, soit les spcificits de lactivit de lentreprise. 12

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Selon les dispositions des deux rfrentiels comptables, le cot dune construction produite par lentreprise pour elle-mme prend en compte : les honoraires des architectes et les honoraires verss aux surveillants des travaux (bureaux dtudes). Selon les dispositions des deux rfrentiels comptables, le cot de production des biens produits ou raliss par lentreprise pour elle-mme comprend : les agios sur dcouverts ou les intrts sur emprunts contracts pour le financement de leur fabrication, la double condition que cela soit justifi par des circonstances spcifiques de lexploitation et quil sagisse du seul montant des intrts se rapportant la priode de fabrication. Le cot de production peut inclure aussi les pertes, rebus et dchets qui sont invitables et normaux. b)-3 Immobilisation acquise par voie d'change Selon les dispositions du SYSCOHADA, lorsquune immobilisation est acquise par change, pour tout ou partie, avec un autre actif, elle doit tre comptabilise sa valeur actuelle ou la valeur nette comptable de lactif chang, compte tenu de tout rglement ou encaissement supplmentaire ou autre contre partie (soulte). A cette fin, la valeur peut tre dtermine par rfrence soit lactif donn en change, soit lactif acquis, suivant lestimation la plus sre des deux valeurs. Lexpression estimation la plus sre revient retenir la valeur de celui des deux actifs qui prsente la plus grande objectivit (par rfrence un march par exemple). Selon les dispositions de la norme lIAS 16, lvaluation du cot dentre des immobilisations acquises par voie dchange seffectue comme suit: - une immobilisation corporelle, acquise par change contre un bien de nature et/ou de valeur diffrente, est entre en patrimoine la valeur vnale du bien acquis ; - une immobilisation corporelle acquise par change contre un bien semblable servant des fins analogues dans la mme tranche dactivit et ayant une valeur actuelle semblable, est value la valeur comptable du bien donn en change (ajust le cas chant pour tenir compte des spcificits du contrat dchange). La divergence qui existe entre les deux rfrentiels sur ce point rside dans le fait que le cadre conceptuel du SYSCOHADA considre lchange des immobilisations comme une opration de cession suivie dune acquisition. Tandis que les dispositions de la norme IAS 16 nadmettent cette solution que lorsque les immobilisations changes sont dissemblables. La raison de cette diffrence dcoule du fait que lorsque les immobilisations changer sont semblables, la plus value quune entreprise pourrait dgager de lopration dchange en utilisant la mthode de valeur actuelle , pourra tre assimile une rvaluation partielle ce qui nest pas admis par le cadre conceptuel de lIASB. b)- 4 Immobilisation acquise titre gratuit Selon les dispositions du SYSCOHADA, lorsquune immobilisation est acquise titre gratuit, elle doit tre comptabilise sa valeur actuelle au jour du transfert de proprit. Selon les dispositions de la norme IAS 16, lorsquune immobilisation est acquise titre gratuit, elle doit tre comptabilise sa valeur vnale. 13

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b)- 5 Immobilisation acquise titre d'apport en nature Selon les dispositions du SYSCOHADA, lorsquune immobilisation est acquise titre dapport en nature, elle doit tre comptabilise sa valeur figurant dans lacte dapport. Selon les dispositions de la norme IAS 16, lorsquune immobilisation est acquise titre dapport en nature, elle doit tre comptabilise sa valeur vnale. c)- Amortissement dune immobilisation corporelle Selon le cadre conceptuel de l'IASB l'amortissement est la rpartition systmatique du montant amortissable d'un actif sur sa dure d'utilit. Il prconise le dlaissement du principe de cot historique au profit de la notion de juste valeur qui n'est rien d'autre que le montant pour lequel l'actif pourrait tre chang entre des parties bien informes, consentantes et agissant dans des conditions de concurrence normale. Ce prix est donn par le prix actuel sur un march actif pour des biens similaires. Il reconnat diffrents modes d'valuation de l'amortissement : l'amortissement linaire, l'amortissement dgressif (amortissement acclr doublement de taux, amortissement dgressif taux dcroissant appliqu la valeur constante), amortissement en fonction du nombre d'unit de production. Les dispositions du SYSCOA par contre reconnaissent seulement deux modes d'amortissement l'amortissement linaire et l'amortissement dgressif. Une innovation du cadre conceptuel de l'IASB est l'amortissement par composant. Si dans un actif corporel chaque partie ou chaque composant de l'actif a une dure de vie diffrente alors cet actif est amorti sur la base de chaque composant le constituant. Ds l'acquisition de l'immobilisation, l'entreprise doit diffrencier chaque composant significatif destin a tre remplac au terme d'une dure diffrente de la dure d'utilisation du bien dans sa globalit. Pour ce faire, les composants du bien doivent tre inscrits distinctement l'actif et amortis sur leur propre dure d'utilit, ds l'inscription l'actif du bien. Nanmoins, un composant qui n'a pas t identifi l'origine peut l'tre ultrieurement. La dure d'amortissement correspond la dure d'utilit, savoir ce que l'entreprise attend comme dure d'utilisation du bien. L'entreprise doit tenir compte de la valeur rsiduelle du bien la fin de la dure d'utilisation suppose. Les dispositions du Systme Comptable OHADA consistent rpartir le cot du bien sur la dure probable d'utilisation selon un plan damortissement prdfini. Le principe d'amortissement par composant n'existe pas au niveau de l'OHADA. La dure d'utilisation peut se rvler infrieure a la dure d'usage gnralement admise par l'industrie a laquelle l'entit appartiendrait.
2- Au niveau des immobilisations incorporelles

Les dispositions du SYSCOHADA dfinissent les immobilisations incorporelles comme tant des immobilisations immatrielles devant servir de faon durable lactivit de lentreprise et susceptibles de gnrer des avantages futurs. Les cots dentre se dterminent de manire semblable aux cots dentre des immobilisations corporelles. 14

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Par contre le cadre conceptuel de l'IASB dfinit les immobilisations incorporelles comme des dpenses relatives l'acquisition, au dveloppement, au maintien ou l'amlioration de ressources incorporelles telles que des connaissances scientifiques ou techniques, la conception et la mise en place de nouveaux procds ou systmes, licences, proprit intellectuelle, connaissance du march et marques commerciales (y compris les noms de marque et les titres de publication). Selon les dispositions de la norme IAS 38, les immobilisations incorporelles sont inscrites l'actif sil satisfait lun des critres suivant : -Lactif est identifiable et sparable, c'est--dire quil peut tre spar de lentit et tre vendu, transfr, concd par licence, lou ou chang, soit de faon individuelle, soit dans le cadre d'un contrat, avec un actif ou un passif lis; - Lactif est identifiable et rsulte de droits contractuels ou d'autres droits lgaux, que ces droits soient ou non cessibles ou sparables de l'entit ou d'autres droits et obligations. Lexpression identifiable permet de distinguer limmobilisation incorporelle du goodwill. Le goodwill acquis lors d'un regroupement d'entreprises reprsente un paiement effectu par l'acqureur en prvision d'avantages conomiques futurs gnrs par des actifs qui ne peuvent tre identifis individuellement et comptabiliss sparment. Les avantages conomiques futurs peuvent rsulter d'une synergie entre les actifs identifiables acquis ou provenant d'actifs, qui pris individuellement, ne satisfont pas aux critres de comptabilisation dans les tats financiers mais pour lesquels l'acqureur est dispos effectuer un paiement dans le cadre du regroupement d'entreprises. Le cadre conceptuel de lIASB nenregistre pas les frais de recherche dans les immobilisations incorporelles. Mais si ces recherches aboutissent la mise en place du projet, les frais de dveloppement sont admis en immobilisations incorporelles. Le cadre conceptuel du SYSCOHADA ne fait pas de distinction entre les frais de recherche et les frais de dveloppement. Ces dpenses sont enregistrs dans une seule rubrique Frais de recherche et de dveloppement .

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