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La mission du commissaire aux comptes dans les socits par actions

L'entreprise socitaire marocaine a dpass, de nos jours, le cadre dans lequel elle s'est cantonne voici quelques dcennies pour enfin s'ouvrir sur le monde extrieur; et pour cause: le march n'est plus considr dans son acception gographique locale mais bien plutt l'chelle mondiale. Ceci tant, cette ouverture suppose et exige une information qui soit tant bien que mal exhaustive et surtout fiable. Plus elle est fiable, plus l'information dgage de la transparence. Or, celle-ci ne peut tre obtenue que moyennant un contrle adquat et pertinent, pour lui donner toute l'assurance qu'elle mrite et qu'elle doit reflter aux yeux des tiers tant nationaux qu'trangers. C'est cet gard que le commissariat aux comptes a t instaur. D'ailleurs, c'est dans ce sens que la loi 15-89 promulgue par le Dahir n1-92-139 du 8 janvier 1993 rglementant la profession d'expert-comptable, stipule dans son article premier que seul l'expert-comptable inscrit l'Ordre national des experts-comptables est habilit : - attester de la rgularit et de la sincrit des bilans, des comptes de rsultats et des tats comptables et financiers; - dlivrer toute autre attestation donnant une opinion sur un ou plusieurs comptes des entreprises ou des organismes; exercer la mission de commissariat aux comptes. Nous allons essayer de dfinir ci-aprs la mission du commissaire aux comptes, travers les diffrentes phases de son intervention: (phase prliminaire, phase intrimaire et phase finale, non sans rappeler au pralable l'obligation pour les socits anonymes de dsigner un commissaire aux comptes dont le monopole de certification entrera en vigueur compter du 3 fvrier 1996. Dfinition de la mission du commissaire aux comptes La mission dvolue au commissaire aux comptes comporte deux volets: - En premier lieu, la mission du commissaire aux comptes prsente un caractre permanent, il doit chaque anne se prononcer sur la sincrit et la rgularit des comptes et prsenter un rapport l'assemble des actionnaires; - En second lieu, le commissaire aux comptes intervient essentiellement pour garantir la qualit de l'information comptable et financire et engage ce titre sa responsabilit. Il ne lui appartient pas de porter un jugement sur les choix stratgiques des dirigeants et il ne doit pas s'immiscer dans leur gestion. La meilleure faon d'apprhender concrtement le travail du commissaire aux comptes parat tre de suivre le droulement de sa mission.

L'orientation et la planification de la mission


La tche du commissaire aux comptes ne consiste pas prcder un contrle exhaustif des critures comptables de l'entreprise, ce qui serait l'vidence une mission matriellement impossible. Il ne peut pas non plus utiliser un programme de contrle standard et banalis quelles que soient la taille et la nature de la socit. Pour parvenir se forger une opinion raisonnable sur les comptes, il va tre amen mettre au point un programme de travail tenant compte de l'importance des services, de leur degr d'organisation, de la qualit des procdures

et d'une srie de paramtres conomiques et financiers lui permettant d'orienter ses contrles de faon obtenir le maximum d'efficacit dans les dlais prescrits. On peut dire que la planification de la mission constitue la "cl de vote" de la dmarche d'audit du commissaire aux comptes. La prise de connaissance gnrale de l'entreprise sera complte par une identification des risques qui permettra d'aboutir au plan de mission. ALa prise de connaissance de l'entreprise La prise de connaissance gnrale de l'entreprise ne doit pas tre nglige dans la dmarche du commissaire aux comptes, car c'est elle qui permet d'orienter les travaux plus efficacement et mieux apprcier les zones de risques. Il appartient au commissaire, en fonction de la nature de l'activit, de slectionner les informations lui permettant d'avoir une vue aussi prcise que possible du fonctionnement de la socit. BL'identification des risques L'approche par les risques est une notion fondamentale de la mthodologie de l'audit. Dans l'impossibilit de contrler toutes les oprations, le commissaire aux comptes s'efforce d'identifier les domaines prsentant les risques les plus importants afin de dterminer la nature et l'tendue de ses contrles. CL'tablissement du plan de mission La prise de connaissance de l'entreprise et l'valuation des risques permettent au commissaire aux comptes d'identifier les domaines ncessitant une attention particulire. Ceux-ci sont en gnral fonction de l'activit exerce par la socit. L'objectif du programme gnral de travail est de synthtiser les informations obtenues au cours de la prise de connaissance et les dcisions prises sur l'orientation de la mission. Ce plan de mission indiquant la nature et l'tendue des contrles effectuer aura aussi le mrite de permettre au commissaire aux comptes de dlguer un certain nombre de tches ses collaborateurs qui lui rendront compte du rsultat de leurs investigations.

L'apprciation du contrle interne


Outre son rle en matire de gestion, le contrle de gestion permet d'assurer la sincrit et la fiabilit des informations enregistres dans les comptes et donc la qualit des comptes. Alors qu'une pice justificative apporte la preuve directe de la ralit d'une opration, le contrle interne apporte une preuve indirecte de l'enregistrement correct de toutes les oprations. AEtude des procdures Si la direction a mis en place des procdures de travail codifies et des contrles internes permettant de dceler et corriger les erreurs et anomalies susceptibles de se produire, le contrle analytique des comptes sera alors simplifi lors des premires annes d'intervention, le commissaire aux comptes consacrera une partie de son temps examiner l'organisation des services et le contrle interne mis en place. Mais une organisation n'est jamais statique et il faudra chaque anne actualiser son information en la matire. BPhase des tests et sondages Aprs avoir pris connaissance des procdures en place, et afin de s'assurer de la comprhension et de la ralit du systme, deux types de tests sont appliqus, savoir: - tests de conformit ayant pour objet de confirmer que la description des procdures a t

correctement apprhende et correspond bien aux procdures appliques dans l'entreprise; - tests de permanence ayant pour objet de vrifier que les procdures constituant des points forts du systme comptable font l'objet d'une application effective et constante. CEvaluation dfinitive Cette phase de la mission est d'autant plus utile qu'elle permettra au commissaire aux comptes de faire des recommandations en ce qui concerne l'organisation du travail et la qualit des procdures. Il pourra en rsulter une amlioration des performances de l'entreprise sur les plans administratif, comptable et financier. Le commissaire aux comptes apparatra ainsi, non pas comme un censeur, mais bien comme un partenaire, susceptible d'aider, par ses avis et conseils, les dirigeants amliorer la qualit de l'information comptable et financire de la socit.

Contrle sur les comptes


L'tude des risques et l'examen de contrle interne ont permis d'organiser les contrles afin qu'ils soient aussi efficaces que possible. Le programme de vrification des comptes en dcoulant va mettre en oeuvre un certain nombre de techniques dans la perspective de pouvoir mettre une opinion sur la situation patrimoniale de la socit et apprcier la rgularit des comptes. Le commissaire aux comptes, au terme de ses investigations, recensera les carts ayant une importance significative afin d'apprcier s'ils sont de nature fausser l'interprtation des documents par l'utilisateur des comptes. L'examen d'ensemble des comptes annuels a pour objet de vrifier que le bilan, le compte de produits et charges et l'ETIC sont: - cohrents, compte tenu de la connaissance gnrale de l'entreprise, de son secteur d'activit et du contexte conomique; concordants avec les donnes de la comptabilit; - prsents selon les principes comptables et la rglementation en vigueur.

Rapport du commissaire aux comptes


Le commissaire aux comptes tablit au terme de sa mission de contrle des comptes un rapport dans lequel il formule son opinion sur la rgularit et la sincrit des comptes arrts, d'o la certification. Celle-ci peut revtir trois formes: la certification sans rserve; la certification avec rserve (s); le refus de certifier. Quelle que soit la situation, il doit, entre autres, prciser clairement dans son rapport la nature des erreurs ou des limitations qui l'ont conduit formuler des rserves. Bien entendu, lorsque les erreurs, anomalies ou incertitudes ont des incidences importantes sur les comptes prsents, le commissaire aux comptes exprime clairement son refus de certifier.

Conclusion
Il est bon de relever que le commissaire aux comptes, malgr toutes les investigations qu'il est amen effectuer dans le cadre de ses diligences, ne doit en aucune manire s'immiscer dans la gestion de la socit contrle, ni mme substituer son jugement celui des actionnaires qui restent seuls matres de leur apprciation. Mais il arrive trs souvent que son avis soit

sollicit sur les problmes auxquels se trouve confronte la direction, ce qui lui permet d'clairer utilement les dirigeants sur les solutions les plus adquates. Les moyens dont il dispose ne lui permettent bien videmment pas de tout contrler et sa mission relve d'une obligation de moyens et non de rsultat. Mais c'est nanmoins un rducteur d'incertitudes dont les diligences permettent de limiter les risques de drapage et donnent une assurance raisonnable de la rgularit et de la sincrit des comptes. C'est dire combien la tche du commissaire aux comptes revt-elle une importance toute particulire et exige de celui-ci un professionnalisme sans reproche.