1 PARTE: INTRODUCCION 1.1 Unidad: Marco legal del Sistema de Control Gubernamental 1.1.

1 Qu es el Sistema de Control Gubernamental y cul es su marco legal? El Sistema de Control Gubernamental es un conjunto de principios, polticas y normas, procesos y procedimientos, cuyo marco legal est constituido principalmente por: La Constitucin Poltica del Estado (Art. 154). Establece la existencia de la Contralora General de la Repblica cuya funcin es el Control Fiscal sobre las operaciones de las entidades pblicas y la revisin de la gestin anual de estas entidades a travs de auditorias especializadas. La Ley N 1178 de Administracin y Control Gubernamentales. En su artculo 13 seala que el Control Gubernamental se aplica r sobre el funcionamiento de los Sistemas de Administracin de los recursos del Estado y que estar integrado por el Sistema de Control Interno y el Sistema de Control Externo Posterior. El D.S. N 23215 Reglamento para el ejercicio de las atribuciones de la CGR. Regula el Ejercicio de las atribuciones conferidas por la Ley N 1178 a la CGR como rgano Rector del Control Gubernamental y autoridad superior de Auditoria del Estado (artculo 1). Al respecto, el artculo 23 de la Ley N 1178, seala que, entre otros, la Contralora General de la Repblica emitir las Normas bsicas de control interno y externo. Asimismo, el artculo 17 del Decreto Supremo N 23215, establece que la normatividad del control gubernamental est integrada por las normas bsicas y secundarias de control interno y de control externo posterior. El artculo 19 del citado Decreto Supremo, seala que las normas bsicas de control externo posterior son: a) las normas de auditora gubernamental emitidas por la Contralora General de la Repblica con el propsito de permitir el desarrollo uniforme o compatible de las actividades de Auditora Externa practicada por la Contralora, por las entidades tutoras y por las firmas o profesionales independientes contratadas por la Contralora o las entidades pblicas para tal objeto; y1 b) los reglamentos que emita la Contralora General de la Repblica, cuya aplicacin corresponda a todas las entidades pblicas. En este sentido la Contralora General de la Repblica ha emitido las Normas de Auditora Gubernamental, que son objeto de este curso y se desarrollan en la parte 2 de este texto. 1.1.2 Cules son los objetivos del Sistema de Control Gubernamental? El Sistema de Control Gubernamental tiene el objetivo de (Art 13 Ley N 1178): Mejorar: La eficiencia en la captacin y uso de los recursos pblicos y en las operaciones del Estado. Mejorar la eficiencia significa promover una gestin que optimice la relacin entre los resultados obtenidos y los recursos invertidos y el cumplimiento de los objetivos y metas propuestas. La confiabilidad de la informacin generada sobre la captacin y el uso los recursos pblicos. La informacin sobre el uso de los recursos pblicos debe ser transparente y creble, con el fin de procurar una comprensin bsica por parte de la sociedad sobre el uso de los recursos del Estado y de esta forma coadyuvar el ejercicio de la democracia. Los procedimientos para que toda autoridad y ejecutivo rinda cuenta oportuna de los resultados de su gestin. Los responsab les de la gestin de la entidad, deben responder adecuada y oportunamente por los objetivos, la forma y los resultados de la utilizacin de los recursos pblicos que le fueron confiados. La capacidad administrativa para impedir o identificar y comprobar el manejo inadecuado de los recursos del Estado. Significa establecer procedimientos y controles adecuados para asegurar la proteccin del patrimonio pblico, (incluye la informacin) evitando la comisin de irregularidades en la administracin de los recursos pblicos. Evaluar el resultado de la gestin tomando en cuenta, entre otros criterios, las polticas gubernamentales definidas por los sistemas nacionales de Planificacin e Inversin Pblica. 1.1.3 Cules son los componentes del Sistema de Control Gubernamental?

El Sistema de Control Gubernamental est integrado por: El Sistema de Control Interno, que comprende los instrumentos de control previo y posterior incorporados en el plan de organizacin y en los reglamentos y manuales de procedimientos de cada entidad, y la auditoria interna. Los objetivos generales del Sistema de Control Interno son: promover el acatamiento de las normas legales; proteger sus recursos contra irregularidades, fraudes y errores; asegurar la obtencin de informacin operativa y financiera til, confiable y oportuna; promover la eficiencia de sus operaciones y actividades; y lograr el cumplimiento de sus planes, programas y presupuestos en concordancia con las polticas prescritas y con los objetivos y metas propuestas. Comprende los instrumentos de: Control Interno Previo, aplicado por todas las unidades de la entidad antes de la ejecucin de sus operaciones o de que sus actos causen efecto. Control Interno Posterior, practicado por los responsables superiores, respecto de los resultados a lcanzados por las operaciones bajo su directa competencia; y por la Unidad de Auditoria Interna. El Sistema de Control Externo Posterior, que se aplica por medio de la auditoria externa de las operaciones ya ejecutadas. El Control Externo Posterior es independiente, competente e imparcial y en cualquier momento puede examinar las operaciones o actividades ya realizadas por las entidades pblicas. Los objetivos generales del Control Externo Posterior son: Aumentar la eficacia de los Sistemas de Administracin y Control Interno, mejorar la pertinencia, oportunidad, confiabilidad y razonabilidad del Sistema de Informacin Gerencial (registros contables, operativos y estados financieros) contribuir al incremento del grado de eficiencia y economa de las operaciones e informar a las autoridades competentes, cuando fuere el caso, sobre los resultados de las auditorias realizadas. 1.1.4 Qu es la Auditoria Gubernamental? Es la acumulacin y evaluacin objetiva de evidencia para establecer e informar sobre el grado de correspondencia entre la informacin examinada y criterios establecidos. En el ejercicio del Control Gubernamental se realizan los siguientes tipos de Auditoria: Auditoria Financiera: Es la acumulacin y examen sistemtico y objetivo de evidencia con el propsito de: a) emitir una opinin independiente respecto a s los estados financieros de la entidad auditada presentan razonablemente en todo aspecto significativo, y de acuerdo con las Normas Bsicas del Sistema de Contabilidad Gubernamental Integrada, la situacin patrimonial y financiera, los resultados de sus operaciones, los flujos de efectivo, la evolucin del patrimonio neto, la ejecucin presupuestaria de recursos, la ejecucin presupuestaria de gatos, y los cambios en la cuenta ahorro inversin y financiamiento. b) Determinar si: i) la informacin financiera se encuentra presentada de acuerdo con criterios establecidos o declarados expresamente; ii) la entidad auditada ha cumplido con requisitos financieros especficos, y iii) el control interno relacionado con la presentacin de informes financieros, ha sido diseado e implantado para lograr los objetivos. Auditoria Operacional: Es la acumulacin y examen sistemtico y objetivo de evidencia con el propsito de emitir una opinin independiente sobre: i) la eficacia de los sistemas de administracin y de los instrumentos de control Interno incorporados a ellos, y ii) la eficacia, eficiencia y economa de las operaciones. Auditoria Ambiental: Es la acumulacin y examen metodolgico y objetivo de evidencia con el propsito de expresar una opinin independiente sobre la eficacia de los sistemas de gestin ambiental y/o desempeo ambiental y/o los resultados de la gestin ambiental. Auditoria Especial: Es la acumulacin y examen sistemtico y objetivo de evidencia, con el propsito de expresar una opinin independiente sobre el cumplimiento del ordenamiento jurdico administrativo y otras normas legales aplicables y obligaciones contractuales y, si corresponde, establecer indicios de responsabilidad por la funcin pblica.

Auditoria de Proyectos de Inversin Pblica: Es la acumulacin y examen objetivo, sistemtico e independiente de evidencia con el propsito de expresar una opinin sobre el desempeo de todo o parte de un proyecto de inversin pblica y/o de la entidad gestora del mismo. Auditoria de la Tecnologa de la Informacin: Es el examen objetivo, crtico, metodolgico y selectivo de evidencia relacionada con polticas, prcticas, procesos y procedimientos en materia de Tecnologas de la Informacin y la comunicacin, para expresar una opinin independiente respecto: i) A la confidencialidad, integridad, disponibilidad y confiabilidad de la informacin. ii) Al uso eficaz de los recursos tecnolgicos iii) A la efectividad del sistema de control interno asociado a las Tecnologas de la Informacin y la Comunicacin. 1.1.5 Cul es la caracterstica principal de la Auditoria Gubernamental? El Sistema de Control Gubernamental est compuesto por el Control Interno (Previo y Posterior) y el Control Externo Posterior. Una forma de ejecutar el Control Gubernamental, particularmente, el Control Posterior Interno y Externo es a travs de Auditorias, que deben realizarse en forma independiente. La Ley N 1178, en sus artculos 15, para el caso de la Auditoria Interna al ejercer el Control Interno Posterior, y 16 para el caso de la Auditoria Externa al ejercer el Control Externo Posterior, contempla el carcter de independencia e imparcialidad que debe adoptar la Auditoria Gubernamental debido a que las personas e instituciones que lo ejecutan deben estar libres de compromisos y de ideas preconcebidas para tener una actitud mental independiente, evaluando hechos y circunstancias tal como se presentan, comparados con criterios preestablecidos. 1.2 UNIDAD: LAS NORMAS DE AUDITORIA

1.2.1 Que es una norma? Segn el diccionario de la lengua espaola de la Real Academia Espaola, una norma es una regla que se debe seguir o a la que se deben ajustar las conductas, tareas, actividades, etc., y Regla, es todo aquello que ha de cumplirse por estar as convenido por una colectividad; estatuto, constitucin o modo de ejecutar una cosa; razn que debe servir de medida y a que se han de ajustar las acciones para que resulten rectas. 1.2.2 Que son las Normas de Auditoria? La auditoria es una actividad profesional. En este sentido implica, al mismo tiempo, el ejercicio de una tcnica especializada y la aceptacin de una responsabilidad pblica. Como profesional, el auditor desempea sus labores mediante la aplicacin de una serie de conocimientos especializados que vienen a formar el cuerpo tcnico de sus actividad; sin embargo, en el desempeo de esa labor, el auditor adquiere responsabilidad, no slo ante la entidad auditada, sino con un vasto nmero de personas, desconocidas para l que van a utilizar el resultado de su trabajo como base para tomar decisiones de negocios o inversin. Es debido a este carcter profesional de responsabilidad social por lo que la profesin, desde su principio, se ha preocupado por asegurar que el desempeo de servicios profesionales se efecte a un alto nivel de calidad, consecuente con el carcter profesional de la auditora y con las necesidades de las personas que utilizan los servicios del auditor y de las que utilizan el resultado de su trabajo. En alguna poca se pens que ese nivel profesional podra lograrse estudiando y estableciendo procedimientos mnimos obligatorios para el desempeo del trabajo de auditora. Sin embargo, pronto la experiencia y las caractersticas de la actividad profesional demostraron la imposibilidad prctica de lograr este objetivo.

La auditora no es una actividad meramente mecnica que implique la aplicacin de ciertos procedimientos cuyos resultados, una vez llevados a cabo, son de carcter indudable. La auditora requiere el ejercicio de un juicio profesional, slido y maduro, para juzgar los procedimientos que deben seguirse y estimar los resultados obtenidos La dificultad que representa resolver el problema de la calidad del trabajo profesional mediante el establecimiento de procedimientos mnimos oblig a las organizaciones profesionales de contadores pblicos y a los distintos grupos que tienen relacin con la actividad profesional de los auditores, a buscar otro camino por el cual fuera posible asegurar el suministro del servicio de auditora sobre bases mnimas de calidad satisfactorias para las personas que dependan de los servicios del contador pblico independiente. Sobre esa corriente de ideas se lleg al convencimiento de que si bien no es posible establecer procedimientos uniformes mnimos para la auditora, si, en cambio, existen ciertos fundamentos que son la base e inspiracin de los propios procedimientos de auditoria y que pueden ser definidos en trminos generales. A estos fundamentos bsicos del trabajo de auditora se les llama Normas de auditora. Por lo tanto podemos definir a las Normas de Auditora como los requisitos mnimos de calidad relativos a la personalidad del auditor, al trabajo que desempea y a la informacin que rinde como resultado de dicho trabajo. Tal como se seala en el punto 1.1.1 de este texto, el artculo 23 de la Ley N 1178, faculta a la Contralora General de la Repblica a emitir las Normas bsicas de control interno y externo, en ese sentido la Contralora ha emitido las Normas de Auditora Gubernamental. Considerando que el control externo posterior se ejerce a travs de la auditora, la emisin de dichas normas tambin ha considerado el desarrollo de esta actividad profesional en el contexto internacional. En el siguiente tema se describen y explican las Normas de Auditoria gubernamental. 2 PARTE: NORMAS DE AUDITORA GUBERNAMENTAL (NAG) 2.1 Unidad: Definicin y estructura de las NAG 2.1.1 Qu son las Normas de Auditoria Gubernamental? Constituyen el conjunto de normas y aclaraciones que definen pautas tcnicas y metodolgicas de la auditora gubernamental en Bolivia, los cuales contribuyen al mejoramiento del proceso de la misma, en los entes sujetos a auditora, por parte de la Contralora General de la Repblica, las unidades de auditora interna de las entidades pblicas y los profesionales o firmas de auditora o consultora especializada. Asimismo, constituyen el instrumento para fortalecer y estandarizar el ejercicio profesional del auditor gubernamental y permiten la evaluacin del desarrollo y resultado de su trabajo, con caractersticas tcnicas bsicas actualizadas, asegurando la calidad requerida por los avances de la profesin de la auditoria. Las Normas de Auditora Gubernamental, son de cumplimiento obligatorio para todos los auditores gubernamentales (de la Contralora General de la Repblica y de las Unidades de Auditora Interna) que realizan auditorias en las entidades sujetas a fiscalizacin, contempladas en los artculos 3 y 4 de la Ley 1178, de Administracin y Control Gubernamentales; tambin son de aplicacin obligatoria para los auditores independientes, ya sea que acten en forma individual o asociada, as como para los profesionales de otras disciplinas y especialidades, que participen en el proceso de la auditoria gubernamental. La primera versin de las Normas de Auditora Gubernamental fue aprobada mediante Resolucin N CGR-1/017/92 del 30 de septiembre de 1992, bajo el nombre de Normas de Auditora Gubernamental para el ejercicio del Control Posterior en Bolivia, vigentes estas, hasta el 31 de diciembre de 1996. De 1992 a la fecha, mucha es la experiencia acumulada en el ejercicio de la auditora, lo que hace preciso la peridica revisin de las Normas vigentes, corrigindolas, y sobre todo amplindolas, a fin de adaptarlas a la nueva realidad y a los nuevos tipos de trabajos que se requieren encarar en el mbito del control gubernamental. Tal es as que en el periodo 1992 a 2005 se han emitido 6 diferentes versiones de las Normas de Auditora Gubernamental, siendo la ltima la aprobada mediante Resolucin N CGR-

1/026/2005, del 24 de febrero de 2005. 2.1.2 Cmo estn estructuradas las Normas de Auditoria Gubernamental? Las Normas de Auditoria Gubernamental se estructuran de la siguiente forma: Competencia Independencia tica Diligencia profesional Control de calidad NORMAS GENERALES Ordenamiento Jurdico administrativo y otras normas legales aplicables y obligaciones contractuales Relevamiento de informacin Ejecucin Seguimiento Planificacin Supervisin Control interno Auditoria Financiera Evidencia Comunicacin de resultados Planificacin Supervisin Control interno Auditoria Operacional Evidencia Comunicacin de resultados Planificacin Supervisin Controles ambientales Auditora Ambiental Evidencia Comunicacin de resultados NORMAS ESPECFICAS Planificacin Supervisin Control interno Auditoria Especial Evidencia Comunicacin de resultados Procedimiento de aclaracin Planificacin Supervisin Control interno Auditora de Proyectos de Inversin Pblica

 Evidencia Comunicacin de resultados Planificacin Supervisin Control interno Auditora de tecnologas de la informacin y comunicacin Evidencia Comunicacin de resultados Alcance de la auditoria interna NORMAS ESPECFICAS Declaracin de propsito, autoridad y responsabilidad Relaciones interpersonales Para el Ejercicio de la Auditoria Interna Planificacin estratgica y programacin de operaciones anual Planificacin, supervisin y evidencia de auditoria Comunicacin de resultados Otras evaluaciones 2.1.3 Cules son las Normas Generales de Auditora Gubernamental? Las Normas Generales de Auditora Gubernamental contemplan requisitos personales y profesionales que debe reunir el auditor gubernamental, o quien ejerza dicha funcin. 2.1.3.1 Competencia La Norma de Auditora Gubernamental N 211 menciona: El auditor gubernamental o grupo de auditores gubernamentales designados para realizar una auditora deben tener individualmente y en conjunto, respectivamente, la capacidad tcnica, entrenamiento y experiencia necesarias para lograr los objetivos de auditora. Esto significa que las or ganizaciones de auditora deben asignar los recursos humanos necesarios para garantizar que el examen sea ejecutado por personal experimentado y debidamente capacitado, con la materia objeto de anlisis. La competencia profesional es la cualidad que caracteriza al auditor gubernamental, por la idoneidad y habilidad profesional, para efectuar su labor acorde con los requerimientos y exigencias que demanda el trabajo. 2.1.3.2 Independencia La Norma de Auditora Gubernamental N 212 expresa: En toda audito ra, los auditores gubernamentales deben estar libres de impedimentos que puedan comprometer su imparcialidad u objetividad. Adems deben mantener una actitud y apariencia de independencia. Los auditores gubernamentales deben preservar la objetividad al c onsiderar los hechos y expresar sus opiniones, conclusiones y recomendaciones con imparcialidad. La independencia de criterio, permite que los juicios emitidos por el auditor gubernamental, estn fundamentados en elementos objetivos de los aspectos examinados. El auditor gubernamental, debe considerar si es independiente respecto del ente auditado y si sus actitudes y actividades le permiten proceder de acuerdo a ello; de lo contrario, deber abstenerse de participar en la ejecucin de la auditora por incompatibilidad o conflicto de intereses manifiestos, o si existen motivos que pudiesen cuestionar su independencia mental. El velar por el cumplimiento de esta norma es una responsabilidad institucional, pero sobre todo personal.

En el ejercicio de sus funciones, el auditor gubernamental, debe abstenerse de realizar actividades polticas partidistas, emitir opinin, intervenir o participar en actos de decisin, gestin o administracin que son inherentes al ente auditado o de sus funcionarios. 2.1.3.3 tica La Norma de Auditoria Gubernamental N 213 se refiere a la tica de la siguiente manera: En el ejercicio de sus funciones, e l auditor gubernamental debe regirse a los principios ticos contenidos en el Cdigo de tica del auditor gubernamental emitido por la Contralora General de la Repblica. El Cdigo de tica del Auditor Gubernamental rige el comportamiento individual que debe observar el auditor gubernamental en cumplimiento de sus responsabilidades en el ejercicio de sus atribuciones, determinadas en el Sistema de Control Gubernamental.Entre los Principios ticos que seala el citado Cdigo estn: A. Comportamiento personal Integridad y probidad Conducta y disciplina Confidencialidad de la informacin Lealtad institucional B. Desempeo y competencia profesional Independencia Objetividad Desempeo profesional Actividades incompatibles C. Responsabilidad Prohibicin de recibir beneficios Inters pblico y valor agregado En el Anexo 1 del presente texto, se presenta el Cdigo de tica del Auditor Gubernamental, donde se explican cada uno de estos Principios. 2.1.3.4 Diligencia profesional La Norma de Auditora Gubernamental N 214 considera que el trabajo del auditor gubernamental debe realizarse con el debido esmero, cuidado y sistemtica supervisin, al mencionar lo siguiente: Se debe ejercer el debido cuidado y diligencia profesional en la ejecucin del examen y preparacin del informe. El debido cuidado y diligencia profesional del auditor gubernamental, significa aplicar correctamente sus conocimientos, habilidades, destrezas y juicio profesional en todo el proceso de la auditora, para garantizar la calidad de su trabajo. La prctica constante, la supervisin adecuada y la capacitacin continua, promueven el desarrollo de las habilidades necesarias que exige su funcin, mayor capacidad, madurez y juicio profesional. 2.1.3.5 Control de calidad La Norma de Auditora Gubernamental N 215 expresa: Las organizaciones de auditora deben establecer polticas e implantar u n sistema interno de control de calidad. Este sistema debe estar sujeto peridicamente a revisiones externas. Las organizaciones que se dedican a la auditora gubernamental deben contar con un sistema de control de calidad que les asegure principalmente el cumplimiento de las Normas de Auditora Gubernamental y el establecimiento de polticas y procedimientos de auditora adecuados.

Las polticas deben estar dirigidas principalmente a: preservar la independencia de los auditores, asignacin de personal competente, contar con personal idneo para absolver consultas tcnicas, asegurar una adecuada supervisin, mantener un sistema de seleccin del personal, promover el desarrollo profesional, que la promocin del personal asegure que el mismos cuenta con las cualidades necesarias para asumir sus nuevas obligaciones, evaluar peridicamente el desempeo del personal, proporcionar una seguridad razonable de que todos los procedimientos de control estn siendo debidamente aplicados. Para aplicar estas polticas se deben disear procedimientos especficos que aseguren su cumplimiento, estos procedimientos variarn de acuerdo al tamao de la organizacin, su grado de autonoma, su estructura organizativa, etc. Para la aplicacin de dichos procedimientos tambin se debe considerar apropiadamente la relacin costo / beneficio. 2.1.3.6 Ordenamiento jurdico administrativo y otras normas legales aplicables, y obligaciones contractuales El auditor gubernamental debe obtener el conocimiento de las disposiciones aplicables al objeto de examen, debido a que el cumplimiento legal dentro de la administracin pblica tiene mucha importancia. En este sentido la Norma de Auditora Gubernamental N 216 manifiesta: El auditor gubernamental debe obtener una seguridad razonable sobre el cumplimiento del ordenamiento jurdico administrativo y otras normas legales aplicables, y obligaciones contractuales que resulten significativas para el logro de los objetivos de auditora. La evaluacin del cumplimiento de las leyes y reglamentos es importante, debido a que los organismos, entidades, programas, servicios, actividades y funciones gubernamentales, estn sujetos a disposiciones legales y reglamentarias generales y especficas. Para evaluar el cumplimiento de las leyes y reglamentos el auditor gubernamental est obligado a documentar su conocimiento sobre las caractersticas y tipos de riesgos potenciales de la entidad auditada y de posibles actos ilcitos e irregulares que pudiesen ocurrir, aplicando la ley, a fin de que influyan significativamente en los resultados de la auditora. 2.1.3.7 Relevamiento de informacin Antes de iniciar cualquier trabajo las organizaciones de auditora pueden realizar un relevamiento previo, el cual determine si existen las condiciones de auditabilidad, siendo esta ltima la condicin que debe reunir el sujeto y el objeto de la auditora para poder ser auditado; al respecto la Norma de Auditora Gubernamental N 217 menciona: En funcin del tipo de auditora, puede requerirse la realizacin de un relevamiento de informacin a efectos de establecer el grado de auditabilidad. 2.1.3.8 Ejecucin La Norma de Auditora Gubernamental N 218 menciona que: Cualquiera sea el objeto del examen y tipo de auditora a ejecutarse, la misma debe ser planificada y supervisada; estar acompaada de evidencia; y sus resultados deben ser comunicados en forma escrita. Esto significa que se debe aplicar la Norma de Auditora especfica para cada caso. 2.1.3.9 Seguimiento Finalmente la Norma de Auditora N 219 menciona: La Contralora General de la Repblica y las unidades de auditora interna de las entidades pblicas deben verificar oportunamente el grado de implantacin de las recomendaciones contenidas en sus informes. Adems, las unidades de auditora interna deben verificar el cumplimiento del cronograma de implantacin de recomendaciones de las firmas privadas y profesionales independientes. El grado de implantacin de las recomendacin debe se r considerada como implantada, parcialmente implantada o no implantada. Se considera implantada una recomendacin, cuando las causas que motivaron la recomendacin fueron anuladas o minimizadas, asegurando que los efectos no se repitan y si se han cumplido los procesos institucionales para ponerlas en prctica. Una recomendacin estar parcialmente implantada, cuando se tomaron las acciones necesarias para anular o minimizar las causas que motivaron la recomendacin, pero no se concluy el proceso para ponerla en prctica. Se considera como no

implantada una recomendacin, cuando no se ha realizado ninguna actividad o las realizadas no aseguran la eficacia de la solucin del problema. 2.1.4 Cules son las Normas Especficas de Auditora Gubernamental (por tipo de auditora)? Considerando que los tipos de auditora gubernamental son: Auditora Financiera, Operacional, Especial, Ambiental, de Proyectos de Inversin Pblica y de Tecnologas de la Informacin y Comunicacin, la Contralora General de la Repblica, como rgano rector del Sistema de Control Gubernamental emiti normas especificas para cada una de ellas. El propsito de este grupo de normas, es orientar la ejecucin de los diferentes tipos de auditoras, con base en una planificacin especfica y la evaluacin del control interno, as como una supervisin permanente y la obtencin de evidencia competente y suficiente, a travs de la aplicacin adecuada de tcnicas y procedimientos de auditora diseados para cumplir con los objetivos de cada una de las auditorias. Asimismo, establecen criterios tcnicos del contenido, elaboracin y presentacin del informe de auditora gubernamental, de acuerdo a cada tipo de auditora. Si bien se emitieron normas especficas para cada tipo de auditora, en cada una de ellas se establecen las normas relativas a la Planificacin, Supervisin, Control interno, Evidencia y Comunicacin de Resultados, considerando el tipo de auditora a realizar. A continuacin se presenta, de manera general, una explicacin de cada una de ellas, poniendo nfasis a la esencia de la norma. Planificacin Las Normas de Auditora Gubernamental 221, 231, 241, 251, 261 y 271, hacen referencia a la Planificacin, como la primera Norma que se debe cumplir en cualquier trabajo de auditora. La planificacin implica desarrollar una estrategia en la ejecucin del trabajo, para asegurar que el auditor gubernamental tenga el conocimiento adecuado del ente a examinar y que le permita evaluar el nivel de riesgo de la auditora, as como determinar y diagramar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos a aplicar. La informacin necesaria para la planificacin, vara de acuerdo con el tipo de auditora, el objeto, los objetivos de la misma, la naturaleza del ente auditado y la atencin a sus sistemas y procesos. En esta fase, se recopilan una serie de insumos necesarios para definir la estrategia de auditora que orientar la fase de ejecucin. La definicin del objetivo de la auditora constituye sin duda la parte ms importante de la planificacin. Es de una gran relevancia tener perfectamente definida la finalidad de la auditora, lo que se pretende de ella y lo que se busca. Resulta de suma importancia que la auditora se planifique con criterios realistas y que no se fijen objetivos inviables, bien sea esta inviabilidad absoluta, es decir, por las dificultades intrnsecas debidas a la entidad, actividad o programa, o por insuficiencias e inadecuacin del equipo auditor. Toda actividad realizada en esta fase, debe quedar documentada en papeles de trabajo y sustentada con la documentacin obtenida y resumida en un documento, denominado generalmente memorando de planificacin; en dicho resumen se deber exponer claramente el objeto, objetivo y alcance de la auditora, as como otros aspectos que estn definidos expresamente en cada una de las Normas. Supervisin Las Normas de Auditora Gubernamental 222, 232, 242, 252, 262 y 272, hacen referencia a la Supervisin, como la segunda Norma que se debe cumplir en cualquier trabajo de auditora. El trabajo de auditora debe ser apropiadamente supervisado a efecto de asegurar su calidad tcnica y profesional para cumplir con los objetivos propuestos. La supervisin es un proceso tcnico que consiste en dirigir y controlar la auditora, desde su inicio hasta la aprobacin del informe, por el nivel competente. La supervisin implica, entre otros, los siguientes aspectos:

a) Proporcionar instrucciones a los distintos miembros del equipo. b) Mantenerse informado de los problemas importantes que se presenten. c) Revisar el trabajo efectuado dejando constancia de dicha revisin en los papeles de trabajo. d) Variar los programas de trabajo de acuerdo con los resultados que se vayan obteniendo. e) Resolver las diferencias de opinin entre los distintos miembros del equipo. Todos los miembros del equipo debern tener conocimiento claro de sus funciones, responsabilidades y de los objetivos que se persiguen, a travs de los diferentes procedimientos de auditoria a desarrollar. El jefe del equipo ha de asegurarse de que todos los miembros conocen suficientemente las caractersticas y naturaleza de la entidad en lo que tenga que ver con el trabajo a realizar y los posibles problemas que se pueden presentar. Dicho conocimiento debe permitir que se puedan detectar asuntos conflictivos que, de producirse, se pondrn en conocimiento del jefe de equipo para que ste pueda ponderar su importancia y tomar las decisiones pertinentes. El grado de supervisin depende, entre otros factores, de la complejidad del trabajo y de la experiencia y capacidad profesionales de los miembros del equipo de auditora. En la auditora gubernamental, la supervisin ser ejercida por el supervisor asignado al equipo de trabajo y los niveles inmediatos superiores vinculados directamente con el proceso de la auditora. Todo supervisor dejar constancia y evidencia de su labor, a efecto de evaluar la oportunidad y el aporte tcnico al equipo de auditora, ya que la supervisin es la garanta de calidad del trabajo. Control interno Las Normas de Auditora Gubernamental 223, 233, 243, 253, 263 y 273, hacen referencia al control interno, como la tercera Norma que se debe cumplir en cualquier trabajo de auditora. La evaluacin preliminar del Control Interno, es un procedimiento insoslayable para identificar las posibles reas crticas y definir la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora. El control interno est conformado por cinco componentes que interactan entre s y se encuentran integrados al proceso de gestin: ambiente de control; evaluacin de riesgos, actividades de control, informacin y comunicacin, y supervisin. Cules son los componentes del control interno y en qu medida hay que valorar y examinar estos, son extremos que variarn en funcin de la auditora que se quiera realizar. No obstante, conviene tener en cuenta que muchos de estos mecanismos estn interrelacionados. En el proceso de evaluacin del control interno y previo a la aplicacin de pruebas de cumplimiento, el auditor gubernamental, debe describir y evaluar las principales actividades sustantivas de la entidad, relacionadas con el tipo de auditora que esta realizando. El estudio y evaluacin del control interno incluye dos fases: a) El conocimiento: que consiste en un anlisis preliminar del sistema global del control interno, con objeto de conocer y comprender los procedimientos y mtodos establecidos por la entidad. Este estudio general, incluyendo los sistemas informticos, constituye un requisito mnimo imprescindible para la planificacin de la auditora, y es un paso previo y la base para las pruebas de cumplimiento. La informacin requerida en esta primera fase se obtiene normalmente a travs de entrevistas con el personal apropiado de la entidad y mediante el estudio de manuales de procedimientos, instrucciones a los empleados, etctera. Toda esta informacin deber ser documentada en forma de cuestionarios, resmenes de procedimientos, flujogramas o cualquier otra forma de descripcin de circuitos administrativos. b) La comprobacin: Realizada a travs de la pruebas de cumplimiento, donde se trata de proporcionar al auditor una seguridad razonable de que los procedimientos relativos a los controles internos estn siendo aplicados tal como fueron establecidos. Las pruebas de cumplimiento son necesarias si se va a confiar en el control interno. Por el contrario, si el anlisis previo del control interno ha arrojado resultados insatisfactorios, las pruebas de cumplimiento no podrn proporcionar ninguna confianza. Cuando el examen de los mecanismos de control interno no constituya un objetivo pero se de la auditora, sino tan slo un medio para alcanzar otros objetivos, el equipo auditor podr omitir total o parcialmente la comprobacin de los sistemas de control interno, si tal comprobacin no fuese efectiva en trminos de costo-beneficio y siempre que las pruebas alternativas de naturaleza sustantiva roporcionen suficiente certeza.

Los resultados obtenidos acerca de la naturaleza y cumplimiento del sistema de control interno determinan la clase, extensin y momento de ejecucin de las pruebas sustantivas. Las pruebas de cumplimiento estn ntimamente interrelacionadas con pruebas sustantivas. La extensin de las pruebas de cumplimiento deber determinarse mediante procedimientos de muestreo. En ocasiones, la eleccin de las pruebas y su extensin puede basarse en percepciones subjetivas. En tal caso deber dejarse constancia en los papeles de trabajo de las razones existentes para abandonar los criterios estadsticos, los motivos que han conducido a la eleccin y en funcin de que parmetros se ha realizado, estimando el grado de confianza que en este caso cabe depositar en el control interno. Asimismo, en el caso general de que se aplique el muestreo estadstico, deber dejarse constancia en los papeles de trabajo del criterio utilizado para la seleccin de la muestra. Evidencia Las Normas de Auditora Gubernamental 224, 234, 244, 254, 264 y 274, hacen referencia a la evidencia, como la cuarta Norma que se debe cumplir en cualquier trabajo de auditora. El auditor gubernamental debe obtener la evidencia necesaria que se ajuste a la naturaleza y objetivos del examen, mediante la aplicacin de pruebas de cumplimiento y sustantivas que le permitan fundamentar razonablemente los juicios y conclusiones respecto a la entidad auditada. La evidencia es la certeza manifiesta y perceptible sobre un hecho especfico, que nadie pueda racionalmente dudar de ella. El auditor gubernamental fundamentar su opinin profesional con base en el resultado de la aplicacin de los procedimientos de auditora, revisar y decidir si la evidencia y la informacin obtenida, posee las siguientes caractersticas mnimas de calidad 2: a. Competente: El concepto de competencia de la evidencia hace referencia al carcter cualitativo de la misma. La evidencia es competente si es vlida y relevante, por lo que el auditor gubernamental deber evaluar cuidadosamente, si existen razones para dudar de estas cualidades. El auditor gubernamental, para cumplir con esta caracterstica, debe agotar los procedimientos necesarios para obtener la evidencia disponible en todas las fuentes. El concepto de evidencia relevante se refiere a su pertinencia y razonabilidad; es decir, si las informaciones utilizadas para extraer una conclusin tienen una relacin lgica y concreta con respecto a tal conclusin. La evidencia vlida significa que las pruebas en que se sustente la evidencia sean fiables. Esta caracterstica obliga a que el auditor gubernamental recopile la evidencia exclusivamente relacionada con los hechos examinados. b. Suficiente: El trmino suficiente hace referencia a la cantidad de la evidencia obtenida. Es decir, contar con un nmero suficiente de elementos de prueba que permitan mantener las constataciones y recomendaciones de los auditores. La evidencia ser suficiente cuando por los resultados de la aplicacin de una o varias pruebas, el auditor gubernamental adquiere certeza razonable de que los hechos revelados, estn satisfactoriamente comprobados. Generalmente, un auditor no necesita examinar toda la informacin disponible para alcanzar una conclusin razonable sobre un saldo, una transaccin, un sistema o procedimiento de control. Una evidencia suficiente debe permitir a terceras personas llegar a las mismas conclusiones a las que ha llegado el auditor. El equipo auditor seleccionar la cantidad de evidencia necesaria en funcin de procedimientos de muestreo y atendiendo a su buen criterio y juicio profesional. El juicio del auditor, con respecto a lo que constituye una cantidad suficiente de evidencia, se ve afectado por factores tales como: a) El grado de riesgo de que existan errores o irregularidades. Este riesgo se ve influido por: La naturaleza del hecho o transaccin. La eficacia del control interno. La naturaleza de la actividad. La situacin financiera patrimonial de la entidad. Situaciones especiales que pueden influir en la gestin. b) La importancia relativa del hecho o partida analizada en relacin con el conjunto de la informacin.

c) La experiencia adquirida en auditoras anteriores. d) Los resultados obtenidos a travs de los procedimientos de auditora utilizados, incluyendo fraudes, errores o ineficacias que hayan podido ser descubiertos. e) La calidad de la informacin disponible. f) La confianza que merecen la direccin de la entidad y sus empleados. La evidencia de auditora queda documentada en los papeles de trabajo, por lo que se formar un archivo completo y detallado del trabajo efectuado y de las conclusiones alcanzadas en el que se incluirn todos los papeles de trabajo. Los papeles de trabajo comprenden la totalidad de los documentos preparados o recibidos por los auditores, de manera que en conjunto constituyan un compendio de la informacin utilizada y de las pruebas efectuadas en la ejecucin de su trabajo, junto con las decisiones que han debido tomar para llegar a formarse la opinin. Constituyen, por tanto, el nexo de unin entre el trabajo de campo y el informe de la auditora. El propsito de los papeles de trabajo es ayudar en la planificacin y realizacin de la auditora, en la supervisin y revisin de la misma y en suministrar evidencia del trabajo realizado, de tal modo que sirvan de soporte a las conclusiones, comentarios y recomendaciones incluidos en el informe. Los papeles de trabajo habrn de ser, por tanto: Completos y exactos, de manera que puedan documentar los hechos comprobados, los juicios y conclusiones y mostrar la naturaleza y alcance de la auditora. Claros, comprensibles y detallados, de forma que no necesiten aclaraciones adicionales, que cualquiera pueda entender su finalidad, sus fuentes, la naturaleza y alcance del trabajo y las conclusiones alcanzadas por quien los prepar. Relevantes, es decir, que solamente incluyan aquellos asuntos de importancia para el objetivo que se pretende alcanzar. La extensin de la documentacin a incluir depender del juicio profesional del auditor. La forma y contenido de los papeles de trabajo estarn afectados por los siguientes factores: La naturaleza de la auditora El tipo de informe que se vaya a emitir La naturaleza y complejidad de la actividad de la entidad El grado de confianza en la efectividad del control interno. En cada auditora, los papeles de trabajo deben disearse y organizarse segn las circunstancias y las necesidades del auditor. En general, todo papel de trabajo debe contener como mnimo: Encabezamiento: incluir el nombre de la entidad pblica, ejercicio econmico, tipo de auditora y rea o componente especfico, objeto de la auditora. Identificacin: iniciales de las personas que han contribuido a su elaboracin, fecha de realizacin, as como constancia de la revisin efectuada. Fuente: indicacin de la manera como se ha obtenido la informacin, con referencia a los documentos base y las personas que la facilitaron. Explicacin: comentarios al trabajo realizado, sealando los objetivos perseguidos y las pruebas llevadas a cabo para su consecucin. Referencias: cada papel de trabajo tendr su propia referencia, y deber indicar las hojas de trabajo relacionadas de acuerdo con un sistema de referencias cruzadas que permita la revisin. Alcance del trabajo: indicando el tamao de las muestras y la forma de su obtencin. Informacin general: sobre problemas planteados, deficiencias encontradas, etc. Conclusiones: exposicin sucinta de los resultados logrados con el trabajo, una vez finalizado. El tiempo de conservacin de los papeles de trabajo, se sujetar al establecido por el ordenamiento jurdico administrativo y otras normas legales aplicables o por la Contralora General de la Repblica, el plazo que resulte mayor. Comunicacin de resultados Las Normas de Auditora Gubernamental 225, 235, 245, 255, 265 y 275, hacen referencia a la Comunicacin de resultados, como la quinta Norma que se debe cumplir en cualquier trabajo de auditora. En cada una de las Normas se establece las caractersticas que rene la comunicacin de los resultados del trabajo de auditora, de manera general las mismas establecen que los auditores elaborarn informes por escrito para comunicar los resultados de la auditora. Los informes por escrito son necesarios: a) Como producto final, para mostrar los resultados del trabajo realizado. b) Para evitar en lo posible que los resultados sean mal interpretados. c) Para facilitar el seguimiento y comprobar que se han tomado las acciones correctivas necesarias d) Para comunicar el resultado de la auditora a los usuarios o a los rganos competentes.

Se considera usuario de la auditora a todo aquel que, en virtud de la normativa vigente, sea competente para conocer el informe, as como cualquier otra persona que por razones de conveniencia y utilidad sea autorizada tambin para tener acceso a l. 2.1.5 Cules son las normas para el ejercicio de la auditora interna? Las unidades de auditora interna de las entidades pblicas realizan el Control Interno Posterior, actividades que deben estar regidas por las normas de auditora gubernamental para el ejercicio de la auditora interna. Estas normas son las siguientes: Alcance de la auditora: Que se refiere a que los auditores internos deben desarrollar sus actividades dentro del alcance de la Ley 1178 y sus decretos reglamentarios. Declaracin de propsito, autoridad y responsabilidad: El titular de la unidad de auditora interna debe emitir anualmente una declaracin que establece el alcance del trabajo a desarrollar, la autoridad conferida por la mxima autoridad y la responsabilidad asumida por el titular de la unidad. Esta declaracin debe contar con el apoyo formal de la mxima autoridad ejecutiva de la entidad. Relaciones interpersonales: Se refiere a las aptitudes que deben tener los auditores internos para relacionarse con el personal de la entidad. Planificacin estratgica y programacin de operaciones: Establece que las actividades de la unidad deben programarse sobre la base de la planificacin estratgica de la Unidad, considerando los recursos humanos, materiales y financieros. Planificacin, supervisin y evidencia de auditora: El trabajo debidamente planificado, supervisado y documentado se efectuar conforme a las Normas de Auditora Gubernamental. Comunicacin de resultados: De igual manera la comunicacin de resultados se realizar conforme a las Normas de Auditora Gubernamental correspondientes al tipo de auditora respectivo. Otras evaluaciones: Las evaluaciones que no se ajusten a los tipos de auditora establecidos en las Normas de Auditora Gubernamental, se sujetarn a las Normas Generales de Auditora Gubernamental.