Standardele internationale de Audit Financiar Principiile de organizare si desfasurare a auditului financiar Principii fundamentale si reguli de conduita

1.Notiuni conceptuale
Conceptul de audit financiar a fost popularizat pentru prima data pe continentul european la inceputul secolului XX, de catre cabinetele anglo saxone de expertiza contabila. Intelesul primar al cuvantului nseamn a verifica, a revizui, a controla documente si evidente contabile. Sub acest inteles a fost adoptat initial, chiar daca pe parcurs conceptul a suferit modificari in sensul perfectionarilor, astfel daca la inceput se considera ca principal obiectiv de activitate al auditului verificarea si certificarea conturilor contabile si a situatiilor financiare (bilantul, contul 121, etc.) pe parcurs au aparut si s-au dezvoltat si alte forme de auditare, cum ar fi: - audit al performantei; - audit de sistem; - audit de regularitate; - altele.

2. Organizarea activitatii de audit financiar in RomaniaCamera Auditorilor Financiari din Romania

Aparitia profesiunii contabile si dezvoltarea acesteia a fost urmata, cum era si firesc, de constituirea organizatiilor care sa-i reuneasca pe cei care o practicau. Vom vedea in continuare ca acest lucru este valabil pentru cele mai multe dintre tarile lumii. In prezent, in Romania, doua mari organizatii profesionale regrupeaza profesionistii contabili, respectiv: Corpul Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania si Camera Auditorilor Financiari din Romania.
3

Camera Auditorilor Financiari din Romania este persoana juridica autonoma si functioneaza ca organizatie profesionala de utilitate publica fara scop lucrativ. Ea isi poate nfiinta reprezentante in tara si in strainatate. Activitatea Camerei se desfasoara sub supravegherea autoritatii de stat, reprezentata de Ministerul Finantelor Publice, care va urmari permanent ca reglementarile emise de Camera sa nu contravina legii. In caz contrar, autoritatea de stat va lua masurile legale ce se impun. al Consiliul Camerei. Membrii Consiliului Camerei sunt alesi in cadrul Conferintei ordinare si pot indeplini cel mult doua mandate. Pentru aceeasi perioada, Consiliul alege Biroul permanent, precum si persoanele care indeplinesc functiile de conducere prevazute in Regulamentul de organizare si functionare a Camerei. In sinteza, Camera, in ansamblul ei, are urmtoarele atributii: elaboreaza urmatoarele documente: Regulamentul de organizare si functionare a Camerei; Codul privind conduita etica si profesionala in domeniul auditului Standardele de audit; Programa-analitica a examenului-concurs de aptitudini profesionale; Normele privind procedurile de control al calitatii auditului financiar; Regulile privind pregatirea continua a auditorilor financiari; Normele privind procedurile minimale de audit. atribuie calitatea de auditor financiar si emite autorizatii pentru exercitarea acestei profesii; organizeaza auditorilor financiari; controleaza activitatea de audit financiar; si urmareste programul de pregatire continua a Organele centrale de conducere ale Camerei: Conferinta, Consiliul si Biroul permanent

financiar;

 promoveaza actualizarea legislatiei prin institutiile abilitate, precum si a normelor de audit financiar, in concordanta cu reglementarile institutiilor profesionale europene si internationale; elaboreaza norme interne privind activitatea Camerei; organizeaza evidenta membrilor sai prin registrul auditorilor financiari si asigura publicarea acestora in Monitorul Oficial; retrage temporar sau definitiv dreptul de exercitare a profesiei de auditor financiar; emite reguli si proceduri specifice profesiei.

3. Organizarea activitatii auditului intern

Auditul intern are ca si obiectiv principal sa sprijine managementul entitatilor publice sau private in indeplinirea obiectivelor lor. Daca obiectivele sunt diferite in cazul celor 2 entitati, scopul si principiile de organizare ale auditului intern trebuie sa respecte urmatoarele principii organizatorice prevazute de standardele internaionale de audit intern: - independenta organizatorica; - obiectivitatea in exercitarea misiunilor; - profesionalismul n aplicarea standardelor internationale in domeniu; - respectarea principiului codului de conduita etica al auditoriului. Auditul intern este perceput si acceptat ca atare, inclusiv de catre standardele internationale ca avand o independent relativa, ea se datoreaza faptului ca auditoriului este subordonat conducatorului unitatii. Pentru a creste independenta s-a luat in legislatia romaneasca urmatoarea masura: s-a creat in Ministerul Finantelor unitatea centrala pentru armonizarea auditoriului public intern, condusa de catre structuri care au ca si atributii s dea aviz la incadrarea auditoriului intern, sa verifice calitatea activitatii auditoriului intern. mare.
5

In

acest

fel

se

realizeaza o dubla subordonare si independenta auditului intern este mai

4. Desfasurarea auditului public intern

Auditorii interni isi exercita activitatea pe baza unui plan aprobat de catre conducatorii unitatii. Misiunile de audit cuprinse in plan sunt obligatorii atat pentru sistemul de management, cat si pentru auditorii. Auditorii exercita urmatoarele tipuri de misiuni de audit: - audit de sistem; - audit al performanei; - audit de regularitate. Auditul de regularitate presupune verificarea legilor, normelor, regulilor specifice sistemului auditat. In aceasta situatie auditorul propune masurile necesare pentru intrarea in legalitate atat in timpul misiunii, cat si dupa aceasta. provenind din situatiile financiare. Auditul de sistem are in vedere identificarea punctelor tari si a punctelor slabe in ce priveste functionalitatea sistemelor unitatii. Pe baza constatarilor, auditorii formuleaza concluzii si stabilesc cauzele punctelor slabe si pe baza acestora formuleaza recomandari in vederea eliminarii cauzelor. Auditul
6

De

regula,

auditul

de

regularitate se exercita in legatura cu realitatea si legalitatea informatiilor

performantei presupune abordarea activittii auditate din punct de vedere al modului in care ea se ncadreaza in criteriile de eficienta, eficacitate si economicitate si in acest caz, auditorul isi incheie misiunea prin formularea de concluzii si recomandari in directia cresterii performantei activitatii auditate. Misiunile de audit cuprinse in planul aprobat se refera la intreaga activitate economico financiara, precum si la toate sistemele care functioneaza in unitate. Planul trebuie sa cuprinda misiuni de audit organizate in functie de importanta activitatilor pentru unitate, de abaterile existente la misiunile anterioare si, de asemenea, el trebuie sa cuprinda actiuni de audit solicitate de catre sistemul de management in mod special. Pe tot parcursul misiunilor de audit auditorii trebuie sa urmareasca aplicarea principiilor de exercitare prevazute de standardele internationale. La finalul misiunilor de audit, constatarile, concluziile si recomandarile formulate se inscriu intr-un raport de audit care devine definitiv dupa ce acestea au fost conciliate cu reprezentantii sistemului de management. Sistemul de management urmeaza sa aplice recomandarile formulate prin rapoarte, iar raspunderea pentru efectele aplicarii sau neaplicarii acestora revine reprezentativ sistemului managerial. Potrivit internationale, auditorii interni nu au competente manageriale. fapte. standardelor Ei pot

raspunde civil sau penal daca se dovedeste implicarea lor in asemenea De asemenea, ei raspund pe linie profesionala in sensul ca In activitatea de audit intern exista cateva situatii in care auditorii nu au dreptul sa exercite misiuni de audit. Acestea numesc situatii de incompatibilitate si consta in principal in: - sunt sot sau rude pana in gradul al 3 lea cu reprezentantii activitatii auditata; - au fost sau sunt implicati in activitati ce urmeaza a fi auditate;
7

formularea de recomandari gresite conduce la discreditarea profesionala.

se

- au alte interese de natura materiala in activitatea pe care o desfasoara; - au participat in alte calitati decat acelea de angajat al unitatii (cum ar fi: expert contabil, evaluator) la consilierea sistemului de management in cauza.

5. Organizarea si exercitarea auditului financiar de catre inspectori de audit a Ministerului de Finante

Incepand cu anul 2000 Ministerul de Finante a organizat audit asupra modului cum se respecta legalitatea in ce priveste formularea si utilizarea resurselor muncii. In mod concret, aceasta activitate poarta denumirea de inspectii de audit intern. Ele functioneaza in cadrul Ministerului de Finante la Principalele obiective nivel central si local, avand competentele de a audita la toti ordonatorii de credite indiferent de gradul acestora. ale auditului exercitat de Ministerul de Finante sunt: - sa exercite inspectii ori de cate ori sunt indicii ca nu respecta legalitatea in utilizarea resurselor publice; - sa verifice daca s-au produs pagube atunci cand au fost sesizati despre existenta dispozitiei conducatorului unitatii de a se efectua operatiuni refuzate la viza de control financiar preventiv.

6. Principii fundamentale si reguli de conduita

In desfasurarea activitatii, auditorii interni au obligatia sa respecte urmatoarele principii fundamentale si reguli de conduita : 1.Integritatea- auditorul sa fie corect, onest, si incoruptibil, integritatea fiind suportul increderii si credibilitatii acordate rationamentului auditorului. Reguli de conduita: -exercitarea profesiei cu onestitate,buna credinta si responsabilitate; -respectarea legii si actionarea in conformitate cu cerintele profesiei; -respectarea si contributia la obiectivele etice legitime ale entitatii; -se interzice auditorilor interni sa ia parte cu buna stiinta la activitati ilegale si angajamente care discrediteaza profesia de auditor intern sau entitatea publica din care face parte. 2.Independenta si obiectivitatea-auditorii interni au obligatia: sa depuna toate eforturile pentru a fi independenti in tratarea problemelor aflate in analiza; sa fie independenti si impartiali in teorie si in practica; sa nu se implice in acele activitati in care au un interes legitim/intemeiat; sa manifeste obiectivitate si impartialitate in redactarea precisa si obiectiva a rapoartelor; sa formuleze in rapoarte concluzii si opinii bazate exclusiv pe documentele obtinute si analizate conform standardelor de audit;
9

surse

sa foloseasca toate informatiile utile primite de la entitatea auditata si din alte

-sa analizeze punctele de vedere exprimate de entitatea auditata si, in functie de pertinenta acestora, sa formuleze opiniile si recomandarile proprii -sa faca o evaluare echitabila a tuturor circumstantelor relevante si sa nu fie influentati de propriile interese sau de interesele altora in formarea propriilor opinii. Reguli de conduita: Se interzice auditorilor interni: -sa se implice in activitati sau in relatii care ar putea sa fie in conflict cu interesele entitatii publice si care ar putea afecta si evaluarea obiectiva; -sa asigure unei entitati auditate alte servicii decit cele de audit si consultanta; -sa primeasca in timpul misiunii lor, din partea celui auditat, avantaje de natura materiala sau personala care ar putea sa afecteze obiectivitatea lor; -auditorii interni sunt obligati sa prezinte in rapoartele lor orice documente sau fapte cunoscute de ei, care in caz contrar ar afecta activitatea structurii auditate 3. Confidentialitatea Auditorii interni sunt obligati sa pastreze confidentialitatea in legatura cu faptele, informatiile sau documentele despre care iau cunostinta in executarea atributiilor lor. Este interzis ca auditorii interni sa utilizeze in interes personal sau in beneficiul unui tert informatiile dobindite in exercitarea atributiilor de serviciu; in cazuri exceptionale auditorii interni pot

10

furniza aceste informatii numai in conditiile expres prevazute de normele legale in vigoare. Reguli de conduita: -Se interzice folosirea de catre auditorii interni a informatiilor obtinute in cursul activitatii lor in scop personal sau intr-o maniera care poate fi contrara legii ori in detrimentul obiectivelor legitime si etice ale entitatii auditate. 4.Competenta profesionala Auditorii interni sunt obligati sa isi indeplineasca atributile de serviciu cu profesionalism, competenta, impartialitate si la standardele internationale, aplicind cunostintele,aptitudinile si experienta dobindite. Reguli conduita Auditorii interni au obligatia: -sa se comporte intr-o maniera profesionala, in toate activitatile pe care le desfasoara, sa aplice standarde si norme profesionale si sa manifeste impartialitate in indeplinirea atributiilor de serviciu -sa se angajeze numai in acele misiuni in care au cunostintele, aptitudinile si experienta necesare; -sa utilizeze metode si practici de cea mai buna calitate in activitatile pe care le realizeaza. In desfasurarea auditului si in elaborarea rapoartelor auditorii interni au datoria de a adera la postulatele de baza si la standardele de audit general acceptate; -sa isi imbunatateasca in mod continuu cunostintele, eficienta si calitatea activitatii lor; -sa aiba un nivel corespunzator de studii de specialitate, pregatire si experienta profesionala elocvente; de

11

-sa cunoasca legislatia de specialitate si sa se preocupe in mod continuu de cresterea nivelului de pregatire, conform standardelor internationale. 5.Neutralitatea politica Auditorii interni trebuie sa fie neutri din punct de vedere politic, in scopul indeplinirii in mod impartial a activitatilor.In acest sens, ei trebuie sa isi mentina independenta fata de orice influente politice. Auditorii interni au obligatia ca in exercitarea atributiilor cele revin sa se abtina de la exprimarea sau manifestarea convingerilor lor politice. Auditorii interni au obligatia perfectionarii cunostintelor profesionale.In acest sens,seful compartimentului publice va de audit public intern, respectiv pregatirii conducerea an. Exemplu: Pentru anul 2005, seful biroului audit public intern din cadrul DGFP Bistrita-Nasaud a alocat un numar de 22 zile pregatirii profesionale pentru fiecare auditor intern, structurate dupa cum urmeaza: -12 zile pentru sustinerea de tot atitea teme de cite un auditor intern si participarea tuturor auditorilor la dezbateri pe marginea acestora; -10 zile pregatire profesionala individuala. Programul elaborat pentru anul 2005 a cautat sa contribuie la eliminarea slabiciunilor incepind cu contextul metodologic, sa asigure cunoasterea si intelegerea acestuia,continuind cu realizarea programelor individuale de pregatire profesionala a auditorilor, in ideea cresterii de ansamblu a calitatii activitatii desfasurate in cadrul biroului. Programul a fost astfel conceput incit prin obiectivele continute sa ofere posibilitatea auditorilor interni de a-si consolida cunostintele teoretice si practice in domeniile in care s-a constatat ca exista carente. Evaluarea cunostintelor
12

entitatii

asigura

conditiile

necesare

profesionale, perioada destinata in acest scop fiind de minimum 15 zile pe

profesionale ale auditorilor in urma parcurgerii programelor de pregatire se va concretiza in efectuarea la sfirsitul anului a testarii cunostintelor ,precum si in evaluarea finala prin intocmirea raportului de evaluare pentru fecarei auditor intern. Persoanele care sunt soti, rude sau afini pina la gradul al patrulea inclusiv ai conducatorului entitatii publice nu pot fi auditori interni in cadrul aceleiasi entitaiti publice. Auditorii interni nu pot fi desemnati sa efectueze misiuni de audit public intern la o structura sau entitate publica daca sunt soti, rude sau afini pina la gradul al patrulea inclusiv ai conducatorului acesteia sau ai membrilor organului de conducere colectiva. Auditorii interni nu trebuie implicati in vreun fel in indeplinirea activitatilor pe care in mod potential le pot audita si nici in elaborarea si implementarea sistemelor de control intern ale entitatilor publice. Auditorii interni care au responsabilitati in derularea programelor si proiectelor finantate integral sau partial de Uniunea Europeana nu trebuie implicati in auditarea acestor programe. Auditorilor interni nu trebuie sa li se incredinteze misiuni de audit public intern in sectoarele de activitate in care acestia au detinut functii sau au fost implicati in alt mod, decit dupa trecerea unei perioade de trei ani.Auditorii interni care se gasesc in una din situatiile prevazute anterior au obligatia de a-i informa de indata, in scris, pe conducatorul entitatii publice si seful structurii de audit public intern.

13

7. Bibliografie
Auditul financiar, Editura GrafNet, 2006 Auditul financiar contabil 2000, Standarde, Norme privind conduita etica si profesionala, Editura Economica, 2000; Hotrrea Guvernului nr. 983/25 iunie 2004 pentru aprobarea

Regulamentului de organizare i funcionare a Camerei Auditorilor Financiari din Romnia, Monitorul Oficial al Romniei, partea I, nr. 634/13 iulie 2004; Ordonana de urgen a Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar, republicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I nr. 598 /22 august 2003.

14