El informe de auditora gubernamental

* Por: Mg. Jos Luis Alvarez Aguilar

n el presetite artculo se ha querido sealar no solo la importancia que tiene para el Auditor, la emisin de su informe y en especial del infonne largo eti la Auditora Gubernamental, si no tambin para el usuario. Esto no es solo por lo que ello representa en el trabajo de todo lo planificado eti el respectivo programa y en su ejecucin sino por lo que representa a obligacin de efectuarla de acuerdo a la Ley N" 27785 Ley Orgnica del Sistema Nacional de Control y de la Contraloria General de la Repblica que seala claramente que el resultado final de todo trabajo de auditora es et informe, el que adems deber estar tcnica y legalniente sustentado y en el que deber expresar sus observaciones, conclusiones y recomendaciones y adems de ser el caso, el correspondiente dictamen. Asimismo, se seala que todo informe debe ser emitido por escrito y que los juicios del auditor deben estar respaldados por evidencias suficientes, competentes y relevantes, con la fmalidad de que sirvan para la toma de decisiones por parte del usuario, que permitan promover mejoras. En tal sentido, es conveniente mencionar que es necesario supervisar la implementacin de las recomendaciones sealadas en los respectivos informes a fm de promover mejoras y que estas se efectivicen a travs de la supervisin que se realicen de su implementacin. Otra norma, esta vez emitida por la Contralora General de la Repblica es la de Auditoria Gubernamental denominadas NAGU, que nos seala el uso obligatorio de ellas por parte de los auditores de la Contralora

General, de los rganos de Control Institucional y de las Sociedades de Auditora cuando son designados por la Contralora General para efectuar auditorias en las entidades del Sistema Nacional de Control y que en lo referente a las normas relativas al infonne, se refieren a lo siguiente: A su elaboracin Oportunidad Caractersticas Contenido-Estructura La estructura del informe de auditora gubernamental, tiene ciertas caractersticas y elementos que deben ser considerados especialmente en lo que se refiere a las observaciones. As mismo debemos indicar que la estructura de! infonne a que se refiere la NAGU 4.40 se refiere a aquellas observaciones en las que se determine responsabilidad administrativa y que cuando existe indicios razonables de responsabilidad penal y/o perjuicio econmico en agravio del Estado que

no pueda ser recuperado administrativamente, es normado por la NAGU 4.50 Informe Especial y que su estructura requiere del apoyo de un especialista abogado. Qu es el informe de la Auditora Gubernamental? En concordancia con la Ley N" 27785, Ley Orgnica del Sistema Nacional de Control y de la Contralora General de la Repblica, articulo 15, atribuciones del Sistema en su inciso O es atribucin del sistema emitir, como resultado de las acciones de control efectuadas, los informes respectivos con el debido sustento tcnico y legal, por lo que podramos decir que una de sus principales funciones del auditor es expresar el producto final de su trabajo, cual es el informe de auditora en el cual presenta sus observaciones, conclu-siones y recomendaciones y en el caso del examen a los estados financieros, el correspondiente dictamen.

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Todo informe es un documento escrito mediante el cual la Comisin de Auditora expone el resultado final de su trabajo, a travs de juicios fundamentados en las evidencias obtenidas durante la fase de ejecucin de su examen, con la finalidad de brindar suficiente informacin a los funcionarios de la Entidad auditada y estamentos pertinentes, sobre las deficiencias de mayor importancia o desviaciones ms significativas, e incluir las recomendaciones que pcnnitan promover mejoras en la conduccin de las actividades u operaciones del rea o reas examinadas. Todo lo anteriormente mencionado no tendra los resultados esperados si es que las recomendaciones o medidas correctivas expresadas en el informe no son debidamente implementadas, por lo que la Ley N 27785 en su articulo 22, atribuciones de la Contralora General, inciso c) nos seala que es su atribucin supervisar y garantizar el cumplimiento de las recomendaciones que se deriven de los informes de control emanados de cualquiera de los rganos del sistema y ms an tambin lo expresa en las Normas de Auditora Gubernamental, que es de uso obligatorio por los auditores del Sistema Nacional de Control - N AGU 4.60 Seguimiento de Recomendaciones de Auditoras Anteriores. Generalmente se habla de dos tipos de in Tonnes: Informe corto, que es el que contiene la carta de dictamen de la Auditora, los estados financieros y las notas explicativas a los estados financieros. El trmino dictamen se refiere al documento que contiene la opinin del auditor sobre los estados financieros auditados. Todo dictamen tiene los elementos bsicos siguientes: - Ttulo - Destinatario - Prrafo introductorio - Prrafo del alcance - Prrafo de la opinin

- Fecha - Firma del dictamen Informe largo, adems de los estados financieros contiene las observaciones, conclusiones y recomendaciones y de ser necesario anexos o cuadros adicionales. Normas de Gubernamental informe Auditora r e l a t i v a s al

En qu oportunidad se emite el informe? A fin de que sea de la mayor utilidad posible la Comisin de Auditora deber adecuarse a los plazos estipulados en el programa correspondiente, a fin de que el informe pueda emitirse en el tiempo previsto, permitiendo que la informacin revelada sea utilizada oportunamente por el titular de la entidad y/o autoridades de los niveles apropiados del Estado. Cules son las caracteristicas del informe? Los Informes que se emitan deben caracterizarse por su alta calidad al exponer sus comentarios, para lo cual se deber tener especial cuidado en lo siguiente: en la redaccin, en la concisin, exactitud y objetividad El informe debe redactarse en forma narrativa, de manera ordenada, sistemtica y lgica, empleando un tono constructivo; cuidando de utilizar un lenguaje sencillo y fcilmente entendible por los usuarios que no tengan conocimientos detallados sobre los temas incluidos en el mismo. De considerarse pertinente, se incluirn grficos, fotos y/o cuadros que apoyen a la exposicin. Todo informe debe tener presente siempre lo siguiente: a. Un adecuado uso de las palabras, en especial de los adjetivos. b. La inclusin de detalles especficos cuando fuese necesario a juicio del auditor. La concisin en el informe, no implica el omitir asuntos importantes, sino el evitar utilizar palabras o conceptos superfluos que lleven a interpretaciones erradas. El auditor debe tener en cuenta que un exceso de detalle puede confundir al usuario e incluso

Las Normas de Auditora Gubernamental - NAGU, son de cumplimiento obligatorio y aplicacin indispensable para los auditores de la Contralora General de la Repblica, de los rganos de Control Institucional de las entidades sujetas al Sistema Nacional de Control y de las Sociedades de Auditora cuando sean designadas por la Contralora General. Estas Normas de Auditoria Gubernamental - NAGU. son los criterios que determinan los requisitos de orden personal y profesional del auditor, orientados a uniformar el trabajo de la auditoria gubernamental y obtener resultados de calidad. El grupo de normas sobre la elaboracin del Informe de Auditora Gubernamental, establece los criterios tcnicos para su contenido, elaboracin y presentacin relacionado con las auditoras y exmenes especiales. Las normas que se mencionan a continuacin regulan la elaboracin del informe, estableciendo la forma escrita, la oportunidad, presentacin y contenido del informe; y el informe especial. Cuando se elabora el informe? Como producto final del trabajo de campo, la comisin auditora proceder a la elaboracin del documento escrito denominado informe, exponiendo el resultado final de su trabajo, con juicios fundamentados en las evidencias obtenidas durante la fase de ejecucin.

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minimizar el objetivo principal del informe. Cul es el contenido del informe? El contenido del informe de la accin de control, trtese sta de una auditora financiera (informe largo), auditoria de gestin o examen Especial segn sea el caso, debe guardar la debida uniformidad. DENOMINACIN El informe ser denominado teniendo en consideracin, la naturaleza o tipo de la accin de control practicada, incluyendo su numeracin y un ttulo. el cual deber ser breve, especfico y redactado en tono constructivo, si fuere pertinente. En ningn caso, incluir informacin confidencial o nombres de personas. ESTRUCTURA El informe debe presentar la siguiente estructura: 1. INTRODUCCIN Comprender la informacin general concerniente a la accin de control ya la entidad examinada, desarrollando los aspectos siguientes: 1. Origen del examea Estar referido a los antecedentes o razones que motivaron la realizacin de la accin de control, tales como: Planes anuales de auditora, denuncias, solicitudes expresas ( del titular de la entidad, de la Contralora General de la Repblica, del Congreso, etc), entre otros; debindose hacer mencin al documento y fecha de acreditacin. 2. Naturaleza y objetivos del examen En este rubro se sealar la naturaleza o tipo de la accin de control practicado (Auditora

Financiera, Auditora de Gestin, o Examen Especial); as como los objetivos previstos respecto de la misma; exponindose ellos segn su grado de significacin o importancia para la entidad. 3. Alcance del examen Se indicar claramente la cobertura y profundidad del trabajo realizado para el logro de los objetivos de la accin de control, y, as mismo, dejndose constancia que se llev a cabo de acuerdo con las Normas de Auditora Gubernamental; tratndose de Auditora Financiera se har mencin adicionalmente a las Normas de Auditora Generalmente Aceptadas, Normas Internacionales de Auditora y dems disposiciones aplicables al efecto. Igualmente, de ser pertinente, se revelar aqu las limitaciones de informacin u otras relativas al alcance del examen que hubieren afectado el proceso de la accin de control. 4. Antecedentes y base legal de la entidad Se har referencia, de manera breve y concisa, a los aspectos de mayor relevancia que guarden vinculacin directa con la accin de control realizada, sobre la misin, naturaleza legal, ubicacin orgnica y funciones relacionadas de la entidad y/o rea(s) exammada(s), asi como las principales normas legales que le(s) sean de aplicacin, evitndose insertar simples o tediosas transcripciones literales de textos y/o relaciones de actividades o disposiciones normativas. 5. Comunicacin de hallazgos Se deber indicar haberse dado cumplimiento a la comunicacin oportuna de los hallazgos efectuada al personal que labora o haya laborado en la Entidad comprendido en ellos.

As mismo, en este punto se sealar que se incluye un anexo en el informe con la relacin del personal al servicio de la entidad examinada, finalmente considerado en las observaciones, consignndose en dicha nmina los nombres y apellidos, documento de identidad, cargo(s) desempeado(s), periodo(s) de gestin, condicin laboral y domicilio correspondiente, con indicacin de aquellas en que estuvieren incurso en cada caso 6. Memorandum de control interno Se indicar si durante la accin de control se ha emitido el memorandum de control intemo. Dicho documento as como el reporte de las acciones correctivas que en virtud del mismo se hayan adoptado, se deber adjuntar como anexo del informe. 7. Otros aspectos de importancia Informacin de importancia o significacin, para fines del informe, dar a conocer sobre hechos, acciones o circunstancias que por su naturaleza e implicancias, tengan relacin con la situacin evidenciada en la entidad o los objetivos de la accin de control y, cuya revelacin permita mostrar la objetividad e imparcialidad del trabajo desarrollado por la comisin tales como: a) Ei reconocimiento de las dificultades o limitaciones, de carcter excepcional, en las que se desenvolvi la gestin realizada por los responsables de la entidad o rea examinada, b) El reconocimiento de logros significativos alcanzados durante la gestin examinada, c) La adopcin de correctivos por la propia administracin, durante la ejecucin de la accin de control, que hayan permitido superar hechos observables, d) Informar de aquellos asuntos importantes que requieran un trabajo adicional, siempre que

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no se encuentren directamente comprendidos en los objetivos de la accin de control, e) Eventos posteriores a la ejecucin del trabajo de campo que hayan sido de conocimiento de la Comisin Auditora y que afecten o modifiquen el funcionamiento de la entidad o de las reas examinadas. 11. OBSERVACIONES Se desarrollar las observaciones que, como consecuencia del trabajo de campo realizado y la aplicacin de los procedimientos de control gubernamental, hayan sido determinadas como tales. Las observaciones se debern referir a hechos o situaciones de carcter significativo y de inters para la entidad examinada, cuya naturaleza deficiente permita oportunidades de mejora y/o correccin. Las observaciones, para su mejor comprensin, se presentarn de manera ordenada, sistemtica, lgica y numerada correlativamente, evitando el uso de calificativos innecesarios y describiendo apropiadamente sus elementos o atributos caractersticos : 1. Sumilla Es el ttulo o encabezamiento que identifica el asunto materia de la observacin. 2. Elementos de la observacin (condicin, criterio, efecto y causa) Son los atributos propios de toda observacin, los cuales deben ser desarrollados objetiva y consistentemente, teniendo en consideracin lo siguiente: a. Condicin: Es el hecho o situacin deficiente detectada.

b. Criterio: Es la nonna, disposicin o parmetro de medicin aplicable al hecho o situacin observada. c. Efecto: Es la consecuencia real o potencial, cuantitativa o cualitativa, ocasionada por el hecho o situacin observada, indispensable para establecer su importancia y recomendar a la entidad que adopte las acciones requeridas. d. Causa: Es la razn o motivo que dio lugar al hecho o situacin observada. 3. Comentarios y/o aclaraciones del personal comprendido en las observaciones. Son las respuestas brindadas a la comunicacin de los hallazgos respectivos, por el personal comprendido finalmente en la observacin, las mismas que en lo esencial y suscintamente deben ser expuestas con la propiedad debida; indicndose, en su caso, si se acompa documentacin sustentatoria pertinente. De no haberse dado respuesta a la comunicacin de hallazgo o de haber sido sta extempornea, se referenciar tal circunstancia. 4. Evaluacin de los comentarios y/o aclaraciones presentados. Es el resultado del anlisis realizado por la Comisin Auditora sobre los comentarios y/o aclaraciones y documentacin presentada por el personal comprendido en la observacin, debiendo sustentarse los argumentos invocados y consignarse la opinin resultante de dicha evaluacin. La mencionada opinin incluir, al trmino del desarrollo de cada observacin, la determinacin de

responsabilidades administrativas a que hubiere lugar, de haber mrito para ello. En caso de considerarse indicios razonables de la comisin de delito o de perjuicio econmico, se dejar constancia expresa que tal aspecto es tratado en el Informe Especial correspondiente. III. CONCLUSIONES En este rubro la Comisin Auditora deber expresar las conclusiones del informe de la accin de control, entendindose como tales los juicios de carcter profesional, basados en las observaciones establecidas, que se formulan como consecuencia del examen practicado a la entidad auditada. Al final de cada conclusin se identificar el nmero de la(s) observacin(es) correspondiente(s) a cuyos hechos se refiere. La Comisin Auditora, en casos debidamente justificados, podr tambin formular conclusiones sobre aspectos distintos a las observaciones, verificados en el curso de la accin de control, siempre que stos hayan sido expuestos en el informe. IV. RECOMENDACIONES Las recomendaciones constituyen las medidas especficas y posibles que. con el propsito de mostrar los beneficios que reportar la accin de control, se sugieren a la administracin de la entidad, para promover la superacin de las causas y las deficiencias evidenciadas durante el examen. Estarn dirigidas al Titular o en su caso a los funcionarios que tengan competencia para disponer su aplicacin. Para efecto de su presentacin, las recomendaciones se realizarn siguiendo el orden jerrquico de los funcionarios responsables a quienes

"La edad madura es uquella en la cual se es todava joven, pero con mucho ms esfuerzo. "

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va dirigida, referencindolas en su caso a las conclusiones, o aspectos distintas a stas, que las han originado. Tambin se induira como recomendacin, cuando existiera mrito de acuerdo a los hechos revelados en las observaciones, el procesamiento de las responsabilidades administrativas que se hubiesen determinado en el Informe, conforme a lo previsto en el rgimen laboral pertinente V. ANEXOS Afinde lograr el mximo de concisin y claridad en el informe, solo se incluir como anexos, adems de los expresamente considerados en la presente nonna, aquella documentacin indispensable que contenga importante informacin complementaria o ampliatoria de los datos contenidos en el informe y que no obre en la entidad examinada. FIRMA ^

refiere la NAGU 3.60, emitir con la celeridad del caso, un Informe Especial con el debido sustento tcnico y legal. Igualmente, dicho informe ser emitido para fines de la accin civil respectiva, si se evidencia la existencia de perjuicio econmico, siempre que se sustente que el mismo no sea susceptible de recupero por la entidad auditada en la va administrativa. El Informe Especial deber tener la estructura siguiente: DENOMINACIN El Informe ser denominado "Informe Especial", con indicacin de ios datos correspondientes a su numeracin e incluyendo adicionalmente un ttulo. En ningn caso, incluir informacin confidencial o nombres de personas. I. INTRODUCCIN

comentarios que hubieren presentado las personas comprendidas, asi como el resultado de la evaluacin de los mismos; salvo los casos de excepcin previstos en la NAGU 3.60, debiendo incidirse en la materialidad y/o importancia relativa, as como el carcter doloso de su comisin, de ser el caso. En casos de responsabilidad penal, los hechos sern necesariamente revelados en trminos de indicios. Tratndose de responsabilidad civil, el perjuicio econmico deber ser cuantificado, sealndose que el mismo no es materialmente posible de recupero por la entidad en la va administrativa.

III. F U N D A M E N T O S DERECHO

DE

El informe, una vez efectuado el control de calidad correspondiente previo a su aprobacin, deber ser finnado por el Jefe de Comisin, el Supervisor y el nivel gerencial correspondiente de acuerdo al integrante del Sistema Nacional de Control. De ameritarlo por la naturaleza y contenido del infomie, tambin ser suscrito por el abogado u otro profesional y/o especialista participante en la accin de control. INFORME ESPECIAL Cuando en la ejecucin de la accin de control se evidencien indicios razonables de la comisin de delito, la comisin auditora, en cautela de los intereses del Estado, sin perjuicio de la continuidad de la respectiva accin de control, y previa evaluacin de las aclaraciones y comentarios a que se

Origen, motivo y alcance de la accin de control, con indicacin del Oficio de acreditacin o, en su caso, de la Resolucin de Contralora de designacin, entidad, perodo, reas y mbito geogrfico materia de examen, haciendo referencia a las disposiciones que sustentan la emisin del Informe Especial ( Ley del Sistema Nacional de Control y NAGU 4.50), as como a su carcter de prueba preconstituida para el inicio de acciones legales.

Anlisis del tipo de responsabilidad que se determina, sustentando la tipificacin y/o elementos antijurdicos de los hechos materia de la presunta responsabilidad penal y/o responsabilidad civil incurrida, con indicacin de los artculos pertinentes del Cdigo Penal y/o Civil u otra normativa adicional considerada, segn corresponda, por cada uno de los hechos, con la respectiva exposicin de los fundamentos jurdicos aplicables, De haber sido identificado, se sealar el plazo de prescripcin para el inicio de la accin penal o civil.

U.

F U N D A M E N T O S DE HECHO

IV. IDENTIFICACIN DE PARTCIPES EN LOS HECHOS

Individualizacin de las personas que prestan o prestaron servicio en la entidad, con participacin y/o competencia funcional en cada uno de los hechos calificados como indicios en los casos de responsabilidad penal, o constitutivos del perjuicio econmico

Sumilla y relato ordenado y objetivo de los hechos y circunstancias que constituyen indicios de la comisin de delito o de responsabilidad civil, en su caso, con indicacin de los atributos: condicin, criterio, efecto y causa, cuando esta ltima sea determinable, incluyndose las aclaraciones o

"Cuando uno vive como piensa, acaba pensando como vive" (Gabriel Manuel)

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determinado en los casos de responsabilidad civil. Incluye, asimismo, a los terceros identificados que hayan panicipado en dichos hechos. Se indicar los nombres y apellidos completos, documento de identidad, el cargo o funcin desempeada, el rea y/o dependencia de actuacin, as como el perodo o fechas de sta. V. PRUEBAS Identificacin de las pruebas en forma ordenada y detallada por cada hecho, refiriendo el anexo conespondiente en que se adjuntan, debidamente autenticadas en su caso. Adicionalmente, de ser pertinente, se incluir el Informe Tcnico de los profesionales especializados que hubieren participado en apoyo a la Comisin Auditora, el cual deber ser elaborado con observancia de las formalidades exigibles para cada profesin. VI RECOMENDACIN Este rubro consigna la recomendacin para que se interponga la accin legal respectiva, segn el tipo de responsabilidad determinada, penal o civil, la cual deber estar dirigida a los funcionarios que, en razn a su cargo o funcin, sern responsables de la correspondiente autorizacin e implementacin parasu ejecucin. Vil. ANEXOS Contienen las pruebas que sustentan los hechos que son materia del Informe Especial. Necesariamente deben ser precedidos de una relacin que indique su numeracin y asunto a que se refiere cada anexo, guardando un debido ordenamiento concatenado a la exposicin de los hechos contenidos, en el infonne. En tales casos, se deber incluir como Anexo N" 01, la nmina de las personas identificadas como partcipes en los hechos revelados, con indicacin de su cargo, documento de identidad.

perodo de desempeo de la funcin y domicilio. SITUACIONES ESPECIALES Cuando se determine la existencia de perjuicio econmico que a juicio de la Comisin Auditora sea susceptible de ser recuperado en la va administrativa, los hechos relativos a dicho perjuicio econmico seguirn siendo tratados por la Comisin Auditora y revelados en el conespondiente infonne de la accin de control, recomendndose en el mismo las medidas inmediatas para materializar dicho recupero. Cuando se determine que en los hechos que constituyen los indicios razonables de comisin de delito y/o responsabilidad civil, los partcipes son nicamente terceros y no funcionarios o servidores que presten o hayan prestado servicios en la entidad, tales hechos sern revelados en el infonne de la accin de control, recomendando en ste las acciones conespondientes. De ser necesario se podr formular ms de un Informe Especial emergente de la misma accin de control, siempre que resulte justificado por la conveniencia procesal de tratar por separado los hechos de connotacin penal y los relativos a responsabilidad civil, as como en razn de la oportunidad de la accin legal respectiva o no ser posible la acumulacin. CONCLUSIONES Al concluir los comentarios sobre la necesidad de que los informes en la Auditora Gubernamental sean emitidos por escrito y que estos signifique un producto de alta calidad para el mejor aprovechamiento de sus recomendaciones por parte de los incionarios de la entidad auditada, se

puede sealar las conclusiones siguientes: 1. Que el informe de Auditora Gubernamental debe ser siempre presentado por escrito. 2. Que las Normas de Auditoria Gubernamental ~ NAGU relativas al Informe sirven para uniformar la emisin del Informe Largo y obtener resultados de calidad. 3. Que los infonnes de Auditora Gubernamental deben ser emitidos oponunamente, es decir en los plazos previstos. 4. Los informes que se emitan deben caracterizarse por su alta calidad teniendo especial cuidado en su redaccin, concisin, exactitud y objetividad. 5. Que el informe de Auditora Gubernamental deber ser expresado bajo una estructura uniforme. 6. Que la estructura del informe correspondiente cuando exista indicios razonables de comisin de delito y/o de perjuicio econmico es diferente a cuando se determine responsabilidad administrativa y se denomina Informe Especial. BIBLIOGRAFA 1. Ley N 27785 Ley Orgnica del Sistema Nacional de Control y de la Contralora General de la Repblica. El Peruano - 23.07.2002.Lima-Per 2. Normas de Auditora Gubernamental.- NAGU - R.C. N 16295-CG y modificatorias. El Peruano - 26.09.95. - Lima Per 3. D i c c i o n a r i o de A u d i t o r i a G u b e r n a m e n t a l . ALVAREZ AGUILAR, Jos. Universidad de San Martin de Pones - 2000 4. Separatas sobre Informes de Auditora Gubernamental, Contralora General de la Repblica 2006.-Lima-Peni.

* Docente de la Facultad de Ciencias Contables, Econmicas y Financieras. USMP

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