Contabilidad Superior - Contabilidad II Mdulo nico Carrera: Administracin de Empresas Contador Pblico Profesor: Cr. Federico Guijarro J.

Curso: 2 Ao Ao: 2009 Salta

Educacin
A DISTANCIA

Autoridades de la Universidad
Canciller
Su Excelencia Reverendsima Mons. MARIO ANTONIO CARGNELLO Arzobispo de Salta

Rector
Dr. ALFREDO GUSTAVO PUIG

Vice-R ector Acadmico Vice-Rector

Dr. GERARDO VIDES ALMONACID

Vice-R ector Administrativo Vice-Rector

Ing. MANUEL CORNEJO TORINO

Secretaria General
Prof. CONSTANZA DIEDRICH

Delegado R ectoral del SEAD Rectoral

Dr. OMAR CARRANZA

Indice General
Fundamentacin .......................................... Objetivos ...................................................... Contenidos ................................................... Bibliografa ................................................... Evaluacin .................................................... Introduccin .................................................. 17 17 18 20 21 22 4.- Aplicacin de las Resoluciones Tcnicas en vigencia, en relacin a los rubros estudiados ........................... 159

Unidad IV
Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Rubro Bienes de Uso Bienes Intangibles ...................................... 161 Anlisis Individual de los Rubros y Cuentas del Activo ..................................... 161

Unidad I
Aspectos Generales ..................................... 23 1.- Contabilidad y Administracin: ConceptosObjetivos-Interrelaciones ........................ 23 2.- Informacin Contable .............................. 30 3.- Normas legales y profesionales ................. 41 4.- PCGA (Principios de Contabilidad generalmente aceptados) ....................... 49 5.- Evolucin de la Doctrina Contable ................. 54 Aspectos Particulares .................................. 57 1.- Conceptos bsicos de acuerdo a las normas profesionales ........................ 57 2.- Conceptos tcnicos para revisin ........... 66 3.- Introduccin a las nuevas Normas Profesionales .......................................... 72 Anexo ........................................................... 74

Unidad V
Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Pasivo ....................... 181 1.- Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial: PASIVO ................ 181 2.- Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial ............................... 183

Unidad VI
Patrimonio Neto y Estado de Resultados ... 219 1.- Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial ............................... 219 Estado de Resultados ................................ 226

Unidad II
Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Rubro Caja - Bancos y Crditos ................ 83 Estados Contables Bsicos: Conceptos - Estructura ................................ 83 Crditos: Conceptos, Anlisis individual de las partidas ................................................... 99

Unidad VII
Estados Contables Bsicos: Estado de Flujo de Efectivo - Balance Consolidados - Balances Comparativos - Entes sin fines de Lucro Balance General ........................................ 231 Estado de Flujo de Efectivo ........................ 231 Origen y Aplicacin .................................... 240 Balances Consolidados .............................. 250 Entes sin fines de lucro .............................. 263 Balance General: Proceso General de Exposicin ............................................. 274

Unidad III
Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Rubro Inversiones - Bienes de Cambio. .. 115 1.- Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial ............................... 115 2.- Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial ............................... 119 3.- Anlisis individual de los rubros y cuentas del Activo ................................ 146

Currculum Vitae
Datos Personales Apellido y Nombres: Guijarro Jimnez, Federico Fecha de nacimiento: 21 de diciembre de 1.955 Lugar de nacimiento: Salta-Capital Nacionalidad: Argentina Domicilio: Balcarce 723 - Salta Localidad: Salta-Capital Telfono: 0387-4220576 / 0387-156853884 Correo electrnico: fguijarro@ucasal.net Documento: D.N.I. N 11.834.942 Estado Civil: Casado Estudios Cursados Primaria: Escuela Remedios Escalada de San Martn Secundaria: Colegio Salesiano ngel Zerda - Salta Titulo: Perito Mercantil. Universitarios: Universidad Nacional de Salta Titulo: Contador Pblico Nacional - Mat. 777- CPCES Antecedentes Docentes - Profesor Titular en Colegio Jos Manuel Estrada desde 1980 hasta 1990 en distintas divisiones del Secundario en las siguientes materias: Contabilidad, Tcnica Bancaria, Organizacin de Empresas. - Profesor Titular en Colegio Jos Manuel Estrada desde 1988 hasta la fecha de Contabilidad II en el Instituto Terciario de Formacin Docente. - Profesor Titular y Adjunto a Cargo en la Universidad Catlica de Salta desde 1990 hasta la fecha en las siguientes Materias: Contabilidad Superior, Anlisis e Interpretacin de Estados Contables, Control De Gestin, Auditora y Sistemas de Informacin Contable. - Profesor Titular y adjunto de las mismas ctedras en el sistema de educacin a distancia de la Universidad Catlica de Salta. - Jefe de la carrera de Contador Pblico en la Universidad Catlica de Salta desde el ao 2000 a 2003. - Vicedecano de la facultad de Economa y Administracin de la Universidad Catlica de Salta desde 2003 hasta 2008. Antecedentes Profesionales Trabajos profesionales diversos enmarcados especialmente el en rea Contable y de Gestin. Asesoramiento Empresarial. Auditorias Internas y Operativas en particular en Empresas Mineras, Metalrgicas y en Centros de Produccin de Grandes Supermercados, realizados desde 1984 hasta la fecha. reas especficas de trabajo docente y profesional Procesos Contables - Balances de Cierre - Informes Mensuales. Anlisis e Interpretacin de Estados Contables. Auditora Interna (Operativa) y Externa. Organizacin de Empresas y sistemas Administrativos. Determinacin de Costos en Empresas industriales, mineras y comerciales. Planificacin de trabajos para Sistemas informticos a medida. Asesoramiento a empresas.

- Preparacin de informes gerenciales. - Control de Gestin Administrativo y Operativo. Planificacin de los siguientes Desarrollos Informticos Sistema Contable Integrado. Gestin de Ventas para distribuidoras. Gestin de Ventas para Autoservicio y Supermercados. Presupuesto Integral de produccin. Costo de produccin para Centros productivos de Grandes supermercados. Control de Gestin de produccin. Control de Rendimiento de produccin en empresas mineras. Sistema de Control de Vales al personal. Presupuesto Financiero. Auditorias integrales y operacionales.

Currculum Vitae
Datos Personales Apellido y Nombres: Tabellione Guillermo Fecha de nacimiento: 7 de Octubre 1965 Lugar de nacimiento: San Nicols - Pcia. Buenos Aires Nacionalidad: Argentino Domicilio: 20 de febrero 764 Localidad: Salta Telfono: 156-858400 Correo electrnico: gtabellione@ucasal.net Documento: D.N.I. 17.399.902 Estado Civil: Casado Estudios Cursados Primaria: Escuela de la Paz Secundaria: Escuela de la Paz Titulo: Perito Mercantil Universitarios: Universidad de Buenos Aires Ttulo: Contador Pblico Postgrados: Postgrado en Derecho Tributario Universidad de Salamanca, Espaa. - Maestra en Administracin y Gerencia Pblica - Universidad Alcal de Henares, Espaa. Antecedentes Docentes Preparacin Alumnos Instituto paralelo a Ciencias Econmicas (UBA). Ayudante curso Contabilidad II (Universidad de Buenos Aires). Ayudante curso Financiacin de las Empresas (Instituto de Administracin Pblica, Espaa). Adjunto cursos a distancia Carreras Administracin de Empresas y Contador Pblico (Universidad Catlica de Salta).

Antecedentes Profesionales Empleado Subgerencia Control de Gestin ACINDAR S.A. ( Buenos Aires, 1989). Inspector/ auditor AFIP ( Buenos Aires, Rosario 1990 a 1997). Jefe Control DD. JJ. e Informtica (1999 a 2001). Consultor proyectos de Inversin, financiamiento de PyMes (1984 a la fecha).

reas especficas de trabajo docente y profesional - Procesos Contables - Balances de Cierre - Informes Mensuales. - Anlisis e Interpretacin de Estados Contables. - Auditora Interna (Operativa) y Externa. - Organizacin de Empresas y sistemas Administrativos. - Asesoramiento a empresas. - Preparacin de Informes gerenciales. - Control de Gestin Administrativo y Operativo.

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Currculum Vitae
Viviana Laura Santinn Calle 28 N 704 (7620) Balcarce - Provincia de Bs. As. (02266) 423703 (02266) 15531419 e-mail: vsantinon@ucasal.net Informacin Personal Estado civil: casada Nacionalidad: argentina Fecha de nacimiento: 14/07/74 Lugar de nacimiento: Capital Federal Pas: Argentina D.N.I.: 24.068.853 Matrcula Profesional Licenciada en Administracin y Contadora Pblica: 28663/0 Formacin - Especialista en Administracin de Negocios - Universidad Nacional de MdP. - MBA (Master en Administracin de Negocios), Universidad Nacional de MdP (cursada finalizada 2004, realizando la tesis). - Contadora Pblica Nacional - Licenciado en Administracin. (Fecha de graduacin: 4/4/00) - Carrera Posttulo en formacin docente con especializacin en E.G.B. 3 y Polimodal. - Idiomas: Ingls (manejo fluido). - Computacin: Manejo de WINDOWS OFFICE. Manejo Excel y Word. Manejo de correo electrnico-internet. Manejo de Power Point. Desarrollo de Proyectos y Experiencias relacionados con la especialidad - Jefa de Censistas Balcarce - Censo Econmico Nacional (mayo - junio 2005). - Asesora Especialista y Productora del Programa Radial "Hecho en Mar del Plata" LU9 Radio MdP, conduccin Eduardo Carro (desde diciembre 2004 hasta marzo 2005). - Integrante de Comisin PyMe del Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de la Pcia de Bs. As. - Delegacin Gral. Pueyrredn (desde enero 2004 hasta la actualidad). - Integrante Comisin Internet del Consejo Profesional de Ciencias Econmicas de la Pcia de Bs. As. - Delegacin Gral. Pueyrredn (desde enero 2004 hasta la actualidad). - Consejera Acadmica, Claustro Docente e Integrante de la comisin de Ingreso para la Carrera Tcnico en Administracin. Instituto Superior de Formacin Docente y Tcnica N 32. Actividad Laboral - Ejercicio de la profesin en forma independiente. "Consultora Integral para PyMes y emprendedores" Santinn & asociados. Marzo 2005 hasta Agosto 2005. - Programa de capacitacin Secretara de la Produccin-Municipalidad de Balcarce. Capacitadora unidades de Administracin. Diciembre 2003 hasta la actualidad.

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- Formulacin de Proyectos de inversin para "Asociacin Balcarce para el desarrollo local" - Formulacin de Proyectos de distintas lneas de crditos (CFI, Fomicro, Prosap, etc) Agosto de 2002 hasta Enero 2004 - SIAGRO SA empresa dedicada a la venta de insumos agropecuarios, asesoramiento y acopio de cereal. Tarea: Contadora Junior. Enero de 2000 hasta Julio 2002: - Estudio Contable Burgus. Tarea: Auditorias Contables y confeccin de estados contables. Ref.: 15 N 686. Tel. (02266) 422596. CPN Burgus. Junio 2003 hasta Agosto 2003: - Responsable de capacitacin Personal lnea media de Cooperativa de Electricidad Gral. Balcarce, por intermedio del Centro IDEB. Junio 2001 hasta Diciembre 2001: - Centro IDEB Balcarce. Tarea: asesoramiento a empresas y coordinacin cursos de capacitacin. Diciembre 1999 hasta Enero de 2000: - "Impower SRL" empresa de representaciones; proveedora de las principales cadenas de supermercados del sudoeste de la provincia de Buenos Aires. Tareas temporales, de apoyo administrativo. Ref.: 11 de Setiembre 5960. Tel. (0223) 4770232. MdP Sra. Dolores Serrano, Lic. Gabriel Gonzlez. Noviembre 1998 hasta Julio 1999: - "Impower SRL" empresa de representaciones; proveedora de las principales cadenas de supermercados del sudoeste de la provincia de Buenos Aires. A cargo del sector crditos. Tareas: - Desarrollo e implementacin de procedimientos contables y administrativos. - Control de circuitos administrativos. - Liquidacin de comisiones a vendedores y de la empresa. - Presentacin de informes contables. - Anlisis de cuentas. - Gestin de cobranzas y reclamos. Experiencia con supermercados. Ref.: 11 de Septiembre 5960. Tel. (0223) 4770232. MdP Sra. Dolores Serrano, Lic. Gabriel Gonzlez. Marzo 1997 hasta Diciembre 1997: - Promocin mutual SAMI Plan Universitario Crdoba y Moreno - Mar del Plata Junio 1997 hasta Agosto 1997: - "Pesquera Gminis SA" una de las principales empresas exportadoras de la ciudad. Asistente en el sector proveedores. Tareas: - Anlisis cuentas corrientes. - Conciliaciones de cuentas corrientes. - Atencin personalizada a proveedores. Ref.: Ayolas 3075. MdP Contador Horacio Iturbe. Tel. (0223)4944689 Marzo 1995 hasta Diciembre 1995: - Comercio gastronmico Mar del Plata Tareas contables Enero 1994 hasta Abril 1994: - Banco de Balcarce Coop. Ltda. Avenida Kelly N 751 - Balcarce. Concurrencia "ad honorem" realizando tareas administrativas. Antecedentes Docentes - En el centro IDEB (instituto empresario para el desarrollo empresario bonaerense) Balcarce: Enero 2001 hasta septiembre 2002: - Capacitacin a adolescentes, cursos administrativos y contables.

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Junio 2001: - Expositora en curso "Empresas familiares sin rumbo?" - En la Universidad Nacional de Mar del Plata - Facultad de Ciencias Econmicas y Sociales (5 ao en las carreras de Contador y Lic. en Adm.): Diciembre 2003 hasta la actualidad - Ayudante de Primera, Interina, en la ctedra de Decisiones y Conduccin Estratgica. Marzo 2002 hasta la actualidad: - Ayudante de Primera, por concurso de antecedentes y oposicin en la ctedra de Administracin de la Produccin: Durante verano 2003: - Ayudante de Primera, Interina, en la ctedra de Administracin de Personal, afectada a la cursada de verano. Desde Agosto 2000 hasta marzo 2003: - Ayudante de Primera, Interina, en la ctedra de Administracin de la Produccin. - Ayudante de Primera, Interina, en la ctedra de Administracin de Personal. Durante ciclo lectivo 2000, 2001 y 2002: - Afectacin como ayudante de segunda (alumno) en la asignatura opcional "Empresas Familiares". Marzo 1997 hasta agosto 2000: - Ayudante de segunda (alumno) en la ctedra de Administracin de la Produccin, por concurso de antecedentes y oposicin. Ordenanza de Consejo Acadmico N 1895. - Ayudante de segunda (alumno) en la ctedra de Administracin de Personal, por concurso de antecedentes y oposicin. Ordenanza de Consejo Acadmico N 1894. Marzo 1997 hasta marzo 2001: - Ayudante de segunda (alumno) en la ctedra de Contabilidad III (Exposicin de Estados Contables) por concurso de antecedentes y oposicin. Ordenanza de Consejo Acadmico N 1901. - Instituto de Formacin Docente y Tcnica N 32 de Balcarce: Agosto 2004 hasta la actualidad: - Docente de Costos y Presupuestos. - Docente de Contabilidad III. - Docente Espacio desarrollo Institucional: Marketing. Las tres materias corresponden al 3 Ao de la carrera de Analista Contable, obtenidas por concurso de antecedentes y defensa de propuesta frente a comisin evaluadora. - Docente Espacio desarrollo Institucional (1 ao de la carrera Tcnico Superior en Pymes, obtenida por concurso de antecedentes y defensa de propuesta frente a comisin evaluadora). - Consejera Acadmica - Claustro Docente - Integrante de la comisin de "Ingreso Carrera Tcnico en Administracin con orientacin Contable" (desde 2002 hasta 2006). Marzo 2001 hasta marzo 2003: - Docente de Administracin General. - Docente de Comercializacin. Ambas de 2 Ao de la carrera de Analista Contable Escuela de Educacin Media N 1 de Balcarce - Marzo 2001 hasta la marzo 2003: - Docente de Sistemas de Informacin Contable, 3 ao Polimodal.

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- Escuela de Educacin Media N 3 de Balcarce Marzo 2001 a Marzo 2003: - Docente de Gestin de Microemprendimientos, 3 ao Polimodal. - Docente de Economa y Tecnologas Regionales, 1 Bachillerato Adultos. - Docente de Administracin de las Organizaciones, 2 Bachillerato Adultos. - Docente de Contabilidad Empresarial, 2 Bachillerato Adultos. - En el Colegio Galileo Galilei de MdP: Septiembre 1997 hasta Noviembre 1998: - Profesora de la materia "Planeamiento Empresarial" A cargo del desarrollo de pasantas para 4 y 5 ao y capacitacin de los alumnos. Irala 9820 Tel. (0223)4732544 MdP. Sra. Azucena Prez Exposicin en Seminarios - Trabajos Pblicados - Octubre 2005: "Primeras Jornadas Interdisciplinaria de Actualizacin para empresas familiares" organizado por la Secretara de Extensin de la Facultad de Ciencias Econmicas de la UNMdP, la Comisin PyMe y la Comisin de Mediacin del Consejo Profesional de Ciencias Econmicas delegacin MdP y la Comisin de Psicologa Laboral del Colegio de Psiclogos. - Junio 2004: "Incorporacin de Recursos Humanos" Publicado en el diario La Capital de la ciudad de Mar del Plata. - Junio 2001: Disertante Jornada "Empresas familiares sin rumbo?", Centro IDEB Balcarce. - Septiembre de 2000: Participacin en la Jornada de Actualizacin en Psicologa Laboral y Organizacional, a travs de la realizacin del taller "La administracin de Recursos Humanos desde las Ciencias Econmicas". - Agosto de 2000: Artculo "Management en las organizaciones de salud" publicado en Quipu, publicacin del Consejo Profesional de Ciencias Econmicas delegacin Gral. Pueyrredn - Mayo de 2000: Gua de trabajos prcticos de Administracin de la Produccin, cursado ao 2000. - Mayo de 1999: Gua de trabajos prcticos de Administracin de la Produccin, cursado ao 1999. - Enero de 1997: Revista Realidad del Banco Cooperativo Ltda. "La integracin econmica (MERCOSUR)" Integrante Comisin Asesora de Concursos Docentes - Instituto de Formacin Docente y Tcnica N 32: Carrera: Analista de empresas con orientacin contable. Materia: Derecho Laboral. Cargo concursado: Profesor Provisional. Fecha: 04/2004 Resolucin N 5886/0 - Carrera: Analista de empresas con orientacin contable. Materia: Psicologa Laboral. Cargo concursado: Profesor Provisional. Fecha: 08/2004 Resolucin N 5886/0 - Universidad Nacional de Mar del Plata - Facultad de Ciencias Econmicas y Sociales: rea Ciencias Sociales; subrea Histrico Cultural; Asignatura: Historia Econmica II. Cargo concursado: (1) Ayudante de segunda. Fecha: 5/99 OCA N 1878/99. - rea Contabilidad; subrea Impuestos; Asignatura: Impuestos I y II.

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- Cargo concursado: (1) Jefe de Trabajos Prcticos: Fecha: 6/99. OCA N 1919/99. - rea Contabilidad; subrea Contabilidad: Asignatura: Informacin para el control gerencial. Cargo concursado: (1) Profesor Adjunto. Fecha: 6/99. OCA N 1919/99. - rea Contabilidad; subrea Contabilidad: Asignatura: Costos. Cargo concursado: (1) Jefe de Trabajos Prcticos. Fecha: 6/99. OCA N 1919/99. - rea Contabilidad; subrea Contabilidad: Asignatura: Costos. Cargo concursado: (6) Ayudantes de segunda. Fecha: 6/99. OCA N 1966/99. - rea Contabilidad; subrea Contabilidad: Asignatura: Costos. Cargo concursado: (1) Ayudante de segunda. Fecha: 6/99. OCA N 1878/99.

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Carrera: Administracin de Empresas - Contador Pblico Curso: 2 Ao Materia: Contabilidad Superior - Contabilidad II Profesor: Cr. Federico Guijarro Jimnez Ao Acadmico: 2009

Fundamentacin
La materia corresponde al segundo ao de la Carrera de Licenciatura en Administracin de Empresas y Contador Pblico. Concretamente aspiramos a que el alumno aplique los conceptos y herramientas adquiridas, de manera tal que evale y analice escenarios probables pero con una visin mas amplia y global de los negocios a partir de las herramientas que le proporcionar esta materia. El contenido de la materia est diseado en tres reas didcticas, respetando una secuencia lgica, razonada y de tipo secuencial, tratando en todos los casos de exponer una base terica de cada tema, con sus temas especficos y finalidades y en todas las consignas que resulten pertinentes, la resolucin de trabajos prcticos de aplicacin: 1.- La primera etapa de enseanza se concentra en una revisin concienzuda de los conceptos contables bsicos estudiados en Introduccin a la Contabilidad o Contabilidad I, de forma tal de lograr por una parte una nivelacin de los conocimientos elementales y por otra parte recordarlos, pues constituyen la esencia y la base de lo que se estudiar en Contabilidad Superior. Asimismo se introduce al alumno en el estudio de los Conceptos Contables Bsicos. 2.- La segunda etapa est conformada por el estudio detallado y analtico de todas las Normas Legales y Profesionales en Vigencia (Resoluciones Tcnicas), las cuales son aplicadas a cada uno de los rubros y cuentas que forman parte del Balance General, con resoluciones de casos prcticos en cada uno de los casos. 3.- La tercera etapa est orientada a la preparacin y exposicin de Balance General en forma integral, es decir, aplicando todas las R.T. en vigencia, de forma tal que pueda ser ledo por cualquier potencial usuario de la Informacin Contable. Si bien la tarea de preparacin y exposicin es especfica de un Contador Pblico, su estudio tambin se fundamenta en la necesidad de parte de los Licenciados en Administracin y Economa de conocerlos de forma tal que puedan tomar estos Informes como base para poder Analizar e Interpretar estos Estados Contables, evaluar y diagnosticar sobre la situacin de las empresas y opinar con conocimiento fundado sobre los mismos. Mal podrn evaluar un Estado Contable si no conocen cmo fueron confeccionados.

Objetivos
- Objetivo General - Entender a la disciplina contable como un lenguaje, una expresin razonable de la realidad de las organizaciones, que a travs de los estados contables brinda informacin til y confiable para la toma de decisiones.
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- Adquirir los conocimientos necesarios de los pasos que requiere la preparacin de la Informacin Contable y su posterior interpretacin, considerada en la actualidad como uno de los pilares de la Gestin Empresarial. - Objetivos Especficos - Comprender y aprender los conceptos bsicos de Contabilidad a travs de enfoques tcnicos imprescindibles as como por su funcionamiento prctico. - Comprender y confeccionar informes contables tiles a partir de los datos que recibe, realizando esa transformacin mediante un proceso contable determinado. - Conocer con detalle las Normas Legales y Profesionales en vigencia. - Conocer en forma analtica y razonada las tcnicas y procesos aplicables. - Aplicacin de todas las Normas de Valuacin y Exposicin. - Confeccin Integral de un Balance General.

Contenidos
Indice del Programa Unidad 1: Aspectos Generales. Unidad 2: Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Rubros: Caja y Bancos y Crditos. Unidad 3: Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Rubros: Inversiones y Bienes de Cambio. Unidad 4: Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Rubros: Bienes de Uso y Bienes Intangibles. Unidad 5: Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Pasivo. Unidad 6: Estados Contables Bsicos: Patrimonio Neto y Estado de Resultado. Unidad 7: Estados Contables Bsicos: Estado de Flujo de Efectivo - Balances Consolidados - Balances comparativos - Entes sin fines de Lucro - Balance General. Programa Unidad 1: Aspectos Generales 1.- Contabilidad y Administracin: Conceptos-Objetivos. 2.- Informacin Contable: Concepto, Importancia y Organizacin, Atributos. Anlisis integral de la RT 16. 3.- Normas legales y profesionales en vigencia-Procesos-Temtica. 4.- P.C.G.A.: Contenidos, comentarios, adecuacin a la situacin econmica actual. 5.- Evolucin de la doctrina contable: Corrientes. 6.- Conceptos Bsicos: Los valores de mercado-Concepto de Ganancia y de Capital a Mantener-Modelo Contable. 7.- Libros de Contabilidad-Planes y manuales de Cuentas-Pasos de la Informacin en el Proceso Contable - Sistemas Informticos. 8.- Introduccin R.T. 6, 8, 9, 11, 16, 17, 18, 19 , 21 , 22 y 25: Contenido e importancia de cada una.

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Unidad 2: Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial-Rubro Caja y Bancos-Crditos. 1.- Estados Contables Bsicos: Conceptos-Estructura-Balance General. 2.- Activo: Conceptos, Caractersticas, Condiciones para que una partida exista y permanezca en el Activo. RT 16. 3.- Activos Corrientes y No Corrientes: Conceptos, Pautas para su Clasificacin- Rubros que los conforman. 4.- Anlisis Individual de los Rubros y Cuentas del Activo Corriente. 5.- Caja y Bancos: Conceptos, Anlisis individual de las partidas, criterios de valuacin y exposicin, arqueos de caja, conciliaciones bancarias. 6.- Crditos: Conceptos, Anlisis individual de las partidas, conciliaciones, descuento de documentos, Previsin para Incobrables, Medicin e imputacin de resultados financieros, Normas valuacin y exposicin. 7.- Aplicacin de todas las Resoluciones Tcnicas en vigencia en relacin con los rubros mencionados. Unidad 3: Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial-Rubro Inversiones y Bienes de Cambio. 1.- Estado Patrimonial: Anlisis Individual de los Rubros y Cuentas del Activo. 2.- Inversiones: Conceptos, Anlisis individual de las partidas, criterios de valuacin y exposicin. 3.- Inversiones transitorias y temporarias, Relaciones entre sociedades-Control y vinculacin-Influencia significativa-V.P.P.-Aplicacin del mtodo. 4.- Bienes de Cambio: Conceptos, Anlisis individual de las partidas, Mtodos de registracin, Determinacin del CMV-Anlisis de las cuentas de movimiento, Medicin e imputacin de Resultados Financieros, Normas de valuacin y exposicin. 5.- Aplicacin de todas las Resoluciones Tcnicas en vigencia en relacin con los rubros mencionados. Unidad 4: Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial-Rubro Bienes de Uso y Bienes Intangibles. 1.- Estado Patrimonial: Anlisis Individual de los Rubros y Cuentas del Activo. 2.- Bienes de Uso: Conceptos, Anlisis individual de las partidas, criterios de valuacin y exposicin. 3.- Amortizaciones: mtodos y criterios, Venta y reemplazo, Valuacin, Mejoras-Reparaciones-Mantenimiento. 4.- Bienes Intangibles: Conceptos, Anlisis individual de las partidas, Mtodos de registracin, Determinacin de Valor de Ingreso-Condiciones de su permanencia en el Activo-Sistemas de amortizaciones-Valores de recupero. 5.- Aplicacin de todas las Resoluciones Tcnicas en vigencia en relacin con los rubros mencionados. Unidad 5: Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial-Pasivo 1.- Estado Patrimonial: Pasivos - Pasivos Corrientes y No Corrientes. 2.- Pautas para su Clasificacin-Anlisis Individual de los Rubros que lo Conforman. 3.- Deudas Ciertas: Cuentas por Pagar-Prstamos-Remuneraciones y cargas sociales. 4.- Deudas Ciertas: Anticipos de Clientes-Dividendos-Provisiones-Otros Pasivos.

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5.- Deudas Contingentes: Previsiones. 6.- Aplicacin de todas las Resoluciones Tcnicas en vigencia en relacin con los Rubros mencionados. Unidad 6: Estados Contables Bsicos: Patrimonio Neto y Estado de Resultados 1.- Patrimonio Neto: Concepto-Partidas que lo conforman. 2.- Estado de Evolucin del Patrimonio Neto. 3.- Patrimonio Neto: Estado de Evolucin-Modelo de exposicin-Informacin que brinda. 4.- Estado de Resultado: Clasificacin de las Cuentas de Resultado segn RT 8. 5.- Estado de Resultados: Anlisis Individual de las Cuentas que lo conforman. 6.- Exposicin: segn modelo de la RT 9 , modificada por la RT 19. 7.- Aplicacin de todas las Resoluciones Tcnicas en vigencia en relacin con los rubros mencionados. Unidad 7: Estados Contables Bsicos: Estado de Flujo Efectivo-Entes sin fines de lucro-Balance General 1.- Conceptos, importancia, uso. 2.- Anlisis de sus Estructuras. 3.- Modelos de exposicin. 4.- Balances Consolidados. 5.- Balances Comparativos. 6.- Estados contables de entes sin fines de lucro-RT11/25. 7.- Balance General: Proceso General de Exposicin. 8.- Cuadros Anexos-Notas Anexas. 9.- Exposicin integral del Balance General-Aplicacin de todas las Resoluciones Tcnicas en vigencia.

Bibliografa
Bibliografa Bsica - Contabilidad Superior, Enrique Fowler Newton - Ed. Macchi 2005. - Normas Contables Profesionales de la FACPCE y del CPCECABA - Enrique Fowler Newton - La Ley 2002. - Estado de Flujo de Efectivo- Ana Maria Petti - Paula Longhi - Editorial Osmar D. Buyatti Librera Editorial - Edic. Octubre 2003. - Tratado de Contabilidad Intermedia y Superior, Mario Biondi, Ed. Macchi. - Resoluciones Tcnicas N 6, 8, 9, 11, 16, 17, 18, 19, 21 , 22 y 25 CECyT, Ed. FACPCE. Bibliografa Complementaria - Contabilidad Bsica, Enrique Fowler Newton, Ediciones Contabilidad Moderna. - Introduccin a la Contabilidad Superior, Roberto Mario Rodrguez - Ed. Codees. - Sistemas Contables, Osvaldo A. Chaves, Hctor Chyrikins, Ed. Macchi 2000. Actividad de Aprendizaje - Realizacin y Anlisis de Trabajos prcticos provistos por la ctedra. - Anlisis y Estudio de Normas Contables Profesionales en vigencia e investigacin de Normas Contables en Proyecto de Aprobacin.

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- Intercambio de informacin y, seguimiento y lineamientos desde la ctedra a travs de Internet.

Evaluacin
Criterios de Evaluacin La ctedra tomar en cuenta los siguientes criterios para evaluacin a los alumnos: a.- Capacidad de anlisis de los conceptos bsicos contables. b.- Capacidad de anlisis de normas de valuacin y exposicin en vigencia. c.- Adecuado uso de terminologa tcnica. d.- Capacidad para relacionar los conceptos tericos con la realidad prctica. e.- Capacidad para vincular conceptos aprendidos a lo largo de la carrera con los vinculados especficamente a la materia Contabilidad Superior - Contabilidad II. f.- Aporte personal y capacidad crtica. IMPORTANTE!! Los requisitos para regularizar la materia sern informados por el docente a travs de los canales pertinentes de comunicacin: - Tabln de anuncios. - Foro de la materia. - Cuadros de regularizacin publicados en la pgina web. Mantngase atento!!! Cr. Federico Guijarro J. Profesor Titular

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Introduccin
La intencin de redactar este mdulo se fundamenta en la necesidad de brindarle a los alumnos de los cursos a distancia y presencial de la Universidad Catlica de Salta, pertenecientes a las carreras de "LICENCIADO EN ADMINISTRACION DE EMPRESAS" y "CONTADOR PUBLICO", una Gua de estudios pedaggicamente estructurada a la realidad econmica de nuestro pas y en funcin de los contenidos bsicos que el plan de estudios prev insertar en estas carreras, de forma tal que el egresado posea las aptitudes necesarias que le permitan desarrollarse en su mbito laboral con absoluta idoneidad, con relacin a los temas de la presente asignatura. Asimismo, se informa que se incluirn en el desarrollo del presente mdulo Casos Prcticos de aplicacin a los fines de permitir que el lector tenga la posibilidad de resolver situaciones estudiadas en la teora. Los ejercicios estn diseados de forma tal que resulten claros en cuanto a su contenido y tiles en cuanto a los objetivos que la ctedra desea lograr, ya que se informarn especficamente. Reitero que los contenidos de este mdulo deben ser considerados como una GUIA de estudios, lo cual implica que necesariamente se debe recurrir a la bibliografa que resulte pertinente a cada tema. En la confianza que el presente trabajo sea de utilidad al alumno, considerado desde esta etapa de la carrera como un futuro profesional, dejo a vuestra consideracin el desarrollo del programa. Atentamente. Cr. Federico Guijarro J. Cr. Guillermo Tabellione Cra. Lic. Viviana Santinon

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Unidad I
Aspectos Generales
1.- Contabilidad y Administracin: Conceptos-Objetivos- Interrelaciones

La Contabilidad como fuente para la toma de decisiones: la importancia de la informacin ante terceros
Desde hace bastante tiempo, un concepto o una definicin de Contabilidad, ha sufrido modificaciones, alteraciones, distintos enfoques doctrinarios; lo importante es su sentido, su significado, su importancia y a la vez, encontrar una interpretacin lgica que nos permita identificar su contenido, sus usos, su enorme importancia y por sobre todo, sus objetivos. Tratando de encontrar un equilibrio entre las distintas acepciones del trmino, podemos expresar un concepto diciendo que: CONTABILIDAD es una parte del sistema de informacin existente en una Empresa. En todo su proceso debe cumplir con una serie de requisitos que se inician en la fuente de toda operacin: los documentos comerciales; y que utilizando una tcnica de registracin y de procesamiento de datos, obtiene resultados tiles para la toma de decisiones, ya que nos aporta elementos para poder determinar y evaluar el Patrimonio a una fecha cierta, los Bienes de terceros en poder de la empresa, la existencia de ciertas contingencias y, adems, nos brinda la posibilidad de evaluar la evolucin del Patrimonio travs del tiempo. Por lo antes mencionado, podemos observar que el sistema de Informacin de una empresa debe basarse en un buen sistema contable, organizado de forma tal, que permita obtener datos relevantes y razonables de la situacin patrimonial, financiera y econmica, mostrando de esta forma la Realidad Empresarial a una fecha determinada. Es de suma importancia, que desde la fuente de la informacin hasta la presentacin final de los Estados Contables, se respeten una serie de pautas, condiciones y requisitos; los cuales iremos desarrollando paulatinamente y que son tan necesarios que a travs de su aplicacin, se deber llegar a resultados que merezcan para cualquier potencial usuario bsicamente una calificacin: CONFIABILIDAD. Estas pautas, condiciones y requisitos estn expresadas en las Normas Legales en vigencia, en las Resoluciones Tcnicas emanadas de los Organismos profesionales, en la Doctrina Contable y en el Buen Uso de Costumbres Comerciales basados en la tica y en la Equidad. La tica nos marca una conducta personal a seguir en cada planteo o caso que se nos presenta en la vida comercial y personal de los negocios y la Equi-

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dad nos marca un nivel de igualdad frente al planteo y solucin de los distintos problemas. Es preciso realzar la importancia de la CONFIABILIDAD en los informes que se puedan preparar, ya que de su lectura dependen una serie muy variada de niveles de personas, con diferentes caractersticas y necesidades de informacin, que van a valorar los datos contables en funcin de esta cualidad. Pensemos que las decisiones que se van a tomar, parten inicial-mente de los elementos de desde all se extraen; los responsables sern en definitiva los Destinatarios finales, sobre los cuales nos vamos a referir inmediatamente. Podemos observar, que la Administracin constituye un rea dentro de la empresa tan importante, que podramos concluir que sin una adecuada administracin, la empresa est condenada al fracaso. Es posible tratar de conceptualizar este trmino siguiendo la doctrina de Fowler Newton diciendo que: LA ADMINISTRACION intenta combinar los elementos fsicos y humanos de la mejor manera posible para as lograr el mejor cumplimiento de los fines de la Organizacin y para satisfacer a las partes que intervienen en o interactan con ella y que defienden sus propios intereses, estas partes son los potenciales usuarios de la Informacin contable sobre los que nos referiremos ms adelante. La realidad es que la Contabilidad considerada como parte del sistema de informacin de una Empresa, debe ser analizada y evaluada con un nivel de anlisis y de detalle, de forma tal que nos permita conocer y ponderar su enorme importancia en la vida de los negocios. No debemos olvidar que la Empresa convive con un Entorno muy cambiante al cual debe adaptarse permanentemente, ya que el entorno nunca la considerar individualmente; y en un mundo tan competitivo y con grandes dosis de globalizacin, la informacin debe ser uno de los pilares fundamentales de una empresa. Hemos mencionado sistemticamente los trminos EMPRESA Y SISTEMA. Creo oportuno extenderme sobre ellos, pues la Empresa debe ser considerada como un sistema y la Contabilidad est ntimamente relacionada a ellos.

Subtema: La Empresa
La Empresa-Sistemas: Conceptos La Concepcin actual es considerar a la empresa como un Sistema con objetivos perfectamente determinados: Lograr obtener niveles de rentabilidad que le permitan evolucionar en funcin de la poltica empresarial y de las condiciones internas y externas de la organizacin. "Sistema: es un conjunto de elementos dinmicamente relacionados que desarrollan una actividad para lograr un objetivo operando con datos-energa-materia, unidos al ambiente que los rodea para suministrar informacin-energa-materia".

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Anlisis de la definicin: - Un conjunto de elementos: son las partes u rganos componentes del sistema. - Dinmicamente relacionados: significa que los componentes de un sistema estn en constante interaccin, situacin que da origen a una propiedad del sistema denominada Sinergia. - Que desarrollan una actividad: es decir la operacin, el ciclo y/o proceso que ejecuta el sistema. - Para lograr un objetivo: meta o propsito que se busca concretar a travs de la operatividad del sistema. Es la finalidad del mismo. - Operando con datos-energa-materia: es la materia prima que necesita el sistema para poder operar. Estos insumos ingresan por las llamadas "entradas del sistema". - Unidos al ambiente que los rodea: se hace referencia al contexto donde se encuentra inmerso el sistema; el medio con el cul s interrelaciona (Feed-back). - Para suministrar informacin energa-materia: son los resultados que se obtienen por medio de las salidas del sistema. Un sistema no opera una sola vez, es decir que existe un continuo movimiento de insumo y generacin de informacin, reiteradamente se consume materia prima del contexto circundante para luego transformarlas en resultados y retribuirlas mediante las salidas del sistema.

Elementos de un sistema
Podemos considerar los siguientes elementos integrantes de un Sistema: a.- Entradas: son los insumos (informacin) que ingresan al sistema desde su medio en diversos grados y formas para ser objeto del proceso que realiza el sistema en funcin de sus objetivos. b.-Salidas: son el resultado del proceso de transformacin e indican el nivel de logro de los objetivos del sistema. c.- Medio o contexto: est compuesto por aquellos objetos exteriores al sistema y que ejercen influencia sobre el mismo, en este contexto se encuentran los dems sistemas con sus respectivas variables y las restricciones correspondientes a los mbitos circundantes. Un sistema recibe del contexto energa y opera con ella en el marco de las restricciones que aquel le presenta. d.-Proceso: es el factor de cambio, de elaboracin o de interaccin del sistema, consiste en un conjunto de acciones, procedimientos, relaciones, etc. originados por los distintos componentes del sistema, en virtud del cul las entradas o insumos son convertidos en determinados productos o salidas. El proceso est sujeto tambin a las influencias y restricciones del contexto. En cuanto al formato de la composicin del proceso, no todos sus elementos tienen las mismas caractersticas: - Operadores que actan como variables independientes. - Variables que dependen de los parmetros y de las variables independientes. - Parmetros (elementos estndares que se utilizan de base de construccin y/o comparacin para futura informacin). - Caja negra: es un mtodo de investigacin que surge de la naturaleza excesivamente compleja de los sistemas, nos permite comprender y
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visualizar a los mismos. En este componente del proceso existen variables que o bien se desconocen o en el caso de ser conocidas no es posible su anlisis dado el costo o el tiempo que insumiran. e.- Lmite de un sistema: es el alcance del control que se ejerce sobre el mismo, constituye la frontera que define lo que pertenece y lo que no al sistema. f.- Restricciones: son las limitaciones, exigencias, modificaciones que impone el contexto para la organizacin y el funcionamiento del sistema. Esta denominacin se aplica adems a los condicionamientos internos del sistema, no debe entenderse por restricciones solo aspectos negativos o limitantes, sino tambin se incluyen aspectos positivos y favorables. Las restricciones incluyen dos aspectos: la variedad, o sea la calidad, diversidad, constancia de las condiciones y el grado de apremio, es decir la intensidad de las influencias o exigencias. Si tomamos este concepto de empresa podemos visualizar la complejidad en su operatoria, ya que una empresa eficiente necesariamente debe contar con sus reas o secciones perfectamente diseadas, planificadas, estructuradas y coordinadas entre s como nica posibilidad que el Objetivo Empresarial se cumpla.

La Empresa como sistema

De aqu en adelante la terminologa de la empresa como sistema tiene que ser de naturaleza propia de los alumnos, no obstante ello la ctedra adopta la siguiente definicin propuesta por Fernando M. Fernndez Escalante: "La empresa es el sistema que tiene por fin dirigir y coordinar la actividad de grupos humanos con otros sistemas existentes en la organizacin, hacia los objetivos comunes que crean riquezas, asegurando la satisfaccin de las necesidades humanas y la obtencin de beneficios directos para dicha organizacin e indirectos para toda la comunidad, dentro de un marco de riesgo". En una empresa podemos encontrar varios subsistemas o reas de actividad, bsicamente en una empresa tipo del rubro comercial encontramos los siguientes subsistemas: Subsistema de Recursos Humanos: consiste en la planeacin, la organizacin, el desarrollo, la coordinacin y el control de tcnicas capaces de promover el desempeo eficiente del personal, en la medida en que la organizacin representa el medio que permite a las personas que colaboran en ella alcanzar los objetivos individuales relacionados directa o indirectamente con el trabajo. Subsistema de Comercializacin: est configurado por las acciones de marketing como la comunicacin, fijacin de precios, distribucin fsica, diseo del producto, y por las operaciones de venta, planeamiento, proyeccin de las mismas, investigacin de mercado, etc. Subsistema de Finanzas: se basa en la obtencin de fondos de operacin adecuados al mnimo costo, inversin de los fondos sobrantes en las mejores condiciones (planificacin financiera), mantenimiento de una buena reputacin pecuniaria por parte de la compaa, determinacin de la capacidad econmica, patrimonial y financiera de la empresa y de los clientes que aspiran poseer crditos con ella.
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Subsistema de Administracin: recopila informacin, la esquematiza y registra efectos de cumplir con la informacin legal y de gestin (contadura), actualiza y analiza las cuentas corrientes de los clientes y proveedores, estudia las desviaciones de costos y sus causas, elabora conjuntamente con las gerencias de los dems subsistemas los presupuestos econmicos financieros de los distintos niveles. Puede depender de este subsistema el mantenimiento de los sistemas informticos como de los equipos, o bien estas funciones se pueden centrar en un staff que preste asesoramiento al resto de la organizacin en forma independiente. Subsistema de Produccin: contiene la planificacin del uso de los recursos con los que dispone la empresa para alcanzar la calidad y cantidad deseada de produccin al mnimo costo. Efecta la manufactura de los productos de venta cambiando la forma o composicin de la materia prima, realiza la adquisicin de los suministros, materiales, equipos y servicios necesarios para las operaciones de la compaa. Aplica un control de calidad a los productos en sus diferentes fases de elaboracin. Subsistema Legal: brinda asesoramiento desde el punto de vista jurdico, prepara documentos y representa a la compaa en las relaciones de supervisin estatal y en las obligaciones estatuarias. Subsistema Auditora: se centra en la determinacin de la confiabilidad o falta de confiabilidad de los estados financieros y registros contables que los fundamentan, es responsabilidad de este subsistema controlar la gestin de la organizacin ya sea en forma integral como en cada uno de sus componentes. La auditora es una funcin, una forma de control. Los subsistemas legales y auditora pueden operar como funcin de staff dependiendo del directorio, brindando asesoramiento a las dems secciones o bien pueden ubicarse en la organizacin como dos departamentos ms, ello va a depender de la estructura, de las directrices vigentes, de la filosofa administrativa predominante, de las interrelaciones que se susciten en la empresa y de la situacin organizacional en cuanto a la calidad y cantidad de recursos humanos disponibles. Organigrama de una Empresa Directorio

Auditora

Recursos Humanos

Comercializacin

Finanzas

Administracin

Legales

Produccin

Mantenimiento Informtico

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Propiedades de los sistemas

Las propiedades de un sistema son variadas y muy extensas, por lo que se desarrollarn aquellas que se consideran como las ms implicadas en el mbito de estudio del Control de Gestin: - Globalidad: es la propiedad que tiene un sistema que le permite que la accin que ejerce una de sus variables o una de sus partes produzca cambios en todo el resto del sistema, ste se comporta como un organismo en el que existe una estrecha relacin entre sus componentes, esta propiedad buscar un ajuste del sistema ante cualquier alteracin o cambio. - Sinergia: posibilita lograr que los sistemas puedan obtener un rendimiento mayor que la suma de los rendimientos individuales tomados por separados. - Homestasis: esta propiedad consiste en el proceso de equilibrio obtenido a travs de los dispositivos de retroalimentacin, se trata de un equilibrio dinmico debido a los mecanismos de autocontrol o de autorregulacin. Los componentes del sistema logran el equilibrio individual que permite la adaptacin para obtener el equilibrio interno. - Entropa: explica la tendencia de los sistemas a su deformacin funcional por diversas causas, entre las que se puede destacar el transcurso del tiempo, mecanismos inadecuados de control, desgaste de los procesos o de sus elementos, es tambin el paso de estados organizados a estados menos organizados, implican una prdida de energa y la desorganizacin del sistema. - Neguentropa: es la capacidad que tiene un sistema de ahorrar o acumular un excedente de energa no utilizada en los procesos; esta energa sirve para combatir la entropa. - Tensin del sistema: es una propiedad positiva del sistema y consiste en un conjunto de mecanismos que los mantiene alerta respecto de los cambios y perturbaciones internos y externos, con la sensibilidad suficiente para incorporar los elementos necesarios para su adaptacin y desarrollo.

Empresas: clasificacin
Las Empresas pueden asumir distintos niveles de clasificaciones: 1.- En funcin de los bienes y servicios que producen: Empresas que toman bienes de la naturaleza, tales como extractivas, pesqueras, agrcolas, ganaderas, etc; Empresas cuya actividad consiste en la transformacin de las materias primas recibidas, tales como las industrias, construccin. 2.- Empresas Comerciales: Sus actividades se concentran en la adquisicin de bienes para revenderlos. Podemos analizar una sub-clasificacin: en mayoristas y minoristas. 3.- Empresas de servicios: Son aquellas que tienen como finalidad la prestacin de un servicio a partir de la compra de insumos y de los trabajos personales, tales como estudios profesionales, transportes, servicios de limpieza y mantenimiento. 4.- En Funcin de su capacidad econmica: Se tiene en cuenta los volmenes de produccin de bienes o servicios y sus estructuras de funcionamiento, en estos casos de clasifican en grande, mediana o pequea. Los parmetros para su clasificacin no pueden expresarse en forma expresa y exacta, pues existen elementos en las mismas que en conjunto pueden darle una u otra categora, tales como: la cantidad de personal empleado,

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el volumen de operaciones, la magnitud de su patrimonio, el espacio que ocupa en el mercado en el cual acta. Es una visin particular, entiendo que el proceso de globalizacin a nivel mundial, ha creado una secuencia de absorciones y fusiones que han generado la existencia de grandes empresas que como consecuencia de este proceso se transformaron en ms grandes. En consecuencia, las medianas empresas han tendido a seguir un proceso de achicamiento sucesivo, en algunos casos desapareciendo como consecuencia de absorciones, de una injusta competencia y en otros casos por la existencia de un sistema de informacin inadecuado que no le permiti tomar decisiones correctas y oportunas. Por ltimo, el gran segmento de empresas est conformado por las pequeas (PYMES), que constituyen un gran espectro de la economa regional, nacional y mundial. Sin dudas que los factores externos antes mencionados estn afectando dramticamente sus estructuras y su funcionamiento. 5.- De acuerdo a la propiedad del capital Pblicas: el capital pertenece al Estado Nacional, Provincial o Municipal; Privadas: El capital pertenece a particulares; y Mixtas: El capital es compartido por el estado y particulares. 6.- De acuerdo a la nacionalidad del Capital: Nacionales o Extranjeras 7.- En funcin de su naturaleza Jurdica: Empresa individual o Sociedades. La importancia que tiene esta clasificacin para la Contabilidad es permitirnos adecuar el proceso contable a sus respectivas Organizaciones en funcin de sus propias caractersticas.

Empresa: operaciones
Tal como se indic, las operaciones de las empresas involucran una serie de actividades que influyen directamente al momento de originar una Organizacin relacionada con el proceso contable. Las operaciones de las empresas son muy complejas y estn coordinadas entre s tal como lo hemos desarrollado en el concepto de empresa como sistema. Cada una de las actividades u operaciones dan lugar a registros de las mismas, por lo tanto la Organizacin del proceso contable tendr una total dependencia con las operaciones de la empresa, es decir que desde el plan de cuentas hasta la confeccin del Balance General se planificar en funcin de tales actividades. Como veremos ms adelante, la organizacin interna de la empresa tiene una especial importancia al momento de planificar el proceso contable. Entiendo que en una empresa que no posee una adecuada organizacin interna, tanto los sistemas de controles como los procesos contables no sern eficientes, por lo tanto la conviccin se basa en primero organizar la empresa y luego organizar el proceso contable. Nunca a la inversa, pues caeremos en debilidades muy profundas en el proceso de registracin y de cambios de estados de los niveles de informacin. Se dice que una de las debilidades ms profundas en una empresa es un inadecuado sistema de informacin, por lo tanto las amenazas de decisiones equivocadas o no basadas en datos fundamentados por un proceso cientficamente aplicado, sern una constante en esa empresa y en consecuencia las probabilidades de xito estarn muy condicionadas y limitadas.

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La Empresa: organizacin
La empresa considerada como sistema requiere como condicionante para su accionar contar con una adecuada Organizacin Interna, de forma tal que se conozcan con certeza los distintos niveles de jerarquas, sus atribuciones, responsabilidades, funciones y especialmente las vas de comunicacin entre los distintos sectores de la firma. No podemos concebir la existencia de una empresa sin una organizacin que acompae su accionar. Podemos observar que la empresa es una unidad econmica de bienes y elementos personales que constituyen un Sistema creado y desarrollado con un objetivo comn: obtener beneficios. Para cumplir con este objetivo ser necesario que ese sistema funcione coordinadamente teniendo en cuenta los recursos con los que cuenta, su estructura interna, el personal que la conforma, esto significa que se debe tener en cuenta una serie de factores, que solamente mencionaremos en este mdulo, tales como: a.- Ramo u objeto de la explotacin. b.- Tamao de la empresa. c.- Ubicacin de la empresa. d.- Capacidad de absorcin del mercado. e.- Rendimiento de la explotacin. f.- Fuentes de abastecimiento. g.- Bienes de uso y bienes de cambio necesarios. h.- Organizacin jurdica de la empresa. i.- Aportes de Capitales. j.- Posibilidades de utilizacin de crditos. k.- Situacin micro y macroeconmica que se interrelaciona con la empresa.

2.- Informacin Contable

Conceptos - Importancia - Organizacin - Atributos

Como un subconjunto de la organizacin empresarial, en uno de sus sectores, podemos observar el rea Administrativa. Especialmente este sector de la empresa marca para nosotros una significatividad que debemos ponderar pues a partir del desarrollo del mismo se origina la Informacin Contable. La informacin contable est conformada por una serie de elementos que interconectados entre s nos permiten obtener datos tiles y confiables para elaborar informes. Con relacin a la Organizacin, sin dudas una empresa no puede funcionar sin contar con un sistema prediseado de organizacin interna que les permita desarrollarse ordenadamente tal como lo analizamos en el tem anterior. Este trmino no solamente debe involucrar un secuencia de trabajo, sino un conjunto de medidas originadas de la poltica empresarial con una finalidad especfica: Que la empresa realmente funcione como un SISTEMA. Cuando este parmetro se cumpla, existir una adecuada organizacin.
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Ya hemos mencionado que una de las principales debilidades que se detecta en las empresas es la falta de un adecuado sistema de informacin. Podemos justificar esta aseveracin con las siguientes afirmaciones: - La excelencia es hoy para las empresas un objetivo de supervivencia, y su logro depende del monitoreo recurrente de su gestin, la cual se basa en el sistema de informacin. - La Direccin Superior necesita conocer a fondo Fortalezas, Oportunidades, Debilidades y Amenazas internas y externas a la organizacin. Sin informacin confiable y oportuna no podr lograrlo. - Es indispensable satisfacer las necesidades de los potenciales usuarios de la Informacin contable, sobre los cuales nos referiremos a continuacin.

Usuarios de la informacin Contable

Los Usuarios de la Informacin Contable pueden separarse en dos grandes grupos: El primero, que est formado por aquellas personas que de una u otra forma pertenecen a la estructura empresarial, y a los cuales los denominamos Usuarios Internos, y, El Segundo, que est formado por aquellas personas que no pertenecen a dicha estructura, sino que mantienen relaciones comercia-les, financieras o legales con la Empresa, y a los cuales los denominamos Usuarios Externos. Lo mencionado precedentemente implica que los informes contables se van a preparar para Uso interno de la empresa y para ser elevados a terceros. Para el primero de los casos, se pueden elaborar informes parciales, complementarios, analticos, por segmentos, parciales dentro del ejercicio comercial, con notas y detalles de determinados aspectos que interesen especialmente; Para el segundo grupo, se cumple la obligacin de informar con la presentacin del Balance General, con sus cuadros y notas al final de cada ejercicio comercial. En algunos casos, la informacin se completa con el anlisis e interpretacin de los datos contables, lo que permite llegar a conclusiones mucho ms amplias y slidas sobre la Realidad Econmica de la Empresa. Cada uno de los usuarios, sea interno o externo, tiene una necesidad especfica de informacin y en funcin de sta se podr elaborar estados, notas y anexos para lograr la satisfaccin de sus requerimientos. Entre los principales usuarios internos, podemos mencionar a Los Propietarios, Los Gerentes, Los Auditores, Los Directores, Los Sub-Gerentes, Los Jefes de rea. Si tratamos de pensar en cul es la informacin que cada uno de los usuarios necesita para el mejor desarrollo de sus actividades, podemos mencionar sintticamente:

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- A los propietarios les interesar recibir un nivel de informacin completa y sinttica, con comentarios especficos, claros y comprensibles que les permita ubicarse rpidamente en la interpretacin de los datos elevados para su consideracin y conocimiento. Se debe prever, que en la mayora de los casos, los propietarios no son tcnicos en el manejo de los datos originados en los datos contables, por lo cual es de gran importancia, elaborar conclusiones entendibles al lxico comn, para lograr que el objetivo de informar se cumpla de la forma ms clara y precisa posible. No olvidemos que en este nivel se producen la ms importante toma de Decisiones. - A los Gerentes, le interesa recibir informes que van a depender de su rea de funciones: a un gerente financiero, le convendr conocer la posicin de Caja, el estado de las cuentas bancarias y de clientes, las deudas a corto y largo plazo, el flujo de ingresos actual y proyectado, etc.; a un gerente comercial le interesar conocer el monto de las ventas, el Stock de Bienes de Cambio, la evolucin de las ventas, la mercadera en trnsito, etc.; al gerente del personal, le interesara conocer los sueldos pagados y a pagar a una fecha cierta, la incidencia de la Mano de obra en el costo, el estado de las cargas sociales, la situacin legal de cada unos de los empleados, etc. - A los Auditores le interesa toda la gama de informacin de la empresa, pues desde all, comenzar con su funcin de control de acuerdo a sus propios criterios profesionales y al nivel de confiabilidad que le merezca la organizacin empresarial y el sistema de control interno, como as tambin los datos contenidos en los Estados contables. - A los Sub-Gerentes y Jefes de reas, les interesar recabar detalles sobre sus funciones especficas con la finalidad de conocer y decidir, dentro de su nivel de responsabilidades y de decisiones, su plan de accin para el futuro y evaluar lo ejecutado en el pasado. Podemos observar en esta apretada sntesis, la importancia que tiene la elaboracin de informacin para los distintos usuarios y nos podemos imaginar la gran utilidad que le presta una informacin CONFIABLE para el desarrollo de sus actividades dentro del contexto de la organizacin empresarial, que como ya sabemos, tiene un objetivo elemental: lograr el mayor grado posible de Calidad en la Informacin que se suministra. Entre los principales usuarios externos, podemos mencionar a Los Proveedores, Entidades Financieras, El Fisco (Nacional, Provincial y Municipal), Inversores potenciales, Corredores de bolsa, etc. - Los proveedores son potenciales usuarios de la informacin Contable, ya que van a requerir datos que les permita evaluar la posicin de la empresa a una fecha determinada para decidir con relacin a la posibilidad de otorgarle una financiacin en el pago de la provisin de Bienes de Cambio, por lo cual tomarn sus precauciones para asegurarse el cobro de sus crditos. - Las Entidades Financieras son, quizs, uno de los ms asiduos usuarios de los datos contables, pues tienen la necesidad de determinar fehacientemente la situacin general de la empresa, a los fines de calificar patrimonial, financiera y econmicamente a la misma, de forma tal de poder determinar el nivel de los compromisos que pueda asumir, la capacidad de reintegrar sus Obligaciones (capacidad de repago) y los niveles de utilidad (capacidad para generar recursos), y la posibilidad de absorber los costos financieros. - El Fisco es otro potencial usuario externo, pues, como ya conocemos existen normas legales que determinan el pago de Impuestos en funcin de ciertas bases imponibles, las cuales se originan en los estados contables,

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como por ejemplo el monto de las ventas y de las compras para el IVA; es decir, que en las verificaciones y control de los organismos encargados de recaudacin impositiva, se tomaran como base los datos emanados de la informacin contable. - Los inversores potenciales son parte muy interesada en aspectos especficos de la informacin, ya que lo ms importante para ellos es la confianza que le inspira una determinada empresa y el nivel de utilidades que puede llegar a obtener por cada peso que pueda lograr en la misma. Estos usuarios cobran especial importancia en aquellas empresas que cotizan sus acciones en bolsa, ya que la evolucin de sus cotizaciones y la demanda va depender de la calificacin con que cuente esa empresa. - Los corredores de bolsa son los encargados del manejo del movimiento de las acciones de empresas que cotizan en bolsa, por lo que nos remitimos al prrafo anterior, a los efectos de determinar el grado de inters y por lo tanto su xito o fracaso en las operaciones diarias. Podemos definir que, y aqu est lo ms importante, cada usuario, de acuerdo a sus necesidades de informacin toman distintas decisiones, evaluando en todos los casos los datos contenidos en los informes contables, para lo cual se torna imprescindible el grado de confiabilidad que cada uno de ellos le pueda otorgar a los informes que analiza. Tengamos presente que las decisiones que pueda tomar cada usuario de acuerdo a sus funciones especficas pueden hacer variar sustancialmente la estructura de sus propios patrimonios, por lo cual hay que considerar una amplia importancia al tema.

Cualidades/Atributos de la informacin Contable

En funcin de los amplios requerimientos por parte de los usuarios de los datos contenidos en los estados contables, es preciso que en todo el ciclo relacionado a su preparacin cada una de las Cualidades o atributos (segn lo mencionado por la RT 16) necesariamente deben respetarse, caso contrario, se incurrir en la falta de cumplimiento de la premisa bsica que habamos definido como CONFIABILIDAD, y por lo tanto perder su valor como fuente bsica de la toma de decisiones por parte de los distintos usuarios. A partir de la vigencia de las nuevas Normas Profesionales (RT 16 a 19), se ha incorporado el concepto de atributos de la informacin contable con el agregado de restricciones, especficamente en la RT 16 (Marco Conceptual): Requisitos de la informacin contables Una vez definido el objetivo de los estados contables, la RT 16 establece cuales son los requisitos que debe reunir la informacin contable en los mismos para cumplir con su finalidad. A juicio los autores mencionan con acierto que los requisitos deben ser considerados en su conjunto y buscando un equilibrio entre ellos, mediante la paliacin del criterio profesional. Los requisitos, cualidades o atributos que debe reunir la informacin contable se han expuesto aun con algunas diferencias entre cada uno de esos conceptos de diversas maneras a travs del tiempo.

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Creemos que evoluciona respecto de su antecedente normativo, la RT 10, ya que se concentra en cinco atributos a diferencia de los ms de veinte que requera aquella. Tambin se manifiesta esa evolucin al efectuar consideraciones sobre las restricciones que condicionan el logro de las cualidades que seguidamente desarrollaremos, como se oportunidad y equilibrio entre costos y beneficios. A continuacin exponemos un cuadro con todos los atributos a fin de apreciar de manera sinttica los cinco bsicos y sus complementarios, para luego mostrar su anlisis individual. Atributos 1.- Pertinencia (atingencia). 2.- Confiabilidad (credibilidad). 2.1.- Aproximacin a la realidad. 2.1.1.- Esencialidad (sustancia sobre forma). 2.1.2.- Neutralidad (objetividad o ausencia de sesgos). 2.1.3.- Integridad. 2.2.- Verificabilidad. 3.- Sistematicidad. 4.- Comparabilidad. 5.- Claridad (comprensibilidad). Pertinencia (Atingencia): La informacin debe ser apropiada para el cumplimiento de sus objetivos, es decir apta para satisfacer las necesidades de los usuarios tipo. Se consideran como usuarios tipo: a.- cualquiera fuere el ente emisor a sus inversores y acreedores, incluyendo tanto a los actuales como a los potenciales. b.- adicionalmente: 1.- en los casos de entidades sin fines de lucro no gubernamentales, a quienes les proveen o podran suministrar recursos (por ejemplo los socios de una asociacin civil); 2.- en los casos de entidades gubernamentales a los correspondientes cuerpos legislativos y de fiscalizacin. En general esto ocurre con la informacin que: a.- permite a los usuarios confirmar o corregir evaluaciones realizadas anteriormente (tiene un valor confirmativo) o bien; b.- ayuda a los usuarios a aumentar la probabilidad de pronosticar correctamente las consecuencias futuras de los hechos pasados o presentes (tiene un valor predictivo). A manera de ejemplo de informaciones pertinentes la resolucin menciona a las enunciadas, es decir: "a.- su situacin patrimonial a la fecha de dichos estados; b.- la evolucin de su patrimonio durante el periodo, incluyendo un resumen de las causas del resultado asignable a ese lapso; c.- la evolucin de su situacin financiera por el mismo periodo, expuesta de modo que permita conocer los efectos de las actividades de inversin y financiacin que hubieren tenido lugar;

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d.- otros hechos que ayuden a evaluar los montos, momentos e incertidumbres de los futuros flujos de fondos que los inversores y acreedores recibirn del ente por distintos conceptos (por ejemplo: dividendos, intereses). Adicionalmente los organismos gubernamentales y entes sin fines de lucro en su caso deberan suministrar informacin que les permita demostrar que sus recursos fueron obtenidos y empleados de acuerdo con los presupuestos aprobados. Confiabilidad (credibilidad) La informacin debe ser creble para sus usuarios de manera que estos la acepten para tomar sus decisiones. Para que sea confiable debe reunir los requisitos de aproximacin a la realidad y verificabilidad que a continuacin se describen. Aproximacin a la realidad: Para ser crebles, los estados contables deben presentar descripciones y mediciones que guarden una correspondencia razonable con los fenmenos que pretenden describir por lo cual no deben estar afectados por errores u omisiones dirigidas a beneficiar los intereses particulares del emisor o de otras personas. Aunque la bsqueda de aproximacin a la realidad es imperativa, es normal que la informacin contable sea inexacta. Esto se debe a que: a.- La identificacin de las operaciones y otros hechos que los sistemas contables deben medir no est exenta de dificultades; b.- Un nmero importante de acontecimientos y circunstancias (como la cobrabilidad de los crditos, la vida til probable de los bienes de uso o el costo de satisfacer reclamos por garantas posventa) involucran hechos futuros, los cuales obligan a efectuar estimaciones, que algunos casos, se refieren a: 1.- el grado de probabilidad de que como consecuencia de un hecho determinado, el ente vaya recibir o se vea obligado a entregar bienes o servicios. 2.- las mediciones contables a asignar a esos bienes o servicios a recibir o entregar. Al practicar las estimaciones recin referidas, los preparadores de estados contables deberan actuar con prudencia, pero sin caer en el conservadurismo. No es aceptable que los activos o los ingresos se sobrevaluen o que las deudas o los gastos se subvaloren, pero tampoco lo es la constitucin deliberada de provisiones o previsiones excesivas o la aplicacin de cualquier otro mecanismo contable que conduzca a la subvaluacin de activos o ingresos o la sobre valuacin de deudas o gastos. Para que la informacin se aproxime a la realidad dentro del contexto de la RT 16 se debe cumplir con los requisitos de esencialidad, neutralidad e integridad que se comentan a continuacin: Los estados contables deben expresar razonablemente, y no necesariamente de manera exacta, la situacin patrimonial, los resultados de sus operaciones, la evolucin del patrimonio neto y las variaciones de fondos.

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Esencialidad (sustancia sobre forma) Para que la informacin contable se aproxime a la realidad, las operaciones y hechos deben contabilizarse y exponerse basndose en su sustancia y realidad econmica. Este es otro aspecto clave de la informacin contable. Cuando los aspectos instrumentales o las formas legales no reflejen adecuadamente los efectos econmicos de los hechos o transacciones, se debe dar preeminencia a su esencia econmica, sin perjuicio de la informacin, en los estados contables, de los elementos jurdicos correspondientes. Es clara la supremaca de la realidad econmica de la informacin sobre su instrumentacin formal. Un ejemplo para clarificar este requisito puede ser cuando un comerciante vende algn producto en cuotas sin intereses a su precio de lista pero si le paga al contado se obtiene un porcentaje de descuento. La realidad econmica seala el precio de lista incluye resultados financieros que no constituyen parte del costo del bien, sino que son el precio de la financiacin de las cuotas. Es decir: Precio de venta - Precio de contado = Componentes Financieros implcitos. Neutralidad (objetividad o ausencia de sesgos). Para que la informacin contable se aproxime a la realidad, no debe ser sesgada, deformada para favorecer al ente emisor o para influir la conducta de los usuarios hacia alguna direccin en particular. Los estados contables no son neutrales si, a travs de la seleccin o presentacin de la informacin, influye en la toma de decisin o en la formacin de un juicio con el propsito de obtener un resultado o desenlace predeterminado. Para que los estados contables sean neutrales sus preparadores deben actuar con objetividad. Se considera que una medicin de un fenmeno es objetiva cuando varios observadores que tienen similar independencia de criterio y que aplican diligentemente las normas contables, arriban a medidas que difieren poco o nada entre si. El objetivo de lograr mediciones contables objetivas, no ha podido ser alcanzado con relacin a ciertos hechos. En consecuencia los estados contables no brindan informaciones cuantitativas sobre algunos activos y pasivos, como por ejemplo: a.- Ciertos intangibles (inseparables del negocio) que algunas empresas generan (como el valor llave y sus componentes). b.- Las sumas a desembolsar con motivos de fallos judiciales adversos y altamente probables, cuando su importe se desconoce y no existe bases confiables para su determinacin. En estos casos es importante que los administradores de los entes emisores de estados contables incluyan datos, explicaciones e interpretaciones que ayuden a la mejor comprensin de este tipo de informacin. Integridad La informacin contenida en los estados contables debe ser completa. La omisin de informacin pertinente y significativa puede convertir a la informacin presentada en falsa o conducente a error y por lo tanto no confiable.

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Esta es una condicin clave para que la informacin contable refleje la realidad econmica. Verificabilidad Para que la informacin contable sea confiable, su representatividad debera se susceptible de comprobacin por cualquier persona con pericia suficiente. Sistematicidad La informacin contable suministrada debe ser orgnicamente ordenada, con base en las reglas contendidas en las normas contables profesionales. Comparabilidad La informacin contenida en los estados contables de un tente debe ser susceptible de comparacin con otras informaciones: a.- Del mismo ente a la misma fecha o periodo. b.- Del mismo ente a otras fechas o periodos. c.- De otros entes. Para que los datos informados por un ente en un juego de estados contables sean comparables entre s se requiere: a.- Que todos ellos estn expresados en la misma unidad de medida. b.- Que los criterios usados para cuantificar datos relacionados sean coherentes (por ejemplo: que le criterio de medicin contable de las existencias de bienes para la venta se utilice tambin para determinar el costo de las mercaderas vendidas). c.- Que cuando los estados contables incluyan informacin a ms de una fecha o periodo, todos sus datos estn preparados sobre las mismas bases. La mxima comparabilidad entre los datos contenidos en sucesivos juegos de estados contables del mismo emisor se lograra si: a.- Se mantuviese la utilizacin de las mismas reglas (uniformidad o consecuencia). b.- Los periodos comparados fuesen de igual duracin. c.- Dichos periodos no estuvieran afectados por las consecuencias de operaciones estacinales. d.- No existiesen otras circunstancias que afecten las comparaciones como la incorporacin de nuevos negocios, la discontinuacin de una actividad o una lnea de produccin o la ocurrencia de un siniestro que haya afectado las operaciones. Sin embargo, las tres ltimas condiciones podran no alcanzarse por razones fcticas y la primera debe dejarse de lado cuando se ponen en vigencia nuevas normas contables profesionales. En todos los casos, los estados contables deberan contener informacin que atenu los defectos de comparabilidad entre referidos. Al comparar estados contables de diversos entes se debe prestar atencin a las normas contables aplicadas por cada uno de ellos, ya que la comparabilidad se vera dificultada si ellas difiriesen. Debe presentarse especial atencin cuan-

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do estamos ante sociedades del exterior o sociedades del pas que son controladas por sociedades extranjeras y deben preparar su informacin contable sobre la base de normas contables del pas de origen de la sociedad controlante. Claridad (comprensibilidad) La informacin debe presentarse utilizando un lenguaje preciso, que evite las ambigedades y que sea inteligible y fcil de comprender por los usuarios que estn dispuestos a estudiarla diligentemente y que tengan un conocimiento razonable de las actividades econmicas, del mundo de los negocios y de la terminologa propia de los estados contables. Los estados contables no deben excluir informacin pertinente a las necesidades de sus usuarios tipo por el mero hecho de que su complejidad la haga de difcil comprensin para alguno o algunos de ellos. En este punto las normas contables deben ser claras para encuadrar la exposicin y valuacin de las diferentes situaciones econmicas susceptibles de ser contabilizadas. Restricciones que condicionan el logro de los requisitos Oportunidad La informacin debe suministrarse en tiempo conveniente para los usuarios, de modo tal que tenga la posibilidad de influir en la toma de decisiones. Un retraso indebido en la presentacin de la informacin puede hacerle perder su pertinencia. Es necesario balancear los beneficios relativos de la presentacin oportuna y de la confiabilidad de la informacin contable. Hay casos en que para que no se pierda su utilidad, la informacin sobre una transaccin o hecho debe ser representada antes de que todos los aspectos relacionados sean conocidos, lo que deteriora su confiabilidad. Si, en el mismo caso, la presentacin se demorase hasta que todos esos aspectos se conociesen, la informacin suministrada sera altamente confiable, pero de poca utilidad para los usuarios que hubiesen tenido que tomar decisiones en el intervalo. Para la bsqueda del equilibrio entre relevancia y confiabilidad, debera considerarse como se satisfacen mejor las necesidades de toma de decisiones econmicas por parte de los usuarios tipo. Equilibrio entre costos y beneficios Desde un punto de vista social, los beneficios derivados de la disponibilidad de informacin deberan exceder a los costos de proporcionarla. La aplicacin concreta de una prueba de costo-beneficio a cada caso particular no es sencilla porque los costos de preparar estados contables no recaen sobre los usuarios tipo definidos en este marco (excepto los propietarios del ente). Las normas contables profesionales no podrn dejar de aplicarse por razones de costo, pero estas podrn ser consideradas cuando dichas normas acepten que, por dicha razn se apliquen determinados procedimientos alternativos. En tales casos, son los emisores de los estados contables quienes deben demostrar que dichas razones de costo efectivamente existen.
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Tanto la oportunidad como el equilibrio entre costos y beneficios le dan a los requisitos el concepto de sentido comn, imprescindible en todos los rdenes de la vida y obviamente, en los hechos econmicos y en le informacin contable que intenta reflejarnos de la mejor manera. Son restricciones o conceptos que deberan estar presentes de manera permanente.

Para recordar: Sistemas de Informacin

Al ser la Contabilidad la responsable de lograr informacin til para facilitar la toma de decisiones, vamos a recordar a travs de algunas preguntas, sus conceptos e importancia: 1.- Qu entiende por un adecuado Sistema de Informacin? Un sistema de Informacin adecuado es aquel que brinda Informacin til, oportuna y flexible, que le permita a la organizacin una toma de decisiones de manera tal, que sea la empresa la que propicie los cambios en el contexto. 2.- A qu reas debe ser aplicado? Debe aplicarse en toda la organizacin, puesto que cada usuario realizar su aporte en funcin de la actividad que realiza y las funciones que tiene a su cargo. No se debe restringir informacin a los miembros de la organizacin. 3.- Cmo se logra la coordinacin de la informacin entre las distintas reas? A travs de un sistema de informacin Integral, con el cul cada usuario pueda nutrirse de informacin para sus actividades y a su vez enriquecer al sistema 4.- Qu opina de la Sistematizacin de la Informacin? Es conveniente y necesaria para lograr una coordinacin, integracin e interrelacin entre las distintas reas de la empresa. 5.- Quin/es deben definir las salidas de la Informacin? Los usuarios puesto que son ellos quienes harn uso de la informacin, por lo tanto debern definir lineamientos como la forma de presentacin, la periodicidad, el volumen de Informacin y los temas principales de la informacin. 6.- Qu opina sobre la Informacin sinttica a los responsables de tomar decisiones? La Informacin debe ser lo suficientemente adecuada para una correcta toma de decisiones, no debe ser ni voluminosa, ni sinttica, sino precisa, clara, lo adecuada a la situacin o tema al cul se refiere, de manera tal de proporcionar un escenario real para la toma de decisiones. 7.- Qu piensa de la preparacin de informes sintticos en forma proporcional a la jerarqua? Los informes deben contener Informacin interdisciplinaria y no deben explayarse en temas poco relevantes o ya conocidos por quien los utiliza. Si bien a medida que uno asciende la pirmide organizacional los informes son ms breves, no se descarta la disponibilidad de informacin ampliatoria o detallada de los primeros. 8.- Se dice que la Informacin que existe en la empresa debe ser de utilidad para los directivos y por lo tanto debe estar a su alcance. Cmo se compatibiliza esta aseveracin con la Informacin sinttica? El hecho de que la Informacin sea sinttica no quita que sea til o que no est al alcance cuando se la requiera, no obstante muchas veces se puede requerir Informacin adicional.

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9.- Qu piensa de los informes rgidos peridicos para las gerencias y la alta direccin? No son de utilidad puesto que se necesitan informes flexibles, dinmicos y susceptibles de ser modificados cuando las circunstancias as lo requieran. 10.- Las variables del contexto deben formar parte del sistema de informacin? S, deben formar parte en tiempo y en forma permanente. 11.-Si la respuesta es positiva de qu forma? La organizacin se encuentra inserta en un contexto dinmico, formado por variables incontrolables, por lo quien toma la decisin deber contar con Informacin referida al comportamiento de dichas variables. 12.-El sistema de informacin debe ser flexible? S, deben ser elsticos, flexibles, dinmicos que permitan una redefinicin instantnea de la situacin adecundose a las distintas necesidades y usuarios. 13.-La informacin contiene un alto valor estratgico por s misma. Los criterios y los aspectos subjetivos pueden o deben alterar o modificar este valor? La informacin es nica, lo que vara es la interpretacin o valoracin personal del usuario que la analiza, pero el valor estratgico en s no vara. 14.-Las decisiones gerenciales se originan desde un consenso o en forma individual? Cmo cree que debera ser? Las decisiones gerenciales se deben originar a partir de un consenso o en forma individual segn sean las circunstancias. Cuando se trata de decisiones rutinarias seguramente no se necesitar de un consenso, pero en el caso de decisiones no programadas ser muy efectivo contar con distintas opiniones acerca de los efectos que pueda tener una decisin. 15.-La Informacin tiene un alto valor estratgico por s misma. Los criterios y los aspectos subjetivos pueden o deben alterar o modificar este valor? Una decisin es oportuna cuando su disponibilidad permite modificar una decisin. 16.-La informacin preparada para la toma de decisiones debe contener: Informacin Histrica, Planificaciones, realidades del contexto y criterios subjetivos?. La Informacin debe ser integral, abarcar variables internas y externas, controlables e incontrolables por la empresa, de manera tal que le permitan a quienes toman decisiones minimizar la incertidumbre y consecuentemente los riesgos que implica tomar tal decisin. La incorporacin de este pequeo listado de preguntas y respuestas se fundamente en la necesidad de mostrar la importancia que tiene el sistema de informacin en las empresas.

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3.- Normas legales y profesionales

Las Normas Contables

3.1.- Causas de la evolucin de las normas contables

Estas normas contables no fueron ni son rgidas, evolucionaron y evolucionan permanentemente por: Los cambios en los mercados que hoy tienden a su globalizacin. Los cambios en los usos y prcticas comerciales. Los cambios en la tecnologa de la informacin. Los cambios en las necesidades de los usuarios. Las nuevas concepciones en leyes gubernamentales sobre la desregulacin de los mercados y por las nuevas leyes en materia impositiva. - Por la evolucin de la doctrina.

3.2.- Las normas Contables Profesionales

- A partir del ao 1.984 se emiten normas relativas a Consolidacin de Estados Contables (RT 4), Valuacin de Inversiones en Empresas Controladas (RT 5) y Estados Contables en Moneda Constante (RT 6). - En 1985 se emiten Normas de Auditora (RT 7). - En 1.987 se emiten Normas Generales de Exposicin Contable (RT 8) y Normas Particulares de Exposicin Contable para Entes Comerciales, Industriales y de Servicio (RT 9). - En 1.992 se emiten las Normas Contables Profesionales (RT 10). - En 1.993 se emiten Normas Contables de Exposicin Contable para Entes sin fines de lucro (RT 11). - En 1.996 se emite la Modificacin parcial de las Normas Contables Profesionales (RT 12) que afectan a las RT 8, 9, 10 y 11 y la norma referida a Conversin de Estados Contables (RT 13). - En el ao 2000 se emiten las R.T. N 16 a 19 modificando y reemplazando las mencionadas precedentemente. - En el ao 2002 se emiten las RT 20 (Instrumentos Derivados y Operaciones de Cobertura) y RT 21 (Valor Patrimonial Proporcional- Consolidacin de Estados Contables- Informacin a Exponer sobre Partes Relacionadas). La primera modifica las resoluciones tcnicas 9, 17 y 18. La segunda modifica a la resolucin tcnica 4 y 5. - En el ao 2004 se emiten las normas contables profesionales referidas a la actividad agropecuaria (RT 22) modificando las secciones de la resolucin tcnica 17 referidas a las actividades agropecuarias. - En el 2006 se emiten las normas contables relativas a los Beneficios a los empleados posteriores a la terminacin de la relacin laboral y otros beneficios a largo plazo (RT 23). - En julio de 2008 se emiti la RT 25 modificatoria de la RT 11. Actualmente se encuentran el vigencia las RT: 6, 7, 8, 9, 11, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23 , 24 y 25 que analizaremos ms adelante.

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Estructura de la creacin de Normas Contables

La estructura normativa de la Repblica Argentina est integrada de la siguiente forma: 1.- Normas Provenientes de Organismos Profesionales: 1.1.- Consejos Profesionales Son los nicos facultados para sancionar normas contables, sin embargo la generacin de normas en el pas se hace en virtud de la delegacin que los respectivos Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas. El organismo tcnico de la FACPCE es el centro de Estudios Cientficos y Tcnicos -CECYT- que es el que actualmente desarrolla y coordina la generacin de las Resoluciones Tcnicas 1.2.- Los Colegios de Graduados Estn organizados como asociaciones civiles, son entidades sin fines de lucro y no estn facultadas para dictar Normas Contables, tienen activa participacin en su confeccin. 1.3.- Otros institutos colaboradores indirectos en la creacin de Normas Contables del pas a.- Los Congresos Nacionales de Profesionales en Ciencias Econmicas y las Asambleas Nacionales de Graduados en Ciencias Econmicas. b.- Universidades a travs de sus Facultades de Ciencias Econmicas y en particular las tareas de investigacin de sus respectivos Institutos de Investigaciones Contables. Importante papel juegan en la creacin de las normas las jornadas Universitarias de Contabilidad. 2.- Normas Provenientes de Organismos Estatales y de Contralor: 2.1.- Inspeccin General de Justicia, fiscaliza: - Las sociedades de capital (por acciones). - Las asociaciones civiles y fundaciones. - Las sociedades que tengan por objeto la capitalizacin, manejo de fondos y capitales o cualquier solicitud pblica de dinero. - Las de crdito y ahorro para fines determinados. 2.2.- Banco Central de la Repblica Argentina, fiscaliza a todo tipo de entidades financieras, emite normas sobre contabilidad y Auditora bajo la denominacin de Comunicaciones. 2.3.- Superintendencia de Seguros de la Nacin: fiscaliza a los entes que tienen por objeto la explotacin del seguro y afines. 2.4.- Comisin Nacional de Valores, fiscaliza a todo tipo de entes que hagan oferta pblica de sus acciones o cualquier otro ttulo cotizable. 2.5.- Instituto Nacional de Accin Cooperativa: Fiscaliza a todas las Sociedades Cooperativas. 2.6.- Instituto Nacional de Accin Mutual, fiscaliza a todas las Asociaciones Mutuales. 2.7.- AFIP - Administracin Federal de Ingresos Pblicos - DGI. Se ocupa de la recaudacin y contralor impositivo nacional - ANSeS, Recaudacin y contralor previsional.
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2.8.- Otros organismos de recaudacin impositiva provincial y/o municipal. 2.9.- Organismos administradores y fiscalizadores del sistema nacional de obras sociales. 3.- Normas Provenientes de Disposiciones Legales: 3.1.3.2.3.3.3.4.3.5.3.6.3.7.3.8.3.9.Cdigo de Comercio. Cdigo Civil. Ley de Sociedades Comerciales N 19550, 22903 y S.S. Ley 20337 de Sociedades Cooperativas. Ley 20091 - Compaas Aseguradoras. Leyes impositivas y laborales. Ley de Sociedades del Estado. Leyes y Decretos econmicos de coyuntura. Tratados y convenios internacionales (Derecho Comercial terrestre: de Navegacin Internacional; Contratos de Compraventa Internacional, etc.). 3.10.-Ley de Quiebras y Concursos. 3.11.-Ley 22316 - Registro Pblico de Comercio. 3.12.-Leyes de obras Pblicas. 3.13.- Ley de Entidades Financieras (por ej. 21526, 22529, 22871, 23271, etc.).

Procedimiento actual de la elaboracin de Normas Contables - el CECYT

El Centro de Estudios Cientficos y Tcnicos (CECYT) es un organismo de investigacin y consulta tcnica de la Federacin Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas (FACPCE). Sus tareas principales son: 1.- Realizar estudios y elaborar trabajos vinculados con los campos de las ciencias econmicas. 2.- Participar en la organizacin de congresos, jornadas y otras reuniones que realizare la FACPCE. El Director general es quien est a cargo de la conduccin del CECYT y es quien responde ante la Junta de Gobierno por la ejecucin del Plan Anual de Trabajos, que es confeccionado por el Consejo Asesor, quien a su vez est formado por el Director General, los Ex Directores del CECYT y un representante de las 10 reas de estudio. Los trabajos que prepara el CECYT se dividen en: - Informes. - Proyectos de Resoluciones Tcnicas. Los procedimientos utilizados en las distintas etapas del ciclo Contable estn regulados por normas originadas especficamente en el Cdigo de Comercio y en la ley de Sociedades Comerciales; y, en el mbito profesional existen una serie de normativas que son de aplicacin obligatoria y que coexisten con la profesin contable, respetando los propios criterios subjetivos y otorgando una flexibilidad con relacin a la preparacin y exposicin de los datos contables.

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Normas Contables Vigentes

A continuacin analizaremos muy brevemente las distintas normas contables en vigencia y la importancia en la aplicacin de cada una de ellas. Partimos de la base que las normas profesionales persiguen un fin bsico y primario: lograr la mayor uniformidad posible en la preparacin y presentacin de los informes contables, de forma tal, de llegar a exposiciones comparativa entre s y adems, sin la existencia de distorsiones causados por la aplicacin de procedimientos distintos. Las Resoluciones Tcnicas Vigentes emitidas por el Centro de Estudios Cientficos y Tcnicos (CECYT); organismo perteneciente a la Federacin Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas, son: R.T. 6 Estados contables en moneda homognea. R.T. 7 Normas de Auditora. R.T. 8 Normas generales de exposicin de los estados contables. R.T. 9 Normas particulares de exposicin de Estados contables. R.T. 11 Estados Contables referidas a Entidades sin Fines de Lucro. R.T. 14 Normas relacionadas a Negocios Conjuntos. R.T. 15 Normas sobre la actuacin del Contador Pblico como sndico societario. R.T. 16 Marco Conceptual de las normas contables profesionales. R.T. 17 Desarrollo de cuestiones de aplicacin general. R.T. 18 Desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular. R.T. 19 (modifica a las R.T. 4, 5, 6, 8, 9, 11 y 14. R.T. 20 Instrumentos Derivados y Operaciones de Cobertura. R.T. 21 Valor Patrimonial Proporcional- Consolidacin de Estados ContablesInformacin a Exponer sobre Partes Relacionadas. R.T. 22 Normas Contables Profesionales para la Actividad Agropecuaria. R.T. 23 Beneficios a los empleados posteriores a la terminacin de la relacin laboral y otros beneficios a largo plazo. R.T. 24 Procedimientos de Auditoria para Entes Corporativos. R.T. 25 Modificatoria de la RT 11.

Aplicacin de las R. T. en vigencia

En esta etapa de nuestro desarrollo, podemos mencionar que la totalidad del sistema de informacin de una empresa tiene que cumplir con todas las R.T. en vigencia, adecundose a las caractersticas particulares de cada una de ellas y respetando el buen criterio del profesional interviniente. Podemos sealar que las principales cuestiones a tener en cuenta son: 1.- Cumplimiento de los PCGA. 2.- Cumplimiento de las Cualidades de la Informacin Contable (RT 16). 3.- Adecuacin de los valores contables en trminos de moneda homognea al Cierre: Moneda Constante (RT 6). 4.- Valuacin de las partidas en funcin de los valores de mercado: Valores Corrientes (RT 17 - RT 21). 5.- Preparacin de Balances Consolidados para el caso de empresas controlantes (RT 21).

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6.- Preparacin de Balances para entes sin fines de lucro (RT11/25). 7.- Exposicin en funcin de los conceptos tcnicos y modelos de las RT 8 y 9. 8.- Aplicacin del procedimiento de conversin de moneda en caso de empresas extranjeras (RT 17). 9.- Aplicacin de procedimientos particulares en caso de la existencia de negocios conjuntos (RT 14). 10.-Marco Conceptual en funcin de la R.T 16. 11.- Desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular segn la R.T 18. Respetar estas normas profesionales y las leyes relacionadas con su entorno (Cdigo de Comercio y Ley de Sociedades Comerciales), originan en los estados contables la calificacin de Confiables, por lo cual se convierten en aptas como base para facilitar la toma de decisiones y adems podemos introducir el trmino CALIDAD en el Sistema de Informacin del Ente.

Normas contables profesionales

Concepto-Clases Segn lo establece la Real Academia Espaola, una Norma es: "la regla que se debe seguir o a que se deben ajustar las conductas, tareas, actividades, etc", en consecuencia se desprende de ella que las "Normas Contables", son las reglas que se deben seguir para cumplir con la tarea de preparar los informes contables. Esta tarea involucra principalmente a otras dos que son a saber; 1) La medicin del Patrimonio de un Ente y su evolucin en el tiempo, y 2) La preparacin de los informes contables. En general puede decirse que en Contabilidad nuestros problemas a resolver estarn siempre ligados a la valuacin o a la exposicin, consecuentemente puede identificarse dos clases de Normas contables que estn relacionadas con el objetivo de la Contabilidad ellas son: 1.- Normas de Valuacin: comprende las reglan que indican como debe medirse el Patrimonio y su evolucin en el tiempo, que a su vez comprende normas relativas a: 1.1.- Cual es el concepto de Capital a mantener, si el Capital fsico o bien el Capital Financiero, entendindose por este ltimo al capital efectivamente aportado por los titulares del ente en el momento de su constitucin. 1.2.- Cuales son los criterios de medicin a emplear, frecuentemente estas normas se identifican como "criterios de valuacin". 1.3.- Cual es la unidad de medida a utilizar para poder aplicar los criterios de medicin. 2.- Normas de Exposicin: comprende las reglas que indican el contenido y las formalidades que deben cumplir los estados contables. Esta divisin no siempre se puede lograr al emitir una norma contable, dado que puede suceder que, una misma norma contable resuelva aspectos vinculados con la medicin del patrimonio y tambin cuestiones vinculadas con la forma de los estados contables. Tal es el caso de las normas referidas a: requisitos de la informacin contable, o las referidas a la definicin del Ente emisor de los
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estados contables para establecer cuales estn obligados o no a emitir su informacin consolidada. Resumiendo puede decirse que en Contabilidad vamos a encontrarnos con tres clases de Normas a saber: a.- Normas Generales, b.- Normas de Medicin y c.- Normas de Exposicin. Ahora bien es posible identificar de acuerdo a su alcance a: Normas Contables Profesionales (NCP), y Normas Contables Legales (NCL), las primeras son la base de preparacin de los informes contables y regulan la actuacin profesional en las auditorias de estados contables. Las segundas existen por imperio de una Ley, y sirven de base para preparar los informes contables de algunos entes en particular, por ejemplo los informes contables de las compaas de seguros, o de las entidades financieras. No necesariamente ambos tipos de normas deben coincidir. Lo que s debe quedar claramente establecido es que; los profesionales que actan como auditores estn obligados a aplicar las NCP, y deben mencionar en su informe cuales son las situaciones en la que los emisores de los estados contables se han apartado de las mismas. La aplicacin de las NCL por parte de determinados entes tiene su fundamento en una Ley y depende entre otras causas de; la forma jurdica adoptada, de su domicilio, o de su actividad principal, o bien por cotizar sus acciones en bolsas o mercados de valores. En general las NCL surgen como consecuencia de la existencia de diversos organismos de control que poseen facultades de fiscalizacin otorgadas por las leyes y estos organismos de acuerdo a sus necesidades particulares, establecen normas relativas a presentacin o bien referidas a cuestiones de valuacin que en general no son coincidentes con las emitidas por la profesin.

El marco institucional y los Consejos Profesionales

Es necesario realizar un estudio sencillo de la estructura jurdico - institucional de nuestro pas para comprender la problemtica contenida en la sancin de las NCP y las NCL. Para ello en primer trmino conviene recordar que: la Nacin Argentina es una confederacin de estados provinciales, segundo que; existen veintitrs provincias y la Capital Federal, tercero; las provincias retienen para s todos los poderes no delegados expresamente a la Nacin. Entre los poderes delegados a la nacin est la sancin de los Cdigo Civil y Cdigo de Comercio, sin que tales cdigos alteren las jurisdicciones locales. Ahora bien en ningn momento las provincias han delegado en la Nacin la actividad de fiscalizacin sobre el accionar de los entes domiciliados en su jurisdiccin, a excepcin de la Capital Federal que jurisdiccionalmente corresponde a la Nacin, consecuentemente la emisin de las NCP y NCL debe efectuarse en el orden local.

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Dada la organizacin federal de la Repblica Argentina existe en cada jurisdiccin un Consejo Profesional de Ciencias Econmicas (CPCE), cuya creacin obedece a la sancin de una ley correspondiente a cada jurisdiccin, excepto el de Capital Federal que fue creado por una ley nacional (L.20.476) en el caso de Salta, corresponde la Ley 1.169 y el decreto 13.270/55. Entre otras funciones de los CPCE, est establecida la de; "Ordenar dentro de sus facultades el ejercicio profesional de Ciencias Econmicas y regular y delimitar dicho ejercicio en sus relaciones con otras profesiones". La ley 20.488 est referida el ejercicio de las profesiones en ciencias econmicas en todo el pas, y establece en su art. 13 que los dictmenes emitidos por los contadores pblicos debern ajustarse a las normas de auditoria aprobadas por los organismos profesionales cuando ello sea pertinente. De aqu se desprende que todos los consejos estn facultados para sancionar normas de auditoria y en consecuencia pueden establecer NCP dentro de su jurisdiccin territorial. Esta situacin podra llevar a pensar que cada CPCE a dictado sus propias NCP, felizmente esto no es as, sino que, en la prctica existe un solo organismo que emite NCP las cuales son sometidas a la aprobacin de los respectivos consejos profesionales locales, los cuales posteriormente adhieren a dichas normas, a continuacin veremos como se ha logrado la unificacin de esta tarea en nuestro pas.

El dictado de Normas Profesionales en Argentina

Como vimos son los Consejos Profesionales los organismos facultados para emitir NCP, pero existen adems otros entes vinculados a la profesin que han tenido una activa participacin e influencia en la elaboracin de normas. No cabe aqu hacer mencin a una larga serie de desencuentros entre los organismos profesionales, que tuvo lugar en tiempos pasados y que forma parte de la historia de la profesin en nuestro pas. Pero si corresponde mencionar que la actual armona que se disfruta en materia de normas contables, es el fruto de los esfuerzos de muchos profesionales que a travs de muchos aos han bregado por la sancin, la unificacin y la aceptacin de las normas contables. Existen en nuestro pas asociaciones de carcter civil que en forma de organismos colegiados agrupan a los graduados en ciencias econmicas. Una de ellas es la Federacin Argentina de Graduados en Ciencias Econmicas (FAGCE) que se autodefine como un organismo de carcter gremial y dentro de ella funciona como apndice el Instituto Tcnico de Contadores Pblicos (ITCP) cuyas funciones se orientan a resolver las cuestiones tcnicos cientficas que se plantean en el ejercicio de la profesin. Este organismo tuvo una gran influencia en la sancin de normas contables, a travs de la emisin de Dictmenes, a los que impuls fuertemente para que tuvieran el carcter de NCP, pretensin que luego fue abandonada al sancionarse la Ley 20.476. No obstante se debe reconocer que los pronunciamientos del ITCP fueron un aporte importante para la elaboracin de diversas normas tanto profesionales como as tambin legales.

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Otro organismo colegiado que ha tenido una activa participacin en la sancin de normas contables, es la Federacin Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas (FACPCE) que estableci entre sus objetivos el de dictar normas tcnico-profesionales de aplicacin obligatoria para los graduados. Consecuentemente cre el Centro de Estudios Cientficos y Tcnicos (CECYT). El mecanismo para el dictado de NCP, es el ya enunciado, primero surge el proyecto de Norma Tcnica, a travs de un Informe, el mismo es sometido a consulta en todos los Consejos Profesionales del pas, y pasado un plazo prudencial recepta las modificaciones o sugerencias que le hacen llegar todos los profesionales. Con posterioridad, se le otorga el carcter de norma tcnica al aprobarse en forma de Resolucin Tcnica, finalmente adquiere el carcter de NCP cuando los Consejos Profesionales de cada jurisdiccin la aprueban. Analizaremos a continuacin cuales son las Normas Contables Profesionales que estn vigentes en la actualidad, indicaremos el nmero de Resolucin Tcnica, el contenido como as tambin las que fueron derogadas o modificadas. RT N Ao 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 1975 1976 1978 1984 1984 1984 1985 1987 1987 1992 1993 1996 1997 1998 1998 2000 2000 2000 2000 Nombre-contenido Modelo de Presentacin de Estados Contables. Indexacin de Estados Contables. Normas de Auditora. Consolidacin de Estados Contables. Observaciones

Derogada por RT 8 y 9. Derogada por RT 6. Derogada por RT 7. Modificada por RT 8 y 13 y actualmente por la RT 19. Valuacin de Inversiones en sociedades controladas y Modificada por RT 10 y 13 y actualmente por la RT 19. vinculadas. Modificada por RT8 y 10 y acEstados Contables en moneda constante. tualmente por la RT 19. Modificada por la RT 19. Normas de Auditora. Modificada por la RT 19. Normas generales de exposicin contable. Normas particulares de exposicin contable para entes Modificada por RT12 y 13. comerciales, industriales y de servicios. Reemplazada por la R.T. 17. Normas contables profesionales. Normas particulares de exposicin contable para entes Modificada por la RT 19. sin fines de lucro. Modificacin parcial de las normas contables profesio- Reemplazada por la R.T. 17. nales. Reemplazada por la R.T. 17. Conversiones de estados contables. Informacin Contable de Participaciones en negocios Modificada por la RT 19. conjuntos. Normas sobre la actuacin del Contador pblico como sndico societario. Marco conceptual de las Normas Contables profesionales. Normas Contables Profesionales: Desarrollo de Cues- Reemplaza a las R.T. 10, 12 y 13. tiones de Aplicacin General. Normas Contables Profesionales: Desarrollo de Algunas Cuestiones de Aplicacin Particular. Modifica a las R.T. 4, 5, 6, 8, Normas Contables Profesionales. 9, 11 y 14.

Es muy importante aclarar que en la medida que se inicie el tratamiento particular de cada una de las partidas que conforman el proceso contable y en consecuencia las fuentes para la preparacin de un Balance General sern ampliadas cada una de las Resoluciones Tcnicas que resulten pertinentes.

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4.- PCGA (Principios de Contabilidad generalmente aceptados)

Previo al estudio de las RT, iniciaremos con un comentario sobre los Principios de Contabilidad generalmente aceptados. Contenidos-Comentarios-Adecuacin a la situacin econmica actual. Breve Referencia histrica de los denominados "Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados" - La escuela anglosajona en 1.929 a travs del Instituto Americano de Contadores (A.I.C.P.A.) usa la palabra principio para significar la ley o regla general adoptada para servir como gua de una accin, una base establecida de conducta. - En 1.930 la Bolsa de Valores de Nueva York particip con el "Comit de Procedimientos Contables" del A.I.C.P.A. para sentar los cimientos de los PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS, sus resultados se expusieron en el folleto titulado "Audits of Corporate Accounts", publicado en 1.934, dicho folleto dio una definicin de la expresin "principios de contabilidad aceptados", son aquellos que tienen un "apoyo importante y autorizado". - El 1 de abril de 1.937 la Comisin de Valores y Bolsas anuncia un programa para contribuir al desarrollo de normas y prcticas uniformes sobre los problemas fundamentales de contabilidad. - En 1.959 el A.I.C.P.A. reemplaz este Comit por la Junta de Principios Contables que se encarg de establecer, enumerar y enunciar los principios de contabilidad a travs de "opiniones", cuya autoridad resida en que los mismos eran de "aceptacin general". Entre las facultades otorgadas a la Junta estaba la de publicar las declaraciones sobre principios de contabilidad: a.- Postulados bsicos, b.- Principios esenciales y c.- Reglas u otras guas de aplicacin de los principios en situaciones especficas. - En 1.964 el Consejo del A.I.C.P.A. enunci que los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados son aquellos que tienen un apoyo sustancial de las autoridades contables o la doctrina en general. - En 1.970 la Junta de Principios Contables del A.I.C.P.A. emiti el pronunciamiento N 4 "conceptos bsicos y principios de contabilidad subyacentes en los estados contables de las empresas" que es el antecedente ms claro de los principios contables introducidos en la Repblica Argentina. En este pronunciamiento se ratificaron las fuentes de los principios de contabilidad generalmente aceptados: a.- Opiniones de la Junta de Principios Contables y de los Boletines de Investigacin Contable del Comit de Procedimientos Contables. b.- Las disposiciones de la Comisin de Valores y Bolsa. c.- La prctica contable, las publicaciones, la bibliografa especializada y la doctrina, para reas no cubiertas por los puntos b) y c).

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Diferencias con el Modelo Argentino

- El Comit de Normas Internacionales (I.A.S.C.) no ha definido normas marco, como lo hace la normativa argentina alrededor de un determinado Modelo Contable Elegido. - Otro problema que se detecta en las Normas Internacionales de Contabilidad es que siempre han pretendido contener la casi totalidad de las posiciones que contemplen las distintas opiniones referidas a una materia, esto les ha llevado a reconocer en casi todas las NIC tantos procedimientos y prcticas alternativas como posturas se hubieren presentado en un tema particular. Hoy con la globalizacin de la economa y la integracin de los mercados, las Normas Internacionales de Contabilidad deberan jugar un papel preponderante en el proceso de unificacin de Normas Tcnicas Profesionales a ser aplicadas en los entes que intervengan en estos mercados agregados, sin embargo no es as dada la escasa calidad tcnica que estas normas tienen a la fecha y los problemas antes expresados. En nuestro Pas: - En 1.949 con la Primera Convencin Metropolitana de Graduados en Ciencias Econmicas se cre un Comit permanente, tuvo a su cargo la elaboracin de "normas mnimas para la confeccin de balances". - A partir de all los eventos ms importantes y representativos fueron y son las Conferencias Interamericanas de Contabilidad (CIC). Es un rgano rector a nivel continental en temas contables y por sobre todo en lo referente a PCGA y normas de ajustes por inflacin. - En 1.957 a travs de la tesis "Normas Mnimas para la Confeccin de Estados Contables" la Argentina fue designado pas coordinador de la Subcomisin permanente de Normas de Contabilidad. - En 1.962 nuestro pas present un trabajo con carcter de despacho nico y final. La recopilacin contena dos postulados bsicos y catorce principios generales. a.- Los postulados bsicos tambin denominados principios fundamentales eran de UTILIDAD y EQUIDAD. b.- Los catorce principios en que se asentaban los dos postulados bsicos eran Ente-Bienes Econmicos-Moneda de Cuenta-Empresa en Marcha-Valuacin al Costo-Igualdad Activo-Pasivo-Ejercicio Econmico-Devengado-Realizacin-PrudenciaUniformidad-Objetividad-MaterialidadExposicin. - En 1965 en la VII Conferencia Interamericana de Contabilidad se elimina el postulado de "utilidad" quedando como nico postulado el de "equidad", los principios generales se reducen de catorce a trece, eliminndose la igualdad activo - pasivo. Se hicieron dos tipos de declaraciones: a.- Se mencion la necesidad de indagar respecto a la contabilidad gerencial: Contabilidad Financiera. b.- Se mencion la necesidad de imponer el ajuste por inflacin. - En 1.969 en la VII Asamblea Nacional de Graduados en Ciencias Econmicas se otorga autoridad a los principios, donde stos adquieren ms propiedad e importancia cuando se presupone su sistematizacin u ordenamiento. Tal sistematizacin implica la existencia de un cuerpo ordenado y coordinado de principios y normas.
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- En la Asamblea de 1.969 se present un trabajo en donde se realiz una clasificacin gradual de lo general a lo particular de los conceptos bsicos y reglas propuestas. Un principio fundamental o postulado bsico: a.- Trece principios generales. b.- Un conjunto de normas particulares.

Un Estudio Analtico y Comentado de los PCGA

El Pronunciamiento de la VII Asamblea hoy no tiene vigencia ya que a partir de 1983 se promulgaron a travs de sus respectivos Consejos Profesionales distintas Resoluciones Tcnicas elaboradas y puestas a consideracin por la Federacin Argentina de Consejos Profesionales en Ciencias Econmicas. Desde el punto de vista de la Investigacin Contable, de la Docencia y de la Doctrina es importante saber cuales eran sus conceptos acerca de: I.- Principio Fundamental o Postulado Bsico: EQUIDAD: la accin profesional se debe reflejar en una informacin contable que contemple los distintos intereses en juego en un ente econmico, ya sean sectores con inters directo en la empresa (administradores, propietarios, inversionistas, proveedores, el Estado) o sectores con inters indirecto (organismos de contralor, sindicatos del personal, etc.). II.- Principios Generales: son los que hacen a la estructura general del sistema de informacin contable: 1.- Ente: la informacin contable se refiere siempre a un ente en donde el propietario es considerado un tercero. La registracin de las operaciones reflejan cmo stas afectan al negocio y no a la forma en que puedan afectar a las personas que manejan el ente o a sus propietarios individualmente. El concepto de ente distinto al de persona, ya que ambos pueden generar informacin contable distinta: varias personas pueden integrar un ente y una persona puede integrar varios entes econmicos. Si bien actualmente no est expreso en las Normas Contables, est en plena vigencia. 2.- Bienes Econmicos: el sistema de informacin contable debe referirse a bienes tanto materiales como inmateriales que posean valor econmico, que sean susceptible de ser medidos en una UM cuantitativa. Si bien actualmente no est expreso en las Normas Contables, est en plena vigencia. 3.- Moneda de Cuenta: La unidad de medida de la dimensin cuantitativa (UM) es la moneda de cuenta. Este principio tiene una excepcin para el caso en que la unidad de medida pierde su condicin estable por la prdida de su poder adquisitivo, como consecuencia de un cambio generalizado en el nivel general de precios (proceso inflacionario). La excepcin impone que este principio no pierda su validez, ya que es factible su correccin mediante mecanismos apropiados de ajuste: accin de homogeneizacin de la UM y obtencin del Efecto Medicin. 4.- Empresa en Marcha: es el concepto de continuidad de la empresa. En un sistema de informacin contable se asume que el negocio continuar operando por un largo e indefinido tiempo en el futuro, es decir que tendr plena vigencia y proyeccin futura. Si bien actualmente no est expreso en las Normas Contables, est en plena vigencia.
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5.- Valuacin al Costo: se entiende por valor al costo el de adquisicin, produccin o de incorporacin a la contabilidad, es por eso que tambin se lo denomina valor en libros. Por razones diversas el valor real de un bien puede variar en el transcurso del tiempo (empresa en marcha), es as que el valor libros no reflejar el valor presente o de hoy de ese bien, aunque se reconozcan los cambios en el nivel general de precios (efecto medicin). Habr diferencias entonces entre (a) el valor libros con reconocimiento del cambio en el nivel general de precios y (b) valores actuales presentes. La 1 excepcin en el criterio de valuacin al costo o libros es aceptar la existencia de otras reglas y criterios de valuacin aplicables en determinadas circunstancias. Una 2 excepcin consiste en que los ajustes que se realizan para corregir las fluctuaciones por prdida del valor adquisitivo de la moneda no constituyen alteracin al principio de valuacin al costo, sino una mejora a la expresin monetaria de dicho principio, es obtener el Efecto Valuacin por diferencia entre valores de entrad y salida en trminos reales, es decir neto del efecto de medicin. 6.- Ejercicio: es el artificio de dividir la vida del ente en perodos iguales a los efectos que los administradores puedan conocer peridicamente la marcha del ente y no esperar la finalizacin de la vida del mismo para obtener una sola informacin total. Tambin se parcializa la informacin para cumplir con las exigencias de ndole legal y fiscal. La condicin de que los periodos sean igual duracin es porque la informacin que el sistema produce y los resultados que el ente obtiene deben ser comparables entre dos o ms ejercicios. Si bien actualmente no est expreso en las Normas Contables, est en plena vigencia. 7.- Devengado: est referido a las variaciones patrimoniales y a un determinado mtodo de imputacin de hechos econmicos. Imputndose como ingresos y egresos respectivamente, estn referidos a un periodo de tiempo, independientemente si los ingresos se han cobrado o los egresos se han pagado. Las variaciones patrimoniales que deben considerarse para establecer el resultado econmico son las que competen a un ejercicio sin entrar a considerar si se han cobrado o pagado. Actualmente podemos encontrar este principio en la seccin 2.2 de la RT 17. 8.- Objetividad: es preferir que las cifras puedan verificarse contra la documentacin fuente originada fuera de la empresa, lo que presta validez a los datos contables. La objetividad de los valores resulta de operaciones con terceros, debe existir tradicin del objeto o su transformacin, un contrato o cualquier cambio determinable en la igualdad contable, para reducir al mnimo lo que podra describirse como el "defecto de la indefinidad" 9.- Realizacin. Un ingreso es realizado cuando la transaccin que lo origina queda perfeccionada desde el punto de vista de la legislacin o de los usos comerciales (vinculado al concepto de objetividad en cuanto a recocer con certeza el instante de la transaccin con terceros y al concepto de devengado en cuanto a que se consideran ingresos realizados). Por lo tanto realizado es cuando se tiene la certeza de que algo se puede medir objetivamente. 10.- Prudencia: actuar sobre las bases conservadoras: a.- en el caso de dos o ms alternativas razonables a seguir se adoptar aquella que pueda mostrar la cifra menor de dos valores de activo, relativa a una partida determinada.
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b.- se registrar una operacin en forma tal, que la participacin del propietario resulte inferior de lo que sera de otra manera. 11.- Uniformidad: establece que una vez que el ente ha decidido el uso de un determinado mtodo o procedimiento, deber aplicar el mismo a las subsiguientes operaciones iguales que se presenten. Debe sealarse por medio de una nota aclaratoria el efecto de los estados contables de cualquier cambio de importancia en la aplicacin de los principios generales y de las normas particulares. 12.- Materialidad: significa que la prctica contable pasar por alto una determinada cantidad de hechos de poca importancia, en donde el costo de registrarlos es superior a las ventajas que se obtienen al conocer tales hechos. La decisin depende del juicio y del sentido comn a aplicar en cada circunstancia. 13.- Exposicin: est referido a la presentacin de la informacin contable haciendo notar que los estados contables debern tener la totalidad de la informacin en forma clara, requiriendo adems, la discriminacin entre informacin bsica y adicional para facilitar la interpretacin de: a.- la situacin financiera, b.- los resultados econmicos del ente. Relacin entre los PCGA La relacin que existe entre los principios de valuacin al costo y la de realizacin es que ambos establecen el valor que puede tener un bien de cambio. El primero, como su nombre lo indica, determina el valor de costo; el punto de realizacin determinara el valor de venta de un bien, ya que para su cuantificacin el evento econmico se ha considerado ya terminado. La relacin existente entre los principios de realizacin y devengado es que ambos se aplican cuando el acto econmico se a llevado a cabo. Esto es de vital importancia ya que de esta forma los actos econmicos realizados se vern reflejados en los resultados del perodo al que realmente corresponde y as se podr tambin cumplir con el principio de ejercicio. La relacin que existe entre los principios de materialidad y uniformidad es que el primero es el que alterar al segundo. La uniformidad de un ejercicio se vera afectada cuando surja un cambio significativo (de importancia relativa), Un ejemplo seria un cambio de presentacin, en su valuacin, en su descripcin o en cualquier elemento que pudiera significar algn cambio en las decisiones. III.- Normas Particulares: estn referidas a los principios generales antes citados: a.- Activos afectados a operaciones del objeto ordinario de los negocios. b.- Activos afectados a operaciones al margen del objeto ordinario del negocio. c.- Derechos de terceros y propios sobre el activo. d.- Eventualidades y contingencias.

El replanteo de los PCGA

Porqu no Principios? Los mal denominados principios contables han sido producto de la experiencia, al observar la forma en que se conducen los negocios, no pudiendo derivar53

se de las leyes de la naturaleza ni comprobarse a travs de ellas. Por lo tanto tienen categora de "normas" de carcter social debidamente comprobadas por el mtodo cientfico y aceptadas por la profesin y la doctrina que satisfacen las necesidades requeridas para el establecimiento de un sistema de informacin contable confiable. La lengua define a Normas como un modelo de referencia respecto a todo lo que admite un juicio de valor, es decir, es un modelo a partir del cul se puede decir que est mal o bien realizado. Por lo expuesto, estos principios sern denominados de aqu en ms como NORMAS CONTABLES. Por que se replantearon los PCGA Los principios comenzaron a replantearse por el cuestionamiento que implic la llamada contabilidad gerencial y el requerimiento del proceso de homogeneizacin de la UM. El cuestionamiento obedece a que los mismos no tuvieron la suficiente flexibilidad para ir cambiando conjuntamente con el proceso evolutivo que se iba produciendo en teora contable. Los PCGA mostraban lo que se estaba haciendo en la profesin, considerndose a esto como lo ideal, sin preguntarse si realmente era lo que deba hacerse. NO utilizaron una secuencia lgica del mtodo cientfico: experiencia-observacin-comprobacin-aceptabilidad-emisin de la norma-retroalimentacin. El sistema de informacin contable como disciplina, debe elaborar elementos tcnicos-tericos que permitan la aplicacin de ciertas normas y criterios con preferencia de unos sobre otros; pero el hecho de que se prefiera un criterio a otro, es porque tiene una aceptacin generalizada.

5.- Evolucin de la Doctrina Contable

La doctrina contable ha sufrido una constante evolucin, debido a que el contexto en el que se desenvolva sufra constantes cambios, que obligaban a actualizar las normas contables para adecuarlas a los mismos. En un principio la valuacin al costo era la norma fundamental de la que no podan apartarse los profesionales, dicha norma estableca a rajatabla que deba respetarse el costo registrado en el momento que el bien ingresaba al patrimonio del ente, y se reconocan resultados derivados exclusivamente de transacciones con el mercado, es decir operaciones de intercambio. Tambin se reconocan resultados que se originaban en el transcurso del tiempo como por ejemplo los intereses que se devengaban peridicamente y que tenan su origen en cuentas a cobrar o a pagar. La aparicin de un fenmeno que alteraba los valores representativo de los bienes que era la moneda de cuenta, que a su vez serva como comn denominador de los costos de esos bienes para ser incorporado al patrimonio de un ente, origin la necesidad de modificar las tradicionales normas. Esta moneda de cuenta no era un patrn estable y perda valor y conforme se avanzaba en el
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tiempo los valores registrados en los activos empresarios quedaban registrados a su costo original que no era representativo del poder adquisitivo de la moneda. As por ejemplo podamos encontrar que un Inmueble cuyo valor de incorporacin al patrimonio fue de $ 1,50 se mostraba junto a un saldo de Caja Chica de $ 100,00. Estas distorsiones eran tan abismales que la informacin mostrada de ese modo perda sentido y careca totalmente de utilidad, el fenmeno en cuestin se llam "inflacin". La teora contable deba adaptarse a dichos cambios y para tal fin se elabor un procedimiento que consista en lneas generales en separar aquellos rubros que se encontraban al momento del cierre del ejercicio, expresados en moneda de poder adquisitivo actual (p/ej. Caja y Bancos en moneda nacional), a los que llam "monetarios", de aquellos rubros que se encontraban valorizados a su costo de ingreso y que a la fecha de corte no era representativo de la verdadera riqueza poseda (p/ej. Muebles y tiles), a los que llam "no monetarios". Los primeros estaban expuestos al fenmeno inflacionario y su tenencia generaba resultados negativos o positivos segn se tratara de activos o pasivos monetarios respectivamente. Estos resultados reconocan como nico origen al efecto inflacin. En cambio los segundos brindaban al ente una proteccin ante dicho fenmeno pero su valor contable estaba distorsionado por haber perdido valor la moneda utilizada. La tcnica a emplear, sealaba identificar a los rubros "no monetarios" y aplicar un ndice corrector desde la fecha de incorporacin al patrimonio, hasta la fecha de corte. En otros trminos reexpresar sus valores de origen hasta la fecha de cierre de ejercicio, lo que produca un doble efecto, 1: homogeneizar las cifras de estos rubros con el resto de las partidas a la fecha de corte, y 2; obtener una medida de la cuanta de los resultados originados en el fenmeno inflacionario, que por efecto de la partida doble, esta magnitud calculada como diferencia entre el valor reexpresado y el valor de origen, representaba el efecto neto de la inflacin sobre las partidas "monetarias". Hasta aqu el problema del contexto estaba resuelto, sin considerar una variable nueva que apareca en el mismo, y que la contabilidad haba ignorado. Era el caso de ciertas revalorizaciones que sufran los bienes por causas totalmente ajenas a la inflacin, las desvalorizaciones por prudencia s eran inmediatamente reconocidas. Algunos bienes cambiaban de valor por causas totalmente ajenas a la inflacin por ejemplo un inmueble que originalmente haba sido incorporado a un cierto valor al patrimonio, por causas del mercado (p/ej. su urbanizacin) haban provocado que su valor actual ya no fuese el mismo dado que, el bien haba accedido directa o indirectamente a variaciones cualitativas del mercado que hacan que el mismo costara mucho ms que lo que se haba erogado originalmente. Esta alteracin de los valores originadas en factores externos dependientes exclusivamente del mercado, llev a que la doctrina contable propusiera en algn momento la adopcin de "valores de mercado" para ciertos bienes. Reiterando lo expresado la contabilidad reconoca inmediatamente las desvalorizaciones, pero no as las revalorizaciones que deban esperar la realizacin de estos bienes, esto es, una operacin de intercambio, para poder reconocer estos resultados. Esta nueva corriente doctrinaria se denomin teora de los "valores de mercado", o de los valores corrientes, y consisten fundamentalmente en el siguiente; el patrimonio de los entes debe reflejar del mejor modo posible la realidad econmica de ese ente en el mercado", para ello no basta con recopilar las
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cifras originales con que se dieron de alta a los bienes en el patrimonio empresario, no basta aplicar el mtodo de reexpresin de las cifras distorsionadas por la inflacin, sino que se debe dar reconocimiento a los resultados originados por factores de mercado cuando se hayan dado las condiciones para que los mismos sean irreversibles. Esto es que, no se debe esperar hasta el momento en que se produzca una operacin de intercambio para reconocer las ganancias originadas en la "tenencia" de los bienes. As podemos distinguir tres corrientes doctrinarias que han marcado etapas en materia contable y han mostrado la evolucin de la misma en cuanto a normas de valuacin se refiere, ellas son; Corriente ortodoxa Pura: Esta corriente se basa en el costo de adquisicin o valor de incorporacin al patrimonio, solamente permite el reconocimiento de resultados originados por operaciones de intercambio (realizacin), y aquellos resultados originados por el transcurso del tiempo (devengamiento). Sus fundamentos son esencialmente los P.C.G.A. del ao 1969. Ejemplo prctico: Una unidad de mercadera tiene, precio de venta $ 450, costo histrico $ 245, Valor de reposicin $ 262. Considerando que la inflacin fue del 12% (este ejemplo se utilizara para los cuatro modelos contables). En la corriente ortodoxa pura: Valor al costo VENTAS CMV RDO 450 -245 205

Corriente ortodoxa Evolucionada: Esta segunda corriente doctrinaria respeta el costo de adquisicin pero homogeneiza a todos los valores a moneda de un mismo poder adquisitivo. Aplica la tcnica de reexpresin clasificando a las partidas en "monetarias" (expuestas a la inflacin) que estn expresadas en moneda de cierre y son el origen de prdidas o ganancias inflacionarias, y las separa de aquellas que estn expresadas en una moneda cuyo valor era el vigente al momento de ingreso al patrimonio, estas partidas estn distorsionadas por las desvalorizaciones sufridas y no refleja la verdadera riqueza poseda, estos bienes estn protegidos de la inflacin y se los denomina "no monetarios". Estas partidas son objeto de la reexpresin contable y por aplicacin de la partida doble se determina a travs de estos ajustes la cuanta del resultado por exposicin a la inflacin. Respeta los P.C.G.A. pero modifica el llamado principio de Moneda de cuenta, al que llama "Moneda de cuenta homognea", que permite mostrar todos los bienes integrantes del patrimonio de un ente traducidos a una moneda de un mismo poder adquisitivo. Reconoce resultados por el intercambio, y agrega los resultados por exposicin a la inflacin (REI). Ejemplo prctico: En la corriente ortodoxa avanzada: VENTAS CMV RDO RECPAM RDO 450,00 274,40 175,60 29,40 205,00

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RECPAM

Valor de reexpresin - Valor origen = RECPAM 274,40 - 245 29,4

Corriente renovadora prudente.- Esta tercera corriente doctrinaria ha elaborado nuevas normas referidas a la valuacin del patrimonio y ha establecidos requisitos que debe contener la informacin contable, dejando de lado las tradicionales normas de valuacin adopta un criterio que apunta a la adopcin por ahora restringida de los valores de mercado. Reconoce los resultados originados en el intercambio, el originado en la exposicin a la inflacin y agrega los resultados generados por la tenencia de los bienes (Resultados p/Tenencia). Esta corriente permite explicar el origen de los resultados de manera ms clara para los usuarios de la informacin contable. En la corriente ortodoxa prudente: VENTAS CMV RDO RECPAM RxT RDO RECPAM RxT 450 262 188 29,4 -12,4 205 Valor de reexpresin - Valor origen = RECPAM 274,40 - 245 29,4 V Corriente - V reexpresado = RxT 262 - 274,40 -12.4

Aspectos Particulares
1.- Conceptos bsicos de acuerdo a las normas profesionales

Marco conceptual-Elementos de los E.C.-Modelo Contable

Marco Conceptual: RT 16 El modelo contable est definido por la RT 16 "Como la estructura bsica que concentra conceptualmente los alcances generales de los criterios y normas de valuacin y medicin del Patrimonio y Resultados". Un modelo contable consta de tres definiciones bsicas: CAPITAL A MANTENER a.- El concepto de Capital a mantener: Debe ser considerado como el financiero, vale decir, aqul representado por el total de los pesos invertidos por los socios, dueos o accionistas, segn el tipo de ente. UNIDAD DE MEDIDA b.- La Unidad de medida a emplear: Se ha optado por la monetaria y en ella el concepto de moneda homognea o moneda constante.

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CRITERIOS DE VALUACIN c.- Los criterios de valuacin aplicar: Valores Corrientes del momento a que se refiere la medicin. Este concepto se aplica tanto a los activos, a los pasivos como para los ingresos y los costos." Podemos concluir:
Ortodoxa pura Ortodoxa evolucionada Renovadora RT 16

Capital a mantener Financiero Financiero Financiero Financiero Unidad de medidas Nominal Homognea Homognea Homognea Criterios de valuacin Costo histrico Costo histrico V. Corrientes V. Corrientes Ver seccin 6

Otros Conceptos Bsicos

Ingresos: La R.T. 16 define a los ingresos como los aumentos del patrimonio neto originados en la produccin o venta de bienes, en la prestacin de servicios o en otros hechos que hacen a las actividades principales del ente. Tambin indica que pueden resultar de actividades internas, como el crecimiento natural o inducido de determinados activos en una explotacin agropecuaria o la extraccin de petrleo o gas en esta industria. Con relacin a los gastos los define como las disminuciones del patrimonio neto relacionadas con los ingresos. Son ganancias los aumentos del patrimonio neto que se originan en operaciones secundarias o accesorias, o en otras transacciones, hechos o circunstancias que afectan al ente, salvo las que resultan de ingresos o de aportes de los propietarios. Son prdidas las disminuciones del patrimonio neto que se originan en operaciones secundarias o accesorias, o en otras transacciones, hechos o circunstancias que afectan al ente, salvo las que resultan de gastos o de distribuciones a los propietarios. Vamos a tratar de ampliar estos conceptos guiados por la doctrina a nuestro alcance: Segn lo que sostiene Ostengo en su Libro "El Sistema de Informacin Contable", el mantenimiento de Capital financiero debe entenderse tcnicamente como un concepto Neto, ya que si lo que se desea mantener es: - La capacidad de los aportes y reinversiones de los propietarios, en tal caso se estara midiendo al Patrimonio Neto o dicho de otra forma Activos totales netos de pasivos totales. - Asimismo se lo podra considerar bajo la ptica de un enfoque monetario que define a la Utilidad como todo excedente que se obtiene a cabo de cierto tiempo, respecto del capital invertido (aportado y reinvertido medidos en trminos de dinero).
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- Como premisa, el Patrimonio Neto debe estar expresado en trminos de moneda homognea. Respecto de la unidad de medida se establece que la informacin contable debe preparase en una unidad de medida monetario homognea, reconociendo los efectos de las variaciones del poder adquisitivo de la moneda aplicando las normas de la RT6 en los casos de un contexto de inflacin o deflacin con parmetros definidos en la RT 17. Como norma general de valuacin se define que es la utilizacin de valores corrientes, en la modalidad que satisfaga mejor los objetivos de los estados contables, atendiendo a las circunstancias y a los elementos a valuar y con el lmite del valor recuperable, el cual es considerado de manera muy significativa, en cuanto al control y medicin del mismo. A los efectos de clarificar estos conceptos podemos decir que los valores del Patrimonio de un ente se ven afectados por dos situaciones muy distintas entre s: 1.- La primera tiene relacin directa con la existencia en el entorno macroeconmico de un proceso inflacionario que genera un deterioro sostenido y constante en el poder adquisitivo de la moneda; lo cual implica sin ninguna duda que los valores monetarios existentes en un proceso contable de un ejercicio comercial que dura un ao, por supuesto que sern heterogneos, es decir que no existe la posibilidad de compararlos entre s, lo cual significa que tenemos que adoptar medidas que nos permitan llevar esos valores heterogneos a valores homogneos. De esto trata la RT6: Su objetivo final es determinar esos valores medidos en trminos de moneda homognea. Este proceso obedece a una secuencia mediante la cual se "reexpresan" los valores histricos de algunas partidas a fecha de cierre de ejercicio, determinando de esta forma los "valores homogneos al cierre", los cuales se denominan "VALORES CONSTANTES". Estos Valores constantes son exigidos por una norma legal; en este caso la Ley de Sociedades Comerciales (Ley 19550 y sus mod.) en su artculo 64. (Borra el art. 64 se refiere al estado de resultado u cuadro de asignacin de gastos y no exige valores constantes). LO EXIGE EL ART 62. Ajuste. Los estados contables correspondientes a ejercicios completos o perodos intermedios dentro de un mismo ejercicio, debern confeccionarse en moneda constante. 2.- La segunda tiene relacin directa con la evolucin de los precios en el mercado en el cual la empresa interacta comercialmente; en consecuencia estos valores de mercados constituyen una base slida y real de valuacin, por ende, las partidas del Balance General quedarn en definitiva valuadas a estos valores de mercado conocidos tcnicamente como VALORES CORRIENTES (R.T. 17). En la medida que avancemos en el estudio de cada rubro iremos identificando los aspectos pertinentes de la RT 16 aplicables a cada caso. En un contexto inflacionario o deflacionario, la RT 17 establece la necesidad de aplicar la RT 6, por lo cual hemos considerado oportuno su explicacin en este espacio.

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Aplicacin de la RT 6 (modificada por la RT 19) y RT 17

La R.T 6 solamente ser aplicable en un contexto de inflacin o deflacin tal como lo indica la R.T 17 en su item 3.1. La RT 6 establece una categora especial referida a la clasificacin de las cuentas identificando dos nuevas categoras: Las Monetarias y las No monetarias. Las partidas Monetarias son aquellas que en perodos inflacionarios originan un resultado positivo o negativo como consecuencia de la tenencia de tales partidas durante un lapso de tiempo. Para identificar una partida monetaria, podemos mencionar algunos parmetros que nos permitirn reconocerlas: - Su valor de origen se mantiene en el tiempo y es igual al de la fecha de cierre de ejercicio. - No poseen clusulas de actualizacin (las mencionamos pero sabemos que en la actualidad estn prohibidas por aplicacin de la Ley de Convertibilidad) - Estn expresadas en moneda nacional o en moneda extranjera con cambio asegurado. - Su tenencia genera un resultado en perodos inflacionarios. Este resultado es conocido como Resultado por exposicin al cambio en el poder adquisitivo de la moneda, identificado por la sigla "RECPAM". En Cambio las partidas No monetarias se caracterizan por: - Su valor de origen no se mantiene en el tiempo y es distinto al de la fecha de cierre de ejercicio. - Poseen clusulas de actualizacin (las mencionamos pero sabemos que en la actualidad estn prohibidas por aplicacin de la Ley de Convertibilidad). - Estn expresadas en moneda extranjera sin cambio asegurado. - Su tenencia NO genera un resultado en perodos inflacionarios. La razn es que el valor de estas partidas tiende a acompaar al proceso inflacionario, en consecuencia no tiene posibilidad de generar RECPAM. Concepto Estn expresados en Moneda del momento. Deben ajustarse para que queden expresados en moneda de cierre. Genera resultados por Exposicin a la Inflacin. Monetarios Actual NO SI No Monetarios De la fecha de adquisicin del bien SI NO

La RT6 mediante una tcnica aplicada contablemente, determina el RECPAM en forma indirecta, esto significa: - Reexpresa las partidas no monetarias determinando su valor constante y por diferencia el RECPAM; pero este RECPAM debe ser considerado como una simple cuenta Balanceante hasta que se concluya con todo el proceso de reexpresin; recin all toma el concepto de una cuenta de resultado positiva o negativa, segn sea su saldo final: acreedor o deudor respectivamente.
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- Las cuentas monetarias no se reexpresan, pues como ya hemos indicado, una de sus principales caractersticas determina que su valor de incorporacin al patrimonio va a ser igual a su valor al cierre; pero por aplicacin del principio de la partida doble, TODO ese RECPAM determinado mediante la reexpresin de las partidas no monetarias, le corresponde por su esencia al conjunto de partidas Monetarias. Vamos a analizar estos conceptos, en principio un poco complejos, con un simple caso prctico: Alternativa a): Supongamos un nico movimiento en todo el ejercicio comercial: Se compra Mercaderas en Cuenta Corriente $ 1000,00. No se prevn clusulas de actualizacin y debe ser cancelado en moneda de curso legal. El asiento es: Mercaderas 1000.00

a Proveedores (Moneda Nacional) 1000.00 De acuerdo a los conceptos ya vertidos, Mercaderas es una partida No Monetaria, por lo tanto debe ser reexpresada y proveedores es una cuenta monetaria por lo tanto no debe ser reexpresada. Suponiendo una inflacin del 50%, el valor de las mercaderas debe ubicarse en: $ 1000.00 x 1,50 = $ 1500.00 Para plasmar esta situacin contablemente, debemos confeccionar un asiento: Mercaderas a RECPAM 500.00 500.00

La Cuenta RECPAM debe ser considerada en este punto como una cuenta balanceante. En este supuesto hemos prefijado que es la nica operacin del ejercicio, por lo que el mayor de la cuenta REI determina un saldo acreedor de $ 500.00. En este momento, este saldo acreedor representa una ganancia. La pregunta es: a qu partida le corresponde este RECPAM a Mercaderas o a Proveedores? Sin duda que la respuesta se dirige hacia la cuenta Proveedores, ya que al ser monetaria no se modific su valor nominal, lo que ocasion que frente a un perodo inflacionario, la tenencia de esa deuda monetaria disminuyera el sacrificio econmico al momento de cancelarla, razn por la cual la tenencia de este pasivo monetario origin una ganancia como consecuencia de la inflacin. Observamos entonces que hemos recurrido a la reexpresin de una partida no monetaria para determinar el de una partida monetaria. Esta metodologa ampliada a un contexto de todo un ejercicio implicar los mismos resultados que los obtenidos en este breve ejemplo.

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Alternativa b): Supongamos el mismo ejemplo, pero la deuda al proveedor debe cancelarse en moneda extranjera y sta no tiene cambio asegurado, es decir que su cotizacin tiende a acompaar al proceso inflacionario. El asiento sera: Mercaderas 1000.00

a Proveedores (Moneda extranjera) 1000.00 Ambas partidas son no monetarias, por lo tanto deben ser reexpresadas (consideramos el mismo nivel de inflacin que en el ejemplo anterior): Mercaderas a RECPAM RECPAM 500.00 500.00 500.00

a Proveedores (Moneda Extranjera) 500.00 Si mayorizamos la cuenta RECPAM, vemos que su saldo es CERO. Esto demuestra que las partidas No monetarias NO GENERAN RECPAM. La RT 6 prev un proceso secuencial en el captulo IV. B. 2 pasos para la reexpresin de las partidas. Los pasos de este proceso se los integrar con otras secciones de la RT 6 a efectos de lograr un desarrollo integro y didctico, sintetizando a continuacin los mismos: 1.- Seleccionar las partidas y clasificarlas en monetarias y no monetarias. Solamente se considerarn en este proceso las cuentas NO monetarias. 2.- Anticuacin de las partidas: Implica determinar la fecha a partir de la cual la cuenta va a ser reexpresada. Esta fecha es denominada FECHA BASE y puede tener algunas variantes: a) Si la RT6 se aplica por primera vez, la fecha base coincidir con la fecha del efectivo ingreso al patrimonio, b) Si se aplic la RT 6 con anterioridad (caso ms comn) y se trata de partidas que ya existan en ejercicios anteriores, la fecha base ser la correspondiente al cierre del ejercicio anterior y c) Si se trata de incorporaciones del ejercicio, la fecha base ser la del efectivo ingreso al Patrimonio. 3.- Determinacin de la Fecha de Cierre: Corresponde al mes de cierre del actual ejercicio comercial. 4.- Determinacin del Valor Base: Corresponde al valor con el que figura en el Patrimonio referido a la fecha base. (V.B.) 5.- Segregacin de componentes financieros: A los fines de no duplicar el proceso de reexpresin, es preciso eliminar de los valores contables las eventuales incidencias de los componentes financieros implcitos que stos contengan siempre y cuando sean significativos y su determinacin se origine de un clculo razonable o de informacin cierta. (C.F.)

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6.- Determinacin del valor base sujeto a reexpresin: Se calcula restndole los componentes financieros determinados en el item 5 al valor base. (V.B.s/R)= V.B. C.F. 7.- Seleccin del ndice de cierre: Es el referido al mes de cierre del ejercicio comercial y est fijado por INDEC. El ndice generalmente adoptado es el IPIM. Si la situacin permite adoptar un ndice que resulte ms conveniente o sea ms especfico, ste debe adoptarse. 8.- Seleccin del ndice Base: Con las mismas consideraciones del punto anterior, pero es aqul referido a la fecha base. 9.- Determinacin del coeficiente de reexpresin: Se calcula relacionando el ndice de cierre sobre el ndice base: Coef. Reexp.= ndice Cierre / ndice Base 10.-Determinacin del Valor Reexpresado o Valor Homogneo: Se calcula multiplicando el Valor Base sujeto a Reexpresin por el Coeficiente de Reexpresin: Valor Homogneo= V.B.s.R. x Coef. Reexp. 11.-Determinacin del RECPAM: Se calcula restndole al Valor homogneo el Valor Base determinado en el paso 4. RECPAM= Valor homogeneo - V.B. Reiteramos que el RECPAM aqu determinado debe considerado como una cuenta balanceante. En este paso culminamos con la aplicacin de la RT 6 12.-Iniciamos en dos pasos la aplicacin de la RT 17: a.- Determinacin del valor de mercado o Valor Corriente: En funcin de las normas establecidas por la RT 17 y RT 21. (Estas normas sern estudiadas individualmente para cada cuenta) b.- Determinacin del Resultado por Tenencia (RxT): se calcula restndole al Valor Corriente el Valor homogneo: RxT = V. Corriente - V. homogneo Importante: 1.- Es preciso aclarar que en perodos de estabilidad, la incidencia de la RT 6 tiende a ser en muchos caso no significativa, por lo que algunos profesionales optan por no aplicarla, informando en su dictamen tal situacin. Aclaramos tambin la vigencia de la RT 17 en cuanto a los parmetros all definidos. 2.- Existen algunos fallos que pretenden calificarla de anticonstitucional en virtud de asemejarse a una actualizacin. 3.- La R.T. 6 solo se aplica en un contexto inflacionario. La R.T. 17 as lo reafirma en el punto 3.1 cuando indica: en un contexto de inflacin o deflacin, los estados contables deben expresarse en moneda de poder adquisitivo de la fecha a la cual corresponden (a este efecto debe aplicarse R.T 6).

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Cuando exista estabilidad monetaria, se utilizar como moneda homognea a la moneda nominal. La mencionada R.T. considera la existencia de un proceso inflacionario en los siguientes casos: 1.- Correccin generalizada de los precios y/o salarios. 2.- Los fondos en moneda Argentina se invierten inmediatamente para mantener su poder adquisitivo. 3.- La brecha entre la tasa de inters por las colocaciones en moneda Argentina o en extranjera es muy relevante. 4.- La poblacin en general prefiere mantener su riqueza en activos no monetarios o en una moneda extranjera relativamente estable.

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Actividad N 1
Se pide identificar las siguientes cuentas en funcin de la aplicacin de la R.T. 6 (monetarias y no monetarias). Fundamente su respuesta. Partidas 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 Caja en moneda nac. Caja en moneda extranjera. Acciones con Cotizacin Acciones sin Cotizacin Crditos en moneda nac. Crditos en moneda nac. (con clusulas de actualizacin) Crditos en moneda extranjera. Crditos en moneda extranjera (tipo de cambio asegurado) Crditos en especies. PDI. Cuenta particular de socio A Materia Prima Produccin en proceso Productos terminados Anticipos a proveedores Rodados Maquinarias Instalaciones Inmuebles Participacin permanentes en otras sociedades Patentes Llave de negocio Amortizaciones ac. (en general) Proveedores (cancelables en moneda nac.) Ctas a pagar (cancelables en moneda nac. con clusulas aj.) Ctas a pagar (cancelables en moneda ext.) Ctas a pagar(cancelables en moneda ext. con cambio aseg.) Acreedores vs. (Cancelables en bienes.) Ctas a pagar (cancelables en servicios.) IVA a pagar. Anticipo de clientes Dividendos a pagar Previsin para juicios. Capital suscripto Aporte irrevocable Prima de emisin Reserva Legal Ventas CMV Amortizaciones Monetaria o no monetaria

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2.- Conceptos tcnicos para revisin

Libros de Contabilidad - Planes y Manuales de cuentas - Pasos de la Informacin en el proceso Contable - Sistemas Informticos.

Libros de contabilidad
Los libros de Contabilidad son registros previstos por las Normas legales en vigencia y por las prcticas profesionales con el objetivo de efectuar las registraciones contables que resulten necesarias para la confeccin de los Estados Contables. De acuerdo a lo estipulado en el artculo 44 del Cdigo de Comercio, se expresan como obligatorios dos Libros de Contabilidad: El Libro Diario y el Libro Inventario y Balances. En funcin de las prcticas profesionales se considera como Indispensable al Libro Mayor. El Libro Diario es un registro de caractersticas cronolgicas en el cual se contabilizan las operaciones bajo la forma de asientos de Contabilidad y respetando el mismo orden del que se van originando. El Libro Inventarios y Balances tienen como finalidad transcribir al finalizar cada ejercicio comercial la estructura del balance general y sus respectivos inventarios. Estos dos libros citados anteriormente deben ser rubricados en el Registro Pblico de Comercio en forma obligatoria y deben cumplir con los requisitos expresados por el Cdigo de Comercio. El Libro Mayor posee caractersticas sistemticas, y tiene como finalidad resumir, cuenta por cuenta, todos sus movimientos a los fines de determinar la sumatoria de sus dbitos, de sus crditos y la determinacin de los saldos. En algunos casos, se recurren a libros auxiliares tales como los Subdiarios. Entre los ms usuales podemos citar el subdiario de caja, el de bancos, de compras y el de ventas. Posteriormente se refunden como asientos resmenes a las cuentas principales en el Libro Diario General.

Planes y manuales de cuentas

En todo sistema contable adecuadamente organizado, sin dudas que la existencia de un Plan de cuentas debe constituirse en una tarea elemental, bsica e indispensable. El Plan de cuentas en un ordenamiento sistemtico y ordenando de las cuentas que van a intervenir en el proceso de registracin. Este desarrollo es sin dudas muy particulares y especfico para cada empresa, ya que cada una de ellas tendr sus caractersticas y particularidades que deben ser respetadas y consideradas.

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El Plan de cuentas debe reunir a todas las cuentas de forma tal que sean de fcil identificacin, de rpida ubicacin y de una representatividad tal que permita conocer lo que est exponiendo. Adems debe ser flexible, es decir, permitir la inclusin y/o exclusin de partidas sin alterar el resto de su estructura. Por ltimo debe estar desarrollado de forma que muestre ordenadamente los grandes agrupamientos de cuentas, los Rubros y las cuentas. El compendio detallado de un plan de cuentas con la identificacin de cada una de las partidas que las conforman, con sus caractersticas, con las instrucciones relacionadas con su uso, constituye el denominado MANUAL DE CUENTAS. En un contexto informatizado, cada uno de estos elementos debe ser codificado, es decir convertido a una combinacin de nmeros, de nmeros y letras, de letras, de modo que a partir de cada cdigo, el sistema reconozca el rubro o la cuenta que se desee utilizar.

Pasos de la informacin en el Proceso Contable

A los fines de describir la registracin contable, vamos a recurrir a la secuencia de un proceso contable, sobre los cuales detallaremos los conceptos ms importantes de cada uno de ellos y sern debidamente ampliados ms adelante. Secuencias y Procesos del Proceso Contable: Inicialmente citaremos los distintos pasos del proceso contable: 1.- Recepcin de los documentos comerciales. 2.- Anlisis y Clasificacin de los Documentos Comerciales. 3.- Registracin inicial en el Libro Diario y/o en los respectivos Subdiarios. 4.- Mayorizacin. 5.- Confeccin del Balance de comprobacin de sumas y saldos. 6.- Confeccin de asientos de ajustes. 7.- Confeccin del Balance de saldos ajustados. 8.- Exposicin del Balance General. Desarrollo sinttico de cada uno de los pasos del proceso contable: 1.- Recepcin de los documentos comerciales: En este primer paso del proceso contable, se procede a la recepcin de los documentos comerciales, los cuales representan la constancia escrita e indispensable de cada hecho econmico u operacin comercial. Este paso del proceso contable realmente es tan importante que se convierte desde all en la fuente de todas las registraciones contables, las cuales se realizan en todos los casos teniendo presentes estas constancias. A continuacin recordaremos los conceptos de los principales documentos comerciales sobre los cuales se basa el proceso contable y que sin duda constituyen la Fuentes de la Informacin Contable: Al momento de iniciar una Empresa sus actividades comerciales, se originan simultneamente una serie de fenmenos, que contablemente son captados y procesados. Me refiero especficamente a las operaciones comerciales que sintticamente las podemos definir en Comprar, Vender, Cobrar y Pagar, y que
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conforman el ciclo operativo y el dinamismo propio de toda organizacin empresarial. Este ciclo, analizado desde el punto de vista contable, se inicia a travs de la captacin de datos originados de cada una de las actividades que realiza la empresa, y lo recepciona mediante una constancia escrita que sirve de base y fuente de todo hecho econmico y registracin contable: LOS DOCUMENTOS COMERCIALES. No vamos a extendernos en las distintas clasificaciones que se pueden efectuar del anlisis de los mismos, pero s nos detendre-mos en sus funciones y en los conceptos bsicos de cada uno, y su importancia prctica, solamente a ttulo de revisin, pues se supone ya conocidos por el lector Podemos mencionar que los documentos comerciales tienen esencial-mente tres funciones: a.- La de servir en el proceso contable aportando los datos necesarios para las registraciones primarias y bsicas de los hechos y operaciones econmicas de toda empresa. b.- La de servir como elemento de control, permitiendo individualizar a las partes intervinientes, al contenido de cada uno de los documentos y en consecuencia nos aporta medios de comproba-cin de cada operacin comercial. c.- La de servir jurdicamente como elementos o medios de prueba de las operaciones efectuadas y de las registraciones en los Libros de Contabilidad. Entre los principales documentos comerciales podemos citar: - La Factura, La Nota de Pedido, La Orden de Compra, La Nota de Venta, El Remito, La Nota de Dbito, La Nota de Crdito, El Resumen de cuenta, La Orden de Pago, El Recibo, Pagar, La Nota de Crdito Bancaria y El Cheque. Antes de iniciar una breve sntesis de cada uno de ellos, debemos expresar que algunos tienen efectos contables y otros no; lo que significa que los primeros son susceptibles de registracin y los segundos no lo son. Para recordar: Conceptos de los principales Documentos Comerciales: La FACTURA es una constancia escrita de una transaccin, es decir, de una compra o venta de bienes o servicios. Debe reunir los requisitos establecidos por la Resolucin N 1415 art 18 que remite al anexo II apartado A y sus modificaciones emitida por la AFIP (Direccin General Impositiva). Es un comprobante con efectos contables. La NOTA DE PEDIDO es un documento preparado internamente por un departamento de la empresa a los efectos de notificar a otro departa-mento, especficamente al de compras, el requerimiento de determinados elementos. Este documento no tiene efectos contables. La ORDEN DE COMPRA indica al proveedor seleccionado, aquellos bienes o servicios que se desean adquirir, con indicacin de los precios, condiciones y cualquier otro requisito para concretar la compra. No tiene efectos contables.
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La NOTA DE VENTA se emite sobre la base de un pedido verbal o escrito por parte del comprador, obligando a las partes a cumplir con los compromisos asumidos de provisin de bienes o servicios por una parte y a la recepcin y pago de las mismas por la otra parte. No tienen efectos contables. El REMITO es un documento que acompaa a las mercaderas en su viaje hasta la entrega final de las mismas y sirve al vendedor como constancia de que el comprador recibi de conformidad las mercaderas y para facturar y al comprador como constancia de las mercaderas recibidas, para verificar las mismas y la factura que posteriormente se recibir. No tiene efectos contables. La NOTA DE DEBITO representa un aumento en la cuenta corriente del cliente por cualquier causa; por ejemplo intereses. S tiene efectos contables. La NOTA DE CREDITO representa una disminucin en la cuenta corriente del cliente por cualquier causa; por ejemplo un descuen-to. S tiene efectos contables. El RESUMEN DE CUENTAS tiene por finalidad detallar las fechas y los documentos por los cuales el vendedor le ha formulado dbitos o crditos a su cliente, determinando el saldo final. No tiene efectos contables. La ORDEN DE PAGO es un documento de uso interno utilizado para la emisin de un cheque, detallndose adems el importe y el destino del mismo. Tiene efectos contables, ya que se utili-za para contabilizar la emisin del cheque. El RECIBO en una constancia escrita de un pago o de un cobro. S tiene efectos contables. El PAGARE es un compromiso de pago escrito a una fecha cierta y con un valor nominal tambin cierto. S tiene efectos contables. La NOTA DE CREDITO BANCARIA es un documento originado en un banco como constancia de haber recibo una determinada suma de dinero para ser acreditada en la cuenta del titular. S tiene efectos contables. El CHEQUE es una orden de pago librada contra un banco, en el cual el librador tiene fondos depositados o autorizacin para girar en descubierto. S tiene efectos contables (Se contabiliza utilizando la Orden de Pago.) Las caractersticas individuales de cada uno de estos documentos, deben ser analizados en los textos de Contabilidad Bsica a su consideracin, pensando en la imperiosa necesidad de conocerlos, ya que son elementos que sirven o han servido de fuente para las registraciones contables, y por lo tanto tienen una relacin directa en los datos finales. 2.- Anlisis y clasificacin de los documentos comerciales: En este paso ser necesario efectuar un estudio analtico de cada uno de los documentos con efectos contables o no, pues se trata de una etapa netamente de control, mediante la cual determinamos que la fuente de toda registracin contable es vlida y rene las condiciones legales y formales adecuadas. 3.- Registracin inicial en el Libro Diario y Subdiarios: Hemos mencionado que el Libro Diario constituye el Libro Obligatorio de uso inicial en el proceso de registracin contable, lo cual implica que se constituye en el
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registro de primera entrada. En l se contabilizan cada una de las operaciones, por ende cada uno de los documentos comerciales con efectos contables. El registro inicial se efecta utilizando las cuentas, previamente diseadas en un Plan de Cuentas, mediante la aplicacin de la Partida Doble, en forma de asientos contables y respetando un estricto orden cronolgico. Es posible que en algunos casos, el ente decida utilizar un sistema de registracin consistente en la utilizacin de libros de Contabilidad denominados SubDiarios. En estos casos, estos Libros de convierten en Registros de primera entrada y el Libro Diario General en un registro de segunda entrada. Entre los principales Subdiarios que habitualmente son utilizados en la prctica, encontramos al Subdiario de Ventas, Subdiario de Compras, Subdiario de Caja, Subdiario de Bancos. En cada uno de stos Subdiarios, se contabilizan las operaciones comerciales en funcin de su objetivo de informacin sementada por grandes reas operativas de la empresa, lo cual aporta al Sistema de Informacin, datos ms claros y divididos de acuerdo a las principales actividades. Al final de cada mes, se efectan los denominados "Asientos Resmenes o Globales" por cada Subdiario. Es decir, se genera un asiento mensual en el Libro Diario General por cada Subdiario. 4.- Mayorizacin: Hemos mencionado como Libro de Contabilidad no obligatorio pero s indispensable al Libro Diario, lo cual significa que en ningn caso puede dejar de ser utilizado, pues si esto sucediera, no podramos determinar los movimientos ni los saldos de cada cuenta. Este Registro rene en cada una de sus hojas o folios el movimiento de solamente UNA CUENTA. El movimiento implica registrar la fecha, el detalle en forma sinttica, el monto del asiento referido a "esa" cuenta ubicndose en el Debe o en el Haber, segn sea su posicin en el Libro Diario. El los casos en los que utilicen subdiarios, la mayorizacin se efectuar en los submayores y desde el Diario General al Mayor General. 5.- Confeccin de un Balance de Comprobacin de Sumas y Saldos: Este proceso se efecta en planillas de trabajo diseadas especialmente para esta actividad. En este punto se inicia la etapa de preparacin de los datos contables con el objetivo de confeccionar un Balance General. Se trata de una planilla en la cual se resumen los totales de las columnas del mayor de cada cuenta, es decir, la suma del Debe, la suma del Haber y su respectivo saldo. 6.- Confeccin de asientos de ajustes: A los fines de compatibilizar los saldos contables con la realidad, el profesional en este paso del proceso contable recurre a una serie de verificaciones tales como inventarios, conciliaciones, verificaciones visuales, etc. con el objetivo de

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determinar con un amplio grado de certeza que los saldos contables coinciden o no con la realidad de la empresa a una fecha dada. En aquellos casos que no coincidan o en aquellas situaciones en las que es necesario reflejar alguna circunstancia interna del ente, se procede a efectuar asientos de ajuste para adecuar estos saldos contables a la realidad y de sta forma lograr informacin que razonablemente represente la situacin patrimonial, financiera y econmica de la empresa; en consecuencia, los asientos contables de ajustes persiguen los siguientes objetivos: a.- Corregir errores. b.- Contabilizar operaciones que oportunamente se omitieron. c.- Contabilizar operaciones y/o hechos internos en la empresa, tales como amortizaciones, previsiones, etc. d.- Adecuar los saldos contables a las normas de Valuacin Vigentes. 7.- Confeccin del Balance de Saldos Ajustados: A partir de los valores determinados en el Balance de Comprobacin de Sumas y Saldos, se mayorizan los asientos de ajuste y se determinan los Saldos ajustados que se convertirn en Saldos Definitivos. A partir de stos se confeccionar luego el Balance general. 8.- Exposicin del Balance General: La ltima etapa del proceso contable es la preparacin y exposicin formal del Balance General, cuyos principales componentes son: 1.- Cartula de Presentacin con datos legales y formales. 2.- Estado de Situacin Patrimonial. 3.- Estado de Resultados. 4.- Estado de Evolucin del Patrimonio Neto. 5.- Estado de Flujo de Efectivo. 6.- Cuadro de Asignacin de Gastos. 7.- Notas anexas. 8.- Cuadros anexos. 9.- Informe de los Administradores. 10.-Informe del Sndico. 11.-Informe del Auditor.

Sistemas informticos
La existencia de sistemas contables convive actualmente con la mayora de las empresas, pues los adelantos tecnolgicos sin dudas mejoraron notablemente las posibilidades de cumplir en forma ms eficiente y eficaz con el proceso contable y de esta forma nos permite contar con informacin muy actualizada y confiable. Las principales ventajas de un sistema informtico son: Registracin contable de muy fcil acceso. Posibilidad de registracin en tiempo real. Posibilidades de obtener informacin muy detallada. Operatividad casi automtica en la mayora de los sistemas existentes.
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- Coordinacin con otros sistemas, por ejemplo de anlisis de estados contables o de gestin. La utilizacin de computadoras en nuestro pas y en el mundo es cada vez ms creciente y as como ha originado una serie de ventajas muy significativas en el mbito laboral y en las tareas relacionadas con el proceso contable, la administracin y las funciones complementarias como el control. Es tambin conveniente explicar que tambin ha originado una serie de problemas que especialmente la auditoria considera graves en muchos casos y deben ser objeto de una revisin exhaustiva, tal es el caso de: - Concentracin de informacin. - Falta de registros visibles. - Posibilidad de alterar programas e informacin. - Facilidad de hacer desaparecer informacin muy rpidamente. - Complejidad de la operatoria. - Concentracin de funciones. Observamos en esta apretada sntesis los grandes beneficios de su uso y algunas de sus muchos inconvenientes. La realidad es que existen en nuestras vidas y casi conviven con nosotros. Hoy en da pocas tareas se llevan a cabo sin la computadora. Es una herramienta que ya es considerada como indispensable y seguramente que en nuestra vida profesional van a coexistir con nuestras tareas habituales. Podemos mencionar a ttulo de ejemplo que en muchos casos sin la utilizacin de los sistemas informticos ya no es posible realizar algunas tareas tales como las liquidaciones impositivas y previsionales. Citemos por ltimo la enorme herramienta que proporciona el uso de Internet. La cual es utilizada no solamente por curiosos navegantes sino tambin por profesionales y estudiantes que desean explorar e investigar sobre distintas cuestiones del mundo. La Contabilidad por ltimo no es ajena a estos adelantos informticos y prcticamente no puede concebirse un proceso contable sin un adecuado sistema contable, en consecuencia los lectores deben tomar plena conciencia de esta situacin, en especial los alumnos que tienen la posibilidad de estudiar en un sistema a distancia como el que estn llevando adelante. La capacitacin en estos temas son consignas a cumplir necesariamente por el alumno y por cada uno de los profesionales. No nos vamos a extender en este punto, pues el lector seguramente est muy familiarizado con cualquiera de los sistemas existentes en el mercado y si no lo est debera interiorizarse y realizar cursos que le permitan un manejo idneo de la computadora.

3.- Introduccin a las nuevas Normas Profesionales

Realizaremos una introduccin primaria de las RT a estudiar durante este curso:

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La R.T. 6 de Estados contables en moneda homognea. Ya mencionamos e incluso desarrollamos su temtica fundamentada en lograr un estado contable en moneda homognea. La R.T. 8 de normas generales de exposicin de los estados contables. Incluye aspectos tcnicos conceptuales sobre diversos temas contables. La R.T. 9 de normas particulares de exposicin de Estados contables. Referida a la exposicin e incluyendo modelos de estados contables. La R.T. 11 de Estados Contables referidas a Entidades sin Fines de Lucro. Expone el modelo de exposicin aplicable a entes sin fines de lucro. La R.T. 14 Normas relacionadas a Negocios Conjuntos. Expone las normas a aplicar en los casos de la unin transitoria de empresas para fines especficos. La R.T. 16 Marco Conceptual de las normas contables profesionales. Exponemos su estructura por tratarse de una RT Marco: 1.- Introduccin. Incluye definiciones sobre las siguientes cuestiones: Objetivo de los estados contables. Requisitos de la informacin contenida en los estados contables. Elementos de los estados contables. Reconocimiento y medicin de los elementos de los estados contables. Modelo contable. Desviaciones aceptables y significacin. Anexo.

2.- Objetivos de los estados contables. Proveer informacin sobre el patrimonio del ente emisor a una fecha y su evolucin econmica y financiera en el perodo que abarcan, para facilitar la toma de decisiones. 3.- Requisitos de la informacin contenida en los estados contables. Resumen. 3.1.- Atributos. 3.1.1.- Pertinencia (atingencia). 3.1.2.- Confiabilidad (credibilidad). 3.1.2.1.- Aproximacin a la realidad. 3.1.2.1.1.- Esencialidad (sustancia sobre forma). 3.1.2.1.2.- Neutralidad (objetividad o ausencia de sesgos). 3.1.2.1.3.- Integridad. 3.1.2.2.- Verificabilidad.

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3.1.3.- Sistematicidad. 3.1.4.- Comparabilidad. 3.1.5.- Claridad (comprensibilidad). 3.2.- Restricciones que condicionan el logro de los requisitos. 3.2.1.- Oportunidad. 3.2.2.- Equilibrio entre costos y beneficios. 4.- Elementos de los estados contables. 4.1.- Situacin patrimonial. 4.1.1.- Activos. 4.1.2.- Pasivos. 4.1.3.- El patrimonio neto y las participaciones de accionistas no controlantes en los patrimonios de las empresas controladas. 4.2.- Evolucin patrimonial. 4.2.1.- Transacciones con los propietarios o sus equivalentes. 4.2.2.- Ingresos, gastos, ganancias y prdidas. 4.2.3.- Impuestos sobre las ganancias. 4.2.4.- Participaciones de accionistas no controlantes en los resultados de las empresas controladas. 4.2.5.- Variaciones patrimoniales puramente cualitativas. 4.3.- Evolucin financiera. 4.3.1.- Recursos financieros. 4.3.2.- Orgenes y aplicaciones. 5.- Reconocimiento y medicin de los elementos de los estados contables. El reconocimiento contable de un elemento (del cap. 4) debe efectuarse cuando se cumplan todas las condiciones indicadas (requisito de confiabilidad 3.1.2.). 6.- Modelo contable. Determinado por los criterios que se resuelva emplear en lo que se refiere a: 6.1.- Unidad de medida. 6.2.- Criterios de medicin. 6.3.- Capital a mantener. Estos criterios definen los aspectos esenciales del modelo contable, que se desarrollan en la RT N 17. 7.- Desviaciones aceptables y significacin. Las que pueden motivar algn cambio en la decisin que tomara alguno de los usuarios.

Anexo
Marco conceptual del IASC (International Accounting Standards Committee):

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Diferencias con el marco conceptual de las normas contables profesionales: Difieren en: 2.- Objetivos de los estados contables. La enunciacin de necesidades de los usuarios que se presenta en el marco del IASC es menos amplia porque se considera a los estados contables emitidos por organizaciones sin fines de lucro. 3.- Requisitos de la informacin contenidos en los estados contables. En el IASC no se incluyen verificabilidad y sistematicidad y s se tienen en cuenta prudencia y significacin que corresponden a aproximacin a la realidad. 4.- Elementos de los estados contables. a.- No figuran en el IASC: 1.- Las participaciones de accionistas no controlantes en los patrimonios de las empresas controladas. 2.- Las ganancias. 3.- Las prdidas. 4.- Las participaciones de accionistas no controlantes en los resultados de entidades controladas. 5.- Los impuestos sobre las ganancias. 6.- El concepto de recursos financieros a emplear para demostrar la evolucin de la situacin financiera. b.- Figuran en el marco del IASC pero no en el adoptado: 1.- Ajuste de mantenimiento del capital. Segn la RT N 16, el capital a mantener (para definir cuando existe ganancia), es el financiero. El marco del IASC no toma ninguna posicin sobre el tema. Segn el IASC, las ganancias y las prdidas se incluyen dentro de los ingresos y los gastos. Segn el IASC, las participaciones de accionistas no controlantes en los resultados de las empresas controladas y los impuestos sobre las ganancias son los nicos componentes del resultado y se caracterizan como elementos de los estados contables. El marco del IASC incluye entre los elementos de los estados contables, ajuste de mantenimiento de capital basado en que "el revalo de activos y pasivos da lugar a incrementos o disminuciones del patrimonio... y ...bajo ciertos conceptos de mantenimiento de capital no se los incluye en el estado de resultados". Modelo contable El marco del IASC no prescribe ningn modelo en particular. En cambio la RT N 16 contiene definiciones sobre los aspectos esenciales del modelo contable (unidad de medida, criterios de medicin y capital a mantener).

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La R.T. 17 Desarrollo de cuestiones de aplicacin general Esta RT adems de incluir los aspectos relacionados con las normas de valuacin que sern estudiadas en cada una de las partidas durante el desarrollo del presente trabajo, incluye un tratamiento especial dispensado para los EPEC (Entes pequeos) y un anlisis con relacin a las Normas internacionales. La R.T. 18 Desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular Objetivo de esta norma contable: es la de armonizar con las normas internacionales de contabilidad propuestas por el International Accounting standard Committe (IASC). Conversin de Estados Contables para su consolidacin o para la aplicacin del mtodo de valor patrimonial o del de consolidacin proporcional. 1.- Conversin en moneda argentina. Tiene en cuenta si las mediciones de los Estados a convertir estn: a.- Moneda Extranjera de cierre se usa tipo de cambio a la fecha de los Est. Contables. b.- Moneda anteriores al cierre se usa tipos de cambio histricos. c.- Cuando hagan desvalorizaciones se reemplaza los importes: - Convertir en moneda Argentina cada uno de los importes comprados. - Comparar los importes obtenidos. - Aplicar las normas de desvalorizacin. d.- Computadas ganancias o prdidas sobre distintos momentos se reemplaza por: - Convertir en Moneda Argentina cada uno de los importes segn los momentos. - Comparacin. 1.1.- Conversin de Estados Contables de entidades no integradas. - Se puede usar el mtodo de la conversin de las entidades integradas - U optar: a.- Evaluara si hay inflacin para expresar en moneda homognea. b.- Activos y pasivos se convierten a moneda Argentina de cierre de los Estados Contables. c.- Los Estados de Resultados se convierten al tipo de cambio de cada transaccin. d.- Las diferencias de cambio se imputan a un rubro especfico del Patrimonio Neto. 1.2.- Cambios en la clasificacin de una entidad. 1.3.- Normas de transicin. Entidades no integradas: - Al convertir los Activos y Pasivos al tipo de cambio de esta fecha constituye el saldo inicial del rubro P.N.

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Entidades integradas: - El empleo de tipos de cambio histricos de las partidas no monetarias al comienzo del 1er. Ejercicio se considerarn costos histricos de dichas partidas. 2.- Instrumentos Derivados. 2.1.- Definiciones - Instrumentos derivados: instrumentos financieros, cuyo valor cambia con los cambios en las variables Ej.: contrato a trmino. 3.- Llave de negocio. Medicin inicial 3.3.1.- Llave positiva Su medicin es al costo original menos su depreciacin acumulada y menos las desvalorizaciones correspondientes. 3.3.2.- Llave negativa Su medicin es a su medicin original menos su depreciacin acumulada. Ambas llaves + y - deben revisarse si hubiesen cambios. 3.4.- Depreciaciones 3.4.1.- Llave positiva Representa la estimacin de su vida til, y esta se determina, considerando factores tanto endgenos como exgenos del negocio. La depreciacin ser por la lnea recta salvo que la experiencia demuestre otro mtodo ms adecuado. 3.4.2.- Llave negativa La posicin de llave relacionado con expectativas de prdidas o de gastos futuros, que no se reconocieron al momento de adquisicin se reconocen en resultados cuando tales quebrantos se imputen a lo largo de la vida til remanente de los activos de la sociedad. 3.5.- Informacin a presentar La informacin debe permitir conocer el valor de la Llave, su mtodo de depreciacin, vida til asignada y el rubro en que se incluya, composicin y origen. 4.- Arrendamientos. Arrendamiento: acuerdo por el que una persona cede a otra el uso de un activo por tiempo determinado a cambio de una suma de dinero. Arrendamiento financiero: transfiere todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo. El arrendador se obliga a pagar.
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Arrendamiento operativo: cualquier arrendamiento no financiero. 5.- Reestructuraciones. Se reconoce un pasivo con contrapartida en el resultado del ejercicio cuando: a.- se ha decidido un cambio del alcance de la actividad del ente: 1.- Con la reestructuracin organizativa del ente. 2.- Discontinuacin de las actividades productivas o comerciales. 3.- Eliminacin de lneas de productos. 4.- Cancelacin unilateral de contratos importantes. b.- se ha elaborado un programa detallado de reestructuracin que identifica: 1.- Las actividades afectadas. 2.- Las principales localidades afectadas. 3.- El nmero aproximado de empleados que recibirn compensacin. 4.- Los desembolsos a efectuar. 5.- El momento de implementacin del plan. c.- se ha creado en terceros la expectativa vlida de que el ente llevar a cabo la reestructuracin, mediante: 1.- el comienzo de su implementacin. 2.- el anuncio de sus aspectos principales a las personas afectadas. d.- el programa de reestructuracin se implementar tan pronto como sea posible. En el pasivo reconocido como consecuencia de una reestructuracin: a.- Deben incluirse los costos directos que ella demande. b.- No se consideran: 1.- los costos asociados con las actividades que se mantendrn, 2.- la ganancia esperada por la desafectacin de activos. 6.- Combinaciones de negocios. 6.1.- Definiciones Combinacin de negocios: es una transaccin entre entes independientes que da lugar a la aparicin de un nuevo ente econmico debido a la combinacin con otro o cuando se obtiene el control sobre los activos netos. 7.- Escisiones. 7.1.- Definiciones y tipos: Escisin-fusin: cuando el ente escindente: a.- Disolvindose, destina la totalidad de sus activos y pasivos a otro ente. b.- Sin disolverse, destina parte de sus activos y pasivos a: 1.- la creacin de un ente nuevo. 2.- su incorporacin a un ente existente. Escisin parcial propiamente dicha: cuando el ente escindente sin disolverse, destina parte de sus activos y pasivos a uno o ms entes nuevos.

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Escisin total propiamente dicha: cuando el ente escindente disolvindose sin liquidarse, destina la totalidad de sus activos y pasivos a la creacin de dos o ms entes. 8.- Informacin por segmentos. 8.1.- Criterio general Las sociedades que estn en el rgimen de oferta pblica de sus acciones o ttulos de deuda o que han solicitado autorizacin para hacerlo, deben presentar informacin por segmentos. 8.2.- Definiciones 8.2.1.- Identificacin de segmentos de negocios Es el componente distinguible que provee productos o servicios relacionados que estn sujetos a riesgos y rentabilidades distintos a los otros segmentos de negocios. Se consideran relacionados: a.- Por su naturaleza. b.- La de los procesos productivos. c.- El tipo o clase de clientes. d.- El mtodo seguido para la distribucin de productos o servicios. e.- Las normas diferenciadas. 8.2.2.- Identificacin de segmentos geogrficos Se pueden identificar: a.- Las similitudes entre las condiciones econmicas y polticas. b.- Las relaciones existentes entre operaciones en diversas reas geogrficas. c.- El grado de proximidad de las operaciones. d.- Los riesgos asociados con las operaciones. e.- Las regulaciones establecidas en materia de control de cambios. f.- Los riesgos subyacentes en la realizacin de transacciones en determinadas monedas. 8.2.3.- Segmentos sobre los que debe brindarse informacin Debe brindarse informacin sobre los segmentos cuyos ingresos provengan mayoritariamente de las transacciones con clientes, cuando: a.- Los ingresos por ventas con terceros y por transacciones con otros segmentos no sean inferiores al 10%. b.- La ganancia o prdida del segmento no sea inferior al 10% del mayor valor absoluto entre el resultado combinado de todos los segmentos con ganancia y el resultado combinado de todos los segmentos con prdidas. c.- Sus activos no sean inferiores al 10%. 8.2.4.- Clasificacin de los segmentos en primarios y secundarios

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Cuando los riesgos y la rentabilidad del ente estn afectados principalmente por las diferencias entre los bienes y servicios que produce, son segmentos primarios los de negocios y son segmentos secundarios los geogrficos. Inversamente, cuando los riesgos y la rentabilidad del ente estn afectados principalmente por el hecho de su actuacin en diferentes reas geogrficas, son segmentos primarios los geogrficos y secundarios los de negocios. Cuando los riesgos y la rentabilidad del ente estn principalmente afectados tanto por las diferencias entre los bienes y servicios que produce como por las diferencias en las reas geogrficas en las cuales opera, se deben informar los segmentos de negocios como primarios y los geogrficos como secundarios. 8.2.5.- Asignaciones de activos, pasivos, ingresos y gastos Se asignarn a los segmentos de negocios y segmentos geogrficos a los que sean directamente atribuibles. 8.3.- Informacin a presentar Para el segmento primario: a.- El total de ventas netas de bienes y servicios. b.- Su resultado. c.- La medicin contable de los activos asignados a l. d.- La medicin contable de los pasivos asignados a l. e.- Los totales correspondientes a las adiciones de bienes de uso y activos intangibles f.- Los totales correspondientes a la depreciacin del perodo de los bienes de uso y activos intangibles. g.- Los gastos no generadores de salidas de fondos que sean importantes. h.- Las inversiones en otras sociedades contabilizadas por el mtodo del VPP. Cuando los segmentos primarios sean de negocios se informar: a.- Segmento geogrfico cuando la venta represente el 10% del total general. b.- Para cada segmento geogrfico cuyos activos representan no menos del 10% del total de activos: 1.- La medicin contable de activos. 2.- El costo de las adiciones. Cuando los segmentos primarios sean geogrficos y para los clientes a.- Ingresos por ventas a terceros. b.- Medicin contable del total de los activos. c.- Costo de las adiciones del perodo de bienes de uso e intangibles. Cuando los segmentos primarios sean geogrficos y la ubicacin de los activos sea distinta a la ubicacin de los clientes se debe informar: a.- La medicin contable de los activos. b.- El costo de las adiciones del perodo de bienes de uso y activos intangibles. Si un segmento obtiene la mayora de sus ingresos de ventas a otros segmentos, pero sus ingresos por ventas a terceros representan no menos del 10% del total general se informa:
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a.- Este hecho. b.- Los ingresos del segmento por ventas a terceros por transacciones con otros segmentos. En caso de existir transacciones entre segmentos se informa: a.- Las bases empleadas para fijar los precios internos. b.- Los cambios que hubiere habido a dichas bases. 9.- Resultados por accin ordinaria. 9.1.- Criterio general Las sociedades que estn en el rgimen de oferta pblica de sus acciones o ttulos de deuda debern presentar la informacin sobre resultados por accin ordinaria indicada a continuacin. 9.2.- Informacin en el estado de resultados Para cada colase de acciones ordinarias o grupo de clases de acciones ordinarias que otorguen derechos a similares dividendos, el estado mostrar los resultados por accin "bsico" y "diluido", calculado sobre el nmero promedio de acciones. Para la determinacin de los indicadores: a.- Al resultado total: 1.- Se le restarn los dividendos ganados por las acciones preferidas sobre el resultado del perodo. 2.- Se le sumarn los importes que reduzcan los dividendos ganados por las acciones preferidas sobre el resultado del perodo. b.- El resultado por accin "bsico": 1.- El nmero de acciones ordinarias en circulacin. 2.- El nmero de acciones ordinarias que se emitirn para su entrega a los titulares de aportes irrevocables de capital. c.- El resultado por accin "diluido" se calcula: 1.- Se hubiesen convertido en acciones ordinarias todas las acciones preferidas convertibles emitidas y todos los ttulos de deuda convertibles emitidos. 2.- Se hubiesen ejercido todas las opciones de suscripcin de capital emitidas. d.- Se considerar el nmero promedio ponderado de las acciones ordinarias en circulacin durante el perodo, se tiene en cuenta: 1.- Cuando el promedio se calcule para la determinacin de un resultado por accin "bsico" se tiene en cuenta las variaciones del capital ordinario y las fechas en las que ellas se devengaron. 2.- Si el promedio se calcula como parte de la determinacin de un resultado por accin "diluido", se considerarn las implicaciones del supuesto del inciso c).

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9.3.- Informacin complementaria Adicionalmente se presentar conciliaciones: a.- El resultado empleado como numerador y la correspondiente cifra del estado de resultados. b.- El nmero promedio de acciones en circulacin y el nmero promedio de acciones diluidas.

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Unidad II
Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Rubro Caja - Bancos y Crditos.
Estados Contables Bsicos: Conceptos - Estructura

Anlisis particular de los componentes de un Balance General-Contenidos

Habamos mencionado precedentemente que los componentes de un balance general incluyen una serie de estados, notas, cuadros y otras formalidades, que en esta instancia pasamos a describir: 1.- CARTULA DE PRESENTACIN: En la misma se describen todos los datos legales y formales del ente, tales como la Razn Social, Domicilio, actividad, datos referidos a su inscripcin en el Registro Pblico de Comercio, Composicin del Capital, inicio y cierre del ejercicio comercial. 2.- CUATRO ESTADOS CONTABLES DENOMINADOS BSICOS: Sobre Los mismos nos extenderemos a continuacin, ya que constituyen la mdula numrica de la estructura del Balance: - EL ESTADO DE SITUACION PATRIMONIAL. - EL ESTADO DE RESULTADOS. - EL ESTADO DE EVOLUCION DEL PATRIMONIO NETO. - EL ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO El Estado de Situacin Patrimonial, denominado genricamente BALANCE GENERAL, muestra sintticamente la estructura patrimonial y financiera de una empresa a una fecha determinada, exponiendo el ACTIVO, el PASIVO, PARTICIPACION DE ACCIONISTAS NO CONTROLANTES EN EL PATRIMONIO DE EMPRESAS CONTROLADAS y el PATRIMONIO NETO. Expone en forma esttica la composicin del Patrimonio. Este estado contable bsico nos va a servir como base para la determinacin de la capacidad financiera y patrimonial de una empresa mediante indicadores, tales como la liquidez y la solvencia; y a partir de all podremos efectuar una serie de relaciones que nos permitirn avanzar en el estudio de la realidad empresa-rial. La exposicin es realizada mediante la utilizacin de rubros y a partir de ellos, se complementa la informacin mediante notas anexas. El Estado de Resultados, muestra sintticamente las razones o causas que implicaron las principales variaciones del Patrimonio Neto, la exposicin est resumida mediante la utilizacin de cuentas globales o integradoras con complemento en un cuadro anexo obligatorio por ley, como lo es el Cuadro de Asignacin de Gastos. Este estado nos permitir determinar los niveles de capacidad econmica de la empresa, mediante indicadores como la rentabilidad; y a partir de all podremos, como en el caso anterior, vincular partidas entre s para llegar a conclusiones ms fundamentadas sobre la realidad empresarial.

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El Estado de Evolucin del Patrimonio Neto muestra las variaciones del Patrimonio Neto y de los elementos que forman parte de l, como por ejemplo, aportes o retiros de los propietarios, Resultado del ejercicio, ajustes de ejercicios anteriores, distribucin de utilidades, etc.. El Estado de Flujo de Efectivo es el encargado de suministrar la informacin fundamentalmente con relacin a la gestin financiera del ente, ya que en l se indican las distintas partidas que dieron origen al ingreso de fondos a la empresa y aquellas a las cuales se aplicaron. 1.- Cuadros Anexos Complementariamente son utilizados cuadros anexos a los efectos de permitir a los usuarios potenciales de la informacin contable contar con un detalle de las cifras resumidas en el estado de situacin patrimonial y de resultados; por ejemplo, el cuadro de Bienes de Uso, de Determinacin del Costo de la Mercadera Vendida, de Inversiones, de Intangibles, de Asignacin de Gastos, etc. 2.- Notas anexas Las notas anexas a los estados contables le permiten al profesional indicar con toda la extensin que considere necesario, los comentarios y detalles que crea oportuno y conveniente informar. Su finalidad es lograr el mximo de claridad en la exposicin de la informacin. 3.- Informe de los Administradores Este informe no es obligatorio para la mayora de las empresas, pero tiene su importancia con relacin a la posibilidad de comunicar a terceros integrantes o no del ente respecto de las principales actividades llevadas a cabo durante el ejercicio comercial transcurrido y adems se suele informar sobre las proyecciones de actividades a llevar a cabo durante el siguiente ejercicio. Por ende resulta de gran significatividad para los distintos usuarios interesados en conocer la poltica empresarial vigente y proyectada. Son conocidas como Memorias, la obligacin de confeccionarlas surge del art. 66 de la ley 19550. 4.- Informe del Sindico Para expresarlo brevemente, podemos decir que este informe incluye la opinin del sndico, en su carcter de fiscalizador representando a los accionistas, referida a los contenidos del Balance General. En l comunica su pensar y plasma una conclusin para informacin a los accionistas. 5.- Informe del Auditor Para concluir, debemos conocer que el Informe del Auditor o Dictamen es obligatorio en todos los casos, pues su exposicin da fe pblica frente a terceros y confiabilidad con relacin a las cifras contenidos en los Estados Contables.

Otros conceptos tcnicos-contables

Antes de iniciar con los conceptos especficos de este punto del programa, he considerado oportuno recordar algunos conceptos Bsicos relacionados con

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la tenedura de Libros, que en teora, el lector ya lo debe conocer al haber estudiado Introduccin a la Contabilidad: Cuentas-Rubros Para poder registrar las operaciones en los Libros de Contabilidad es necesario contar con un elemento que se denomina "Cuenta". Cuenta es la denominacin bajo la cual se agrupan todos aquellos elementos con caractersticas semejantes que integran el Patrimonio y el Patrimonio Neto y por medio de las cuales se reflejan los aumentos y disminuciones de dichos patrimonios. Estas cuentas se utilizan para mostrar conceptos de una misma naturaleza y que responden a un mismo concepto, por lo que su denominacin, si bien no es rgida, debe ser clara y su simple nombre debe representar con claridad sus componentes, pudiendo ser identificados fcilmente. Las cuentas, como representan elementos de un hecho econmico, y stos pueden tener distintas caractersticas y finalidades, se ordenan y clasifican en grandes agrupamientos de cuentas: Primero por Rubros y luego estos Rubros en agrupamientos ms amplios. Los grandes agrupamientos de cuentas son: 1.- De acuerdo al captulo III de la RT 8 modificada por la RT 19, establece los componentes bsicos que conforman la estructura patrimonial y que estn integradas por las denominadas CUENTAS PATRIMONIALES, las cuales incluyen: - ACTIVO. - PASIVO. - PARTICIPACIONES DE ACCIONISTAS NO CONTROLANTES EN LOS PATRIMONIOS DE LAS EMPRESAS CONTROLADAS. - PATRIMONIO NETO. 2.- El captulo IV de la misma Resolucin, incorpora la estructura de las cuentas que conforman el estado de resultados o de recursos y gastos incluyendo los resultados ordinarios y extraordinarios, y que estn integradas por las denominadas CUENTAS DE RESULTADOS: - GANANCIAS. - PERDIDAS. - RECURSOS. - GASTOS. 3.- La tcnica contable utiliza para el proceso contable otras cuentas con la finalidad de complementar y mejorar la imputacin de las distintas variaciones patrimoniales, entre las cuales podemos citar las cuentas de: - MOVIMIENTO. - REGULARIZADORAS. - ORDEN. La RT 9 modif. por la RT 19 incorpora entre el Pasivo y el Patrimonio Neto la partida denominada "Participacin Minoritaria en sociedades controladas". En consecuencia, un Rubro es un agrupamiento de cuentas de una misma naturaleza y que responden a conceptos semejantes.

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La Resolucin Tcnica N 9 del CECYT modificada por la RT 19 nos muestra un modelo de exposicin de Estados Contables.

Conceptos Bsicos
Estado de Situacin Patrimonial-Activo-Clasificacin En el Patrimonio de una Empresa, podemos observar: ACTIVO Segn la RT 16, un ente tiene un activo cuando, debido a un hecho ya ocurrido, controla los beneficios econmicos que produce un bien (material o inmaterial con valor de cambio o de uso para el ente). Un bien tiene valor de cambio cuando existe la posibilidad de: 1.- Canjearlo por efectivo o por otro activo; 2.- utilizarlo para cancelar una obligacin; o 3.- distribuirlo a los propietarios del ente. Un bien tiene valor de uso cuando el ente puede emplearlo en alguna actividad productora de ingresos. En cualquier caso, se considera que algo tiene valor para un ente cuando representa efectivo o sus equivalentes y tiene aptitud para generar (por s o en combinacin de otros bienes) un flujo positivo de efectivo o equivalentes de efectivo. De no cumplirse este requisito, NO EXISTE UN ACTIVO para el ente en cuestin. La contribucin de un bien a los futuros flujos de efectivo o sus equivalentes debe estar asegurada con certeza o esperada con un alto grado de probabilidad, y puede ser directa o indirecta. Podra, por ejemplo, resultar de: a.- Su conversin directa en efectivo; b.- su empleo en conjunto con otros activos, para producir bienes o servicios para la venta; c.- su canje por otro activo; d.- su utilizacin para la cancelacin de una obligacin; e.- su distribucin a los propietarios. IMPORTANTE: Las transacciones o sucesos que se espera ocurran en el futuro no dan lugar, por si mismas, a activos. El carcter de activo no depende ni de su tangibilidad ni de la forma de su adquisicin (compra, produccin propia, donacin u otra) ni de la posibilidad de venderlo por separado ni de la erogacin previa de un costo ni del hecho que el ente tenga la propiedad. En consecuencia en el Patrimonio de un ente identificamos:

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Bienes y Derechos a favor del Ente: El conjunto de todos los Bienes de carcter econmico y de propiedad del ente ms el conjunto de derechos a su favor, son incluidos desde el punto de vista de la tcnica contable en el ACTIVO. En consecuencia, el Activo es uno de los primeros agrupamientos de cuentas sobre el que nos referiremos en la estructura del patrimonio de un Ente. Todos estos bienes y derechos van a ser representados contablemente con cuentas que los identifiquen en forma clara y lo ms precisa posible. Adems, debemos conocer una clasificacin adicional del ACTIVO, la que se origina en funcin de los plazos de realizacin (tiempo en el cual se estima que una parida se convertir en otra ms lquida o de ms rpida realizacin); esta clasificacin es: ACTIVO CORRIENTE: est formado por una parte del Activo Total cuya realizacin se prev dentro de los doce meses contados a partir de la fecha de cierre del Ejercicio Comercial. De acuerdo a las normas profesionales sobre exposicin de Estados Contables -R.T.9 modificada por la RT19- los rubros que forman parte del Activo Corriente son: Caja y Bancos. Inversiones. Crditos por ventas. Otros crditos. Bienes de Cambio. Otros Activos.

ACTIVO NO CORRIENTE: Est formado por aquellas partidas que no renen las caractersticas mencionadas para el Activo Corriente. En general se tratan de bienes que tienden a permanecer por perodos prolongados en el Patrimonio del Ente. De acuerdo a las normas profesionales sobre exposicin de Estados Contables -R.T. 9 modificada por la RT 19- los rubros que forman parte del Activo no Corriente son: Crditos por ventas. Otros crditos. Bienes de cambio. Bienes de uso. Participaciones permanentes en otras sociedades. Otras inversiones. Activos Intangibles. Otros Activos. Llave de Negocio.

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Otros elementos patrimoniales: conceptos bsicos

PASIVO Siguiendo los conceptos expuestos por la RT 16 un ente tiene un pasivo cuando: 1.- Debido a un hecho ya ocurrido est obligado a entregar activos o a prestar servicios a otra persona (fsica o jurdica) o es altamente probable que ello ocurra; 2.- la cancelacin de una obligacin: a.- es ineludible o (en caso de ser contingente) altamente probable. b.- deber efectuarse en una fecha determinada o determinable o debido a la ocurrencia de cierto hecho o a requerimiento del acreedor. Este concepto abarca tanto a las obligaciones legales como a las asumidas voluntariamente. Se considera que un ente ha asumido voluntariamente una obligacin cuando de su comportamiento puede deducirse que aceptar ciertas responsabilidades frente a terceros, creando en ellos la expectativa de que descargar esa obligacin mediante la entrega de activos o la prestacin de servicios. La caracterizacin de una obligacin como pasivo no depende del momento de su formalizacin. IMPORTANTE: La decisin de adquirir activos o de incurrir en gastos en el futuro no da lugar, por s, al nacimiento de un pasivo. Se produce la cancelacin total o parcial de un pasivo mediante: a.- la entrega de efectivo u otro activo; b.- la prestacin de un servicio; c.- el reemplazo de la obligacin por otro pasivo; d.- la conversin de la deuda en capital. Un pasivo tambin puede quedar cancelado debido a la renuncia o la prdida de los derechos por parte del acreedor. En ciertos casos los propietarios del ente pueden revestir tambin la calidad de acreedores. Ello ocurre cuando le han vendido bienes o servicios al ente, le han hecho un prstamo o tienen derecho a recibir el producido de una distribucin de ganancias que ya ha sido declarada. El conjunto de todos las Deudas, sean stas ciertas o contingentes, son incluidas desde el punto de vista de la tcnica contable en el PASIVO. En consecuencia, el Pasivo es el segundo gran agrupamiento de cuentas sobre el que nos referiremos en la estructura del patrimonio de un Ente. Todos estas Deudas van a ser representadas contablemente con cuentas que las identifiquen en forma clara y lo ms precisa posible. A su vez, cada conjunto de cuentas con caractersticas semejantes ser incluido en Rubros. Adems, debemos conocer una clasificacin adicional del PASIVO, la que se origina en funcin de los plazos de exigibilidad (tiempo en el cual una partida se convertir en exigible).

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Esta clasificacin es: PASIVO CORRIENTE: est formado por una parte del Pasivo Total cuya exigibilidad se producir dentro de los doce meses contados a partir de la fecha de cierre del Ejercicio Comercial. Tambin se incluyen las deudas vencidas y no canceladas al cierre del presente ejercicio. De acuerdo a las normas profesionales sobre exposicin de Estados Contables -R.T. 9 modificada por la RT 19- los rubros que forman parte del Pasivo Corriente son: Deudas comerciales. Prstamos. Remuneraciones y Cargas Sociales. Cargas Fiscales. Anticipos de Clientes. Dividendos a pagar. Otras deudas. Previsiones. Provisiones.

PASIVO NO CORRIENTE: Est formado por aquellas partidas que no renen las caractersticas mencionadas para el Pasivo Corriente. Se tratan de deudas con plazos de vencimiento que superan los doce meses contados a partir del cierre del Balance General. De acuerdo a las normas profesionales sobre exposicin de Estados Contables -R.T. 9 modificada por la RT 19- los rubros que forman parte del Pasivo no Corriente son: Deudas comerciales. Prstamos. Remuneraciones y Cargas Sociales. Cargas Fiscales. Anticipos de Clientes. Dividendos a pagar. Otras deudas. Previsiones. Provisiones.

Podemos ver que son los mismos que para el Pasivo Corriente. Lo nico que los identifica como diferentes son los plazos de vencimientos. Los conceptos generales de exposicin deben ser consultados en la R.T. 9 modificada por la RT 19. Participacin de Terceros sobre el Patrimonio de Sociedades controladas. De acuerdo a lo indicado en el captulo III -Estado de Situacin Patrimonial se indica en el Item C- Participacin de terceros sobre el patrimonio de sociedades controladas que en el estado de situacin consolidado, la porcin del patrimonio neto de las sociedades controladas que sea de propiedad de terceros ajenos al grupo econmico debe ser expuesta como un captulo adicional entre el pasivo y el patrimonio neto, denominado "participacin de terceros en sociedades controladas".

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Evolucin Patrimonial: A lo largo de un perodo, la cuanta del patrimonio neto de un ente vara como consecuencia de: a.- Transacciones con los propietarios. b.- El resultado de un perodo, que es la variacin patrimonial no atribuible a las transacciones con los propietarios y que resulta de la interaccin de: 1.- Flujos de ingresos, gastos, ganancias y prdidas. 2.- Los impuestos que gravan las ganancias finales. 3.- En los grupos econmicos, la participacin de los accionistas no controlantes (si los hubiere) sobre los resultados de las entidades controladas. El resultado del perodo se denomina ganancia o supervit cuando aumenta el patrimonio y prdida o dficit en el caso contrario. Algunas operaciones no alteran la cuanta del patrimonio neto (variaciones patrimoniales cualitativas). PATRIMONIO NETO Como lo pudimos visualizar el la grfica de la ecuacin patrimonial, este gran agrupamiento de cuentas corresponde al tercer grupo analizado en la estructura del patrimonio de un Ente y est conformado por todas aquellas partidas que representen la Inversin Propia de los Propietarios puesta a disposicin de la generacin de Utilidades. Esta Inversin propia puede estar compuesta por aportes reales de los socios o propietarios y por la acumulacin de resultados positivos que van incrementando el potencial de la empresa. Este tercer gran agrupamiento de cuentas se denomina PATRIMONIO NETO. Los principales Rubros del Patrimonio Neto de acuerdo a la R.T. 9 modificada por la RT 19 son: a.- Aportes de los Propietarios Incluye las siguientes Cuentas: Capital - Ajustes de Capital - Aportes irrevocables - prima de emisin b.- Ganancias Acumulados Incluye: 1.- Ganancias reservadas: Reserva Legal - Otras Reservas. 2.- Resultados no asignados - Resultados diferidos. El rubro Resultados no Asignados que hemos incluido en el Patrimonio Neto se va formando por la acumulacin de movimientos Positivos y Negativos que representan Ganancias y Prdidas. Se originan de los hechos y operaciones comerciales que se van realizando por la propia dinmica de los negocios llevados a cabo por la empresa. Por lo tanto, desde aqu nacen las denominadas Cuentas de Resultado. IMPORTANTE: Las normas generales de exposicin contable son las que surgen de la RT 9 modificada por la R.T. 19. Se observan conceptos diferentes a los vigentes anteriormente tales como:

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- El conocido Estado de Origen y Aplicacin de fondos cambia su denominacin por el de Estado de Flujo de Efectivo y su presentacin como cuarto Estado Contable Bsico pasa a ser obligatorio. - Los estados consolidados son considerados como informacin complementaria que debe presentarse adicionalmente a los estados bsicos, cuando corresponda la aplicacin de la R.T. 21. - La exposicin de los importes de los estados contables bsicos se presentarn a dos columnas: en la primera los datos del perodo actual y en la segunda la del perodo anterior, con las consideraciones expuestas en el Item E de la R.T. 8. - Cuando existan modificaciones de informacin de ejercicios anteriores (seccin 4.10 de a R.T. 17) se expondrn en el E.E.P.N. modificando los saldos de inicio y si correspondiere en el Estado de flujo de efectivo. La informacin comparativa correspondiente al ejercicio anterior deber adecuarse en funcin de la incidencia del ajuste. - Se incorpora en la estructura de financiacin como rubro la participacin de terceros minoritarios en Sociedades controladas (anteriormente formaba parte del pasivo no corriente). - En los casos que existan partidas relacionadas debern exponerse por su importe neto, cuando su compensacin futura sea legalmente posible. - En cuanto a la exposicin del estado de resultados se debe respetar la clasificacin indicada en el captulo 4 apartado A. de la R.T. 8. - La exposicin del estado de Flujo de efectivo se deber realizar de acuerdo a lo previsto en el captulo VI de la R.T. 8. - La informacin complementaria deber exponerse en funcin del captulo VII de la R.T. 8 en especial de los tems B.5, B.6, B.7, B.8, B.12, B.14, B.15, B.16, B.17, B.18 y B.19. Estos conceptos estn orientados a lograr una mejor exposicin y por lo tanto lograr una mayor calidad en la informacin para una ms adecuada toma de decisiones.

Activos Corrientes y No Corrientes

Una vez conocidos los conceptos del Activo, recordemos el pertinente al Activo Corriente, para lo cual vamos a seguir los conceptos vertidos por la R.T. 8 en el tem B.1.: "Los Activos se Clasifican en corrientes si se espera que se convertirn en dinero o equivalente en el plazo de un ao, computado desde la fecha de cierre del perodo al que se refieren los estados contables, o si ya lo son a esa fecha." El lector se preguntar el significado de este concepto: Tcnicamente esta cuestin responde tcnicamente al nombre de REALIZACION, la cual implica que un integrante del activo va a pertenecer a la estructura del activo corriente solamente si se estima que en los doce meses a partir de la fecha de cierre del ejercicio comercial, esa partida se va a Realizar. "Realizar" marca la potencialidad que tienen esos bienes o derechos representados por una partida, de convertirse en un bien ms lquido. Recordemos que el ordenamiento que debemos implementar respeta un orden decreciente de liquidez, en consecuencia, para que una partida se realice requiere pasar a una categora anterior en el nivel de liquidez.

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En consecuencia podemos definir que pueden existir varias etapas mediante las cuales un bien o un derecho se "realice". Por ejemplo: Si la cuenta mercaderas disminuye es porque se ha realizado, pero en qu se "convirti " este bien?; supongamos que en un crdito, pues la venta de las mercaderas se efectu en cuenta corriente. Posteriormente, este crdito se "convertir" en efectivo cuando se cobre. Por lo tanto podemos identificar en este breve ejemplo dos etapas de realizacin de un bien; asimismo, en su ubicacin dentro de la estructura del Activo corriente, han ido ascendiendo, lo cual implica que se han posesionando en rubros ms lquidos. El ACTIVO CORRIENTE, de acuerdo al modelo de exposicin de la R.T. 9 modificada por la R.T. 19, est conformado por los siguientes Rubros: CAJA Y BANCOS. INVERSIONES. CREDITOS POR VENTAS. OTROS CREDITOS. BIENES DE CAMBIO. OTROS ACTIVOS.

Por razones pedaggicas se han seleccionado para esta unidad el Rubro Caja y Bancos y el rubro Crditos, tanto el referido a las cuentas a cobrar por venta de bienes de cambio como a los otros crditos.

Caja y Bancos
Son considerados aquellos de libre disponibilidad al cierre del ejercicio comercial. Podemos ampliar este concepto de la RT 8, y expresar que la RT 9 en su apartado A.1 del captulo III dice que: Incluye el dinero en efectivo en caja y bancos del pas y del exterior y otros valores de poder cancelatorio y liquidez similar. En otras palabras, podemos decir que formarn parte de este rubro aquellas partidas que se caracterizan por poseer liquidez inmediata y certeza en su efectividad. Las principales cuentas que encontramos son: Caja en moneda Nacional. Caja en Moneda extranjera. Banco X Cuenta Corriente en moneda Nacional. Banco X Cuenta Corriente en moneda extranjera.

Iniciamos entones el estudio analtico de cada una de estas cuentas:

Caja en Moneda Nacional

Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo Corriente y el rubro del cual forma parte es Caja y Bancos.

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Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento del dinero en efectivo de curso legal en el pas. Se debita como consecuencia de aumentos de efectivo por cualquier causa; se acredita por disminuciones de efectivo por cualquier causa. Su saldo siempre es deudor o nulo y representa un valor esttico equivalente a la cantidad de dinero en efectivo en moneda nacional a una fecha dada. Se aclara que su saldo en ningn caso podr ser acreedor. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Arqueo de Caja", que consiste en un recuento fsico del dinero existente en un momento dado. En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por el arqueo de caja no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los faltantes o sobrantes de caja como asimismo depurar su saldo en aquellas situaciones en las que existan otros elementos no relacionados con caja que deban ser transferidos a otra/s cuenta/s. Ejercicio Prctico de Aplicacin: Cierre de Ejercicio: 31/12/2008 Saldo Contable de la Cuenta Caja en moneda nacional: $ 10000 Se efecta un arqueo de caja al cierre determinndose la existencia de: Efectivo en Moneda Nacional $ 5000 Efectivo en Moneda Extranjera $ 4000 Vales por anticipos al personal $ 500 Factura de Gastos varios $ 450 La suma Total de lo arqueado es de $ 9950. Significa que se determina un faltante de caja de $ 50 (10000-9950). El asiento de ajuste que corresponde a este caso es el siguiente: Caja en Moneda extranjera 4000 Anticipos al personal 500 Gastos Varios 450 Faltante de caja 50 a Caja en Moneda Nacional 5000 Si mayorizamos: CAJA EN MONEDA NACIONAL Fecha Detalle Debe 10.000.00 5.000.00 Haber Saldo Deudor 10.000.00 5.000.00 Saldo Acreedor

31-12-08 Saldo 31-12-08 Ajuste

Este Nuevo saldo deudor coincide con el recuento de la moneda nacional segn el arqueo realizado.

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Desde el punto de vista de la R.T. 6 esta partida es considerada como MONETARIA, lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM negativo. Desde el punto de vista de la RT 17, esta partida se vala de acuerdo a lo expresado en el tem 4.1 a) y 5.1 "Se determinan por su valor Nominal". Se aclara que el resto del contenido de esta norma es aplicable a otras cuentas, sobre las nos iremos refiriendo progresivamente. En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin: Valor Histrico = Valor Nominal = Valor homogneo s/ R.T. 6 (pues no se reexpresa) = Valor Corriente s/ R.T. 17.

Caja en Moneda Extranjera

Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo Corriente y el rubro del cual forma parte es Caja y Bancos. Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento del dinero en efectivo en moneda distinta a la de curso legal del pas. Se debita como consecuencia de aumentos de efectivo en moneda extranjera por cualquier causa; se acredita por disminuciones de efectivo en moneda extranjera por cualquier causa. Su saldo siempre es deudor o nulo y representa un valor esttico equivalente a la cantidad de dinero en efectivo en moneda extranjera a una fecha dada. Se aclara que su saldo en ningn caso podr ser acreedor. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Arqueo de Caja", que consiste en un recuento fsico del dinero existente en un momento dado. En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por el arqueo de caja no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los faltantes o sobrantes de caja como asimismo depurar su saldo en aquellas situaciones en las que existan otros elementos no relacionados con caja que deban ser transferidos a otra/s cuenta/s. Ejercicio Prctico de aplicacin: Cierre de Ejercicio: 31/12/2008 Saldo Contable de la Cuenta Caja en Moneda extranjera: $ 10000 Se efecta un arqueo de caja al cierre determinndose la existencia de: Efectivo en Moneda Nacional $ 5000 Efectivo en Moneda Extranjera $ 4000 Vales por anticipos al personal $ 500 Factura de Gastos varios $ 450 La suma Total de lo arqueado es de $ 9950. Significa que se determina un faltante de caja de $ 50 (10000-9950)

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El asiento de ajuste que corresponde a este caso es el siguiente: Caja en Moneda nacional 5000 Anticipos al personal 500 Gastos Varios 450 Faltante de caja 50 a Caja en Moneda Extranjera 6000 Si mayorizamos: CAJA EN MONEDA EXTRANJERA Fecha Detalle Debe 10.000.00 6.000.00 Haber Saldo Deudor 10.000.00 4.000.00

31-12-01 Saldo 31-12-01 Ajuste

Este Nuevo saldo deudor coincide con el recuento de la moneda extranjera segn el arqueo realizado. Desde el punto de vista de la R.T. 6 esta partida es considerada como: - MONETARIA: en aquellos casos en los que tienen "Cambio Asegurado", lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM negativo. ESTA ERA LA SITUACION EN NUESTRO PAIS Durante la vigencia de la Ley de Convertibilidad. - NO MONETARIA: en aquellos casos en los que "NO tienen Cambio Asegurado", lo cual implica que no est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor Nominal y ser DISTINTO al Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera un RECPAM negativo, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor homogneo y el RECPAM considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente. Al final del desarrollo terico de esta cuenta efectuaremos un ejercicio prctico de aplicacin. Desde el punto de vista de la RT 17, esta partida se vala de acuerdo a lo expresado en el item 4.1 a) y 5.1: "la moneda extranjera se convertir a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables". Importante: "Se atender fundamentalmente la realidad econmica de la paridad efectiva para determinar el tipo de cambio aplicable, sin considerar fluctuaciones temporarias". Se aclara que el resto del contenido de esta norma es aplicable a otras cuentas, sobre las nos iremos refiriendo progresivamente.

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En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin: Valor Histrico no es = al Valor Nominal no es = Valor Homogeneo s/ R.T. 6 (se reexpresa) no es = Valor Corriente s/ R.T. 17. El proceso secuencial de la R.T. 6 Si debe aplicarse a esta cuenta (Cuando es considerada como No Monetaria).

Banco X cuenta corriente en moneda nacional

Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo Corriente y el rubro del cual forma parte es Caja y Bancos. Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de la cuenta corriente bancaria en moneda de curso legal en el pas. Se debita como consecuencia de aumentos de su saldo por depsitos o acreditaciones de cualquier ndole; se acredita por disminuciones de su saldo por emisiones de cheques o dbitos por cualquier causa. Su saldo puede ser a) deudor, b) acreedor o c) nulo y representa para a) un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional a una fecha dada a favor de la empresa; b) significa un saldo a favor de la entidad financiera: el caso del denominado Adelantos en Cta. Cte. es una deuda para la empresa, al cierre debe ser transferida a una cuanta del pasivo y c) Inexistencia de saldo. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Conciliacin Bancaria", que consiste en un control mediante la aplicacin de un proceso secuencial, que se detallar un poco ms adelante. En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por la conciliacin no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores. Desde el punto de vista de la R.T. 6 esta partida es considerada como MONETARIA, lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM negativo. En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin: Valor Histrico = Valor Nominal = Valor Constante s/ R.T. 6 (pues no se reexpresa) = Valor Corriente s/ R.T. 17 Los pasos para reexpresar las partidas previstas por la R.T. 6 no debe aplicarse a esta cuenta en virtud de su carcter de Monetaria.

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Banco X cuenta corriente en moneda extranjera

Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo Corriente y el rubro del cual forma parte es Caja y Bancos. Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de la cuenta corriente bancaria en moneda EXTRANJERA. Se debita como consecuencia de aumentos de su saldo por depsitos o acreditaciones de cualquier ndole; se acredita por disminuciones de su saldo por emisiones de cheques o dbitos por cualquier causa. Su saldo puede ser a) deudor, b) acreedor o c) nulo y representa para a) un valor esttico equivalente al saldo en moneda extranjera a una fecha dada a favor de la empresa ; b) significa un saldo a favor de la entidad financiera: el caso del denominado Adelantos en Cta. Cte. es una deuda para la empresa, al cierre debe ser transferida a una cuanta del pasivo y c) Inexistencia de saldo. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Conciliacin Bancaria", que consiste en un control mediante la aplicacin de un proceso secuencial, que se detallar un poco ms adelante. En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por la conciliacin no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores. Desde el punto de vista de la RT6 esta partida es considerada como: - MONETARIA: en aquellos casos en los que la moneda extranjera tiene "Cambio Asegurado", lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un REI negativo. ESTA ERA LA SITUACION EN NUESTRO PAIS Durante la vigencia de la Ley de Convertibilidad. - NO MONETARIA: en aquellos casos en los que "NO tienen Cambio Asegurado", lo cual implica que no est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor Nominal y ser DISTINTO al Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor Constante y el RECPAM considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente. Desde el punto de vista de la R.T. 17, esta partida se vala de acuerdo a lo expresado en el item 4.1.b) y 5.1 "Se convierten al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. En general, para el caso de la cuenta corriente bancaria, debemos agregar los componentes financieros al cierre, pues se trata de intereses devengados que no estn formando parte del saldo (la cuenta corriente no genera intereses).

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5.1.- Efectivo El efectivo disponible en el ente o en bancos se computar a su valor nominal. Se entiende por efectivo disponible en bancos a las cuentas corrientes bancarias. La moneda extranjera se convertir a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin: Valor Histrico no es = al Valor Nominal no es = Valor Constante s/ R.T. 6 (se reexpresa) no es = Valor Corriente s/ R.T. 17 Los pasos para reexpresar las partidas previstos por RT 6 SI debe aplicarse a esta cuenta (Cuando es considerada como No Monetaria).

Conciliacin Bancaria
Este procedimiento de control de la cuenta corriente bancaria se efecta a los fines de verificar la 1 de los movimientos, para detectar posibles errores u omisiones y para determinar movimientos (cheques, depsitos, ND, NC) que an no estn figurando en el extracto bancario como consecuencia generalmente del factor "tiempo", por ejemplo, cheques no debitados, depsitos no acreditados, etc. A mi criterio, es necesario respetar una secuencia a los fines de poder confeccionar con correccin la conciliacin bancaria, y es la siguiente: 1.- Se debe definir el perodo a conciliar (semana, mes, trimestre, ao, etc.). 2.- Se debe contar como mnimo con la siguiente fuente de informacin: a) por parte del banco: un extracto bancario o resumen de cuenta y b) por parte de la empresa: Un Libro bancos o el Subdiario de bancos. 3.- Se deben verificar los saldos iniciales del perodo a conciliar, pudindose presentar dos situaciones: a) Que stos coincidan: en este caso, se puntean y se contina con el paso N 4 y b) Que stos no coincidan: en este caso, se debe recomponer la conciliacin del perodo inmediato anterior, verificar sus movimientos y puntearlos con los movimientos del perodo a conciliar recin cuando se hallan igualados indirectamente los saldos de inicio (final de la conciliacin anterior), estaremos en condiciones de continuar con el paso N 4. 4.- Se debe confeccionar una planilla de trabajo, iniciando con los saldos finales del perodo a conciliar. 5.- Se debe puntear solamente todas las cifras que coincidan (Importante: para que coincidan deben tener el mismo importe y corresponder a un mismo movimiento; adems deben estar ubicadas en columnas contrarias. Por ejemplo: Debe en nuestros libros y Haber en los registros del banco). Las cifras que por cualquier razn no coincidan, no deben puntearse en este paso. 6.- Se deben verificar todos los importes no punteados en nuestros libros, y se tendr que confeccionar el asiento cuando corresponda, o incluir ese valor en la conciliacin (a nivel del banco). Cada vez que se confeccione un asiento, este ajuste se incluir en la conciliacin a nivel de nuestros libros (equivalente a un mayor).
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7.- Se deben verificar todos los importes no punteados en el extracto bancario, se verificarn y se proceder de igual forma que en el caso anterior. 8.- Una vez que todos los importes estn debidamente punteados, se proceder a efectuar una sumatoria algebraica de cada columna, debindose determinar importes iguales pero con signos contrario.

Crditos: Conceptos, Anlisis individual de las partidas

De acuerdo a lo expresado por la R.T. 9 en su captulo III, tem A3, los crditos son derechos que el ente posee contra terceros para percibir sumas de dinero u otros bienes o servicios. La misma norma tambin dispone que los crditos que se originen de la actividad principal del ente, ya sea por la venta de bienes o de la prestacin de un servicio, deban ser expuestos en forma separada de los otros crditos. En cumplimiento de esta norma, la misma R.T. 9 en sus modelos de exposicin, establece dos rubros muy bien diferenciados: los Crditos por Ventas y los Otros Crditos. Iniciaremos nuestro estudio analizando los crditos por venta: Se incluyen en este rubro todos aquellos derechos a favor de la empresa originados por la venta de bienes de cambio o por la prestacin de un servicio. Se considera que estas son las actividades habituales del ente y en consecuencia su objeto social. Entre las principales partidas que conforman este rubro podemos mencionar: Deudores por ventas. Deudores morosos. Deudores en gestin judicial. Documentos a cobrar.

Y debemos agregar dos cuentas que complementan y mejoran el nivel de exposicin: Se trata de las cuentas regularizadoras que tienen como finalidad netear la cuenta principal respetando y exponiendo una realidad muy particular: - Previsin para deudores incobrables. - Documentos a cobrar descontados. Anlisis particular de cada una: DEUDORES POR VENTAS: Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo Corriente y el rubro del cual forma parte es CRDITOS POR VENTAS. Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de la cuenta corriente DE NUESTROS CLIENTES en moneda de curso legal en el pas, o en moneda extranjera, para lo cual se respetarn los conceptos expuestos anteriormente para bancos Cta. Cte. y que iremos recordando en el presente desarrollo. Se debita como consecuencia de aumentos de su saldo por la venta de bienes de cambio o la prestacin de un servicio, en condicin de crdito simple, es decir en
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cuenta corriente, tambin se debita por ND emitidas por el ente como consecuencia de Intereses, fletes, etc.; se acredita por disminuciones de su saldo por cobranzas, o por la emisin de NC por descuentos, bonificaciones, etc. Su saldo habitualmente es deudor, pero tambin puede tener saldo acreedor o nulo. Representa: El saldo deudor: un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional o extranjera a una fecha dada a favor de la empresa. El saldo acreedor un saldo a favor del cliente: el caso del denominado Anticipos de clientes es una deuda para la empresa, al cierre debe ser transferida a una cuenta del pasivo, y El saldo nulo: Inexistencia de saldo. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Conciliacin de cuentas de clientes", que consiste en un control mediante la aplicacin de un proceso secuencial semejante al desarrollado para el caso de las cuentas corrientes bancarias. En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por la conciliacin no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores. Desde el punto de vista de la R.T. 6, cuando deban cancelarnos en moneda de curso legal esta partida es considerada como: - MONETARIA, lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM negativo. Cuando deba ser cancelada en Moneda extranjera o mediante la recepcin de un bien o la prestacin de un servicio, segn la R.T. 6, deben ser consideradas: - MONETARIA: en aquellos casos en los que la moneda extranjera tiene "Cambio Asegurado", lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario. En consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM negativo. ESTA ERA LA SITUACION EN NUESTRO PAIS Durante la vigencia de la Ley de Convertibilidad. - NO MONETARIA: Si se trata de crdito cancelables en moneda extranjera, y stos "NO tienen Cambio Asegurado" , o cuando sean crditos cancelables en bienes o servicios, implica que no estn afectados por el proceso inflacionario, en consecuencia debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor Nominal y ser DISTINTO al Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor Constante y el RECPAM considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente. Si se trata de crditos sujetos a indexacin; se determinarn considerando la actualizacin devengada a la fecha de cierre segn las clusulas espec100

ficas de la operacin, agregando o deduciendo los componentes financieros pertinentes a la fecha de cierre. (R.T. 17). Si se trata de crditos no cancelables en moneda: se aplicarn las normas de valuacin previstas para los bienes o servicios a recibir. (R.T. 17). Si son monetarias y no incluyen crditos cancelables en moneda extranjera: Desde el punto de vista de la R.T. 17, esta partida se vala de acuerdo a lo expresado en la Norma 3.1. del Apartado B (Normas particulares de valuacin y medicin del patrimonio y resultados): "Se determinan por su valor Nominal, agregando o deduciendo los componentes financieros hasta la fecha de cierre". En consecuencia, cuando corresponda ser tratada como una partida monetaria debemos definir la siguiente situacin: Valor Histrico = Valor Nominal = Valor Constante s/ R.T. 6 (pues no se reexpresa) = Valor Corriente s/ R.T. 17. El proceso secuencial de la R.T. 6 no debe aplicarse a esta cuenta en virtud de su carcter de Monetaria. Si son no monetarias: (La RT 17 no distingue a efectos de la valuacin de las cuentas por cobrar si deben considerarse como monetarias o no como lo haca la RT 10). Desde el punto de vista de la R.T. 17, esta partida se vala de acuerdo a lo expresado en la Norma 3.2. del Apartado B: "Se convierten al tipo de cambio vigente al cierre del ejercicio. Importante: Se atender fundamentalmente la realidad econmica de la paridad efectiva para determinar el tipo de cambio aplicable, sin considerar fluctuaciones temporarias y agregando o deduciendo los componentes financieros hasta la fecha de cierre". En consecuencia, cuando corresponda ser tratada como una partida monetaria debemos definir la siguiente situacin: Valor Histrico no es = al Valor Nominal no es = Valor Constante s/ R.T. 6 (se reexpresa) no es = Valor Corriente s/ R.T. 17 Cabe remitirnos a la RT 17 seccin 5.2 y 5.4 a efectos de la valuacin de las cuentas por cobrar. Cuentas a cobrar en moneda (originados en la venta de bienes y servicios, en transacciones financieras y en refinanciaciones, incluyendo a los depsitos a plazo fijo y excluyendo a las representadas por ttulos con cotizacin). Para estos activos se considerar su destino probable. Cuando existieren la intencin y la factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlos anticipadamente, se computarn a su valor neto de realizacin, determinado de acuerdo con la seccin 4.3.2 (Determinacin de valores netos de realizacin). La aplicacin de este criterio requiere: a.- la existencia de un mercado al cual el ente pueda acceder para la realizacin anticipada del activo; y

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b.- que hechos anteriores o posteriores a la fecha de los estados contables revelen su conducta o modalidad operativa en ese sentido. En los restantes casos, su medicin contable se efectuar considerando: a.- la medicin original del activo; b.- la porcin devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los importes a cobrar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la tasa interna de retorno determinada al momento de la medicin inicial sobre la base de sta y de las condiciones oportunamente pactadas; c.- las cobranzas efectuadas. Esta medicin podr obtenerse mediante el clculo del valor descontado de los flujos de fondos que originar el activo, utilizando la tasa interna de retorno determinada al momento de la medicin inicial. En caso de existir clusulas de actualizacin monetaria o de modificaciones de la tasa de inters, se considerar su efecto. En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, los clculos indicados deben ser efectuadas en ella y los importes as obtenidos deben ser convertidos a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. 5.4.- Crditos no cancelables en moneda (derechos de recibir bienes o servicios) Deben aplicarse las reglas de medicin contable correspondientes a los bienes o servicios a recibir. La mencionada R.T. 17 establece: Medicin contable: medicin inicial de crditos y pasivos. 1.- Crditos en moneda originados en la venta de bienes y servicios. Se los medir con base en los correspondientes precios de venta para operaciones de contado, si existieran operaciones efectivamente basadas en ellos. Si no se presentase esta ltima condicin, el precio de contado ser reemplazado por una estimacin basada en el valor descontado -a la fecha de la operacin- del importe futuro a percibir. A este efecto, se utilizar una tasa de inters que refleje las evaluaciones que el mercado hace del valor tiempo del dinero y de los riesgos especficos de la operacin, correspondiente al momento de la medicin. En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda Argentina al tipo de cambio de la fecha de transaccin. Optativamente, podr aplicarse el segundo prrafo de la seccin 4.6. (Componentes financieros implcitos). 2.- Crditos en moneda originados en transacciones financieras. Se medirn de acuerdo con la suma de dinero entregada. Cuando un crdito entre partes independientes fuera sin inters, o con una tasa de inters muy inferior a la de mercado, se medir sobre la base de la mejor estimacin posible

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de la suma a cobrar, descontada usando una tasa que refleje las evaluaciones de mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos del activo. En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de la transaccin. 3.- Crditos en moneda originados en refinanciaciones. Cuando un crdito entre partes independientes, sea sustituido por otro cuyas condiciones sean sustancialmente distintas de las originales, se dar de baja la cuenta preexistente y se reconocer un nuevo crdito, cuya medicin contable se har sobre la base de la mejor estimacin posible de la suma a cobrar, descontada usando una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos del activo. Se presume sin admitir prueba en contrario, que las condiciones son sustancialmente distintas si el valor descontado del nuevo crdito difiere al menos un diez por ciento del valor descontado del crdito refinanciado. En los casos de refinanciaciones a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de refinanciacin. 4.- Otros crditos en moneda. Se medirn sobre la base de la mejor estimacin de la suma a cobrar, descontada usando una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos del activo. Al estimar la suma a cobrar deben considerarse los hechos futuros que puedan afectarla, en tanto exista evidencia objetiva de que ellos ocurrirn. Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cobrarn, se considerar el plazo ms probable, y si ninguna estimacin de plazo es la ms probable, se tomar la de mayor plazo. En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de la transaccin. Se admitir que el descuento de las sumas a cobrar, se efecte nicamente sobre los saldos de estos crditos a la fecha de los estados contables. 5.- Crditos en especie Se medirn de acuerdo con la medicin contable inicial que se les asignara a los bienes a recibir.

Aplicacin R.T. 6
El proceso secuencial de la R.T. 6 SI debe aplicarse a esta cuenta (Cuando es considerada como No Monetaria).

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Con relacin al tema de los componentes financieros, debemos expresar lo siguiente: Se "agregarn" siempre que en el saldo no estn incluidos y que al cierre estn devengados. Se "deducirn" cuando estn incorporados en el saldo y al cierre an no estn devengados. Aclarar que es totalmente valido pero fue establecido por la RT 10 que fue dejada sin efectos por la RT 17. Conciliacin de CUENTAS POR COBRAR Este procedimiento de control de la cuenta corriente DE UN CLIENTE se efecta a los fines de verificar la exactitud de los movimientos, para detectar posibles errores u omisiones y para determinar movimientos (FACTURAS, ND, NC, RECIBOS) que no coincidan, teniendo en cuenta la documentacin de la empresa y los resmenes de cuentas emitidos por el cliente. Tal como lo vimos en la conciliacin bancaria, para poder confeccionar con correccin la conciliacin de las cuentas a cobrar, debemos respetar los siguientes pasos: - Se debe definir el perodo a conciliar (semana, mes, trimestre, ao, etc.). - Se debe contar como mnimo con la siguiente fuente de informacin: a) por parte del cliente: un resumen de cuenta y b) por parte de la empresa: el Submayor del cliente. - Se deben verificar los saldos iniciales del perodo a conciliar, pudindose presentar dos situaciones: a.- Que stos coincidan: en este caso, se puntean y se contina con el paso N 4 y b.- que stos no coincidan: en este caso, se debe recomponer la conciliacin del perodo inmediato anterior, verificar sus movimientos y puntearlos con los movimientos del perodo a conciliar recin cuando se hallan igualados indirectamente los saldos de inicio (final de la conciliacin anterior), estaremos en condiciones de continuar con el paso siguiente. - Se debe confeccionar una planilla de trabajo y se inicia con los saldos finales del perodo a conciliar. - Se debe tildar solamente todas las cifras que coincidan (Importante: para que coincidan deben tener el mismo importe y corresponder a un mismo movimiento; adems deben estar ubicadas en columnas contrarias Por ejemplo: Debe en nuestros libros y Haber en los registros del cliente). Las cifras que por cualquier razn no coincidan, no deben puntearse en este paso. - Se deben verificar todos los importes no punteados en nuestros libros, y se tendr que confeccionar el asiento cuando corresponda, o incluir ese valor en la conciliacin (a nivel del cliente). Cada vez que se confeccione un asiento, este ajuste se incluir en la conciliacin a nivel de nuestros libros (equivalente a un mayor). - Se deben verificar todos los importes no punteados en el resumen de cuentas, se verificarn y se proceder de igual forma que en el caso anterior. - Una vez que todos los importes estn debidamente punteados, se proceder a efectuar una sumatoria algebraica de cada columna, debindose determinar importes iguales pero con signos contrarios. Previsin para deudores incobrables: Sabemos que las ventas en cuenta corriente presuponen un riesgo para la empresa, pues pueden existir casos de incobrabilidad en alguno/s de nuestros
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cliente/s. La doctrina contable prev esta situacin y para tal fin recurre a la constitucin de una previsin. La previsin para deudores incobrables conocida como PDI, es una cuenta reguladora del activo, por lo cual tiene siempre un saldo contrario a la cuenta a la cual regulariza; en este caso a Deudores por ventas, por lo tanto su saldo siempre ser acreedor o cero. Nunca podr tener saldo deudor. Constitucin: - Oportunidad: Fecha de cierre del ejercicio comercial o al final de cada mes si la empresa confecciona balances mensuales. - Clculo del porcentaje: Generalmente utilizamos dos mtodos: a) En base a un % fijo estndar (por ejemplo.. 2% o 3%), b). En base a experiencia de ejercicios anteriores Se divide los incobrables reales de ltimos dos o tres ejercicios sobre la sumatoria de los deudores por ventas de los mismos perodos. - Base de clculo: al ser las cuentas patrimoniales de carcter estticos, generalmente utilizamos saldos promedios del ltimo ejercicio comercial de la cuanta deudores por ventas. - Asiento contable: Deudores Incobrables a Previsin para Deudores Incobrables Afectacin en caso de incobrables reales: 1.- En aquellas situaciones en las que se originan incobrables reales, contablemente se debe utilizar la previsin ya constituida hasta el valor mximo de su saldo. Previsin para Deudores Incobrables a Deudores por ventas 2.- Si el valor de los deudores incobrables reales es > al saldo de la previsin, debe imputarse esa diferencia a la cuenta Deudores incobrables. Previsin para Deudores Incobrables Deudores Incobrables a Deudores por ventas Al cierre del ejercicio, la PDI puede quedar con saldo o su saldo puede ser nulo, en estos casos se puede proceder de la siguiente forma: - Si la PDI queda con saldo, se puede constituir la nueva previsin por un valor equivalente a la diferencia entre el valor determinado y el saldo contable existente o Recupero de Deudores Incobrables (Cuenta de ganancia) y luego se constituye la nueva previsin por el total de su valor. La RT 17 establece en la seccin 4.10 los motivos por los cuales se puede utilizar la cuenta AREA y los casos en los cuales no se puede modificar los resultados de ejercicios anteriores.
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Modificaciones a resultados de ejercicios anteriores. Estas modificaciones se practicarn con motivo de: a.- correcciones de errores en la medicin de los resultados informados en estados contables de ejercicios anteriores; o b.- la aplicacin de una norma de medicin contable distinta de la utilizada en el ejercicio anterior, con las excepciones indicadas en la seccin 8.2 (Excepciones). En ambos casos se corregir la medicin contable de los resultados acumulados al comienzo del perodo. No se computarn modificaciones a resultados de ejercicios contables anteriores cuando: a.- cambien las estimaciones contables como consecuencia de la obtencin de nuevos elementos de juicio que no estaban disponibles al momento de emisin de los estados contables correspondientes a dichos ejercicios. b.- cambien las condiciones preexistentes u ocurran situaciones que en sustancia son claramente diferentes de lo acaecido anteriormente. - Si la PDI es consumida ntegramente, la constitucin se realiza por el total del valor calculado. Deudores Morosos: Son aquellos deudores que se exceden de los plazos convenidos, en consecuencia ingresan en una situacin de morosidad que los identifica particularmente con este calificativo. El anlisis global de esta cuenta es idntico a Deudores por ventas, por lo que nos remitimos a sta a los efectos pertinentes. En cuanto a la PDI lo que s puede llegar a modificarse es el % aplicado, pues se supone que ante situaciones de morosidad, el riesgo de incobrabilidad se incrementa significativamente. Deudores en Gestin Judicial: Son aquellos deudores que Sin dudas tienen muy excedidos los plazos convenidos, en consecuencia ya ingresaron en una situacin de morosidad muy importante que los identifica particularmente con este calificativo y adems frente a problemas de cobranzas que se agravan, la empresa decide poner en manos de la justicia su recupero. El anlisis global de esta cuenta es idntico a Deudores por ventas y al de Deudores morosos, por lo que nos remitimos a stas a los efectos pertinentes. En cuanto a la PDI, en este caso lo que s se modifica es el % aplicado, pues se supone que ante situaciones de gestin judicial, el riesgo de incobrabilidad se incrementa significativamente. Esta decisin depender del informe tcnico de los abogados respecto de las perspectivas de cobranzas.

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Documentos a Cobrar: Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo Corriente y el rubro del cual forma parte es CRDITOS POR VENTAS. Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de la cuenta DE NUESTROS CLIENTES en moneda de curso legal en el pas, o en moneda extranjera, para lo cual se respetarn los conceptos expuestos anteriormente para bancos Cta. Cte. y para los Deudores por Ventas y que iremos recordando en el presente desarrollo. Se debita como consecuencia de aumentos de su saldo por la venta de bienes de cambio o la prestacin de un servicio, recibiendo por tal prestacin un pagar o documento equivalente (Letra de Cambio, Carta de Crdito); en sntesis un compromiso de pago a una fecha cierta, tambin se debita por ND emitidas por el ente como consecuencia de Intereses, fletes, etc.; los cuales normalmente se incorporan al valor nominal del pagar. Se acredita por disminuciones de su saldo por cobranzas. Su saldo siempre es deudor, pero tambin puede tener saldo nulo. Representa: El saldo deudor: un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional o extranjera a una fecha dada a favor de la empresa; documentado en todos los casos por un pagar o documento equivalente. El saldo nulo: Inexistencia de saldo. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Inspecciones oculares": recuento y control de los documentos en cartera y/o negociados en entidades financiera. En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por la inspeccin ocular no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores. Desde el punto de vista de la R.T. 6, cuando deban ser cancelarnos en moneda de curso legal esta partida es considerada como: - MONETARIA, lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un REI negativo. Cuando deba ser cancelada en Moneda extranjera o mediante la recepcin de un bien o la prestacin de un servicio, segn la R.T. 6, deben ser consideradas: - MONETARIA: en aquellos casos en los que la moneda extranjera tiene "Cambio Asegurado", lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario. En consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM negativo. ESTA ERA LA SITUACION EN NUESTRO PAIS Durante la vigencia de la Ley de Convertibilidad.
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- NO MONETARIA: Si se trata de un documento cancelable en moneda extranjera, y su valor monetario "NO tiene Cambio Asegurado", o cuando sean crditos cancelables en bienes o servicios, implica que no estn afectados por el proceso inflacionario, en consecuencia debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor homogneo y el RECPAM considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente. De acuerdo a la R.T. 17: La RT 17 no distingue a efectos de la valuacin de las cuentas por cobrar si deben considerarse como monetarias o no como lo haca la RT 10. Cabe remitirnos a la RT 17 seccin 5.2 y 5.4 a efectos de la valuacin de las cuentas por cobrar. Cuentas a cobrar en moneda (originados en la venta de bienes y servicios, en transacciones financieras y en refinanciaciones, incluyendo a los depsitos a plazo fijo y excluyendo a las representadas por ttulos con cotizacin). Para estos activos se considerar su destino probable. Cuando existieren la intencin y la factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlos anticipadamente, se computarn a su valor neto de realizacin, determinado de acuerdo con la seccin 4.3.2 (Determinacin de valores netos de realizacin). La aplicacin de este criterio requiere: a.- la existencia de un mercado al cual el ente pueda acceder para la realizacin anticipada del activo; y b.- que hechos anteriores o posteriores a la fecha de los estados contables revelen su conducta o modalidad operativa en ese sentido. En los restantes casos, su medicin contable se efectuar considerando: a.- la medicin original del activo; b.- la porcin devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los importes a cobrar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la tasa interna de retorno determinada al momento de la medicin inicial sobre la base de sta y de las condiciones oportunamente pactadas; c.- las cobranzas efectuadas. Esta medicin podr obtenerse mediante el clculo del valor descontado de los flujos de fondos que originar el activo, utilizando la tasa interna de retorno determinada al momento de la medicin inicial. En caso de existir clusulas de actualizacin monetaria o de modificaciones de la tasa de inters, se considerar su efecto. En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, los clculos indicados deben ser efectuadas en ella y los importes as obtenidos deben ser convertidos a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables.

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5.4.- Crditos no cancelables en moneda (derechos de recibir bienes o servicios) Deben aplicarse las reglas de medicin contable correspondientes a los bienes o servicios a recibir. En consecuencia, cuando corresponda ser tratada como una partida monetaria debemos definir la siguiente situacin: Valor Histrico = Valor Nominal = Valor Constante s/ R.T. 6 (pues no se reexpresa) = Valor Corriente s/ R.T. 17. Cambiar de lugar, colocar en Pg. 31 penltimo prrafo. El proceso secuencial de la R.T. 6 no debe aplicarse a esta cuenta en virtud de su carcter de Monetaria. La RT 17 no distingue a efectos de la valuacin de las cuentas por cobrar si deben considerarse como monetarias o no como lo haca la RT 10. Desde el punto de vista de la R.T. 17, esta partida se vala: "Se convierten al tipo de cambio vigente al cierre del ejercicio. Importante: Se atender fundamentalmente la realidad econmica de la paridad efectiva para determinar el tipo de cambio aplicable, sin considerar fluctuaciones temporarias y agregando o deduciendo los componentes financieros hasta la fecha de cierre". Si se trata de crditos sujetos a indexacin (No es comn en estos casos, pero en el Valor Nominal pueden estar incluas); se determinarn considerando la actualizacin devengada a la fecha de cierre segn las clusulas especficas de la operacin, agregando o deduciendo los componentes financieros pertinentes a la fecha de cierre. (R.T. 17). Si se trata de crditos no cancelables en moneda: se aplicarn las normas de valuacin previstas para los bienes o servicios a recibir. (R.T. 17). En consecuencia, cuando corresponda ser tratada como una partida no monetaria debemos definir la siguiente situacin: Valor Histrico no es = al Valor Nominal no es = Valor Constante s/ R.T. 6 (se reexpresa) no es = Valor Corriente s/ R.T. 17. El proceso secuencial de la R.T. 6 s debe aplicarse a esta cuenta (Cuando es considerada como No Monetaria). Con relacin al tema de los componentes financieros, debemos reiterar lo siguiente: Se "agregarn" siempre que en el saldo no estn incluidos y que al cierre estn devengados. Se "deducirn" cuando estn incorporados en el saldo y al cierre an no estn devengados. En el caso de los documentos a cobrar, estos valores representativos de componentes financieros estn incluidos en su valor nominal, por lo que al cierre debemos deducir los montos no devengados a la fecha de cierre. Aclarar que es totalmente valido pero fue establecido por la RT 10 que fue dejada sin efectos por la RT 17.
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Descuentos de Documentos: En muchas oportunidades, el empresario por necesidades financieras est obligado a recurrir a fuentes de financiacin externa. Una de las vas es mediante la negociacin de los documentos como los mencionados en este tem, que se caracterizan fundamentalmente por ser endosables, es decir que tienen la posibilidad legal de transferir sus derechos a terceros, es este caso a una entidad financiera. Esta operatoria se efecta de la siguiente forma: - Se presenta el documento en una entidad financiera para ser negociado. - Si la operacin es aceptada por la E.F., se endosa el documento. - La E.F. acredita el Valor Neto = Valor Nominal - Descuento - Sellado - Comisiones. Vemos que el descuento es similar al inters y que la E.F. lo cobra siempre en estas modalidades en forma adelantada; esto significa al momento de la acreditacin de los fondos. El Valor inserto en el documento = Valor Nominal El Descuento = Valor nominal x tasa de descuento (tasa de inters) x tiempo/unidad de tiempo. Sellado = Tasa de sellado x Valor nominal Comisiones: segn la Entidad Financiera Valor Neto Valor Actual = VN - D - S - C - Al vencimiento el firmante (nuestro cliente) deber abonar en la entidad financiera el V.N. del documento. Si no lo hiciere, la E.F. toma como su deudor principal a la empresa y debitar al vencimiento el V.N. ms los intereses por mora que correspondieren. A partir de este momento, el documento es reintegrado a la empresa para su posterior cobro. La registracin contable de esta operacin se puede realizar utilizando dos mtodos: - Utilizando cuentas reguladoras del Activo: "Documentos a cobrar descontados". Este mtodo es el ms aconsejable. - Utilizando cuentas de orden: tienen la desventaja de una inadecuada exposicin. Avanzaremos con este tema mediante la aplicacin de un trabajo prctico, aprovecharemos adems para ejercitar al lector en el tema del devengamiento de los intereses: Datos: Cierre de ejercicio: 31/07 El 01/05 se recibe un pagar por la venta de mercaderas $ 10000 -Intereses $ 1000 que deben incorporarse en el documento. Vencimiento: 01/09- Total de das = 153 Documentos a Cobrar 11000 a Intereses positivos a devengar a Ventas

1000 10000

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La cuenta Intereses positivos a devengar es considerada como una cuenta reguladora del activo (regulariza a la cuenta documentos a cobrar) en este caso. Utilizaremos en este ejemplo cuentas reguladoras: El 01/06 el documento es negociado en el Banco Francs, previa deduccin de: Descuento $800, sellado $ 132 y comisiones por $ 200 El asiento ser: Banco francs cta. cte. 9868 Intereses negativos a devengar Gastos bancarios a Documentos a cobrar descontados

800 332 11000

Al cierre del ejercicio el pagar an no ha vencido. Corresponde al cierre devengar los intereses: - Devengamiento de los Intereses positivos a devengar: Intereses positivos a devengar 601 a Intereses ganados Desde el 01/05 al 31/07= 92 das Clculo = $1000 / 153 x 92

601

Se solicita al lector que efecte lo propio con los intereses negativos a devengar: Desde el ............ al ............ = ............ das Clculo = ............................................................................. El ejercicio econmico ha concluido: suponemos ahora que estamos en la fecha de vencimiento del pagar (01/09): Debemos devengar el resto de los intereses positivos y negativos a devengar: Se solicita al lector que efecte lo propio con los intereses positivos a devengar: Desde el ............ al ............ = ............ das Clculo = ............................................................................. Se solicita al lector que efecte lo propio con los intereses negativos a devengar: Desde el ............ al ............ = ............ das Clculo = .............................................................................
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En esta fecha pueden verificarse dos alternativas: 1.- Que el librador cancele su obligacin en la E.F.: Es este caso, deber efectuarse el siguiente asiento: Documentos a cobrar descontados 11000 a Documentos a cobrar 11000 2.- Que el librador no cancele su obligacin en la E.F.: Es este caso, deber efectuarse el siguiente asiento: Documentos a cobrar descontados 11000 a Banco Francs cta. cte. 11000 Otros Crditos: En este rubro se incluirn todos aquellos derechos a cobrar que se originen por cualquier causa distinta a la venta de bienes de cambio o prestacin de servicios relacionados directamente con el objeto social del ente. Podemos encontrar partidas tales como. Deudores Varios. Documentos a Cobrar. Cuentas Particulares de los socios. Accionistas. Cuenta Aportes de los socios. Como trabajo prctico para el lector, se pide: Efectuar un anlisis global de cada una de estas cuentas siguiendo el mismo esquema que los utilizados hasta este punto para los crditos por ventas. La clasificacin entre monetaria y no monetaria es idntico a los precedentes por lo cual no se desarrollara. La RT 17 establece en la seccin 5.3 las normas de ablucin del presente rubro que transcribimos a comtinuacion: 5.3.- Otros crditos en moneda Para estos activos se considerar su destino probable. Cuando existieren la intencin y la factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlos anticipadamente, se computarn a su valor neto de realizacin, de acuerdo con lo descrito en el segundo prrafo de la seccin 5.2 (Cuentas a cobrar en moneda). En la medicin de los activos por impuestos diferidos se realiza una nueva medicin, en cada fecha de cierre de los estados contables, por lo que corresponde aplicar la tasa del momento de la medicin.

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En los restantes casos, su medicin contable se efectuar sobre la base de la mejor estimacin posible de la suma a cobrar, descontada usando: a.- la tasa aplicada en la medicin inicial; o b.- la tasa que hubiera correspondido usar, si el descuento inicial no se hubiera efectuado por haberse seguido el criterio alternativo admitido en el ltimo prrafo de la seccin 4.5.4 (Otros crditos en moneda). En un contexto de estabilidad monetaria, en los trminos de la seccin 3.1 (Expresin en moneda homognea), las sumas a cobrar cuyo vencimiento se produzca dentro de los doce meses de la fecha de los estados contables, podrn no descontarse, en cuyo caso deber optarse por el mismo criterio en la medicin de los pasivos tratados en la seccin 5.15 (Otros pasivos en moneda). Al estimar la suma a cobrar deben considerarse los hechos futuros que puedan afectarla, en tanto exista evidencia objetiva de que ellos ocurrirn. Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cobrarn, se considerar el plazo ms probable, y si ninguna estimacin de plazo es la ms probable, se tomar la de mayor plazo. En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. 5.4.- Crditos no cancelables en moneda (derechos de recibir bienes o servicios) Deben aplicarse las reglas de medicin contable correspondientes a los bienes o servicios a recibir.

Medicin e imputacin de resultados financieros

Tal Como lo hemos analizado, los componentes financieros van a ser imputados en el ejercicio en la medida que correspondan al mismo y sern incorporados a la estructura de gastos directamente: Solamente permite la activacin de los costos financieros cuando estn vinculados a bienes cuya produccin, montaje o terminacin se prolongue en el tiempo. En los dems casos su imputacin corresponde a una cuenta de gastos que afecte a la estructura de resultados. A modo de recordar: - Costo es un egreso que inicialmente de activa y en una etapa posterior pasa a ser de resultado negativo: cuando se vende o se consume. - Gastos es un egreso imputable a una cuenta de resultado negativo en su primer etapa. El lector debe necesariamente analizar los apartados mencionados y complementarlos como en todos los casos con la doctrina expuesta como bibliografa.

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Unidad III
Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Rubro Inversiones - Bienes de Cambio.
1.- Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial

Anlisis individual de los rubros y cuentas del Activo

A los fines de ubicarnos en el esquema de trabajo del presente Mdulo, iniciaremos el desarrollo recordando los componentes del Balance General, de forma de situarnos en los dos Rubros con sus respectivas cuentas que sern objeto de anlisis. Los componentes de un Balance General son: 1.- Cartula de Presentacin. 2.- Cuatro Estados Contables denominados bsicos: - El Estado de Situacin Patrimonial. - El Estado de Resultados. - El Estado de Evolucin del Patrimonio Neto. - El Estado de Flujo de Efectivo. Recordamos: El Estado de Situacin Patrimonial, denominado genricamente BALANCE GENERAL, muestra sintticamente la estructura patrimonial y financiera de una empresa a una fecha determinada, exponiendo el ACTIVO, el PASIVO, la PARTICIPACIN DE TERCEROS y el PATRIMONIO NETO. Expone en forma esttica la composicin del Patrimonio. La exposicin es realizada mediante la utilizacin de rubros: anteriormente se inici el estudio del estado de Situacin patrimonial con el anlisis de los Rubros CAJA Y BANCOS y CREDITOS; en esta segunda Unidad estudiaremos los Rubros INVERSIONES Y BIENES DE CAMBIO. El Estado de Resultados, muestra sintticamente las razones o causas que implicaron las principales variaciones del Patrimonio Neto, la exposicin est resumida mediante la utilizacin de cuentas globales o integradoras con complemento en un cuadro anexo obligatorio por ley, como lo es el Cuadro de Asignacin de Gastos. El Estado de Evolucin del Patrimonio Neto muestra las variaciones del Patrimonio Neto y de los elementos que forman parte de l, como por ejemplo, aportes o retiros de los propietarios, Resultado del ejercicio, ajustes de ejercicios anteriores, distribucin de utilidades, etc..

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El Estado de Flujo de Efectivo es el encargado de suministrar la informacin fundamentalmente con relacin a la gestin financiera del ente, ya que en l se indican las distintas partidas que dieron origen al ingreso de fondos a la empresa y aquellas a las cuales se aplicaron. 3.- Cuadros Anexos. Complementariamente son utilizados cuadros anexos a los efectos de permitir a los usuarios potenciales de la informacin contable contar con un detalle de las cifras resumidas en el estado de situacin patrimonial y de resultados; por ejemplo, el cuadro de Bienes de Uso, de Determinacin del Costo de la Mercadera Vendida, de Inversiones, de Intangibles, de Asignacin de Gastos, etc. 4.- Notas Anexas. Las notas anexas a los estados contables le permiten al profesional indicar con toda la extensin que considere necesario, los comentarios y detalles que crea oportuno y conveniente informar. Su finalidad es lograr el mximo de claridad en la exposicin de la informacin. 5.- Informe de los Administradores. Este informe no es obligatorio para la mayora de las empresas, pero tiene su importancia con relacin a la posibilidad de comunicar a terceros integrantes o no del ente respecto de las principales actividades llevadas a cabo durante el ejercicio comercial transcurrido y adems se suele informar sobre las proyecciones de actividades a llevar a cabo durante el siguiente ejercicio. Por ende resulta de gran significatividad para los distintos usuarios interesados en conocer la poltica empresarial vigente y proyectada. 6.- Informe del Sndico. Para expresarlo brevemente, podemos decir que este informe incluye la opinin del sndico, en su carcter de fiscalizador representando a los accionistas, referida a los contenidos del Balance General. En l comunica su pensar y plasma una conclusin para informacin a los accionistas. 7.- Informe del Auditor. Para concluir, debemos conocer que el Informe del Auditor o Dictamen es obligatorio en todos los casos, pues su exposicin da frente a terceros confiabilidad con relacin a las cifras contenidos en los Estados Contables. Remito al lector a leer la RT7 (Normas de Auditora) a los efectos de profundizar los conceptos relacionados con este informe, los cuales no son pertinentes a esta materia, pero sern tiles a los efectos de conocer la gran importancia de la auditoria con relacin a los Estados Contables. Solo remitir a lo ya visto. En el siguiente esquema, vemos a travs de una de sus ramas los temas a estudiar en esta Unidad: Aclaramos que tanto el Rubro Bienes de Cambio como el Rubro Inversiones sern analizados desde el punto de vista del Activo Corriente y no Corriente.

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Recordemos: La RT 16 define a los activos como: Un ente tiene un activo cuando, debido a un hecho ya ocurrido, controla los beneficios econmicos que produce un bien (material o inmaterial con valor de cambio o de uso para el ente). Un bien tiene valor de cambio cuando existe la posibilidad de: a.- canjearlo por efectivo o por otro activo; b.- utilizarlo para cancelar una obligacin; o c.- distribuirlo a los propietarios del ente. Un bien tiene valor de uso cuando el ente puede emplearlo en alguna actividad productora de ingresos. En cualquier caso, se considera que un bien tiene valor para un ente cuando representa efectivo o equivalentes de efectivo o tiene aptitud para generar (por s o en combinacin con otros bienes) un flujo positivo de efectivo o equivalentes de efectivo. De no cumplirse este requisito, no existe un activo para el ente en cuestin. La contribucin de un bien a los futuros flujos de efectivo o sus equivalentes debe estar asegurada con certeza o esperada con un alto grado de probabilidad, y puede ser directa o indirecta. Podra, por ejemplo, resultar de: a.- su conversin directa en efectivo; b.- su empleo en conjunto con otros activos, para producir bienes o servicios para la venta; c.- su canje por otro activo; d.- su utilizacin para la cancelacin de una obligacin; e.- su distribucin a los propietarios. Las transacciones o sucesos que se espera ocurran en el futuro no dan lugar, por s mismas, a activos. El carcter de activo no depende ni de su tangibilidad ni de la forma de su adquisicin (compra, produccin propia, donacin u otra) ni de la posibilidad de venderlo por separado ni de la erogacin previa de un costo ni del hecho de que el ente tenga la propiedad. La RT 8 dentro del item A.3. est titulado "Clasificacin" y expresa que las partidas integrantes del Activo y del Pasivo, se clasifican en corrientes y no corrientes y dentro de estos grupos, integran rubros de acuerdo a su naturaleza. El mismo item indica que el Activo corriente y no corriente se ordenarn (Norma de exposicin) dentro de cada grupo en funcin decreciente de su liquidez global considerada por rubros. En cambio, los Pasivos se ordenarn exponiendo primero las obligaciones ciertas y luego las contingentes.

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Una vez recordados los conceptos del Activo, refrescamos los pertinentes al Activo Corriente y No Corriente, para lo cual vamos a seguir los conceptos vertidos por la RT 8: Los activos se clasifican en corrientes si se espera que se convertirn en dinero o equivalente en el plazo de un ao, computado desde la fecha de cierre del perodo al que se refieren los estados contables, o si ya lo son a esta fecha (RT 8 apartado B.1). (Solo remitir a lo ya estudiado) Por lo tanto, se consideran corrientes: B.1.a.- Los saldos de libre disponibilidad en caja y bancos al cierre del perodo contable. B.1.b.- Otros activos, cuya conversin en dinero o su equivalente se estima que se producir dentro de los doce meses siguientes a la fecha de cierre del perodo al que corresponden los estados contables. B.1.c.- Los bienes consumibles y derechos que evitarn erogaciones en los doce meses siguientes a la fecha indicada en el prrafo anterior, siempre que, por su naturaleza, no implicaron una futura apropiacin a activos inmovilizados. B.1.d.- Los activos que por disposiciones contractuales o anlogas deben destinarse a cancelar pasivos corrientes. Los Activos No Corrientes comprenden los que no pueden ser clasificados como Corrientes, de acuerdo a lo indicado en el punto anterior". (R.T. 8 Apartado B.2.) Ambos conceptos sern de aplicacin en el presente desarrollo, pues ya hemos observado que los rubros involucrados pueden formar parte de los Activos Corrientes y No Corrientes. El ACTIVO CORRIENTE, de acuerdo al modelo de exposicin de la R.T. 9 (modificado por la R.T. 19), est conformado por los siguientes Rubros: CAJA Y BANCOS. INVERSIONES. CREDITOS POR VENTAS. OTROS CREDITOS. BIENES DE CAMBIO. OTROS ACTIVOS.

El ACTIVO NO CORRIENTE, de acuerdo al modelo de exposicin de la R.T. 9 (modificado por la R.T. 19), est conformado por los siguientes Rubros: CREDITOS POR VENTAS. OTROS CREDITOS. BIENES DE CAMBIO. BIENES DE USO. PARTICIPACIONES PERMANENTES EN SOCIEDADES. OTRAS INVERSIONES. ACTIVOS INTANGIBLES. OTROS ACTIVOS.

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2.- Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial

Anlisis Individual de los Rubros y Cuentas del Activo

Inversiones La resolucin Tcnica N 9 (Modificada por la R.T. 19) en su Captulo III, Apartado A.2. establece que las Inversiones: "Son las realizadas con el nimo de obtener una renta u otro beneficio, explcito o implcito, y que no forman parte de los activos dedicados a la actividad principal del ente, y las colocaciones efectuadas en otros entes. Incluyen entre otras: Ttulos Valores, Depsitos a plazo fijo en entidades financieras, Prstamos, Inmuebles y propiedades". Las llaves de negocio (positivas o negativas) que resulten de la adquisicin de acciones en otras sociedades, se incluyen en este rubro, formando parte de la inversin. (Este prrafo fue agregado por la R.T. 19). Por lo tanto el origen de una inversin se fundamenta en fondos excedentes disponibles del ciclo operativo que son asignados a diferentes aplicaciones con el objetivo de obtener una renta distinta y adicional a la que se obtiene habitualmente del ciclo operativo. En algunos casos y de acuerdo a la situacin econmico financiera de la empresa, de los rendimientos en la actividad bancaria, burstil u otra, se utiliza esta herramienta para obtener beneficios. Se reitera que no hacen al objeto habitual de la firma. Las principales cuentas que encontramos son: Acciones con cotizacin. Ttulos Pblicos. Participaciones permanentes en otras empresas. Banco XX Plazo Fijo en moneda Nacional. Banco YY Plazo Fijo en moneda extranjera. Bienes destinados a alquiler o arrendamiento. Prstamos a terceros.

Las rentas obtenidas de las inversiones se clasifican como RESULTADOS ORDINARIOS NO OPERATIVOS. Sobre este tema ampliaremos cuando se desarrolle la estructura del Estado de Resultados. Iniciamos entonces el estudio analtico de cada una de estas cuentas: Acciones con Cotizacin Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo Corriente y el rubro del cual forma parte es INVERSIONES. Habitualmente expresamos que su ubicacin es casi exclusiva en la estructura del Activo Corriente, pues se trata en la mayora de los casos de inversiones temporarias, pero podemos indicar un caso en el que esta partida debe ser

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expuesta en el Activo No Corriente: cuando la intencionalidad del empresario impone su decisin de mantener por tiempos prolongados (ms de un ao) esta inversin. Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de los fondos invertidos en la adquisicin de Acciones de empresas que cotizan en la Bolsa de Comercio del Pas y/o del extranjero. Se debita como consecuencia de las adquisiciones de Acciones con cotizacin en el mercado de valores y como consecuencia de la aplicacin del proceso de reexpresin previsto por la R.T. 6 (modificada por la R.T. 19) cuando exista un contexto inflacionario y en los casos de incrementos originados por la aplicacin de la R.T. 17 cuando su incidencia resulte positiva. Se acredita por disminuciones de estas acciones por cualquier causa, por ejemplo, la venta o un deterioro en sus valores de cotizacin (Aplicacin de R.T. 17) y por a aplicacin de la RT 6 cuando exista un contexto de delacin. Su saldo siempre es deudor o nulo y representa un valor esttico equivalente al Valor Corriente de las acciones a la fecha de cierre considerando las normas y limitaciones establecidas por la Resolucin Tcnica N 17. Se aclara que su saldo en ningn caso podr ser acreedor. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba denominada "Inventario", que consiste en un recuento fsico de las acciones existentes en un momento dado, complementado con la correspondiente verificacin de su valuacin y documentacin, es decir, la aplicacin de la R.T. 6 (modificada por la 19) y R.T. 17. En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por el Inventario respectivo no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditora), se recurrir a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales. Valuacin Para el caso de las Inversiones en Bienes de fcil comercializacin, con cotizacin en uno o ms mercados activos, excepto las Inversiones en ttulos de deuda a ser mantenidos hasta su vencimiento y no afectados por coberturas (1) como tampoco las Participaciones permanentes en otras sociedades (2), se los tomar a su valor neto de realizacin, determinado de acuerdo con las normas de la seccin 4.3.2. de la RT 17.(Determinacin de VNR) Si las cotizaciones estuviesen expresadas en moneda extranjera sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. Recordemos que a partir de enero de 2001 el rgimen de convertibilidad vigente por ms de 11 aos en nuestro pas fue derogado y en la actualidad rige un sistema monetario basado en cotizacin libre basado en la oferta y demanda. No entraremos a analizar causas ni consecuencias, pero es importante conocer estas situaciones. (1)Si se cumplen las condiciones de la seccin 5.7.2. (condiciones para aplicar el criterio general) la medicin contable de estos activos se efectuar considerando: - La medicin original del activo.

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- La porcin devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los importes a cobrar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la tasa interna de retorno determinada al momento de la medicin inicial sobre la base de sta y de las condiciones oportunamente pactadas. - Las cobranzas efectuadas. En el caso de existir clusulas de actualizacin monetarias o de modificaciones de la tasa de inters, se considerar su efecto. Este es un tema que a partir del origen de un proceso inflacionario como el que se est insertando en nuestro pas nuevamente, los procesos indexatorios sern retomados y aplicados. Pensemos que hasta la derogacin de la ley de convertibilidad no estaba permitida la actualizacin de ningn importe contractual. Si los ttulos estuvieran nominados en moneda extranjera, los clculos efectuados sern efectuados en ella y los importes as obtenidos se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. Inversiones en ttulos de deuda a ser mantenidos hasta su vencimiento y no afectados por coberturas ser desarrollado dentro del titulo siguiente (Ttulos pblicos). (2)Cuando se ejerza control, control conjunto o influencia significativa, en el sentido indicado de la Resolucin Tcnica N 21, se utilizar el mtodo del valor patrimonial proporcional descrito en ella. Ejemplo Prctico: Cierre de Ejercicio: 31/07/2008 Saldo Contable de la Cuenta Acciones con Cotizacin: $ 50000 Corresponde a 1000 acciones de Bagley S.A. adquiridas en abril/2008 a un valor de $ 50.00 cada una. Se efecta un inventario al cierre determinndose la existencia de: 900 acciones de Bagley S.A. Se confirma que las 100 acciones faltantes se vendieron en Junio de 2008 a $65.00 cada una al contado ($) y esta operacin no fue registrada oportunamente por un error del rea contable. Se verifica que la RT6 no resulta de aplicacin por su incidencia no significativa (Supuesto aplicable a este ejemplo). Se verifica por aplicacin de la RT17 que al cierre cada accin se cotiza a un valor Neto de $ 70.00 cada una. Los asientos de ajuste que corresponden a este caso son los siguientes: Caja en Moneda Nacional 6500 a Acciones con cotizacin (100 acc. x Costo $ 50.00) 5000 a Resultado venta Acciones (100 acc. x $15.00) 1500 Para contabilizar la venta de acciones omitidas oportunamente
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Aplicacin de la R.T. 6 No se realiza en este caso ninguna registracin, pues no aplic fundamentado por la poca incidencia que determina en un perodo de estabilidad. (Supuesto de este ejercicio) Aplicacin de la R.T. 17 se realizar el siguiente asiento de Ajuste: Acciones con cotizacin 18000 a Resultado por Tenencia (900 acc. x Dif.cotiz. $ 20.00) 18000 Para contabilizar la diferencia de cotizacin por aplicacin de la RT17 El Nuevo saldo deudor coincide con el recuento de las Acciones (900) multiplicado por su Valor Neto de Realizacin determinado segn las normas previstas por la R.T. 17 ($70.00 cada una) 900 acciones x $ 70.00 cada una = $ 63.000.00 Acciones con cotizacin: Aplicacin de la R.T. 6 (modificada por la R.T. 19) Desde el punto de vista de la R.T. 6 (modif. por la R.T. 19) esta partida es considerada como NO MONETARIA, lo cual implica que NO est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia S debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio es distinto al Valor Nominal, y ste tambin es distinto al Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera REICPAM, ya que su valor tiende a acompaar al proceso inflacionario. Debemos aclarar que si bien la R.T. 6 (modif. por la R.T. 19) es obligatoria, en muchos casos no se aplica por una decisin del profesional actuante justificando tal situacin cuando los valores a determinar resultan no significativos y su ponderacin no altera la informacin contable. Se estableca como parmetro una inflacin del 8% anual para que su aplicacin se convierta en Obligatoria en todos los casos. La actual R.T. 17 menciona los parmetros a considerar para determinar la existencia de un proceso inflacionario, tema ste que ya fue analizado. En el caso de la aplicacin de la R.T. 6 y R.T. 17 con relacin a las normas de valuacin de las acciones que cotizan en bolsa, como partida No Monetaria podemos sintetizar expresando (Suponemos existencia de un proceso inflacionario): Valor Histrico Distinto Valor Nominal Distinto Valor homogneo s/R.T. 6 (pues SI se reexpresa) Distinto Valor Corriente s/ R.T. 17 El proceso secuencial de la R.T. 6 s debe aplicarse a esta cuenta en virtud de su carcter de No Monetaria, frente a la existencia de un proceso inflacionario. En la determinacin de los valores netos de realizacin se considerarn: a.- los precios de contado correspondientes a transacciones no forzadas entre partes independientes en las condiciones habituales de negociacin; b.- los ingresos adicionales, no atribuibles a la financiacin, que la venta generare por s (por ejemplo: un reembolso de exportacin); c.- los costos que sern ocasionados por la venta (comisiones, impuesto a los ingresos brutos y similares);
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d.- los siguientes lmites: 1.- El valor neto de realizacin de los bienes sobre los cuales se hayan lanzado opciones de compra ("calls") que no tengan cotizacin, no podr ser superior al precio de ejercicio de la opcin menos los costos que sern ocasionados por la venta ms la medicin contable de la opcin lanzada que se hubiere contabilizado por aplicacin de las normas de la seccin 2 (Instrumentos derivados) de la segunda parte de la resolucin tcnica 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular); 2.- El valor neto de realizacin de los bienes sobre los cuales se hayan adquirido opciones de venta ("puts") que no tengan cotizacin, no podr ser inferior al precio de ejercicio de la opcin menos los costos ocasionados por la venta menos la medicin contable de la opcin adquirida que se hubiere contabilizado por aplicacin de las normas de la seccin 2 (Instrumentos derivados) de la segunda parte de la resolucin tcnica 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular). - En los casos de bienes sobre los cuales se haya adquirido una opcin de venta con cotizacin o lanzado una opcin de compra con cotizacin, el precio de ejercicio de ella no ser considerado para el clculo del valor neto de realizacin. Ejemplo: Cierre de Ejercicio: 31/07/2008 Saldo Contable de la Cuenta Acciones con cotizacin: $20000 Se efecta un Inventario al cierre determinndose la existencia de: - 2000 acciones del Banco Francs adquiridas en Enero de 2008 a un costo de $10.00 cada una. - Al cierre el valor de cotizacin es de $ 12.00 cada una y los gastos probables de venta ascienden al 5% sobre el precio de cotizacin. - Los ndices publicados por el INDEC (P.M. no A. Nivel General) son: Julio/2008 = 2000 Enero/2008 = 1800

PLANILLA DE TRABAJO APLICACIN R.T. 6 Y R.T. 17 EMPRESA.............. CIERRE DE EJERCICIO: 30/07/2008 Cuenta: ACCIONES CON COTIZACION Los asientos de ajuste que corresponden a este caso son los siguientes: Acciones con Cotizacin 2.200 a RECPAM 2.200 Aplicacin R.T. 6 Acciones con Cotizacin 600 a Resultado por Tenencia. 600 Aplicacin R.T. 10
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El Nuevo saldo deudor coincide con el Valor Corriente de la partida al cierre del ejercicio comercial.

Ttulos Pblicos
Segn lo establecido por la R.T. 17: tem 5.7.- Inversiones en ttulos de deuda a ser mantenidos hasta su vencimiento y no afectados por coberturas 5.7.1.- Criterio general Si se cumplen las condiciones de la seccin 5.7.2.- (Condiciones para aplicar el criterio general) la medicin contable de estos activos se efectuar considerando: - la medicin original del activo; - la porcin devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los importes a cobrar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la tasa interna de retorno determinada al momento de la medicin inicial sobre la base de sta y de las condiciones oportunamente pactadas; - las cobranzas efectuadas. En caso de existir clusulas de actualizacin monetaria o de modificaciones de la tasa de inters, se considerar su efecto. Si los ttulos estuvieren nominados en moneda extranjera, los clculos indicados sern efectuados en ella y los importes as obtenidos se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. 5.7.2.- Condiciones para aplicar el criterio general Las condiciones que deben cumplir los activos de esta seccin para medirlos contablemente de acuerdo con la seccin 5.7.1.- (Criterio general) son: a.- Que el emisor de los ttulos tenidos no tenga el derecho de cancelarlos por un importe significativamente inferior a: 1.- la medicin inicial del activo por parte de su tenedor; menos, 2.- los pagos de capital; ms, 3.- la porcin imputada a resultados de cualquier diferencia entre la medicin inicial del activo y el importe a ser cancelado al vencimiento; menos, 4.- cualquier desvalorizacin ya contabilizada; y b.- que el tenedor de los ttulos: 1.- los haya adquirido con un propsito distinto al de cobertura de los riesgos inherentes a determinados pasivos; 2.- haya decidido conservarlos hasta su vencimiento, aunque antes de l se presentaren coyunturas favorables para la venta; 3.- tenga la capacidad financiera para hacerlo; y 4.- no haya asumido pasivos como cobertura de las variaciones de valor de los ttulos. Se considerar que los ttulos se mantienen con un propsito de cobertura cuando se cumplan las condiciones de la seccin 2.2.1.- (Condiciones para iden124

tificar la existencia de cobertura) de la segunda parte de la resolucin tcnica 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular). Se considerar que la intencin de mantener los ttulos hasta su vencimiento no existe si el ente, durante el ejercicio corriente o alguno de los dos anteriores efectu ventas o transferencias de una parte significativa de la cartera de ttulos previamente categorizados del modo indicado en el epgrafe, salvo cuando las enajenaciones: a.- Hayan sido hechas en fechas tan cercanas a las de vencimiento que los cambios en las tasas de inters de mercado no hayan tenido un efecto significativo en el valor corriente de los ttulos; o b.- hayan sido causadas por hechos aislados, no controlables por el ente, no repetitivos y que ste no pudo prever razonablemente, tales como: 1.- un deterioro en la calificacin crediticia del emisor, 2.- un cambio en la legislacin fiscal que elimine beneficios impositivos, 3.- un cambio en la legislacin o regulaciones que modifiquen significativamente lo que se considera como inversin permitida, o 4.- un aumento significativo de los requisitos de capital del sector al cual pertenece el ente, decidido por su organismo regulador. Los conceptos vertidos para las acciones con cotizacin son aplicables a la presente partida de igual forma y con las mismas consideraciones.

Participaciones Permanentes en otras Empresas

Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo No Corriente y el rubro del cual forma parte es INVERSIONES. Habitualmente expresamos que su ubicacin es casi exclusiva en la estructura del Activo No Corriente, pues se trata en la mayora de los casos de inversiones permanentes, pero podemos indicar un caso en el que esta partida debe ser expuesta en el Activo Corriente: cuando la intencionalidad del empresario impone su decisin de realizar en el corto plazo (Un ao) esta inversin. Se debe entender as por lo establecido por la RT 8 Capitulo seccin D, Transcripta a continuacin. D.- Pautas para la clasificacin de los rubros. Adems de lo indicado en el apartado B. anterior, a efecto de la clasificacin de rubros es importante tener en cuenta: 1.- La intencin de los rganos del ente respecto de sus bienes, derechos u obligaciones. 2.- La informacin de ndices de rotacin, si no fuera posible una discriminacin especfica. 3.- Los bienes de uso, inversiones u otros activos similares que se vendern en el perodo anual siguiente al presente, podrn considerarse corrientes en la medida en que se conviertan en dinero o su equivalente en el mismo perodo. Deben existir elementos de juicio vlidos y suficientes acerca de su realizacin y la operacin no debe configurar un caso de reemplazo de bienes similares. 4.- La informacin adicional que pueda obtenerse.
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Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de los fondos invertidos en la adquisicin de Acciones de empresas que no cotizan en la Bolsa de Comercio del Pas ni del extranjero. Mencionamos en trminos genricos "Acciones", pero tambin se puede tratar de empresas de tipo societario distinto a una Sociedad Annima; por ejemplo una S.R.L., en comandita, etc. Se debita como consecuencia de las adquisiciones de una parte del Patrimonio de otra empresa y tambin por la aplicacin del proceso de reexpresin previsto por la R.T. 6 (modificada por la R.T. 19) y en los casos de incrementos originados por la aplicacin de la R.T. 17 cuando su incidencia resulte positiva. Se acredita por disminuciones de estas participaciones por cualquier causa, por ejemplo, la venta o un deterioro en sus valores de mercado (Aplicacin de R.T. 17). Tambin por la aplicacin de los pasos para reexpresar las partidas establecido por la RT 6 cuando exista un contexto de delacin. Su saldo siempre es deudor o nulo y representa un valor esttico equivalente al Valor Corriente de la parte proporcional del Patrimonio Neto de propiedad del ente a la fecha de cierre considerando las normas y limitaciones establecidas por la Resolucin Tcnica N 17, complementada por la aplicacin de las normas expuestas por la RT 21 Se aclara que su saldo en ningn caso podr ser acreedor. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba denominada "Exmenes de documentos" referidos a la compra y a la composicin del Patrimonio del ente emisor, que consiste en un anlisis integral de la documentacin que avala la operacin de compra y sus posteriores valuaciones, referidas a un momento dado: la fecha de cierre del ejercicio comercial, complementado con la correspondiente verificacin de los valores corrientes, es decir, la aplicacin de la R.T. 6 (modificada por la 19) y 21. En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por el examen respectivo no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurrir a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales. Ejemplo: Empresa: Nuestra SA Cierre de Ejercicio: 31/07/2008 Saldo Contable de la Cuenta Acciones sin Cotizacin: $ 45000 Corresponde a 1000 acciones de Campus S.A. adquiridas en abril/2008 a un valor de $45.00 cada una. Estas acciones representan el 45% del capital accionario de Campus S.A. con derecho a un voto por accin. Se efecta un examen al cierre determinndose que la documentacin est correcta. Se verifica que la R.T. 6 no resulta de aplicacin por su incidencia no significativa (Supuesto aplicable a este ejemplo). Se verifica por aplicacin de la R.T. 17 que al cierre el Patrimonio Neto de Campus S.A. asciende a $ 120.000 (este dato, tal como estudiaremos ms ade126

lante, es necesario para aplicar la norma bsica de valuacin prevista y desarrollada por la R.T. 21: V.P.P. VALOR PATRIMONIAL PROPORCIONAL). Se supone que Campus S.A. cierra ejercicio comercial el 31/07/08, coincidente con Nuestra S.A. Los asientos de ajuste que corresponden a este caso son los siguientes: Aplicacin de la R.T. 6 No se realiza en este caso ninguna registracin, pues no aplic fundamentado por la poca incidencia que determina en un perodo de estabilidad. Aplicacin de la R.T. 17 se realizar el siguiente asiento de Ajuste: Acciones sin cotizacin 9000 a Resultado por Tenencia (45% s/$120.000 - Saldo Contable $ 45.000) 9000 Para contabilizar el Rdo. Por Tenencia por aplicac. de la R.T. 17 El nuevo saldo deudor coincide con el Valor Patrimonial Proporcional determinado segn las normas previstas por la R.T. 17 y R.T. 21 (45% s/ $ 120.000.00) 45% s/ $ 120.000 = $ 54.000.00 Aplicacin de R.T. 6 (modificada por R.T. 19) a la cuenta Participacin permanente en otras sociedades: Desde el punto de vista de la R.T. 6 esta partida es considerada como NO MONETARIA, lo cual implica que NO est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia S debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio es distinto al Valor Nominal, y ste tambin es distinto al Valor corriente de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera RECPAM. Tal como lo explicamos anteriormente, el RECPAM se origina contablemente de los pasos de reexpresin de la R.T. 6 pero en este punto debe ser considerado como una partida balanceante. La R.T. 17 indica lo siguiente: Cuando se ejerza control, control conjunto o influencia significativa, en el sentido indicado en la resolucin tcnica 21 (Medicin de participaciones permanentes en sociedades sobre las que se ejerce control, control conjunto o influencia significativa) se utilizar el mtodo del valor patrimonial proporcional descrito en ella. - En los restantes casos: a.- la medicin contable de la participacin se har a su costo; b.- los dividendos en efectivo o especie se reconocern en el perodo de su declaracin y se asignarn as: 1.- la porcin originada en resultados devengados por la sociedad emisora antes de la adquisicin de las participaciones se deducir del costo de la inversin;
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2.- el resto se imputar al resultado del perodo; c.- la recepcin de acciones con motivo de capitalizaciones de ganancias ("dividendos en acciones") o de cualquier rubro del patrimonio no dar lugar a cambio alguno en la medicin contable de la participacin. A efectos de determinar si los dividendos declarados con posterioridad a la fecha de la adquisicin corresponden a resultados devengados antes de dicha fecha, se presume admitiendo prueba en contrario (por ejemplo: una decisin de la asamblea de accionistas de la sociedad emisora basada en la poltica habitual de distribucin de dividendos), que si los resultados no asignados incluyen ganancias netas devengadas a partir de la fecha de adquisicin, son estas ganancias las que se distribuyen en primer trmino.

Conceptos bsicos de la R.T. 21

Para entender la estructura y composicin de la R.T. 21 es preciso conocer los distintos conceptos que en la misma se expresan. Sabemos que entre dos empresas pueden originarse bsicamente dos clases de relaciones: a) Control y b) Vinculacin; sta ltima subdividida en Vinculacin con influencia Significativa y Vinculacin sin influencia significativa. Estos son los primeros conceptos que estudiaremos siguiendo los lineamientos de las R.T. 21: Control (Establecido en la seccin 1.1 la resolucin mencionada): Es el poder de definir y dirigir las polticas operativas y financieras de una empresa. A los fines de esta norma existe control cuando: Control. Es el poder de definir y dirigir las polticas operativas y financieras de una empresa. A los fines de esta norma existe control cuando: a.- La empresa inversora posee una participacin por cualquier ttulo que otorgue los votos necesarios para formar la voluntad social en las reuniones sociales o asambleas ordinarias (Artculo 33, inciso 1, de la Ley de Sociedades Comerciales). Se considera que contar con los votos necesarios para formar la voluntad social implica poseer ms del 50% de los votos posibles, en forma directa o indirecta a travs de controladas, a la fecha de cierre del ejercicio o perodo intermedio de la empresa controlante; b.- La empresa inversora posee la mitad o menos de los votos necesarios para formar la voluntad social pero, en virtud de acuerdos escritos con otros accionistas, tiene poder sobre la mayora de los derechos de voto de las acciones para: 1.- definir y dirigir las polticas operativas y financieras de la emisora, y 2.- nombrar o revocar a la mayora de los miembros del Directorio. Una empresa puede poseer ciertos derechos sobre acciones, opciones de compra de acciones, instrumentos de deuda o capital convertibles en acciones ordinarias, u otros instrumentos similares que, si se ejercieran o convirtiesen, podran otorgarle a la empresa poder de voto adicional o reducir el poder de voto relativo de algn tercero respecto de las polticas operativas y financieras de otra empresa (derechos de voto potenciales). La existencia y el efecto de derechos de voto potenciales en poder de terceros que pueden ser actualmente ejercidos o convertidos deben tomarse en cuenta al evaluar si una empresa tiene control sobre las decisiones de poltica operativa y financiera de la emisora.
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Control conjunto. Existe cuando la totalidad de los socios o los que posean la mayora de votos, en virtud de acuerdos escritos, han resuelto compartir el poder de definir y dirigir las polticas operativas y financieras de una empresa. Se entiende que un socio ejerce el control conjunto en un ente, con otro u otros, cuando las decisiones mencionadas requieran su expreso acuerdo. Las pautas indicadas en la definicin de control exclusivo, son tambin aplicables en los casos de control conjunto. Debemos efectuar varios comentarios al respecto de este concepto: - Definir control implica determinar que la sociedad controlante con la sociedad controlada conforman un solo grupo econmico, lo cual implica que las decisiones societarias de ambas empresas estn en manos de la empresa inversora o controlante. - En estos casos, la sociedad controlante est obligada al cumplimiento de la R.T. 21 referida a la consolidacin de estados Contables. - Se debe observar que el control surge como consecuencia de contar con los votos suficientes (ms del 50%) para prevalecer en una asamblea de socios. Esta situacin es independiente a la participacin en el Capital, pues pueden existir Acciones con derecho a ms de un voto. - Expresa tambin que la participacin mencionada puede ser directa o indirecta. Esto implica que si la empresa inversora logra mayora de votos con los que mantiene en propiedad en forma directa ms los que mantienen otras empresas en las cuales ejerce control, los votos finales resultan de la sumatoria de todos ellos. Vinculacin con Influencia Influencia significativa. Es el poder de intervenir en las decisiones de polticas operativas y financieras de una empresa, sin llegar a controlarlas. Se presume que la empresa inversora ejerce influencia significativa si posee, directa o indirectamente a travs de sus controladas, el 20% ms de los derechos de voto de la empresa emisora, salvo que la empresa inversora pueda demostrar claramente la inexistencia de tal influencia. A la inversa, se presume que la empresa inversora no ejerce influencia significativa si posee, directa o indirectamente a travs de sus controladas, menos del 20% de los derechos de voto de la empresa emisora, salvo que la empresa inversora pueda demostrar la existencia de dicha influencia. El control por parte de otro inversor, no impide necesariamente que un determinado inversor pueda ejercer influencia significativa. Usualmente, la influencia significativa por parte de una empresa inversora se pone en evidencia por una o varias de las siguientes vas: a.- la posesin por parte de la empresa inversora de una porcin tal del capital de la empresa emisora que le otorgue los votos necesarios para influir en la aprobacin de sus estados contables y la distribucin de utilidades; b.- la representacin de la empresa inversora en el directorio u rganos administrativos superiores de la empresa emisora; c.- la participacin de la empresa inversora en la fijacin de las polticas operativas y financieras de la empresa emisora; d.- la existencia de operaciones importantes entre la empresa inversora y la empresa emisora (por ejemplo, ser el nico proveedor o cliente o el ms importante con una diferencia significativa con el resto);

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e.- el intercambio de personal directivo entre la empresa inversora y la empresa emisora; f.- la dependencia tcnica de la empresa emisora respecto de la inversora; g.- tener acceso privilegiado a la informacin sobre la gestin de la emisora. Al practicar la evaluacin de la existencia o no de la influencia significativa debe tambin tenerse en cuenta: a.- la forma en que est distribuido el resto del capital de la empresa emisora (mayor o menor concentracin en manos de otros inversores); b.- la existencia de acuerdos o situaciones que pudieran otorgar la direccin a algn grupo minoritario; c.- que una empresa puede poseer ciertos derechos sobre acciones, opciones de compra de acciones, instrumentos de deuda o capital convertibles en acciones ordinarias, u otros instrumentos similares que, si se ejercieran o convirtiesen, podran otorgarle a la empresa poder de voto adicional o reducir el poder de voto relativo de algn tercero respecto de las polticas operativas y financieras de otra empresa (derechos de voto potenciales). La existencia y el efecto de derechos de voto potenciales en poder de terceros que pueden ser actualmente ejercidos o convertidos deben tomarse en cuenta al evaluar si una empresa tiene una influencia significativa sobre las decisiones de poltica operativa y financiera de la emisora; d.- si la emisora opera bajo restricciones severas a largo plazo que deterioran significativamente su capacidad de transferir fondos a la empresa inversora. Entre los ejemplos de indicios de la incapacidad de la empresa inversora de ejercer influencia significativa en las decisiones de polticas operativas y financieras de una empresa emisora se incluyen: a.- Las acciones por parte de la empresa emisora que ponen en cuestionamiento la capacidad del inversor de ejercer influencia significativa (por ejemplo, a travs de juicios contra la empresa inversora o demandas presentadas ante el organismo de control); b.- la renuncia por parte de la empresa inversora a derechos significativos en su condicin de accionista de la empresa emisora; c.- la concentracin del capital mayoritario de la empresa emisora en un grupo pequeo de accionistas que operan la empresa emisora sin considerar, en forma sistemtica, los puntos de vista de la empresa inversora; d.- la no obtencin, por parte de la empresa inversora, de mayor informacin contable que la que est a disposicin de los dems accionistas de la empresa emisora a fin de poder aplicar el mtodo del valor patrimonial proporcional (por ejemplo, la empresa inversora necesita informacin econmica-financiera sobre bases trimestrales y slo obtiene de la empresa emisora sus estados contables anuales); e.- la no obtencin, por parte de la empresa inversora, de una confirmacin escrita de la Direccin de la empresa emisora respecto de las explicaciones e informaciones requeridas. Esta enumeracin es enunciativa y no taxativa. Ninguna de las circunstancias individuales es necesariamente concluyente en cuanto a la capacidad o no de la empresa inversora de ejercer influencia significativa en las polticas operativas y financieras de la empresa emisora. Asimismo, puede resultar necesario evaluar los hechos y circunstancias durante cierto tiempo antes de llegar a formarse una opinin al respecto.

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Vinculacin sin Influencia Significativa: "Existe cuando no se verifican las situaciones descriptas anteriormente." Requisitos para la aplicacin del Mtodo: seccin 1.2: c) y d) A los fines de la aplicacin del mtodo de valuacin VPP, es necesario cumplir con los siguientes requisitos: El mtodo del valor patrimonial proporcional debe aplicarse sobre estados contables de la empresa emisora que estn preparados de acuerdo con (o sean especialmente ajustados por la empresa inversora a): 1.- Las mismas normas contables utilizadas por la empresa inversora, cuando sta posee el control o control conjunto de la empresa emisora; o 2.- normas contables vigentes, cuando la empresa inversora ejerza influencia significativa en la empresa emisora; Cuando el ejercicio econmico de la empresa emisora finalice en fecha distinta al de la empresa inversora, el mtodo se aplicar sobre estados contables especiales de la empresa emisora a la fecha de cierre de la empresa inversora. Sin embargo, podr optarse por la utilizacin de los estados contables de la empresa emisora a su fecha de cierre cuando: a) la diferencia entre ambos cierres no supere los tres meses y b) la fecha de cierre de los estados contables de la emisora sea anterior a la de la inversora. En este caso se registrarn ajustes para reflejar los efectos de: 1) las transacciones o eventos significativos para la empresa inversora y 2) las transacciones entre la empresa inversora y emisora, que hubieran modificado el patrimonio de la empresa emisora, y que hayan ocurrido entre las fechas de los estados contables de la emisora y de la inversora. El atributo de uniformidad establece que la extensin de los perodos contables, as como cualquier diferencia entre las fechas de cierre, deben conservarse de un perodo a otro. Aplicacin del V.P.P (seccin 1.2.) Conceptos Bsicos para la aplicacin del V.P.P. - La participacin debe calcularse: Multiplicado la proporcin de acciones ordinarias que posee la empresa inversora sobre el Patrimonio Neto de la Empresa Emisora. Si existiesen acciones preferidas, se excluir de la base de clculo el Capital Preferido. - En los casos en que los estados contables de la empresa emisora se emitan en moneda extranjera, debern ser convertidos en moneda argentina mediante la aplicacin de las normas contenidas en la seccin 1 (Conversiones de estados contables para su consolidacin o para la aplicacin del mtodo del valor patrimonial o del de consolidacin proporcional) de la Resolucin Tcnica N 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular). - Con relacin al Estado de Resultados, la empresa inversora incluir la proporcin que le corresponda en la empresa emisora, "neto de las eliminaciones" Esta ltima expresin implica no considerar aquellas operaciones recprocas en los casos que se est confeccionando un Balance Consolidado. - Los dividendos en efectivo y/o en especie no implican resultados para la empresa inversora en razn que disminuyen el Patrimonio Neto, en consecuencia el Valor Patrimonial Proporcional de la inversin.
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- Los dividendos en acciones no alteran la estructura del Patrimonio Neto, ya que solamente existe una operacin permutativa en su estructura: Un Valor de la Cuenta Resultados Acumulados, se incorpora a Un Valor en la Cuenta Capital; ambas del Patrimonio Neto. Ajustes: - En los casos de errores contables significativos en los estados contables de la sociedad emisora, stos deben ser corregidos computando los valores respectivos en el Valor de la participacin (A nivel patrimonial y de resultados). - En los casos de existencia de criterios diferenciados en la aplicacin de las normas contables en ambas empresas, se debern ajustar de modo tal que se adecuen a los criterios considerados en la empresa inversora. Al igual que en el caso anterior, se deben computar estas diferencias tanto al nivel patrimonial como a nivel de resultados en el valor de la participacin de la empresa inversora. Tratamientos de cuestiones particulares: - Caso 1: El costo de la inversin es distinto al VPP calculado s/ R.T. 21: a.- Las diferencias imputables a errores (ya mencionados), se imputaran al VPP a determinar. Se debe procurar que los errores sean corregidos por la empresa emisora. Esta situacin va a ser posible en aquellos casos en los cuales se mantenga control o una vinculacin con influencia significativa. b.- Cuando existan diferencias por aplicacin de las normas de la R.T. 17/ 18, se imputarn al valor de la inversin. c.- Los excesos no imputados del costo, se computarn como una llave o una perdida s/ sea el caso. d.- Los defectos no imputados al costo, se computarn como una ganancia o sern diferidos, por ejemplo imputando a una llave negativa. - Caso 2: Existencia de Inversiones anteriores: tema tratado en la seccin: 1.3.2. Esta cuenta AREA representa los ajustes de resultados de ejercicios anteriores, pertenece a la estructura del Patrimonio Neto, incidiendo en las modificaciones del saldo de inicio en la estructura del estado de Evolucin del Patrimonio Neto, afectando los Resultados no Asignados existentes a la fecha del Estado Contable. Compras sucesivas de participaciones en sociedades. Cuando existan inversiones anteriores y mediante nuevas adquisiciones o por otras razones se presente una situacin tal que justifique la utilizacin del mtodo del valor patrimonial proporcional, ste deber ser aplicado no slo a la nueva inversin, sino tambin a las anteriores, para lo cual se deber: a.- Calcular los valores corrientes de los activos y pasivos identificables de las adquisiciones anteriores a la fecha de cada adquisicin significativa, y reconocer los valores llave positivos o negativos desde cada fecha de adquisicin, conforme lo establecido en la seccin 1.3.1 (Tratamiento de compras de participaciones permanentes en sociedades en las que se ejerza el control, control conjunto o influencia significativa - Caso general) de esta Resolucin Tcnica; b.- a partir de cada fecha de adquisicin, efectuar los ajustes correspondientes a la participacin de la empresa inversora en los resultados de la empresa emisora generados desde dicha fecha, teniendo en cuenta:

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1.- la amortizacin de los activos depreciables identificables, a partir de sus valores corrientes; y 2.- la amortizacin de la diferencia entre el costo de la inversin y la participacin de la empresa inversora en el valor corriente de los activos netos identificables. El mayor o menor valor de la inversin originado en los resultados de la empresa emisora, generados desde la fecha de cada adquisicin original, debe tener como contrapartida un resultado del ejercicio o un ajuste de resultados anteriores, segn corresponda - Caso 3: Aplicacin del mtodo durante la tenencia de la inversin: a.- La empresa inversora considerar en su estado de resultados originados en la empresa emisora en la proporcin de su participacin. Debe eliminar aquellos resultados que no hayan trascendidos a terceros, una vez deducidos los efectos impositivos. b.- Las imputaciones efectuadas como valor llave, en los casos en los que se vinculan con activos, deben tenerse en cuenta frente a casos de desvalorizaciones o venta por parte de la empresa emisora. c.- En todos los casos deben considerarse los efectos impositivos. d.- Si existiesen desvos importantes en el PN de la sociedad emisora sin afectar resultados, deben ser computados por la sociedad inversora con el mismo sentido. e.- En caso de dividendos en acciones no es necesario efectuar ninguna registracin contable en la empresa inversora en razn de no existir ninguna variabilidad en el VPP de esta ltima. - Caso 4: Venta de la inversin a.- El resultado de la venta se debe calcular considerando el precio de la operacin menos el valor de libros de la misma, neteado con el valor llave u otras partidas de ajustes ya mencionadas. b.- Si la venta es parcial y la empresa inversora ingresa en el "concepto" de vinculacin sin influencia significativa y decide no aplicar en adelante el VPP, lo puede hacer, imputando al resultado del ejercicio las diferencias determinadas.(BORRAR) - Caso 5: Exposicin Informacin a exponer en los estados contables de la inversora Adicionalmente a la informacin requerida en las Resoluciones Tcnicas N 8 (Normas generales de exposicin contable) y N 9 (Normas particulares de exposicin contable para entes comerciales, industriales y de servicios), los estados contables de la inversora debern incluir en la informacin complementaria: a.- inversiones en sociedades a las que aplic el mtodo; b.- porcentajes de participacin en el capital de cada sociedad; c.- cuando la fecha de cierre de los estados contables de la sociedad emisora difiera de la fecha de cierre de los de la empresa inversora, informar sobre el cumplimiento de la seccin 1.2.d) de la segunda parte de esta resolucin tcnica; d.- indicacin de si todas las sociedades emisoras utilizan los mismos criterios contables; en caso contrario, informacin de las diferencias existentes; e.- el valor corriente de inversiones en empresas emisoras que tengan un valor de cotizacin;
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f.- los motivos por los cuales se invalida la presuncin de que una empresa inversora ejerce influencia significativa si sta llega a la conclusin de que s la ejerce, a pesar de poseer directa, o indirectamente a travs de sus controladas, menos del 20% de los derechos de voto o de los derechos de voto potenciales de la empresa emisora; g.- los motivos por los cuales se invalida la presuncin de que una empresa inversora ejerce influencia significativa si sta llega a la conclusin de que no la ejerce, a pesar de poseer directa, o indirectamente a travs de sus controladas, 20% o ms de los derechos de voto o de los derechos de voto potenciales en la empresa emisora; h.- la naturaleza y el alcance de cualquier restriccin que sufriesen las empresas emisoras sobre su capacidad de transferir fondos a la empresa inversora ya sea por dividendos en efectivo, pagos de prstamos o adelantos (por ejemplo, condiciones bajo las cuales se tomaron prstamos, restricciones regulatorias, etc.); i.- toda participacin en las prdidas netas de una empresa emisora que no se hubiese reconocido, tanto del perodo como acumuladas, en el caso de que una empresa inversora haya discontinuado el reconocimiento de su participacin en las prdidas de la empresa emisora. Esta exigencia de informacin se entiende sin perjuicio de las normas de exposicin previstas por la ley 19.550. Ejemplo: Empresa: Nuestra S.A. Cierre de Ejercicio: 31/07/2009 Saldo Contable de la Cuenta Acciones sin cotizacin: $ 100.000 Se efecta un Inventario al cierre determinndose la existencia de: - 1000 acciones de la empresa Sol S.A. adquiridas en Enero de 2009 a un costo Total de $ 100.000. Estas acciones representan el 55% de su Patrimonio Neto. - Al cierre del Ejercicio de Sol S.A. (31-05-2009 el Patrimonio Neto de Sol S.A. es de $ 250.000 - Los ndices publicados por el INDEC (IPIM) son: Julio/2009 2000 Enero/2009 1800 Mayo/2009 1900

Se pide: Aplicar la R.T. 21 y R.T. 17 Con relacin a la cuenta: Participacin Permanente en otras Sociedades. Cuenta: Participacin Permanente en otras Sociedades Los asientos de ajuste que corresponden a este caso son los siguientes: Acciones sin Cotizacin 11.000 a RECPAM 11.000 Aplicacin R.T. 6 Acciones sin Cotizacin 33.737 a Resultado por Tenencia 33.737 Aplicacin R.T. 17
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El Nuevo saldo deudor coincide con el Valor Corriente de la partida al cierre del ejercicio comercial.

Banco x plazo fijo en moneda nacional

Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo Corriente y el rubro del cual forma parte es inversiones. Puede formar parte del Activo no Corriente en los casos que los plazos de vencimiento sean superiores a los doce meses contados a partir del cierre, o pueden convertirse en no corrientes tambin frente a situaciones anormales o extraordinarias en un pas, como el nuestro con el caso del "Corralito". Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de los plazos fijos en moneda de curso legal en el pas. Se debita como consecuencia de aumentos de su saldo por depsitos o imposiciones; se acredita por disminuciones de su saldo por su cobro al vencimiento. Su saldo puede ser a) deudor, b) o nulo a) un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional a una fecha dada del valor de la imposicin; y b) Inexistencia de saldo. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba denominada "Examen de documentacin", que consiste en un control mediante la aplicacin de un proceso de verificacin de los respectivos comprobantes, el anlisis de los intereses, y las respectivas obtencin de confirmacin por parte de terceros (Bancos). El tema "Intereses" toma una importancia clave en esta partida, pues el proceso de devengamiento debe ser estudiado y aplicado correctamente en funcin de los PCGA y de las normas de valuacin establecidas en la R.T. 17. Desde el punto de vista de la R.T. 6 (modificada por la R.T. 19) esta partida es considerada como MONETARIA (Excepto que contenga clusulas de actualizacin ANTES prohibidas por la YA NO VIGENTE ley de convertibilidad Y PERMITIDAS CON ALGUNAS RESTRICCIONES A PARTIR DEL MES DE FEBRERO DE 2002), lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPMA negativo. Por supuesto que este desarrollo debe estar acompaado por la aplicacin de la RT6 con relacin a los intereses devengados y a devengar. Asimismo, no debemos olvidar que los intereses se cobran recin al vencimiento de la imposicin, por lo que financieramente debemos considerar la prdida de poder adquisitivo de stos ltimos en perodos inflacionarios. Desde el punto de vista de la R.T. 17, actualmente en vigencia, esta partida se vala de acuerdo a lo expresado en la Norma 5.2: Para estos activos se considerar su destino probable.

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Cuando existieren la intencin y la factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlos anticipadamente, se computarn a su valor neto de realizacin, determinado por su valor descontado, utilizando una tasa del momento de la medicin que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos de la operacin, menos los gastos relacionados con la negociacin, cesin o transferencia. En los restantes casos, su medicin contable se efectuar considerando: - la medicin original del activo; - la porcin devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los importes a cobrar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la tasa interna de retorno determinada al momento de la medicin inicial sobre la base de sta y de las condiciones oportunamente pactadas; - las cobranzas efectuadas. Esta medicin podr obtenerse mediante el clculo del valor descontado de los flujos de fondos que originar el activo, utilizando la tasa interna de retorno determinada al momento de la medicin inicial. En caso de existir clusulas de actualizacin monetaria o de modificaciones de la tasa de inters, se considerar su efecto. En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, los clculos indicados deben ser efectuadas en ella y los importes as obtenidos deben ser convertidos a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. Para el caso de los Plazos Fijos, debemos deducir los componentes financieros no devengados al cierre, pues se trata de intereses que tienen el tratamiento contable de una cuenta reguladora del activo. En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin: Valor Histrico = Valor Nominal = Valor Homogneo s/ R.T. 6 (pues no se reexpresa)= Valor Corriente s/ R.T. 17 El proceso secuencial de la R.T. 6 no debe aplicarse a esta cuenta en virtud de su carcter de Monetaria. Estudiar componentes financieros implica conocer la temtica del devengamiento, por lo que en este apndice los desarrollamos: Conceptos generales y aplicacin prctica de la temtica del devengamiento: Los Plazos Fijos constituyen imposiciones que se caracterizan por poseer una fecha de vencimiento predeterminada, una tasa de inters pactada y aplicada al inicio y no puede ser realizada sino hasta su vencimiento; an se est dispuesto a perder los intereses. Los elementos de un Plazo Fijo son: - El Capital. - La Tasa de Inters (se calcula sobre el Capital al momento de la imposicin pero se cobra al vencimiento).

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- El Plazo de Imposicin. - El Monto. El Inters se calcula: I = C x i x n/Unidad de tiempo La tasa est expresada en tanto por uno y los plazos se fijan en das con un divisor de 365 das. Ejemplo: Por Ejemplo: C = 100.000 i = 0,08 anual N = 120 das M=C+I

I = (100.000 x 0.08 x 120)/365 = $ 2.630 M = 100.000 + 2.630 = 102.630 Supuestos: 1.- Los 120 das abarcan desde el 01-06-09 hasta el 30-09-09. 2.- La empresa cierra ejercicio del 31-8-09. Obs.: se consideran meses de 30 das para facilitar el clculo en esta oportunidad. En consecuencia, al efectuarse un plazo fijo se debe realizar la siguiente registracin: Banco xx Plazo Fijo (Por el Monto, es decir Capital + Intereses totales) a Caja (o partida semejante)(Por el valor del Capital) a Intereses (+) a devengar(Por el valor de los intereses Totales) Y luego se debe efectuar el devengamiento de los intereses. Apliquemos este modelo al ejercicio antes expresado: 01-06-09 (Fecha de imposicin) Banco xx Plazo Fijo 102.630 a Caja 100.000 a Intereses (+) a devengar 2.630 31-08-09 (Cierre de ejercicio) Se debe producir el devengamiento de los intereses hasta la fecha de cierre:

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 Intereses (+) a devengar 1.973 a Intereses Ganados 1.973 Por la proporcin desde 1-6 al 31-8 = 90 das Inters devengado = $ 2.630 / 120 das x 90 das La Cuenta Banco xx Plazo fijo queda con un saldo contable de $ 102.630 al cual por aplicacin de la R.T. 17 establece la misma metodologa) debe deducirse los intereses no devengados al cierre $ 2.630 - 1.973 = $657.00 Por lo tanto, la exposicin de su saldo en el Balance General ser: Banco xx Plazo Fijo Menos: Intereses (+) a devengar Total $ 102.630 $ 657 $ 101.973

Ya en el prximo ejercicio, el 30-09-09 se devengarn el resto de los intereses. En los casos que la empresa confeccione balances mensuales, el devengamiento de los intereses debe hacerse una vez por mes.

Banco x Plazo Fijo. En moneda extranjera

Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo Corriente y el rubro del cual forma parte es inversiones. Puede formar parte del Activo no Corriente en los casos que los plazos de vencimiento sean superiores a los doce meses contados a partir del cierre. Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de los plazos fijos en moneda extranjera. Se debita como consecuencia de aumentos de su saldo por depsitos o imposiciones; se acredita por disminuciones de su saldo por su cobro al vencimiento. Su saldo puede ser a) deudor, b) o nulo y representa para a) un valor esttico equivalente al saldo en moneda extranjera a una fecha dada del valor de la imposicin; y c) Inexistencia de saldo. Al igual que en el caso anterior, la verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba denominada "Examen de documentacin", que consiste en un control mediante la aplicacin de un proceso de verificacin de los respectivos comprobantes, el anlisis de los intereses, y las respectivas obtencin de confirmacin por parte de terceros (Bancos). El tema "Intereses" respeta los mismos lineamientos que los explicados para el caso de los Plazos Fijos en moneda nacional. Desde el punto de vista de la R.T. 6 (modificada por la R.T. 19) esta partida es considerada como: - MONETARIA: en aquellos casos en los que la moneda extranjera tiene "Cambio Asegurado", lo cual implica que est afectada por el proceso

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inflacionario, en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un REI negativo. ESTA ERA LA SITUACION EN NUESTRO PAIS HASTA ENERO DE 2002 Por imperio de la Ley de Convertibilidad. - NO MONETARIA: en aquellos casos en los que "NO tienen Cambio Asegurado", lo cual implica que no est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor Nominal y ser DISTINTO al Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera REI, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor Constante y el REI considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente. (SITUACIN ACTUAL A PARTIR DE ENERO DE 2002 POR EFECTO DE LA FLOTACIN LIBRE DE LA MONEDA EXTRANJERA) En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin para perodos inflacionarios: Valor Histrico # al Valor Nominal # Valor Homogneo s/ R.T. 6 (se reexpresa); # Valor Corriente s/ R.T. 10 (ahora R.T. 17). El proceso secuencial de la R.T. 6 S debe aplicarse a esta cuenta (Cuando es considerada como No Monetaria). Al igual que en el caso anterior, este desarrollo debe estar acompaado por la aplicacin de la R.T. 6 con relacin a los intereses devengados y a devengar. Asimismo, no debemos olvidar que los intereses se cobran recin al vencimiento de la imposicin, por lo que financieramente debemos considerar la prdida de poder adquisitivo de stos ltimos en perodos inflacionarios. Con relacin a los componentes financieros, debemos deducir los intereses no devengados al cierre, pues se trata de partidas que tienen el tratamiento contable de una cuenta reguladora del activo. R.T. 17 Segn la R.T. 17 para la medicin contable de este activo se tendr en cuenta lo indicado en el punto 5.2. que dice: Para estos activos se considerar su destino probable. Cuando existieren la intencin y la factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlos anticipadamente, se computarn a su valor neto de realizacin, determinado por su valor descontado, utilizando una tasa del momento de la medicin que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos de la operacin, menos los gastos relacionados con la negociacin, cesin o transferencia. La aplicacin de este criterio requiere: En los restantes casos, su medicin contable se efectuar considerando: - la medicin original del activo; - la porcin devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los importes a cobrar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la tasa interna de retorno determinada al momento de la medicin inicial sobre la base de sta y de las condiciones oportunamente pactadas; - las cobranzas efectuadas.
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Esta medicin podr obtenerse mediante el clculo del valor descontado de los flujos de fondos que originar el activo, utilizando la tasa interna de retorno determinada al momento de la medicin inicial. En caso de existir clusulas de actualizacin monetaria o de modificaciones de la tasa de inters, se considerar su efecto. En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, los clculos indicados deben ser efectuadas en ella y los importes as obtenidos deben ser convertidos a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. Ejemplo: Estudiaremos un ejercicio para el caso de plazos fijos en moneda extranjera, suponiendo: a) La existencia de un proceso inflacionario (SITUACIN ACTUAL), b) que la moneda extranjera no tiene cambio asegurado (SITUACIN ACTUAL) y c) que al momento de la imposicin el valor de u$s 1 = $ 0.90: Cierre de ejercicio: 31-01-08 Plazo: 120 das (Se considera 31-12-2007 al 31-03-2008) Al cierre u$s 1 se cotiza a $ 2.00 Indices: MARZ08 = 2000 DIC07 = 1800 C = u$s 10.000 i = 0,06 anual n = 120 das M=C+I

I = (10.000 x 0.06 x 120) / 365 = u$s 197.00 M = 10.000 + 197 = u$s 10.197 Obs.: se consideran meses de 30 das para facilitar el clculo en esta oportunidad. No olvidemos que las registraciones deben efectuarse en Pesos ($) Otros clculos: Valor de la imposicin en $ u$s 10000 x $ 0.90 = $ 9.000 Valor de los intereses en $: u$s 197 x $ 0.90 = $ 177 Calculo: u$s 1 $ 0.90 u$s 10000 $ 0.90 x 10000/1 = $ 9.000

El mismo procedimiento para los intereses. En consecuencia, al efectuarse un plazo fijo se debe realizar la siguiente registracin: 31-12-2007 (Fecha de imposicin) Banco Nacin Plazo Fijo 9.177 a Caja 9.000 a Intereses (+) a devengar 177

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31-01-08 (Cierre de ejercicio) Se debe producir el devengamiento de los intereses hasta la fecha de cierre: Intereses (+) a devengar $ 133 a Intereses Ganados $ 133 Por la proporcin desde 31-12 al 31-01 = 90 das Inters devengado = $ 177 / 120 das x 90 das En perodos inflacionarios, y de acuerdo a los supuestos establecidos en el prctico, la aplicacin de la R.T. 6 debe efectuarse: Cuenta: BANCO NACIN PLAZO FIJO EN MONEDA EXTRANJERA e INTERESES (+) A DEVENGAR Los asientos de ajuste que corresponden a este caso son los siguientes: Banco Nacin Plazo Fijo 1.009 a RECPAM 1.009 Aplicacin R.T. 6 Banco Nacin Plazo Fijo 9.814 a Resultado por Tenencia 9.814 Aplicacin R.T. 17 Con relacin a los Intereses (+) a devengar RECPAM 5 a Intereses (+) a devengar 5 Aplicacin R.T. 6 Resultado por Tenencia 49 a Intereses (+)a devengar 49 Aplicacin R.T. 17 Los Nuevos saldos coinciden con el Valor Corriente de las partidas al cierre del ejercicio comercial. Obs.: La Cuenta Intereses ganados tambin deber reexpresarse conjuntamente con las dems cuentas de resultados. Este proceso semejante a los analizados hasta ahora, se estudiar con el Estado de Resultados oportunamente.

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Conclusin: La exposicin de esta partida en el Balance General ser: Banco Nacin Plazo Fijo Menos: Intereses(+) a devengar Total $ 20.000.00 $ 98.00 $ 19.902.00

Bienes destinados a alquiler o arrendamiento

Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo No Corriente y el rubro del cual forma parte es inversiones. Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de los bienes que la empresa adquiere con el propsito de obtener una renta de los mismos, como un ingreso adicional a los operativos que se generen por su actividad principal. Se debita como consecuencia de aumentos de su saldo por adquisiciones y se acredita en los casos de baja por venta o destruccin; indirectamente su saldo disminuye como consecuencia de las amortizaciones acumuladas. Su saldo deudor representa el valor econmico de esta inversin a una fecha dada; su saldo nulo: Inexistencia de saldo. Al igual que en el caso anterior, la verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba denominada "Examen de documentacin" y debe complementarse con las inspecciones visuales sobre el bien; stos procedimientos consisten en un control mediante la aplicacin de un proceso de verificacin de los respectivos comprobantes, el anlisis de los ingresos y gastos relacionados, y las respectivas obtencin de confirmacin por parte de terceros (Por ejemplo Direccin General de inmuebles o Registro de propiedad del automotor). Desde el punto de vista de la R.T. 6 (modificada por la R.T. 19) esta partida es considerada como: - NO MONETARIA: en todos los casos, lo cual implica que no est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor constante y ser DISTINTO al Valor de Corriente. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor Constante y el RECPAM considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente. En la actualidad esto ha perdido vigencia y en funcin de lo indicado en el punto 5.11.1 de la R.T. 17 solo es vlido el costo original menos su depreciacin acumulada. A saber: 1.- Medicin Contable Su medicin contable se efectuar al costo original menos la depreciacin acumulada.

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Las erogaciones posteriores al reconocimiento inicial de un activo se incorporarn como un componente de ste cuando: a.- El desembolso constituya una mejora y sea probable que el activo genere ingresos netos de fondos en exceso de los originalmente previstos, ya sea por: 1.- un aumento en la vida til estimada del activo (respecto de la original); o 2.- un aumento en su capacidad de servicio; o 3.- una mejora en la calidad de la produccin; o 4.- una reduccin en los costos de operacin; o cuando b.- las erogaciones se originen en tareas de mantenimiento o reacondicionamiento mayores que solo permitan recuperar la capacidad de servicio del activo para lograr su uso continuo, pero: 1.- una medicin confiable indique que toda la erogacin o parte de ella es atribuible al reemplazo o reacondicionamiento de uno o ms componentes del activo que el ente ha identificado; 2.- la depreciacin inmediatamente anterior de dichos componentes no haya sido calculada en funcin de la vida til del activo del cual ellos forman parte, sino de su propio desgaste o agotamiento y a efectos de reflejar el consumo de su capacidad para generar beneficios que se restablece con las mencionadas tareas de mantenimiento; y 3.- es probable que como consecuencia de la erogacin fluyan hacia el ente beneficios econmicos futuros. Las restantes erogaciones posteriores a la incorporacin del bien se considerarn reparaciones imputables al perodo en que stas se lleven a cabo. 2.- Depreciaciones. Para el cmputo de las depreciaciones se considerar, para cada bien: a.- su medicin contable; b.- su naturaleza; c.- su fecha de puesta en marcha, que es el momento a partir del cual deben computarse depreciaciones; d.- si existen evidencias de prdida de valor anteriores a la puesta en marcha, caso en el cual debe reconocrselas; e.- su capacidad de servicio, a ser estimada considerando: 1.- el tipo de explotacin en que se utiliza el bien; 2.- la poltica de mantenimiento seguida por el ente; 3.- la posible obsolescencia del bien debida, por ejemplo, a cambios tecnolgicos o en el mercado de los bienes producidos mediante su empleo; f.- la posibilidad de que algunas partes importantes integrantes del bien sufran un desgaste o agotamiento distinto al del resto de sus componentes; g.- el valor neto de realizacin que se espera tendr el bien cuando se agote su capacidad de servicio, determinado de acuerdo con las normas de la seccin 4.3.2 (Determinacin de valores netos de realizacin) (lo que implica considerar, en su caso, los costos de desmantelamiento del activo y de la restauracin del emplazamiento de los bienes); h.- la capacidad de servicio del bien ya utilizada debido al desgaste o agotamiento normal; i.- los deterioros que pudiere haber sufrido el bien por averas u otras razones. Tras el reconocimiento de una prdida de valor o de una reversin de la prdida de valor por aplicacin de las normas de la seccin 4.4 (Comparaciones con valores recuperables), los cargos por depreciacin deben ser adecuados
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para distribuir la nueva medicin contable del activo (menos su valor recuperable final), de una forma sistemtica a lo largo de la vida til restante del bien. Cuando un activo haya sido incorporado mediante un arrendamiento financiero de acuerdo con la seccin 4 (Arrendamientos) de la segunda parte de la resolucin tcnica 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular) y la obtencin de su propiedad por parte del arrendatario no sea razonablemente segura, se lo depreciar totalmente a lo largo del plazo del contrato o de su capacidad de servicio, el perodo que fuere menor. Si apareciesen nuevas estimaciones -debidamente fundadas- de la capacidad de servicio de los bienes, de su valor recuperable final o de cualquier otro elemento considerado para el clculo de las depreciaciones, las posteriores a la fecha de exteriorizacin de tales elementos debern ser adecuadas a la nueva evidencia. Estas normas de valuacin sern explicadas en el desarrollo del Rubro Bienes de Uso, hacia el cual remito este anlisis. El proceso secuencial de la RT 6 S debe aplicarse a esta cuenta (En funcin de los procesos inflacionarios existentes: Ya fue explicado). Conceptos generales y aplicacin prctica de la temtica del devengamiento respecto de los ingresos y gastos relacionados: Se aplican los mismos conceptos desarrollados para el caso de los plazos fijos.

Prstamos a terceros
Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo Corriente y el rubro del cual forma parte es inversiones. Puede formar parte del Activo no Corriente en los casos que los plazos de vencimiento sean superiores a los doce meses contados a partir del cierre. Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de los Prstamos a terceros en moneda nacional o extranjera. Debemos tener en cuenta los cambios en la poltica monetaria a partir de enero de 2002, pues el tema de la pasificacin de las deudas trae como consecuencia la licuacin de los pasivos (en este caso de terceros) en moneda extranjera, con consecuencias negativas para el acreedor. Se debita como consecuencia de aumentos de su saldo por el otorgamiento de un prstamo; se acredita por disminuciones de su saldo por su cobro al vencimiento. Su saldo puede ser a) deudor, b) o nulo y representa para a) un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional o extranjera a una fecha dada del valor del prstamo; y c) Inexistencia de saldo. Al igual que en el caso anterior, la verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba denominada "Examen de documentacin", que consiste en un control mediante la aplicacin de un proceso de verificacin de los respectivos comprobantes, el anlisis de los intereses, y las respectivas obtencin de confirmacin por parte de terceros (Acreedores).
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El tema "Intereses" respeta los mismos lineamientos que los explicados para el caso de los Plazos Fijos. Desde el punto de vista de la R.T. 6 (modificada por la R.T. 19) esta partida es considerada como: - MONETARIA: en aquellos casos en que estn expresados en $ y no incluyen clusulas de indexacin y en los casos de prstamos en moneda extranjera cuando sta tiene "Cambio Asegurado", lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un REI negativo. Las consideraciones expuestas respecto de la no-vigencia de la ley de convertibilidad debe tenerse en cuenta tambin en esta partida. - NO MONETARIA: en aquellos casos de prstamos en moneda extranjera la cual "NO tienen Cambio Asegurado", esto implica que no est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor Nominal y ser DISTINTO al Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor homogneo y el RECPAM considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente. El proceso secuencial de la R.T. 6 S debe aplicarse a esta cuenta (Cuando es considerada como No Monetaria y en procesos inflacionarios tal como fue analizado en las partidas anteriores). Al igual que en el caso anterior, este desarrollo debe estar acompaado por la aplicacin de la R.T. 6 con relacin a los intereses devengados y a devengar. Asimismo, no debemos olvidar que los intereses se cobran en estos casos adelantados o vencidos, segn se convenga entre las partes, lo cual altera la fecha base. Con relacin a los componentes financieros, debemos deducir los intereses no devengados al cierre, cuando fueron incluidos en la operacin original y se cobrarn al vencimiento) pues se trata de partidas que tienen el tratamiento contable de una cuenta reguladora del activo, o se agregarn si es que no se incluyeron en la operacin original y en la medida de su devengamiento. Conceptos generales y aplicacin prctica de la temtica del devengamiento: Se aplican los mismos conceptos desarrollados para los plazos fijos. La R.T. 17 establece nuevas normas de valuacin que son las mismas que se aplican para los depsitos a plazo y que ya se desarrollaron en el rubro respectivo.

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3.- Anlisis individual de los rubros y cuentas del Activo

Bienes de Cambio
De acuerdo a lo expresado por la R.T. 9 (modificada por la R.T. 19) en su captulo III, tem A4, los Bienes de Cambio son aquellos: "Destinados a la venta en el curso habitual de la actividad del ente, o que se encuentra en proceso de produccin para dicha venta o que resultan generalmente consumidos en la produccin de los bienes o servicios que se destinan a la venta, as como los anticipos a proveedores por las compras de estos bienes" En cumplimiento de esta norma, la misma R.T. 9 en su modelo de exposicin, establece dos ubicaciones de este rubro: a nivel del activo corriente o en el activo no corriente. Habitualmente los encontramos a nivel del Activo corriente por cuanto este rubro presupone la est representando a los activos de mayor circulacin pues son las partidas ms operativas relacionadas con el objeto social del ente. Su ubicacin en el activo no corriente se concreta en aquellos casos de bienes de propia produccin que requieren perodos prolongados para tal fin y tambin en los casos de bienes que requieren perodos de estacionamiento o aejamiento que se prolongan en el tiempo (ms de un ao a partir de la fecha de cierre del ejercicio comercial) Entre las principales partidas que conforman este rubro podemos mencionar: - Mercaderas: Son bienes que ya estn en condiciones de ser comercializados. - Produccin en Proceso: Estn formados por los bienes consumidos en el proceso de produccin y dems costos (Mano de obra directa, Gastos de Fabricacin) cuyo proceso de elaboracin an no est concluido. - Productos terminados: Son bienes cuyo proceso est concluido, pero por alguna razn an no estn disponibles para ser comercializados, por ejemplo porque le falta un perodo de estacionamiento. - Materias Primas e Insumos: son las utilizadas en un proceso de produccin - Semillas, Agroqumicos, Repuestos, etc.: Se refieren a sus respectivos Stocks al cierre. - Anticipos a Proveedores de estos bienes: Es dinero entregado a nuestros proveedores de bienes de Cambio.

Mercaderas
Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo Corriente o al Activo no corriente en casos excepcionales y el rubro del cual forma parte es BIENES DE CAMBIO. Se debita como consecuencia de aumentos de su saldo por la compra de bienes de cambio (en forma directa o mediante la utilizacin de una cuenta de movimiento como lo es COMPRAS), se acredita por disminuciones de su saldo

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por la venta de tales bienes o por la prestacin de un servicio (al momento de determinar el Costo de la Mercadera vendida o el costo del servicio prestado). Sus saldos pueden variar como consecuencia de las cuentas de movimiento que se interrelacionan con el rubro tales como: Bonificaciones sobre compras y Devoluciones de compras, tambin puede tener saldo nulo, aunque es muy excepcional esta situacin. Representa: El saldo deudor: un valor esttico equivalente al stock de los bienes de cambio a una fecha dada: Cierre de ejercicio comercial. El saldo nulo: Inexistencia de stock. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Inventario Contable", que consiste en un control mediante la aplicacin de un proceso secuencial que consiste en un recuento fsico de los bienes y sus respectivas valuaciones. En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por el inventario no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores. Desde el punto de vista de la R.T. 6 (modificada por la R.T. 19) debe ser considerada como una partida: - NO MONETARIA: Esto significa que no estn afectados por el proceso inflacionario, en consecuencia deben ser reexpresadas, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor Constante y ser DISTINTO al Valor de Cierre Valor Corriente. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor homogneo y el RECPAM considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente. A los fines de identificar estos bienes, podemos observar aquellos que tienen un mercado con valores de comercializacin conocidos pblicamente, tales como el petrleo, los metales preciosos, la hacienda vacuna, los granos, etc. En estos casos el precio de venta es fcilmente obtenible, por lo cual esta norma de valuacin se basa en l, ya que tiende a ser el ms representativo de la realidad econmica del ente: Una vez obtenido, se les deducen los gastos probables de venta para lograr la determinacin del costo El valor o la riqueza que representa este bien si en esta fecha (cierre de ejercicio) el ente decidiera venderlo: Cunto recibira por la venta?: su valor de cotizacin menos los gastos que pudiera demandar esa venta (incluyendo impuestos) En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin: Valor Histrico # Valor Constante s/ R.T.6 (se reexpresa) # Valor Corriente s/ R.T.10.

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El proceso secuencial de la R.T. 6 SI debe aplicarse a esta cuenta en los casos de existencia de procesos inflacionarios, tal como lo analizamos anteriormente. Nueva Norma: R.T. 17 La R.T. 17 que reemplaza lo indicado precedentemente nos determina lo siguiente a partir del punto 5.5: 5.5.1.- Bienes de cambio fungibles, con mercado transparente y que puedan ser comercializados sin esfuerzo significativo Se los medir al valor neto de realizacin, determinado de acuerdo con las normas de la seccin 4.3.2. (Determinacin de valores netos de realizacin). A los fines de identificar estos bienes, podemos observar aquellos que tienen un mercado con valores de comercializacin conocidos pblicamente, tales como el petrleo, los metales preciosos, la hacienda vacuna, los granos, etc. En estos casos el precio de venta es fcilmente obtenible, por lo cual esta norma de valuacin se basa en l, ya que tiende a ser el ms representativo de la realidad econmica del ente: Una vez obtenido, se les deducen los gastos probables de venta para lograr la determinacin del costo El valor o la riqueza que representa este bien si en esta fecha (cierre de ejercicio) el ente decidiera venderlo: Cunto recibira por la venta?: su valor de cotizacin menos los gastos que pudiera demandar esa venta (incluyendo impuestos 5.5.2.- Bienes de cambio sobre los que se hayan recibido anticipos que fijan precio y las condiciones contractuales de la operacin aseguren la efectiva concrecin de la venta y de la ganancia. Se los medir al valor neto de realizacin, determinado de acuerdo con las normas de la seccin 4.3.2. (Determinacin de valores netos de realizacin). Son validos los mismos comentarios realizados en el punto 5.5.1 5.5.3.- Bienes de cambio en produccin o construccin mediante un proceso prolongado La medicin contable de estos activos se efectuar a su valor neto de realizacin proporcionado de acuerdo con el grado de avance de la produccin o construccin y del correspondiente proceso de generacin de resultados, cuando: a.- se hayan recibido anticipos que fijan precio; b.- las condiciones contractuales de la operacin aseguren la efectiva concrecin de la venta; c.- el ente tenga la capacidad financiera para finalizar la obra; y d.- exista certidumbre respecto de la concrecin de la ganancia. En los restantes casos, se utilizar el costo de reposicin de los bienes con similar grado de avance de la produccin o construccin, tomado de un mercado activo o, si esto no fuera posible, su costo de reproduccin, para cuya determinacin se considerarn: a.- las normas enunciadas en la seccin 4.2.6. (Bienes producidos) y b.- los mtodos habitualmente seguidos por el ente para aplicarlas.

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Si la obtencin del costo de reproduccin fuera imposible o impracticable, se usar el costo original. 5.5.4.- Bienes de cambio en general. Para los restantes bienes de cambio se tomar su costo de reposicin a la fecha de los estados contables. Si la obtencin de ste fuera imposible o impracticable, se usar el costo original. Si los costos estuvieran expresados en moneda extranjera sus importes se convertirn a moneda argentina utilizando el tipo de cambio del momento de la medicin. 5.6.- Inversiones en bienes de fcil comercializacin, con cotizacin en uno o ms mercados activos, excepto los activos descriptos en las secciones 5.7. y 5.9. Se los tomar a su valor neto de realizacin, determinado de acuerdo con las normas de la seccin 4.3.2. (Determinacin de valores netos de realizacin). Si las cotizaciones estuviesen expresadas en moneda extranjera sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. Asimismo se reitera el concepto de VNR y como se determina. En la determinacin de los valores netos de realizacin se considerarn: a.- los precios de contado correspondientes a transacciones no forzadas entre partes independientes en las condiciones habituales de negociacin; b.- los ingresos adicionales, no atribuibles a la financiacin, que la venta generare por s (por ejemplo: un reembolso de exportacin); c.- los costos que sern ocasionados por la venta (comisiones, impuesto a los ingresos brutos y similares); d.- los siguientes lmites: 1.- el valor neto de realizacin de los bienes sobre los cuales se hayan lanzado opciones de compra ("calls") que no tengan cotizacin, no podr ser superior al precio de ejercicio de la opcin menos los costos que sern ocasionados por la venta ms la medicin contable de la opcin lanzada que se hubiere contabilizado por aplicacin de las normas de la seccin 2 (Instrumentos derivados) de la segunda parte de la resolucin tcnica 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular); 2.- el valor neto de realizacin de los bienes sobre los cuales se hayan adquirido opciones de venta ("puts") que no tengan cotizacin, no podr ser inferior al precio de ejercicio de la opcin menos los costos ocasionados por la venta menos la medicin contable de la opcin adquirida que se hubiere contabilizado por aplicacin de las normas de la seccin 2 (Instrumentos derivados) de la segunda parte de la resolucin tcnica 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular). En los casos de bienes sobre los cuales se haya adquirido una opcin de venta con cotizacin o lanzado una opcin de compra con cotizacin, el precio de ejercicio de ella no ser considerado para el clculo del valor neto de realizacin.

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Mtodos de registracin - Anlisis de las cuentas de movimiento

Para recordar: Debemos aclarar dos situaciones que diferencian la aplicacin de los distintos mtodos de registracin: a.- La empresa lleva sistema de inventario permanente: En aquellos casos en los cuales el ente por la estructura de organizacin del proceso contable y administrativo pueda llevar un sistema de inventario permanente que le permite conocer en tiempo real: - El monto de la venta, - El valor del Costo de cada venta, y - El stock de cada producto con su respectiva valuacin b.- La empresa no lleva sistema de inventario permanente: En este caso, la empresa no tiene forma de conocer y menos de controlar sus stocks. En consecuencia, las existencias se conocen nicamente mediante un inventario fsico valuado de acuerdo a las normas en vigencia. Modalidades de registracin en aquellos casos en los cuales la empresa lleva sistema de inventario Permanente: - Las compras se imputan a la cuenta "Mercaderas". - Las ventas se imputan a la cuenta "Ventas". - Se debe confeccionar despus de cada asiento de venta, el asiento del CMV. - El saldo de la cuenta mercaderas representa el stock a una fecha dada. Asientos: a.- Registro de una compra Mercaderas a Caja (o cuenta semejante) b.- Registro de una venta y su costo Caja (o cuenta semejante) a Ventas Costo de la mercadera vendida a Mercaderas Modalidades de registracin en aquellos casos en los cuales la empresa no lleva sistema de inventario Permanente: - Las compras se imputan a la cuenta "Compras" (Cuenta de movimiento). - Las ventas se imputan a la cuenta "Ventas". - No se debe confeccionar despus de cada asiento de venta el asiento del CMV. - El saldo de la cuenta mercaderas representa el stock de inicio de ejercicio ya que esta cuenta no tiene movimientos sino hasta el cierre del ejercicio.

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- El costo de la mercadera vendida se calcula mediante diferencias de Inventario: Existencia Inicial + Compras - Bonificaciones s/ compras - Devoluciones s/ compras - Existencia Final = C.M.V. Asientos: a.- Registro de una compra Compras a Caja (o cuenta semejante) b.- Registro de una venta Caja (o cuenta semejante) a Ventas c.- Al cierre: Se cancelan las cuentas de movimiento Bonificaciones s/Compras Devoluciones s/Compras a Compras Mercaderas a Compras d.- Al cierre se registra el CMV C.M.V. a Mercaderas Sintetizando, el movimiento de la cuenta mercaderas ser: Mercaderas Existencia Inicial Compras Existencia Final C.M.V 1000 7000 3000 5000

Las cuentas de movimiento quedarn con saldo cero. Aplicacin de la R.T. 6 con relacin a los Bienes de Cambio. En perodos inflacionarios, la aplicacin de la R.T. 6 implica la determinacin de los valores constantes, tanto de las cuentas interrelacionadas como el CMV.

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La secuencia del proceso de reexpresin de estas partidas es el siguiente: - Se debe reexpresar la existencia inicial determinando su valor constante y el RECPAM como cuenta balanceante (No determinar Valor corriente ni resultado por tenencia). - Se debe reexpresar las compras agrupadas por mes determinando su valor constante y el RECPAM como cuenta balanceante (No se debe determinar el Resultado x Tenencia). - Se debe reexpresar las Bonificaciones s/ compras determinando su valor constante y el RECPAM como cuenta balanceante (No se debe determinar el Resultado x Tenencia). - Se debe determinar el valor contable de las existencias finales en funcin de su respectivo inventario fsico valuado de acuerdo a algunos de los mtodos ya conocidos como por ejemplo el PEPS, UEPS y PPP. De acuerdo a los meses computados para tal valuacin, se reexpresarn hasta el cierre no determinndose el RECPAM, pues se est partiendo de una base numrica extracontable (La existencia Final no est registrada contablemente an). Posteriormente se determinar el valor corriente en funcin de sus caractersticas aplicando las normas de valuacin pertinentes de la R.T. 17 y s se determinar el Valor del Resultado por Tenencia, el cual podr representar una ganancia o una prdida. Resultado por Tenencia: - Ser ganancia si el Valor Corriente > Valor Homogneo. - Ser Prdida si el Valor Corriente < Valor Homogneo. Se incorpora en este captulo la registracin contable del IVA, ya que su primordial relacin es con los Bienes de Cambio, dejando en claro que las partidas relacionadas con el IVA tienen efecto en Otros Crditos o en Cargas Fiscales, segn corresponda. Registracin del IVA Impuestos determinados y saldos a favor Reconocimiento Los impuestos determinados en cada perodo darn lugar al reconocimiento de las correspondientes deudas, las que sern reducidas por los pagos a cuenta que se hubieren efectuado (por anticipos, retenciones, percepciones, etc.). Cuando los pagos a cuenta superen a la obligacin determinada se reconocer un activo. Medicin La medicin contable de los impuestos determinados a pagar y de los saldos a favor se har segn las normas de la seccin 5.15 (Otros pasivos en moneda) y de la seccin 5.3 (Otros crditos en moneda), respectivamente, sobre la base del importe que se espera pagar a (o recuperar de) las autoridades impositivas. Cuando la recuperacin de un saldo a favor est sujeta a alguna condicin, se considerar que existe una contingencia negativa, que ser tratada de acuerdo con las normas de la seccin 4.8 (Consideracin de hechos contingentes). Otros crditos en moneda Para estos activos se considerar su destino probable.

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Cuando existieren la intencin y la factibilidad de negociarlos, cederlos o transferirlos anticipadamente, se computarn a su valor neto de realizacin, determinado por su valor descontado, utilizando una tasa del momento de la medicin que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos de la operacin, menos los gastos relacionados con la negociacin, cesin o transferencia. Los activos surgidos por aplicacin del mtodo del impuesto diferido se medirn por su valor nominal.(35) En los restantes casos, su medicin contable se efectuar sobre la base de la mejor estimacin posible de la suma a cobrar, descontada usando: a.- la tasa aplicada en la medicin inicial; o b.- la tasa que hubiera correspondido usar, si el descuento inicial no se hubiera efectuado por haberse seguido el criterio alternativo admitido en el ltimo prrafo de la seccin 4.5.4 (Otros crditos en moneda). Al estimar la suma a cobrar deben considerarse los hechos futuros que puedan afectarla, en tanto exista evidencia objetiva de que ellos ocurrirn. Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cobrarn, se considerar el plazo ms probable, y si ninguna estimacin de plazo es la ms probable, se tomar la de mayor plazo. En los casos de cuentas a ser cobradas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. Si las caractersticas del contexto econmico y en particular, del mercado financiero, plantean dificultades para encontrar una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos de la operacin se admitir que la medicin se realice al valor nominal de los flujos de fondo previstos. De usarse esta opcin, en la informacin complementaria deber informarse: a.- Esta situacin, y b.- los montos y los plazos en que se realizarn (Otros crditos) o cancelarn. (Otros pasivos) de acuerdo con el inciso c de la seccin A.1 (Depsitos a plazo, crditos, inversiones en ttulos de deuda y deudas) del captulo VI (Informacin complementaria) de la Resolucin Tcnica N 9 o de la seccin A.2 (Depsitos a plazo, crditos, inversiones en ttulos de deuda y deudas) del captulo VII (Informacin complementaria) de la Resolucin Tcnica N 11. No ser de aplicacin la dispensa establecida en el Anexo A de la Resolucin Tcnica N 17 sobre esta informacin. Si bien en todos los impuestos puede originarse saldos a favor del contribuyente solo nos explayaremos en el impuesto al valor agregado Solamente a ttulo de antecedentes e introduccin expresamos que: - El IVA es un impuesto Nacional. - Su recaudacin est a cargo de la AFIP por intermedio de la DGI. - Grava a todas las ventas de bienes o prestaciones de servicios (a excepcin de las expresamente declaradas exentas). - La tasa general es del 21% y la especial del 27% (Pueden existir reducciones). - Su determinacin se efecta por medio de un sistema de compensacin entre Dbitos Fiscales (originados en las ventas o prestacin de servicios

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gravados y Crditos Fiscales (originados por la compra de bienes o servicios a otras empresas que revisten el carcter de Responsables Inscriptos). - Las exportaciones generan un Dbito Fiscal = 0%. - Los contribuyentes que tienen relacin directa con la AFIP con relacin a este tributo son los responsables inscriptos (Utilizan Facturas "A" para ventas a otros responsables inscriptos y "B" para ventas a los Monotributistas, consumidores finales y exentos). Tienen la obligacin de determinar su posicin fiscal mensualmente y de ingresar el impuesto correspondiente cuando corresponda. - Los Monotributistas y los exentos utilizan facturas "C" para operaciones con cualquier categora de contribuyentes. Contablemente: Caso I: Responsables Inscriptos: - El IVA no forma parte de la estructura de costos. En consecuencia conforma una parte de la estructura patrimonial. - Al comprar a otros R.I. con factura "A" e IVA debidamente discriminado, se utiliza la cuenta: IVA-CRDITO FISCAL que tiene el tratamiento contable de una cuenta del Activo, Rubro: Otros Crditos. Se la conoce como un activo transitorio en virtud que al final de cada mes debe cancelarse. - Al vender un producto o un servicio gravado a cualquier contribuyente, se utiliza la cuenta: IVA-DEBITO FISCAL que tiene el tratamiento contable de una cuenta del Pasivo, Rubro: Cargas Fiscales. Se la conoce como un pasivo transitorio en virtud que al final de cada mes debe cancelarse. - Ambas cuentas se cancelan con transferencia a la cuenta DGI-IVA la cual puede tener saldo deudor (Saldo a favor del contribuyente) o Saldo Acreedor (Saldo a favor de la AFIP). - Existen tambin con relacin a este impuesto las siguientes figuras: Retenciones y Percepciones. Las retenciones las efecta el comprador, que es agente de retencin a otro Responsable inscripto que no lo es, al momento de efectuarle un pago. El Comprobante es un Certificado de Retencin (La tasa es del 50% -Bienes- y del 80% -Servicios-). Las percepciones las efecta el Responsable inscripto que es agente de percepcin, a otro RI que no lo es, al momento de la venta. La tasa general es del 5% y el comprobante es la factura de venta. Registracin Contable en los Libros de un RI que reviste el carcter de agente de retencin y percepcin. - Cuando compra Bienes o servicios gravados a un RI Compras (Precio excluido el IVA) IVA Crdito Fiscal a Caja (o cuenta semejante) - Cuando compra Bienes o servicios gravados a un Monotributista o a un Exento: El IVA conforma la estructura de costo/gasto Compras (Precio incluido el IVA) a Caja (o cuenta semejante)
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- Cuando vende productos o servicio gravados a cualquier categora de contribuyente Caja (o cuenta semejante) a Ventas (Precio excluido el IVA) a IVA Dbito Fiscal - Cuando al pagar una factura efectuamos una Retencin: Proveedores a Caja (o cuenta semejante) a Retencin a 3-IVA - Cuando al vender efectuamos una Percepcin: Caja (o cuenta semejante) a Ventas a IVA-Dbito Fiscal a Percepcin a 3-IVA - Cuando al cobrar nos efectan una RETENCIN: Caja (o cuenta semejante) Retencin DE 3-IVA a Deudores por Ventas - Cuando al comprar nos efectan una PERCEPCION: Compras IVA Crdito Fiscal Percepcin de 3 IVA a Caja (o cuenta semejante) - A fin de cada mes se debe efectuar un asiento cancelando las cuentas de Activo y Pasivo transitorio: IVA Dbito Fiscal DGI IVA (Esta cuenta puede ir debitada o acreditada) a IVA Crdito Fiscal

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Ejemplos A RESOLVER: I.- Registracin Contable IVA. Se Pide: Contabilizar las siguientes operaciones en los Libros de un Responsable Inscripto: 1.2.3.4.5.6.7.8.Se compra mercaderas a un RI $ 10000 + Iva en cta. Cte. Se compra mercaderas a un RI $ 10000 con Iva en cta. Cte. Se compra mercaderas a un Monotributista $ 10000 con Iva en cta. Cte. Se compra mercaderas a un R. Exento $ 10000 con Iva en cta. Cte. Se vende mercaderas a un R. Exento $ 10000 con Iva en cta. Cte. Se vende mercaderas a un RI $ 10000 con Iva con un documento. Se vende mercaderas a un RI $ 10000 + IVA con un documento. Se vende mercaderas a un Monotributista. $ 10000 + IVA con un documento. 9.- Se vende mercaderas a un Monotributista $ 10000 con Iva con un documento. 10.-Se vende mercaderas a un Monotributista $ 10000 con Iva con un documento. 11.-Se vende mercaderas a un Consumidor Final $ 10000 con Iva con un documento. 12.-Se recibe una ND de un proveedor RI por Intereses $ 1000 +IVA. 13.-Se recibe una NC de un proveedor RI por Descuentos $ 1000 con IVA incluido. 14.-Se enva una ND a un cliente RI por Intereses $ 1000 +IVA. 15.-Se enva una ND a un cliente Monotributista por Intereses $ 1000 +IVA. 16.-Se enva una NC a un cliente RI por Descuentos $ 1000 con IVA incluido. 17.-Se recibe una ND de un proveedor Monotributista por Intereses $ 1000 con IVA. 18.-Se recibe una NC de un proveedor Monotributista por Descuentos $ 1000 con IVA incluido. II.- Registracin Contable IVA con Percepciones y Retenciones. 1.- Se compra mercaderas a un RI $ 10000 + Iva en cta. Cte.. Al momento de efectuar el pago de contado, la empresa efecta una retencin del 50 % de IVA. 2.- Se vende mercaderas a un RI $ 10000 + Iva en cta. Cte.. Al momento de efectuarnos el pago de contado, la empresa nos efecta una retencin del 50 % de IVA. 3.- Se vende mercaderas a un RI $ 10000 + Iva en cta. Cte. ms una percepcin del 5%. 4.- Se compra mercaderas a un RI $ 10000 + Iva en cta. Cte. ms una percepcin del 5%. Otros: Registracin Contable IVA. Se Pide: Contabilizar las siguientes operaciones en los Libros de un Responsable Inscripto: 1.- Se compra mercaderas a un RI $ 3200 + Iva en cta. Cte. 2.- Se compra mercaderas a un RI $ 1800 con Iva en cta. Cte. 3.- Se compra mercaderas a un Monotributista $ 2100 con Iva en cta. Cte.
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4.5.6.7.8.-

Se vende mercaderas a un R.Exento $ 10000 con Iva en cta. Cte. Se vende mercaderas a un RI $ 10000 con Iva con un documento. Se vende mercaderas a un RM $ 10000 con Iva con un documento. Se vende mercaderas a un R.Exento $ 10000 con Iva con un documento. Se vende mercaderas a un Consumidor Final $ 850 con Iva con un documento. 9.- Se recibe una ND de un proveedor RI por Intereses $ 100 +IVA. 10.-Se recibe una NC de un proveedor RI por Descuentos $ 750 con IVA incluido. 11.-Se enva una NC a un cliente RI por Descuentos $ 1000 con IVA incluido. 12.-Se recibe una NC de un proveedor RM por Descuentos $ 1000 con IVA incluido.

Medicin e Imputacin de Resultados

Las normas de valuacin y los conceptos bsicos de cada una de estas partidas son semejantes a las ya expresadas para el caso de Mercaderas. Debemos identificar algunas cuestiones particulares de estas cuentas: - La Materia Prima se adquiere con el propsito de consumirla en el proceso de fabricacin o en la prestacin de un servicio, por lo que inicialmente, al momento de la compra, esta cuenta se activa y esta situacin perdura mientras permanece en stock. Una vez que ingresa al ciclo de produccin debe disminuir del activo con relacin a esta cuenta y su valor de costo debe ser transferido a la produccin en proceso, conformando el primer elemento del costo de un producto de propia produccin. - La produccin en proceso conforma su valor con la incorporacin de las materias primas, tal como lo expresamos en el tem anterior. A este primer elemento del costo se le agrega los otros dos componentes bsicos de toda produccin: La Mano de Obra directa y los Gastos Indirectos de fabricacin. - Una vez que la produccin en proceso culmina, se transfiere todo su costo a Productos terminados, donde permanece hasta que est en condiciones de ser comercializada y por ende es imputada a la cuenta mercaderas. - Las reglas de imputacin de los costos han de ser objeto de estudio en la asignatura: Costos, en las cuales se aplican distintos criterios y metodologas de apropiacin y absorcin de costos, Determinacin de los valores de Ingreso). - Debemos entonces expresar que el costo por las compras de Materia Prima, ms los costos de la mano de Obra Directa, ms los Gastos de fabricacin imputables, deben ser: a.- Imputados a sus respectivas cuentas que en todos los casos pertenecen a la estructura del activo. b.- Posteriormente deben ser transferidas en funcin del avance de los trabajos, tal como se mencion, siempre hasta este punto dentro de la estructura del activo. c.- La imputacin a una Cuenta de Resultado Negativa (Costo de la Mercadera vendida) se realizar recin al momento de la venta. Recordemos las reglas de imputacin de los resultados: a.- Si el costo se relaciona con un ingreso determinado, debe ser cargado al resultado del mismo perodo al que se imputa el ingreso (Caso tpico de los bienes de cambio).

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b.-Si el costo no puede ser vinculado con un ingreso determinado, pero s con un perodo, debe ser cargado al resultado de ese perodo. c.- Si no se da ninguna de las dos situaciones anteriores, el costo debe ser cargado al resultado en forma inmediata. R.T. 17 Bienes producidos El costo de un bien producido es la suma de: a.- los costos de los materiales e insumos necesarios para su produccin; b.- sus costos de conversin (mano de obra, servicios y otras cargas), tanto variables como fijos; c.- los costos financieros que puedan asignrseles de acuerdo con las normas de la seccin 4.2.7 (Costos financieros). El costo de los bienes producidos no debe incluir la porcin de los costos ocasionados por: a.- improductividades fsicas o ineficiencias en el uso de los factores en general; b.- la ociosidad producida por la falta de aprovechamiento de los factores fijos originada en la no utilizacin de la capacidad de planta a su "nivel de actividad normal". Los importes correspondientes a cantidades anormales de materiales, mano de obra u otros costos de conversin desperdiciados, razonablemente determinables y que distorsionen el costo de los bienes producidos, no participarn en su determinacin y deben ser reconocidas como resultados del perodo. El "nivel de actividad normal" es el que corresponde a la produccin que se espera alcanzar como promedio de varios perodos bajo las circunstancias previstas, de modo que est por debajo de la capacidad total y debe considerarse como un indicador realista y no como un objetivo ideal. El nmero de perodos a considerar para el clculo de dicho promedio debe establecerse con base en el criterio profesional, teniendo en cuenta la naturaleza de los negocios del ente y otras circunstancias vinculadas, entre otros, con los efectos cclicos de la actividad, los ciclos de vida de los productos elaborados y la precisin de los presupuestos. Los bienes de uso construidos, normalmente estarn terminados cuando el proceso fsico de construccin haya concluido. Sin embargo, en algunos casos, para que el activo pueda ser utilizado de acuerdo con el uso planeado, se debe cumplir adems un proceso de puesta en marcha de duracin variable, durante el cual se lo somete a pruebas hasta que las mismas indican que se encuentra en condiciones de operar dentro de los parmetros de consumo y produccin especificados en el proyecto inicial de construccin y considerados necesarios para lograr su viabilidad econmica. En esta situacin: a.- los costos normales directamente asociados con dicho proceso, incluyendo los de las pruebas efectuadas, deben agregarse al costo del bien; b.- cualquier ganancia que se obtuviere por la venta de producciones que tengan valor comercial deber tratarse como una reduccin de los costos referidos en el inciso anterior. La activacin de estos costos cesar cuando el bien alcance las condiciones de operacin antes mencionadas y no se prolongar si con posterioridad a ese
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momento el bien fuera utilizado por debajo de su capacidad normal o generara prdidas operativas. Respecto o a los costos financieros: Costos financieros Se considerarn costos financieros los intereses (explcitos o implcitos), actualizaciones monetarias, diferencias de cambio, premios por seguros de cambio o similares derivados de la utilizacin de capital ajeno, netos, en su caso, de los correspondientes resultados por exposicin al cambio en el poder adquisitivo de la moneda.

Imputacin de los resultados financieros

Los resultados financieros deben ser tratados contablemente de acuerdo a lo ya expresado anteriormente: Podrn activarse costos financieros en el costo de un activo cuando se cumplan estas condiciones: a.- el activo se encuentra en produccin, construccin, montaje o terminacin y tales procesos, en razn de su naturaleza, son de duracin prolongada; b.- tales procesos no se encuentran interrumpidos o slo se encuentran interrumpidos por demoras temporarias necesarias para preparar el activo para su uso o venta; c.- el perodo de produccin, construccin, montaje o terminacin no excede del tcnicamente requerido; d.- las actividades necesarias para dejar el activo en condiciones de uso o venta no se encuentran sustancialmente completas; y e.- el activo no est en condiciones de ser vendido, usado en la produccin de otros bienes o puesto en marcha, lo que correspondiere al propsito de su produccin, construccin, montaje o terminacin. En todos los dems casos deben ser cargados a resultados del ejercicio en el cual se produzcan en funcin de las reglas de imputacin de resultados que se transcribieron anteriormente.

4.- Aplicacin de las Resoluciones Tcnicas en vigencia, en relacin a los rubros estudiados
Para concluir con esta unidad, he considerado oportuno efectuar una resea de las Resoluciones tcnicas a las cuales debemos recurrir en caso de trabajar con el rubro Inversiones y el rubro Bienes de Cambio, los cuales conforman la Unidad N 3: RT 6, 8, 9, 11 y 17.

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Unidad IV
Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Rubro Bienes de Uso - Bienes Intangibles
Anlisis Individual de los Rubros y Cuentas del Activo

Bienes de Uso
Aclaramos que tanto el Rubro Bienes de Uso como el Rubro Bienes Intangibles sern analizados desde el punto de vista del Activo no Corriente. De acuerdo a lo expresado por la RT9 en su captulo III, Item A5, los Bienes de Uso son aquellos: "Bienes tangibles destinados a ser utilizados en la actividad principal del ente y no a la venta habitual, incluyendo a los que estn en construccin, trnsito o montaje y los anticipos a proveedores por la compra de tales bienes." En cumplimiento de esta norma, la misma R.T. 9 (modificada por la R.T. 19) en su modelo de exposicin, establece su ubicacin a nivel del activo no corriente. Entre las principales partidas que conforman este rubro podemos mencionar: Rodados. Maquinarias. Inmuebles. Muebles y tiles. Hacienda Reproductora. Anticipos a Proveedores de estos bienes: Es dinero entregado a nuestros proveedores de bienes de uso.

Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo no corriente y el rubro del cual forma parte es BIENES DE USO. Excepcionalmente puede figurar en el activo corriente cuando existe decisin firme de su realizacin en el corto plazo. Se debita como consecuencia de aumentos de su saldo por la compra de bienes de uso, se acredita por disminuciones de su saldo por la venta de tales bienes o por su destruccin total; Indirectamente estas cuentas disminuyen el valor de su saldo como consecuencia de las amortizaciones acumuladas. Representa: El saldo deudor: un valor esttico equivalente al stock de los bienes de uso a una fecha dada: Cierre de ejercicio comercial. El saldo nulo: Inexistencia de stock.

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La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Inventario Contable", que consiste en un control mediante la aplicacin de un proceso secuencial que consiste en un recuento fsico de los bienes y sus respectivas valuaciones. Es muy comn complementar estas verificaciones con el anlisis de la documentacin respectiva en funcin de las caractersticas particulares de estos bienes, por ejemplo Rodados o inmuebles que son Bienes registrables. En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por el inventario no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditora), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores. Desde el punto de vista de la R.T. 6 (modificada por la R.T. 19) debe ser considerada como una partida: - NO MONETARIA: Esto significa que no estn afectados por el proceso inflacionario, en consecuencia deben ser reexpresadas, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor Constante y ser DISTINTO al Valor de Cierre Valor Corriente. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera REI, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor Constante y el REI considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente. R.T. 17 indica lo siguiente: Su medicin contable se efectuar al costo original menos la depreciacin acumulada. Las erogaciones posteriores al reconocimiento inicial de un activo se incorporarn como un componente de ste cuando: a.- el desembolso constituya una mejora y sea probable que el activo genere ingresos netos de fondos en exceso de los originalmente previstos, ya sea por: 1.- un aumento en la vida til estimada del activo (respecto de la original); o 2.- un aumento en su capacidad de servicio; o 3.- una mejora en la calidad de la produccin; o 4.- una reduccin en los costos de operacin; o cuando: b.- las erogaciones se originen en tareas de mantenimiento o reacondicionamiento mayores que solo permitan recuperar la capacidad de servicio del activo para lograr su uso continuo, pero: 1.- una medicin confiable indique que toda la erogacin o parte de ella es atribuible al reemplazo o reacondicionamiento de uno o ms componentes del activo que el ente ha identificado; 2.- la depreciacin inmediatamente anterior de dichos componentes no haya sido calculada en funcin de la vida til del activo del cual ellos forman parte, sino de su propio desgaste o agotamiento y a efectos de reflejar el consumo de su capacidad para generar beneficios que se restablece con las mencionadas tareas de mantenimiento; y 3.- es probable que como consecuencia de la erogacin fluyan hacia el ente beneficios econmicos futuros. Las restantes erogaciones posteriores a la incorporacin del bien se considerarn reparaciones imputables al perodo en que stas se lleven a cabo.
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En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin: Valor Histrico # Valor Homogeneo s/R.T. 6 (se reexpresa) = Valor Corriente s/ R.T.17. El proceso secuencial de la RT 6 SI debe aplicarse a esta cuenta en los casos de existencia de procesos inflacionarios, tal como lo analizamos anteriormente. El costo de adquisicin de un bien de uso representa el sacrificio econmico adquirir el bien y ponerlo en condiciones de ser utilizado en la actividad. Incluye el precio de compra y dems erogaciones necesarias, como fletes, seguros, honorarios del despachante de aduana, trmites de registro en el caso de bienes cuyo dominio debe inscribirse, costo de la funcin de compras, la construccin de plataformas, el montaje, la puesta a punto, los ensayos de puesta en marcha, el entrenamiento del personal, etc. La fecha lmite para la activacin de un componente en el costo de incorporacin de un bien es aquella en la cual el bien se pone en marcha. Los gastos en que se incurra despus de esa fecha sern considerados resultados del periodo al que se asignen. Las normas contables profesionales vigentes disponen que para determinar el costo de adquisicin se debe considerar el precio que debe pagarse al contado. Por lo tanto, toda diferencia con dicho precio ser reconocida como componente financiero implcito y el descuento por pronto pago que se obtuviera significar una reduccin el cargo financiero. Una de las modalidades ms usadas de descuento comercial es la bonificacin por cantidad. Los intereses no aumentan el valor del bien, sin embargo existen circunstancias que pueden permitir la adopcin de otro criterio. Nos referimos por ejemplo, cuando se trata de un bien cuya construccin o produccin requieren un proceso de tiempo prolongado. La RT 17, dispone la activacin de costos financieros para bienes cuya produccin, construccin, montaje o terminacin se prolongue en el tiempo.

Amortizaciones
Si pretendemos dar un concepto de las amortizaciones podemos decir: - Que su finalidad es distribuir el costo de un bien durante tantos ejercicios como se estime ser su vida til. Vida til debe ser entendida como aqul lapso de tiempo durante el cual el bien posee valor econmico. Un Bien posee Valor econmico cuando mantiene capacidad para general recursos directa o indirectamente. - Asimismo se conoce esta figura contable como el valor representativo del desgaste u agotamiento que puede sufrir un bien como consecuencia de su uso, deterioro, obsolescencia, destruccin, etc.; en consecuencia representativo de una prdida de valor. - Si quisiramos seleccionar la regla de imputacin con relacin a las amortizaciones, entiendo que se puede relacionar con un ingreso (directo o indirecto) y secundariamente con un perodo.

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Debe tenerse en cuenta el valor de recuperacin al cierre, es decir, el precio de venta que se podra conseguir una vez finalizada la vida til de un bien. Se lo conoce como valor recuperable. Contablemente es utilizado a los fines de determinar el Valor amortizable o sujeto a amortizacin = Valor contable Valor recuperable. La determinacin del Valor recuperable est incluida en la norma B.2.5. y establece que es el mayor entre el VNR y el VUE, tal como lo expresamos anteriormente. Con respecto a las depreciaciones la R.T. 17 indica: Depreciaciones Para el cmputo de las depreciaciones se considerar, para cada bien: a.- su medicin contable; b.- su naturaleza; c.- su fecha de puesta en marcha, que es el momento a partir del cual deben computarse depreciaciones; d.- si existen evidencias de prdida de valor anteriores a la puesta en marcha, caso en el cual debe reconocrselas; e.- su capacidad de servicio, a ser estimada considerando: 1.- el tipo de explotacin en que se utiliza el bien; 2.- la poltica de mantenimiento seguida por el ente; 3.- la posible obsolescencia del bien debida, por ejemplo, a cambios tecnolgicos o en el mercado de los bienes producidos mediante su empleo; f.- la posibilidad de que algunas partes importantes integrantes del bien sufran un desgaste o agotamiento distinto al del resto de sus componentes; g.- el valor neto de realizacin que se espera tendr el bien cuando se agote su capacidad de servicio, determinado de acuerdo con las normas de la seccin 4.3.2 (Determinacin de valores netos de realizacin) (lo que implica considerar, en su caso, los costos de desmantelamiento del activo y de la restauracin del emplazamiento de los bienes); h.- la capacidad de servicio del bien ya utilizada debido al desgaste o agotamiento normal; i.- los deterioros que pudiere haber sufrido el bien por averas u otras razones. Tras el reconocimiento de una prdida de valor o de una reversin de la prdida de valor por aplicacin de las normas de la seccin 4.4. (Comparaciones con valores recuperables), los cargos por depreciacin deben ser adecuados para distribuir la nueva medicin contable del activo (menos su valor recuperable final), de una forma sistemtica a lo largo de la vida til restante del bien. Cuando un activo haya sido incorporado mediante un arrendamiento financiero de acuerdo con la seccin 4 (Arrendamientos) de la segunda parte de la resolucin tcnica 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular) y la obtencin de su propiedad por parte del arrendatario no sea razonablemente segura, se lo depreciar totalmente a lo largo del plazo del contrato o de su capacidad de servicio, el perodo que fuere menor. Si apareciesen nuevas estimaciones -debidamente fundadas- de la capacidad de servicio de los bienes, de su valor recuperable final o de cualquier otro elemento considerado para el clculo de las depreciaciones, las posteriores a la fecha de exteriorizacin de tales elementos debern ser adecuadas a la nueva evidencia.

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Sistemas de amortizacin Solamente para recordar exponemos a continuacin los principales sistemas de amortizacin aplicables: - Amortizacin constante: Se determina en funcin de un valor idntico en los distintos ejercicios mientras dure la vida til del bien. El Clculo para un ao es: (Valor Contable Valor Recuperable) / Aos de vida til. - Amortizacin lineal: Se determina considerando como base de clculo una vida til particular: Elementos que tienen relacin con las caractersticas del bien como por ejemplo, unidades de produccin, horas de trabajo, tiempos de vuelo, etc. El Clculo es: (Valor Contable - Valor Recuperable) / Total de Unidades a producir x Unidades producidas en el perodo. - Amortizacin por suma de dgitos creciente: se determina mediante un procedimiento que implica computar como base de distribucin la sumatoria de los aos de vida til estimados del bien. En este caso, el valor obtenido de la relacin entre el valor amortizable y esta sumatoria, se multiplica por cada uno de los dgitos comenzando por el menor, de manera que en cada ao el valor de la amortizacin sea mayor. El Clculo es: (Suponemos una vida til estimada de 4 aos la sumatoria de los mismos es: 1+2+3+4 = 10) 1 ao: Valor amortizable / 10 x 1 2 ao: Valor amortizable / 10 x 2 3 ao: Valor amortizable / 10 x 3 4 ao: Valor amortizable / 10 x 4 - Amortizacin por suma de dgitos decreciente: se determina mediante un procedimiento que implica computar como base de distribucin la sumatoria de los aos de vida til estimados del bien. En este caso, el valor obtenido de la relacin entre el valor amortizable y esta sumatoria, se multiplica por cada uno de los dgitos comenzando por el mayor, de manera que en cada ao el valor de la amortizacin sea menor. El Clculo es: (Suponemos una vida til estimada de 4 aos la sumatoria de los mismos es: 1+2+3+4 = 10) 1 ao: Valor amortizable / 10 x 4 2 ao: Valor amortizable / 10 x 3 3 ao: Valor amortizable / 10 x 2 4 ao: Valor amortizable / 10 x 1 La seleccin de uno u otro mtodo lo debe efectuar el Contador que interviene en el proceso contable, si es necesario, con el asesoramiento tcnico pertinente de acuerdo a las caractersticas y tipo de bien del que se trate. Ejemplo: Cuenta Rodados: Saldo Contable $ 50000 Aos de vida til estimados: 5 aos Valor recuperable estimado: $ 8000 De acuerdo al fabricante, el rodado funcionar durante 300000 km Durante el ejercicio rod 80000 km Se pide: Calcular la amortizacin para un ejercicio comercial aplicando los cuatro mtodos expuestos y registrar contablemente la amortizacin del ejercicio.

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1.- Amortizacin constante: Amortiz. = (50000 8000)/ 5 = $ 8.400 Amortizacin Rodados 8400 A Amortizacin Rodados acumulada 8400 Este clculo y este asiento se repiten cada uno de los 5 aos. 2.- Amortizacin lineal: Amortiz. = (50000 8000)/ 300000 x 80000 = $ 11.200 Amortizacin Rodados 11200 A Amortizacin Rodados acumulada 11200 Este valor calculado para este ao, puede mantenerse o variar segn los Km. recorridos en cada uno de ellos. 3.- Amortizacin creciente por suma de dgitos: Suma de dgitos = 1+2+3+4+5= 15 1 ao: Amortiz. = (50000 8000)/ 15 x 1 = $ 2.800 Amortizacin Rodados 2800 A Amortizacin Rodados acumulada 2800 2 ao: Amortiz. = (50000 8000)/ 15 x 2 = $ 5.600 Amortizacin Rodados 5600 A Amortizacin Rodados acumulada 5600 Se contina en cada ejercicio comercial modificando el dgito multiplicador. 4.- Amortizacin decreciente por suma de dgitos: Suma de dgitos= 1+2+3+4+5= 15 1 ao: Amortiz. = (50000 8000)/ 15 x 5 = $ 14.000 Amortizacin Rodados 14000 A Amortizacin Rodados acumulada 14000
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2 ao: Amortiz. = (50000 8000)/ 15 x 4 = $ 11.200 Amortizacin Rodados 11200 A Amortizacin Rodados acumulad 11200 Se contina en cada ejercicio comercial modificando el dgito multiplicador.

Venta y reemplazo de bienes de uso

En los casos de venta de un bien de uso, debe tenerse en cuanta que tanto el valor contable como las respectivas amortizaciones acumuladas, deben cancelarse y simultneamente se debe generar el resultado por la venta del Bien (ganancia o perdida) el cual debe ser considerado como un resultado extraordinario. Vamos a suponer el siguiente caso: Saldo contable de Rodados: $ 20000 Saldo contable de amortizacin acumulada rodado: $ 8000 Precio de venta: $ 16500 Condicin de venta: Contado El resultado de la venta se determina: a.- Valor residual = Valor contable - Amortizaciones acumuladas b.- Rdo. de la venta = Precio de venta - Valor residual Rdo. venta = 16500 - (20000-8000) = 16500 - 12000 = 4500 En este caso es una ganancia pues el Precio venta > Valor residual Caja 16500 Amortizaciones acumuladas rodados 8000 a Rodados 20000 a Rdo. venta rodados 4500 Vamos a plantear a continuacin un caso que resulta ser muy comn en la prctica: Venta y Reemplazo. Esta operacin implica que una empresa entrega a cuenta de otro bien de mayor capacidad, mayor tecnologa, etc, un bien ya existente en la misma. En estos casos, el asiento debe incorporar en nuevo bien, dar de baja al anterior y a sus respectivas amortizaciones acumuladas. Ejemplo: Saldo contable de Rodados: $ 20000 Saldo contable de amortizacin acumulada rodado: $ 8000 Se entrega el bien citado anteriormente a cuenta del precio.
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Se compra un nuevo rodado a $ 33000 Condicin de compra (por la diferencia de $ 15000): Contado. El resultado de la venta se determina: - El precio de venta del bien es: $ 33.000 - $ 15000 (Diferencia a pagar) = $ 18.000 - Valor residual = Valor contable - Amortizaciones acumuladas. - Rdo. de la venta = Precio de venta - Valor residual. Rdo. venta = 18000 - (20000-8000) = 18000 - 12000 = 6000 En este caso es una ganancia pues el Precio venta > Valor residual. Rodados 33000 Amortizaciones acumuladas rodados 8000 a Rodados 20000 a Rdo. venta rodados 6000 a Caja 15000

Mejoras-mantenimiento-reparaciones
Recordamos en este punto los conceptos bsicos de estos temas, pues en muchos casos son origen de confusiones. Las mejoras son erogaciones de fondos que tienen como finalidad incrementar la vida til de un bien y/o incrementar su valor econmico. En consecuencia se trata siempre se valores significativos que en coordinacin con lo antes citado nos direcciona a una sola posicin: El tratamiento de las mismas debe ser el de una cuenta patrimonial del activo. Efectivamente, las mejoras se activan y como consecuencia se amortiza a la par del bien principal o en forma independiente en funcin de las caractersticas del bien. La incorporacin de una mejora puede hacer cambiar el sistema de amortizacin que se vena utilizando; si esto sucediera, se deben efectuar los ajustes pertinentes y si los desvos son significativos, deber informarse en el cuerpo del balance general. Los gastos de mantenimiento son erogaciones efectuadas por la empresa con el objetivo de lograr el mayor nivel de rendimiento en sus respectivas acciones operativas. Estas erogaciones deben ser tratadas como una cuenta de resultado negativa afectando los resultados del perodo. Los gastos de reparaciones son erogaciones efectuadas por la empresa con la finalidad de corregir desperfectos tcnicos en algn bien de su propiedad. Estas erogaciones deben ser tratadas como una cuenta de resultado negativa afectando los resultados del perodo.

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Bienes Intangibles
De acuerdo a lo expresado por la R.T. 9 (modificada por la R.T. 19) en su captulo III, Item A6, los Bienes Intangibles son aquellos: "Representativos de franquicias, privilegios u otros similares, incluyendo los anticipos por su adquisicin, que no son bienes tangibles, ni derechos contra terceros, y que expresan un valor cuya existencia depende de la posibilidad futura de generar ganancias". En cumplimiento de esta norma, la misma R.T. 9 en su modelo de exposicin, establece su ubicacin a nivel del activo no corriente. Entre las principales partidas que conforman este rubro podemos mencionar: Gastos de Organizacin y pre-operativos. Gastos de investigacin y desarrollo. Llave de negocio. Patentes y Marcas. Anticipos a Proveedores de estos bienes.

Es una cuenta patrimonial del Activo, pertenece al Activo no corriente y el rubro del cual forman parte es BIENES INTANGIBLES. Excepcionalmente puede figurar en el activo corriente cuando existe decisin firme de su realizacin en el corto plazo. Se debita como consecuencia de aumentos de su saldo por la compra de bienes intangibles o inversiones con relacin a los mismos, se acredita por disminuciones de su saldo por la venta de tales bienes, por la prdida de su capacidad para generar ganancias o por su destruccin total; indirectamente estas cuentas disminuyen el valor de su saldo como consecuencia de las amortizaciones acumuladas. Representa: El saldo deudor: un valor esttico equivalente al valor econmico de los bienes intangibles a una fecha dada: Cierre de ejercicio comercial. El saldo nulo: Inexistencia de valor. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba denominada "Examen de documentacin", que consiste en un control mediante la aplicacin de un proceso secuencial que se basas en el anlisis de la documentacin respectiva en funcin de las caractersticas particulares de estos bienes, por ejemplo Llave de negocio o marcas de fbrica. En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por el anlisis de la documentacin pertinente no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores. Desde el punto de vista de la R.T. 6 (modificada por la R.T. 19) debe ser considerada como una partida:

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- NO MONETARIA: Esto significa que no estn afectados por el proceso inflacionario, en consecuencia deben ser reexpresadas, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor Constante y ser DISTINTO al Valor de Cierre Valor Corriente. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor Constante y el RECPAM considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente. La significatividad de esta norma merece un comentario especial: La nica forma de activar un intangible es mediante una compra que implique efectiva erogacin de fondos o mediante inversiones propias efectivas con el objetivo de desarrollar un mayor valor econmico en la empresa. El proceso secuencial de la R.T. 6 SI debe aplicarse a esta cuenta en los casos de existencia de procesos inflacionarios, tal como lo analizamos anteriormente. Reconocimiento de intangibles Los activos intangibles adquiridos y los producidos slo se reconocern como tales cuando: a.- pueda demostrarse su capacidad para generar beneficios econmicos futuros; b.- su costo pueda determinarse sobre bases confiables; c.- no se trate de: 1.- costos de investigaciones efectuadas con el propsito de obtener nuevos conocimientos cientficos y tcnicos o inteligencia; 2.- costos erogados en el desarrollo interno del valor llave, marcas, listas de clientes y otros que, en sustancia, no puedan ser distinguidos del costo de desarrollar un negocio tomado en su conjunto (o un segmento de dicho negocio); 3.- costos de publicidad, promocin y reubicacin o reorganizacin de una empresa. 4.- costos de entrenamiento (excepto aquellos que por sus caractersticas deben activarse en gastos preoperativos). En tanto se cumplan las condiciones indicadas en a) y b), podrn considerarse activos intangibles a las erogaciones que respondan a: a.- costos para lograr la constitucin de un nuevo ente y darle existencia legal (costos de organizacin) b.- costos que un nuevo ente o un ente existente deban incurrir en forma previa al inicio de una nueva actividad u operacin (costos preoperativos), siempre que: 1.- sean costos directos atribuibles a la nueva actividad u operacin y claramente incrementales respecto de los costos del ente si la nueva actividad u operacin no se hubiera desarrollado; y 2.- no corresponda incluir las erogaciones efectuadas como un componente del costo de los bienes de uso, de acuerdo con lo indicado en el penltimo prrafo de la seccin 4.2.6 (Bienes producidos). En el caso de los costos erogados por la aplicacin de conocimientos a un plan o diseo para la produccin de materiales, dispositivos, productos, proce-

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sos, sistemas o servicios nuevos o sustancialmente mejorados, la demostracin de la capacidad de generar beneficios econmicos futuros incluye la probanza de la intencin, factibilidad y capacidad de completar el desarrollo del intangible. Los costos cargados al resultado de un ejercicio o perodo intermedio por no darse las condiciones indicadas no podrn agregarse posteriormente al costo de un intangible. Los costos posteriores relacionados con un intangible ya reconocido slo se activarn s: a.- puede probarse que mejorarn el flujo de beneficios econmicos futuros; y b.- pueden ser medidos sobre bases fiables. Valuacin Su medicin contable se efectuar al costo original menos la depreciacin acumulada. Depreciaciones Para el cmputo de depreciaciones se considerarn, respecto de cada bien: a.- su costo; b.- su naturaleza y forma de explotacin; c.- la fecha de comienzo de su utilizacin o la que evidencie su prdida de valor, que es el momento a partir del cual deben computarse depreciaciones; d.- si existen evidencias de prdida de valor anteriores a su utilizacin, caso en el cual debe reconocrselas; e.- la capacidad de servicio estimada del bien, dada por: 1.- las unidades de produccin a ser obtenidas empleando el activo; o 2.- el perodo durante el cual se espera utilizarlo; f.- la existencia de algn plazo legal para la utilizacin del bien, que marcar el lmite de su capacidad de servicio, excepto cuando el plazo fuera renovable y la renovacin fuese virtualmente cierta; g.- el valor neto de realizacin final estimado del bien, que slo se considerar cuando: 1.- un tercero se haya comprometido a adquirir el bien a la finalizacin de su vida til; o 2.- pueda fijrselo por referencia a precios de un mercado activo y transparente para el tipo de bien y sea probable que ese mercado siga existiendo a la finalizacin de la vida til del bien; h.- la capacidad de servicio ya utilizada. La depreciacin se asignar a los perodos de la vida til del bien sobre una base sistemtica que considere la forma en que se consumen los beneficios producidos por el activo. Si esto no fuese posible, se aplicar el mtodo de la lnea recta. Se presume, admitiendo prueba en contrario, que la vida til de un intangible no supera los veinte aos. La consideracin de una vida til estimada superior a la indicada conlleva la obligacin (estipulada en la seccin 4.4.2 -frecuencia de las comparaciones-) de estimar el valor recuperable del intangible al cierre de cada ejercicio econmico, aunque no exista ningn indicio de su desvalorizacin.

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A los fines del clculo de las depreciaciones, se presume sin admitir prueba en contrario que la vida econmica de los costos de organizacin y costos preoperativos no es superior a los cinco aos. Si apareciesen nuevas estimaciones -debidamente fundadas- de la capacidad de servicio de los bienes, de su valor recuperable final o de cualquier otro elemento considerado para el clculo de las depreciaciones, las posteriores a la fecha de exteriorizacin de tales elementos debern ser adecuadas a la nueva evidencia. En mi opinin, podemos efectuar una clasificacin adicional de estos activos intangibles, subdividindolos en dos sub-rubros: - Cargos Diferidos, y - Activos Inmateriales. Cargos Diferidos: Son aquellas erogaciones imputables a perodos futuros. Tal es el caso de los Gastos de Organizacin, Reorganizacin. Preoperativos y de los denominados Gastos de investigacin y desarrollo. La idea es la siguiente: La empresa efecta un sacrificio econmico en alguno de los conceptos antes sealados con el objetivo de obtener utilidades durante un perodo de tiempo que supere ampliamente un ejercicio comercial; en consecuencia, el proceso de generacin de resultados se difiere en el tiempo durante el cual las ganancias se verificarn. Respetando una regla de imputacin de resultados, debemos decir que no resultara razonable imputar estas erogaciones a resultados de un solo ejercicio, sino en la medida en que se relacionen con un ingreso. Por esta razn se denomina cargos diferidos. Vamos a desarrollar este tema, en funcin de cada una de las cuentas: Gastos de Organizacin: Se efectan con la finalidad de incrementar los niveles de eficiencia operativa en los distintos sectores de la empresa, los cuales conforman los componentes de un sistema ntimamente relacionado y con las actividades debidamente coordinadas. Un poco la organizacin tiene que ver con esta temtica: Ordenar adecuadamente los distintos subsistemas dentro de la empresa de forma tal que sus rendimientos individuales mejoren en coordinacin con el resto de los subsistemas. Expresbamos que la intencin de este sacrificio econmico por parte de la empresa sin dudas tiene un objetivo en el cual se sustenta: obtener un nivel de rendimiento operativo mayor, en consecuencia se espera una mayor proporcin de utilidades a generar en el futuro. En este punto est la cuestin del diferimiento: se debe identificar el perodo en el cual esta empresa va a funcionar mejor como consecuencia de estos nuevos estados de operatividad. Es normal que la doctrina efecte un estndar con relacin a este perodo; habitualmente se fija en cinco aos, es decir que la inversin destinada para tal fin producir efectos positivos durante cinco ejercicios consecutivos. Es por esta razn que normalmente se amortizan estas partidas mediante un sistema de amortizacin constante equivalente al 20% anual.
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Con la amortizacin estamos logrando transferir un 20% anual desde una partida del activo (mediante el efecto de una cuenta reguladora del activo como lo es Amortizaciones Acumuladas) hacia una partida de resultado negativa (Amortizacin gastos de Organizacin). El concepto contable de la amortizacin se aplica plenamente en el sentido que se est distribuyendo el costo de un activo entre tantos ejercicios como dure la vida til del bien; en este caso mientras dure la posibilidad de generar beneficios. Al efectuar los egresos, se van cargando todas las partidas a Gastos de Organizacin: Gastos de Organizacin a Caja (o cuenta semejante) Al final de cada ejercicio comercial, se amortizar: Amortizacin Gastos de Organizacin a Amortizacin Acumulada Gastos de Organizacin Al final de su "vida til" esta cuenta deber cancelarse contra las amortizaciones acumuladas de forma tal que ambas queden con saldo nulo. Amortizacin Acumulada Gastos de Organizacin a Gastos de Organizacin En el supuesto que antes de finalizar su vida til, su capacidad de generar beneficios desaparezca por cualquier situacin, el valor econmico de esta partida tiene que eliminarse del activo, y se utilizar en este caso la cuenta AREA como contrapartida. Por la RT 17 seccin 4.10 No se computarn modificaciones a resultados de ejercicios contables anteriores cuando: a.- cambien las estimaciones contables como consecuencia de la obtencin de nuevos elementos de juicio que no estaban disponibles al momento de emisin de los estados contables correspondientes a dichos ejercicios. b.- cambien las condiciones preexistentes u ocurran situaciones que en sustancia son claramente diferentes de lo acaecido anteriormente. Entiendo que debera usarse una cuenta de resultado del ejercicio.

Gastos de Investigacin y desarrollo

Se efectan con la finalidad de desarrollar un nuevo producto. Es decir son erogaciones de fondos que originalmente se activan y que persiguen el objetivo de lanzar al mercado alguna innovacin.

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Lamentablemente en nuestro Pas, estas INVERSIONES suelen ser consideradas como gastos, y quizs por eso es que los avances tecnolgicos no se compadecen con la realidad mundial. En los pases desarrollados como Alemania, Japn, Espaa, Francia, EE.UU., etc. las erogaciones para estos fines son tomadas con mucha inteligencia y llegan a invertir sumas millonarias para cumplir el objetivo. Una vez realizadas las inversiones y con el mejor nimo de cumplir con los objetivos propuestos (sabemos que siempre existe un nivel de riesgo que el empresario ponder y est dispuesto a asumir), pueden concretarse cualquiera de los dos resultados posibles: a.- Que el Proyecto resulte exitoso: en este caso el cargo el activo incluido en la cuenta Gastos de Investigacin y Desarrollo deber ser transferido a otra de cuenta del Activo del rubro: Activos Intangibles tales como marcas de fbrica o patentes de Invencin y a partir de all seguir los lineamientos que las normas legales y profesionales expresen. b.- Que le proyecto resulte un fracaso: en este caso, al perder su potencialidad de generar beneficios futuros, debe eliminarse de la estructura del activo con cargo a la cuenta AREA que modificar los resultados de inicio en la estructura del Estado de Evolucin del Patrimonio neto. La R.T. 17 indica para los otros activos intangibles lo siguiente: Los activos intangibles adquiridos y los producidos slo se reconocern como tales cuando: a.- pueda demostrarse su capacidad para generar beneficios econmicos futuros; b.- su costo pueda determinarse sobre bases confiables; c.- no se trate de: 1.- costos de investigaciones efectuadas con el propsito de obtener nuevos conocimientos cientficos y tcnicos o inteligencia; 2.- costos erogados en el desarrollo interno del valor llave, marcas, listas de clientes y otros que, en sustancia, no puedan ser distinguidos del costo de desarrollar un negocio tomado en su conjunto (o un segmento de dicho negocio); 3.- costos de publicidad, promocin y reubicacin o reorganizacin de una empresa. 4.- costos de entrenamiento (excepto aquellos que por sus caractersticas deben activarse en gastos preoperativos). En tanto se cumplan las condiciones indicadas en a.- y b.-, podrn considerarse activos intangibles a las erogaciones que respondan a: a.- costos para lograr la constitucin de un nuevo ente y darle existencia legal (costos de organizacin); b.- costos que un nuevo ente o un ente existente deban incurrir en forma previa al inicio de una nueva actividad u operacin (costos preoperativos), siempre que: 1.- sean costos directos atribuibles a la nueva actividad u operacin y claramente incrementales respecto de los costos del ente si la nueva actividad u operacin no se hubiera desarrollado; y 2.- no corresponda incluir las erogaciones efectuadas como un componente del costo de los bienes de uso, de acuerdo con lo indicado en el penltimo prrafo de la seccin 4.2.6. (Bienes producidos).
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En el caso de los costos erogados por la aplicacin de conocimientos a un plan o diseo para la produccin de materiales, dispositivos, productos, procesos, sistemas o servicios nuevos o sustancialmente mejorados, la demostracin de la capacidad de generar beneficios econmicos futuros incluye la probanza de la intencin, factibilidad y capacidad de completar el desarrollo del intangible. Los costos cargados al resultado de un ejercicio o perodo intermedio por no darse las condiciones indicadas no podrn agregarse posteriormente al costo de un intangible. Los costos posteriores relacionados con un intangible ya reconocido slo se activarn s: a.- puede probarse que mejorarn el flujo de beneficios econmicos futuros; y b.- pueden ser medidos sobre bases fiables.

Activos Inmateriales
Se diferencian notablemente de los cargos diferidos, ya que representan franquicias, derechos o similares. Esto significa que mediante estas franquicias, derechos o similares la empresa adquiere un mayor valor patrimonial incorporando estos bienes inmateriales con Valor econmico. Muy importante: Tienen valor econmico cuando poseen la capacidad para generar ganancias futuras; esto implican que permanecern en el Activo mientras esta situacin de verifique. Las principales cuentas que encontramos en este rubro y que analizaremos son: - Llave de Negocio. - Marcas y patentes. Llave de Negocio La llave de negocio representa un sobre valor patrimonial y se origina como consecuencia de la adquisicin de un fondo de comercio por un valor mayor que el monto de su Patrimonio Neto. Este mayor valor implica que la empresa mantiene diferencias con respecto a otras y por ende su estructura de generacin de resultados es superior al resto lo cual implica que obtiene utilidades mayores a las empresas de caractersticas semejantes y esto como consecuencia de su reputacin, su ubicacin, la clientela, la eficacia de su organizacin, el volumen de operaciones, etc. Se incluye en este rubro la llave de negocio (positiva o negativa) que resulte de la incorporacin de activos y pasivos producto de una combinacin de negocios. En el estado de situacin patrimonial consolidado se incorporan en este rubro, las llaves de negocio correspondientes a las inversiones en sociedades en las que se posea control o control conjunto, que hayan sido consolidadas lnea por lnea en forma total o proporcional.

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Deben discriminarse las llaves de negocio correspondientes a cada combinacin de negocios. El total del rubro (positivo o negativo) debe presentarse a continuacin de los activos y restando o sumando del total de stos. Las llaves de negocio (positivas o negativas) que resulten de la adquisicin de acciones en otras sociedades, formarn parte de la inversin. Desde un punto de vista financiero, podemos decir que la Llave de negocio est conformada por el valor actual de las super-utilidades futuras esperadas. Se incorpora al Patrimonio al momento de la adquisicin de un fondo de comercio, por un valor mayor que el valor patrimonial. Supongamos el siguiente caso: La empresa Nuestra S.A. adquiere el fondo de comercio de la empresa Luna S.A. en $ 50000. El Patrimonio Neto de Luna S.A. segn Balance de corte a la fecha de la negociacin asciende a $ 35000. El activo est formado por mercaderas $ 35000, Rodados $ 20000 y el Pasivo por Cuentas por pagar $ 20000. La operacin se realiza al contado. El asiento contable ser: Mercaderas Rodados Llave de negocio a Proveedores a Caja 35000 20000 15000 20000 50000

Esta llave de negocio que est naciendo contablemente en este asiento es objeto de un seguimiento en el futuro, pues una vez adquirida y activada podemos visualizar hacia delante situaciones muy dispares entre s que deben ser evaluadas: - Si la empresa Nuestra S.A. como consecuencia del fondo de comercio adquirido plantea una posicin en la cual las condiciones de rentabilidad se ven favorecidas y se observa una evolucin a nivel empresa, implica que su insercin ha sido positiva y que la generacin de utilidades superiores a las normales son una realidad. En este caso la aplicacin de un sistema de amortizacin entiendo que no razonable, pues el valor econmico de esa inversin no solamente se mantiene, sino que tiende a crecer. Personalmente opino que la aplicacin o no de un sistema de amortizacin tiene relacin con la evolucin de la partida Si el valor econmico de la inversin se mantiene o aumenta, a mi criterio, no debera amortizarse. - Si por el contrario, el valor econmico mantiene una tendencia negativa que implica la prdida de su valor patrimonial, esta partida deber

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amortizarse en funcin de la prdida de la potencialidad de generar utilidades superiores a las normales para ese tipo de empresa. Si en un extremo observamos que desaparece esta posibilidad de generar recursos, debe eliminarse del Activo e imputarse a la cuenta AREA. Como conclusin, debemos decir que la valuacin objetiva de esta partida es muy dificultosa en virtud de las cambiantes situaciones que en la vida de los negocios de presenta en una empresa, adems porque es un activo que no representa un derecho particular como una marca o una patente y no posee una vida til predeterminada, lo cual lo convierte en una cuenta muy especial y en consecuencia el tratamiento contable debe llevarse a cabo con mucha prudencia. La R.T. 17 indica lo siguiente para la Llave de Negocio Se aplicarn las normas de la seccin 3 (Llave de negocio) de la segunda parte de la resolucin tcnica 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular). A continuacin se transcribe: 3.- Llave de negocio 3.1.- Reconocimiento La llave de negocio (positiva o negativa) slo se reconocer en los casos requeridos por: a.- la seccin 6.3. (Adquisiciones) de esta resolucin tcnica; y b.- la resolucin tcnica 21 (Medicin de participaciones permanentes en sociedades sobre las que se ejerce control, control conjunto o influencia significativa). No se reconocern la llave autogenerada ni los cambios en el valor de la llave adquirida que fueren causados por el accionar de la administracin del ente o por hechos del contexto. 3.2.- Medicin contable inicial La medicin contable inicial de la llave positiva o negativa ser la que resulte de aplicar, en los casos en que correspondiere, las normas referidas en la seccin 3.1. (Reconocimiento). 3.3.- Medicin contable peridica 3.3.1.- Llave positiva La medicin contable de la llave de negocio positiva se efectuar a su costo original menos su depreciacin acumulada y menos las desvalorizaciones que correspondiere reconocer por aplicacin de las normas contenidas en la seccin 4.4. (Comparaciones con valores recuperables) de la resolucin tcnica 17 (Normas contables profesionales: desarrollo de cuestiones de aplicacin general). Tanto dicha medicin original como su depreciacin acumulada debern ser: a.- revisadas si con posterioridad a la fecha de una adquisicin se efectuasen ajustes al costo de adquisicin contabilizado por la adquirente o a las me177

diciones originales de los activos y pasivos incorporados, de acuerdo con lo requerido en la seccin 6.3 (Adquisiciones) de esta resolucin tcnica; b.- reducidas si con posterioridad a la fecha de una adquisicin se obtuviesen beneficios utilizando activos por impuestos diferidos provenientes del ente adquirido que no hubieran sido reconocidos como activos por la adquirente (ver la seccin 6.5 -Efectos impositivos-). 3.3.2.- Llave negativa La medicin contable de la llave de negocio negativa se efectuar a su medicin original menos su depreciacin acumulada. Tanto la medicin original como su depreciacin acumulada debern ser revisadas si con posterioridad a la fecha de una adquisicin se efectuasen ajustes al costo de adquisicin contabilizado por la adquirente o a las mediciones originales de los activos y pasivos incorporados, de acuerdo con lo requerido en la seccin 6.3. (Adquisiciones). 3.4.- Depreciaciones 3.4.1.- Llave positiva La depreciacin de la llave positiva se calcular sobre una base sistemtica a lo largo de su vida til, la cual debera representar la mejor estimacin del perodo durante el cual se espera que el ente reciba beneficios econmicos provenientes de la llave. Para la estimacin de la vida til se considerarn, entre otros factores: a.- la naturaleza y vida previsible del negocio adquirido; b.- la estabilidad y vida previsible del correspondiente ramo de la industria; c.- la informacin pblica sobre las caractersticas de la llave en negocios o industrias similares y sobre los ciclos de vida de negocios similares; d.- los efectos que sobre el negocio adquirido tengan la obsolescencia de productos, los cambios en la demanda y otros factores econmicos; e.- las expectativas que puedan existir acerca del manejo eficiente del negocio por parte de un grupo gerencial distinto al actual; f.- la factibilidad de mantener el nivel de desembolsos necesario para la obtencin de los futuros beneficios econmicos por parte del negocio adquirido; g.- las acciones esperadas por parte de competidores actuales o potenciales; h.- el perodo de control sobre el negocio adquirido y las disposiciones legales o contractuales que afecten su vida til. Se presume, admitiendo prueba en contrario, que la vida til de la llave no supera los veinte aos a partir del momento de su reconocimiento inicial. En el caso de considerarse una vida til superior a la indicada, la comparacin anual con el valor recuperable de la llave deber hacerse cada vez que se preparen estados contables, de acuerdo con lo requerido por la seccin 4.4.2. (Frecuencia de las comparaciones) de la segunda parte de la resolucin tcnica 17 (Normas contables profesionales: desarrollo de cuestiones de aplicacin general). La depreciacin se computar por el mtodo de la lnea recta, salvo que exista evidencia demostrativa de la existencia de otro mtodo que sea ms adecuado en las circunstancias.

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3.4.2.- Llave negativa La porcin de la llave negativa que se relacione con las expectativas de prdidas o gastos futuros esperados de un ente adquirido, que no haya correspondido reconocer como pasivos a la fecha de la adquisicin y que pueda ser determinada de manera confiable a dicho momento, se reconocer en resultados en los mismos perodos a los que se imputen tales quebrantos o gastos. Si estos no se produjesen en el perodo esperado, se aplicar la norma del prrafo siguiente. El resto de la llave negativa se reconocer en resultados de forma sistemtica, a lo largo de un perodo igual al promedio ponderado de la vida til remanente de los activos de la sociedad emisora que estn sujetos a depreciacin. 3.5.- Informacin a presentar En la informacin complementaria se debe presentar la naturaleza, saldos iniciales, adiciones, bajas, depreciaciones, desvalorizaciones por disminucin de los valores recuperables, recupero de ellas, ajustes y saldos finales de las partidas que integran el rubro, separadamente para los valores originales y la depreciacin acumulada. Para la llave de negocio positiva se informar tambin: a.- la vida til considerada para el clculo de la depreciacin; b.- en el caso de que dicha vida til superase los veinte aos, las razones de la adopcin de ese supuesto, describiendo los factores que se consideraron fundamentales para estimar la vida til considerada; c.- si la depreciacin se computase por un mtodo distinto al de la lnea recta, la base utilizada y las razones por las cuales se la considera ms adecuada que el mtodo de la lnea recta; d.- la partida del estado de resultados que contiene la depreciacin del perodo. Para la llave negativa, tambin se informar: a.- en cuanto tenga que ver con la porcin que se relacione con las expectativas de prdidas o gastos futuros esperados de un negocio adquirido o de una sociedad en la que se participa, los perodos en que se espera el devengamiento de ellos y sus respectivos importes; b.- la imputacin de las depreciaciones. Cuando las llaves de negocio estn incluidas en el rubro inversiones, deber informarse la composicin de este rubro, relacionando cada llave de negocio con su correspondiente inversin que le dio origen. 3.6.- Norma de transicin No se corregirn los saldos de las llaves de negocio positiva y negativa determinados con anterioridad a la vigencia de esta resolucin tcnica. Cuando por aplicacin de esta resolucin tcnica correspondiera reducir la vida til asignada a una llave de negocio, se proceder a: 1.- aplicar la seccin 8.1 (Transicin, norma general) de la resolucin tcnica 17 (Normas contables profesionales: desarrollo de cuestiones de aplicacin general), o

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2.- depreciar la medicin contable al inicio del primer ejercicio de vigencia de las nuevas normas considerando: i.- si la nueva vida til remanente es mayor a cinco aos: en base a su nueva vida til remanente; ii.- si la nueva vida til remanente es igual o menor a cinco aos: en base a su nueva vida til remanente o en el menor plazo entre su vida til remanente, si no hubiera sido reducida, y cinco aos.

Marcas y Patentes
Estos activos intangibles tienen caractersticas que los diferencian de la Llave de negocio: - Pueden ser activos autogenerados en el sentido que luego de un proceso de investigacin y desarrollo, la respuesta exitosa del mismos concluy en el registro de una marca o una patente. Aclaro que este activo autogenerado se origina previo a un sacrificio efectivo y real por parte de la empresa, razn por la cual no existe impedimento para que sea activado. - Tambin pueden originarse por adquisicin o por la contratacin de franquicias para su utilizacin. - Su permanencia en el activo va a depender, como en el caso anterior, de su posibilidad de generar beneficios superiores a los normales y mientras dure esta situacin. - Las amortizaciones sern aplicadas en la medida que se verifique la prdida de su potencialidad de generar recursos - En los casos de franquicias o concesiones, al tener un plazo predeterminado, debern ser amortizadas en todos los casos computando como vida til, el plazo de la franquicia o concesin. La exposicin de este rubro de acuerdo a la R.T. 9 se efecta mediante cuadros anexos y/o notas anexas al estado patrimonial. La ejercitacin de este tema ser objeto de estudio en la confeccin del Balance General.

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Unidad V
Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial - Pasivo
1.- Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial: PASIVO

Anlisis Individual de los Rubros y Cuentas del Pasivo

Nos incorporamos en el presente mdulo al estudio del Pasivo. Este es el segundo gran agrupamiento de cuentas que encontramos en la estructura patrimonial. En l se incorporan todas aquellas partidas que representan deudas ciertas y/o contingentes a favor de terceros. Aclaramos que todos los rubros del Pasivo sern analizados desde el punto de vista del Pasivo Corriente y no Corriente. En consecuencia debemos saber que en la estructura del Pasivo debemos incluir todas las deudas por cualquier concepto a favor de terceros, cualquiera sea su origen y/o naturaleza, debiendo asimismo incorporar las que se califican como ciertas y tambin las inciertas o contingentes; tambin se incluyen en su conformacin aquellas deudas ciertas pero no exigibles a la fecha de cierre, lo cual se identifica tcnicamente como provisiones. En la RT8 el Item A.3. est titulado "Clasificacin" y expresa que las partidas integrantes del Activo y del Pasivo, se clasifican en corrientes y no corrientes y dentro de estos grupos, integran rubros de acuerdo a su naturaleza. En el Pasivo Corriente se incluir la porcin del Pasivo Total cuya exigibilidad se haya producido hasta la fecha de cierre de ejercicio y aquellas con vencimientos o exigibilidad dentro de los prximos doce meses contados a partir de la fecha de cierre del ejercicio comercial. Debemos entender muy bien estos plazos para poder ubicar correctamente a cada partida segn corresponda. Los Pasivos se ordenarn exponiendo primero las obligaciones ciertas y luego las contingentes. Las deudas son aquellas obligaciones ciertas, determinadas y determinables. Adems la RT 19 agreg el siguiente texto "se informarn por separado (y como pasivo no corriente) los saldos pasivos netos por impuestos diferidos que se hubieren reconocido por aplicacin de la norma 5.19.6.3. (impuestos diferidos) de la segunda parte de la Resolucin Tcnica N 17 (Normas Contables Profesionales: desarrollo de cuestiones de aplicacin general)". Las previsiones son aquellas partidas que, a la fecha a la que se refieren los estados contables, representan importes estimados para hacer frente a situaciones que probablemente originen obligaciones para el ente. En las previsiones, las estimaciones incluyen el monto probable de la obligacin contingente y la posibilidad de su concrecin.
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El ordenamiento previsto por la RT 9 (modificada por la RT 19) en su modelo de exposicin prev que las partidas tanto a nivel del pasivo corriente como no corriente respeten las siguientes pautas: No se ordenan en funcin de su secuencia de vencimiento. Se ordenan de acuerdo a la naturaleza de las partidas que lo conforman. Se exponen estas partidas sintetizadas o agrupadas en rubros. Debe hacerse referencia a notas anexas o cuadros anexos. Su exposicin, al igual que el activo, es resumida y sinttica.

El PASIVO CORRIENTE, de acuerdo al modelo de exposicin de la RT 9 (anexo agregado por la RT 19), est conformado por los siguientes Rubros: - DEUDAS: Comerciales (nota) Prstamos (nota) Remuneraciones y cargas sociales (nota) Cargas Fiscales (nota) Anticipos de Clientes (nota) Dividendos a pagar (nota) Otras (nota) - PREVISIONES - PROVISIONES (no est en el modelo de exposicin, pero tcnicamente es aconsejable su inclusin) En primer lugar conviene recordar lo indicado por la RT 6 El ndice a emplear resultar de combinar: a.- las mediciones del ndice de precios mayoristas (IPM) del Instituto Nacional de Estadstica y Censos hasta el 31 de diciembre de 1995; y b.- las mediciones del ndice de precios internos al por mayor (IPIM) del mismo organismo posteriores a esa fecha. En el esquema ms depurado de reexpresin del estado de resultados todos sus tems se exponen en moneda de cierre, netos de la porcin devengada de los componentes financieros implcitos de las operaciones. El resultado por exposicin al cambio en el poder adquisitivo de la moneda, comprender el efecto de ese cambio sobre las partidas monetarias (o expuestas al cambio en el poder adquisitivo de la moneda). Desde el punto de vista de la RT6 podemos encontrar en esta seccin de la estructura patrimonial partidas que pueden ser catalogadas como monetarias y no monetarias. Las identificamos de acuerdo a los siguientes parmetros: PASIVOS MONETARIOS - Son aquellos cuya cancelacin se pact en moneda nacional, en moneda extranjera con cambio asegurado, o en moneda nacional sin clusulas de indexacin.

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- Se identifican cuando el Valor nominal de la obligacin va a ser igual que el valor a pagar al momento del vencimiento. - La tenencia de estos pasivos monetarios generan en perodos inflacionarios un Resultado por exposicin a la Inflacin (hoy denominado RECPAM, Resultado por exposicin al cambio poder adquisitivo de la moneda) positivo, pues al momento de su cancelacin, el sacrificio econmico para pagarlos, sin dudas, ser menor. PASIVOS NO MONETARIOS Su cancelacin se pact en moneda extranjera sin cambio asegurado, o Mediante la entrega de bienes, o Mediante la prestacin de un servicio, o Se prev que su cancelacin se realizar en moneda de curso legal, con alguna clusula indexatoria. - El valor nominal de estas obligaciones va a ser distinto al valor a pagar a la fecha del vencimiento. - La tenencia de estos Pasivos No genera RECPAM en perodos inflacionarios, ya que tienden a acompaar en su valor a este proceso. A medida que avancemos en el estudio de cada uno de las partidas que conforman la estructura del Pasivo, iremos definiendo las distintas clasificaciones para cada una de ellas. En funcin de la RT 17, debemos indicar que a cada partida de acuerdo a su naturaleza, le corresponder una valuacin determinada, fundamentalmente considerando el valor de la riqueza necesaria para cancelar una obligacin medida en trminos de moneda corriente a la fecha de cierre del balance general. Al igual que en el caso anterior, definiremos cada un de estas normas de valuacin a medida que se desarrolle especficamente cada cuenta o rubro del Pasivo.

2.- Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial

Anlisis Individual de los Rubros y Cuentas del Pasivo

1.- Deudas De acuerdo a lo expresado por la RT 9 en su captulo III, tem B1, las deudas son aquellas obligaciones ciertas, determinadas o determinables, que el ente posee a favor de terceros. Se informarn por separado (y como pasivo no corriente) los saldos pasivos netos por impuestos diferidos que se hubieren reconocido por aplicacin de la norma 5.19.6.3 (Impuestos diferidos) de la segunda parte de la resolucin tcnica 17 (Normas contables profesionales: desarrollo de cuestiones de aplicacin general) (texto agregado por la RT19). En cumplimiento de esta norma, la misma RT 9 (Nuevo Anexo Modelo de Estados Contables, agregado por la RT19) en su modelo de exposicin, establece dos reas muy bien diferenciados: Las deudas y las previsiones; agrega-

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mos por razones de una mejor exposicin las Provisiones que sern analizadas ms adelante. Iniciaremos nuestro estudio analizando la primera categora de deudas. Se incluyen en este rubro todas aquellas deudas originadas como consecuencia de la adquisicin de bienes y/o servicios que tienen relacin directa con el objeto social de la empresa, en sntesis podemos decir que se trata de deudas COMERCIALES. El objeto social incorpora las actividades habituales y rutinarias del ente, las cuales estn descriptas detalladamente en el respectivo contrato de constitucin y merece una clusula independiente y especfica. En consecuencia se trata de deudas eminentemente operativas. Entre las principales partidas que conforman este rubro podemos mencionar: - Proveedores. - Documentos a Pagar. En base al anlisis de estas dos cuentas plasmamos los parmetros aplicables a cualquier otra cuenta con caractersticas similares. Anlisis particular de cada una: Proveedores Es una cuenta patrimonial del Pasivo, pertenece al Pasivo Corriente o no corriente (depende de la fecha de vencimiento relacionada con la fecha de cierre de los estados contables) y el rubro del cual forma parte es CUENTAS POR PAGAR. Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de la cuenta corriente DE NUESTROS PROVEEDORES en moneda de curso legal en el pas, o en moneda extranjera, para lo cual se respetarn los conceptos expuestos anteriormente para la aplicacin de la RT 6 y 17 que analizaremos puntualmente. Recordemos que estamos desde aqu en un proceso de anlisis de cuentas del Pasivo, lo cual implica que los razonamientos vertidos hasta ahora para las partidas del Activo, van a tener un anlisis contrario. Por ejemplo recordemos que todas las partidas del pasivo tienen siempre saldo acreedor y que aumentan por el Haber y disminuyen por el Debe. Estos conceptos son muy bsicos pero entiendo que son importantes solo para recordarlos y tenerlos muy presentes. Se acredita como consecuencia de aumentos de su saldo por la compra de bienes de cambio o de un servicio, en condicin de crdito simple, es decir en cuenta corriente, tambin se acredita por ND (notas de dbito) emitidas por el proveedor como consecuencia 1 Intereses, fletes, recargos, etc..; se debita por disminuciones de su saldo por pagos, o por la emisin por parte del proveedor de NC (notas de crdito) por descuentos, bonificaciones, etc.. Su saldo habitualmente es acreedor, pero tambin puede tener saldo deudor en cuyo caso estaremos en presencia de una partida del activo que se denomina Anticipos a Proveedores (rubro Bienes de Cambio), o puede tener saldo nulo. Representa: El saldo acreedor: un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional a una fecha dada a pagar por la empresa;

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El saldo deudor representa un saldo a favor del cliente, por eso dijimos que es un activo, el caso del denominado Anticipos a proveedores a es un crdito a favor de la empresa que se cancelar mediante la recepcin de un bien de cambio por parte del proveedor, al cierre debe ser transferida a una cuenta del activo, y El saldo nulo: inexistencia de saldo. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Conciliacin de cuentas por pagar", que consiste en un control mediante la aplicacin de un proceso secuencial semejante al desarrollado para el caso de las cuentas a cobrar. En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por la conciliacin no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores. En primer lugar conviene recordar lo indicado por la RT 19. El ndice a emplear resultar de combinar: a.- las mediciones del ndice de precios mayoristas (IPM) del Instituto Nacional de Estadstica y Censos hasta el 31 de diciembre de 1995; y b.- las mediciones del ndice de precios internos al por mayor (IPIM) del mismo organismo posteriores a esa fecha. En el esquema ms depurado de reexpresin del estado de resultados todos sus tems se exponen en moneda de cierre, netos de la porcin devengada de los componentes financieros implcitos de las operaciones. El resultado por exposicin al cambio en el poder adquisitivo de la moneda, comprender el efecto de ese cambio sobre las partidas monetarias (o expuestas al cambio en el poder adquisitivo de la moneda). Desde el punto de vista de la RT 6, cuando deban cancelarse en moneda de curso legal esta partida es considerada como: - MONETARIA, lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo. Cuando deba ser cancelada en Moneda extranjera o mediante la entrega de un bien o la prestacin de un servicio, segn la RT 6, deben ser consideradas: - MONETARIA: en aquellos casos en los que la moneda extranjera tenga "Cambio Asegurado", lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario. En consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo. - NO MONETARIA: Si se trata de crdito cancelables en moneda extranjera, y sta "NO tienen Cambio Asegurado", o cuando sean deudas cancelables en bienes o servicios, implica que no estn afectados por el proceso inflacionario, en consecuencia debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso

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al Patrimonio ser DISTINTO al Valor Nominal y ser DISTINTO al Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor Constante y el RECPAM considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente. En funcin de la RT 17): Para este pasivo se considerar la posibilidad e intencin de cancelacin anticipada. Si el ente no estuviera en condiciones de cancelar el pasivo con anticipacin o no tuviera la intencin de hacerlo, su medicin contable se efectuar considerando: a.- la medicin original del pasivo; b.- la porcin devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los importes a pagar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la tasa determinada al momento de la medicin inicial sobre la base de sta y de las condiciones oportunamente pactadas; c.- los pagos efectuados. Esta medicin podr obtenerse mediante el clculo del valor descontado de los flujos de fondos que originar el pasivo, utilizando la tasa determinada al momento de la medicin inicial. En caso de existir clusulas de actualizacin monetaria o de modificaciones de la tasa de inters, se considerar su efecto. En los casos de cuentas a ser pagadas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, los clculos indicados deben ser efectuadas en ella y los importes as obtenidos deben ser convertidos a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. Si el ente estuviera en condiciones financieras de cancelar anticipadamente la deuda y hechos anteriores o posteriores a la fecha de cierre de los estados contables revelaran su conducta o modalidad operativa en ese sentido, la medicin contable del pasivo se efectuar al valor descontado de la deuda, calculado con la tasa que el acreedor aceptara para recibir su pago anticipado. Del mismo modo se proceder si los riesgos de cambio de valor del pasivo fueran objeto de una cobertura efectiva mediante la tenencia de un activo cuya medicin contable deba hacerse a su valor corriente. Para determinar si la cobertura es efectiva se aplicarn las pautas descriptas en la seccin 2.2.2 (Coberturas eficaces) de la segunda parte de la resolucin tcnica 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular). Las mediciones contables de los pasivos que deban ser pagados en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina deben ser efectuadas en la primera y los importes as obtenidos se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. Pasivos en especie Cuando la obligacin consista en entregar bienes que se encuentren en existencia se computar por la suma de la medicin contable asignada a dichos bienes y de los costos adicionales necesarios para poner los bienes a disposicin del acreedor. Cuando la obligacin consista en entregar bienes que pueden ser adquiridos, se computar por la suma de su costo de adquisicin -calculado de la manera indicada en la seccin 4.2.2 (Bienes o servicios adquiridos)- a la

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fecha de la medicin y de los costos adicionales necesarios para poner los bienes a disposicin del acreedor. Para las obligaciones de entregar bienes que deban ser producidos, se tomar el importe mayor entre las sumas recibidas y la suma de su costo de produccin -calculado de la manera indicada en la seccin 4.2.6. (Bienes producidos)- a la fecha de la medicin y de los costos adicionales necesarios para poner los bienes a disposicin del acreedor. Para las obligaciones de prestar servicios se tomar el importe mayor entre las sumas recibidas y su costo de produccin a la fecha de la medicin. En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin: Valor Histrico = Valor Nominal = Valor Homogneo s/ RT6 (pues no se reexpresa) = Valor Corriente s/ RT17. El proceso secuencial de la RT 6 no debe aplicarse a esta cuenta en virtud de su carcter de Monetaria. En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin: Valor Histrico no es = al Valor Nominal no es = Valor Homogneo s/ RT6 (se reexpresa), y no es = Valor Corriente s/ RT17. El proceso secuencial de la RT 6 SI debe aplicarse a esta cuenta (Cuando es considerada como No Monetaria) Con relacin al tema de los componentes financieros, debemos expresar lo siguiente: - Se "agregarn" siempre que en el saldo no estn incluidos y que al cierre estn devengados. - Se "deducirn" cuando estn incorporados en el saldo y al cierre an no estn devengados.

Conciliacin de Cuentas por Pagar

Este procedimiento de control de la cuenta corriente DE UN PROVEEDOR se efecta a los fines de verificar la exactitud de los movimientos, para detectar posibles errores u omisiones y para determinar movimientos (FACTURAS, ND, NC, RECIBOS) que no coincidan, teniendo en cuenta la documentacin de la empresa y los resmenes de cuentas emitidos por los proveedores. Tal como lo vimos en la conciliacin de los crditos, para poder confeccionar con correccin la conciliacin de las cuentas por pagar, debemos respetar los siguientes pasos: 1.- Se debe definir el perodo a conciliar (semana, mes, trimestre, ao, etc.) 2.- Se debe contar como mnimo con la siguiente fuente de informacin: a.- por parte del proveedor: un resumen de cuenta y b.- por parte de la empresa: el Submayor del proveedor. 3.- Se deben verificar los saldos iniciales del perodo a conciliar, pudindose presentar dos situaciones: a.- Que stos coincidan: en este caso, se puntean y se contina con el paso N 4.

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b.- Que stos no coincidan: en este caso, se debe recomponer la conciliacin del perodo inmediato anterior, verificar sus movimientos y puntearlos con los movimientos del perodo a conciliar recin cuando se hallan igualados indirectamente los saldos de inicio (final de la conciliacin anterior), estaremos en condiciones de continuar con el paso N 4. 4.- Se debe confeccionar una planilla de trabajo y se inicia con los saldos finales del perodo a conciliar. 5.- Se debe tildar solamente todas las cifras que coincidan (Importante: para que coincidan deben tener el mismo importe y corresponder a un mismo movimiento; adems deben estar ubicadas en columnas contrarias Por ejemplo: Debe en nuestros libros y Haber en los registros del proveedor). Las cifras que por cualquier razn no coincidan, no deben puntearse en este paso. 6.- Se deben verificar todos los importes no punteados en nuestros libros, y se tendr que confeccionar el asiento cuando corresponda, o incluir ese valor en la conciliacin (a nivel del proveedor) -puede suceder que estemos en presencia de errores imputables al proveedor o en nuestros registros. Cada vez que se confeccione un asiento, este ajuste se incluir en la conciliacin al nivel de nuestros libros (equivalente a un mayor). 7.- Se deben verificar todos los importes no punteados en el resumen de cuentas, se verificarn y se proceder de igual forma que en el caso anterior. 8.- Una vez que todos los importes estn debidamente punteados, se proceder a efectuar una sumatoria algebraica de cada columna, debindose determinar importes iguales pero con signos contrarios. Documentos a Pagar Es una cuenta patrimonial del Pasivo, pertenece al Pasivo Corriente o no corriente (segn su fecha de vencimiento) y el rubro del cual forma parte es CUENTAS POR PAGAR. Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de la cuenta DE NUESTROS PROVEEDORES en moneda de curso legal en el pas, o en moneda extranjera, para lo cual se respetarn los conceptos expuestos anteriormente. La caracterstica que identifica a esta cuenta se basa en que al proveedor le entregamos como respaldo del cumplimiento de nuestra obligacin un pagar o documento equivalente como puede ser una Carta de Crdito o una Letra de Cambio. Se acredita como consecuencia de aumentos de su saldo por la compra de bienes de cambio o de un servicio, entregando por tal prestacin un pagar o documento equivalente; en sntesis un compromiso de pago a una fecha cierta, tambin se acredita por ND emitidas por el proveedor como consecuencia de Intereses, fletes, etc..; los cuales normalmente se incorporan al valor nominal del pagar. Se debita por disminuciones de su saldo por pagos realizados (Al momento de su cancelacin este documento debe ser recuperado por el ente). Su saldo siempre es acreedor o nulo. Representa: El saldo acreedor: un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional o extranjera a una fecha dada a favor del proveedor; documentado en todos los casos por un pagar o documento equivalente como aval de la operacin. El saldo nulo: inexistencia de saldo.

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La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una conciliacin de las cuentas con los resmenes del proveedor. En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por conciliacin no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores. Tambin se realizan los ajustes pertinentes a la valuacin por aplicacin de la RT 6 y RT 17). Desde el punto de vista de la RT6, cuando deban cancelarse en moneda de curso legal esta partida es considerada como: - MONETARIA, lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo. Cuando deba ser cancelada en Moneda extranjera o mediante la entrega de un bien o la prestacin de un servicio, segn la RT6, deben ser consideradas: - MONETARIA: en aquellos casos en los que la moneda extranjera tiene "Cambio Asegurado", lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario. En consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo. - NO MONETARIA: Si se trata de un documento cancelable en moneda extranjera, y su valor monetario "NO tiene Cambio Asegurado", o cuando sean documentos cancelables en bienes o servicios, implica que no estn afectados por el proceso inflacionario, en consecuencia deben ser reexpresados, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor Constante y el RECPAM considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente. Para este pasivo se considerar la posibilidad e intencin de cancelacin anticipada. Si el ente no estuviera en condiciones de cancelar el pasivo con anticipacin o no tuviera la intencin de hacerlo, su medicin contable se efectuar considerando: a.- la medicin original del pasivo; b.- la porcin devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los importes a pagar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la tasa determinada al momento de la medicin inicial sobre la base de sta y de las condiciones oportunamente pactadas; c.- los pagos efectuados. Esta medicin podr obtenerse mediante el clculo del valor descontado de los flujos de fondos que originar el pasivo, utilizando la tasa determinada al momento de la medicin inicial.

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En caso de existir clusulas de actualizacin monetaria o de modificaciones de la tasa de inters, se considerar su efecto. En los casos de cuentas a ser pagadas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, los clculos indicados deben ser efectuadas en ella y los importes as obtenidos deben ser convertidos a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. Si el ente estuviera en condiciones financieras de cancelar anticipadamente la deuda y hechos anteriores o posteriores a la fecha de cierre de los estados contables revelaran su conducta o modalidad operativa en ese sentido, la medicin contable del pasivo se efectuar al valor descontado de la deuda, calculado con la tasa que el acreedor aceptara para recibir su pago anticipado. Del mismo modo se proceder si los riesgos de cambio de valor del pasivo fueran objeto de una cobertura efectiva mediante la tenencia de un activo cuya medicin contable deba hacerse a su valor corriente. Para determinar si la cobertura es efectiva se aplicarn las pautas descriptas en la seccin 2.2.2 (Coberturas eficaces) de la segunda parte de la resolucin tcnica 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular). Las mediciones contables de los pasivos que deban ser pagados en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina deben ser efectuadas en la primera y los importes as obtenidos se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables as obtenidos se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. Pasivos en especie Cuando la obligacin consista en entregar bienes que se encuentren en existencia se computar por la suma de la medicin contable asignada a dichos bienes y de los costos adicionales necesarios para poner los bienes a disposicin del acreedor. Cuando la obligacin consista en entregar bienes que pueden ser adquiridos, se computar por la suma de su costo de adquisicin -calculado de la manera indicada en la seccin 4.2.2 (Bienes o servicios adquiridos)- a la fecha de la medicin y de los costos adicionales necesarios para poner los bienes a disposicin del acreedor. Para las obligaciones de entregar bienes que deban ser producidos, se tomar el importe mayor entre las sumas recibidas y la suma de su costo de produccin -calculado de la manera indicada en la seccin 4.2.6 (Bienes producidos)- a la fecha de la medicin y de los costos adicionales necesarios para poner los bienes a disposicin del acreedor. Para las obligaciones de prestar servicios se tomar el importe mayor entre las sumas recibidas y su costo de produccin a la fecha de la medicin. Debemos aclarar que habitualmente en el valor Nominal del Documento se incluyen los intereses hasta la fecha de vencimiento, razn por la cual en todos los casos vamos a aplicar esta norma "deduciendo" los componentes financieros no devengados a la fecha de cierre. En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin: Valor Histrico = Valor Nominal = Valor homogeneo s/ RT6 (pues no se reexpresa) = Valor Corriente s/ RT 17).

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Con relacin al tema de los componentes financieros, debemos reiterar lo siguiente: Se "agregarn" siempre que en el saldo no estn incluidos y que al cierre estn devengados. Se "deducirn" cuando estn incorporados en el saldo y al cierre an no estn devengados. Reiteramos: En el caso de los documentos a pagar, estos valores representativos de componentes financieros estn incluidos en su valor nominal, por lo que al cierre debemos deducir los montos no devengados a la fecha de cierre. 2.- Prstamos Continuamos nuestro estudio analizando el segundo rubro, denominado Prstamos. Se incluyen en este rubro todas aquellas deudas originada como consecuencia de financiacin de terceros, es decir que estamos en presencia de deudas eminentemente financieras. Entre las principales partidas que conforman este rubro podemos mencionar: Adelantos en cuenta corriente. Obligaciones a Pagar bancarias. Obligaciones a pagar bancarias con garanta real. Obligaciones a Pagar bancarias en moneda extranjera.

Aclaramos que este detalle es solo representativo de las principales cuentas, lo cual implica que en el caso particular de cada empresa y por ende, de su plan de cuentas podrn existir otras cuentas especficas necesarias para cada caso. En base al anlisis de estas cuentas plasmamos los parmetros aplicables a cualquier otra cuenta con caractersticas similares. Anlisis particular de cada una: Adelantos en Cuenta Corriente: Es una cuenta patrimonial del Pasivo, pertenece al Pasivo Corriente (No existe esta cuenta en la estructura de un pasivo corriente, pues las modalidades existentes para esta operacin financiera, es siempre en el corto plazo), el rubro del cual forma parte es PRESTAMOS. Esta cuenta se utiliza para representar el SALDO ACREEDOR de la cuenta Banco xx Cuenta Corriente, es decir frente a aquellas situaciones en las cuales el ente al final del ejercicio o al final de cada mes (si la empresa confecciona balances mensuales) mantiene saldos en su contra, es decir est "girando en descubierto"; debe en este caso necesariamente debe transferir ese saldo acreedor a esta cuenta del pasivo, pues representa, sin dudas, una deuda real y cierta que no es compatible bajo ningn punto de vista con la esencia de una cuenta del activo.

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El asiento a confeccionar es: Banco xx cuenta corriente a Adelantos en cuenta corriente Se debe tener en cuenta que a los efectos de contabilizar el movimiento de la cuenta corriente bancaria, se utiliza en todos los caso la cuenta "Banco xx cuenta corriente"; por lo que "Adelantos en cuenta corriente" es utilizada solo para adecuar los datos a un adecuado y correcto nivel de exposicin. Puede estar expresada en moneda de curso legal en el pas, o en moneda extranjera, para lo cual se respetarn los conceptos expuestos anteriormente para la aplicacin de la RT 6 y 17 que analizaremos puntualmente. Se acredita como consecuencia de aumentos de su saldo por la transferencia de los saldos acreedores de las cuentas corrientes bancarias al final de un perodo de tiempo (cierre del mes o del ejercicio comercial); se debita por el reintegro de esta cuenta a "Banco xx cta. Cte.". La oportunidad de este reintegro a la cuenta del activo para continuar con los movimientos habituales es al da siguiente del cierre, es decir en el primer da hbil del nuevo perodo. Su saldo siempre es acreedor, o puede tener saldo nulo. Representa: El saldo acreedor: un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional o extranjera a una fecha dada, correspondiente al saldo en la cuenta corriente bancaria. Se indica que el banco informar en estos casos Saldo Deudor: significa que para el banco es un activo (monto a cobrar), para la empresa un pasivo a pagar por la empresa. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Conciliacin Bancaria", que ya fue analizada oportunamente en Bancos Cuenta Corriente. En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por la conciliacin no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los 1 a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores. Desde el punto de vista de la RT6, cuando deban cancelarse en moneda de curso legal esta partida es considerada como: - MONETARIA, lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo. Cuando deba ser cancelada en Moneda extranjera o mediante la entrega de un bien, segn la RT6, deben ser consideradas: - MONETARIA: en aquellos casos en los que la moneda extranjera tenga "Cambio Asegurado", lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario.

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En consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo. - NO MONETARIA: Si se trata de crdito cancelables en moneda extranjera, y sta "NO tienen Cambio Asegurado", implica que no estn afectados por el proceso inflacionario, en consecuencia debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor Nominal y ser DISTINTO al Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor Constante y el RECPAM considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente. En funcin de la RT 17): Si se trata de cuentas corrientes sujetas a indexacin: En esta modalidad de apertura de crditos, esta situacin no existe es reemplazada por una tasa de "inters" que incluye costo financiero y cobertura inflacionaria. Se determinarn considerando estos costos financieros devengados a la fecha de cierre segn las tasas aplicadas. Si son monetarias y no incluyen deudas cancelables en moneda extranjera: Para estos pasivos se considerar la posibilidad e intencin de cancelacin anticipada. Si el ente no estuviera en condiciones de cancelar el pasivo con anticipacin o no tuviera la intencin de hacerlo, su medicin contable se efectuar considerando: a.- la medicin original del pasivo; b.- la porcin devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los importes a pagar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la tasa determinada al momento de la medicin inicial sobre la base de sta y de las condiciones oportunamente pactadas; c.- los pagos efectuados. Esta medicin podr obtenerse mediante el clculo del valor descontado de los flujos de fondos que originar el pasivo, utilizando la tasa determinada al momento de la medicin inicial. En caso de existir clusulas de actualizacin monetaria o de modificaciones de la tasa de inters, se considerar su efecto. En los casos de cuentas a ser pagadas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, los clculos indicados deben ser efectuadas en ella y los importes as obtenidos deben ser convertidos a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. Si el ente estuviera en condiciones financieras de cancelar anticipadamente la deuda y hechos anteriores o posteriores a la fecha de cierre de los estados contables revelaran su conducta o modalidad operativa en ese sentido, la medicin contable del pasivo se efectuar al valor descontado de la deuda, calculado con la tasa que el acreedor aceptara para recibir su pago anticipado. Del mismo modo se proceder si los riesgos de cambio de valor del pasivo fueran objeto de una cobertura efectiva mediante la tenencia de un activo cuya

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medicin contable deba hacerse a su valor corriente. Para determinar si la cobertura es efectiva se aplicarn las pautas descriptas en la seccin 2.2.2 (Coberturas eficaces) de la segunda parte de la resolucin tcnica 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular). Las mediciones contables de los pasivos que deban ser pagados en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina deben ser efectuadas en la primera y los importes as obtenidos se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. En consecuencia, debemos definir la siguiente situacin: Valor Histrico = Valor Nominal = Valor Homogeneo s/ RT6 = Valor Corriente s/ RT17. Con relacin al tema de los componentes financieros, debemos expresar lo siguiente: - Se "agregarn" siempre que en el saldo no estn incluidos y que al cierre estn devengados. - Se "deducirn" cuando estn incorporados en el saldo y al cierre an no estn devengados. En esta modalidad y por sus caractersticas, en todos los casos, se "agregarn" estos componentes financieros. Obligaciones a Pagar Bancarias Es una cuenta patrimonial del Pasivo, pertenece al Pasivo Corriente o no corriente (segn su fecha de vencimiento) y el rubro del cual forma parte es PRESTAMOS. Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de la cuenta DE NUESTRAS DEUDAS CON ENTIDADES FINANCIERAS en moneda de curso legal en el pas, o en moneda extranjera, para lo cual se respetarn los conceptos expuestos anteriormente. La caracterstica que identifica a esta cuenta se basa en que a la Entidad Financiera le entregamos como respaldo del cumplimiento de nuestra obligacin un pagar o documento equivalente. Se acredita como consecuencia de aumentos de su saldo por nuevos prstamos obtenidos en las Entidades Financieros, entregando por tal prestacin un pagar o documento equivalente; en sntesis un compromiso de pago a una fecha cierta, tambin se acredita por ND emitidas por el banco como consecuencia de Intereses, comisiones, etc.... Se debita por disminuciones de su saldo por pagos realizados (Al momento de su cancelacin este documento debe ser recuperado por el ente). Su saldo siempre es acreedor o nulo. Debemos agregar que la temtica de los prstamos bancarios en muy amplia y compleja, y que las entidades financiera en forma individual "Crean" su propio paquete de servicios y de operatorias de prstamos que van a ofrecer a sus clientes. Podemos mencionar algunas modalidades: - Sola Firma. - En Moneda Nacional.

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En Moneda Extranjera. Con Garanta Personal. Con Garanta Real. Con Amortizacin en una o ms cuotas. Con pagos de intereses y capital utilizando distintos sistemas de amortizacin, etc.

Representa: El saldo acreedor: un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional o extranjera a una fecha dada a favor de la entidad financiera; documentado en todos los casos por un pagar o documento equivalente como aval de la operacin. El saldo nulo: Inexistencia de saldo. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una conciliacin de las cuentas con los resmenes de las entidades financieras. En aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por conciliacin no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores. Tambin se realizan los ajustes pertinentes a la valuacin por aplicacin de la RT 6 y a RT 17. Desde el punto de vista de la RT 6, cuando deban cancelarse en moneda de curso legal esta partida es considerada como: - MONETARIA, lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo. Cuando deba ser cancelada en Moneda extranjera o mediante la entrega de un bien o la prestacin de un servicio Puede en algunos casos excepcionales pactar esta forma de pago: Generalmente ante probables situaciones de incobrabilidad), segn la RT6, deben ser consideradas: - MONETARIA: en aquellos casos en los que la moneda extranjera tiene "Cambio Asegurado", lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario. En consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo. - NO MONETARIA: Si se trata de un documento cancelable en moneda extranjera, y su valor monetario "NO tiene Cambio Asegurado", o cuando sean documentos cancelables en bienes o servicios, implica que no estn afectados por el proceso inflacionario, en consecuencia deben ser reexpresados, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor Constante y el RECPAM considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente.

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Insistimos en este razonamiento, pues forma parte de la esencia de la RT6 De acuerdo a la RT 17 Para estos pasivos se considerar la posibilidad e intencin de cancelacin anticipada. Si el ente no estuviera en condiciones de cancelar el pasivo con anticipacin o no tuviera la intencin de hacerlo, su medicin contable se efectuar considerando: a.- la medicin original del pasivo; b.- la porcin devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los importes a pagar a sus vencimientos, calculada exponencialmente con la tasa determinada al momento de la medicin inicial sobre la base de sta y de las condiciones oportunamente pactadas; c.- los pagos efectuados. Esta medicin podr obtenerse mediante el clculo del valor descontado de los flujos de fondos que originar el pasivo, utilizando la tasa determinada al momento de la medicin inicial. En caso de existir clusulas de actualizacin monetaria o de modificaciones de la tasa de inters, se considerar su efecto. En los casos de cuentas a ser pagadas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, los clculos indicados deben ser efectuadas en ella y los importes as obtenidos deben ser convertidos a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. Si el ente estuviera en condiciones financieras de cancelar anticipadamente la deuda y hechos anteriores o posteriores a la fecha de cierre de los estados contables revelaran su conducta o modalidad operativa en ese sentido, la medicin contable del pasivo se efectuar al valor descontado de la deuda, calculado con la tasa que el acreedor aceptara para recibir su pago anticipado. Del mismo modo se proceder si los riesgos de cambio de valor del pasivo fueran objeto de una cobertura efectiva mediante la tenencia de un activo cuya medicin contable deba hacerse a su valor corriente. Para determinar si la cobertura es efectiva se aplicarn las pautas descriptas en la seccin 2.2.2 (Coberturas eficaces) de la segunda parte de la resolucin tcnica 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular). Las mediciones contables de los pasivos que deban ser pagados en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina deben ser efectuadas en la primera y los importes as obtenidos se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de los estados contables. Pasivos en especie Cuando la obligacin consista en entregar bienes que se encuentren en existencia se computar por la suma de la medicin contable asignada a dichos bienes y de los costos adicionales necesarios para poner los bienes a disposicin del acreedor. Cuando la obligacin consista en entregar bienes que pueden ser adquiridos, se computar por la suma de su costo de adquisicin -calculado de la manera indicada en la seccin 4.2.2 (Bienes o servicios adquiridos)- a la fecha de la medicin y de los costos adicionales necesarios para poner los bie196

nes a disposicin del acreedor. Para las obligaciones de entregar bienes que deban ser producidos, se tomar el importe mayor entre las sumas recibidas y la suma de su costo de produccin -calculado de la manera indicada en la seccin 4.2.6 (Bienes producidos)- a la fecha de la medicin y de los costos adicionales necesarios para poner los bienes a disposicin del acreedor. Para las obligaciones de prestar servicios se tomar el importe mayor entre las sumas recibidas y su costo de produccin a la fecha de la medicin. Debemos aclarar que habitualmente en el valor Nominal del Documento se incluyen los intereses hasta la fecha de vencimiento, razn por la cual en todos los casos vamos a aplicar esta norma "deduciendo" los componentes financieros no devengados a la fecha de cierre. Existen casos en los que el inters se va determinando en forma vencida (No seria anticipada), es decir, al momento del pago de una cuota, por lo que en estos casos debemos "agregar" estos componentes financieros hasta la fecha de cierre. Si se trata de deudas sujetas a indexacin; se determinarn considerando la actualizacin devengada a la fecha de cierre segn las clusulas especficas de la operacin, agregando o deduciendo los componentes financieros pertinentes a la fecha de cierre. Con relacin al tema de los componentes financieros, debemos reiterar lo siguiente: Se "agregarn" siempre que en el saldo no estn incluidos y que al cierre estn devengados. Se "deducirn" cuando estn incorporados en el saldo y al cierre an no estn devengados. Las registraciones en este aspecto son muy simples, veremos algunos modelos: Banco xx Cuenta Corriente Intereses (-) a devengar Comisiones Bancarias Sellados a Obligaciones a Pagar Bancarias Para contabilizar la acreditacin de un prstamo en la Cuenta corriente bancaria. Obligaciones a Pagar bancarias a Banco xx Cuenta Corriente Para contabilizar la amortizacin de un prstamo mediante Un dbito en la Cuenta corriente bancaria. Vamos a analizar una de las tantas modalidades de prstamos: Con pago ntegro al vencimiento Se efecta de la siguiente forma: - Se presenta el Cliente a la entidad financiera a solicitar un prstamo. - Si la operacin es aceptada por la E.F., se firman los documentos respectivos.
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- La E.F. acredita el Valor Neto = Valor Nominal - Intereses (si son adelantados) - Sellado - Comisiones. - El Valor inserto en el documento = Valor Nominal El Inters = Valor nominal x tasa de inters x tiempo / unidad de tiempo. Sellado = Tasa de sellado x Valor nominal Comisiones: segn la Entidad Financiera Valor Neto Valor Actual = VN - I - S - C - Al vencimiento el firmante deber abonar en la entidad financiera el V.N. del documento. Si no lo hiciere, la E.F. debitar al vencimiento el V.N. ms los intereses por mora que correspondieren, siempre que su cuenta corriente tenga margen o autorizacin para hacerlo, caso contrario ser intimado el pago. Ejemplo: Avanzaremos con este tema mediante la aplicacin de un trabajo prctico, aprovecharemos adems para ejercitar al lector en el tema del devengamiento de los intereses: Datos: Cierre de ejercicio: 31/07 El 01/05 se emite un pagar para ser entregado a una entidad financiera, con la cual se conviene la obtencin de un prstamo por $ 10.000 - Intereses $ 1.000 que deben incorporarse en el documento. Vencimiento: 01/09.Se pide: efectuar las registraciones correspondientes, suponiendo que al vencimiento el ente cancela su obligacin en efectivo. La empresa confecciona balances mensuales, por lo tanto Ud. debe devengar los intereses por cada uno de esos perodos. Se pide tambin determinar el saldo al 31/07/2009 de la cuenta y su respectiva reguladora, a los fines de aplicar la norma 3.1 de la RT 10 (reemplazada por la RT 17). En perodos inflacionarios, y de acuerdo a los supuestos establecidos en los prcticos, la aplicacin de la RT 6 y RT 17 debe efectuarse, de acuerdo a la siguiente planilla que tiene a representar un modelo: Cuenta: OBLIGACIONES A PAGAR BANCARIAS e INTERESES (-) A DEVENGAR Los asientos de ajuste que corresponden a este caso son los siguientes: RECPAM a Obligaciones a Pagar Bancarias Aplicacin RT6 Resultado por Tenencia a Obligaciones a Pagar bancarias Moneda Ext. Aplicacin RT17 (Valor Corriente > Valor Constante) Este ltimo asiento puede ser inverso (En el caso que el Valor Corriente < Valor Constante) Con relacin a los Intereses (-) a devengar
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Intereses (-) a devengar a RECPAM. Aplicacin RT 6 Intereses (-) a devengar Mon. Ext. a Resultado por Tenencia Aplicacin RT 17 Al igual que en el caso anterior puede ser inverso (depende de la cotizacin de la Moneda extranjera). El saldo final (EN TODOS LOS CASOS) coincide con el Valor Corriente de la partida al cierre del ejercicio comercial. 3.- Remuneraciones y Cargas Sociales Recordamos que la RT 9 (modificada por la RT 19) en su captulo III, tem B1, indica que las deudas son aquellas obligaciones ciertas, determinadas o determinables, que el ente posee a favor de terceros. El rubro bajo anlisis representa todas aquellas deudas ciertas que se relacionan con el personal en relacin de dependencia y todas aquellas cargas previsionales, sociales, etc. que tengan vinculacin con el personal, es decir, aquellas cuyo origen tambin es el personal en relacin de dependencia. Recordemos tambin, que en cumplimiento de esta norma, la misma RT 9 (modificada por la RT 19) en su modelo de exposicin -Nuevo Anexo Modelo de Estados Contables-, establece dos reas muy bien diferenciados, y una tercera que complementa la informacin: - Las Deudas (En este caso Remuneraciones y Cargas Sociales), y - Las Previsiones (Con relacin a este tema vamos a estudiar un poco ms adelante ciertas deudas contingentes que tienen su origen en situaciones relacionadas con el personal en relacin de dependencia, por ejemplo las Previsiones para indemnizaciones y despidos); - Asimismo, agregamos que por razones de una mejor exposicin existen las denominadas Provisiones, las cuales son deudas ciertas pero no exigibles a la fecha de cierre (Con relacin al personal, tambin vamos a estudiar este tema, en los casos de Provisiones para SAC). Continuamos nuestro estudio analizando el tercer rubro de deudas ciertas, denominadas por la RT 19: Remuneraciones y Cargas sociales. Se incluyen en este rubro todas aquellas deudas originada como consecuencia de la contratacin Directa de personal que actuar en relacin de dependencia con el ente (Como empleado). Se trata de deudas eminentemente operativas, pues se originan en costos relacionados con el ciclo operativo. Entre las principales partidas que conforman este rubro podemos mencionar (se aclara que en funcin del plan de cuentas de cada empresa, se pueden crear partidas especficas y con los niveles de detalle que se precise): - Sueldos a Pagar. - Cargas Sociales a Pagar. - SAC a Pagar.

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Sobre la base del anlisis de estas tres cuentas plasmamos los parmetros aplicables a cualquier otra cuenta con caractersticas similares. Anlisis particular de cada una: Sueldos a Pagar Es una cuenta patrimonial del Pasivo, pertenece al Pasivo Corriente y el rubro del cual forma parte es REMUNERACIONES Y CARGAS SOCIALES. Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de las cuentas relacionadas con las deudas devengadas como consecuencia de la prestacin de servicios por parte del personal en relacin de dependencia en moneda de curso legal en el pas, o en moneda extranjera (puede existir esta modalidad en el caso de empresas extranjeras que pagan las remuneraciones en moneda extranjera), para lo cual se respetarn los conceptos expuestos anteriormente para la aplicacin de la RT 6 y 1a RT 17) que analizaremos puntualmente. Se acredita como consecuencia de aumentos de su saldo por el devengamiento de las remuneraciones de la quincena o del mes segn sea la modalidad adoptada por la empresa; se debita por disminuciones de su saldo por pagos de esas deudas. Su saldo siempre es acreedor, o puede tener saldo nulo. Representa: El saldo acreedor: un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional a una fecha dada a pagar por la empresa por los conceptos antes mencionados. El saldo nulo: Inexistencia de saldo. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Conciliacin de Remuneraciones y Cargas Sociales", que consiste en un control mediante la aplicacin de un proceso secuencial semejante al desarrollado para el caso de las cuentas por pagar, acompaado por la pertinente inspeccin de la documentacin respaldatoria (Libro de Registro nico, Recibos de sueldos, DD.JJ de Seguridad Social, Obra Social y ART, Liquidaciones de otros aportes personales o contribuciones patronales). Recordamos que en aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por la conciliacin no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores. Desde el punto de vista de la RT 6, cuando deban cancelarse en moneda de curso legal esta partida es considerada como: - MONETARIA, lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo. Seguramente va a tener muy poca incidencia, pues los vencimientos se verifican en el muy corto plazo: 1 al 5 de cada mes). Cuando deba ser cancelada en Moneda extranjera, segn la RT6, deben ser consideradas:
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- MONETARIA: en aquellos casos en los que la moneda extranjera tenga "Cambio Asegurado", lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario. En consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo. - NO MONETARIA: Si se trata de crdito cancelable en moneda extranjera, y sta "NO tienen Cambio Asegurado", implica que no estn afectados por el proceso inflacionario, en consecuencia debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor Nominal y ser DISTINTO al Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor Constante y el RECPAM considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente. En funcin de la RT 17): Pasivos por costos laborales Comprenden las compensaciones que un ente pagar a sus empleados en el corto o largo plazo por derechos que ellos han adquirido en virtud de servicios ya prestados al ente y, en su caso, las correspondientes contribuciones de seguridad social. Dichas compensaciones incluyen conceptos tales como: a.- prestaciones recurrentes de servicios, cancelables bajo la forma de sueldos, jornales, comisiones, premios por asistencia, etc.; b.- beneficios complementarios (aguinaldo, gratificaciones, participaciones en las ganancias, etc.), ausencias compensables o ausencias pagas (licencia anual por vacaciones, ausencias por servicio prolongado o sabtica, enfermedad, etc.) y otros beneficios similares a corto o largo plazo; c.- beneficios posteriores al retiro (pensiones, seguro de vida, servicio mdico y otros); d.- indemnizaciones por terminacin de la relacin laboral, ya sea por decisin del empleador o por adherir el empleado a los beneficios de un plan de retiro voluntario. El correspondiente pasivo debe medirse en el inicio de acuerdo con la seccin 4.5.9 (Otros pasivos en moneda) y en la fecha de cierre de acuerdo con la seccin 5.15 (Otros pasivos en moneda), sobre la base del importe que el ente espera pagar (con recursos monetarios o no monetarios, incluyendo la entrega de acciones propias, el otorgamiento de opciones para su suscripcin u otros instrumentos financieros emitidos por el ente), ya sea como resultado de una obligacin legal, de polticas formales del ente, de obligaciones asumidas voluntariamente o de prcticas anteriores. En los pasivos por pensiones incluidos en el inciso c), el importe que el ente espera pagar (costo final estimado de suministrar los beneficios posteriores al retiro), se determinar utilizando mtodos de clculo actuarial y realizando suposiciones actuariales que constituyan las mejores estimaciones que el ente posea sobre las variables demogrficas (mortalidad, tasa de rotacin, tasas de pedido de atencin en planes de servicio mdico, etc.) y financieras (tasa de descuento, niveles futuros de sueldo, etc.). En el caso de los beneficios incluidos en los incisos a) a c) anteriores, que se devengan a medida que los empleados prestan su servicio, el pasivo debe reconocerse durante el perodo de dicha prestacin.
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Las indemnizaciones mencionada en el inciso d) se reconocern como un pasivo y como un resultado del perodo cuando el ente se hubiera comprometido de forma demostrable a rescindir el vnculo con un empleado o grupo de empleados antes de la fecha normal de retiro o en el caso de reestructuraciones, aplicando las normas de la seccin 5 (Reestructuraciones) de la segunda parte de la resolucin tcnica 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular). En ausencia de evidencia en contrario, se presume que un ente que actualmente proporciona beneficios especiales a sus empleados continuar hacindolo mientras ellos continen prestando servicios al ente. 4.5.9. Otros pasivos en moneda La medicin original de los otros pasivos en moneda entre partes independientes se har sobre la base del valor descontado de la mejor estimacin disponible de la suma a pagar, usando una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos del pasivo. Al estimar la suma a pagar deben considerarse los hechos futuros que puedan afectar el importe necesario para cancelar la obligacin, en tanto exista evidencia suficiente y objetiva de que ellos ocurrirn. Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cancelarn los pasivos, se considerar el plazo ms probable, y si ninguna estimacin de plazo es la ms probable, se tomar la de menor plazo. Los reembolsos a obtener de terceros con motivo de la cancelacin de la obligacin slo se reconocern (como activo) cuando su percepcin est virtualmente asegurada. En tal caso, la medicin inicial del reembolso contabilizado no deber superar a la del pasivo registrado. En los casos de cuentas a ser pagadas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de la fecha de la transaccin. Si las caractersticas del contexto econmico y en particular, del mercado financiero, plantean dificultades para encontrar una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos de la operacin se admitir que la medicin se realice al valor nominal de los flujos de fondos previstos. de usarse esta opcin, en la informacin complementaria deber informarse: a.- Esta situacin, y b.- los montos y los plazos en que se realizarn (Otros crditos) o cancelarn. (Otros pasivos) de acuerdo con el inciso c de la seccin A.1 (Depsitos a plazo, crditos, inversiones en ttulos de deuda y deudas) del captulo VI (Informacin complementaria) de la Resolucin Tcnica N 9 o de la seccin A.2 (Depsitos a plazo, crditos, inversiones en ttulos de deuda y deudas) del captulo VII. (Informacin complementaria) de la Resolucin Tcnica N 11. No ser de aplicacin la dispensa establecida en el Anexo A de la Resolucin Tcnica N 17 sobre esta informacin.

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5.15. Otros pasivos en moneda Si el ente estuviera en condiciones financieras de cancelar anticipadamente la deuda y hechos anteriores o posteriores a la fecha de cierre de los estados contables revelaran su conducta o modalidad operativa en ese sentido, la medicin contable del pasivo se efectuar al valor descontado de la deuda, calculado con la tasa que el acreedor aceptara para recibir su pago anticipado. En la medicin de las contingencias y de los pasivos por planes de pensiones, en cada fecha de cierre de los estados contables, se est realizando una nueva medicin, por lo que corresponde aplicar la tasa del momento de la medicin. Los pasivos surgidos por aplicacin del mtodo del impuesto diferido se medirn por su valor nominal. En los restantes casos, su medicin contable se efectuar sobre la base de la mejor estimacin posible de la suma a pagar, descontada usando: a.- la tasa aplicada en la medicin inicial; o b.- la tasa que hubiera correspondido usar, si el descuento inicial no se hubiera efectuado por haberse seguido el criterio alternativo admitido en el ltimo prrafo de la seccin 4.5.9 (Otros pasivos en moneda). Debe practicarse una nueva evaluacin de los hechos futuros que inciden sobre su medicin, en tanto exista evidencia suficiente y objetiva de que ellos ocurrirn. Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cancelarn los pasivos, se considerar el plazo ms probable, y si ninguna estimacin de plazo es la ms probable, se tomar la de menor plazo. En los casos de cuentas a ser pagadas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de los estados contables. Si las caractersticas del contexto econmico y en particular, del mercado financiero, plantean dificultades para encontrar una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos de la operacin se admitir que la medicin se realice al valor nominal de los flujos de fondos previstos. De usarse esta opcin, en la informacin complementaria deber informarse: Esta situacin, y b) los montos y los plazos en que se realizarn (Otros crditos) o cancelarn. (Otros pasivos) de acuerdo con el inciso c de la seccin A.1 (Depsitos a plazo, crditos, inversiones en ttulos de deuda y deudas) del captulo VI (Informacin complementaria) de la Resolucin Tcnica N 9 o de la seccin A.2 (Depsitos a plazo, crditos, inversiones en ttulos de deuda y deudas) del captulo VII. (Informacin complementaria) de la Resolucin Tcnica N 11. No ser de aplicacin la dispensa establecida en el Anexo A de la Resolucin Tcnica N 17 sobre esta informacin. Con relacin al tema de los componentes financieros, debemos expresar que habitualmente no existen por el corto perodo de exigibilidad; si excepcional-

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mente existieran, deben respetarse las normas ya estudiadas con relacin a este tema: - Se "agregarn" siempre que en el saldo no estn incluidos y que al cierre estn devengados. - Se "deducirn" cuando estn incorporados en el saldo y al cierre an no estn devengados. Los conceptos que se incluyen en esta partida son: - Conceptos remunerativos: Son aquellos que se caracterizan por estar sujetos a aportes y contribuciones (Jubilacin, Obra Social, Sindicatos, ART, Otros seguros), tales como: - Sueldos. - Jornales. - SAC (Aguinaldo). - Presentismo. - Viticos. - Horas extras. - Premios. - Vacaciones Gozadas. Conceptos No Remunerativos: No estn sujetos a aportes y contribuciones: Asignaciones Familiares. Indemnizaciones. Preaviso. Vacaciones no gozadas.

En consecuencia, si quisiramos confeccionar un Recibo de sueldos, debera seguirse el siguiente ordenamiento: Remuneraciones Sueldos. Jornales. SAC (Aguinaldo). Presentismo. Viticos. Horas extras. Premios. Vacaciones Gozadas.

Total Bruto (Sumatoria de todos estos conceptos) (1) Menos: Aportes Personales Jubilacin. Obra Social. Sindicatos. Seguros.

Total Aportes Personales (2) Ms: Conceptos no Remunerativos

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Asignaciones Familiar. Indemnizaciones. Preaviso. Vacaciones no gozadas.

Total conceptos no remunerativos. (3) Neto a cobrar por el empleado (1) - (2) + (3) Cargas Sociales a Pagar Esta Cuenta involucra dos conceptos bsicos: 1.- Los Aportes Personales: Conocidos comnmente como retenciones al personal. Son conceptos que estn a cargo del empleado y como ya vimos en el modelo de liquidacin, es retenido (descontado) al empleado por parte del empleador, quien asume la funcin de intermediario entre el empleado y el fisco encargado de la recaudacin (Anses) creo a ahora seria la AFIP, por lo tanto, el empleador se convierte en deudor ante el fisco, razn por la cual, esta partida forma parte del Pasivo de la Empresa. Debemos aclarar que no es un costo para la empresa, ya que el costo lo asume directamente el empleado. Entre los principales podemos mencionar: Seguridad Social, Obra Social y sindicatos. 2.- Las contribuciones patronales: Son conceptos a cargo directamente del empleador, por lo cual s constituyen un costo directo para el mismo a la vez de conformar una deuda, por lo que conjuntamente con los aportes personales constituyen la categora de Pasivo en el mismo Rubro. Los principales destinos son: Seguridad Social, Obra Social y ART; podemos agregar en algunas provincias como por ejemplo Salta: Cooperadoras asistenciales que consiste en un aporte del 2% sobre las remuneraciones a pagar en la Direccin General de rentas de la Provincia. Por lo tanto ambos conceptos se suman al momento de pagarle al fisco, habitualmente vencen entre el 5 y el 10 del mes siguiente a su devengamiento. Las caractersticas contables son similares a las estudiadas para los sueldos a pagar. El asiento de registracin de estos costos y deudas ser analizado en la estructura econmica: Estado de Resultados. 4.- Cargas Fiscales El rubro bajo anlisis representa todas aquellas deudas ciertas que se relacionan con las obligaciones a pagar de carcter impositivo, es decir, de leyes emanadas por la Nacin, las Provincias y las Municipalidades, es decir que incluimos los Impuestos, tasas y contribuciones a pagar.

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Recordemos tambin, que en cumplimiento de esta norma, la misma RT 9 (modificada por la RT 19) en su modelo de exposicin, establece dos reas muy bien diferenciados, y una tercera que complementa la informacin: - Las deudas (En este caso Cargas Fiscales a pagar), y - Las previsiones (Con relacin a este tema vamos a estudiar un poco ms adelante ciertas deudas contingentes que tienen su origen en situaciones relacionadas con el fisco, por ejemplo as Previsiones para Juicios Impositivos); - Asimismo, agregamos que por razones de una mejor exposicin existen las denominadas Provisiones, las cuales son deudas ciertas pero no exigibles a la fecha de cierre (Con relacin a los impuestos, tambin vamos mencionar, a ttulo de ejemplo, la Provisiones para impuesto a las Ganancias). Continuamos nuestro estudio analizando el cuarto rubro de deudas, denominadas Cargas Fiscales Se incluyen en este rubro todas aquellas deudas originada como consecuencia de la imposicin del poder del estado. Entre las principales partidas que conforman este rubro podemos mencionar (se aclara que en funcin del plan de cuentas de cada empresa, se pueden crear partidas especficas y con los niveles de detalle que se precise): - Impuestos Nacionales a Pagar: - DGI IVA. - Impuesto a las Ganancias a Depositar. - Impuesto a la Ganancia Mnima Presunta a Pagar. - Impuestos Provinciales a Pagar: - Ingresos Brutos a Pagar. - Impuesto de Sellos a pagar. - Impuesto Inmobiliario rural a pagar. - Impuestos y Tasas municipales a Pagar: - Tasa de Actividades varias a pagar. - Impuesto Inmobiliario urbano a pagar. Anlisis de estas cuentas: Son cuentas patrimoniales del Pasivo, pertenece al Pasivo Corriente y pueden formar parte del pasivo no corriente (por ejemplo en el caso de las moratorias) y el rubro del cual forma parte es CARGAS FISCALES. Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de las cuentas relacionadas con las deudas devengadas como consecuencia de la CARGA IMPOSITIVA DEVENGADA. Se acredita como consecuencia de aumentos de su saldo por el devengamiento de las obligaciones ante el fisco; se debita por disminuciones de su saldo por pagos de esas deudas. Su saldo siempre es acreedor, o puede tener saldo nulo. Representa: El saldo acreedor: un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional a una fecha dada a pagar por la empresa por los conceptos antes mencionados.
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El saldo nulo: Inexistencia de saldo. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Conciliacin de Cargas Fiscales a pagar", que consiste en un control mediante la aplicacin de un proceso secuencial semejante al desarrollado para el caso de las cuentas por pagar, acompaado por la pertinente inspeccin de la documentacin respaldatoria (DD.JJ impositivas y las registraciones contables). Recordamos que en aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por la conciliacin no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores. Desde el punto de vista de la RT 6, cuando deban cancelarse en moneda de curso legal, lo cual es lo habitual, esta partida es considerada como: - MONETARIA, lo cual implica que est afectada por el proceso inflacionario, en consecuencia NO debe ser reexpresada, pues su Valor de ingreso al Patrimonio = Valor Nominal = Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios genera un RECPAM positivo. Seguramente va a tener muy poca incidencia, pues los vencimientos se verifican en el muy corto plazo: 10 al 20 de cada mes). Cuando deba ser cancelada mediante un plan de pagos (moratoria o similares), pueden existir sistemas de indexacin (en la actualidad prohibida), que segn la RT6, deben ser consideradas: - NO MONETARIA: implica que no estn afectados por el proceso inflacionario, en consecuencia debe ser reexpresada considerando el sistema de indexacin previsto por la norma legal, pues su Valor de ingreso al Patrimonio ser DISTINTO al Valor Nominal y ser DISTINTO al Valor de Cierre. Asimismo, debemos decir que su tenencia en perodos inflacionarios NO genera RECPAM, pero s determinamos mediante su reexpresin el Valor Constante y el RECPAM considerado como cuenta balanceante, tal como lo explicramos anteriormente. En funcin de la RT 17: 5.19.6.2. Impuestos determinados y saldos a favor 5.19.6.2.1. Reconocimiento Los impuestos determinados en cada perodo darn lugar al reconocimiento de las correspondientes deudas, las que sern reducidas por los pagos a cuenta que se hubieren efectuado (por anticipos, retenciones, percepciones, etc.). Cuando los pagos a cuenta superen a la obligacin determinada se reconocer un activo. 5.19.6.2.2. Medicin La medicin contable de los impuestos determinados a pagar y de los saldos a favor se har segn las normas de la seccin 5.15 (Otros pasivos en moneda) y de la seccin 5.3 (Otros crditos en moneda), respectivamente, sobre la base del importe que se espera pagar a (o recuperar de) las autoridades impositivas.

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Cuando la recuperacin de un saldo a favor est sujeta a alguna condicin, se considerar que existe una contingencia negativa, que ser tratada de acuerdo con las normas de la seccin 4.8 (Consideracin de hechos contingentes). 5.15. Otros pasivos en moneda Si el ente estuviera en condiciones financieras de cancelar anticipadamente la deuda y hechos anteriores o posteriores a la fecha de cierre de los estados contables revelaran su conducta o modalidad operativa en ese sentido, la medicin contable del pasivo se efectuar al valor descontado de la deuda, calculado con la tasa que el acreedor aceptara para recibir su pago anticipado. En la medicin de las contingencias y de los pasivos por planes de pensiones, en cada fecha de cierre de los estados contables, se est realizando una nueva medicin, por lo que corresponde aplicar la tasa del momento de la medicin. Los pasivos surgidos por aplicacin del mtodo del impuesto diferido se medirn por su valor nominal. En los restantes casos, su medicin contable se efectuar sobre la base de la mejor estimacin posible de la suma a pagar, descontada usando: a.- la tasa aplicada en la medicin inicial; o b.- la tasa que hubiera correspondido usar, si el descuento inicial no se hubiera efectuado por haberse seguido el criterio alternativo admitido en el ltimo prrafo de la seccin 4.5.9 (Otros pasivos en moneda). Debe practicarse una nueva evaluacin de los hechos futuros que inciden sobre su medicin, en tanto exista evidencia suficiente y objetiva de que ellos ocurrirn. Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cancelarn los pasivos, se considerar el plazo ms probable, y si ninguna estimacin de plazo es la ms probable, se tomar la de menor plazo. En los casos de cuentas a ser pagadas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de los estados contables. Si las caractersticas del contexto econmico y en particular, del mercado financiero, plantean dificultades para encontrar una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos de la operacin se admitir que la medicin se realice al valor nominal de los flujos de fondos previstos. De usarse esta opcin, en la informacin complementaria deber informarse: Esta situacin, y b) los montos y los plazos en que se realizarn (Otros crditos) o cancelarn. (Otros pasivos) de acuerdo con el inciso c de la seccin A.1 (Depsitos a plazo, crditos, inversiones en ttulos de deuda y deudas) del captulo VI (Informacin complementaria) de la Resolucin Tcnica N 9 o de la seccin A.2 (Depsitos a plazo, crditos, inversiones en ttulos de deuda y deudas) del captulo VII. (Informacin complementaria) de la Resolucin Tcnica N 11. No ser de aplicacin la dispensa establecida en el Anexo A de la Resolucin Tcnica N 17 sobre esta informacin.
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4.8. Consideracin de hechos contingentes Los efectos patrimoniales que pudiere ocasionar la posible concrecin o falta de concrecin de un hecho futuro (no controlable por el ente emisor de los estados contables) tendrn el siguiente tratamiento: a.- los favorables slo se reconocern en los casos previstos en la seccin 5.19.6.3 (impuestos diferidos); b.- los desfavorables se reconocern cuando: 1.- deriven de una situacin o circunstancia existente a la fecha de los estados contables; 2.- la probabilidad de que tales efectos se materialicen sea alta; 3.- sea posible cuantificarlos en moneda de una manera adecuada. El activo resultante de un efecto patrimonial favorable cuya concrecin sea virtualmente cierta no se considerar contingente y deber ser reconocido. Caso Prctico a Resolver Se pide que exponga en un cuadro los principales Impuestos y tasas, tanto nacionales, provinciales como municipales (en el caso de las dos ltimas vigentes en sus respectivas provincias) indicando el nombre correcto del mismo y los conceptos sobre los cuales se deben calcular. 5.- Dividendos a Pagar El rubro bajo anlisis representa todas aquellas deudas ciertas que se relacionan con las obligaciones a pagar como consecuencia de un proyecto de distribucin de utilidades, en los casos en que se decida distribuir dividendos a pagar en efectivo o mediante la entrega de otros valores o bienes. Continuamos nuestro estudio analizando el quinto rubro de deudas, denominadas Dividendos. La cuenta que conforma este rubro es Dividendos a pagar (es utilizada normalmente para las sociedades por acciones) o alguna cuenta equivalente como Resultados a distribuir (para otros tipos de sociedades). Anlisis de esta cuenta: Es una cuenta patrimonial del Pasivo, pertenece al Pasivo Corriente y pueden formar parte del pasivo no corriente (por ejemplo en el caso utilidades a pagar en cuotas y con plazos prolongados) y el rubro del cual forma parte es DIVIDENDOS. Esta cuenta se utiliza para representar el movimiento de la cuenta relacionada con las deudas devengadas como consecuencia de la DISTRIBUCION DE UTILIDADES. Sabemos que en un proyecto de distribucin de utilidades pueden decidirse distintas asignaciones tales como: Dividendos a pagar en acciones, para reserva Legal, para otras reservas; en estos ltimos casos no afecta el pasivo, sino que conforman un cambio cuantitativo (Variacin Patrimonial permutativa/especial) en el Patrimonio Neto. La nica cuenta que representa una disminucin en la estructura del Patrimonio Neto y como consecuencia un incremento en el Pasivo es Dividendos a Pagar (en efectivo o en especie).
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Se acredita como consecuencia de aumentos de su saldo por el proyecto de distribucin de utilidades aprobado por asamblea de socios; se debita por disminuciones de su saldo por pagos de esas deudas. Su saldo siempre es acreedor, o puede tener saldo nulo. Representa: El saldo acreedor: un valor esttico equivalente al saldo en moneda nacional o extranjera o en bienes a una fecha dada, a pagar por la empresa por los conceptos antes mencionados. El saldo nulo: Inexistencia de saldo. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Inspeccin ", que consiste en un control mediante la aplicacin de un proceso secuencial direccionado al anlisis particular de la documentacin respaldatoria (por ejemplo actas de asamblea). Recordamos que en aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por la inspeccin no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores. Desde el punto de vista de la RT6, se aplican las mismas normas estudiadas el las partidas del pasivo ya analizadas En funcin de la RT 17 dem lo mencionado anteriormente. En el caso de la aprobacin de un proyecto de distribucin de utilidades, el asiento a registrar sera el siguiente: Resultados no asignados a Dividendos a Pagar a Dividendos en acciones (o Capital) a Reserva Legal a Otras Reservas 6.- Anticipos de Clientes El rubro bajo anlisis representa todas aquellas deudas que se relacionan con las obligaciones a pagar como consecuencia de fondos recibidos de un cliente con el compromiso de cancelarlo con la entrega de un Bien de Cambio. Continuamos nuestro estudio analizando el sexto rubro de deudas, denominadas Anticipos de Clientes. La cuenta que conforma este rubro es la misma que la denominacin del rubro.

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Anlisis de esta cuenta: Es una cuenta patrimonial del Pasivo, pertenece al Pasivo Corriente y puede formar parte del pasivo no corriente (por ejemplo en el caso del compromiso a entregar un bien de cambio que requiere para su produccin un proceso prolongado). Se acredita como consecuencia de aumentos de su saldo por los anticipos recibidos de los clientes; se debita por disminuciones de su saldo por la entrega del bien pactado. Su saldo siempre es acreedor, o puede tener saldo nulo. Representa: El saldo acreedor: un valor esttico equivalente al valor de los bienes a entregar por la empresa por los conceptos antes mencionados. El saldo nulo: Inexistencia de saldo. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Conciliacin" (similar a la explicada para el caso de las cuentas por pagar. Recordamos que en aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por la inspeccin no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores. Desde el punto de vista de la RT6, se aplican las mismas normas estudiadas el las partidas del pasivo ya analizadas, debiendo identificar en esta partida su carcter de cuenta no monetaria en todos los casos, pues es un pasivo cancelable en BIENES o mediante la prestacin de un servicio. En funcin de la RT 17: Se deben aplicar las mismas normas de valuacin que para el caso de los bienes de cambio (pues es el valor a entregar para pagar la deuda) proporcionado al porcentaje del anticipo recibido del cliente. 7.- Otras Deudas El rubro bajo anlisis representa todas aquellas deudas que POR SU NATURALEZA NO CORRESPONDEN SER INCLUIDAS EN LOS OTROS RUBROS. Continuamos nuestro estudio analizando el sptimo rubro de deudas ciertas, denominadas Otras Entre las principales cuentas podemos mencionar: Acreedores varios: Deudas comunes por conceptos tales como la compra de un bien de uso, de un intangible, etc. Cuentas particulares de los Socios: Cuando sta tenga saldo acreedor, es decir, represente una deuda a su favor.

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Anlisis de estas cuentas: Son cuentas patrimoniales del Pasivo, pertenece al Pasivo Corriente y puede formar parte del pasivo no corriente. Se acredita como consecuencia de aumentos de su saldo por el origen de la deuda; se debita por disminuciones de su saldo por el pago. Su saldo siempre es acreedor, o puede tener saldo nulo. Representa: El saldo acreedor: un valor esttico equivalente al valor de deuda A FAVOR DE TERCEROS A PAGAR por la empresa por los conceptos antes mencionados. El saldo nulo: Inexistencia de saldo. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Conciliacin" (similar a la explicada para el caso de las cuentas por pagar. Recordamos que en aquellos casos en los cuales el saldo real determinado por la inspeccin no coincida con los saldos contables, previa verificacin (tareas propias de la auditoria), se recurre a los asientos de ajustes a los fines de adecuar los saldos contables a los reales, a la vez de contabilizar los documentos no registrados oportunamente y/o corregir errores. Desde el punto de vista de la RT6, se aplican las mismas normas estudiadas el las partidas del pasivo ya analizadas. En funcin de la RT 17: 5.15 Otros pasivos en moneda Si el ente estuviera en condiciones financieras de cancelar anticipadamente la deuda y hechos anteriores o posteriores a la fecha de cierre de los estados contables revelaran su conducta o modalidad operativa en ese sentido, la medicin contable del pasivo se efectuar al valor descontado de la deuda, calculado con la tasa que el acreedor aceptara para recibir su pago anticipado. En la medicin de las contingencias y de los pasivos por planes de pensiones, en cada fecha de cierre de los estados contables, se est realizando una nueva medicin, por lo que corresponde aplicar la tasa del momento de la medicin. Los pasivos surgidos por aplicacin del mtodo del impuesto diferido se medirn por su valor nominal. En los restantes casos, su medicin contable se efectuar sobre la base de la mejor estimacin posible de la suma a pagar, descontada usando: a.- la tasa aplicada en la medicin inicial; o b.- la tasa que hubiera correspondido usar, si el descuento inicial no se hubiera efectuado por haberse seguido el criterio alternativo admitido en el ltimo prrafo de la seccin 4.5.9 (Otros pasivos en moneda). Debe practicarse una nueva evaluacin de los hechos futuros que inciden sobre su medicin, en tanto exista evidencia suficiente y objetiva de que ellos ocurrirn.
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Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cancelarn los pasivos, se considerar el plazo ms probable, y si ninguna estimacin de plazo es la ms probable, se tomar la de menor plazo. En los casos de cuentas a ser pagadas en moneda extranjera o en su equivalente en moneda argentina, sus importes se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio de los estados contables. Si las caractersticas del contexto econmico y en particular, del mercado financiero, plantean dificultades para encontrar una tasa que refleje las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos especficos de la operacin se admitir que la medicin se realice al valor nominal de los flujos de fondos previstos. De usarse esta opcin, en la informacin complementaria deber informarse: Esta situacin, y b) los montos y los plazos en que se realizarn (Otros crditos) o cancelarn. (Otros pasivos) de acuerdo con el inciso c de la seccin A.1 (Depsitos a plazo, crditos, inversiones en ttulos de deuda y deudas) del captulo VI (Informacin complementaria) de la Resolucin Tcnica N 9 o de la seccin A.2 (Depsitos a plazo, crditos, inversiones en ttulos de deuda y deudas) del captulo VII. (Informacin complementaria) de la Resolucin Tcnica N 11. No ser de aplicacin la dispensa establecida en el Anexo A de la Resolucin Tcnica N 17 sobre esta informacin. 8.- Previsiones El rubro bajo anlisis representa todas aquellas deudas INCIERTAS o CONTINGENTES que POR SU NATURALEZA NO CORRESPONDEN SER INCLUIDAS COMO UNA DEUDA CIERTA. Se caracterizan por estar en dependencia de la verificacin o no de un hecho determinado: si acontece, se convierte en deuda cierta, si no debe eliminarse del pasivo. Continuamos nuestro estudio analizando el octavo rubro del Pasivo denominado por la RT9, modificada por la RT 19: Previsiones Segn la RT 9 las previsiones son aquellas partidas que, a la fecha a la que se refieren los estados contables, representan importes estimados para hacer frente a situaciones contingentes que probablemente originen obligaciones para el ente. En las previsiones, las estimaciones incluyen el monto probable de la obligacin contingente y la posibilidad de su concrecin. Entre las principales cuentas podemos mencionar: Previsiones para Indemnizaciones y despidos Entiendo que por la seccin 5.19.7 de la RT 17 no correspondera constituir previsin para indemnizaciones y despidos, ya que no se tratara de un hecho incierto si para su reconocimiento exige un compromiso demostrable. Si existe tal requisito, es decir que exista un compromiso demostrable de rescindir el vnculo con un empleado o grupo de empleados antes de la fecha normal de retiro podra constituirse provisiones para Indemnizaciones y despidos.
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Seccin 5.19.7 de la RT 17 Las indemnizaciones mencionada en el inciso d) (d) indemnizaciones por terminacin de la relacin laboral, ya sea por decisin del empleador o por adherir el empleado a los beneficios de un plan de retiro voluntario) se reconocern como un pasivo y como un resultado del perodo cuando el ente se hubiera comprometido de forma demostrable a rescindir el vnculo con un empleado o grupo de empleados antes de la fecha normal de retiro o en el caso de reestructuraciones, aplicando las normas de la seccin 5 (Reestructuraciones) de la segunda parte de la resolucin tcnica 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacin particular). No obstante podra ensearse a efectos didcticos. La RT 8 establece respecto a la informacin a exponer respecto a las contingencias. A.- Contingencias cuya probabilidad de ocurrencia se estime remota: Las situaciones contingentes cuya probabilidad de ocurrencia se estime remota no deben ser expuestas en los estados contables, ni en sus notas. B.- Contingencias cuya probabilidad de ocurrencia no sea remota, y que no cumplan con las condiciones para su reconocimiento como activos o pasivos: Deber informarse en notas: a.- una breve descripcin de su naturaleza; b.- una estimacin de los efectos patrimoniales, cuando sea posible cuantificarlos en moneda de manera adecuada; c.- una indicacin de las incertidumbres relativas a sus importes y a los momentos de su cancelacin; y d.- en el caso de contingencias desfavorables, si existe la posibilidad de obtener reembolsos con motivo de su cancelacin. C.- Contingencias reconocidas contablemente: Deber informarse en notas: a.- una breve descripcin de su naturaleza; b.- la existencia de eventuales reembolsos de la obligacin a cancelar, informando adems el importe de cualquier activo que ha sido reconocido por dichos reembolsos; c.- una indicacin de las incertidumbres relativas a sus importes y a los momentos de su cancelacin; d.- los importes correspondientes a los siguientes datos del perodo: saldo inicial, aumentos, disminuciones y saldo final; e.- las causas de los aumentos y disminuciones, con estas particularidades: 1.- en los casos de contingencias para cuya medicin original se haya practicado el descuento financiero de pagos futuros, deben mostrarse por separado los incrementos atribuibles exclusivamente al paso del tiempo; 2.- dentro de las disminuciones, las originadas en usos deben diferenciarse de las ocasionadas por reversiones de importes no utilizados. Cuando alguno de estos requerimientos no sea practicable, deber informarse este hecho. Cuando en relacin con una situacin contingente existieren razones fundadas para suponer que la divulgacin de alguna de las informaciones requeridas perjudicara al emisor de los estados contables, podr limitarse a una breve descripcin general de tal situacin.

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Previsiones para Juicios Anlisis de estas cuentas: Son cuentas patrimoniales del Pasivo, pertenece al Pasivo Corriente y puede formar parte del pasivo no corriente, en ambos casos como deudas inciertas o contingentes. Se acredita como consecuencia de aumentos de su saldo por el origen de la deuda contingente, especficamente cuando nace la probabilidad de su ocurrencia (ampliar el concepto en la RT17); se debita por disminuciones de su saldo por dos razones: a.- Se convierte en deuda cierta y b.- Se elimina el riesgo de esta deuda. Su saldo siempre es acreedor, o puede tener saldo nulo. Representa: El saldo acreedor: un valor esttico equivalente al valor de deuda contingente. El saldo nulo: Inexistencia de saldo. La verificacin de la exactitud de sus movimientos y saldo, se realiza mediante una prueba matemtica denominada "Inspeccin" aplicable fundamentalmente mediante la verificacin de la documentacin que respalda la confeccin de los respectivos asientos. Desde el punto de vista de la RT6, deben ser consideradas como monetarias o no monetarias de acuerdo a las caractersticas y condiciones particulares de la deuda contingente. En funcin de la RT 17: Se valuarn en funcin de lo establecido por el apartado 3.16 y de acuerdo a la forma probable de pago. 4.8. Consideracin de hechos contingentes Los efectos patrimoniales que pudiere ocasionar la posible concrecin o falta de concrecin de un hecho futuro (no controlable por el ente emisor de los estados contables) tendrn el siguiente tratamiento: a.- los favorables slo se reconocern en los casos previstos en la seccin 5.19.6.3 (impuestos diferidos); b.- los desfavorables se reconocern cuando: 1.- deriven de una situacin o circunstancia existente a la fecha de los estados contables; 2.- la probabilidad de que tales efectos se materialicen sea alta; 3.- sea posible cuantificarlos en moneda de una manera adecuada. La previsin para Indemnizaciones y despidos se caracterizan por las siguientes pautas: - Se constituyen al final de cada ejercicio comercial - En los casos de quedar saldos remanentes luego de su utilizacin durante el ejercicio, este saldo pendiente no debe ser cancelado, sino que se debe
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determinar la nueva previsin del ejercicio y acumularla al valor antes existente. Esta situacin se fundamenta en el hecho de que los riesgos de indemnizaciones se incrementan con el solo transcurso del tiempo. El asiento de constitucin es: Indemnizaciones y despidos (Incremento de Prdida) a Previsin para Indemnizaciones y desp. (Incremento de pasivo Contingente) Cuando se producen despidos sin causa, la deuda contingente se convierte en deuda cierta: Previsin para Indemnizaciones y despidos (Disminucin de la previsin) a Indemnizaciones y despidos a Pagar (Aumento Rubro Rem. y Cargas Soc.) Cuando se producen despidos con causa, el empleado renuncia, o se acoge al rgimen de jubilacin ordinaria, la deuda contingente se elimina: Previsin para Indemnizaciones y despidos (Disminucin de la previsin) a AREA (Variacin inicial en el EEPN.) Se debe evaluar su utilizacin o no en funcin de lo indicado por la RT 17. 4.10. Modificaciones a resultados de ejercicios anteriores Estas modificaciones se practicarn con motivo de: a.- correcciones de errores en la medicin de los resultados informados en estados contables de ejercicios anteriores; o b.- la aplicacin de una norma de medicin contable distinta de la utilizada en el ejercicio anterior, con las excepciones indicadas en la seccin 8.2 (Excepciones). Similar tratamiento se respetar en el caso de las otras deudas contingentes, con la nica condicin de que represente la realidad econmica de los acontecimientos que se verifiquen en el ente. 9.- Provisiones El rubro bajo anlisis representa todas aquellas deudas CIERTAS PERO NO EXIGIBLES A LA FECHA DE CIERRE DEL EJERCICIO. Entre las principales cuentas podemos mencionar: - Provisiones para SAC (y sus cargas sociales). - Provisiones para el Impuesto a las Ganancias.

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Anlisis de estas cuentas: Son cuentas patrimoniales del Pasivo, pertenece al Pasivo Corriente, y deben ser consideradas como deudas ciertas. Se acredita como consecuencia de aumentos de su saldo por el origen de la deuda; se debita por disminuciones de su saldo por su transferencia a una deuda especfica dentro de los rubros Remuneraciones y cargas Sociales o del Rubro Cargas Fiscales. Su saldo siempre es acreedor, o puede tener saldo nulo. Representa: El saldo acreedor: un valor esttico equivalente al valor de deuda cierta pero no exigible. El saldo nulo: Inexistencia de saldo. En el caso de la Provisin para SAC, se determina en aquellos ejercicios cuyo cierre es distinto a los meses Junio y Diciembre, ya que en estos dos meses, el SAC se convierte en exigible. Recordemos que el SAC se determina en funcin de la mejor remuneracin del semestre. La forma de calcularlo es: SAC = Mejor remuneracin del Semestre /12 x meses trabajados en el semestre Esta relacin equivale al 8.33% de la remuneracin antes indicada para el SAC correspondiente a un mes. Desde el punto de vista de la RT6, deben ser consideradas como no monetarias en perodos inflacionarios, pues seguramente la base del clculo (Los sueldos) se incrementarn como consecuencia de un proceso inflacionario). En funcin de la RT 17: Se valuarn considerando el valor original reexpresado en moneda constante. La provisin para SAC se caracteriza por las siguientes pautas: - Se constituyen al final de cada mes (distinto a Junio y Diciembre: En estos meses se ajusta al valor exacto). Se cancela contra la cuenta SAC a pagar (rubro Remuneraciones y cargas Sociales) al igual que sus respectivas cargas sociales. El asiento de constitucin es: SAC (Incremento de Prdida) Cargas Sociales sobre SAC (Incremento de Prdida) a Provisin para SAC (Incremento de pasivo)

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Cuando se produce el devengamiento del SAC (Junio y Diciembre) se cancela contra SAC a Pagar. Provisin para SAC (Disminucin de la provisin) a SAC a pagar (Aumento Rubro Rem. y Cargas Soc.) a Cargas Sociales sobre SAC (Aumento Rubro Rem. y Cargas Soc.)

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Unidad VI
Patrimonio Neto y Estado de Resultados
1.- Estados Contables Bsicos: Estado Patrimonial

Patrimonio Neto
Anlisis Individual de los Rubros y Cuentas del Patrimonio Neto Este es el tercer gran agrupamiento de cuentas que encontramos en la estructura patrimonial. En l se incorporan todas aquellas partidas que representan los capitales aportados y generados por los propietarios y el ente. Al nivel de su exposicin y de acuerdo al modelo inserto en la RT9, el PN se presenta en un solo importe y en una sola lnea haciendo referencia al Estado de Evolucin del Patrimonio Neto (EEPN), en consecuencia, para el anlisis de este gran agrupamiento de partidas, tenemos la imperiosa necesidad de estudiar este estado. La resolucin tcnica 16 establece el PN de un ente resulta del aporte de sus propietarios o asociados y de la acumulacin de resultados. En los Estados Contables que presentan la situacin individual de un ente, es: PN = Activo - Pasivo Cuando se presenta informacin consolidada de una sociedad controlante y sus sociedades controladas, y parte del capital de stas est en mano de otros accionistas, las participaciones de stos sobre el patrimonio de dichas subsidiarias: No integran el pasivo del grupo econmico en tanto ste no haya asumido la obligacin de entregar recursos o prestar servicios a los accionistas no controlantes (por ejemplo, con motivo de la aprobacin de dividendos o de la disolucin de la controlada). No forman parte del patrimonio de la controlante porque no representan derechos de los accionistas de sta. En tales casos, es: PN = Activo - Pasivo - Participaciones de accionistas no controlantes en el patrimonio de entidades controladas. Por su origen, el patrimonio puede desagregarse as: PN = Aportes + Resultados Acumulados

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Excepcin: Puede haber ente sin fines de lucro que no tengan aportes. Aportes: Conjunto de los aportes de los propietarios, incluyendo tanto al capital suscripto (aportado o comprometido a aportar) como a los aportes no capitalizados. Los anticipos para futuras suscripciones de acciones slo constituyen aportes no capitalizados cuando tienen el carcter de irrevocables y han sido efectivamente integrados. Esto implica la adopcin del criterio de que el capital a mantener es el financiero y no el que define un determinado nivel de actividad (habitualmente denominado capital fsico). Evolucin Patrimonial A lo largo de un perodo, la cuanta del PN de un ente vara como consecuencia de: Transacciones con los propietarios (o sus equivalentes, en los entes sin fines de lucro). El resultado de un perodo, que es la variacin patrimonial no atribuible a las transacciones con los propietarios y que resulta de la interaccin de: - Flujos de ingresos, gastos, ganancias y prdidas; - Los impuestos que gravan las ganancias finales; - En los grupos econmicos, la participacin de los accionistas no controlantes (si los hubiere) sobre los resultados de las entidades controladas; El resultado del perodo se denomina ganancia o supervit cuando aumenta el patrimonio y prdida o dficit en el caso contrario. Algunas operaciones no alteran la cuanta del PN (variaciones patrimoniales cualitativas). Transacciones con los propietarios Las transacciones con los propietarios o sus equivalentes incluyen los aportes y los retiros que ellos efectan en su carcter de tales. Comprometer un aporte de capital a un ente conlleva la obligacin de entregarle recursos (efectivo u otros bienes), de prestarle servicios o de hacerse cargo de sus deudas. Los retiros pueden implicar la obligacin del ente de entregar recursos a los propietarios, de prestarles servicios o (raramente) de asumir una obligacin por su cuenta. Las transacciones en las que un propietario no acta en carcter de tal, no implican aportes o retiros. Por ejemplo: si un accionista se compromete a entregar mercaderas que luego cobrar, no hay un aporte de capital sino una transaccin comercial. Ingresos, gastos, ganancias y prdidas. Son ingresos los aumentos del patrimonio neto originados en la produccin o venta de bienes, en la prestacin de servicios o en otros hechos que hacen a las actividades principales del ente.
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Los ingresos resultan generalmente de ventas de bienes y servicios pero tambin pueden resultar de actividades internas, como el crecimiento natural o inducido de determinados activos en una explotacin agropecuaria o la extraccin de petrleo o gas en esta industria. Son gastos las disminuciones del patrimonio neto relacionadas con los ingresos. Son ganancias los aumentos del patrimonio neto que se originan en operaciones perifricas o incidentales o en otras transacciones, hechos o circunstancias que afectan al ente, salvo las que resultan de ingresos o de aportes de los propietarios. Son prdidas las disminuciones del patrimonio neto que se originan en operaciones perifricas o incidentales o en otras transacciones, hechos o circunstancias que afectan al ente, salvo las que resultan de gastos o de distribuciones a los propietarios. Mientras que los ingresos tienen gastos: a.- las ganancias no los tienen (pero pueden tener impuestos que las graven); b.- las prdidas no estn acompaadas por ingresos (pero pueden reducir las obligaciones impositivas). Participaciones de accionistas no controlantes en los resultados de las empresas controladas. Estas participaciones (que solo aparecen en los estados consolidados) dependen de los ingresos, gastos, ganancias y prdidas de las empresas controladas y de los impuestos que graven sus resultados. Variaciones patrimoniales puramente cualitativas Algunas operaciones no alteran la cuanta del patrimonio. Entre ellas pueden citarse: El canje de un activo por otro de valor equivalente; La sustitucin de un pasivo por otro equivalente; La incorporacin de un activo asumiendo un pasivo equivalente; La cancelacin de un pasivo entregando un activo de valor equivalente; Las transacciones con accionistas no controlantes de entidades controladas que acten como tales, efectuadas a travs de dichas entidades (por ejemplo: la declaracin de un dividendo);

Ciertos cambios en la representacin formal del patrimonio, como los ocasionados por: - emisiones de acciones (o cuotas) para que el capital (ya integrado) quede representado por un mayor nmero de ellas; - Capitalizaciones de ganancias, ajustes de capital o aportes no capitalizados; - Absorciones de prdidas mediante reducciones del capital; - Reservas de ganancias por razones legales o contractuales o por mera voluntad de los propietarios; - Desafectaciones de reservas de ganancias.

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Respecto de la RT 17 debemos destacar. Distincin entre pasivo y patrimonio neto. La asignacin de los instrumentos financieros emitidos (o de sus partes componentes) entre el pasivo y el patrimonio neto debe basarse en la realidad econmica y en las definiciones que de esos elementos de los estados contables se hacen en la seccin 4 (Elementos de los estados contables) de la segunda parte de la Resolucin Tcnica N 16 (Marco conceptual de las normas contables profesionales). Cuando un instrumento financiero contenga tanto elementos integrantes del pasivo como elementos integrantes del patrimonio neto, se los desagregar y tratar separadamente. Acciones preferida. Las acciones preferidas emitidas integran el pasivo cuando sus clusulas de emisin, directa o indirectamente: a.- obligan al emisor a su rescate; o bien b.- otorgan al tenedor el derecho a solicitar su rescate, por un importe determinado o determinable y en una fecha fija o determinable. Los intereses o dividendos correspondientes a las acciones preferidas que forman parte del pasivo integran los costos financieros a cuyo tratamiento se refiere la seccin 4.2.7 (Costos financieros). Las acciones preferidas rescatables a opcin del emisor integran el patrimonio neto mientras la opcin no haya sido decidida o no pueda ser efectivamente ejercida. Aportes irrevocables. Aportes irrevocables para futuras suscripciones de acciones. La contabilizacin de estos aportes debe basarse en la realidad econmica. Por lo tanto, slo deben considerarse como parte del patrimonio los aportes que: a.- hayan sido efectivamente integrados; b.- surjan de un acuerdo escrito entre el aportante y el rgano de administracin del ente que estipule: 1.- que el aportante mantendr su aporte, salvo cuando su devolucin sea decidida por la asamblea de accionistas (u rgano equivalente) del ente mediante un procedimiento similar al de reduccin del capital social. 2.- que el destino del aporte es su futura conversin en acciones; 3.- las condiciones para dicha conversin; c.- hayan sido aprobados por la asamblea de accionistas (u rgano equivalente) del ente o por su rgano de administracin ad-referndum de ella. Los aportes que no cumplan las condiciones mencionadas integran el pasivo. Aportes irrevocables para absorber prdidas acumuladas. Los aportes efectivamente integrados, destinados a absorber prdidas, sern registrados en el patrimonio neto modificando los resultados acumulados, siempre que hayan sido aprobados por la asamblea de accionistas (u rgano equivalente) del ente o por su rgano de administracin ad-referndum de ella.

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El EEPN es el tercer estado contable considerado bsico, lo cual implica que su exposicin en el balance General es Obligatoria Caractersticas del E.E.P.N.: 1.- Es un Estado Contable Bsico. 2.- Su presentacin es Obligatoria. 3.- Expone en forma dinmica su estructura. 4.- Informa esta estructura en tres secciones: a.- El saldo de Inicio: equivale al saldo al cierre del ejercicio inmediato anterior y las modificaciones del saldo al inicio (AREA). b.- Las Variaciones del Ejercicio tales como: Distribucin de Utilidades, nuevos aportes de los socios, capitalizacin de aportes no capitalizados, el resultado del ejercicio, etc. c.- Los saldos al cierre. 5.- Presenta Informacin comparativa en la ltima columna de este Estado. La correcta confeccin de este estado nos permite visualizar la evolucin de las distintas partidas y su composicin, pues est estructurado en la forma de un cuadro de doble entrada, exponiendo a nivel de las columnas los rubros y las cuentas que lo conforman y en las filas la evolucin de cada partida. Desde el punto de vista de la RT6 "Todas" las partidas que la conforman deben ser consideradas no monetarias, lo cual significa que en perodos inflacionarios, deben ser reexpresadas, determinndose el Valor Constante y el REI como cuenta balanceante. Recordemos que la Federacin Argentina de Consejos profesionales estableci la discontinuidad en la aplicacin de la RT 6 a partir del 01 de octubre de 2003. En la primer parte de este mdulo se transcribe la respectiva Norma Profesional. Debemos aclarar dos aspectos: 1.- En el caso de la reexpresin del Capital, el ajuste pertinente debe ser imputado a la cuenta "Ajuste de Capital", lo cual indica que siempre la cuenta Capital va a estar expresada en valores histricos compatibles con el valor nominal de las partes del Capital, sean acciones (Por ejemplo en Sociedades Annimas) o cuotas partes (Por ejemplo en Sociedades de Responsabilidad Limitada). Por lo tanto el asiento en un contexto inflacionario ser: RECPAM A AJUSTES DE CAPITAL 2.- Las cuentas de resultado, cuya incidencia sabemos es directa en el Patrimonio Neto, ya se imputan a valores constantes, por lo que el proceso de reexpresin de estas partidas debe efectuarse a nivel del estado de resultados conjuntamente con todas las cuentas de resultado. Veremos en un modelo de exposicin, siguiendo los lineamientos de la RT 9: Observamos, entonces, que el Patrimonio Neto est estructurado en Rubros, y stos a su vez, en cuentas:

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Aportes de los Propietarios Es el primer rubro del Patrimonio Neto y en l se incluyen todas aquellas partidas que representan los capitales de riesgo puestos a disposicin del ente por parte de los propietarios, ya sea en forma directa por medio de suscripciones o en forma indirecta por medio de capitalizaciones especiales. Las principales cuentas que conforman este rubro son: 1.- CAPITAL SUSCRIPTO: Es el Aporte comprometido por los socios al momento de la constitucin de la sociedad ms aquellas nuevas suscripciones que se vayan generando durante la vida del ente. Al momento de existir un compromiso de aporte, ste debe ser registrado, utilizando como contrapartida la cuenta Accionistas o Socio X cuenta Aporte. A medida que se van produciendo las integraciones, deben ser contabilizadas acreditando stas ltimas cuentas, las cuales recordamos, no pueden quedar en ningn momento con saldo acreedor. El asiento de constitucin o nuevas suscripciones es: ACCIONISTAS ( Socio A Cta. Aporte) A CAPITAL SUSCRIPTO El asiento de integracin: CAJA (o cuenta equivalente) A ACCIONISTAS ( Socio A Cta. Aporte) 2.- AJUSTES DE CAPITAL: Tal como lo mencionramos es utilizada para contabilizar los ajustes por valuacin, en los casos que corresponda la aplicacin de la RT6. Por lo tanto la suma de la cuenta Capital + Ajustes de capital da como resultado el Capital suscripto a valores constantes. 3.- APORTES NO CAPITALIZADOS O IRREVOCABLES: Representa los nuevos aportes realizados por los socios, los cuales por razones de restricciones estatutarias o contractuales no pueden ser capitalizados hasta que se produzca alguna modificacin en los mismos. Esta es, podemos decir, una cuenta de uso tcnico provisorio, que se cancelar en algn momento utilizando como contrapartida la cuenta Capital. 4.- PRIMAS DE EMISION: Representa el sobre o sub valor patrimonial, referido al valor de las acciones en los mercados de valores. De acuerdo a lo expresado en la RT 9, captulo A3 se establece que debe exponerse a su valor reexpresado. Resultados acumulados Ganancias Reservadas Este rubro est formado por las cuentas conocidas como Reservas, entre las cuales, las ms comunes son las Reserva Legal, Reserva Estatutaria, Reserva Facultativa. Son en sntesis una porcin de las utilidades de distintos ejercicios que permanecen retenidas en la empresa sin una afectacin particular; son utilidades no distribuibles.
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1.- RESERVA LEGAL: Es de aplicacin obligatoria y equivale al 5% de las utilidades de cada ejercicio hasta completar el 20% del Capital Suscripto. Esta cuenta se origina del proyecto de distribucin de utilidades aprobado por asamblea de socios y el asiento para registrarla es: Resultados no asignados a Reserva Legal a ..................

Idntico tratamiento para las otras reservas. Resulta conveniente mencionar el art. de la ley de sociedades comerciales atinente al tema. ARTICULO 70.- Las sociedades de responsabilidad limitada y las sociedades por acciones, deben efectuar una reserva no menor del cinco por ciento (5%) de las ganancias realizadas y lquidas que arroje el estado de resultados del ejercicio, hasta alcanzar el veinte por ciento (20%) del capital social. Cuando esta reserva quede disminuida por cualquier razn, no pueden distribuirse ganancias hasta su reintegro. Segn la RT 9 Son aquellas ganancias retenidas en el ente por explcita voluntad social o por disposiciones legales, estatutarias u otras. La composicin de este rubro debe informarse adecuadamente. Resultados diferidos De acuerdo con la RT9 son aquellos resultados que, de acuerdo con lo establecido por las normas contables profesionales, se imputan directamente a rubros especficos del patrimonio neto, mantenindose en dichos rubros hasta que por la aplicacin de las citadas normas deban imputarse al estado de resultados. Resultados no Asignados Estn conformados por los resultados de ejercicios anteriores an no distribuidos y por los Resultados del presente ejercicio, el cual se origina desde el Estado de Resultados. Resultados no asignados Segn la RT 9 son aquellas ganancias o prdidas acumuladas sin asignacin especfica. Resulta conveniente mencionar el art. de la ley de sociedades comerciales atinente al tema. ARTICULO 71.- Las ganancias no pueden distribuirse hasta tanto no se cubran las prdidas de ejercicios anteriores. Cuando los administradores, directores o sndicos sean remunerados con un porcentaje de ganancias, la asamblea podr disponer en cada caso su pago aun cuando no se cubran prdidas anteriores.

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Estado de Resultados
Es considerado el segundo Estado Contable Bsico, juntamente con el Estado Patrimonial, el Estado de Evolucin del Patrimonio Neto y Estado de flujos de Efectivo. Incluye todas las cuentas de resultado, por lo que su estructura expone la situacin econmica el ente a una fecha determinada de tiempo. No olvidemos que las cuentas de resultado son de caractersticas dinmicas, lo cual significa sus saldos representan un acumulacin de movimientos que se generan durante un ejercicio comercial. Esta caracterstica las distingue de las cuentas patrimoniales, las cuales son eminentemente estticas, pues su saldo muestra la situacin de una partida a una fecha dada. Por ejemplo: El saldo de la cuenta Ventas al cierre muestra las ventas que se han producido desde el primer da hasta el ltimo da del ejercicio comercial. En cambio, el saldo de la cuenta Caja muestra el stock de efectivo al cierre y esa informacin slo corresponde a ese da. Desde el punto de vista de la RT 6, TODAS las cuentas de resultados deben ser consideradas como no monetarias, por lo cual sin excepcin, deben ser reexpresadas, considerando como fecha base cada uno de los meses del ejercicio comercial y como fecha de cierre la del mes de cierre del ejercicio. Por ende, debe determinarse en todos los casos el valor constante y el RECPAM como cuenta balanceante. Recin despus de haber reexpresado todas las partidas de resultados, el resultado del ejercicio a valores constantes debe incidir en la estructura del Patrimonio Neto. Se aclara que la cuenta Costo de Mercaderas ya lo tenemos a valores constantes por medio del proceso de reexpresin de los Bienes de Cambio, tal como lo vimos oportunamente y en el caso de las amortizaciones, si son calculadas sobre el valor constante, ya el valor determinado tambin est a valores constantes. De acuerdo a lo expresado por la RT8 (Recordemos que la RT 8 fue modificada tambin por la RT 19) en su captulo IV, el estado de resultados suministra informacin de las causas que generaron el resultado atribuible al perodo. Clasificacin: La misma RT8 determina que los resultados se clasifican en Ordinarios y extraordinarios. Podemos agregar que los resultados ordinarios, a su vez, se clasifican en operativos y no operativos. Resultados Ordinarios: "Son todos los resultados del ente acaecidos durante el ejercicio, excepto los resultados extraordinarios". Podemos complementar este concepto diciendo que las caractersticas esenciales de los resultados ordinarios es que son habituales y previsibles, es decir, que pueden ser fcilmente presupuestados.

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Tal como lo expresamos, debemos hacer una distincin entre los resultados ordinarios operativos y los no operativos: Resultados Ordinarios Operativos: Son aquellos que tienen relacin directa con el Objeto Social, es decir, con la actividad principal del ente; dicho de otra forma con el ciclo operativo. La RT8 en el Captulo IV, Item A3a, ejemplifica los resultados de este grupo. Por ejemplo: Sueldos y Jornales, Impuestos y tasas, Ventas, etc. Resultados Ordinarios no operativos: Tienen relacin directa con actividades secundarias y distintas al objeto social, podemos decir que fundamentalmente estn vinculadas con la obtencin de resultados de operaciones de Inversin, por lo que los resultados desde all obtenidos se originan desde el Rubro Inversiones. Por Ejemplo: Renta de acciones, alquileres cobrados, etc. Resultados Extraordinarios De acuerdo a lo expresado por la RT8 son "los resultados atpicos y excepcionales acaecidos durante el ejercicio, de sucesin infrecuente en el pasado y de comportamiento similar esperado para el futuro". Podemos ver la gran diferencia que existe entre ambos, razn por la cual la RT define que deben ser expuestos en forma separada, identificando sus valores y resultados (Item A3b). El proyecto de normas profesionales que est a punto de ser presentado, prev tambin su exposicin por separado y a la vez mediante datos comparativos del ltimo ejercicio y del anterior ( RT 16 a la RT 21). De acuerdo al modelo de exposicin previsto por la RT 9, podemos identificar una alternativa de exposicin. La ex RT 9 prevea la exposicin de este estado en tres posibles alternativas A, B y C. Luego de las modificaciones de la RT 19, solamente queda un solo modelo de exposicin, con amplias posibilidades de adecuarlo a las necesidades de informacin de la empresa y de acuerdo al criterio del profesional actuante. Tal es el caso de las aclaraciones 1 a 6 que se encuentran insertas al pie del modelo de exposicin y que permiten la exposicin en funcin de la modalidad que se considere ms conveniente a cada caso. A los fines de que el alumno compare este modelo con los anteriores, recordemos que la RT 9 prevea: La alternativa A es la ms detallada en su estructura, y se prev que los componentes financieros implcitos significativos sean segregados adecuadamente, inclusive los generados por activos, los generados por pasivos y otros resultados por tenencia. En consecuencia, los resultados financieros y por tenencia tienen que ser informados en detalle. Se determina el Resultado Bruto. La alternativa B expresa con un grado mayor de sntesis que los resultados financieros implcitos significativos deben ser segregados adecuadamente y los resultados financieros y por tenencia expuestos con un grado variable de detalle. Se determina el resultado Bruto.

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La alternativa C es la ms sinttica en su grado de exposicin y prev que los componentes financieros implcitos significativos no sean segregados, que los resultados financieros y por tenencia sean informados en conjunto y adems determina la necesidad de revelar las limitaciones a las que est sujeta la exposicin de las causas del estado de resultado. No se determina el costo de la mercadera vendida. Estas tres alternativas quedan reemplazadas bsicamente por las aclaraciones mencionadas anteriormente. El modelo de exposicin de la RT 9 en todos los casos expone la informacin comparativa. Siendo luego de las modificaciones de la RT 19, de presentacin obligatoria. MODELO DE EXPOSICION DES ESTADO DE RESULTADOS
Denominacin de la entidad: ESTADO DE RESULTADOS Por el ejercicio anual finalizado el .... /.... /.... (Comparativo con el ejercicio anterior)
a.- RESULTADOS DE LAS OPERACIONES QUE CONTINUAN Ventas netas de bienes (o servicios) Costo de los bienes vendidos (o servicios prestados) (Anexo...) Ganancia (Prdida) bruta Resultado por valuacin de bienes de cambio al VNR Gastos de comercializacin Gastos de administracin Otros gastos Resultados de inversiones en entes relacionados Resultados de otras inversiones Resultados financieros y por tenencia: > Generados por activos > Generados por pasivos Otros ingresos y egresos Ganancia (Prdida) antes del impuesto a las ganancias Impuesto a las ganancias (Nota...) (Anexo...) (Anexo...) (Anexo...) (Nota...) (Nota...) (Nota...) (Nota...) (Nota...) (Nota...) Actual $ Anterior $

a.- Ganancia (Prdida) ordinaria de las operaciones que continan a.- RESULTADOS POR LAS OPERACIONES EN DESCONTINUACION a.- Resultados de las operaciones (Nota...)

a.- Resultados por disposicin de activos y liquidacin de deudas (Nota...) a.- Ganancia (Prdida) por las operaciones en descontinuacin Ganancia (Prdida) de las operaciones ordinarias Resultados de las operaciones extraordinarias GANANCIA (PERDIDA) DEL EJERCICIO RESULTADO POR ACCION ORDINARIA Ordinario Bsico: Total Ordinario Diluido: Total Actual Anterior (Nota...)

Firmado a efectos de su identificacin con mi informe de fecha

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Consideraciones sobre algunos conceptos del Estado de Resultados

Ventas y Costos de ventas: cuando el ente desarrolle simultneamente dos o ms actividades claramente diferenciadas entre s, tanto las ventas como sus costos deben exponerse por separado para cada actividad, ya sea en el mismo estado o como informacin complementaria (esto ltimo es lo ms recomendable). Establece la RT9 al respecto Las ventas se exponen en el cuerpo del estado, netas de devoluciones y bonificaciones. Con los reintegros y desgravaciones se proceder as: a.- si slo dependen de las ventas, se sumarn a ellas; b.- si dependen tanto de las ventas como de su costo, se los imputar segn su efecto sobre cada uno, a menos que tal discriminacin no sea posible, en cuyo caso los reintegros y desgravaciones se expondrn por separado despus del costo de lo vendido y formando parte del resultado bruto. Operaciones en descontinuacin: cuando no existen tales operaciones no es necesario incluir los ttulos y conceptos referenciados con a) en el modelo. Para determinar en que casos se considera una operacin o actividad "en descontinuacin", vase la Seccin E - Captulo II (Normas Comunes) de la RT 9. Resultado bruto: cuando inciden costos de bienes medidos a "valores neto de realizacin", en informacin complementaria debe exponerse el costo de reposicin de tales bienes, a fin de conocer su margen bruto. Por otro lado, cuando no se han segregado "componentes financieros implcitos" (significativos) contenidos en las partidas de resultados, no deber exponerse el rengln correspondiente al resultado bruto. Resultados de inversiones en entes relacionados: el mismo debe incluir el monto de "depreciacin de la llave de negocio" que se hubiere originado por la inversin. En nota deber informarse su composicin. Resultados financieros y por tenencia: si los componentes financieros implcitos contenidos en cuentas de resultados hubieren sido segregados, o no fuesen significativos, podr exponerse en mayor detalle (en el mismo estado o como informacin complementaria) por "rubros de origen" y "naturaleza" de los resultados. Por el contrario, si los CFI (significativos) no fueron segregados, deber exponerse todo en un solo rengln. Resultado por accin ordinaria: de presentacin obligatoria slo en el caso de sociedades que realizan oferta pblica de sus acciones o ttulos de deuda. En el caso de las obligadas, la informacin comprende: El resultado "ordinario" p/accin se presenta cuando el "total" incluye resultados ordinarios y extraordinarios.

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El "bsico" considera las acciones ordinarias en circulacin y las acciones a emitir por aportes irrevocables. El "diluido", adems de las acciones consideradas en el bsico, incluye las acciones preferidas y los ttulos de deuda que se hubiesen convertidos en acciones ordinarias y ejercido todas opciones de suscripcin. La exposicin de las cuentas de resultado negativo, en especial, las ordinarias operativas, se efecta mediante cuentas Integradoras, de acuerdo a una asignacin por reas o sectores de la empresa que se realiza mediante la confeccin del CUADRO DE GASTOS, el cual es de presentacin obligatoria, tal cual lo seala el art. 64, inc. B de la ley de sociedades comerciales. Asimismo, es necesario la confeccin del cuadro de determinacin del costo de la mercadera vendida, de acuerdo al siguiente modelo:
MODELO DE CUADRO DE DETERMINACION DEL COSTO DE LA MERCADERIA VENDIDA EXISTENCIA INICIAL MATERIA PRIMA PRODUCTOS EN PROCESO MERCADERIAS (+) COMPRAS DEL EJERCICIO MATERIA PRIMA PRODUCTOS EN PROCESO MERCADERIAS (+) COSTOS DE PRODUCCION segn Cuadro Asignacin de Gastos SUB TOTAL (-) EXISTENCIA FINAL MATERIA PRIMA PRODUCTOS EN PROCESO MERCADERIAS COSTO DE LA MERCADERIA VENDIDA $ $ $ $ $ $ $ $ $ $ $

$ $ $ $ $

Por ltimo, es preciso analizar una cuenta que se expone en el estado de resultado y que es: "Participacin de terceros en sociedades controladas". Esta cuenta es utilizada nicamente en el caso de Balances consolidados de acuerdo a lo previsto por la RT 21. Con este practico damos por concluida esta Unidad, no sin antes recordar la gran necesidad de conocer las Resoluciones tcnicas en vigencia (Las pertinentes a nuestro programa: RT 6, 8, 9, 16, 17, 21), la obligacin propia de cada alumno de resolver los trabajos prcticos y la obligatoriedad de consultas doctrinarias de todos los temas en funcin de la bibliografa recomendada en el programa.

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Unidad VII
Estados Contables Bsicos: Estado de Flujo de Efectivo Balance Consolidados - Balances Comparativos - Entes sin fines de Lucro - Balance General
Estado de Flujo de Efectivo

Mtodo indirecto
Es un estado eminentemente financiero, que tiene como fundamento determinar cuales son las partidas que en un perodo determinaron ingresos de "fondos" y cuales son aquellas partidas hacia las cuales fueron asignadas. Este estado naci por la falta de informacin, que los dems estados contables bsicos no podan proveer, esto debido a sus caractersticas. Por ejemplo el Estado de Situacin Patrimonial muestra como se componen los recursos del ente como as tambin su fuente de financiamiento, y a una fecha determinada (generalmente al cierre de ejercicio), pero no permite satisfacer las necesidades de la profesin contable respecto a los anlisis de la evolucin financiera. Asimismo, el Estado de Resultado, al exponer los resultados devengados, no termina de atender las necesidades de informacin, puesto que la incidencia financiera de las actividades que generan resultados puede ser diferente. El Estado de Flujo de Efectivo debera informar sobre la evolucin de la situacin financiera del ente emisor por el periodo que ellos cubren, expuesta de un modo que permita conocer los efectos de las actividades operativas, de inversin y financiacin que hubieren tenido lugar. Esta informacin debera ser de ayuda para: a.- evaluar las pautas de presupuesto vigentes por la poltica empresarial; b.- si el manejo operativo de los fondos es compatible con las reales necesidades de la empresa; c.- predecir: 1.- La capacidad del ente emisor para generar recursos financieros que le permitan afrontar sus obligaciones y (si tiene fines de lucro) distribuir ganancias; 2.- Si ser necesario que dicho ente se endeude o emita capital; d.- Contestar preguntas especficas referidas a las actividades mencionadas. El trmino "fondos" debe ser entendido de acuerdo a dos acepciones: a.- Puede ser utilizado como sinnimo de Disponibilidades, es decir, como asimilable a los bienes de mxima liquidez en el ente. En este caso decimos que confeccionamos el estado de origen y aplicacin de fondos. b.- Como sinnimo del Capital de Trabajo, en cuyo caso lo podemos denominar como estado de origen y aplicacin del Capital Corriente.

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Elemento base
Los efectos financieros de las actividades de operacin, inversin y financiacin se explican a travs de algn elemento determinado. Ese elemento debe ser la suma del efectivo y ciertos equivalentes a ste. La pregunta que nos debemos hacer siguiendo este criterio es pues. Cmo deben determinarse los componentes del "Efectivo" y "Equivalente de Efectivo". La Resolucin Tcnica N 8 establece que se consideran como tales: - Efectivo; - Depsitos a la vista; - Los activos que se mantienen con el fin de cumplir con los compromisos de corto plazo, ms que con fines de inversin u otros propsitos y; - Aquellas inversiones que tengan un vencimiento prximo de, digamos, tres meses o menos desde la fecha de su adquisicin. Para las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC), son equivalentes al efectivo las inversiones que renen estas caractersticas: a.- Corto plazo; b.- Gran liquidez; c.- Fcil conversin en importes determinados de efectivo. Ejemplos de equivalentes de efectivo: - Depsitos a plazo fijo sin restricciones bancarias, que se destinaran a cancelar obligaciones bancarias posteriores, o bien, que se volcarn al giro normal de la empresa, por lo que estarn afectados a destinos cancelatorios. - Ttulos del gobierno a muy corto plazo, que significa inmovilizar un excedente transitorio de efectivo a cambio de una renta que puede aparecer como interesante, pero que a su vencimiento, sern volcados al giro normal del ente. Pueden existir activos que se conviertan en efectivo en un plazo menor a los tres meses fijados para las inversiones, por ejemplo, una cuenta a cobrar por ventas con un plazo de 15 o 30 das, pero no por eso califica como equivalente de efectivo, dado que siempre estar sujeta a riesgos de morosidad, incobrabilidad y gestiones para su cobro, que la alejan de ser siempre "fcilmente convertible en dinero". Adems, no siempre se mantienen con fines cancelatorios, sino de recuperacin de la inversin en activos de cambios.

Requisitos que debera satisfacer el Estado de Flujo de Efectivo

Como cualquier informe contable, el EFE debe satisfacer los requisitos para ayudar a evaluar la solvencia del ente, por lo tanto el estado debera: a.- Incluir las variaciones del efectivo ocurridas en el perodo; b.- No incluir las correcciones que se hubieren efectuado al saldo inicial del efectivo con motivo de reconocimiento de AREA c.- Diferenciar claramente: 1.- Los flujos correspondientes a las actividades continuas, las discontinuadas (o en discontinuacin) y las nuevas;

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2.- Los flujos derivados de las actividades operativas de los ocasionados por las de financiacin y las de inversin; 3.- Dentro de los flujos de fondos derivados de las actividades operativas, los repetitivos de los que no lo son; d.- Exponer claramente sus causas, lo que obliga a: 1.- Incluir las informaciones que sean significativas para los usuarios; 2.- No efectuar compensaciones inadecuadas; e.- ser nico, en el sentido de no brindar dos o ms representaciones contradictorias de un mismo desempeo, como sucede cuando simultneamente se presentan: 1.- estados con ajustes por inflacin y sin l; 2.- estados consolidados e individuales; 3.- estados preparados sobre la base de dos o ms juegos de NC; f.- estar expresados en una nica unidad de medida (lo ideal: moneda de cierre). g.- incluir datos comparativos del perodo correlativo anterior (el de igual duracin del ejercicio precedente) o ms de uno.

Estructura del estado

El estado de flujo de efectivo se estructura, de acuerdo con lo que establece la R.T. N 8 en dos partes: 1.- variacin del monto de los recursos; 2.- causas de la variacin. 1.- Variacin del monto de los recursos En esta parte se expone la variacin que tuvo lugar durante el periodo en el efectivo y sus equivalentes. Aqu se informa si este recurso aument o disminuy y en qu importe. Se construye por simple diferencia entre el saldo inicial y el saldo final del efectivo y sus equivalentes. Efectivo al inicio del ejercicio Efectivo al cierre del ejercicio Aumento/Disminucin del efectivo La R.T. N 8 dispone que "Se deber exponer la conciliacin entre el efectivo y sus equivalentes considerados en el estado de flujo de efectivo y las partidas correspondientes informadas en el Estado de Situacin Patrimonial". La conciliacin en cuestin se efectuar mediante una nota. Esto se deber realizar solo en el caso en que existan equivalentes de efectivo que integren el concepto de recursos financieros.

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Veamos un ejemplo: Situacin inicial: Caja Inversiones Bienes de uso Total activo 500 300 200 1000 Proveedores Capital Total pasivo y PN 800 200 1000

Operaciones del ejercicio: - Cobro del plazo fijo. - Cancelacin del saldo de proveedores. Situacin final: Bienes de uso Total activo 200 200 Capital Total pasivo y PN 200 200

Como vemos en este caso el plazo fijo fue empleado para cancelar el saldo con los proveedores, por lo que posea fines cancelatorios, y poda considerarse un equivalente de efectivo. Por lo tanto la primera parte del Estado de Flujo de Efectivo que muestra la variacin operada ser: Efectivo al inicio del ejercicio Efectivo al cierre del ejercicio Disminucin neta del efectivo 2.- Causas de la variacin Se presenta a continuacin de la anterior. Aqu se incluyen todos los movimientos que originaron la variacin final mostrada anteriormente. Debido a que la contabilidad efecta las registraciones sobre la base de la partida doble, las causas de la variacin del efectivo y sus equivalentes habr que buscarlas en las variaciones ocurridas en todos los dems rubros que no integren el concepto de recursos financieros seleccionados. Por supuesto, en la medida en que tales variaciones hayan tenido un impacto en l. $ 800 $ 0 $ 800

Tricotoma generalmente aceptada

En los ltimos aos ha aumentado el consenso favorable a la exposicin separada de los flujos de fondos provenientes de tres tipos de actividades: A.- Actividades Operativas. B.- Actividades de Inversin. C.- Actividades de Financiacin.

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A.- Actividades Operativas Segn la R.T. N 8, "Son las principales actividades de la empresa que producen ingresos y otras actividades no comprendidas en las actividades de inversin o de financiamiento". La NIC 7, cita como ejemplo: a.- Cobro por ventas de bienes o prestacin de servicios. b.- Cobros provenientes de otros servicios. c.- Pago a proveedores de bienes o servicios. d.- Pagos a empleados. e.- Pagos o devoluciones de impuesto a las ganancias; etc. Las actividades de operacin constituyen las fuentes propias o genuinas, o tambin denominadas internas, de generacin de fondos, en contraposicin con las externas compuestas por los aportantes de prstamos y de capital. La R.T. N 8, permite que el efecto de las actividades de operacin pueda ser mostrado por dos alternativas. Mtodo Directo y Mtodo Indirecto. Actividad operativa en el mtodo indirecto Consiste en presentar el importe del resultado neto del periodo, tal como surge de la ltima lnea del Estado de Resultado y ajustarlo por todas aquellas partidas que han incidido en su determinacin (dada la registracin en base al devengado), pero que no han generado movimientos de efectivo y sus equivalentes. Por lo tanto, se parte de una cifra que debe ser ajustada exponindose en el estado; partidas que nada tienen que ver con el fluir de recursos financieros. Es por eso que este mtodo tambin se llama "de conciliacin". Segn la R.T. N 8 "El mtodo indirecto expone el resultado ordinario y extraordinario de acuerdo con el estado pertinente, a los que se suma o deduce, las partidas de ajuste necesarias para arribar al flujo neto de efectivo y sus equivalentes, proveniente de las actividades operativas. Tales partidas son, conceptualmente: a.- Las que integran el resultado del periodo corriente pero nunca afectara al efectivo y sus equivalentes (por ejemplo la depreciacin de los bienes de uso); b.- Las que integran el resultado del periodo corriente pero afectaran al efectivo y sus equivalentes en un periodo posterior (por ejemplo, las ventas devengadas pendientes de cobro); c.- Las que integraron el resultado del periodo anterior pero afectaron al efectivo y sus equivalentes en el periodo corriente (por ejemplo, las cobranzas efectuadas en el periodo corriente de ventas devengadas en el periodo anterior); d.- Las que integran el resultado del periodo corriente pero cuyos flujos de efectivo y sus equivalentes pertenecen a actividades de inversin o de financiacin. Las partidas de ajuste indicadas en d) y c), podrn reemplazarse por la variacin producida durante el periodo correspondiente en el saldo de cada rubro patrimonial relacionado con las actividades operativas (ejemplo: crditos por ventas).

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En base a este ltimo prrafo es como se presenta el modelo de Estado de Flujo de Efectivo por mtodo indirecto contenido en la R.T. N 9. all, el detalle de las actividades operativas incluye un prrafo de "Cambios en activos y pasivos operativos", el cual comprende como ejemplos enunciativos las siguientes causas: 1.- Aumento/Disminucin en Crditos por Ventas. 2.- Aumento/Disminucin en Otros Crditos. 3.- Aumento/Disminucin en Bienes de Cambio. 4.- Aumento/Disminucin en Cuentas por Pagar. Entonces, la exposicin por el mtodo indirecto consiste bsicamente en presentar: - El resultado del perodo. - Partidas de conciliacin. A su vez, estas partidas de conciliacin son de dos tipos: - Las que nunca afectaran al efectivo y sus equivalentes. - Las que afectan al resultado y al efectivo en perodos distintos, que pueden ser reemplazadas por las variaciones producidas en los rubros patrimoniales relacionados. En ambos mtodos se realizan ajustes, la diferencia radica en el lugar en donde se los exponen, en el mtodo directo estos se exponen en papeles de trabajo, mientras que en el mtodo indirecto se exponen en el cuerpo del estado, ya sea en el cuerpo principal o abrindose la informacin en las notas. Por otro lado, en el mtodo directo se informa el efecto financiero de cada componente de las actividades de operacin. En cambio, en el mtodo indirecto, se parte del resultado ordinario y del extraordinario para ajustarlos hasta llegar a su efecto financiero. Ejemplo de exposicin: Actividades operativas Resultado del ejercicio Ms: Amortizaciones Menos: Resultado por tenencia Cambios en activos operativos Disminucin en bienes de cambios 1.200 1.000 -200

5.000

Flujo neto de efectivo generado por las actividades operativas 7.000 A travs de este ejemplo se puede ver claramente, como el mtodo indirecto expone todos los ajustes a partir de un resultado devengado, para llegar a la cifra que representa la variacin en el efectivo. As se ve como en el ejemplo se exponen tanto los resultados positivos (resultado por tenencia), como los negativos (amortizaciones), que no tienen consecuencias financieras. Determinacin de variaciones Veremos la forma de determinar el impacto sobre los recursos financieros para cada rubro significativo de los estados contables.

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Cuentas relativas a las actividades de operacin Para determinar los movimientos de efectivo y sus equivalentes causados por las actividades de operacin, debern vincularse las cuentas de resultados a los saldos iniciales y finales del ejercicio correspondientes a los rubros patrimoniales relacionados. Existirn diferencias para el caso de optarse por el mtodo directo o mtodo indirecto. Nos limitaremos a analizar los movimientos antes mencionados solo en el caso del mtodo indirecto, al solo efecto de cumplir con las necesidades de este trabajo. Mtodo Indirecto Por la particularidad de este mtodo, para mostrar el efecto financiero de las actividades de operacin se parte de la cifra de prdida o ganancia del Estado de Resultado, la que se ajusta por los aumentos o disminuciones habidos en los saldos de los rubros patrimoniales relacionados, debern determinarse estas variaciones y aplicarse a la cifra del resultado final. - Cobros de ventas Crditos por ventas SF -SI Aumento Bienes de cambio SF -SI Disminucin Variacin a exponer: Ganancias del ejercicio +Disminucin de bienes de cambio -Aumento de Crditos por Ventas Aumento del efectivo 1.800 2.000 -900 2.900 1.900 -1.000 900 0 -2.000 2.000

Por lo tanto a la ganancia final del ejercicio se le suman las disminuciones en los rubros de activos y se le restan sus aumentos. Los crditos por ventas y los bienes de cambios son rubros relacionados con las ventas, dado que partimos del ejercicio, el cual se encuentra influido tanto por las ventas como por el costo de ventas. - Costo de ventas, Bienes de Cambios y Proveedores Proveedores SF -SI Disminucin 250 -1.000 -750

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Bienes de cambio SF -SI Disminucin Crditos por Ventas SF -SI Aumento Variacin a exponer Ganancias del ejercicio +Disminucin de bienes de cambio -Disminucin Proveedores -Aumento de Crditos por ventas Aumento del efectivo

500 -2.000 -1.500 3.800 0 3800

1.800 1.500 -900 -3.800 -1.250

Por lo tanto, a la ganancia final del ejercicio se le suman las disminuciones en los rubros de activos y se le restan sus aumentos, a la vez que se le restan las disminuciones en los rubros pasivos (o se le suman sus aumentos) De la misma manera se realizan los ajustes de otros tipos de cuentas patrimoniales relacionadas. (por ejemplo Remuneraciones y Cargas Sociales, Otros Gastos, Impuestos, Impuesto a las Ganancias) B.- Actividades de Inversin Segn la R.T. N 8, "Corresponde a la adquisicin y enajenacin de activos realizables a largo plazo y de otras inversiones que no son equivalentes de efectivo, excepto las mantenidas con fines de negociacin habitual". La NIC 7 justifica la importancia de informar las variaciones producidas en estos rubros en que ellas representan recursos econmicos destinados a producir flujos de efectivo en el futuro. Seala como ejemplos: a.- Pagos por adquisicin de bienes de uso. b.- Cobros por la desafectacin de los bienes de uso. c.- Pagos por la adquisicin de instrumentos de pasivo o de capital emitidos por otras empresas o participaciones en negocios conjuntos. d.- Cobros por ventas y reembolsos de los anteriores. e.- Prestamos a terceros. f.- Cobros de dichos prstamos, etc. La NIC tambin aclara que, en el caso de contratos que impliquen cobertura, los flujos financieros se clasificarn como actividades de inversin o de financiacin, dependiendo de la posicin que aquellos intenten cubrir: posicin comercial o financiera. C.- Actividades de Financiacin La R.T. N 8 las concepta como las que "Corresponden a movimientos de efectivo y sus equivalentes resultante de transacciones con los propietarios del capital o con los proveedores de prstamos".

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Es decir que son las variaciones que sufren las fuentes de financiamiento del ente. Tambin ac la normativa internacional incluye ejemplos como: a.- Cobros por emisin de acciones u otros instrumentos de capital. b.- Pagos por rescate de capital. c.- Cobros por emisin de obligaciones, bonos, cdulas hipotecarias y otros fondos tomados en prstamos tanto a corto como a largo plazo. d.- Reembolso de los fondos tomados en prstamos. e.- Pagos de un arrendamiento para reducir una deuda de un arrendamiento financiero.

Ajustes
A partir de la ganancia o perdida contable que arroje el Estado de Resultados, dividida en sus fracciones ordinaria y extraordinaria, se realizarn los correspondientes ajustes. As tendremos: 1.- Ajustes relacionados con cuentas de resultados que corresponden a ingresos o gastos devengados pero que no implican movimientos de fondos. En estos casos las correcciones se introducen en los grupos de Resultado Ordinario y de Resultado Extraordinario. Ejemplo: ___________________________________ Bienes de uso xxx Resultado Ordinario xxx ___________________________________ 2.- Ajustes relacionados con los resultados por Actividades de Operacin que deben contemplar la variacin de saldos en los rubros patrimoniales relacionados. Al resultado que se traslade al Estado de Flujo de Efectivo: - Se sumaran las disminuciones de activos y los incrementos de pasivos; - Y se restaran los aumentos de activos y las disminuciones de pasivos de cada rubro patrimonial vinculado a las actividades operativas. 3.- Ajustes relacionados con los movimientos entre cuentas patrimoniales que no implican variaciones del efectivo y sus equivalentes. En el caso de las afectaciones de resultados no asignadas a reservas, capitalizaciones de aportes irrevocables, capitalizaciones de pasivos, etctera. No presentan diferencias entre ambos mtodos. Ejemplo: ___________________________________ Reservas xxx Resultados no Asignados xxx ___________________________________ Planilla de trabajo En este mtodo resulta de mucha practicidad para su elaboracin utilizar una planilla de trabajo donde se realizaran los principales ajustes y movimientos.

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Ejemplo:

Origen y Aplicacin
Debemos comprender la idea de la determinacin de los orgenes y aplicaciones de acuerdo a los siguientes parmetros: ORIGENES DE FONDOS 1.- Los orgenes de fondos provienen de: a.- DISMINUCIONES DE ACTIVO. b.- AUMENTOS DE PASIVO. c.- AUMENTOS DEL PATRIMONIO NETO. d.- AUMENTOS CUENTAS DE GANANCIAS. APLICACIONES DE FONDOS 2.- Las aplicaciones de fondos provienen de: a.- AUMENTOS DE ACTIVO. b.- DISMINUCIONES DEL PASIVO. c.- DISMINUCIONES DEL PATRIMONIO NETO. d.- AUMENTOS CUENTAS PERDIDAS. En cada una de las operaciones que realiza el ente, se produce un movimiento financiero explcito o implcito siempre y cuando esa operacin sea transaccional, es decir que se efecte con un tercero (cliente, proveedor, empleado, bancos, etc.). Por ejemplo: Si compramos mercaderas al contado, el asiento que hacemos es: ___________________________________ MERCADERIAS A CAJA ___________________________________ La idea es la siguiente: Cul de las dos partidas me origin fondos?: sin dudas que caja, pues antes tenamos un efectivo que ahora ya no lo tenemos, por ende los fondos se originaron de una disminucin del stock de efectivo DISMINUCIN CAJA DISMINUCIN DE ACTIVO = ORIGEN Por otra parte, mercaderas aumenta su valor, lo cual implica que los fondos originados por Caja fueron aplicados all:

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AUMENTOS DE MERCADERIAS AUMENTO DEL ACTIVO = APLICACIN Otro ejemplo: Contraemos una deuda con el Banco; el asiento ser: ___________________________________ BANCO CTA CTE A OBLIGACIONES A PAGA ___________________________________ La idea es la siguiente: Cul de las dos partidas me origin fondos?: sin dudas que Obligaciones a Pagar, pues antes no tenamos fondos en el banco y ahora ya lo tenemos, por ende los fondos se originaron de un aumento de nuestras deudas. AUMENTO OBLIGACIONES A PAGAR AUMENTO DE PASIVO = ORIGEN Por otra parte, Banco Cta. Cte. aumenta su valor, lo cual implica que los fondos originados por el endeudamiento fueron aplicados all: AUMENTOS DE BANCO C.C. AUMENTO DEL ACTIVO = APLICACIN Otro Ejemplo: Pagamos sueldos con un cheque: ___________________________________ SUELDOS Y JORNALES A BANCO CTA CTE ___________________________________ El origen de los fondos est en la disminucin de la cuenta banco. La aplicacin de los fondos est en el pago de los sueldos. Otro ejemplo: Existen casos en los cuales, no aparece la cuenta caja o bancos o similar, por ende, en la operacin no existe una real transferencias de fondos efectiva; pero tal como lo dijimos, seguramente aparece un movimiento financiero implcito, por ejemplo: Si un proveedor nos vende mercaderas a crdito, Cul es nuestra expresin frente a esa operacin? El proveedor nos est financiando la mercadera. Al utilizar el trmino "financiar", nos estamos refiriendo a una operacin con connotaciones financieras Sera como decir: "El proveedor me est prestando fondos, para que con esos fondos le compre mercaderas". ___________________________________ MERCADERIAS A PROVEEDORES ___________________________________

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El origen de los fondos se ubica en proveedores (aumento del pasivo). El proveedor me "presta" fondos. La aplicacin est en mercaderas (aumento del activo). Con esos fondos compro las mercaderas. Como conclusin vemos que no es necesario que exista en la operacin movimientos efectivos de fondos, sino tambin movimientos implcitos de fondos, que tienen las mismas implicancias. A los efectos de preparar la planilla de trabajo del E.F.E., recurrimos a un anlisis dinmico, considerando y enfrentando en todos los casos los saldos de las distintas partidas, correspondiente a dos perodos de tiempo. Importante: Tenemos casos en los cuales no existen ni orgenes ni aplicaciones de fondos: CUANDO SE REGISTRAN OPERACIONES O AJUSTES QUE SON INTERNOS Y NO IMPLICAN TRANSACCIONES CON TERCEROS. Por lo tanto frente a estas situaciones, se deben ELIMINAR extra contablemente y solamente a los fines de la confeccin de este estado esas operaciones. De que forma?: sencillamente confeccionando asientos inversos a los efectuados en el proceso contable. Por ejemplo: El asiento de la amortizacin de los bienes de uso fue efectuado de la siguiente forma: ___________________________________ Amortizacin A Amortizacin Acumulada ___________________________________ Cul fue el efecto de este asiento: Una prdida (DEBE), una disminucin del activo (HABER). Si pensamos en la disminucin del activo, estaramos frente a un origen de fondos y sabemos que no existe un origen de fondos simplemente por una amortizacin que tiene objetivos totalmente distintos. Por lo tanto extra contablemente debemos invertir este asiento para eliminar sus efectos en el cuadro, de forma que en el mismo aparezcan como que no existieron las amortizaciones. De idntica forma se procede en el caso de las amortizaciones de intangibles, de las previsiones, etc.

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MODELO DE ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO PARA UNA S.A. ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO AL 31/12/X1 METODO INDIRECTO
VARIACION NETA DEL EFECTIVO Efectivo al inicio del Ej. Modificacin de Ej. anteriores Efectivo modificado al inicio del Ej. Efectivo al cierre del ejercicio Aumento o disminucin neto del efectivo CAUSAS DE LAS VARIACIONES DEL EFECTIVO Actividades operativas Bienes de cambio Remuneraciones y cargas sociales Anticipo de cliente Rdo. no asignados Ventas CMV Gastos de administracin Gastos de comercializacin Otros gastos Flujo neto de efectivo generado por actividades operativas Actividades de inversin Bienes de uso Participacin en sociedades Otras inversiones Llave de negocio Capital Aportes irrevocables Reserva legal Amortizacin llave Otros ingresos y egresos Flujo neto de efectivo generado por actividades de inversin Actividades de financiacin Crditos por venta Oros crditos Deudas comerciales Prestamos Cargas fiscales Otras deudas Flujo neto de efectivo generados por actividades de financiacin AUMENTO O DISMINUCION NETA DEL EFECTIVO 31/12/X1 31/12/X0

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Caso prctico A continuacin se expone un caso prctico en el que se consideran los movimientos ocurridos en dos ejercicios: 2007 y 2008. Referencias: Ao 2007 El 01/01/2007, se constituye la firma Blanco S.A., cuyo objeto es la compra venta y reventa de artculos de ferretera industrial. El capital de constitucin es de $50.000, aportados ntegramente en Bienes de Cambio. Los ejercicios cierran el 31/12 de cada ao. Durante el 2007 no se producen operaciones. Ao 2008 Los saldos al cierre son los siguientes: Caja y Bancos: $ 755 Bienes de Cambio, Costo de Ventas: Existencia inicial Compras CMV Existencia Final $ 150.000 $ 1.030.000 $ 930.000 $ 150.000

Crditos por Ventas: $ 27.225 (neto de IVA que fue por 9450). La poltica de la empresa es otorgar el 50% a crdito a plazo mximo de 30 das. Gastos administrativos: $ 84.000 Sueldos y Cargas Sociales $ 63.500 Sueldos y Cargas Sociales a pagar $ 13.500 Bienes de Uso $ 250.000 (se adquirieron en el ejercicio se amortizan en lnea recta el 20% anual. Se amortiza el ao de incorporacin y no de baja. La compra no est alcanzada por IVA) Inversiones permanentes en sociedades: Se adquirieron al final del ejercicio por valor de $ 40.000 (no hay resultado en este ejercicio). Proveedores: $ 21.780 Prstamos Bancarios: $80.000 TNA 24% cuotas vencidas (se adquiri al final del ejercicio) Impuestos: - IVA: por las compras y ventas del ejercicio se gravan al 21%. El pago se efectiviza al mes siguiente al de su determinacin. - Ingresos Brutos: las ventas estn gravadas al 3%. - Ganancias: la tasa es del 35%.

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Otros Pasivos: al cierre del ejercicio el accionista principal ingresa $ 35.000 en efectivo. No devenga inters. Resultados no asignados: Esta compuesto por el saldo del resultado del ejercicio presente.

Planilla de trabajo:

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MODELO SA ESTADO DE RESULTADOS COMPARATIVO Por el ejercicio anual finalizado el 31/12/08 RESULTADO DE LAS OPERACIONES QUE CONTINUAN 31/03/2008 Ventas netas de bienes y servicios Costo de los bienes vendidos y servicios prestados Ganancia (Perdida) bruta Gastos de administracin y comercializacin Sueldos y Cargas Sociales Gastos Administrativos Amortizacin Bienes de Uso Ingresos Brutos Subtotal Impuesto a las ganancias Ganancia (Perdida) ordinaria de las operaciones que continan 1395000 -930000 465000 -77000 -84000 -50000 -41850 212150 -74253 137897

RESULTADO DE LAS OPERACIONES EXTRAORDINARIAS Ganancia (perdida) del ejercicio 137897

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AJUSTES: Cuentas de resultado que no tocan efectivo Amortizaciones _____________________________________ Bienes de Uso 50.000 Gastos de Administracin 50.000 _____________________________________ Impuesto a las ganancias _____________________________________ Cargas Fiscales 74.253 Impuesto a las Ganancias 74.253 _____________________________________ Debido a que el impuesto a las ganancias no ha generado movimientos de efectivo, en la exposicin del estado se sumar como un ajuste a la ganancia ordinaria a efecto de llegar al flujo de efectivo generado por las operaciones, y no para exponerlo posteriormente por separado. _____________________________________ Proveedores 3.780 IVA a pagar 945 Crditos por Ventas 4.725 _____________________________________ Este ajuste es a fin de depurar las variaciones de Crditos por Ventas y Proveedores, y determinar la variacin en IVA a pagar.
ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO Por el ejercicio anual finalizado el 31 de diciembre de 2008 Variacin del Efectivo Efectivo al inicio del ejercicio Efectivo al cierre del ejercicio Aumento neto del efectivo Causas de la variacin del efectivo Actividades operativas Ganancia Ordinaria del Ejercicio Ajustes para arribar al flujo neto de efectivo proveniente de las actividades operativas Ms: Amortizaciones de Bienes de Uso Impuesto a las Ganancias Cambios en Activos y Pasivos Operativos Aumento en Crditos por Ventas Aumento en Bienes de Cambios Aumento en Proveedores Aumento en Rem. y Carg. Sociales Aumento en Carg. Fiscales Flujo neto por las Actividades Operativas Actividades de Inversin Adquisiciones de Particip. en Sociedades Adquisiciones de Bienes de Uso Flujo neto utilizado en las Actividades de Inversin 137.897 50.000 74.253 -22.500 -100.000 18.000 13.500 4.605 175.755 -40.000 -250.000 -290.000 0 755 755

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Actividades de Financiacin Prstamos bancarios Prstamos de directivos Flujo neto generado por las Actividades de Financiacin Aumento neto del efectivo

80.000 35.000 115.000 755

Anlisis complementario Norma Profesional: Referido a la RT 9 hacemos hincapi en la estructura del EFE, se recomienda la lectura previa vista del estado respectivo. Variacin del monto Debe exponerse la variacin neta acaecida en el efectivo y sus equivalentes, teniendo en cuenta lo indicado en la seccin B de este captulo. Causas de variacin Las causas de variacin del efectivo y sus equivalentes se exponen por separado para los tres tipos de actividades caracterizados en la seccin A.3. Tipificacin de las actividades: 1.- Actividades operativas Son las principales actividades de la empresa que producen ingresos y otras actividades no comprendidas en las actividades de inversin o de financiamiento. Incluyen a los flujos de efectivo y sus equivalentes, provenientes de compras o ventas de acciones o ttulos de deuda destinados a negociacin habitual. El efecto de estas actividades podr exponerse por el mtodo directo (que es el recomendado) o por el indirecto. El mtodo directo expone las principales clases de entradas y salidas brutas en efectivo y sus equivalentes, que aumentaron o disminuyeron a stos, brindando as mayor informacin que el mtodo indirecto para estimar los flujos de efectivo y sus equivalentes futuros. El mtodo indirecto expone el resultado ordinario y el extraordinario de acuerdo con el estado pertinente, a los que se suma o deduce, las partidas de ajuste necesarias para arribar al flujo neto de efectivo y sus equivalentes, proveniente de las actividades operativas. Tales partidas son, conceptualmente: a.- las que integran el resultado del perodo corriente pero nunca afectarn al efectivo y sus equivalentes (por ejemplo, las depreciaciones de los bienes de uso); b.- las que integran el resultado del perodo corriente pero afectarn al efectivo y sus equivalentes en un perodo posterior (por ejemplo, las ventas devengadas pendientes de cobro); c.- las que integraron el resultado de un perodo anterior pero afectaron al efectivo y sus equivalentes en el perodo corriente (por ejemplo, las cobranzas efectuadas en el perodo corriente de ventas devengadas en el perodo anterior); d.- las que integran el resultado del perodo corriente pero cuyos flujos de efectivo y sus equivalentes pertenecen a actividades de inversin o de financiacin.

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Estas partidas de ajuste podrn exponerse en el cuerpo del estado o en informacin complementaria. Las partidas de ajuste indicadas en los incisos b) y c) anteriores, podrn reemplazarse por la variacin producida durante el perodo correspondiente en el saldo de cada rubro patrimonial relacionado con las actividades operativas (ejemplo: crditos por ventas). 2.- Actividades de inversin. Corresponden a la adquisicin y enajenacin de activos realizables a largo plazo y de otras inversiones que no son equivalentes de efectivo, excepto las mantenidas con fines de negociacin habitual. Los flujos de efectivo y sus equivalentes, por actividades de inversin relacionadas con la adquisicin o la enajenacin de sociedades controladas o de otras unidades de negocio deben presentarse separadamente. 3.- Actividades de financiacin. Corresponden a los movimientos de efectivo y sus equivalentes resultantes de transacciones con los propietarios del capital o con los proveedores de prstamos. Flujos correspondientes a partidas extraordinarias Los flujos de efectivo y sus equivalentes ocasionados por partidas extraordinarias deben: a.- atribuirse a las actividades operativas, de inversin o de financiamiento, lo que corresponda; b.- exponerse por separado. Intereses, dividendos e impuesto a las ganancias Los flujos de efectivo y sus equivalentes, por intereses y dividendos recibidos y pagados, as como el impuesto a las ganancias pagado, deben presentarse por separado y clasificarse individualmente de manera consistente de un perodo a otro. Los flujos de efectivo y sus equivalentes, por intereses y dividendos pagados puede optarse por su asignacin a las actividades operativas o de financiacin. Los flujos de efectivo y sus equivalentes, por intereses y dividendos cobrados puede optarse por su asignacin a las actividades operativas o de inversin. Los flujos de efectivo y sus equivalentes, por pagos relacionados con el impuesto a las ganancias se asignarn a las actividades operativas, excepto que puedan ser especficamente asociados a actividades de inversin o de financiacin. Cuando los flujos de efectivo y sus equivalentes por todos o alguno de los conceptos incluidos en esta seccin, se asignen a las actividades operativas y el ente aplique el mtodo indirecto, debern eliminarse del resultado del ejercicio, los resultados devengados por los conceptos asignados a tales actividades. B.- Compensaciones de partidas Podrn exponerse por su importe neto: a.- los ingresos y pagos en efectivo y sus equivalentes, hechos por cuenta de terceros;

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b.- los ingresos y pagos en efectivo o sus equivalentes, procedentes de partidas cuya rotacin sea rpida, cuyos montos sean importantes y cuyos vencimientos sean cortos. C.- Modificacin de la informacin de ejercicios anteriores Cuando el saldo inicial del efectivo y sus equivalentes est afectado por modificaciones de ejercicios anteriores: a.- debe exponerse su importe original (el publicado oportunamente, reexpresado en moneda de cierre si as correspondiere), la descripcin y el importe de la modificacin correspondiente y el saldo inicial corregido. Esta discriminacin puede hacerse en la informacin complementaria; b.- deben adecuarse las cifras correspondientes al estado de flujos de efectivo del (o de los) ejercicio(s) precedente(s) que se incluyan como informacin comparativa. Informacin comparativa Cuando una partida constituya una entrada de efectivo o sus equivalentes, en el perodo corriente y una salida de efectivo o sus equivalentes, en el perodo anterior (o viceversa), es conveniente dar preeminencia al ordenamiento del perodo corriente, exponindose los importes del perodo anterior con signo contrario al que corresponde en el perodo actual.

Balances Consolidados

Resolucin Tcnica N 21
1.- Introduccin Inversiones transitorias o temporales. El objeto fundamental es la de absorber costos de oportunidad, y el beneficio puede surgir de la renta, como de la diferencia de precio entre la compra y la venta. Inversiones permanentes. Se busca la integracin econmica que facilite el desarrollo de las operaciones principales de la empresa. Acciones. Son cuotas partes en que se divide el capital de una Sociedad Annima. Clasificacin de acciones: Acciones preferidas. Acuerdan a los titulares ciertas prioridades para el cobro de dividendos o, en caso de liquidacin, para el reembolso del capital integrado. Las prioridades son con relacin a las acciones ordinarias. Estas no percibirn dividendos si no existen ganancias lquidas y realizadas. Desde el punto de vista jurdico constituyen el capital de las S.A. (capital preferido). Desde el punto de vista econmico pueden ser consideradas un pasivo, si analizamos su comportamiento (renta fija, rescatables, no tienen derecho a voto, etc.).

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Acciones Ordinarias. Configuran el verdadero aporte de capital. Sus titulares toman decisiones en, materia de designacin de sus directores, distribucin de utilidades, reformas de estatutos, etc. No poseen renta fija, sino que dependen de los resultados y de la poltica de la empresa. Es a travs de estas acciones donde se concretan habitualmente las inversiones permanentes. Derechos econmicos que acuerdan las acciones: Dividendos: En efectivo. En acciones de la propia empresa. En especie. Capitalizacin de Reservas. Preferencia en la suscripcin de nuevas acciones y eventual venta del derecho (venta de cupones). - Divisin de acciones. - Ejercicio del derecho de receso y en la amortizacin de acciones. - Liquidacin de la sociedad. Sociedades Controladas El artculo 33 de la Ley 19.550 de Sociedades Comerciales, define a las Sociedades Controladas diciendo: "Son Sociedades controladas aquellas en que otra sociedad, en forma directa o por intermedio de otra sociedad a su vez controlada: Posea participacin que otorgue los votos necesarios para formar la voluntad social en las reuniones sociales o asambleas ordinarias, aunque no cuente con la mayora del capital. Ejerza una influencia dominante como consecuencia de acciones, cuotas o partes de inters posedas, o por los especiales vnculos existentes entra las sociedades." Sociedades Vinculadas Cuando una participe en ms del 10% del capital de otra. La sociedad que participe en ms del 25% del capital de otra, deber comunicrselo a fin de que su prxima asamblea ordinaria tome conocimiento del hecho. Los Estados Contables consolidados se presentarn como Anexo integrante de los Estados Contables de las sociedades controlantes (art. 33 Ley 19.550). Obligatoriedad de presentar Estados Contables en los informes o dictmenes sobre Estados Contables de perodos intermedios. 2.- Alcance La sociedad controlante debe poseer ms del 50% del capital y de los votos necesarios para formar la voluntad social en las reuniones sociales o asambleas ordinarias de la controlada. 3.- Propsito de la consolidacin Presentar la situacin patrimonial y financiera y los resultados de las operaciones de un grupo de sociedades relacionadas en razn de un control comn, como si el grupo fuera una sola sociedad.
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Los Estados consolidados permiten apreciar su tamao, volumen de operaciones, situacin patrimonial y financiera y resultados de sus operaciones. Cuando las controladas emiten estados en otras monedas, estos deben ser convertidos a la moneda funcional de la controlante. En tal caso, el objetivo indicado precedentemente slo puede ser alcanzado si la conversin se efecta con el mtodo temporal (convertir-ajustar) cuando se lo combina con el ajuste por inflacin). Sin embargo, hay normas contables que permiten o requieren la aplicacin de otros mtodos, lo que impide la concrecin de tal objetivo. Las normas contables a utilizar, deben ser similares a todos los integrantes del ente consolidado: valuacin de activos y pasivos, medicin de resultados, flujo de efectivo o variacin de los fondos o del capital, si esto fuera lo que exigen las normas contables, la participacin de terceros sobre los patrimonios y los resultados de las controladas, procedimientos de reexpresin en moneda constante a la fecha de cierre, procedimiento de conversin originalmente expresados en otras monedas, clasificacin de partidas en los Estados Contables. No deben aparecer, las inversiones en controladas consolidadas, los crditos y deudas entre integrantes del grupo, los ingresos o ganancias de un miembro del mismo que sean gastos o prdidas para otro ni las transferencias de efectivo entre miembros del grupo. 4.- Objetivos De La Consolidacin Presentar la situacin patrimonial y financiera y los resultados de las operaciones de un grupo de sociedades relacionadas en razn de un control comn, como si el grupo fuera una sola sociedad. Los Estados consolidados permiten apreciar su tamao, volumen de operaciones, situacin patrimonial y financiera y resultados de sus operaciones. Si los estados contables no se presentan consolidados incumpliran el requisito de integridad y podra crear una impresin incorrecta sobre la estructura patrimonial del grupo empresario, as como sobre la causa de sus resultados y de sus flujos de efectivo. En consecuencia lo adecuado es que los estados se presenten consolidados, en contra, el art. 62 de la LSC argentina establece que los estados contables utilizables para la toma de decisiones societarias son los individuales, pero exige la presentacin de estados consolidados como informacin complementaria. Si su emisor presentase tanto estados consolidados como individuales, sera razonable que las inversiones en controladas se contabilicen (para su inclusin en los segundos) por el mtodo del VPP, con los mismos ajustes que requiere la consolidacin. Sin embargo la NIC 27 lo prohibe. 5.- Normas Sobre Consolidacin Estados consolidados. Son los de un grupo econmico constituido, en razn de la existencia de un control comn, por la sociedad controlante y las sociedades controladas por ella, dando consideracin a los intereses de terceros ajenos a los propietarios de la sociedad controlante. Sociedad controlante. Artculo 33 inc. 1 Ley 19.550. Cuando se posea participacin por cualquier ttulo que otorgue los votos necesarios para formar la voluntad social en las reuniones sociales o asambleas ordinarias.
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Votos necesarios para formar la voluntad social, implica poseer ms del 50% de los votos posibles, en forma directa o indirecta, a la fecha de cierre del ejercicio de la sociedad controlante. Los Estados Contables de una sociedad controlante deben incorporar como informacin complementaria de ellos a los Estados Contables consolidados a la misma fecha. Regla General: los Estados Contables de todas las sociedades integrantes del conjunto deben ser consolidados. Si alguna de las sociedades integrantes del conjunto econmico desarrollara actividades no homogneas, no se considera razn suficiente para omitir la consolidacin. Es necesario incluir en una sola lnea de los Estados Contables consolidados la inversin en sociedades con actividades muy heterogneas. En este caso la inversin debe valuarse por el mtodo del Valor Patrimonial Proporcional La consolidacin debe incluir al emisor de los estados contables y las sociedades y otras entidades sobre las que l ejerza control efectivo, cualquiera fuera el capital que tenga la controlante. Sin embargo, hay Norma Contable para la contabilizacin de inversiones tenidas para la venta que requiere la aplicacin de procedimientos que conducen a la determinacin de cifras contables distintas a las que resultaran de la consolidacin. No hay razones valederas para excluir a las subsidiarias que tengan actividad no homognea. 6.- Requisitos Para Consolidar Estados Contables Los Estados Contables de todas las sociedades integrantes del ente consolidado deben ser preparados a la fecha de los Estados Contables consolidados y abarcando igual perodo de tiempo, pudindose preparar Estados Contables especiales a efectos de la consolidacin. En forma excepcional, podrn utilizarse Estados Contables cuyo cierre no exceda los tres meses de la fecha de cierre de la consolidante. Esto no se justifica porque el control implica la posibilidad de obtener estados especiales para consolidar. Adems, el empleo de estados a fechas diversas provoca problemas prcticos. Los estados contables de las controladas deberan haber sido preparados empleando el mismo juego de NORMA CONTABLE que utiliza la inversora y las mismas alternativas para su aplicacin. La auditoria de los estados contables de la participada no tiene por qu constituir un requisito para la consolidacin. Las normas contables a utilizar, deben ser similares a todos los integrantes del ente consolidado: valuacin de activos y pasivos, medicin de resultados, procedimientos de reexpresin en moneda constante a la fecha de cierre, procedimiento de conversin originalmente expresados en otras. Cuando se practican ajustes por inflacin, todas las partidas reinformacin de los estados contables deben expresarse en moneda de su fecha. A la fecha de consolidacin, los miembros del grupo deberan efectuar todos los ajustes necesarios para que exista simetra entre los saldos recprocos (crditos y deudas).
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Participaciones de terceros en controladas. Algunas Normas contables requieren que la participacin de terceros en entidades controladas se incluye en el patrimonio consolidado. Algunos autores no estn de acuerdo porque esos tercero tienen derecho sobre el patrimonio de dichas entidades pero no sobre el grupo. 7.- Mtodo de Consolidacin Consideraciones Generales Si las Normas Contables estuvieran diseadas sobre la base de objetivos no necesitaran describir el mtodo de consolidacin. Bastara con aplicarlas considerando en cada caso, el punto de vista del grupo. Si existiesen datos a consolidar expresados en monedas distintas a la emisin de los estados contables debera convertrselos a esta ltima. Lo razonable es aplicar el mtodo convertir- ajustar, si los estados contables consolidados se ajustan por inflacin y el temporal en el caso contrario. Antes de consolidar deben practicarse los ajustes necesarios para que: a.- Todas las medidas contables respondas a las Normas Contables, sobre cuya base deban prepararse los estados consolidados, lo que incluye la correccin de cualquier error u omisin b.- Los saldos registrados por crditos y deudas entre miembros del grupo sean simtricos. c.- La contabilizacin de la inversin de la controlante en su controlada quedan al valor patrimonial proporcional. Al consolidar, deben reemplazarse: a.- La medida contable asignada a las inversiones en controlas por los correspondientes activos y pasivos, dando reconocimiento a la participacin de los terceros sobre los patrimonios de las consolidadas. b.- El resultado de las inversiones en controladas por los correspondientes ingresos, gastos, ganancias, perdidas e impuestos a las ganancias, reconociendo la participacin de terceros en los resultados de las controladas. En el caso de ajustes contabilizados por la controlante al determinar el valor patrimonial proporcional, sera razonable practicar su acrecentamiento y reconocer la correspondiente participacin del accionista no contolantes, pero esto no suele estar requerido en los casos de ajuste por plusvala, minusvalas e impuestos sobre los dividendos de probable recepcin. Como los estados consolidados son del grupo, la eliminacin de los efectos de operaciones entre sus miembros debera ser total. Los ajustes que se efecten, Afectan la medicin de las participaciones de los accionistas no controlantes sobre los patrimonios y los resultados de las controladas. Cuando la consolidacin se efecta tomando estados contables de distintas fechas, la eliminacin de saldo recprocos y de las transacciones de empresas del grupo pueden ser imperfectas.

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El estado consolidado de variaciones de patrimonio ser igual a su correlato en sus estados contables individuales de la controlante cuando sus inversiones en controladas se contabilicen al valor patrimonial proporcional con un mtodo que incluya los mismos ajustes que la consolidacin. Al preparar el estado consolidado de flujo de efectivo debe tenerse en cuenta que: a.- Las variaciones de efectivo de las subsidiarias que deben incluirse son las subsiguientes al perodo durante los cuales se ejerci control sobre ellas. b.- El efectivo incorporado en una combinacin de empresas contabilizadas por el mtodo de la compra debe deducirse del desembolsado por la adquiriente. c.- Cuando el estado se prepara por el mtodo indirecto o mixto, puede ser prctica su preparacin a partir de los restantes estados consolidados y de la informacin complementaria de ellos. Las consolidaciones por subgrupos no son imprescindibles. Si los estados contables consolidados fuesen los oficiales y debiesen surgir totalmente a los asientos efectuados en los registros contables legales, la controlante debera registrar los asientos de consolidacin que fueren necesarios. 8.- Normas internacionales de Informacin financiera Las normas de la I.A.S.B. en materia de consolidacin aparecen principalmente en las Normas Internacionales de contabilidad emitida por el I.A.S.C que fue revisada tambin importan las reglas de la N.I.I.F. de las cuales resultan las participaciones de los accionistas no controlantes sobre las controladas: a.- Incluyen su participacin en los ajustes a valores razonables de las medidas contables de los activos y pasivos incorporados en una combinacin de negocios. b.- No incluyen su parte sobre la plusvala reconocida por el mismo hecho. Segn la NIC27, deben presentar estados contables todas las controlantes salvo que cumplan con las condiciones: Que sean controladas por otra en forma total, la controlante, de ltima instancia o intermedia presentan estados contables reparados de acuerdo con las N.I.I.F. (34). 9.- Normas Contables Argentinas Normas profesionales: En las propuestas FACPCE, las normas de consolidacin aparecen en la R.T. 8 y en la R.T. 21, las conversiones previas de estados contables emitidos en otras monedas deben hacerse aplicando las reglas de la R.T. 18, Por esta surgen distintos conflictos por el propsito de la consolidacin. La R.T. 8 establece que los estados consolidados: a.- Constituyen informacin complementara. b.- Comprenden el estado de situacin patrimonial, el de resultado y el de flujo de efectivo consolidado. c.- Se integran son su propia informacin complementara.

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De las Normas de la R.T.21 que no se refieren a cuestiones de exposicin algunos autores discrepan con lo siguiente: a.- La prohibicin de emplear estados contables anteriores debido a la existencia de hechos significativos producidos en el intervalo figuraba en la R.T. 4. La R.T. 21 no impide su empleo sino que obliga a practicar ajustes que reflejen los efectos de los hechos citados. b.- La R.T. 21 establece que los estados consolidados deben transcribirse en el libro de inventarios y balances de la controlante. Esta regla es innecesaria porque los datos consolidados integran los estados contables oficiales. Cabe acotar que la R.T.21 es ms exigente que la LSC pues: a.- Alcanza tambin a los estados contables intermedios. b.- Requiere que los estados consolidados integren los estados contables. La Comisin Nacional de Valores adopta explcitamente las disposiciones de la R.T.21. Vale recordar que los efectos del calculo del valor patrimonial proporcional de una controlada, no se admite desfase de fechas cuando ella es una emisora con oferta pblica autorizada por la comisin, por lo que el mismo criterio debera aplicarse al aplicar los estados consolidados. Por su parte, la IGJ requiere que para la presentacin de los estados anuales consolidados se apliquen las suposiciones tcnicas dictadas por el CPCE de capital federal, en los aspectos no previstos expresamente en normas legales o reglamentarias y las establecidas por las autoridades de control. Como no existen normas legales o reglamentarias al respecto, son de plena aplicacin las disposiciones adoptadas por CPCECF, actualmente contenidas en la R.T. 21. 10.- Ejercitacin Carmana s.a. revende mercaderas en un pas sin inflacin y sin impuestos a las ganancias. La empresa esta preparando sus estados contables al 31/12/2006 de acuerdo con las normas contables que incluyen las siguientes reglas: a.- Los estados de las controlantes deben presentarse consolidados con lo de sus controladas. b.- A los efectos de su consolidacin, tanto lo ajustes a valores razonables con las plusvalas deben acrecentarse para que sus medidas contables incluyan la participacin que sobre los pasivos y los activos les corresponde a los accionistas no controlantes. c.- La mercadera de reventa debe medirse a su costo histrico con el lmite de valores netos de realizacin. d.- Las participaciones de terceros en los patrimonios de sociedades controladas deben exponerse entre el pasivo y el patrimonio neto e.- Debe presentarse un estado de flujo de efectivo en el que los efectos de las actividades operativas pueden presentarse empleando el mtodo directo o indirecto. El 30/06/2006 Carmana s.a. tomo el control de su proveedor Vinea s.a., mediante la compra ($ 12.000) del 80% de sus acciones ordinarias. El precio se fijo sobre la base de un balance especial. Las cifras de est y del estado de situacin contable son las que siguen:

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La diferencia de $2.000 en bienes de uso corresponde al mayor valor del terreno donde esta construido el edificio de ventas y administracin. No se deprecia. La Plusvala incluida en el precio se deprecia en setenta cuotas mensuales iguales a partir de julio de 2006. En el segundo semestre la cuenta entre Carmana s.a. y Vinea s.a. tuvo estos movimientos: Conceptos Saldo a favor de Vinea s.a al 30/06/2006 Ventas IVA sobre ventas (15%) Intereses IVA sobre los intereses (15%) Pagos de Carma s.a a Vinea s.a. Saldo a favor de Vinea s.a. al 31/12/2006 Pesos 1.260 11.000 1.650 200 30 -11.700 2.440

Los importes de las ventas de Vinea s.a. a Carmana s.a. durante el segundo semestre del 2006 y su correspondiente costo y ganancia fueron: Mercaderas Revendidas x Carmana s.a a terceros Mercaderas en poder de Carmana s.a. al 31/12/2006 Ventas 9.300 1.700 11.000 Costo 8.000 1.380 9.380 Ganancia 1.300 320 1.620

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Estado Individuales de situaciones patrimoniales (Resumidos) al 31/12/2006 son: Conceptos Activo Caja y Bancos Crditos x Ventas Bienes de cambio Total del Activo Corr. Inversin en Soc. Controlada Bienes de uso Pasivo y Patrimonio Deudas corrientes Patrimonio Carmana s.a. 1.700 9.096 9.600 20.396 12.704 13.000 46.100 26.100 20.000 46.100 Vinea s.a. 800 6.800 8.400 16.000 19.000 35.000 23.500 11.500 35.000

Los estados individuales de evolucin de Patrimonio Neto de Carmana s.a. por el ejercicio completo y de Vinea s.a. por el segundo semestre de 2006 son los siguientes: Conceptos Patrimonio Inicial Ganancias del perodo Patrimonio Final Carmana s.a. 18.900 1.100 20.000 Vinea s.a. 10.000 1.500 11.500

La evolucin de las medidas contables de los bienes de uso de Carmana s.a. (por el ejercicio completo) y de Vinea s.a (por el segundo semestre del 2006) es la siguiente: Conceptos Saldo Inicial Concepto Compras Depreciaciones Saldo Final Carmana s.a. 16.000 -3.000 13.000 Vinea s.a. 16.000 4.000 -1.000 19.000

Los estados de resultados de Carmana s.a. (por el ejercicio completo) y de Vinea s.a. (por el segundo trimestre del 2006) son los siguientes: Conceptos Ventas Costo de lo vendido Ganancia bruta Resultado de inversin en sociedad controlada Gastos Operativos Subtotal Resultados Financieros Generados por el activo Generados por el Pasivo Ganancia del perodo Carmana s.a. 32.000 -26.000 6.000 704 -5.704 1.000 560 -460 1.100 Vinea s.a. 30.000 -24.500 5.500 -4.080 1.420 300 -220 1.500

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Estos son los estados individuales de flujo de efectivo de Carmana s.a (12 meses) y de Vinea s.a ( 6 meses) en los que los flujos de las actividades de operacin se presentan por el mtodo indirecto. Conceptos Actividades de Operacin Ganancias del perodo Depreciaciones Ganancia inversin en sociedad controlada Disminucin (aumento) de los crditos por ventas Disminucin de los bienes de cambio Aumento de las Deudas Corrientes Actividades de Inversin Compra de Bienes de uso Inversin en sociedad controlada Variacin del efectivo Efectivo al comienzo del perodo Efectivo al final del perodo Carmana s.a. 1.100 3.000 -704 3.396 800 -600 8.804 12.400 -12.000 400 1.300 1.700 Vinea s.a. 1.500 1.000 2.500 4.300 -4.900 10.500 3.800 -4.000 -200 1.000 800

El Valor Patrimonial Proporcional de la inversin de Carmana s.a. en Vinea s.a y el resultado de la inversin surge de estos clculos: Conceptos Patrimonio de Vinea s.a. Segn sus estados contables Eliminacin de las ganancias no realizadas contenidas en la medida contable de los bienes de cambio Corregido para el calculo VPP Participacin de Carmana s.a en el patrimonio corregido de Vinea s.a. (80% de 11.180) Ajuste de la medida contable del terreno al 30/06/2006 Plusvala Costo Depreciacin (6/60 x 2400) Saldo al 31/12/2006 Saldo al 30/06/2006 (Costo de adquisicin) Resultado del Semestre Esta es la composicin del resultado de la inversin: Conceptos Resultado de Vinea s.a. Segn sus estados contables Eliminacin de la ganancia no realizada contenida en la medida contable de los bienes de cambio Corregido para el calculo del VPP Participacin en el resultado corregido (80%) Depreciacin de la Plusvala pagada Pesos 1.500 -320 1.180 944 -240 704 Pesos 11.500 -320 11.180 8.944 1.600 2.400 -240 2.160 12.704 12.000 704

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Estado de Situacin Los importes que, en los estados de situacin consolidados, deben reemplazar a la medida contable de la inversin de Carmana s.a. en Vinea s.a., surgen de los clculos que siguen:
Conceptos Medidas contables de los activos y pasivos en la contabilidad de Vinea s.a. Cajas y bancos Crditos por ventas Bienes de cambio Bienes de uso Deudas (corrientes) Ganancias no realizada contenida en la medida contable de los bienes de cambio (incluyendo la parte atribuible a los accionistas no controlantes) Ajustes contabilizados por Carmana s.a., por sus importes "acrecentados" Mayor valor del terreno Plusvala pagada (2.400/0.80) Depreciacin Plusvala pagada (240/0.80) Subtotal Participacin de terceros (20% de 15.880) VPP contabilizado por Carmana s.a. Pesos

800 6.800 8.400 19.000 -23.500 -320 2.000 3.000 -300

4.700 15.880 -3.176 12.704

Por otra parte, deben eliminarse los saldos entre empresas del grupo contenidos en los crditos por ventas de Carmana s.a. y las deudas corrientes de Vinea s.a. ($ 2.440). Teniendo en cuenta lo anterior, los importes que deben aparecer en los estados consolidados de situacin patrimonial son los que aparecen en la ltima columna del cuadro que sigue.
Concepto Activo Cajas y Bancos Crditos por ventas Bienes de Cambio Total del Activo Corriente Inversin en controlada Bienes de Uso Plusvala Pasivo y Patrimonio Pasivo (deudas corrientes) Participacin de terceros en sociedad controlada Patrimonio Carmana s.a. 1.700 9.096 9.600 20.396 12.704 13.000 46.100 26.100 20.000 46.100 Vinea s.a. 800 6.800 8.400 16.000 19.000 35.000 23.500 11.500 35.000 Ajustes Total 2500 13.456 17.680 33.636 34.000 2.700 70.336 47.160 3.176 20.000 70.336

-2440 -320 -2.760 -12.704 2.000 2.700 -10.764 -2.440 3.176 -11.500 -10.764

Estado de Resultado Los importes que, en el estado de resultados consolidados, deben reemplazar a la medida contable del resultado de la inversin de Camana s.a en Vinea s.a surgen de los clculos que siguen:

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Conceptos Resultados contabilizados por Vinea s.a. Ventas Costo de lo vendido Gastos operativos Resultados financieros generados por activos Resultados financieros generados por Pasivo Eliminacin de la ganancia no realizada contenida en la medida contable de los bienes de cambio incluyendo la parte atribuible a la parte atribuible a los accionistas no controlables Importe acreditado del cargo a resultados contabilizados por Carmana s.a. en concepto de depreciacin de la plusvala Participacin de terceros (20%) Resultado contabilizado por Carmana s.a 30.000 -24.500 -4.080 300 -220

Pesos

1.500

-320 -320 880 -176 704

El ajuste por la ganancia no realizada contenida en la medida contable de los bienes de cambio debe desagregarse segn el siguiente cuadro:
Conceptos Reduccin de las ventas para eliminar las efectuadas por Carmana s.a a Viena s.a Reduccin del costo de ventas para eliminar: a) El contabilizado por Carmana s.a. con motivo de las ventas eliminadas b) La ganancia bruta de las ventas de Carmana s.a. a Vinea s.a. que esta contenida en la medida contable del costo de lo vendido por Vinea s.a a terceros Total Pesos -11.000 9.380 1.300 10.680 -320

Por otra parte, tanto los resultados financieros generados por los activos como los ocasionados por los pasivos deben reducirse en $ 200, por ser se el importe de los intereses que Vinea s.a. cargo a Carmana s.a durante el semestre. Teniendo en cuenta lo anterior los importes que deben aparecer en el estado consolidado de resultados son los que aparecen en la ltima columna del cuadro que siguiente:
Concepto Ventas Costo de lo vendido Ganancia bruta Resultado de inversin en sociedad Vinea s.a. Gastos operativos Subtotal Resultado financiero Generados por activos Generados por pasivo Subtotal Depreciacin plusvala Participacin de terceros Ganancias del ejercicio Carmana s.a. 32.000 -26.000 6.000 704 -5.704 1.000 560 -460 1.100 1.100 1.100 Vinea s.a. 30.000 -24.500 5.500 -4.080 1.420 300 -220 1.500 1.500 1.500 Ajustes -11.000 10.680 -320 -704 -1.024 -200 200 -1.024 -300 -1.324 -176 -1.500 -9.784 1.396 660 -480 1.576 -300 1.276 -176 1.100 Total 51.000 -39.820 11.180

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El ajuste de $ 320 correspondiente a las mercaderas que Carmana s.a adquiri a su controlante y mantena en existencia, se revertir cuando se produzca su venta aumentado el resultado consolidado (antes de la participacin de terceros en los resultados de a controlada). En su contabilidad individual Carmana s.a computara $ 1.700 como costo de lo vendido, pero en los estados consolidados ese importe deber reducirse a $ 1.380, que es le costo que tuvo el grupo. Estado de Evolucin del Patrimonio Neto Dado que Carmana s.a. midi su inversin en Vinea s.a aplicando un mtodo del VPP que inclua de los mismos ajustes de la consolidacin, el estado de evolucin del patrimonio consolidado coincide con el individual que se presento dentro de los supuestos. Evolucin de la participacin de los accionistas no controlantes de la controlada Es la siguiente:
Conceptos Participacin en el patrimonio de Vinea s.a a la fecha de su adquisicin, calculada sobre la base del balance especial utilizado para la fijacin del precio de las acciones (20% de $ 15000) Participacin en la ganancias de Vinae s.a. correspondiente al periodo, segn el estado consolidado de resultado Participacin sobre el patrimonio final de Vinea s.a., segn el estado consolidado de situacin Pesos

3.000 176 3.176

Estado de Flujo de Efectivo Para preparar el estado consolidado de Flujo de Efectivo, Carmana s.a. debe considerar: a.- El efectivo al 31/12/2006 que surge del estado de situacin consolidado ($2.500); b.- El efectivo al inicio que surge de su estado de flujo de efectivo individual ($ 1.300), ya que al 31/12/2005 Vinea s.a. no era una controlada; c.- Que el efecto de la adquisicin de Vinea s.a sobre el efectivo incluye el importe pagado por esa adquisicin ($ 12.000) y el efectivo recibido dentro de los activos adquiridos ($ 1.000); d.- Que de las variaciones del efectivo en poder de Vinea s.a. solo debe considerarse las ocurridas despus de su adquisicin; e.- Que la participacin de los otros accionistas de Vinea s.a. sobre su resultado no tuvo efecto financiero (tal como ocurre con el resultado de la inversin contabilizado por Carmana s.a.). f.- Considerando todo lo anterior, as como los ajustes al estado de situacin consolidados, en el estado de flujo de efectivo consolidado deben incluirse los importes que dentro del cuadro que siguen aparecen en la ltima columna:

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Concepto Actividades de operacin Ganancias del ejercicio Depreciaciones de bienes de uso Depreciaciones de la Plusvala Ganancia inversin en sociedad controlada Participacin de terceros en sociedad controlada Disminucin (aumento) de los crditos por venta Disminucin (aumento) de los bienes de cambio Aumento (disminucin) de las dudas corrientes Actividades de inversin Compra de bienes de uso Inversin en sociedad controlada Variacin del efectivo Efectivo al comienzo del perodo Efectivo al final del periodo

Carmana s.a. 1.100 3.000 -704 3.396 800 -600 8.804 12.400 -12.000 400 1.300 1.700

Vinea s.a. 1.500 1.000

Ajustes -1.500 300 704

Total 1.100 4.000 300

2.500 -4.300 -4.900 10.500 3.800 -4.000 -200 1.000 800

176 -320 2.440 320 -2.440

176 5.576 1.060 -5.180 16.864 16.200

-4.000 1.000 -11.000 1.000 1.200 -1.000 1.300 2.500

Entes sin fines de lucro

Resolucin Tcnica N 11
La Federacin Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas, a travs de la Resolucin Tcnica N 11, dispone que a partir del 1 de enero de 1994, se apliquen las normas particulares de exposicin contable para entes sin fines de lucro a los estados contables anuales o de perodos intermedios correspondientes a los ejercicios que se inicien a partir de dicha fecha. Para que se considere que los estados contables de los entes sin fines de lucro estn de conformidad con las normas contables vigentes debern presentarse de conformidad de acuerdo a lo que se expone a continuacin. ESTADO DE SITUACIN PATRIMONIAL O BALANCE GENERAL Activo 1.- Caja y bancos: incluye el dinero en efectivo en caja y bancos del pas y del exterior y otros valores de poder cancelatorio y liquidez similar. 2.- Inversiones: son las realizadas con el nimo de obtener una renta u otro beneficio explcito o implcito. Incluyen entre otras: ttulos valores, depsitos a plazo fijo en entidades financieras, inmuebles y otras propiedades. 3.- Crditos: son derechos que el ente posee contra terceros y asociados para percibir sumas de dinero u otros bienes o servicios (siempre que no respondan a las caractersticas de otro rubro del Activo), incluyendo compromisos de subsidios por parte de autoridades nacionales, provinciales o municipales. Deben discriminarse entre cuentas por cobrar a asociados o entre afiliados, por servicios prestados y por sus correspondientes com-

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promisos (cuotas sociales, financiaciones de aranceles especiales, derechos de ingreso, promesas de donacin, compromisos de aportes, etc.), cuentas por cobrar a terceros y derechos a recibir servicios. Las cuentas por cobrar a terceros debern clasificarse entre las vinculadas con las actividades principales del ente y las que no tengan ese origen (publicidades por cobrar, subsidios, donaciones, depsitos en garanta, etc.) Son ejemplos de cuentas que se deben incluir en el captulo de Crditos las siguientes: En clubes deportivos: - cuotas sociales a cobrar. - cuotas a cobrar por facilidades. - aranceles a percibir. En instituciones educativas: - deudores por servicios de enseanza. - matrculas a cobrar. - cuotas a cobrar de biblioteca. En sindicatos: - aportes a empresarios a percibir. - cuotas mensuales a cobrar. - subsidios a recibir. En entes de salud: - cuentas a cobrar a pacientes. - deudores por cuotas de medicina mensual. - prestaciones a obras sociales a percibir. 4.- Bienes para consumo o comercializacin: son los bienes destinados a la venta o al consumo en el curso habitual de la actividad del ente, as como los anticipos a proveedores por las compras de estos bienes. Se deber prever la distincin de sus componentes en: a.- existencias de bienes para consumo interno; b.- existencias de bienes de cambio para su comercializacin. Son ejemplos de cuentas a incluir en este rubro las siguientes: En clubes deportivos: I.- Consumo: pelotas, insumos deportivos, redes. II.- Comercializacin: vestimentas y equipos deportivos, artculos para prcticas. En instituciones educativas: I.- Consumo: papelera, elementos didcticos, artculos de limpieza. II.- Comercializacin: artculos de librera, libros, apuntes. En sindicatos: I.- Consumo: papelera, artculos de funcionamiento, combustibles. II.- Comercializacin: artculos para el hogar, proveedura de consumo, artculos de farmacia. En entes de salud: I.- Consumo: drogas y medicinas, elementos esterilizados, plasmas y sueros. II.- Comercializacin: prtesis y ortopedia, material descartable, artculos de farmacia.

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5.- Bienes de uso: son aquellos bienes tangibles destinados a ser utilizados en la actividad del ente, incluyendo a los que estn en construccin, trnsito o montaje y los anticipos a proveedores por compras de estos bienes. Los bienes afectados a locacin o arrendamiento se incluyen en inversiones. 6.- Activos intangibles: son aquellos representativos de franquicias, privilegios u otros similares, que no son bienes tangibles ni derechos contra terceros y que expresan un valor cuya existencia depende de la posibilidad futura de producir ingresos. Deben incluirse los anticipos efectuados para su adquisicin. Incluyen entre otros, los siguientes: derechos de propiedad intelectual, patentes, marcas, licencias, gastos de organizacin, gastos de investigacin y desarrollo, derechos de pase de jugadores profesionales, inscripciones y afiliaciones, etc. 7.- Otros activos: se incluyen en esta categora los activos no encuadrados especficamente en ninguna de las anteriores, brindndose informacin adicional de acuerdo con su significacin. Ejemplo de ellos son los bienes de uso desafectados. Pasivo 1.- Caja y bancos : son aquellas obligaciones ciertas, determinadas o determinables. 2.- Previsiones: son aquellas partidas que, a la fecha a la que se refieren los estados contables, representan importes estimados para hacer frente a situaciones contingentes que probablemente originen obligaciones para el ente. Las estimaciones incluyen el monto probable de la obligacin contingente y la probabilidad de su concrecin. 3.- Fondos con destino especfico: se incluyen en esta categora los fondos que, con destino especfico, correspondan a distintos sectores internos componentes del ente que, desde el punto de vista de la realidad econmica, deben considerarse como un "tercero" distinto del ente. Estos fondos se computarn como recursos en el mismo perodo en el cual se produzca el gasto para el que fueron recaudados. Patrimonio Neto Se expone en una lnea y se referencia con el Estado de Evolucin del Patrimonio Neto. ESTADO DE RECURSOS Y GASTOS A.- Aspectos generales del Estado Se deben consignar separadamente los recursos de los gastos y clasificarlos en ordinarios y extraordinarios. Se deben distinguir aquellos recursos que se obtengan habitualmente por la prestacin de servicios o la venta de bienes, as como los costos y gastos necesarios para su obtencin. Cuando en el ente en cuestin se realicen simultneamente distintas actividades, es recomendable que los ingresos y recursos as como sus respectivos gastos, se expongan en la informacin complementaria, por separado para cada actividad. Las causas que generaron el supervit (dficit) del ejercicio se clasifican del modo que se indica a continuacin. B.- Recursos ordinarios 1.- Recursos para fines generales: son aquellos destinados a cumplir con los objetivos del ente. Incluyen las cuotas sociales o afiliaciones, las que se

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traducen en aportes peridicos que efectan los asociados o afiliados al ente. Tambin incluyen los aportes por nica vez tal como las cuotas de ingreso; en este ltimo caso se las deber clasificar como un recurso ordinario o extraordinario en funcin de la habitualidad o no de las campaas de captacin de nuevos asociados. 2.- Recursos para fines especficos: estas contribuciones estn constituidas por los aportes recibidos y destinados a fines determinados, tales como aranceles o derechos particulares para determinadas actividades. 3.- Recursos diversos: se incluyen aquellos recursos ordinarios que no se clasifican en los acpites anteriores, debindose brindar informacin complementaria de acuerdo con su significacin. Ejemplo de ello son los ingresos por venta de bienes en desuso (cuando no deban considerarse extraordinarios), ingresos destinados al recupero de ciertos gastos, los aportes publicitarios recibidos, los subsidios y donaciones efectuados por terceros, etc. Gastos ordinarios 1.- Gastos generales de administracin: comprende los gastos que fueron realizados por el ente en razn de sus actividades pero que no son atribuibles a los distintos gestores (deportivos, culturales, benficos, etc.). 2.- Gastos especficos de sectores: corresponde a todos los gastos directos atribuibles a los distintos sectores en que se puede departamentalizar el ente. Esta divisin se podr efectuar por reas de ubicacin geogrfica de sedes, por actividad deportiva, social, cultural, benfica, por tipo de funcin o servicio, por usuario, etc. 3.- Amortizaciones de bienes de uso y activos intangibles: constituye el cargo del ejercicio o perodo en concepto de la medicin de la depreciacin de los bienes de uso y activos intangibles. 4.- Otros egresos y gastos: se incluyen aquellas erogaciones devengadas no clasificadas en acpites anteriores. Resultados financieros y por tenencia (incluyendo el resultado por exposicin a la inflacin) Es recomendable clasificarlos en generados por el activo y generados por el pasivo, distinguindose en cada grupo los diferentes componentes segn su naturaleza (como, por ejemplo, intereses, actualizaciones, resultados por tenencia y el resultado por exposicin a la inflacin, discriminados o no, segn el rubro patrimonial que los origin). Se puede optar por agrupar en una lnea a los resultados financieros y por tenencia (incluyendo el resultado por exposicin a la inflacin) o informar separadamente los financieros de los de tenencia. A su vez, el total o cada grupo, puede presentarse discriminado en resultados generados por el activo y generados por el pasivo. Supervit (dficit) ordinario del perodo o ejercicio Ser el resultante de la sumatoria de los Recursos ordinarios, de los Gastos ordinarios y de los Resultados financieros y por tenencia, incluyendo el resultado por exposicin a la inflacin. Recursos y gastos extraordinarios Comprende los recursos y gastos atpicos y excepcionales acaecidos durante el ejercicio, de suceso infrecuente en el pasado y de comportamiento similar

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esperado para el futuro. Como ejemplo de tales partidas puede mencionarse el valor econmico de las cuotas de ingresos de nuevos asociados y de los derechos de afiliacin de nuevas entidades (en el caso de porvenir como resultado de campaas especiales), los resultados positivos o negativos emergentes de procesos judiciales en los que l ente ha sido parte, la venta total o parcial de la sede social, etc. cabe destacar que algunos de estos ejemplos no necesariamente constituyen un resultado extraordinario. Supervit (dficit) final del perodo o ejercicio Surgir de sumar los totales de los Recursos y Gastos ordinarios y los Recursos y Gastos extraordinarios. Realizacin de diferentes actividades Cuando el ente se dedicare simultneamente a diversas actividades (deportivas, culturales, benficas, mutuales, de enseanza, etc.) es recomendable que los ingresos y sus gastos se expongan por separado para cada actividad en la informacin complementaria. ESTADO DE EVOLUCIN DEL PATRIMONIO NETO Las partidas integrantes del Patrimonio Neto deben clasificarse y resumirse, de acuerdo con su origen, en aportes de los asociados y en supervit o dficit acumulado. En el caso de ciertos entes y en funcin de su respectiva naturaleza jurdica podra considerarse la no existencia de la cuenta capital o aportes necesarios hechos para el inicio de las actividades. Por lo tanto, el Estado estara referido nicamente a la exposicin de la acumulacin de supervits y dficits, los que constituiran una sola columna y haran que la exposicin del Estado no resultara una informacin til. En tal caso y con el sustento de los criterios de sntesis y flexibilidad puede admitirse la alternativa de exposicin de un Estado combinado en el Estado de Recursos y Gastos del perodo. Cuando el ente utilice valores corrientes en la valuacin de bienes de uso e inversiones en bienes de naturaleza similar, el mayor valor resultante se presentar de acuerdo con lo dispuesto por las normas contables profesionales en vigencia. A.- Aportes de los asociados 1.- Capital: este rubro esta compuesto por el capital original, los aportes especficos efectuados por los asociados, una vez cumplimentado su propsito, y por los supervits producidos y asignados al capital. El capital, es tal aunque los asociados no tengan un derecho a su titularidad, situacin sta que habitualmente es prevista en los estatutos de las organizaciones, al establecer que en el caso de disolucin del ente, el remanente del activo una vez liquidado el pasivo es legado a otra asociacin sin fines de lucro o al patrimonio estatal. El valor nominal del capital se discriminar de se reexpresin monetaria por inflacin cuando as lo requieran normas del derecho positivo aplicables a este tipo de entes. 2.- Aportes de fondos para fines especficos: se incluyen aquellos fondos originados en aportes de asociados con un fin especfico y destinados al incremento del patrimonio social, tales como los fondos para la construc-

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cin de obras edilicias de cierta envergadura. Para que corresponda su inclusin en el Patrimonio Neto, los destinatarios de los fondos no deben tener que considerarse como un "tercero" distinto del ente. Estos fondos deben transferirse al capital, en la medida de su utilizacin para el destino previsto. B.- Supervit/ Dficit acumulado 1.- Supervits reservados: son aquellos supervits retenidos en el ente por explcita voluntad social o por disposiciones legales, estatutarias u otras. 2.- Resultados no asignados: son aquellos supervits o dficits acumulados sin asignacin especfica. ESTADO DE ORIGEN Y APLICACIN DE FONDOS A.- Alcance El Estado debe presentarse en todos los casos sin excepcin. De las alternativas previstas en la Resolucin Tcnica N 8 slo es aplicable la exposicin de los fondos definidos como las disponibilidades e inversiones lquidas transitorias adoptando el criterio de exposicin directa de las causas de las variaciones de los fondos. B.- Estructura del Estado La estructura abarca: 1.- Saldos de fondos al inicio del perodo o ejercicio. 2.- Origen de fondos discriminados en ordinarios y extraordinarios. 3.- Uso o aplicacin de fondos separando las utilizaciones ordinarias de las extraordinarias. 4.- Saldos de fondos al cierre del perodo o ejercicio. La composicin detallada de los fondos al inicio y al cierre del perodo o ejercicio deben incluirse en la informacin complementaria. Alternativamente podr considerarse la exposicin del origen y utilizacin de fondos en dos captulos separados, uno que muestre el origen y la aplicacin de fondos ordinarios y otro que muestre el origen y la aplicacin de fondos extraordinarios. INFORMACIN COMPLEMENTARIA A.- Composicin y evolucin de los rubros Los datos sobre la composicin y evolucin de los rubros son, entre otros, los siguientes: 1.- Disponibilidades en cajas y cuentas bancarias y en inversiones transitorias: debe informarse detalladamente la composicin. 2.- Derechos y obligaciones del ente: debe informarse la composicin como as tambin los atributos principales que los caracterizan, tales como los siguientes: a.- Moneda extranjera: activos y pasivos en moneda extranjera, indicando monto, moneda en la que sern satisfechos y tipo de cambio al cierre.

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b.- Garantas respaldatorias: las deudas, crditos e inversiones en garanta real o con otras garantas que por su naturaleza impliquen seguridad adicional en la realizacin de los derechos. c.- Instrumentacin de los derechos y obligaciones. d.- Tasas de inters y pautas para la actualizacin del valor de los derechos y obligaciones 3.- Bienes para consumo o comercializacin: descripcin de la naturaleza de los activos que integran el rubro referido, segregando los bienes para el consumo interno de los llamados bienes disponibles para su comercializacin a asociados o terceros ajenos al ente, discriminando tambin los anticipos a proveedores por las compras de estos bienes. 4.- Bienes de uso e inversiones en bienes de naturaleza similar: saldos iniciales, variaciones y saldos finales de los grupos de activos que integran este rubro, mostrando por separado los valores de origen y la amortizacin acumulada y clasificando las variaciones de acuerdo con su naturaleza (altas, bajas, revaluaciones, depreciacin del perodo) 5.- Activos intangibles: naturaleza, saldos iniciales, variaciones y saldos finales de los activos que integran el rubro referido separando los valores originales de las amortizaciones acumuladas. 6.- Recursos y gastos: composicin detallada de los ingresos y los gastos (ordinarios y extraordinarios). Las contribuciones y erogaciones especficas debern detallarse de acuerdo con el criterio de clasificacin seleccionado, producto del proceso de departamentalizacin de funciones que el ente ha estructurado. 7.- Resultados financieros: se detallar la composicin del rubro en cuestin en funcin de la alternativa de exposicin seleccionada. 8.- Recursos diversos y otros egresos o gastos: se deben discriminar las partidas principales de los restantes conceptos que integran estos resultados. 9.- Resultados extraordinarios: se expone la composicin de las partidas principales que integran estos resultados, detallando, en su caso, sus causas. 10.-Composicin de los rubros del Estado de Origen y Aplicacin de Fondos: se expone la composicin de las partidas principales que integran el cuerpo de este estado, considerando el criterio de sntesis en la exposicin que impera en estas normas. B.- Criterios de valuacin Se exponen los criterios contables aplicados, tales como los siguientes, considerando el concepto de significacin: 1.- La valuacin de las inversiones, indicando el mtodo de amortizacin, si correspondiera, y su destino contable. 2.- La valuacin de existencias de bienes para el consumo interno y para su comercializacin. 3.- La valuacin de los bienes de uso, indicando el mtodo de amortizacin, su destino contable y, en su caso, la aplicacin de revalos. 4.- La valuacin de los activos intangibles, indicando los mtodos de amortizacin y su destino contable. 5.- La construccin de las previsiones, incluidas las que se restaren en el activo, detallando las bases utilizadas para su estimacin. C.- Bienes de disponibilidad restringida 1.- Activos que no podrn ser enajenados hasta tanto se cancelen determinados pasivos, indicndose su valor contable y el de los pasivos relacionados.
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2.- Activos cuya disponibilidad est limitada por razones legales, contractuales o situaciones de hecho, con indicacin de su valor y de las causas que motivan su indisponibilidad. D.- Contingencias Cuando corresponda su contabilizacin y/ o su exposicin, se indicarn sus causas, el grado de probabilidad de ocurrencia y su fundamentacin, la cuantificacin de sus efectos, de ser posible, y las bases sobre las que se efectu dicha cuantificacin. E.- Informacin presupuestada En funcin de la naturaleza jurdica de los entes sin fines de lucro y de los rganos directivos y administrativos respectivos se recomienda incorporar, en la respectiva informacin complementaria, un anexo o cuadro en el que se incluye el detalle de los componentes del presupuesto econmico y/ o financiero, si existiere, aprobado por el rgano de mximo nivel decisorio del ente, al inicio del perodo reexpresado en moneda homognea del cierre, as como el monto final de recursos y gastos y/ u orgenes y aplicaciones y los correspondientes desvos. Asimismo, es recomendable exponer, tambin, si existiere, el presupuesto econmico y/ o financiero para el ejercicio venidero. Si esta informacin fuera presentada en la Memoria de los administradores, bastar que en la informacin complementaria se haga referencia a esta circunstancia. F.- Aspectos formales La informacin complementaria se expone en el encabezamiento de los estados contables en notas o en formas de cuadros o anexos. Las notas y anexos se titulan y numeran correlativamente. Su existencia debe ser claramente sealada y los estados contables bsicos debiendo referenciarse a continuacin de las partidas o rubros a las cuales estn referidas. ANALISIS COMPARATIVO MODIFICACIONES RT 25 SOBRE RT 11RESOLUCIN TECNICA N 25 NORMAS CONTABLES PROFESIONALES: "Modificacin de la RESOLUCIN TECNICA N 11: Normas Particulares de Exposicin Contable para entes sin fines de lucro". Aprobada por la Junta de Gobierno del 4 de Julio de 2008en la Ciudad de Termas de Ro Hondo (Provincia de Santiago del Estero). Vigencia de la Resolucin Tcnica N 25: Para los ejercicios iniciados a partir del 1 de octubre de 2008. Cuadro Comparativo entre RT N 11 y RT N 11 Con Modificaciones Introducidas por la RT N 25.

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Balance General: Proceso General de Exposicin

Recordemos algunos conceptos expuestos oportunamente: Anlisis particular de los componentes de un Balance General - Contenidos Gua para Profesionales sobre aspectos ms frecuentes de Exposicin de Estados Contables Entes Comerciales, Industriales y de Servicios (Incluido Cooperativas segn INAES) Aclaracin: El presente listado es un resumen con fines de ayuda que no satisface todos los aspectos a tener en cuenta para la elaboracin de los Estados Contables. Para ese fin se debe remitir a las normas contables vigentes emitidas por la Federacin Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Econmicas (F.A.C.P.C.E.). Cartula o Encabezamiento Denominacin del Ente (R.T. 8 Cap VII B.3.a). Domicilio Legal (R.T. 8 Cap VII B.3.a). Forma Legal y Duracin (R.T. 8 Cap VII B.3.a). Identificacin de registro en el organismo de control (R.T. 8 Cap VII B.3.b). Identificacin de la fecha de cierre y del perodo comprendido por los estados contables (R.T. 8 Cap VII B.1.a). Mencin de Perodo Irregular (R.T. 8 Cap VII B.1.b). Identificacin de la moneda de cierre en la que se expresan los estados (R.T. 8 Cap VII B.2). Integracin del grupo econmico, en su caso. En caso de sociedad controlante, la nmina con domicilio de las sociedades integrantes del grupo. En caso de sociedad controlada, la denominacin con domicilio de su controlante (R.T. 8 Cap VII B.3.c.) Cambios en la composicin de los entes que lo conforman o de aquellos cuyos estados se consolidan (R.T. 8 Cap VII B.3.d). Capital del ente: Monto y composicin. Cantidad y caracterstica de las acciones (R.T. 8 Cap VII B.4). Actividad principal del ente o de entidades en que ejerce el control o influencia significativa y de los negocios conjuntos en los que participa (R.T. 8 Cap VII B.5.a y b). Disposiciones legales o contractuales fundamentales para el funcionamiento del ente y entidades sobre las que se ejerce control o influencia significativa y de los negocios conjuntos en los que participa (R.T. 8 Cap VII B.5.c).

Estados Contables - Indicar la moneda en la cual estn expresados (R.T. 8 Cap. II B.). - Informacin comparativa a dos columnas (R.T. 8 Cap. II E.): - En la primer columna los datos del perodo actual y en la segunda el ejercicio anterior. - Negocios estacionales: incluir en tercer columna o nota los datos a la misma fecha del ao precedente. - Tambin presentar informacin comparativa en notas y anexos cuando se desagregue datos de los estados contables o sean tiles para los usuarios.

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- Los datos de perodos anteriores deben prepararse utilizando los mismos criterios de medicin contable, unidad de medida y agrupamiento de datos que en el perodo corriente. - Debe informarse cuando difiera la duracin del ejercicio precedente con respecto al actual y exponer el efecto que ocasiona en la comparabilidad. - Modificacin de la informacin de ejercicios anteriores: Exponer en saldos iniciales del Estado de Evolucin de Patrimonio o Estado de flujo de efectivo y adecuar las cifras de la informacin comparativa (R.T. 8 Cap. II F.). - NO EPEQ que realicen oferta pblica: Informacin por segmentos: Presentarla segn lo establecido en la seccin 8.3. de la R.T. 18. Estado de Situacin Patrimonial o Balance General - Incluir Captulos: Activo; Pasivo; Participacin de Terceros sobre el Patrimonio de Sociedades Controladas y Patrimonio Neto (R.T. 8 Cap. III.A.2.). - Distinguir los siguientes rubros del Activo: Caja y Bancos; Inversiones; Crditos (separado entre los crditos por ventas correspondientes a las actividades habituales y los otros crditos); Bienes de Cambio; Bienes de Uso; Activos Intangibles; Otros Activos y Llave de Negocio. (R.T. 9 Cap. III. A.). - Dentro del Pasivo diferenciar las deudas (y dentro de ella los saldos por impuestos diferidos) de las previsiones (R.T. 9 Cap. III.B.). - El Patrimonio Neto se expone en una lnea y se referencia al Estado de Evolucin del Patrimonio Neto (R.T. 9 Cap. III D.). - Se deben clasificar en corrientes y no corrientes. Dentro de los activos en funcin decreciente de liquidez y en Pasivos en funcin de su exigibilidad y vencimiento, exponiendo primero las obligaciones ciertas y luego las contingentes (R.T. 8 Cap. III. A.) Estado de Resultados - Mostrar por separado las operaciones que continan de las discontinuadas o en Discontinuacin (R.T. 9 Cap. IV.A.). - Clasificados en: Resultados Ordinarios (dentro de ello se debe distinguir: Ventas Netas de bienes y servicios; Costo de los bienes vendidos y servicios prestados; Resultado Bruto sobre Ventas (excepto cuando se utilice la dispensa para EPEQ); Resultado por valuacin de bienes de cambio a su V.N.R.; Gastos de comercializacin; Gastos de Administracin; Otros Gastos; Resultados de Inversiones en Entes relacionados; Depreciacin de la llave de negocio en los estados contables consolidados; Resultado financiero y de tenencia (incluyendo el RECPAM); Otros Ingresos y Egresos; Impuesto a las Ganancias; y Participacin minoritaria sobre resultados y Resultados Extraordinarios (discriminados igual que ordinarios detallando las partidas o en un solo rengln discriminando en notas) (R.T. 9 Cap. IV.B y C.). - No EPEQ que realizan oferta pblica: Resultado por accin ordinaria (R.T. 9 Cap. IV D). - Si utiliza la excepcin temporal sobre intereses implcitos de la resolucin 282 art. 2 inc. 3): los resultados financieros y por tenencia en un solo rengln, y no se expondr el rengln correspondiente al resultado bruto. El ente deber cumplimentar las exigencias legales sobre la informacin correspondiente al estado de resultados. Estado de Evolucin del Patrimonio Neto - Clasificadas en Aporte de los Propietarios y Resultados Acumulados. (R.T. 8 Cap. V A.2).

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- Integran los Aportes de los Propietarios: Capital Suscripto (discriminado el valor nominal de su ajuste por R.T. 6); Aportes Irrevocables y Prima de Emisin (R.T. 9 Cap. V.A.). - Integran los Resultados Acumulados: Ganancias Reservadas; Resultados Diferidos y Resultados no Asignados (R.T. 9 Cap. IV.B.). - Para cada rubro del Patrimonio Neto se debe indicar el saldo inicial, las variaciones del perodo, y el saldo final (R.T. 8 Cap. V A.2). ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO (opcional durante los tres primeros ejercicios de aplicacin de la RT 17 para EPEQ salvo entidades sin fines de lucro, cooperativas y mutuales). - Exponer la variacin neta acaecida en el efectivo y sus equivalentes (R.T. 8 Cap. VI A.1). - Informar las causas de variacin del efectivo para las actividades operativas, de inversin y de financiacin (R.T. 8 Cap. VI A.2 y A.3). - Se puede exponer por el mtodo indirecto las provenientes de las actividades operativas solamente (R.T. 8 Cap. VI A.3.1). - Los flujos ocasionados por partidas extraordinarias se deben atribuir a las actividades segn corresponda o exponerse por separado (R.T. 8 Cap. VI A.4). ESTADOS COMPLEMENTARIOS (Consolidados) - Incluir, cuando corresponda, el Estado de situacin patrimonial o balance general consolidado; Estado de Resultado Consolidado y Estado de Flujo de Efectivo consolidado. NOTAS Y/O ANEXOS (referenciados en estados bsicos y ordenados segn ellos - R.T. 8 Cap VII C.) - Perodo Irregular: Mencionar efectos sobre comparabilidad, y variaciones estacionales. (R.T. 8 Cap VII B.1.b). - Informar las transacciones con entidades en que ejerce el control o influencia significativa (R.T. 8 Cap VII B.5.d). - Comparabilidad: circunstancias que la afectan respecto de perodos anteriores o perodos futuros (R.T. 8 Cap VII B.6). - Unidad de medida: Expresar el criterio para reexpresar los estados contables, identificando el ndice utilizado (R.T. 8 Cap VII B.7). - Exponer los criterios de medicin de las principales clases de activos y pasivos (R.T. 8 Cap VII B.8.a) (R.T. 9 Cap VI B). - Costos financieros activados: informar importe desagregado por rubro (R.T. 8 Cap VII B.8.b.1). - Inversiones en ttulos de deuda con cotizacin no medida a VNR: informar el VNR y diferencia con el importe contabilizado (R.T. 8 Cap VII B.8.b.2). - Crditos, inversiones y deudas medidos a valores corrientes o costo de cancelacin: informar mtodo y supuestos considerados (R.T. 8 Cap VII B.8.b.3). - Bienes Intangibles cuya vida til supere 20 aos: base de su estimacin (R.T. 8 Cap VII B.8.b) 4.). - Desvalorizaciones de activos: informar los rubros a los que pertenecen, si se consider VNR o valor de uso, forma de determinar los VNR, tasa de descuento para calcular valor de uso, hechos o circunstancias que lo motivaron y efectos en el Estado de Resultados (R.T. 8 Cap VII B.8.5.iii a viii). - Composicin de los rubros de importancia no incluido en los estados contables (R.T. 8 Cap VII B.9). - Activos y pasivos en moneda extranjera: monto y tipo de cambio (R.T. 9 Cap VI A.1.b).
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- Informar activos y pasivos con garanta que disminuyan los riesgos del ente o de sus acreedores (R.T. 9 Cap VI A.1.d). - Saldos con entidades sobre las cuales se ejerce, o que ejercen sobre el ente, control conjunto o influencia significativa (R.T. 9 Cap. VI A.1.e). - Naturaleza de los activos que integran el rubro bienes de cambio (R.T. 9 Cap. VI A.2). - Bienes de uso y activos intangibles: informar naturaleza, saldos iniciales, adiciones, bajas, depreciaciones, desvalorizaciones por comparacin con valores recuperables, recupero de las desvalorizaciones y saldos finales de los valores originales y de la depreciacin acumulada. Individualizar los bienes de uso incorporados mediante arrendamiento financiero (R.T. 9 Cap VI A.3 y 6) (R.T. 8 Cap VII B.8). - Inversiones permanentes: si es en otros entes indicar denominacin, actividad, porcentaje de participacin en capital y en votos y valor contable. Otras inversiones: asimilable a bienes de uso (R.T. 9 Cap VI A.4) (R.T. 8 Cap VII B.9). - Informar dividendos acumulativos impagos a acciones preferidas (R.T. 9 Cap VI A.8). - Evolucin de los rubros de mayor significacin y permanencia, tales como inversiones permanentes, bienes de uso y activos intangibles (R.T. 8 Cap VII B.9). - Bienes de disponibilidad restringida: explicacin de la restriccin (R.T. 8 Cap VII B.10) (R.T. 9 Cap VI A.5). - Bienes con gravmenes: indicacin de los bienes gravados, rubro del activo al que pertenecen y valor en libros, importe de la deuda garantizada, rubro del pasivo en que se incluye y naturaleza del gravamen (R.T. 8 Cap VII B.11) (R.T. 9 Cap VI A.5) - Contingencias con probabilidad no remota y no reconocidas contablemente: informar naturaleza, estimacin de efectos patrimoniales, indicacin de incertidumbre de importes y momentos de cancelacin y eventuales reembolsos por obligaciones a cancelar (R.T. 8 Cap VII B.12.B). - Contingencias reconocidas contablemente: informar naturaleza, indicacin de incertidumbre de importes y momentos de cancelacin, eventuales reembolsos por obligaciones a cancelar, los importes de saldo inicial, aumentos, disminuciones y saldo final, y las causas de los aumentos y disminuciones (R.T. 8 Cap VII B.12.C). - Restriccin para la distribucin de ganancias: informar sus razones y el momento en que cesar (R.T. 8 Cap VII B.13). - Modificacin a la informacin de ejercicios anteriores: informar el concepto y cuantificar su efecto sobre los estados bsicos al inicio o cierre del ejercicio anterior, referenciar los rubros modificados. Si surge de un cambio en las normas contables aplicadas: describir el mtodo anterior, el nuevo y justificar (R.T. 8 Cap VII B.14). - Hechos posteriores al cierre: informarlos cuando puedan afectar significativamente la situacin futura del ente (R.T. 8 Cap VII B.15.a). - Compromisos futuros significativos asumidos: informar (R.T. 8 Cap VII B.15.b). - Participacin en negocios conjuntos: informar la parte correspondiente a la participacin del ente. Debe presentarse por separado segn el tipo de actividad. Esta informacin puede presentarse en la nota donde se detalla la composicin de los principales rubros (R.T. 8 Cap VII B.16). - Pasivos por costos laborales: informar pasivo pendiente de reconocimiento y cargo al resultado del ejercicio si no ha contabilizado la totalidad del pasivo laboral segn 5.19.7 de RT 17 (R.T. 8 Cap VII B.17). - Valor Patrimonial Proporcional: cuando se utiliza este mtodo se debe informar: en qu inversiones se aplic, porcentaje de participacin, aplica277

cin de la RT 5 cuando las fechas de cierre no coinciden y diferencias en los criterios contables con la sociedad emisora (R.T. 8 Cap VII B.18). Conciliacin entre el efectivo y equivalentes del estado de Flujo de Efectivo con partidas del Estado de Situacin Patrimonial (R.T. 8 Cap. VII B. 19). Estado de Flujo de Efectivo por el mtodo indirecto: detallar las partidas que ajustan los resultados para arribar al flujo proveniente de actividades operativas (.R.T. 8 Cap. VII B. 19). Informar transacciones de inversin o financiacin que no afectan el efectivo o sus equivalentes pero que son significativas (R.T. 8 Cap. VII B. 19). Costo de los bienes vendidos y servicios prestados: informar su determinacin en funcin de la naturaleza de sus componentes. Si el costo se midi a VNR exponer el costo de reposicin y el consecuente margen bruto (R.T. 9 Cap. VI A. 9). Exponer ingresos y costos por separado por actividad (R.T. 9 Cap VI A. 10). Otros resultados ordinarios: discriminar sus partidas en el cuerpo del Estado de Resultados o en notas o anexos (R.T. 9 Cap. VI A. 11). Resultado Extraordinario: informar causas, importes brutos, impuesto a las ganancias atribuible y participacin de los accionistas minoritarios (R.T. 9 Cap. VI A. 12). Composicin de los rubros del Estado de Flujo de Efectivo: se deben discriminar las partidas significativas si se ha optado por el criterio de sntesis en el cuerpo del estado bsico (R.T.9 Cap VI A. 13). Llave de negocio: se debe presentar la informacin requerida por el 3.5 de la RT 18 (R.T. 9 Cap VI A. 15). Informacin por segmentos: informar segn lo establecido en la seccin 8.3 de la RT 18 (R.T. 9 Cap. VI C. 1). Operaciones discontinuadas o en Discontinuacin: desde el momento en que se decide y hasta el perodo que se completa o abandona: describir la operacin discontinuada, su segmento asignado, los hechos que la produjeron, sus fechas y la fecha probable de conclusin, importes registrados de los activos y pasivos que se ha resuelto disponer o cancelar, los importes registrados, precio y momento esperado del flujo de fondos de los activos cuya venta se ha comprometido, razones de cambios en las estimaciones, importes que dentro del flujo de efectivo corresponden a operaciones de este tipo y, en caso de abandono, informar el hecho y sus efectos (R.T. 9 Cap VI C. 6). Arrendamientos: aplicar las normas de la seccin 4.7 de RT 18. Acuerdos de titulizacin o recompra de activos financieros: informar segn lo establecido en R.T. 9 Cap VI C. 4). Impuesto a las ganancias: segn lo establecido en el punto a a f del punto C.7 del Cap. VI de la RT 9. -De aplicacin obligatoria para los EPEQ, a partir del 4 ejercicio de aplicacin de la RT 17 y para el resto de los entes, a partir del 3 ejercicio de su aplicacin (Res 282 art. 2 a.2). Si utiliza la excepcin temporal sobre intereses implcitos de la resolucin 282 art. 2 inc 3): indicar la opcin utilizada y las limitaciones que esa utilizacin provoca en la informacin contenida en los estados contables. En particular, cuando el efecto de no segregar los componentes financieros implcitos en las cuentas de resultados fuera significativo. EPEQ - Clculo del costo de ventas por diferencia de inventario: segn dispensa del ANEXO A de RT 17. Explicitar que los costos de venta calculados pueden incluir resultados por tenencia no cuantificados (R.T. 17 ANEXO A.b). EPEQ - Justificar razn si no fue posible comparar el valor recuperable de los Bienes de Uso al nivel de actividad (R.T 17 ANEXO A. a modificado por Resolucin 282). Durante los 3 primeros ejercicios de aplicacin de la RT 17 Explicitar si la comparacin se realiz a nivel de actividad o a nivel global (Res. 282 art. 2 punto 4).
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- EPEQ - Expresar cuando se ha usado alguna dispensa de las previstas en el ANEXO A de la RT 17 (R.T. 17 ANEXO A). - NO EPEQ - Depsitos a plazo, crditos, inversiones en ttulos de deuda y deudas: su desagregacin en plazo vencido, sin plazo y a vencer; subtotales para cada uno de los primeros cuatro trimestres y cada ao siguiente; pautas de actualizacin e indicacin de intereses a tasa variable o fija (R.T. 9 Cap VI A.1.c). - NO EPEQ - Desvalorizaciones de activos: naturaleza y descripcin de los bienes o descripcin de las unidades generadoras de efectivo (R.T. 8 Cap VII B.8.5 i a ii). - NO EPEQ - Justificar, si corresponde, la imposibilidad de la comparacin con los valores recuperables a nivel de cada bien individual (R.T. 8 Cap VII B.8.b.6). - NO EPEQ - Instrumentos financieros: informar segn lo establecido en el C.2 Cap VI de RT 9. - NO EPEQ - Impuesto a las ganancias: conciliacin entre el impuesto cargado a resultados y el producto de aplicar la tasa impositiva al resultado contable (R.T. 9 Cap VI C.7.a). - NO EPEQ que realicen oferta pblica: Resultado por accin: se debe informar segn lo establecido en la seccin 9.3 de la RT 18 (R.T. 9 Cap VI C.8). - EPEQ durante los tres primeros ejercicios de aplicacin de la RT 17 y NO EPEQ durante los dos primeros ejercicios: se admite que la segregacin de los componentes financieros implcitos se efecte nicamente sobre los saldos de activos y pasivos a la fecha de los estados contables. (Res. 282 art. 23.). Habamos mencionado precedentemente que los componentes de una balance general incluyen una serie de estados, notas, cuadros y otras formalidades, que pasaremos a describirlas a continuacin: - CARTULA DE PRESENTACIN: En la misma se describen todos los datos legales y formales del ente, tales como la Razn Social, Domicilio, actividad, datos referidos a su inscripcin en el Registro Pblico de Comercio, Composicin del Capital, inicio y cierre del ejercicio comercial. - CUATRO ESTADOS CONTABLES DENOMINADOS BSICOS: - EL ESTADO DE SITUACION PATRIMONIAL. - EL ESTADO DE RESULTADOS. - EL ESTADO DE EVOLUCION DEL PATRIMONIO NETO. - EL ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO. Explicacin sobre la Metodologa de preparacin de un Balance General Con la finalidad de confeccionar un balance general, es preciso: - Conocer con profundidad las Normas legales y profesionales en vigencia. - Conocer la tcnica de registracin y el proceso contable. - Conocer las pautas relacionadas con la exposicin de los estados contables. El proceso secuencial de la preparacin de un balance general debe iniciarse desde lo ms analtico hasta lo ms sinttico, pues seguramente a medida que nos acercamos a lo ms sinttico necesitaremos datos que iremos determinando en lo ms analtico; en consecuencia, la secuencia de trabajo debe ser: Confeccin de: a.- Cuadro de Bienes de Uso. b.- Otros cuadros.
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c.- Cuadro de Gastos. d.- Determinacin del Costo de la mercadera vendida. e.- Notas anexas. f.- Estado de Resultados. g.- Estado de Evolucin del Patrimonio Neto. h.- Estado Patrimonial. i.- Estado de Flujo de Efectivo. Este ser el orden que respetaremos desde el punto de vista de la preparacin de un Balance General en sus aspectos netamente numricos, contables y tcnicos. No incluiremos los dems informes complementarios en el desarrollo de este trabajo ni en el parcial.

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Ficha de Evaluacin Mdulo nico

Sr. alumno/a: El Sistema de Educacin Abierta y a Distancia, en su constante preocupacin por mejorar la calidad de su nivel acadmico y sistema administrativo, solicita su importante colaboracin para responder a esta ficha de evaluacin. Una vez realizada entrguela a su Tutora en el menor tiempo posible. 1) Marque con una cruz MODULO 1. Los contenidos de los mdulos fueron verdadera gua de aprendizaje. 2. Los contenidos proporcionados me ayudaron a resolver las actividades. 3. Los textos (anexos) seleccionados me permitieron conocer ms sobre cada tema. 4. La metodologa de Estudio (punto 4 del mdulo) me orient en el aprendizaje. 5. Las indicaciones para realizar actividades me resultaron claras. 6. Las actividades propuestas fueron accesibles. 7. Las actividades me permitieron una reflexin atenta sobre el contenido 8. El lenguaje empleado en cada mdulo fue accesible. CONSULTAS A TUTORIAS 1. Fueron importantes y ayudaron resolver mis dudas y actividades. 2) Para que la prxima salga mejor... (Agregue sugerencias sobre la lnea de puntos) 1.- Para mejorar este mdulo se podra ................................................................................................................................
...................................................................................................................................................................................................

En gran medida

Medianamente Escasamente

SI

NO

3) Evaluacin sinttica del Mdulo.

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Evaluacin: MB - B - R - I 4) Otras sugerencias.............................................................................................................................................................

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