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21.

SOURCES DES REGLES COMPTABLES MAROCAINES


22. INFLUENCE DE LA LEGISLATION ET DE LA DOCTRINE FISCALES
23. LES AXES DE LA REFORME ACTUELLE
21. SOURCES DES REGLES COMPTABLES
MAROCAINES
Au Maroc, la comptabilit des entreprises a t jusqu' la mise en place de la rforme, d'abord et avant
tout, comme un moyen de preuve et une base aux rglements des litiges ns entre les oprateurs
conomiques dans le cadre de leurs transactions.
Les dispositions d'essence comptable contenues dans le Dahir des Obligations et Contrats ainsi que le
Dahir formant Code de Commerce (articles 10 18) du 12 Aot 1913 avaient gard en effet pour objet
exclusif la crance auprs des "Commerants" des moyens de preuve susceptibles de servir de repre au
juge, afin d'tablir les droits et obligations des parties lors des litiges ports devant les tribunaux.
De mme, les sanctions pnales ayant trait la comptabilit, prvues aux articles 556 562 du Code
Pnal, traitent uniquement des cas de violation des intrts des cranciers, et punissent l'absence de tenue
irrgulire dans les seuls cas de cessation de paiement constats par les tribunaux.
La rglementation comptable contenue dans les textes rgissant le droit des socits (notamment les
dahirs du 11/8/1922 et du 1/9/1926) a eu galement pour objet principal de prmunir les cranciers contre
la distribution de dividendes fictifs.
La tentative de transparence comptable introduite par le Dahir du 25/07/1970 n'avait pas t consolide
par d'autres mesures plus radicales telles que par exemple le dpt des comptes annuels auprs des Greffes
des tribunaux, ou la reconnaissance formelle du droit de la minorit demander des expertises
comptables:
Ce texte, isol, instaurait seulement le principe d'un droit de communication au profit de tout
actionnaire dans une socit anonyme dont l'actif dpasse 5 millions de dirhams ou qui dtient un
portefeuille dont la valeur l'inventaire excde un million de dirhams.
Il introduisait par ailleurs l'obligation de la publication des comptes annuels des socits cotes en
bourse, 45 jours aprs la tenue de leur Assemble Gnrale Ordinaire.
En mme temps, la pratique du commissariat aux comptes des socits anonymes, caractrise depuis
son origine par un libralisme extrme, garde jusqu' nos jours son statut intact depuis lors (art 32 34
du dahir 11/08/1922).
De ce fait, le contrle lgal des comptes n'a jamais bnfici au Maroc d'une crdibilit suffisante, et
continue d'tre exerc, jusqu' l'entre en vigueur de la loi rgissant la profession d'expert comptable (
1
),
par quiconque, sans rgles minima de comptence et d'incompatibilit.
Ainsi, avant la rforme, l'analyse des dispositions d'ordre commercial traitant de la comptabilit, donnait
penser que celles-ci ne constituent pas un cadre suffisant qui permette d'obtenir une information crdible,
oriente vers la gestion, mais se composaient uniquement d'une somme de rgles ayant chacune une
spcificit propre, et en commun la dfense des intrts des cranciers.
22. INFLUENCE DE LA LEGISLATION ET DE LA
DOCTRINE FISCALE
Cependant, l'examen de la pratique, on s'aperoit en fait que toute structure de systme comptable au
Maroc (nomenclature des comptes, rgles d'enregistrement, d'valuation et de prsentation) reflte,
d'abord et en toute circonstance, la rgle ou doctrine fiscale existante.
Ceci dcoule du fait que le pouvoir fiscal a rempli le vide laiss par le lgislateur commercial en
instituant, depuis 1965 (
2
) un "systme comptable" qui a introduit au Maroc de manire implicite,
l'application des principales rgles du plan comptable franais type 1957.
La rglementation et la pratique comptable d'origine fiscale se sont continuellement renforces depuis
lors, travers diverses dispositions instaures soit par le lgislateur fiscal soit par l'Administration des
impts.
Les dernires innovations en date sont insres dans les textes de loi relatifs la TVA, l'IS et l'IGR
(entrs en application respectivement au 01/04/1986, 21/1/1987 et 01/01/1990) et appuyes par des
circulaires d'application de l'administration fiscale.
Ces dispositions couvrent pratiquement tous les volets qui caractrisent un systme comptable (dfinition
d'une nomenclature des rubriques comptables, mode d'valuation des transactions, schma des tats
financiers, caractristiques d'une comptabilit irrgulire, )
Pour aussi ncessaire qu'elle ait t, compte tenu de l'absence d'un droit comptable autonome, la
lgislation comptable d'origine fiscale n'a pas toujours t empreinte d'une neutralit absolue dans la
dtermination des rsultats de l'entreprise. en effet, certains impratifs budgtaires ou interprtations
particulires de l'administration, ont frquemment oblig les entreprises faire tat de rsultat suprieurs
ceux que l'application stricte des principes comptables fondamentaux auraient conduit constater.
1
La loi n15-89 (B.O du 03/02/93) prvoit qu' partir du 04/02/1996 seuls les professionnels indpendant inscrits
l'Ordre des Experts Comptables peuvent, titre exclusif et sous leurs responsabilit, exercer les fonctions de
commissariat aux comptes auprs des socits.
2
Arrt du Sous-secrtaire d'Etat aux finances du 05/03/1965
23. LES AXES DE LA REFORME COMPTABLE
ACTUELLE
Ainsi, de nature minemment juridique et de structuration essentiellement fiscale, la lgislation et la
pratique comptables Marocaines d'avant la rforme, avaient privilgi, davantage la connaissance des
soldes des comptes chaque date d'inventaire, plus que l'analyse des flux conomiques et financiers de
l'entreprise.
Dans ces conditions, la comptabilit ne pouvait rpondre qu'imparfaitement aux besoins d'information,
sans cesse croissants, sur les vritables performances des entreprises, et sur l'volution de leur quilibre
financier.
Or si les mthodes de gestion appliques jusqu'aux annes 80 avaient pu s'accommoder de ces
insuffisances, l'entreprise Marocaine et ses partenaires nationaux et trangers n'avaient cess de souligner
depuis lors la ncessit de structurer en profondeur l'environnement comptable et financier au Maroc.
C'est pourquoi ds 1982, un certain nombre de rflexions au niveau national ont pu tre menes dans le
cadre de commissions formes de professionnels, de reprsentants de diffrents dpartements ministriels
et de l'entreprise, avec l'objectif de concevoir une rforme comptable et financire globale.
Cette rflexion d'ensemble a abouti progressivement la rdaction des textes suivants (
3
) :
En matire de normalisation comptable
1. La loi n 9-88 instituant la comptabilit normalise dans les entreprises, publie au BO n4183 bis du
30/12/1992 ;
2. Dcret n 2-89-61 portant application du Code Gnral de Normalisation Comptable aux entreprises
du secteur public, publi au BO n4023 du 10/11/1989 ;
3. Code gnral de normalisation comptable prsent au comit interministriel (Finances Plan
Education Nationale Affaires Economiques) le 24/12/1986, par la Commission de Normalisation
Comptable institue par la circulaire du Ministre des Finances, prise en date du 19/08/1986 ;
4. Dcret n2-88-19 du 16/11/1989 portant cration du Conseil National de la Comptabilit publi au BO
n4024 du 06/12/1989.
5. Dcret n2/92/837 publi au BO n4188 du 3/2/1993 instituant la protection du titre de Comptable
Agr et le monopole de la tenue comptable librale aux professionnels rgulirement inscrits sur une
liste auprs du Ministre des Finances.
6. Dahir n1-91-228 du 9/11/1992 portant promulgation de la loi n57-90, relative aux centres de gestion
de comptabilit agres, publi au B.O n4183 du 30/12/1992.
En ce qui concerne le contrle public des comptes
3
Cf. recueil du droit comptable et financier (en cours d'dition)
7. Loi n15-89 instituant la protection du titre d'Expert comptable et les modalits d'organisation des
tudes correspondantes, publie au BO n4188 du 3 fvrier 1993,
8. Dcret n 2-89-519 instituant le diplme national d'Expert Comptable et les modalits d'organisation
des tudes correspondantes, publi au BO n 4064 du 16/07/1990 ;
9. Projet de loi portant rforme du commissariat aux comptes des socits anonymes.
Organisation du crdits et du march financier
9. Rforme de la profession bancaire institue par le dahir du 6/7/1993, publi au BO n 4210 du
7/7/1993.
10. Rforme du march des capitaux travers la promulgation des textes suivants :
Dahir portant loi n1-93-211 relatif la Bourse des Valeurs, publi au BO n4223 du 06/10/1993,
portant notamment abrogation des dispositions du dcret Royal du 15 Novembre 1967 qui organisait
la bourse des valeur de Casablanca.
Dahir portant loi n1-93-212 relatif au Conseil Dontologique des Valeurs Mobilires et aux
informations exiges des personnes morales faisant appel public l'pargne, au BO n4223 du
06/10/1993, et portant abrogation des dispositions du dahir du 25/7/1970 relatif l'information des
actionnaires et public ;
Dahir portant loi n1-93-213 relatif aux Organismes de Placement Collectif en Valeur Mobilires,
publi au B.O n4223 du 06/10/1993.
Au stade actuel :
Tous ces textes ont t promulgus, sauf le projet de loi relatif l'exercice du commissariat aux
comptes qui demeure l'tude auprs des Instances Gouvernementales, et qui devrait ncessairement
revenir auprs de l'Ordre des Experts Comptables, une fois install, pour consultation et avis, avant sa
prsentation la Chambre des Reprsentants ;
Les diffrents textes publis en matire de normalisation comptable constituent dsormais, les
nouveaux instruments de base de la rglementation comptable Marocaine, dont on tudiera les
fondements ci-aprs.
CHAPITRE 2 : ANALYSE DE LA LOI COMPTABLE
SECTION 1 : OBJECTIFS, CONTENU ET METHODOLOGIE DE LA LOI
SECTION 2 : LES PERSONNES VISEES PAR LA LOI
SECTION 3 : LA FINALITE DES ETATS DE SYNTHESE : LIMAGE FIDELE
SECTION 4 : LES PRINCIPES COMPTABLES FONDAMENTAUX
SECTION 5 : LE DISPOSITIF COMPTABLE DE FORME - L'ORGANISATION
COMPTABLE
SECTION 6 : LE DISPOSITIF COMPTABLE DE FORME - LE CADRE COMPTABLE
SECTION 7 : LE DISPOSITIF COMPTABLE DE FOND - LES METHODES
D'EVALUATION
SECTION 8 : LE DISPOSITIF COMPTABLE DE FOND - LES ETATS DE SYNTHESE
CHAPITRE 3 : LES PRINCIPAUX APPORTS DE LA LOI COMPTABLE
SECTION 1 : LES APPORTS JURIDIQUES, INSTITUTIONNELS ET DOCTRINAUX
DE LA LOI COMPTABLE
SECTION 2 : DES ETATS DE SYNTHESE A L'ANALYSE DE GESTION
SECTION 3 : DES ETATS DE SYNTHESE A L'ANALYSE FINANCIERE
INTRODUCTION :
Les comptes de bilan analysent les flux qui modifient la situation active et
passive de lentreprise, et dcrivent ainsi ses transformations successives, en
suivant lvolution de chaque composante de son patrimoine.
Paralllement, les comptes de produits et de charges enregistrent les
mmes flux conomiques, mais sous un autre angle : en dcrivant les
diffrents dplacements de valeurs qui se produisent entre le patrimoine de
lentreprise et celui des tiers.
Ils mesurent ainsi le volume et le rsultat de ces dplacement par comparaison
entre les sorties irrversibles (charges) et les ressources dfinitivement acquises
(produits).
Techniquement, l'information sur ces flux est transcrite dans "le compte de produits
et charges" qui mesure ainsi le rsultat de lexercice suivant la formule :
PRODUITS - CHARGES = RESULTAT
Nous tudierons ci-aprs successivement les modes de traitement comptable
normalis des produits, des charges et des rsultats.
On appelle produits, les diffrents gains acquis de lentreprise.
Les produits sont enregistrs en fonction de leur nature aussi bien pour les
oprations courantes que non courantes.
Les produits courants concernent lactivit d'exploitation de lentreprise et lactivit
financire ; ils sont enregistrs respectivement dans les rubriques 71 et 73.
Les produits non courants sont ports la rubrique 75.
Les produits augmentent par le crdit des comptes concerns et diminuent par leur
dbit.
INTRODUCTION :
Lentreprise mesure son activit et rend compte de ses performances travers une multitude de systmes
formels et informels. Mais le systme dinformation financire, bas sur la comptabilit gnrale, est
celui qui a reu la confiance unanime de tous les oprateurs conomiques.
Ceci provient du fait que la qualit des informations financires mises par les entreprises sur leurs
activits, repose essentiellement sur la fiabilit des donnes de base et sur la scurit des enregistrements
quexige tout systme de comptabilit gnrale.
La qualit du processus comptable qui permet de parvenir cette scurit, repose son tour sur une
bonne dfinition des concepts et une organisation parfaite dont les bases trouvent leur prolongement dans
un plan de comptes correctement structur.
Ce prolongement ncessite la dfinition prcise dune nomenclature de comptes, de leur contenu ainsi
qu'un systme de fonctionnement et dimputation reconnu de tous, et permettant de traiter sans ambiguit
toutes les oprations de lentreprise.
Ces rgles qui dfinissent le contenu et les modes de comptabilisation doivent tre suffisamment stables
dans le temps afin d'viter toute distorsion dans les comparaisons et prvenir tout arrangement des
chiffres, prjudiciable leur fiabilit.
Ainsi, comme tout langage, la comptabilit tant une forme destine vhiculer une substance homogne
dans le temps, son rle est de rassembler, conserver, combiner et restituer, de manire utilisable et sous
une forme normalise, les informations ncessaires la description du patrimoine et de la formation du
rsultat.
Ces informations sont introduites trois moments :
Au jour le jour, lors de lobservation des faits et leur transcription sur les livres comptables
(oprations quotidiennes lies aux flux courants),
loccasion de la constatation par lentreprise, des dates prdtermines ou ponctuelles, d'oprations
particulires (oprations de fusion, augmentation de capital, emprunts, investissements,
rvaluation,...),
Lors de lvaluation, des moments donns, doprations particulires qui se droulent en continu
dans lentreprise, mais dont limputation finale nest connue qu la fin de leur cycle ; cette imputation
engendrant la clture une correction dans les comptes (immobilisations produites, stocks fabriqus
ou en cours, transferts de charges, dotations et reprises d'amortissements et de provisions,..).
La normalisation comptable marocaine a privilgi autant les concepts, les principes fondamentaux et le
dispositif de fond, que la codification du dispositif de forme, en traitant la fois de la nomenclature des
comptes et de leurs modalits de fonctionnement.
Les chapitres qui suivent analysent plus particulirement les prescriptions lies la nomenclature et aux
modalits de fonctionnement des comptes, telles quelles sont contenues dans la loi et le CGNC, et qui
couvrent exhaustivement, autant les comptes de produits, de charges et de rsultats (chapitre 4,5 et 6) que
les comptes d'actif et de passif (chapitre 7 et 8).
Le dernier chapitre sera consacr, la prsentation des comptes dits Spciaux et qui retracent en
particulier la description comptable des oprations d'ouverture et de clture des comptes ainsi que le mode
d'enregistrement des engagements hors bilan.
11. NOTIONS FONDAMENTALES
12. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES DE PRODUITS
DEXPLOITATION
11. NOTIONS FONDAMENTALES
Introduction
Un produit dexploitation est la contrepartie montaire dune marchandise vendue ou dun produit
(bien ou service) cr par lentreprise.
Il sexprime soit en prix de vente lorsquil correspond une marchandise ou un produit vendu un tiers,
soit en cot calcul un niveau appropri, sil correspond un produit stock ou cr par lentreprise pour
elle mme.
Accessoirement, il inclut la valeur des subventions dexploitation reues, et des produits divers perus
de manire rcurrente par lentreprise.
Par extension, il regroupe galement le transfert de certaines charges l'actif, ainsi que les reprises sur
des dotations aux amortissements et aux provisions antrieurement effectues.
Dans le classement comptable tabli par le PCGE, les produits dexploitation sont enregistrs dans la
rubrique 71, selon leur nature conomique; Ils constituent globalement la somme des lments
suivants:
Valeur des ventes de marchandises en ltat ainsi que celle des biens et services produits (diminues
ou augmentes, selon le cas, de la variation ngative ou positive des stocks de produits dune anne
sur lautre),
Valeur des immobilisations produites par lentreprise pour elle-mme,
Valeur des subventions dexploitation reues.
Autres produits dexploitation,
Reprises de dotations, transferts de charges.
Lessentiel des produits dexploitation dune entreprise provient de ses ventes, appeles communment
chiffre daffaires.
11.1 NOTION DE CHIFFRE DAFFAIRES
Le chiffre daffaires est normalement lexpression de lactivit de lentreprise qui se mesure par le
volume de ses ventes. Le montant de celles-ci reprsente les biens et services facturs dans le cadre de
son activit normale et courante.
Les modles de normalisation comptable de lONU, lIASC et la CE prconisent tous des dtails de
chiffre daffaires relativement identiques(voir n 181) :
Il est tabli hors taxe sur la valeur ajoute et hors taxes parafiscales (assises et liquides dans
des conditions identiques la TVA).
Les Rabais remises et ristournes accords par lentreprise ( lexception de lescompte pour paiement
comptant) en sont dduits .
La part lexportation est gnralement distingue des ventes sur le march intrieur.
Le chiffre daffaires est souvent ventil par gamme de produits ou de services diffrencis ; une
ventilation gographique peut tre quelque fois opportune.
11.2 UTILISATION DE LA NOTION DE CHIFFRE DAFFAIRES
Le chiffre daffaires est un lment significatif de la vie courante de lentreprise.
Ventil par activit ou secteur gographique il fait lobjet gnralement de commentaires interprtatifs trs
larges dans les rapports de gestion de lentreprise.
Ainsi, la notion de chiffre daffaires est trs utilise pour situer limportance de lentreprise et calculer un
certain nombre de ratios danalyse financire qui sy rfrent ; le chiffre daffaires tant gnralement
reprsentatif des flux financiers courants qui entrent dans lentit (voir n 274 et suivants).
De fait, lvolution du chiffre daffaires est suivie avec une attention particulire par les partenaires de
lentreprise :
la croissance du chiffre daffaires tmoigne sans doute de son dveloppement mais elle peut tre
synonyme galement de croissance en besoin de financement.
Si cette croissance est excessive par rapport la rentabilit, elle peut tre au contraire
interprte comme un signe prcurseur de difficults.
Par ailleurs, le chiffre daffaires fait partie des lments reprsentatifs de la dimension de lentreprise pour
fixer certains seuils et modalits dimposition.
Il est la base du calcul de la T.V.A. (pour la partie des ventes non destine lexportation).
Au dessous dun certain niveau de chiffre daffaires, lentreprise peut opter pour un rgime simplifi
dimposition et pour une prsentation simplifie des comptes annuels (voir n 123 et suivants).
11.3 LIMITES ET PRCAUTIONS LUTILISATION
Cette notion ne peut cependant prtendre elle seule rsumer limportance de lactivit de lentreprise qui
est souvent mieux caractrise par la valeur ajoute : les entreprises caractre commercial ou qui
intgrent dans une activit industrielle des matires premires dj transformes, se retrouvent avec des
chiffres daffaires proportionnellement plus levs que des industries se situant en amont des cycles de
fabrication, sans que leur importance relative soit pour autant plus grande.
De mme, il peut tre opportun de faire figurer, en plus du montant net du chiffre daffaires, le montant
des produits courants regroups sous un intitul Produits des activits courantes de faon approcher
dune manire significative le niveau dactivit de lentreprise.
Cest particulirement vrai dans lindustrie du btiment et des travaux publics: Le contenu de la notion
comptable de chiffre daffaires qui comprend les ventes de marchandises et la production vendue apparat
souvent impropre rendre compte de lactivit conomique de ces entits.
Il se rvle en effet que, sauf ce que lentreprise pratique intgralement la mthode de lavancement,
le chiffre daffaires comptable nest en aucune manire reprsentatif des activits ralises au cours de
lexercice, ds lors que certains travaux ne sont enregistrs au compte de vente quau moment de
lmission du mmoire dfinitif et non de ltablissement des demandes dacomptes correspondants aux
travaux excuts
Il pourrait ainsi tre utile de rechercher la notion de chiffre daffaires conomique correspondant aux
affaires ralises au cours de la priode, quel que soit le choix fait par l'entreprise entre la mthode de
lavancement et la mthode de lachvement pour valoriser les travaux en cours.
La notion de Situation Mrite qui correspond lavancement technique du chantier doit dans ce cas
tre mise en vidence: celle-ci reprsente le total des travaux facturs aux clients, augment des travaux
effectus non encore passs en situations factures et le cas chant, rduit des travaux facturs non encore
excuts (voir n 377).
Enfin, dans certaines activits professionnelles, la production vendue nest pas reprsentative de la totalit
de lactivit normale et courante : les productions financires et les subventions dexploitation par
exemple peuvent, pour certaines entreprises, relever de lactivit dexploitation courante.
11.4 ELMENTS CONSTITUTIFS ET REGLES D'EVALUATION DES PRODUITS
D'EXPLOITATION
Fondamentalement, le compte de produits et de charges rcapitule les produits acquis lors dun exercice
sans quil soit tenu compte de leur date dencaissement.
Mais en vertu du principe de prudence, les produits ne sont prendre en compte que si deux conditions
de caractre gnral sont remplies:
Etre mesurs de faon suffisamment sre,
Etre fonds sur lexistence pralable dun accord, dun contrat ou dune situation assimilable
(commande interne pour une livraison soi mme par exemple).
L'application de ces critres gnraux s'applique ainsi aux diffrents produits d'exploitation :
a) Les ventes et produits recevoir
Les ventes constituent des crances acquises sur les tiers ds qu'elles satisfont aux critres gnraux
prciss ci-dessus
Ces crances sont retenues au bilan pour leur valeur nominale (article 14, alina 3) .
Pour les produits recevoir constituant des produits acquis lentreprise mais dont le montant nest pas
dfinitivement arrt (cest dire dont le montant nest pas inscrit au dbit du tiers dbiteur), trois cas
sont considrer :
1. Le produit est certain dans son principe mais le montant non fix dune faon satisfaisante
la clture : Dans ce cas, si les informations obtenues, le cas chant, entre la date de clture et la date
darrt des comptes, permettent daffiner lestimation, il y a lieu de comptabiliser le produit recevoir
;
2. Le produit est certain dans son principe mais lestimation comporte la clture un ala trs
important : Dans ce cas, si lincertitude demeure la date darrt, le principe de prudence doit
sappliquer :
Si aucune estimation nest possible, aucun produit ne doit tre constat ;
Sil est possible dlaborer une fourchette destimation, lhypothse la plus basse est retenir.
3. Le produit nest pas certain dans son principe la date de clture, mais il est probable : Les
produits probables ne peuvent pas tre comptabiliss (cas de subventions dexploitation lgalement
prvues mais non encore matrialises par une dcision administrative au profit de lentreprise
concerne).
b) La variation des stocks de produits
La valeur des variations de stock rsulte de la diffrence entre les estimations dinventaire effectues
la clture de lexercice et celles de lexercice prcdent.
Les stocks sont valus la date de linventaire, soit la valeur nette de ralisation, soit au cours du
jour . A la clture, ils sont valus, par prudence, la plus faible des valeurs d'entre ou d'inventaire,
(voir n 117 et suivants).
c)Les subventions
La valeur des subventions dexploitation porter en produits est celle qui apparat sur la dcision
administrative doctroi, avant la dduction de toute commission bancaire ou dintermdiaire et honoraires,
mais aprs soustraction de la TVA due sur la subvention.
d)Les livraisons soi mme d'immobilisations
Lvaluation de limmobilisation faite par lentreprise pour elle-mme s'effectue sur la base du cot
de production (article 14, alina 1) compos :
des cots directs engags dans cette production,
de la fraction des cots indirects que lon peut raisonnablement rattacher limmobilisation, sans que
ces cots intgrent des frais de structure administrative (frais gnraux) et financire (charges
financires) de lentreprise.
Exceptionnellement, le cot direct peut inclure des charges de nature financire ou administrative
oprationnelle qui se rapportent spcifiquement au projet, et sans lesquelles limmobilisation naurait
pu tre ralise. Dans ces cas particuliers, il y a lieu de mettre en vidence cette modalit dvaluation
lETIC (tableau A1) (voir n ).
e) Les autres produits
Lvaluation des autres produits dexploitation seffectue selon les mmes rgles que celles relatives
aux ventes.
f) Les reprises et transferts
La valeur des reprises de provisions d'exploitation ou de transfert des charges est tablie directement
par lentreprise, sous sa responsabilit, sur la base de la part des provisions quelle estime devoir reprendre
des dotations antrieures, ainsi que des transferts de charges qu'elle juge ncessaire d'affecter, soit d'un
compte de charge un autre, soit d'un compte de charge un compte de tiers ou d'immobilisation en non-
valeurs (voir n 403 et suivants).
11.5 RGLES DE SPARATION DES EXERCICES
a) R gles gnrales
Selon larticle 16 de la loi (alina 1), seuls les produits acquis la clture de lexercice peuvent tre
inscrits dans les comptes annuels et eux seuls; peuvent sajouter :
Les rsultats acquis au titre des exercices prcdents mais qui, par erreur ou omission, nont pas
t pris en compte lpoque de leur apparition.
Les produits comprenant des sommes recevoir en contrepartie de fournitures, biens, travaux ou
services faits par lentreprise.
Ainsi, lorsquun bien livr ou une prestation effectue na pas fait lobjet dune facture, elle est rajoute
aux produits dexploitation avec en contrepartie le dbit du compte d'actif circulant 3427 Clients-
Factures tablir (voir n 372).
A linverse, lorsquune crance comptabilise la fin de lexercice correspond un bien non livr ou une
prestation non excute, le produit constat doit tre limin par la contrepartie dun compte de passif
circulant 4491 produits constats davance ( voir n 371).
De mme, sajoutent aux produits dexploitation selon larticle 17 de la loi le bnfice ralis sur une
opration partiellement excute, lorsque sa dure est suprieure un an, sa ralisation certaine et quil
est possible dvaluer avec une scurit suffisante le bnfice global de lopration (voir n 373 et
suivants).
Pour donner lieu constatation de produits, ces rgles de base doivent tre compltes par la
justification de lexcution relle des accords.
Cette justification varie selon les types de vente de produits ou de services
b)La vente de produits
La vente est parfaite entre les parties ds que lon a convenu de la chose et du prix ; le transfert de
proprit accompagne normalement lchange des consentements. Toutefois le contrat de vente peut
stipuler une date diffrente de transfert de proprit.
Lentreprise vendeuse doit donc constater son chiffre daffaires lors du transfert effectif de proprit
l'acheteur et dont la date est dtermine par le contrat de vente entre les parties ( fabrication stocke pour
le compte de l'acheteur, dpart usine du vendeur, FOB, CIF, rendu usine de l'acheteur).
En fin dexercice une rgularisation est effectue pour tenir compte du dcalage ventuel entre facturation
tablie et livraison effectivement ralise .
c) Les prestations de services
La notion de transfert de proprit ne peut pas tre applique en matire de prestations de services.
Dans la pratique, et le plus souvent, les effets des conventions ne sont constats qu lexcution de
lobligation contractuelle :
Si le prestataire est tenu une obligation de rsultat, tant que celui-ci nest pas atteint et constat par
le bnficiaire, le client ne peut tre considr comme ayant donn son accord ; les acomptes reus par
lentreprise fournisseur ne peuvent tre comptabiliss en chiffre daffaires.
Sil sagit dune obligation de moyens (en paiement de certaines diligences excutes), linscription
de la facture en produit dexploitation est possible.
d) Plusieurs cas particuliers de vente de biens et de services :
Services rendus facturables la clture de lexercice (ex: loyers- intrts de prt courus, Contrat
dentretien, abonnements ...): Les produits correspondants doivent tre calculs et pris en compte pour
la priode courue au fur mesure de lexcution.
Services rendus non encore ltat dtre facturables (gros travaux par exemple) : Parce quil ne
peut tre dgag de rsultat sur les contrats en fin dexercice, les encours doivent alors tre valus
leur cot de production et comptabiliss comme tels.
Services rendus ou rendre facturs forfaitairement (les assurances par exemple) : Il est tabli
une rpartition forfaitaire de la rmunration, selon le mode prorata temporis; la partie affrent
lexercice suivant concern par le contrat est porter en produits constats davance.
Vente avec clause de rserve de proprit : Le transfert de proprit na lieu quau paiement intgral
du prix :
3 le vendeur peut inscrire son actif la crance rsultant du bien vendu avec cette clause au compte
spcifique crance sur vente avec clause de rserve de proprit.
3 la crance peut tre provisionne ultrieurement si apparaissent des risques de non paiement
partiel ou total.
Vente sous condition suspensive : Le transfert de proprit et donc la constatation comptable de la
vente a lieu la date o la condition est ralise.
Vente sous condition rsolutoire : La vente est inscrite normalement comme si elle tait pure et
simple ; elle sera annule rtroactivement si la condition se ralise.
Vente par abonnements : Lors de la souscription, labonnement est enregistr au passif, au crdit
dun compte de produits constats davance abonnement restant servir. A chaque arrt
priodique des comptes il y a lieu de rpartir le solde entre abonnement servis et restant servir, les
abonnements servis tant enregistrs un compte vente de produits finis.
Vente rmr : Un rmr est une facult de vendre avec une clause prvoyant de racheter au bout
dun certain dlai, la valeur vendue un prix fix au dpart ; une clause parallle engage le vendeur de
racheter lchance ce prix : En terme comptable il sagit dune vente, suivie ultrieurement dun
achat.
Vente terme : Pour ces ventes le transfert de proprit a lieu quand la marchandise a t dtermine
dans son individualit (par lot par exemple). Lorsque lopration laisse prvoir un risque de perte il y
a lieu de constituer une provision pour perte.
Vente temprament: cest une modalit de vente crdit dans laquelle le paiement est effectu
plusieurs chances dtermines.
Location-vente : Il y a dans ce cas dlivrance de bien sans transfert de proprit. Lexcution du
contrat snonce en deux phases :
3 Une premire, o le propritaire donne en bail le bien et peroit des loyers.
Une seconde, o bailleur et locataire deviennent rciproquement vendeur et acheteur.
Il y a donc contrat de louage de la chose suivi dune vente.
Prt de consommation : Il sagit dun contrat par lequel une des parties livre lautre une certaine
quantit de choses qui se consomment par lusage, charge pour cette dernire de lui rendre la mme
quantit et de mme espce. Ainsi lemprunteur devient le propritaire : Cette opration est
assimilable une vente, et la restitution un achat dgal montant. (Cas des changes en produits
ptroliers).
Vente en ltat futur dachvement : Le transfert de proprit a lieu au fur et mesure de
lexcution de louvrage. Toutefois les professionnels considrent que le rsultat des oprations
immobilires destines la vente est dgag lors de la dlivrance lacqureur.
Contrats long terme : Pour le cas particulier des contrats long terme, lapplication des rgles de
rattachement prcdemment voques peut ne pas tre satisfaisante au regard de lobjectif
dobtention d'une image fidle du rsultat de lexercice : Dans le cas de contrats dont lexcution
stend sur plusieurs exercices, les critres de transfert de proprit ou daccomplissement total des
prestations, conduisent attribuer un seul exercice la totalit du rsultat dgag par une activit
dploye sur plusieurs annes.
Il convient dans ce cas de rattacher chaque exercice concern la quote-part qui lui revient dans le rsultat
total.
Si par contre, le contrat de longue dure est dficitaire, le principe de prudence impose la constitution
obligatoire dune provision couvrant le montant global des pertes prvisibles.
Ainsi, une option est ouverte entre le traitement comptable de droit commun (mthode de lachvement o
le profit ou la perte nest constat que sur lexercice dachvement des travaux) et la mthode du bnfice
lavancement, o lattribution chaque exercice concern de sa part dans le rsultat total est constate.
Cest le dispositif prvu par la Norme N 11 de lIAS repris par la loi comptable l'article 17 (Cf.n
377 et suivants).
12. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES
PRODUITS DEXPLOITATION
Les produits dexploitation se subdivisent selon la nomenclature suivante des postes :
711 Ventes de marchandises
712 Ventes de biens et services produits
713 Variation des stocks de produits
714 Immobilisations produites par lentreprise pour elle-mme
716 Subventions dexploitation
718 Autres produits dexploitation
719 Reprises dexploitation, transferts de charges.
12.1. LES VENTES
a) Nomenclature
711 : Ventes de marchandises
7111 : Ventes de marchandises au Maroc
7113 : Ventes de marchandises ltranger
7118 : Ventes de marchandises des exercices antrieurs
7119 : Rabais, remises et ristournes accords par lentreprise.
712 : Ventes de biens et services produits
7121 : Ventes de biens produits au Maroc
7122 : Ventes de biens produits ltranger
7124 : Ventes de services produits au Maroc
7125 : Ventes de services produits ltranger
7126 : Redevances pour brevets, marques, droits et valeurs similaires
7127 : Ventes de produits accessoires
7128 : Ventes de biens et services produits des exercices antrieurs
7129 : Rabais, remises et ristournes accords par lentreprise
b) Rgles gnrales de fonctionnement
Les comptes du poste 711 enregistrent leur crdit les ventes de ngoce ralises leur montant
hors taxes, par le dbit des comptes clients concerns si le rglement est diffr, ou par le dbit dun
compte de trsorerie si le rglement est au comptant
Les comptes du poste 712 enregistrent de manire identique les ventes des biens et services produits
(comptes 712 7125) ainsi que les redevances pour droits intellectuels cds ou mis disposition
(compte 7126) et tout autre produit accessoire factur (compte 7127)
Les comptes des postes 711 et 712 peuvent tre subdiviss de manire faire apparatre distinctement
les ventes par types (marchandises, produits finis ou groupes de produits finis) et par zone
gographique (Maroc, Europe, USA,...).
Les ventes affrentes aux exercices antrieurs non constates auparavant en comptabilit sont isoles
dans des comptes spcifiques, respectivement le 7118 ou le 7128.
Les remises accordes sur facture ne sont pas constates en comptabilit ; les enregistrements des
ventes devant se faire nets des rductions accordes.
Par contre, les rabais, remises et ristournes accords aprs ltablissement des factures sont porter au
dbit soit du compte 7119 soit du 7129 selon le type de vente.
Les escomptes de rglement, considrs comme la contrepartie du service financier reu du client en
ayant consenti d'anticiper son rglement, sont constater parmi les charges financires (voir n 333)
et non dans les comptes de remises accordes.
Le PCGE recommande dexprimer la comptabilisation des Ventes en montants hors taxes. Cette
recommandation est fonde sur le principe selon lequel la TVA est la charge du client, lentreprise
jouant uniquement le rle de collecteur dimpt. Par consquent la taxe ne doit pas figurer parmi les
comptes de produits mais dans le compte du tiers concern- 4455 Etat TVA facture.
12.2 ILLUSTRATION DE CERTAINS CAS D'ENREGISTREMENT DES VENTES
a) Le cas gnral
Enregistrement d'une facture de vente de marchandises au Maroc, se prsentant comme
suit :
- Brut 3.500
- Remise 10% 350
_____
- Net 3.150
- Emballages consigns 100
- Port /vente dpart 75
_____
3.325
- Escompte de caisse 65
- TVA 665
_____
3.925
3421 Client 3.925
6386 Escompte accords 65
7111 Vente de marchandises au Maroc 3.150
4425 Clients, dettes pour emballages et
matriels consign
100
71276 Ports et frais accessoires facturs 75
4455 Etat - TVA facture 665
b)Les rgularisations de fin dexercice
Deux types de rgularisation peuvent se prsenter :
facture comptabilise, bien ou service non livr :
3 Le produit constat est alors annul par le dbit du compte concern de la rubrique 711 ou 712 et
le crdit du compte 4491 Produits constats davance. Lcriture est extourne lexercice
suivant .
Facture non comptabilise, bien ou service livr :
3 Le produit est alors constat en crditant le compte de vente concern par le dbit du compte
de rgularisation 3427 Clients-factures tablir et crances sur travaux non encore
facturables, lcriture est extourne lexercice suivant.
Illustration
1
Facture enregistre de 3000 DH correspondant
une marchandise hors champ de T.V.A non livre la date
de clture de lexercice N.
Courant N
3421 Clients 3.000
7111 Ventes de marchandises au Maroc 3.000
31/12/N
7111 Ventes de marchandises au Maroc 3.000
4491 Produits constats d'avance 3.000
01/01/N+1
4491 Produits constats d'avance 3.000
7111 Ventes de marchandises au Maroc 3.000
Illustration
2
Bien produit exonr de la TVA livr avant la clture de l'exercice N mais dont la
facture, pour un montant de 4.500 n'a t tablie qu'au cours de l'exercice N+1. La
crance a t estime 4.000 DH la clture de l'exercice
31/12/N
3427 Clients factures tablir 4.000
7121 Ventes de biens produits au Maroc 4.000
01/01/N+1
7111 Ventes de biens produits au Maroc 4.000
4491 Produits constats d'avance 4.000
Courant N+1
3421 Clients 4.500
7121 Ventes de biens produits au Maroc 4.500
12.3 LES PRODUITS NETS PARTIELS SUR OPRATIONS LONG TERME
On distingue trois mthodes dans la comptabilisation des oprations long terme:
La mthode lachvement des travaux : Cette mthode consiste constater le rsultat dgag par
le contrat au moment de son excution intgrale, cest dire au moment o le produit est
dfinitivement acquis par lentreprise.
La mthode du bnfice lavancement des travaux : Selon cette mthode, on constate la clture
de chaque exercice le rsultat sur chaque opration mme partiellement excute.
La mthode lavancement des travaux : Elle consiste constater la clture de chaque exercice
lensemble des produits et lensemble des charges de production lis une opration sur la base de ce
qui est appel des situations mrites.
Illustration Une entreprise de btiment, dont l'exercice comptable correspond l'anne civile, a
contract en Fvrier 1994 un contrat pour la construction dun complexe touristique
sur une dure de 26 mois. Le cot global estim au dpart est de 37.000.000 DH hors
taxes.
Le montant des travaux facturer en exonration de taxe en vertu du code
d'encouragement des investissements touristiques est valu daprs le contrat
45.000.000 DH rvisable, en cas daugmentation des cots, forfaitairement et
globalement raison de 5%.
Les modalits de rglement sont fixes comme suit :
1994 18.000.000
1995 21.000.000
1996 6.000.000
La situation des cots hors taxes prvisionnels plus la rvision des prix tablie au
dbut de chaque exercice ressort ainsi
Ex. Cots prvus au
dpart
Cots prvus fin
1994
Cots prvus fin
1995
Cots prvus la fin
du contrat
1 23.125.000 (*) 25.600.000 (*) 25.600.000 (*) 25.600.000
2 9.250.000 10.150.000 (*) 10.750.000 (*) 10.750.000
3 4.625.000 3.500.000 3.620.000 (*) 3.730.000
37.000.00 39.250.000 39.970.000 40.080.000
(*) (Voir page suivante)
(*) Cots hors taxes effectivement supports, et par hypothse, facturs en
exonration de taxe par les fournisseurs et pays durant l'exercice de leur engagement.
Le rsultat final des oprations a t le suivant:
(45.000.000 x 1,05 - 40.080.000) = 7.170.000 DH
Comptabilisation selon la mthode l'achvement des travaux: Les montants
sont enregistrs en KDH
Courant 1994
5141 Banque 18.000
4421 Clients, dettes avances et acomptes
reus sur commandes en cours
18.000
Constatation de l'acompte
Courant 1994
6xxx Charges par nature 25.600
5141 Banque 25.600
Constatation des charges engages
31/12/1994
34341 Travaux en cours 25.600
Variation des stocks de travaux 25.600
Courant 1995
5141 Banque 21.000
4421 Clients, dettes, avances et acomptes
reus sur commandes en cours
21.000
Constatation de l'acompte
Courant 1995
6xxx Charges par nature 10.750
5141 Banque 10.750
Constatation des charges engages
Courant 1995
31341 Travaux en cours 10.750
71341 Variation des stocks de travaux en
cours
10.750
Constatation des travaux en cours la
clture
Courant 1996
5141 Banque 8.250
4421 Clients, dettes, avances et acomptes
reus sur commandes en cours
8.250
Constatation de l'acompte (6.000) + la
rvision des prix (45.000 x 5% = 2.250)
Courant 1996
6xxx Charge par nature 3.730
5141 Banque 3.730
Constatation des charges engages
Courant 1996
3421 Clients 47.250.
71241 Travaux 47.250
Comptabilisation de la facture dfinitive
Courant 1996
4421 Clients, dettes, avances et acomptes reus
sur commandes en cours
47.250 47.250
3321 Clients
Solde des comptes d'acomptes
Courant 1996
71341 Variation des stocks de travaux 36.350
31341 Travaux en cours 36.350
Destockage (25600 + 10750)
Durant les exercices 1994 et 1995, le compte des stocks de travaux en cours aura
enregistr un total de (25600 +10750) = 36350 KDH.
L'extourne de ce stock fin 1996 par le dbit du compte 71341 permet de rattacher le
rsultat total de toute l'opration l'exercice de fin du contrat de la manire suivante :
Solde au crdit du compte 71241 :..................... 47.250
Solde au dbit du compte 71341 :..................... (36.350)
Solde au dbit des comptes de
charges du dernier exercice : .............................. ( 3.730)
Rsultat d'exploitation de l'exercice.... ... 7.170 KDH
Comptabilisation selon la mthode du bnfice l'avancement des
travaux
Courant 1994
5141 Banque 18.000
4421 Clients, dettes, avances et acomptes
reus sur commandes en cours
18.000
Constatation des acomptes
Courant 1994
6xxx Charges par nature 25.600
5141 Banque 25.600
Constatation des cots engags
31/12/1994
31341 Autres travaux en cours 25.600
71341 Variation des stocks de travaux en
cours
25.600
Travaux encours la clture
31/12/1994
34272 Clients crances sur travaux non encore
facturables
5.218
71241 Produits nets sur oprations long
terme
5.218
Constatation du bnfice net partie selon la
mthode ci-dessous :
45.000 x 5% = .. 2.250
prix global rvis = ...47.250
/ Total des charges connues
fin 1994 ...39.250
/ Bnfice connue
fin 1994 . 8.000
/ Pourcentage de
ralisation ...25.600/39.250
(en fonction des charges)
/ Bnfice rattacher
1994 ..5.218
Courant 1995
5141 Banque 21.000
4421 Clients, dettes, avances et acomptes
reus sur commandes en cours
21.000
Courant 1995
6xxx Charges par nature 10.750
5141 Banques 10.750
Fin 1995
31341 Variation en cours 10.750
Variation des stocks de travaux en
cours
10.750
Fin 1995
34272 Clients crances sur travaux non encore
facturables
1.402
7183 Produits net sur oprations long
terme
1.402
Constatation du bnfice net partiel selon la
mthode ci-dessous :
/ Bnfice global prvu
fin 1995 : 47.250 39.970 = 7.280
/ Bnfice acquis fin 1995
(en fonction des charges engages sur
le total des charges prvues)
7.280 x 36.350 / 39.970 = 6.620
/ Bnfice revenant l'exercice 1995 :
6.620 5.218 = 1.402
Courant 1996
5141 Banques 8.250
4421 Clients, dettes, avances et acomptes
reus sur commandes en cours
8.250
Courant 1996
6xxx Charges par nature 3.730
5141 Banques 3.730
Courant 1996
3421 Clients 47.250
71241 Travaux 47.250
Facturation dfinitive
Courant 1996
4421 Clients, dettes, avances et acomptes reus
sur commandes en cours
47.250
3421 Clients 47.250
Solde des comptes mouvements
Courant 1996
7183 Produits nets sur oprations long terme 6.620
34272 Clients, crances sur travaux non
encore facturables
6.620
Extourne du cumul des bnfices nets
partiels fin 1995
Courant 1996

71341 Variation des stocks de travaux 36.350
61341 Travaux en cours 36.350
Destockage (25.600 + 10.750)
Durant 1994 et 1995, l'entreprise a enregistr les quote-parts du bnfice final revenant
chacun des exercices, et constat le cumul des travaux en cours chaque clture.
En 1996, l'entreprise :
/ Constate le chiffre d'affaires total de l'opration.......... 47.250
/ Enregistre les oprations de charges relatives l'exercice
1996 ............................................................................. (3.730)
/ Extourne le cumul des travaux en cours prcdents... (36.350)
/ Annule les prcdentes constatations des bnfices
partiels......................................................................... (6.620)
/ Afin de dgager le bnfice relatif au seul exercice 1996,
soit (KDH)............................................................................ 550
Ainsi le rattachement des diffrents bnfices aura t le suivant :
* 1994 :....................................................................... 5.218
* 1995 :....................................................................... 1.402
* 1996 :....................................................................... 550
* Total (KDH)............................................ 7.170
Mthode lavancement des travaux
Cette mthode qui parat la plus adquate pour assurer une meilleure information sur
l'activit relle de l'entreprise travers ses indicateurs annuels de gestion, se base sur
la comptabilisation annuelle du chiffre daffaires et des charges correspondantes, en
dterminant ce qui est appel les situations mrites, en fonction du degr
d'avancement des travaux constats chaque fin d'anne.
Ainsi, cest le montant des situations mrites qui est comptabilis comme produits,
les sommes reues en plus sont comptabilises titre davances et acomptes.
Dans notre exemple d'illustration, les situations mrites la clture de chaque
exercice se prsentent comme suit sur la base du rythme de progression des
travaux :
Dtermination des pourcentages d'avancement des travaux
Clture Ralis Total prvu % d'avancement
1994 25.600 25.600 39.250 65% 65%
1995 10.750 36.350 39.970 25% 90%
1996 3.730 40.080 40.080 10% 100%
Dtermination des situations mrites des ventes :
Clture Taux de
progressio
n
Situations
mrites de
l'exercice
Cumul des situations
mrites
Rsultat
annuels
1994 65% 30.712 30.712 65% 5.112
1995 25% 11.813 42.525 90% 1.063
1995 10% 4.725 47.250 100% 995
47.250 7.170
Dtermination des avances reues
Clture Situations Avances reues Reliquat encaisser
1994 30.712 18.000 12.712
1995 42.525 39.000 3.525
1996 47.250 45.000 2.250
Courant 1996

6xx Charges par nature 3.730
5141 Banques 3.730
5141 Banques 8.250
Clients 8.250
Courant 1994
6xxx Charges par nature 25.600
5141 Banques 25.600
Constatation des cots engags
Courant 1994
5141 Banques 18.000
4421 Clients, dettes, avances et acomptes
reus sur commandes en cours
18.000
Fin 1994
3421 Clients 30.712
71241 Travaux 30.712
Constatation des situations mrites 1994
Fin 1994
4421 Clients, dettes, avances 18.000
3421 Clients 18.000
Courant 1995
6xxx Charges par nature 10.750
5141 Banques 10.750
Courant 1995
5141 Banques 21.000
3421 Clients 21.000
Fin 1995
3421 Clients 11.813
71241 Travaux 11.813
Constatation de situations mrites 1995
Courant 1996
3421 Clients 4.725
Travaux 4.725
Constatation de situations mrites 1996
Comparaison des rsultats selon les trois mthodes
Anne Mthode 1 Mthode 2 Mthode 3
1 - 5.218 5.112
2 - 1.402 1.063
3 7.170 550 995
7.170 7.170 7.170
Rappel sommaire des rgles fiscales
Selon la lgislation fiscale, les ventes de lentreprise comprennent lensemble des sommes reues
ou des crances acquises pour le prix des marchandises ou services vendus durant la priode
dimposition qui correspond gnralement lexercice comptable.
Les ventes doivent tre inscrites pour le montant hors taxes qui figure sur la facture, mmoire ou
situation de travaux, dduction faite des rabais et remises accords.
Fiscalement, lexercice de rattachement des crances est celui au cours duquel intervient la
livraison des biens ou l'achvement des services.
La difficult souvent rencontre rside dans le mode de facturation adopt par les entreprises de
btiments et de travaux publics qui tablissent des dcomptes de travaux "contradictoirement"
avec le client pour valoir rception partielle.
Deux cas peuvent se prsenter dans lesquels l'entreprise cherche obtenir des financements par
avance :
/ 1er cas : Au dpart, l'entreprise chiffre son offre de prix de telle sorte que les premiers
travaux qu'elle effectuera sur le chantier soient facturs au plus haut des prix possibles, au
dtriment des prix unitaires des travaux de fin de chantier qui seront facturs au plus bas de
leur prix possible, sinon perte.
Cette manire de faire, sans changer le cot du chantier pour le client, permet l'entreprise
d'anticiper au maximum possible les encaissements.
/ 2me cas : En fin d'anne budgtaire, l'entreprise acclre la prsentation de dcomptes
provisoires pour permettre au client de les imputer sur le crdit budgtaire de l'anne, bien
que les travaux correspondants ne soient pas encore totalement raliss.
A notre avis dans l'un et l'autre cas, il y a lieu d'tre attentif aux consquences fiscales et
comptables qui dcoulent de chaque situation d'espce :
C Dans le premier cas, le risque existe de faire ressortir :
* des bnfices substantiels lors des premiers exercices;
* des pertes significatives lors des exercices suivants.
Dans pareille situation, la loi fait obligation l'entreprise de constituer ds l'exercice o elle peut
estimer raisonnablement les recettes et cots futurs, une provision pour pertes et charges gale
une quote-part du montant prvisible de la perte qui se dgagerait sur les exercices ultrieurs, et qui
est ne en fait ds la conclusion du contrat.
Illustration Une. entreprise a contract un march de fournitures et de montage dont les
caractristiques suivent :
A facturer Cots prvisibles Rsultat
Exercice N 100 50 50
Exercice N+1 100 60 40
Exercice N+2 100 70 30
Exercice N+3 60 130 (70)
360 310 50
La provision constituer sera calcule ainsi :
N = 70 x 50/120 (
4
)
N+1 = 70 x 40/120
N+2 = 70 x 30/120
12.3. LA VARIATION DES STOCKS DE PRODUITS ET SERVICES
Comptable ment ce poste comprend les comptes suivants :
7131 Variations des stocks de produits en cours
7132 Variations des stocks de biens produits
7134 Variations des stocks de services en cours
Comme l'exige la loi comptable, tout commerant est tenu de procder obligatoirement chaque anne un
inventaire des lments actifs et passifs de son entreprise, dont notamment les stocks de marchandises,
matires, produits et de services.
L'ensemble des biens ou des services qui peuvent tre dtenus par l'entreprise sous forme de stocks, se
constitue des lments suivants (voir n 821)
Marchandises
Matires et fournitures
Produits et services en cours
Produits finis
Le CGNC distingue tous ces stocks en deux catgories spares :
Les stocks ayant pour origine les achats d'approvisionnement(Marchandises, matires et fournitures)
Les stocks ayant pour origine le cycle de production (Produits et services en cours, produits finis)
4
Bnfice de l'anne/total des bnfices
La variation des stocks d'approvisionnement doit tre constate dans des comptes de charges en liaison
avec les comptes d'achats concerns (voir n 471).
Par contre, la variation en plus ou en moins des stocks issus de la production est enregistre dans l'un des
comptes de produits, en liaison avec les comptes de ventes de l'exercice.
Le solde des comptes du poste 713 est toujours port du ct produits dans le CPC :
en plus sil s'agit d'une augmentation du stock en valeur
en moins sil exprime un destockage (diminution des stocks en valeur).
Le fonctionnement des comptes de variation de stocks sopre de la faon suivante, si l'entreprise ne tient
pas de fichier d'inventaire permanent :
le stock initial figurant au bilan prcdent est crdit par le dbit des comptes concerns du poste
713.
le stock rsultant de linventaire physique des existants de fin dexercice est crdit aux comptes du
poste 713 par le dbit des comptes stocks au bilan en cours de clture.
Illustration
1
Cas de l'inventaire intermittent
Stock dbut de
priode
Stock fin de priode Ecart
Produits en cours 70.000 25.000 (45.000)
Produits finis 15.000 37.000 22.000
Total 85.000 62.000 23.000
Destockage sur la
priode
23.000
85.000 85.000
Fin Ex.
7131 Variation des stocks des produits en cours 70.000
7132 Variation des stocks des biens produits 15.000
3131 Biens en cours 70.000
3151 Produits finis 15.000
Extourne du stock initial
Fin Ex.
3131 Biens en cours 25.000
3151 Produits finis 37.000
7131 Variation des stocks des produits en
cours
25.000
7132 Variation des stocks des biens
produits
37.000
Constatation du stock initial
Les soldes des comptes de variations des stocks s'tabliront ainsi:
7131 VARIATION DES STOCKS 7132 VARIATION DES STOCKS
DES PRODUITS EN COURS DES BIENS PRODUITS
70.000 15.000
25.000 37.000
SD 45.000 PC 22.000
La diffrence nette de 23.000 reprsente le destockage sur l'exercice.
Illustration
2
Cas de l'inventaire permanent
Les entres et les sorties des magasins de produits finis sont enregistres en
comptabilit en inventaire permanent.
Stock dbut Entre Sorties Stock fin
Produits finis 15.000 500.000 478.000 37.000
Courant Ex.
3152 Produits finis 500.000
7132 Variation des stocks de biens produits 500.000
Constatation des entres en stocks de biens
produits
7132 Variation des stocks de biens produits 478.000
3151 Produits finis 478.000
Constatation des sorties pour ventes
Le solde du compte 3151 s'tablira ainsi :
Stock initial............................................................ 15.000
Entres .................................................................. 500.000
Sorties..................................................................... 478.000
* Solde inventaire................................................ 37.000
Le solde du compte 7132 exprime la valeur du stockage supplmentaire
(5000.000 - 478.000 = 22.000).
Courant Ex.
3151 Produits finis x
7132 Variation des stocks de biens produits x
Ecart favorable
Ou
7132 Variation des stocks de biens produits x
3151 Produits finis x
Ecart dfavorable
12.4.LES IMMOBILISATIONS PRODUITES PAR LENTREPRISE POUR ELLE-MME
Ce poste regroupe les comptes suivants :
7141 Immobilisations en non valeurs produites
7142 Immobilisations incorporelles produites
7143 Immobilisations corporelles produites
7148 Immobilisations produites des exercices antrieurs
Ces comptes sont crdits :

Au fur mesure de la progression des travaux immobiliser pour enregistrer le cot rel de
production des immobilisations incorporelles ou corporelles cres avec les moyens propres de
lentreprise :
soit par le dbit du compte 2285 "Immobilisations incorporelles en cours", (voir n 721)
soit par 239 Immobilisations corporelles en cours (voir n 766),
Soit directement par le dbit du compte de limmobilisation concerne, s'il s'agit:
d'une immobilisation en non-valeurs,
d'une immobilisation incorporelle ou corporelle entre en service l'anne de l'acquisition du bien ou
de l'immobilisation des charges.
Ainsi, les charges crdites aux comptes immobilisations en non valeurs produites doivent tre toujours
directement dbites aux comptes de limmobilisation concerne, sans jamais transiter par un compte
d'immobilisation en cours(voir n 385).
Rappel sommaire des rgles fiscales
A l'exception de la constatation d'immobilisations en non-valeurs, qui ne constituent pas un
enrichissement de l'entreprise, la production des autres immobilisations par les moyens propres
de celle-ci reprsente un accroissement rel d'actif, qui n'est cependant pas retenu dans la base
de calcul de la cotisation minimale, puisque ce produit d'exploitation n'a pas t acquis sur un
tiers, et ne gnrera donc pas de recette de trsorerie.
La production d'immobilisations corporelles est par ailleurs assujettie la TVA au taux
correspondant la nature du bien ou du service produit.
Les oprations de constructions sont soumis la TVA au taux de 14% applicable sur le montant
des marchs, mmoires ou factures des travaux effectus.
Lentreprise, assujettie la TVA doit procder la dclaration soi-mme le mois de mise en
service de limmobilisation concerne, et porter la fois en taxe due et taxe rcuprer le
montant de la TVA correspondant la livraison. Les taxes ayant grev en amont les achats de
matires et de biens ncessaires la ralisation de l'immobilisation, sont dduites sur les autres
produits vendus (Cf. illustration ci-dessous).
Dans le cas o lentreprise est assujettie partiellement la TVA, elle portera :
3 en TVA exigible, le montant de la taxe correspondant la production de limmobilisation,
3 et en dduction, ce mme montant, affect du prorata de lactivit taxable sur lactivit
totale ;

Les taxes ayant grev en amont les cots de llaboration de limmobilisation tant, elles,
dduites en totalit sur la taxe due sur les autres produits.
Construction dun dpt par lentreprise pour elle-mme. Lentreprise est
assujettie la TVA sur l'ensemble de ses opration.
Les travaux ont dbut durant lexercice n et ont t achevs lors de lexercice
n+1
Exercice n : cots engags 150.000
Exercice n+1 : cot du complment :120.000
Ex. N
2392 Immobilisations en cours 150.000
7143 Immobilisations corporelles produites 150.000
Ex. N+1
2392 Immobilisations en cours 120.000
7143 Immobilisations corporelles produites 120.000
Ex. N+2
2321 Btiments 270.000
34551 Etat - TVA rcuprable sur immobilisation 37.800
239 Immobilisations corporelles en cours 270.000
4455 Etat TVA facture 37.800
Constatation du dpt dans les conditions suivantes:
3 exercice N = 150.000 hors TVA de 20%
3 exercice N+1 = 120.000 hors TVA de 20%
Le chiffre d'affaires de l'entreprise pour l'exercice N s'tablit comme suit:
3 Chiffre d'affaires TTC (sur activit imposable) = 22.750.000
3 Chiffre d'affaires exonr sans droit dduction = 12.250.000
Exercice N
2392 Immobilisations en cours 150.000
7143 Immobilisations corporelles produites 150.000
Exercice N+1
6xxx Charges par nature 120.000
34552 Etat TVA rcuprable sur achats 24.000
5141 Banques 144.000
2392 Immobilisations en cours 120.000
7143 Immobilisations corporelles produites 120.000
2321 Btiments 283.230
34551 Etat - TVA rcuprable sur immobilisation 24.571
239 Immobilisations corporelles en cours 270.000
4455 Etat TVA facture 37.800
Lors de la mise en service
270.000 x 14% = 37.800 de TVA exigible
Dont 37.800 x 65% (1) = 24.570 de TVA
rcuprable
(1) Prorata de dduction exercice N+1 (en
KDH) :
22.750
______________ = 65%
22.750+12.250
12.5 . LES SUBVENTIONS DEXPLOITATION
Le PCGE prvoit les comptes principaux suivants :
7161 : Subventions dexploitation reues
7168 : Subventions dexploitation reues des exercices antrieurs
Les subventions dexploitation reues sont celles accordes par lEtat et les Collectivits Publiques et qui,
diffremment des subventions dquilibre, ou des subventions dquipement, sont destines faire face
l'insuffisance de produits dexploitation, du fait de la rglementation de certains tarifs de vente.
Les subventions dexploitation sont crdites aux comptes 7161 et 7168 par le dbit des comptes de
trsorerie concerns. Nanmoins la subvention peut tre constate ds que la dcision de subvention a t
notifie au bnficiaire titre dfinitif ; elle est alors enregistre par le dbit du compte 3451
Subventions recevoir.
Rappel sommaire des rgles fiscales
Les subventions dexploitation reues entranent un accroissement de lactif net, et constituent
par consquent un lment du chiffre d'affaires imposable de lexercice de leur encaissement
ou de leur inscription en "subventions recevoir".
Ces subventions doivent tre retenues pour le calcul de la cotisation minimale l'IS ou l'IGR
et faire par ailleurs lobjet de dclaration la TVA au titre du mois de leur encaissement, en
considrant les sommes reues comme tant TTC ( en principe au taux de 20%).
12.6 LES AUTRES PRODUITS DEXPLOITATION
Ce poste regroupe les comptes suivants :
7181 : Jetons de prsence reus
7182 : Revenus des immeubles non affects lexploitation
7185 : Profits des oprations faites en commun
7186 : Transfert de pertes sur oprations faites en commun
7188 : Autres produits dexploitation des exercices antrieurs
a) Les jetons de prsence
Les jetons de prsence reus par l'entreprise au titre des fonctions d'administrateur qu'elle assure au sein
de socits anonymes dans lesquelles elle est actionnaire , sont ainsi constats
Illustration
5141 Banque x
7181 Jetons de prsence reus x

b) Les revenus des immeubles
Les revenus des immeubles lous des tiers sont rattachs lexercice de leur comptence, mme
lorsquils ne sont pas encore encaisss, et ports au crdit du compte 7182 revenus des immeubles non
affects lexploitation.
Ces revenus sont normalement enregistrs sans compensation avec les charges lies leur perception (taxe
urbaine, taxe ddilit, frais de concierge, commission d'agence,...) mme payes directement par le
locataire et retenues sur le loyer reu.
Illustration Une entreprise doit percevoir le loyer dun immeuble inscrit lactif et mis la
disposition dune tierce personne pour un loyer annuel de 24.000 DH ; l'agence
immobilire doit prlever une commission de 10% sur le montant encaiss.
3487 Crances rattaches aux autres dbiteurs 24.000
7182 Revenus des immeubles non affects
l'exploitation
24.000
61361 Commissions et courtages 2.400
4487 Dettes rattaches aux autres cranciers 2.400
c) Les oprations faites en commun
Le compte 7185 est crdit des quotes-parts de rsultat obtenus sur les oprations faites en commun avec
dautres entits qui jouent le rle de pilote de ces oprations.
Le compte 7186 enregistre par contre la quote-part des pertes mises la charge des associs quand
lentreprise est oprateur titre de pilote.
Illustration Une entreprise doit percevoir le loyer dun immeuble inscrit lactif et mis la
disposition dune tierce personne pour un loyer annuel de 24.000 DH ; l'agence
immobilire doit prlever une commission de 10% sur le montant encaiss.
Une entreprise X est en association 50% avec un confrre pour raliser des travaux
en commun (A) dont elle assure le pilotage.
Elle participe par ailleurs 25% dans un autre chantier (B) en association o elle n'a
aucun rle de gestion.
A la fin de l'exercice, sa position sur ces deux oprations se prsente comme suit :
Chantier A Chantier B
Dpenses totales engages sur A 100
Encaissement quote-part de B 50
Dpenses dbourses pour B 30
Encaissements reus du client titre de
pilote de l'association
140
Encaissements reus du pilote pour sa
participation sur B
35

Illustration
Traitement comptable du chantier A chez l'entreprise X :
61xx Comptes de charges 100
5141 Banques 100
Constatation des dpenses
5141 Banques 50
4464 Associ, oprations faites en commun 50
Appel de fonds auprs de l'associ
5141 Banques 140
71341 Travaux 140
Constatation de l'encaissement
4464 Associ, oprations faites en commun 50
5141 Banque 50
Restitution de l'avance associ
6186 Transfert de profits sur oprations faites en
commun
20
5141 Banques 20
Rpartition des rsultats avec l'associ
Illustration
Traitement comptable du chantier B chez l'entreprise X :
3464 Associ, oprations faites en commun 30
5141 Banques 30
Constatation du versement de fonds
5141 Banques 35
3464 Associ, oprations faites en commun 30
7185 Profits sur oprations faites en
commun
5
Constatation de l'encaissement reu
Dans le cas o le rsultat sur A avait t dficitaire de 10 (encaissement 90 - Dpenses
100) la contribution la perte par l'autre entreprise participante aurait t constate par
l'criture suivantes :
4464 Associ, oprations faites en commun 50
5141 Banques 45
7186 Transfert de pertes sur oprations
faites en commun
5
Si l'entreprise avait eu supporter une quote-part de perte sur le chantier B, elle
l'aurait inscrite dans le dbit du compte 6185 - pertes sur oprations faites en
commun.
12.7. LES REPRISES DEXPLOITATION : TRANSFERTS DE CHARGES
Le poste 719 regroupe les comptes divisionnaires suivants:
7191 : Reprises sur amortissements de limmobilisation en non valeurs
7192 : Reprises sur amortissements des immobilisations incorporelles
7193 : Reprises sur amortissements des immobilisations corporelles
7194 : Reprises sur provisions pour dprciation des immobilisations
7195 : Reprises sur provisions pour risques et charges
7196 : Reprises sur provisions pour dprciation de lactif circulant
7197 : Transferts des charges dexploitation
7198 : Reprises sur amortissements et provisions des exercices antrieurs.
a)Les reprises d'exploitation
Les comptes de reprise dexploitation permettent de rajuster la fin de lexercice les montants des
dotations aux amortissements et aux provisions constitues auparavant.
Ainsi, les provisions et, dans certains cas exceptionnels, les amortissements sont rapports au rsultat d'un
exercice quand les raisons qui avaient motiv leur constatation ont cess dexister.
Les comptes 7191 7196 sont alors crdits du montant des reprises sur amortissement et provision par le
dbit des comptes damortissement et de provision concerns au bilan.
Toutefois, lors de la cession dune immobilisation amortissable, le cumul de lamortissement enregistr
nest pas port au crdit dun compte de reprise 719 mais sold par le crdit du compte de
limmobilisation concerne, afin de dterminer la valeur nette damortissement de llment cd (voir n
568 et suivants).
Par contre en ce qui concerne le sort des provisions, lors de la ralisation du risque ou de lapparition de
la charge, la provision antrieurement constitue est solde par le crdit du compte concern du poste 719.
Corrlativement la charge intervenue est inscrite au compte intress de la classe 6.
Une provision d'exploitation est reprise selon son origine, par l'un des comptes 7194 7196.
Illustration Encaissement durant lexercice N+1 dune crance client pour 10.000 HT
considre comme irrcouvrable et provisionne en tant que telle durant
lexercice N:
Lors de l'exercice N
3424 Clients douteux 11.900
3421 Clients et comptes rattachs 11.900
6196 Dotations aux provisions pour dprciation de
l'Actif circulant
10.000
3942 Provisions pour dprciation des clients et
comptes rattachs
10.000
N+1
3942 Provisions pour dprciation des clients et
comptes rattachs
11.900
3421 Clients et comptes rattachs 11.900
6196 Dotations aux provisions pour dprciation de
l'Actif circulant
10.000
3942 Provisions pour dprciation des clients et
comptes rattachs
10.000
b)les transferts de charges d'exploitation
Lusage du compte 7197 - transferts de charges d'exploitation doit tre limit, car il peut conduire
fausser la prsentation du compte de produits et de charges ainsi que l'tat des soldes de gestion.
Ainsi, il convient den limiter lusage aux seuls cas explicitement viss par le plan comptable, savoir :
Quand lentreprise nest pas rellement en mesure, au moment de limputation initiale, de faire la
distinction entre charges dexploitation et charges non courantes.
Pour constater les charges rpartir sur plusieurs exercices, ou comptabiliser les indemnits
dassurances perues en contrepartie de rparations comptabilises en entretien, ou encore, enregistrer
les aides forfaitaires de lEtat ou des collectivits publiques perues titre de contribution aux charges
gnrales de l'entreprise.
Par contre, les comptes "transferts de charges" ne doivent pas servir des critures rectificatives d'erreurs.
Si l'on a inscrit par erreur une charge dans un compte donn, on corrigera ce compte par "extourne"
simple, ou par une criture "en ngatif".
Ainsi, l'on peut rsumer ci-aprs les types d'critures de transfert de charges possibles :
Nature de Charge Poste correspondant au CPC Poste d'actif correspondant au
Bilan
Charges supportes pour le
compte de tiers
Transferts de charges Tiers concerns
Charges rpartir sur
plusieurs exercices
Transferts de charges Charges rpartir sur plusieurs
exercice
Charges imputer d'un
compte de charges un
autre compte de charges
D'un compte de charges un
autre compte de charges
Nant
Illustration
1
Une socit a dtermin le cot de sa campagne publicitaire quelle vient de finir pour
le lancement dun nouveau produit (Dtermination analytique) 1.200.000 DHS.
Elle estime pouvoir taler cette charge sur trois exercices.
Elle a par ailleurs support diverses charges titre d'avantages en nature octroys
son personnel pour 60000 DHS quelle souhaite faire apparatre dans le poste de frais
de personnel.
Elle a enfin reu de l'Office de formation professionnelle une indemnit de 50% des
frais supports au titre des charges de la formation, qui se sont levs durant l'exercice
100.000 DH
2117 Frais de publicit 1.200.000
7197 Transferts de charges d'exploitation 1.200.000
Transfert de charges rpartir
61713 Avantages divers au personnel 60.000
7197 Transferts de charges d'exploitation 60.000
Transferts des avantages en nature
5141 Banque 50.000
7197 Transferts de charges d'exploitation 50.000
Constatation de l'aide de l'office
Illustration
2
De l'analyse des comptes de la socit X, qui souhaite obtenir le cot des achats
travers sa comptabilit gnrale, on constate les faits suivants:
1. Enregistrement dans les comptes de frais de transports sur achats une somme de
67.400 DH et de frais de courtage sur achats d'un montant de 17.250 DH, qui sont
en fait tous les deux des frais accessoires d'achat.
L'analyse des factures montre que 51.270 DH sont affrentes aux marchandises et
33.380 aux matires premires.
2. Le tirage analytique de la comptabilit donne un total de frais d'approche de
387.200 DH, rpartir pour 241.500 sur matires premires et 145.700 sur
matires consommables
Ces charges sont inscrites au cours de l'exercice dans les diffrents comptes de
charges par nature.
6111x Frais accessoires d'achats sur
marchandises
51.270
6121xx Frais accessoires d'achats sur matires 33.380
7197 Transferts de charges d'exploitation 84.650
6121xx Frais accessoires d'achats sur matires 241.500
6122xx Frais accessoires d'achats sur autres
approvisionnements
145.700
7197 Transferts de charges d'exploitation 387.200
21. NOTIONS FONDAMENTALES
22. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES
21. NOTIONS FONDAMENTALES
Les comptes de produits financiers sont destins enregistrer les produits se rapportant lactivit
financire de lentreprise et ayant un caractre courant. Ces produits peuvent provenir de diverses
sources :
participation dans des socit filiales dans lesquelles lentreprise recherche en gnral, au del dun
simple revenu, un intrt stratgique li son activit propre, et qui rpond des proccupations de
nature commerciale, industrielle ou technologique.
placement plus ou moins dun an dchance sous forme dobligations, bons de caisse et autres
titres demprunts ainsi que des actions reprsentatives dune partie de capitaux de socits anonymes.
Dpts terme auprs dorganismes bancaires et de crdit ainsi que les prts et avances consentis
d'autres personnes physiques et morales.
Les revenus tirs des participations et des diffrents placements reprsentent la rmunration des capitaux
employs dans ces actifs, non pas en tant quactivit principale (ce qui est le cas des banques, des
OPCVM des socits dinvestissement et des holdings financiers) mais comme complment normal de
lactivit dexploitation courante de lentreprise.
En sus de ces revenus, les produits financiers englobent galement les gains de change dfinitivement
raliss par lentreprise ainsi que les escomptes de rglement obtenus des fournisseurs et qui
constituent des complments de produits financiers.
22. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT
DES COMPTES
Les produits financiers sont enregistrs dans les postes suivants:
732 Produits des titres de participation et des autres titres immobiliss
733 gains de change
738 Intrts et autres produits financiers
739 Reprises financires, transferts de charges
22.1. LES PRODUITS DES TITRES DE PARTICIPATION ET DES AUTRES TITRES
IMMOBILISS
Le PCGE prvoit les comptes principaux suivants:
7321 Revenus des titres de participation
7325 Revenus des titres immobiliss
7328 Produits des titres de participation et des autres titres immobiliss des exercices antrieurs
Ces produits sentendent des dividendes, tantimes ordinaires, parts de fondateurs, intrts et autres
revenus assimils acquis ou perus par une entreprise en tant qu'associ, actionnaire, ou dtenteur de titres
d'emprunt.
Sont assimils des produits de participation :
les sommes reues titre de prlvement sur les bnfices pour lamortissement du capital ou le rachat
dactions,
le boni de liquidation augment des rserves distribues.
N'entrent pas dans cette catgorie les produits de cession de titres de participation et autres titres
immobiliss, lesquels ont le caractre de produit non courant (Cf. n 568).
Les revenus des titres sont enregistrs en comptabilit ds quils sont acquis lentreprise, quils soient
encaisss ou non.
Illustration Une entreprise a constat un montant de 150.000 DH titre de dividendes sur sa
participation dans la SA SBC, suite la dcision de la dernire Assemble
gnrale ordinaire de celle-ci.
BILAN CPC
Dbiteurs divers Revenus des titres de
participations
3488 7321
Constatation des
produits de
participation
150.000 150.000
Rappel sommaire des rgles fiscales applicables
aux revenus financiers perus par les entreprises
Les revenus des titres de participation provenant de la distribution de bnfices par des socits
relevant de lIS connaissent le traitement fiscal suivant chez le bnficiaire selon quil s'agit:
de revenus de titres inscrits lactif d'une entreprise individuelle ou dun personne
morale soumise lIGR, les produits reus sont comprendre parmi les produits
financiers pour la dtermination du bnfice imposable.
Nanmoins, ayant support la retenue la source au titre des produits des actions et
parts sociales, laquelle est libratoire de lIGR, il y a lieu dans ce cas pour viter leur
imposition lIGR de les dduire du rsultat imposable dans le tableau de passage du
rsultat comptable au rsultat fiscal ;
ou de revenus perus par une socit soumise l'IS, ils sont dans ce cas compris parmi
les produits imposables avec application dun abattement de 100% sur prsentation de
la socit bnficiaire dune attestation de proprit de ces titres.
La socit participant une opration damortissement du capital dune entreprise dont elle est
actionnaire, doit traiter les sommes reues comme des revenus de participation. Il en est de
mme pour la distribution des rserves ou boni de liquidation.
Les titres immobiliss reprsentatifs de placements gnrant des revenus fixes sont imposs
compter du 1
er
janvier 2001 la retenue la source institue par la Loi de Finances pour le
second semestre 2000 en remplacement de la TPPRF (art 91 de la loi n 17-89 relative lIGR
et art 9 quater de la loi n24-86 relative lIS).
La taxe est retenue la source au taux de :
1 Sagissant de lIGR :
- 30 % libratoire en ce qui concerne les produits de placements revenu fixe verss aux
personnes physiques, l'exclusion de celles qui sont assujetties audit impt selon le rgime du
rsultat net rel (RNR) ou celui du rsultat net simplifi (RNS) ;
- 20 % imputable sur la cotisation de l'impt gnral sur le revenu avec droit
restitution en ce qui concerne les produits de placements revenu fixe servis des personnes
morales soumises l'impt gnral sur le revenu ou des personnes physiques soumises audit
impt d'aprs le rgime du rsultat net rel (RNR) ou celui du rsultat net simplifi (RNS).
Dans ce cas, les bnficiaires doivent s'identifier lors de l'encaissement desdits produits.
S'agissant d'une personne physique, elle doit dcliner :
- les nom, prnom et adresse et le numro de la carte d'identit nationale ou de la carte d'tranger ;
- le numro d'article d'imposition l'impt gnral sur le revenu ;
- un document tabli par l'administration fiscale attestant que le bnficiaire est soumis
l'impt gnral sur le revenu d'aprs le rgime du rsultat net rel ou celui du rsultat net
simplifi.
1 Sagissant de lIS :
Le taux de l'impt retenu la source est de 20 % du montant brut des produits perus.
Limpt pay est imputable sur le montant des acomptes provisionnels et ventuellement sur le reliquat de
l'impt sur les socits de l'exercice au cours duquel la retenue a t opre.
Les bnficiaires sont tenus, par ailleurs, de dcliner lors de l'encaissement desdits produits :
- leur raison sociale ;
- l'adresse de leur sige ou de leur principal tablissement ;
- leur numro du registre du commerce ;
- leur numro d'article d'imposition l'impt sur les socits.
22.2. LES GAINS DE CHANGE
Ce poste regroupe les comptes principaux suivants:
7331 Gains de change propres lexercice
7338 Gains de change des exercices antrieurs
Les comptes du poste 733 enregistrent les gains de change dfinitifs acquis lentreprise.
Sont donc ports ces comptes les gains de change raliss par lentreprise au cours de lexercice et qui
rsultent de la diffrence entre la valeur dorigine dune crance ou dune dette en devise et le montant
encaiss ou pay au cours de la priode comptable de rglement.
Illustration Acquisition d'une immobilisation le 15/03/19nn un prix de 66.000 FF, le cours du
franc franais du jour de l'opration est de 1,54. Cette dette a t rgle le 25/08/19nn,
le cours de change cette date tait de 1.5097.
Exercice
19nn
Immobilisations Fournisseurs
d'immobilisations
Banque Gains de
change
25/03/
acquisition
immobilisa-
tion
101.640 101.640
25/08/
Rglement
fournisseurs
101.640 99.640 2.000
Sont galement considrs comme des gains de change raliss, les carts de
conversion constats la fin de l'exercice sur les disponibilits en devises.
Disponible en
devises
Cours moyen
d'entre
Cours fin
d'exercice
Gain
constater
comptes tranger
Bruxelles FB
1.000 0,25/DH 0,26 10
compte tranger
Madrid, Ptas
1.000 0,07/DH 0,08 10
L'criture constater est la suivante :
51415 Compte Bruxelles 10
51416 Compte Madrid 10
7331 Gain de change 20
Par contre, par prudence, ne sont pas considrs comme des gains dfinitifs, les carts positifs (profits
potentiels) constats sur les dettes ou les crances en devises la clture de l'exercice ; l'ajustement ne
devant concerner que les comptes de bilan (voir n117 et suivants).
Rappel sommaire des rgles fiscales
Selon l'administration fiscale, les gains de change, aussi bien ceux dfinitivement raliss que
ceux quivalents au profit latent doivent tre inclus dans la base imposable lIS. Le rsultat
net comptable qui ne contient donc pas le profit latent de change, devrait tre, selon
l'administration, corrig extra comptablement sur le tableau B12.
A notre avis, cette position qui ne dcoule pas de manire explicite des lois
instituant l'IS et l'IGR, devrait tre affirme par un ramnagement formel de
ces textes, afin d'tre maintenue sous l'gide de la loi comptable.
22.3. LES INTRTS ET AUTRES PRODUITS FINANCIERS
Ce poste regroupe les comptes principaux suivants :
7381 Intrts et produits assimils
7383 Revenus des crances rattaches des participations
7384 Revenus des titres et valeurs de placement
7385 Produits nets sur cessions de titres et valeurs de placement
7386 Escomptes obtenus
7388 Intrts et autres produits financiers des exercices antrieurs.
Les intrts des prts consentis par lentreprise un tiers, ainsi que les revenus tirs des banques et des
crances financires et comptes rattachs, sont ports au crdit du compte 7381.
Les revenus des crances rattaches des participations, et qui reprsentent les intrts pays par les
filiales au titre des avances de fonds consenties par la maison-mre, sont inscrits au compte 7383.
Les plus values de cession de titres de placement sont portes au crdit du compte 7385.
Enfin les escomptes de rglement obtenus des fournisseurs sont crdits au compte 7386.
Rappel sommaire des rgles fiscales
(Voir aussi les rgles exposes au 416 du mme chapitre).
Lentreprise qui peroit des produits ayant subit la retenue la source au taux de 20% inclut les
produits en question pour leur montant brut dans la base imposable lIS, et impute la taxe y
affrente sur le premier acompte chu et ventuellement sur les acomptes et rgularisations
dimpts ultrieurs.
Lentreprise ayant subit la retenue au taux libratoire de 30% nest tenue daucune obligation de
dclaration et exclut (extra-comptablement) les produits perus ainsi que la taxe y affrente des
produits et des charges de l'exercice pour la dtermination de son rsultat fiscal.
Les revenus tirs au titre des intrts sur des produits de placement et des crances de
participation, doivent tre retenus pour le calcul de la cotisation minimale, et donner lieu
l'application de la TVA collecte sur les intrts (calcule au taux de 20%).
Lors de la cession des titres et valeurs de placement, la plus value dgage cette occasion peut
bnficier des abattements prvus larticle 19 de lIS et l'article 18 de lIGR.
22.4. LES REPRISES FINANCIRES ; TRANSFERTS DE CHARGES
Ce poste comprend les comptes principaux suivants:
7391 Reprises sur amortissements des primes de remboursement des obligations
7392 Reprises sur provisions pour dprciation des immobilisations financires
7393 Reprises sur provisions pour risques et charges financires
7394 Reprises sur provisions pour dprciation des titres et valeurs de placement.
7396 Reprises sur provisions pour dprciation des comptes de trsorerie
7397 Transferts de charges financires
7398 Reprises sur dotations financires des exercices antrieurs.
Le compte 7391 reoit son crdit les reprises damortissement des primes de remboursement par le dbit
du compte de bilan correspondant (28), dans le cas exceptionnel o l'entreprise serait amene reprendre
en produits une partie des amortissements des primes de remboursement indment constitus auparavant.
Les comptes 7392 7396 retracent leur crdit les annulations ou rductions partielles de provisions
devenues sans objet, par la contrepartie de diminution des provisions pour dprciation ou pour risques et
charges sur les actifs financiers.
Le compte 7397 transferts de charges financires peut servir exceptionnellement affecter une quote-part
des frais de financement supporte par lentreprise pour la production d'une immobilisation ou d'un stock
de produit fini, dont la dure d'laboration s'tale sur plus de douze mois au moins.
Illustration Une entreprise de promotion immobilire a lanc un chantier de construction pour le
financement duquel elle a contract un crdit spcifique.
La ralisation de ce programme doit durer 3 ans. Les frais financiers supports par le
promoteur seront comptabiliss ainsi :
Courant N
6311 Intrts des emprunts et dettes X
34552 Etat TVA rcuprable sur les charges X
51xx Banque x
Paiement des frais financiers
31/12/N
3131 Biens en cours X
7397 Transferts de charges financires x
Imputation des FF au cot de production
Illustration Une entreprise a lanc la fabrication d'un bateau qui doit durer 18 mois et qu'elle
a financ partiellement par un emprunt. Les intrts supports durant la priode
de fabrication sont constater de la manire suivante :
6311 Intrts des emprunts et dettes X
34552 Etat TVA rcuprable sur les charges X
51xx Banque x
2393 Immobilisations en cours X
7397 Transferts de charges financires x
31. NOTIONS FONDAMENTALES
32. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES
31. NOTIONS FONDAMENTALES
Les comptes de produits non courants sont destins enregistrer les produits ne se rapportant ni
lexploitation normale, ni lactivit financire de lentreprise, et ayant par consquent un caractre
non rcurrent.
Ils incluent par exemple :
Les produits de cession des immobilisations ;
Les indemnits dassurance perues la suite dun sinistre, ainsi que celles reues en
compensation dune perte subie pour non excution dun contrat ou rupture de march
Les pnalits pour retard
Les rentres sur crances auparavant passes en pertes, ainsi que les remises de dettes
Les dgrvements dimpts et taxes fiscales et parafiscales
Les dons et les subventions dquilibre ou dinvestissement
1. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES
COMPTES
Les produits non courants sont inscrits dans les postes suivants:
751 Produits des cessions d'immobilisations
756 Subventions d'quilibre
758 Autres produits non courants
759 Reprises non courantes, transfert de charges
32.1 LES PRODUITS DES CESSIONS DIMMOBILISATIONS
Ce poste regroupe les comptes principaux suivants :
7512 Produits des cessions des immobilisations incorporelles
7513 Produits des cessions des immobilisations corporelles
7514 Produits des cessions des immobilisations financire(droits de proprit)
7518 Produits des cessions des immobilisations des exercices antrieurs.
Les comptes de ce poste enregistrent le prix de cession des immobilisations cdes par lentreprise soit en
cours, soit en fin dexploitation, totalement ou partiellement amorties.
Ils enregistrent leur crdit le montant global des produits des cessions des lments immobiliss, sans
tenir compte du rsultat de la cession.
Illustration
1
Lentreprise a cd une machine acquise il y a 4 ans, pour
200.000 DH, amortie au taux de 20%. Le prix de cession est
de 30.000
28332 Amortissements du matriel et outillage 160.000
23321 Matriel 160.000
Constatation de la VNA (
5
)
6513 VNA des immobilisations corporelles
cdes
40.000
23321 Matriel 40.000
Transfert de la VNA
514 Banque 30.000
7513 P.C des immobilisations corporelles 30.000
Constatation de la cession
5
Valeur nette d'amortissement
Illustration
2
Au cours de lexercice n, une socit a effectu les cessions suivantes :
Le 10.09.n cession pour 270.000 DH dun terrain acquis pour 450.000 DH et ayant
fait lobjet dune provision pour dprciation de 135.000 DH.
Le 30.09.n cession pour 135.000 DH dun matriel dont le cot dorigine tait de
495.000 DH, amorti fin exercice (n-1) pour 247.500 DH. Ce matriel doit tre
amorti au jour de la cession (anne n) pour 72.000 DH.
6513 Valeur nette d'amortissement des
immobilisations cdes
450.000
2311 Terrain 450.000
Solde du compte crdit
2930 Provisions pour dprciation des
immobilisations corporelles
135.000
7194 Reprises sur provisions pour
dprciation des immobilisations
135.000
Reprise provision sur terrain cd
3481 Crances sur cession d'immobilisations 270.000
7513 P.C des immobilisations corporelles 270.000
Produits des Cessions du terrain
61933 DEA des installations techniques,
matriel et outillage
72.000
28332 Amortissement du matriel et
outillage
72.000
Dotations anne N
28332 Amortissement du matriel et outillage 319.500
6513 Valeur nette d'amortissement des
immobilisations cdes
175.500
23321 Matriel 495.000
Solde du compte crdit
3481 Crances sur cession d'immobilisations 135.000
7513 PC des immobilisations corporelles 135.000
PC du matriel
Illustration
3
Une entreprise possde les titres de participation rfrences ci-aprs :
Nombre Prix d'achat Total Dprcis de
Actions A 3.000 1.000 3.000.000 570.000
Actions B 5.600 800 4.480.000 560.000
Actions C 1.220 500 610.000 0
En Juin d'une anne, elle cde 1.600 actions A au prix de 1100 DH laction.
En Aot de la mme anne, elle vend 2000 actions B au prix de 850 et 300 actions C au
prix de 450.
1. Constatation de la cession des actions A :
5141 Banque 1.760
7514 PC des immobilisations financires 1.760
2. Reprises de la provision correspondant aux titres de participation cds :
Provision totale constitue : .. 570
Quote-part correspondant aux titres cds (1600/3000) .. 304
2951 Provisions pour dprciation des titres de
participation
304
7392 Reprises sur provisions pour
dprciation des immobilisations
financires
304
3. Virement de la valeur d'entre des titres cds :
6514 VNA des immobilisations financires 1.600
2510 Titres de participation 1.600
4. Constatation de la cession des actions B :
2.000 * 850 DH = 1.700 KDH
5141 Banque 1.700
7514 Prix de cession des immobilisations
financires
1.7000
5. Reprise de la provision correspondante
(2.000/5.600) * 560.000 = 200KDH
2951 Provisions pour dprciation des titres de
participation
200
7392 Reprises sur provisions pour
dprciation des immobilisations
financires
200
6. Solde de la valeur d'entre des titres cds :
2.000 * 800 DH = 160.000 DH
6514 VNA des immobilisations financires 1.600
2510 Titres de participations 1.600
7. Reprise de la provision correspondante
300 * 450 = 135.000 DH
514 Banque 135
7514 Prix de cession des immobilisations
financires
135
8. Reprise de la provision correspondante
500 *300 = 150.000 DH
6514 VNA des immobilisations financires 150
2510 Titres de participation 150
Rappel sommaire des rgles fiscales
Les plus values constates et les profits raliss sur cession ou retrait dun lment de lactif
immobilis doivent tre inclus dans la base imposable, aprs application des abattements
prvus par les articles 18 et 19 respectivement relatifs lIGR et lIS.
Les indemnits pour transfert de la clientle pour cessation dactivit, doivent galement tre
soumises limpt, aprs application des abattements prvus dans les articles suscits.
Lentreprise a par ailleurs la possibilit dopter pour le rinvestissement du produit net de
cession de l'actif immobilis afin de bnficier de lexonration totale de la plus value de
cession, la condition de rinvestir ces produits, dans un dlai de 3 ans et de garder les biens
acquis dans son actif pendant un dlai de cinq ans (rduit trois ans pour les entreprises
assujetties l'IGR).
L'entreprise, doit prendre en compte pour le calcul de la plus ou moins value dgage sur une
voiture de tourisme cde, la valeur nette comptable de celle-ci abstraction faite de la limitation
de la dductibilit des amortissements y affrents.
32.2 LES SUBVENTIONS D'QUILIBRE
Ce poste comprend les comptes principaux suivants:
7561 Subventions dquilibre reues de lexercice
7568 Subventions dquilibre des exercices antrieurs.
Ce sont des subventions accordes par lEtat et les collectivits publiques lentreprise pour
contrebalancer la perte globale que dgage lactivit courante avant linscription de la subvention ; la
vocation de celle-ci tant par consquent dassurer lquilibre entre les produits et les charges de
lentreprise.
Le poste enregistre son crdit le montant global de la subvention ds quelle est officiellement connue,
par le dbit dun compte de tiers dbiteur en attendant son encaissement.
Les subventions dquilibre doivent tre rattaches en totalit aux produits de lexercice au cours duquel
elles ont t reues.
32.3 REPRISES SUR SUBVENTIONS DINVESTISSEMENT
Ce poste comprend les comptes suivants:
7577 Reprises sur subventions dinvestissement de lexercice
7578 Reprises sur subventions dinvestissement des exercices antrieurs
Ces comptes enregistrent leur crdit la partie des subventions dinvestissement reprises en produits non
courants par le dbit du compte 1319 subventions dinvestissement. (voir chapitre 8, section 2).
32.4 LES AUTRES PRODUITS NON COURANTS :
Ils regroupent les comptes suivants :
7581 Pnalits et ddits reus
7582 Dgrvement dimpts autres quimpts sur les rsultats
7585 Rentres sur crances soldes,
7586 Dons, libralits et lots reus
7588 Autres produits non courants des exercices antrieurs.
Ce poste enregistre tous les produits non courants qui ne se rattachent pas aux autres comptes.
Le compte 7582 enregistre son crdit les dgrvements dfinitifs obtenus sur les impts et taxes, autres
que les impts sur les rsultats qui sont porter le cas chant au crdit du compte 67 "Impts sur les
rsultats".
Les rentres sur crances soldes deviennent des produits non courants ds lors que la crance d'origine
avait t annule auparavant par son inscription au dbit du compte 6182 (crance d'exploitation) ou 6382
(crance lie des participations) ou 6585 (crance hors exploitation).
illustration Le 30/10/N, une crance client porte l'actif pour un montant de 238.000 DH (TTC)
est considre comme dfinitivement irrcouvrable en raison de la situation financire
difficile du client
Le 30/6/N+1, la socit reoit un chque de son client pour le montant de la crance
solde.
6182 Pertes sur crances irrcouvrable 200.000
3458 Etat, autres comptes dbiteurs (TVA
rgulariser)
40.000
3421 Annulation de la crance 240.000
5141 Banque 240.000
7585 Rentres sur crances soldes 200.000
4458 Etat, autres comptes crditeurs
(TVA rgulariser
40.000
Rappel sommaire des rgles fiscale
Les dgrvements dimpts dductibles accords par ladministration fiscale doivent tre inclus
dans les produits imposables de lexercice de la notification du dgrvement.
Les rentres sur crances soldes et les dons doivent tre galement inclus dans les produits
imposables de lexercice de leur encaissement.
Par ailleurs, les produits non courants doivent inclure le capital vers par une compagnie
dassurance en vertu dun contrat sur la vie du personnel dirigeant. Le versement doit tre
considr fiscalement comme un produit imposable aprs dduction des primes dj verses par
l'entreprise ce titre, et non admises en dduction lors des annes de leur paiement.
Dautre part, les indemnits verses l'entreprise la suite de la destruction dun lment
dactif (sinistre, vol, incendie,..) doivent tre considres comme un produit non courant ; la
disparition d'actif correspondant ayant t constate auparavant en charges non courantes.
32.5 LES REPRISES NON COURANTES ; TRANSFERTS DE CHARGES
Ce poste comprend les comptes divisionnaires suivants:
7591 Reprises non courantes sur amortissements exceptionnels des immobilisations
7594 Reprises non courantes sur provisions rglementes
7595 Reprises non courantes sur provisions pour risques et charges
7596 Reprises non courantes sur provisions pour dprciation
7597 Transferts de charges non courantes.
Le fonctionnement des comptes du poste 759 est analogue celui des postes 719 et 739. (voir n 398 et
suivants, 423 et suivants).
Les modalits de fonctionnement de ces comptes sont strictement similaires celles prvues pour les
comptes de reprises dexploitation et des reprises financires.
Les reprises non courantes sur provisions rglementes obissent normalement aux considrations fiscales
qui ont dict leur constitution.
illustration
L'anne N, une entreprise a constitu pour 5.000.000 DH une "provisions pour
acquisition et construction de logements".
Dans le cadre de l'acquisition de ces logements, elle ralise les dpenses suivantes :
Anne Montant
N+1 1.500.000
N+2 300.000
N+3 700.000
N+4 256.000
N+5 1.100.000
N+6 450.000
N+7 500.000
N+8 200.000
Total 5.000.000
N
65946 Dotations non courantes pour acquisition
et construction de logements
5.000.000
1356 Provisions pour acquisition et
construction de logements
5.000.000
N+1
2328 Autres constructions 1.500.00
5141 Banque 1.500
1356 Provisions pour acquisition et
construction de logement
1.500.000
75946 Reprises sur provisions pour
acquisition et construction de
logements
1.500.000
N+2
2328 Autres constructions 300.000
5141 Banque 300.000
1356 Provisions pour acquisition et
construction de logement
300.000
75946 Reprises sur provisions pour
acquisition et construction de
logements
300.000
N+3
2328 Autres constructions 700.000
5141 Banques 700.000
N+3
1356 Provisions pour acquisition et
construction de logement
700.000
75946 Reprises sur provisions pour
acquisition et construction de
logements
700.000
N+4
2328 Autres constructions 250.000
5141 Banque 250.000
1356 Provisions pour acquisition et
construction de logement
250.000
75946 Reprises sur provisions pour
acquisition et construction de
logements
250.000
N+5
2328 Autres constructions 1.100.000
5141 Banque 1.100.000
1356 Provisions pour acquisition et
construction de logement
1.100.000
75946 Reprises sur provisions pour
acquisition et construction de
logements
1.100.000
N+6
1356 Provisions pour acquisition et
construction de logement
1.150.000
75946 Reprises sur provisions pour
acquisition et construction de
logements
1.150.000
(Reprise pour solde de la provision
rglemente)
2328 Autres constructions 450.000
5141 Banque 450.000
N+7
2328 Autres constructions 450.000
5141 Banque 450.000
N+8
2328 Autres constructions 200.000
5141 Banques 200.000
11. DFINITION
12. ELMENTS CONSTITUTIFS
13. LES RGLES COMPTABLES GNRALES EN MATIRE DE CHARGES
14. CHARGES COURANTES - CHARGES NON COURANTES
15. LES CAS DE REINTEGRATION DE CERTAINES CHARGES
16. DIFFRENTES CLASSIFICATIONS DE CHARGES
11. DFINITION
Les charges englobent la valeur de tous les biens et services consomms par lentreprise au cours de
son activit. Elles reprsentent donc les sommes ou valeurs verses ou verser des tiers pour la
contrepartie des biens ou services qu'ils ont procur l'entreprise.
A ces charges s'ajoutent les pertes de toute nature supportes par l'entreprise au cours d'un exercice
donn.
Il existe en fait deux types de charges :
Les charges peu prs contemporaines dun dcaissement ou d'une perte d'actif.
Les charges calcules non contemporaines dun dcaissement, (dotations aux amortissements et aux
provisions). On les appelle calcules parce quelles ne sont pas mesures immdiatement ni
directement, mais dtermines daprs des estimations la fin de lexercice.
12. ELMENTS CONSTITUTIFS :
Lactivit de lentreprise gnre des revenus.
La ralisation de ceux-ci ncessite la mise en place de moyens qui engendrent des dpenses. Celles-ci
sont de diffrentes natures :
a) Dpenses affrentes des biens et services consomms immdiatement pour la ralisation de
lactivit, ou conscutives des pertes d'actif.
b) Dpenses affrentes lacquisition de biens concourant la production, qui se dprcient
avec le temps, et dont la dure de vie est suprieure un an.
c) Dpenses affrentes lacquisition de biens qui ne se dvalorisent pas avec le temps.
Le rsultat des oprations ralises au cours dun exercice est dgag en comparant le revenu de ces
oprations avec les charges qui ont t engages en consquence.
Lobjectif essentiel de la comptabilit est donc didentifier parmi les dpenses, celles qui doivent tre
rattaches aux revenus pour dterminer le rsultat de chaque exercice comptable dune faon fiable :
a) Pour les dpenses affrentes des biens et services consomms, il y a lieu distinguer celles qui ont
t immdiatement utiles la ralisation du revenu dans lexercice (frais de fabrication, de vente ...),
de celles qui permettront de dgager galement des revenus sur les exercices suivants, (dpenses
payes davances- charges rpartir sur plusieurs exercices).
b) Pour les dpenses affrentes lacquisition de biens concourant la production, qui se dprcient,
et dont la dure de vie est suprieure un an, il y a lieu de les rattacher rationnellement aux revenus
procurs. Ce rattachement se fait par le biais de lamortissement. (voir n chapitre 7, section 8).
c) Pour les dpenses d'quipement ne perdant pas normalement de valeur avec le temps et ne
subissant pas de dprciation (terrains, fonds de commerce, etc..), elles ninfluencent pas la
dtermination du rsultat et ne sont pas retenues comme charges.
En consquence, la normalisation comptable des charges repose sur des critres et des principes qui
permettent :
de distinguer les dpenses immobiliser des charges
de rattacher les cots aux revenus auxquels ils sont associs.
13. LES RGLES COMPTABLES GNRALES EN
MATIRE DE CHARGES
Linscription en comptabilit des diffrentes charges est subordonne au respect de certaines conditions
gnrales ci-aprs:
a) Les charges doivent se traduire par une diminution de lactif net
Les charges ne doivent pas avoir pour effet lentre dun nouvel lment dans lactif immobilis, ou
l'augmentation de sa valeur, ou enfin le prolongement notable de sa dure probable dutilisation.
Lorsqu'une immobilisation est porte tort en frais gnraux, le prix dacquisition est rintgr aux
rsultats. Sil sagit dune immobilisation amortissable, lentreprise retrouve le droit de pratiquer un
amortissement dans les conditions de droit commun par linscription lactif de llment considr, et la
dduction des amortissements quelle tait en droit de constituer au moins selon un plan linaire.
b) Les charges doivent tre exposes dans lintrt de lentreprise
Elles doivent correspondre une gestion commerciale normale. Ceci a pour effet dinterdire la prise en
compte des dpenses ayant un caractre personnel et celles ne procdant pas dun acte normal de gestion.
c) Les charges doivent tre comptabilises au cours de lexercice et justifies.
Les charges doivent tre enregistres au moment o elles ont t engages ds lors quelles prsentent
un caractre de dette certaine tant dans leur principe que dans leur montant.
Cependant dans le cas o leur caractre reste probable, une provision pour dprciation ou pour risque et
charge doit tre constitue avec une estimation suffisante.
Les formes diverses de justification doivent tre tablies selon la nature des oprations de charges par les
factures, inscription au livre de paie, contrats de bail, avis de dbit des banquiers etc,....
14. CHARGES COURANTES - CHARGES NON
COURANTES
Les charges courantes sont celles engages par lentreprise dans le cadre normal de son activit. La
distinction entre la charge relevant de lexploitation courante de celle qui ne lest pas seffectue par
rapport ce critre.
Selon la doctrine internationale, est rpute non courante une charge qui apparat par sa nature ou par
son montant :
soit de caractre inhabituel par rapport aux activits ordinaires de lentreprise (perte trs
significative sur un client important) ;
soit exceptionnelle par sa survenance (fait de guerre, cessation de paiement dun Etat ...).
Le modle marocain a galement spcifi cette distinction en faisant la sparation entre charge courante
et charge non courante, sur le principe que :
Toute charge encourue par lentreprise est par dfinition lie soit lactivit dexploitation, soit
lactivit financire.
Exceptionnellement, compte tenu de leur nature intrinsque, trangre lactivit courante
ainsi que de leur survenance inhabituelle, certaines charges peuvent revtir le caractre non
courant et tre enregistres dans lun des comptes rservs cette rubrique.
Lorsque lentreprise effectue des dpenses quelle ne peut affecter avec exactitude entre charges
courantes, charges non courantes, ou investissement, elle doit inscrire ces dpenses dans lun de comptes
de charges et procder en fin dexercice, selon le cas :
soit leur affectation lactif immobilis par la contrepartie du compte de produits Immobilisations
produites par lentreprise pour elle-mme, (voir n385 et suivants) ;
soit un autre compte de bilan (charges rpartir, charges payes ou comptabilises d'avances,...) ou
un autre compte de charges par la contrepartie du compte de produits transferts de charges.(voir n
398, 423, 442).
De mme, lorsquun risque auparavant provisionn est dfinitivement constat, lentreprise doit
comptabiliser :
dune part, lincidence du risque dans le compte de charges appropri,
dautre part, la reprise en produit de la provision correspondante auparavant constitue, (voir n 398,
423, 442).
15 LES CAS DE RINTGRATION FISCALE DE
CERTAINES CHARGES
D'une manire gnrale, les charges admises en dduction sont celles correctement enregistres en
comptabilit et qui ne prsentent pas de caractre tranger l'activit de l'entreprise, comme par exemple :
les charges ayant trait des activits personnelles des dirigeants;
les charges se rapportant des rsidences dagrment .....
De mme, lorsquelles augmentent dans une proportion fortement suprieure celle des bnfices
imposables, il peut tre demand lentreprise de justifier que ces charges sont ncessaires sa gestion
normale et son bon fonctionnement.
Enfin, bien qu'inscrites en comptabilit, un certain nombre de charges limitativement prvues par la loi
fiscale ne sont pas dductibles de la base de limpt (IS, IGR, amortissement des voitures de tourisme,
dons et intrts de comptes courants excdant certains seuils, etc..).
16. DIFFRENTES CLASSIFICATION DES CHARGES
Les charges peuvent tre classes de plusieurs manires, entre autres :
a) La loi prconise leur classement par nature en trois niveaux :
3 Les charges dexploitation
3 Les charges financires
3 Les charges non courantes
b) Par contre les techniques de la comptabilit analytique requirent le reclassement des
charges par destination ou par fonction, pour la dtermination des cots unitaire des produits.
(voir chapitre 6).
Le plan comptable a retenu le classement des charges suivant leur nature parce que ce
classement est la fois plus simple et plus gnral; il se prte la confection dagrgats
conomiques autorisant des comparaisons inter entreprises, et permettant de dgager des soldes
intermdiaires de gestion dont le contenu est rigoureusement dfini afin de faciliter lexploitation
macro conomique des donnes des entreprises. (voir n 208 et suivants ).
Ainsi, les comptes destins regrouper les charges courantes et non courantes de lexercice sont
contenus dans la classe 6.
Les charges courantes qui concernent lexploitation normale et la gestion financire sont enregistres
respectivement sous les rubriques 61 et 63.
Ils sont affects lenregistrement des charges relles et des charges calcules relatives
lexploitation normale et habituelle de lentreprise.
Les charges non courantes figurent sous la rubrique 65, les impts sur les rsultats dans la classe
67.
Les charges sont enregistres dans les comptes pour leur valeur nominale hors taxes rcuprables.
Les charges sinscrivent au dbit, leur diminution au crdit (sous rserve de l'utilisation des comptes
"transferts de charges" (voir n 398, 423, 442).
21. PRESENTATION
22. LES ACHATS
23. LES AUTRES CHARGES EXTERNES
24. LES IMPOTS ET TAXES
25. LES CHARGES DU PERSONNEL
26. LES AUTRES CHARGES D'EXPLOITATION
27. LES DOTATIONS D'EXPLOITATION
21. PRESENTATION
Les charges dexploitation correspondent aux cots engags ou calculs par l'entreprise pour exercer son
activit normale et habituelle d'exploitation. Elles sont enregistres dans la classe 6 en fonction de leur
nature conomique, dans les rubriques ci-aprs:
611 Achats revendus de marchandises
612 Achats consomms de matires et fournitures
613
& Autres charges externes
614
616 Impts et taxes
617 Charges du personnel
618 Autres charges dexploitation
619 Dotations dexploitation
22. LES ACHATS
22.1. NOMENCLATURE
Le PCGE prvoit les comptes principaux suivants :
611 Achats revendus de marchandises
6111 Achat de marchandises Groupe A
6112 Achat de marchandises Groupe B
6114 Variation de stocks de marchandises
6118 Achats revendus de marchandises des exercices antrieurs
6119 RRR obtenus sur achats de marchandises
612 Achats consomms de matires et fournitures
6121 Achats de matires premires
6122 Achats de matires et fournitures consommables
6123 Achats demballages
6124 Variation de stocks des matires et de fournitures
6125 Achats non stocks de matires et de fournitures
6126 Achats de travaux, tudes et prestations de services
6128 Achats de matires et de fournitures des exercices antrieurs
6129 RRR obtenus sur achats consomms de matires et de fournitures
22.2. MODALITES DE COMPTABILISATION
Juridiquement, un achat prend naissance au moment o se ralise laccord sur la chose et sur le prix.
Pratiquement cest la rception juridique du bien ou du service telle qu'elle dcoule de la convention
d'achat (transfert la production acheve, dpart-usine, FOB, CIF, rendu usine), qui dtermine la date du
transfert de proprit et par consquent lexercice de rattachement.
Les comptes dachat de marchandises, de matires premires, fournitures et emballages reoivent donc
leur dbit les montants relatifs aux livraisons juridiquement effectues par le fournisseur.
Cependant, lorsque la comptabilisation des achats seffectue en cours danne partir des factures et non
des livraisons, il y a lieu de procder la rgularisation des diffrents comptes dachats en fin danne :
en les crditant par le dbit du compte 3191 Charges constates davance, pour la valeur des
factures enregistres et correspondant aux livraisons non encore parvenues lentreprise la fin de
lexercice,
en les dbitant par le crdit du compte 4417 Fournisseurs factures non parvenues dans le cas
inverse.
Les achats sont comptabiliss au prix dachat hors taxes rcuprables, auquel il y a lieu dajouter les droits
de douane affrents aux biens acquis.
Les entreprises non assujetties la TVA doivent comptabiliser leurs achats taxes comprises.
Les frais accessoires dachat facturs par les fournisseurs sont enregistrs dans les comptes du poste
Autres charges externes (voir n 484 et suivants). Cependant, lorsque les charges accessoires (internes
ou externes telles que transport, frais de transit, commissions et courtages, frais de rception..) peuvent
tre affectes avec certitude aux achats de marchandises, de matires et fournitures, les entreprises
peuvent les comptabiliser directement dans les comptes divisionnaires des comptes dachat concerns.
Les rabais, remises et ristournes obtenus sur facture sont dduits directement des montants hors taxes
comptabiliser dans les comptes d'achat.
Par contre les escomptes obtenus pour rglement n'en sont pas dduits mais doivent tre constats en
produits financiers (voir n 421).
22.3. CONSTATATION DES STOCKS
En inventaire intermittent, les comptes 6114 et 6124 sont destins enregistrer leurs dbits les stocks
d'approvisionnement au dbut de lexercice et leurs crdits les stocks la date de clture.
En inventaire permanent, ces comptes enregistrent leur dbit les entres en magasin, et leur crdit les
sorties.
Dans les deux cas, les soldes de ces comptes reprsentent la variation de la valeur des inventaires entre le
dbut et la fin de lexercice et sont ainsi utiliss comme des comptes correcteurs des comptes dachat pour
dterminer la valeur des Achats revendus ou des Achats consommsqui reprsentent les charges
relles de l'exercice.
Cette variation est calcule compte non tenu des provisions pour dprciation le cas chant, qui
doivent tre constates sparment par le dbit du compte 6196 "dotations d'exploitation" et le crdit du
compte concern du poste 391 "provisions pour dprciation des stocks".
Par contre, les achats non stockables (eau, lectricit) ou non destins un stockage particulier
(fournitures de bureau, petit outillage consommable dans lanne ...) sont isols dans le compte spcifique
"6125 Achats non stocks de matires et de fournitures.
De mme, les biens et services qui entrent directement dans le cycle de production de lentreprise sont
individualiss dans le compte 6126 Achats de travaux, tudes et prestations de services.
22.4 LES RABAIS REMISES ET RISTOURNES OBTENUS HORS FACTURE
Les R.R.R. dont bnficie l'entreprise auprs de ses fournisseurs, (sur la base de contrats dgressifs,
remises de fin d'anne) sont comptabiliss au cours de l'exercice mme si l'entreprise n'a pas reu la
facture d'avoir correspondante.
Les comptes 6119 "RRR obtenus sur achats de marchandises" ou 6129 "RRR obtenus sur achats
consomms de matires et fournitures" sont crdits pour leur montant hors taxes. La TVA
correspondante est comptabilise au crdit du compte 3455 "TVA rcuprable".
La contrepartie est enregistre TTC soit au dbit du compte 4411 "Fournisseurs" soit celui du compte
3417 "Rabais, remises et ristournes obtenir, avoirs non encore reus".
22.5 COMPTABILISATION DES EMBALLAGES
Il existe fondamentalement deux types demballages :
Les emballages enregistrs dans les comptes de charges 6123 Achats demballages, et qui, de
part leur nature, peuvent soit tre gards par le client, soit restitus son fournisseur, soit avoir un
usage mixte la convenance du client.
Les emballages enregistrs dans les comptes dimmobilisations qui correspondent des matriels
identifiables ou non et qui ont une dure de vie suprieure un an .
Ils sont ports, selon le cas, aux comptes suivants:
2332 Matriel et outillage pour le matriel demballage non identifiable
2333 Emballages rcuprables identifiables.
Dans le cas des emballages de la premire catgorie, toutes les rgles denregistrement et dvaluation des
charges (pour le client) et de produits (pour le fournisseur) sappliquent.
Les comptes mouvementer chez le client et son fournisseur sont rcapituls ci-aprs :
CHEZ LE CLIENT CHEZ LE FOURNISSEUR
EMBALLAGES PERDUS
61231 Achats demballages perdus (HT) 3421 Clients (TTC)
34552 TVA rcuprable sur charges 71278 Autres ventes & produits
accessoires (HT)
4411 Fournisseurs (TTC) 4455 Etat TVA facture
EMBALLAGES RECUPERABLES NON IDENTIFIABLES
3413 Fournisseurs, crances pour emballage et
matriel rendre
3421 Clients
4411 Fournisseurs 4425 Cleints-dettes pour emballages et
matriel consigns
EMBALLAGES RECUPERABLES NON IDENTIFIABLES
CONSIGNES RENDUS
Les critures ci-dessus ont purement et simplement contre-passes pour la valeur des emballages rendus.
Lorsque lutilisation donne lieu la reprise des emballages un tarif infrieur celui de la consignation, la
diffrence qui constitue un mali est comptabilise de la faon suivante :
61317 Mali sur emballages rendus (HT) 3421 Clients (TTC)
34552 TVA rcuprable sur les charges (20%) 71278 Boni sur reprises demballages
(HT)
4411 Fournisseurs (TTC) 4455 Etat TVA facture (20%)
EMBALLAGES RECUPERABLES NON IDENTIFIABLES NON RENDUS
Pour la valeur de rtention (pour achat ou disparition)
61232 Achats demballages rcuprables non
identifiables (HT) ou
4425 Clients
61233 Mixte (HT)
34552 Etat - TVA rcuprable sur les charges
(20%)
71278 Autres ventes & accessoire (HT)
4411 Fournisseurs 4455 Etat TVA facture (20%)
STOCK DE FIN DEXERCICE
Le solde du compte 3413 "crances pour emballages
et matriel rendre" devrait tre justifi par un
inventaire physique des quantits
Le solde du compte 4425 "Dettes pour emballages
et matriel consigns" devrait tre justifi par des
bons de livraison du matriel donn en consignation
22.6. CAS D'ILLUSTRATION
Illustration
1
Achats stockables
- Stock initial de matires premires HT .. 60.000
- Achats de l'exercice TTC (TVA 20%) 228.000
- Rabais hors facture TTC . 12.000
- Stock fin d'exercice HT .. 33.000
d'o
- Achats HT nets . 180.000
- Variation de stocks 27.000
- Achats consomms HT . 207.000
COMPTE DE BILAN CPC
3121
Stock
matires
4411
Fournisseur
3455
TVA
rcuprable
6121
Achats
6124
Variation
de stock
A Nouveau 60.000
Achats 228.000 38.000 190.000
Rabais 12.000 2.000 10.000
Clture 60.000 60.000
Stock final 33.000
33.000
33.000 216.000 36.000 180.000 27.000
Illustration
2
Remises et escomptes sur factures
Un socit a reu une facture dtaille comme suit :
- Matires et fournitures .. 72.000
- Remise 2% 1.440
- Escompte 1% .... 720
- Net commercial... 70.560
- TVA . 14.112,00
- Total payer 83.952,00
Illustration
2
La socit avait dj consenti une avance de 20.000 DH son fournisseur
au titre de cette facture :
3411 Fournisseurs avances et acomptes verss sur
commandes d'exploitation
20.000
5141 Banque 20.000
Constatation de l'acompte
6122 Achats de matires et fournitures
consommables
70.560
34552 TVA rcuprable sur les charges 14.112,00
4411 Fournisseurs 83.952,00
7386 Escomptes obtenus 720,00
4411 Fournisseurs 20.000
3411 Fournisseurs avances et acomptes 20.000
4411 Fournisseurs 63..952,00
5141 Banque 63..952,00
Illustration
3
Les R.R.R. obtenus hors facture
Une entreprise doit obtenir de ses fournisseurs une ristourne sur les achats de matires au
titre de l'exercice N. la ristourne dont l'avoir a t reu l'anne N+1, est estime 4.760
DHS (dont TVA de 800 DHS).
3417 RRR obtenir, Avoirs non encore reus 4.800
6129 RRR sur achat consomms de matires
et fournitures
4.000
4458 TVA sur factures tablir et avoir
recevoir
800
Illustration
4
Mouvements d'emballages
Une socit achte le 15/3/N, 2500 bouteilles doxygne destines la consignation au
prix de 350 DHS lune, TVA 20% en sus.
Pendant le mois de Mai, la socit a effectu avec lun de ses clients les oprations
suivantes :
Le 20/5/N vente de 1900 bouteilles d'oxygne au prix de 1.000 DHS (HT) par
bouteille et consignation des emballages au prix unitaire de 450 DHS retourner
avant le 30/6/N,
Le 25/5/N reprise de 1100 bouteilles leur prix de consignation,
Le 31/5/N reprise de 200 bouteilles leur prix de 350 DHS lune en raison de leur
mauvais tat.
Le 15/7/N le reste des bouteilles non restitues lui est factur au
prix de consignation (60 bouteilles sont considres dsormais
comme inutilisables).
En principe, seule la vente du contenu est taxable et la consignation, n'est pas
comprise dans le chiffre d'affaires tant donn qu'il n'y a pas de transfert de proprit.
Cependant, pour des raisons de commodit (faible probabilit de restitution d'une
catgorie d'emballages, grand risque de dtrioration, etc...), certaines entreprises
peuvent dcider d'inclure la valeur des emballages consigns dans le prix de vente
taxable par ailleurs.
Ainsi, les restitutions d'emballages doivent dans ce cas tre constates par l'mission
des avoirs au profit des clients.
Dans l'exemple, la socit a dcid de ne pas considrer la consignation comme un
lment du chiffre d'affaires. Les critures comptables se prsentent comme suit,
respectivement, chez le client et chez elle.
COMPTABILISATION CHEZ LE CLIENT
20/5/N
6111 Achats de marchandises 1.900.000
3413 Fournisseurs crances pour emballages 855.000
34552 TVA rcuprable sur charges 380.000
4411 Fournisseurs 3.135.000
Consignation de 1900 bouteilles
25/5/N
4411 Fournisseurs 495.000
3413 Fournisseurs crances pour emballages
et matriels rendre
495.000
Restitution de 1100 bouteilles
31/5/N
4411 Fournisseurs 70.000
61317 Malis sur emballages rendus 16.667
34552 TVA rcuprable sur charges 3.333
3413 Fournisseurs crances pour emballages
et matriels rendre
90.000
Restitution de 200 bouteilles
15/7/N
4411 Fournisseurs 270.000
3413 Fournisseurs crances pour emballages 270.000
6123 Achats d'emballages 270.000
34552 TVA rcuprable sur charges 54.000
4411 Fournisseurs 324.000
Facturation des emballages
6580 Autres charges non courantes 269.832
7517 Transferts de charges non courantes 269.832
Constatation de l'unitilisation des 60
bouteilles
En principe, sur le plan fiscal, la socit devait procder au versement de la taxe ayant
grev les 60 bouteilles devenues inutilisables partir du moment o cette taxe aurait t
dduite et que l'tat de ces bouteilles ne rsulterait pas d'une destruction accidentelle ou
volontaire justifie.
COMPTABILISATION DU FOURNISSEUR
15/3/N
61232 Achats d'emballages rcuprables non
identifiables
875.000
34552 TVA rcuprable sur les charges 175.000
4411 Fournisseurs d'emballages 1.050.000
Achats de bouteilles (2500x 350 DH)
20/5/N
34211 Clients 3.116.000
7111 Ventes de marchandises au Maroc 1.900.000
4425 Clients dettes pour emballages et
matriels consigns
855.000
4455 Etat TVA facture 380.000
Vente de marchandises avec consignation de
1900 bouteilles 450 DH
25/5/N
4425 Clients dettes pour emballage et matriels
consigns
495.000
34211 Clients 495.000
Reprise de 1100 bouteilles 450 DH
31/5/N
4425 Clients dettes pour emballages et matriels
consigns
90.000
34211 Clients 70.000
71275 Bonis sur reprises d'emballages consigns 16.667
4455 Etat TVA facture 3.333
Reprises de 200 bouteilles au prix de 350 DHS
15/7/N
4425 Clients dettes pour emballages et matriels
consigns
270.000
34211 Clients 270.000
34211 Clients 324.000
7111 Vente de marchandises au Maroc 270.000
4455 Etat TVA facture 54.000
22.7. Rappel sommaire des rgles fiscales en matire d'achat
Au niveau de la T.V.A., lentreprise doit respecter les rgles ci-aprs :
La TVA rcuprable sur les achats et les frais accessoires doit tre exclue du cot des achats de
l'exercice , et rcupre le mois qui suit celui du dcaissement.
Par contre la TVA affrente lachat des produits ptroliers non utiliss comme combustibles,
matires ou agents de fabrication est exclue du droit dduction. Elle doit tre par consquent
intgre au cot hors taxe des achats de ces produits.
La TVA lie aux frais dapproche doit figurer sur les factures ou les quittances de douane au
nom de lassujetti.
La TVA sur les rabais, remises et ristournes accords par les fournisseurs hors factures et
figurant sur une note davoir, doit venir en diminution de la TVA rcuprable.
Au niveau des impts sur le rsultat, lentreprise doit sassurer la clture de lexercice du
respect des rgles suivantes :
Tous les achats doivent tre correctement justifis (factures, tickets, mmoires, dossiers
dimportation) et pris en compte pour la dtermination du rsultat fiscal, en fonction des
rceptions effectives des biens et services, et non pas seulement des factures des fournisseurs
parvenues.
La valeur des achats sentend du prix dachat ainsi que de la TVA non dductible, des droits de
douane, frais accessoires (commissions ...) et frais dapproche (frt, assurance, transport...).
Le prix des achats imports est celui rsultant de la valeur dachat exprime en devises et
convertie en dirhams au taux de change en vigueur la date du transfert de proprit (Dpart
usine, FOB, CIF, rendu usine).
La loi de finances pour lanne 1996/1997 dispose que les achats dont le montant dpasse
10.000 DHS doivent tre rgls par chque barr non endossable ou effet de commerce,
dfaut dtre admis en dduction pour 50% de leur valeur uniquement.
23. LES AUTRES CHARGES EXTERNES
23.1 NOMENCLATURE
Le PCGE a prvu les comptes principaux suivants :
6131 Locations et charges locatives
6132 Redevances de crdit bail
6133 Entretien et rparations
6134 Primes dassurances
6135 Rmunrations du personnel extrieur lentreprise
6136 Rmunrations dintermdiaires, et honoraires
6137 Redevances pour brevets, marques, droits et valeurs similaires
6141 Etudes, recherches et documentation
6142 Transports
6143 Dplacements, missions et rceptions
6144 Publicit, publications et relations publiques
6145 Frais postaux et frais de tlcommunications
6146 Cotisations et dons
6147 Services bancaires
6148 Autres charges externes des exercices antrieurs
6149 Rabais Remises Ristournes obtenus sur autres charges externes.
Dune faon gnrale, les comptes des postes 613 et 614 reoivent leur dbit la valeur des services et
prestations facturs l'entreprise par l'extrieur.
Le compte 6148 reoit les charges similaires qui concernent les exercices antrieurs.
Les rabais remises et ristournes obtenus des fournisseurs aprs rception de la facture de charge sont
ports au crdit du compte 6149.
23.2 LOCATIONS ET CHARGES LOCATIVES
Il s'agit de toutes les dpenses supportes contractuellement par une entreprise en tant que rmunrations
consenties des tiers, en contrepartie d'un droit d'usage titre temporaire de tout bien meuble ou
immeuble leur appartenant et mis sa disposition.
L'existence de ce type de contrat rsulte d'une convention crite ou verbale et peut stipuler des paiements
de loyers annuels, mensuels ou ponctuels l'utilisation, soit fixes, soit indexs une donne conomique
variable (chiffre d'affaires, heures d'utilisation d'un quipement,..).
Le PCG propose la ventilation suivante du compte principal "6131 Locations et charges locatives" :
61311 Location de terrains
61312 Location de constructions
61313 Location de matriel et outillage
61314 Location de matriel et mobilier de bureau
61315 Location du matriel informatique
61316 Location de matriel de transport
61317 Malis sur emballages rendus
61318 Location et charges diverses
La comptabilisation de cette charge s'effectue de la manire suivante:
6131x Locations et charges locatives (
6
) x
34552 TVA rcuprable sur les charges x
51xx Banque x
Ou Ou
Autres fournisseurs x
Lorsque le paiement couvre plusieurs priodes, la comptabilisation se fera sur le schma
suivant :
3495 Compte de rpartition priodique des charges x
34552 Etat TVA sur charges x
5100 Banque x
Constatation du paiement
31/5/N
6131x Location et charges locatives (
1
) x
3495 Compte de rpartition priodique de
charges
x
Imputation de la charge de la priode
6
Selon le compte spcifique concern
Par contre les versements effectus par l'entreprise :
titre de garantie rcuprable, sont ports l'actif au compte 2486 "Dpts et cautionnements
verss"
titre de droit d'entre, sont inscrire au compte 2230 "Fonds commercial"
Les charges locatives d'entretien, de coproprit, de taxe d'dilit la charge du locataire sont
comptabiliser au compte 61318 "locations et charges locatives diverses".
23.3 REDEVANCES DE CRDIT-BAIL
Le crdit-bail permet aux entreprises d'obtenir l'utilisation de biens mobiliers et immobiliers sur une
certaine dure, moyennant le versement de redevances priodiques, avec la possibilit d'acqurir le bien
concern, le plus souvent en fin de contrat, pour un prix convenu.
a) La norme marocaine
Le mode de traitement de ce type de contrat, prconis par la loi comptable et le CGNC repose sur
l'analyse juridique de la relation qui existe entre le bailleur et le locataire du bien, et non sur l'analyse
conomique de l'opration de location-financement.
En effet, la normalisation comptable marocaine a fond sa position sur les aspects juridiques suivants :
le contrat de crdit-bail est une opration de location de biens d'quipement meubles ou
immeubles acquis, par des entreprises qui en gardent la proprit juridique entire, mais qui les
donnent en location d'autres entreprises, avec la possibilit de se porter acqureurs de tout ou partie
des biens lous, moyennant un prix convenu l'avance, qui tient compte, au moins pour partie, des
redevances qu'elles ont payes titre de loyer.
Le DOC prcise que le droit de proprit d'un bien emporte celui de jouir et de disposer de ce bien de
la manire la plus absolue.
De cette double constatation juridique, le contrat de crdit-bail ne pourrait tre trait que sous la forme
d'une convention de location assortie, le cas chant, d'une promesse ferme de vente la fin du
contrat et un prix convenu l'avance entre les parties.
Ainsi normalement, le bien utilis par une entreprise par voie de crdit-bail, ne pourrait figurer
son actif tant qu'elle n'a pas lev l'option d'achat.
Pendant toute la dure de la convention de crdit-bail, les redevances dues par l'entreprise utilisatrice au
titre de la jouissance du bien, constituent des charges normales d'exploitation, enregistres sur le schma
de l'criture-type ci-aprs :
6132 Redevances de crdit bail x
34552 Etat - TVA rcuprable sur les charges x
51xx Banque x
Ou Ou
4418 Autres fournisseurs x
A la fin de chaque exercice, les engagements de crdit-bail reus et donns restant courir ainsi que
l'engagement reu pour l'utilisation du bien, sont constats dans la comptabilit des engagements par les
deux critures-type ci-aprs :
0651 Redevances de crdit-bail restant courir x
0619 Dbiteurs pour redevances de crdit-bail
restant courir
x
Total des redevances restant payer
0651 Engagements reus pour utilisation en crdit-
bail
x
0659 Crditeurs pour engagements reus pour
utilisations en crdit-bail
x
Valeur du bien utilis
Lorsque l'entreprise aura lev l'option d'achat, elle doit faire figurer le bien parmi ses immobilisations pour
sa valeur de rachat et l'amortir sur la dure prvisible d'utilisation.
En fin d'anne, l'entreprise est tenue de remplir le tableau B10 de l'ETIC qui comporte les colonnes
suivantes, servir contrat par contrat :
(1) Rubriques : Indiquer la rubrique de l'actif immobilis qui aurait enregistr l'entre du bien
en immobilisations s'il n'avait pas t mis la disposition de l'entreprise par
contrat de crdit-bail.
(2) Date de la 1re
chance
Prciser le mois et l'anne du premier terme prvu dans le contrat.
(3) Dure du contrat
en mois
Porter le nombre de mois, de date date, que doit couvrir le contrat.
(4) Valeur estime
du bien la date du
contrat
Il s'agira en gnral de la valeur d'achat du bien support par la socit de
crdit-bail.
(5) Dure thorique
d'amortissement du
bien
C'est la dure sur laquelle le bien aurait t amorti s'il avait t en pleine
proprit par l'entreprise.
(6) Cumul des
redevances des
exercices
prcdents
Il s'agit de porter ici la somme de toutes les redevances chues la fin de
l'exercice prcdent, qu'elles aient t payes ou restes impayes ; ce
montant correspond au total des redevances portes auparavant dans le
compte 6132 Redevances de crdit-bail des diffrents exercices prcdents.
(7) Montant des
redevances de
l'exercice
Porter ici le montant enregistr au dbit de l'exercice du compte 6132
Redevances de crdit-bail de l'exercice.
(8) Redevances
restant payer &
(9)
A ventiler entre moins d'un an et plus d'un an.
(10) Prix d'achat
rsiduel en fin de
contrat
Indiquer ici le prix d'acquisition du bien qu'il est prvu de payer dans le
contrat par l'usager pour lui permettre de lever l'option d'achat
(11) Observation Il s'agit de porter ici toute information d'importance significative susceptible
de prciser les conditions particulires d'excution du contrat.
b) La constatation de la charge annuelle de crdit-bail.
Elle s'effectue dans le respect du principe de sparation des exercices. Ainsi, les redevances non acquittes
la fin d'une priode sont enregistres par la voie de l'criture-type suivante :
6132 Redevances de crdit bail x
3458 Etat, autres comptes dbiteurs x
4417 Fournisseurs, factures non parvenues x
Lorsqu' l'inverse, des redevances ont t constates d'avance par rapport la date de clture d'un
exercice, il y a lieu de corriger la charge en passant l'criture ci-aprs :
3491 Charges constates d'avance x
6132 Redevances de crdit-bail x
Dans le cas particulier de redevances verses par le preneur avant l'utilisation du bien, pour
participer indirectement au financement de sa ralisation, celles-ci ne devraient pas tre imputes dans les
charges de l'exercice de leur facturation par le bailleur, mais plutt portes en :
charges comptabilises d'avance, solder ds le premier exercice d'utilisation par le dbit du compte
6132 Redevances de crdit-bail;
exceptionnellement, en "charges rpartir sur plusieurs exercices", taler au maximum sur les
cinq premiers exercices d'utilisation du bien.
A l'inverse, lorsque le contrat stipule une priode de franchise(
7
), il y a lieu, notre avis, de rpartir
conomiquement les redevances depuis le mois d'utilisation d'un bien jusqu'au mois de la fin du contrat, et
de porter par consquent en charges la quote-part des redevances correspondant la priode de franchise,
selon le schma de l'criture suivant :
6231 Redevances de crdit bail x
4417 Fournisseurs, factures non parvenues x
De mme, lorsque les redevances de crdit-bail sont croissantes, et que les carts en valeur entre les
diffrents termes sont tels qu'ils prsentent une importance significative, l'entreprise devrait galement
procder un talement plus conomique de ces redevances en ajustant les charges constates lors de leur
affectation du compte 6132 Redevances crdit-bail:
7
Et que les montants non constats en charges lors du ou des premiers exercices de la franchise
sont significatifs.
Dans les exercices o les montants des redevances sont infrieurs aux montants conomiques,
par l'criture-type ci-aprs :
6132 Redevances de crdit bail x
4417 Fournisseurs, factures non parvenues x
Dans les exercices o les montants de redevances sont suprieurs aux montants conomiques,
par l'criture-type suivante :
4417 Fournisseurs, factures non parvenues x
6132 Redevances des crdit-bail x
x
de telle sorte que les ajustements en plus dans le compte de charges effectus sur la premire priode
soient contrebalancs par les ajustements en moins sur les priodes suivantes .
c) La norme IASC
Le mode de traitement comptable prconis par la norme 17 IASC introduit une diffrence entre :
C le contrat de location simple
C le contrat de location-financement
le traitement prvu pour le contrat de location simple est ainsi rsum par la norme :
"La charge rsultant d'un contrat de location simple doit tre le loyer de l'exercice pris en compte sur
une base qui correspond l'chelonnement dans le temps du bnfice qu'en retirera l'utilisateur.
On relve ainsi le lien troit qui est tabli par l'IASC entre le droit l'utilisation effective d'un bien pendant
un exercice et le quota de charge affect cet exercice ; cette rgle conduit donc les entreprises qui se
soumettent l'IASC de traiter les situations particulires de prloyers, franchise, redevances croissantes
comme nous l'avons suggr ci-dessus dans l'tude de la norme marocaine.
le traitement prvu par l'IASC pour le contrat de location-financement repose sur l'application du
principe comptable fondamental de "prminence de la ralit conomique sur l'apparence
juridique", en vertu duquel, le preneur doit constater la valeur du bien pris en location-financement
l'actif et inscrire en contrepartie la dette de financement correspondante au passif, selon le schma
classique de l'criture suivante:
23xx Compte concern des immobilisations
corporelles
x
34551 Etat TVA sur immobilisations
1488 Dettes de financement diverses x
Cot d'acquisition en principal x
Les redevances comptabilises par l'entreprise sont alors ventiles entre remboursement de la dette en
principal et charges financires, selon les indications connues du contrat.
Le bien port l'actif donne lieu par ailleurs l'tablissement d'un plan normal d'amortissement et la
constatation annuelle de la dotation correspondante, sur la base de la " dure la plus courte de la dure du
contrat et de la dure d'utilisation du bien".
23.4.ENTRETIEN ET REPARATION
Ce compte est destin enregistrer les dpenses d'exploitation engages par l'entreprise pour faire face
aux risques de panne et d'usure prmature des locaux et quipements, ou aux charges de remise en l'tat
de ces biens.
Ainsi , le plan comptable marocain a prvu une distinction fondamentale entre l'entretien - rparation
courante et la maintenance en proposant les comptes suivants :
61331 Entretien et rparations des biens immobiliers
61332 Entretien et rparation des biens mobiliers
61335 Maintenance
La caractristique gnrale de ces dpenses d'exploitation est qu'elles n'ont pas vocation amliorer ni
la valeur ni la dure de vie ni la capacit technique des biens entretenus ou rpars, mais visent
essentiellement les maintenir en tat normal de marche jusqu' leur amortissement total.
Trois situations particulires peuvent se prsenter :
(a)
L'entretien - rparation revt un aspect normal et courant, eu gard au cot engag et
la frquence rapproche des interventions.
Dans ce cas, les dpenses engages sont toutes inscrire selon le schma suivant :
6133x Entretien et rparation (compte spcifique) x
34552 Etat TVA sur charges x
5100 Trsorerie x
Ou Ou
4418 Autres fournisseurs x
Il s'agit d'une opration de maintenance effectue systmatiquement intervalles
rguliers de plus d'un an. Dans ce cas, il est conseill de procder de la manire suivante:
(b) Une entreprise doit procder systmatiquement tous les cinq ans au remplacement d'un
moteur principal dans une installation spcialise dont la dure de vie est estime 20 ans.
Chaque anne prcdant le remplacement, il y a lieu de constituer une provision pour
grosses rparations gale au 1/5 de la dpense.
618 Dotations d'exploitation x
15 Provision pour grosses rparations x
Lors de l'exercice de remplacement, la comptabilit enregistrera :
le complment de la provision (un cinquime)
618 Dotations d'exploitation x
15 Provisions pour grosses rparations x
la reprise totale de la provision constitue
15 Provisions pour grosses rparations x
719 Reprises de la provision x
la constatation de la dpense effective
61335 Maintenance x
34552 Etat TVA sur les charges x
51xx Trsorerie x
Ou ou
4418 Autres fournisseurs x
Cette manire de procder permet d'affecter quitablement la charge de maintenance future sur les
exercices au courant desquels le bien a t us.
(c)
Lorsqu'il s'agit par contre d'une grosse rparation intervenue accidentellement la suite
d'une panne ou d'un sinistre fortuit durant un exercice :
C la dpense correspondante est normalement affecte aux charges d'entretien et
rparation de l'exercice.
L'entreprise peut cependant, dans des circonstances exceptionnelles justifies par l'aspect
alatoire de la panne ou du sinistre, et par l'importance relative de la charge de remise en
l'tat, dcider de porter la dpense en charges rpartir sur un maximum de cinq exercices.
L'criture types passer est la suivante :
2128 Autres charges rpartir x
71973 Transfert de charges externes x
23.5 LES PRIMES DASSURANCES
Ce sont lensemble des dpenses consenties au titre des divers contrats dassurances contracts avec des
tiers extrieurs lentreprise, pour garantir celle-ci lencontre des risques de toute nature qui peuvent
engendrer:
une perte dactif ;
la survenance dune charge supporter ;
la mise en pril de la continuit dexploitation de lentreprise.
Cette dfinition exclut :
les assurances payes pour le compte du personnel de lentreprise ; ces dernires sont imputes au
compte 6174 "Charges sociales".
les assurances-vie payes au profit de lentreprise sur la tte de son personnel, qui reprsentent en fait
un placement dargent fonds perdu, destin garantir cette dernire lencontre dun manque
gagner susceptible de se raliser, la suite du dcs dun membre du personnel.
La solution prconise par la doctrine cet gard est de procder la constatation des versements
des primes au compte 24861 Dpts, et de constituer, annuellement, une provision pour
dprciation dun montant quivalent celui de la prime, selon la manire suivante :
24861 Dpts x
5141 Banque x
65962 DNC aux provisions pour dprciations de l'actif
immobilis
x
2948 Provisions pour dprciations des prts immobilis x
Le plan comptable prconise le classement suivant :
61341 - Assurances Multirisques (vol, incendie, responsabilit civile ...).
61343 - Assurances-Risque dexploitation.
61345 - Assurances-Matriel de transport.
61348 - Autres assurances.
Le compte 61348 Autres Assurances reoit son dbit notamment les primes payes pour garantir :
le remboursement dun prt en cas de dcs dun dirigeant ;
le recouvrement dune crance client ,
les risques de transport des marchandises.
En ce qui concerne lindemnisation reue la suite de la ralisation du risque, deux cas peuvent se
prsenter :
a)Le contrat dassurance prvoit le montant de lindemnisation :
Il y a lieu de procder la comptabilisation de lindemnit en crditant le compte 7197 Transfert de
charges dexploitation, par le dbit du compte 3497 Comptes transitoires ou dattente dbiteurs en
attendant le rglement.
b)Le contrat dassurance ne prvoit pas le montant de lindemnisation :
Dans ce cas, et en vertu du principe de prudence, il y a lieu de dbiter le compte 3487 Crances
rattaches aux autres dbiteurs, par le crdit du compte 7197 Transfert de charges dexploitation.
Il est noter quen cas dassurance couvrant une immobilisation, lindemnit est considre, lors de la
ralisation du risque (destruction, vol ...) comme quivalent au prix de cession.
23.6 REMUNERATIONS DU PERSONNEL EXTERIEUR A LENTREPRISE.
Ce compte doit normalement enregistrer les seules rmunrations verses des entreprises tierces en
contrepartie de la prestation de service qui consiste en laffectation de leur propre personnel lentreprise
dans des conditions ponctuelles ; cette affectation ne crant pas de relations de subordination juridique
entre les salaris en question et lentreprise qui utilise leurs services momentanment.
Le PCGE propose le dcoupage suivant :
61351 - Rmunrations du personnel occasionnel ;
61352 - Rmunrations du personnel intrimaire ;
61353 - Rmunrations du personnel dtach ou prt lentreprise.
A notre avis, les rmunrations verses au personnel occasionnel ne devraient tre affectes au compte
61351 que si lemploi de ce personnel est effectu par lintermdiaire dune entreprise de service, qui en
est le vritable employeur. Dans le cas contraire, les rmunrations verses directement au personnel
occasionnel, sans aucune entremise, doivent tre considres comme des charges de personnel ; puisquil
sagira en fait dun contrat de travail instituant une relation de subordination.
Les rmunrations supportes sont comptabilises hors taxes. Celles qui sont factures par des entreprises
trangres, sans relation avec un tablissement stable au Maroc, doivent faire lobjet dune retenue la
source de 10% au titre de lIS, et de 20% au titre de la TVA.
Illustration Une entreprise trangre a factur, une socit marocaine, une prestation de personnel
pour 100.000 FF net de tout impt et taxes au Maroc.
La dtermination de la rmunration sobtient selon le cheminement suivant :
cours 1 FF = 1,50 DH)
3 net : 100.000 x 1,5 =
150.000,00
3 Brut TTC avant cots impts
X
150.000 = X -
X * 0,20/1,20 + X * 0,10
retenue TVA retenue IS
= X -
0,20 X + 0,12 X
1,20
= X -
0,320
X
1,20
= X .
(1.20 - 0,320)

1,20
3 150.000 = X * 0,733
(150.000)
X =__________ = 204.638,47
0,733
3 TVA : 204.640,00 * 0,2/1,20 = 34.107,00
3 IS : 204.640,00 * 0,10 = 20.464,00
54.571,00
3 Rmunration brute 204,57100
61353 Rmunration du personnel dtach ou prt 204.571
4458 Etat autres comptes crditeurs 54.571
4411 Fournisseurs 150.000
23.7 REMUNERATIONS DINTERMEDIAIRES ET HONORAIRES
Les dpenses de cette nature sont comptabilises dans les comptes suivants :
61361 Commissions et Courtages ;
61365 Honoraires ;
61367 Frais dactes et Contentieux.
Ces dpenses intgrent uniquement celles supportes au moyen de factures et notes dhonoraires dment
tablies par les prestataires, et prsentant toutes les conditions de fond et de forme requises (rfrence
prvue de la prestation fournie; rfrences lgales et fiscales du prestataire).
Le compte 61367 frais dactes et de Contentieux enregistre toutes les dpenses lies la rdaction
dactes judiciaires et de procdure contentieuse.
Les prestations effectues par des non-rsidents pour des services exploits ou utiliss au Maroc doivent
subir au pralable la retenue la source de 10% et la TVA de 20% (voir n 507).
23.8 REDEVANCES POUR BREVETS, MARQUES, DROITS ET VALEURS SIMILAIRES
Il sagit des droits pays un dtenteur de proprit intellectuelle, de secret de fabrication, ou de nom
commercial, protgs par une lgislation particulire.
Le mode de calcul de ces droits peut tre forfaitaire, ou assis sur le chiffre daffaires ralis par
lentreprise bnficiaire, ou sur toute autre base.
Les rmunrations verses des prestataires trangers doivent tre nettes des prlvements la source de
10% au titre de lIS ou lIGR, et de 20% au titre de la TVA (voir n 507).
23.9 ETUDES, RECHERCHES, DOCUMENTATION
Le plan comptable a prconis le dcoupage suivant :
61411 Etudes Gnrales ;
61413 Recherches ;
61415 Documentation gnrale ;
61416 Documentation technique ;
Ces divers comptes regroupent les charges lies tout type de prestation externe, dtudes et de recherche,
ainsi qu tout achat de documentation gnrale ou technique.
Les tudes dont limpact profite plus dun exercice (restructuration organique, financire ou technique,
tudes dacquisition ...), peuvent tre rattaches au compte dactif Charges rpartir, par le crdit du
compte 71973 Transfert de charges externes (voir n 403 et suivants).
23.10 TRANSPORTS
Ce compte se subdivise ainsi :
61421 - Transports du personnel ;
61425 - Transports sur achats ;
61426 - Transports sur ventes ;
61428 - Autres transports.
Il sagit des frais de transport pays des tiers et qui reprsentent:
les frais de locations de vhicules ;
les cots des prestations reues des entreprises de transport, lexclusion des dpenses lies
lacquisition dimmobilisations et qui doivent tre directement intgres dans le cot dachat des
immobilisations. (voir chapitre 7, section 3).
Les entreprises peuvent imputer directement les frais de transport sur achats dans un compte
subdivisionnaire du compte dachat concern, si elles ont organis leur plan comptable de faon obtenir
les cots des achats consomms et non pas seulement leur prix dachat (voir n 214).
23.11 DEPLACEMENTS, MISSIONS ET RECEPTIONS
Ce compte regroupe tous les frais lis aux services de transport, dhbergement et de restauration du
personnel de lentreprise lorsque ce dernier est en mission, ainsi que les frais de rception des tiers en
relation avec lentreprise. (clients, fournisseurs...)
Les comptes subdivisionnaires intgrant, aussi bien les frais pays directement par lentreprise aux tiers
prestataires, que les remboursements forfaitaires de frais attribus certaines catgories du personnel.
23.12 PUBLICITE, PUBLICATIONS ET RELATIONS PUBLIQUES
Ce compte englobe les dpenses engages par lentreprise pour raliser la promotion de ses produits et la
diffusion de son image au sein du public, par la voie de toute technique de communication, crite, orale,
audiovisuelle ou laide de tout objet publicitaire ou promotionnel.
Lorsque lentreprise engage une action dont les retombes doivent normalement profiter plus dun
exercice, elle est autorise, si elle le souhaite, imputer cette dpense au compte dactif 2117 Frais de
publicit.
23.13 FRAIS POSTAUX ET FRAIS DE TELECOMMUNICATION
Ce compte regroupe plusieurs types de frais, tels que les timbres postaux, tlex, recommands, tlcopie,
tlphone, tlgrammes, etc...
Les timbres postaux qui, la fin de lexercice, nont pas encore fait lobjet dune utilisation, peuvent tre
soit laisss en caisse, soit tre enregistrs au compte 3491 Charges constates davance.
Les frais postaux inhrents des campagnes publicitaires doivent tre reclasss en vue de leur inscription
au compte 6144 Publicit, publications et relations publiques.
23.14 COTISATIONS ET DONS
Ce compte comporte deux types de dpenses :
les diffrentes cotisations verses par lentreprise des tiers, tels que les associations patronales,
groupements professionnels, clubs d'investissement...
les dons en argent ou en nature qui prsentent un caractre courant dans lentreprise
23.15 SERVICES BANCAIRES
Ce compte regroupe les charges destines rmunrer les tablissements bancaires pour des prestations de
services et non pour un financement.
Il sagit des diffrentes commissions pour oprations excutes (courtage, gestion, confirmation, aval ...)
et frais pour services rendus (encaissements, tenue de compte ...).
23.16 AUTRES CHARGES EXTERNES DES EXERCICES ANTERIEURS
Ce compte enregistre les charges qui se rapportent au poste 614 et qui trouvent leur origine dans les
exercices antrieurs.
Rappel sommaire des rgles fiscales
1) Conditions gnrales de dductibilit fiscale des charges :
Pour que les charges externes soient dductibles du rsultat fiscal dune entreprise, la lgislation
fiscale exige quelles soient engages pour les besoins de lactivit et rpondre aux conditions ci-
aprs:
3 tre exposes dans lintrt de lexploitation ;
3 correspondre une dpense relle justifie par des lments probants ;
3 tre constate en comptabilit ;
3 Impliquer une diminution de lactif net.
Toute charge ne remplissant pas ces conditions doit tre rintgre extra-comptablement pour le
calcul du rsultat fiscal.
Les charges dductibles sont celles qui se rattachent lexercice qui les concerne. Toutefois, si
pour des raisons justifies, des charges nont pas pu tre enregistres, elles peuvent titre
exceptionnel tre admises en dduction du rsultat comptable et fiscal de l'exercice de leur
constatation.
2) Cas particuliers
2.1 Assurances-vie :
Les primes verses en excution d'un contrat d'assurance contract au profit de l'entreprise sur la
tte de son personnel sont exclues des charges dductibles pour la dtermination du rsultat
fiscal.
Corrlativement, le capital peru par la socit suite au dcs de l'assur est imposable en tenant
compte, au niveau des charges dductibles, des primes qui en taient prcdemment exclues.
2.2 Dons
La loi fiscale limite la dductibilit des dons octroys aux uvres sociales des entreprises
publiques ou prives, ou aux uvres sociales des institutions qui sont autorises par la loi qui
les institue percevoir des dons, un plafond quivalent 2%0 du chiffre daffaires TTC du
donateur.
La loi fiscale prvoit galement la dductibilit, sans limite, des dons en argent ou en nature
octroys aux entits qu'elle a limitativement numres ; il s'agit :
3 des habous publics et l'entraide nationale ;
3 des associations reconnues d'utilit publique (conformment aux dispositions du dahir n 1-
85-376 du 15 Novembre 1958) (
8
) qui uvrent dans un but charitable, scientifique, culturel,
littraire, ducatif, sportif, d'enseignement ou de sant ;
3 les tablissements publics ayant pour mission essentiellement de dispenser des soins de
sant ou d'assurer des actions dans les domaines culturels, d'enseignement ou de recherche.
3 de la ligue nationale de lutte contre les maladies cardio-vasculaires, et de la fondation
Hassan II pour la lutte contre le cancer ;
3 du comit olympique national marocain et fdrations sportives rgulirement constitues.
N.B. En dehors des deux catgories de dduction des dons ci-dessus exposes les autres
dons ne sont pas dductibles fiscalement.
2.3 Cadeaux
Sont dductibles fiscalement, les seuls cadeaux publicitaires d'une valeur unitaire maximale de 100
DHS portant soit le nom ou le sigle de la socit, soit la marque des produits qu'elle fabrique ou
dont elle fait le commerce.
2.4 En matire de TVA
En matire de Taxe sur la Valeur Ajoute, certaines charges externes nouvrent pas droit
dduction ; il s'agit en particulier :
3 des frais de mission et rception ;
3 des prestations effectues par les personnes vises lalina 12 (a) et (c) de larticle 4 de la
loi sur la TVA (avocats, notaires, adels...).
3 des redevances de crdit-bail et dpenses dentretien et de rparation relatives aux voitures
de tourisme utilises par les entreprises, sauf les exceptions lgales
3 des achats de biens et services revtant un caractre de libralit.
8
Rglementant le droit d'association
24. LES IMPTS ET TAXES
24.1 NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT
Ce poste comprend les comptes principaux suivants :
6161 Impts et taxes directs
6165 Impts et taxes indirects
6167 Impts, taxes et droits assimils
6168 Impts et taxes des exercices antrieurs
Sont enregistres dans le poste 616 les sommes dues lEtat et aux collectivits locales, lexception :
des impts sur les bnfices qui doivent tre ports la rubrique 67 Impts sur les rsultats.
des pnalits et amendes fiscales qui font lobjet dune comptabilisation distincte dans la rubrique 65
charges non courantes
les impts et taxes pour lesquels l'entreprise ne joue que le rle d'intermdiaire au profit du Trsor.
Les impts directs la charge de l'entreprise (et dont les rles sont mis en son nom propre) (patente,
taxe urbaine, taxe ddilit) sont inscrits au compte 6161.
Le compte 6165 regroupe les taxes et impts indirects sur la consommation, qui restent la charge de
lentreprise.
Le compte 6167 est destin enregistrer les droits d'enregistrement et de timbre (61671), les diffrentes
taxes concernant les vhicules de transport (61673), et les autres impts, taxes et droits assimils ne
pouvant tre enregistrs dans une des subdivisions prcdentes (61678).
Les rappels et les arrirs dimpts et taxes sont enregistrs dans le compte 6168 Impts et Taxes des
exercices antrieurs.
Les pnalits, majorations et amendes fiscales doivent tre portes en charges non courantes de
l'exercice (rubrique 65).
Les postes de la rubrique 616 ne peuvent pas par consquent contenir, le cas chant l'IGR des salaris
mme dans le cas o, par convention entre l'entreprise et un salari, la rmunration due est entendue nette
d'impt.
En effet, l'impt pris alors en charge par l'entreprise s'analyserait comme un complment de rmunration
vers au salari, lui-mme imposable l'IGR, constater en brut, parmi les autres types de rmunrations,
par le dbit du compte de la rubrique 617 "Charges de personnel".
De mme, la retenue la source de 10% due normalement par les entreprises trangres sur les
rmunrations qu'elles peroivent au titre de certaines de leurs prestations au Maroc constituent une partie
de leur rmunration, mme dans le cas o la convention entre les parties stipulerait une rmunration
nette de tout impt et taxes au profit de l'entreprise trangre.
L'impt pay par l'entreprise marocaine dans ce cas s'analyse comme un complment de rmunration
l'entreprise trangre, lui mme imposable, porter dans le compte appropri de la rubrique 613/614
Autres charges externes.
25. LES CHARGES DE PERSONNEL
Le PCGE prvoit les comptes principaux suivants :
6171 Rmunrations du personnel
6174 Charges sociales
6176 Charges sociales diverses
6177 Rmunration de lexploitant
6178 Charges de personnel des exercices antrieurs
Les rmunrations brutes du personnel sont enregistres au dbit du compte 6171 Rmunrations du
Personnel. Elles comportent:
lensemble des rmunrations du personnel salari ;
les rmunrations alloues aux grants et administrateurs de socits ;
la rmunration de lexploitant individuel (compte 6177) et des charges sociales affrentes ces
rmunrations (6174 et 6176).
Les cotisations sociales et les impts la charge du personnel compris dans la rmunration brute et pour
lesquels l'entreprise joue le rle d'intermdiaire sont ports respectivement au crdit des comptes
spcifiques au sein des postes 444 Organismes sociaux et 445 Etat crditeur.
Le solde net payer est crdit aux comptes spcifiques au sein du poste 443 Personnel crditeur.
Les charges sociales supportes par lentreprise sont portes au dbit du compte 6174 charges sociales
ou 6176 charges sociales diverses.
Le compte 6178 enregistre les charges de personnel ayant un rapport avec un des exercices antrieurs.
Le compte 6171 comporte les subdivisions suivantes :
"Appointements et salaires" (61711) : il comporte les rmunrations convenues avec le salari en
dehors de toute indemnit, prime,..
"Primes, et gratifications" (61712) : enregistre les complments de rmunrations ayant le caractre de
prime ou gratification (Ex: prime de fin d'anne..),
"Indemnits et autres avantages divers" (61713) : enregistre les congs pays, les indemnits de repos
compensateur, les avantages tels les avantages en nature,
"Commissions au personnel" (61714) : enregistre ce type de rmunrations verses au personnel de
l'entreprise (VRP par exemple).
"Rmunrations des administrateurs, grants et associs" : il s'agit des sommes perues par les
dirigeants lis la socit par un contrat de travail ou par un mandat de l'assemble gnrale.
Cependant, les jetons de prsence, perus par les administrateurs ne peuvent pas tre enregistrs ce
compte. Ils doivent tre ports au dbit du compte 6181.
Rappel sommaire des rgles fiscales
Du point de vue fiscal, sont admises comme charges dductibles :
3 tous les frais de personnel la charge de lentreprise comprenant aussi bien les
rmunrations de base que les complments de rmunration;
3 toutes les charges sociales supportes dans lintrt du personnel.
3 Les rmunrations alloues aux dirigeants ne doivent pas excder la rtribution normale
des fonctions exerces.
Ces rmunrations, sous rserve dexclusions prvues par la loi, sont soumises au barme de
lIGR, par voie de prlvement la source effectu par lentreprise pour le compte du Trsor ;
Les indemnits de licenciement doivent tre dduites du revenu imposable propre lexercice
de rupture du contrat. Lorsque ces indemnits excdent celles fixes par la lgislation, sans
quelles aient t dtermines par une juridiction, lexcdent est soumis au barme de lIGR et
limpt est prlev la source par lentreprise pour le compte du Trsor

Le bulletin de paie d'un cadre salari pour le mois de Janvier se prsente comme suit :
RUBRIQUES MONTANTS
3 Salaire de base mensuel 10.000,00
3 Gratifications 500,00
3 Indemnit de reprsentation
9
. 1.000,00
3 CNSS part salariale
10
.. -163,00
3 CIMR part salariale
11
.. -600,00
3 Mutuelle part salariale
12
.. -300,00
3 IGR
13

-2120,22
3 Salaire net . 8.316,78
3 Mutuelle part patronale
14
.
500,00
3 CIMR part patronale
15
.
636,00
3 CNSS part patronale
16
. 1425,35
61711 Salaire de base 10.000.
61712 Gratification 500
61713 Indemnit de reprsentation 1000
6174 Charges sociales 2561, 35
4432 Rmunrations dues au personnel 8.316,78
4441 CNSS 1.588,35
4443 CIMR 1.236,00
4445 Mutuelle 800,00
4457 Etat, impts et taxes payer 2120,22
9
lindemnit de reprsentation est exonre de lIGR hauteur de 10% du salaire de base du salari, cadre de
lentreprise.
10
Le montant de la cotisation salariale est obtenu en appliquant au salaire plafonn (5000 DH) le taux de 3,26%.
11
Taux de cotisation salariale suppos est de 6% pour lanne 2000 appliqu au salaire de base (10.000 DH) .
12
Taux de cotisation salariale suppos est de 3% appliqu au salaire de base.
13
Le montant soumis au barme comprend le salaire de base, la gratification, et dduction faite de :
- labattement forfaitaire pour frais professionnels de 17% ( hauteur de 2000 DH par mois) ;
- et des cotisations CNSS, CIMR et Mutuelle la charge du salari.
14
Suppose 5% du salaire brut de base.
15
Taux de 6,38% pour lanne 2000.
16
Le montant se dcompose des cotisations suivantes : (Allocation familiale : Taux de 8,87%) + (Prestations sociales
montant plafonn - : Taux de 6,52%) + (Formation professionnelle : Taux 1,6%).
26. LES AUTRES CHARGES DEXPLOITATION
Le PCGE prvoit les comptes principaux ci-aprs :
6181 Jetons de prsence
6182 Pertes sur crances irrcouvrables
6185 Pertes sur oprations faites en commun
6186 Transfert de profits sur oprations faites en commun
6188 Autres charges dexploitation des exercices antrieurs
Ces charges englobent lensemble des cots qui nont aucun lien avec la formation de la valeur ajoute et
supports par lentreprise au titre de lexercice ou des exercices antrieurs.
Le compte 6181 enregistre les jetons de prsence accords aux membres du conseil dadministration, non
pas en tant que salaire, mais en tant que rmunration ponctuelle pour leur prsence aux sances du
conseil.
Leur montant est dcid par lassemble gnrale des actionnaires.
Le compte 6182 totalise lensemble des pertes sur les crances devenues irrcouvrables lors dun exercice;
les provisions pour dprciation qui auraient pu tre constitues auparavant sont rapporter au rsultat par
le crdit du compte 7196 Reprises sur provisions pour dprciation de l'actif circulant.
Le compte 6185 Pertes sur oprations faites en commun reoit lenregistrement de la quote-part des
pertes subies par lentreprise dans des oprations faites en commun avec dautres entits et pilotes par
elles.
Lorsque le rsultat recevoir dans des oprations faites en commun est un profit, il est enregistr dans le
compte symtrique 7185 Profits sur oprations faites en commun.
Le compte 6186 Transfert de profits sur oprations faites en commun enregistre le montant des
transferts effectuer au profit des tiers inscrits au passif (4464 Associs-oprations faites en commun) et
qui reprsente leur quote-part dans le produit des oprations communes, recueilli par lentreprise en sa
qualit de pilote et comptabilis dans ses produits.
Inversement, lorsque lentreprise doit transfrer des pertes sur ses partenaires, les montants correspondants
sont ports au crdit du compte symtrique 7186 Transfert de pertes sur oprations faites en commun"
(voir n 394).
Illustration Pertes sur crances irrcouvrables
Une socit avait provisionn le 31/3/N la moiti d'une crance d'un montant TTC de
89.250 (TVA 20%).
Le 30/9 la socit a accept, aprs accord avec le client, le rglement de 30% de la
crance uniquement.
31/3/N
3424 Clients douteux ou litigieux 89.250
3421 Clients 89.250
31/3/N
61964 Dotations aux provisions pour dprciation des
crances de l'actif circulant
31.187,50
3942 Provision pour dprciation des clients et
comptes rattachs
31.187,50
89.250 * 1/1,20 * 50% = 37.187 ,50
30/9
5141 Banque 26.775
3424 Client douteux ou litigieux 26.775
89.250 * 30% = 26.775
31/3/N
6182 Pertes sur crances irrcouvrables 52.062,50
4455 Etat TVA facture 10.412,50
3424 Clients douteux ou litigieux 62.475
3942 Provision pour dprciation des comptes
clients
37.500
7196 Reprises sur provisions pour dprciation
de l'actif circulant
37.500
27.LES DOTATIONS DEXPLOITATION
Le PCGE comprend les comptes divisionnaires suivants:
6191 D.E. aux amortissements de limmobilisation en non-valeurs
6192 D.E. aux amortissements des immobilisations incorporelles
6193 D.E. aux amortissements des immobilisations corporelles
6194 D.E. aux provisions pour dprciation des immobilisations
6195 D.E. aux provisions pour risques et charges
6196 D.E. aux provisions pour dprciation de lactif circulant
6198 Dotations dexploitation des exercices antrieurs.
Ce poste est destin enregistrer les dotations aux amortissements et aux provisions qui ont pour
dnominateur commun dtre lies lexploitation courante.
Lamortissement constate la dprciation dune immobilisation cause par le temps, lusage ou le
changement de technique. Il consiste donc rpartir le cot de ce bien sur la dure probable dutilisation
selon un plan damortissement. (Cf. chapitre 7, section 6).
Les dotations dexploitation aux provisions sont destines faire face soit des dprciations probables
dlments dactif (autres que financiers), soit des risques et charges probables encourus dans le cadre de
lactivit normale de lentreprise.
La constatation des dotations aux amortissements et aux provisions est obligatoire mme en priode
dficitaire. (article 16 alina 2 de la loi).
Les dotations de lexercice aux amortissements et aux provisions sont dbites dans les comptes
correspondants du poste 619 par le crdit des comptes des rubriques ci-aprs :
28 Amortissements des immobilisations, (voir chapitre 7, section 6),
29 Provisions pour dprciation des immobilisations, (chapitre 7, section 9),
39 Provisions pour dprciation de lactif circulant, (voir chapitre 7, section 12),
15 Provisions durables pour risques et charges, (voir chapitre 8, section 4),
45 Autres provisions pour risques et charges, (voir chapitre 8, section 8)..
Rappel sommaire des rgles fiscales
Les dotations aux amortissements sont dductibles sous les conditions suivantes :
3 les biens en cause doivent appartenir l'entreprise et figurer son actif;
3 les amortissements y affrents doivent tre constats en comptabilit.
3 les amortissements doivent tre effectus par lentreprise dans la limite des taux admis daprs
les usages de chaque nature dindustrie ou de profession ;
3 le total des amortissements ne doit pas dpasser le prix de revient de limmobilisation
laquelle il se rapporte.
3 les frais dtablissement peuvent tre imputs sur les premiers exercices bnficiaires ou bien
amortis linairement sur 5 ans partir du premier exercice de leur constatation ;
3 lamortissement des constructions doit porter uniquement sur la base de leur prix de revient,
exclusion faite des terrains sur lesquels elles sont bties ;
3 le taux damortissement comptable des vhicules de transport des personnes, autres que ceux
viss ci-dessous, ne peut tre infrieur 20% par an, et la valeur totale fiscalement dductible,
rpartie sur cinq ans parts gales, ne peut tre suprieure 200.000 DH TTC par vhicule. En
cas de cession le rsultat de cession, est dtermin sur la base de la valeur nette comptable la
date de cession. Ces dispositions ne sont pas applicables:
aux vhicules utiliss pour le transport public ;
aux vhicules appartenant aux entreprises qui pratiquent la location des voitures et affects
conformment leur objet
3 les dotations aux amortissements omises durant un exercice ne peuvent tre dduites quaprs
lachvement de la priode normale damortissement.
Quant aux dotations aux provisions, leur dductibilit du rsultat est soumise aux conditions
suivantes :
3 la provision doit :
- tre destine faire face la dprciation probable dun lment dactif (provision pour
dprciation) ou un risque de perte ou de charge venir (provision pour risques et
charges) ;
- faire lobjet dune valuation suffisamment prcise quant son montant;
- tre constate en comptabilit ;
- et faire lobjet dun tat dtaill dans la dclaration fiscale.
3 les provisions pour crances douteuses pour tre admises en dduction du rsultat imposable
doivent, selon la doctrine administrative:
tre individualises ;
avoir donn lieu un recours judiciaire contre le client dbiteur.
3 les provisions pour dprciation des stocks doivent :
tre individualises et justifies ;
avoir fait lobjet dune estimation suffisamment prcise, article par article ou lot par lot
Illustration
1
Lamortissement des brevets
Une socit a effectu au cours de lanne N une recherche applique pour 400.000 DH
et a dpos la mme anne un brevet conscutif cette recherche. La valeur du brevet
est estime 400.000 DH avec une dure de vie de 4 ans. Au cours de la deuxime
anne, le brevet se trouve dpass par de nouveaux procds mis en oeuvre par une
socit concurrente.
N
2210 Immobilisations en recherche et
dveloppement
400.000
7142 Immobilisations incorporelles produites 400.000
N
2220 Brevets 400.000
2210 Immobilisations en recherche et
dveloppement
400.000
N
6192 D.E. aux amortissements des immobilisations
incorporelles
100.000
2822 Amortissements des brevets 100.000
N+1
65912 D.A.E des immobilisations incorporelles 300.000
2822 Amortissements des brevets 300.000
N+1
2822 Amortissements des brevets 400.000
2220 Immobilisations incorporelles produites 400.000
Illustration
2
Amortissements du matriel de transport
Une voiture de tourisme acquise par une socit au prix de 400000 DHS TTC doit tre
amortie sur 5 ans.
Amortissements
annuels
2834
amortissement du
matriel de transport
80000
6193
D.E. aux amortissement
des immobilisations
corporelles
80000
NB. : Lexcdent de lamortissement comptable sur lamortissement fiscal (80.000 -
40.000) est rintgr de manire extra-comptable dans le tableau de rectification du
rsultat comptable pour dterminer le rsultat fiscal.
Illustration
3
Dotation dexploitation aux provisions
Au cours de lexercice N, un client est insolvable pour 50% sur une crance de
80.000 DH TTC.
Lexercice N+1, la crance devient irrcouvrable pour 80%.
Lexercice N+2, le client rembourse 70% de la crance TTC.
Par ailleurs, l'entreprise a reu de son avocat une requte de son ex-responsable
administratif pour licenciement abusif. Le salari rclame une somme de 220.000 DH
N
3424 Clients douteux ou litigieux 80.000
3421 Clients 80.000
Constatation de la crance douteuse
N
6196 Dotations d'exploitation aux provisions pour
dprciation de l'actif circulant
33.333,34
3942 Provisions pour dprciation des clients
et comptes rattachs
33.333,34
Constatation de la provision sur le montant
HT :
80.000 * 0,5 * 1/1,20 = 33.333,34
N+1
6196 D.E.P. pour dprciation de l'actif circulant 20.000,00
3942 Provisions pour dprciation des clients et
comptes rattachs
20.000,00
Provision supplmentaire de 30% de la crance
N+2
5141 Banque 56.000,00
6586 Crances devenues irrcouvrables 20.00,00
3942 Provision pour dprciation des clients et
comptes rattachs
53.333,34
4455 Etat TVA facture 4.000,00
7196 Reprises sur provisions pour dprciation
de l'actif circulant
53.333,34
3424 Clients douteux ou litigieux 80.000,00
31 PRESENTATION
32 LES CHARGES D'INTERETS
33 LES PERTES DE CHANGE
34 LES AUTRES CHARGES FINANCIERES
35 LES DOTATIONS FINANCIERES
31. PRESENTATION
Les charges financires constituent l'ensemble des dpenses dbourses ou calcules et
supportes par l'entreprise au titre :
des diffrents "services de crdit" dont elle a pu bnficier durant l'exercice ;
des diffrentes pertes et charges/ou risques de pertes et de charges engendrs par les "services de
crdit" qu'elle a reus des tiers, ou qu'elle a elle-mme consentis ses partenaires.
Ainsi les charges financires se dcomposent en :
631 Charges dintrts
633 Pertes de change
638 Autres charges financires
639 Dotations financires
32. CHARGES DINTRTS
Le P.C.G.E. regroupe les charges dintrts dans les comptes ci-aprs :
6311 Intrts des emprunts et dettes
6318 Charges dintrts des exercices antrieurs
Tous les intrts et agios, dbits lentreprise par des tiers (organismes financiers, banques, associs,
fournisseurs, autres ...) pour rmunrer les emprunts et les crdits qu'ils lui ont consentis sous forme
d'emprunts obligataires ou non, de conventions de financement, de crdit acheteur, de comptes courants,
de dpts crditeurs, de crdits de trsorerie, ou d'avances sous toutes ses formes, figurent au dbit du
compte 6311.
Le compte 6318 est utilis pour constater comptablement les charges d'intrts se rapportant aux exercices
antrieurs.
Rappel sommaire des rgles fiscales
Du point de vue fiscal toutes les charges financires, reprsentant les intrts des capitaux
emprunts par lentreprise pour ses propres besoins, constituent une charge dductible pour la
dtermination du rsultat imposable, et imposable la TVA au taux de 20% ; rcuprable dans
les conditions de droit commun.
Ne sont pas dductibles les seuls intrts demprunt contracts loccasion doprations
nentrant pas dans le cadre dune gestion commerciale normale.
Ne sont pas dductibles non plus les intrts dun emprunt contract pour les besoins personnels
de lexploitant, ou les intrts dun emprunt contract par lentreprise suivi dun prt sans
intrt consenti un associ.
Lorsquils sont dductibles les intrts doivent tre compris dans les charges de lexercice au
cours duquel ils ont couru. Ceci doit notamment sappliquer, au cas descompte deffets de
commerce, la fraction des frais bancaires reprsentative des intrts supports.
Les intrts des comptes courants et dpts crditeurs des associs sont dductibles du rsultat
dans les limites fixes par la loi fiscale en vigueur:
1re limite : les sommes rmunrer ne doivent pas dpasser la part du capital social intgralement
libr.
2me limite: Le taux d'intrt appliquer ne doit pas dpasser le taux de rescompte des effets
privs appliqus par Bank Al Maghrib major de deux points.
Les rmunrations d'intrts financiers verses des entreprises non rsidentes sont soumises
une retenue la source au titre de lIS de 10% et la TVA de 20%.
Illustration Charges d'intrts
Le 1er Novembre N, une socit a reu de sa banque un crdit de
trsorerie de 60000 DHS remboursable le 31 Janvier N+1 , avec un
taux d'intrt annuel de 16,5% TTC.
Par ailleurs, le relev bancaire au 31/12/N fait tat de prlvement de frais de dcouvert
pour 2.736 DH TTC.
1/11/N
5141 Banque 60.000
5530 Crdits de trsorerie 60.000
31/12/N
63115 Intrts bancaires et sur oprations de
financement
2.557
34552 Provisions pour dprciation des clients et
comptes rattachs
179
5141 Banque 2.736
31/12/N
63115 Intrts bancaires et sur opration de
financement
1.542,05
4493 Intrts courus et non chus payer 1.542,05
(60.000 * 16,5% * 2/12) 100/107
1/1/N+1
4493 Intrts courus et non chus payer 1.542,05
63155 Intrts bancaires et sur oprations de
financement
1.542,05
31/1/N+1
63115 Intrts bancaires et sur opration de
financement
2.313
34552 TVA rcuprable sur les charges 162
5530 Crdits de trsorerie 60.000
5141 Banque 62.475
33. LES PERTES DE CHANGE
Les pertes de change sont regroupes dans les comptes ci-aprs :
6331 Pertes de change propres lexercice
6338 Pertes de change des exercices antrieurs
Ces comptes enregistrent les pertes de change dfinitivement supportes par lentreprise:
au titre des divers services de crdit donns ou reus en devises (diffrence ngative entre le cours du
jour des oprations de crdit et le cours du jour du dnouement) ;
au titre des carts ngatifs constats en fin dexercice sur les comptes de trsorerie tenus en devises.
Par contre, les carts ngatifs (pertes potentielles) rsultant de la rvaluation, la date de clture, des
valeurs d'entre des crances et des dettes financires libelles en devises, donnent lieu l'ajustement de la
valeur d'entre de ces lments par la contrepartie de comptes d'carts de conversion-actif. Sauf exception
justifier dans l'ETIC, ces carts de conversion sont eux-mmes "couverts" par une provision pour pertes
de change inscrite au passif.
Rappel sommaire des rgles fiscales
Les pertes de change dfinitivement subies par l'entreprise sont dductibles, de son rsultat
imposable.
Illustration Perte et gain de change
A la clture de lexercice N, une socit relve dans ses crances clients et dettes les faits
suivants :
1. Une dette en francs franais de 260.000 FF comptabilise 1,60 DHS. Le cours
la date de clture est de 1,57 DHS.
2. Une crance en florins 100.000 FH comptabilise 2,00 DH. Le cours la date de
clture est de 2,20 DHS.
3. Une dette en deutsche marks 4000 DM comptabilise 4,15 DHS. Le cours
dinventaire est de 4,80 DHS.
A la date dchance des diffrentes crances et dettes, au cours de lexercice N+1,
les cours de change ont t les suivants:
- Francs franais 1,58 DH
- Florins 2,40 DH
- Deutsche mark 4,20 DH
31/12/N
4411 Fournisseurs 7.800
4702 Diminution des dettes circulantes 7.800
Diminution de la dette en francs franais
260.000 (1,60 1,57)
31/12/N
3421 Clients 20.000
4701 Augmentation des crances circulantes 20.000
Augmentation de la crance en florins
100.000 (2,00 2,20)
31/12/N
3702 Augmentation des dettes circulantes 2.600
4411 Fournisseurs 2.600
Augmentation de la dette en DM
4.000 (4,15 480)
1/1/N+1
4702 Diminution des dettes circulantes 7.800
4411 Fournisseurs 7.800
Extourne
1/1//N+1
4701 Augmentation des crances circulantes 20.000
3421 Clients 20.000
Extourne
1/1/N+1
4411 Fournisseurs 2.600
3702 Augmentation des dettes circulantes 2.600
Extourne
1/1/N+1
4411 Fournisseurs 416.000
5141 Banque 410.800
7331 Gains de change 5.200
A l'chance de la crance en FF
5141 Banque 240.000
3421 Client 200.000
7331 Gains de change 40.000
A l'chance de la crance en FH
N+1
4411 Fournisseurs 16.600
6331 Pertes de change 200
5141 Banque 16.800
A l'chance de la dette en DM
4506 Provisions pour pertes de change 2.600
7393 Reprises sur provisions pour risques et
charges financiers
2.600
34. LES AUTRES CHARGES FINANCIRES
Les charges financires autres que les charges d'intrts et les pertes de change sont regroupes dans les
comptes suivants :
6382 Pertes sur crances lies des participations
6385 Charges nettes sur cessions de titres et valeurs de placement
6386 Escomptes accords
6388 Autres charges financires des exercices antrieurs
Le compte 6382 enregistre les crances lies des participations qui savrent irrcouvrables.
Par contre, les moins values qui rsultent des cessions de titres de placement nettes de leur prix d'achat
sont dbites au compte 6385.
Enfin les escomptes sur rglements accords aux clients (y compris ceux dduits directement sur des
factures de ventes) sont ports au compte 6386,(voir n369).
Le compte 6388 enregistre les charges financires autres que les charges d'intrts, les pertes de change,
et qui se rapportent aux exercices antrieurs.
Illustratio
n
Cession des valeurs mobilire de placement (V.M.P) 55.000 DH qui figuraient l'actif
avant la cession pour :
0 Valeurs d'achat des actions .. 60.000
0 Provisions pour dprciation 12.000
5141
Banque
3510
Actions
3950
Provisions pour
dprciation (VMP)
6385
Charges nettes sur
cessions des titres de
placements
7394
Reprises sur
provisions pour
dprciation
D C D C D C D C D C
Situation
initiale
60.000 12.000
Cession 55.000 55.000
Reprise de la
provision
12.000 12.000
Constatation
de la moins
value de
cession
5.000 5.000
35. LES DOTATIONS FINANCIRES
Les diffrentes charges financires "calcules" sont traduites sous forme de dotations et comptabilises,
selon le cas dans l'un des comptes suivants:
6391 Dotations aux amortissements des primes de remboursement des obligations
6392 Dotations aux provisions pour dprciation des immobilisations financires
6393 Dotations aux provisions pour risques et charges financiers
6394 Dotation aux provisions pour dprciation des titres et valeurs de placement
6396 Dotation aux provisions pour dprciation des comptes de trsorerie
6398 Dotations financires des exercices antrieurs
Ainsi les diffrentes dotations damortissements et de provisions qui concernent lactivit financire de
lentreprise, sont portes au dbit des comptes concerns de la rubrique 639 par le crdit des comptes
correspondants des rubriques: 15, 28, 29, 39, 45 et 59.
Le schma type de ces critures est le suivant (
17
):
Illustration
6391 D.A. des primes de remboursement des
obligations
x
2813 Amortissements des primes de
remboursement des obligations
x
6392 D.P. pour dprciation des immobilisations
financires
x
29xx Provisions pour dprciation des
immobilisations financires
x
6393 D.P. pour risques et charges financires x
15. Provisions durables pour risques et
charges
x
ou
45. Autres provisions pour risques et charges x
6394 D.P. pour dprciation des titres et valeurs de
placement
x
3950 Provisions pour dprciation des titres et
valeur de placement
x
17
Voir les bases de la dtermination des diffrentes dotations aux divers comptes d'actif et de passif
correspondants (chapitre 7 et 8)
6396 D.P. pour dprciation des comptes de
trsorerie
x
5900 Provisions pour dprciation des comptes
de trsorerie
x
41 PRESENTATION
42 LES VALEURS NETTES D'AMORTISSEMENT DES IMMOBILISATIONS CEDEES
43 LES SUBVENTIONS ACCORDEES
44 LES AUTRES CHARGES NON COURANTES
45 LES DOTATIONS NON COURANTES
41. PRESENTATION
Les charges non courantes d'une entreprise peuvent tre dfinies comme tant toutes les dpenses
supportes par cette dernire pendant un exercice donn, mais sans qu'elles aient t en liaison directe
avec son activit d'exploitation ou financire pendant cet exercice.
Ces charges rsultent de lapparition de circonstances exceptionnelles ou inhabituelles telles que la
cession dlments dactifs ou la restructuration dentreprise.
Le PCGE a regroup ce type de charges dans les quatre postes suivants :
651 Valeurs nettes damortissements des immobilisations cdes
656 Subventions accordes
658 Autres charges non courantes
659 Dotations non courantes
42. LES VALEURS NETTES DAMORTISSEMENTS DES
IMMOBILISATIONS CDES
Ce poste regroupe les comptes suivants :
6512 VNA des immobilisations incorporelles cdes
6513 VNA des immobilisations corporelles cdes
6514 VNA des immobilisations financires cdes
6518 VNA des immobilisations cdes des exercices antrieurs
Sont portes au dbit de ces comptes les valeurs nettes damortissements des immobilisations vendues, les
provisions pour dprciations ventuelles tant rapportes au rsultat par le compte de reprise appropri.
Les comptes 6512 et 6513 enregistrent respectivement les valeurs nettes comptables des immobilisations
incorporelles et corporelles cdes.
En ce qui concerne les immobilisations financires, le compte 6514 ne reoit son dbit que les valeurs
nettes des immobilisations financires cdes qui reprsentent un droit de proprit. (Rubrique de
contrepartie 251 et 258 ; le rsultat de cession des autres immobilisations financires ne transfrent pas de
droit de proprit; par contre sont directement solds selon le cas, soit au compte 6385, soit au compte
7385, (voir n413)
Illustration Une entreprise avait acquis 1/1/19N un matriel pour HT : 100.000 DH qu'elle a amorti au
31/12/N+3 30.000 DH (10% par an). En plus, la clture des comptes elle a constitu
une dotation aux provisions pour 10.000 DH, afin de tenir compte d'une dprciation
probable due une mauvaise utilisation (l'expertise tait en cours la date de clture pour
savoir si cette dprciation tait irrversible).
Au 31/1/19N+4, l'expertise a confirm le caractre irrversible de la dprciation
hauteur de 40.000 DH ce qui a conduit la direction procder corriger le cumul
des amortissements prcdents et dfinir un plan d'amortissement tal sur une
priode prvisionnelle rduite 3 ans maximum partir du 01/01/N+4 avec une
valeur rsiduelle probable nulle au 31/12 N+7.
Au 30/6/N+4, devant la baisse du rendement de cet outillage, la direction dcide de le
vendre. Elle a trouv acheteur 10.000 DH.
31/12/N+3
61943 DEP pour dprciation des immobilisation
corporelles
10.000
2930 Provisions pour dprciations des
immobilisations corporelles
100.000
31/3/N+4
2930 Provisions pour dprciation des
immobilisations corporelles
10.000
71943 Reprise de provisions 10.000
31/3/N+4
65913 Dotations aux amortissements exceptionnelles
des immobilisations corporelles
40.000
2833 Amortissements du matriel 40.000
30/6/N+4
61933 DEA des installations techniques 5.000
2833 Amortissements du matriel 5.000
(100.000 70.000) : 3 ans x 1/2)
30/06/N+4
2833 Amortissements du matriel 75.000
2332 Matriel technique 75.000
Calcul de la VNA
30/06/N+4
6513 VNA des immobilisations corporelles cds 25.000
2332 Matriel technique 25.000
30/06/N+4
51 Banque 10.000
7513 Produit de cession des immobilisations
corporelles
10.000
43. LES SUBVENTIONS ACCORDES
Ce poste regroupe les comptes ci-aprs :
6561 Subventions accordes de lexercice
6568 Subventions accordes des exercices antrieurs
Ces subventions correspondent normalement des versements effectus des tiers dans lintrt de
lentreprise, par exemple une filiale en difficult, condition quelles puissent tre considres comme
procdant dun acte normal de gestion et quelles ne constituent pas en ralit un lment du prix de
revient dune participation.
Rappel sommaire des rgles fiscales
Les subventions verses des tiers ne sont pas explicitement traites dans la fiscalit marocaine.
A notre avis les subventions verses une autre entreprise sont dductibles chez lentreprise
versante, condition quil y ait un intrt conomique (commercial ou financier) au profit de
celle-ci.
Illustration Une entreprise a un seul fournisseur sur le march. Ce fournisseur connat des difficults
d'ordre financier. L'entreprise dcide de lui accorder une subvention de 238.000 DHS
Chez l'entreprise
6561 Subventions accordes de l'exercice 200.000
34552 Etat TVA rcuprable sur les charges 38.000
5141 Banque 238.000
44. LES AUTRES CHARGES NON COURANTES
Ce poste regroupe les comptes suivants :
6581 Pnalits sur marchs et ddits
6582 Rappels dimpts (autres qu'impts sur les rsultats)
6583 Pnalits et Amendes fiscales ou pnales
6585 Crances devenues irrcouvrables
6586 Dons, libralits et lots
6588 Autres charges non courantes des exercices antrieurs
Ces comptes enregistrent leur dbit des charges exceptionnelles lies des pnalits sur march, des
redressements fiscaux dfinitifs, des pnalits et amendes fiscales, des pertes sur crances irrcouvrables,
ainsi que des dpenses ayant le caractre de dons ou de libralits.
Le choix de l'enregistrement d'une crance irrcouvrable dans les charges d'exploitation ou dans les
charges non courantes se fait selon que la charge est habituelle (courante) ou exceptionnelle (non
courante).
Les entreprises peuvent considrer en effet qu'une crance irrcouvrable jusqu' une certaine limite est une
charge d'exploitation considre comme perte normale. Au del, elle serait considre comme une charge
non courante, compte tenu de l'aspect exceptionnel du risque ou inhabituel du montant perdu.
Illustration
1
Une srie de crances de 2 millions de DH l'export s'est rvle subitement irrcouvrable
au cours de l'exercice N. Compte tenu du niveau de risque habituel que l'entreprise court
sur ce type de clientle, elle considre que les pertes sur crances irrcouvrable sont
normales, jusqu' hauteur de 500.000 DH maximum et non courantes au del.
N
6182 Pertes sur crances irrcouvrables 500.000
6585 Crance devenues irrcouvrables 1.500.000
3421 Clients 2.000.000
Illustration
2
Pnalits et amendes fiscales ou pnales
Une socit a pay avec un mois de retard l'acompte provisionnel au titre de l'IS et de la
PSN/IS pour un montant global de 55.000 DHS avant pnalits de retard.
6583 Pnalits et amendes fiscales ou pnale (1) 7.150
3453 Acomptes sur impts sur les rsultats 55.000
5141 Banque 62.150
(1) 55.000 x 13% = 7.150
Rappel sommaire des rgles fiscales
Sont dductibles les pnalits pour paiement tardif des impts et taxes dont les dclarations ont t
dposes dans les dlais, dans la mesure o les cotisations en principal sont elles-mmes
dductibles.
Les rappels d'impts sont galement dductibles du rsultat lorsque l'impt lui-mme est
dductible.
Les rappels d'impts sont rattachables l'exercice au cours duquel l'entreprise a exprim son
accord sur le redressement, ou dfaut, lorsqu'elle a reu le rle d'imposition. Cependant une
provision non courante doit tre constitue ds la connaissance du risque de redressement.
Les dons, libralits et lots ne sont dductibles que dans la limite et les conditions exiges par la
lgislation fiscale en vigueur en matire d'IS et d'IGR (voir n519).
Les amendes pnales et contraventions ne sont pas dductibles.
45. LES DOTATIONS NON COURANTES
Ce poste regroupe les comptes ci-aprs :
6591 Dotations aux amortissements exceptionnels des immobilisations
6594 Dotations non courantes aux provisions rglementes
6595 Dotations non courantes aux provisions pour risques et charges
6596 Dotations non courantes aux provisions pour dprciation
6598 Dotations non courantes des exercices antrieurs
Le compte 6591 enregistre les complments de dotations supplmentaires exceptionnelles
d'amortissement qui savrent ncessaires ds que les conditions justifient ces dotations .
Le compte 6594 concerne des provisions dont la constitution est rendue possible par une disposition
expresse de la loi fiscale, mme si elles ne rpondent pas aux conditions de constatation d'une provision
du point de vue comptable.
Il est noter que l'amortissement drogatoire est considr comptablement comme une provision car il ne
reprsente pas la ralit de la dprciation conomique du bien. Fiscalement, il reste considr comme un
amortissement.(voir chapitre 8, section 2).
Le compte 6595 enregistre les dotations aux provisions visant couvrir l'entreprise l'encontre des
risques et des charges ayant un caractre exceptionnel.
Il est remarquer que les risques pour pertes et charges de nature financire mme survenus
exceptionnellement, restent attachs au niveau du rsultat financier, et donnent lieu normalement la
constatation de "Dotations aux provisions pour risques et charges financiers" et non des provisions non
courantes.
Le compte 6596 concerne quant lui, les dprciations non courantes et rversibles des lments de l'actif
de l'entreprise.(voir chapitre 7, section 7 & chapitre 7, section 12).
Illustration
1
Provisions rglementes
La socit a dot la clture de lexercice N une provision pour investissements de
500.000 DHS affecte conformment son objet au cours de lexercice N+1.
N
6594 Dotations non courantes aux provisions
rglementes
500.000
135 Provisions rglementes 500.000
Constitution de la provision
135 Provisions rglementes 500.000
7594 Reprises non courantes sur provisions
rglementes
500.000
Utilisation de la provision(1)
(1). Cette reprise sera dduite du rsultat imposable du fait que la provision a t utilise
conformment son objet.
Illustration
2
Dotations aux amortissements acclrs
Une socit a acquis un matriel de production qui a une dure de vie de 10 ans,
pour 650.000 DHS. Elle a t autorise, en vertu du code des investissements,
amortir fiscalement ce matriel sur 5 ans.
1351
Provisions pour
amortissements
drogatoire
28332
Amortissements
du matriel et
outillage
6193
Dotations
d'exploitation
aux
amortissements
6594
Dotations non
courantes aux
provisions
rglemente
7594
Reprises non
courantes sur
provisions
rglementes
Dt Ct Dt Ct Dt Ct Dt Ct Dt Ct
Au cours
des 5
premires
annes
31/12/n 65000 65000 65000 65000
31/12/n+1 65000 65000 65000 65000
31/12/n+2 65000 65000 65000 65000
31/12/n+3 65000 65000 65000 65000
31/12/n+4 65000 65000 65000 65000
Au cours
des 5
premires
annes
31/12/n+5 65000 65000 65000 65000
31/12/n+6 65000 65000 65000 65000
31/12/n+7 65000 65000 65000 65000
31/12/n+8 65000 65000 65000 65000
31/12/n+9 65000 65000 65000 65000
0 650000 650000 325000 325000
Illustration
3
Dotations non courantes aux amortissements
Au cours d'un exercice N, une chane de production a t mise l'arrt pour des
raisons de mvente du produit qu'elle fabriquait. Cet arrt a dur 6 mois dans
l'exercice.
La dotation annuelle est de 2.000.000 DHS.
Fin N
61933 Dotations aux amortissements 1.000.000
2833 Amortissements du matriel 1.000.000
Dotation/dure d'utilisation
Fin N
65913 Dotations non courantes 1.000.000
2833 Amortissements du matriel 1.000.000
Dotation/dure d'utilisation
Fin N
61933 Dotations aux amortissements 1.000.000
2833 Amortissements du matriel 1.000.000
Dotation/dure d'utilisation
Fin N
65913 Dotations non courantes 1.000.000
2833 Amortissements du matriel 1.000.000
Dotations /dure d'arrt
CHAPITRE 5 : LES COMPTES DE CHARGES
SECTION 1 : NOTIONS FONDAMENTALES
SECTION 2 : LES CHARGES D'EXPLOITATION
SECTION 3 : LES CHARGES FINANCIERES
SECTION 4 : LES CHARGES NON COURANTES
CHAPITRE 6 : LES COMPTES DE RESULTAT
SECTION 1 : GENERALITES
SECTION 2 : NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT
SECTION 3 : REGLES DE DETERMINATION DU RESULTAT FISCAL
SECTION 4 : ANALYSES DU RESULTAT
GENERALITES
La dfinition du rsultat d'une entreprise revt un aspect pluridimensionnel. Son apprhension est en effet
tributaire de l'optique selon laquelle on se place .
Economiquement, le rsultat d'un exercice reflte l'enrichissement net de l'entreprise qui dcoule de la
combinaison qu'elle a fait de ses facteurs de production:
Sur le plan financier, le rsultat dgag par l'activit d'une entit constitue la mesure de sa performance
financire et de sa capacit rmunrer les capitaux investis par les actionnaires.
Comptablement, le rsultat de l'exercice dcoule d'une double dfinition ; il est gal :
a) tant la diffrence entre les produits et les charges de l'exercice;
b) qu la variation des capitaux propres entre le dbut et la fin de cet exercice; il sagit de la variation
brute diminue des apports nouveaux (augmentation de capital ou apports de lexploitant individuel)
et augmente des distributions faites aux associs.
Le rsultat comptable ainsi dgag, appel rsultat social, reprsente, en matire juridique, le seul rsultat
reconnu et opposable aux tiers.
Il doit tre dtermin dans le respect des lois, rgles et normes dont la vocation est de garantir sa fiabilit
et sa "neutralit".
Ainsi , la loi comptable, applicable partir du 1/1/1994, a introduit lobligation pour lentreprise dtablir
et de prsenter un bilan, un compte de produits et charges, un tat des soldes de gestion, un tableau de
financement et un tat des informations complmentaires, aptes reflter fidlement la situation relle du
patrimoine et des rsultats de lentreprise.
Dans les entreprises individuelles, le rsultat est dtermin sous la responsabilit de l'exploitant ; dans les
socits, il est arrt par lorgane de gestion, et est soumis lapprobation de lassemble des associs, qui
est lautorit souveraine pour arrter le rsultat final et statuer sur les sommes distribuables .
Le rsultat comptable distribuable doit donc tre net de tout impt sur les rsultats de l'exercice, calcul
dans le respect de la lgislation fiscale, autonome du droit comptable.
Nanmoins, la dtermination du rsultat fiscal reste lgalement issue du rsultat comptable, lequel est
dgag selon des prescriptions exclusivement comptables.
Cependant, la ncessit fiscale de constater comptablement des dotations non courantes aux provisions
rglementes en franchise d'impt afin de pouvoir bnficier de certains allgements fiscaux, perturbe la
neutralit du mode de dtermination du rsultat, qui se trouve ainsi :
diminu d'une quote-part de rsultat, affecte la constitution de ces provisions
surestim de la valeur de l'impt diffr ou latent, correspondant aux provisions constitues.
Par ailleurs, le rsultat social, tel qu'il dcoule du systme de la comptabilit gnrale est certes
significatif, mais demeure souvent insuffisant pour les besoins de gestion de l'entreprise.
C'est pourquoi un double dispositif d'analyse du rsultat a t prvu par le CGNC :
travers l'ESG, qui dtermine les indicateurs caractristiques de gestion (voir n145 et suivants).
travers la comptabilit analytique qui permet :
3 d'analyser l'activit passe de l'entreprise, en facilitant la comprhension de la formation des
diffrents lments constitutifs du rsultat, tel que dtermin par la comptabilit gnrale ;
3 de complter les informations fournies par la comptabilit gnrale en valuant certains lments
d'actif (stocks).
3 de servir de base l'laboration des prvisions ;
21. NOMENCLATURE
22. FONCTIONNEMENT
21. NOMENCLATURE
Les comptes de la classe 8 sont destins faire apparatre les diffrents rsultats dgags par le compte de
produits et charges (CPC).
Le PCGE considre en effet quil ny a pas un rsultat unique, mais toute une srie de rsultats diffrents
pouvant servir comme critre dapprciation de lvolution de lentreprise. Les comptes de rsultats sont
ainsi rpartis entre les rubriques suivantes :
81 - Rsultat dexploitation.
83 - Rsultat financier
84 - Rsultat courant
85 - Rsultat non courant
86 - Rsultat avant impts
88 - Rsultat aprs impts
22. FONCTIONNEMENT
Les comptes de la classe 8 sont destins faire apparatre la formation des rsultats diffrents niveaux,
en recevant leur dbit les charges, et leur crdit les produits correspondants chaque niveau ; ceci
dtermine un solde exprimant le rsultat par niveau considr qui est son tour dvers soit au dbit (sil
est ngatif), soit au crdit (sil est positif) du compte de rsultat de la phase suivante. Ainsi, chaque
phase, le rsultat obtenu englobe tous les autres rsultats calculs ou dtermins aux niveaux antrieurs,
selon le schma suivant:
Constatation du rsultat d'exploitation
8100 Rsultat d'exploitation x
61xx Les comptes de charges d'exploitation x
Soldes des comptes crdits
71xx Les comptes de produits d'exploitation x
8100 Rsultat d'exploitation x
Soldes des comptes dbits
Constatation du rsultat financier
8300 Rsultat financier x
63xx Les comptes de charges financires x
Soldes des comptes crdits
73xx Les comptes de produits financiers x
8300 Rsultat financier x
Solde des comptes dbits
Constatation du rsultat courant
8400 Rsultat courant x
8100 Rsultat d'exploitation x
8300 Rsultat financier x
Solde des comptes crdits (s'ils sont ngatifs)
Ou
8100 Rsultat d'exploitation x
8300 Rsultat financier x
8400 Rsultat courant x
Solde des comptes dbits (s'ils sont positifs)
8500 Rsultat non courant x
65xx Les comptes de charges non courantes x
Soldes des comptes crdits
75xx Les comptes de produits non courants x
8500 Rsultat non courant x
Soldes des comptes dbits
Constatation du rsultat avant impts
8600 Rsultat avant impt x
8400 Rsultat courant x
8500 Rsultat non courant x
Soldes des comptes crdits (s'ils sont ngatifs)
Ou
8400 Rsultat courant x
8500 Rsultat non courant x
8600 Rsultat avant impts x
Solde des comptes dbits (s'ils sont positifs)
Constatation de l'impt (
18
)
6700 Impts sur les rsultats x
4453 Etat impts sur les rsultats x
18
Cf. section 3 ci-dessous
Constatation du rsultat net
8800 Rsultat aprs impt x
8600 Rsultat avant impts x
6700 Impts sur les rsultats x
Soldes des comptes crdits (si le rsultat avant
impt est ngatif)
Ou
8600 Rsultat avant impts x
6700 Impts sur les rsultats x
8800 Rsultat aprs impts x
Dtermination du rsultat net (positif)
Cependant le P.C.G.E. prvoit un schma dcritures facultatif qui permet de dterminer
le rsultat dexploitation travers le calcul de :
- la marge brute
- la valeur ajoute
- lexcdent brut dexploitation
Ce schma, facultatif, qui aide nanmoins ltablissement automatique de ltat
des soldes de gestion, est prvu comme suit :
Constatation de la marge brute
8110 Marge brute x
611x Les comptes d'achats revendus de
marchandises
x
Soldes des comptes crdits
711x Les comptes de vente de marchandises x
8110 Marge brute x
Soldes des comptes dbits
8110 Marge brute (positive) x
712x Les comptes du poste Ventes de biens et
services produits
x
713x Les comptes crditeurs du poste Variation de
stock de produits
x
714x Les comptes du poste immobilisations
produites par l'entreprise pour elle-mme
x
8140 Valeur ajoute x
Soldes des comptes dbits
8140 Valeur ajoute x
612x Les comptes du poste achats consomms x
613x/ Autres charges externes x
614x
713x Les comptes dbiteurs du poste variation
de stock de produits
x
8110 Marge brute (ngative) x
Solde des comptes dbits
Constatation de l'EBE ou l'IBE
8140 Valeur ajoute x
716x Les comptes du poste subventions
d'exploitation
x
8179 Insuffisance brute d'exploitation (si solde
dbiteur)
x
616x Les comptes du poste impts et taxes x
617x Les comptes du poste charges du
personnel
x
Ou
8171 Excdent brut d'exploitation (si
crditeur)
x
Constatation du rsultat d'exploitation
718x Les comptes du poste autres produits
d'exploitation
x
719x Les comptes du poste Reprises et transferts et
charges
x
8171 Excdent brut d'exploitation x
8100 Rsultat d'exploitation x
618x Les comptes du poste
Autres charges d'exploitation
x
619x Les comptes du poste
Dotation d'exploitation
x
Ou
8179 Insuffisance brute d'exploitation x
Ou
8100 Rsultat d'exploitation x
41. ELEMENTS CONSTITUTIFS DU SYSTEME
42. NOMENCLATURE
43. FONCTIONNEMENT DES COMPTES
La comptabilit gnrale (dite aussi financire) est entirement oriente vers la
saisie des oprations d'aprs leur nature , et vers la dtermination :
des rsultats globaux de l'entreprise ;
des situations active et passive un moment donn.
Cependant l'entreprise marocaine a besoin , de plus en plus de connatre, analyser
et matriser le processus de formation de son rsultat .
A cette fin, et dans le but de mettre entre les mains des dcideurs des outils
d'analyse, la loi comptable a prvu :
titre obligatoire pour les entreprises dont le chiffre d'affaires dpasse 7,5
millions de dirhams, l'tablissement d'un tat des soldes de gestion. ( voir n144
et suivants).
titre facultatif, un mode d'analyse des rsultats bas sur un systme de
comptabilit analytique, adaptable aux besoins et la taille des entreprises .
41. ELEMENTS CONSTITUTIFS DU SYSTEME
Le systme de Comptabilit analytique comprend un ensemble de comptes
destins l'analyse des charges et des produits enregistrs en comptabilit
gnrale, ainsi que d'autres donnes extra-comptables.
Selon le CGNC, l'objet de ce systme d'analyse est :
d'une part :
connatre les cots et les rsultats des diffrentes fonctions de l'entreprise,
permettre d'valuer certains lments du bilan de l'entreprise,
et analyser les rsultats, aprs calcul des cots des biens et services et leur
comparaison aux prix de ventes.
d'autre part :
tablir des prvisions de charges et de produits (cots prtablis et
budgets);
et en constater la ralisation et expliquer les carts qui en rsultent (contrle
des cots et des budgets).
Pour atteindre ces objectifs le systme de comptabilit analytique d'une entreprise
doit tre adapt exactement sa structure organisationnelle et aux activits
d'exploitation particulires qu'elle exerce.
Il s'ensuit que si les dispositions de la comptabilit analytique intressent les
entreprises autant que celles de la comptabilit gnrale, leur prsentation est
diffrente :
celles de la comptabilit gnrale sont totalement normalises ;
celles de la comptabilit analytique sont constitues par une gamme de solutions
possibles, entre lesquelles l'entreprise opre des choix et des combinaisons, en
fonction de ses particularits et du niveau de dveloppement de son organisation
interne.
Pour faciliter ces choix, l'ventail des solutions est prsent par le CGNC dans un cadre gnral,
adaptable toutes les entreprises quelque soit leur dimension, leur dispersion gographique, leur
structure organique ou leur branche professionnelle.
Ce cadre gnral est donc un systme ouvert partir duquel peut tre tabli un plan de comptabilit
analytique, en retenant les solutions les plus adquates pour rpondre aux besoins d'information
exprims par les responsables de l'entreprise.
42. NOMENCLATURE
Le cadre comptable propos par le CGNC se prsente sous la nomenclature
suivante :
90. COMPTES DE PRODUITS ET CHARGES REFLECHIS
91. COMPTES DE RECLASSEMENT ET D'ANALYSE
92. SECTIONS ANALYTIQUES
93. COUTS D'ACHAT OU DE PRODUCTION
94. INVENTAIRE PERMANENT DES STOCKS
95. COUTS DE REVIENT
96. ECARTS SUR COUTS PREETABLIS
97. DIFFERENCES D'INCORPORATION
98. RESULTATS ANALYTIQUES
99. COMPTES DE LIAISONS INTERNES
90. COMPTES DE PRODUITS ET CHARGES REFLECHIS
903. STOCKS ET PROVISIONS POUR
DEPRECIATION DE STOCKS REFLECHIS
9031. Stocks rflchis
90311. Marchandises
90312. Matires et fournitures consommables
90313. Produits en cours
90314. Produits intermdiaires et produits rsiduels
90315. Produits finis
9039. Provisions pour dprciation des stocks rflchis
90391. Marchandises
90392. Matires et fournitures consommables
90393. Produits en cours
90394. Produits intermdiaires et produits rsiduels
90395. Produits finis
906. CHARGES REFLECHIES
9061. Charges d'exploitation rflchies
90611. Achats de marchandises
90612. Achats de matires et fournitures
90613/14.Autres charges externes
90616. Impts et taxes
90617. Charges de personnel
90618. Autres charges d'exploitation
90619. Dotations d'exploitation
9063. Charges financires rflchies
90631. Charges d'intrts
90633. Pertes de change
90638. Autres charges financires
90639. Dotations financires
9065. Charges non courantes rflchies
90651. Valeurs nettes d'amortissements des
immobilisations cdes
90656. Subventions accordes
90658. Autres charges non courantes
90659. Dotations non courantes
9067. Impts sur les rsultats rflchis
90670. Impts sur les rsultats
907.PRODUITS REFLECHIS
9071. Produits d'exploitation rflchis
90711. Ventes de marchandises
90712. Ventes de biens et services produits
90713.
90714. Immobilisations produites par
l'entreprise pour elle-mme
90716. Subventions d'exploitation
90718. Autres produits d'exploitation
90719. Reprises d'exploitation ; transferts de charges
9073. Produits financiers rflchis
90731. Produits des titres de participation et des autres
titres immobiliss
90733. Gains de change
90738. Intrts et autres produits financiers
90739. Reprises financires ; transferts de charges
9075. Produits non courants rflchis
90751. Produits des cessions d'immobilisations
90756. Subventions d'quilibre
90757. Reprises sur subventions d'investissement
90758. Autres produits non courants
90759. Reprises non courantes ; transferts de charges
908. RESULTATS REFLECHIS
9081. Rsultat d'exploitation rflchi
9083. Rsultat financier rflchi
9084. Rsultat courant rflchi
9085. Rsultat non courant rflchi
9086. Rsultat avant impts rflchi
9088. Rsultat aprs impts rflchi
91. COMPTES DE RECLASSEMENT ET D'ANALYSE
Les comptes de cette rubrique sont ouverts et attribus selon les ncessits
de l'entreprise.
92. SECTIONS ANALYTIQUES
921. SECTIONS GENERALES
9211. Section A
9212. Section B
923. SECTIONS D'APPROVISIONNEMENT
9231. Section A
9232. Section B
925. SECTIONS DE PRODUCTION
9251. Section A
9252. Section B
927. SECTIONS DE DISTRIBUTION
9271. Section A
9272. Section B
928. AUTRES SECTIONS ANALYTIQUES
9281. Section A
9282. Section B
93. COUTS D'ACHAT OU DE PRODUCTION
933. COUTS D'ACHAT
9331. Cots d'achat de marchandises
9335. Cots d'achat de matires et de fournitures
935. COUTS DE PRODUCTION
9351. Cots de production des produits (groupe A)
9352. Cots de production des produits (groupe B)
938. AUTRES COUTS D'ACHAT OU DE
PRODUCTION
9381. Cots de production des immobilisations
94. INVENTAIRE PERMANENT DES STOCKS
941. INVENTAIRE PERMANENT DES
MARCHANDISES
9411. Marchandises (groupe A)
9412. Marchandises (groupe B)
9416. Marchandises en cours de route
9418. Autres marchandises
942. INVENTAIRE PERMANENT DES MATIERES
ET FOURNITURES CONSOMMABLES
9421. Matires premires
9422. Matires et fournitures consommables
9423. Emballages
9426. Matires et fournitures consommables en cours de route
9428. Autres matires et fournitures consommables
943. INVENTAIRE PERMANENT DES PRODUITS EN COURS
9431. Biens en cours
9434. Services en cours
9438. Autres produits en cours
944. INVENTAIRE PERMANENT DES PRODUITS INTERMEDIAIRES ET
PRODUITS RESIDUELS
9441. Produits intermdiaires
9445. Produits rsiduels
9448. Autres produits intermdiaires et produits rsiduels
945. INVENTAIRE PERMANENT DES PRODUITS FINIS
9451. Produits finis (groupe A)
9452. Produits finis (groupe B)
9456. Produits finis en cours de route
9458. Autres produits finis
949. PROVISIONS POUR DEPRECIATION DES STOCKS
9491. Provisions pour dprciation des marchandises
9492. Provisions pour dprciation des matires et fournitures
consommables
9493. Provisions pour dprciation des produits en cours
9494. Provisions pour dprciation des produits intermdiaires et
produits rsiduels
9495. Provisions pour dprciation des produits finis
95. COUTS DE REVIENT
953. COUTS DE REVIENT DES MARCHANDISES
9531. Cots de revient des marchandises (groupe A)
9532. Cots de revient des marchandises (groupe B)
955. COUTS DE REVIENT DES PRODUITS
9551. Cots de revient des produits (groupe A)
9552. Cots de revient des produits (groupe B)
958. AUTRES COUTS DE REVIENT
9581. Cots de revient (groupe A)
9582. Cots de revient (groupe B)
96. ECARTS SUR COUTS PREETABLIS
962. ECARTS SUR SECTIONS
9621. Ecarts sur quantits
9622. Ecarts sur cots
964. ECART SUR INVENTAIRE PERMANENT
DES STOCKS
9641. Ecarts sur quantits
9642. Ecarts sur cots
97. DIFFERENCES D'INCORPORATION
971. CHARGES NON INCORPORABLES
9710. Charges non incorporables
972. CHARGES SUPPLETIVES INCORPOREES
9720. Charges suppltives incorpores
973. PRODUITS NON INCORPORES
9730. Produits non incorpors
974. DIFFERENCES SUR CHARGES INCORPORABLES
9740. Diffrences sur charges incorporables
975. DIFFERENCES SUR PRODUITS INCORPORABLES
9750. Diffrences sur produits incorporables
976. DIFFERENCES D'INVENTAIRE
9761. Diffrences d'inventaire sur marchandises
9762. Diffrences d'inventaire sur matires et
fournitures consommables
9763. Diffrences d'inventaire sur produits en cours
9764. Diffrences d'inventaire sur produits
intermdiaires et produits rsiduels
9765. Diffrences d'inventaire sur produits finis
977. DIFFERENCES SUR NIVEAU D'ACTIVITE
9770. Diffrences sur niveau d'activit
978. AUTRES DIFFERENCES D'INCORPORATION
9780. Autres diffrences d'incorporation
98. RESULTATS ANALYTIQUES
981. RESULTATS ANALYTIQUES SUR MARCHANDISES
9811. Rsultats analytiques sur marchandises (groupe A)
9812. Rsultats analytiques sur marchandises (groupe B)
982. RESULTATS ANALYTIQUES SUR BIENS PRODUITS
9821. Rsultats analytiques sur biens produits (groupe A)
9822. Rsultats analytiques sur biens produits (groupe B)
983. RESULTATS ANALYTIQUES SUR SERVICES PRODUITS
9831. Rsultats analytiques sur services produits (groupe A)
9832. Rsultats analytiques sur services produits(groupe B)
986. REPORTS DES ECARTS SUR COUTS PREETABLIS
9860. Reports des carts sur cots prtablis
987. REPORTS DES DIFFERENCES D'INCORPORATION
9870. Reports des diffrences d'incorporation
99. COMPTES DE LIAISONS INTERNES
991. LIAISONS INTERNES PROPRES A UN MEME ETABLISSEMENT
9910. Liaisons internes propres un mme tablissement
995. CESSIONS A D'AUTRES ETABLISSEMENTS
9951. Cessions fournies d'autres tablissements
9955. Cessions reues d'autres tablissements
43. FONCTIONNEMENT DES COMPTES
90.Comptes de produits et charges rflchis :
Ces comptes sont utiliss pour assurer le contrle de concordance entre la
comptabilit analytique et la comptabilit gnrale lorsque celles-ci sont tenues de
faon autonome.
Les montants sont inscrits de faon symtrique dans les comptes des deux
comptabilits comme si elles taient rflchies dans un miroir-plan.
91. Comptes de reclassement et d'analyse :
Ces comptes sont destins reclasser des charges et produits d'exploitation dans
un ordre diffrent de celui prconis par la comptabilit gnrale, soit pour obtenir
des valeurs significatives de la gestion de l'entreprise, soit pour prparer l'analyse
ultrieure des comptes .
92. Sections analytiques :
Ces comptes permettent de dcouper l'entreprise en un certain nombre de
divisions comptables correspondant gnralement son organigramme de
structure. Chaque grande division reprsente normalement un centre de
responsabilit qui peut tre lui mme divis en centres de travail, leur tour
scinds en plusieurs sous-ensembles ou sous-fonctions, et ce en vue de rendre
certains calculs plus aiss et plus performants .
Il est recommand de classer les sections dans l'ordre des fonctions conomiques
qu'elles assument :
administration, financement, gestion du personnel, gestion des btiments et du
matriel, approvisionnement, production, distribution etc...
Il est ouvert normalement pour chaque fonction conomique autant de comptes
qu'il est jug utile pour les besoins d'analyse .
Ces sections peuvent, le cas chant, se cder des prestations les unes aux autres.
A cet effet, la valeur de l'ensemble des charges affectes chaque section et
supportes par l'ensemble des prestations fournies pendant la mme priode, peut
tre exprime en Units d'oeuvre (heure, ouvrier, heure machine,..).
Ainsi calcule, cette valeur, rapporte aux nombres des units d'oeuvre de ladite
section, fournit le cot d'une unit d'oeuvre .
Ce cot permet, d'une part, de cder des prestations d'une section une autre et
d'autre part, d'imputer le cot d'un centre d'analyse aux comptes de cots des
produits.
Les comptes 92 sont d'abord dbits par le crdit des comptes 90, correspondants
ou des comptes 91. Ensuite, ils sont crdits par imputation sur les comptes 93 et
95.
93. Cot d'achat ou de production :
Ces comptes permettent aux entreprises de production ou de transformation de
calculer le cot des produits leurs diverses phases d'laboration, y compris lors de
leur entre en magasin.
Pour les entreprises de ngoce, ces comptes permettent de calculer le cot d'achat
des marchandises vendues.
Les comptes 93 sont dbits par :
d'une part des charges directes qu'il est possible d'affecter immdiatement sans
calcul intermdiaire, au cot d'un produit dtermin (stock ou vendu), par le
crdit des comptes 90 correspondants ou des comptes 91 s'ils ont t utiliss ;
d'autre part, des charges indirectes par le crdit des comptes 92.
94. Inventaire permanent des stocks :
L'objet de ces comptes est de suivre les mouvements des stocks en entres et en
sorties afin de connatre les existants chiffrs en quantits et en valeurs.
Les comptes d'inventaire sont dbits l'ouverture de la comptabilit analytique et
au dbut de l'exercice, si l'entreprise clture ses comptes la fin de chaque
exercice par le crdit des comptes 90,91,92, 93.
Les comptes d'inventaire sont crdits en cours d'exercice, chacun en ce qui
concerne, de la valeur des sorties de stocks par le dbit des comptes 93 et 95, et en
fin d'exercice, par le dbit des comptes rflchis 903 pour tre reports au bilan en
classe 3, si l'entreprise clture ses comptes la fin de chaque exercice.
La tenue de l'inventaire comptable permanent ne dispense pas de l'excution de
l'inventaire physique.
Si la comparaison des situations de stocks, telles qu'elles rsultent, d'une part, de
l'inventaire physique et, d'autre part, des comptes d'inventaire permanent, fait
ressortir des diffrences, celles-ci doivent tre rgularises afin de ramener les
stocks leur montant rel.
A cet effet, les comptes d'inventaire permanent sont :
dbits des diffrences positives par le crdit du compte 976 "Diffrences
d'inventaire",
crdits des diffrences ngatives par le dbit du compte 976.
95. Cot de revient
Ces comptes permettent, toutes les entreprises, de dterminer le cot des
produits leur stade final, en prenant galement en ligne de compte le cot de
distribution .
96. Ecarts sur cots prtablis
Dans le cas d'utilisation de la mthode de comptabilisation dite " cots prtablis",
ces comptes enregistrent les carts entre les donnes comptables ou constates
postrieurement en comptabilit analytique et les donnes prtablies.
Le cot prtabli est le cot valu, priori, soit pour faciliter certains traitements
analytiques, soit pour permettre le contrle de gestion travers l'analyse des
carts.
L'enregistrement comptable peut se faire de deux manires ; savoir:
a) le compte d'cart (96) et ses subdivisions enregistrent leur dbit ou leur
crdit, la seule diffrence entre charges ou cots rels et charges ou cots
prtablis ;
b) le compte d'cart (96) enregistre :
* au dbit, les lments rels
* au crdit, les lments prtablis
et son solde met en vidence l'cart ainsi recherch.
97. Diffrences d'incorporation
Dans ces comptes sont portes les diffrences d'incorporation correspondant
l'cart constat entre :
d'une part, les charges figurant en comptabilit gnrale (classe 6) et les
charges incorpores aux cots en comptabilit analytique ; et ,
d'autre part, les produits figurant en comptabilit gnrale (classe 7) et les
produits d'exploitation retenus par la comptabilit analytique.
98. Rsultats analytiques
Le compte principal 98 "Rsultat analytique" sert regrouper les diffrents rsultats
observs et ventils du compte 981 987, et ce, selon les besoins de l'entreprise.
Ainsi, le solde de ce compte laisse apparatre un rsultat (bnfice ou perte). Sous
rserve des diffrences d'incorporation, il doit correspondre celui dgag par la
comptabilit gnrale .
Les comptes 98 sont dbits par le crdit des comptes 95.
Les comptes 98 sont crdits par le dbit des comptes 90.
99. Comptes de liaisons internes :
Ces comptes sont utiliss en vue de permettre l'tablissement des liaisons
ncessaires entre les comptabilits analytiques autonomes d'tablissements
distincts d'une mme entreprise et son propre systme de comptabilit gnrale, et
ce, dans l'objectif de fournir une vue unique et globale de ses oprations.
01 GENERALITES SUR LE BILAN
02 GENERALITES SUR L'ACTIF
01. GENERALITES SUR LE BILAN
Le bilan est le tableau qui reflte une date dtermine (en gnral la fin de lexercice social) la
situation patrimoniale de lentreprise, distincte de celle des propritaires. Cest donc un tableau qui donne
une information statique une date prcise.
Entre deux bilans, s'coule un exercice social, qui a gnralement une dure dun an, et au cours duquel le
patrimoine de l'entreprise se modifie, en s'accroissant si celle-ci ralise un bnfice, ou en s'appauvrissant
si elle subit une perte.
Le modle marocain du bilan prconis par le C.G.N.C , se prsente sous la forme d'un double tableau : le
premier s'appelle lActif ; le second , le Passif (voir n 125 et suivants) :
Le passif est la partie qui prsente les ressources mises la disposition de lentreprise et qui peuvent
provenir :
3 de fonds personnels verss par les associs propritaires;
3 de fonds demprunts obtenus auprs des tiers cranciers;
3 de fonds acquis par lentreprise dans lexercice de son activit.
Lactif prsente lutilisation (emploi) des ressources dont l'entreprise a dispos.
De ce fait, par construction il y a toujours galit entre lactif et le passif.
Le bilan reflte ainsi le patrimoine lgal de l'entreprise. Cependant, cette reprsentation n'est pas tout
fait pure puisque, au principe de patrimonialit il existe quelques exceptions notables : les frais
dtablissement, de recherche et dveloppement, certaines concessions et licences, procds et droits
similaires, figurent parmi les immobilisations incorporelles alors quils ne font pas toujours lobjet de
droits patrimoniaux protgs.
De fait, ceci est parfaitement admis au plan international, o la doctrine dominante va plus loin en
reconnaissant dans son modle comptable ("le principe de prminence de la ralit conomique sur
l'apparence juridique") "substance over form" , alors que le modle marocain ne l'a pas retenu (voir n
52 et suivants).
La norme n 9 de lIASC pose en effet le principe suivant : Pour dterminer lexistence dun actif, le
droit de proprit nest pas essentiel. Par exemple, un bien dtenu, en vertu dun bail, est un actif si
lentreprise a la matrise des avantages que lon attend de la proprit.
02.GENERALITES SUR L'ACTIF
Lactif d'une entreprise reprsente du point de vue financier, lensemble des emplois de fonds mis sa
disposition. Il est identifi par les comptes figurant dans les classes 2,3 et 5 du plan comptable gnral.
Il est dusage de distinguer sous laspect financier : lactif immobilis, lactif circulant et les
disponibilits.
Lactif immobilis correspond ce qui est acquis par lentreprise sans avoir la vocation d'tre
revendu, et qui a une dure dutilisation suprieure 1 an.
Lactif circulant reprsente des actifs qui, pris isolment en raison de leur destination ou de leur
nature, ne sont pas vous rester durablement dans la mme forme.
Les disponibilits matrialisent le volume des liquidits en trsorerie dont dispose l'entreprise.
La fongibilit de lactif circulant est compense par le renouvellement constant des oprations lies au
cycle dapprovisionnement, de production, de stockage et de commercialisation des biens et services. Ceci
entrane une quasi permanence de certaines composantes de lactif circulant (stocks, avances, acomptes et
crances).
Les lments de lactif sont corrigs par le jeu des amortissements et des provisions pour dprciation:
Lamortissement est considr comme une rduction juge irrversible, rpartie sur une priode
dtermine, des montants ports certains postes de l'actif immobilis. En matire financire,
lamortissement permet la rpartition du cot dune immobilisation sur sa dure dutilisation
estime, et permet de dgager des ressources financires ncessaires leur remplacement.
Ainsi, lamortissement comptable influe sur la capacit dautofinancement de lentreprise : bien qu'il peut
s'avrer insuffisant pour maintenir loutil industriel, il contribue renflouer la trsorerie de l'entreprise en
rduisant les dcaissements dimpt si lentreprise dgage un revenu positif donnant lieu une imposition
suprieure la contribution plancher (cotisation minimale).
Selon lIASC N4, la dfinition de lamortissement est la suivante : "lamortissement est la rpartition
du montant amortissable dune immobilisation sur sa dure dutilisation estime. Ce sont les
immobilisations :
3 dont la dure dutilisation est suprieure un exercice ;
3 qui ont une dure dutilisation limite ;
3 et qui sont dtenues par une entreprise, soit pour tre utilises la production ou la fourniture
des biens et services, soit pour tre loues des tiers, soit des fins administratives" .
Selon l'article 14 alina 5 de la loi comptable "l'amortissement consiste taler le montant amortissable
de l'immobilisation sur sa dure prvisionnelle d'utilisation par l'entreprise, selon un plan
d'amortissement".(
19
)
19
Cf. section 6 ci-dessous
3 Les provisions pour dprciation sont la constatation comptable dun amoindrissement de la valeur
d'un lment d'actif de lentreprise. Les provisions nont pas une vocation irrversible se transformer
en dettes (comme les dettes provisionnes ou les charges payer).
Elles sinscrivent au bilan en diminution des postes dactif auxquels elles correspondent : Immobilisations
financires - Stocks - Crances - comptes financiers ...etc.
Elles s'inscrivent au CPC, selon le cas, parmi les charges dexploitation, charges financires ou charges
non courantes. Il en est de mme pour les reprises en produits de ces provisions, suite soit la constatation
effective de la perte, soit la disparition partielle ou totale de l'objet qui a motiv leur constitution initiale
(Cf. chapitres 5 et 6).
Selon l'article 14 alina 7 et 8 de la loi comptable, "A la date d'inventaire, la valeur actuelle est
compare la valeur d'entre pour les lments non amortissables ou la valeur nette d'amortissement,
aprs amortissement de l'exercice, pour les immobilisations amortissables. Seules les moins-values
dgages de cette comparaison sont inscrites en comptabilit, soit sous forme d'amortissements
exceptionnels, si elles ont un caractre dfinitif, soit sous forme de provisions pour dprciation si elles
n'ont pas ce caractre dfinitif".
Dans le modle marocain, l'actif du bilan est dcompos selon les rubriques suivantes :
1- Actif immobilis
2- Actif circulant
3- Trsorerie-actif
Les lments d'actif destins tre utiliss de faon durable par l'entreprise forment l'ensemble de l'actif
immobilis ; les autres lments d'actif non liquides constituent l'actif circulant. Les diffrentes
disponibilits sont regroupes en trsorerie-actif.
Les "immobilisations" sont l'ensemble des dpenses ayant servi acqurir ou produire des droits sur des
lments corporels et incorporels, destins "rester durablement dans l'entreprise, l'exclusion de ceux
faisant partie du cycle d'exploitation" (
20
). Leur dure de sjour doit tre suprieure un an.
Par extension, les immobilisations intgrent galement les dpenses qui ne confrent pas un droit de
proprit rel l'entreprise sur un bien matriel ou immatriel donn, mais qui reprsentent de simples
dpenses de charges ayant pour vocation de profiter plus d'un exercice, et que l'entreprise a dcid
d'taler successivement et proportionnellement sur un certain nombre de priodes comptables.
20
Cf. CGNC
Les diffrentes immobilisations de l'entreprise sont classes ainsi en fonction de la nature des lments
qui les composent :
immobilisations en non valeurs (sans existence matrielle)
immobilisations incorporelles (droits immatriels)
immobilisations corporelles (droits de proprit rels)
immobilisations financires (droits de titres, crances, financires et prts accords).
CHAPITRE 7 : LES COMPTES D'ACTIF
INTRODUCTION GENERALE
SECTION 1 : LES IMMOBILISATIONS EN NON-VALEURS
SECTION 2 : LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES
SECTION 3 : LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES
SECTION 4 : LES IMMOBILISATIONS FINANCIERES
SECTION 5 : LES ECARTS DE CONVERSION-ACTIF
SECTION 6 : AMORTISSEMENTS DES IMMOBILISATIONS
SECTION 7 : PROVISIONS POUR DEPRECIATION DES IMMOBILISATIONS
SECTION 8 : LES STOCKS
SECTION 9 : LES CREANCES DE L'ACTIF CIRCULANT
SECTION 10 : LES TITRES ET VALEURS DE PLACEMENT
SECTION 11 : LES ECARTS DE CONVERSION-ACTIF
SECTION 12 : LES PROVISIONS POUR DEPRECIATION DE L'ACTIF
CIRCULANT
SECTION 13 : LES TRESORERIE ACTIF
SECTION 14 : LES PROVISIONS POUR DEPRECIATION DES COMPTES DE
TRESORERIE
11. ELMENTS CONSTITUTIFS ET VALUATION
12. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES
13. RAPPEL SOMMAIRE DES RGLES FISCALES
11. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION
L'IMMOBILISATIONS EN NON VALEURS
En principe, les charges constates lors d'un exercice constituent des charges affrentes ce mme
exercice . La loi comptable prvoit, toutefois, des exceptions en autorisant de porter l'actif certains
frais qui seront inscrits en immobilisation en non valeurs.
Cette constatation l'actif est facultative car, s'agissant d'une drogation au principe de prudence, elle
ne peut dpendre que d'une dcision de gestion, et ce dans le respect du principe de permanence des
mthodes comptables d'une anne l'autre, et dans la perspective, toujours vrifie, de la continuit
normale d'exploitation.
L'immobilisation en non valeurs reprsente des charges dont l'impact profite plus d'un exercice.
Elle correspond selon le cas:
des charges engages pralablement au dbut d'activit de l'entreprise, ou lors de circonstances
ponctuelles cres par le lancement d'un nouveau produit, l'extension d'activit, l'augmentation de
capital, la restructuration, la fusion, l'introduction en bourse, etc...
des charges lies l'activit normale de l'entreprise, mais qui, en vertu d'une dcision
exceptionnelle de gestion peuvent tre tales dans le temps. En Europe, la possibilit d'inscrire ces
frais l'actif du bilan rsulte d'une option ouverte aux pays membres de la C.E. par les articles 9b et
10b de la quatrime directive europenne.
aux primes de remboursement d'emprunts obligataires.
La loi comptable marocaine n'est pas explicite sur l'existence des non-valeurs l'actif de l'entreprise ;
par contre le CGNC les dfinit avec prcision et par consquent l'entreprise est autorise "activer" les
charges qu'elle a supportes :
soit pour le dveloppement de l'entreprise en gnral ou de certaines activits en particulier ;
soit pour le financement de ces deux types de dveloppement lorsque ceux-ci sont vous bnficier
plusieurs exercices.
La valeur d'entre de ces lments est gale selon le cas :
soit la somme des cots engags par l'entreprise dans les diffrentes rubriques de charges ci-dessus;
soit la diffrence entre la valeur nominale des obligations mises (montant de leur
remboursement futur) et la valeur brute de leur souscription (versement effectif des prteurs), et qui
est intitule "prime de remboursement des obligations".
La valeur l'arrt des comptes de ces lments est en principe nulle, puisque la valeur d'entre
devrait tre amortie 100% lors de l'anne de la constatation (sauf pour les primes de remboursement
des obligations), du fait que l'immobilisation ne reprsente, normalement, aucun bien ni droit
ngociable.
Cependant, compte tenu du fait que les mthodes d'valuation la clture, reposent, notamment ,sur le
principe de continuit d'exploitation, on admet que ces frais, qui concernent plus d'un exercice, puissent
tre tals sur "un maximum de cinq exercices" avec une dotation d'amortissement linaire minimum de
20% par an (
21
).
Par ailleurs, les primes de remboursement des obligations ne peuvent tre tales que sur une dure
n'excdant pas celle de l'emprunt (cf. 378).
Par contre, dans les tudes d'valuation financire des entreprises selon la mthode patrimoniale,
l'immobilisation en non valeurs est dcompte obligatoirement pour une valeur nulle ; la plus value
montaire qu'elle serait susceptible de dgager, se trouve implicitement incorpore dans la valeur
attribue au fonds commercial.
12. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT
Le PCGE prvoit les postes suivants :
211 Frais prliminaires
212 Charges rpartir sur plusieurs exercices
213 Primes de remboursement des obligations
12.1.LES FRAIS PRLIMINAIRES
Inscrits en tte du bilan, les frais prliminaires comprennent les comptes principaux suivants :
2111 Frais de constitution
2112 Frais pralables au dmarrage
2113 Frais daugmentation du capital
2114 Frais sur oprations de fusion, scissions et transformations
2116 Frais de prospection
2117 Frais de publicit
2118 Autres frais prliminaires.
21
Cf. Section 6 ci-aprs
Ces comptes sont normalement dbits des frais correspondants par le crdit du compte de trsorerie
concern ou du tiers crditeur, lorsque la charge est nettement identifie l'entre.
Cependant, dans le cas inverse, comme dans le cas par exemple des frais de prexploitation, les charges
doivent tre obligatoirement constates dans les comptes par nature du CPC dans une premire mesure,
puis transfres au dbit des comptes des frais prliminaires concerns, par le crdit du compte
correspondant : 7197, ou 7597 - Transferts de charges (voir n 403 et suivants).
La priode de prexploitation est dfinie par la doctrine comptable, comme tant celle qui finit lorsque
l'entreprise entame la premire opration de son cycle normal d'exploitation, c'est dire en l'occurrence
pour une entreprise commerciale et industrielle, lorsqu'elle a engag sa premire opration
d'approvisionnement normal.
12.2 LES CHARGES RPARTIR SUR PLUSIEURS EXERCICES
Ces charges sont numres limitativement par le PCGE qui a prvu les comptes principaux suivants :
2121 Frais dacquisition des immobilisations
2125 Frais dmission des emprunts
2128 Autres charges rpartir
Les charges rpartir sont des charges qui ne se rattachent pas exclusivement lexercice au cours
duquel elles ont t engages.
Elles revtent, par consquent, le caractre de charges susceptibles d'tre tales sur plusieurs exercices,
du fait de l'importance de leurs montants eu gard au rsultat de l'exercice. Elles peuvent reprsenter
les frais suivants:
dpenses engendres par l'acquisition d'une immobilisation,
commissions, services bancaires et frais d'impression de titres,
frais d'essai, de mise en route ou de prparation du dmarrage d'une installation (matriel,
usine, chantier, succursale, etc...),
dpenses prparatoires de lancement d'une nouvelle ligne de produits ou de services,
travaux de rfection ou de grosses rparations caractre priodique non provisionnes
auparavant.
Le compte 2121 comporte uniquement les droits de mutation, les honoraires et frais dactes engendrs par
l'acquisition d'immobilisations, l'exclusion des frais d'approche et d'installation qui sont rattachs la
valeur d'entre des immobilisations.
Le compte 2125 enregistre tous les frais supports l'occasion de l'mission d'emprunts, tels que,
commission, services bancaires, tudes pralables, frais de dmarrage, frais d'impression, sans pour
autant intgrer une quote-part de frais administratifs de l'entreprise.
Le compte 2128 enregistre notamment, les frais d'essais qui peuvent tre inscrits en charges
rpartir si leur montant est jug important et non homogne avec les produits issus de l'immobilisation,
lors de l'exercice de sa mise en service.
12.3 LES PRIMES DE REMBOURSEMENT DES OBLIGATIONS
Le compte 2130 reoit, son dbit, la diffrence entre la valeur de remboursement des obligations et leur
prix dmission.
Les primes de remboursement des obligations sont amortissables sur la dure de l'emprunt selon deux
modalits:
3 au prorata des intrts courus (mode dgressif); ou,
3 par fractions gales au prorata de la dure de l'emprunt quelque soit la cadence de remboursement.
13. RAPPEL SOMMAIRE DES REGLES FISCALES
Les immobilisations en non valeurs, telle quelles ont t dfinies par le CGNC, incluent les
"frais d'tablissement" prvus par la loi n 24-86 sur l'IS et dfinis par la note de
ladministration fiscale parue en 1987 comme tant les frais engags loccasion
doprations qui conditionnent lexistence ou le dveloppement de la socit, mais dont
le montant ne peut tre rapport des productions de biens et services dtermins .
Il sagit en loccurrence des :
frais de constitution ;
frais pralables au dmarrage ;
frais daugmentation de capital ;
frais de restructuration ;
frais de prospection et de publicit ;
des charges rpartir sur plusieurs exercices qui se rpartissent en :
- frais dacquisition des immobilisations.
- frais dacquisition des emprunts.
- et des primes de remboursement des obligations ;
et des frais de recherche.
Les frais de publicit, de prospection selon la doctrine administrative concernent les
activits nouvelles ou le perfectionnement dactivits dj existantes, et ne sauraient
normalement tre inscrits en charges en raison de leur importance et des conditions dans
lequel ils ont t engags, et qui sont susceptibles de bnficier plus dun exercice .
Les frais inhrents lacquisition dimmobilisations, doivent tre ventils en:
3 frais dacquisition (droits de mutation, honoraires) qui sont inscrits parmi les frais
dtablissement.
3 frais accessoires (transport, droits de douane, frais de transit) qui doivent tre compris dans
la valeur dentre des immobilisations concernes,
les dpenses damnagement et dinstallation doivent tre galement considres comme des
immobilisations amortissables et non pas comme des frais dtablissement.
10.1. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION
10.2. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT
10.1. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION
Ce sont les titres et valeurs acquis par l'entreprise en vue de les cder court terme et raliser ainsi un gain
brve chance. Leur possession ne vise donc exercer, en gnral, aucun type de contrle conomique.
Ainsi, selon l'IASC (norme 25), en vertu du critre de l'intention, un lment de cette nature peut tre
rput court terme bien qu'il soit dtenu par l'entreprise depuis plusieurs annes. Selon le CGNC, les
titres et valeurs de placement qui ont vocation rester dans l'actif de l'entreprise plus de 12 mois, sont
considrs comme des immobilisations financires (voir n772)
10.2. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT
10.2.1 NOMENCLATURE
Ce poste se dcompose ainsi :
3501 Actions, partie libre
3502 Actions, partie non libre
3504 Obligations
3506 Bons de caisse et bons de Trsor
3508 Autres titres et valeurs de placement similaires
10.2.2 FONCTIONNEMENT
Les comptes sont mouvements, lors de certaines oprations, selon les modalits suivantes :
Lors de l'acquisition d'une action d'une socit anonyme, dans un but de simple placement mois d'un
an, le compte 3501 est dbit pour la partie libre de l'action, et le compte 3502 pour sa partie non
encore libre ;
Le compte 3504 est dbit du montant des obligations acquises avec l'intention de les ngocier dans
un dlai infrieur 12 mois, ce qui est trs rare en pratique ;
Le compte 3506 est dbit du prix d'acquisition des bons de caisse ou bons de trsor, ayant une
chance infrieure 12 mois ;
Le compte 3508 enregistre les oprations sur d'autres titres et valeurs, ne pouvant tre enregistres
dans les comptes prcdents (tels que les billets de trsorerie par exemple).
L'enregistrement au dbit des comptes prcits se fait par le crdit d'un copte de trsorerie ou du compte
4483 "Dettes sur acquisition de titres et valeurs de placement".
La dprciation d'un lment de ce poste est constate par le crdit du compte 3950 "Provisions pour
dprciation des titres et valeurs de placement", et par le dbit du compte 6394 "Dotations aux provisions
pour dprciation des titres et valeurs de placement".
En cas de rduction (ou annulation) de cette provision, le compte 3950 est dbit par le crdit du compte
7394 "Reprises sur provisions pour dprciation des titres et valeurs de placements".
En cas de cession, le compte 3482 (ou un compte de trsorerie) est dbit pour la valeur de la transaction ;
le compte concern est crdit pour la valeur du titre ou de la valeur de placement l'actif, la plus-value
ou moins-value sur cession tant constate, selon le cas, par le crdit du compte 7398 ou le dbit du
compte 6385.
Illustration La socit ALPHA place sa trsorerie excdentaire dans des titres. Elle achte le
1/6/n, 300 actions d'une socit nouvelle pour 100 DH/action librer immdiatement
des .
Le 31/12/n, l'action est value 98 DH.
Le 5/2/n+1, la socit ALPHA vend ces titres pour un prix unitaire de 110 DH un
investisseur.
1/6/N
3501 Actions, partie libre 22.500
3502 Actions, partie non libre 7.500
5141x Banque 22.500
4483 Dettes sur acquisition de titres et
valeurs de placement
7.500
31/12/N
6394 Dotations aux provisions pour dprciation
des titres et valeurs de placement
600
3950 Provisions pour dprciation des titres
et valeur de placement
600
5/2/N+2
3950 Provisions pour dprciation des titres et
valeur de placement
600
7394 Reprises sur provisions pour
dprciation des titres et valeur de
placement
600
5/2/N+2
5141 Banques 33.000
3501 Actions, partie libre 22.500
7385 Produits sur cessions de titres et
valeurs de placement
10.500
4483 Dettes sur acquisition de titres et valeurs de
placement
7.500
3502 Actions, partie non libre 7.500
11.1. NOMENCLATURE
11.2. FONCTIONNEMENT
11.1. NOMENCLATURE
Lorsque l'entreprise ralise des transactions hors exploitation mois d'un an, ou des oprations
d'exploitation en devises, il est ncessaire de procder en fin d'exercice un valuation des crances et
dettes circulantes correspondantes, sur la base du cours de change la clture.
Ainsi, lorsque cette conversion des crances et dettes de l'actif et du passif circulant conduit une perte
latente, il est procd la constatation de cet cart par le biais des comptes de la rubrique "carts de
conversion-actif", qui se subdivise sur les comptes principaux suivants :
3701 Diminution des crances circulantes
3702 Augmentation des dettes circulantes
11.2. FONCTIONNEMENT
A la clture de l'exercice, les dettes et les crances circulantes sont values au dernier cours connu.
Si cette valuation dgage une perte latente, le compte de dettes ou de crance concern est crdit par le
dbit :
Du compte 3701, s'il s'agit d'une diminution de crances ;
Du compte 3702, s'il s'agit d'une augmentation de dettes.
A l'ouverture de l'exercice suivant, ces critures sont contre-passes.
La constatation d'une perte latente une incidence sur le rsultat de l'entreprise, puisqu'une dotation aux
provisions doit normalement, en vertu du principe de prudence, tre opre.
Ainsi, il y a lieu de dbiter le compte 6393 "Dotations aux provisions pour risques et charges financiers",
le crdit du compte 4506 "Provisions pour pertes de change".
Illustration Le 1/10/N, une socit command des marchandises des USA pour une valeur de
200.000 $US au cours de 9,10 DH/$, rceptionner le 1/12/N, et payables le
15/3/N+1. A la date du rglement le cours de change tait de 9,15 DH/$. Au 31/12/N
il tait de 9,30 DH/$
1/12/N
6111 Achats de marchandises 1.820.000
4411 Fournisseurs 1.820.000
31/12/N
3702 ECA Augmentation des dettes
circulantes
40.000
4411 Fournisseurs 40.000
31/12/N
6393 Dotations aux provisions pour risques et
charges financiers
40.000
4506 Provisions pour pertes de change 40.000
1/1/N+1
4411 Fournisseurs 40.000
3702 ECA augmentation des dettes
circulantes
40.000
15/3/N+1
4506 Provisions pour pertes de change 40.000
7393 Reprises sur provisions pour risques
et charges financiers
40.000
15/3/N+1
4411 Fournisseurs 1.820.000
6331 Pertes de change propres l'exercice 10.000
5141 Banques 1.830.000
Rappel sommaire des rgles fiscales
Sur le plan fiscal, la perte de change est dductible.
Cependant, dans la mesure o la loi fiscale n'a pas prvu de dispositions
expresses pour prciser le mode de dduction du rsultat fiscal, celui-ci
peut tre envisag de deux manires :
3 Soit en admettant que la dotation aux provisions pour perte de change prsente toutes les
conditions de dductibilit ;
3 Soit que la perte latente de change, correspondant l'cart de conversion, est elle-mme en
totalit dductible.
Ainsi, alors que le premier mode de dduction est ralis au niveau du rsultat comptable lui-
mme, la deuxime procdure de dduction implique d'une part la rintgration de la provision
constate comptablement, et d'autre part la dduction extra-comptablement de l'cart de
conversion-actif.
L'administration fiscale semble avoir opt pour la deuxime solution dans sa
circulaire sur l'IS.
Cependant, compte tenu du fait que, selon les dispositions de la nouvelle loi comptable, la
provision pour perte de change peut tre exceptionnellement d'un montant infrieur celui de la
perte latente de change (voir n790), les entreprises ont intrt, pour bnficier des dispositions
de la doctrine administrative prvue au niveau de la circulaire, de procder la dduction extra-
comptable de la perte latente aprs rintgration de la provision, ce qui implique une pression
fiscale plus attnue.
13.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION
13.2 NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT
13.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION

Cette rubrique regroupe les soldes dbiteurs des comptes de trsorerie, qui refltent les disponibilits ou
quasi-disponibilits, que dtient l'entreprise.
Ils enregistrent donc les mouvements de valeurs en espces, chques ou virements, ainsi que les
oprations effectues avec les banques de l'entreprise.
Les montants sont enregistrs en valeur nominale, ou pour ce qui concerne les comptes tenus en monnaie
trangre, convertis au cours du jour de chaque opration.
En vertu du principe d'importance significative, les entreprises peuvent traduire leurs oprations des
comptes bancaires en devises, sur la base d'un cours, aussi prs que possible du cours moyen mensuel,
et d'oprer la conversion du solde du compte bancaire au cours de change de fin de mois ; la diffrence
de change tant porte en perte ou en gain de change.
13.2 NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT
a) Nomenclature
510 Chques et valeurs encaisser
5111 Chques encaisser ou l'encaissement
51111 Chques en portefeuille
51112 Chques l'encaissement
5113 Effets encaisser ou l'encaissement
51131 Effets chus encaisser
51132 Effets l'encaissement
5115 Virements de fonds
5118 Autres valeurs encaisser
514 Banques, trsorerie gnrale et chques postaux dbiteurs
5141 Banques (soldes dbiteurs)
5143 Trsorerie gnrale
5146 Chques postaux
5148 Autres tablissements financiers et assimils (soldes dbiteurs)
516 Caisses, rgies d'avances et accrditifs
5161 Caisses
5165 Rgies d'avances et accrditifs
b) Fonctionnement
Le fonctionnement de ces comptes s'opre de la manire suivante:
le compte 5111 est un compte transitoire qui permet d'enregistrer comptablement, la phase s'coulant
entre la rception du chque, et l'encaissement effectif des fonds correspondants.
Il est dbit par le crdit du compte 3421 et crdit par le dbit Du compte bancaire ayant assur
l'encaissement.
Le compte 5113 est lui aussi un compte transitoire qui est dbit par le crdit du compte 3425
"Clients-effets recevoir", et crdit, pour solde, par le compte bancaire ayant reu les fonds du client.
Le compte 5115 permet de constater un mouvement de fonds entre plusieurs comptes de trsorerie.
Les comptes du poste 514 sont dbits des entres de fonds, et crdits de leurs sorties.
Le compte 5161 reoit son dbit le montant des espces encaisses, et est crdit par le montant des
espces dcaisses.
Le compte 5165 assure le suivi comptable des fonds grs par les rgisseurs et des accrditifs ouverts
par la banque de l'entreprise au nom d'un tiers ou de l'un de ses propres agents.
DISPONIBILITS EN MONNAIE TRANGRE
Les disponibilits en devises existant la clture des comptes sont converties en dirhams sur la base du
dernier cours de change.
Les carts de conversion constats cette occasion sont comptabiliss dans le rsultat de l'exercice :
les carts de conversion ngatifs sont considrs comme des pertes de change dfinitivement
supportes et sont en consquence enregistrs au dbit du compte 6331 "Pertes de change propres
l'exercice".
les carts de conversion positifs sont considrs comme des gains de change acquis, et sont donc
enregistrs au crdit du compte 7331 "Gains de change propres l'exercice".
Illustration Une entreprise remet le 1/10/N l'encaissement un effet d'une valeur de 100.000 DH.
L'encaissement se fait le 5/10/N.
3425 51132 5141
1/10/N 100.000 100.000
5/10/N 100.000 100.000
L'entreprise, dont le compte bancaire principal se trouve la banque A, dcide de
rpartir la moiti du solde entre la banque (B) et les chques postaux, soit 150.000 DH.
51411 "Banque A" 5115 "Virements de fonds
Dcision 1/5 /N 150.000 150.000
51412 "Banque B" 5115 "Virements de fonds
Avis de crdit
B 3/5/N
75.000 75.000
5146 Chques postaux 5115 "Virements de fonds
Avis de crdit
CP 5/5/N
75.000 75.000
Illustration Le 1/10/N une entreprise reoit d'un de ses clients un chque de 8.000 DH en paiement
de son dernier achat.
Elle remet ce chque le 15/10/N sa banque sui crdite son compte le 20/10/N
Date 3421 51111 51112 5141
1/10/N 8.000 8.000
15/10/N 8.000 8.000
20/10/N 8.000 8.000
Illustration L'entreprise BATIMAT met la disposition du responsable d'un de ses chantiers
Agadir une somme de 900.000 DH. Ils justifie les dpenses suivantes :
* Entretien 400.000 DH
* Salaires 200.000 DH
* Primes d'assurances 80.000 DH
* Transport 100.000 DH
Le responsable du chantier rembourse la socit le solde, soit 120.000 DH.
5141 5165 6134 6142 6171 6133
Dt Ct Dt Ct Dt Ct Dt Ct Dt Ct Dt Ct
Remise des
fonds
900 900
Justification
des
dpenses
780 80 100 200 400
Rembous-
sement du
solde
120 120
Dt : Dbit
Ct : Crdit
21. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION
22. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES
21. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION
21.1 GNRALITS
Les immobilisations incorporelles regroupent l'ensemble des dpenses consenties par l'entreprise sur des
oprations qui crent ou renforcent les conditions de matrise de son activit, sans que le cot de ces
dpenses ait pour contrepartie directe l'entre d'un bien matriel dans le patrimoine de l'entreprise.
Selon le PCGE, ces oprations sont de trois ordres :
dpenses en recherche et dveloppement ;
dpenses en brevets, marques, droits et valeurs similaires;
achat de fonds commercial.
A leur entre, les immobilisations incorporelles sont inscrites dans le patrimoine de l'entreprise sur la
base du total des dpenses de cette nature, engages pendant l'exercice, pour acqurir ou produire
l'lment incorporel.
La constatation d'une immobilisation incorporelle produite par l'entreprise pour elle-mme obit
certaines rgles bien prcises (
22
).
Cependant, l'entre dans le patrimoine d'un fonds commercial ne peut tre constate que par la
voie d'acquisition.
A la date de clture, la valeur d'entre des immobilisations incorporelles doit faire l'objet d'une
correction de sa valeur qui prend la forme d'amortissement.
21.2 LES FRAIS DE RECHERCHE ET DE DVELOPPEMENT
Les frais de recherche et de dveloppement correspondent des dpenses consacres par l'entreprise
l'activit de recherche applique et son dveloppement ; elles ne peuvent en aucun cas contenir des
frais inhrents une commande spcifique reue d'un tiers, ou constituer des frais de recherche fonds
perdus (recherche fondamentale).
En vertu du principe de prudence, l'entreprise immobilise rarement les frais de recherche et
dveloppement qu'elle a engags. Toutefois, lorsqu'elle le dcide, l'immobilisation de ces frais ne peut se
faire que si deux conditions sont simultanment runies :
22
La dtermination du cot de production d'une immobilisation incorporelle est identique celle d'une
immobilisation corporelle (voir n726)
les projets de recherche et de dveloppement en cause, doivent tre nettement individualiss et
leurs cots suffisamment valus pour tre rpartis dans le temps ;
chaque projet doit avoir, l'arrt des comptes, de srieuses chances de russite technique et de
rentabilit commerciale.
Les rgles IASC sont plus prcises puisqu'elles exigent :
la vrification de l'existence certaine d'un march ou d'une utilit de production soi-mme,
justifie par l'entreprise (norme n 9),
l'inscription obligatoire l'actif immobilis de toutes les dpenses en recherche et dveloppement,
qui rpondent aux conditions ncessaires pour leur immobilisation (expos - sondage 32 de l'IASC-
Juin 1990, E 37 approuv en Octobre 1992).
La position marocaine, conforme la doctrine internationale, exclut de l'actif immobilis les frais de
recherche suivants :
Nature de la recherche Rgle de comptabilisation
recherche fondamentale Les frais correspondants sont porter aux comptes de
charges par nature. A notre avis, il est utile de runir le
cot de la recherche fondamentale occasionnelle dans
un compte spcifique de charges non courantes, par le
crdit des comptes de transferts de charges concerns.
Recherche pour une commande
spcifique d'un client
Les frais correspondants sont porter aux comptes de
charges par nature
21.3 LES BREVETS, MARQUES, DROITS ET VALEURS SIMILAIRES
Ils reprsentent l'ensemble des dpenses consenties par l'entreprise pour obtenir l'avantage d'une
protection en vue d'exercer, sous certaines conditions, un droit d'exploitation d'un brevet, d'une licence,
d'une marque, ou d'une concession.
En ce qui concerne les brevets crs par l'entreprise suite des activits de recherche et de
dveloppement lies la ralisation de projets, le PCGE prconise que la valeur accorder ces brevets
doit tre, au plus, gale la fraction non amortie des frais correspondants inscrits au compte 2210 -
"Frais de recherche et de dveloppement".
Les brevets acquis sont par contre comptabiliser pour leur prix d'acquisition.
21.4 LE FONDS COMMERCIAL
Le fonds de commerce peut tre valu comme la diffrence entre la valeur de l'entreprise prise en
globalit, et l'agrgation des valeurs estimes sparment de chaque actif. Il reprsente la capacit de
l'entreprise raliser des profits potentiels.
Sont ports dans ce compte tous les lments incorporels acquis (achalandage, clientle, nom
commercial ...), qui concurrent au maintien et au dveloppement de l'activit de l'entreprise .
En tout tat de cause , et par respect du principe de prudence, un fonds de commerce n'est comptabilis
que lors de son acquisition: (il est alors valoris au prix pay, seule valeur objective) ; le fonds commercial
cr lors de l'exploitation et du dveloppement d'une entreprise, ne donne lieu par contre aucune
inscription l'actif.
22. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT
Cette rubrique comprend les comptes suivants :
2210 Immobilisations en recherche et dveloppement
2220 Brevets et marques
2230 Fonds commercial
2285 Immobilisations incorporelles en cours
22.1IMMOBILISATIONS EN RECHERCHE ET DVELOPPEMENT
Si l'entreprise dcide, au vu des conditions pralables, (Cf. n 704) de porter des frais de recherche
applique l'actif du bilan, et procder leur amortissement sur une dure maximale de cinq exercices,
elle dbitera le compte 2210 Immobilisations en recherche et dveloppement de la somme des cots
supports, par le crdit du compte de produits 7142 "Immobilisations incorporelles produites" (voir n
385).
En cas d'chec des projets de recherche et de dveloppement, les dpenses correspondantes sont
immdiatement amorties par le dbit du compte 65912 "Dotations aux amortissements exceptionnels des
immobilisations incorporelles", et par le crdit du compte 2821 "Amortissement des immobilisations
incorporelles".
Illustration Une socit a dpens l'anne N, au titre de la recherche applique une somme de
1.755.000 DH, dtermine en comptabilit analytique et pour laquelle les conditions
d'immobilisations sont vrifies la date de clture de l'anne N..
Supposons qu'en N+1 la socit a dpos un brevet conscutif cette recherche applique
avec une valeur estime 675.000 DH et une dure de vie de trois ans.
N
2210 Immobilisations en recherche et
dveloppement
1.755.000
7142 Production immobilise 1.755.000
6192 Dotations aux amortissements des
immobilisations incorporelles
351.000
2821 Amortissement de l'immobilisation en
recherche et dveloppement
351.000
(1.755.000 * 20%)
N+1
2220 Brevets 675.000
2210 Immobilisations en recherche et
dveloppement
675.000
Inscription des RFD immobiliss en brevets
65912 Dotations aux amortissements exceptionnels
des immobilisations incorporelles
729.000
2821 Amortissement de l'immobilisation en
recherche et dveloppement
729.000
2821 Amortissements des immobilisations en
recherche et dveloppement
1.080.000
2210 Immobilisations en recherche et
dveloppement
1.080.000
(Pour solde)
6192 Dotations aux amortissements des
immobilisations incorporelles
225.000
2822 Amortissements des brevets 225.000
675.000 / 3 ans
22.1 LES BREVETS, MARQUES, ET PROCEDES INDUSTRIELS
ce compte enregistre, son dbit, le cot d'acquisition par le crdit du compte trsorerie lors de l'achat
d'un brevet, ou par le comptes immobilisation en recherche et dveloppement, au dpt d'un brevet
commercial cr par l'entreprise pour elle-mme.
Les brevets d'invention, acquis ou produits, sont normalement amortissables sur la dure du privilge
auquel ils donnent droit, ou sur leur dure effective d'utilisation si celle-ci est plus courte.
Par contre, les marques dont la protection n'est pas limite dans le temps ne sont pas, en principe,
amortissables.
A contrario, les procds industriels, modles et dessins sont amortissables ds lors qu'ils sont
susceptibles de devenir obsoltes.
Cas particuliers des logiciels informatiques
Un logiciel informatique repose en gnral sur un support matriel (disque, disquette ou banque
magntique). Ce pendant, ce bien corporel n'est que la consquence d'une dmarche et une prestation
intellectuelles indispensables pour sa ralisation. Ceci conduit considrer les logiciels comme des droits
incorporels.
Cependant, il convient de distinguer les logiciels indissocis du matriel informatique, des logiciels
dissocis de ce dernier.
Le traitement comptable des logiciels indissocis ne pose pas de difficult, puisque la valeur de
l'ensemble matriel-logiciels est inscrite au compte 2355 "Matriel informatique".
Par contre, le traitement des logiciels dissocis du matriel informatique est plus dlicat, puisque l'on
trouve plusieurs cas de figure :
1. Les logiciels destins un usage interne, crs par l'entreprise ;
2. Les logiciels destins un usage interne, acquis par l'entreprise ;
3. Les logiciels destins un usage commercial, crs par l'entreprise, et labors pour un utilisateur
unique dans le cadre d'une commande client ;
4. Les logiciels destins un usage commercial, crs par l'entreprise pour couvrir les besoins de
plusieurs utilisateurs ;
5. Les logiciels destins un usage commercial, acquis par l'entreprise.
1. Logiciel usage interne cr dans l'entreprise
Pour la doctrine comptable internationale, le processus de production d'un logiciel dbute lorsque les
conditions suivantes sont simultanment remplies :
3 Le projet doit avoir de srieuses chances de russite technique ;
3 L'entreprise doit avoir indique concrtement l'intention de produire le logiciel et de s'en servir
durablement ;
3 L'entreprise doit mettre en place un systme prcis de suivi des cots de ralisation par phase et par
tape.
Pour dtermination du cot de production du logiciel, toutes les charges ne sont pas prendre en ligne de
compte :
PHASE ETAPE INCLUSION DANS LE
COUT DE PRODUCTION
CONCEPTION ETUDE PREALABLE NON
ANALYSE GLOBALE NON
ANALYSE DETAILLEE OUI
PRODUCTION PROGRAMMATION OUI
TESTS ET JEUX D'ESSAIS OUI
MISE A DISPOSITION ET
SUIVI
DOCUMENTATION DESTINEE
A L'UTILISATEUR
OUI
FORMATION DE
L'UTILISATEUR
NON
SUIVI DU LOGICIEL NON
Pendant la ralisation du logiciel, les charges entrant dans le cot de production sont immobiliser
chaque fin d'exercice (avant l'achvement), en dbitant le compte 2285 "Immobilisation incorporelles en
cours" par le crdit du compte 7142 "immobilisations incorporelles produites".
Lorsque le logiciel est achev, son cot est vir du compte 2285 au compte 2220 "Brevets, marques, droits
et valeurs similaires".
Ce logiciel sera amortis sur sa dure probable d'utilisation, et selon un plan d'amortissement (Cf. section 6
ci-dessous).
2. Logiciel usage interne acquis par l'entreprise :
Le cot d'acquisition est inscrit au compte 2220 lorsque le logiciel est destin servir au sein de
l'entreprise. il est alors amortir, selon un plan d'amortissement, sur sa dure probable d'utilisation.
3. Logiciels usage commercial cr pour un utilisateur unique :
Il s'agit d'un logiciel cr dans le cadre d'une commande client.
Les dpenses de conception sont passer en charges si les travaux concernent un seul exercice. S'ils sont
cheval sur plusieurs exercices, ces frais doivent tre mentionns fin de l'exercice, au dbit du compte
3134 "Services en cours".
Dans ce cas, il pourrait tre constat un produit net partiel conformment l'article 17 de la loi comptable
(Cf. chapitre 5- section 1).
4. Logiciel usage commercial cr pour couvrir les besoins de plusieurs utilisateurs.
Le traitement comptable est similaire celui concernant le logiciel cr pour un usage interne.
Les dpenses inhrentes au cot de reproduction sur supports magntiques, la documentation et la
formation entrent dans le cot de production soit des logiciels facturs au cours de l'exercice, soit des
logiciels en stock la clture de l'exercice.
5. Logiciel usage commercial acquis par l'entreprise.
On distingue deux situations :
3 Si le logiciel est utilis comme moyen de production, il est immobiliser au compte n2220 "Brevets,
marques, droits et valeurs similaires".
3 Si le logiciel est destin la revente, son cot est inscrit au dbit du compte 6111 "achats de
marchandises" ; s'ils reste non vendu en fin d'exercice son cot d'achat passe au dbit du compte de
stocks 3111 "Marchandises en stock", par le crdit 6114 "Variation de stocks de marchandises".
22.3 LE FONDS COMMERCIAL
Sont ports dans ce compte, les cots d'acquisition de tout lment incorporel ne donnant pas lieu une
comptabilisation spare au bilan, et qui constitue le support d'un fonds de commerce (nom commercial,
clientle, doit au bail, anciennets dans le secteur, etc, ).
Seuls sont constats en comptabilit, les lments de fonds de commerce acquis ; ceux qui sont
dvelopps par l'entreprise elle-mme ne doivent pas, par prudence, tre immobiliss par la contrepartie
du compte 7142 "Production immobilises".
Les lments du fonds commercial, qui ne bnficient pas d'une protection lgale ou conventionnelle qui
leur garantit une valeur certaine, sont amortissables. (
23
)
Le CGNC ne prcise pas le dlai d'amortissement, mais, titre de rfrence, la quatrime directive
europenne prconise une dure maximale de cinq ans, lorsque la lgislation nationale permet son
immobilisation.
A la date d'inventaire, la valeur affecter aux immobilisations incorporelles est gale :
A leur valeur comptable nette d'amortissement si celle-ci est infrieure leur valeur actuelle ;
A la valeur actuelle, dans le cas contraire.
Dans ce dernier cas, la valeur comptable nette d'amortissement est affecte :
D'une provision pour dprciation, si la moins-value est rversible ;
D'une "amortissement exceptionnel" si la moins-value est dfinitive.
Illustration Mr X dispose d'un fonds commercial dans une zone qui subit des travaux de
ramnagement pour plusieurs annes, ce qui cause une gne certaine pour les clients.
Ce fonds commercial a une valeur comptable de 200.000 DH et la dprciation est
value la moiti.
6595 Dotations non courantes aux provisions pour
risques et charges
100.000
1518 Autres provisions pour risques 100.000
Mr X possde une succursale dont le fonds commercial est estim une valeur de
1.500.000 DH. les travaux de construction d'une nouvelle route rendent impossible la
continuit de son activit dans les mmes conditions qu'auparavant, la perte de la clientle
est value la moiti.
65912 Dotations aux amortissements exceptionnels
des immobilisations
750.000
2823 Amortissements du fonds commercial 750.000
(Pour solde)
23
les lments non protgs juridiquement, n'tant pas prciss par la loi, il s'avre difficile d'oprer cette
distinction
22.4 LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES EN COURS
Ce poste est rserv la constatation comptable de tous les versements effectus sur des immobilisations
incorporelles en cours de cration la date de clture de l'exercice.
Rappel sommaire des rgles fiscales relatives aux transferts de fonds commercial
Les acquisitions de fonds de commerce ou de clientle sont soumises aux droits d'enregistrement
au taux de 5% (
24
) assis sur le prix de lachalandage, le droit au bail et autres objet mobilier servant
lexploitation du fonds, les marchandises neuves sont assujetties au taux de 1 % .
Les droits pays sont :
3 acquitts le moins d'acquisition des immobilisations en cause ;
3 et peuvent tre inscrits en frais d'tablissement (immobilisations en non-valeurs)
L'entreprise qui cde son fonds de commerce ou sa clientle bnficie des abattements sur les plus-
values de cession d'lments d'actif immobilis pour la dtermination de la plus value imposable
(art. 18 de l'IGR et 19 de l'IS).
Les oprations de cession des lments du fonds commercial sont considres hors champ
d'application de la TVA. A contrario, les oprations d'change et de cession de marchandise
corrlatives une vente de fonds commercial sont taxables dans le mesure o elles sont ralises
par des assujettis la taxe.
31. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION
32. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES DES
IMMOBILISATIONS CORPORELLES
33. RAPPEL SOMMAIRE DES REGLES FISCALES
34. CAS D'ILLUSTRATION
24
Sauf les ventes des fonds de commerce d'htels, restaurants, dbit de boissons alcoolises et des salles de
spectacles cinmatographique, qui sont taxes aux taux de 10%.
31. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION
31.1 DFINITION DES IMMOBILISATIONS CORPORELLES
Les immobilisations corporelles, par opposition aux lments incorporels, reprsentent l'ensemble des
biens qui ont une consistance physique, et sur lesquels s'exerce un droit de proprit propre et absolu.
A la diffrence de la position exprime par l'IASC dans sa norme n 7, cette dfinition exclut les biens
utiliss en location que cet institut inclut, sous certaines conditions, parmi les immobilisations.
31.2 DISTINCTION ENTRE IMMOBILISATION ET CHARGE
Seules constituent des immobilisations :
les dpenses qui ont pour contrepartie, l'entre d'un nouvel lment l'actif de l'entreprise, destin
y sjourner durablement, et ayant vocation augmenter la valeur de son patrimoine ;
les dpenses qui ont pour effet d'augmenter la valeur d'un lment existant de l'actif, ou de
prolonger sa capacit de production, ou sa dure de vie au del de la priode normale d'amortissement.
Ainsi, les dpenses consenties par l'entreprise sont, par nature, immobilisables ds lors qu'elles revtent
le caractre de :
nouvelle amlioration : ces dpenses dfinies par la norme n 16-IASC, comme celles ayant en
gnral pour objectif l'accroissement de la capacit bnficiaire de l'entreprise (travaux de
maonnerie, construction d'enceinte de clture, installation de scurit, climatisation des locaux,...) ;
dpenses de remplacement avec amlioration : ces amliorations visent obtenir un meilleur
rendement ou de meilleures conditions de travail que par le pass.
Par contre, lorsque les dpenses consenties ont pour objectif :
l'entretien et la rparation : lorsque ces dpenses n'ont aucune incidence sur la dure de vie du bien ,
elles sont analyses comme des charges de l'exercice au cours duquel elles sont engages, mme si
leurs montants sont importants (travaux de rfection, grosses rparations priodiques, travaux de
peinture etc,..). Exceptionnellement , elles peuvent, par dcision de gestion, tre transfres l'actif en
charges rpartir (voir n698)
le remplacement d'un lment pour la poursuite de l'utilisation d'un bien dans les mmes conditions
et avec les mmes performances que par le pass: les dpenses engages sont considres comme de
simples charges.
31.3 EVALUATION L'ENTRE DE L'ENTREPRISE
A leur date d'entre dans le patrimoine de l'entreprise, les biens acquis titre onreux sont enregistrs
leur cot d'acquisition, les biens acquis titre gratuit leur valeur vnale et les biens produits leur cot
de production.
a)La valeur d'entre des biens acquis
Selon l'IASC "le cot d'une immobilisation corporelle comprend son prix d'achat et tous les frais directs
engags pour l'amener l'endroit o elle se trouve et la mettre en tat de marche pour l'usage auquel elle
est destine"
Cette position a t galement retenue par le CGNC
Les immobilisations acquises titre onreux sont donc comptabilises leur cot d'acquisition dtermin
par addition des lments suivants :
le prix d'achat, c'est le prix convenu net des taxes rcuprables, dduction faite des rabais obtenus,
mais avant dduction des escomptes de rglement, le cas chant ;
les frais accessoires, qui constituent les charges directement ou indirectement lies l'acquisition
pour la mise en tat d'utilisation du bien.
Constituent des frais accessoires inclus dans le cot de l'immobilisation:
- la fraction de TVA non rcuprable,
- les droits de douane l'importation,
- les frais de transport, d'installation et de mise en service.
Par contre, en sont exclus les droits de mutation, honoraires ou commissions d'intervenants et frais d'actes.
Ils sont ports dans l'immobilisation en non-valeurs et peuvent tre tals sur plusieurs exercices.
De mme, ne constituent pas des frais accessoires et donc sont exclus du cot de l'immobilisation :
- les taxes rcupres;
- les frais engags aprs l'installation;
- les frais financiers supports pour l'acquisition de l'immobilisation.
b)La valeur d'entre des biens produits par l'entreprise
Les biens produits par l'entreprise pour elle-mme sont immobiliss pour la valeur du cot de production,
dtermine par addition des lments suivants :
le cot des matires consommes,
les charges directes de production : en particulier la main d'oeuvre, ainsi que les charges
oprationnelles ou de structure directement lies la ralisation du bien (amortissement du matriel
utilis par exemple).
une quote-part des charges indirectes de production.
En sont exclus, en principe, les charges financires, les frais de recherche et de dveloppement, les
charges d'administration gnrale ainsi que la quote-part des charges correspondant la sous-
activit.
Le cot de sous-activit est dtermin par la mthode de l'imputation rationnelle, en comparaison de
l'activit relle et l'activit normale. Il ne concerne que les charges fixes.
Illustration Dtermination des charges de sous-activit :
Activit normale Activit relle
Production (en units) 10.000 7.000
Charges fixes lies la
production (en DH)
50.000 50.000
Charge de sous-activit lies la production :
50.000 50.000 x 7.000 = 15.000 DHS
10.000
Le CGNC admet, que dans des cas spcifiques justifier dans l'ETIC (A1), il peut tre affect au cot
de production une partie des charges d'intrts des capitaux emprunts pour le financement d'une
immobilisation, dont le cycle de fabrication dpasse 12 mois, et lorsqu'ils concernent la priode de
fabrication allant du "prfinancement spcifique jusqu' la date normale d'achvement de l'immobilisation,
ou de sa mise en service, si elle est exceptionnellement antrieure cette date".
Les immobilisations produites par lentreprise pour elle mme, constituent un produit dexploitation
comptabilis son cot de production, au crdit du compte 714 "Immobilisations produites par
lentreprise pour elle mme" :
soit par le dbit dun compte du poste 239 "Immobilisations corporelles en cours" pour le cot rel de
production des immobilisations produites par les moyens propres de lentreprise, au fur et mesure de
la progression des travaux. Lors de la mise en service du bien, le compte dimmobilisation en cours
est crdit par le dbit du compte dimmobilisations corporelles concern ;
soit par le dbit des comptes dimmobilisations concerns, sil nest pas ncessaire de passer par le
compte dimmobilisations en cours.
c) La valeur d'entre des immobilisations reues titre gratuit ou par voie d'change
Ces biens sont valus leur valeur vnale estime la date d'entre du bien, en fonction du march
et de leur utilit conomique pour l'entreprise.
Selon l'IASC n 16, la valeur vnale d'un bien correspond "au prix auquel un actif pourrait tre cd entre
un acheteur et un vendeur normalement informs et consentants dans une transaction quilibre ".
La 4me directive europenne prcise que "la valeur vnale d'un bien acquis titre gratuit correspond au
prix qui aurait t acquitt dans les conditions normales du march".
d) Cas particuliers d'valuation l'entre
Les immobilisations entres l'actif d'une entreprise dans le cadre d'une opration d'augmentation de
capital par apport en nature ou d'une opration de fusion, sont inscrites la valeur indique dans l'acte
d'apport ou de fusion.
Les immobilisations acquises l'aide d'une prime d'investissement spcifique sont inscrites
l'actif pour leur valeur relle d'acquisition ; la subvention d'investissement reue tant rattache un
compte de capitaux propres assimils (voir chapitre 8, section 2) et rapporte progressivement aux
produits non courants (voir n 284).
Les immobilisations acquises par un contrat prvoyant une clause de rvision du prix sont inscrites
l'actif au prix initial, lequel est ajust ensuite la hausse ou la baisse par la rvision du prix.
Par contre, pour les immobilisations dont le prix est dfinitivement fix, mais dont le rglement
ultrieur est index, les variations en plus ou en moins constates par rapport au prix initial sont
portes, selon le cas, aux comptes de produits non courants ou de charges non courantes.
Les immobilisations acquises en application d'un contrat de crdit-bail ne peuvent figurer l'actif ;
l'utilisateur n'en tant pas propritaire tant qu'il n'a pas lev l'option d'achat. A la leve d'option, elles
sont portes au bilan de l'acqureur pour leur cot d'acquisition, gal au prix contractuel de cession
(valeur rsiduelle).
Les immobilisations acquises avec clause de rserve de proprit doivent figurer au bilan de
l'acqureur ds la date de la remise matrielle, bien que le transfert dfinitif de proprit ne
s'accomplit qu'au paiement intgral du prix.
Les immobilisations acquises en devises trangres sont inscrites l'entre sur la base du cours du
dirham le jour de la livraison du bien. Les diffrences de change, positives ou ngatives, qui rsultent
ultrieurement l'occasion des rglements de ces immobilisations, sont portes en charges ou en
produits financiers de l'exercice de leur constatation.
Lorsque subsiste la clture d'un exercice, une dette fournisseur d'immobilisation en devises, la diffrence
de change entre la valeur d'entre et la valeur de clture attache cette dette, est porte au compte "Ecart
de conversion" concern.
31.4 EVALUATION AU FUR ET MESURE DE L'USAGE
a)Le concept d'amortissement
L'amortissement est la constatation comptable de l'amoindrissement de valeur continu et irrversible du
potentiel des immobilisations corporelles qui se dprcient avec le temps. Cet amoindrissement peut avoir
toutes sortes de causes, y compris l'usure physique, le changement technologique, la politique suivie de
renouvellement systmatique aprs un certain temps ou aprs une certaine capacit d'utilisation, etc....
De toutes les immobilisations corporelles, seuls les terrains ne se dprcient pas gnralement avec le
temps, l'exception des terrains de carrires sablires et assimils.
b)Le plan d'amortissement
Le plan d'amortissement est le tableau qui retrace l'talement de la valeur d'entre d'une immobilisation
sur la priode prvisible de son utilisation. Cet talement se fait de manire systmatique au pourcentage,
soit du temps, soit du nombre d'units physiques fabriques par l'immobilisation, soit du nombre d'heures
utilises etc,...
Le CGNC a ainsi prvu, pour les entreprises, trois mthodes diffrentes d'amortissement :
- linaire,
- dgressive,
- ou (exceptionnellement) progressive.
L'entreprise doit appliquer chaque type d'immobilisation la mthode qui lui parat la plus approprie, en
se basant essentiellement sur les considrations conomiques lies la cadence d'usure de l'immobilisation
elle-mme, et non sur la base de considrations fiscales .
c) La valeur nette d'amortissement
La valeur d'entre initiale d'une immobilisation, diminue du cumul des amortissements dj constats,
dtermine sa valeur nette d'amortissement( par abrviation VNA).
31.5 EVALUATION L'ARRT DES COMPTES ANNUELS
D'aprs la loi comptable, la valeur d'une immobilisation la clture des comptes est gale la plus faible
des deux valeurs :
sa valeur actuelle ; ou ,
sa valeur nette d'amortissement si le bien est amortissable, ou sa valeur d'entre, s'il s'agit d'un bien
non amortissable.
Selon le CGNC, "la valeur actuelle d'une immobilisation est dtermine partir du march et de
l'utilit du bien pour l'entreprise". Elle est, en gnral , rpute gale la valeur nette d'amortissement
pour les biens amortissables.
Cependant, lorsque la valeur actuelle est manifestement plus faible, l'entreprise doit constituer:
soit une provision pour dprciation, si celle-ci n'est pas juge irrversible,
soit un "amortissement exceptionnel" si la dprciation est dfinitive.
Ainsi, les immobilisations corporelles, sujettes dprciation continue et irrversible, sont assorties
annuellement de corrections de valeur qui prennent la forme d'amortissements ; celles dont la dprciation
est juge rversible font l'objet de provisions pour dprciation (voir n 794).
31.6 LA SORTIE DES IMMOBILISATIONS
La sortie d'une immobilisation du patrimoine d'une entreprise peut tre la consquence d'un acte de
gestion, (cession, dotation, rebut) ou rsulter d'un vnement imprvu (expropriation, destruction, vol,..).
Qu'elle soit dcide ou force, la sortie d'une immobilisation doit donner lieu la mise jour des comptes
d'actif concerns (valeur brute, amortissements) et par confrontation avec la valeur de sortie, la
constatation de la plus ou moins value issue de cette sortie.
a) Modalits d'enregistrement
La sortie de l'lment doit tre enregistre la date de cet vnement, et donner lieu la dtermination de
sa valeur nette d'amortissement, depuis sa date d'entre jusqu' sa date de sortie. Lorsqu'un bien sorti avait
fait auparavant l'objet d'une provision pour dprciation, celle-ci est reprise en totalit dans les produits
de l'exercice de la sortie.
b)Schma d'criture de la sortie
Illustration b1- Constatation de l'amortissement sur la fraction du temps couru depuis la dernire
clture jusqu' la date de la sortie

619xx Dotations d'exploitation aux amortissements x
28xxx Amortissements (nature de l'lment) x
Dotation de l'exercice au prorata
b2- Dtermination de la valeur nette d'amortissement de l'lment sorti.

28xxx Amortissements x
23xx (Nature de l'lment) s
Solde du cumul des amortissements
b3- Constatation de la sortie de l'lment

651x Valeurs nettes d'amortissements des
immobilisations cdes
x
23xx (Nature de l'lment) s
Solde du cumul de l'immobilisation
b4- Enregistrement de la valeur de cession

51xx Trsorerie x
751x PC des immobilisations s
b5- Reversement ventuel de la quote-part de la TVA auparavant rcupre

651x Valeurs nettes d'amortissements des
immobilisations cdes
x
4456 Etat TVA due x
Les biens immobiliss doivent tre conservs par lentreprises pendant une priode de cinq ans compter
de la date dacquisition du bien en question, et tre soumis la ralisation doprations assujetties la
TVA ou exonres. Le cas chant, il y a lieu reversement de la TVA.
La TVA reverser est dtermine au prorata du nombre d'annes qui restent courir entre la date de la
cession et la cinquime anne civile qui court compter de la date d'entre de l'lment l'actif de
l'entreprise.
Une entreprise a acquis un matriel le 1/1/n qui avait donn lieu rcupration de 9000
DH de TVA. Si elle le revend:
* courant n+1 : elle reversera 4/5 de 9.000 DH
* courant n+2 : elle reversera 4/5 de 9.000 DH
* courant n+5 : aucun versement
32. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT
DES COMPTES
La rubrique des immobilisations corporelles regroupe les postes suivants:
231 Terrains
232 Constructions
233 Installations techniques, matriel et outillage
234 Matriel de transport
235 Mobilier, matriel de bureau & amnagements divers
238 Autres immobilisations corporelles
a)Les terrains
Les terrains inscrits lactif doivent tre la proprit de lentreprise. Le PCGE prvoit les comptes
principaux suivants, en fonction de la nature des terrains et des travaux qui y sont effectus;
2311 Terrains nus
2312 Terrains amnags ou viabiliss
2313 Terrains btis
2314 Terrains de gisement (
25
)
2316 Agencements & amnagements de terrains
2318 Autres terrains
25
Terrains d'extraction de matires destines soit aux besoins de l'entreprise, soit la revente en l'tat
Le compte 2311 Terrains nus
Ce compte est dbit du cot d'acquisition des terrains l'tat nu (destins recevoir ultrieurement des
quipements et constructions) en vue d'une utilisation en tant qu'outil d'exploitation. Peuvent tre
galement inscrits ce compte les terrains nus acquis dans un but d'pargne, condition que
l'entreprise n'ait pas au moment de l'achat, l'intention de les revendre dans un dlai infrieur douze mois
au plus (
26
).
Par ailleurs, les entreprises de promotion immobilire doivent porter leurs acquisitions de terrains
destins la construction et la revente, en compte d'achat et non en compte d'immobilisation.
Le compte 2312 Terrains amnags
Ce compte reoit :
les acquisitions de terrains dj amnags ou viabiliss ; la valeur correspondant leur amnagement
tant porte sparment au dbit du compte 2316 "Agencements et amnagements de terrains", en vue
d'tre amortie (voir n750).
la valeur d'entre des terrains auparavant acquis l'tat nu, lorsque leur amnagement ou viabilisation
ont t raliss par l'entreprise.
Le compte 2313 Terrains btis
Ce compte constate :
les acquisitions de terrains dj btis ; la valeur correspondant leur construction tant porte
sparment au compte concern du poste 232 "Constructions" en vue d'tre amortie.
la valeur d'entre des terrains auparavant acquis l'tat nu, lorsque leur construction a t ralise par
l'entreprise
Le compte 2314 "Terrains de gisement"
Ce compte constate les acquisitions de terrains d'extraction de matires et substances utiles destines soit
au besoin de l'entreprise, soit la revente en l'tat.
Compte tenu de la nature de l'utilisation de ces terrains, ils ont par essence, vocation perdre
progressivement leur substance et par consquent diminuer de valeur. C'est justement pour cette raison
que leur valeur d'entre est soumise amortissement.
26
Les oprations d'achats de terrains nus suivies de ventes dans l'anne sont comptablement et fiscalement
considres comme une activit de marchand de biens immeubles et doivent tre portes aux comptes de produits et
de charges
Le compte 2316 "Agencements et amnagements de terrains"
Ce compte inscrit son dbit les dpenses de toute nature d'agencement et d'amnagement effectues sur
des terrains appartenant l'entreprise : cltures, ornements, terrassement, viabilisation, creusement,
cration d'aires spciales pour le sport (tennis, golf, foot etc,..) ou la promenade (cours, alles, bois,
refuges etc,..).
Ces divers amnagements et agencements sont naturellement amortissables sur la dure prvisible de leur
utilisation normale.
b)Les constructions
Elles sont constitues par les btiments, les installations, les agencements- amnagements et les ouvrages
dinfrastructure. Le PCGE prvoit cet effet les comptes principaux suivants :
2321 Btiments
Ce compte enregistre le cot de la construction qui reprsente la valeur des fondations et leurs appuis, des
murs, des planchers, et des toitures ainsi que des agencements fixs ces lments.
2323 Constructions sur terrains dautrui
Le PCGE a prvu ce compte pour enregistrer dans la comptabilit dun tiers la valeur des constructions
effectues sur un sol qui nest pas sa proprit.
En rgle gnrale, le propritaire acquiert la proprit de la construction l'expiration du bail par
application du droit d'accession ; cependant il a le droit, soit de devenir propritaire des constructions qui
ont t difies par un tiers, soit dobliger celui-ci les dmolir ses frais.
2325 Ouvrages dinfrastructure
Ce compte enregistre le cot des investissements consentis par l'entreprise pour se doter des voies fixes de
liaison, de communication ou d'exploitation terrestre, ferroviaire, ou cours d'eau ainsi que des barrages
pour la retenue des eaux .
2327 Agencements et amnagements des constructions
Ce compte est dbit du cot de tous les travaux destins mettre les btiments en tat dutilisation
optimale (peinture, dcoration, climatisation,...).
Il regroupe galement tous les cots lis la mise en service d'un btiment, tels que ceux relatifs la
scurit, au tlphone, aux cantines, aux espaces communs, etc..
c)Les installations techniques, matriel et outillage
Ce poste regroupe les installations et matriels qui se rattachent directement lactivit de lentreprise,
qu'elle soit industrielle ou commerciale.
Il se dcompose ainsi :
2331 Installations techniques
Ce compte englobe :
les installations complexes spcialises : units fixes comprenant des constructions, matriels et
pices qui, mme distincts par nature, sont techniquement lis pour leur fonctionnement, formant
ensemble une unit homogne, et de ce fait prsentant un caractre irrversible dans leur utilisation ;
ce qui amne affecter un seul taux d'amortissement pour l'ensemble.
Exemple Barrage, turbine gaz, unit de raffinage etc..
les installations caractre spcifique : affectes un usage particulier et "dont limportance
justifie une gestion comptable distincte".
Exemple Centre de traitement informatique, observatoire, centre radiologique, etc..
2332 Matriel et outillage
Ce compte inclut :
le matriel industriel qui reprsente tous les quipements fixes et mobiles, installs par l'entreprise
pour la production de biens et services destination des tiers;
loutillage qui regroupe lensemble des instruments, ncessaires au bon fonctionnement des matriels
de l'entreprise.
2333 Emballages rcuprables identifiables
Ce compte regroupe les emballages identifiables qui peuvent faire l'objet de prts temporaires des
tiers, et susceptibles d'tre repris par l'entreprise sous certaines conditions pralablement dtermines.
2338 Autres installations techniques, matriel et outillage
Ce compte reoit l'inscription des acquisitions ou productions soi-mme d'immobilisations diverses
n'entrant pas dans la nomenclature ci-dessus.
Il en est par exemple, des engins servant au dplacement de personnes ou de matires l'intrieur d'un
chantier ferm et qui sont assimils un matriel et outillage.
d)Matriel de Transport
Ce poste regroupe tous les comptes qui enregistrent l'acquisition de tous les moyens ( vhicules, engins,
trains, appareils cycles, etc...) servant pour le transport de personnes, de marchandises, de matires et
produits, et qui sont immatriculs auprs de l'administration en tant que moyen de transport sur la voie
publique.
e) Mobilier, matriel de bureau et amnagements divers
Ce poste regroupe les comptes principaux suivants :
2351.Mobilier de Bureau
Il comprend les meubles et objets assimils, destins tre utiliss par les diffrents services et bureaux
de lentreprise.
2352.Matriel de Bureau
Il comprend tous les matriels destins faciliter les travaux administratifs et utiliss cette fin par les
employs de l'entreprise (machines crire, machines calculer, matriel de consultation, appareils
annexes, fax, photocopieur, etc...).
2355.Matriel informatique
Ce compte comprend le matriel informatique tels que ordinateurs, imprimantes, terminaux ... etc,
accompagns de leurs programmes d'exploitation non dissocis.
2356.Agencements, installations et amnagements divers
Ce compte enregistre la valeur des agencements, installations et amnagements divers "incorpors dans
les immobilisations dont lentreprise nest pas propritaire ou sur lesquelles elle ne dispose daucun
droit rel".
Exemple Agencement d'un local lou, amnagement d'une aire de stationnement sur une voie
publique.
2358.Autres mobilier, matriel de bureau et amnagements divers
Ce compte reoit l'inscription des divers lments d'immobilisation non prvus spcifiquement ci-dessus.
f)Autres immobilisations corporelles
Ce poste regroupe les immobilisations corporelles dont la spcificit ne permet pas leur inscription dans
les autres comptes dimmobilisations.
g) Immobilisations corporelles en cours
Elles comprennent les immobilisations non acheves ou non mises en service larrt des comptes, ainsi
que les avances et acomptes verss sur des commandes dimmobilisations corporelles.
Ce poste regroupe les comptes principaux suivants :
2392 Immobilisations en cours des terrains et constructions
2393 Immobilisations en cours des installations techniques, matriel et outillage
2394 Immobilisations en cours de matriel de transport
2395 Immobilisations en cours de mobilier, matriel de bureau et amnagements divers
2397 Avances et acomptes verss sur commandes dimmobilisations corporelles
2398 Autres immobilisations corporelles en cours.
33. RAPPEL SOMMAIRE DES RGLES FISCALES
a)Entre de l'immobilisation
Les rgles fiscales qui dterminent la valeur d'entre d'une immobilisation corporelle, sont
identiques celles prconises par la loi et la doctrine comptable.
L'administration fiscale a apport quelques prcisions sur certains aspects :
3 les pices de rechange identifiables destines un matriel spcialis doivent tre
immobilises.
3 de mme, les rparations aboutissant prolonger la dure de vie dune immobilisation ou
augmenter sa valeur doivent tre inscrites lactif immobilis de lentreprise.
3 l'entreprise qui acquiert un lment dactif immobilis avec reprise simultane dun bien
ancien doit inscrire lactif le bien acquis pour sa valeur dacquisition sans en dduire la
valeur de reprise du bien ancien.
3 les entreprises ayant acquis des immobilisations moyennant un prix libell en monnaie
trangre doivent inscrire cette immobilisation lactif pour la contre-valeur en dirhams de
ce prix la date de la livraison du bien, correspondant son transfert juridique
lentreprise.
b)Application de la TVA aux immobilisations
La TVA affrente aux immobilisations, est rcupre dans le mois du paiement ou de
l'acceptation de l'effet selon le rgime d'imposition (respectivement les encaissements ou le
dbit) et ce, selon le prorata de dduction applicable par l'entreprise.
Lentreprise qui reoit une note davoir sur une facture dachat dune immobilisation dont la
TVA a dj t dduite, doit :
3 reverser la TVA dduite dans la limite du montant de la TVA figurant sur la note davoir ;
3 effectuer ce rajustement sur la dclaration relative au mois de rception de la note davoir
en question.
La TVA affrente des biens amortissables est exclue du droit dduction :
3 lorsque ces immobilisations ne sont pas affectes des oprations imposables ou
exonres en vertu des articles 8 et 9 de la loi sur la TVA;
3 lorsque ces immobilisations ne sont pas ncessaires lexploitation.
La TVA affrente aux vhicules de transport de personnes, lexclusion des vhicules utiliss
pour le transport collectif du personnel, doit tre exclue du droit dduction
Les livraisons, faites par lentreprise pour elle-mme, de constructions destines au
logement de son personnel, en exonration de la TVA, doivent rpondre aux conditions suivantes :
3 les logements doivent tre affects lhabitation principale des employs intresss pendant
une dure minimale de 4 ans compter de la date du permis dhabiter;
3 la superficie couverte de chaque construction affecte l'habitation d'un employ ne
doit pas excder 240 m
c) Les cessions d'immobilisations
L'entreprise qui cde une immobilisation doit considrer cette opration comme tant non
soumise la TVA. Cependant, dans l'hypothse de rgularisation, telle qu'expose dans le point
suivant, l'administration fiscale a ouvert la possibilit aux contribuables de la facturer et de
transfrer par consquent le droit de dduction.
La sortie d'une immobilisation de l'actif rend exigible le reversement d'une fraction de la TVA
dans les deux hypothses suivantes :
3 Lorsque la cession de l'immobilisation en question intervient avant l'expiration du dlai de
cinq annes qui suivent la date de son acquisition ;
3 Lors du transfert de l'immobilisation un secteur d'activit non soumis la TVA ou
exonr sans doit dduction, en vertu de l'article 7 du dahir instituant la TVA.
L'entreprise bnficie des abattements prvue aux articles 18 de l'IGR et 19 de l'IS en matire
de taxation des plus-values sur cessions d'immobilisations.
Cependant, l'entreprise qui cde au cours de l'exercice des voitures de
tourisme, doit calculer la plus ou moins value de cession sur la base de la
valeur nette comptable dtermine partir des dotations aux
amortissements comptables, que celles-ci aient t dduites du rsultat
fiscal en totalit ou en partie.
32. CAS D'ILLUSTRATION
Illustration Une entreprise a command le 15/02/N-3 la fabrication d'une machine industrielle ayant
une valeur de 5.300.000 DH, la livraison devant s'effectuer le 1/02/N.
En vue de financer le premier acompte pour cette acquisition, l'entreprise contracte le
mme jour un emprunt de 2.000.000 DH amortir sur 8 ans avec un taux d'intrt fixe de
10%. Elle dcide d'immobiliser les frais financiers intercalaires. Il a t convenu que
l'entreprise versera par la suite au fournisseur d'immobilisation une avance de 700.000 DH
(HT) tous les 30/06, le reliquat devant tre rgl la livraison.
Le 1/02/N, l'entreprise reoit la facture suivante :
3 Matriel 5.300.000
3 Remise spciale - 300.000
_____
___
3 Total . 5.000.000
3 Acompte reu .. 2.000.000
3 Avances reues (700.000 x 3) . 2.100.000
3 Net payer HT 900.000
3 TVA 20% . 180.000
Total
1.080.000
Par ailleurs, des travaux valus un cot total de 20.000 DH ont t effectus par le
personnel pour permettre l'installation de cette machine, et des honoraires ont t rgls
un ingnieur-conseil au titre de cette opration pour 15.000 DH (HT)
Tableau d'amortissement de l'emprunt
Date Solde amortir
en dbut
Amortisseme
nt
Charges
financires
Restant
amortir
15/02/N-3 2.000.000 250.000 200.000 1.750.000
15/02/N-2 1.750.000 250.000 175.000 1.500.000
15/02/N-1 1.500.000 250.000 150.000 1.250.000
15/02/N 1.250.000 250.000 125.000 1.000.000
15/02/N+1 1.000.000 250.000 100.000 750.000
15/02/N+2 750.000 250.000 75.000 500.000
15/02/N+3 500.00 250.000 50.000 250.000
15/02/N+4 250.000 250.000 25.000 0
Sommes immobiliser la fin de chaque exercice :
Fin N-3 = 200.000 x 10 mois et demi = 175.000 DH
Fin N-2 = (200.000 x 1.,5/12) + (175.000 x 10,5/12) = 178.125 DH
Fin N-1 = (175.000 x 1,5/12) + 150.000 x 10,5/12) .. = 153.125 DH
Au 1-02-N = 150.000 x 1/12 . = 12.500 DH
___________
518.750 DH
Rception de l'emprunt et paiement de l'acompte
15/2/n-3
5141 Banque 2.000.000
1481 Emprunts auprs des tablissements de
crdits
2.000.000

2397 Avances et acomptes verss sur commandes
d'immobilisations corporelles
2.000.000
34551 Etat TVA rcuprables sur
immobilisations
400.000
5141 Banque 2.400.000
Premire avance au fournisseur
30/6/n-3
2397 Avances et acomptes verss sur commandes
d'immobilisations corporelles
700.000
34551 Etat TVA rcuprables sur
immobilisations
140.000
5141 Banque 840.000
Travaux d'inventaire au 31/12/N-3
30/6/n-3
6311 Intrts des emprunts et dettes 175.000
4493 Intrts courus et non chus payer 175.000
(200.000 x 10,5/12)
30/6/n-3
2393 Immobilisations corporelles en cours des
installations techniques, matriel et outillage
175.000
7397 Transfert de charges financires 175.000
Dbut d'exercice n-2
4493 Intrts courus et non chus payer 175.000
6311 Intrts des emprunts et dettes 175.000
Le 15/2/N-2
1481 Emprunts auprs des tablissements de
crdit
250.000
6311 Intrts des emprunts et dettes 200.000
34552 Etat TVA rcuprable sur les charges 14.000
5141 Banque 464.000
Le 30/6/N-2 : Deuxime avance au fournisseur
2397 Avances et acomptes verss sur commandes
d'immobilisations corporelles
700.000
34551 Etat TVA rcuprable sur immobilisations 140.000
5141 Banque 840.000
Travaux d'inventaire au 31/12/N-2
6311 Intrts des emprunts et dettes 153.125
4493 Intrts courus et non chus payer 153.125
(175.000 x 10,5/12)
2393 Immobilisations corporelles en cours des
installations techniques, matriel et outillage
178.125
7397 Transfert de charges 178.125
Dbut N-1
4493 Intrts courus et non chus payer 153.125
6311 Intrts des emprunts et dettes 153.125
15/2/N-1
1481 Emprunts auprs des tablissements de
crdit
250.000
6311 Intrts des emprunts 175.000
34552 Etat TVA rcuprable sur les charges 12.250
5141 Banque 437.250
Le 30/6/N-1 : 3
me
avance au fournisseur
2397 Avances et acomptes verss sur commandes
d'immobilisations corporelles
700.000
34551 Etat TVA rcuprable sur immobilisations 140.000
5141 Banque 840.000
31/12/N-1 : Travaux d'inventaire
6311 Intrts des emprunts et dettes 131.250
4493 Intrts courus et non chus payer 131.250
(150.000 x 10,5/12)
2393 Immobilisations corporelles en cours des
installations techniques, matriel et outillage
153.125
7397 Transfert de charges financires 153.125
Le 1/1/N
4493 Intrts courus et non chus payer 131.250
6311 Intrts des emprunts et dettes 131.250
Le 1/2/N
6311 Intrts des emprunts et dettes 12.500
4493 Intrts des emprunts et dettes 12.500
2393 Immobilisations corporelles en cours des
installations techniques, matriel et outillage
12.500
7397 Transfert de charges financires 12.500
Livraison et installation
2393 Immobilisation corporelles en cours des
installations, matriel et outillage
4.100.000
2397 Avances et acomptes verss sur
commandes d'immobilisations
corporelles
4.100.000
2393 Immobilisation corporelles en cours des
installations, matriel et outillage
900.000
34551 Etat TVA rcuprable sur les
immobilisations
180.000
1486 Fournisseurs d'immobilisations 1.080.000
6xxx Charges d'exploitation 20.000
5141 Banque 20.000
2393 Immobilisations corporelles en cours des
installations, matriel et outillage
20.000
7197 Transferts de charges d'exploitation 20.000
61365 Honoraires 15.000
34552 Etat TVA rcuprable sur les charges 3.000
5141 Banque 17.850
2331 Installations techniques 5.538.750
2393 Immobilisations corporelles en cours
des installations, matriel et outillage
5.538.750
Rcapitulation du cot de revient de l'immobilisation :
HT TVA TTC
* Cot externe de la
fabrication
5.000.000 .1000.000 6.000.000
* Charges financires
intercalaires
518.750 NEANT NEANT
* Charges internes
immobilises
20.000 NEANT NEANT
TOTAL 5.538.750 1.000.000 6.538.750
Dans le cas o l'entreprise avait procd elle-mme la conception et la fabrication de la machine
industrielle, l'opration aurait transit par le compte de production immobilise.
Sur le plan fiscal l'entreprise se serait facture la TVA engendre par la livraison soi-mme de
l'ensemble de l'immobilisation. cette TVA aurait t calcule sur la totalit du cot de revient incorporant
les frais financiers intercalaires et les autres charges internes.
Illustration Supposons que la fabrication interne de la commande avait ncessit un cot de 4.000.000
DH et que par ailleurs, elle avait t ralise dans le mme dlai et mobilis le mme
financement externe, la structure du cot final de l'opration se serait prsente ainsi :
Cot de revient de l'immobilisation :
Total des charges non financires
4.020.000,00
Total des charges financires
518.750,00
Cot de l'immobilisation
4.538.750,00
TVA facture (
27
)
907.750,00
Cot de l'immobilisation TTC
5.446.500,00
27
qui est en mme temps dductible
41. NOMENCLATURE ET ELEMENTS CONSTITUTIFS
42. EVALUATION ET FONCTIONNEMENT
GENERALITES
Les immobilisations financires reprsentent l'ensemble des emplois de fonds durables (plus d'un an),
dcids par l'entreprise et affects, soit l'octroi de prts des tiers en relation avec elle, soit
l'acquisition de titres confrant, selon le cas, des droits de crance ou des droits de proprit.
La rubrique immobilisations financires comprend :
les crances immobilises : qui reprsentent des crances ne se rapportant pas au cycle d'exploitation,
et dont le dlai de recouvrement est l'origine suprieur douze mois,
les titres immobiliss : qui reprsentent des droits de proprit acquis par l'entreprise, dans la
perspective de les garder son actif plus de 12 mois.
41. NOMENCLATURE ET ELEMENTS CONSTITUTIFS
41.1 NOMENCLATURE
La rubrique des immobilisations financires comprend les postes suivants :
241 Prts immobiliss
248 Autres crances financires
251 Titres de participation
258 Autres titres immobiliss (droits de proprit)
41.2 ELEMENTS CONSTITUTIFS
a) Prts immobiliss
Ce sont des fonds accords par l'entreprise des tiers, en vertu de dispositions contractuelles ou
conventionnelles, et ce pour une priode, l'origine, dpassant 12 mois. Leur entre demeure maintenue a
ce poste jusqu' l'expiration totale de ce dlai.
Les prts immobiliss se subdivisent ainsi :
2411 Prts au personnel
2415 Prts aux associs
2416 Billets de fonds
2418 Autres prts
b) Autres crances financires
Ce poste englobe tous les autres titres de crance, dont le dlai de recouvrement dpasse 12 mois. Ils s'agit
des lments suivants :
2481 Titres immobiliss
Ce sont tous les titres reprsentatifs des droits de crance ngociables, tels que les Bons du Trsor, bons de
fonds publics, nationaux ou rgionaux de l'quipement, titres d'obligations matrialisant des emprunts
mis par l'Etat, les collectivits locales ou les tablissements publics, etc...
2483 Crances rattaches des participations
Ce sont tous les prts accords par l'entreprise ses filiales, dans le cadre de leur dveloppement.
2486 Dpts et cautionnements verss
Il s'agit des versements de fonds raliss, par l'entreprise, auprs de divers tiers titre de garantie ou
d'engagements contractuels pris, et qui demeurent immobiliss jusqu' une date dtermine ou jusqu'
l'extinction de leurs engagements.
c) Titres de participation
Sont rputs titres de participation, les parts des socits acquises avec l'intention de les maintenir plus de
douze mois au moins dans le portefeuille, et qui confrent l'entreprise dtentrice un pouvoir conomique
spcifique son avantage, ou une influence dans la gestion ou le contrle de la socit mettrice.
En France, l'identification des titres de participation est complte par les deux critres suivants :
sauf preuve contraire, sont prsums tre des titres de participation :
* les titres acquis en tout ou partie par offre publique d'achat (OPA) ou offre publique
d'change (OPE),
* les titres reprsentant au moins 10% du capital d'une entreprise.
d) Les autres titres immobiliss
Ce sont les titres, autres que ceux pouvant rentrer dans l'une des catgories prcdentes, et dont l'entreprise
n'a pas l'intention de procder la cession dans un avenir proche.
42. EVALUATION ET FONCTIONNEMENT
42.1 EVALUATION DES IMMOBILISATIONS FINANCIERES
a) Valeur d'entre
La valeur d'entre des immobilisations financires est gale au prix d'acquisition des titres immobiliss
ou la valeur nominale des crances inscrites dans cette catgorie d'actif.
Les frais d'acquisition des titres (honoraires, droits de mutation, commission ...) sont ports dans les
charges de l'exercice, aux compte 61471 Frais d'achat et de vente des titres, 61671 Droits
d'enregistrement et de timbre.
L'entre d'actions obtenues gratuitement en contrepartie d'une augmentation de capital, par
incorporation des rserves de la socit mettrice, ne modifie pas la valeur d'entre d'origine des titres;
l'attribution des actions gratuites ayant pour seule consquence de rduire la valeur unitaire de l'action.
De mme, la cession de droits de souscription ou d'attribution vient en diminution du prix d'acquisition
pay.
La cession des droits de souscription rduit la valeur globale d'entre des titres, du montant du prix de
cession de ces droits; et rduit par consquent le cot unitaire moyen d'achat des titres correspondants.
Cependant, l'application de cette rgle conduirait, notre avis, dans le cas de dtention des actions depuis
une longue date, une imputation trop importante sur la valeur d'entre des titres de participation et
reprsenterait ainsi une entorse au principe du cot historique selon lequel, l'immobilisation doit tre
sortie son prix d'entre avec constatation ventuelle d'un profit ou d'une perte.
Pour rsoudre ce problme, les doctrines comptable et fiscale franaises ont opt pour une mthode qui
vite de sortir les droits de souscription d'actions pour le montant correspondant au prix de cession de ces
droits.
Selon cette mthode, la valeur d'origine thorique des droits de souscription cds, est dtermine en
appliquant au prix d'achat de l'action, le rapport existant au jour de la cession entre, d'une part, le prix de
cession dudit droit et, d'autre part, le total form par ce prix et le prix actuel de l'action ancienne "ex-droit"
(c'est dire droit dtach). (voir n 786).
b) Valeur d'inventaire
A l'inventaire, les titres de participation sont valus essentiellement en fonction de leur utilit
conomique pour l'entreprise dtentrice. Cette valuation repose tant sur des critres objectifs (cours en
bourse, rentabilit financire,...) que subjectifs (conjoncture conomique, parts de march, synergie entre
les deux entits,..)
La valeur d'inventaire des autres titres immobiliss est par contre dtermine par rapport :
* au cours moyen du dernier mois s'ils sont cts;
* leur valeur probable de ralisation, dans le cas inverse.
Enfin, la valeur d'inventaire des crances immobilises est gale leur valeur nominale, corrige le cas
chant par une provision pour dprciation s'il apparat que leur encaissement est incertain l'chance,
ou par une "provision pour actualisation" s'il s'agit de prts long terme accords sans intrts ou un
taux d'intrt trs faible par rapport celui du march.
c) Valeur l'arrt des comptes :
Lorsque la valeur d'inventaire est infrieure la valeur d'entre, l'entreprise constate comptablement la
perte par la dotation d'une provision pour dprciation latente (voir n560).
Cette moins-value est calcule par catgories homognes de titres de mme nature et confrant les mmes
droits. Si l'acquisition a t faite des dates diffrentes, l'valuation se fait au cot moyen pondr ou
dfaut au PEPS ( FIFO).
Dans le cas d'une baisse momentane du cours des titres immobiliss, l'entreprise a la facult de ne pas
intgrer , dans la provision tout ou partie de la moins-value constate, si ses dirigeants
estiment que la baisse n'est pas irrversible. Mention spciale doit en tre faite l'ETIC.
42.2 FONCTIONNEMENT (voir n 785 et suivants)
L'entre des titres immobiliss l'actif du bilan se fait, en dbitant le compte d'actif concern par le crdit
d'un compte de trsorerie.
A la date d'inventaire, il est procd la constatation d'une ventuelle moins-value latente, par la dotation
d'une provision.
Lors de la cession, la sortie des titres du patrimoine de l'entreprise se fait en dbitant le compte 6514
Valeurs nettes d'amortissements des immobilisations financires cdes pour la valeur de ces titres, par
le crdit du compte d'immobilisations financires concern.
Le prix de cession convenu est port au dbit, soit du compte 3481 "Crances sur cessions
d'immobilisations", soit d'un compte de trsorerie, par le crdit du compte 7514 "Produits de cession des
immobilisations financires".
Les provisions auparavant constitues, sont reprises immdiatement dans les comptes de reprises et
transferts de charges.
Rappel sommaire des rgles fiscales
1. Les provisions pour dprciation constitues sont dductibles fiscalement si elles respectent les
conditions de fond et de forme exiges >respectivement par les lois sur l'IS et l'IGR.
2. L'entreprise, dont les revenus des titres des crances immobilises ont subi la retenue la
source au titre des produits de placements revenu fixe au taux de 20%, doit inclure ces
revenus dans la base imposable l'IS ou l'IGR, ainsi qu' la cotisation minimale, et imputer
la taxe paye cet effet sur les acomptes provisionnels, et ventuellement sur l'impt dfinitif.
3. Si l'entreprise a subit la retenue au taux libratoire de 30% (non dclinaison de son identit),
elle doit exclure ces revenus de la base imposable de l'impt ainsi que de la base de calcul de la
cotisation minimale, et ne peut pas imputer par consquent la taxe paye cet effet sur l'impt
sur les socits ou sur l'IGR.
4. La distribution d'actions gratuites suite une augmentation de capital par incorporation de
rserves, n'est pas gnratrice d'imposition chez les deux entreprises (distributrice et
bnficiaire).
5. Fiscalement, aucune distinction n'est faite entre les titres de participation et les titres de
placement. Ainsi :
3 en cours d'exploitation, les plus-values sur titres de participation et les produits financiers
rsultant de la cession des titres de placement bnficient d'un abattement de :
- 25% si les titres ont t dtenus entre 2 et 4 ans, ;
- 50% entre 4 et 8 ans ;
- et 70 % au del.
La socit, sur option, peut tre impose au taux libratoire de 15% .
De mme, ces plus-values et produits financiers peuvent tre exonrs totalement en cas
d'engagement pour le rinvestissement de la totalit du produit de cession.
3 en fin d'exploitation, les plus-values sur titres de participation ainsi que les produits
financiers rsultant de la vente des titres de placement subissent un abattement de 50% si la
dure coule entre la date de cration de l'entreprise et celle de la cessation d'activit est
comprise entre 4 et 8 ans ; l'abattement est des 2/3 si cette dure dpasse les 8 ans.
6. Les prts octroys aux tiers doivent gnrer fiscalement une rmunration, d'o le
risque de rintgration d'un produit virtuel en cas de prt sans ou avec intrt trs faible .
CAS D'ILLUSTRATION
Illustr
ation
Oprations sur les titres de participation
Le 01/10/N la socit ALPHA a acquis pour 1.000.000 DH 10.000 actions de la
socit GAMA. Les frais de notaire se sont levs 7000 DH (H.T) (
28
)et les droits
d'enregistrement 4000 DH. Il est signaler que la socit ALPHA veut exercer de
faon durable les prrogatives lies la dtention de ses titres.
Pour des raisons exceptionnelles, la socit vend ces titres 98 DH le 15/1/N+1.
1/10/n
2510 Titres de participation 1.000.000
5141 Banque 1.000.000
61365 Honoraires 7.490
5141 Banque 7.490
61671 Droit d'enregistrement et timbre 4.000
5141 Banque 4.000
A la date d'inventaire, la valeur de l'action tombe 95 DHS.
31/12/N
6392 Dotations d'exploitation aux provisions
pour dprciation des immobilisations
50.000
2951 Provisions pour dprciation des
titres de participation
50.000
15/1/n+1
5141 Banque 980.000
7514 PC des immobilisations 980.000
6514 VNA des immobilisations financires
cdes
1.000.000
2510 Titres de participations 1.000.000
2951 Provisions pour dprciation des
immobilisations financires
50.000
28
Les prestations des notaires sont soumises la TVA de 7% sans droit dduction.
7392 Reprises sur provisions pour
dprciation des immobilisations
financires
50.000
Illustr
ation
Oprations sur droit de souscription
La socit P a ralis l'opration suivante en Mai N.
Cession de 200 droits de souscription sur action A pour un montant total de 600 DH
(30 DH le droit). Les actions a ont t acquises en N+4 au prix unitaire de 240 DH.
L'action "ex-droit" est cotes 220 DH le jour de la cession.
Valeur thorique du droit l'origine 240 x 30
220 + 30
Soit 28,80 DH ; ce qui quivaut pour les 200 droits 5.760 DH.
Rsultat de l'opration : (30-28,80) x 200 = 240.000
5141 Banque 6.000
7514 PC des immobilisations
financires
6.000
6514 VNA des immobilisations financires
cdes
5.760
2510 Titres de participation 5.760
Valeur d'origine des droits
Cas 1 : cession de titres de participation
La socit GAMMA possde 200 titres de participation acquis 110 DH. Elle
procde leur cession un prix unitaire de 150 DH.
5141 Banque 30.000
7514 PC des immobilisations
financires
30.000
6514 VNA des immobilisations financires
cdes
22.000
2510 Titre de participation 22.000
Cas 2 : Cession de titres de placement
La mme socit vend des titres de placement acquis 100.000 DH et provisionns
hauteur de 20.000 DH, pour un montant de 90.000 DH.
3950 Provisions pour dprciation des titres
et valeurs de placement
20.000
7394 Reprises sur provisions pour
dprciation des titres et valeurs
de placement
20.000
5141 Banque 90.000
6385 Charges nettes sur cessions de titres et
valeurs de placement
10.000
3500 Titres et valeurs de placement 100.000
51. NOMENCLATURE
52. FONTIONNEMENT
51.NOMENCLATURE
Les entreprises marocaines qui ralisent des oprations avec l'tranger s'exposent des risques de change.
En effet, les montants convenus lors de ces oprations sont, le plus souvent, exprims en devises, et par l
mme, connaissent des fluctuations constantes.
Lors du rglement, la diffrence qui apparat entre, la valeur en dirhams la date de la transaction et la
valeur en dirhams au paiement, doit tre enregistre, selon le cas , en perte ou en gain de change.
Cependant, les normes comptables exigent que l'entreprise fasse apparatre , dans sa comptabilit, les
crances et les dettes en monnaie trangre, leur valeur d'inventaire y inclus les diffrences latentes de
change cette date. Pour cela, elle procde une valuation de sa crance ou de sa dette, sur la base du
dernier cours de change connu ; les diffrences de conversion tant inscrites des comptes transitoires :
cart de conversion-actif (pertes latentes) et cart de conversion-passif (gains latents).
Ces carts de conversion concernent aussi bien les lments permanents, que les lments circulants du
patrimoine.
Par souci de transparence et de neutralit de ce traitement sur les quilibres financiers rels de l'entreprise,
le CGNC a prconis quatre comptes transitoires :
deux rubriques d'carts de conversion, l'un Actif et l'autre Passif pour enregistrer les pertes latentes ou
les profits latents sur les lments permanents du patrimoine.
deux rubriques d'carts, l'un Actif, l'autre Passif pour enregistrer les pertes ou profits latents sur les
lments circulants.
Les comptes de la rubrique 27 "Ecart de conversion Actif" concernent les carts sur les lments
permanents de l'entreprise, et correspondent des pertes latentes de change. Ils incluent aussi bien les
diminutions de crances immobilises, que les augmentations de dettes de financement.
Cette rubrique regroupe ainsi les comptes suivants :
2710 Diminution des crances immobilises
2720 Augmentation des dettes de financement
52. FONCTIONNEMENT
Le PCGE a prvu cette nouvelle rubrique en vue de constater les carts de conversion la clture de
l'exercice sur :
les crances immobilises lorsqu'elles baissent de valeur,
les dettes de financement lorsqu'elles augmentent de valeur.
Ces carts sont contre-passs en dbut d'exercice.
Ainsi, les diffrences de conversion qui se traduisent par des pertes latentes pour l'entreprise, sont
constates par le dbit du compte 2710 (concernant les crances immobilises) ou le compte 2720
(concernant les dettes de financement) par le crdit des comptes concerns.
Cette perte latente a ncessairement une incidence sur le rsultat puisque l'entreprise est tenue,
normalement, de constater une provision, en dbitant le compte 6393 "Dotations aux provisions pour
risques et charges financiers" par le crdit du 1516 "Provisions pour pertes de change" (voir n560).
Le CGNC prvoit galement que :
les pertes latentes compenses par "Couverture de change" peuvent ne pas tre provisionnes, ou tre
partiellement provisionnes;
en cas d'existence de couverture de change, la provision pour risques n'est constituer qu' hauteur
du risque non couvert;
en cas de possibilit de compensation entre les pertes et les gains latents de change concernant des
crances et des dettes dont l'chance est rapproche, la provision peut tre constitue seulement pour
l'excdent de la perte sur le gain;
en cas de dette finanant des immobilisations trangres, la perte latente constate sur l'emprunt peut
tre considre comme compense par les plus-values latentes affrentes l'immobilisation.
Toutefois, la provision pour risques de change peut tre constate de faon tale sur la dure de
l'emprunt, ou sur la dure de vie de l'immobilisation si elle est plus courte;
pour les dettes long terme affectant plusieurs exercices, la perte latente peut tre tale sur lesdits
exercices;
l'entreprise est en mesure de rajuster les valeurs d'entre des biens acquis dans la limite de la valeur
actuelle du bien, en cas de perte latente sur les dettes trangres servant son financement, et ceci
suite une grave dprciation de la monnaie nationale.
Illustr
ation
La socit X a contract le 1/6/N un emprunt d'un montant de 2.000.000 FF.
Au moment de la signature, le taux tait de 1,65 DH/FF.
Le 31/12/N, le taux de change est de 1,70 DH/FF
1/6/N
5141 Banque 3.300.000
1481 Emprunts auprs des
tablissements de crdit
3.300.000
31/12/N
2720 Augmentation des dettes de
financement
100.000
1481 Emprunts auprs des
tablissements de crdit
100.000
6393 Dotations aux provisions pour risques
et charges financiers
100.000
1516 Provisions pour pertes de change 100.000
La socit ALPHA a prt en date du 1/1/N son distributeur exclusif aux Etats-
Unis une somme de 3.000.000 $ au cours de change de 8.50 DH/$.
Le 31/12/N, ce cours de change est de 7.90 DH/$.
1/1/N
2488 Crances financires diverses 25.500.000
5141 Banque 25.500.000
31/12/N
2710 Diminution des crances immobilises 1.800.000
2488 Crances financires diverses 1.800.000
6393 Dotations aux provisions pour risques
et charges financiers
1.800.000
1516 Provisions pour pertes de change 1.800.000
Rappel sommaire des rgles fiscales
Sur le plan fiscal, la perte de change est dductible.
Cependant, dans la mesure o la loi fiscale n'a pas prvu de dispositions
expresses pour prciser le mode de dduction du rsultat fiscal, celui-ci peut
tre envisag de deux manires:
3 soit en admettant que la dotation aux provisions pour perte de change prsente toutes les
conditions de dductibilit;
3 soit que la perte latente de change, correspondant l'cart de conversion, est elle-mme en
totalit dductible;.
Ainsi , alors que le premier mode de dduction est ralis au niveau du rsultat comptable lui-
mme, la deuxime procdure de dduction implique d'une part la rintgration de la provision
constate comptablement, et d'autre part la dduction extra-comptable de l'cart de conversion-
actif.
Cependant, compte tenu du fait que, selon les dispositions de la nouvelle loi comptable, la
provision pour perte de change peut tre exceptionnellement d'un montant infrieur celui de la
perte latente de change (voir n 790), les entreprises ont intrt, pour bnficier des dispositions
de la doctrine administrative prvue au niveau de la circulaire, de procder la dduction extra-
comptable de la perte latente aprs rintgration de la provision, ce qui implique une pression
fiscale plus attnue.
61. INTRODUCTION
62. DEFINITION ET CALCUL DE L'AMORTISSEMENT
63. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT DES COMPTES
64. RAPPEL SOMMAIRE DES REGLES FISCALES
61. INTRODUCTION
Toute entreprise doit raliser annuellement l'inventaire de ses lments patrimoniaux actifs et
passifs en vue d'tablir ses tats de synthse.
A cette occasion, elle doit procder en premier lieu , dans le respect du principe de permanence des
mthodes (voir n63), l'valuation de son patrimoine la valeur actuelle de chaque lment qui le
compose, en ayant recours aux rfrences les plus adaptes (prix du march, barme, cotations, indices,
etc..) (voir n 115).
L'entreprise dtermine ensuite , dans le respect du principe du cot historique (voir n67) et en application
du principe de prudence, la valeur comptable nette affecter chaque lment d'actif en procdant de la
manire suivante :
1. Pour les biens dont le potentiel baisse rgulirement avec le temps, l'usage, le changement
technique, l'entreprise tablit un plan d'amortissement.
Ainsi, selon l'article 14 alina 4 de la loi "La valeur d'entre des lments de l'actif immobilis dont
l'utilisation est limite dans le temps, doit faire l'objet de correction de valeur sous forme
d'amortissement".
Ces corrections de valeur doivent amener chaque anne, la valeur d'entre de l'lment amortissable sa
valeur nette d'amortissements, qui doit tre au plus gale sa valeur actuelle, sinon infrieure.
2. Pour les autres biens, la valeur d'entre dans le patrimoine reste inchange en tant que valeur
brute.
Elle est rapproche de la valeur actuelle de l'lment, et corrige en comptabilit chaque fois qu'elle
s'avre suprieure la valeur actuelle :
par voie de provision, si la dprciation constate est momentane et irrversible,
par voie d'amortissement exceptionnel, s'il s'agit d'une dprciation irrversible affectant le fonds de
commerce de l'entreprise ou par perte s'il s'agit d'un autre lment non amortissable .
3- Pour les non-valeurs , leur valeur d'entre fait l'objet d'un talement par voie d'amortissement sur
une dure ne pouvant dpasser cinq ans ; et ce, selon les rgles propres chaque lment.(voir n 803
et suivants)
62. DEFINITION ET CALCUL DE L'AMORTISSEMENT
a- Dfinition de l'amortissement
Selon l'article 14 alina 5 de la loi, "l'amortissement consiste taler le montant amortissable de
l'immobilisation sur sa dure prvisionnelle d'utilisation par l'entreprise selon un plan
d'amortissement".
La loi prvoit ainsi expressment qu'une entreprise peut choisir un montant amortissable et une dure
d'amortissement infrieurs respectivement la valeur d'entre et la dure de vie totale d'une
immobilisation, dans la mesure o elle a mis en place une stratgie de renouvellement systmatique de
cette immobilisation l'chance de "sa dure d'utilisation infrieure sa dure de vie".
Dans ce cas, elle doit au pralable procder l'estimation raisonnable de la valeur rsiduelle de
l'immobilisation obtenue l'issue du plan d'amortissement et la dduire de la valeur d'entre pour obtenir
le montant amortissable.
L'alina 6 de l'article 14 prcise que "la valeur d'entre diminue du montant cumul des
amortissements forme la valeur nette d'amortissements de l'immobilisation".
Si l'inventaire, la valeur actuelle d'un bien amortissable s'avre tre notablement infrieure la valeur
nette d'amortissements, l'entreprise doit procder soit la constatation d'un amortissement exceptionnel
et corriger le reliquat du plan d'amortissement en consquence si la dprciation constate est juge
irrversible, soit la constitution d'une provision pour dprciation d'actif immobilis si la dprciation
parait tre non dfinitive et seulement probable.
b- Calcul de l'amortissement
b1) Obligation de constatation et constitution d'amortissements et provisions :
Selon l'article 16 alina 2 "Mme en cas d'absence ou d'insuffisance de bnfices, il
doit tre procd aux amortissements et provisions ncessaires".
En vertu de cette exigence de la loi, l'entreprise qui ne doterait pas sciemment les amortissements d'un
exercice donn, s'exposerait aux sanctions frappant le dlit de prsentation de bilan inexact.
Il ne faut pas, en effet, mal interprter la tolrance fiscale prvue par la lgislation en matire d'impts
directs, qui autorise les entreprises rattraper les retards d'amortissements non pratiqus lors d'un
exercice, parmi les charges de l'exercice qui suit celui de la fin du plan d'amortissement de l'lment en
question.
Cette tolrance fiscale, a t prvue uniquement pour viter de pnaliser l'entreprise, en rejetant
dfinitivement les dotations aux amortissements qui n'auraient pas t pratiques temps, mais elle ne
justifie pas pour autant le report des dotations aux amortissements jusqu' la fin de la priode normale du
plan d'amortissement.
b2) Mthodes de calcul de l'amortissement
La loi comptable n'a pas impos des systmes particuliers d'amortissement.
Il existe plusieurs mthodes d'amortissement dont les plus usuelles sont :
C l'amortissement linaire qui consiste rpartir le montant amortissable par fractions gales
sur toute la dure d'utilisation prvisible du bien par l'entreprise.
Ce procd suppose une uniformit dans l'utilisation du bien pendant toute sa dure de vie et une
progressivit rgulire de l'obsolescence.
Le point de dpart de l'amortissement est la date de mise en service de l'immobilisation ; la
premire annuit se calculant au prorata du nombre de jours couls compter du premier jour de
cette mise en service.
Chaque annuit suivante est gale au quotient de la valeur amortir par sa dure d'utilisation
exprime en annes. La dernire annuit est calcule au prorata de la fraction de la dure
d'amortissement restant courir par rapport l'anne.
Les taux d'amortissement gnralement retenus sont ceux qu'utilise chaque nature de commerce et
d'industrie, selon leurs usages professionnels et en fonction de chaque type d'immobilisation.
Ainsi, pour tablir un plan d'amortissement, l'entreprise doit retenir, la dure normale
d'utilisation qu'elle juge approprie. Elle est donc lgalement libre de retenir la dure
d'utilisation qui lui convient, en fonction de l'usure prvisible de l'lment (compte tenu de sa
cadence d'exploitation), de l'obsolescence potentielle, des usages en vigueur dans la profession
et de sa politique de renouvellement des immobilisations.
Par contre, elle doit appliquer les mmes taux aux lments corporels de la mme catgorie, utiliss
dans les mmes conditions.
De mme, elle doit respecter imprativement les limites de la dure d'amortissement des
immobilisations en non-valeurs et incorporelles imposes par la rglementation comptable.
C l'amortissement dgressif des immobilisations corporelles : il s'agit d'un systme incitatif
pour l'investissement, dans la mesure o les premires annuits d'amortissement des
immobilisations corporelles sont leves par rapport ce qu'elles auraient t dans le systme
linaire, refltant ainsi le taux lev des dprciations lies aux premires annes d'utilisation,
et se rapprochant par consquent de l'amortissement conomique rel tel que dfini par la loi
comptable du 30/12/92. La loi de finances de 1994 vient de publier les coefficients fiscaux
correspondant ce type d'amortissement, le rendant opratoire, sur le plan fiscal, pour les
biens acquis l'tat neuf.
La charge annuelle d'amortissement se dtermine en multipliant la valeur comptable nette
d'amortissements par un taux constant. Ce taux est la rsultante du produit du taux usuel selon le
mode linaire par un coefficient correspondant la dure d'utilisation. La loi fiscale a prvu les
coefficients ci-aprs :
1,5 pour les biens dont la dure d'amortissement est de 3 ou 4 ans,
2 pour les biens dont la dure d'amortissement est de 5 ou 6 ans,
3 pour les biens dont la dure d'amortissement excde 6 ans.
Le point de dpart de ce type d'amortissement est le premier jour du mois d'acquisition.
Malgr le fait que la loi ne le prcise pas, il est vident que le calcul des annuits selon le
systme dgressif doit tre abandonn au profit du systme linaire ds que la dotation
dgressive devient plus faible que celle obtenue par le biais du systme linaire.
Illustr
ation
Soit un matriel acquis le 20 Septembre N pour 100.000 DH et ayant une dure de vie de
5 ans (le coefficient d'amortissement dgressif est de 2).
Taux d'amortissement : Linaire : 20%
Dgressif : 40%
Systme linaire Systme dgressif
N VNC Dbut Amortisseme
nt linaire
VNC dbut Amortissemen
t dgressif
N 100.000 5.555 100.000 13.333 (1)
N+1 94.445 20.000 86.667 34.667 (2)
N+2 74.445 20.000 52.000 20.800 (3)
N+3 54.445 20.000 31.200 12.480 (4)
N+4 34.445 20.000 18.720 9.360 (5)
N+5 14.445 14.445 9.360 9.360
(1) 100.000 x 0,4/12
(2) 86.667 x 0,4
(3) 52.000 x 0,4
(4) 31.200 x 0,4
(5) 18.720/2
b3) Modification du plan d'amortissement.
Normalement, l'entreprise tablit un plan d'amortissement dfinitif pour chaque lment immobilis. Elle
doit cependant le rviser ds qu'apparaissent des conditions nouvelles d'utilisation qui introduisent des
modifications significatives et irrversibles.
Cette rvision peut porter sur l'un des deux lments du plan:
* la dure : Lorsque les conditions d'utilisation d'un lment changent (accroissement ou
abaissement des cadences de production)
* la mthode de calcul
des amortissements :
Passage du systme linaire au systme dgressif ou inversement
Le changement de mthode est porter l'ETIC (A3).
c) Les amortissements drogatoires :
Ce sont les dotations ou parties de dotations annuelles qui excdent la fraction de l'amortissement
conomique ncessaire la couverture de la dprciation d'actif, et dont la constatation est autorise par
des textes particuliers.
La lgislation fiscale, en particulier, autorise la pratique des systmes d'amortissement dgressif ou
acclr, qui engendrent des dotations aux amortissements suprieures celles dcoulant par l'exploitation
relle. Ces dotations supplmentaires sont normalement traites en tant que "Provisions rglementes"
(voir chapitre 8, section 2).
63. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT
DES COMPTES
Le PCGE prvoit trois catgories de postes:
281 Amortissements des non-valeurs
282 Amortissements des immobilisations incorporelles
283 Amortissements des immobilisations corporelles
63.1 L'AMORTISSEMENT DES NON VALEURS
Ce poste comprend limitativement les comptes suivants:
2811 Amortissements des frais prliminaires
2812 Amortissements des charges rpartir
2813 Amortissements des primes de remboursement des obligations
Les frais prliminaires et les charges rpartir sont amortis le plus tt possible et dans un dlai
maximum de 5 ans.
Ces frais sont considrs comme des charges de lexercice au cours duquel elles ont t engages, mais
conditionnent, par leur nature, lexistence ou le dveloppement futur de lentreprise. De ce fait, leur
montant peut ne pas tre rapport l'exercice de leur engagement mais rparti sur un maximum de cinq
ans, par des dotations linaires de 20% chacune au moins.
L'anne de leur engagement est dcompte comme une anne entire, la rgle du prorata temporis au mois
le mois n'tant pas notre avis, applicable.
Illustr
ation
La socit GAMMA a t cre le 1/10/n. les frais de constitution ont t de 240.000
DH. Il a t dcid de les taler sur 3 exercices
2111 Frais de constitution 240.000
5141 Banque 240.000
31/12/n
61911 Dotation d'exploitation aux
amortissements des frais prliminaires
80.000
28111 Amortissements des frais de
constitution
80.000
31/12/n+1
61911 Dotation d'exploitation aux
amortissements des frais prliminaires
80.000
28111 Amortissements des frais de
constitution
80.000
31/12/n+2
61911 Dotation d'exploitation aux
amortissements des frais prliminaires
80.000
28111 Amortissements des frais de
constitution
80.000
Illustr
ation
Les frais d'essai (
29
) lors de l'installation d'un nouveau matriel industriel se sont
levs 720.000 DH. Ces charges ont t correctement enregistres au 31/12/N et il a
t dcid de les talier sur 3 ans
31/12/n
2128 Autres charges rpartir 720.000
7197 Transferts de charges
d'exploitation
720.000
31/12/n+1
61912 DEA des charges rpartir 240.000
28128 Amortissements des autres
charges rpartir
240.000
31/12/n+2
61912 DEA des charges rpartir 240.000
28128 Amortissements des autres
charges rpartir
240.000
31/12/n+3
61912 DEA des charges rpartir 240.000
28128 Amortissements des autres
charges rpartir
240.000
29
Qui ne peuvent tre incorpors au cot d'entre de l'immobilisation
Les primes de remboursement des obligations sont amorties soit au prorata des intrts courus, soit
par fractions gales au prorata de la dure de l'emprunt quelque soit la dure du remboursement.
Illustr
ation
Un emprunt obligatoire portant sur 1.000 obligations de nominal 100 DH mises au
pair, a t souscrit le 01/1/N par la socit GAMA
Chaque obligation de nominal 100 DH sera rembourse 110 DH , la dure de l'emprunt
est de 5 ans et porte intrt de 10% l'an.
Mode linaire : Amortissements par fractions gales sur la dure de l'emprunt
Emission 1/1/n
5141 Banque 100.000
2130 Primes de remboursement des obligations 10.000
1410 Emprunt obligataire 110.000
(Chaque anne n n+4 )
au 31 Dcembre
6391 DEA des primes de remboursement des
obligations
2.000
2813 Amortissements des primes de
remboursement des obligations
2.000
(1) En aucun cas, il ne devra pas tre maintenu l'actif des frais correspondant des
obligations rembourse
Mode dgressif : Amortissements au prorata des intrts courus
Sachant que l'emprunt sera amorti raison de 10% la premire anne, 20% la deuxime,
30% la troisime, 35% la quatrime, et 5% la cinquime, le calcul de l'amortissement des
primes de remboursement se fera ainsi :
An Taux Capital dbut anne Intrts courus
1 10% 100.000 10.000
2 20% 90.000 9.000
3 30% 70.000 7.000
4 35% 40.000 4.000
5 05% 5.000 500
35.000
L'amortissement des primes de remboursement de l'emprunt sera ainsi calcul :
An Calcul Annuit
d'amortisseme
nt
1 10.000 x 10.000 / 30.500 = 3.279
2 10.000 x 9.000 / 30.500 = 2.950
3 10.000 x 7.000 / 30.500 = 2.295
4 10.000 x 4.000 / 30.500 = 1.311
5 10.000 x 500 / 30.500 = 165
10.000
63.2. Amortissement des immobilisations incorporelles
Ce poste regroupe les comptes ci-aprs :
2821 Amortissements des immobilisations en recherche et dveloppement
Les frais de recherche et dveloppement sont amortis dans un dlai maximum de 5 exercices par le dbit
du compte 61921 DEA de l'immobilisation en recherche et dveloppement et le crdit du compte 2821 "
Amortissements de l'immobilisation en recherche et dveloppement". En cas dchec des projets en
question, les dpenses y affrentes sont amorties immdiatement en totalit.
NB : Puisque l'criture de passation des montants de charges en frais de recherche et
dveloppement s'opre en fin d'exercice , l'amortissement doit tre calcul pour chaque lment
de charge en fonction de la date de son inscription en comptes de charges ou dfaut , il pourra
tre retenu une dure moyenne d'amortissement pour le montant global .
Dans la norme IASC N9, comme dans le CGNC, il est prcis que lamortissement des frais de
recherche peut tre exceptionnellement effectu de manire systmatique pour chaque exercice sur la
base soit des ventes ou de lutilisation des produits ou procds, soit sur la dure prvisible durant laquelle
le produit ou procd vendu sera utilis.
Mention doit en tre faite l'ETIC (A1).
2822 Amortissements des brevets, marques, droits et valeurs similaires
Les brevets dinvention sont amortir sur la dure du privilge, dont ils font bnficier l'entreprise, ou
sur leur dure dutilisation effective si elle est plus courte (1
30
).
Les marques dont la protection nest pas limite dans le temps ne sont pas amortir, sauf vnement
exceptionnel le justifiant.
Les procds industriels, modles et dessins sont amortissables parce quils sont susceptibles de se
dprcier par leffet du progrs technique ou de lvolution de la mode et des gots.
La dotation normale aux amortissements est porte au dbit du compte 61922 "DEA des brevets, marques,
droits et valeurs similaires" par le crdit du compte 2822.
2823 Amortissements du fonds commercial
Ce compte enregistre la valeur damortissement des lments du fonds commercial qui ne bnficient pas
dune protection juridique leur confrant une valeur certaine; ou dans le cas ou le fonds subit un
amortissement exceptionnel.
La IVme directive europenne exprime clairement les rgles appliquer en la matire:
"Les lments figurant sous le poste fonds de commerce selon la terminologie employe et qui ne
bnficient pas de protection juridique, doivent tre amortis dans un dlai maximum de 5 ans". Les tats
membres peuvent nanmoins autoriser les socits amortir leur fonds de commerce sur une priode
suprieure 5 ans, sans qu'elle n'excde la dure dutilisation de cet actif.
La dotation normale est dbite du compte 61923 "DEA du fonds commercial".
2828 Amortissements des autres immobilisations incorporelles
Ce compte peut enregistrer lamortissement des immobilisations en cours la clture de lexercice dont
l'tat se dprcie avec le temps, sans pour autant qu'elles soient dj en service.
30
En rgle gnrale, aprs 20 ans d'exploitation, le brevet tombe dans le domaine public.
63.3 Amortissements des immobilisations corporelles
Ce compte prvoit les comptes d'amortissement ci-aprs :
2831 Amortissements des terrains
2832 Amortissements des constructions
2833 Amortissements des installations techniques, matriel et outillage
2834 Amortissements du matriel de transport
2835 Amortissements du mobilier, matriel de bureau et amnagements divers
2838 Amortissements des autres immobilisations corporelles
En rgle gnrale, les terrains autres que les terrains de gisement ne se dprciant pas de manire
irrversible, ne sont pas amortissables, mais peuvent donner lieu seulement la constitution de provisions
pour dprciation le cas chant.
Les terrains de gisement tels que carrires et sablires, sont par contre amortissables en fonction de
lpuisement de ces gisements.
Les autres immobilisations corporelles sont amorties selon des taux dtermins par les usages, le degr
dutilisation et de lvolution technologique de l'lment amortissable.
Les amortissements normaux des immobilisations corporelles sont enregistrs au dbit des comptes 6193
par le crdit des comptes intresss damortissements.
63.4 L'amortissement drogatoire
Les amortissements exceptionnels (excdent l'amortissement normal) sont dbits au compte 65941 "DNC
pour amortissements drogatoires" par le crdit du compte 1351 "Provisions pour amortissements
drogatoires". (voir chapitre 8, section 2).
64. RAPPEL SOMMAIRE DES RGLES FISCALES
La socit doit pratiquer ses amortissements selon les taux admis daprs les usages de chaque
nature dindustrie ou de profession.
Les frais dtablissement (correspondant pour une grande partie aux non-valeurs), prvus par
la loi comptable sont dduits sur les premiers exercices bnficiaires ou bien amortis
linairement sur 5 ans partir du premier exercice de leur constatation.
Les primes de remboursement des obligations doivent tre dduites du rsultat partir de
lexercice de leur paiement, selon les mmes rgles que celles prvues sur le plan comptable.
Le dlai de report de la fraction du dficit correspondant aux amortissements des frais
dtablissement doit tre limit 4 ans ; l'entreprise ayant intrt procder limputation
du dficit provenant de lamortissement des frais dtablissement avant celui des autres
immobilisations amortissables.
81. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION
82. NOMENCLATURE
83. FONCTIONNEMENT
81. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION
Par opposition l'actif permanent ou stable, l'actif circulant regroupe les lments qui ont tendance se
renouveler assez rapidement.
L'actif circulant peut tre dcompos en :
Actif circulant hors trsorerie
Trsorerie
Quant l'actif circulant hors trsorerie, il est form des :
Stocks
Crances de l'actif circulant
Titres et valeurs de placement
81.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS
Le PCGE dfinit les stocks comme tant lensemble des biens ou des services qui alimentent le cycle
dexploitation de lentreprise, et qui sont destins:
soit tre revendus en ltat ;
soit tre intgrs dans le processus de fabrication de l'entreprise pour obtenir des produits finis ;
soit tre consomms lors de leur utilisation.
Les stocks comprennent les marchandises, matires ou fournitures, produits intermdiaires, produits
rsiduels, produits finis, produits en cours et les emballages, qui sont la proprit de lentreprise.
Lgalement, l'entreprise a l'obligation d'tablir annuellement un inventaire exhaustif des lments actifs et
passifs de son patrimoine, et procder ainsi au recensement physique et l'valuation des biens et services
figurant dans son stock.
Cet inventaire physique doit respecter les rgles de base suivantes:
a) Seuls les biens dont l'entreprise est propritaire font partie de ses stocks
Les stocks comprennent donc :
1. les lments recenss dans tous les magasins, ateliers, dpts et autres aires de stockage, y
compris les biens reus en stock mais dont la facture n'est pas encore parvenue.
Par contre, ne font pas partie des stocks, les lments sjournant toujours en magasin, mais qui ont dj
t vendus aux clients, qu'ils soient facturs ou non encore facturs (cas des commandes spcifiques
acheves, non encore livres aux clients).
2. les produits en cours de voyage dont l'entreprise est dj propritaire, ainsi que ceux dtenus chez
les fournisseurs, mais dj acquis par l'entreprise, au terme d'un achat ferme qui lui en a transfr la
proprit.
3. les biens dont l'entreprise est propritaire mais qui sont dtenus physiquement chez les tiers
(emballages prts ou consigns, objets en dmonstration,..).
b) Tous les biens destins tre consomms au premier usage, ou revendus en l'tat ou aprs
transformation sont considrs comme stock.
Les biens sont affects aux immobilisations ou classs en stock en fonction des critres qui distinguent les
deux catgories (lments destins servir de faon durable lactivit de lentreprise, pour les
immobilisations ; lments qui sont destins entrer dans le cycle de production ou de vente, pour les
stocks).
Ainsi sont notamment inclure dans les stocks :
les immeubles, terrains, fonds de commerce pour les entreprises ayant la qualit de marchands de
biens,
les immeubles et terrains pour les promoteurs,
les valeurs mobilires pour les entreprises faisant commerce de titres,
les matires de dmonstration dont la dure dutilisation ne dpasse pas un exercice.
Les biens initialement compris dans le stock, avant leur ventuel transfert en immobilisations, doivent
rpondre aux conditions dimmobilisation.
c) Par contre, ne sont pas compris dans les stocks, mais en immobilisations :
les pices de rechange qui ne peuvent tre affectes que pour l'entretien et la rparation de matriels
spcifiques, sans aucune autre utilisation possible, doivent tre rattaches aux immobilisations
auxquelles elles sont destines, et tre amorties selon la mme dure de vie.
les emballages rcuprables dont la dure prvisible d'utilisation dpasse un an leur entre en
patrimoine, bien qu'ils ne soient pas commodment identifiables.
81.2 EVALUATION DES STOCKS
1. Les biens spcifiques et identifiables
Les biens spcifiques et identifiables sont valus linventaire en fin dexercice leur cot rel.
Conformment aux mthodes d'valuation, le cot rel des stocks
s'entend :
du cot d'acquisition pour les biens acquis titre onreux ;
du cot de production pour les biens produits par l'entreprise.
Le cot d'acquisition des biens en stock est leur cot rel d'achat form:
E du prix d'achat factur: E augment des droits de douane et autres impts et taxes non
rcuprables.
E diminu des taxes lgalement rcuprables ainsi que des
rductions commerciales obtenues.
E des charges accessoires d'achat engages jusqu' l'entre en magasin de la matire stocke (frais
d'approche, transport, courtage, dchargement, manutention, assurance,..).
N'entrent pas parmi les frais accessoires, les dpenses gnrales et financires. Cependant, dans le cas
exceptionnel d'un cycle d'approvisionnement suprieur un an, les frais financiers, issus d'un contrat
d'emprunt spcifique se rapportant ce cycle, peuvent tre inclus dans le cot d'acquisition avec mention
dans l'ETIC (A1).
N.B. : les frais de stockage ne sont pas, selon le CGNC, inclure dans le cot
d'acquisition, sauf conditions spcifiques de l'exploitation indiquer dans
l'ETIC (A1).
Le cot de production des biens en stock est compos :
E des cots d'acquisition des matires et fournitures utilises.
E des charges directes de production telles que les charges de personnel, les services extrieurs, les
amortissements.
E des charges indirectes raisonnablement rattaches la production de l'lment, sauf les dpenses
d'administration gnrale, les frais de recherche et dveloppement et les frais financiers.
Cependant, le cot de production peut tenir compte exceptionnellement des charges financires relatives
des dettes contractes pour le financement spcifique d'une production dont le cycle est suprieur douze
mois.
Par contre le CGNC prconise d'exclure les quotes-parts de charges indirectes dues aux gaspillages,
pertes et la sous-activit caractrise de l'entreprise par rapport son activit normale.
2. les biens fongibles
Les biens fongibles (interchangeables) sont valus selon la mthode du cot moyen unitaire pondr ou
du FIFO (premier entr, premier sorti). Ces deux mthodes sont les seules admises par la loi comptable et
la lgislation fiscale.
a) La mthode FIFO (premier entr - premier sorti)
Cette mthode donne une bonne approximation de la valeur de remplacement des stocks au bilan
puisqu'en lappliquant, subsistent en stocks des lments dont les cots sont les plus rcents. Mais, plus la
rotation des stocks est lente, plus leur valorisation comptable scarte de leur valeur relle la date
dinventaire.
Cette mthode ne serait donc recommande que pour autant qu'il est possible de suivre les sorties par
rapport aux entres, et que la vitesse de rotation soit suffisante pour garder la valeur des articles en stock
(les dernires entres) la plus proche possible de celle du march, la date d'inventaire.
b) Le cot moyen pondr
En revanche, lutilisation du cot moyen pondr pour mesurer la consommation des stocks altre le
compte de produits et de charges en faisant apparatre une plus-value de dtention quelque soit la vitesse
de rotation des stocks.
En effet, la valorisation des stocks au cot dachat conduit, lors de leur consommation effective, mesurer
l'excdent brut dexploitation par diffrence entre le prix de vente du produit vendu et son cot de stock li
son cot historique dachat.
Illustr
ation
Une entreprise dtient au dbut de lexercice N un stock d'une valeur de 4.000 DH. Ce
stock est vendu au cours de lexercice N+1 pour 4.800 DH alors que son cot actuel
dachat (cot de renouvellement pour lentreprise) est de 4.400 DH.
Il en rsulte que :
Les stocks sont sous-valus au bilan de lexercice puisque leur valeur est de 4400 au lieu de 4000
(cot historique dachat).
Lors de leur consommation effective la marge brute constate par lentreprise est de 800 DH. Cette
marge se dcompose en fait en :
3 Un profit rel de 400 gal la diffrence entre le prix de vente 4800 et le cot de remplacement
4400.
3 Une plus value de dtention de 400 rsultant de la diffrence entre le cot de remplacement 4400
et le cot historique dachat 4000, et qui provient de la hausse des prix du bien considr
intervenue sur le march pendant sa dtention en stock.
Deux observations peuvent tre formules :
En cas de renouvellement du bien vendu au cot de remplacement actuel, la plus-value de dtention
dgage est immdiatement utilise. Il sagit donc dun profit virtuel.
La plus value de dtention est spcifique un produit considr et nobit pas ncessairement la
hausse gnrale des prix.
Remarque
C'est pourquoi, certaines rgles fiscales franaises ont instaur des provisions
rglementes soit "pour hausse des prix", soit "pour fluctuation des cours"
permettant lentreprise de constituer en franchise dimpt pour une dure de 6
ans, des provisions visant corriger temporairement le phnomne de linflation.
Le cot moyen pondr peut tre calcul :
aprs chaque entre
ou sur une priode n'excdant pas la dure de stockage
Illustr
ation
DATE NATURE DE
L'OPERATION
QUANTITE PU TOTAL
1/1 Stock initial 200 10 2.000
2/4 Sorties (20)
3/8 Sorties (10)
4/9 Entres 50 15 750
6/10 Sorties (100)
9/10 Sorties (20)
1/12 Entres 180 12 2.160
15/12 Sorties (100)
31/12 Stock final 180
a) Cot moyen pondr aprs chaque entre :
Les sorties de stock sont valorises au dernier cot moyen pondr (CMP), le nouveau
tant obtenu par la formule :
Valeur du stock prcdent ( l'ancien CMP)+ Prix des achats
Quantits totales en stock
Oprations
Mouvements
V
Stocks
Montant
Q PU Q PU
1/1 200 10 2.000
2/4 (20) 10 200 180 10 1.800
3/8 (10) 10 100 170 10 1.700
4/9 50 15 750 220 11,14 2.450,80
6/10 (100) 11,14 1.114 120 11,14 1.336,80
9/10 (20) 11,14 222,80 100 11,14 1.114
1/12 180 12 2.160 280 11,69 3.273,20
15/12 (100) 11,69 1.169 180 11,69 2.104,20
b) Cot moyen pondr en fin de priode :
Il faut d'abord calculer la dure de rotation des stocks:
dure de rotation = sorties/stock moyen
stock moyen = ( stock initial + stock final)/2
dure de rotation = 250/190 = 1,31
donc le stock tourne 1,31 fois pendant l'anne,
soit une dure de rotation des stocks de
9 mois (12 mois/1,31)
on retient le CMP des 9 derniers mois, soit : (750 +2000)/250=11
Le stock final obtenu travers l'inventaire physique en quantit est de l'ordre de 180.
Cette mthode est utilise notamment en cas d'absence de tenue d'inventaire permanent.
Dans ce cas, la valeur du stock final est obtenue comme suit :
SF = Quantit (dcompte physiquement) x CMP =180x11 = 1980
c)La mthode LIFO (dernier entr - premier sorti)
Cette mthode suppose que les derniers lments acquis sont vendus ou consomms les premiers.
Il en rsulte que les consommations sont valorises au cours le plus rcent.
Les lments qui subsistent en stock la fin de lexercice sont supposs tre les plus anciens. En priode
de hausse des prix, ces lments anciens sont rputs avoir les cots les plus bas.
Cette mthode, non admise par la loi comptable et par la lgislation fiscale, prsente des diffrences avec
la mthode du FIFO, explicites dans l'illustration ci-aprs:
Illustr
ation
Une entreprise a enregistr les mouvements de stocks suivants en 1994.
RUBRIQUE QUANTITE COUT
D'ACHAT
VALEUR
UNITAIRE
1. STOCK AU 01/01/1994 100 40 4.000
2. ACHAT DE 1994
LE 04/02/1994
LE 04/05/1994
LE 08/09/1994
LE 04/11/1994
50
60
70
80
50
55
60
70
2.500
3.300
4.200
5.600
ENTREES 260 15.600
3. VENTES DE 1994
LE 15/12/1994
LE 20/04/1994
LE 15/10/1994
LE 20/11/1994
40
50
30
70
SORTIES 190
4. STOCKS AU 31/12/1994 170
Si on suppose que les ventes de 1994 sont excutes au prix unitaire de 70 DH, les marges brutes
dgages selon les deux mthodes sont les suivantes
MARGES BRUTES DEGAGEES
RUBRIQUES FIFO LIFO
PRIX DE VENTE 190 x 70 = 13.300 190 x 70 = 13.300
. COUT DES VENTES
= 8.700 (1) = 12.000 (2)
MARGE BRUTE 4.600 1.300
VALORISATION DU STOCK FINAL
RUBRIQUES FIFO LIFO
STOCK INITIAL 4.000 4.000
ACHATS 15.600 15.600
CONSOMMATIONS (8.700) (12.000)
STOCK FINAL 10.900 7.600
DECOMPOSITION DU
STOCK FINAL
20 ARTICLES x 55
70 ARTICLES x 60
80 ARTICLES x 70
100 ARTICLES x 40
50 ARTICLES x 50
20 ARTICLES x 55
(1), (2) : voir page 520
FIFO LIFO
DATES QUANTITE PU VALEUR QUANTITE PU VALEUR
15/02/94 40 40 1.600 40 70 2.800
20/04/94 50 40 2.000 40 70 2.800
10 60 600
3.400
15/10/94 10 40 400 30 60 1.800
20 50 1.000
30 1.400
20/11/94 30 50 1.500 30 60 1.800
40 55 2.200 40 55 2.200
70 3.700 70 4.000
TOTAL 190 8.700
(1)
190 120.000
(2)
La comparaison entre ces deux mthodes appelle les rflexions suivantes :
Conclusion 1. La marge brute dgage avec le FIFO correspond, hauteur de 3300 [4600 (marge
brute sur FIFO)- 1300 (marge brute sur LIFO)] des plus values sur dtention de
stock ; cette mthode accrot donc le rsultat.
2. Le LIFO annule les plus values et exprime correctement la marge brute relle
conscutive lexploitation,
3. Cependant, en priode de baisse des prix, leffet sur les marges brutes est inverse : La
marge du LIFO est suprieure celle dgage sur le FIFO, puisque les
consommations sur le LIFO sont values des cots plus bas (les plus rcents) et les
stocks au bilan sont alors survalus, puisque constitus par des lots anciens (donc
avec des cots plus levs)
4. En cas de destockage, lapplication du LIFO conduit survaluer les rsultats en
priode de hausse des prix. Le LIFO en effet, par manque de lots rcents, prlve ses
consommations sur des lots anciens dont le cot est plus faible en priode de hausse
des prix.
Le LIFO prsente des difficults dapplication bien connues aux USA o la mthode
est reconnue fiscalement, ce qui nest pas le cas en France et au Maroc par exemple.
Le LIFO est en fait peu utilis lexception des entreprises particulirement sensibles
(comme lindustrie ptrolire) aux variations de prix spcifiques. Les ptroliers
appellent "Incidence de leffet de stock" sur les rsultats, le calcul de la diffrence
entre la valorisation par la mthode FIFO et par la mthode LIFO du mme stock.
82.NOMENCLATURE
Les comptes de stocks sont rpartis entre les postes suivants :
311 Marchandises
312 Matires et fournitures consommables
313 Produits en cours
314 Produits intermdiaires et produits rsiduels
315 Produits finis
82.1 MARCHANDISES
Cest lensemble des biens et services que lentreprise achte pour les revendre en ltat sans leur faire
subir une quelconque transformation ou intgration dautres biens et services.
Le PCGE prvoit les comptes suivants :
3111 Marchandises (Groupe A)
3112 Marchandises (Groupe B)
3116 Marchandises en cours de route
3118 Autres marchandises
Chaque entreprise doit normalement tablir une nomenclature de ses stocks, selon ses besoins de gestion.
Il est conseill de dresser cette nomenclature par rfrence la nomenclature officielle des biens et
services, et qui sera rassemble en groupes A, B, C, D...
L'entreprise pourrait donc insrer autant de comptes principaux (3111,3112,3113,3114,..) que de groupes
de marchandises qu'elle dtient.
Le compte 3116 "Marchandises en cours de route" exprime la valeur des biens en fin d'exercice :
acquis des fournisseurs et en cours de route pour tre rceptionns,
sortis d'un dpt de stocks et en cours de route pour tre rceptionns un autre dpt de l'entreprise.
82.2 MATIRES ET FOURNITURES CONSOMMABLES
Ce poste comprend les comptes suivants:
3121 Matires premires
3122 Matires et fournitures consommables
3123 Emballages
3126 Matires et fournitures consommables en cours de route.
3128 Autres matires et fournitures consommables.
Les matires premires sont les biens acquis par une entreprise leur tat naturel ou dj labors, et
destins servir de matires principales dans le processus de fabrication de produits finis de cette
entreprise.
Les matires et fournitures consommables acquises par une entreprise sont les produits qui lui servent la
fabrication, au traitement ou lexploitation, mais qui perdent leurs caractristiques physiques au premier
usage et qui, par consquent, n'entrent pas dans la composition des produits traits ou fabriqus.
Les emballages comprennent :
les emballages non rcuprables dont le prix est incorpor dans le prix global du bien vendu;
les emballages non identifiables, susceptibles dtre conservs par les tiers et que lentreprise sengage
reprendre;
les emballages mixtes, qui ont indiffremment vocation, soit tre gards par les clients, soit tre
restitus par eux.
82.3 PRODUITS EN COURS
Les produits en cours sont des biens ou des services en cours de fabrication ou d'excution la clture de
l'exercice, au travers dun processus de production.
Le poste comprend les comptes suivants :
3131 Biens en cours
3134 Services en cours
3138 Autres produits en cours
82.4 PRODUITS INTERMEDIAIRES ET PRODUITS RSIDUELS
Les produits intermdiaires sont des biens achevs, issus d'un premier cycle de fabrication de l'entreprise
et destins tre incorpors dans une nouvelle phase de production et non pas tre vendus tels quels la
clientle.
Les produits rsiduels sont, par contre, constitus des dchets et rebuts de fabrication qui incluent
notamment, soit des sous-produits, soit des malfaons de produits finis.
Le poste comprend les comptes suivants :
3141 Produits intermdiaires
3145 Produits rsiduels (ou matires de rcupration)
3148 Autres produits intermdiaires et produits rsiduels
82.5 PRODUITS FINIS
Ce sont les biens et services issus du cycle de production de l'entreprise et ayant atteint le stade
dachvement final pour tre vendus sa clientle.
Le poste comprend les comptes suivants :
3151 Produits finis (Groupe A)
3152 Produits finis (Groupe B)
3156 Produits finis en cours de route
3158 Autres produits finis
L'entreprise peut utiliser le critre de classement physique de ses produits finis, selon ses besoins
spcifiques de gestion. Cependant, il lui est recommand de se rfrer la nomenclature officielle des
biens et services, de manire ce que le classement de ses produits finis:
soit similaire la nomenclature officielle des biens et services,
facilite le passage et le calcul des agrgats de la comptabilit nationale.
Ce classement selon le critre physique peut tre mis en oeuvre dans le plan comptable de l'entreprise en
crant des comptes divisionnaires au sein des comptes principaux ci-dessus.
83.FONCTIONNEMENT
La comptabilisation des stocks est diffrencie selon quil sagisse dachats de marchandises, matires et
fournitures consommables ou de produits fabriqus.
Les achats de biens dexploitation sont intgrs en stocks lors de leur entre dans le patrimoine de
lentreprise, et ils en sortent lors de leur consommation pour la production (approvisionnement) ou pour la
vente (marchandises). La diffrence entre les entres et les sorties constitue la variation de stocks, positive
ou ngative selon que les stocks ont augment ou baiss du dbut la fin de la mme anne.
Les produits fabriqus sont entrs en stocks lors de leur rception en magasin en cours ou en fin de
fabrication (produits intermdiaires ou finis). Ils en sortent pour aller au stade suivant du processus de
fabrication (produits intermdiaires) ou la vente (produits finis). La diffrence entre les entres et sorties
de stocks constitue la production stocke (ou dstocke) de l'exercice.
La comptabilisation des stocks est donc la consquence de celle des achats consomms et de la production
stocke de l'exercice.
Cette comptabilisations est diffrente selon que l'entreprise suive ses stocks, sur la base de l'inventaire
intermittent ou de l'inventaire permanent.
83.1 METHODE DE L'INVENTAIRE INTERMITTENT
cette mthode faite intervenir des critures comptables envisages au dbut et la fin de l'exercice.
les comptes 3111 3128 sont crdits, au dbut de l'exercice, par le dbit du compte 6114 "Variation
de stocks de marchandises" ou 61242 "Variation de stocks de matires et fournitures
consommables" pour la valeur du stock initial.
A la fin de l'exercice, les comptes 3111 3128 sont dbits par le crdit des comptes 6114 ou 61242
pour la valeur du stock final
les comptes 3131 3158 sont crdits, au dbut de l'exercice, par le dbit des comptes 7131
"Variation des stocks de produits en cours", 7132 "Variation des stocks des biens produits" ou
7134 "Variation des stocks de services en cours" pour la valeur du stock initial. A la fin de
l'exercice, les comptes 3131 3158 sont dbits par le crdit des comptes de variation de stocks
correspondants, et ce pour le montant du stock final.
Ainsi, les comptes 6114 et 61242 expriment la variation nette du dbut la fin d'une mme anne, en
hausse (solde crditeurs) ou en baisse (solde dbiteurs) des stocks de marchandises, matires et fournitures
consommables. (voir n466)
Les comptes 7131, 7132 et 7134 expriment la variation nette du dbut la fin d'une mme anne, en
hausse (solde crditeurs) ou en baisse (soldes dbiteurs) des stocks de produits en cours, produits finis et
de services en cours (voir n366).
Illustration D'aprs l'inventaire physique, on relve les faits suivants :
Stocks initiaux
Stock initial matires et fournitures . 130.000
Stock initial produits finis 240.000
Stocks finaux
Stock final matires et fournitures 175.000
Stock final produits finis .. 292.000
Cot des achats de l'exercice
des matires et fournitures 350.000
Cot des entres au magasin
Matires et fournitures 350.000
Produits finis .. 250.000
Cot des sorties du magasin
Matires et fournitures 300.000
Produits finis .. 200.000
Ventes de l'exercice .. 320.000
Mouvements des comptes
3122
Matires et
fournitures
consommables
3151
Produits
finis
3421
Clients
4411
Fournisseurs
6122
Achats de
matires et
fournitures
consommables
6124
Variation des
stocks de
matires et
fournitures
7121
Ventes de
biens produits
au Maroc
7132
Variation des
stocks de
biens produits
Solde initial
au 31/12/N-1
Dt
130000
Dt
240000
Extourne au
1/1/N
Dt
130000
Ct
240000
Dt
130000
Dt
240000
Achats
Ct
350000
Dt
350000
Ventes
Dt
320000
Ct
320000
Inventaire
matires
premires au
31/12/N
Dt
175000
Ct
175000
Inventaire
produis finis
Dt
292000
Ct
292000
Solde Dt
175000
Dt
292000
Dt
320000
Ct
350000
Dt
350000
Ct
45000
Ct
320000
Ct
52000
Dt : Dbit du compte concern
Ct : Crdit du compte concern
* Achats
* Stocks matires premires
* rsultat
350.000
(45.000)
67.000
* Ventes
* stocks produits finis
320.000
52.000
372.000 372.000
83.2 METHODE DE L'INVENTAIRE PERMANENT
Inventai re permanent
Cette mthode prsente des caractristiques en matire d'critures comptables :
Au cours de l'exercice, les comptes de stocks fonctionnent comme un compte de magasin :
3 En ce qui concerne les marchandises ou matires premires, le compte de stocks est dbit des
entres en stocks par le crdit du compte 6114 "Variation de stocks de marchandises" ou 6124
"Variation des stocks de matires et fournitures".
Les sorties sont constates en dbitant les comptes 6114 ou 6124 par le crdit du compte de stocks
concern, selon la mthode.
3 En ce qui concerne les produits, les entres sont constates en dbitant le compte de stocks par
le crdit d'un compte du poste 713 "Variation des stocks de produits".
Les sorties sont constates en dbitant un compte du poste 713 par le crdit du compte du stocks
concern.
Ces mouvements doivent tre valoriss conformment aux mthodes de calcul des cots utilises par
l'entreprise (notamment l'aide de la comptabilit analytique).
En fin d'exercice :
3 En ce qui concerne les en-cours, le stock initial d'en-cours est annul et le stock final constat, et
ce en utilisant les comptes 7131 et 7134,
3 Les carts d'inventaires sont identifis en comparant le solde du compte de stocks concern au
montant donn par l'inventaire physique, et les ventuelles diffrences (boni ou mali d'inventaire)
provenant de destructions, vols, pertes, sont rgularises de faons ce que les stocks refltent
leur valeur relle.
Reprenons les donnes du cas expos pour l'inventaire intermittent
3122
Matires
et
fournitures
consom-
mables
3151
Produits
finis
3421
Clients
4411
Fournisseurs
6122
Achats de
matires et
fournitures
consommables
6124
Variation
des stocks de
matires et
fournitures
7121
Ventes
de biens
produits
au
Maroc
7132
Variation
des
stocks de
biens
produits
6580
Autres
charges
non
courantes
7580
Autres
produits
non
courants
Solde initial
au 31/12/N-1
Dt
130000
Dt
240000
Achats de
l'exercice
Ct
350000
Dt
350000
Entre au
magasin
Dt
350000
Dt
250000
Ct
350000
Ct
250000
Sorties du
magasin
Ct
300000
Ct
200000
Dt
300000
Dt
200000
Ventes de
l'exercice
Dt
320000
Ct
320000
Ecart
d'inventaire
sur matires
Ct
5000
Dt
5000
Ecart
d'inventaire
sur produis
finis
Ct
2000
Dt
2000
Solde Dt
175000
Dt
292000
Dt
320000
Dt
350000
Ct
350000
Dt
50000
Ct
320000
Ct
50000
Ct
5000
Ct
2000
Dt : Dbit du compte concern
Ct : Crdit du compte concern
Compte de rsultat simplifi
* Achats
* Stocks matires premires
* autres charges non courantes
350.000
(50.000)
5.000
* Ventes
* stocks produits finis
(292-240)
* autres produits non courants
320.000
50.000
2.000
* rsultat 67.000
372.000 372.000
Rappel sommaire des rgles fiscales
Selon la loi et la doctrine de l'administration fiscale :
toute entreprise est tenue d'effectuer un inventaire physique de ses stocks au mois une fois par
exercice.
Selon les prescriptions fiscales, la valeur d'entre en stocks des marchandises, matires premires,
fournitures et emballages achets, doit tre gale leur cot d'achat, c'est--dire leur prix d'achat
plus les frais accessoires sur achat (transport, douane) et diminue des rabais, remises et ristournes
sur factures.
La valorisation des encours et des produits finis doit tenir compte :
3 Des charges variables directement lies la production (les frais de main d'uvre, les matires
consommables, l'nergie etc ) ;
3 Des charges fixes qui peuvent tre rattaches au cot de production sans ambigut
(amortissement du matriel de production, loyer, leasing, etc ) ;
3 Des charges indirectes de production qui peuvent tre raisonnablement rattachs celle-ci.
Les charges financires doivent tre exclues du cot de production des produits finis et des en-
cours (sauf pour le cas exceptionnel d'un cycle de production suprieur un an o les charges
spcifiques en question peuvent tre incluses dans les cots prcits).
Le cot des lments en mouvement non identifiables des stocks (en fin d'exercice) doit tre
dtermin soit :
3 Suivant la mthode du premier entr, premier sorti ; les stocks (en fin d'exercice) sont valus
au dernier cot d'acquisition ou de production ;
3 Suivant le cot moyen pondr sur une dure moyenne de stockage, mthode approprie pour
la pratique de l'inventaire permanent.
Enfin, les dchets et rebuts sont valus au cours du march ou dfaut au cours probable de leur
ralisation.
91. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION
92. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT
91. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET EVALUATION
91.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS
Les crances de l'actif circulant reprsentent essentiellement un droit personnel qui permet l'entreprise
qui le dtient, d'exiger de ses dbiteurs une obligation de paiement vue ou un terme convenu.
Ainsi cette rubrique regroupe en premier lieu :
les crances issues du cycle normal d'exploitation de l'entreprise, que l'chance de recouvrement
soit plus ou moins d'un an (avances et acomptes, clients, TVA rcuprable..).
Ces crances sont distingues, selon qu'elles reprsentent des factures sur la clientle en cours
d'encaissement, des crances matrialises par des effets de commerce, ou des produits acquis au cours de
l'exercice mais non encore facturs la clientle.
Toute autre crance non financire, ne provenant pas du cycle d'exploitation, et dont le dlai de
recouvrement, l'origine, est infrieur ou gal douze mois (avances au personnel, avances aux
associs, acomptes provisionnels..).
Cette rubrique intgre galement, par extension, les comptes de rgularisation des produits et des charges
qui constituent des accroissements d'actif constats la clture, en vertu du principe de spcialisation des
exercices, ainsi que des comptes transitoires ou d'attente rgulariser.
En application du principe de clart, lorsqu'un compte de l'actif circulant est occasionnellement
crditeur en fin d'anne, il doit tre vir dans un compte symtrique du passif circulant (voir n103 et
suivants).
De mme, en application du mme principe, une crance et une dette envers un mme tiers ne peuvent tre
compenses, sans une convention expresse qui teint l'une par l'autre; la crance doit figurer distinctement
l'actif circulant, et la dette au passif circulant.
91.2 EVALUATION
a) Valeur l'entre
Les crances de l'actif circulant sont enregistres leur valeur nominale en principal, telle que celle-ci
rsulte des conventions lgales ou contractuelles liant l'entreprise ses dbiteurs.
Les intrts financiers nettement identifiables en application des conventions tablies, ne sont pas inclus
dans la valeur nominale de ces crances.
Par contre lorsque ces conventions prvoient une clause de rvision des prix, la valeur nominale
d'origine est modifie en plus ou en moins en fonction de l'incidence de ces rvisions.
De mme, lorsque les conventions ont tabli une indexation de la valeur nominale des crances, les
carts issus de cette indexation modifient en plus ou en moins la valeur nominale d'origine, par la
contrepartie de comptes d'carts.
Les crances sont values et constates, dans le respect absolu du principe de sparation des exercices,
ds leur naissance.
Ainsi, une crance doit tre constate ds que la convention dont elle est issue est rpute juridiquement
certaine, quelque soit l'exercice d'excution de l'obligation (voir les rgles de rattachement des produits
l'exercice de comptence, n74, 342 et suivants).
Une fois que la crance acquise est porte l'actif, elle y demeure inscrite pour la mme valeur, jusqu'
son extinction en une ou plusieurs fois, mme si elle ne fait l'objet d'aucune rclamation de la part du
crancier vis--vis du dbiteur.
b)Valeur d'inventaire et valeur nette comptable
La valeur d'inventaire d'une crance de l'actif circulant est gale sa valeur actuelle qui ne correspond pas
forcment celle affecte la crance ds l'origine .
Ainsi, dans le cas o apparat un pourcentage de risque de non recouvrement partiel ou total d'une crance,
la valeur actuelle de celle-ci devient gale sa valeur d'entre, affecte d'une provision pour dprciation
approprie.
La valeur comptable nette d'une crance est, bien entendu, gale sa valeur d'entre diminue, le cas
chant, de la provision pour dprciation constitue pour faire face des risques de non recouvrement.
(voir n 879 et suivants).
92. NOMENCLATURE ET FONCTIONNEMENT
Cette rubrique comporte les postes ci-aprs:
341 Fournisseurs dbiteurs, avances et acomptes
342 Clients et comptes rattachs
343 Personnel - dbiteur
345 Etat - dbiteur
346 Comptes d'associs dbiteurs
348 Autres dbiteurs
349 Comptes de rgularisation - Actif
92.1 LES FOURNISSEURS DBITEURS, AVANCES ET ACOMPTES
Ce poste regroupe les comptes principaux suivants :
3411 Fournisseurs, avances et acomptes verss sur commandes d'exploitation
3413 Fournisseurs, crances pour emballages et matriel rendre
3417 Rabais, remises et ristournes obtenir - avoirs non encore reus
3418 Autres fournisseurs dbiteurs
a) Les avances et acomptes
Une avance est la somme verse par une entreprise en confirmation d'une commande d'exploitation, alors
qu'un acompte est un versement effectu aprs un dbut d'excution de cette commande.
L'avance ou l'acompte ainsi que la facture dfinitive sont enregistrs selon le schma - type des critures
rsumes dans l'exemple suivant:
Avance de 1.000 DH (HT) paye par chque de 1.200 DH verse le 15/02/1994 sur ne
commande d'un prix global de 10.000 DH (HT) correspondant un achat local de
marchandises taxables 20%.
15/2/94
3411x Fournisseur X, avances et acomptes verss
sur commandes d'exploitation
1.200
5141x Banque X 1.200
15/2/94
34552 Etat TVA rcuprable sur les charges 200
4458x Etat autres comptes crditeurs
(TVA rcuprable sur avance)
200
La TVA est effectivement rcuprer le mois suivant celui du paiement de l'avance, ce qui
donnera lieu l'criture ci-aprs :
4456 Etat TVA du 200
34552 Etat TVA rcuprable sur les charges 200
La facture dfinitive est reue le 15/4/94.
15/4/94
6111 Achats de marchandises 10.000
34552 Etat TVA rcuprable sur les charges 2000
4411xx Fournisseurs 12. 000
15/4/94
4411xx Fournisseurs 12.000
3411x Fournisseurs, avances, acomptes
verss sur commandes d'exploitation
1.200
5141x Banque x 10.800
(solde de l'avance lors de la rception de la
facture)
15/4/94
4458x Etat autres comptes crditeurs
(TVA rcuprable sur avances)
200
34552 Etat TVA rcuprable sur les
charges
200
Solde de TVA sur avances
Le mois suivant le rglement du reliquat de la facture, la rcupration de la TVA
correspondant ce reliquat est effectue par l'criture suivante :
31/5/94
4456 Etat TVA due 1.800
34552 Etat TVA rcuprable sur les
charges
1.800
(2.000 200 = 1800, soit 20% de 9.000)
b) les crances pour emballages et matriel rendre:
Ces crances sont portes au dbit du compte 3413 qui enregistre la valeur des emballages et matriel
reus par l'entreprise avec l'intention de les restituer ses fournisseurs. (voir n 475 et suivants).
c) Les rabais, remises et ristournes obtenir
Ces lments sont dtermins en fin d'anne sur la base des contrats, conventions et accords tablis entre
l'entreprise et ses fournisseurs de biens et services (voir n367 et suivants).
Les produits acquis de cette nature et qui n'ont pas encore donn lieu la fin de l'exercice un avoir reu,
sont estims toutes taxes comprises et ports au dbit de ce compte par l'criture-type suivante:
Illustration
3417 R.R.R. obtenir avoirs non encore reus x
6119 RRR obtenus sur achat de
marchandises
x
ou
6129 RRR obtenus sur achats consomms
de matires et fournitures
x
34552 Etat TVA rcuprable sur les
charges
x
Cette criture est extourne en dbut d'exercice, l'criture finale comptabiliser lors de la
rception de l'avoir, sera constate ainsi :
4411x Fournisseurs x x
6119 RRR obtenus sur achat de
marchandises
x
ou
6129 RRR obtenus sur achats consomms
de matires et fournitures
x
34552 Etat TVA rcuprable sur les
charges
x
Rappel sommaire des rgles fiscales
L'entreprise qui verse des avances et acomptes sur commandes ses fournisseurs est en mesure
de dduire la TVA affrente ces sommes partir du moment o le paiement fractionn est
matrialis par une facture faisant mention sparment de la taxe.
En outre si la socit achte des emballages qui lui ont t initialement donns en consignation
par ses fournisseurs, elle doit :
3 considrer cet achat comme une charge dductible sur le plan des impts directs,
3 inscrire la TVA y affrente dans le compte de TVA dductible.
92.2 LES CLIENTS ET COMPTES RATTACHES
Ce poste regroupe la valeur des crances reprsentant la vente des biens ou services relevant du cycle
dexploitation de lentreprise.
Il comprend les comptes suivants:
3421 Clients
3423 Clients - retenues de garantie
3424 Clients douteux ou litigieux
3425 Clients - Effets recevoir
3427 Clients - Factures tablir et crances sur travaux non encore facturables
3428 Autres clients et comptes rattachs
Le compte 3421 Clients est dbit du montant, toutes taxes comprises, des ventes de biens ou des
prestations de services ainsi que de la valeur des emballages consigns par l'entreprise sa clientle ; la
contrepartie figurera ainsi dans les comptes suivants:
un des comptes du poste 711 "Ventes de marchandises" ou 712 "Ventes de biens et services produits"
pour le montant hors taxes ;
le compte 4425 "Clients, dettes pour emballages et matriel consigns";
le compte 4455 " Etat -TVA facture".
Le compte 3421 est normalement crdit par le dbit :
dun compte de trsorerie lors de l'encaissement total ou partiel ;
du compte appropri des postes 711 ou 712, pour enregistrer les avoirs tablis correspondants aux
retours de marchandises par les clients; ainsi que du compte 4425 "Clients, dettes pour emballages et
matriel consigns" pour les restitutions d'emballages ;
du compte 3425 "Clients-effets recevoir" au moment de lacceptation dun effet par un client ou de
l'tablissement d'un billet ordre sur lui ;
du compte 7119 ou 7129 pour constater les "Rabais, remises et ristournes accords" pour les
rductions obtenues hors factures;
du compte 4421 "Clients avances et acomptes reus sur commandes en cours" pour solde de ce
compte.
En cas de retenue de garantie effectue par les clients, le compte 3421 est crdit par le dbit du compte
3423 "Clients - retenues de garantie" pour le montant de la retenue, qui y restera inscrite jusqu' son
encaissement par l'entreprise.
Lorsqu'une crance devient douteuse ou litigieuse, le montant total de la crance est port au dbit du
compte 3424 "Clients douteux ou litigieux" par le crdit du compte 3421. Une provision pour le montant
du risque de non recouvrement est dote au crdit du compte 3942 (voir n 879 et suivants).
Enfin le compte 3427 "Clients - factures tablir et crances sur travaux non encore facturables" est
dbit, la clture de lexercice, pour un montant toutes taxes comprises lorsque la facture nest pas
encore tablie, par le crdit du compte appropri des postes 711 ou 712 et du compte 4455"Etat TVA
facture ".
Illustration La socit ALPHA vend le 1/1/N pour 5000 DH (HT) de marchandises au client X. Le
rglement se fera 15 jours fin de mois.
3421 Clients 6.000
7111 Ventes de marchandises au Maroc 5.000
4455 Etat TVA facture 1000
5141 Banque 6.000
3421 Clients 6.000
La socit reoit le 1/3/N une commande pour 100.000 DH (HT) livrer le 30/4/N. Le
paiement se fera le 30/5/N. Elle reoit un acompte d'une valeur de 10.000 DH le 10/3/N.
10/3/N
5141 Banques 10.000
4421x Clients avances et acomptes reus sur
commandes en cours
10.000
10/3/N
3458 Etat autres comptes dbiteurs
(TVA rgulariser
1.666,67
4455 Etat TVA facture 1.666,67
30/4/N
3421x Client x 120.000
7111 Ventes de marchandises au Maroc 100.000
4455 Etat TVA facture 20.000
30/4/94
4455 Etat TVA facture 1.596,70
3458 Etat autres comptes dbiteurs
(TVA rgulariser)
1.596,70
30/04/N
4421x Clients avances et acomptes reus sur
commandes en cours
10.000
3421x Clients 10.000
30/5/N
5141 Banque 109.000
3421x Clients 109.000
La socit reoit le 1/3/N une commande pour 100.000 DH (HT) livrer le 30/4/N. Le
paiement se fera le 30/5/N. Elle reoit un acompte d'une valeur de 10.000 DH le 10/3/N.
7111 Ventes de marchandises au Maroc 5.000
4455 Etat TVA facture 1.000
3421x Clients 6.000
Illustration Les effets recevoir
La socit GAMA ENVOI LE 28 Fvrier 1994 la facture suivante un de ses clients :
Total HT 25.000
Remise .. 500
______
Total . 24.000
TVA 20% . 4.800
______
Total net 28.800
Le 15 Mars la socit fait accepter une traite sur ce client venant chance le 30 Mars.
Le 25 Mars, la remet la traite l'encaissement.
Le 2Avril, la banque avise la socit de l'encaissement de la traite.
Le 30 Avril, la socit reoit d'un autre client un effet de 76.000 DH arrivant chance, le
30 juin.
La socit remet cet effet la banque pour escompte le 15 Mai.
La banque prlve des agios de 3% de la valeur nominale de l'effet et donne avis de sort le
2/7.
28/2/94
3421x Client x 28.800
4455 Etat TVA facture 4.800
7111 Ventes de marchandises au Maroc 24.000
15/3/94
3425x Client x effets recevoir 28.800
3421x Clients x 28.800
25/3/94
51132x Effet x l'encaissement 28.800
3421x Clients x 28.800
2/4/94
514 Banques 28.800
51132x Effet x l'encaissement 28.800
30/4/94
3425y Client y effets recevoir 76.000
3421y Clients y 76.000
15/5/94
5141 Banques 73.650,40
63115 Intrts bancaires et sur oprations de
financement
2.280
34552 Etat TVA rcuprable sur les charges 159,60
5520 Crdits d'escompte 76.000
2/7/94
5520 Crdits d'escompte 76.000
3425y Clients y effets recevoir 76.000
92.3 LE PERSONNEL DBITEUR
Ce poste regroupe les comptes principaux suivants :
3431 Avances et acomptes au personnel.
3438 Personnel - Autres dbiteurs.
Le compte 3431 est dbit de la valeur des avances et acomptes faits au personnel de lentreprise par le
crdit du compte de trsorerie appropri, avec la condition de les rcuprer dans un dlai infrieur 12
mois. Il peut tre subdivis selon les modalits de gestion choisies par l'entreprise. Il est sold soit par le
compte 4432Rmunrations dues au personnel, soit par un compte de trsorerie.
Le compte 3438 peut servir enregistrer les sorties de trsorerie effectues par l'entreprise pour payer les
avantages en nature ou en argent au profit de certains membres du personnel, solder par l'criture de
paie mensuelle.
92.4 ETAT DBITEUR
Ce poste regroupe la valeur des oprations effectues avec lEtat considr en tant que puissance publique
et non en tant que client, ou propritaire unique de l'entreprise.
Il se subdivise ainsi :
3451. Subventions recevoir
3453. Acomptes sur impts sur les rsultats
3455. Etat TVA rcuprable
3456. Etat crdit de TVA
3458. Etat autres comptes dbiteurs
Les comptes du poste 345 sont dbits du montant des crances sur lEtat en sa qualit de puissance
publique ; telles que :
les subventions recevoir,
les acomptes provisionnels de l'impt sur les rsultats,
la TVA rcuprable,
et les autres paiements rcuprer.
Le compte 3451 enregistre son dbit en fin dexercice, les subventions accordes par lEtat et non
encore perues par lentreprise, en contrepartie de l'un des comptes concerns ci-aprs:
1311 pour les subventions dinvestissement
7161 pour les subventions dexploitation
7561 pour les subventions dquilibre
Le compte 3453 enregistre les acomptes verss lEtat au titre de limpt sur les rsultats; il sera crdit,
pour solde, par le compte 4453"Etat - impts sur les rsultats".
Le compte 3455 est dbit du montant de la TVA rcuprable au titre des immobilisations et des charges;
il sera sold par le dbit du compte 4456 Etat - TVA due.
Le compte 3456 reoit son dbit le montant du crdit ventuel de TVA par le crdit du compte 4456,
lorsque le solde de celui-ci devient dbiteur.
Le compte 3458 Etat - autres comptes dbiteurs peut servir enregistrer son dbit la contrepartie du
crdit 4455 Etat - TVA facture, lorsque la TVA facture ne se rapporte pas des produits mais des
avances, acomptes, consignations d'emballages et de matriels.
Cette criture sera contre-passe lors de l'imputation de l'avance ou l'acompte, ou la rcupration ou la
cession dfinitive de l'emballage ou matriel consign.
Illustration Comptabilisation de la TVA
Une entreprise a effectu au cours du mois d'Avril 1994 les oprations suivantes :
Achats rgls
Matriel de bureau (TVA 20%) . 26.235,00 HT
Marchandises (TVA 20%) 81.000,00 HT
Ventes d'Avril encaisses (TVA 20%) 178.0000,00
Report de la TVA rcuprable du mois de Mars 22.500,00
Dclaration du mois d'Avril
TVA due sur ventes ( 178.000 x 20%) . 35.600,00
Report du mois de mars 1994 : 22.500,00
Sur achat matriel de bureau 26.235 x 20% : 5.247,00
Net payer 7.853,00
Oprations d'avril 1994
Avril
2352 Matriel de bureau 26.235,00
34551 Etat TVA rcuprable sur
immobilisations
5.247,00
4481 Dettes sur acquisition
d'immobilisations
31.482,00
Avril
4481 Dettes sur acquisition d'immobilisations 31.482,00
5141 Banques 31.482,00
Avril
6111 Achats de marchandises 81.000,00
34552 Etat TVA rcuprable sur les charges 16.200,00
4411 Fournisseurs 97.200,00
4411 Fournisseurs 97.200,00
5141 Banques 97.200,00
3421 Clients 213.600,00
4455 Etat TVA facture 35.600,00
711 Ventes de marchandises 178.000,00
Dclaration de la TVA du mois d'Avril 1994
4455 Etat TVA facture 35.600,00
3456 Etat crdit de TVA 22.500,00
34551 Etat TVA rcuprable sur
immobilisations
5247,00
4456 Etat TVA due 7853,00
4456 Etat TVA due 78.53,00
5141 Banques 7.853,00
Illustration Acomptes provisionnels
Une socit dont l'exercice concide avec l'anne civile, a ralis pendant l'exercice 99 un
rsultat fiscal de 300.000 DH et pay un IS de 105.000 DH.
Au cours de l'exercice 2000, elle a ralis un rsultat fiscal de 500.000 DH.
3453
Acomptes
4453
Etat IS
5141
Banque
6701
IS
Le 31/3/1994
1
er
acompte
(105.000 x 25%)
26.250,00 26.250,00
Le 30/6/1994
2
me
acompte
26.250,00 26.250,00
Le 30/9/1994
3
me
acompte
26.250,00 26.250,00
Le 31/12/1994
4
me
acompte
26.250,00 26.250,00
A la date d'arrt
500.000 x 35% 105.000 105.000
175.000 175.000
Au 31/3/1995
Solde IS
70.050 70.050
1
er
acompte
180.000 : 4)
43.750 43.750
92.5 COMPTES DASSOCIS DBITEURS
Ce poste comprend les comptes suivants :
3461 Associs, comptes dapport en socit
3462 Actionnaires, capital souscrit et appel non vers
3463 Comptes courants des associs dbiteurs
3464 Associs, oprations faites en commun
3467 Crances rattaches aux comptes dassocis
3468 Autres comptes dassocis dbiteurs.
a) la comptabilit des apports
Sont considrs comme associs les personnes physiques ou morales dtenant une part dans le capital de
la socit.
Par extension, est considr comme un associ, l'Etat en sa qualit de propritaire d'un office ou d'une
entit publique, lorsqu'il utilise momentanment les ressources de cette entit.
Les promesses dapport faites par les associs, sont dbites au compte 3461 "Associs , comptes dapport
en socit", par le crdit du compte 1111 "Capital social", pour le total du nominal prvu.
Les ralisations d'apport sont portes au crdit du compte 3461 par le dbit des comptes d'actif qui
constatent ces apports.
La partie du capital souscrit non appel est inscrite au crdit du compte 3461 pour solde, par le dbit du
compte soustractif 1119 "Actionnaires, capital souscrit non appel".
Lors des appels de capital, le compte 3462 "Actionnaires - capital souscrit et appel non vers" est dbit
par le crdit du compte 1119 "Actionnaires capital souscrit non appel" Il est sold au moment de la
ralisation de lapport par le dbit du compte d'actif concern.
Illustration
Cration d'une SA, le 2/1/94 par l'assemble gnrale constitutive de la mme date, qui a
approuv les statuts et la dclaration de souscription et de versement du capital social
portant les mentions suivantes :
* Capital social en numraire 1 million de DH
* appel la souscription 25%
* appel du conseil d'administration, le 30/11/94 75%
2/1/94
3461 Associs, comptes d'apport en socit 1.000.000
1111 Capital social 1.000.000
2/1/94
1119 Actionnaires, capital souscrit non appel 750.000
3461 Associs, comptes d'apport en socit 750.000
2/1/94
5141 Banques 250.000
3461 Associs, compte d'apport en socit 250.000
30/11/94
3462 Actionnaires, capital souscrit et appel non
vers
750.000
1119 Actionnaires, capital souscrit non
appel
750.000
30/11/94
5141 Banques 750.000
3462 Actionnaires, capital souscrit et
appel non vers
750.000
b)L'enregistrement des oprations courantes :
Les avances de fonds, les prlvements sur les marchandises et les produits en stocks, et autres utilisations
des ressources de l'entreprise par les associs , sont constats dans le compte 3463 "Comptes courants des
associs dbiteurs".
En principe, au del du dlai de recouvrement commercialement admis, ces utilisations doivent donner
lieu un dcompte d'intrts mensuels, au taux usuel des facilits de crdit, inscrit au dbit de compte,
3463 selon le schma de l'criture ci-aprs :
3463 Comptes courants des associs dbiteurs x
7381 Intrts et autres produits assimils x
4455 Etat TVA facture x
c) Les oprations faites en commun
Ce sont l'ensemble des transactions d'investissement, d'achat, de vente et de fabrication etc,..
effectues en coopration avec d'autres entreprises sans qu'il y ait cration d'une entit spcifique, et
dont l'enregistrement comptable s'effectue en totalit chez l'entreprise pilote appele aussi le grant.
Les autres partenaires se limitent constater dans leur comptabilit, les apports qu'ils ont effectus,
ainsi que leur quote-part du rsultat dgag dans le cadre de l'association.
Ainsi, le compte 3464 "Associs - oprations faites en commun" (compte tenu par le grant) ;
enregistre son dbit :
3 la part de l'investissement ou du financement mis la charge des autres partenaires, par le
crdit d'un compte de dettes, spcifique aux oprations de participation (rubriques 14 ou 44) ;
3 la quote-part des pertes sur oprations d'exploitation subies par l'association et qui est la
charge des autres partenaires, par le crdit du compte 7186 "Transfert de pertes sur oprations
faites en commun.
enregistre son crdit :
3 l'encaissement des sommes ci-dessus mises la charge des autres partenaires.
Le compte 3464 "Associs - oprations faites en commun" (tenu par un participant non grant).
enregistre son dbit :
3 la valeur des ressources en nature ou en numraire mises la disposition du pilote de
l'association, par le crdit des comptes de l'actif ou du passif concerns ;
3 la quote-part des rsultats bnficiaires raliss par l'association et revenant au participant.
enregistre son crdit :
3 l'encaissement ou la rcupration des valeurs ci-dessus auprs du pilote, par le dbit des
comptes d'actif ou de passif appropris.
d) Les crances rattaches aux comptes d'associs
Dans un souci d'uniformit, et en vertu du principe de clart, les crances de l'actif circulant acquises
sur les associs et qui ne sont pas encore matrialises par des factures de l'entreprise, sont dbites pour
leur montant toutes taxes comprises, au compte 3467 "Crances rattaches aux comptes d'associs", par le
crdit du compte concern de la classe 7 et du compte 4455 "Etat - TVA facture".
Cette criture est extourne au dbut de l'exercice suivant.
92.5 LES AUTRES DBITEURS
Ce poste comprend les comptes suivants :
3481 Crances sur cessions dimmobilisations
3482 Crances sur cessions dlments dactif circulant
3487 Crances rattaches aux autres dbiteurs
3488 Divers dbiteurs
La cession d'une immobilisation est constate au dbit du compte 3481 par le crdit de l'un des comptes
de produits non courants concerns 7512, 7513 ou 7514.
Le prix de cession des lments de lactif circulant est, par contre, enregistr au dbit au compte 3482
par le crdit du compte d'actif concern ; la diffrence en plus ou en moins est affecte au compte de
produits qui a gnr la crance, ou au compte de produits des exercices antrieurs si l'origine de la
transaction est antrieure l'exercice.
Pour ce qui a trait aux ventes de titres ou valeurs de placement, le compte 3482 est dbit avec comme
contrepartie le crdit du compte 350 Titres et valeurs de placement pour solder le prix dacquisition. Le
rsultat de lopration est port au crdit du compte 7385 Produits sur cessions de titres et valeurs de
placement, s'il s'agit d'un profit, ou au dbit du compte 6385 Charges nettes sur cessions de titres et
valeurs de placement, s'il s'agit d'une perte.
Le compte 3487 reoit son dbit les transactions TTC rattaches aux autres dbiteurs, telles que les
produits recevoir.
92.6 COMPTES DE RGULARISATION - ACTIF
Ce poste comprend les comptes suivants :
3491 Charges constates davance
3493 Intrts courus et non chus percevoir
3495 Comptes de rpartition priodique des charges
3497 Comptes transitoires ou dattente dbiteurs.
Les comptes de rgularisation - actif permettent, essentiellement, de rattacher lexercice les charges qui
le concernent effectivement, et uniquement celles-ci.
Il en est ainsi, des charges constates davance qui sont enregistres au dbit du compte 3491, par le
crdit des comptes de charges concerns en fin d'anne. A louverture de lexercice suivant, ces critures
sont contre-passes.
Le compte 3493 "Intrts courus et non chus percevoir" est dbit de la valeur des intrts acquis
l'entreprise depuis la dernire chance jusqu' la date de clture de l'exercice, par le crdit du compte
concern du poste 738 Intrts et autres produits financiers.
Le compte 3497 est utilis afin de recevoir son dbit, les transactions dont l'entreprise n'a pas pu
identifier immdiatement le dbiteur. Il peut ainsi tre utilis en tant que compte de virements internes
d'un journal auxiliaire un autre. Sauf circonstances exceptionnelles et dment justifies, ce compte doit
normalement tre sold en fin d'anne.
Le compte 3495 "Comptes de rpartition priodique des charges" enregistre son dbit les charges
ont le montant peut tre connu ou fix l'avance avec une prcision suffisante, et que l'entreprise dcide
de rpartir, par fractions gales, entre les priodes comptables de lexercice (systme de labonnement des
charges).
Illustration L'entreprise affecte par abonnement la redevance locative qu'elle paie annuellement
terme chu pour 1.200.000 DHS.
1/1/N
3495 Compte de rpartition priodique des
charges
1.200.000
4411 Fournisseurs 1.200.000
Au dbut de l'exercice
1/1/N
6131 Locations et charges locatives 100.000
3495 Comptes de rpartition priodique
des charges au moment du rglement
100.000
Chaque fin de moi
4411 Fournisseurs 1.200.000
5141 Banques 1.200.00
Au moment du rglement
Rappel sommaire des rgles fiscales
Les intrts courus et non chus la date de clture doivent tre inclus :
3 dans la base imposable lIS ;
3 dans la base de calcul de la cotisation minimale comme produits financiers.
GENERALITES
Le passif reprsente du point de vue financier les ressources de lentreprise. Le passif se dcompose dans
la prsentation comptable actuelle en trois grandes catgories :
E Capitaux propres et assimils
E Provisions pour risques et charges
E Dettes qui se dcomposent en dettes financires et autres dettes
A ces trois principales catgories s'ajoutent, le cas chant, les produits constats davance et les carts de
conversion-passif, pour obtenir le passif total de lentreprise.
Dans la prsentation du plan comptable les lments du Passif sont classs selon leur nature :
Ressources destines financer durablement lentreprise et regroupes sparment dans des "comptes
de financement permanent" (classe 1).
Ressources provenant du cycle dexploitation ainsi que celles hors exploitation, mais dont lchance
lentre tait de moins dun an, et qui sont inscrites dans "les comptes de passif circulant" (classe 4).
Ressources tires des crdits de trsorerie accords lentreprise et traites dans "les comptes de
Trsorerie-Passif (classe 5).
Ce classement est structur de la faon suivante par rubrique :
1- COMPTES DE FINANCEMENT PERMANENT
Les comptes de financement permanent comprennent lensemble des ressources stables dont a dispos
lentreprise pour une dure suprieure un an et qui ont servi financer ses emplois durables.
Ils comprennent :
Les capitaux propres rubrique 11
Les capitaux propres assimils rubrique 13
Les dettes de financement rubrique 14
Les provisions durables pour risques et charges rubrique 15
Les comptes de liaison des tablissements et succursales rubrique 16
Les carts de conversion-passif rubrique 17
2. COMPTES DU PASSIF CIRCULANT
Les comptes du passif circulant reprsentent l'ensemble des ressources dont dispose l'entreprise, ayant une
vocation se renouveler dans un dlai infrieur 12 mois, et qui sont normalement destines financer
l'exploitation.
Ils comprennent :
Les dettes du passif circulant rubrique 44
Les provisions pour risques et charges momentanes rubrique 45
Les carts de conversion - passif rubrique 47
3. LES COMPTES DE TRSORERIE - PASSIF
Ce sont les comptes qui enregistrent les crdits et avances de trsorerie octroys par le systme bancaire,
ainsi que les provisions pour dprciation des disponibilits et quasi-disponibilits l'actif de l'entreprise.
La trsorerie - passif rubrique 55
Provisions pour dprciation des comptes de trsorerie rubrique 59
GENERALITES
Le passif reprsente du point de vue financier les ressources de lentreprise. Le passif se dcompose dans
la prsentation comptable actuelle en trois grandes catgories :
E Capitaux propres et assimils
E Provisions pour risques et charges
E Dettes qui se dcomposent en dettes financires et autres dettes
A ces trois principales catgories s'ajoutent, le cas chant, les produits constats davance et les carts de
conversion-passif, pour obtenir le passif total de lentreprise.
Dans la prsentation du plan comptable les lments du Passif sont classs selon leur nature :
Ressources destines financer durablement lentreprise et regroupes sparment dans des "comptes
de financement permanent" (classe 1).
Ressources provenant du cycle dexploitation ainsi que celles hors exploitation, mais dont lchance
lentre tait de moins dun an, et qui sont inscrites dans "les comptes de passif circulant" (classe 4).
Ressources tires des crdits de trsorerie accords lentreprise et traites dans "les comptes de
Trsorerie-Passif (classe 5).
Ce classement est structur de la faon suivante par rubrique :
2- COMPTES DE FINANCEMENT PERMANENT
Les comptes de financement permanent comprennent lensemble des ressources stables dont a dispos
lentreprise pour une dure suprieure un an et qui ont servi financer ses emplois durables.
Ils comprennent :
Les capitaux propres rubrique 11
Les capitaux propres assimils rubrique 13
Les dettes de financement rubrique 14
Les provisions durables pour risques et charges rubrique 15
Les comptes de liaison des tablissements et succursales rubrique 16
Les carts de conversion-passif rubrique 17
2. COMPTES DU PASSIF CIRCULANT
Les comptes du passif circulant reprsentent l'ensemble des ressources dont dispose l'entreprise, ayant une
vocation se renouveler dans un dlai infrieur 12 mois, et qui sont normalement destines financer
l'exploitation.
Ils comprennent :
Les dettes du passif circulant rubrique 44
Les provisions pour risques et charges momentanes rubrique 45
Les carts de conversion - passif rubrique 47
3. LES COMPTES DE TRSORERIE - PASSIF
Ce sont les comptes qui enregistrent les crdits et avances de trsorerie octroys par le systme bancaire,
ainsi que les provisions pour dprciation des disponibilits et quasi-disponibilits l'actif de l'entreprise.
La trsorerie - passif rubrique 55
Provisions pour dprciation des comptes de trsorerie rubrique 59
11. CAPITAL SOCIAL OU PERSONNEL
12. PRIMES D'EMISSION, DE FUSION ET D'APPORT
13. ECARTS DE REEVALUATION
14. RESERVE LEGALE
15. AUTRES RESERVES
16. REPORT A NOUVEAU
17. RESULTATS NETS EN INSTANCE D'AFFECTATION
18. RESULTAT NET DE L'EXERCICE
INTRODUCTION
L'entreprise a des besoins de financement durables qui ne peuvent tre couverts, de faon harmonieuse et
quilibre, que par des ressources stables, d'origine interne ou externe.
Les capitaux propres constituent par excellence la premire ressource d'origine interne, puisqu'ils
proviennent de l'apport initial des actionnaires et du rsultat des oprations de l'entreprise.
Ces ressources se dcomposent selon les huit rubriques ci-aprs:
111- Capital social ou personnel
112- Primes d'mission, de fusion et d'apport
113- Ecarts de rvaluation
114- Rserve lgale
115- Autres rserves
116- Report nouveau
118- Rsultats nets en instance d'affectation
119- Rsultat net de l'exercice
11. CAPITAL SOCIAL OU PERSONNEL
11-1 LE CAPITAL SOCIAL
a)Elments constitutifs et dfinition
Dans les socits commerciales, le capital social, fix par les statuts, reprsente la valeur nominale des
actions ou des parts sociales. La socit, dote de la personnalit morale, a un patrimoine formant le
gage exclusif des cranciers. Ceci justifie l'intangibilit du capital social dont la modification est
subordonne au respect d'une procdure particulire prcise dans la loi et les statuts.
Expression de la valeur nominale des actions ou des parts sociales, le compte "capital social" constitue la
reprsentation des apports faits la socit par les actionnaires ou associs, ainsi que, le cas chant, des
rserves ou bnfices qui lui ont t incorpors l'occasion d'une augmentation de capital, d'une fusion,..
b) Fonctionnement
Lors de la constitution des socits anonymes, le compte 1111 est crdit par le dbit du compte 3461
"Associs - comptes d'apport en socit" ; lequel est ultrieurement crdit du montant des versements ou
apports des associs, par le dbit des comptes de l'actif (trsorerie, actif immobilis, valeurs
d'exploitation), et le cas chant par le crdit des comptes de passif grevant les apports, et devant tre pris
en charge par la socit.
La partie non exigible la souscription est galement crdite au compte 3461 par le dbit du compte
1119 "Actionnaires - capital non appel" (voir n 939 et suivants).
Cependant, les actions dites "d'apport", qui sont la contrepartie d'apports en nature de biens mobiliers ou
immobiliers, doivent tre entirement libres leur mission, alors que les actions reprsentatives
d'apports en numraire doivent tre libres d'un quart au moins lors de leur souscription.
Dans le cas d'une augmentation de capital sans prime d'mission, le schma est identique celui de la
constitution.
Si l'augmentation de capital est faite avec prime d'mission, le compte 1111 n'est crdit que du nominal,
la diffrence entre la valeur de l'apport et la valeur nominale des actions attribues tant crdite au niveau
du compte 1121 (voir n 942 et suivants).
Lorsqu'une augmentation de capital est opre par compensation de crances liquides et exigibles sur la
socit, la libration du capital est constate par une dclaration de souscription et de versement auprs
d'un notaire, au vu d'un arrt de compte, tabli par le conseil d'administration, et certifi exact par le
commissaire aux comptes.
Les droits d'enregistrement et autres frais occasionns par les oprations d'augmentation de capital (de
fusion ou d'apports) sont enregistrer au dbit des comptes 2113 Frais d'augmentation du capital ou
2114 Frais sur oprations de fusions, scissions et transformations.
Illustration La socit ALPHA a t constitue le 1/3/N avec un capital de 500.000 DH libr
immdiatement.
1/3/N
3461 Associs compte d'apport en socit 500.000
1111 Capital social 500.000
1/3/N
5141 Banque 500.000
3461 Associs compte d'apport en socit 500.000
c) la rduction du capital
La rduction du capital par voie de remboursement d'actions ou la suite de pertes, doit faire l'objet
d'une dcision de l'assemble gnrale extraordinaire.
La rduction de la valeur nominale se traduit en comptabilit par le dbit du compte 1111 "capital social",
et le crdit du compte 4461"Associs, capital rembourser", ce dernier compte tant destin tre
sold par le crdit d'un compte de trsorerie.
La rduction pour l'absorption de pertes se traduit comptablement par le dbit du compte 1111 "Capital
social" et le crdit du compte 1169 "Report nouveau - solde dbiteur".
Illustration Rduction de capital
* Motive par des pertes
La socit X dcide de rsorber ses pertes (200.000 DH) en procdant une rduction
de capital.
1/3/N
1111 Capital social 200.000
1169 Report nouveau 200.000
* Non motive par des pertes
La socit Y dcide de procder au remboursement de 25 DH pour chacune des 1000
actions formant son capital, et ce en rduisant son capital.
1111 Capital 25.000
4461 Associs, capital rembourser 25.000
4461 Associs, capital rembourser 25.000
5141 Banque 25.000
d) L'amortissement du capital
C'est l'opration par laquelle la socit rembourse ses actionnaires, tout ou partie du montant nominal de
leurs actions, titre d'avance sur le produit de liquidation future de la socit. Le capital demeure
inchang, les actions amorties devenant des actions de jouissance.
Les sommes utilises au remboursement des actions ne peuvent tre prleves que sur les bnfices ou
rserves l'exclusion de la rserve lgale. Le compte de rserves est donc dbit par le crdit du compte
4461 "Associs, capital rembourser" ; ce dernier tant par la suite sold par le crdit d'un compte de
trsorerie.
Par ailleurs, la socit subdivise son compte "Capital social" en "Capital social amorti" et "Capital social
non amorti".
Illustration Une socit X ayant un capital de 1.000.000 DH, dcide de procder un amortissement
de son capital pour 100.000 DH par imputation sur ses rserves facultatives.
1152 Rserves facultatives 100.000
4461 Associs, capital rembourser 100.000
4461 Associs, capital rembourser 100.000
5141 Banque 100.000
1111 Capital social 1.000.000
11111 Capital social amorti 100.000
11112 Capital social non amorti 900.000
Rappel sommaire des rgles fiscales
Lors de sa constitution ou de l'augmentation de son capital, la socit doit :
acquitter les droits d'enregistrement, aux taux prvus larticle 93 du code de lenregistrement,
dans le mois de la constitution ou de l'augmentation du capital;
inscrire ces droits ainsi que les charges affrentes l'opration ;
En cas d'augmentation de capital par apports nouveaux au cours de l'exercice, la socit doit
vrifier que les droits d'enregistrement ont t dcompts sur la base du prix d'mission de
l'action nouvelle.
La socit qui a procd une augmentation de capital par incorporation de rserves incluant
des primes d'mission, doit vrifier que les droits d'enregistrement ont t dcompts sur cette
augmentation, exclusion faite des primes d'mission capitalises.
En cas de fusion ralise au cours de l'exercice, les droits d'enregistrement doivent tre :
acquitts dans le mois de la fusion aux taux appropris ;
inscrits dans le compte de frais d'tablissement.
Les frais d'augmentation de capital conscutifs une fusion peuvent tre
prlevs sur la prime de fusion.
La socit absorbante doit inclure dans son rsultat fiscal de l'exercice de fusion, et aprs
application des abattements prvus pour les cessions d'lments d'actif immobiliss en cours
d'exploitation, la plus-value ralise sur les titres de participation qu'elle dtenait dans la
socit absorbe.
La socit absorbante ou ne de la fusion qui souhaite bnficier du rgime spcial prvu
l'article 20 de l'IS doit dposer dans un dlai de 30 jours auprs de l'administration des impts
une dclaration crite accompagne de :
l'tat rcapitulatif des lments apports ;
l'tat concernant :
les provisions figurant au passif, avec indication de celles qui n'ont pas fait l'objet de dduction
fiscale ;
la rserve spciale de rvaluation ;
l'acte de fusion dans lequel la socit absorbante doit prendre des engagements vis--vis de
l'administration des impts.
La socit qui a procd au cours de l'exercice une rduction de son capital doit :
acquitter les droits d'enregistrement y affrents dans le mois de la rduction ;
inscrire ces droits dans le compte de frais d'tablissement.
La socit qui rduit son capital pour compenser des pertes comptables, peut continuer de
reporter son dficit fiscal sans en dduire le montant des pertes compenses.
Dans le cas o la rduction du capital survient par remboursement des
associs, au moment o la socit dispose de rserves autres que la rserve
lgale, la socit doit :
oprer la retenue la source au titre de lIS sur les dividendes verss des personnes
rsidentes ou non rsidentes,
verser les sommes correspondantes dans le mois qui suit la retenue.
11-2 LE FONDS DE DOTATION
a) Elments constitutifs et dfinition
Ce compte est rserv aux tablissements publics crs par l'Etat ou les collectivits publiques qui ont une
vocation commerciale,
industrielle, ou de service. Ces tablissements, agissant en tant qu'entreprises, reoivent de l'entit qui les a
crs des fonds (dotations), sous forme de capitaux propres non remboursables, et qui viennent renforcer
leurs ressources propres.
b) Fonctionnement
Ds la notification de la dotation, le compte 1112 est crdit par le dbit du compte 3458 Etat, autres
comptes dbiteurs. A la rception des fonds, ce compte est sold par le dbit du compte de trsorerie
concern.
Illustration Le 1/11/N un tablissement public reoit de l'Etat une notification de dotation d'un
montant de 2.000.000 DH pour assainir sa situation financire. La rception de cette
somme s'est faite le 9/11/ N.
3458 Etat, autres comptes dbiteurs 2.000.000
1112 Fonds de dotations 2.000.000
5141 Banque 2.000.000
3458 Etat, autres comptes dbiteurs 2.000.000
Ce compte 1112 peut tre crdit pour enregistrer les absorptions de pertes comptables dcides par
l'organe dirigeant de l'entit.
11-3 LE CAPITAL PERSONNEL
a) Elments constitutifs et dfinition :
Le capital initial d'une entreprise individuelle est gal la diffrence entre l'actif et le passif de
l'exploitant, c'est--dire la situation nette apporte au moment du dmarrage de l'activit.
Cette situation nette est, par la suite, affecte en plus par les apports ultrieurs et les gains acquis, et en
moins par les prlvements et les pertes subies.
b) Fonctionnement
Le CGNC a prvu deux comptes divisionnaires au sein du compte principal 1117 "Capital personnel"
Le compte enregistre 11171 "Capital individuel" enregistre son crdit la valeur des apports initiaux et
ultrieurs de l'exploitant par le dbit des comptes de l'actif concerns.
Le compte 11175 "Compte de l'exploitant" est crdit du montant de l'affectation du rsultat de l'exercice
prcdent, par le dbit du compte 1191 "Rsultat net de l'exercice (crditeur)".
Il enregistre son dbit les prlvements et les retraits personnels de l'exploitant par le crdit des comptes
d'actif concerns.
Il est galement dbit de la perte de l'exercice prcdent, par le crdit du compte 1199 "Rsultat net de
l'exercice (dbiteur)".
Le solde du compte 1117 apparat au passif, au niveau du poste 111 "Capital social ou personnel", mme
s'il devient dbiteur.
Illustration Mr X a une entreprise individuelle. Le 15/3/N, il fait un virement bancaire sur son compte
personnel d'un montant de 50.000 DH.
11175 Compte de l'exploitant 50.000
5141 Banque 50.000
11-4 ACTIONNAIRES, CAPITAL SOUSCRIT NON APPEL
a) Elments constitutifs et dfinition
A la constitution de la socit anonyme, ou lors d'une augmentation de capital en numraire, les
souscripteurs des actions ne sont lgalement tenus de librer que le 1/4 du capital, moins que l'organe
d'administration ou de gestion ne se soit prononc autrement.
La partie non libre est considre comme une crance sur les actionnaires ou associs, mais reste
chance indfinie tant que le conseil d'administration n'a pas appel sa libration.
b) Fonctionnement :
La fraction du capital non appel est porte au dbit du compte 1119, et reprsente ainsi la crance de la
socit sur les actionnaires ou associs. Son solde apparat distinctement au passif du bilan par
soustraction du compte 1111 "Capital social".
Ce poste est crdit au fur et mesure des appels de fonds effectus par l'organe comptent de la socit,
par le dbit du compte 3461 Associs, comptes d'apport en socit.
Illustration La socit X a t constitue le 1/3/N avec un capital de 1.000.000 DHS librer du quart
en numraire. Le versement se fait le 5/3/N.
1/3/N
3461 Associs, comptes d'apport en socit 250.000
1119 Actionnaires, capital souscrit non appel 750.000
1111 Capital social 1.000.000
5141 Banque 250.000
3461 Associs, comptes d'apport en
socit
1.000.000
12- PRIMES D'MISSION, DE FUSION, ET D'APPORT :
Ces primes reprsentent la partie des apports purs et simples non reprsente dans le capital social,
l'occasion d'une mission d'actions nouvelles, d'une fusion, ou d'un apport partiel d'actif.
12.1 - PRIMES D'MISSION
a) Elments constitutifs et dfinition :
Cette prime s'explique par le fait, qu'aprs quelques annes de fonctionnement bnficiaire, l'entreprise
prend une valeur suprieure au montant de l'apport initial des associs. Des rserves ont t dgages, des
plus-values latentes existent ; la valeur relle des titres est par consquent suprieure leur valeur
nominale.
En cas d'augmentation de capital, les associs qui ne participeraient pas celle-ci proportionnellement au
nombre de leurs titres, seraient lss si la valeur d'mission des titres n'tait pas suprieure leur valeur
nominale (prime d'mission), ou s'ils n'avaient pas la possibilit de ngocier leurs droits de souscription.
valeur du titre
=
valeur nominale + prime d'mission + droit de souscription
La prime d'mission qui revient la socit constitue un droit d'entre pay par les nouveaux
souscripteurs l'augmentation de capital. Plus cette prime est importante, moins il sera ncessaire
d'augmenter le dividende global pour maintenir au mme niveau le dividende de l'action, et moins il y aura
de dilution de la participation des anciens associs qui ne souscriront pas l'augmentation de capital.
Pour les socits cotes, il est d'usage de fixer la prime d'mission de manire laisser au droit de
souscription une valeur significative.
Ces primes d'mission doivent tre libres ds la souscription.
Assimile une rserve, la prime d'mission peut tre ultrieurement incorpore au capital ou
ventuellement distribue.
Dans ce cas, du point de vue fiscal, cette opration serait assimile un remboursement d'apport et non
un dividende.
b) Fonctionnement
Le compte 1121 Primes d'mission est crdit de la diffrence entre les apports des actionnaires ou
associs et la valeur de l'augmentation de capital en nominal inscrite au compte 1111 Capital social.
Illustration La socit ALPHA dcide de procder une augmentation de capital en numraire. Pour
cela, elle dcide d'mettre 5000 nouvelles actions suivant les modalits suivantes:
* prix d'mission : 240 DH
* valeur nominale : 200 DH
La libration se fera immdiatement
3461 Associs, comptes d'apport en socit 1.200.000
1111 Capital social 1.000.000
1121 Primes d'mission 200.000
12.2-PRIMES DE FUSION
a) Elments constitutifs et dfinition
En cas d'opration de fusion, la prime de fusion, reprsente la diffrence positive entre la valeur nette des
biens reus par la socit absorbante, et le montant nominal des titres remis par elle en rmunration de
l'apport-fusion.
Cette diffrence s'explique de la manire suivante : la valeur relle d'une action est la plupart du temps
diffrente de sa valeur nominale.
Lors d'une fusion, si le capital de la socit absorbante tait augment d'une valeur gale celle de
l'apport, l'ensemble des titres crs en contrepartie aurait une valeur suprieure l'apport, et les
actionnaires de la socit absorbe s'enrichiraient au dtriment de ceux de la socit absorbante. Le capital
nominal n'est donc augment dans la socit absorbante que d'un montant infrieur l'valuation de
l'apport.
Le nombre des titres crs dpend de la valeur respective attribue l'action de chacune des socits en
prsence.
Cette prime peut tre incorpore au capital social, utilise pour constituer la rserve lgale, et les rserves
destines faire face des risques ventuels, ou imputer les frais de fusion.
b) Fonctionnement
Le compte 1122 "Primes de fusion" enregistre son crdit la diffrence entre la valeur des apports et le
montant de l'augmentation de capital de la socit absorbante.
Illustration La socit ALPHA absorbe la socit BETA.
BETA est value 5.000.000 DH. ALPHA rmunre les actionnaires de BETA en
crant 8000 actions d'une valeur nominale de 500 DH.
3461 Associs, comptes d'apport en socit 5.000.000
1111 Capital social 4.000.000
1121 Primes d'mission 1.000.000
12.3-PRIMES D'APPORT
a) Elments constitutifs et dfinition
C'est une prime dont le contenu est assimilable celui de la prime de fusion dans le cas des apports purs et
simples, et concerne les augmentations de capital par apports en nature.
b)Fonctionnement
Ce compte fonctionne de la mme manire que le compte 1122 Primes de fusion et concerne les primes
relatives aux parts sociales cres par les socits autres que les socits anonymes.
13- ECARTS DE RVALUATION
a) Elments constitutifs et dfinition
Ce compte enregistre la contrepartie au passif des augmentations de valeur des actifs, constates la suite
de la rvaluation du bilan de la socit.
b) Fonctionnement
Le compte 1130 est crdit par le dbit du compte d'actif mouvement.
Illustration Le poste 230 "Immobilisations corporelles" figure au bilan de la socit GAMA pour une
valeur brute de 100.000 DH et un cumul d'amortissement de 75.000 DH. Aprs
rvaluation, sa valeur brute est estime 300.000, et les amortissements 225.000 DH,
la constatation de l'cart est la suivante :
Immobilisations
corporelles
230
Autres immobilisations
corporelles
238
Initial 100.000 75.000
Rvaluation 200.000 150.000
1130 Ecarts de
rvaluation
Rvaluation 50.000
Rappel sommaire des rgles fiscales :
La rvaluation lgale des bilans est prvue par les articles 21 25 de la loi sur l'IS. Cependant,
l'application de ces articles est assujettie la publication d'un arrt du Ministre des Finances,
fixant les coefficients de rvaluation. La publication de cet arrt n'a pas encore eu lieu.
Lorsque ces coefficients seront disponibles, les entreprises pourront procder la rvaluation
des lments suivants:
Les terrains leur appartenant et non destins la revente, la ralisation de programmes de
lotissement ou de promotion immobilire ;
les lments amortissables de l'actif, acquis depuis 20 ans au maximum, la date de
rvaluation.
la rvaluation ne s'appliquera pas aux lments qui sont amortis depuis plus de 24 mois
la date du bilan rvalu.
le montant total des plus-values de rvaluation sera port en franchise d'impts une
rserve spciale figurant au passif du bilan.
la rserve spciale de rvaluation est comprise dans la base imposable :
3 avec un abattement de 25%, si l'affectation de la rserve spciale n'a pas t effectue
dans les conditions prvues par la loi.
3 en totalit, si la socit qui a bnfici de l'exonration se refuse au contrle de
l'administration portant sur l'affectation de la rserve spciale de rvaluation, ou sur
l'utilisation des lments objets de la rvaluation.
En ce qui concerne la rvaluation libre, faite l'aide de coefficients choisis par l'entreprise
sous sa propre responsabilit, l'administration fiscale prcise dans sa circulaire que l'cart
dgag n'est pas impos et les dotations supplmentaires aux amortissements sont, par
consquent, rintgrer.
Cette position nous parait pnaliser les entreprises qui, d'une part disposent effectivement
d'un potentiel industriel important mais sous-valu, et d'autre part, compte tenu des donnes
conjoncturelles propres leur organisation ou leur secteur, ont accumul accidentellement
des pertes qui rendent leur situation comptable dsquilibre, induisant ainsi un risque
majeur dans l'esprit des banquiers.
Le fait que la rvaluation libre n'est pas admise fiscalement freine les entreprises envisager sa
ralisation, alors que lgalement, rien ne s'oppose ce que l'cart de rvaluation soit inclus dans le
rsultat fiscal de l'exercice de l'opration, dans les conditions de droit commun.
14- RSERVE LGALE
14-1 ELMENTS CONSTITUTIFS ET DFINITION
Dans les socits par actions et dans les socits responsabilit limite, une fraction des bnfices nets
annuels (5% du bnfice net) doit obligatoirement tre porte au compte de rserve lgale.
Cette affectation cesse d'tre obligatoire lorsque la rserve atteint 10% du capital social.
Dans la limite du plafond lgal du dixime du capital, la rserve lgale ne peut tre distribue aux
actionnaires ou aux associs au cours de la vie sociale. Elle peut tre incorpore au capital, mais la rserve
devra tre reconstitue par prlvements sur les bnfices ultrieurs.
14-2 FONCTIONNEMENT :
Ce compte est crdit par le dbit du compte 1181 Rsultats nets en instance d'affectation (Solde-
Crditeur).
Il peut tre dbit par le crdit du compte 1111 Capital social en cas d'augmentation du capital par
incorporation de rserves.
15-AUTRES RSERVES
Ces rserves correspondent des bnfices laisss la disposition de l'entreprise jusqu' dcision contraire
des organes comptents. En effet, c'est l'assemble gnrale qui dcide du montant des affectations aux
rserves. Ces dernires peuvent par la suite servir compenser des pertes.
Ce poste se subdivise comme suit :
15.1 LES RSERVES STATUTAIRES OU CONTRACTUELLES
a)Elments constitutifs et dfinition
Ce poste est destin enregistrer la fraction des bnfices affecte conformment aux dispositions
statutaires ou contractuelles.
b) Fonctionnement :
Le compte 1151Rserves statutaires ou contractuelles est crdit par le dbit du compte 1181 Rsultats
nets en instance d'affectation, et peut tre ventuellement dbit par le crdit du compte 1111 Capital
social dans le cas d'une augmentation de capital par incorporation de rserves.
Il peut galement tre dbit par le crdit du compte 4465 Associs, dividendes payer en cas de
distribution du bnfice aux associs.
15-2 LES RSERVES FACULTATIVES
a) Elments constitutifs et dfinition :
Ce poste regroupe les affectations aux rserves prises par l'assemble des associs, en dehors de toute
disposition rglementaire ou statutaire.
b) Fonctionnement
Ce poste suit les mmes rgles de fonctionnement que les rserves statutaires.
15-3 LES RSERVES RGLEMENTES
a) Elments constitutifs et dfinition
Ce sont des rserves dont l'affectation dcoule des dispositions lgales ou rglementaires (autres que la
rserve lgale).
b) Fonctionnement
Ce poste est crdit par le dbit du compte 1181. Il est ensuite dbit par crdit du compte que prvoit le
texte rglementaire ayant prconis la constitution de cette rserve.
Rappel sommaire des rgles fiscales :
La socit qui a distribu des rserves ou amorti son capital au cours de l'exercice doit :
Oprer la retenue la source au taux de 10% au titre de lIS sur les sommes distribues .
Verser les sommes correspondantes dans le mois qui suit la retenue.
16 LE REPORT NOUVEAU
16-1 ELMENTS CONSTITUTIFS ET DFINITION
La quote-part de rsultat non affecte par l'assemble gnrale, soit pour tre affecte en tant que
dividendes, soit aux rserves, est laisse en "Report nouveau".
16-2 FONCTIONNEMENT :
Le compte 1161 Report nouveau (solde crditeur) est crdit par le dbit du compte 1181.
Le compte 1169 Report nouveau (solde dbiteur) est dbit par le crdit du compte 1189.
17- RSULTATS NETS EN INSTANCE D'AFFECTATION
17-1 ELMENTS CONSTITUTIFS ET DFINITION
A la rouverture des comptes, le rsultat de l'exercice est mis en instance d'affectation jusqu' ce que
l'assemble gnrale, runie en vue de statuer sur les comptes, se prononce sur son affectation dfinitive.
17-2 FONCTIONNEMENT :
Le rsultat de l'exercice clos, s'il est dbiteur, est vir au dbit du compte 1189 Rsultats nets en instance
d'affectation (solde dbiteur).
Si le rsultat de l'exercice est crditeur, il est port au crdit du compte 1181 Rsultats nets en instance
d'affectation (solde crditeur).
18- RSULTAT NET DE L'EXERCICE
18-1 ELMENTS CONSTITUTIFS ET DFINITION :
Le rsultat de l'exercice est thoriquement gal, tant la diffrence entre les produits et les charges, qu' la
variation des capitaux propres entre le dbut, et la fin d'un exercice.
Cependant, l'intervention d'oprations affectant directement le montant des capitaux propres sans transiter
par le rsultat, ne permet pas de constater cette quivalence sans analyse pralable.
Chaque fois qu'il n'y a pas de concordance vidente, une information doit tre donne l'ETIC sur les
causes de la divergence en distinguant au moins entre :
les apports reus et les rpartitions en capitaux propres
les tats de rvaluation
les autres variations le cas chant.
La variation dont il s'agit est la variation brute diminue des apports nouveaux et augmente des
rpartitions aux ayants droits l'actif net.
Le rsultat net de l'exercice est celui dtermin aprs impt sur le rsultat figurant sur la dernire ligne du
compte de produits et de charges.
18-2 FONCTIONNEMENT
S'il s'agit d'un bnfice, le compte 1191 Rsultat net de l'exercice (crditeur) est crdit par le dbit du
compte 8800 Rsultat aprs impts. Il sera ensuite dbit par le crdit du 1181 Rsultats nets en
instance d'affectation.
Illustration
Le conseil d'administration propose le 10/3/N la rpartition suivante:
* rserve lgale................................... 50.000 DH
* rserve statutaire.............................. 200.000 DH
* rserve facultative............................. 150.000 DH
* rserve rglemente.......................... 30.000 DH
* dividendes......................................... 300.000 DH
* Report nouveau.............................. 270.000 DH
L'Assemble gnrale approuve le 30/6/N cette rpartition.
31/12/N-1
8800 Rsultat aprs impts 1.000.000
1191 Rsultat net de l'exercice 1.000.000
1/1/N
1191 Rsultat net de l'exercice 1.000.000
1181 Rsultats nets en instance
d'affectation
1.000.000
30/06/N
1181 Rsultats nets en instance d'affectations 1.000.000
1140 Rserve lgale 50.000
1151 Rserves statutaires ou
contractuelles
200.000
1155 Rserves rglementaires 30.000
1152 Rserves facultatives 150.000
1161 Report nouveau 270.000
4465 Associs, dividendes payer 300.000
10.1. NOMENCLATURE
10.2. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET FONCTIONNEMENT
10.1. NOMENCLATURE :
La trsorerie-passif reprsente les diffrentes facilits financires accordes par les banques et qui
conduisent un endettement de l'entreprise. Il s'agit essentiellement des crdits suivants :
5520 Crdits d'escompte,
5530 Crdits de trsorerie
5541 Banques (soldes crditeurs)
5548 Autres tablissements financiers et assimils (soldes crditeurs)
10.2. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET
FONCTIONNEMENT
a/ Crdits d'escompte :
Le crdit d'escompte est un financement accord par la banque contre la garantie d'un effet de commerce.
Le compte 5520 Crdits d'escompte est crdit pour le montant en nominal des effets non chus remis
l'escompte, par le dbit :
du compte 5141 Banques.
du compte 63115 Intrts bancaires et sur oprations de financement.
du compte 61472 Frais sur effets de commerce.
du compte 34552 Etat-TVA rcuprable sur les charges.
Le compte 5520 est dbit l'chance des effets de commerce par le crdit du compte 3425 Clients,
effets recevoir.
Illustration Le 1/5/N, l'entreprise remet l'escompte un effet d'une valeur de 10.000 DHS.
Le 2/5/N, la banque lui dbite son compte aprs prlvement d'agios de 250 DHS et de
frais de 62 DHS.
Le 15/6/N, l'effet est rgl la banque.
2/5/N
5141 Banques 9.688
61472 Frais sur effets de commerce 58
63115 Intrts bancaires et sur oprations de
financement
234
34552 Etat-TVA rcuprable 20
5520 Crdits d'escomptes 10.000
15/6/N
5520 Crdits d'escompte 10.000
3425 Clients-effets recevoir 10.000
b/ Crdits de trsorerie
Les crdits de trsorerie, autres que les dcouverts bancaires, sont enregistrs dans le compte 5530 Crdits
de trsorerie. Ils ont pour objet de venir en aide l'entreprise en attente d'encaissement ou de
dcaissement.
Les crdits de trsorerie sont nombreux :
avances en compte
facilits de caisse
warrants
crdits documentaires
crdits de prfinancement l'exportation
Ces crdits sont comptabiliss en dbitant le compte 5141 Banques ou un compte de tiers par le crdit
du compte 5530 Crdits de trsorerie.
Illustration La socit X a obtenu de sa banque une facilit de 200.000 DHS pour payer une crance
fournisseur de 300.000 DHS Le solde du compte 5141 est dbiteur de 100.000 DHS.
4411 Fournisseurs 300.000
5530 Crdits de trsorerie 200.000
5141 Banques 100.000
c/ Banques (soldes crditeurs)
Les comptes 5541 Banques et 5548 Autres tablissements financiers et assimils expriment les
positions comptables de l'entreprise auprs de ces organismes lorsque celle-ci est dbitrice vis--vis d'eux
au titre des oprations d'encaissement de paiement.
Ainsi, en cas de solde crditeur du compte 5141 Banques ou 5148 Autres tablissements financiers et
assimils, ce solde est vir au crdit du compte du passif 5541 ou 5548 (voir n885 et suivants).
21. SUBVENTIONS D'INVESTISSEMENT
22. PROVISIONS REGLEMENTEES
Les capitaux propres assimils font partie galement des ressources internes mais, se distinguent par le fait
que leur constitution ne dcoule pas uniquement des dcisions de l'entreprise, ont une vocation
disparatre du passif une fois l'objet de leur constitution ralis et englobent une dette fiscale latente. Ils
sont donc moins stables que les capitaux propres.
Cependant, au mme titre que les capitaux propres, les capitaux propres assimils permettent de financer
les activits de lentreprise, bien qu'ils soient grevs de dettes fiscales latentes.
Sont regroupes dans la rubrique 131, les subventions dinvestissement et les provisions rglementes.
21. SUBVENTIONS DINVESTISSEMENT
21.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION
Il sagit des subventions accordes lentreprise par l'Etat, les collectivits locales et autres entits en vue
dacqurir, de crer des immobilisations ou encore de financer des activits long terme.
Ce poste se subdivise comme suit :
1311 Subventions dinvestissement reues
1319 Subventions dinvestissement inscrites au compte de produits et charges.
21.2.FONCTIONNEMENT
A la notification de la subvention d'investissement, celle-ci est porte au passif du bilan ; en contrepartie,
le compte 34511 Subventions d'investissement recevoir est dbit. Il sera sold ds la rception des
fonds.
Comptablement, les subventions d'investissement reues sont rapportes progressivement aux rsultats des
exercices ultrieurs, par le dbit du compte 1319 et le crdit du compte 7577 Reprises sur subventions
d'investissement de l'exercice.
Les subventions d'investissement, destines l'acquisition ou la cration d'immobilisations
amortissables, doivent tre rapportes au rsultat comme suit :
si la subvention couvre totalement le cot de l'immobilisation, la reprise correspond au montant de la
dotation aux amortissements,
si la subvention est partielle, la reprise peut se faire pour un montant gal la dotation aux
amortissements affect du rapport montant des subventions/immobilisations afin de tenir compte du
caractre partiel de la subvention.
S'il s'agit d'une immobilisation non amortissable, la subvention peut tre rapporte sur un nombre d'annes
correspondant l'utilisation prvisible de l'immobilisation (notamment la dure d'inalinabilit de cette
immobilisation) et dfaut, tre rapporte par fractions gales sur 10 ans.
Illustration Une socit a reu l'accord de l'Etat pour l'octroi d'une subvention le 30/9/N de l'ordre de
100.000 DH.
La subvention ne sera encaisse que le 1/2/N+1. La socit a dcid d'amortir la
subvention sur 10 ans partir de l'exercice N+1 jusqu' l'exercice N+10.
BILAN RESULTAT
Subventions
d'investissement
recevoir
3451
Subventions
d'investissemen
t reues
1311
Banque
5141
Subventions
d'investissement
inscrites au CPC
1319
Reprises sur
subventions
d'investissement
de l'exercice
7577
Exercice N 100000 100000
Exercice N+1 100000 100000 10000 10000
Exercice N+2 10000 10000
Exercice N+10 10000 10000
Rappel sommaire des rgles fiscales
La socit qui bnficie de subventions dinvestissement doit:
Etaler limposition des subventions dinvestissement reues de ltat, des collectivits locales
ou des tiers sur un dlai maximum de 5 ans;
Ou bien :
rintgrer la totalit de ces subventions au titre de lexercice de leur rception;
et bnficier de la dduction dun amortissement exceptionnel (drogatoire) au titre de
lexercice dacquisition des quipements en question, gal au montant de la subvention, et
sajoutant lannuit damortissement normale.
22. PROVISIONS RGLEMENTES
22.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION
Le P.C.G.E prvoit les types de provisions suivants:
1351 Provisions pour amortissements drogatoires,
1352 Provisions pour plus-values en instance dimposition,
1354 Provisions pour investissements,
1355 Provisions pour reconstitution des gisements,
1356 Provisions pour acquisition et construction de logements,
1358 Autres provisions rglementes.
Ce sont des provisions spciales cres en application de dispositions lgales ou rglementaires visant
aider les entreprises ou promouvoir un certain type de dpenses.
Ne constituant ainsi pas des provisions au sens strict du terme (c'est--dire en vue de couvrir une perte ou
un risque) , la constatation des provisions rglementes n'est que facultative, et reste une dcision de
gestion.
Mais compte tenu de l'importance qu'elles peuvent reprsenter sur le rsultat et l'impt payer, les
entreprises procdent gnralement leur constitution; les mthodes utilises pour leur calcul doivent
alors tre explicites dans l'ETIC.
Les provisions rglementes ne sont donc pas destines couvrir un amoindrissement probable dune
valeur dactif, mais correspondent au placement dune fraction du bnfice sous un rgime dexonration
provisoire.
Ainsi, elles constituent souvent des rserves non libres dfinitivement dimpt, ce qui justifie leur
appellation de "capitaux propres assimils".
En analyse financire, il convient toujours davoir en mmoire le fait que ces provisions rglementes
portent une charge dimpt diffr, dont il convient de tenir compte pour apprcier correctement la
situation nette.
Quelque soient leurs chances dutilisation, ces provisions font partie de la capacit dautofinancement
des entreprises, tandis que les reprises viennent en rduction de la CAF.(voir n 115).
Rappel sommaire des rgles fiscales
Provisions pour acquisition et construction de logements
Le montant de la provision constitue par lentreprise en franchise dimpt est limit 3% du
rsultat fiscal avant impt de lexercice de sa constitution.
La moiti au moins de ce montant doit tre affecte dans le dlai de cinq annes suivant la
constitution de la provision, en priorit des logements conomiques.

La part de la provision non utilise dans le dlai de cinq annes qui suit lanne de sa
constitution ou de remboursement des prts, doit tre rintgre dans le rsultat fiscal de la
sixime anne avec lapplication des pnalits et majorations de retard correspondantes.
Provisions pour investissements :
Pour tre dductible du rsultat fiscal de l'entreprise, la provision pour investissement doit tre
constitues hauteur de 20 % du rsultat fiscal avant impts et tre destines la ralisation
dinvestissements en biens dquipements, matriels et outillages dans la limite de 30 % de
linvestissement envisag.
Ces provisions doivent tre inscrites au passif sous une rubrique faisant connatre, par exercice,
le montant de chaque dotation.
L'entreprise, dont les provisions pour investissement nont pas reu lun des emplois dfinis
dans le dlai de 3 ans suivant lanne de leur constitution, doit:
rapporter la part de la provision non utilise dans lexercice de sa constitution;
acquitter le complment dimpt exigible et les pnalits correspondantes;
faire une dclaration ce propos ladministration au plus tard au cours de la quatrime anne
suivant celle de la constitution de ces provisions.
La part des provisions qui a t reconnue par ladministration comme ayant t utilise
conformment aux dispositions de larticle 7 bis de la loi n24-86 sur lIS et de larticle 15 bis
de la loi n17-95 relative lIGR doit tre porte dans un compte de rserve en franchise
dimpts.
Provisions pour reconstitution des gisements :
L'entreprise qui dduit ces provisions de son rsultat fiscal doit rpondre aux conditions
dfinies par les articles prcits. Ces provisions doivent tre inscrites au passif sous une
rubrique faisant connatre, par exercice, le montant de chaque dotation.
Ces provisions doivent tre constitues dans la limite de 50% du bnfice fiscal avant impt
sans toutefois dpasser 30% du montant de leur chiffre daffaires rsultant de la vente des
produits extraits des gisements exploits .
Elles doivent tre utilises conformment aux dispositions prvues dans la les loi respectives
applicables lIS et lIGR dans le dlai de 5 ans suivant lanne de leur constitution.
La part des provisions ayant subi un emploi conforme aux dispositions des articles prcits doit
tre porte un compte de rserve en franchise dimpts.
Provisions pour amortissements drogatoires :
Les articles 15 ter de lIGR et 7 ter de lIS accordent sous conditions aux entreprises le bnfice
de pratiquer des amortissements acclrs.
De mme, la loi de finances pour l'anne 1994 a autoris l'utilisation de l'amortissement de
certains biens selon la mthode dgressive.
Lorsque la dprciation conomique du bien est constate en comptabilit selon la mthode de
l'amortissement linaire, le complment d'amortissement est normalement enregistr
comptablement sous forme de provision rglemente.
22.2 FONCTIONNEMENT
Provisions pour amortissements drogatoires :
3 Lorsque l'amortissement fiscal s'avre suprieur l'amortissement comptable, la diffrence est
porte au crdit du compte 1351 Provisions pour amortissements drogatoires, par le dbit du
compte 65941 Dotations non courantes pour amortissements drogatoires.
3 Lorsqu' l'inverse (au terme d'une priode de constatation de l'amortissement drogatoire),
l'amortissement conomique devient suprieur l'amortissement fiscal, une reprise gale la
diffrence est constate en dbitant le compte 1351Provisions pour amortissements drogatoires
par le crdit du compte75941Reprises sur amortissements drogatoires
Illustration Un matriel d'une valeur de 500.000 DH amortir comptablement de faon linaire sur
une dure de 5 ans, peut faire l'objet fiscalement d'un amortissement dgressif.
Anne Valeur
nette
fiscale
Amortissement
linaire
comptable
Amortissement
dgressif
coefficient 2
Amortissement
drogatoire
+ -
1 500.000 100.000 200.000 100.000
2 300.000 100.000 120.000 20.000
3 180.000 100.000 72.000 28.000
4 108.000 100.000 54.000 46.000
5 54.000 100.000 54.000 46.000
Chaque anne
61933 DEA du matriel 100.000
28332 Amortissement du matriel et
outillage
100.000
31/12/N
65941 Dotations non courantes pour
amortissements drogatoires
100.000
1351 Provisions pour amortissements
drogatoires
100.000
31/12/N+1
65941 Dotations non courantes pour
amortissements drogatoires
20.000
1351 Provisions pour amortissements
drogatoires
20.000
31/12/N+2
1351 Provisions pour amortissements
drogatoires
28.000
75941 Reprises sur amortissements
drogatoires
28.000
31/12/N+3
1351 Provisions pour amortissements
drogatoires
46.000
75941 Reprises sur amortissements
drogatoires
46.000
31/12/N+4
1351 Provisions pour amortissements
drogatoires
46.000
75941 Reprises sur amortissements
drogatoires
46.000
Provisions pour plus-values en instance d'imposition

Ce poste peut enregistrer les plus-values constates dans le cadre


d'oprations de fusions, et dont l'imposition est diffre entre les mains de la
socit absorbante.
Ces plus-values en instance d'imposition sont crdites au compte1352
Provisions pour plus-values en instance d'imposition, par le dbit du
compte 65942 Dotations non courantes pour plus-values en instance
d'imposition.
Le compte 1352 est, par la suite, progressivement dbit par le crdit du compte 75942 pour rapporter
la plus-value au compte de produits et de charges.
N.B : Ce traitement implique de ne pas oprer la dduction extra-comptable affectant le rsultat
net comptable
Provisions pour investissements :
Cette provision antrieurement prvue par le code des investissements industriels a t intgre dans
les dispositions relatives lIS et lIGR.
Elle est dote en dbitant le compte 65944 Dotations non courantes pour investissements.
Ce compte est, par la suite, dbit par le crdit du compte 75944 Reprises sur provisions pour
investissements.
Provisions pour reconstitution des gisements :
Elle est constitue en dbitant le compte 65945 Dotations non courantes pour reconstitution des
gisements par le crdit du compte 1355 Provisions pour reconstitution des gisements.
La reprise se fait par le dbit du compte 75945.
Provisions pour acquisition et construction de logements:
Cette provision est destine :
3 acqurir ou construire des logements affects aux salaris de l'entreprise titre d'habitation
principale,
3 octroyer des prts aux salaris pour l'acquisition ou la construction des mmes logements.
La provision est constitue en crditant le compte 1356 par le dbit du compte 65946 Dotations non
courantes pour acquisition et construction de logements.
La reprise est faite en dbitant le compte 1356 par le crdit du compte 75946.
31. EMPRUNTS OBLIGATAIRES
32. AUTRES DETTES DE FINANCEMENT
INTRODUCTION
Les dettes de financement long terme reprsentent l'ensemble des ressources externes (par opposition
aux capitaux propres) fournies l'entreprise par des tiers moyennant rmunration.
En vertu du principe du cot historique, les dettes sont inscrites en comptabilit pour leur montant
nominal. Pour les dettes comportant le principal et les intrts, seul le principal figure en valeur d'entre
de la dette.
Pour les dettes indexes, la valeur d'entre est rectifie dans le bilan et l'cart est inscrit dans un compte
d'cart de conversion actif ou passif.
Les dettes libelles en monnaies trangres sont converties en monnaie nationale sur la base du cours de
change du jour de ralisation de l'opration. Nanmoins, les dettes rsultant d'un contrat terme, sont
converties en dirhams sur la base du cours de change terme figurant dans le contrat.
Lorsque le rglement des dettes libelles en monnaies trangres s'effectue un cours diffrent de celui
d'entre de la dette, les carts positifs ou ngatifs rsultant du rglement de la dette au cours du jour de ce
rglement, constituent des gains ou des pertes de change inscrire respectivement dans les produits ou les
charges financiers.
Le montant de ces dettes qui reste en fin d'exercice , fait l'objet d'une
valuation au cours de change de clture , en faisant ressortir un gain ou une perte latente.
Ces gains ou pertes seront constats en comptabilit en mouvementant le poste de dettes respectivement
au dbit ou au crdit par le crdit ou le dbit des postes 172 " Diminution des dettes de financement" ou
272 " Augmentation des dettes de financement".
En cas de pertes latentes, il est procd la dotation d'une provision pour perte de change (voir n 560).
Le poste 14 Dettes de financement est compos des comptes:
141- Emprunts obligataires
148- Autres dettes de financement.
31. EMPRUNTS OBLIGATAIRES
31.1 ELMENTS CONSTITUTIFS ET DFINITION
Les obligations sont des titres ngociables qui, dans une mme mission, confrent les mmes droits
de crance pour une mme valeur nominale
Elles sont mises l'occasion d'un emprunt lanc par une socit qui divise sa dette en un certain nombre
de coupures attribues chaque souscripteur en proportion de la somme qu'il a apporte. La socit
reconnat ainsi leur titulaire une crance pour une somme gnralement gale au montant nominal,
ventuellement major d'une prime, tel que le cas de versement d'une valeur de souscription, infrieure au
montant nominal. La diffrence entre valeurs de souscription et de remboursement s'appelle Prime de
remboursement des obligations.
31.2 FONCTIONNEMENT
A l'mission de l'emprunt, le compte 1410 Emprunts obligataires est crdit par le dbit d'une part, d'un
compte de trsorerie, et ventuellement d'autre part, du compte 2130 Primes de remboursement des
obligations.
Au moment des remboursements, le compte 1410 est dbit par le crdit du compte de trsorerie concern.
La prime de remboursement est amortie sur la dure de l'emprunt ou en fonction des intrts courus, en
dbitant le compte 6391 Dotations aux amortissements des primes de remboursement des obligations
par le crdit du compte 2813 Amortissements des primes de remboursement des obligations.
En aucun cas, des primes relatives des obligations rembourses ne doivent rester au bilan.
Le poste 2813 est sold par le crdit du compte 2130 (voir n699 et suivants) au moment o les primes
prcites deviennent totalement amorties.
32. AUTRES DETTES DE FINANCEMENT
32.1 ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITON
Les autres dettes de financement comprennent les dettes non lies des oprations d'exploitation dans le
cas o ces dettes sont prsumes avoir, leur naissance, un dlai d'exigibilit suprieur douze mois.
Ces dettes restent inscrites dans leur compte d'entre de manire irrversible jusqu' leur extinction totale,
sauf vnement ou apprciation affectant les conditions de leur entre initiale.
Ils se dcomposent ainsi :
1481 Emprunts auprs des tablissements de crdit
1482 Avances de l'Etat
1483 Dettes rattaches des participations
1484 Billets de fonds
1485 Avances reues et comptes courants bloqus
1486 Fournisseurs d'immobilisations
1487 Dpts et cautionnements reus
1488 Dettes de financement diverses
32.2 FONCTIONNEMENT
Ces comptes de dettes sont crdits par le dbit des comptes d'actif concerns.
Ils sont dbits au fur et mesure que le remboursement de la dette est ralis.
Rappel sommaire des rgles fiscales
Taxe retenue sur intrts : L'entreprise qui sert des intrts sur prts des personnes
domicilies au Maroc, autres que les organismes bancaires et de crdit doit :
Oprer la retenue la source au titre de lIS ou de lIGR sur les produits des placements
revenu fixe :
au taux de 20% pour les socits qui dclinent
- la raison sociale et ladresse du sige social ou du principal tablissement ;
- le numro du registre du commerce et dimposition lIS ou lIGR.
au taux de 30% pour les autres.
Verser au trsor le montant de la taxe dans le mois qui suit la retenue.
Dettes libelles en monnaies trangres : L'entreprise ayant son passif des dettes libelles en
monnaies trangres doit:
Evaluer ces dettes au cours du jour la date de clture de l'exercice,
Tenir compte des carts ainsi dgags pour la dtermination de son rsultat fiscal. (voir n
792).
En cas de remboursement au cours de l'exercice d'une partie ou de la totalit de ses dettes en
monnaies trangres, l'entreprise doit prendre en compte les gains ou les pertes de change ainsi
raliss pour le calcul de son rsultat.
L'entreprise qui sert des intrts sur prts des entreprises trangres non rsidentes doit appliquer
au montant des intrts servis la retenue la source au taux de 10%.
Cette retenue porte sur le montant des intrts pris toutes taxes comprises.
61. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION
62. FONCTIONNEMENT
A la clture de l'exercice, les crances et les dettes libelles en devises sont converties et comptabilises
en dirhams sur la base du cours de change affrent au jour de clture ..
Lorsque l'application du taux de conversion, cette date , a pour effet de modifier les valeurs historiques
des dettes et crances, les diffrences de conversion sont inscrites des comptes transitoires, en attente de
rgularisations ultrieures ( Extournes passer au dbut de l'exercice suivant ):
l'actif du bilan lorsque la diffrence correspond une perte latente (carts de conversion-actif),
au passif du bilan lorsque la diffrence correspond un gain latent (carts de conversion-passif).
61. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION
Les crances et les dettes dont les cours des monnaies trangres correspondantes ont un caractre stable,
doivent tre converties l'arrt des comptes sur la base du dernier cours de change ( cours la clture des
comptes ).
Lorsque la conversion a pour effet la constatation d'un gain latent, il y a lieu de porter un cart de
conversion passif, dans l'un des comptes suivants:
1710 Augmentation des crances immobilises
1720 Diminution des dettes de financement
62. FONCTIONNEMENT
Augmentation des crances immobilises :
Lorsqu' l'arrt des comptes, la conversion de ces crances fait ressortir une augmentation , il y a lieu
de dbiter le compte de crance immobilise par le crdit du compte 1710 Augmentation des
crances immobilises.
Diminution des dettes de financement:
Lorsqu' l'arrt des comptes, la conversion de ces dettes fait ressortir une diminution des dettes de
financement, il y a lieu de dbiter le compte de passif stable concern, par le crdit du compte 1720
Diminution des dettes de financement.
Illustration Une entreprise a, son actif, une crance immobilise, d'une valeur de 2.000.000 FF
(cours du jour de l'opration 1,55 DH/FF), sur une de ses filiales.
Elle a galement son passif une dette de financement de 500.000$ contracte il y a 1 an
au cours de 9 DHS/$.
cours du FF au 31/12/N = 1,65 DH/FF
cours du $ au 31/12/N = 8,50 DH/$
31/12
2483 Crances rattaches des participations 200.000
1710 Augmentations des crances
immobilises
200.000
31/12
1481 Emprunts auprs des tablissements de
crdit
250.000
1720 Diminution des dettes de
financement
250.000
Rappel sommaire des rgles fiscales
Le profit latent dcoulant de l'augmentation d'une crance immobilise ou de la diminution d'une
dette de financement, par respect du principe de prudence, n'est pas enregistr en produits au niveau
du CPC.
Cependant, sur la base de la doctrine fiscale actuelle, non appuye notre connaissance par une
disposition lgale , la base de calcul du rsultat fiscal doit en tenir compte, en le rintgrant extra-
comptablement.
71. FOURNISSEURS ET COMPTES RATTACHES
72. CLIENTS CREDITEURS, AVANCES ET ACOMPTES
73. PERSONNEL CREDITEUR
74. ORGANISMES SOCIAUX
75. ETAT CREDITEUR
76. COMPTES D'ASSOCIES - CREDITEURS
77. AUTRES CREANCIERS
78. COMPTES DE REGULARISATION-PASSIF
GENERALITES
Entrent essentiellement dans la rubrique 44 " Dettes du passif circulant", les
dettes envers les fournisseurs, lEtat, le personnel et les organismes sociaux,
qui sont gnres loccasion du cycle dexploitation, ainsi que les dettes
hors exploitation dont l'chance l'origine est infrieure ou gale 12
mois.
Si un compte de tiers normalement crditeur, devenait pour des raisons fortuites dbiteur, son solde devra
tre vir dans les comptes correspondants de la classe 3.(voir n 103).
Valeur dentre
Gnralement, les dettes sont inscrites en comptabilit pour leur montant nominal, sans prise en compte
des intrts si elles sont exprimes en principal et intrts.
Toutefois, les dettes contractes en monnaie trangre ou les dettes indexes sont converties et
comptabilises en dirhams, sur la base du cours de change du jour de lopration ou sur la base de lindex
choisi, l'exception des oprations terme pour lesquelles la base retenue est le cours de change, ou
l'indice terme figurant dans les contrats.
Dans le cas dune forte perte de change relative lacquisition de biens imports, l'entreprise peut
exceptionnellement rajuster la valeur dentre de ces biens dans la limite de leur valeur actuelle la date
du bilan.
Valeur au bilan
La valeur au bilan des dettes est gale leur montant nominal.
Toutefois, la valeur au bilan des dettes libelles en monnaie trangre ou indexes est corrige sur la base
du cours de change ou de la valeur de l'indice la date de clture; les carts, ventuellement dgags, sont
inscrits aux comptes dcart de conversion actif ou passif.
Le respect du principe de prudence, permet de constater seulement la perte latente par le biais dun compte
de provisions pour risques et charges.
Cette provision nest constituer qu concurrence du montant du risque non couvert en cas dexistence
dune couverture de change, ou de lexcdent des pertes latentes sur les gains latents en cas de position
globale de change lie l'existence d'un rapprochement des chances des dettes et des crances ( voir
n790).
La provision peut tre tale linairement, si la perte de change semble raisonnablement ne pas tre
rcurrente, et ce dans le cas dun emprunt finanant des immobilisations ltranger ou une opration
affectant plusieurs exercices.
71. FOURNISSEURS ET COMPTES RATTACHS
71.1 ELMENTS CONSTITUTIFS ET DFINITION
Ce poste regroupe les dettes relatives aux achats de biens ou de services servant lexploitation. Il
comprend les comptes divisionnaires suivants:
4411 Fournisseurs
4413 Fournisseurs - retenues de garantie
4415 Fournisseurs - effets payer
4417 Fournisseurs - factures non parvenues
4418 Autres fournisseurs et comptes rattachs
71.2 FONCTIONNEMENT
a) Fournisseurs
Ce compte enregistre son crdit le montant, toutes taxes comprises, des factures dachat de biens et
services par le dbit :
du compte de la classe 6 concern ;
du compte 3413 Fournisseurs - crances pour emballages et matriel rendre ;
du compte 3455 Etat, TVA rcuprable pour le montant des taxes rcuprables.
Ce compte est dbit loccasion du rglement du fournisseur par le crdit dun compte de Trsorerie ou
du compte Fournisseurs - avances et acomptes. Il peut tre dbit en cas de retour des marchandises, par
le crdit du compte de la classe 6, ou loccasion de la rception des rabais, remises, ristournes par le
crdit du compte 6119 ou 6129 R.R.R. obtenus et le crdit du compte 3455 Etat, TVA rcuprable.
Illustration 1 Le 1/1/N la socit X a effectu un achat de marchandises H.T pour 1000, le taux de TVA
est de 20% et la valeur des emballages consigns de 10.
Un rglement partiel par caisse est intervenu le 2-3-N de 1000.
BILAN RESULTAT
Fournisseurs
4411
Etat TVA
rcuprable
3455
Fournisseurs crances
pour emballages et
matriel rendre
3413
Caisses
5161
Achats de
marchandises
6111
1/1/N 1.200 200 10 1.000
2-3-N 1.000 1.000
Illustration 2 La socit ALPHA a procd le 1/4/N l'achat de marchandises pour 5.000 DH (HT)
rglement 15 jours fin de mois. En vue de fidliser son client, le fournisseur lui octroie
le 30/5/N une remise de 5% valoir sur la prochaine commande.
1/4/N
6111 Achats de marchandises 5.000
3455 Etat TVA rcuprable 950
4411 Fournisseurs 5.950
15/5/N
4411 Fournisseurs 5.950
5141 Banque 5.950
30/5/N
3411 Fournisseurs, avances et acomptes verss
sur commandes d'exploitation
297,50
6119 RRR obtenus sur achats de
marchandises (5.000 x 5%)
4458 Etat, autres comptes crditeurs 47,50
b) Fournisseurs retenues de garantie
Ce compte enregistre son crdit, le montant des retenues effectues sur le
prix convenu jusqu' l'chance du terme de garantie prvue, par le dbit du
compte Fournisseurs intress.
Illustration La socit GAMMA a acquis un matriel industriel pour 2000000 DH payer aprs
deux mois. Le contrat prvoit galement une retenue de garantie de 10% de la somme
hors taxe.
2331 Installations techniques 2.000.000
3455 Etat TVA rcuprable 400.000
4411 Fournisseurs 2.400.000
4411 Fournisseurs 2.400.000
5141 Banque 2.200.0000
4413 Fournisseurs retenues de garantie 200.000
c)Fournisseurs effets payer
Le crdit fournisseur peut avoir comme support un effet de commerce. Dans ce cas, la dette est constate
en crditant le compte 4415 par le compte de charge ou d'actif concern.
Illustration La socit X a achet le 2/1/N pour 6.000 DH des marchandises. Le 1/2/N elle a reu une
lettre de change pour effectuer le paiement le 30/2/N.
6111 Achats de marchandises 6.000
3455 Etat TVA rcuprable 1.200
4411 Fournisseurs 7.200
4411 Fournisseurs 7.200
4415 Fournisseurs effets payer 7.200
d)Fournisseurs, factures non parvenues
Ce compte est crdit pour un montant TTC des factures non parvenues la clture de lexercice pour des
livraisons qui y ont t effectues , par le dbit des comptes de la classe 6 concerns ou des comptes de la
classe 2 et de la TVA rcuprable
A louverture de lexercice suivant, ces critures sont contre-passes (lentreprise a aussi la possibilit de
dbiter le compte 4417 par le crdit du compte Fournisseur ds rception des factures).
L'ventuel cart entre le compte 4417, qui est un compte de charges payer, et le montant de la facture
fournisseur, est habituellement laiss dans les charges d'exploitation, ce qui ne fausse pas
significativement le rsultat d'exploitation de l'exercice de rgularisation, la faiblesse prvisible d'un tel
cart tant une condition de la constatation d'une charge payer et non d'une provision ( la clture de
l'exercice ).
Illustration La socit X a reu des marchandises achetes pour 20.000 DH (HT), le 31/12/N. Elle ne
recevra la facture correspondante que le 02/1/N+1.
31/12/N
6111 Achats de marchandises 20.000
3458 Etat, autres comptes dbiteurs (TVA
rgulariser)
4.000
4417 Fournisseurs, factures non parvenues 24.000
Rappel sommaire des rgles fiscales
Les dettes de lentreprise envers ses fournisseurs doivent tre comptabilises toutes taxes
comprises.
Lentreprise dont le passif comprend la date de clture de son exercice des dettes envers des
fournisseurs trangers, doit:
valuer ces dettes au cours de change du jour de clture de lexercice ;
tenir compte des carts ainsi dgags pour:
- leur constatation en comptabilit, s'agissant de pertes de change latentes ;
- le calcul de son rsultat fiscal.
Les pertes ou gains de change raliss la suite du remboursement par lentreprise des dettes en
monnaie trangre doivent tre :
constats en comptabilit ;
pris en compte pour la dtermination du rsultat fiscal.
72. CLIENTS CRDITEURS, AVANCES ET ACOMPTES
72.1 ELMENTS CONSTITUTIFS ET DFINITION
Ce poste regroupe les "dettes dexploitation" de lentreprise envers les clients, constitues sous les formes
suivantes:
4421 Clients, avances et acomptes reus sur commandes en cours
4425 Clients - dettes pour emballages et matriel consigns
4427 Rabais, remises et ristournes accorder - avoirs tablir
4428 Autres clients crditeurs
72.2 FONCTIONNEMENT
a) Clients, avances et acomptes reus sur commandes en cours
Le compte 4421 enregistre son crdit les avances et acomptes reus par lentreprise de ses clients par le
dbit dun compte de trsorerie. Il est dbit lors de ltablissement de la facture par le dbit du compte
client concern.
b) Clients, dettes pour emballages et matriel consigns
Ce compte concerne les emballages pris en consignation par les clients de lentreprise . De ce fait, le
compte est crdit par le dbit du compte clients pour le montant de la consignation et il nest dbit qu
la restitution de lemballage ou ventuellement sa conservation par le client (voir n 775 et suivants).
c) Rabais, remises et ristournes accorder - Avoirs tablir
Ce compte est crdit la clture de lexercice, du montant TTC, des RRR accorder et des avoirs non
encore tablis, par le dbit du compte 7119 RRR accords par lentreprise et le dbit du compte 4455
Etat-TVA facture.
d) Autres clients crditeurs
Ce compte est notamment utilis pour les comptes clients anormalement crditeurs par suite de
rglements effectus tort par exemple.
Illustration L'entreprise GAMA a reu d'un de ses clients une avance de 12.000 DH pour une
commande.
Elle accorde un autre client un rabais hors facture de 5000 DH (HT) et ce le 31/12/N,
dont la facture sera tablie en N+1..
5141 Banque 12.000
4421 Clients avances et acomptes reus
sur commandes en cours
12.000
3458 Etat autres comptes dbiteurs (TVA
rgulariser)
2.000
4458 Etat, autres comptes crditeur
(TVA rgulariser)
2.000
7119 RRR accords par l'entreprise 5.000
4455 Etat TVA facture 1.000
4427 RRR accorder avoirs tablir 6.000
73 PERSONNEL - CRDITEUR
73.1 ELMENTS CONSTITUTIFS ET DFINITION
Figurent dans le poste 443 les dettes de lentreprise, loccasion de la rmunration de son personnel ,qui
sont subdivises ainsi :
4432 Rmunrations dues au personnel
4433 Dpts du personnel crditeurs
4434 Oppositions sur salaires
4437 Charges du personnel payer
4438 Personnel - autres crditeurs
73.2 FONCTIONNEMENT
Ce poste est crdit par le montant, soit des rmunrations nettes payer au personnel, soit des dpts
confis par le personnel la socit ou les oppositions sur salaires ; par le dbit respectivement des
comptes de charges 6171 "Rmunrations du personnel", ou dun compte de trsorerie.
Ce poste est dbit lors du paiement des rmunrations, des dpts ou des oppositions par le crdit dun
compte de trsorerie.
Le compte 4437 "Charges du personnel payer" est crdit la clture de lexercice du montant des
dettes de personnel imputables lexercice, et dont le montant est suffisamment connu et chiffrable, par le
dbit du compte de charge concern (
31
).
A louverture de lexercice suivant, ces critures sont contre-passes.
74. ORGANISMES SOCIAUX
74.1 ELMENTS CONSTITUTIFS ET DFINITION
Sont enregistres dans ce poste :
les sommes dues par lentreprise la scurit sociale ainsi quaux diffrents organismes sociaux ;
les sommes rgler aux mmes organismes pour le compte du personnel.
Le P.C.G.E prvoit les comptes divisionnaires suivants :
4441 Caisse Nationale de la Scurit Sociale
4443 Caisses de retraite
4445 Mutuelles
4447 Charges sociales payer
4448 Autres organismes sociaux
74.2 FONCTIONNEMENT
Les compte 444 reoivent au crdit les sommes dues aux organismes sociaux. La contrepartie est le dbit
dun compte de charges ou de tiers concern.
Ils sont dbits par le crdit des comptes de trsorerie au fur et mesure des rglements effectus. Le
compte 4447 Charges sociales payer est crdit la clture de lexercice du montant des charges
sociales qui se rapportent lexercice et dont le montant peut tre facilement valoris, par le dbit des
comptes correspondants. Les critures passes cette occasion sont contre-passes l'ouverture de
l'exercice suivant.
75 Etat crditeur
75.1 ELMENTS CONSTITUTIFS ET DFINITION
Sont inscrites dans ce poste les oprations ralises avec lEtat, considr en tant que puissance publique,
et se rapportant aux diverses impositions et taxations dues par l'entreprise.
31
Ce traitement est envisag pour le cas des indemnits pour congs pays
Ce poste regroupe les comptes suivants:
4452 Etat - Impts et taxes assimils
4453 Etat - Impts sur les rsultats
4455 Etat - T V A facture
4456 Etat - T V A due
4457 Etat - Impts et taxes payer
4458 Etat - Autres comptes crditeurs
75.2 FONCTIONNEMENT
Les comptes de ce poste sont crdits des impts et taxes, des retenues effectues par lentreprise pour le
compte du trsor, de la TVA facture; par le dbit respectivement des comptes de charges correspondants
impts et taxes ou du compte clients ou autres comptes .
Ils sont dbits, selon le cas et respectivement, soit par le crdit dun compte de trsorerie en cas de
rglement, soit par le crdit du compte 3453 Acomptes sur impts sur les rsultats, soit par le compte
4456 Etat TVA due.
Le compte 4457 Etat, impts et taxes payer est crdit la clture de lexercice du montant des dettes
fiscales rattachables lexercice par le dbit des comptes intresss de la classe 6. A louverture de
lexercice suivant, ces critures doivent tre contre-passes.
Exemple Le rle de la taxe d'dilit figure pour un montant de 1.000 DH ; l'IS au titre de l'exercice
N est de 5.000 DH sachant que les acomptes dj pays sont de 3.000 DH.
COMPTE DE BILAN COMPTE DE RESULTAT
Etat impts et
taxes
4451
Etat IS
4453
Acomptes sur IS
3453
Impts et taxes
6161
Impts sur les
bnfices
6701
Solde 3000
taxe
d'dilit
1000 1000
IS 5000
Solde des
acomptes au
31/12
3000 3000
SOLDE 1000 2000 1000 5000
76. COMPTES DASSOCIS CRDITEURS
76.1 ELMENTS CONSTITUTIFS ET DFINITION
Ce poste regroupe toutes les oprations faites avec les associs en dehors des oprations normales d'achat
( porter aux comptes fournisseurs), et qui se traduisent par une dette vue ou moins d'un an sur
lentreprise, y compris les oprations d'exploitation effectues en commun entre un ou plusieurs associs
et la socit elle-mme. Sont rputs associs ceux qui dtiennent une quote-part du capital d'une socit
(quelque soit sa forme).
Le P.C.G.E prvoit les comptes divisionnaires suivants:
4461 Associs, capital rembourser
4462 Associs, versements reus sur augmentation de capital
4463 Comptes courants des associs crditeurs
4464 Associs, oprations faites en commun
4465 Associs, dividendes payer
4468 Autres comptes dassocis-crditeurs
76.2 FONCTIONNEMENT
Les comptes de ce poste sont crdits par le montant des dettes relatives aux remboursements du capital,
des avances, des soldes d'oprations faites en commun en faveur des associs et des dividendes payer,
par le dbit respectivement du compte de capital ou autres , du compte de trsorerie, du compte de charges
6186 Transfert de profits sur oprations faites en commun et du compte de rsultat en instance
daffectation crditeur.
Le compte 4462 Associs, versements reus sur augmentation du capital
enregistre son crdit les sommes verses par les associs, par le dbit du
compte de trsorerie, et dont les montants ont t dcids suite une
augmentation de capital .
Illustration L'assemble gnrale d'une filiale d'un groupe tranger non rsident a dcid le 16/6/N de
distribuer 50.000 DH du rsultat de l'exercice aux associs. Le paiement des dividendes a
eu lieu le 15/09/N.
Rsultat net en
instance d'affection
(solde crditeur)
1181
Etat - retenue la
source
4458
Associs Dividende
payer
4465
Banques
5141
Solde 50.000
16-6 50.000 45.000
Dcision
Distrib. 5.000
15-9 45.000 45.000
Paiement
Associ
Mois 10/N :
Versement retenue 5.000 5.000
SOLDE DES
OPERATIONS
50.000 00 00 50.000
Le compte 4462 "Associs, versements reus sur augmentation du capital" enregistre son crdit les
sommes verses par les associs, par le dbit du compte de trsorerie, et dont les montants ont t dcids
suite une augmentation de capital .
A la clture de la priode de souscription, ces montants sont virs au dbit au compte 3461 Associs,
comptes d'apport en socit:
Illustration Une Assemble gnrale extraordinaire a dcid le 1/11/N d'augmenter le capital d'une
socit anonyme de 1 millions de DH libr du 1/4 la souscription. La priode de la
souscription a t fixe du 1/11/ au 16/11.
6/11/N
3461 Associs comptes d'apport en socit 250.000
1119 Actionnaires, capital souscrit non appel 750.000
1111 Capital social 1.000.000
1/11 au 15/11
5141 Banque 250.000
4462 Associs, versements reus sur
augmentation de capital
250.000
15/11/N
4462 Associ, versements reus sur
augmentation de capital
250.000
3461 Associs comptes d'apport en
socit
250.000
Le compte 4463 enregistre son crdit le montant des fonds dposs ou laisss temporairement par les
associs la disposition de lentreprise.
Le compte 4464 reoit son crdit la quote-part des profits rsultant d'oprations faites en commun entre
les associs et l'entreprise, lorsque celle-ci en a t pilote, et en a assur par consquent les
enregistrements comptables divers dans sa propre comptabilit.
Le compte 4465 est crdit du montant du dividende dont la distribution a t dcide par l'Assemble
Gnrale, par le dbit des comptes de capitaux propres sur lesquels il a t prlev et ventuellement
d'autres comptes .
77 Autres cranciers
77.1 ELMENTS CONSTITUTIFS ET DFINITION
Ce poste enregistre les oprations qui ne sont pas prvues ailleurs et qui se traduisent par une dette de
lentreprise, notamment les oprations faites loccasion de lacquisition dlments dactif
(immobilisations, valeurs mobilires de placement ...).
Il regroupe ainsi les comptes divisionnaires suivants:
4481 Dettes sur acquisition dimmobilisations
4483 Dettes sur acquisition de titres et valeurs de placement
4484 Obligations chues rembourser
4485 Obligations, coupons payer
4487 Dettes rattaches aux autres cranciers
4488 Divers cranciers
77.2 FONCTIONNEMENT
Les comptes 4481 4485 de ce poste sont crdits respectivement, en cas dacquisition
dimmobilisations, ou de titres de placement, ou en cas d'arrive chance du principal ou des intrts
d'emprunts obligataires, par le dbit dun compte de lactif immobilis, de lactif circulant, des dettes de
financement (pour le principal chu) ou de la charge financire (pour les intrts).
Ils sont dbits par le crdit dun compte de trsorerie au fur et mesure des rglements effectus.
Le compte 4487 reoit son crdit la contrepartie de charges venir rattachables l'exercice et lies aux
autres comptes crditeurs.
78. COMPTES DE RGULARISATION-PASSIF
78.1 ELMENTS CONSTITUTIFS ET DFINITION
Le rle essentiel de ce poste est daffecter lexercice intress les produits et charges qui le concernent
effectivement, en application du principe de sparation des exercices. Il sert galement rpartir
priodiquement les produits, le long de l'exercice, et suivre les oprations transitoires ou en attente
d'affectation dfinitive.
Le P.C.G.E prvoit ainsi les comptes divisionnaires suivants :
4491 Produits constats davance
4493 Intrts courus et non chus payer
4495 Comptes de rpartition priodique des produits
4497 Comptes transitoires ou dattente crditeurs
78.2 FONCTIONNEMENT
Le compte 4491 Produits constats davance est crdit en fin d'exercice par le dbit des comptes de
produits intresss pour le montant des produits ne se rattachant pas l'exercice en cours, mais celui ou
ceux qui suivent.
Le compte 4493 Intrts courus et non chus payer est crdit par le montant des intrts courus et
non chus la date de clture sur les dettes (y compris celles ayant un caractre permanent), par le dbit
du compte de charges financires concern.
A louverture de lexercice suivant, ces critures sont contre-passes.
Le compte 4495 Comptes de rpartition priodique des produits permet de rpartir par fractions
gales les produits sur les priodes de lexercice comptable. Il est dbit en cours d'exercice par le crdit
du compte de produits concern. En fin d'exercice, ce compte doit tre sold.
Le compte 4497 est destin enregistrer des oprations ayant un caractre relativement exceptionnel, par
exemple en attente de leve dincertitude concernant une somme non affecte aux comptes concerns
faute dinformation.
Ces comptes doivent tre rgulirement points et solds en fin d'exercice .
Illustration Le 1/9/N, une entreprise a contract un emprunt de 1.000.000 de DH au taux de 10%.
Par ailleurs, elle a donn en location le 1/10/N un local lui appartenant, et ce pour une
somme annuelle de 60.000 DH payable chaque anne l'avance.
1/9/N
5141 Banque 1.000.000
1481 Emprunts auprs des tablissements
de crdit
1.000.000
1/10/N
5141 Banque 60.000
7182 Revenus des immeubles non affects
l'exploitation
60.000
31/12/N
6311 Intrts des emprunts et dettes 33.333
4493 Intrts courus et non chus payer 33.333
10% x (1.000.000 x 4/12)
31/12/N
7182 Revenus des immeubles non affects
l'exploitation
45.000
4491 Produits constats d'avance 45.000
(60.000 x 9/12)
91. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION
92. FONCTIONNEMENT
91. ELEMENTS CONSTITUTIFS ET DEFINITION
A la clture de l'exercice, les crances et les dettes en devises sont converties en dirhams sur la base du
cours de change cette date : il s'agit de corrections des valeurs initiales .
Cette conversion a en fait pour effet de modifier les valeurs historiques des dettes et crances : les
diffrences de conversion sont inscrites des comptes "transitoires", en attente de rgularisations
ultrieures ( l'ouverture de l'exercice suivant):
l'actif du bilan, lorsque la diffrence correspond une perte latente (carts de conversion-actif),
au passif du bilan, lorsque la diffrence correspond un gain latent (carts de conversion-passif).
Au mme titre que les crances et les dettes ayant un caractre stable, celles appartenant l'actif ou au
passif circulants doivent tre converties l'arrt des comptes sur la base du dernier cours de change.
A ce niveau , lorsque la conversion a pour effet la constatation d'un gain latent, il y a lieu de constater un
cart de conversion-passif.
Ainsi, le poste 470 est subdivis en :
4701 Augmentation des crances circulantes
4702 Diminution des dettes circulantes
92. FONCTIONNEMENT
Augmentation des crances circulantes :
Lorsqu' l'arrt des comptes, la conversion en cours de change de clture fait ressortir une augmentation
d'une crance circulante, il y a lieu de dbiter le compte de crance concern par le crdit du compte 4701
Augmentation des crances circulantes.
Diminution des dettes circulantes :
Lorsqu' l'arrt des comptes, la conversion au cours de change de clture des dettes fait ressortir une
diminution des dettes circulantes, il y a lieu de dbiter le compte de dette concern par le crdit du compte
4702 Diminution des dettes circulantes.
Ces critures sont contre-passes l'ouverture de l'exercice suivant.
Illustration L'entreprise X a vendu ses produits le 1/10/N pour 25.000 FF au cours de 1,65FF/DH.
Elle a achet d'un fournisseur franais le 1/11/N des marchandises pour 50.000 FF au
cours de 1,70DH/FF.
Le 31/12/N, le taux de change est 1,67 DH/FF.
Les critures de constitution des carts de conversion se prsentent ainsi:
1/10/N
3421 Clients 41.250
71211 Ventes de produits finis 41.250
1/11/N
6111 Achats de marchandises 85.000
4411 Fournisseurs 85.000
31/12/N
3421 Clients 500
4701 Augmentation des crances
circulantes
500
31/12/N
4411 Fournisseurs 1.500
4702 Diminution des dettes circulantes 1.500
Rappel sommaire des rgles fiscales
Le profit latent dcoulant de l'augmentation d'une crance circulante ou de la diminution d'une dette
circulante n'est pas, par respect du principe de prudence, enregistr en comptabilit.
Cependant, selon la doctrine fiscale, le rsultat fiscal doit en tenir compte, en le rintgrant extra-
comptablement sur le tableau de dtermination de la base de calcul du rsultat fiscal de l'exercice..
CHAPITRE 9 : LES COMPTES SPECIAUX
SECTION 1 : LES COMPTES D'OUVERTURE ET DE CLOTURE
SECTION 2 : LES COMPTES D'ORDRE
SECTION 3 : LES ENGAGEMENTS HORS BILAN
11. NOMENCLATURE
12. FONCTIONNEMENT
11. NOMENCLATURE
COMPTES SPECIAUX
01. BILAN D'OUVERTURE
02. BILAN DE CLOTURE
03. COMPTES D'ORDRE
04. ENGAGEMENTS DONNES
05. ENGAGEMENTS REUS
06. ENGAGEMENTS SUR OPERATIONS DE CREDIT-BAIL
08. AUTRES COMPTES SPECIAUX
01. BILAN D'OUVERTURE
011. REOUVERTURE DES COMPTES DE
FINANCEMENT PERMANENT
0111. Rouverture des comptes des capitaux propres
0113. Rouverture des comptes des capitaux propres assimils
0114. Rouverture des comptes des dettes de financement
0115. Rouverture des comptes de provisions durables pour risques et charges
0116. Rouverture des comptes de liaison des tablissements et succursales
0117. Rouverture des comptes d'carts de conversion passif
012. REOUVERTURE DES COMPTES D'ACTIF
IMMOBILISE
0121. Rouverture des comptes d'immobilisations en non-valeurs
0122. Rouverture des comptes d'immobilisations incorporelles
0123. Rouverture des comptes des immobilisations corporelles
0124/ Rouverture des comptes des immobilisations
25 financires
0127. Rouverture des comptes des carts de conversion - actif
0128. Rouverture des comptes des amortissements des immobilisations
129. Rouverture des comptes de provisions pour dprciation des comptes de l'actif
immobilis
013. REOUVERTURE DES COMPTES D'ACTIF
CIRCULANT (hors trsorerie)
0131. Rouverture des comptes de stocks
0134. Rouverture des comptes de crances
0135. Rouverture des comptes titres et valeurs de placement
0137. Rouverture des comptes des carts de conversion-actif (Elments circulants)
139. Rouverture des comptes de provisions pour dprciation des comptes de l'actif
circulant
014. REOUVERTURE DES COMPTES DE PASSIF CIRCULANT (hors trsorerie)
0144. Rouverture des comptes de dettes du passif circulant
0145. Rouverture des comptes des autres provisions pour risques et charges
0147. Rouverture des comptes des carts de conversion-
passif (lments circulants)
015. REOUVERTURE DES COMPTES DE TRESORERIE
0151. Rouverture des comptes de Trsorerie-Actif
0155. Rouverture des comptes de trsorerie-passif
0159. Rouverture des comptes de provisions pour dprciation
des comptes de trsorerie
02. CLOTURE DU BILAN
021. CLOTURE DES COMPTES DE FINANCEMENT PERMANENT
0211. Clture des comptes de capitaux propres
0213. Clture des comptes de capitaux propres assimils
0214. Clture des comptes de dettes de financement
0215. Clture des comptes de provisions durables pour risques et charges
0217. Clture des comptes des carts de conversion-passif
022. CLOTURE DES COMPTES D'ACTIF IMMOBILISE
0221. Clture des comptes d'immobilisations en non-valeurs
0222. Clture des comptes des immobilisations incorporelles
0223. Clture des comptes des immobilisations corporelles
0224/ Clture des comptes des immobilisations financires
0225.
0227. Clture des comptes des carts de conversion-actif
0228. Clture des comptes des amortissements des immobilisations
0229. Clture des comptes de provisions pour dprciation
des comptes de l'actif immobilis
023. CLOTURE DES COMPTES D'ACTIF CIRCULANT (hors trsorerie)
0231. Clture des comptes de stocks
0234. Clture des comptes de crances
0235. Clture des comptes de titres et valeurs de placement
0237. Clture des comptes des carts de conversion (Elments circulants)
0239. Clture des comptes de provisions pour dprciation
des comptes de l'actif circulant
024. CLTURE DES COMPTES DE DETTES DU PASSIF CIRCULANT
0245. Clture des comptes des autres provisions pour risques et charges
0247. Clture des comptes des carts de conversion-passif (lments circulants)
025. CLOTURE DES COMPTES DE TRESORERIE
0251. Clture des comptes de trsorerie - actif
0255. Clture des comptes de trsorerie-passif
0259. Clture des comptes de provisions pour dprciation des comptes de trsorerie
12. FONCTIONNEMENT DES COMPTES
A l'ouverture de l'exercice, l'entreprise peut enregistrer dans les comptes de cette rubrique les reports
nouveau de l'exercice en contrepartie des lments actifs et passifs du bilan d'ouverture.
La rubrique 01 "bilan d'ouverture" comprend :
le poste 011 et sa subdivision, utilis pour la rouverture des comptes de financement permanent ;
le poste 012 et sa subdivision, utilis pour la rouverture des comptes d'actif immobilis ;
le poste 013 et sa subdivision, utilis pour la rouverture des comptes d'actif circulant (hors
trsorerie) ;
le poste 015 et sa subdivision, utilis pour la rouverture des comptes de trsorerie
La rubrique 02- "bilan de clture"
A la clture de l'exercice, l'entreprise peut enregistrer dans ces comptes, les soldes dfinitifs de l'exercice,
en contrepartie des lments actifs et passifs du bilan de clture.
La rubrique 02 bilan de clture comprend :
le poste 021, utilis pour la clture des comptes de financement permanent;
le poste 022, utilis pour la clture des comptes d'actif immobilis;
le poste 023, utilis pour la clture des comptes d'actif circulant (hors trsorerie);
le poste 024, utilis pour la clture des comptes de passif circulant (hors trsorerie);
le poste 025, utilis pour la clture des comptes de trsorerie.
21. NOMENCLATURE
22. FONCTIONNEMENT
21. NOMENCLATURE
03. COMPTES D'ORDRE
031. OPERATIONS EN INTANCE DE DENOUEMENT (dbit)
0311. Oprations de dbit en instance de dnouement
0319. Contrepartie des oprations en instance de dnouement
033. OPERATIONS EN INSTANCE DE DENOUEMENT (crdit)
0331. Oprations de crdit en instance de dnouement
0339. Contrepartie des oprations en instance de dnouement
035. OPERATIONS EN DEVISES ENTREES
0351. Contre-valeur devises - entres
0359. Contrepartie devises - entres
036. OPERATIONS EN DEVISES SORTIES
0361. Contre-valeur devises - sorties
0369. Contrepartie devises - sorties
038. AUTRES DONNEES STATISTIQUES
0381. Oprations statistiques suivies
0389. Contrepartie des oprations statistiques suivies
22. FONCTIONNEMENT DES COMPTES
Les comptes 031, 032 enregistrent respectivement les oprations de crdit et de dbit relatives certaines
oprations que l'entreprise souhaite suivre en dehors des mouvements financiers de la comptabilit
gnrale.
Les comptes 035 et 036 sont destins suivre les oprations en devises entres et sorties (en dirhams) de
l'entreprise.
Ces oprations refltent les informations contenues dans l'ETIC.
Les entreprises qui souhaitent dvelopper une comptabilit en devises peuvent utiliser les comptes
spciaux "03 comptes d'ordre" et leurs subdivisions :
035 Oprations en devises entres
036 Oprations en devises sorties
Illustration Une entreprise achte crdit des marchandises en importation (FOB).
La contre-valeur de l'opration en devises est de 1.000 DH.
L'entreprise pourrait normalement passer l'criture suivante :
611 441
1.000 1.000
Cependant si elle souhaite pratiquer une comptabilit en devises, elle devrait enregistrer
l'opration en empruntant le schma d'criture suivant :
611 0361
1.000 1.000
441 0369
1.000 1.000
Trsorerie
1.000
A la clture de l'exercice les comptes d'ordre seront solds, comme les comptes des
classes 1 8, en contre-passant globalement les critures de l'exercice
31. NOMENCLATURE
32. FONCTIONNEMENT
L'entreprise doit respecter les droits des divers tiers qu'il s'agisse des propritaires, du personnel, des
clients, des fournisseurs, de l'tat et des banquiers. Le gage commun rside, certes, dans une activit
conomique et commerciale saine et performante, mais aussi dans une tenue sincre et rgulire des
comptes permettant une information fiable et exhaustive. La prsentation des comptes d'actif et de passif
devra ds lors tre complte par des informations hors bilan susceptibles de renseigner les tiers sur les
engagements pris par l'entreprise, et n'ayant pas encore eu de rpercussions comptables. Ces donnes
permettent de mieux mesurer le poids des obligations pesant sur l'entreprise.
L'importance de ces lments pour l'apprciation de la situation financire, et la difficult pratique pour la
comptabilit de traduire ces engagements dans son cadre usuel, ont conduit retenir comme principe de ne
pas en tenir compte dans le bilan mais de les faire apparatre, pour autant qu'ils soient significatifs, dans
l'ETIC.
Les entreprises doivent donc effectuer un inventaire extra-comptable des engagements donns et reus tels
qu'ils apparaissent la clture de l'exercice.
La tenue d'une comptabilit d'engagements, mettant en oeuvre les comptes de la classe "Zro" prvus cet
effet par le C.G.N.C., distingue trois natures d'engagements :
Les engagements donns
Les engagements reus
Les engagements sur oprations de Crdit Bail
A. LES ENGAGEMENTS DONNS :
Ce sont des garanties par signatures telles que des avals, des cautions; ils sont donns par l'entreprise un
tiers et ont pour objet de pallier la dfaillance ventuelle du dbiteur qui en bnficie.
Illustration L'aval d'une lettre de change, les cautions et garanties accordes, engagements en
matire de pensions, de retraites, des effets circulant sous l'endos de l'entreprise, etc...
Les engagements donns sont prsents dans l'tat B9 de l'ETIC.
B. LES ENGAGEMENTS REUS PAR L'ENTREPRISE:
Les engagements reus qui peuvent tre assimils des crances conditionnelles sont ports au dbit des
comptes "05". Ils matrialisent la garantie pour l'entreprise en cas d'insolvabilit d'un tiers.
C. LES ENGAGEMENTS SUR OPRATIONS DE CRDIT-BAIL :
Les entreprises qui ont recours des oprations de Crdit-Bail pour financer des biens d'quipement ou
autres et pour un usage professionnel, sont soumises une forme de publicit comptable.
Elles sont en effet tenues de prsenter dans l'ETIC (tat B10) les informations concernant les biens acquis
en Crdit-Bail.(voir n 486 et suivants).
31. NOMENCLATURE
04. ENGAGEMENTS DONNES
041. AVALS, CAUTIONS ET GARANTIES DONNES
0411. Avals, cautions et garanties donns
0419. Dbiteurs pour avals et cautions donns
043. ENGAGEMENTS EN MATIERE DE PENSIONS DE RETRAITE ET
OBLIGATIONS SIMILAIRES
0431. Engagements en matire de pensions de retraite et obligations similaires
0439. Dbiteurs pour engagements en matire de pensions de retraite et obligations
similaires
045. EFFETS CIRCULANT SOUS L'ENDOS DE L'ENTREPRISE
0451. Effets circulant sous l'endos de l'entreprise
0459. Dbiteurs pour effets circulant sous l'endos de
l'entreprise
046. ENGAGEMENTS DONNES POUR PRETS CONSENTIS
0461. Prts consentis non encore verss
0469. Dbiteurs pour prts consentis non encore verss
048. AUTRES ENGAGEMENTS DONNES
0481. Autres engagements donns
0489. Dbiteurs pour autres engagements donns
05. ENGAGEMENTS REUS
051. AVALS, CAUTIONS ET GARANTIES RECUS
0511. Avals, cautions et garanties reus
519. Crditeurs pour avals, cautions et garanties reus
520. 055. BIENS DETENUS EN GARANTIE PAR L'ENTREPRISE
0551. Biens dtenus en garantie par l'entreprise
0559. Crditeurs pour biens dtenus en garantie par l'entreprise
056. ENGAGEMENTS RECUS SUR DETTES DE FINANCEMENT
0561. Emprunts non encore encaisss
0569. Crditeurs pour engagements non encore encaisss
057. ENGAGEMENTS RECUS SUR TRESORERIE
0571. Montant non utilis des dcouverts autoriss
0572. Plafond d'escompte non utilis
0579. Crditeurs pour engagements reus sur trsorerie
055. AUTRES ENGAGEMENTS RECUS
0581. Autres engagements reus
0589. Crditeurs pour autres engagements reus
06. ENGAGEMENTS SUR OPERATIONS DE CREDIT-BAIL
061. REDEVANCES DE CREDIT-BAIL RESTANT A COURIR
0611. Redevances de crdit-bail restant courir
0619. Dbiteurs pour redevances de crdit bail restant courir
062. REDEVANCES RECUS POUR UTILISATION EN CREDIT-BAIL
0651. Engagements reus pour utilisation en crdit-bail
0659. Crditeurs pour engagements reus pour utilisation en crdit-bail
08. AUTRES COMPTES SPECIAUX
081. AUTRES COMPTES SPECIAUX
0811. Autres comptes spciaux
0619. Contrepartie des autres comptes spciaux
32.FONCTIONNEMENT
Aprs avoir recens les diffrents types d'engagement, il conviendra de prsenter la logique de leur
enregistrement comptable. Les comptes principaux "04" et "05" et leur subdivision enregistrent
respectivement la situation dbitrice ou crditrice vis vis des tiers, leur contrepartie tant constate dans
des comptes dbiteurs ou crditeurs portant un "9" en quatrime position.
Illustration La socit INFOSAT utilise les comptes de la classe "Zro" pour enregistrer ses
engagements. Au 31/12/199N, la socit communique les informations suivantes
relatives certaines oprations :
1. Caution accorde la socit CREDILIUS en garantie
d'un prt octroy une filiale
d'INFOSAT 200.000
2. Garantie personnelle donne une banque par le PDG de la socit
INFOSAT pour un dcouvert accord 360.000
3. un contrat de crdit-bail finance l'acquisition d'un immeuble dans les
conditions suivantes :
3 valeur d'acquisition HT au 01/01/N-2 750.000
3 dure d'amortissement par la socit de crdit-bail 20 ans
3 montant HT des 24 semestrialits payables d'avance 50.000
3 dpt de garantie 40.000
4. Montant des effets escompts non chus 250.000
Enregistrement dans la comptabilit des engagements de la socit INFOSAT :
1. la caution accorde constitue un engagement de garantie donn
0419 Dbiteurs pour avances et cautions donns 200.000
0411 Avals, cautions et garanties donns 200.000
2. la garantie personnelle accorde une banque par le PDG
Il s'agit d'un engagement donn par le PDG titre personnel et d'un engagement reu
par le banquier
La socit INFOSAT n'est pas concerne par cet engagement.
3. le contrat de crdit-bail fait natre pour la socit INFOSAT la fois :
3 un engagement donn : celui d'effectuer le versement dans 18 semestrialits
restant choir;
3 un engagement reu correspondant au droit d'utilisation de l'immeuble.
Il semblerait que la valeur de ce droit puisse tre estime la valeur comptable
nette de l'immeuble au 31
0619 Dbiteurs pour redevances de crdit-bail
restant courir
900.000
0611 Redevances de crdit-bail restant
courir
900.000
(18 x 50.000)
0619 Engagements reus pour utilisation en
crdit-bail
637.800
0659 Crditeurs pour engagements reus
pour utilisation en crdit-bail
637.800
750.000 (750.000 x 5/100 x 3)
1. Les engagements rsultant des effets escompts non chus
Jusqu' leur chance, les effets sont gnrateurs pour la socit INFOSAT la fois :
3 d'un engagement donn : l'engagement de tout signataire d'un effet de commerce,
de payer le porteur en cas de dfaillance du tir;
3 d'un engagement reu : engagement du tir ou des prcdents signataires de l'effet
de commerce d'assurer le paiement la socit INFOSAT en cas de retour contre
elle du porteur impay.
0459 Dbiteurs pour effets circulant sous
l'endos de l'entreprise
250.000
0491 Effets circulants sous l'endos de
l'entreprise
250.000
0511 Avals, cautions et garanties reus 250.000
0519 Crditeurs pour avals, cautions et
garanties reus
250.000