Vous êtes sur la page 1sur 24

Manuscrit auteur, publi dans "COMPTABILITE, CONTROLE, AUDIT ET INSTITUTION(S), France (2006)"

Association Francophone de Comptabilit Tunis 2006

Rle de la modlisation par activits et processus sur le modle organisationnel de la petite entreprise
Nol BARBU
Docteur en Sciences de Gestion : Chercheur au Centre de Recherche en Gestion de Nantes Atlantique (CRGNA), IAE de Nantes. Enseignant LIUT de Nantes 3 rue du Marchal Joffre, BP 34103 44041 NANTES Cedex 1 Noel.Barbu@univ-nantes.fr Tl. : 02 40 30 60 31 Rsum : halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010 La dmarche de modlisation par activits et processus a surtout t utilise comme support doutils de calcul de cots dans les grandes organisations. Ce papier sappuie sur les rsultats dune recherche ingnierique mene dans une petite entreprise de service pour mettre en vidence la forme particulire du modle construit dans ce contexte. Lactivit saffirme comme tant un centre de gestion et le processus acquiert une dimension organisationnelle. Le modle de processus est compltement transversal la petite organisation. Cette forme particulire offre aux acteurs une base pertinente lanimation de gestion, au calcul de cots et la gestion de la qualit. Le modle est un vecteur de rorganisation dans la petite entreprise et il devient la rfrence organisationnelle en restructurant les rapports entre les acteurs de lorganisation.

Mots cls : Petite organisation ; Modlisation ; ABC ; ABM ; outils de gestion ; reengineering organisationnel Abstract The modelling by activities and process has been mainly used as a tool aid to calculate costs in large organisations. This paper is based on the findings of an engineering research carried out in a small service business to highlight the particular form of the model built in this context. The activity establishes itself as a management centre and the process builds up an organisational dimension. The model of the process is totally transversal to the organisation. This particular shape presents the actors a pertinent base for management leading, cost calculation and quality management. The model is a vector to improve the running of the small business and it becomes the organisational reference by restructuring the relationships between the actors of the organisation. Keywords: Small organisation ; modelisation ; ABC ; ABM ; management tools ; organisational reengineering.

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

Rle de la modlisation par activits et processus sur le modle organisationnel de la petite entreprise
La mthode ABC1 a t formalise sur la base dexpriences dans des entreprises industrielles de grande taille (General Electric, Caterpillar, Hewlet Packard ). La mthode dcrite dans la littrature sapplique ce type dentreprises et les exemples dactivits et dinducteurs lis la production industrielle sont courants. Si les enqutes sintressant aux petites entreprises se sont multiplies depuis une vingtaine dannes, les rsultats montrent une utilisation limite doutils de gestion. Les dernires enqutes ralises sur lexercice du contrle de gestion en PME le confirment (Nobre T., 2001 ; Lavigne B., 2002 ; Van Caillie D., 2003). Alcouffe S. (2004) sest intress aux petites entreprises partir de 20 personnes dans le cadre dune halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010 recherche sur la diffusion de lABC en France. Daprs les rsultats de ses recherches, les petites entreprises connaissent et envisagent beaucoup moins que les grandes ladoption doutils base dactivits. Notre intrt, dune part pour les pratiques et outils de contrle de gestion base dactivits et dautre part pour les petites entreprises de service qui constituent une partie croissante du tissu conomique franais, nous a conduit un questionnement sur une dmarche ABC / ABM2 adapte la petite entreprise de service. Ce questionnement est formalis par une recherche ingnierique (Chanal V., Lesca H. et Martinet A.-C., 1997) mene dans le cadre dune immersion en entreprise (Barbu N., 2005). En effet, alors que lapproche de lentreprise par ses activits et ses processus donne lieu une batterie de mthodes et doutils de gestion renouvels, la petite entreprise est toujours aussi dmunie doutillage pertinent. Lapproche par activits, au-del de sa capacit renouveler le calcul de cots (Berliner C. et Brimson J.A. 1988 ; Cooper R., 1988 ; Cooper R., 1989, Mevellec P., 1990), propose une nouvelle vision de lorganisation plus proche du terrain et des acteurs. Elle nous parat, a priori, tout fait adapte la petite entreprise. De mme, le domaine des prestations de services parat compatible avec la vision par activits par la nature mme de son processus de production composante principalement humaine et dont les diffrentes phases sont interdpendantes. Lapproche de lABC /ABM dans la PME de service propose des paramtres de conception particuliers et apporte un clairage diffrent sur la mthode alors mme que des chercheurs amricains remettent en cause les principes de base de lABC

1 2

Activity Based Costing Activity Based Management 2

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

(Kaplan R.S. and Anderson S.R., 2004). Dans notre cas, la modlisation par activits et processus influe sur le modle organisationnel de lorganisation.

1. LE MODELE PAR ACTIVITES, SUBSTRAT DOUTILS DE GESTION DANS LA PETITE ENTREPRISE DE SERVICE Les problmes lis la gestion de la PME peuvent, a priori, tre considrs comme diffrents de ceux de la grande entreprise. Au sein mme de ce que lon nomme PME , la grande htrognit des organisations nous place face un large ventail de situations de gestion et de besoins et nous incite la prudence. La gnralisation est un exercice prilleux face aux multiples situations rencontres. Cependant, pour les PME qui ne se situent pas dans un schma mono production, si leur taille est limite, la complexit est plutt similaire celle halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010 dune grande entreprise et les besoins en informations sont comparables. Le degr de complexit des produits et marchs et le poids de la concurrence nous paraissent motiver un recours des outils de gestion labors mais le problme majeur de ce type dorganisation nous parat tre organisationnel. La structure organisationnelle est parfois hasardeuse et les rapports entre les acteurs tiennent principalement de lajustement mutuel (Mintzberg H., 1982). LABC / ABM nous parat ouvrir la voie vers un modle restructurant les fonctions et les relations des individus entre eux et offrant un support pour un ensemble doutils de gestion. Cooper R. (1988)3 justifie le besoin dun systme de comptabilit bas sur les activits si :

les cots dobtention des donnes sont faibles, la concurrence est rude, la diversit des produits est leve.

Une majorit de petites entreprises rpond ces critres. Les moyens informatiques disponibles facilitent la remonte dinformations de gestion un moindre cot. Les deuxime et troisime items de Cooper sont aussi prsents dans les PME. Les diffrences dapprhension du march et de diversit des produits sont de moins en moins marques entre la grande et la petite entreprise.

P. 48 3

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

Il sagit de repenser le systme de gestion pour ladapter la PME dans son nouvel environnement. Notre recherche montre que le modle ABC / ABM est un des moyens par lequel cette analyse est possible.

Le modle par activits et processus reprsente une cartographie des flux physiques et informationnels. Il est contraint par les particularits de la PME. La taille est un facteur dinfluence sur lactivit et sur le processus. Les rapports entre fonctions, activits et personnes sont propres aux fonctionnement de lentreprise. La construction du modle est dpendante de la structure de lorganisation et des rapports entre les acteurs.

1.1. LES PARAMETRES DE CONCEPTION DU MODELE EN PME halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010

La modlisation du fonctionnement de lentreprise a pour objectifs de clarifier les activits, didentifier prcisment le rle de chacun dans la rponse la demande du client et de formaliser cette rponse. Il ressort dune tude de Nobre T. [2001] que les entreprises orientation client sont celles dans lesquelles les contrleurs de gestion dclarent calculer les cots par activits. Dans les PME de service, la forte interaction avec le client dans la dfinition du produit et le dclenchement des commandes incite privilgier la matrise des activits. La dmarche ABC /ABM, en favorisant une reprsentation par enchanement dactivits, clarifie le champ de comptences de chacun et pose les prmices dun modle de fonctionnement transversal qui permet de grer la complmentarit des services de faon organise. 1.1.1. La dfinition de lactivit Au sein de la petite entreprise, des entretiens avec le personnel oprationnel de la socit nous semblent simposer. La faiblesse de leffectif dans une PME permet de sentretenir avec quasiment tous les acteurs et dobtenir une liste de tches qui intgre les obligations lies au poste occup, les tches ralises dans des environnements spatio-temporels trs diffrents et les rapports de chaque acteur avec son environnement. Cette tape relve alors du domaine de lingnierie pour aboutir une reprsentation opratoire fidle au fonctionnement rel de lorganisation. Toutes ces informations dessinent un schma raliste du mtier de lentreprise, du fonctionnement de lorganisation, des services et produits proposs aux clients et des

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

relations entre les acteurs de lentreprise. Le matriau ainsi obtenu est de premire main pour tablir une cartographie des activits. Lactivit retenue est celle qui semble significative en termes de cots, mais galement porteuse dobjectifs collectifs pour satisfaire le client. Cest ainsi quelle peut devenir une unit de gestion de rfrence. Mah de Boislandelle H. (1996) sous le concept deffet de grossissement dans la petite entreprise exprime le fait que limportance des individus est (souvent) inversement proportionnelle la taille de la structure considre . Il complte ce principe par le fait que plus un individu se confond avec une fonction, plus son importance dans la structure a des chances dtre grande et inversement et plus la fonction est juge essentielle, plus la place halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010 de lindividu (ou du poste) est stratgique et inversement . Les fonctions exerces se trouvent logiquement en nombre aussi important que dans une grande entreprise. Le poste assur par une personne peut intgrer une fonction et parfois mme plusieurs. Lunit organisationnelle de base traduite par lorganigramme est le poste et non la fonction (Torrs O., 2003)4. Certaines fonctions sont imbriques au sein dun poste ce qui nest pas forcment une solution efficiente. Ces caractristiques sont renforces par une structure informelle qui favorise les relations interpersonnelles. La prise en compte de ces paramtres lors de la dmarche de modlisation par activits nous incite accorder une grande importance chaque individu par la fonction quil remplit au sein de lorganisation. Dans une grande entreprise, lapplication dune dmarche ABC produit gnralement une destruction des fonctions pour faire merger les activits et ainsi augmenter la polyvalence et la transversalit. A linverse, la dmarche mene dans la petite entreprise aboutit parfois une structuration des fonctions par les activits. Le schma est alors souvent le suivant : une personne assure une activit dont elle est lacteur unique et cette activit correspond une fonction dans lentreprise. Cette caractristique du modle adapt la petite entreprise ninterdit pas dclater certaines fonctions en plusieurs activits en fonction des axes privilgis par le management et le calcul de cots dans lorganisation. En ce sens, la taille constitue une des plus fortes contraintes sur la dlimitation des activits. Isoler une activit dont le nombre dacteurs est infrieur un nous parat irraliste sauf si celle-ci est lorigine dun facteur cl de succs pour lentreprise. Le cot engendr par un

p. 125 5

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

niveau de prcision supplmentaire risque dtre suprieur au bnfice que nous pouvons en attendre. Lactivit retenue prsente un visage particulier. Elle est un centre de gestion des cots et des performances. Elle constitue galement un centre de responsabilit par le fait quelle est assimilable un acteur. La gestion par les activits peut ainsi devenir le schma organisationnel dominant.

1.1.2. Le processus, vecteur de la gestion transversale

Le processus est gnralement dcrit comme tant un vecteur favorisant la performance transversale de lentreprise. Ce nest pas souvent le cas dans les exemples de processus halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010 prsents dans la littrature. Ils agglomrent souvent des activits au sein dune division fonctionnelle de lentreprise. Si lactivit est dfinie au niveau suprieur de lacteur et parfois de la fonction, le processus se doit dapporter une dimension supplmentaire au modle. Sur le plan du calcul de cots, lactivit est un centre de regroupement de ressources oprationnel et dans la majorit des cas suffisant pour imputer les cots un objet quelconque. Nous voyons le processus adapt la PME comme un vecteur de management des hommes et des performances tout au long de la chane de production matrialise par un enchanement dactivits.

La problmatique la plus dlicate nous semble provenir de la finalit accorde au modle par activits et processus. Larticulation de deux reprsentations en fonction des finalits souhaites engendre une double logique :

le regroupement des activits ayant le mme inducteur de cot oriente le modle vers un systme dominante financire au sein duquel la logique de consommation de ressources domine ;

un mode de regroupement qui privilgie une vision plus qualitative base sur les relations entre acteurs cre un modle organisationnel orient vers le client.

Lorientation choisie a des consquences sur la construction du modle et sur son utilisation. Le modle dominante financire conduit un outillage de gestion dans lequel laspect calculatoire domine. Un modle orient client ouvre lhorizon du pilotage du personnel dans
6

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

loptique de la satisfaction de la clientle. Nous faisons le choix dlibr de la deuxime forme de modlisation plus qualitative sans pour autant exclure loutil de calcul de cots. Par manque de moyens, la comptabilit analytique, lorsquelle existe dans la PME, se limite laccumulation des cots sur une unit de produit standard. Le cot dun produit indique si lentreprise a dgag du profit dans une priode rvolue. La connaissance du cot des produits, qui intervient gnralement a posteriori, est alors peu utile. Elle ne permet pas toujours de prendre des mesures pour amliorer lefficience des diffrents services. Par contre, la mconnaissance du cot des tapes du processus de production dans la petite entreprise peut conduire des gaspillages ou mme des pertes sur certains produits sans que les dirigeants nen soient conscients. Lorsque lentreprise fournit des services, la situation est plus incertaine encore. Des ressources sont consommes sans quun rsultat visible y soit halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010 toujours associ. Il faut mettre la disposition des petites structures des outils simples leur permettant de contrler les moyens et les rsultats. Ces arguments bornent la construction dun modle construit comme la base dun dispositif plus large de gestion de lentreprise. Le modle par processus transversal offre la possibilit de coupler lanalyse des cots et le management des performances. Nous souscrivons aux ides de Bertrand T. (2001) qui plaide pour un modle unique au risque daffaiblir le dispositif de gestion5. Il nous semble que la dimension qualitative de la performance au sein des activits et des processus est indissociable de la consommation de ressources. Sur un autre plan, la performance pilote au sein de lactivit et les consommations de ressources de cette mme activit sont indissociables des attributs de performance et du cot des activits damont et daval. Cette double relation plaide pour un modle unique :

support dinstruments de calcul de cots et de pilotage ; mettant en exergue lenchanement des activits aboutissant des produits et services porteurs de valeur pour le client.

Ce type de modle, sans doute difficile mettre en uvre dans une grande entreprise, est ralisable dans une petite structure et traduit la proximit naturelle entre les proccupations locales des acteurs et le pilotage stratgique de lentreprise.

p. 269 7

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

1.1.3. Un modle de processus source de rorganisation de lentreprise

En passant dune vision fonctionnelle une vision transfonctionnelle, la comprhension des relations entre les cellules de bases de lorganisation (les activits) simplifie la connaissance de celle-ci et son pilotage. Le processus fournit une reprsentation schmatique du service au client. Il illustre le fonctionnement des services dans un environnement dcloisonn. Il permet dagir la fois sur les comptences au sein des activits mais aussi sur lenchanement et les interactions entre les diverses activits. Il donne les moyens de canaliser les relations entre les diffrentes catgories de personnels travaillant ensemble et de rduire les dysfonctionnements dus la proximit physique des personnes et la mauvaise dfinition des responsabilits de chacun. Il peut tre un instrument de reengineering (Hammer M et Champy J., 1993) en halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010 visant ladaptation des activits de production internes de lentreprise aux besoins de la clientle. La personnalisation des activits en font des ples de gestion partags. Au niveau du processus, le facteur humain est galement prpondrant. La reprsentation par les processus est vivante et porteuse dinformations. Elle nest pas un modle de fonctionnement fig. Le processus est lillustration du fonctionnement de lorganisation par les activits dune part et de la circulation de flux physiques et informationnels dautre part. Pour assurer la prennit du modle, une personne responsable des processus nous parat indispensable. Son rle est dassurer le lien entre la stratgie et loprationnel. La petite entreprise a un fonctionnement naturellement transversal concrtis par des relations directes entre les personnels des diffrentes fonctions dans le cadre de contrats. La direction doit alors :

garantir la lgitimit du responsable des processus en lui donnant des moyens daction ;

dfinir les prrogatives de chacun des responsables fonctionnels et transversaux.

La gestion par les processus intgre le contrle des consommations de ressources humaines et matrielles. Des conflits dautorits peuvent alors apparatre avec les responsables hirarchiques : directeur administratif et financier, directeur commercial Cest pourquoi le rle et le champ daction de chacun doivent tre clarifis ds la mise en place du systme de gestion. La responsabilisation des employs est assure au niveau de lactivit. Ils entrent dans un processus damlioration continue des activits dans leurs relations avec le client et en
8

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

interaction avec les autres activits. Dailleurs, la ralisation puis la pr-implantation du modle sont dj sources de rorganisation sans que les outils de gestion ne soient oprationnels. La modlisation sert de fil dAriane une rflexion sur les rles et les tches de chacun. Elle sert aussi de support llaboration de procdures pour amliorer la qualit de service. Le processus constitue une base de calcul de cots de multiples services composs de diffrentes activits. Il matrialise une squence dactivits et propose une ralit physique lorganisation menant la production de services immatriels. Il est le support doutils danimation de gestion tous les niveaux de lentreprise.

1.2. LE DISPOSITIF IMPLANTE : OUTIL DANIMATION DE GESTION ET DE halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010
RESTRUCTURATION DE LENTREPRISE

Les outils de gestion employs dans la petite entreprise sont embryonnaires. La tenue dune comptabilit lgale est assure par un service interne ou par un prestataire extrieur. Le suivi de la trsorerie est ralis par le service comptable ou par la direction. Des outils de suivi de lactivit sont plus rares. Lorsquils existent, ils sont souvent le fait du dirigeant de lentreprise qui souhaite matriser personnellement les informations de gestion. Le systme est balkanis ; des progiciels divers sont utiliss pour les applications courantes et ceux-ci sont rarement compatibles entre eux. La gestion sappuie sur un systme dinformation qui constitue le point faible de la petite entreprise. Elle na pas les moyens financiers, humains et matriels pour dvelopper et grer un systme dinformation pertinent. Celui-ci, lorsquil existe, est ddi la comptabilit et aux services administratifs mais ne concerne pas lexploitation de lentreprise. Ladaptation dun systme dinformation pour la gestion de la petite entreprise passe par la dfinition prcise des besoins de lorganisation pour amliorer ses performances dans le contexte de moyens limits. Les outils de gestion envahissent dsormais tout lespace de lorganisation. Les gestionnaires largissent leur champ daction pour intgrer dans leur primtre de gestion toutes les fonctions : les achats, la logistique, la production, la fonction commerciale Lefficience de lentreprise se gagne tous les niveaux ! Le modle par activits et processus offre lutilisateur une reprsentation issue du terrain et, de fait, partage. Il se situe la base dun systme rpondant un schma directeur de type

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

objectifs actions rsultats ou outputs qui assure une cohsion entre les objectifs globaux et locaux de lentreprise. Au-del dun outil de contrle externe utilis seulement par la hirarchie de lentreprise, le systme est conu comme un outil de pilotage la disposition de lacteur lui-mme. Le calcul de cots dactivits est un des volets de la comptabilit de gestion dans la petite entreprise de service. Lautre volet est le systme de pilotage de lorganisation qui synthtise des informations financires et non financires sur les actions permettant de raliser les objectifs de lentreprise. Linnovation dcisive de la dmarche ABC / ABM rside, notre sens, dans la dcomposition de lorganisation en units lmentaires actionnables : les activits. La mise jour dun maillage plus fin fond sur laction ouvre la bote noire de la production. Les activits offrent de multiples facettes et pour chacune de ces facettes une ou halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010 plusieurs variables actionnables qui permettent de guider le comment cest--dire les conditions de ralisation de lactivit et de matriser le pourquoi , soit larticulation dune activit en interrelation avec lensemble des activits visant satisfaire le client. Le sujet principal du pilotage est le facteur humain et son comportement induit des consommations de ressources plus ou moins productives de valeur. En effet, le potentiel de comptences des acteurs est la ressource principale consomme par lentreprise et ce potentiel se localise dans une activit. Le systme de pilotage de lorganisation qui consiste synthtiser des informations financires et non financires sur les activits incite les dirigeants et les acteurs se focaliser sur la source de laction identifie et, de manire complmentaire, sur un processus dactivits sans limite fonctionnelle. Des tableaux de bord, en regroupant les informations, donnent une ralit tangible loutil de management (Figure 1).

10

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

T a b le a u d e b o rd
A c tiv it

A c tiv it

B o u c le d a p p re n tis s a g e

A c tiv it A c tiv it

C o t re la tif d e s a c tiv it s

A c tiv it

T a b le a u d e b o rd T a b le a u d e b o rd
A c tiv it

A c tiv it

halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010

Figure 1 : Le processus de gestion globale par les activits

Les indicateurs de performance se compltent et tmoignent de lenchanement des activits. Loutil est omniprsent tout au long du processus de production et favorise lapprentissage permanent. Le tableau de bord est un outil danalyse rsolument tourn vers lavenir car il permet damliorer la vision de la capacit de travail de chaque activit et des axes de perfectionnement. Il est galement un outil de rorganisation de lentreprise.

2. LAPPLICATION AU TERRAIN DE RECHERCHE : UNE PETITE ENTREPRISE DE SERVICES INFORMATIQUES

Une recherche ingnierique sest droule dans une petite entreprise de service entre septembre 2002 et aot 2005 en vue de rsoudre des problmes organisationnels et dy implanter des outils de gestion pertinents. Cette recherche est qualitative. Elle vise, dans un premier temps, dvelopper puis implanter un modle de gestion base dactivits. Dans un deuxime temps une observation du fonctionnement des outils mis en place permet dvaluer leur pertinence. Pour une meilleure comprhension du fonctionnement de lentreprise, une phase dobservation et dinterviews des acteurs a conduit lexpertise de ses caractristiques. La construction du modle est ralise sur la base des dclarations du personnel oprationnel et les outils de gestions sont co-construits avec les cadres et dirigeants. La remise en cause de la dmarche bottom-up par Kaplan R.S. et Anderson S.R. (2004) ne nous semble pas devoir

11

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

sappliquer dans ce cas de figure. En effet, linformation de base pour la modlisation est recueillie en contact direct avec le personnel de lentreprise. Dans une petite structure, de nombreux moyens de contrle des informations par triangulation existent. De plus, les acteurs de lentreprise sont en attente doutils de rorganisation de leur travail et adhrent majoritairement au processus de changement.

2.1. LA MODELISATION 2.1.1. Lorganisation constituant le terrain de recherche La socit SI6 dtient deux entits 100% : OC et DM. Les trois entits regroupent 47 personnes. OC, cre en 1996, fait partie des toutes premires socits intervenant dans les domaines dInternet. Son chiffre daffaires est en constante progression mais les rsultats nont jamais t satisfaisants. Globalement, OC na pas augment sa situation nette depuis sa cration. Le march est instable et fortement concurrentiel. OC fournit des produits simples (botes aux lettres lectroniques, accs Internet) et des solutions dont la mise en uvre est plus complexe (interconnexion de sites distants, hbergement de serveurs de donnes des socits, de sites Internet). Le service, ds lors quil sort de la simple fourniture daccs Internet, sadapte et est co-construit au fil des contacts fournisseurs-clients. Cela rend difficile lidentification dune prestation standard valorisable. Les prestations sillustrent par le caractre discrtionnaire inhrent ce type dactivit. La volont dimplanter des outils de gestion plus performants dans la socit vise tout particulirement OC. Le contexte du 1er semestre 2002 est celui dun march en crise et le comit de direction sinterroge sur lorigine des pertes. La modlisation de lentreprise doit permettre de rpondre aux souhaits des dirigeants de mettre en place un contrle des performances et des cots des activits ralises par le personnel. Le modle doit tre durable et reproductible en cas de dmarrage de nouvelles activits.

halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010

Le nom des socits est modifi pour des raisons de confidentialit. 12

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

La socit DM intervient dans un domaine dactivit dont le fonctionnement sapparente celui dune entreprise commerciale traditionnelle. La progression du chiffre daffaires est satisfaisante et les rsultats positifs compensent souvent les pertes dgages par OC. Le processus de vente est similaire celui dOC mais le niveau dexpertise est moindre. Lidentification des attributs porteurs de valeur pour le client est un enjeu pour lentreprise. Certains services sont bien valoriss sils rpondent un besoin des clients non satisfait ou mal satisfait par la concurrence. La mise en place doutils de contrle ny est pas ressentie comme prioritaire. Pour rpondre aux proccupations du dirigeant de lorganisation, les objectifs suivants guident la dmarche de modlisation : halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010

clarifier les tches au sein de lentreprise, proposer un modle de reprsentation du fonctionnement, homogniser les conditions de ralisation des activits au service des clients travers des indicateurs de performance, rendre visible les activits de back-office7 et en amliorer la traabilit.

2.1.2. Les activits dfinies

Tout dabord, dans le cadre de llaboration de la carte des activits, un recensement de toutes les activits a lieu, cest--dire de tous les actes qui prsentent un intrt pour le fonctionnement de lentreprise. Une premire particularit rside dans lorientation vers les clients de la majorit des tches et activits. Cette particularit nous semble propre aux petites entreprises et est accentue par lappartenance de lorganisation au secteur des services. La majorit de la force de travail est concentre sur des activits directement productives et tournes vers le client. Il existe trs peu dactivits communes. La plupart dentre elles sont des activits de soutien ou sont lies aux investissements de structure qui sont limits. Une majorit dactivits est ralise en prsence ou en relation troite et avec un client identifi. Seules, les activits dachat, de logistique et de suivi de la permanence des services sont assures par du personnel en back-office sans relation avec un client spcifique.

Principalement les activits des techniciens qui sont jusqu prsent exemptes de contrle dans lentreprise. 13

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

La liste des activits reflte le quotidien de lorganisation qui consiste vendre une prestation en fonction des besoins de lutilisateur, tre lcoute et guider le client d ans la formulation de la demande puis laborer une reprsentation commune de la solution requise. Ensuite vient la ralisation technique de la solution en prsence du client et parfois avec sa collaboration (Eiglier P. et Langeard E., 1996)8. Il nous semble que la problmatique principale du modle de gestion des services est de mettre en lumire toutes les activits qui sont ralises en relation avec le client et de traduire ces interactions continues par le modle. Le client est prsent et individualis toutes les tapes dune affaire. Il est accompagn dans toutes les phases de la vente afin quil ait conscience de la valeur de la prestation. Toutes les activits retenues le sont dans la mme logique : isoler une comptence particulire halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010 au service du client. Le suivi de ces comptences est le moyen de grer lensemble de lentreprise. Les commerciaux ralisent les activits de dtermination de la prestation et de ses diffrentes caractristiques. Ils engagent en cela lensemble du processus de production. Les performances se localisent, au dpart, dans lchange avec le client. Elles se concrtisent ensuite :

dans la qualit de la matrise des aspects techniques des services par les commerciaux ;

dans la relation et le dialogue instaurs entre le commercial et les techniciens dans le cadre de la conception de la prestation (figure 2).

Eiglier P. et Langeard E., (1996) soulignent que dans la plupart des offres de services, ct des servuctions (nologisme signifiant : processus de production du service) traditionnelles avec une intervention du personnel, coexistent des servuctions automatises au sens large du terme, cest--dire opres uniquement par le client, sans personnel en contact. p. 84 14

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

A ctiv it co m m erciale d e d term in atio n d e serv ice

E changes, com prhension m utuelle. C o-production

C oopration , concertation

C lient

D em ande de renseignem ents , prcisions

A ctivit technique de conception

Figure 2 : construction de loffre client et interdpendance des activits

Les relations de collaboration entre les commerciaux et les techniciens sont valorises en tant halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010 rendues visibles par le biais des activits respectives de chacun. Les procdures de travail qui accompagnent la modlisation des activits permettent de systmatiser les relations entre ces acteurs. Lmergence des activits commerciales, de soutien et techniques illustre, par un nouvel clairage, la complmentarit des activits pour assurer une qualit de service satisfaisante. En effet, en ce qui concerne les activits techniques, un dfaut dentretien sur des serveurs de donnes peut provoquer, ultrieurement, leffondrement de lensemble des units de stockage. Les consquences dune telle panne sur limage de lentreprise sont dsastreuses. Llaboration de prestations sanalyse comme une alternance dactivits de soutien, de prparation des structures de service et de ralisation de la prestation elle-mme. Linterrelation de toutes les activits entre elles est garante de lefficience de la production de prestations.

2.1.3. Le processus mis en oeuvre

Le processus ainsi mis en uvre constitue un vecteur de focalisation des efforts de chacun vers la satisfaction du client :

il fait abstraction des frontires fonctionnelles pouvant exister dans lentreprise et jalonne leffort collectif ;

15

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

il envisage la rponse au client comme un ensemble dactivits indissociables les unes des autres ; il nous donne les moyens de calculer le cot de loffre au client en raisonnant en termes de cots ajouts par chaque activit.

La construction dun tel processus ne nous interdit pas de considrer sparment un gro upe dactivits au sein dune fonction. Laction des commerciaux est pilote laide dun tableau de bord nourri dindicateurs de performances bass sur les activits. Il en est de mme pour les techniciens. Cependant, cest la vision de la performance densemble des conditions de dlivrance du produit ou service au client qui est privilgie. La prise de dcisions dans la petite organisation est plus oprationnelle que dans la grande halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010 entreprise. Le directeur gnral de lentreprise prend des dcisions se rapportant au fonctionnement quotidien de lorganisation. Sa proximit est la fois physique et oprationnelle. Il participe lexploitation de lentreprise et le modle est destin porter des outils de gestion pour satisfaire les besoins en informations de lensemble des utilisateurs : dirigeants et personnel oprationnel. Leurs besoins sont relativement proches puisque leurs activits le sont. Le dirigeant exerce souvent une activit au mme titre que les oprationnels (activit commerciale ou de production). Ses besoins en informations concernent lexploitation : les performances des commerciaux, lactivit entrante, la production Dans la socit, le directeur dOC assume des tches de direction administrative : runions en conseil de direction, gestion du personnel, dveloppement de nouveaux services Il ralise galement des ventes, participe llaboration de devis importants et rsout des problmes techniques dans la phase de production pour un client. Le directeur de DM a galement, outre sa tche de directeur, une activit commerciale pour des clients importants. De plus, il assure parfois la vente de matriel et daccessoires en magasin. Les dirigeants souhaitent un contrle trs oprationnel de leurs entits :

indicateurs de prospection des commerciaux, chiffre daffaires par catgorie de produits ou services, tat de la trsorerie, taux dactivit du personnel, type dintervention des techniciens, tat des stocks,
16

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

Le modle de gestion est conu pour intgrer des outils traduisant laction dans lentreprise. Il est le vecteur dun systme dinformation unique au service du dirigeant, des responsables fonctionnels, de la comptabilit de gestion, et du personnel oprationnel et doit faire preuve, ce titre, dune grande polyvalence. Le modle bas sur les processus rpond, selon nous, ces exigences. Il est unique et concentre lensemble des outils de gestion de lentreprise. Toutes les activits participant la fourniture dun service au client sont prsentes. Le problme pos par notre terrain de recherche, comme dans de nombreuses socits de service, est celui de la diversit des services offerts. La simplification du processus de production et son approche par deux grandes catgories de services, produits et solutions, la fois dans lentit DM et dans lentreprise OC, est la solution retenue pour ramener la complexit des situations rencontres halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010 des processus majeurs (figure 3).

Processus OC

A1 Prospecter

A2 Visiter le client, identifier besoins

A3 Ngocier

A4 Commander et planifier service client AB 7 Assurer permanence des services AB 11 Assurer maintenance client

A 12 Assurer suivi du client

AB 5 Acheter B1 Prospecter B3 Ngocier B4 Commander et planifier service client

6 Assurer logistique

AB 8 Intervenir techniquement

AB 9 et 10 Facturer et recouvrer

A 12 Assurer suivi du client

A : Vendre des solutions OC

B : Vendre des produits OC

Figure 3 : le processus transversal de management des activits du client au client

Le processus, tel quil apparat ici, est diffrent de la forme canonique et des exemples prsents dans la littrature. Il est transfonctionnel et compltement transversal lorganisation pour imposer une vision dcloisonne du processus de servuction. Il suscite ainsi la coopration des acteurs avec pour objectif unique la satisfaction du client. Les processus prsents ci-dessus (figure 3) ne sont en aucun cas indpendants lun de lautre. En effet, les activits qui sont communes aux deux processus (acheter, assurer la logistique) ne peuvent appartenir en propre deux processus la fois.

17

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

2.2. LE ROLE DE RESTRUCTURATION ORGANISATIONNELLE DU MODELE

2.2.1. Une meilleure formalisation du fonctionnement de lorganisation souhaite par les acteurs

Dans les faits, lorganisation est structurellement instable. Dans une petite structure comme OC, lajustement mutuel occupe une place prpondrante. Le modle organisationnel est dfaillant et nous assistons une tendance instinctive plus ou moins consciente de tous les acteurs biaiser avec les fonctions qui leur ont t attribues et les transformer de faon pouvoir chapper aux attentes et pressions de leurs partenaires et pouvoir ainsi maintenir, voire largir, leur marge de libert 9 (Crozier M. et Friedberg E., 1992). halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010

La direction fait tat de nombreux dysfonctionnements dus au manque de formalisation du travail de chacun. Le personnel oprationnel de lentreprise manifeste galement la volont dune meilleure formalisation des activits et de leurs rapports avec les diffrents acteurs. Le personnel de back-office fait part dun sentiment de dvalorisation de son travail par labsence de visibilit des tches effectues. Dans ce contexte, notre projet de modlisation du fonctionnement de lentreprise et dimplantation doutils de gestion destins piloter les activits est peru de manire positive par lensemble du personnel. Toutefois, la situation est complexe et notre action doit sinsrer dans cet environnement instable sans demble remettre en cause la structure organisationnelle voulue par les dirigeants. La dimension sociale est une cause et une consquence de la coopration entre le chercheur et le personnel. Ses effets sont parfois recherchs, parfois contraires aux objectifs attendus mais toujours riches en enseignements pour notre intervention et pour une gnralisation des savoirs.

Le rle mobilisateur des entretiens est un des enseignements tir de notre type de recherche. Plus les acteurs sont sollicits et plus ils adhrent aux phases ultrieures du projet. La position quils occupent dans le projet de changement entrane une adhsion a priori plus forte que celle dacteur externe. Cette ide est confirme par lobservation et les entretiens qui ont cltur la recherche intervention.

p. 98 18

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

2.2.2. Le modle participe la rorganisation de laction individuelle et collective

La modlisation fait merger ce que les acteurs connaissent et matrisent finalement le mieux. La lisibilit des activits abolit les clivages entre dtenteurs du savoir et dtenteurs du savoirfaire. Tous les acteurs, leur niveau, connaissent mieux que les autres les activits quils pratiquent au quotidien. La modlisation par les activits est la conceptualisation des savoirfaire du personnel. Le processus donne du sens laction individuelle en la positionnant dans la perspective dun denchanement dactivits matrialisant la cration de valeur. Il faut voir le modle comme support doutils :

de pilotage dune activit de manire intrinsque ; de pilotage des activits dans le cadre dun cheminement, cest--dire dans leurs relations de complmentarit et denchanement au sein dun processus ;

halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010

de calcul de cots par activits pour imputer le cot de chaque activit des objets divers.

Nous sommes en prsence dune reprsentation globale support de divers outils et non dun processus outil. Cette reprsentation va lencontre de lopinion de Cooper R. et Kaplan R.S. (1998) qui rfutent lusage dun systme intgr de calcul de cots et de pilotage oprationnel par les activits. Les problmatiques de la petite entreprise justifient cette intgration pour donner naissance un dispositif simple. Il favorise la rorganisation dans lentreprise par une intgration de chacun dans un projet commun. Au-del dun outil de contrle externe utilis par la hirarchie de lentreprise, le systme est conu comme un outil de pilotage la disposition de lacteur lui-mme. Il alimente le systme de ses connaissances et, en retour, bnficie de la connaissance collective gnre par le systme dinformation. Le modle par processus rtablit un mode de pilotage que nous considrons comme un cadre daction relationnel et par les connaissances (David A., 1996) dans lequel les acteurs ajustent leurs relations et confrontent leurs comptences dans la conception et la ralisation du service. On aboutit une reconstruction du schma organisationnel par le modle qui devient ensuite le support doutils de gestion des performances. Le changement est lui-mme gnrateur de changement. La cohrence organisationnelle est ce prix. Les outils de gestion par les activits favorisent la rorganisation de lenvironnement
19

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

de travail des acteurs. Par mouvements concentriques, les modifications dune partie des rfrents des acteurs conduisent repenser les dispositifs dincitation et de contrle. Loutil se construit dans laction et, cette occasion, lapprentissage collectif dbute pour se poursuivre dans la pratique des activits. La management base dactivits sinsre particulirement bien dans un contexte organisationnel domin par une logique de processus. Lentreprise de service entre dans cette logique par le mouvement naturel de coproduction du service entre lentreprise et le client et par les ncessaires boucles de rtroaction entre les services commerciaux (dfinition de loffre) et les services techniques (ralisation et mise en oeuvre de loffre). La prestation est fournie grce une suite dactivits interdpendantes, ce qui implique des relations entre les acteurs pour satisfaire le client. Le dysfonctionnement dune activit peut avoir des halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010 consquences ngatives sur les autres. Le contrle des comportements requis est ncessairement individuel et collectif. Il intgre des indicateurs de qualit qui attestent de la coordination des activits. Le processus mis jour dans lentreprise OC favorise le contrle collectif. Il incite les dirigeants se focaliser sur un enchanement dactivits unique et sans limite fonctionnelle. Le tableau de bord, en synthtisant les informations, donne une ralit tangible loutil de management. David A. (1998) attribue aux outils de gestion un rle dinvestigation du fonctionnement organisationnel. Cela nous semble particulirement vrai dans la petite entreprise constituant notre terrain de recherche dans le sens o, travers un modle dcloisonn, les acteurs prennent conscience du fonctionnement diffrent de lorganisation. Dans une reprsentation traditionnelle de lorganisation, le personnel a tendance travailler dans un cadre relationnel limit au service auquel il appartient. Le processus transversal ouvre lenvironnement habituellement cloisonn des acteurs pour les insrer dans une reprsentation de lentreprise oriente vers le client. Les acteurs sont incits envisager leurs actions dans un contexte plus ouvert quun service fonctionnel. Cest aussi un processus de prise de conscience de limportance des activits pratiques par les autres acteurs : prise de conscience du travail technique et des activits de soutien par les commerciaux (renforcs par la connaissance des cots) et, rciproquement, du travail commercial par les techniciens. La gestion saffine par la dcomposition des fonctions en activits. Chaque acteur affirme son rle et son importance dans ce processus. La place de chacun y est renforce.

20

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

Conclusion

Les petites entreprises ont de plus en plus recours des outils de gestion mais ceux-ci sont dconnects les uns des autres et le systme dinformation est trs peu organis. Le modle mergeant de notre recherche ingnierique met en lumire les activits et processus qui traduisent laction dans la petite entreprise de service. Il est le vecteur dun systme dinformation unique au service du dirigeant, des responsables fonctionnels, de la comptabilit de gestion et du personnel oprationnel. Toutes les activits ralises en relation avec le client sont mises au premier plan en dissociant les activits de front-office de celles ralises en back-office mais en les liant par le modle dans une logique de complmentarit pour traduire leurs interactions continues vers halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010 un objectif commun. Nous pensons que la taille de lentreprise plaide pour un modle :

mettant en exergue lenchanement des activits aboutissant des produits et services porteurs de valeur pour le client ; support dinstruments de calcul de cots et de pilotage ; support de dispositifs damlioration continue de la qualit.

Ce modle prsente un processus compltement transversal lorganisation pour imposer une vision dcloisonne de la servuction. Il suscite ainsi la coopration des acteurs avec pour objectif unique la satisfaction du client. Il prend le relais dun modle organisationnel dfaillant dans la petite entreprise de service. Le modle par processus devient la rfrence structurelle pour organiser les relations entre les acteurs et pour assurer la cohrence du processus de servuction en vue de satisfaire la clientle. Rien ninterdit cependant de considrer une activit ou un groupe dactivits comme lieu de gestion oprat ionnel dans le cadre de rflexions fonctionnelles. Au-del dun support de calcul de cots, le modle ABC, ABM dans la petite entreprise devient un support polyvalent lensemble des actions de management.

21

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010

22

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

Bibliographie
ALCOUFFE S. (2004), La diffusion et ladoption des innovations managriales en comptabilit et contrle de gestion : le cas de lABC en France. Thse de doctorat s Sciences de Gestion, Ecole des Hautes Etudes Commerciales. BARBU N. (2005). La modlisation par activits et processus support de linstrumentation de gestion : quelle pertinence pour une PME de service ?, Thse de doctorat s Sciences De Gestion, Universit de Nantes. BERLINER C. and BRIMSON J. A. (1988), Cost Management for Todays Advanced Manufacturing. Press : Boston. halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010 BERTRAND T. (2001), Difficults dimplantation des dispositifs ABC/ABM. Contribution la constitution de savoirs actionnables partir dune recherche intervention. Thse de doctorat s Sciences de Gestion, Universit de Nantes. CHANAL V., LESCA H. et MARTINET A.-C. (1997), Vers une ingnierie de la recherche en sciences de gestion . Revue Franaise de Gestion, n116. NovembreDcembre. pp. 41-51. COOPER R. (1988), The Rise of Activity-Based Costing Part Two : When Do I Need an Activity-Based Cost System ?, Journal of Cost Management for the Manufacturing Industry. Vol. N, Fall. COOPER, R. (1989), The rise of Activity Based Costing - Part four : What do Activity Base Cost system look like Journal of Cost Management for the manufacturing industry. Vol 3 n1, Spring p.34-46 COOPER R. and KAPLAN R.S. (1998), The promise - and peril of integrated cost systems Harvard Business Review, July August, pp. 109-119. CROZIER M et FRIEDBERG E. (1992), Lacteur et le systme - Les contraintes de laction collective. Edition du Seuil : Paris. pp. 41-50 DAVID A. (1996), Structure et dynamique des innovations managriales , Actes de la Cinquime Confrence de lAIMS, Lille. DAVID A. (1998), Outils de gestion et dynamique du changement . Revue Franaise de Gestion. N 120, septembre-octobre, pp. 44-59 EIGLIER P. et LANGEARD E. (1996), Servuction, le marketing des services, Ediscience International : Paris. The CAM-I Conceptual Design. Harward Business School

23

Association Francophone de Comptabilit

Tunis 2006

KAPLAN R.S. and ANDERSON S.R. (2004), Time-Driven Activity-Based Costing . Harvard Business Review, November, Vol 82, Issue 11, pp. 131-138. LAVIGNE B. (2002), Contribution l'tude de la gense des systmes d'information comptable des PME : une approche empirique , Actes du XXIIIme Congrs de l'Association Franaise de Comptabilit, Toulouse. MAHE DE BOISLANDELLE H. (1996), Leffet de grossissement chez le dirigeant de PME : ses incidences sur le plan du management des hommes et de la GRH , Stratgie et croissance des PME. Actes du 3 congrs international francophone de la PME, Universit du Qubec Trois Rivires, pp. 101 115. MEVELLEC P. (1990), Outils de gestion La pertinence retrouve. Editions Comptables Malesherbes : Paris. halshs-00548083, version 1 - 18 Dec 2010 MINTZBERG, H. (1982), Structure et dynamique des organisations. Les Editions dorganisation, Paris. NOBRE T. (2001), Mthodes et outils du contrle de gestion dans la PME . Finance Contrle Stratgie. Vol 2, juin. pp. 119 148. TORRES O. (2003), Petitesse des entreprises et grossissement des effets de proximit , Revue franaise de gestion. Vol. 29 n144, mai/juin. pp. 119 138. VAN CAILLIE D. (2003), l'exercice du contrle de gestion en contexte PME : tude compare des cas franais, canadien et belge . Actes du XXIVme Congrs de l'Association Francophone de Comptabilit, Louvain (Belgique).

24