DIRIO DA REPBLICA

7 de Dezembro de 2005

APNDICE

SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO

Decises proferidas pela 2. Seco (Contencioso Tributrio) Decises em subseco em matria de contencioso tributrio geral durante o 1. trimestre de 2005

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de atribuies, ex vi arts. 106 e 168, 1, 1), da CRP (cfr. arts. 103 e 165, 1,1), da CRP, na sua verso actual), art. 1, 4, da Lei 1/87, de 06.1, (cfr. art. 2, 4, da Lei 42/98, de 06.V1II), art. 88, 1, a), do DL 100/84, de 29.111, e arts. 133,1, e 2,b), e 134 do CPA). 6 A CML no invocou, demonstrou ou provou a realizao de quaisquer infra-estruturas urbansticas cuja construo ou ampliao tenha constitudo consequncia necessria das obras de alterao da fraco do ora recorrente. 7 As normas do RTMIEU que prevem a taxa de urbanizao exigida ao recorrente, bem como o art. 11, a), e b), da Lei 1/87, de 06.I, sempre seriam inaplicveis in casu, pois no foi invocada ou demonstrada a verificao dos pressupostos de que dependeria a exigncia de tal tributo, no existindo qualquer facto tributrio que permitisse a sua liquidao e cobrana. 8. O ora recorrente nunca foi notificado dos actos de liquidao e cobrana sub judice, no constando das alneas da matria de facto dada como provada qualquer referncia a tal facto, sendo certo que, actualmente, s a notificao da autoria, data, sentido, fundamentao e objecto de actos de liquidao releva para efeitos de incio do respectivo prazo de impugnao (v. art. 268, 3, da CRP e art. 64 do CPT). 9 Os actos de liquidao e cobrana do tributo em anlise so nulos, podendo a impugnao sub judice ser deduzida a todo o tempo (v. art. 88, 1, a) e c), e 2, do DL 100/84, de 29 de Maro, e art. 134, 2, do CPA; cfr. art. 828, nico, 1, do CA). 10. O acrdo recorrido enferma assim de manifestos erros de julgamento, tendo violado frontalmente, alm do mais, o disposto nos arts. 103, 115, 165, 1,1), 266, 267,4, e 268, 3, da CRP, nos arts. 37, 123 a 125, 134 e 138 e segs. do CPA, nos arts. 51 e 52 do DL 100/84, de 29.III, e nos arts. 63 e 68 do RLOP. Contra-alegando, o Municpio de Lisboa conclui: I - O raciocnio do Rct. assenta no pressuposto de que a TRIU no tem natureza de taxa, por no ter, segundo diz, contrapartida especfica. O que, por si s, inviabiliza qualquer hiptese de sucesso do presente recurso. II - Desde logo, o prprio elemento literal do RTRIU que aponta no sentido de que estamos perante uma verdadeira taxa, na medida em que, se o autor da norma lhe atribuiu essa nomenclatura, devemos presumir, luz do disposto no n 3 do artigo 9 do CC, que aquele soube exprimir o seu pensamento em termos adequados. III - No verdade que na TRIU no existe a sinalagmaticidade que caracteriza e distingue a figura da taxa da do imposto, pois que, em bom rigor, na TRIU existe uma contrapartida que corresponde a um servio pblico, o qual se traduz, por sua vez e no caso vertente, nos encargos municipais inerentes s infra-estruturas urbansticas que, de qualquer forma, so utilizadas ou pelo menos susceptveis de o serem, pelo sujeito passivo. IV - Perante a impossibilidade tcnica de determinar, em termos concretos, qual o momento e o quantitativo exacto das despesas que cada operao de construo, reconstruo, ampliao e alterao de uso implicar, criou-se uma presuno legal do montante que deve ser imputado a cada (uma) daquelas operaes, de acordo com critrios pr-definidos e conhecidos dos cidados, sem que esta circunstncia retire TRIU a qualificao de taxa.

Acrdo de 12 de Janeiro de 2005.

Assunto: Anulabilidade. Tempestividade da impugnao. Sumrio: I O acto administrativo que aplica norma inconstitucional no nulo, estando viciado por erro nos pressupostos de direito, que integra violao de lei, causal de mera anulabilidade. II Como assim, se no atacado nos termos e prazo impostos por lei, consolida-se na ordem jurdica como caso resolvido ou caso decidido. Processo n. 19/04-30. Recorrente: Diogo de Brito Subtil Fonseca e Silva. Recorrido: Cmara Municipal de Lisboa. Relator: Juiz Conselheiro Mendes Pimentel. Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do STA: Diogo de Brito Subtil Fonseca e Silva, residente na Avenida Ressano Garcia, 14, 1, em Lisboa, inconformado com o acrdo do TCA de fls. 261-271 v., confirmativo de sentena do 5 Juzo do TT de 1 Instncia de Lisboa que julgou improcedente esta impugnao judicial, por si deduzida contra liquidao, pela CM de Lisboa, de taxa urbanstica no montante de esc. 2002 000$00, vem at ns, culminando a sua alegao de recurso com as seguintes concluses: 1. Contrariamente ao decidido no acrdo sub judice, o tributo em causa integra uma contribuio especial no permitida por lei, no existindo qualquer normativo que possibilite a sua liquidao e cobrana. 2. O tributo exigido ao ora recorrente assenta na realizao de obras pblicas e na criao ou ampliao de servios pblicos de carcter geral, no estando em causa qualquer prestao ou servio concreto do Municpio de Lisboa, dirigido individual e especificamente ao recorrente, em consequncia de licenciamento da sua construo, pelo que a sua qualificao como contribuio especial inquestionvel (v. art.4, 3, da LGT), enfermando assim o acrdo recorrido de manifesto erro ao ter qualificado a TRIU como taxa. 3. As normas do Regulamento da Taxa pela Realizao de Infra-Estruturas Urbansticas do Municpio de Lisboa (RTMIEU), que prevem a TRIU, so inconstitucionais e inaplicveis in casu, pois criaram uma contribuio especial, que, nos termos do art. 4, 3, da LGT, tem a natureza de imposto no previsto na lei (v. arts. 103, 2, e 165, 1, 1), da CRP). 4. Os rgos e servios do Municpio de Lisboa criaram uma contribuio especial no prevista em qualquer norma legal ou regulamento vlido e eficaz, pelo que os actos de liquidao e cobrana sub judice so nulos (v. art. 1, 4, da Lei 1/87, art 88,1, a), do DL 100/84, de 29.III, arts. 103 e 165,1,l), da CRP, art. 133, 2, a) e b), do CPA e art. 1, 4, do DL 98/84, de 29.III). 5. Os actos de liquidao e cobrana sub judice criaram contribuies especiais ou impostos no previstos na lei, pelo que so nulos por falta

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V - Pese embora no seja possvel individualizar a prestao do Municpio que caber a cada sujeito passivo, uma vez que as utilidades prestadas so, nas mais das vezes, indivisveis, tais utilidades no deixam, por essa razo, de se conexionar com a actividade do sujeito passivo, assim como tambm no deixam de estar ao seu alcance, pelo que continua a existir o mencionado sinalagma. VI - O sujeito passivo da TRIU beneficia das utilidades (de oferta e fruio permanentes) relacionadas com aquela taxa pelo simples facto de fazer parte da malha urbana da cidade, mesmo que, na maior parte das vezes, os servios prestados pelo Municpio no revertam em seu beneficio exclusivo. Contudo, tal facto no descaracterizador da TRIU enquanto taxa. VII - As utilidades prestadas pelo Municpio ao nvel da criao, remodelao e reforo das infra-estruturas urbansticas esto directamente conexionadas com a actividade do particular que, com a emisso da licena de construo, fica investido no direito construo de um prdio, o qual, se por um lado beneficia das infra-estruturas realizadas, por outro, contribui para o desenvolvimento e crescimento urbanstico e, em consequncia, para a necessidade do permanente redimensionamento daquelas infra-estruturas. VIII - A ampliao de um prdio, seja em que zona for da cidade, determina necessariamente uma sobrecarga para as infra-estruturas existentes, para a sua manuteno, determinando at, eventualmente, o seu acrscimo, pois contribui de forma acentuada para a necessidade de reequacionar a cidade de modo a manter ou promover a qualidade de vida. IX Ainda que o Rct. estivesse correcto (no que no se concede), no sentido de que no existe na TRIU a contrapartida a que corresponde a satisfao subjectiva efectivamente proporcionada pelas utilidades criadas pelo Municpio, mesmo assim, tal no determinaria a inexigibilidade da taxa em causa, atendendo a que o Rct. sempre beneficiar das utilidades sociais objectivas que a sua interveno urbanstica, se no exige directamente, no mnimo contribui para sobrecarregar. X No que concerne simultaneidade ou contemporaneidade das prestaes que o Rct. entende que deve estar presente no sinalagma caracterizador da figura da taxa, o Tribunal Constitucional entendeu, (...), a propsito das propinas e licenas, que, para serem devidas taxas, nem sempre necessria a efectiva utilizao dos bens, porque as convenincias da cobrana fazem com que elas sejam devidas pela simples possibilidade dessa utilizao. Por conseguinte, a satisfao proporcionada pelo servio pblico prestado pelo Municpio pode perfeitamente ser futura. XI Por estas razes, e nomeadamente porque no estamos perante qualquer imposto, mas, sim, perante a cobrana de uma taxa municipal legalmente admitida por via da al. a) do art. 11 da Lei 1/87, de 06.I, j revogada, e da al. a) do art. 19 da Lei n 42/98, de 06.VIII, actualmente em vigor, com contornos especficos que, contudo, no colidem com o conceito jurdico de taxa, so improcedentes os alegados vcios de inconstitucionalidade e de nulidade por cobrana de um imposto ilegal. XII Relativamente alegada tempestividade da interposio da impugnao judicial, nunca antes havia o Rct. invocado a falta de notificao, pelo que, como bem entendeu o acrdo recorrido, esta uma questo nova, insusceptvel de ser conhecida em sede de recurso.

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XIII - Sendo certo que, pelo menos desde o pagamento da taxa em apreo, em 31.VII.1995, ou se assim no se entender, desde a apresentao da reclamao graciosa, em 28.XII.1995 (em que o ora Rct. demonstrou cabal conhecimento do acto de liquidao em todas as suas vertentes), se deve considerar que aquele teve acesso a uma notificao completa do contedo, data e autoria do acto, impe-se a concluso de que, pelo menos em Maro de 1996, operou a caducidade do direito de interpor a impugnao judicial dos autos. XIV - E, sendo o prazo de impugnao judicial peremptrio, de caducidade e de conhecimento oficioso, o seu decurso extingue o direito de impugnao, pelo que deveria, at, a sentena ter, desde logo, rejeitado a impugnao judicial apresentada pelo ora Rct., com fundamento na sua extemporaneidade. XV - Em qualquer caso, sempre se impe a absolvio do Rcd. do pedido. XVI - Portanto, ainda que, por mera cautela de patrocnio, se considerasse tempestiva a impugnao judicial dos presentes autos, mesmo assim no procederia nenhum dos argumentos esgrimidos e atrs contestados, por no existirem os vcios que o Rct. invoca, determinantes da anulabilidade e/ou da nulidade do acto. Igualmente, no existe qualquer erro de julgamento em relao ao acrdo recorrido. O distinto PGA entende que o recurso no merece provimento. Corridos os vistos, cumpre decidir. Em sede factual, temos: a) A ora impugnante requereu na Cmara Municipal de Lisboa (CML), em 01.IX.94, a aprovao e licenciamento de um projecto de arquitectura de obras de alterao que pretendia levar a efeito na sua fraco designada pela letra E, correspondente ao 2 andar do imvel sito na Rua Eduardo Coelho, n 46, em Lisboa. b) Tal projecto de arquitectura foi aprovado por despacho do Director do Departamento de Gesto Urbanstica de 23.III.1995, tendo o ora impugnante sido notificado em 30.III.1995 de que tal projecto fora aprovado e determinado o envio do processo ao Departamento de Patrimnio, para clculo da TRIU; c) Atravs da informao n 771/DP/95, constante de fls. 81 do proc. 2786/OB/94, de 02.V. 1995, foi efectuado o clculo da taxa pela realizao de infra-estruturas urbansticas, adiante designada TRIU, de esc. 2 002 000$00; d) A informao a que se alude em c), mereceu despacho de Concordo, proferido pelo Presidente da CMLisboa, em 04.VII.1995, que, nessa mesma data, deferiu o processo de licenciamento e que condicionou a emisso da licena de construo ao pagamento daquela TRIU, tendo o impugnante obtido autorizao para aumentar a rea de construo em 35,2 m2; e) Em 12.V1I.1995, os servios da CML notificaram o impugnante do deferimento deste processo e, nesse mesmo ms de Julho de 1995, expediram aviso ao impugnante para proceder ao pagamento da licena de obras, no valor de esc. 41 190$00, e do valor da TRIU referida em e), no montante de esc. 2 002 000$00, no prazo de 30 dias, a contar desse ms de Julho de 1995; f) Em 31.VII.1995, o impugnante procedeu ao pagamento da licena de obras e da TRIU referidas em e); g) Em 28.XII.1995, o impugnante reclamou por via graciosa dessa liquidao, pondo em causa a legalidade de aplicao da TRIU, dando

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origem ao proc. 5403/PGU/95, que depois de devidamente apreciada, foi indeferida por despacho de 23.V.1996 do Presidente da CML, com fundamento em extemporaneidade, deciso que foi comunicada ao impugnante por oficio n 945, de 29.V.1996. h) Os servios da CML informam que a quantia referida em e) foi liquidada com base no Regulamento da TRIU, constante do Edital n 22/94, publicado no Dirio Municipal no 16 816, de 14.II.1994; i) A petio inicial que originou estes autos de impugnao deu entrada nos servios competentes da CML em 16.IX.1996, mostrando-se observado pelos servios da CML o disposto nos arts. 129 e 130 do CPT, tendo sido mantido na totalidade o acto tributrio de liquidao ora impugnado, por despacho de 12.V.1997, do Presidente da CML. Exposta a factualidade disponvel, importa, desde logo, registar que, como bem nota o EMMP, o Mmo Juiz da 1 Instncia julgou intempestiva a impugnao judicial, por ter sido deduzida fora do prazo legal (cfr. fls. 168-188). O Tribunal Central Administrativo confirmou a sentena da 1 instncia, esclarecendo, porm, que a intempestividade radica na circunstncia de a reclamao graciosa prvia ter sido deduzida fora do prazo legal (fls. 261-271). Ora, nas expostas concluses da alegao do recurso ataque algum expressamente desfechado contra tal deciso, que, por isso, se mantm inclume. certo que, na concluso 8, o Rct. afirma que nunca foi notificado dos actos de liquidao e cobrana sub judice, no constando das alneas da matria de facto dada como provada qualquer referncia a tal facto,... Quanto a este ltimo ponto, o teor das alneas e), f) e g) do probatrio evidencia o infundado de tal afirmao. Na verdade, no s em 12.VII.1995 os servios da CML notificaram o impugnante do deferimento do processo de licenciamento (condicionado ao pagamento da TRIU), como lhe enviaram aviso de pagamento da licena de obras no montante de esc. 41 190$00 e da TRIU no valor de esc. 2 002 000$00, com indicao do atinente prazo legal. E que tal notificao continha os elementos essenciais claramente revelado pelo facto de que o seu destinatrio, no s pagou, como at recorreu em termos claros e precisos, demonstrando ter cabal conhecimento do acto na reclamao graciosa que deu origem ao Processo n 54/PGU/95. Ademais, como se observa no aresto recorrido, se tal notificao ou aviso no cumpriu todas as formalidades legais de uma verdadeira notificao (art. 21, n 2, do CPT), sempre o recorrente teria ao seu alcance o comando da norma do art. 22 do mesmo Cdigo, desta forma lhe permitindo tomar conhecimento integral de todos os elementos dessa liquidao, o que no invoca tenha feito. Naturalmente, porque ao corrente de todos os elementos essenciais da notificao! Mas, reiterando posio abertamente assumida na petio inicial, na concluso 9 o recorrente diz que os actos de liquidao e cobrana do tributo em anlise so nulos, podendo a impugnao sub judice ser deduzida a todo o tempo (v. art. 88, 1, a) e c), e 2, do DL 100/84, de 29 de Maro, e art. 134, 2, do CPA; cfr. art. 828, nico, 1, do CA). No tem, porm, razo. que, como se entendeu no acrdo desta Seco de 28.I.1998 rec. 21 770 (em que o relator do presente interveio como 1 Adjunto), os

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efeitos de tal nulidade quedam-se no quadro do acto normativo, no se projectando tal e qual nos actos tributrios a que serve de fonte de direito regulamentar, atentas as razes de certeza e segurana jurdicas que esto na base da perdurao de efeitos jurdicos a situaes de facto decorrentes de actos nulos considerados no regime da nulidade dos actos administrativos previstos no artigo 134 do CPA. que uma coisa o vcio da norma, outra, diversa, o vcio do acto. Como bem se nota no acrdo do Pleno da 1 Seco do STA de 29.II.92, rec. n. 26 478, alm, uma norma ferida de morte, de nulidade, que os tribunais tm de ignorar; aqui, um acto administrativo fazendo aplicao de uma norma no errado pressuposto da sua validade, da sua existncia ou relevncia jurdica, o que integra o vcio de violao de lei por erro no pressuposto de direito (...), causa de mera anulabilidade (...). Tambm no acrdo do mesmo Pleno de 27.VI.1995 rec. 26 483, se entendeu que o acto administrativo que aplica norma inconstitucional no nulo, estando viciado por erro nos pressupostos de direito, que integra violao de lei, causal de mera anulabilidade. Igualmente no acrdo de 9.X.96 rec. 20 873 se entendeu que o acto que aplica norma interna desconforme queles direitos (constitucional ou comunitrio) no nulo, antes est viciado por erro nos pressupostos de direito, que integra a dita violao de lei, causa de mera anulabilidade. De concluir , pois, que o acto impugnado nos presentes autos meramente anulvel (ficando precludido o direito de arguio da respectiva ilegalidade pelo decurso do tempo) susceptvel de formar caso resolvido ou caso decidido se no atacado nos termos e no prazo impostos por lei. Termos em que se acorda negar provimento ao recurso, confirmando-se o aresto recorrido. Custas pelo recorrente, com procuradoria de 50%. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Mendes Pimentel (relator) Vtor Meira Baeta de Queiroz.

Acrdo de 12 de Janeiro de 2005.

Assunto: Recurso jurisdicional per saltum. Matria de facto. Incompetncia em razo da hierarquia. Sumrio: I A Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo, nos recursos interpostos directamente das decises dos TT de 1. instncia, apenas tem competncia para conhecer de matria de direito [cf. artigos 21., n. 4, 32., n. 1, alnea b), e 41., n. 1, alnea a), do ETAF e 280., n. 1, do CPPT].

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II Se, nas concluses das suas alegaes, o recorrente invocar matria de facto que no s contraria mas tambm no foi levada em considerao na deciso recorrida, aquela Seco incompetente, em razo da hierarquia, para conhecer do recurso, sendo competente o Tribunal Central Administrativo. Processo n. 617/04-30. Recorrente: SESAGEST Projectos e Gesto Imobiliria, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Conselheiro Dr. Pimenta do Vale. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Sesagest-Projectos e Gesto Imobiliria, SA-, pessoa colectiva com sede na rua Joo Mendona, n 505-Sra. da Hora-Matosinhos, no se conformando com a sentena do Tribunal Tributrio de 1 Instncia do Porto que julgou parcialmente improcedente a impugnao judicial deduzida contra os actos de liquidao adicional de IVA respeitantes aos anos de 1997 e 1999 e respectivos juros compensatrios, no valor global de 658.327,37 euros, dela vem interpor o presente recurso, formulando as seguintes concluses: 101. A douta Sentena padece de errada interpretao e aplicao do disposto nos artigos 4 n 1 e n 2 e 3 n 1 e 3 do DL n 241/86, de 20/8. 102. A douta Sentena no enquadrou devidamente a questo sub judice est em causa o direito de deduo de IVA por parte da Recorrente, IVA este que lhe foi liquidado pela Imomuro. 103. entendimento pacfico e unnime (inclusivamente da AF) ser perfeitamente admissvel a deduo do imposto suportado em facturas anteriores data da renncia, desde que respeitem aos imveis em que se renunciou iseno de IVA e a deduo ocorra dentro do prazo referido no n 2 do artigo 91 do CIVA. 104. Se assim quanto a facturas anteriores data da renncia, por maioria de razo h-de ser quando, como no caso concreto, o IVA foi liquidado Recorrente em facturas posteriores data da sua (Recorrente) renncia iseno de IVA, se bem que respeitando a rendas vencidas anteriormente data dessa renncia, tendo sido cumprido o prazo previsto no n 2 do artigo 91 do CIVA. 105. Ao contrrio do que se refere na douta Sentena, do disposto no n 2 do artigo 4 do DL n 241/86, de 20/8, no se extrai que a deduo do imposto s pode ser efectuada com base no contrato de locao dos imveis; outrossim que o direito de deduo do IVA suportado a montante no pode ser exercido enquanto o sujeito passivo no celebrar a jusante o contrato de locao do imvel relativamente ao qual renunciou iseno de IVA 106. No caso concreto o direito de deduo de IVA foi exercido posteriormente data da celebrao das sublocaes (com a MCH). 107. A douta Sentena omitiu indevidamente o disposto no artigo 22 n 2 do CIVA, segundo o qual a deduo de IVA deve ser efectuada na declarao do perodo em que se tiver verificado a recepo das facturas (nas quais tiver sido liquidado esse IVA).

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108. Foi o que fez a Recorrente a Imomuro liquidou o IVA em facturas de 31.12.1997 e 30.11.1999; a Recorrente deduziu-o nas DP de 12.1997 e 11.1999, respectivamente. 109. A douta Sentena recorrida omitiu indevidamente o disposto no n 2 do artigo 19 e no artigo 20 n 1 do CIVA, dos quais se extrai que no se pode deduzir IVA suportado a montante se e enquanto este no tiver sido liquidado em factura ou documento equivalente emitido na forma legal. 110. Da decorre que o nascimento do direito de deduo de IVA no se verifica no momento em que os bens so colocados disposio do adquirente ou no momento da realizao da prestao dos servios, mas sim no momento da facturao desse mesmo IVA, na forma legal. 111.Como no caso concreto o IVA foi facturado Recorrente, na forma legal, depois desta ter obtido os seus certificados de renncia iseno de IVA, de imediato nasceu, na sua esfera, o direito de deduo desse IVA, incluindo daquele que porventura j lhe tivesse sido facturado e ou respeitasse a perodos anteriores. 112. Com o devido respeito, a douta Sentena recorrida no atende a uma questo elementar a Recorrente nada tem que ver e no obrigada a conhecer as circunstncias em que a Imomuro liquidou este IVA Recorrente e, consequentemente, se este IVA foi ou no devida e tempestivamente liquidado pela Imomuro. 113. Certo que o IVA em causa foi liquidado Recorrente na forma legal e que essa liquidao e correspondente entrega ao Estado no foram anuladas pela AF. 114. Sem prejuzo, se certo, face ao disposto no artigo 2 n 1 c) do CIVA, que quem por hiptese liquide indevidamente IVA em factura ou documento equivalente, no deixa por isso de ser sujeito passivo, 115. Tambm no menos verdade que esse IVA liquidado indevidamente, no pode, por isso, deixar de poder ser deduzido pelo sujeito passivo a quem tiver sido liquidado (cfr. al. a) do n 1 e n 2 do artigo 19 e o artigo 21, a contrario, todos do CIVA) a douta Sentena omite indevidamente o disposto nestes preceitos legais. 116. Daqui decorre, por outro lado, a ilegalidade da liquidao de quaisquer juros compensatrios, pois estes pressupem culpa da Recorrente na alegada deduo indevida de IVA, o que no foi o caso. 117. Assim preceituam os artigos 89 n 1 do CIVA e 35 n 1 da LGT, indevidamente omitidos e violados pela douta Sentena recorrida. 118. Sem prejuzo, quanto liquidao de IVA por parte da Imomuro: 119. A douta Sentena recorrida interpreta e aplica erradamente o disposto no n 1 do artigo 3 do DL 241/86, de 20/8, quando da pretende extrair que tal liquidao de IVA apenas pode ter lugar a partir do ms ou trimestre seguintes quele em que emitido o certificado de renuncia; 120. Com efeito, este preceito legal refere-se outrossim ao momento a partir do qual deve ter lugar o envio da declarao peridica de IVA relativa ao imvel em causa; no se refere obrigao de liquidao de IVA. 121. A douta Sentena recorrida interpreta erradamente o disposto no n 3 do artigo 3 do DL n 241/86, de 20/8 este, ao referir que uma vez obtido o certificado de renuncia deve ser liquidado IVA relativamente aos adiantamentos no pode significar seno que, uma vez obtido o certificado, de imediato deve ser liquidado IVA nos outputs relativos

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ao imvel, inclusivamente sobre os montantes que eventualmente hajam sido recebidos antes da obteno do certificado. 122. No caso concreto da fraco F a questo nem se coloca, uma vez que est provado que a primeira vez que foram facturadas rendas e o respectivo IVA, foi-o depois da obteno do certificado. 123. Quanto fraco D, diferentemente da fraco F (diferena no atendida pela douta Sentena recorrida), as rendas relativas aos meses de Abril a Dezembro de 1999 foram facturadas nas correspondentes datas de vencimento (logo, no se verificou qualquer atraso na sua facturao), 124. Pelo que, quando a Imomuro obteve o certificado de renuncia iseno de IVA, deveria de imediato proceder liquidao de IVA sobre essas mesmas rendas por fora do disposto no n 3 do artigo 3 do DL 241/86, de 20/8, como se verificou. 125. Quanto tempestividade da facturao das rendas e do IVA em causa, por parte da Imomuro, o Mmo Juiz a quo interpreta e aplica erradamente o disposto no art. 35 n 1 e art. 7 n 1 c) e 3 do CIVA, 126. e incorre em erro de julgamento ao confundir a Imomuro com a Recorrente; a questo da facturao das rendas e do respectivo IVA coloca-se to s na perspectiva da Imomuro; no da Impugnante. 127. Por outro lado, omite indevidamente o disposto nos artigos 8 n 1 a) e b) e 28 n 1 b), dos quais se extrai que as rendas deveriam ter sido facturadas e o correspondente IVA liquidado at ao 5 dia til seguinte ao ltimo dia do ms a que respeitasse a renda, no importando qual o momento do vencimento das rendas, 128. sendo que para efeitos de IVA o servio considera-se realizado no fim do perodo a que respeita a prestao peridica e pelo montante desta mesma prestao peridica. 129. Pelo que, ao contrrio do referido na douta Sentena recorrida, no caso da fraco F e da relativa a Dezembro de 1997, esta e o correspondente IVA foram tempestivamente facturados pela Imomuro, porquanto nessa parte o servio considera-se realizado em 31.12.1997, quando j havia obtido o certificado de renuncia iseno. 130. Quanto fraco D e renda relativa a Novembro de 1999, esta, tal como o correspondente IVA, foram de igual forma tempestivamente facturados pela Imomuro, porquanto o servio, nesta parte, ficciona-se concludo em 30.11.1999, depois de obtido o certificado de renuncia iseno. 131. Assim, as liquidaes adicionais de IVA supra referidas deveriam pelo menos ter sido anuladas em Esc. 12.452.500$00, no caso da liquidao de 1997, e em Esc. 5.601.500$00, no caso da liquidao de 1999. 132. Se a Imomuro porventura no respeitou, nos demais casos, os prazos legais de facturao das rendas e de liquidao de IVA, o que aqui s por hiptese se admite, matria no imputvel Recorrente, como se disse, 133. sendo certo que a AF deixou essas liquidaes (e correspondentes entregas de IVA) absolutamente intocveis (conquanto contraditoriamente considere que tais liquidaes so indevidas), intocabilidade esta que entretanto se tornou irreversvel, por j ter decorrido o prazo legal de caducidade, 134. o que conflitua com os princpios constitucionais da Justia, da imparcialidade e da proporcionalidade, bem assim como com a neutralidade do IVA (cfr. artigos 55 da LGT, 266 da CRP e 5 n 2 e

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6 do CPP) tudo indevidamente omitido e violado pela douta Sentena recorrida. 135. O IVA em causa precisamente o mesmo, na esfera da Imomuro e da Recorrente, pelo que se no se aceita a sua deduo pela Recorrente porque, entre outras, ter sido indevidamente liquidado pela Imomuro, ento tambm essa liquidao no deveria ser aceite e, por conseguinte, deveria ser anulada; no foi o caso. 136. Como a anulao do IVA na esfera da Imomuro j no se afigura possvel, por ter decorrido o prazo legal de caducidade, os ditos princpios constitucionais da justia, imparcialidade de proporcionalidade impem que seja aceite a sua deduo na esfera da Recorrente. 137. A manter-se o entendimento da douta Sentena est-se a atropelar a neutralidade do IVA quem liquida entrega ou Estado; quem objecto de liquidao, se for um sujeito passivo com direito deduo, deduz o IVA criando-se imposto oculto e duplicao de colecta de IVA quanto ao mesmo perodo de imposto (cfr. artigo 205 do CPPT). 138. Ao contrrio do decidido, as referidas liquidaes de Juros Compensatrios padecem de vcio de falta de fundamentao uma anlise atenta do relatrio da AF permite concluir que esta em lugar algum apontou para a liquidao de juros compensatrios nestes casos de alegada deduo indevida de IVA. 139. Pelo que a douta Sentena, nesta parte, violou o disposto nos artigos 77 n 1 e 268 n 3 da CRP. 140. A douta Sentena recorrida omitiu indevidamente que, no caso da liquidao de Juros Compensatrios relativa ao perodo de 9712, no foi respeitado o disposto no artigo 35 n 10 da LGT, segundo o qual nos respectivos clculos deveria atender-se evoluo das taxas durante o perodo temporal considerado. 141. A douta Sentena recorrida violou o disposto na al. a) do n 1 do artigo 60 da LGT (redaco em vigor data das liquidaes sub judice), segundo o qual os contribuintes tm Direito de audio antes da liquidao.. 142. A admitida retroactividade (pela douta Sentena), ao caso concreto, do disposto no n 3 do artigo 60 da LGT (na redaco introduzida pelo artigo 13 n 1 da Lei n 16-A/2002, de 31/5), alegadamente decorrente do n 2 do artigo 13 dessa Lei, ilegal e inconstitucional. 143. O disposto no novo artigo 60 n 3 da LGT no constitui uma das interpretaes plausveis do disposto no artigo 60 n 1 a) e n 2 da LGT na sua redaco inicial, pelo que, em substncia, estamos perante lei inovadora e no perante lei efectivamente interpretativa, pelo que no h lugar aplicao do artigo 13 n 1 do CC. 144. Essa retroactividade viola o princpio constitucional da participao dos interessados nas decises que lhes dizem respeito, bem como um dos elementos essenciais dos impostos, as garantias dos contribuintes, com a consequente violao dos princpios constitucionais da legalidade e irretroactividade das leis fiscais (cfr. os artigos 103 n 2 e n 3 da CRP, 8 n 1 e 12 n 1 da LGT, e 12 n 1 do CC). 145. A atribuio de carcter retroactivo disposio legal em apreo atropela direitos e expectativas adquiridas luz da lei vigente data dos factos (cfr. artigos 12 n 1 e 13 n 1 do CC), desde logo porque a lei nova veio consagrar um entendimento com o qual os contribuintes no podiam contar. 146. A admitir-se a referida retroactividade teremos situaes de facto verificadas luz do mesmo quadro legislativo que tero um

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tratamento jurdico oposto em funo da maior ou menor celeridade nas sua apreciao, o que atentatrio dos princpios constitucionais da igualdade e justia, consagrados nos artigos 55 da LGT, 5 e 6 do CPA e 266 da CRP. A recorrida no contra-alegou. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer suscitando a questo prvia da incompetncia, em razo da hierarquia, deste STA para conhecer do recurso, uma vez que, nas concluses 116, 122 e 123 das suas alegaes, a recorrente afirma factos que o Mm Juiz a quo no estabeleceu na sentena recorrida. Desta questo prvia foram notificadas as partes (art 704 do CPC), tendo respondido, apenas, a recorrente nos seguintes termos: 1. Em 116. das concluses das suas alegaes de recurso no so afirmados factos; 2. outrossim a ilegalidade da liquidao de Juros Compensatrios uma vez que a Recorrente no teve culpa na pretensa deduo indevida de IVA, o que meramente conclusivo e em nada pe em causa o quadro factual definido na douta Sentena recorrida e aquele que decorre dos sinais dos autos. 3. Quanto ao afirmado em 122. e 123. das concluses, trata-se efectivamente de matria de facto; 4. contudo, so afirmaes factuais de cariz meramente conclusivo, tendo em conta atendendo ao quadro factual definido na douta Sentena recorrida, que nesse aspecto em nada posto em causa. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir a questo prvia suscitada pelo Exm Magistrado do Ministrio Pblico, alis, de conhecimento oficioso. 2 A sentena recorrida fixou o seguinte quadro factual: a) Relativamente impugnante foi elaborado pelos Servios de Preveno e Inspeco Tributria o projecto de relatrio de folhas 60 a 71 o qual aqui se d por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais. b) A impugnante foi notificada daquele projecto de relatrio para querendo exercer o direito de audio, o qual esta exerceu cfr. fls 59 e 73 a 80 c) Pelos Servios de Inspeco tributria foi elaborado o relatrio de folhas 83 a 96 o qual aqui se d por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais e onde em sntese consta que: Fraco F (hipermercado situado no Centro Comercial Colombo) 1. O SP solicitou a renncia iseno ao abrigo do n 4 do art. 12 do CIVA e do DL n 241/86, de 20 de Agosto, por requerimento apresentado em 22 de Dezembro de 1997 no respectivo Servio de Finanas, a qual lhe foi confirmada em 29 de Dezembro de 1997. Assim, nos termos do n 1 do art. 30 do DL n 241/86, de 20 de Agosto, o primeiro perodo de imposto relativo ao imvel em causa, seria o ms seguinte ao da emisso do Certificado, ou seja Janeiro de 1998. Pela anlise das DPs apresentadas pela Sesagest constata-se, ter sido deduzido o IVA relativo a rendas da mencionada fraco autnoma, na DP de Dezembro de 1997. As correces resultantes desta irregularidade esto relacionadas com o mencionado nos pontos seguintes (ns 2 e 3) e a objecto de correco. 2. A 2 de Dezembro de 1996 foi celebrado um contrato de arrendamento entre a Imomuro Sociedade Imobiliria, S.A (promitente compradora

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da fraco F no Centro Comercial Colombo) e a Sesagest Projectos e Gesto Imobiliria, S A. No mesmo contrato era referido que o incio do pagamento da renda se verificaria a contar de 1 de Setembro de 1997. Pela alterao do referido contrato de arrendamento efectuada em 1 de Setembro de 1997, a renda foi alterada para o valor de 73 250 000$00. Pela Imomuro, que tinha renunciado iseno do IVA conforme Certificado dos respectivos Servios de Finanas datado de 29 de Dezembro de 1997, foi facturado na mesma data factura n 1 o valor de Esc.: 293 000 000$00 referente s rendas de Setembro a Dezembro de 1997 (73 250 000$00 * 4) e o valor de 73 250 000$00 factura n 2 referente renda de Janeiro de 1998. O IVA das 5 rendas anteriormente referidas (Setembro de 1997 a Janeiro de 1998) foi liquidado pela Imomuro pela Nota de Dbito n 1 de 31/12/1997, ascendendo a Esc. 62 262 500$00. Uma vez que as rendas so devidas no dia 1 do ms anterior quele a que respeitam, conforme menciona o contrato e tratando-se de prestaes de Servios de carcter continuado que do lugar a pagamentos sucessivos, pelo n 3 do art. 7 do CIVA consideram-se as prestaes realizadas no termo do perodo a que se refere cada pagamento, sendo o imposto devido e exigvel pelo respectivo montante. Assim e conjugando com o facto do primeiro perodo de imposto se referir, ao ms seguinte ao da emisso do Certificado conforme vem mencionado no n 1 do art. 3 do DL n 241/86, de 20 de Agosto, no est correcta a liquidao de IVA, por parte da Imomuro, sobre as rendas de Setembro a Dezembro de 1997 uma vez que o Certificado de renncia iseno est datado de 29 de Dezembro de 1997. Relativamente renda de Janeiro, cujo IVA tambm foi liquidado pela Imomuro em Dezembro de 1997, a mesma seria apenas devida e exigvel no ms de Janeiro, juntamente com a renda de Fevereiro, esta a ttulo de adiantamento. Tendo, sido liquidado o IVA pela Imomuro, mesmo que indevidamente pela alnea c) do n 1 do art. 20 do CIVA tinha esta a obrigao de o entregar nos cofres do Estado, situao que se veio efectivamente a verificar. No sendo objecto de correco na Imomuro, este problema no entanto pertinente relativamente Sesagest que tendo renunciado iseno na mesma data, veio incorrectamente a deduzir esse IVA. Assim encontra-se deduzido indevidamente pela Sesagest na DP de 97.12 o valor de Esc.: 49 810 000$00 (= 73 250 000$00 * 4 *17%). 3. Como anteriormente foi mencionado, a 2 de Dezembro de 1996, foi celebrado um contrato de arrendamento entre a Imomuro (promitente compradora da fraco em causa) e a Sesagest, o qual teve o seu incio na mesma data. No mesmo contrato referido que os respectivos pagamentos se iniciariam a contar de 1 de Setembro de 1997. A fraco autnoma foi entregue Sesagest sem qualquer acabamento interno (em tosco), obrigando-se esta a executar as obras necessrias ao fim a que a fraco se destinava. Tendo em conta que: - A fraco em causa ao ter sido entregue Sesagest sem qualquer acabamento interno (em tosco) no se encontrava em condies de conceder o gozo do bem ao fim a que se destinava (utilizao para hipermercado).

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- Conforme menciona o referido contrato era obrigao da Sesagest efectuar as obras necessrias a colocar o bem em condies de ser usufrudo para esse fim. - Acresce o facto de no serem devidas rendas, por parte da Sesagest, durante o perodo de Dezembro de 1996 a Agosto de 1997, altura em que foram efectuadas as principais obras necessrias ao fim a que se destinava a fraco e que deram origem ao reembolso referente ao perodo 00.08, solicitado pela Sesagest. - A renda mensal estipulada de Esc.: 90 750 000$00 veio mais tarde, por alterao do contrato celebrado a 1 de Setembro de 1997, a ser reduzida para Esc.: 73 250 000$00. Iniciando-se os pagamentos apenas nessa data nunca chegou a ser paga a renda inicialmente estipulada. - O contrato de subarrendamento da Sesagest com a Modelo Continente Hipermercados, S.A. foi celebrado apenas em Outubro de 1997, iniciando-se de imediato. Pelo anteriormente mencionado constata-se que o referido contrato no pode ser considerado de arrendamento uma vez no respeitar as condies impostas pelo art. 1 do RAU aprovado pelo DL n 321-B/90, de 15 de Outubro (gozo temporrio de um prdio urbano... mediante retribuio), sendo considerado um contrato promessa de arrendamento. A concretizao definitiva do negcio ocorreu com a celebrao de escritura pblica do contrato de arrendamento (conforme art. 1029 do Cdigo Civil e art. 7 do RAU) em 12 de Maro de 1999, vindo possibilitar a deduo, por parte da Sesagest, do IVA liquidado nas rendas desta fraco autnoma n 2 do art. 4 do DL n 241 86 de 20.08. Tendo a Sesagest deduzido IVA referente s rendas de Janeiro de 1998 a Maro de 1999 nas respectivas DPs de Dezembro de 1997 a Fevereiro de 1999 verifica-se uma deduo antecipada do mesmo pelo que est sujeito a Juros Compensatrios. Fraco D (hipermercado sito no Centro Comercial Vasco da Gama) Idnticas situaes se verificaram aquando do arrendamento da fraco D relativa ao Hipermercado situado no Centro Comercial Vasco da Gama, tambm entre a Imomuro e a Sesagest. 1 - O SP solicitou a renncia iseno ao abrigo do n 4 do art. 12 do CIVA e do DL n 241/86, de 20 de Agosto, por requerimento apresentado em 22 de Novembro de 1999 no respectivo Servio de Finanas, a qual lhe foi confirmada na mesma data. Assim, nos termos do n 1 do art. 3 do DL n 241/86, de 20 de Agosto, o primeiro perodo de imposto relativo ao imvel em causa, seria o ms seguinte ao da emisso do Certificado, ou seja Dezembro de 1999. Pela anlise das DPs apresentadas pela Sesagest constata-se ter sido deduzido o IVA relativo a rendas da mencionada fraco autnoma, na DP de Novembro de 1999. As correces resultantes desta irregularidade esto relacionadas com o mencionado nos pontos seguintes (ns 2 e 3) e a objecto de correco. 2 - A 1 de Fevereiro de 1998 foi celebrado um contrato de arrendamento entre a Imomuro (promitente compradora da fraco em causa no Centro Comercial Vasco da Gama) e a Sesagest. No mesmo contrato era referido que o incio do pagamento da renda se verificaria a contar de 1 de Abril de 1999. Pela alterao do referido contrato de arrendamento efectuada em 1 de Abril de 1999, a renda foi alterada para o valor de 32 950 000$00.

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Pela Imomuro, que tinha renunciado iseno do IVA conforme Certificado dos respectivos Servios de Finanas datado de 22 de Novembro de 1999, foram facturadas a partir de Abril as rendas de Abril a Dezembro de 1999 facturas ns 5, 6, 8, 10, 12, 14, 16, 17 e 18 sem liquidao do IVA, tendo sido efectuada a sua liquidao atravs da factura n 19 de 30/11/99 no valor de Esc.: 50 413 500$00, (32 950 000$00 * 9 * 17%). Uma vez que as rendas so devidas no dia 1 do ms anterior quele a que respeitam, conforme menciona o contrato e tratando-se de prestaes de servios de carcter continuado que do lugar a pagamentos sucessivos, pelo n 3 do art. 7 do CIVA consideram-se as prestaes realizadas no termo do perodo a que se refere cada pagamento, sendo o imposto devido e exigvel pelo respectivo montante. Assim e conjugando com o facto do primeiro perodo de imposto se referir ao ms seguinte ao da emisso do Certificado conforme vem mencionado no n 1 do art. 3 do DL n 241/86, de 20 de Agosto, no est correcta a liquidao do IVA, por parte da Imomuro, sobre as rendas de Abril a Novembro de 1999 uma vez que o Certificado de renncia iseno est datado de 22 de Novembro de 1999. Relativamente renda de Dezembro, cujo IVA tambm foi liquidado pela Imomuro em Novembro de 1999, a mesma seria apenas devida e exigvel no ms de Dezembro, juntamente com a renda de Janeiro, esta a ttulo de adiantamento. Tendo sido liquidado o IVA pela Imomuro, mesmo que indevidamente, pela alnea c) do n 1 do art. 2 do CIVA tinha esta a obrigao de o entregar nos cofres do Estado, situao que se veio efectivamente a verificar. No sendo objecto de correco na Imomuro, este problema no entanto pertinente relativamente Sesagest que tendo renunciado iseno na mesma data, veio incorrectamente a deduzir esse IVA. Assim encontra-se deduzido indevidamente pela Sesagest na DP de 97.12 o valor de Esc. 44 812 000$00 (= 32 950 000$00 * 8 *17%). 3 - Como anteriormente foi mencionado, a 1 de Fevereiro de 1998, foi celebrado um contrato de arrendamento entre a Imomuro (promitente compradora da fraco em causa) e a Sesagest, o qual teve o seu incio na mesma data. No mesmo contrato referido que os respectivos pagamentos se iniciariam a contar de 1 de Abril de 1999. A fraco autnoma foi entregue Sesagest sem qualquer acabamento interno (em tosco), obrigando-se esta a executar as obras necessrias ao fim a que a fraco se destinava. Tendo em conta que: - A fraco em causa ao ter sido entregue Sesagest sem qualquer acabamento interno (em tosco) no se encontrava em condies de conceder o gozo do bem ao fim a que se destinava (utilizao para hipermercado). - Conforme menciona o referido contrato era obrigao da Sesagest efectuar as obras necessrias a colocar o bem em condies de ser usufrudo para esse fim. - Acresce o facto de no serem devidas rendas por parte da Sesagest, durante o perodo de Fevereiro de 1998 a Maro de 1999, altura em que foram efectuadas as principais obras necessrias ao fim a que se destinava a fraco e que deram origem ao reembolso referente ao perodo 00.12, solicitado pela Sesagest. - A renda mensal estipulada de Esc.: 38 000 000$00 veio mais tarde, por alterao do contrato celebrado a 1 de Abril de 1999, a ser reduzida

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para Esc.: 32 950 00$00. Iniciando-se os pagamentos apenas nessa data nunca chegou a ser considerada a renda inicialmente estipulada. - O contrato de subarrendamento da Sesagest com a Modelo Continente Hipermercados, SA, foi celebrado apenas em 22 de Abril de 1999, iniciando-se de imediato. - O local do hipermercado em causa esteve a ser utilizado pela Expo 98 que decorreu de Maio a 30 de Setembro do mesmo ano, no podendo portanto ser ocupado para os fins a que se destinava. Pelo anteriormente mencionado constata-se que o referido contrato no pode ser considerado de arrendamento uma vez no respeitar as condies impostas pelo art. 1 do RAU aprovado pelo DL n 32l-B/90, de 15 de Outubro (gozo temporrio de um prdio urbano... mediante retribuio), sendo considerado um contrato promessa de arrendamento. Acresce o facto de na 6 clusula do contrato de arrendamento celebrado em 14/8/2000 entre a Imomuro e a Sesagest referido ser o contrato efectuado em 1/2/1998 como contrato promessa de arrendamento. A concretizao definitiva do negcio ocorreu com a celebrao do contrato de arrendamento de 14 de Agosto de 2000 (conforme art. 7 do RAU, alterado pelo DL n 64-A/2000, de 22 de Abril), vindo possibilitar a deduo, por parte da Sesagest, do IVA liquidado nas rendas desta fraco autnoma n 2 do art. 4 do DL n 241/86 de 20.08. Tendo a Sesagest deduzido IVA referente s rendas de Dezembro de 1999 a Agosto de 2000 nas respectivas DPs de Novembro de 1999 a Julho de 2000, verifica-se uma deduo antecipada do mesmo pelo que est sujeito a Juros Compensatrios. Concluso Em resultado do anteriormente referido sero de efectuar as seguintes correces: - IVA indevidamente deduzido, por infringir o n 3 do art. 7, n 30 do art. 90 n 4 do art. 12, art. 19 e seguinte do CIVA e DL n 241/86 de 20.08.: Perodo IVA Obs. 97-12 49.810.000$00 (73.250.000$00 *17%) *4 IVA das rendas de Setembro a Dezembro de 1997 do hipermercado sito no CCColombo 99-11 44.812.000$00 (32.950.000$00 *17%) *8 IVA das rendas de Abril a Novembro de 1999 do hipermercado sito no C C Vasco da Gama Total 94.622.000$00 - IVA para efeitos de Juros Compensatrios: Por ter sido deduzido o IVA das fraces em causa anteriormente existncia dos contratos definitivos de arrendamento, infringindo o n 2 do art. 4 do DL n 241/86 de 20.08: Exerccio Perodo IVA Total 1997 97-12 12.452.500$00 12.452.500$00 1998 98-01 24.905.000$00 98-02 37.357.500$00 98-03 49.810.000$00 98-04 62.262.500$00 98-05 74.715.000$00 98-06 87.167.500$00 98-07 99.620.000$00 98-08 112.358.908$00 98-09 125.097.816$00

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98-10 137.836.724$00 98-11 150.575.632$00 98-12 163.314.540$00 1.125.021.120$00 1999 99-01 176.053.448$00 99-02 188.792.356$00 ................................... 99-11 5.601.500$00 99-12 11.203.000$00 381.650.304$00 2000 00-01 16.804.500$00 00-02 22.406.000$00 00-03 28.164.342$00 00-04 33.922.684$00 00-05 39.681.026$00 00-06 45.439.368$00 7-0751.197.710$00 - Deduo indevida de IVA pela Sesagest A deduo indevida de IVA pela Sesagest resulta da qualidade de sujeito passivo em causa. A empresa encontra-se enquadrada no CAE 70200, dedicando-se ao arrendamento de bens imobilirios, prprios ou alheios, no exerccio da sua actividade. Esta situao encontra-se prevista no Cdigo do IVA no n 30 do art. 9, pelo que se encontra isenta (iseno simples) com carcter obrigatrio. Pelo n 4 do art. 12 do Cdigo do IVA dada a possibilidade a estes SPs de renunciarem iseno desde que cumpridas determinadas condies. Esta mesma situao encontra-se legislada pelo DL 241/86 de 20 de Agosto. Foi esta opo exercida pelo SP relativamente aos Hipermercados instalados nos Centro Comerciais Colombo e Vasco da Gama tendo obtido os Certificados a que alude o n 6 do art. 12 do Cdigo do IVA, respectivamente, a 29 de Dezembro de 1997 e 22 de Novembro de 1999. Pelos contratos de arrendamento, celebrados a 2 de Dezembro de 1996 (Hipermercado situado no Centro Comercial Colombo) e 1 de Fevereiro de 1998 (Hipermercado situado no Centro Comercial Vasco da Gama) mencionado que os respectivos pagamentos tero o seu inicio reportado a 1 de Setembro de 1997 e 1 de Abril de 1999 respectivamente, sendo devida no primeiro dia til do ms anterior a que respeite. Sendo o arrendamento uma prestao de servios de carcter continuado que d lugar a pagamentos sucessivos (mensais) e sendo estas devidas no primeiro dia til do ms anterior constata-se que previamente obteno do Certificado de Renncia Iseno, quer para o caso do Hipermercado sito no Centro Comercial Colombo quer para o sito no Centro Comercial Vasco da Gama, o SP estava enquadrado no art. 9 no tendo por isso possibilidades de deduzir o IVA que lhe foi liquidado pela Imomuro. Assim no pelo facto da Imomuro ter liquidado, mesmo que indevidamente, IVA nessas rendas que impossibilita a deduo do mesmo por parte da Sesagest mas sim pelo facto de, data, esta ser um sujeito passivo isento sem direito a deduo (art. 9). Apenas a partir da obteno do Certificado de Renncia Iseno a Sesagest se torna, relativamente a estes imveis, um sujeito passivo normal.

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Quanto questo dos adiantamentos recebidos correspondentes a locao de imveis o mesmo apenas se verifica relativamente a um ms de antecipao conforme vem mencionado nos contratos em causa. Quanto ao invocado pelo SP relativamente facturao efectuada pela Imomuro e cujo IVA foi deduzido pela Sesagest no refere o DL 241/86 de 20 de Agosto normas especiais relativas ao facto gerador e exigibilidade do imposto. Para determinao do montante de ocorrncia desses factos h que recorrer aos artigos 7 e 8 do CIVA. Pelo n 3 do art.7 conjugado com o facto de vir mencionado nos contratos de arrendamento serem as rendas devidas no 1 dia til do ms anterior, constata-se no ter sido, a factura emitida para as rendas dos meses de Setembro, Outubro, Novembro e Dezembro de 1997 relativamente ao Hipermercado sito no Centro Comercial Colombo factura n 1 respeitada; conforme determina a alnea b) do n 1 do art. 8 e no n 1 do art. 35 do CIVA. Independentemente de ter havido acordo entre as partes quanto ao pagamento de rendas de 1 de Setembro de 1997 para 29 de Dezembro de 1997 (facto que no nos foi dado conhecimento aquando da visita externa) no deixaria o imposto no caso de ser devido, de ser facturado nos respectivos prazos, sendo justificado o posterior pagamento por recibo. Quanto s facturas das rendas relativas ao Hipermercado sito no Centro Comercial Vasco da Gama constata-se que foram processadas as facturas nmeros 5, 6, 8, 10, 12, 14, 16 e 17 datadas de 3 de Abril de 1999 a 1 de Outubro de 1999 sem liquidao de IVA. O mesmo veio a ser liquidado atravs da factura n 19 de 30 de Novembro de 1999. No caso de ser devida a liquidao de imposto, no tinham sido respeitados os respectivos prazos de liquidao conforme vem mencionado na alnea b) do n 1 do art. 8 e no n 1 do art. 35 do CIVA. Acresce o facto de, quer na factura referente s rendas de Setembro a Dezembro de 1997 do Hipermercado sito no Centro Comercial Colombo factura n 1 quer nas facturas referentes s rendas de Abril a Novembro de 1999 do Hipermercado sito no Centro Comercial Vasco da Gama facturas nmeros 5, 6, 8, 10, 12, 14, 16 e 17 ser feita a meno de IVA isento ao abrigo do art. 9 n 30 do CIVA. - Deduo antecipada do IVA suportado pela Sesagest Pelas razes invocadas no projecto de correces, os contratos celebrados a 2 de Dezembro de 1996 e a 1 de Fevereiro de 1998, respectivamente para os Hipermercados sitos no Centro Comercial Colombo e no Centro Comercial Vasco da Gama no podem ser considerados contratos definitivos uma vez que no respeitam as condies impostas pelo art. 1 do RAU aprovado pelo DL n 321-B/90 de 15 de Outubro (gozo temporrio de um prdio urbano... mediante retribuio). Os dois mencionados contratos so em tudo idnticos uma vez que as fraces em causa foram entregues em tosco e cujo perodo de pagamento do arrendamento se verificou posteriormente. No contrato de arrendamento celebrado a 14 de Agosto de 2000 entre a Imomuro e a Sesagest, relativamente ao Hipermercado sito no Centro Comercial Vasco da Gama, refere-se na clusula 6 tratar-se o contrato efectuado em 1 de Fevereiro de 1998 de um contrato promessa de arrendamento. Sendo o contrato celebrado a 2 de Dezembro de 1996, relativo ao Hipermercado sito no Centro Comercial Colombo em tudo idntico ao contrato efectuado a 1 de Fevereiro de 1998 ser de concluir tratar-se igualmente de um contrato promessa.

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Acresce o facto de, data, o art. 1029 do Cdigo Civil e o art. 7 do RAU preverem a escritura pblica relativamente a este tipo de contratos. Ao contrrio do que menciona o SP no seu direito de audio ponto 26 no posto em causa o direito deduo do IVA mas sim o momento em que ele efectuado. Estando j na posse do SP o Certificado de Renncia Iseno, o direito deduo do imposto suportado nas fraces autnomas em causa reportado para a data do contrato de locao com o qual se pretende significar contrato legalmente eficaz, ou seja em observncia com a lei que os regula e que no caso em apreo desde 15 de Outubro de 1990, o RAU (ponto 26.2 da Informao 2010 de 27 de Novembro de 1996 do DSIVA). Tambm ao contrrio do que menciona o sujeito passivo o n 2 do art. 4 do DL 241/86 de 20 de Agosto no se aplica apenas aos casos de pedidos de Reembolso mas tambm deduo do IVA relativa a cada imvel ou parte autnoma no imposto apurado em outros imveis ou partes autnomas (...) antes da celebrao do contrato de locao (diga-se legalmente eficaz) dos imveis. A deduo antecipada do IVA por parte do sujeito passivo levou entrega nos cofres do Estado de imposto inferior ao devido, durante os perodos em causa, pelo que o sujeita a juros compensatrios. d) A impugnante foi notificada das correces constantes do relatrio citado na alnea que antecede cfr. fls. 82 -. e) Administrao Fiscal procedeu relativamente impugnante liquidao adicional de IVA referente a 1997 no valor de Esc. 49.810.000$00 indicando a seguinte fundamentao Liquidao adicional, feita nos termos do art. 82 do Cdigo do IVA e com base em correco efectuada pelos Servios de Inspeco Tributria Motivo 09, 09 Outros motivos cfr. fls. 30 -. f) A Administrao Fiscal procedeu relativamente impugnante liquidao adicional de IVA referente a 1999 no valor de Esc. 44.812.000$00 indicando a seguinte fundamentao Liquidao adicional, feita nos termos do art. 82 do Cdigo do IVA e com base em correco efectuada pelos Servios de Inspeco Tributria Motivo 09, 09 Outros motivos cfr. fls. 45 -. g) A Administrao Fiscal procedeu relativamente impugnante liquidao de juros compensatrios conforme consta de folhas 31 a 44 e 46 a 57 os quais aqui se do por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais e de onde consta em sntese a seguinte fundamentao: - Juros compensatrios liquidados nos termos do art. 89 do Cdigo do IVA por ter havido atraso na liquidao ou na entrega do imposto, por facto imputvel ao sujeito passivo. Imposto em falta (...); N de dias (...), Taxa de juro (em vigor no inicio do retardamento) (...) Valor dos juros (...); - Juros compensatrios liquidados nos termos do art. 89 do Cdigo do IVA por ter havido atraso na liquidao ou na entrega do imposto, por facto imputvel ao sujeito passivo. Deduo antecipada (...), Taxa em vigor (no inicio do retardamento) (...), Numero de dias (...), Total dos juros (...); - Juros compensatrios liquidados nos termos do art. 89 do Cdigo do IVA e 35 da Lei Geral tributria, pelos motivos abaixo indicados e por facto imputvel ao sujeito passivo. Deduo antecipada (...), Perodo na que se aplica a taxa (...) Taxa de juro aplicvel ao perodo a equivalente taxa dos juros legais fixada nos termos do n 1 do artigo 559 do Cdigo Civil (...), Valor dos Juros (...).

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h) Em 29 de Dezembro de 1997 a Repartio de Finanas do Concelho de Matosinhos certificou que Imomuro Sociedade Imobiliria S.A. renunciou ao abrigo do art. 12 n 4 do CIVA iseno prevista no n 30 do art. 9 do mesmo Cdigo relativamente ao prdio ali indicado cujo locatrio ali se certifica ser a impugnante, indicando-se como data da renncia iseno 29 de Dezembro de 1997, tudo conforme consta de folhas 99 e 100 que aqui se d por integralmente reproduzido para todos os legais. i) Em 22 de Novembro de 1999 a Repartio de Finanas do Concelho de Matosinhos certificou que Imomuro Sociedade Imobiliria S.A. renunciou ao abrigo do art. 12 n 4 do CIVA iseno prevista no n 30 do art. 9 do mesmo Cdigo relativamente ao prdio ali indicado cujo locatrio ali se certifica ser a impugnante, indicando-se como data da renncia iseno 22 de Novembro de 1999, tudo conforme consta de folhas 178 a 180 que aqui se d por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais. j) Em 29 de Dezembro de 1997 a Repartio de Finanas do Concelho de Matosinhos certificou que a impugnante renunciou ao abrigo do art. 12 n 4 do CIVA iseno prevista no n 30 do art. 90 do mesmo Cdigo relativamente ao prdio ali indicado cujo locatrio ali se certifica ser Modelo Continente Hipermercados S.A., indicando-se como data da renncia iseno 29 de Dezembro de 1997, tudo conforme consta de folhas 102 e 103 que aqui se d por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais. k) Em 22 de Novembro de 1999 a Repartio de Finanas do Concelho de Matosinhos certificou que a impugnante renunciou ao abrigo do art. 12 n 4 do CIVA iseno prevista no n 30 do art. 9 do mesmo Cdigo relativamente ao prdio ali indicado cujo locatrio ali se certifica ser Modelo Continentes Hipermercado S.A., indicando-se como data da renncia iseno 22 de Novembro de 1999, tudo conforme consta de folhas 114 e 115 que aqui se d por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais. l) Em 2 de Dezembro de 1996 a Imomuro Sociedade Imobiliria S.A. deu em arrendamento impugnante o imvel identificado no contrato cuja cpia consta de folhas 105 a 112 e aqui se d por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais, o qual foi entregue locatria na mesma data, iniciando-se o pagamento da renda em 01 de Setembro de 1997 e sendo a renda no valor de 90.750.000$00 mensal, paga no primeiro dia til do ms anterior quele a que respeita. m) Em 1 de Setembro de 1997 a Imomuro e a impugnante acordaram que o valor mensal da renda devida pelo arrendamento referido na alnea que antecede seria de Esc. 73.250.000$00 cfr. fls. 164 a 166 -. n) Em 12 de Maro de 1999 a impugnante e a Imomuro celebraram a escritura pblica de arrendamento relativa ao imvel referido nas duas alneas que antecedem cuja cpia consta de folhas 126 a 136 e que aqui se d por integralmente reproduzida para todos os efeitos legais, da qual resulta que a fraco foi entregue impugnante em 2 de Dezembro de 1996. o) Em 1 de Outubro de 1997 a impugnante celebrou com Modelo Continente Hipermercados S.A o contrato cuja cpia consta de folhas 170 a 176 e aqui se d por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais de acordo com o qual a impugnante d segunda em subarrendamento o imvel referido nas alneas anteriores.

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p) Em 21 de Outubro de 1999 a impugnante celebrou a escritura pblica de arrendamento relativa ao contrato referido na alnea que antecede cuja cpia consta de folhas 116 a 128 do processo administrativo apenso e aqui se d por integralmente reproduzida para todos os efeitos legais. q) Em 1 de Fevereiro de 1998 a Imomuro Sociedade Imobiliria S.A. deu em arrendamento impugnante o imvel identificado no contrato cuja cpia consta de folhas 117 a 123 e aqui se d por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais, o qual foi entregue locatria na mesma data, iniciando-se o pagamento da renda em 01 de Abril de 1999 e sendo a renda no valor de 38.000.000$00 mensal, paga no primeiro dia til do ms anterior quele a que respeita cfr. fls. 117 a 123 e 182 -. r) Em 1 de Abril de 1999 a Imomuro e a impugnante acordaram que o valor mensal da renda devida pelo arrendamento referido na alnea que antecede seria de Esc. 32.950.000$00 cfr. fls. 184 a 187 -. s) Em 9 de Novembro de 2000 entre a impugnante e a Imomuro celebrou-se uma escritura pblica em que a primeira declarou comprar segunda e esta vender quela o imvel referido nas duas alneas que antecedem cuja cpia consta de folhas 163 a 169 do processo administrativo apenso e que aqui se d por integralmente reproduzida para todos os efeitos legais. t) Em 22 de Abril de 1999 a impugnante celebrou com Modelo Continente Hipermercados S.A o contrato cuja cpia consta de folhas 189 a 195 e aqui se d por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais de acordo com o qual a impugnante d segunda em subarrendamento o imvel referido nas alneas anteriores. u) Damos aqui por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais os documentos cujas cpias contam de folhas 168 a 198. 3 - Como se entendeu, entre muitos outros, no acrdo do STA de 4/5/94, rec. n 17.643, porque a competncia do Tribunal se afere pelo quid disputatum que no pelo quid decisum, indiferente, para o efeito, determinar a atendibilidade ou o relevo das afirmaes factuais no julgamento do recurso (no mesmo sentido, vide Ac. do STA de 1/4/98, in rec. n 13.326). Para determinao da competncia hierrquica face do preceituado nos arts 31, n 1, al. b) e 41, n 1, al. a) do ETAF e 280, n 1 do CPPT, o que relevante que o recorrente, nas alegaes de recurso e respectivas concluses suscite qualquer questo de facto ou invoque, como suporte da sua pretenso, factos que no foram dados como provados na deciso recorrida. No releva, para efeito da determinao da competncia, saber se, para decidir a questo de direito tal como o Tribunal ad quem a entende, vai ou no ser efectivamente necessrio alterar a matria de facto fixada na deciso recorrida, pois o Tribunal ad quem, antes de estar decidida a sua competncia, no pode antecipar a sua posio sobre a soluo da questo de direito, pois decidir qual esta questo cabe apenas ao tribunal que estiver j julgado competente. Assim, a questo da competncia hierrquica para efeito daquelas normas, uma questo prvia que tem de ser decidida abstraindo da soluo de direito que o Tribunal ad quem tomaria se fosse competente. Nestas condies, o que h a fazer para decidir a questo da competncia hierrquica, apenas verificar se o recorrente pede a alterao da matria de facto ou invoca factos que no vm dados como provados: se o faz, o recurso no tem por fundamento exclusivamente matria de

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direito e fica, desde logo, definida a competncia do Tribunal Central Administrativo, independentemente da eventualidade de, por fim, este Tribunal, ento j julgado competente vir a concluir que a discordncia sobre a matria fctica ou os factos no provados alegados so irrelevantes para a deciso do recurso, face da posio de direito que entende adequado (neste sentido, Ac. do STA de 17/2/99, in rec. n 22.470). 4 Fazendo aplicao de tais princpios ao caso subjudice, verifica-se que, nas concluses das suas alegaes, a recorrente refere que: 116. Daqui decorre, por outro lado, a ilegalidade da liquidao de quaisquer juros compensatrios, pois estes pressupem culpa da Recorrente na alegada deduo indevida de IVA, o que no foi o caso. 122. No caso concreto da fraco F a questo nem se coloca, uma vez que est provado que a primeira vez que foram facturadas rendas e o respectivo IVA, foi-o depois da obteno do certificado. 123. Quanto fraco D, diferentemente da fraco F (diferena no atendida pela douta Sentena recorrida), as rendas relativas aos meses de Abril a Dezembro de 1999 foram facturadas nas correspondentes datas de vencimento (logo, no se verificou qualquer atraso na sua facturao).... Ora, esta factualidade, como bem anota o Exm Procurador-Geral Adjunto e , de certo modo, reconhecido pela recorrente, no consta do elenco probatrio. Assim, do teor de tais concluso no oferece dvidas de que a recorrente no cingiu a sua divergncia com a deciso a quo interpretao e aplicao da lei, uma vez que nela se questiona a matria de facto fixada no probatrio da sentena recorrida, pelo que o mesmo no versa apenas matria de direito. Assim, deve entender-se que o recurso no tem por fundamento exclusivamente matria de direito, pelo que o Supremo Tribunal Administrativo hierrquicamente incompetente para o seu conhecimento (cfr. arts 21, n 4, 32, n 1, al. b) e 41, n 1, al. a) do ETAF, na anterior redaco e 280, n 1 do CPPT). 5 Termos em que se acorda em declarar esta Seco do STA incompetente, em razo da hierarquia, para conhecer do presente recurso, sendo competente para o efeito o Tribunal Central Administrativo do Norte (Seco do Contencioso Tributrio) (cfr. art 18, n 3 do CPPT). Custas pela recorrente, fixando-se a taxa de justia em 150 euros e a procuradoria em 50%. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Mendes Pimentel Antnio Pimpo. Sumrio:

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I Invocadas, na petio inicial, duas causas de pedir, no de indeferir liminarmente a petio inicial se, no tocante a uma delas, for alegado fundamento legal, constante do respectivo normativo, e no tocante outra, no for inteiramente lquido o sem fundado da respectiva pretenso. II Em tal caso, de revogar a deciso de indeferimento liminar. Processo n. 626/04-30. Recorrente: Nova Sapataria Inglesa, L.da Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Lcio Barbosa. Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1. NOVA SAPATARIA INGLESA, LD., com sede na Rua da Prata, 180, Lisboa, ops-se, junto do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa, a uma execuo fiscal que lhe foi instaurada, por dvidas de IVA, juros compensatrios e moratrios. O Mm. Juiz do 4 Juzo daquele Tribunal indeferiu liminarmente a petio inicial, a pretexto de que os fundamentos invocados no cabem na respectiva previso legal (art. 204 do CPPT). Inconformada com esta deciso, a oponente interps recurso para este Supremo Tribunal. Formulou as seguintes concluses nas respectivas alegaes de recurso: 1. A oponente, ora recorrente, deduziu oposio execuo fiscal, apresentando documentos (extractos das diversas contas do IVA) que reflectem a realidade das transaces realizadas nos exerccios de 1998, 1999 e 2000. 2. A administrao fiscal peticiona IVA, juros compensatrios e acrescidos / de mora legais. 3. Por no considerar devidas as dedues efectuadas, em consequncia do atraso na entrega do Mod. 22. 4. A recorrente fundamenta a oposio execuo deduzida com base na alnea h), no que respeita aos juros de mora contidos no ttulo executivo e alnea i), no que respeita ocorrncia de factos modificativos/ extintivos da dvida executiva que afecta a sua exigibilidade e que a recorrente prova ou so susceptveis de provar por documento, do n. 1 do art. 204 do CPPT. 5. Em relao aos juros de mora a lei no assegura qualquer via autnoma de impugnao do acto da entidade emitente do ttulo executivo e inexiste o facto tributrio que justifique a dvida de imposto exigida pela administrao fiscal, o que constitui fundamento legal e legtimo oposio execuo, em tempo deduzida. 6. A dvida exequenda inexigvel, por indevida! 7. Impe-se a revogao do despacho do Mm. Juiz a quo que, assim, rejeitou liminarmente a oposio execuo deduzida pela ora recorrente, com fundamento na ineptido da petio inicial. 8. O despacho sub recurso viola o disposto nos arts. 204, n. 1, alneas h) e i) e 209, n. 1, al. c) do CPPT.

Acrdo de 12 de Janeiro de 2005.

Assunto: Oposio. Indeferimento liminar. Causas de pedir diversas. Evidente improcedncia do pedido.

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No houve contra-alegaes. Neste STA, o EPGA defende que o Tribunal hierarquicamente incompetente para conhecer do recurso. Ouvidas sobre esta questo prvia, as partes nada disseram. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2. Importa conhecer imediatamente a questo prvia, suscitada pelo EPGA. Na verdade, o seu conhecimento precede o de qualquer outra matria (vide arts. 101 e 102 do C. P. Civil, 16 do CPPT, 5 do anterior ETAF, aqui aplicvel, e 2 e 3 da LPTA), prejudicando, se procedente, a apreciao e julgamento de todas as restantes questes suscitadas no recurso. Vejamos ento. Dispe o art. 32, al. b) do citado ETAF: Compete Seco de Contencioso Tributrio conhecer: ... b) Dos recursos interpostos de decises dos tribunais tributrios de 1 Instncia com exclusivo fundamento em matria de direito. Quer isto significar que, se o recurso versar unicamente matria de direito, este Supremo Tribunal ser competente para o apreciar. Porm, se o recurso envolver a apreciao de matria de facto, no ser este Supremo Tribunal o competente mas sim a Seco de Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo, face ao disposto no art. 41, 1, al. a) do mesmo ETAF. O EPGA suscita, como vimos, a questo da incompetncia, em razo da hierarquia, deste Supremo Tribunal. Vejamos ento. Escreveu o EPGA no seu douto parecer: As 2 e 3 concluses das alegaes de recurso enunciam facto no contemplado no probatrio da deciso impugnada (nem provado por documento autntico constante do processo) sujeito formulao de um juzo pelo tribunal, expresso no binmio provado / no provado, independentemente da sua relevncia para a deciso da causa. Ser assim? No comungamos desta perspectiva enunciada pelo EPGA. Na verdade, estamos perante um indeferimento liminar, onde o Juiz no efectua um julgamento em matria de facto. certo que seleccionou alguns factos que julgou pertinentes para a deciso da causa, mas que resultavam da alegao da oponente, vazada na petio inicial. Porm, no se pode dizer que tenha assumido posio contrria a outros factos alegados pela recorrente. Acresce dizer que a concluso 2 a traduo integral do art. 3 da petio inicial, sendo a concluso 3 uma explicitao / reiterao das razes daquela outra concluso. Improcede assim a questo prvia suscitada pelo MP. 3. So duas as causas de pedir constantes da petio inicial: a primeira tem a ver com a liquidao de IVA e a segunda com a liquidao de juros compensatrios e juros de mora.

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Importa dizer que o Mm. Juiz no tomou posio expressa sobre esta segunda questo. Mas a recorrente no suscitou a respectiva nulidade por omisso de pronncia. Vejamos ento. Quanto primeira questo, a deciso recorrida balizar-se- dentro dos parmetros legais, discorrendo a propsito sobre a norma respectiva. Na verdade, no possvel discutir na oposio execuo a ilegalidade em concreto da liquidao, como decorre do disposto no art. 204, 1, a), do CPPT. Movendo-se nesta perspectiva jurdica, a deciso recorrida no mereceria, neste ponto, e aparentemente, qualquer censura. Isto no que toca liquidao do IVA, pois quanto liquidao dos juros a perspectiva seria sempre diversa, como adiante se enunciar. certo que agora o recorrente acena com o fundamento previsto na al. i) do n. 1 do citado art. 204 do CPPT, fundamento que no alegou claramente na petio inicial. Mas quanto a este aspecto, questionvel que os documentos juntos traduzam factos modificativos / extintivos da dvida executiva que afectem a sua exigibilidade (como alega a recorrente), sendo que no possvel apreciar, nesta fase, a legalidade da liquidao, como decorre do citado preceito legal. Porm, e porque, como veremos depois, no possvel indeferir liminarmente a petio inicial, a questo deve ser apreciada definitivamente a final. Na verdade, no possvel rejeitar liminarmente a petio inicial, no tocante liquidao dos juros compensatrios e de mora. Alega, com efeito, a recorrente que no teve possibilidade de contraditar tal liquidao em momento anterior. Da que acene com o fundamento previsto na alnea h) do n. 1 do citado art. 204 do CPPT. Fala at em inexigibilidade da dvida (A dvida exequenda inexigvel concluso 6). Ora, a inexigibilidade da dvida fundamento de oposio execuo. Pois bem. Neste momento, no mostram os autos, de forma liminar e patente, a sem razo de um tal fundamento. Da que no possa a recorrente ser impossibilitada de discutir a referida liquidao (de juros compensatrios e de mora). Pelo que, no tocante a esta causa de pedir (e subsequente pedido), nunca seria possvel, como dissemos, rejeitar liminarmente a petio inicial. A deciso recorrida no pode pois manter-se. 3. Face ao exposto, acorda-se em conceder provimento ao recurso, revogando-se a deciso recorrida, que deve ser substituda por outra que no seja de rejeio liminar com o fundamento invocado. Sem custas. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Fonseca Limo Pimenta do Vale.

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g) A douta sentena recorrida, ao decidir que no tinha que ser notificado o contribuinte, violou o n 3 do art. 268 da CRP. A notificao constitui o meio idneo para levar ao conhecimento do devedor um facto e a eficcia da deciso do procedimento tributrio depende da notificao aos contribuintes, sem qualquer restrio, devendo, por isso, aplicar-se in casu o art. 33 do CPT. h) A douta sentena recorrida violou ainda o n 2 in fine do art. 34 do CPT, o qual estabelece salvo regime especial. Ora, o preceito invocado pela ora agravante, ou seja, o n 2 do art. 63 da Lei n 17/2000, de 8.8, uma norma especial, devendo aplicar-se in casu. i) Mas mesmo que assim no seja entendido, o que s por mera cautela se admite, a verdade que, pelo menos, as contribuies e respectivos juros do ms de Agosto de 1991 esto prescritas, uma vez que o prazo de prescrio se h-de contar a partir do incio do ms seguinte quele em que so devidas, ou seja, do incio do ms de Setembro de 1991. Quanto a estas, o prazo de prescrio ter-se-ia completado em 1 de Setembro de 2001. o que resulta do art 14 do Dec. Lei n 103/80, de 9.5 e do n 2 do art. 53 da Lei n 24/84, de 14.8, cfr Acrdo do STA, de 12.2.97 Rec. n 20846, Apndice DR, 14.5.99, p 471 - a que corresponde o actual n 2 do art. 63 da L 17/2000, de 8.8, que preceitua: A obrigao de pagamento das cotizaes e das contribuies, para a Segurana Social, prescreve no prazo de cinco anos a contar da data em que aquela obrigao deveria ter sido cumprida. j) Pelo exposto, e pelo que Vossas Excelncias doutamente supriro, deve ser dado provimento ao recurso, anulando-se a alis douta sentena recorrida, com todas as consequncias legais, como de JUSTIA. A entidade recorrida no contra-alegou. O Exm Procurador-Geral adjunto emitiu douto parecer no sentido de ser confirmado o julgado, negando-se, assim, provimento ao recurso. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 A sentena recorrida fixou a seguinte matria de facto: 1. Foi deduzida execuo fiscal n 0450-93/102816.2 instaurada contra Jos Barbosa Machado, originrio devedor, por dvida proveniente de contribuies Segurana Social relativa aos meses de Agosto e Setembro de 1991 e Abril a Julho de 1992; 2. A oponente foi citada pelo ofcio n 11142, de 26.09.2001 para proceder ao pagamento da dvida exequenda. 3 So duas as questes decidendas, a saber: se a oponente no foi notificada da liquidao das dvidas exequendas e se estas esto j prescritas. Comecemos pela apreciao da segunda das referidas questes dada a prioridade logico-jurdica do seu conhecimento sobre a outra. Como sabido a prescrio das obrigaes tributrias por contribuies devidas ao CRSS, suscitada pela recorrente fundamento de oposio execuo fiscal e de conhecimento oficioso (arts 204, n 1, al. d) e 175 do CPPT). Essas contribuies so contribuies tributrias especiais de natureza equivalente aos impostos (vide Acs. do STA de 29/3/00, in rec. n 24.445 e do Tribunal Constitucional n 183/96, in DR II Srie de 23/5/96). De acordo com a matria de facto fixada, as contribuies cuja cobrana se pretende fazer pela execuo fiscal respeitam aos meses de Agosto e Setembro de 1991 e Abril a Julho de 1992. Sendo assim, esta questo da prescrio, em razo do tempo, ter de ser resolvida luz do disposto nos arts 14 do Decreto-lei n 103/80

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Assunto: Oposio execuo fiscal. Contribuies segurana social. Prescrio da dvida exequenda. Ampliao da matria de facto. Sumrio: Se o Tribunal de 1. Instncia no elencar os factos probatrios necessrios, face lei ento aplicvel, para verificar se as contribuies devidas segurana social j prescreveram, impe-se a ampliao da matria de facto com vista obteno dos factos que suportem aquela deciso de direito (artigo 729., n. 3, do CPC). Processo n. 759/04-30. Recorrente: Maria de Ftima Gomes Fonseca Machado. Recorrida: Direc. Inst. Gest. Financ. da Seg. Social de Braga. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Maria de Ftima Gomes Fonseca Machado, residente na rua Jernimo Pimentel, n 14-2, Braga, no se conformando com a sentena do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou improcedente a oposio execuo fiscal por dvidas de contribuies Segurana Social, relativas aos meses de Agosto e Setembro de 1991 e de Abril a Julho de 1992, no valor global de 12.648,42 euros, dela vem interpor recurso, formulando as seguintes concluses: a) A ora agravante foi citada pelo ofcio n 11142, de 21.9.2001, para, na qualidade de herdeira do executado, seu falecido marido, proceder ao pagamento da importncia de 2.542.998$00 - EUR 12.648,42, ou seja, os valores correspondentes s dvidas exequendas que lhe competir pagar, acrescidas de juros de mora e custas reduzidas; b) A ora agravante nunca foi validamente notificada da liquidao das dvidas exequendas, nem tem conhecimento de que o seu falecido marido o haja sido; c) Porque nem a ora agravante foi validamente notificada, nem o seu falecido marido, da liquidao das dvidas exequendas, caducou o direito de tal liquidao, nos termos do art 33, n 1 do Dec-Lei n 154/91, de 23/5, aqui aplicvel por fora do n 5 do art. 5 do Dec. Lei n 398/98, de 17/12; d) As dvidas exequendas encontram-se prescritas, nos termos do disposto no n 2 do art. 63, da Lei n 17/2000, de 8.8, o que tambm se invoca para todos os efeitos legais, uma vez que respeitam aos perodos de Agosto e Setembro de 1991 e Abril, Maio, Junho e Julho de 1992; e) Em consequncia, j prescreveu o direito da Segurana Social ao recebimento de tais contribuies; f) Tanto a caducidade como a prescrio invocadas so fundamento de oposio execuo, nos termos, respectivamente, da al. e) e d) do n 1 do art. 204 do C.P.P.T.

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de 9/5 e 53, n 2 da Lei n 28/84 de 14/8, que so leis especiais no que contende com o prazo e no art 34 do CPT na restante matria. Por outro lado, tambm no h aqui que fazer aplicao do disposto nos arts 48, que encurtou o prazo de prescrio para oito anos e 49 da LGT que entrou em vigor em 1/1/99 (art 6 do Decreto-lei n 398/98 de 17/12), nem to pouco e como pretende a recorrente, no art 63, n 2 da Lei n 17/00 de 8/8, que encurtou o prazo de prescrio para cinco anos e que entrou em vigor em 8/2/01 (art 119), uma vez que aplicvel sucesso dos prazos o preceituado no art 297 do CC, como, alis, o impe o art 5, n 1 do citado Decreto-lei n 398/98. Isto , a nova lei aplicvel mas o prazo s se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a no ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar. Tambm no releva para a situao dos autos o regime do prdito art 63, n 3, segundo o qual a prescrio interrompe-se por qualquer diligncia administrativa, realizada com conhecimento do responsvel pelo pagamento, conducente liquidao ou cobrana da dvida. Estamos perante norma material inovatria aplicvel para o futuro e no perante situaes ocorridas fora do seu mbito temporal. Ora e como vimos, tendo a LGT e a Lei n 17/00 de 8/8 entrado em vigor em 1/1/99 e 8/2/01, respectivamente, manifesto que no ocorreu a prescrio face a estes novos regimes, o que s aconteceria em 1/1/07 e 8/2/06, tambm respectivamente. Assim, ressalta que o prazo de prescrio de dez anos, previsto nos citados arts 14 do Decreto-lei n 103/80 e 53, n 2 da Lei n 24/84, por fora do disposto no art 34, n 2 do CPT conta-se desde o incio do ano seguinte quele em que tiver ocorrido o facto tributrio, salvo regime especial, interrompendo-se, porm, com a instaurao da execuo, cessando porm esse efeito se o processo estiver parado por facto no imputvel ao contribuinte durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer aps este perodo ao que tiver decorrido at data da autuao, independentemente da ocorrncia de citaes feitas aos responsveis chamados execuo (n 3). Acontece, porm, que a este propsito, nada consta do elenco probatrio vertido na sentena recorrida. Neste apenas se refere a instaurao da execuo, mas no as ocorrncias processuais donde se afira as determinaes de facto supra referidas e que interessam verificao da suscitada questo de prescrio. E nem delas pode agora conhecer este Supremo Tribunal restringidos como esto os seus poderes de cognio matria de direito (art 21, n 4 do ETAF, na anterior redaco). Pelo que h, assim, que ampliar a matria de facto com vista a obter os factos que suportem a deciso de direito, conforme o disposto no art 729, n 3 do CPC. 4 Nestes termos e com estes fundamentos, acorda-se em conceder provimento ao presente recurso e revogar a deciso recorrida com vista ampliao da matria de facto nos referidos termos, ficando, assim, prejudicado o conhecimento da primeira das referidas questes. Sem custas. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Lcio Barbosa Antnio Pimpo.

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Assunto: Inconstitucionalidade de regulamento. Anulao de liquidao. Repristinao de regulamento anterior. Desaplicao de normas regulamentares pela administrao. Caducidade do direito de liquidao. Fiscalizao administrativa da constitucionalidade. Suspenso do prazo de caducidade. Conhecimento em substituio pelo STA. Sumrio: I Fora de casos excepcionais em que valores constitucionais possam impor uma limitao dos efeitos da deciso de inconstitucionalidade (como se prev, para os casos de fiscalizao abstracta nos n.os 3 e 4 do artigo 282.), dever entender-se que o afastamento da aplicao de normas com fundamento em inconstitucionalidade tem como corolrio a aplicabilidade do regime que essas normas tenham revogado. II Nos casos em que um regulamento que revoga regulamento anterior , na sua totalidade, formalmente inconstitucional, a inconstitucionalidade abrange a prpria norma revogatria, pelo que o novo regulamento no determinou uma vlida revogao do anterior. III Se foi formulado por um tribunal um juzo concreto de inconstitucionalidade formal de um regulamento, em deciso transitada em julgado, que anulou a liquidao de um tributo, haver o dever, imposto pelo artigo 205., n. 2, da CRP, de a Administrao, ao actuar no mbito de poderes vinculados, agir em sintonia com o judicialmente decidido, no mbito dos limites subjectivos do caso julgado formado, procedendo a nova liquidao com base no regulamento que o novo tinha revogado, sem prejuzo da caducidade do direito de liquidao. IV A razo de ser da suspenso do prazo de caducidade do direito de liquidao por existncia de situao litigiosa a impossibilidade do exerccio do direito enquanto essa situao se mantm. V A Administrao pode desaplicar normas regulamentares com fundamento na sua inconstitucionalidade. VI O artigo 715., n. 2, do CPC aplicvel aos recursos jurisdicionais interpostos para o Supremo Tribunal Administrativo em que este tem poderes de cognio restritos a matria de direito. Processo n. 808/04-30. Recorrente: Cmara Municipal de Matosinhos. Recorrido: IMO R, Companhia Imobiliria, S. A. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Jorge de Sousa.

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Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 IMO R, COMPANHIA IMOBILIRIA, S.A., impugnou no Tribunal Tributrio de 1. Instncia do Porto uma liquidao efectuada pela Cmara Municipal de Matosinhos, a ttulo de Taxa Municipal de Loteamento. Aquele Tribunal julgou procedente a impugnao. Inconformada, a Cmara Municipal de Matosinhos interps o presente recurso jurisdicional para este Supremo Tribunal Administrativo, apresentando alegaes com as seguintes concluses: A) Anulado, atravs de um juzo concreto de inconstitucionalidade, o Regulamento da Taxa Municipal de Urbanizao (RTMU), de 1991, era lcito Recorrente repristinar, como repristinou, as normas anteriores, que ele revogara e substitura; B) De outro modo, a operao urbanstica de que se trata ficar isenta de imposio tributria; C) Essa iseno no est contemplada na ordem jurdica representaria um enriquecimento sem causa da Impugnante, acarretando grave injustia e leso para o interesse pblico. TERMOS EM Que deve revogar-se a deciso sob censura, ordenando-se que o Tribunal recorrido conhea da outra questo levantada pela Impugnante que foi dada como prejudicada. A impugnante contra-alegou, concluindo da seguinte forma: 1) A repristinao das normas revogadas por uma outra norma considerada inconstitucional apenas vem prevista no art. 282. da Constituio, quanto declarao de inconstitucionalidade com fora obrigatria geral, efectuada pelo Tribunal Constitucional, em sede de fiscalizao sucessiva abstracta; a repristinao no vem prevista (e, como tal, no possvel) no mbito da fiscalizao concreta da constitucionalidade, regulada pelos art. 204. e 280. da Constituio; 2) Em fiscalizao concreta, a norma julgada inconstitucional apenas desaplicada num determinado processo, mantendo-se em vigar; logo, no possvel fazer renascer as normas que foram revogadas por um diploma que se mantm em vigor. Isto , as normas revogadas pela norma julgada inconstitucional no podem produzir efeitos, visto que se mantm em vigor uma norma posterior que dispe sobre a mesma matria num sentido diferente; 3) Nem, to pouco, parece possvel efectuar uma repristinao com efeitos circunscritos ao caso concreto, sob pena de violao de vrios princpios jurdicos verdadeiramente estruturantes do nosso sistema jurdico, como sejam o princpio da correcta aplicao da lei no tempo, o princpio da igualdade, o princpio da uniformizao de julgados ou o princpio da unidade do ordenamento; 4) A opinio dos Profs. Gomes Canotilho e Vital Moreira (que citada pela Recorrente nas suas Alegaes) para alm de muito discutvel e duvidosa no se aplica situao em apreo, pois diz respeito apenas ao art. 280. da Constituio, isto , fiscalizao concreta da constitucionalidade efectuada pelo Tribunal Constitucional (ou fiscalizao concreta concentrada), e no fiscalizao concreta difusa, efectuada por qualquer tribunal; 5) Ainda que por hiptese fosse possvel, em fiscalizao concreta difusa, repristinar a/s norma/s anterior/es, a verdade que in casu

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tal no aconteceu: o Tribunal Tributrio de 1. Instncia do Porto, por deciso (proferida no processo n. 58/99) j transitada em julgado, desaplicou uma norma com fundamento na sua inconstitucionalidade, mas no procedeu repristinao de quaisquer outras normas. Logo, a aplicar-se ao caso em apreo uma repristinada, ocorreria inevitavelmente violao do caso julgado (o qual abrange tanto o deduzido, como o dedutvel); 6) Acresce ainda que, a haver repristinao (o que por mera cautela se antecipa, mas no se concede), ela nunca poderia ser autonomamente decidida pela prpria Administrao: no tendo o juiz da causa repristinado as normas anteriores, no pode a Administrao substituindo-se ao tribunal decidir aplicar ao caso as tais normas anteriores; 7) No de afastar a hiptese de o regulamento municipal que a Recorrente ao abrigo de uma alegada repristinao pretenda aplicar ao caso (o RTMLI) ser tambm inconstitucional, inclusivamente com base no mesmo tipo de vcios formais que determinaram a inconstitucionalidade do regulamento municipal que foi desaplicado pelo Tribunal Tributrio de 1. Instncia do Porto no processo n. 58/99; 8) Na hiptese (improvvel) de ser dado provimento ao presente recurso, os autos devero baixar novamente ao Tribunal Tributrio de 1. Instncia do Porto, para que este aprecie uma outra questo (relativa caducidade do direito de liquidar tributos), que foi oportunamente suscitada, mas que no chegou a ser apreciada por aquele tribunal. Termos em que, Dever o presente recurso ser julgado totalmente improcedente, mantendo-se a deciso recorrida nos seus exactos termos. Caso assim no se entenda, devero os autos baixar novamente ao Tribunal Tributrio de 1. Instncia do Porto, para apreciao da questo que foi dada como prejudicada. O Excelentssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer nos seguintes termos: 1.Merecem o nosso sufrgio as seguintes proposies constantes das alegaes da recorrida: a) a repristinao das normas revogadas por norma considerada inconstitucional apenas opera quanto declarao de inconstitucionalidade com fora obrigatria geral e, segundo alguma doutrina, em sede de fiscalizao concreta de constitucionalidade efectuada pelo Tribunal Constitucional (arts. 280 n l e 282 n l CRP; Gomes Canotilho/Vital Moreira CRP anotada 3. edio p. 997) b) em sede de fiscalizao concreta a norma julgada inconstitucional apenas julgada inconstitucional em determinado processo, mantendo-se em vigor c) no possvel o renascimento de normas revogadas por um diploma que se mantm em vigor d) no possvel a repristinao com efeitos circunscritos a um caso concreto, sob pena de violao de princpios estruturantes do sistema jurdico, designadamente o princpio da igualdade e da unidade do ordenamento e) a deciso do TT1 instncia Porto que desaplicou a norma com fundamento em inconstitucionalidade. no determinou a repristinao de quaisquer normas. 2. Justificam-se as seguintes observaes complementares: a) a adeso ao entendimento da repristinao restrita ao processo em que a norma inconstitucional foi desaplicada produziria um efeito

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perverso intolervel: a norma estaria em vigor, por repristinao, para os interessados intervenientes no processo, que poderiam beneficiar do renascimento da vigncia, mas estaria revogada para os restantes destinatrios b) como regra geral a repristinao exige norma expressa. porquanto a revogao da lei revogatria no importa o renascimento da lei que esta revogara (art. 7 n 4 CCivil) c) o vazio normativo alegado pela recorrente como consequncia da inconstitucionalidade formal do regulamento ao abrigo do qual foi liquidada a TMU no pode inibir o tribunal do exerccio da sua funo de correcta interpretao e aplicao das leis 3. Na hiptese de adeso tese da repristinao do anterior Regulamento de Ocupao de Solos. Taxa Municipal de Edificao, Taxa Municipal de Loteamentos e Infra-estruturas (RTMLI) deve o STA conhecer por substituio da questo da caducidade do direito de liquidao, porquanto constam do processo todos os elementos necessrios (art.715 n2 CPC/art.726CPC) Conhecendo, dever declarar a caducidade do direito de liquidao da taxa impugnada, considerando que: a) o facto tributrio (emisso do alvar de loteamento) se verificou em data necessariamente anterior emisso de alvar de licena de construo em 2.06.95 (art.5 RTMLI fls. 175;probatrio al. c). b) a recorrida foi notificada da liquidao impugnada em 30.07.2002 (probatrio al. f) c)foi ultrapassado o prazo de 5 anos (art.33 n l CPT/art. 5 n 5 DL n 398/98.17 Dezembro excluindo a aplicao do art. 45 n l LGT) CONCLUSO O recurso no merece provimento. A sentena impugnada deve ser confirmada. Subsidiariamente (na hiptese de provimento do recurso) Conhecendo por substituio, o STA deve declarar a caducidade do direito de liquidao do tributo impugnado. Notificadas as partes deste douto parecer, apenas a impugnante se pronunciou, manifestando concordncia. Corridos os vistos legais, cumpre decidir. 2 Na sentena recorrida deu-se como assente a seguinte matria de facto: a) A impugnante procedeu construo de um edifcio, sito na Quinta das Sedas, Senhora da Hora, Matosinhos, destinado a Centro Comercial. b) Tal construo foi autorizada por despacho de 24 de Agosto de 1994, tendo o respectivo Alvar de Licena de Construo sido emitido em 2 de Junho de 1995. c) Por referncia a tal construo, a CMM procedeu liquidao de uma taxa municipal de urbanizao no valor de 289.015.190$00, mais tarde corrigido para 277.332.614$00. d) A impugnante, em 4 de Julho de 1995, deduziu impugnao do acto de liquidao referido na alnea anterior, o qual correu termos pelo 1 Juzo 2 Seco deste Tribunal, e na qual foi proferida, em 14 de Fevereiro de 2000, sentena que a julgou procedente, por ter concludo pela inconstitucionalidade formal do Regulamento da Taxa Municipal de Urbanizao que serviu de base a essa liquidao. e) Em 11 de Junho de 2002, a CMM deliberou por unanimidade devolver impugnante o montante de 277.332.614$00 e encarregar os

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Servios Municipais do clculo do valor da taxa devida com base no anterior Regulamento da Taxa Municipal de loteamento e infra-estruturas, por forma a que seja promovido novo acto de liquidao. f) Com data de 30 de Julho de 2002, a CMM enviou impugnante a comunicao que consta do ofcio de fls. 162 e que tem o seguinte teor: Na sequncia da deciso tomada por deliberao da Camara no dia 11 de Junho de 2002, comunicada a V. Ex.as pelo oficio n. 10080, de 28 daquele ms, e cumprido que foi j o n. 2 daquela notificao pela devoluo do montante de 1.383.329,25 euros (277.332.614$00) ordenado pelo Tribunal Tributrio de 1 Instncia do Porto, e no que respeita ao referido no n. 3 da citada notificao, informo que os Servios Municipais, tendo por base o Regulamento da Taxa Municipal de Loteamento que, data da emisso do respectivo alvar de loteamento seria de 346.415.164$00, o que corresponde a 1.727.911,55 euros. Considerando que, em sede do processo de loteamento foi liquidada a TMU de Loteamento no montante de 153.962.965$00 (767.964,03 coros), foi este assunto novamente submetido a reunio de Cmara do dia 22 de Julho do corrente ano, tendo sido deliberado que: A Cmara apropriou a informao dos servios e deliberou por unanimidade notificar a IMO R para proceder ao pagamento do valor de 959.946,52 euros, correspondente ao diferencial entre o montante devido e o liquidado. g) A liquidao da taxa que agora se impugna baseou-se no Regulamento de Ocupao de Solos, Taxa Municipal de Edificao, Taxa Municipal de Loteamentos e Infra-Estruturas que entrou em vigor em 1 de Fevereiro de 1989 e que foi revogado pelo Regulamento de Taxa Municipal de Urbanizao referido na alnea c). h) A presente impugnao foi apresentada em 14 de Outubro de 2002. 3 A questo que colocada no presente recurso jurisdicional a de saber se, depois de uma deciso judicial, transitada em julgado, ter anulado a liquidao de um tributo, com fundamento em inconstitucionalidade formal do regulamento que o criou (Regulamento da Taxa Municipal de Urbanizao RTMU , de 1991), a entidade liquidadora pode efectuar nova liquidao, com suporte legal em diploma regulamentar antecedente (o que estabelecia o regime normativo da Taxa Municipal de Loteamentos e Infra-Estruturas TML), que tinha sido revogado pelo regulamento considerado inconstitucional. A questo que se coloca, tem uma resposta afirmativa, pois, se todo o novo diploma inconstitucional, tambm invlida ab initio, a norma revogatria, expressa ou tcita, que ele contm e, por isso, no ocorreu mesmo uma vlida revogao do regime normativo anterior. Ser, eventualmente, por esta razo que, nos casos de declarao de inconstitucionalidade de normas com fora obrigatria geral, se estabeleceu a regra da repristinao das normas que a norma declarada inconstitucional tiver revogado (art. 282., n. 1, da C.R.P.). (1) Esta razo vale tanto nos casos de declarao de inconstitucionalidade com fora obrigatria geral como nos casos em que efectuada fiscalizao em concreto por qualquer tribunal, como em todos os casos em que ocorra invalidade originria da norma revogatria, pois o que sucede em todos esses casos que, retroagindo data da sua entrada em vigor a destruio dos efeitos da norma revogatria, no se pode

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considerar ter sido validamente revogado o regime legal anterior norma revogatria invlida. (2) Por isso, fora de casos excepcionais em que outros valores constitucionais possam impor uma limitao dos efeitos da deciso de inconstitucionalidade (como se prev, para os casos de fiscalizao abstracta nos n.s 3 e 4 do art. 282.), dever entender-se que o afastamento da aplicao de normas com fundamento em inconstitucionalidade tem como corolrio a aplicabilidade do regime que essas normas tenham revogado. Por outro lado, independentemente da posio que se adopte, em geral, sobre o dever ou no de a Administrao aplicar normas formal ou organicamente inconstitucionais enquanto a sua inconstitucionalidade no seja declarada com fora obrigatria geral, nos casos em que houve um juzo concreto de inconstitucionalidade formulado por um tribunal, em deciso transitada em julgado haver o dever, imposto pelo art. 205., n. 2, da C.R.P., de a Administrao, ao actuar no mbito de poderes vinculados, agir em sintonia com o judicialmente decidido, no mbito dos limites subjectivos do caso julgado formado. Na verdade, o caso julgado tem fora obrigatria dentro do processo e fora dele nos limites fixados pelos artigos 497. (art. 671., n. 1, do C.P.C.), designadamente em relao a quem foi parte no processo em que foi proferida a deciso (art. 498., n. 2, do C.P.C.), pelo que, no caso de deciso de recusa de aplicao de norma com fundamento em inconstitucionalidade ambas as partes no processo ficam vinculadas pelo decidido, tudo se passando entre elas, no que concerne situao fctica que foi objecto de apreciao jurisdicional, tendo como pressuposto que tal norma inconstitucional, com todas as consequncias da decorrentes. Assim, sendo vinculado o dever de liquidar taxas previstas em regulamentos vigentes, depois de ter sido considerado formalmente inconstitucional todo o novo regulamento, por deciso transitada em julgado, a Cmara Municipal de Matosinhos podia e devia fazer aplicao do diploma anterior ao concreto caso da impugnante, tambm abrangida pelos efeitos extraprocessuais daquela deciso, se tal era possvel dentro do prazo legal de exerccio do direito de liquidao, 4 Na sentena recorrida, foi julgada procedente a impugnao por se ter entendido que o acto de liquidao impugnado enferma de vcio de violao de lei, por ter aplicado normas de regulamento anterior quele que foi considerado formalmente inconstitucional, considerando-se prejudicado o conhecimento da outra questo suscitada pela impugnante. Essa outra questo suscitada pela impugnante a da caducidade do direito de impugnar, por a liquidao impugnada no lhe ter sido notificada no prazo de quatro anos previsto no art. 45. da L.G.T.. Perante a revogao da sentena recorrida que decorre do que se exps, coloca-se a questo da possibilidade de conhecimento em substituio, em conformidade com o preceituado no art. 715., n. 2, do C.P.C., subsidiariamente aplicvel, por fora do preceituado no art. 281. do C.P.P.T. e dos arts. 749. e 762., n. 1, do C.P.C.. A aplicao deste art. 715., n. 2, aos recursos interpostos para o Supremo Tribunal Administrativo em que este tem poderes de cognio restritos a matria de direito impe-se por o art. 726. do C.P.C. no afastar a aplicao daquele n. 2 do art. 715. (mas apenas do seu n. 1) aos recursos de revista. (3) (4)

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Assim, uma vez que as partes foram notificadas para se pronunciarem sobre essa questo, colocada no douto parecer do Excelentssimo Magistrado do Ministrio Pblico, est satisfeito o requisito previsto no n. 3 daquele art. 715., pelo que se passar a apreciar a referida questo da caducidade. 5 apreciao da caducidade do direito de liquidao no aplicvel a L.G.T., pois, por fora do disposto no n. 5 do art. 5. do Decreto-Lei n. 398/98, de 17 de Dezembro, o novo prazo de caducidade do direito de liquidao dos tributos aplica-se aos factos tributrios ocorridos a partir de 1 de Janeiro de 1998. O facto que deu origem liquidao impugnada foi a emisso de alvar de licena de construo, que ocorreu em 2-6-95 e, por isso, tem de se concluir pela inaplicabilidade do prazo de caducidade do direito de liquidao previsto na L.P.T.A.. Assim, a caducidade do direito de liquidao tem de ser apreciada face do preceituado no C.P.T., que, no seu art. 33. (5), estabelece que o direito liquidao de impostos e outras prestaes tributrias caduca se a liquidao no for notificada ao contribuinte no prazo de cinco anos contados, nos impostos peridicos, a partir do termo daquele em que ocorreu o facto tributrio ou, nos impostos de obrigao nica, a partir da data em que o facto tributrio ocorreu (n. 1) e que a instaurao da aco judicial, no caso de situaes litigiosas, determina a suspenso do prazo de caducidade at ao trnsito em julgado da deciso (n. 2). No caso em apreo, tendo o facto tributrio ocorrido em 2-6-95 e estando-se perante um tributo de obrigao nica, conclui-se que o prazo de caducidade de direito de liquidao, a decorrer sem suspenso, terminou em 2-6-2000. 6 Porm, o n. 2 do referido art. 33. do C.P.T. estabelecia que a instaurao da aco judicial, no caso de situaes litigiosas, determina a suspenso do prazo de caducidade at ao trnsito em julgado da deciso. A razo de ser desta norma, ao inutilizar, para a contagem do prazo de caducidade, o perodo em esteve pendente aco judicial, no pode deixar de ser a dependncia do exerccio do direito de liquidao em relao ao litgio a que a aco se refere, pois s uma situao de impossibilidade de exercer o direito que pode justificar que no se conte o prazo para o seu exerccio (6). Assim, se for de entender que, durante o perodo em que esteve pendente a impugnao da liquidao de Taxa Municipal de Urbanizao, a Cmara Municipal de Matosinhos no poderia liquidar a Taxa Municipal de Loteamentos e Infra-Estruturas, ter de concluir-se que o prazo referido no se esgotou, pois o facto tributrio ocorreu em 2-6-95 [alnea b) da matria de facto], a impugnao da liquidao ocorreu em 4-7-95 e at 14-2-2000 correu termos o respectivo processo (7). Se for de descontar ao prazo de caducidade de cinco anos o perodo que decorreu entre 4-7-95 e 14-2-2000, e tendo em conta que o facto tributrio ocorreu em 2-6-95 ter de concluir-se que, em Julho de 2002, quando a impugnante foi notificada da liquidao da Taxa Municipal de Loteamentos e Infra-Estruturas, no tinha caducado o direito de liquidao. Por isso, torna-se necessrio apreciar se ocorreu ou no a suspenso do direito liquidao durante o perodo referido.

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A soluo desta questo reconduz-se a saber se pelo facto de existir o regulamento da Taxa Municipal de Urbanizao e apesar da inconstitucionalidade que foi reconhecida por sentena judicial, a Cmara Municipal de Matosinhos estava obrigada a aplic-lo: em caso afirmativo, ter de concluir-se que, enquanto no ficou assente, com o trnsito em julgado da referida sentena, que aquele regulamento inconstitucional, aquele entidade no podia liquidar a Taxa Municipal de Loteamentos e Infra-Estruturas e, por isso, no ter decorrido o prazo de caducidade do direito de liquidao deste tributo, enquanto esteve pendente a impugnao da liquidao do primeiro. 7 Tem sido defendido pela maior parte da doutrina que a Administrao, em face do princpio da legalidade a que est subordinada a sua actuao, no pode deixar de aplicar a lei com fundamento em inconstitucionalidade, pelo menos fora dos casos em que no estejam em causa direitos fundamentais (8). Em sentido contrrio, porm, se pronuncia RUI MEDEIROS, A Deciso de Inconstitucionalidade, pginas 168 e seguintes. No entanto, as dvidas que se podem suscitar em relao ao dever de acatamento de actos legislativos inconstitucionais, no surgem com a mesma intensidade em relao ao acatamento de actos regulamentares ilegais ou inconstitucionais, pois no valem nesta matria consideraes derivadas do princpio constitucional da separao de poderes, pois tanto os actos regulamentares como os actos administrativos que neles se baseiam se inserem no mbito da funo administrativa. De qualquer modo, em relao a actos regulamentares (emolumentos do registo e notariado), a jurisprudncia da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo vem sendo pacfica no sentido de a Administrao no estar vinculada por regulamentos internos que sejam incompatveis com o direito comunitrio, anulando os actos que fazem a sua aplicao e entendendo que, nessas situaes, se est perante erro de direito imputvel aos servios para efeitos da responsabilizao por juros indemnizatrios a favor do contribuinte. (9) (10) A questo que se coloca em relao ao dever de a Administrao recusar a aplicao de normas regulamentares internas que violem o direito comunitrio coloca-se em termos semelhantes em relao s normas constitucionais, nomeadamente porque o reconhecimento da supremacia do direito comunitrio feito com base numa norma constitucional (art. 8., n. 3, da C.R.P.). De resto, o entendimento de que a administrao tributria estivesse proibida de recusar a aplicao de normas regulamentares com fundamento em incompatibilidade com normas de categoria superior, inclusivamente as constitucionais, conduziria concluso de que, quando a Administrao praticasse um acto com recusa de aplicao de uma norma com fundamento na sua inconstitucionalidade estaria a praticar uma ilegalidade, susceptvel de servir de fundamento a uma sentena de anulao do acto. Ora, esta concluso inaceitvel, pois, a ser esse o fundamento da anulao judicial, seria seguro que, em execuo do julgado anulatrio, o tribunal, como est constitucionalmente obrigado a recusar a aplicao de normas inconstitucionais (art. 204. da C.R.P.), no poderia ordenar a reconstituio da situao que existiria se no tivesse sido praticado esse acto (isto , no podia ordenar a prtica do acto, omitido pela Administrao, de aplicao da norma inconstitucional) (11), antes teria, para reconstituir a situao hipottica que existiria se tivesse

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sido cumprida a legalidade, ordenar a prtica precisamente do mesmo acto que anulou, de recusa de aplicao da norma inconstitucional. Isto , independentemente da relevncia que a desobedincia da Administrao a normas inconstitucionais possa ter em outros domnios (12), seguro que no podem os Tribunais aceitar o entendimento de que a Administrao, ao praticar actos com eficcia externa, que afectam a esfera jurdica dos administrados, no esteja vinculada a rejeitar a aplicao de normas regulamentares ilegais ou inconstitucionais. certo que tal dever de rejeio de aplicao de normas inconstitucionais no ter de ser reconhecido em relao a todos os rgos e agentes da administrao, pois a estrutura hierrquica pode reservar esse direito apenas para os que se coloquem no topo da hierarquia. Na verdade, do preceituado nos n.s 2 e 3 do art. 271. da C.R.P. decorre que os rgos superiores da administrao podem impor aos rgos, funcionrios e agentes subalternos o dever de acatamento de ordens ou instrues ilegais, desde que o seu cumprimento no implique a prtica de crime, pelo que no h obstculo a que os rgos superiores probam aos seus subalternos a desaplicao de normas inconstitucionais fora dos casos em que a sua aplicao consubstancie infraco criminal. Mas, esta restrio ao dever de desaplicao de normas inconstitucionais no tem aplicao no caso em apreo, uma vez que o rgo com competncia para liquidar os tributos liquidados, e que efectivamente os liquidou, foi uma Cmara Municipal, que no tem qualquer subordinao hierrquica. Pelo exposto, conclui-se que no havia obstculo legal a que a Cmara Municipal de Matosinhos rejeitasse a aplicao da Taxa Municipal de Urbanizao, com fundamento na sua inconstitucionalidade, e liquidasse, ab initio, a Taxa Municipal de Loteamentos e Infra-Estruturas. Consequentemente, no houve suspenso do prazo de caducidade do direito de liquidao deste ltimo tributo, pelo que se tem de concluir que, quando a impugnante foi notificada da liquidao impugnada, j esse prazo tinha caducado. Termos em que acordam em negar provimento ao recurso e em confirmar a deciso recorrida, com esta fundamentao. Sem custas. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Jorge de Sousa (relator) Fonseca Limo Vtor Meira (Vencido. No acompanho o acrdo quando considera legtimo que qualquer rgo da Administrao Pblica possa deixar de aplicar uma norma emanada da Assembleia da Repblica ou do Governo e promulgada pelo Presidente da Repblica invocando a sua inconstitucionalidade. aos Tribunais que cabe a apreciao da inconstitucionalidade. De um ponto de vista de especulao jurdica em termos doutrinrios tal tese pode ser aliciante. Todavia, em termos prticos e a jurisprudncia deve considerar as situaes jurdicas concretas de aplicao da lei aos factos no se me afigura defensvel que a Administrao Pblica, que se encontra na dependncia hierrquica do Executivo se substitua aos Tribunais no sentido de sindicar a constitucionalidade das leis que lhe cumpre aplicar.).
(1) No entanto, a referncia a repristinao seja utilizada impropriamente, pois, como nota ALEXANDRE SOUSA PINHEIRO, em Repristinao, in Dicionrio Jurdico da Administrao Pblica, volume VII, pgina 235, no se est perante uma situao em que uma norma vem revogar uma norma revogatria de outra anterior, mas sim perante a declarao

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de que permanecem em vigor normas que, em face do efeito retroactivo da declarao de inconstitucionalidade, juridicamente no se poderiam considerar revogadas. (2) Essencialmente neste sentido podem ver-se: J. J. GOMES CANOTILHO e VITAL MOREIRA, Constituio da Repblica Portuguesa Anotada, 3. edio, pgina 1040; RUI MEDEIROS, A Deciso de Inconstitucionalidade, pgina 652; ALEXANDRE SOUSA PINHEIRO, obra e local citados. Na mesma linha, o Tribunal Constitucional tem entendido que a denominada repristinao das normas revogadas por norma declarada inconstitucional ocorre tambm nos casos de fiscalizao concreta de constitucionalidade, como pode ver-se pelos seguintes acrdos: n. 490/89, de 13-7-1989, proferido no recurso n. 49/88, publicado no Boletim do Ministrio da Justia n. 389, pgina 604, e em Acrdos do Tribunal Constitucional volume 14, pgina 197; n. 175/90, de 5-6-90, proferido no processo n. 118/89, publicado no Boletim do Ministrio da Justia n.398, pgina 51. (3) Trata-se de situao diferente da que, tambm relativa a conhecimento em substituio, se prev no art. 753., n. 1 do C.P.C., para os casos em que o tribunal recorrido no conheceu do mrito da causa, pois, para estes, existe a norma especial do n. 2 do art. 762. do C.P.C., que ser aplicvel em todos os casos em que o Supremo Tribunal Administrativo tem poderes de cognio limitados a matria de direito. (4) Neste sentido, pode ver-se o acrdo deste Supremo Tribunal Administrativo de 10-7-2002, proferido no recurso n. 26688. (5) Na redaco dada pelo Decreto-Lei n. 47/95, de 10 de Maro, vigente data em que ocorreu o facto tributrio. (6) Como se conclui do preceituado no art. 329. do Cdigo Civil, em que se estabelece que o prazo de caducidade, se a lei no fixar outra data, comea a correr no momento em que o direito puder legalmente ser exercido, o decurso do prazo de caducidade est conexionado com a possibilidade de exerccio do direito, pelo que as causas de suspenso se justificaro, em princpio, pela impossibilidade de exerccio. (7) Esta foi a data da sentena, como se refere na alnea d) da matria de facto, havendo a considerar ainda o perodo de tempo necessrio para trnsito em julgado. No entanto, para o que aqui interessa, irrelevante apurar exactamente quando ocorreu o trnsito em julgado. (8) No sentido de que, em princpio, estando a Administrao imediatamente subordinada lei, no pode deixar de cumpri-la com fundamento na sua inconstitucionalidade, pronunciam-se J. J. GOMES CANOTILHO e VITAL MOREIRA, Constituio da Repblica Portuguesa Anotada, de 3. edio, pgina 924, que, no entanto, admitem excepes quando estiverem em causa direitos, liberdades ou garantias, se a inconstitucionalidade for flagrante e manifesta. Em sentido semelhante se pronuncia o primeiro Autor em Direito Constitucional e Teoria da Constituio, 3. edio, pginas 415-416. Em sentido semelhante, defendendo que a Administrao no pode aplicar actos infraconstitucionais ostensivamente violadores de direitos, liberdades e garantias e direitos anlogos, se pronuncia PAULO OTERO, o Poder de Substituio em Direito Administrativo, volume II, pgina 536, que, em Legalidade e Administrao Pblica, O Sentido da Vinculao Administrativa Juridicidade, pginas 667-671, estende essa no aplicabilidade a leis injustas, enquanto negao de um Estado de Direito material baseado na dignidade da pessoa humana, e aos casos em que a Constituio sanciona a inconstitucionalidade com inexistncia jurdica ou ineficcia. Tambm no sentido de que a Administrao no pode deixar de aplicar leis inconstitucionais, pode ver-se JORGE MIRANDA, Manual de Direito Constitucional, tomo IV, pginas 289-290, e tomo VI, pginas 176-183, admitindo, porm excepes nos casos em que estiver em causa a prtica de crime ou estejam em causa direitos insusceptveis de suspenso em estado de stio (art. 19., n. 6, da C.R.P.) e nos casos de leis juridicamente inexistentes, decises baseadas em critrios de justia material, decises de processos contra-ordenacionais, normas julgadas inconstitucionais pelo Tribunal Constitucional em sede de fiscalizao preventiva e leis vetustas desconformes com a ideia constitucional de Direito. Na mesma linha, pode ver-se MARCELO REBELO DE SOUSA, O Valor jurdico do Acto Inconstitucional, I, pginas 251-252, que defende que no se afigura legtimo que um rgo da Administrao Pblica se substitua aos rgos de fiscalizao da constitucionalidade, desse modo deixando de aplicar um acto do poder poltico do Estado que considera inconstitucional. Ainda em sentido semelhante, VIEIRA DE ANDRADE, Os Direitos Fundamentais na Constituio Portuguesa de 1976, pginas 207-211, defende que s deve admitir-se a desaplicao de leis pela Administrao nos casos de inconstitucionalidade material; pelos rgos superiores da Administrao; se tal for possvel, sem prejuzo grave para o interesse pblico ou para interesses particulares; em caso de dvidas, dever a Administrao optar por uma presuno justeza ou de constitucionalidade da lei; nos casos de convico justificada deve optar pela soluo menos onerosa.

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(9) Entre muitos outros, podem ver-se os seguintes acrdos: de 31-10-2000, proferido no recurso n. 25174, publicado no Apndice ao Dirio da Repblica de 31-1-2003, pgina 3950; de 15-11-2000, proferido no recurso n. 22791, publicado no Apndice ao Dirio da Repblica de 31-1-2003, pgina 4120; de 29-11-2000, proferido no recurso n. 25051, publicado no Apndice ao Dirio da Repblica de 31-1-2003, pgina 4359; de 13-12-2000, proferido no recurso n. 23048, publicado no Apndice ao Dirio da Repblica de 31-1-2003, pgina 4466; de 13-12-2000, proferido no recurso n. 25321, publicado no Apndice ao Dirio da Repblica de 31-1-2003, pgina 4519; de 17-1-2001, proferido no recurso n. 25127, publicado no Apndice ao Dirio da Repblica de 27-6-2003, pgina 34; de 17-1-2001, proferido no recurso n. 23308, publicado no Apndice ao Dirio da Repblica de 27-6-2003, pgina 14; de 31-1-2001, proferido no recurso n. 25240, publicado em Acrdos Doutrinais do S.T.A. n. 479, pgina 1475, e no Apndice ao Dirio da Repblica de 27-6-2003, pgina 286; de 31-10-2001, proferido no recurso n. 26392, publicado em Fiscalidade 9, pgina 103; de 7-11-2001, proferido no recurso n. 26432, publicado no Apndice ao Dirio da Repblica de 13-10-2003, pgina 2602; de 7-11-2001, proferido no recurso n. 26404, publicado no Apndice ao Dirio da Repblica de 13-10-2003, pgina 2593; de 28-11-2001, proferido no recurso n. 26431, publicado no Apndice ao Dirio da Repblica de 13-10-2003, pgina 2853; de 28-11-2001, proferido no recurso n. 26328, publicado em Acrdos Doutrinais do S.T.A. n. 490, pgina 1300, e no Apndice ao Dirio da Repblica de 13-10-2003, pgina 2829; de 12-12-2001, proferido no recurso n. 26487, publicado no Apndice ao Dirio da Repblica de 13-10-2003, pgina 2932. (10) A doutrina tambm mostra mais abertura possibilidade de desaplicao, por inconstitucionalidade, de normas regulamentares. Alm de RUI MEDEIROS, A Deciso de Inconstitucionalidade, pginas 195-202, que defende em absoluto essa possibilidade de desaplicao, pode ver-se VIEIRA DE ANDRADE, Os Direitos Fundamentais na Constituio Portuguesa de 1976, pgina 211, nota 35, que admite uma maior amplitude de tal desaplicao, tendo em conta, no entanto, as relaes interorgnicas e de competncia. (11) Nos termos do art. 100. da L.G.T., a administrao tributria est obrigada, em caso de procedncia total ou parcial de reclamao, impugnao judicial ou recurso a favor do sujeito passivo, imediata e plena reconstituio da legalidade do acto ou situao objecto do litgio, compreendendo o pagamento de juros indemnizatrios, se for caso disso, a partir do termo do prazo da execuo da deciso. Na mesma linha, estabelece o art. 173., n. 1, do C.P.T.A. que a anulao de um acto administrativo constitui a Administrao no dever de reconstituir a situao que existiria se o acto anulado no tivesse sido praticado, bem como de dar cumprimento aos deveres que no tenha cumprido com fundamento no acto entretanto anulado, por referncia situao jurdica e de facto existente no momento em que deveria ter actuado. (12) Nomeadamente, efeitos internos da prpria Administrao, como ser o caso da matria disciplinar.

Acrdo de 12 de Janeiro de 2005.

Assunto: Oposio. Ilegalidade concreta da liquidao. Sumrio: No pode a oposio fundamentar-se na ilegalidade concreta da liquidao sempre que o acto tributrio da liquidao possa ser contestado no processo de impugnao.

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Processo n. 876/04-30. Recorrente: SODIPEL Sociedade Distribuidora de Papel, S. A. Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Pimpo. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Sodipel Sociedade Distribuidora de Papel, SA, recorre da sentena que, no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa, 1 Juzo, 2 Seco, no se demonstrando existir qualquer dos fundamentos de oposio, julgou esta improcedente. Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo: 1- A Recorrente foi citada pela Direco-Geral das Contribuies e Impostos - Repartio de Finanas de Lisboa-10 Bairro Fiscal, de que contra ela corria termos naquela Repartio um processo executivo e de que poderia querendo, no prazo de vinte dias a contar desta citao, deduzir oposio, requerer o pagamento em prestaes ou a dao em pagamento. 2- Pelo que, dentro do prazo legal, a ora Recorrente apresentou a sua oposio quela execuo. 3- A sentena de que ora se recorre entendeu que a alegao do fundamento de oposio execuo deveria ter sido feita em sede de impugnao judicial e no em sede de oposio execuo. 4- No entanto, o objecto da impugnao um acto tributrio e o acto tributrio tem por objecto uma declarao de vontade da Administrao, atravs dos seus rgos, ainda que estritamente vinculada (Alfredo Jos de Sousa e Jos da Silva Paixo). 5- E o certo que uma execuo no pode ser entendida como um acto tributrio susceptvel de impugnao, pelo que a ora Recorrente entendeu que a forma mais correcta de se opor execuo seria atravs de uma Oposio (arts 285 e segs. CPT). 6- Foi inteno do legislador aquando da primeira reviso constitucional alargar o mbito de proteco dos administrados admitindo-se actua1mente o recurso contencioso contra quaisquer actos administrativos independentemente da sua forma, desde que lesivos de direitos ou interesses legalmente protegidos art268, n4 CRP. 7- Quer a jurisprudncia, quer a doutrina tm vindo a admitir a convolao da oposio execuo em processo de impugnao judicial do mesmo acto, razo pela qua1 o Tribunal recorrido deveria ter procedido a ta1 convolao caso conclusse ser essa a nica forma de proteger os direitos e interesses da aqui administrada. 8- Pelo exposto, requer seja o presente recurso admitido e a sentena recorrida revogada e substituda por outra que admita a oposio execuo apresentada pela Recorrente, pois s assim se poder garantir a proteco dos seus direitos. A fls. 63 foi proferido despacho de sustentao segundo o qual estaria vedada a convolao da oposio em impugnao pois que tendo a oposio sido apresentada em 28-10-98 e tendo a data limite de pagamento ocorrido em 2-8-96 j havia largamente sido ultrapassado o prazo de 90 dias a que se reporta o art 123 do CPPT. O EMMP entende que o recurso no merece provimento pois que: A oponente pretende indevidamente discutir na oposio execuo a legalidade da liquidao da dvida exequenda, com preterio do

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meio processual adequado da impugnao judicial (arts.120,236 e 286 n1 al.g) CPT). No caso sub judicio revela-se invivel a convolao para a impugnao judicial, face sua intempestividade (art.97 n3 LGT e art.98 n 4 CPPT;art.123 n1 al. a) CPT; despacho de sustentao fls.63). Afigura-se desnecessria a anulao da sentena para ampliao da matria de facto pertinente apreciao da convolao, porquanto o incio do prazo para contagem do prazo de deduo da impugnao judicial consta de cpia autntica junto ao processo (certido fls.31) 2. A sentena recorrida fixou o seguinte quadro factual: 1. Em 27.01.1997 foi instaurado o processo executivo n. 977/97 por dvida de IRC do ano de 1992 no montante de 5.340.899$00, ou seja, 26.640,29 Euros contra a ora oponente. 2. A mesma foi citada para pagamento da dvida exequenda e acrescido em 07.10.98 por carta registada com aviso de recepo. 3. No foi alegado que tivesse sido impossvel oponente reclamar ou impugnar a dvida exequenda. * 3.1. A sentena recorrida identificou como questo a decidir a de saber se a alegada ilegalidade da liquidao do imposto em apreo, por a administrao fiscal no aceitar como custos as provises para crditos de cobrana duvidosa, por via de ter entendido que estando os crditos cobertos por garantias bancrias e no tendo sido apresentadas provas das diligncias efectuadas para o seu recebimento, no poderem ser aceites para efeitos fiscais, pode constituir fundamento de oposio e respondeu a tal questo negativamente. Acrescentou que no caso dos autos, as razes de facto e de direito expostas pelo oponente, independentemente da sua eventua1 procedncia, so inbeis para atacar a execuo, pelo que no podem ser usadas como causa de pedir a sua extino pois que a sede prpria para o seu conhecimento era o processo de impugnao judicial na medida em que este tem por objecto o acto tributrio (cfr. arts 120 e 123 do CPT). Ainda segundo a sentena recorrida os argumentos invocados que se transcreveram implicariam uma apreciao da legalidade da liquidao da dvida exequenda e a invocada al. g) do n. 1 do art 286 s permite o conhecimento da ilegalidade da liquidao nos casos em que a lei no assegure meio judicial de impugnao, o que no sucede no caso dos presentes autos. * 3.2. No pode questionar-se, em sede de oposio, a legalidade concreta da liquidao mas apenas a abstracta pois que nos termos do disposto no al. a) 1 do art 286 do CPT a oposio pode ter por fundamento a inexistncia do imposto, taxa ou contribuio nas leis em vigor data dos factos a que respeita a obrigao ou no estar autorizada a sua cobrana data em que tiver ocorrido a respectiva liquidao. O que bem se entende pois que, como na sentena recorrida se escreveu, a oposio constitui uma contra-aco do devedor aco executiva, correspondendo aos embargos de executado em processo civil, plasmados no art 812 do aludido compndio pelo que, em sede fiscal, a oposio execuo no visa a anulao da liquidao - a lograr mediante impugnao judicial - mas a extino da execuo pela eventual procedncia de algum dos fundamentos indicados no art 286 do CPT e que impliquem a extino, total ou parcial, da dvida exequenda em relao ao executado.

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certo que, nos termos do art 2861g) do CPT, pode a oposio ter por fundamento a ilegalidade da liquidao da dvida exequenda, sempre que a lei no assegure meio judicial de impugnao ou recurso contra o acto de liquidao. De acordo com este preceito a ilegalidade da liquidao s pode servir de fundamento oposio quando ao executado no tiver sido facultada a possibilidade de reagir contra o acto da liquidao mediante impugnao ou recurso. Assegurando a lei tal possibilidade de impugnao ou recurso contencioso do acto de liquidao restar ao interessado esta via. Pretendeu o legislador, com a indicada al. g), que a ilegalidade em concreto da dvida exequenda s permitisse fundamentar a oposio execuo quando, na falta de disposio legal, o executado no pudesse reagir contra o acto de liquidao servindo-se da impugnao ou do recurso. Desta forma foi alargado o mbito da proteco dos administrados no mbito da execuo fiscal em situao paralela que admitiu o recurso contra quaisquer actos administrativos lesivos, independentemente da sua forma, nos termos do art 268 da CRP. Na situao dos autos a oponente pretende discutir a legalidade da liquidao do IRC pelo que o podia fazer em sede de impugnao. E no podem os presentes autos de oposio ser convolados em processo de impugnao nomeadamente porque sendo a oposio apresentada em 28-10-98 e tendo a data limite de pagamento ocorrido em 2-8-96 j havia largamente sido ultrapassado o prazo de 90 dias a que se reporta o art 123 do CPPT para que a impugnao pudesse ser instaurada, nos termos dos art. 97 n3 LGT , art.98 n4 CPPT e art.123 n1 al. a) CPT. Assim sendo de manter a deciso recorrida. 4. Termos em que se acorda em negar provimento ao presente recurso e em confirmar a sentena recorrida. Custas pela recorrente fixando-se em 50% a procuradoria. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Antnio Pimpo (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

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II Todavia, para o efeito, mister se torna que se impugne o mesmo acto de liquidao que foi objecto da deciso da reclamao. III Formado acto tcito de indeferimento de reclamao graciosa e proferido posteriormente acto expresso apenas sobre a liquidao de juros compensatrios, carece de objecto a impugnao judicial que, na sequncia de tal acto expresso, pe em causa igualmente a liquidao do imposto, no que a este respeita. IV Pelo que deve, no ponto, julgar-se extinta a instncia por impossibilidade da lide artigo 287., alnea e), do CPC. V Nos termos do artigo 287., n. 1, do CPT, so requisitos cumulativos da duplicao da colecta a unicidade dos factos tributrios, a identidade de natureza entre a contribuio e o imposto j pago e o que de novo se exige impostos no peridicos. VI Assim, a duplicao de colecta resulta da aplicao, por mais de uma vez, do mesmo preceito legal mesma situao ou facto tributrio, procurando-se consequentemente impedir a repetio da cobrana do respectivo tributo. VII Todavia, para que ocorra uma situao de duplicao de colecta, necessrio que a dvida esteja paga por inteiro. Processo n. 949/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: ARBORFIL Comrcio Txtil, S. A. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Brando de Pinho. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: Vem o presente recurso jurisdicional, interposto pela FAZENDA PBLICA, da sentena do TAF de Penafiel, que julgou procedente a impugnao judicial deduzida por ARBORFIL-COMRCIO TXTIL, S.A. contra a liquidao adicional do IVA de 1994 e respectivos juros compensatrios, no montante global de 14.593,61. Fundamentou-se a deciso, no que ora interessa, em que as importncias em causa foram pagas por deduo no reembolso relativo ao perodo de Julho de 1995, mostrando-se, assim, regularizada a dvida, por via da compensao, nos termos do art. 83-B, n. 1 do CIVA. A Fazenda recorrente formulou as seguintes concluses: 1. A impugnao deduzida, na parte que tem por objecto a liquidao do IVA na quantia de 2 616 124$00, revela-se intempestiva, dado no ter sido deduzida no prazo de 90 dias contados do termo do prazo para pagamento voluntrio, de harmonia com o consignado no art. 123, n. 1, alnea a) do CPT, em virtude de a reclamao graciosa, cujo indeferimento originou a presente impugnao, no contemplar a liquidao do imposto mas apenas dos juros compensatrios; 2. A douta sentena recorrida julga a impugnao procedente face verificao do vcio de extino (regularizao) da dvida fiscal por compensao, de entre os invocados que aliceram a impugnao; 3. Ao julgar a impugnao procedente e anular, em consequncia, as liquidaes impugnadas, a sentena conduzir inevitavelmente devoluo ao contribuinte das quantias liquidadas e pagas por compensao,

Acrdo de 12 de Janeiro de 2005.

Assunto: Impugnao judicial. Objecto. Reclamao graciosa. Acto tcito de indeferimento. Acto expresso. Impossibilidade da lide. Duplicao de colecta. Artigo 287., n. 1, do CPT. Sumrio: I No caso de impugnao judicial, subsequente a reclamao graciosa, o acto tributrio de liquidao integra tambm o objecto da mesma impugnao.

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ficando o Estado sem se ressarcir dos tributos que, tendo liquidado, so devidos, dado no estarmos aqui em presena de eventual duplicao de colecta; 4. Em causa, nos autos, esto liquidaes adicionais de IVA (imposto e JC) com origem na circunstncia de a impugnante ter utilizado na declarao peridica do ms de Julho/94 como imposto a recuperar o valor do reembolso solicitado, referido na declarao do ms anterior, sem que, para tal, tivesse obtido a necessria autorizao; 5. Uma vez apresentado o pedido de reembolso, o sujeito passivo fica impedido de proceder deduo prevista no art. 22, n. 4 do CIVA, pela importncia do reembolso, at comunicao da deciso que recair sobre o pedido, de harmonia com o previsto no art. 14, n. 2 do DL n. 229/95, de 11 de Setembro, relativo regulamentao da cobrana e reembolsos do IVA, aplicvel; 6. Tendo a impugnante utilizado o valor do crdito do imposto na totalidade na declarao do ms de Julho, no foi este tido em conta na liquidao efectuada informaticamente pelos servios do IVA, originando as liquidaes postas em crise, que se mostram pagas por deduo no reembolso, e no esto a ser novamente exigidas, assim se cumprindo o art 83-B, 1 do CIVA; 7. Acresce que a procedncia da impugnao nunca se poderia basear, como baseia, no pagamento ou regularizao da divida por compensao, por no estarmos em presena de qualquer ilegalidade de entre as elencadas no art. 99 do CPPT, de vcio que afecte a validade ou existncia do acto impugnado, no sendo assim, tal fundamento, susceptvel de alicerar impugnao; 8. A extino, por compensao, das dvidas fiscais por iniciativa da AT (obrigatria sempre que se verifiquem os requisitos contidos no art. 89, n. 1 do CPPT), e com fundamento legal no art. 83-B do CIVA, apenas uma forma legtima de extino da obrigao tributria - cfr. art. 40, n 2 LGT; 9. Tendo as dvidas, objecto de compensao, nos termos do art. 83-B do Cdigo do IVA, subjacentes liquidaes adicionais (LAs) efectuadas nos termos dos arts. 82 e 89 do CIVA, com tal fundamento no podem ser anuladas; 10. A douta sentena recorrida violou o disposto nos arts. 22, n. 4, e 83-B do CIVA, 14, n. 2 do DL n 229/95, de 11/09, 89 e 99 do CPPT e 40, n. 2 da LGT. Termos em que deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a douta sentena recorrida. E contra-alegou a impugnante, concluindo por sua vez: 1 - A impugnao judicial tempestiva, porquanto na reclamao graciosa encontram-se claramente reclamados o acto de liquidao de juros compensatrios e acto de liquidao adicional de IVA. 2 - O pagamento de uma liquidao constitui vcio susceptvel de originar a sua anulao quando esse mesmo pagamento consubstancia, como sucede no caso em apreo, uma situao de duplicao de colecta. 3 - Efectivamente, no caso em apreo, temos uma situao de dupla liquidao e um duplo pagamento do IVA relativo a Julho de 1994, a saber: a) Liquidao quando a Administrao Fiscal indefere o reporte em Julho de 1994 e emite adicionalmente os actos tributrios aqui em crise, e que foram pagos atravs de compensao;

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b) Liquidao quando a Administrao Fiscal indefere o pedido de reembolso. 4 - verdade que, uma vez apresentado o pedido de reembolso, o sujeito passivo fica impedido de proceder deduo prevista no artigo 22, n. 4 do CIVA, pela importncia do reembolso at comunicao da deciso que recair sobre o pedido, de harmonia com o previsto no artigo 14, n. 2 do DL n. 229/95, de 11/09. 5 - Contudo, tambm verdade que a aqui recorrida obteve a referida autorizao, como expressamente reconhece a DSRIVA (cfr. doc. de fls. 79 junto aos autos). Nestes termos, nos melhores de Direito e com o Douto suprimento de V. Ex.as dever ser negado provimento ao presente recurso, mantendo-se a douta deciso recorrida que concedeu provimento impugnao judicial apresentada. O Ex.mo magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido da confirmao do julgado, face bondade da deciso recorrida quer no que se refere ao mbito da reclamao em que se ataca a liquidao dos juros compensatrios e tambm a liquidao do imposto quer porque, do julgado no resultam as consequncias referidas na 3 concluso das alegaes, uma vez que a impugnante no pagou (de novo) os montantes (j pagos por compensao) das liquidaes impugnadas. E, corridos os vistos legais, nada obsta deciso. Em sede factual, vem apurado que: 1. - Em 26 de Agosto de 1994 a impugnante apresentou no Servio de Administrao do IVA (SAIVA) a Declarao Peridica - Modelo A, referente ao perodo de 01/06/94 a 30/06/94 (cfr.fls. 11 e 33 do PA); 2. - Na declarao supra referida, a impugnante inscreveu no campo 94 - Imposto a Recuperar - o montante global de 8 783 154$00, no campo 95 - Solicito o Reembolso de - o valor de 7 000 000$00 e no campo 96 - Excesso a Reportar - a quantia de 1 783 154$00 (cfr. fls. 11 e 33 do PA); 3. - Em 27 de Setembro de 1994 a impugnante enviou um fax ao Director Servios Reembolsos, no qual consta o seguinte: Solicitamos anulao do pedido de reembolso relativo ao ms de Junho no valor de 7 000 000$00 (sete milhes escudos) a fim de podermos utilizar esse valor como excesso a reportar no perodo de Julho (...) (cfr. fls. 38 dos autos, fls. 12 e 13 do PA e depoimento da primeira testemunha, a fls. 75 dos autos); 4. - Em 28 de Setembro de 1994 a impugnante apresentou no Servio de Administrao do IVA (SAIVA) a Declarao Peridica - Modelo A, referente ao perodo de 01/07/94 a 31/07/94 (cfr. fls. 14 do PA); 5. - Na declarao supra referida, a impugnante inscreveu no campo 94 - Imposto a Recuperar - o montante global de 4 383 879$00, no campo 95 - Solicito o Reembolso de - o valor de 2 500 000$00 e no campo 96 - Excesso a Reportar - a quantia de 1 883 879$00 (cfr. fls. 14 e 33 do PA); 6. - Na declarao mencionada no ponto 4., a impugnante inscreveu no campo 61 o valor de 8 783 154$00 (cfr. fls. 14 e 33 do PA); 7. - Em 06 de Outubro de 1994 foi indeferido o pedido de reembolso na totalidade, no montante de 7 000 000$00, relativo declarao peridica n. 0101415197082, de Junho de 1994 (cfr. fls. 81 dos autos); 8. - Em 20 de Dezembro de 1995 foi emitida impugnante a liquidao adicional n. 95367434, relativa ao IVA de 1994, no montante

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global de 2 616 124$00 (cfr. fls. 24 dos autos, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido, e fls. 10, 29 e 33 do PA); 9 - Em 20 de Dezembro de 1995 foi emitida impugnante a liquidao de juros compensatrios n. 95367433 sobre a quantia de 2 616 124$00, relativa ao perodo de Julho de 1994, no valor total de 309 634$00 (cfr. fls. 26 dos autos, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido, e fls. 9, 29, 31 e 33 do PA); 10. - Em 28 de Fevereiro de 1996, atravs do ofcio n. 020028 da Direco de Servios de Reembolsos do Imposto Sobre o Valor Acrescentado, a impugnante foi notificada do despacho de 19/02/96, proferido no pedido de reembolso relativo ao perodo de Julho de 1995, no qual, foi comunicada a deduo a ttulo de compensao por dvidas do IVA e acrscimos legais referente.a Julho de 1994, no montante de 2 925 758$00 (cfr. fls. 43 dos autos, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido, e fls. 22, 30 e 33 do PA); 11. - Em 18 de Junho de 1996 a impugnante apresentou uma reclamao graciosa na 2 Repartio de Finanas de Santo Tirso (cfr. fls. 28 a 34 dos autos e fls. 2 a 22 do PA, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido); 12. - A reclamao supra foi totalmente indeferida pelo despacho de 25 de Julho de 2000 (cfr. fls. 33, 34, 37 a 43 e 65, todas do PA, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido); 13. - Em 31 de Agosto de 2000 foi emitido pela Direco de Finanas do Porto o ofcio n. 10822, registado com aviso de recepo, relativo notificao do despacho acima referido (cfr. fls. 65 do PA); 14. - O oficio mencionado no ponto anterior foi entregue impugnante no dia 06 de Setembro de 2000 (cfr. fls. 64 e 65 dos autos); 15. - A presente impugnao deu entrada na Repartio de Finanas da Trofa no dia 14 de Setembro de 2000 (cfr. fls. 2 dos autos). Quanto aos factos provados, o Tribunal formou a sua convico com base nos documentos indicados relativamente a cada um dos factos, os quais no foram impugnados. Tendo em conta a prova documental apresentada e os depoimentos das testemunhas (cfr. fls. 75 e 76 dos autos), no se provou que o alegado tcnico do SAIVA tenha expressamente autorizado (deferido) o pedido de anulao do reembolso solicitado na declarao peridica de Junho de 1994, nem a proceder com a operao de reporte. Vejamos, pois: QUANTO AO MBITO DA RECLAMAO: Apesar do disposto no art. 96 do CPT, que estabelece as regras fundamentais do processo gracioso de reclamao, de que se salientam as suas alneas a) e b) - simplicidade de termos e dispensa de formalidades essenciais -, a verdade que tem de se tratar de uma pea inteligvel que permita apreender correctamente o respectivo contedo, no mnimo os seus fundamentos - os mesmos da impugnao judicial - art. 97, n. 1 - e a pretenso. Ora, no o que se passa com a reclamao em causa que tanto se refere s aos juros como prpria liquidao do imposto, tudo sob a designao confusa dos actos tributrios. O elemento mais esclarecedor - mas no definitivo - ser, ainda assim, o enunciado da pretenso, onde - a inequivocamente - se solicita a anulao parcial do acto de liquidao supracitado na parte referente aos juros compensatrios, no montante de 309.634$00, devendo ser ordenada a sua restituio ora reclamante, acrescentando-se, todavia,

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j de modo ambguo, uma vez que tais actos tributrios enfermam de errnea fundamentao e ilegalidade. Seja porm como for, o certo que a questo no, tem o relevo que lhe vem atribudo quer pelas partes, quer na sentena. Na verdade, a reclamao foi instaurada em 18/06/1996, tendo sido expressamente decidida em 25/07/2000, deciso notificada contribuinte por ofcio de 31 de Agosto seguinte. Formou-se, assim, indeferimento tcito - art. 125 e 123, n. 1, al. d) do CPT. O qual no foi judicialmente impugnado. Ora, o dito acto expresso de indeferimento apenas teve em conta a liquidao dos juros pelo que a impugnao judicial extravasa do respectivo objecto. Certo que, como jurisprudncia deste STA - cfr. os Ac de 07/11/2001 rec. 25.896, 07/06/2000 recs. 21.556 e 24.503 -, no caso de impugnao judicial subsequente a reclamao, o acto tributrio de liquidao integra tambm o objecto da mesma impugnao. Todavia, para o efeito, mister se torna que se impugne o mesmo acto de liquidao que foi objecto da deciso na reclamao graciosa - Ac do STA de 14/01/2004 rec. 01363/03. Ora, a deciso da reclamao em causa apenas teve em conta a liquidao dos juros compensatrios pelo que no pode agora a impugnante, mngua de impugnao do indeferimento tcito, socorrer-se da deciso da reclamao para impugnar tambm a liquidao do imposto. Ou seja: o acto tcito no foi impugnado e o acto expresso apenas diz respeito aos juros que no ao imposto. Mas, assim sendo e no que liquidao deste diz respeito, a impugnao carece de objecto, tornando a lide, no ponto, impossvel, a determinar a respectiva extino da instncia - cfr. art. 287, al. e) do CPC. QUANTO AOS JUROS: Como resulta documentalmente dos autos e a sentena acentua, os juros compensatrios em causa foram pagos por deduo no reembolso relativo ao perodo de Julho de 1995 (fls. 28 e 29) - cfr. fl. 30 e item 10 do probatrio -, nos termos do art. 83-B, n. 1 do CIVA, que estabelece que, no pagamento de reembolsos, o Servio de Administrao do IVA levar em conta, por deduo, as diferenas de imposto apuradas pelos servios que se mostrem devidas... at concorrncia do montante dos reembolsos pedidos.... Pelo que se concretiza uma situao de duplicao de colecta, nos termos do art. 287 do CPT - j que esto presentes, no caso, cumulativamente, as trs identidades a referenciadas: facto, tributo e perodo. Na verdade, a duplicao de colecta resulta da aplicao, por mais de uma vez, do mesmo preceito legal mesma situao ou facto tributrio, procurando-se consequentemente impedir a repetio da cobrana do respectivo tributo. Para que ocorra tal situao, , todavia, necessrio que a dvida esteja paga por inteiro, como o caso, nos sobreditos termos. Cfr. os Acds do STA de 08/05/2002 rec. 183/02 e de 08/11/2000 rec. 25.477. Assim, como vem sentenciado, a liquidao dos juros compensatrios em causa ilegal. Termos em que se acorda em: a) Declarar extinta a instncia, por impossibilidade da lide, quanto impugnao do imposto.

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b) Negar, no mais, provimento ao recurso. Custas pela impugnante que contra-alegou, na 1 instncia e neste STA, sempre na proporo do vencido, fixando-se aqui a procuradoria em 50%. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Brando de Pinho (relator) Lcio Barbosa Baeta de Queiroz.

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prestaes tributrias devidas, quando certo que a AF j concretizara tal suspenso; - Determinar AF que, quando aquele integra1 pagamento se verificar, extinga o procedimento contra-ordenacional, nos termos do art. 3 da supracitada Lei. 4 - Ora, o que est em causa, aqui e agora, nos recursos contenciosos sub judice, a suspenso ou no daquele procedimento e no a deciso que a AF vir a proferir aps o eventual pagamento integral das citadas prestaes. 5 - Assim, a deciso recorrida nula, por excesso de pronncia, atentas as seguintes razes: - Ordena AF o procedimento que deve adoptar, futuramente, aps o eventua1 pagamento das referidas prestaes, quando tal lhe est vedado constitucionalmente, j que o poder judicial no pode intrometer-se na rea do poder executivo, atenta a separao de poderes em que assenta o nosso regime democrtico, tendo violado, desse modo, entre outros, os art.s 2 e 111 da CR; - Conheceu de uma questo que ultrapassa o mbito dos recursos, excedendo, manifestamente, os pedidos da recorrente; - Anulou uma deciso ainda no proferida - a que a AF se prope concretizar quando e se o pagamento integral das prestaes fiscais devidas vier a ocorrer - quando, como sabido, s as decises de aplicao de coimas que so susceptveis de recurso, nos termos do n. 1 do art. 80 do RGIT, e no a simples hiptese de deciso..., visto que, como bvio, ningum pode assegurar, neste momento, por um lado, se a recorrente paga ou no todas as prestaes em dvida e, por outro, pode acontecer que, entretanto, a prpria AF, por razes vrias possa extinguir o citado procedimento, como, de resto, j sucedeu em casos anlogos; - Decretou uma suspenso j concretizada pela AF. 6 - Em suma, a sentena recorrida conheceu de questo de que no podia tomar conhecimento - qual a conduta a adoptar pela AF aps o eventua1 pagamento das referidas prestaes - e de outra questo de intil conhecimento - a de se ordenar AF uma suspenso que ela j h muito concretizara. 7 - Tal excesso de pronncia inquina a sentena da nulidade prevista na al. c) - in fine - do n. 1 do art. 379 do CPPenal, ex vi do art 41, n. 1 do DL n. 433/82, de 27-10, por sua vez aplicvel por fora da al. b) do art 3 do RGIT. 8 - Deve, pois, declarar-se tal nulidade, que ora se argui, com todas as consequncias legais. 9 - Para decidir como decidiu, a sentena recorrida aplicou, ao caso objecto destes autos, as normas dos art.s 2 e 3 da Lei n. 51 - A/96, de 09-12, sustentando, para o efeito, que embora no contendo uma referncia expressa aos procedimentos contra-ordenacionais, estes preceitos, na medida em que se aplicam aos crimes fiscais e ao processo penal, devem aplicar-se igualmente aos processos sub judice, por maioria de razo, na medida em que o mais engloba o menos . 10 - E no observou, como devia, o preceituado no art 1 da citada Lei n. 51 - A/96, que imperativo ao preceituar, inequivocamente, que tal diploma s aplicve1 aos crimes de fraude fiscal, abuso de confiana fisca1 e frustrao de crditos fiscais... e no tambm s contra-ordenaes, sendo certo que se o legislador quisesse que tal

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Assunto: Lei n. 51-A/96, de 9 de Dezembro. Contra-ordenaes. Sumrio: Do artigo 1. da Lei n. 51-A/96, de 9 de Dezembro, resulta que tal diploma legal no se aplica responsabilidade contra-ordenacional. Processo n. 1055-04-30. Recorrente: Magistrado do Ministrio Pblico. Recorrido: Revgral Revestimentos de Granito, L.da, e Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Pimpo. Acordam, em conferncia, na 2 Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. O EMMP recorre da sentena que, no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Coimbra, anulou as decises de aplicao de coimas em causa, devendo o procedimento ser suspenso at integral pagamento das prestaes tributrias em falta, e, quando tal evento se verificar, a Administrao Fiscal dever extinguir os procedimentos contra-ordenacionais em causa, nos termos do art 3 da Lei n 51-A/96, de 9-12.. Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo: 1 - A sociedade recorrente pediu, nos recursos interpostos neste e nos 16 processos apensos, que se desse cumprimento ao disposto no Ofcio Circulado n. 600012, de 28-06-2000, da Direco de Servios de Justia Tributria da Direco Geral dos Impostos, visto ter aderido ao regime de regularizao de dvidas fiscais contemplado no DL 124/96, de 10-08 - pagamento em prestaes de dvidas fiscais, com reduo das mesmas. 2 - No cumprimento daquele Ofcio Circulado, a AF suspendeu, desde logo, o procedimento contra-ordenacional em causa, at ao pagamento integral daquelas prestaes e props-se, num momento posterior - se e quando aquele pagamento se concretizasse - efectuar nova liquidao das coimas, com reduo a 50% do montante mnimo aplicvel. 3 - Todavia, a sentena recorrida socorrendo-se do preceituado nos arts 2 e 3 da Lei n. 51-A/96, de 09-12, decidiu, atravs da sentena ora recorrida: - Anular as decises recorridas, ordenando a suspenso do procedimento contra-ordenacional em causa, at integral pagamento das

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diploma se aplicasse tambm a estas, t-1o-ia referido expressamente, ao invs de restringir a sua aplicao queles crimes. 11 - Em concluso, a sentena recorrida violou, por erro de interpretao, as normas previstas nos art.s 1, 2 e 3, da Lei n. 51-A/96, por se tratar de um diploma unicamente aplicvel a certos crimes fiscais e no tambm s contra-ordenaes. 12 - Da que sempre a deciso recorrida deva ser revogada e ser substituda por outra atravs da qua1 se julgue extinta a instncia, por inutilidade superveniente da lide, nos termos do art. 287, al. e) do CPCivi1, por fora do disposto no art. 4 do CPPenal, aplicve1 subsidiariamente, nos termos atrs expostos, uma vez que a AF j tinha dado cumprimento ao ofcio circulado n. 600012, como pediu a recorrente, pois j tinha suspendido o procedimento contra-ordenaciona1, muito antes de ser proferida a sentena recorrida. 2. A sentena recorrida fixou o seguinte quadro factual: A. A REVGRAL - Revestimentos de Granito, Lda., requereu o pagamento em prestaes das dividas de IVA ao Estado, ao abrigo do DL 124/96, de 8 de Agosto, em 28 de Novembro de 1996 conforme documentos juntos de fls. 22 a 62 dos autos do Processo n 30/2001(os mesmos que foram juntos aos restantes processo apensos). B. Contra a recorrente foram levantados os seguintes autos de notcia: a) 0134658/96, de 27 de Dezembro de 1996- fls. 2 do Proc. n 30/01; b) 0129520/96, de 27 de Dezembro de 1996 fls. 2 do Proc. n 108/01; c) 0137911/96, de 27 de Dezembro de 1996- fls. 2 do Proc. n 109/01; d) 0 0137466/96, de 27 de Dezembro de 1996 fls. 2 do Proc. n 110/01; e) 0129107/96, de 27 de Dezembro de 1996 fls. 2 do Proc. n 111/01; f) 0131480/96, de 27 de Dezembro de 1996 fls. 2 do Proc. n 112/01; g) 0139161/96, de 27 de Dezembro de 1996 fls. 2 do Proc. n 113/01; h) 0132738/96, de 27 de Dezembro de 1996 fls. 2 do Proc. n 114/01; i) 0136857/96, de 27 de Dezembro de 1996 fls. 2 do Proc. n 115/01; j) 0130514/96, de 27 de Dezembro de 1996 fls. 2 do Proc. n 116/01; k) 0132868/96, de 27 de Dezembro de 1996 fls. 2 do Proc. n 117/01; l) 0130169/96, de 27 de Dezembro de 1996 fls. 2 do Proc. n 118/01; m) 0130363/96, de 27 de Dezembro de 1996 fls. 2 do Proc. n 119/01; n) 0139805/96, de 27 de Dezembro de 1996 fls. 2 do Proc. n 120/01; o) 0134023/96, de 27 de Dezembro de 1996 fls. 2 do Proc. n 122/01; p) 01306014/96, de 27 de Dezembro de 1996 fls. 2 do Proc. n 123/01;

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Que aqui se do por reproduzidos. C. Foi condenada no pagamento das seguintes coimas: a) Esc. 175.000$00, por despacho de 21 de Maro de 2001- fls.11 do Proc. n 30/01; b) Esc. 620.000$00, por despacho de 21 de Maro de 2001- fls.11 do Proc. n 108/01; c) Esc. 360.000$00, por despacho de 29 de Maro de 2001- fls.11 do Proc. n 109/01; d) Esc. 290.000$00, por despacho de 27 de Maro de 2001- fls.11 do Proc. n 110/01; e) Esc. 80.000$00, por despacho de 21 de Maro de 2001- fls.11 do Proc. n 111/01; f) Esc. 440.000$00, por despacho de 26 de Maro de 2001- fls.11 do Proc. n 112/01; g) Esc. 460.000$00, por despacho de 26 de Maro de 2001- fls.11 do Proc. n 113/01; h) Esc. 95.000$00, por despacho de 2 de Agosto de 2001- fls.11 do Proc. n 114/01; i) Esc. 150.000$00, por despacho de 23 de Maro de 2001- fls.11 do Proc. n 115/01; j) Esc. 410.000$00, por despacho de 27 de Maro de 2001- fls.11 do Proc. n 116/01; k) Esc. 380.000$00, por despacho de 23 de Maro de 2001- fls.11 do Proc. n 117/01; l) Esc. 970.000$00, por despacho de 20 de Maro de 2001- fls.11 do Proc. n 118/01; m) Esc. 500.000$00, por despacho de 27 de Maro de 2001- fls.11 do Proc. n 119/01; n) Esc. 250.000$00, por despacho de 21 de Maro de 2001- fls.11 do Proc. n 120/01; o) Esc. 550.000$00, por despacho de 24 de Maio de 2001- fls.11 do Proc. n 121/01; p) Esc. 360.000$00, por despacho de 23 de Maro de 2001- fls.12 do Proc. n 122/01; q) Esc. 250.000$00, por despacho de 24 de Maio de 2001- fls.11 do Proc. n 123/01; Que aqui se do por reproduzidos. D. O prazo para o pagamento das coimas foi diferido, em resultado das instrues transmitidas a todos os funcionrios atravs do Oficio-Circulado n 60012 de 28/06/2000, da Direco de Servios de Justia Tributria fls. 83 dos autos do Processo n 30/2001. E. A recorrente est a cumprir atempadamente o plano de pagamento prestacional ao Estado cfr. fls. 71 dos autos do processo n 30/2001, extensvel aos restantes, porquanto se refere divida global da recorrente perante o Estado. 3.1. A sentena recorrida depois de afirmar que importa apurar se os procedimentos contra-ordenacionais em apreo deveriam, ou no, ser suspensos no mbito do quadro legal aplicvel, ou seja, se as decises administrativas de aplicao de coima em causa foram ou no vlida e oportunamente proferidas pois que s em caso de se considerarem vlidas e atempadas aquelas decises, importar decidir se os montantes das coimas determinados pela Administrao Fiscal foram ou no correctamente apurados.

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Por isso sob a epgrafe validade e oportunidade das decises de aplicao das coimas depois de afirmar que a recorrente foi condenada no pagamento das coimas a que se referem os despachos mencionados em III C, que as contra-ordenaes em causa se caracterizam pela falta de entrega atempada da prestao tributria, nos termos da lei artigos 26, n 1 e 40, n 1 do CIVA, e artigo 29 do RJIFNA, que a recorrente aderiu ao regime excepcional previsto no DL 124/96, de 10 de Agosto, que veio dar a possibilidade de o contribuinte cumprir as suas dvidas tributrias, atravs da adeso a um plano de pagamento em regime prestacional decidiu anular todas as decises administrativas de aplicao de coima por fora da prevalncia do art 2 da Lei n 51-A/96, de 9-12, norma que prevaleceria sobre o ofcio - circulado n 60012, de 28/06/2000, da Direco de Servios de Justia Tributria. Assim devia a Administrao Fiscal suspender todos os procedimentos sub judice. Ainda segundo a deciso recorrida ficaria prejudicada a questo relativa ao montante das coimas, por intil, nos termos do n 2 do artigo 660 do Cdigo de Processo Civil. Acrescentou, por ltimo, que, ao contrrio do que vem sugerido na informao, a fls. 84 dos autos do processo n 30/2001, aps o pagamento integral das prestaes tributrias em falta, a autoridade administrativa no dever notificar a recorrente para o pagamento das coimas apuradas cujo prazo de pagamento foi suspenso ou diferido, mas sim extinguir os procedimentos contra - ordenacionais em causa, nos termos do artigo 3 da Lei n 51-A/96, de 9 de Dezembro. 3.2. vasta e uniforme a jurisprudncia deste STA a qual tem entendido que a Lei 51-A/96, de 9-12, no aplicvel ao ilcito contra-ordenacional. Neste sentido podem consultar-se os Ac. deste STA de 24-5-200, Rec. 24.942, 18-10-2000, Rec. 25.371, 25-10-2000, Rec. 25.445, 25-10-2000, Rec. 25.447, 31-10-2000, Rec. 25.455, 22-11-2000, Rec. 25.521 e, ainda, o de 8-11-2000, Rec. 25.444, que, de perto, passaremos a acompanhar. Na verdade o art. 59 da lei 10-B/96, de 23/03, Oramento do Estado para 1996, autorizou o Governo a legislar no sentido da mobilizao e recuperao de crditos, nomeadamente fiscais. Da que o Dec-Lei 124/96, de 10/08, tendo como objectivo a regularizao das dvidas fiscais j que, no prprio entender do diploma, os mecanismos previstos para o efeito no Dec-Lei 225/94, se revelaram complexos e limitados, deixando de fora muitos contribuintes que, com outro normativo, poderiam ter regularizado a sua situao tributria, tenha procurado definir um novo quadro global para a regularizao das dvidas ao Estado. Assim instituiu o legislador um novo regime geral de pagamento em prestaes mensais o qual foi concretizado pela Lei 51-A/96, de 09 de Dez, o qual, ainda que epigrafado como alterao do RJIFNA, se refere s dvidas abrangidas pelo disposto nos Dec. Leis 225/94 e 124/96, aplicando-se aos crimes de fraude fiscal, abuso de confiana fiscal e frustrao de crditos fiscais estabelecendo que o pagamento integral dos impostos e acrscimos legais extingue a responsabilidade criminal. Da que, como se escreve no citado acrdo, a sua no aplicao ao ilcito contra-ordenacional, alm de resultar, logo directamente da sua letra, colhe, ainda confortvel apoio, na anlise da discusso, tanto na

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generalidade como na especialidade, da proposta de Lei n. 62/VII, que esteve na sua gnese, como se pode ver do respectivo Dirio da Assembleia da Repblica pois que desde logo, no se encontra ai, qualquer referncia a tal ilcito. que, ainda conforme refere o mesmo acrdo, toda a discusso girou sempre em torno dos crimes - e s dos crimes - a que se aplicaria a extino da responsabilidade criminal e da excluso dos crimes de facturas falsas do regime de excepo que, por este diploma, se institui transitoriamente, bem como dos crimes fiscais mais graves que tenham sido cometidos com participao de funcionrios ou em que tenha havido falsificao ou utilizao de documentos falsos e da que expresses como termos processuais criminais, comportamentos criminais, procedimento penal fiscal, direito penal fiscal - portugus, opes de politica criminal subjacente ao RJIFNA, suspenso da pena,... arquivamento do processo... e normas especiais de processo penal fiscal, perseguio jurdico penal, fins de preveno inerente criminalizao, interesse penalmente tutelado, proposta de poltica criminal, estabelecimento efectivo do Estado de direito democrtico no domnio dos crimes fiscais, sistema despenalizador dos crimes fiscais, regime penal das infraces fiscais, sejam iniludveis a tal propsito. Numa outra perspectiva nenhuma diferenciao se v em tal diploma legal relativamente comum amnistia devendo a respectiva natureza aferir-se pelo seu teor, devidamente interpretado, a qual sempre extingue a responsabilidade criminal ainda que sempre tenha, como no caso do presente diploma legal como pressuposto a regularizao da situao tributria. E como jurisprudncia e doutrina comuns, as leis de amnistia no podem ser objecto de interpretao analgica ou extensiva, devendo ser entendidas nos seus precisos termos. Da que se possa concluir que o mencionado preceito legal no abrange o ilcito contra-ordenacional. O que bem se enquadra na liberdade de conformao do legislador na elaborao das leis pois que como se escreve no Ac. do TC de 14 Julho 98 in D. Rep., 2 de 20/10/98: ...a sua legitimao ou justa causa mede-se em vista da totalidade dos fins do Estado, legtimos num Estado de direito, e no se restringe aos fins especficos do aparelho sancionatrio do Estado e ainda menos preveno dos factos do tipo de infraco visado pela norma amnistiante. Esses fins no se limitam justia, no sentido de realizao do direito, valem tambm razes de convenincia pblica e a razo de Estado pelo que o critrio de discriminao entre infraces amnistiveis e no amnistiveis cumpre apenas ao legislador, no podendo as valoraes correspondentes ser sindicadas, salvo no se vislumbrando nenhuma justificao razovel, dado o referido princpio de liberdade de conformao legislativa. Nesta perspectiva e no mbito do aludido princpio de livre conformao legislativa a norma em apreciao apenas levou extino da responsabilidade criminal, relativamente aos crimes de fraude fiscal, abuso de confiana fiscal e frustrao de crditos fiscais e no a quaisquer contra-ordenaes. Resta concluir que do art. 1. referido, que define o mbito de aplicao da Lei 51-A/96, de 9 de Dez., resulta que tal diploma legal no se aplica responsabilidade contra-ordenacional.

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Do exposto resulta que de revogar a deciso recorrida enquanto entendeu que a Lei 51-A/96, de 9 de Dez., aplicvel responsabilidade contra ordenacional. E, por isso, de revogar tudo o mais que a deciso recorrida afirmou como consequncia daquela afirmada aplicao da Lei 51-A/96, de 9 de Dez., s contra ordenaes a que se referem os presentes autos. Da que seja de revogar a deciso recorrida quando anulou as decises de aplicao de coimas em causa, quando ordenou que devia o procedimento ser suspenso at integral pagamento das prestaes tributrias em falta, e, na medida em que entendeu que quando tal evento se verificar, a Administrao Fiscal dever extinguir os procedimentos contra-ordenacionais em causa, nos termos do art 3 da Lei n 51-A/96, de 9-12. Com efeito a deciso recorrida, porque entendeu ser aplicvel situao dos autos este diploma legal, no apreciou o que havia sido requerido de fls. 14 a 20 e nomeadamente se a actuao da AF levaria ou no, conforme promove o EMMP a fls. 99, extino da instncia por inutilidade superveniente da lide. Assim sendo procede o presente recurso. 4. Nos termos expostos acorda-se em conceder provimento ao recurso, revoga-se a deciso recorrida para que os autos prossigam com apreciao nomeadamente do requerido de fls. 14 a 20 e do promovido pelo MP a fls. 99 se a tal nada obstar. Sem custas. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Antnio Pimpo (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

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Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do STA: 1.1. A. A. FERREIRA, SA, com sede em Vila Nova de Gaia, recorre da sentena do Mm. Juiz do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Vila Real que julgou improcedente a sua impugnao judicial da liquidao de contribuies a favor da Segurana Social. Formula as seguintes concluses: 1 O n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n 2 do artigo 5 do Decreto-Lei n 401/86; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio). 3 A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. 5 O Supremo Tribunal Administrativo, por douto acrdo de 16 de Junho de 2004, veio reconhecer razo ora recorrente (Proc. 297/04 - 2 Seco). Nestes termos e nos demais que sero superiormente supridos, deve ser revogada, por erro de julgamento, a douta sentena de que agora se recorre, sendo julgada procedente a impugnao sub judice. 1.2. A Fazenda Pblica no contra-alega. 1.3. O Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que o recurso merece parcial provimento, tal como o obtiveram dois anteriores, em que se suscitava questo jurdica idntica (...), com formulao de idnticas concluses. 1.4. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. 2. A sentena recorrida estabeleceu a factualidade seguinte: 1. Em 13 de Junho de 2001 a Impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 29.060,57 Euros, referente ao ms de Maio de 2001, aplicando a taxa social nica documento de fls. 16. 2. A Impugnao foi deduzida em 23-07-2001 fls. 1.

Acrdo de 12 de Janeiro de 2005.

Assunto: Contribuies para a segurana social. Trabalhadores agrcolas. Limites do decreto regulamentar destinado a regulamentar um decreto-lei. Sumrio: No pode o Governo, no uso dos poderes conferidos por um decreto-lei para o regulamentar, emitir um decreto regulamentar no qual exclui de previso contida no articulado desse decreto-lei determinados sujeitos, sujeitando-os, por esta via, a taxas contributivas diversas das consagradas no diploma legal. Processo n. 1062/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz.

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3. A liquidao foi efectuada pela Impugnante na sequncia de instrues expressas prestadas pelos Servios da Segurana Social documentos juntos pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. 4. O montante de contribuies impugnado resulta da diferena entre o montante que foi pago com a aplicao da taxa do regime geral (taxa social nica, que foi aplicada) e o montante que a Impugnante teria de pagar caso aplicasse taxa do regime de incentivos previsto no Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, regulamentado pelo Decreto Regulamentar p. 75/86, de 30 de Dezembro, alterado pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro documentao junta pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. 3.1. Nota o Exm. Procurador-Geral Adjunto que h j decises do Tribunal em casos idnticos, relativos, alis, mesma recorrente, decidindo, todos, pelo provimento de recursos em que a mesma a questo suscitada. Assim , na verdade. Esto neste caso os acrdos de 16 de Junho de 2004, no recurso n 297/04, 13 de Outubro de 2004, nos recursos ns. 311/04, 332/04 e 374/04, e 15 de Dezembro de 2004, nos recursos ns. 313/04 e 375/04. No vm invocados, ainda desta feita, argumentos que nos levem a alterar a orientao seguida, pelo que se reproduz aqui, na parte aplicvel, o primeiro dos apontados acrdos, relatado pelo tambm agora relator. 3.2. A invocao do vcio de forma por falta de fundamentao, em que a impugnante fez assentar a sua pretenso de anulao desta, foi abandonada na presente fase, de recurso jurisdicional, vindo a sentena questionada, apenas, no que concerne ao julgamento feito sobre o vcio de violao de lei imputado ao acto de liquidao. Tal vcio radica nas alegadas ilegalidade e inconstitucionalidade do n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, introduzido pelo decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, por violao do artigo 5 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e 115 n 5 da Constituio (actualmente, 112 n 6). Conforme se afirma na sentena recorrida, defende a impugnante que a alterao do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86 dada pelo Decreto Regulamentar n 9/98, de 3 de Maro, viola o n 2 do artigo 5 do Decreto Lei n 401/86, de 2 de Dezembro, face definio restritiva do conceito de explorao agrcola. A questo que est em causa na presente impugnao judicial a de saber qual a taxa devida Segurana Social relativamente a trabalhadores agrcolas ao servio da impugnante, ora recorrente. A Segurana Social entendeu que essa taxa de 34,75%, j que se trata de trabalhadores que prestam servio em exploraes agrcolas destinadas essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituem, em si mesmas, objectivo da empresa empregadora, a recorrente. Esta, ao invs, defende que no h que distinguir em funo da natureza ou dimenso da explorao agrcola em que se emprega o trabalhador.

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Assim, a taxa devida ser, no seu caso, de 32,5%, para trabalhadores diferenciados, e de 29%, para trabalhadores indiferenciados. Tudo est em saber se legal e, portanto, pode ser aplicado pela liquidao impugnada, o disposto no artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que alterou o artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o qual, por sua vez, regulamentara o decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. 3.3. O decreto-lei n 81/85, de 28 de Maro (que o decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro viria a referir, sem o revogar), pretendeu definir o regime especial de segurana social dos trabalhadores das actividades agrcola, silvcola e pecuria, tal como se pode ler no sumrio publicado no respectivo Dirio da Repblica. Sumrio que no reflecte toda a realidade, pois a ambio do diploma mais vasta: alm de aproximar do regime geral o regime especial de segurana social das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, alarga consideravelmente o universo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem (que so os que aqui nos interessam) que coloca ao abrigo do regime geral de segurana social, deixando submetidos ao regime especial, apenas, a generalidade dos trabalhadores eventuais e os trabalhadores por conta prpria na agricultura, silvicultura e pecuria de baixos rendimentos. Quanto aos trabalhadores por conta de outrem, alargaram-se as categorias de trabalhadores agrcolas que por ele [regime geral] so abrangidos, englobando, de entre os trabalhadores por conta de outrem, aqueles que o so por forma mais caracterizada ou regular (do prembulo do diploma). Assim que o artigo 3, conjugado com o artigo 2 n 2, ambos do falado decreto-lei, definiu como abrangidos pelo regime geral os trabalhadores ao servio da explorao agrcola que sejam trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial; e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Abrangidos pelo regime especial de segurana social das actividades agrcolas ficaram, nos termos do artigo 8 do diploma, os trabalhadores por conta de outrem que prestem servio em exploraes agrcolas e que no sejam, por essa mesma actividade, abrangidos pelo regime geral; os demais a que o artigo se refere no interessam ao nosso caso, por se no tratar de trabalhadores por conta de outrem, mas de produtores agrcolas e seus familiares ou equiparados. Ainda com interesse para o presente processo se pode notar que no h, no decreto-lei de 1985, uma definio do que sejam trabalhadores agrcolas para alm do que consta do j transcrito artigo 3 , e que o diploma abrange, de acordo com o artigo 2, no conceito de actividade agrcolas, a silvicultura e a pecuria, bem como as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que

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a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A fixao das taxas contributivas devidas pelos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades patronais foi deixada para o decreto regulamentar publicado na mesma data sob o n 19/85. 3.4. Quando, mais de um ano volvido, o legislador voltou a intervir neste campo, estavam abrangidos pelo regime geral de segurana social cerca de 100.000 trabalhadores agrcolas, e mantinham-se enquadrados no regime especial cerca de 510.000, a fazer f na notcia dada no prembulo do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. Inteno confessa deste diploma fazer cessar o regime especial, que j no prembulo do decreto-lei n 81/85 se afirmava de natureza residual, e no respectivo artigo 2 n 2 se dizia ser de natureza transitria, incorporando os trabalhadores agrcolas no regime geral de segurana social. Atendendo, porm, s perturbaes que presumiu poder causar a sectores economicamente mais dbeis uma brusca subida dos encargos sociais, contrapartida necessria da elevao qualitativa e quantitativa das prestaes a que os trabalhadores agrcolas passam a ter direito, o diploma adoptou medidas tendentes a atenu-las, entre elas a fixao, relativamente s entidades patronais agrcolas, transitoriamente, da menor das taxas contributivas do regime geral (ao tempo, 21%); e diminuiu a taxa relativa aos trabalhadores por conta de outrem j ento abrangidos pelo regime geral. No artigo 5 fixa-se o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem, permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; e dos que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. A taxa global, a ser gradualmente atingida at 1993, em termos a regulamentar, de 29%, dos quais 21% cabem s entidades patronais. No artigo 6 estabelece-se o regime contributivo dos outros trabalhadores agrcolas por conta de outrem: os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; e os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A taxa global de 32,5%, dos quais 23% a cargo das entidades patronais. Todo o articulado do diploma se refere a trabalhadores que exeram actividades agrcolas, ou a trabalhadores agrcolas, encontrando-se, no artigo 6, referncia aos trabalhadores por conta de outrem de exploraes agrcolas. As respectivas entidades empregadoras so designadas por entidades patronais tal como, alis, j acontecia com o decreto-lei n 81/85. Por ltimo, o artigo final estabelece que o diploma ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. 3.5. Decreto regulamentar esse que viria a ser publicado em 30 de Dezembro seguinte, e a que coube o n 75/86. Trata-se, como todos os regulamentos, de um acto normativo, o que vale por dizer que no , nem um acto legislativo, de fora igual da lei, nem um acto administrativo embora seja emitido no exerccio da funo administrativa, o que logo aponta no sentido de se tratar de

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actividade que tem de ser levada a cabo sob dependncia da lei, pois toda a actividade administrativa subordinada lei. Como se sabe, a Constituio da Repblica Portuguesa ao tempo, artigo 202 permite ao Governo, no exerccio da funo administrativa, fazer os regulamentos necessrios boa execuo das leis. Independentemente de saber se assim se autorizam, ou no, os regulamentos independentes, o certo que o regulamento que nos ocupa de execuo, ou seja, acessrio e executivo da lei, na medida em que o prprio legislador do decreto-lei n 401/86 o mandou emitir para regulamentar o regime desse diploma legislativo. O que significa que este regulamento no s no pode contrariar a lei formal, tal qual acontece com qualquer regulamento, como, sendo complementar do referido decreto-lei, no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar, de modo independente, um regime que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Dentro do papel que assim atribumos a este decreto regulamentar n 75/86 cabem, pois, algumas das definies que nele encontramos e estavam ausentes do decreto-lei n 401/86, teis para a aplicao deste: entre elas, as de regime geral e regime especial, regime geral dos trabalhadores por conta de outrem, e de trabalhadores por conta de outrem. Mas nada nele se vislumbra que no caiba dentro da funo de execuo do diploma legal regulamentado. 3.6. Veio o Governo dizer, tempo volvido, que a aplicao deste diploma regulamentar suscitava alguns pontos de dvida que importa clarificar, um deles respeitante ao enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. E, para clarificar as dvidas, aprovou novo decreto regulamentar, publicado em 3 de Maro do ano seguinte, sob o n 9/88. No parece que haja obstculo legal a este procedimento do Governo, ao reiterar o uso do poder regulamentar que lhe conferira o artigo 12 do decreto-lei n 401/86. Mas claro que tambm relativamente ao novo regulamento se mantinha a subordinao lei, nos precisos termos em que pudera o Governo emitir o decreto regulamentar n 75/86. No artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 9/88 exclui-se da noo de exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessa empresas. Explicando-se, no prembulo, a razo de ser da disposio: que no fundo, o objectivo das referidas exploraes coincidente com as finalidades das empresas transformadoras, em que, afinal, se integram aquelas empresas, assim se ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. Sector primrio que, recorde-se, o visado pelo conjunto normativo a que nos vimos referindo, dominado pela preocupao de integrar no regime geral de segurana social os trabalhadores agrcolas, fazendo-os beneficiar de uma melhoria do esquema de prestaes sociais, a que corresponde a contrapartida da subida do nvel contributivo exigido, quer aos trabalhadores, quer s entidades suas empregadoras. Foi considerando as caractersticas dos beneficirios e da actividade agrcola em

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que se empregam designadamente, a debilidade econmica do sector e seus trabalhadores que, para no causar perturbaes excessivas, foram tomadas as j referidas medidas transitrias, no concernente ao regime contributivo. Medidas essas que o decreto regulamentar n 9/88 entendeu no se justificarem naqueles casos em que se trata de trabalhadores agrcolas ao servio de empresas do sector tercirio, que exercem a actividade agrcola com vista a obterem atravs dela a matria-prima para a respectiva transformao. 3.7. Entende a recorrida, e acolheu a sentena agora posta em crise, que, ao assim proceder, o regulamentador no restringiu o mbito de aplicao do diploma legal regulamentado, pois ele continua a aplicar-se a todos os trabalhadores agrcolas, tal qual so definidos pelo artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. Nos termos deste artigo, a definio de trabalhadores agrcolas independente da natureza e dimenso da explorao agrcola em que se ocupam. E o regulamento no limitou quanto a este ponto, isto , no veio confinar a aplicao do regime consagrado no decreto-lei aos trabalhadores (agrcolas) de exploraes com determinada natureza ou dimenso. O que fez foi definir o que no se considera explorao agrcola, que matria que no ocupara o legislador de 1986. Ou seja, a estes trabalhadores, embora funcionalmente agrcolas, pela natureza da sua actividade, no se aplica o regime transitrio da taxa contributiva do regime geral mais baixa, dado que o sector em que se inserem as entidades suas empregadoras, no sendo o primrio, mas o tercirio, e no se lhe reconhecendo as mesmas debilidades que quele se identificaram, no sofrer, com o esforo contributivo exigido, as perturbaes que se anteviram quanto a sectores mais dbeis, e que levaram o legislador a cuidar de minimiz-las, estabelecendo um regime de transio, com subida gradual desses encargos. Deste modo, o decreto regulamentar n 9/88 no fez nenhuma restrio ao mbito de aplicao do decreto-lei n 401/86, apenas concretizou a abrangncia da taxa reduzida. Por tudo isto, nenhuma contrariedade se observa entre o artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, e o artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. E, pelas mesmas razes, no se acolhendo que o decreto regulamentar haja alterado o decreto-lei que regulamentou, no sofre de ilegalidade, por violao do artigo 3 do Cdigo de Procedimento Administrativo, ou inconstitucionalidade, por ofensa ao artigo 266 n 2 da Constituio. 3.8. No parece de sufragar o entendimento adoptado pela sentena recorrida. O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do diploma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras. Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal.

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Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cfr. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente com a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n 9/98 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n 401/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos uma parte deles os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos de empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso mediante uma curiosa afirmao: para efeitos do diploma, no se consideram exploraes agrcolas... determinadas exploraes agrcolas. Assim, e ao contrrio do que mais tarde viria a afirmar o despacho 84/SESS/89, de 22 de Junho de 1989, publicado na II srie, de 14 de Julho seguinte, do Dirio da Repblica, o decreto regulamentar em apreciao no se limitou a interpretar a lei. Definindo, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu uma nova configurao, que o texto do decreto-lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao. Conforme se viu, o decreto-lei n 401/86, de acordo com o seu artigo 1, ocupa-se das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, que o artigo 2 recorta de modo assaz amplo, considerando como tal a silvicultura e a pecuria, e abrangendo as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. Abrange, pois, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem, e do destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais.

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verdade que o n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo decreto regulamentar n 9/88, ao distinguir entre as entidades patronais que se inserem no sector primrio e aquelas que se integram no sector tercirio, ainda que empregadoras, tambm, de trabalhadores agrcolas, parece, at, concretizar os intentos do diploma legal regulamentado, expressos no seu prembulo: diminuir o impacto causado a um sector economicamente dbil pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. A contrario, dir-se-, no h que ter igual cuidado relativamente a outro sector de actividade. Mas no pode acolher-se esta ideia. O que ao titular do poder regulamentar cabe regulamentar a disciplina legal contida no diploma regulamentado, de modo a permitir a sua aplicao prtica. No a ele, mas ao prprio legislador, que cumpre concretizar as intenes afirmadas no prembulo da lei. Esse prembulo ilumina o regulamentador para melhor interpretar o esprito da lei, mas seria perverso que lhe fosse permitido us-lo para se afastar da disciplina estabelecida no texto da lei, a pretexto de melhor atingir as intenes expressas na sua parte preambular. E, no nosso caso, como se viu, o regime contributivo est fixado no articulado do decreto-lei n 401/86 para todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e para todas as suas entidades patronais, sem qualquer distino (e, menos, excluso) assente no destino dado produo, ou na inteno com que feita, ou na primacialidade ou secundaridade da explorao agrcola enquanto actividade empresarial. O que parece dever, antes, ser interpretado no sentido de que o legislador entendeu que mereciam o benefcio de suportar taxas contributivas transitoriamente inferiores s normais, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente daquele para quem trabalham, e todas as entidades que se dedicam explorao agrcola, nela empregando trabalhadores, e no s aquelas que fazem dessa explorao a sua actividade principal. E que foi assim mesmo que quis concretizar, e concretizou, o princpio declarado no prembulo do diploma. Ao contrrio do que pretendeu fazer o titular do poder regulamentar que emitiu o decreto regulamentar n 9/88. Temos, pois, que, ao invs do que decidiu a sentena impugnada, ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Ilegalidade essa que torna ilegal o acto tributrio que dela fez aplicao, e que no presente processo vem impugnado. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em, concedendo provimento ao recurso, revogar a sentena recorrida, julgando procedente a impugnao e anulando o acto tributrio impugnado. Sem custas. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

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Acrdo de 12 de Janeiro de 2005.

Assunto: Interpretao das leis. Sumrio: I Na interpretao das leis no pode ser considerado pelo intrprete um pensamento legislativo sem o mnimo de correspondncia verbal. II Um decreto regulamentar no pode legislar, invocando uma pretensa interpretao de um decreto-lei, em sentido completamente diverso daquele que no mesmo se continha. III Indicando o Decreto-Lei n. 401/86 quais os trabalhadores abrangidos pelo regime contributivo que indica, no podia o Decreto Regulamentar n. 9/88 vir a excluir de tal regime determinadas empresas e respectivos trabalhadores, considerando-se interpretativo. Processo n. 1065/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Vtor Meira. Acordam, em conferncia, na 2. Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: A. A. Ferreira, S.A. impugnou no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Vila Real a liquidao efectuada pelo CRSS de Vila Real relativa a contribuies para a Segurana Social invocando insuficincia de fundamentao, caducidade do direito liquidao, ilegalidade do Decreto-Regulamentar n 9/88 e inconstitucionalidade do despacho n 84/SESS/89. Por sentena do M Juiz daquele Tribunal foi a impugnao julgada improcedente. No se conformando com tal deciso dela recorreu a impugnante para este Supremo Tribunal Administrativo pedindo a sua revogao, tendo formulado as seguintes concluses: 1 O n2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n2 do artigo 5 do Decreto-Lei n401 /86; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n6 do artigo 112 da Constituio (o ento n5 do artigo 115 da Constituio). 3 A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. 5 O Supremo Tribunal Administrativo, por douto Acrdo de 16 de Junho de 2004, veio reconhecer razo ora Recorrente (Proc. 297/04 2 Seco).

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No houve contra-alegaes. Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico foi emitido parecer no sentido do provimento do recurso pela procedncia dos seus fundamentos, como se decidiu em caso semelhante no acrdo de 16.6.04, rec. 297/04. Colhidos os vistos legais cumpre decidir. A sentena recorrida considerou provados os seguintes factos: l. Em 15 de Novembro de 1995 a Impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 2.577,25 Euros (Esc. 516.692$00), referente ao ms de Outubro de 1995, aplicando a taxa social nica documento de fls. 23. 2. A Impugnao foi deduzida em 19-12-1995 fls. 1. 3. A liquidao foi efectuada pela Impugnante na sequncia de instrues expressas prestadas pelos Servios da Segurana Social documentos juntos pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. 4. O montante de contribuies impugnado resulta da diferena entre o montante que foi pago com a aplicao da taxa do regime geral (taxa social nica) e o montante que a impugnante teria de pagar caso aplicasse taxa do regime de incentivos previsto no Decreto-Lei n 401/86, de 2 de Dezembro, regulamentado pelo Decreto Regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, alterado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, de 3 de Maro documentao junta pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. Assentes tais factos apreciemos o recurso. A questo fundamental que a recorrente pretende ver apreciada no presente recurso a da existncia ou no de ilegalidade e inconstitucionalidade na redaco dada ao artigo 4 n2 do Decreto Regulamentar 75/86 pelo Decreto Regulamentar 9/88 e sua compatibilidade com o DL 401/86, tendo em conta o decidido na sentena. Vejamos pois, transcrevendo-os, o teor de cada um destes normativos. - Decreto-Lei n 401/86 de 2/12 artigo 5: 1 - As contribuies relativas aos trabalhadores agrcolas por conta de outrm so calculadas pela aplicao da taxa global de 29%, correspondendo 21% s entidades patronais e 8% aos trabalhadores, sobre o valor da remunerao mnima mensal do sector, proporcional ao nmero de dias de trabalho efectivamente prestado. 2 - So abrangidos pelo regime contributivo definido no nmero anterior os trabalhadores agrcolas referidos nas alneas a) e e) do artigo 3 do Decreto-Lei n 81/85 e respectivas entidades patronais. 3 -................................ artigo 12: O presente diploma entra em vigor no dia 1 de Janeiro de 1987 e ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. Por seu turno aquelas alneas do artigo 3 do DL 81/85 referem, respectivamente: - trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola (alnea a), e - trabalhadores que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes (alnea e).

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O DL 401/86 foi regulamentado pelo Decreto Regulamentar 75/86 de 30/12 que, no seu artigo 4, prescrevia: Para efeitos do presente diploma as actividades e exploraes de silvicultura, pecuria, horto-fruticultura, avicultura e apicultura, ainda que nelas a terra tenha uma funo de mero suporte de instalaes, so equiparadas a actividades e exploraes agrcolas. Posteriormente o Decreto Regulamentar 9/88 de 3 de Maro veio dar nova redaco quele artigo 4, acrescentando-lhe um n 2 do seguinte teor: No se consideram exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas. Posteriormente foi produzido o Despacho 84/SESS/89 pelo Secretrio de Estado da Segurana Social considerando que o Decreto Regulamentar 9/88 que reformulou o artigo 4 do Decreto Regulamentar 75/86 no era um diploma inovador, que tinha natureza interpretativa e que por isso os seus efeitos quanto ao enquadramento na Segurana Social dos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades empregadoras deveriam ser reportados data da entrada em vigor do Dec. Reg. 75/86, embora sem o pagamento de juros de mora. Sendo estas as normas aplicveis ao caso objecto do presente recurso cabe agora interpret-las para poder decidir-se o recurso interposto. Ensinava o Prof. Manuel de Andrade (Noes Elementares de Processo Civil, fls.25) que a interpretao de uma lei se traduzia em determinar-lhe o sentido prevalente; aquele, dentre os vrios possveis, que seria decisivo para o efeito da sua aplicao, a isso se dando o nome de actividade interpretativa. Aquele Professor explicitava depois os problemas a resolver pela teoria da interpretao, com maior ou menor peso das solues subjectivista (mens legislatoris) ou objectivista (mens legis), descrevendo as vantagens de cada uma delas. No cabe aqui e agora desenvolver estas solues, que so conhecidas, mas apenas verificar se a alterao da redaco do artigo 4 do Dec. Reg. 75/86 levada a efeito pelo Dec. Reg. 9/88 consubstancia ou no uma norma interpretativa. Para o fazer haver que ter em ateno o artigo 9 do Cdigo Civil que proclama no dever a interpretao cingir-se letra da lei, mas reconstituir a partir dos textos o pensamento legislativo, tendo em conta a unidade do sistema jurdico, as circunstncias em que foi elaborada e as condies especficas do tempo em que aplicada, no podendo ser considerado pelo intrprete o pensamento legislativo que no tenha um mnimo de correspondncia verbal, presumindo-se que o legislador consagrou as solues mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados. No caso vertente temos que o legislador determinou, no DL 401/86, que seriam abrangidos pelo regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrm os referidos nas alneas a) e e) do artigo 3 do DL 81/85, que eram, como dissemos, os de carcter permanente independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola e os indiferenciados que prestassem servio, embora a ttulo eventual a empresas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Portanto eram estes os abrangidos por aquele regime contributivo. O Dec. Reg. 75/86 veio equiparar, em termos de regulamentao daquele DL 401/86,

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vrios tipos de actividades e exploraes em que a terra tivesse apenas uma funo de mero suporte de instalaes. Mas o Dec. Reg. 9/88 veio alterar o artigo 4 do diploma antes referido dele excluindo as exploraes agrcolas que se destinassem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constitussem, em si mesmas, objectivos dessas empresas. E o despacho 84/SESS/89 veio atribuir a esta norma carcter interpretativo. Como se alcana desta sntese das normas que atrs se transcreveram este entendimento no aceitvel. No DL 401/86 indica-se, por remisso para o DL 81/85, quem so os trabalhadores abrangidos pelo regime contributivo definido, ficando a saber-se que seriam os trabalhadores agrcolas permanentes de qualquer explorao agrcola, independentemente da sua natureza e dimenso, bem como os indiferenciados, mesmo eventuais, de empresas com 5 ou mais trabalhadores. E a estas foram depois equiparadas outras ligadas terra por fora do Dec. Reg. 75/86. Era pois nesta altura perfeitamente claro quais os trabalhadores e de que tipo de empresas a quem se aplicava o regime contributivo do DL 401/86. Por isso, quando o Dec. Reg. 9/88 vem retirar as exploraes agrcolas destinadas produo de matrias-primas para indstrias transformadoras, no vem interpretar os diplomas anteriores, mas excluir ex novo determinadas empresas e respectivos trabalhadores do regime contributivo definido no DL 401/86. Mas ao faz-lo, atenta a hierarquia das leis, ultrapassou os seus limites de diploma regulamentar pretendendo legislar originariamente em matria consagrada em decreto-lei. Por isso tem razo a recorrente ao considerar o n2 do artigo 4 do Dec. Reg. como ilegal, violando igualmente o artigo 112 n6 da CRP, na redaco ento aplicvel ao legislar contra um decreto-lei e ao pretender-se interpretativo de uma norma relativamente qual no tem qualquer correspondncia nem com a letra nem com o esprito. No pode pois manter-se a sentena recorrida que considerou vlida tal norma e julgou em conformidade com ela. Em conformidade com o exposto, acorda-se em conferncia neste Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, assim se revogando pelos motivos apontados a sentena recorrida, julgando procedente a impugnao. Sem custas. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Brando de Pinho. Sumrio:

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I Na interpretao das leis no pode ser considerado pelo intrprete um pensamento legislativo sem o mnimo de correspondncia verbal. II Um decreto regulamentar no pode legislar, invocando uma pretensa interpretao de um decreto-lei, em sentido completamente diverso daquele que no mesmo se continha. III Indicando o Decreto-Lei n. 401/86 quais os trabalhadores abrangidos pelo regime contributivo que indica, no podia o Decreto Regulamentar n. 9/88 vir a excluir de tal regime determinadas empresas e respectivos trabalhadores, considerando-se interpretativo. Processo n. 1067/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Vtor Meira. Acordam, em conferncia, na 2 Seco do Supremo Tribunal Administrativo: A. A. Ferreira, S.A. impugnou no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Vila Real a liquidao efectuada pelo CRSS de Vila Real relativa a contribuies para a Segurana Social de Abril de 2001 invocando insuficincia de fundamentao, ilegalidade do Decreto-Regulamentar n 9/88 e inconstitucionalidade do despacho n 84/SESS/89. Por sentena do M Juiz daquele Tribunal foi a impugnao julgada improcedente. No se conformando com tal deciso dela recorreu a impugnante para este Supremo Tribunal Administrativo pedindo a sua revogao, tendo formulado as seguintes concluses: 1 O n2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n2 do artigo 5 do Decreto-Lei n401/86 ; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n6 do artigo 112 da Constituio (o ento n5 do artigo 115 da Constituio). 3 A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. 5 O Supremo Tribunal Administrativo, por douto Acrdo de 16 de Junho de 2004, veio reconhecer razo ora Recorrente (Proc. 297/04 2 Seco). No houve contra-alegaes. Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico foi emitido parecer no sentido do provimento do recurso pela procedncia dos seus funda-

Acrdo de 12 de Janeiro de 2005.

Assunto: Interpretao das leis.

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mentos, como se decidiu em caso semelhante no acrdo de 16.6.04, rec. 297/04. Colhidos os vistos legais cumpre decidir. A sentena recorrida considerou provados os seguintes factos: l. Em 15 de Maio de 2001 a Impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 28.631,77 euros, referente ao ms de Abril de 2001, aplicando a taxa social nica documento de fls. 15. 2. A Impugnao foi deduzida em 23-07-2001 fls. 1. 3. A liquidao foi efectuada pela Impugnante na sequncia de instrues expressas prestadas pelos Servios da Segurana Social documentos juntos pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. 4. O montante de contribuies impugnado resulta da diferena entre o montante que foi pago com a aplicao da taxa do regime geral (taxa social nica, que foi aplicada) e o montante que a impugnante teria de pagar caso aplicasse taxa do regime de incentivos previsto no Decreto-Lei n 401/86, de 2 de Dezembro, regulamentado pelo Decreto Regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, alterado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, de 3 de Maro - documentao junta pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. Assentes tais factos apreciemos o recurso. A questo fundamental que a recorrente pretende ver apreciada no presente recurso a da existncia ou no de ilegalidade e inconstitucionalidade na redaco dada ao artigo 4 n2 do Decreto Regulamentar 75/86 pelo Decreto Regulamentar 9/88 e sua compatibilidade com o DL 401/86, tendo em conta o decidido na sentena. Vejamos pois, transcrevendo-os, o teor de cada um destes normativos. - Decreto-Lei n 401/86 de 2/12 artigo 5: 1 - As contribuies relativas aos trabalhadores agrcolas por conta de outrm so calculadas pela aplicao da taxa global de 29%, correspondendo 21% s entidades patronais e 8% aos trabalhadores, sobre o valor da remunerao mnima mensal do sector, proporcional ao nmero de dias de trabalho efectivamente prestado. 2 - So abrangidos pelo regime contributivo definido no nmero anterior os trabalhadores agrcolas referidos nas alneas a) e e) do artigo 3 do Decreto-Lei n 81/85 e respectivas entidades patronais. 3 -................................ artigo 12: O presente diploma entra em vigor no dia 1 de Janeiro de 1987 e ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. Por seu turno aquelas alneas do artigo 3 do DL 81/85 referem, respectivamente: - trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola (alnea a), e - trabalhadores que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes (alnea e). O DL 401/86 foi regulamentado pelo Decreto Regulamentar 75/86 de 30/12 que, no seu artigo 4, prescrevia: Para efeitos do presente diploma as actividades e exploraes de silvicultura, pecuria, horto-fruticultura, avicultura e apicultura, ainda

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que nelas a terra tenha uma funo de mero suporte de instalaes, so equiparadas a actividades e exploraes agrcolas. Posteriormente o Decreto Regulamentar 9/88 de 3 de Maro veio dar nova redaco quele artigo 4, acrescentando-lhe um n 2 do seguinte teor: No se consideram exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas. Posteriormente foi produzido o Despacho 84/SESS/89 pelo Secretrio de Estado da Segurana Social considerando que o Decreto Regulamentar 9/88 que reformulou o artigo 4 do Decreto Regulamentar 75/86 no era um diploma inovador, que tinha natureza interpretativa e que por isso os seus efeitos quanto ao enquadramento na Segurana Social dos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades empregadoras deveriam ser reportados data da entrada em vigor do Dec. Reg. 75/86, embora sem o pagamento de juros de mora. Sendo estas as normas aplicveis ao caso objecto do presente recurso cabe agora interpret-las para poder decidir-se o recurso interposto. Ensinava o Prof. Manuel de Andrade (Noes Elementares de Processo Civil, fls.25) que a interpretao de uma lei se traduzia em determinar-lhe o sentido prevalente; aquele, dentre os vrios possveis, que seria decisivo para o efeito da sua aplicao, a isso se dando o nome de actividade interpretativa. Aquele Professor explicitava depois os problemas a resolver pela teoria da interpretao, com maior ou menor peso das solues subjectivista (mens legislatoris) ou objectivista (mens legis), descrevendo as vantagens de cada uma delas. No cabe aqui e agora desenvolver estas solues, que so conhecidas, mas apenas verificar se a alterao da redaco do artigo 4 do Dec. Reg. 75/86 levada a efeito pelo Dec. Reg. 9/88 consubstancia ou no uma norma interpretativa. Para o fazer haver que ter em ateno o artigo 9 do Cdigo Civil que proclama no dever a interpretao cingir-se letra da lei, mas reconstituir a partir dos textos o pensamento legislativo, tendo em conta a unidade do sistema jurdico, as circunstncias em que foi elaborada e as condies especficas do tempo em que aplicada, no podendo ser considerado pelo intrprete o pensamento legislativo que no tenha um mnimo de correspondncia verbal, presumindo-se que o legislador consagrou as solues mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados. No caso vertente temos que o legislador determinou, no DL 401/86, que seriam abrangidos pelo regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrm os referidos nas alneas a) e e) do artigo 3 do DL 81/85, que eram, como dissemos, os de carcter permanente independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola e os indiferenciados que prestassem servio, embora a ttulo eventual a empresas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Portanto eram estes os abrangidos por aquele regime contributivo. O Dec. Reg. 75/86 veio equiparar, em termos de regulamentao daquele DL 401/86, vrios tipos de actividades e exploraes em que a terra tivesse apenas uma funo de mero suporte de instalaes. Mas o Dec. Reg. 9/88 veio alterar o artigo 4 do diploma antes referido dele excluindo as exploraes agrcolas que se destinassem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constitussem,

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em si mesmas, objectivos dessas empresas. E o despacho 84/SESS/89 veio atribuir a esta norma carcter interpretativo. Como se alcana desta sntese das normas que atrs se transcreveram este entendimento no aceitvel. No DL 401/86 indica-se, por remisso para o DL 81/85, quem so os trabalhadores abrangidos pelo regime contributivo definido, ficando a saber-se que seriam os trabalhadores agrcolas permanentes de qualquer explorao agrcola, independentemente da sua natureza e dimenso, bem como os indiferenciados, mesmo eventuais, de empresas com 5 ou mais trabalhadores. E a estas foram depois equiparadas outras ligadas terra por fora do Dec. Reg. 75/86. Era pois nesta altura perfeitamente claro quais os trabalhadores e de que tipo de empresas a quem se aplicava o regime contributivo do DL 401/86. Por isso, quando o Dec. Reg. 9/88 vem retirar as exploraes agrcolas destinadas produo de matrias-primas para indstrias transformadoras, no vem interpretar os diplomas anteriores, mas excluir ex novo determinadas empresas e respectivos trabalhadores do regime contributivo definido no DL 401/86. Mas ao faz-lo, atenta a hierarquia das leis, ultrapassou os seus limites de diploma regulamentar pretendendo legislar originariamente em matria consagrada em decreto-lei. Por isso tem razo a recorrente ao considerar o n2 do artigo 4 do Dec. Reg. como ilegal, violando igualmente o artigo 112 n6 da CRP, na redaco ento aplicvel ao legislar contra um decreto-lei e ao pretender-se interpretativo de uma norma relativamente qual no tem qualquer correspondncia nem com a letra nem com o esprito. No pode pois manter-se a sentena recorrida que considerou vlida tal norma e julgou em conformidade com ela. Em conformidade com o exposto, acorda-se em conferncia neste Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, assim se revogando pelos motivos apontados a sentena recorrida, julgando-se procedente a impugnao. Sem custas. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Brando de Pinho.

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II Se o juiz considera que a AF no usou um critrio claro, objectivo e transparente para determinar o volume de negcios presumivelmente obtidos, aceitando apenas algumas das despesas consideradas, esta deciso, se no contraditada, no pode ser objecto de censura por parte do tribunal de recurso. Processo n. 1087/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrida: SIMP Sociedade Industrial de Matrias Plsticas, L.da Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Lcio Barbosa. Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1. SIMP Sociedade Industrial de Matrias Plsticas, Ld., com sede na Rua Dr. Porfrio de Andrade, 67, Rio Tinto, Gondomar, impugnou judicialmente, junto do ento Tribunal Tributrio de 1 Instncia do Porto, a liquidao de IVA de 1991 e juros compensatrios. Alegou a ilegalidade da deciso de tributao por mtodos indirectos. O Mm. Juiz do 3 Juzo daquele Tribunal julgou a impugnao parcialmente procedente, considerando apenas suficientemente fundamentada a liquidao oficiosa relativamente a trs guias de remessa, que deveriam ter dado lugar a liquidao de IVA. Inconformada, a FAZENDA PBLICA interps recurso para este Supremo Tribunal. Formulou as seguintes concluses nas respectivas alegaes de recurso: 1. A sentena ora recorrida, tendo dado como provados todos os factos que levaram a Administrao Fiscal a determinar, por mtodos indirectos, a matria colectvel de 1991, no pode considerar que apenas lcito a liquidao oficiosa sobre trs guias de remessa. 2. Havendo a douta sentena recorrida, reconhecido expressamente a fundamentao dos actos tributrios impugnados, impunha-se a concluso pelo improcedimento do pedido, no seguimento da doutrina pacificamente instituda. 3. Pela douta sentena recorrida foram violadas as seguintes normas legais: arts. 51, n. 3 e 52, 54, do CIRC, 76, 77 e 84 do CIVA, e 75, 81, 84 do CPT. No houve contra-alegaes. Neste STA, o EPGA defende que o recurso no merece provimento. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2. Matria de facto: uma vez que a matria de facto fixada na deciso recorrida no vem impugnada, nem h lugar a qualquer alterao, remete-se para os termos da deciso da 1 instncia que decidiu sobre aquela matria art. 713, 6, do CPC, aplicvel ex-vi do art. 726 do CPC. 3. Sendo estes os factos, vejamos agora o direito. A questo a resolver de fcil soluo. Vejamos. O recorrente sustenta que o Mm. Juiz a quo, na sua sentena, deu como provados todos os factos que levaram a AF a determinar, por mtodos indirectos, a matria colectvel de 1991. Mas no isso que resulta da sentena.

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Assunto: Iva. Liquidao adicional. Mtodos presuntivos. Artigo 82. do CIVA. Artigo 81. do CPT. Sumrio: I A deciso da tributao por mtodos indicirios especificar os motivos expressamente previstos nas leis tributrias, especificar os motivos da impossibilidade da comprovao e quantificao directa e exacta da matria tributvel e indicar os critrios utilizados na sua determinao.

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Escreveu-se expressamente na deciso recorrida: Todavia, neste caso, o papel da Administrao Tributria no se basta por referir os elementos que justificam o recurso ao mtodo presuntivo. Feito isso, como consideramos que se encontra efectuado nos autos, importa ainda que essa determinao seja efectuada lanando mo de um critrio claro, objectivo e transparente. Ora, sobre o critrio adoptado para determinar qual o volume de negcios presumido ficamo-nos pelo quadro do anexo 9 que apenas objectivo por se tratar de uma tabela cuja leitura facilmente se realiza. O difcil saber com que critrios foram encontrados os valores presumidos que a compem. Assim, face aos elementos dos autos apenas lcito concluir que se encontra suficientemente fundamentada a liquidao oficiosa relativamente s trs guias de remessa que deveriam ter dado lugar a liquidao de imposto sobre o valor acrescentado e no deram porque em relao s restantes vendas presumidas no se conhece o modo como a administrao Tributria as determinou. Parece assim dever concluir-se que o Tribunal entendeu que a AF no lanou mo de um critrio claro, objectivo e transparente que justificasse o recurso aos mtodos indicirios. Aceita apenas a adio de trs guias que daro lugar a imposto. Se bem que no se pronuncie expressamente perante a no existncia de inexactides ou omisses que justificassem o clculo da tributao atravs das transaces presumidas, no h dvida nenhuma que isso que se deve considerar, ao anotarmos que o Mm. Juiz fala da falta de um critrio claro, objectivo e transparente. Encontra apenas justificao para aquelas correces, que sempre encontrariam amparo no n. 1 do art. 82 do CIVA. Ou seja: o que o Tribunal d como provado que apenas trs guias de remessa deveriam dar lugar a imposto. E a Administrao Fiscal no questiona esta assero do Mm. Juiz, pelo que no h outras importncias a considerar para acrscimo sobre a matria tributvel. A menor fiabilidade da contabilidade assumida pela FP no justifica que esta se dispense de indicar, com preciso, os motivos da impossibilidade para a determinao da matria tributvel, como resulta do art. 81 do CPT. Como se diz neste artigo, a deciso de tributao por mtodos indicirios ou por presunes, nos casos e com os fundamentos expressamente previstos em leis tributrias, especificar os motivos da impossibilidade da comprovao e quantificao directa e exacta da matria tributvel e indicar os critrios utilizados na sua determinao. Ora, a recorrente no infirma, nas suas alegaes de recurso, esta concluso do Mm. Juiz. Da que a deciso sob censura no merea reparo. 4. Face ao exposto, acorda-se em negar provimento ao recurso. Sem custas, por delas estar isenta a recorrente. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Fonseca Limo Pimenta do Vale.

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Assunto: Imposto de selo. Licena para instalao de mquinas electrnicas de diverso. Sumrio: O imposto de selo para cada mquina incidente sobre a licena para instalao de mquinas de diverso, a que alude o n. 12.1 da TGIS, no incide sobre o registo ou licena de explorao a que se referem os artigos 17. e 20. do anexo ao Decreto-Lei n. 316/85, de 28 de Novembro. Recurso n. 1179/04-30. Recorrente: Sol Electrnica, Comrcio de Mquinas de Diverso, L.da Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Fonseca Limo. Acordam, em conferncia, na Seco do Supremo Tribunal Administrativo: Sol Electrnica, Comrcio de Mquinas de Diverso, Ld, inconformada com a sentena, a fls. 37 e seguintes, do M. Juiz do T.T. de 1 Instncia do Porto, que lhe julgou improcedente a impugnao que havia deduzido contra a liquidao de imposto de selo, daquela interps recurso para o T.C.A., que viria a julgar-se incompetente para o apreciar, sendo, ento, os autos remetidos a este S.T.A.. Formulou as seguintes concluses: a) O imposto de selo previsto na verba II do art. 105 da Tabela Geral de Imposto de Selo, em vigor at 31/12/1999, era devido pela emisso de uma licena policial para casas de jogos legais, requisito de explorao dos jogos de diverso; b) O regime materialmente aplicvel explorao de jogos legais Decreto-Lei n. 316/95, de 28 de Novembro prev as licenas a serem emitidas como condio dessa explorao, e que so apenas a licena do registo e a licena de explorao; c) No existindo a previso de uma licena para instalao como condio da explorao de jogos legais, inexiste norma de incidncia legal, o que acarreta a ilegalidade da liquidao do imposto, de resto em obedincia ao princpio da legalidade tributria consagrado no artigo 8 da L.G.T.; d) Tal entendimento corresponde, de resto, ao que resultaria de uma interpretao histrica, uma vez que a realidade que o Imposto de Selo sempre visou tributar foi a licena para o local de explorao, a que os agentes deixaram de estar obrigados, sendo que a licena para instalao, neste sentido, s poderia ser considerada como uma licena com idntico mbito, materialmente inexistente; e) Nem pode considerar-se estarmos perante realidades idnticas, uma vez que a licena para instalao surgiria em funo do local de explorao; f) De resto, ainda que se considere existir, ento, uma lacuna da Lei, a mesma no pode ser preenchida com recurso interpretao analgica, conforme dispe o n. 4 do artigo 11. da L.G.T., mantendo-se a

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inexistncia do facto tributrio e, em consequncia, a ilegalidade do imposto. No foram apresentadas contra-alegaes. O Exm Magistrado do M. P., junto deste S.T.A , foi de parecer que o mesmo merece provimento, pois que a instalao de uma mquina de jogos no est prevista n n. 12.1 da TGI Selo. Corridos os vistos, cumpre decidir. A sentena recorrida regista a seguinte matria de facto: Pelo Governo Civil do Porto foram efectuadas impugnante as liquidaes cujas cpias fazem fls. 15 a 19 dos autos, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido, relativas a imposto de selo sobre licenas de explorao de vrias mquinas de diverso de que ela proprietria, no montante global de 555.000$00. A impugnante pagou as quantias liquidadas em 23.10.2000 e em 27.11.2000. A questo decidenda foi j objecto de apreciao por banda deste S.T.A. no acrdo de 20/Maio/03, rec. 469/03. E f-lo do seguinte modo: O n. 12.1 do T.G.I.S. prev o imposto de selo por cada mquina incidente sobre a licena para instalao de mquinas electrnicas de diverso. Os artos 17 e 20 do anexo ao DL 316/85, de 28-11, que se refere ao licenciamento do exerccio de actividades, estabelecem que nenhuma mquina submetida ao regime desta seco (explorao de mquinas de diverso) pode ser posta em explorao sem que se mostre registada e licenciada. O art. 17. n. 2 acrescenta que o registo requerido pela proprietrio da mquina ao governador civil do distrito onde se encontra ou em que se presume iria ser colocada em explorao acrescentando o n. 3 que o requerimento do registo formulado, em relao a cada mquina, atravs de impresso prprio. Por sua vez o art. n. 20 estabelece que a mquina s pode ser posta em explorao desde que disponha da correspondente licena de explorao emitida pelo governador civil. No se regula no anexo ao DL 316/85, de 28/11, qualquer licena de instalao, mas to s, uma licena anual ou semestral de explorao (cf. n. 2 do citado art. 20.). Por isso, os actos impugnados do governador civil ao tributar com imposto de selo na licena de explorao no encontra acolhimento naquele n. 12.1 da TGIS que apenas prev o imposto de selo por cada mquina, incidente sobre a licena para instalao da mquina electrnicas de diverso. E este preceito no permite o entendimento sugerido pela AF e aceite pelos actos tributrios de que instalao e explorao so uma e a mesma coisa pois que aquele tem natureza instantnea e esta tem natureza continuada. Em suma, como se referiu no citado acrdo deste S.T.A. e agora se reafirma, o facto tributrio instalao de uma mquina distinto da explorao da mesma, sendo certo que este facto no est previsto no n. 12.1 do T.G.I.S.. Da que a deciso recorrida bem como a liquidao impugnada no devam ser mantidas.

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Assim e reconhecendo recorrente o direito a juros indemnizatrios, acorda-se em conceder provimento ao recurso, em revogar a sentena recorrida e em anular as liquidaes impugnadas. Sem custas. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Fonseca Limo (relator) Baeta de Queiroz Vtor Meira. Recurso n. 469/03. Acordam, em conferncia, na 2 Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. O ERFP recorre da sentena que, no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Braga julgou procedente a impugnao do acto tributrio da liquidao de imposto do selo e anulou a respectiva liquidao. Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo: Entende a AF que instalao sinnimo de explorao e que a referida taxa 12.1 da TG dever ser cobrada tantas vezes quantas for concedida ou renovada a licena de explorao. Entendeu a sentena recorrida que no pode explorar-se uma mquina sem antes a instalar. O EMMP entende que deve negar-se provimento ao recurso pois que o n 12.1 da TGIS prev que se tribute em imposto de selo a licena de instalao (que de prestao nica) de mquinas electrnicas de diverso; porm a legislao que regula a instalao e explorao dessas mquinas (nomeadamente o DL n 316/85, de 28-11), no prev qualquer licena de instalao, mas to s, uma licena anual de explorao. No obstante o Governo Civil de Braga tributou em imposto de selo a pedida licena de explorao no entendimento (sugerido pela AF) de que instalao e explorao so uma e a mesma coisa. Com a sua conduta o Governador Civil violou o princpio da legalidade tributria pois que o facto tributrio instalao de uma mquina distinto do facto tributrio explorao dessa mquina e o facto tributrio explorao no est previsto no n 12.1 da TGIS. 2. A sentena recorrida fixou o seguinte quadro factual: 1. O Governo Civil de Braga liquidou, impugnante, o dito montante de imposto do selo, com referncia licena anual de explorao de trs mquinas ali paga por aquela, em 26.06.2000 ver fls. 13. 3.1. A sentena recorrida julgou a impugnao procedente e anulou a liquidao impugnada sustentando que o conceito de instalao, constante da Tabela, no abrange aqueloutro de explorao. No que a lei no fale numa licena enquadrvel naquela instalao, o que, a verificar-se, levaria concluso inslita de que o legislador da Tabela elaborou o seu ponto 12 sem ter em conta as licenas existentes no ordenamento jurdico pois que o licenciamento para a prtica de jogos lcitos com mquinas de diverso, de que fala o n 2 do art 21 do decreto, no outra coisa seno uma licena para instalao dessas mquinas, caindo, assim, na previso da Tabela. No caso dos autos, a impugnante apresentou-se a requerer licena de explorao, mas no disse (nem tinha que dizer) se, onde e quando ia explor-las, parecendo-nos, hoje, descabido (embora seja facto que no pode explorar-se sem, antes, instalar), pretender que, quem diz ir explorar, tenha que arcar, desde logo, com as consequncias prprias da

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instalao, que, alis (embora sem interesse para a questo decidenda), no caso em apreo, parece que iria ser feita por terceiros (fls.52/54). Concluiu que o imposto do ponto 12.1 da Tabela incide sobre as licenas de que fala o n 2 do art 21, e no o art 20, do decreto pelo que no sendo essa a situao dos autos actuou a AF, ao cobr-lo, com ilegalidade pelo que julgou a impugnao procedente com anulao da liquidao. O EMMP entende que deve negar-se provimento ao recurso pois que o n 12.1 da TGIS prev que se tribute em imposto de selo a licena de instalao (que de prestao nica) de mquinas electrnicas de diverso; porm a legislao que regula a instalao e explorao dessas mquinas (nomeadamente o DL n 316/85, de 28-11), no prev qualquer licena de instalao, mas to s, uma licena anual de explorao. No obstante o Governo Civil de Braga tributou em imposto de selo a pedida licena de explorao no entendimento (sugerido pela AF) de que instalao e explorao so uma e a mesma coisa. Com a sua conduta o Governador Civil violou o princpio da legalidade tributria pois que o facto tributrio instalao de uma mquina distinto do facto tributrio explorao dessa mquina e o facto tributrio explorao no est previsto no n 12.1 da TGIS. 3.2. O n 12.1 da TGIS prev o imposto de selo - por cada mquina - incidente sobre a licena para instalao de mquinas electrnicas de diverso. Os arts 17 e 20 do anexo ao DL 316/85, de 28-11, que se refere ao Licenciamento do exerccio de actividades, estabelecem que nenhuma mquina submetida ao regime desta seco (explorao de mquinas de diverso) pode ser posta em explorao sem que se mostre registada e licenciada. O art 17 2 acrescenta que o registo requerido pelo proprietrio da mquina ao governador civil do distrito onde se encontra ou em que se presume ir ser colocada em explorao acrescentando o n 3 que o requerimento do registo formulado, em relao a cada mquina, atravs de impresso prprio. Por sua vez o art 20 estabelece que a mquina s pode ser posta em explorao desde que disponha da correspondente licena de explorao emitida pelo governador civil. No se regula no anexo ao DL 316/85, de 28-11, qualquer licena de instalao, mas to s, uma licena anual ou semestral de explorao (cfr. n 2 do citado art 20). Por isso o acto impugnado do Governo Civil de Braga ao tributar em imposto de selo a pedida licena de explorao no encontra acolhimento naquele n 12.1 da TGIS que apenas prev o imposto de selo - por cada mquina - incidente sobre a licena para instalao de mquinas electrnicas de diverso. E este preceito no permite o entendimento sugerido pela AF e aceite pelo acto tributrio impugnado de que instalao e explorao so uma e a mesma coisa pois que aquela tem natureza instantnea e esta tem natureza continuada. Conforme sustenta o EMMP o acto tributrio impugnado viola o princpio da legalidade tributria j que o facto tributrio instalao de uma mquina distinto do facto tributrio explorao dessa mquina no estando este facto tributrio da explorao da mquina previsto no n 12.1 da TGIS.

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Do exposto resulta que de manter a deciso recorrida que neste sentido se pronunciou. 4. Termos em que se acorda em negar provimento ao recurso e confirmar a sentena recorrida. Sem custas. Lisboa, 20 de Maio de 2003. Antnio Pimpo (relator) Brando de Pinho Vtor Meira.

Acrdo de 12 de Janeiro de 2005.

Assunto: Execuo fiscal. Despacho que ordena a reverso. Impugnao judicial. Oposio. Responsabilidade pelo pagamento da dvida. Convolao. SUMRIO: a oposio e no a impugnao judicial o meio processual adequado ao ataque ao acto que ordena a reverso quando o revertido alegue no lhe caber responsabilidade pelo pagamento da dvida exequenda. A correco do erro na forma processo s vivel, convolando a impugnao judicial em oposio, se o direito de deduzir esta no se mostrar caducado. Processo n. 1229/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Fausto Jos Ferreira Castro Oliveira. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Fonseca Limo. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: A F. P., inconformada com a sentena, a fls 62 e seguintes, do M Juiz do T.A.F. de Viseu, que julgou extinta a execuo por aquela movida, por inutilidade superveniente da lide, daquela interps recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao do seguinte quadro conclusivo: 1) A deciso recorrida omitiu qualquer pronncia sobre a excepo invocada, da idoneidade do meio processual utilizado, j que a impugnante utilizou um processo de impugnao, quando o fundamento invocado exterior s liquidaes e no se reporta a qualquer ilegalidade a elas atinente, devendo antes ter arguido a ilegalidade da divida exequenda na oposio execuo. 2) Excepo essa que, caso viesse a ser julgada procedente, conduzia absolvio da instncia, e obstava a que o Tribunal conhecesse do mrito da causa. 3) Constitui excepo dilatria, a nulidade de todo o processo e d-se entre outras, na situao de existir erro na forma do processo.

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4) O erro na forma do processo constitui nulidade absoluta quando a petio no se possa aproveitar, e deve ser conhecida at sentena final. 5) No tendo o M. Juiz a quo conhecido da exceo dilatria da nulidade de todo o processo, constituda pelo erro quanto forma do processo que oficiosamente lhe cabia conhecer, constitui nulidade da sentena (art. 668 n 1 d) do C.P.C. e art. 125 n 1 CPPT.). 6) Na deciso recorrida resulta determinada consequncia jurdica que se encontra em contradio com o processo que foi utilizado, e em que a mesma foi proferida. 7) A deciso de extinguir a execuo, a consequncia jurdica adequada no processo de oposio que seja julgado procedente, mas j no presente processo de impugnao. 8) A natureza e objecto do processo de impugnao judicial e de oposio, so distintas, pois que enquanto com a impugnao se visa a anulao do acto tributrio de liquidao, oposio execuo tem por objecto e extino da execuo total ou parcial. 9) Entendemos, tal como tem sido considerado pela jurisprudncia dominante do S.T.A., de que o processo de impugnao judicial no se pode conhecer da prescrio da obrigao tributria. 10) A deciso recorrida ao declarar prescrita a obrigao tributria atinente a tributo aduaneiro de 1988, fez uma aplicao inadequada do disposto no art. 99 e 124 CPPT. 11) Ainda sem conceder, mesmo que se considere, que possa ser apreciada a prescrio no presente processo, a mesma ainda no ocorreu, ao contrrio do decidido na douta sentena recorrida, em virtude da impugnao deduzida em 26/05/2000, ter interrompido o prazo da prescrio. 12) A douta sentena recorrida violou os artigos 660 n 1, 493, n 2, 494 b), 199, 206, 495, 668 n 1 d) do CPC, 125 n 1, 124 n 1, 204 n 1 d), 99 e 34 n 2 do CPPT, art. 49 n 1 da LGT. No foram apresentadas contra-alegaes. O Exm. Magistrado do M. P., junto deste S.T.A., foi de parecer que o recurso merece provimento, no pelas razes invocadas pela F. P., mas sim porque ocorre erro na forma do processo, de conhecimento oficioso, porquanto o despacho de reverso, cuja anulao se pede, no susceptvel de impugnao judicial. Corridos os vistos, cumpre decidir, comeando por conhecer da questo suscitada pelo M. P., isto , a de saber se ocorre ou no erro na forma do processo. Como se v da petio inicial vem impugnado um despacho de reverso, cuja anulao se requer, sendo usada a impugnao judicial, na qual se alega a no responsabilidade pelo pagamento da dvida. Ora, como este S.T.A. vem decidindo, o despacho de reverso da execuo no possvel de impugnao judicial, mas sim de oposio execuo fiscal (v. entre outros, os Acs. S.T.A. de 4/11/98, rec. 22728, 24/1/01, rec. 25701 e 7/5/03, rec. 159/03, relatado pelo ora relator). Neste, a este propsito, referiu-se o seguinte: Porm, a impugnao apenas admitida, como decorre do art. 97. n 1 do citado compndio normativo, nas situaes previstas nas suas alneas a) e g). Significa isto que o revertido pode deduzir impugnao judicial, com fundamento em qualquer ilegalidade, porm, apenas naquelas si-

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tuaes; nelas no se inclui, todavia, o despacho que ordena a reverso da execuo. De concluir , pois, que do despacho que ordena a reverso no cabe impugnao judicial. Por outro lado, face ao disposto no art 204 n 1 al. b) do C.P.P.T., desde logo resulta que, quando o revertido pretenda discutir a responsabilidade pelo pagamento da divida, o meio prprio a oposio. O que tambm resulta do art. 151 daquele Compndio normativo (C.P.P.T.), na medida em que o afastamento da responsabilidade da pessoa citada pelo pagamento da dvida traduz-se na ilegitimidade daquela face instncia executiva, constituindo um dos pressupostos da responsabilidade subsidiria, o que, tudo, deve ser discutido em sede de oposio. Em suma, ao usar o meio processual impugnao judicial em vez da oposio execuo, cometeu o recorrido e ento impugnante, erro na forma do processo. Vejamos, pois, se o mesmo susceptvel de correco tal como se preceitua no art. 97 n 3 da L.G.T. e 98 n 4 do C.P.P.T.. Como este S.T.A. vem afirmando, a convolao do processo para a forma adequada admissvel se o pedido formulado e a causa de pedir se ajustarem forma adequada do processo e a aco judicial no estiver caducada (v., entre outros, o Ac. S.T.A. de 23/05/01, rec. 25965). Ora, como consta do probatrio, o impugnante foi citado em 23/03/03 e a petio inicial foi apresentada em 26/05/03. Foi, pois, manifestamente excedido o prazo de 30 dias a que alude o art. 203 n 1 al. a) do C.P.P.T.. Por isso, no pode a deduzida impugnao judicial ser convertida em oposio execuo fiscal. Procede, pois, a questo, de conhecimento oficioso, suscitada pelo M. P. e, assim, mostra-se prejudicada a apreciao do recurso. Termos em que se acorda em, com a presente fundamentao, conceder provimento ao recurso e em revogar a deciso recorrida, seguindo a execuo os seus termos, sem prejuzo de a se apreciar a prescrio da divda exequenda. Custas pelo recorrido, porm, apenas na 1 Instncia. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Fonseca Limo (relator) Baeta de Queiroz Vtor Meira.

Acrdo de 12 de Janeiro de 2005.

Assunto: Reclamao de crditos. Juros do imposto reclamado. Pagamentos. Omisso de pronncia. Erro de julgamento. Sumrio: No sofre por nulidade por omisso de pronncia, nem enferma de erro de julgamento, a sentena que, depois de julgar verificado o crdito reclamado e de o graduar, a par com os juros acessrios, nada diz sobre o destino a dar quantia

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arrecadada na execuo, j que se trata de questo que s posteriormente se coloca, no caso de o produto da venda dos bens ser insuficiente para dar pagamento ao que deve sair precpuo e ao que foi graduado. Processo n. 1230/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrida: Carlos Neto, L.da Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. A FAZENDA PBLICA recorre da sentena do Mm. Juiz da 1 Seco do 2 Juzo do Tribunal Tributrio de 1 Instncia do Porto que verificou e graduou os crditos reclamados na execuo fiscal em que executada CARLOS NETO, LDA., com sede em Fontelas, Figueir, Paos de Ferreira. Formula as seguintes concluses: 1. As dvidas provenientes de juros de mora gozam dos mesmos privilgios que por lei sejam atribudos s dvidas sobre que recarem cfr. Art. 8 do D. L. n. 73/99, de 16 de Maro. 2.J por fora do Art. 10 do D. L. 49168, de 05/08/1969 as dvidas provenientes de juros de mora gozavam dos mesmos privilgios que por lei fossem atribudos s dvidas sobre que recaam. 3.Para reforar tal ideia o Art. 40 da LGT refere mesmo que no caso de o montante a pagar ser inferior ao devido, o pagamento sucessivamente imputado pela seguinte ordem: a) juros de mora; b) outros encargos legais; c) divida tributria, incluindo juros compensatrios; d) coimas. 4.Devem pois os juros de mora respeitantes aos crditos da Fazenda Pblica ser graduados nos termos atrs referidos. 5.Na douta sentena so violados o Art. 10 do D. L. 49168, de 05/08/1969, agora vertido no Art. 8 do D. L. n. 73/99, de 16 de Maro e o n. 4 do Art. 40 da LGT. Termos em que deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a douta sentena recorrida, com a consequente graduao dos crditos da Fazenda Pblica, a efectuar nos termos das normas e diplomas legais sobreditos. 1.2. No h contra-alegaes. 1.3. O Exmo. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que o recurso no merece provimento, em smula, porque a sentena graduou os juros de mora a que se refere a recorrente, nada mais lhe cumprindo determinar, no momento em que foi prolatada. 1.4. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. 2. A sentena recorrida , na parte interessante, deste teor (os destaques so de iniciativa nossa): (...) veio a Exma. Representante da Fazenda Pblica junto deste tribunal, ao abrigo do art. 243 do C.P.P.T., reclamar os crditos da Fazenda Nacional sobre o produto da venda dos bens mveis penhorado (...) descriminados no requerimento inicial, que aqui se do por reproduzidos, como: I.V.A.

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(...) Os crditos reclamados esto devidamente documentados, trata-se de dvida como o I.V.A. anterior penhora de 21/5/99 sobre os bens mveis pertencentes quela, cuja venda ocorreu em 9/10/01. Tais crditos assim caracterizados gozam de privilgio mobilirio geral, arts. 735, n 2 e 736 do Cdigo Civil tal como os respectivos juros. Sendo que o IVA prefere em relao ao CRSS (art. 747, n. 1, al. a) do C.C.). Do mesmo privilgio mobilirio geral goza a dvida exequenda, alm da penhora da execuo, j que so IVA e CRSS, excepo das coimas. So privilgios gerais e como tal incidem sobre a generalidade dos mveis existentes no patrimnio do devedor. Considerando a certido de fls. 5 a 77 julgo verificados e reconhecidos os crditos reclamados. Deste modo, julgando reconhecidos os crditos reclamados pela Ex.ma. Representante da Fazenda Pblica, graduo-os para serem pagos pela forma seguinte: 1 IVA, reclamado bem como os respectivos juros a par da dvida exequenda; 2 CRSS a ttulo de divida exequenda, bem como os respectivos juros; 3 Os restantes crditos exequendos. Procedendo-se a rateio se necessrio. 3. No apenso de verificao e graduao de crditos execuo fiscal instaurada contra a ora recorrida a Fazenda Pblica reclamou crditos de imposto sobre o valor acrescentado (IVA) e respectivos juros de mora. A execuo, por sua vez, visava a cobrana de coimas e despesas e encargos em processos da DGCI. A sentena, como bem nota o Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal, graduou os juros atinentes ao IVA reclamado em paridade com o imposto. o que se extrai com toda a clareza das seguintes passagens: Os crditos reclamados (...) gozam de privilgio mobilirio geral (...) tal como os respectivos juros. (...) graduo-os para serem pagos pela forma seguinte: 1 IVA, reclamado bem como os respectivos juros (...). Mal se entende, nesta perspectiva, a crtica da recorrente Fazenda Pblica, ao afirmar que recorre da sentena que ao graduar a dvida exequenda de IVA, no graduou os competentes juros de mora (artigo 1 das alegaes de recurso). Desde logo, porque no de IVA a dvida exequenda; alm disso, porque os juros de mora reclamados foram graduados a par com o crdito de imposto de que so acessrio. A questo suscitada pela Fazenda Pblica s se entende, pois, na perspectiva da imputao de pagamentos. Conforme diz a recorrente concluso 3 das suas alegaes no caso de o montante a pagar ser inferior ao devido, o pagamento sucessivamente imputado pela seguinte ordem: a) juros de mora. Mas questo que a sentena recorrida no tratou, ao julgar verificados os crditos reclamados, e gradu-los. Ora, s as questes resolvidas pelo tribunal recorrido podero ser objecto de reexame em face da acepo de que os recursos visam em geral, e com excepo das questes de conhecimento oficioso, modificar

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as decises recorridas que no apreciar questes no decididas pelo tribunal a quo do acrdo de 25 de Fevereiro de 2003, no recurso n 1511/02, deste Tribunal. Por outro lado, a sentena recorrida, ao limitar-se a julgar verificados os crditos reclamados, e gradu-los, no deixou de se pronunciar sobre questo que devesse decidir: uma coisa verificar e graduar os crditos, outra, que s posteriormente se coloca, dar-lhes pagamento. O que cumpria ao juiz era, na ocasio, e apenas, reconhecer e graduar os crditos, nos termos do artigo 868 do Cdigo de Processo Civil. evidente que, sendo o produto da venda dos bens suficiente para pagar tudo quanto deve sair precpuo e foi graduado, mais nenhum problema h a resolver. S haver se esse produto for insuficiente. Neste ltimo caso, a questo h-de ser resolvida aquando da elaborao da conta da execuo e determinao dos valores a pagar. Necessariamente, a conta ter em ateno a deciso judicial proferida no apenso de verificao e graduao de crditos; e, no concernente aplicao a dar importncia arrecadada, atender s normas legais que estabelecem a ordem de preferncia, designadamente, ao artigo 40 n 4 da Lei Geral Tributria, invocado pela recorrente, bem como ao artigo 262 do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio. Improcedem, pelo exposto, as concluses das alegaes do recurso. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo em, negando provimento ao recurso, confirmar a sentena impugnada. Sem custas. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

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que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 - A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a Segurana Social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. No foram apresentadas contra-alegaes. O Exm. Magistrado do M.P., junto deste S.T.A. foi de parecer que o recurso no merece provimento. Com dispensa de vistos, vieram os autos conferncia. Nos termos dos arts. 713, n 6 e 726 do C.P.Civil, remete-se para a matria de facto fixada na deciso recorrida. A questo a decidir a de saber qual a taxa devida Segurana Social, relativamente a trabalhadores agrcolas ao servio da ora recorrente. A tal questo respondeu o acrdo deste STA, de 16/6/04, rec. 297/04 em termos que merecem o nosso aplauso e que, por isso, perfilhamos, e que, de seguida, se transcrevem: A Segurana Social entendeu que essa taxa de 34,75%, j que se trata de trabalhadores que prestam servio em exploraes agrcolas destinadas essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituem, em si mesmas, objectivo da empresa empregadora, a recorrente. Esta, ao invs, defende que no h que distinguir em funo da natureza ou dimenso da explorao agrcola em que se emprega o trabalhador. Assim, a taxa devida ser, no seu caso, de 32,5%, para trabalhadores diferenciados, e de 29%, para trabalhadores indiferenciados. Tudo est em saber se legal e, portanto, pode ser aplicado pela liquidao impugnada, o disposto no artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que alterou o artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o qual, por sua vez, regulamentara o decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. 3.3. O decreto-lei n 81/85, de 28 de Maro (mais tarde referido no decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e por ele no revogado), pretendeu definir o regime especial de segurana social dos trabalhadores das actividades agrcola, silvcola e pecuria, tal como se pode ler no sumrio publicado no respectivo Dirio da Repblica. Sumrio que no reflecte toda a realidade, pois a ambio do diploma mais vasta: alm de aproximar do regime geral o regime especial de segurana social das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, alarga consideravelmente o universo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem (que so os que aqui nos interessam) que coloca ao abrigo do regime geral de segurana social, deixando submetidos ao regime especial, apenas, a generalidade dos trabalhadores eventuais e os trabalhadores por conta prpria na agricultura, silvicultura e pecuria de baixos rendimentos. Quanto aos trabalhadores por conta de outrem, alargaram-se as categorias de trabalhadores agrcolas que por ele [regime geral] so abrangidos, englobando, de entre os trabalhadores por conta de outrem, aqueles que o so por forma mais caracterizada ou regular (do prembulo do diploma). Assim que o artigo 3, conjugado com o artigo 2 n 2, ambos do falado decreto-lei, definiu como abrangidos pelo regime geral os trabalhadores ao servio da explorao agrcola que sejam trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que

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Processo n. 1289/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira, S. A. Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Fonseca Limo. Acordam, em conferncia, na Seco do Supremo Tribunal Administrativo: A. A. Ferreira, S.A., inconformada com a sentena do M Juiz do T.T. de 1 Instncia de Vila Real, que lhe julgou improcedente a impugnao judicial da liquidao de contribuies a favor da Segurana Social, daquela interps recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao do seguinte quadro conclusivo: 1 - O n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n 2 do art 5 do Decreto-Lei n 401/86; 2 - Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio). 3 - A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n 2 do art. 4 do Decreto Regulamentar n 5/86,

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exeram profisso comum a outras actividades econmicas; os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial; e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Abrangidos pelo regime especial de segurana social das actividades agrcolas ficaram, nos termos do artigo 8 do diploma, os trabalhadores por conta de outrem que prestem servio em exploraes agrcolas e que no sejam, por essa mesma actividade, abrangidos pelo regime geral; os demais a que o artigo se refere no interessam ao nosso caso, por se no tratar de trabalhadores por conta de outrem, mas de produtores agrcolas e seus familiares ou equiparados. Ainda com interesse para o presente processo, pode notar-se que no h, no decreto-lei de 1985, uma definio do que sejam trabalhadores agrcolas para alm do que consta do j transcrito artigo 3 , e que o diploma abrange, de acordo com o artigo 2, no conceito de actividade agrcolas, a silvicultura e a pecuria, bem como as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A fixao das taxas contributivas devidas pelos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades patronais foi deixada para o decreto regulamentar publicado na mesma data sob o n 19/85. 3.4. Quando, mais de um ano volvido, o legislador voltou a intervir neste campo, estavam abrangidos pelo regime geral de segurana social cerca de 100.000 trabalhadores agrcolas, e mantinham-se enquadrados no regime especial cerca de 510.000, a acreditar na notcia dada no prembulo do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. Inteno confessa deste diploma fazer cessar o regime especial, que j no prembulo do decreto-lei n 81/85 se afirmava de natureza residual, e no respectivo artigo 2 n 2 se dizia ser de natureza transitria, incorporando os trabalhadores agrcolas no regime geral de segurana social. Atendendo, porm, s perturbaes que presumiu poder causar a sectores economicamente mais dbeis uma brusca subida dos encargos sociais, contrapartida necessria da elevao qualitativa e quantitativa das prestaes a que os trabalhadores agrcolas passam a ter direito, o diploma adoptou medidas tendentes a atenu-las, entre elas a fixao, relativamente s entidades patronais agrcolas, transitoriamente, da menor das taxas contributivas do regime geral (ao tempo, 21%), e diminuiu a taxa relativa aos trabalhadores por conta de outrem j ento abrangidos pelo regime geral. No artigo 5 fixa-se o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem, permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; e dos que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. A taxa global, a ser gradualmente atingida at 1993, em termos a regulamentar, de 29%, dos quais 21% cabem s entidades patronais.

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No artigo 6 estabelece-se o regime contributivo dos outros trabalhadores agrcolas por conta de outrem: os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; e os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A taxa global de 32,5%, dos quais 23% a cargo das entidades patronais. Todo o articulado do diploma se refere a trabalhadores que exeram actividades agrcolas, ou a trabalhadores agrcolas, encontrando-se, no artigo 6, referncia aos trabalhadores por conta de outrem de exploraes agrcolas. As respectivas entidades empregadoras so designadas por entidades patronais tal como, alis, j acontecia com o decreto-lei n 81/85. Por ltimo, o artigo final estabelece que o diploma ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. 3.5. Decreto regulamentar esse que viria a ser publicado em 30 de Dezembro seguinte, e a que coube o n 75/86. Trata-se, como todos os regulamentos, de um acto normativo, o que vale por dizer que no , nem um acto legislativo, de fora igual da lei, nem um acto administrativo embora seja emitido no exerccio da funo administrativa, o que logo aponta no sentido de se tratar de actividade que tem de ser levada a cabo sob dependncia da lei, pois toda a actividade administrativa subordinada lei. Como se sabe, a Constituio da Repblica Portuguesa ao tempo, artigo 202 permite ao Governo, no exerccio da funo administrativa, fazer os regulamentos necessrios boa execuo das leis. Independentemente de saber se assim se autorizam, ou no, os regulamentos independentes, o certo que o regulamento que nos ocupa de execuo, ou seja, acessrio e executivo da lei, na medida em que o prprio legislador do decreto-lei n 401/86 o mandou emitir para regulamentar o regime desse diploma legislativo. O que significa que este regulamento no s no pode contrariar a lei formal, tal qual acontece com qualquer regulamento, como, sendo complementar do referido decreto-lei, no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar, de modo independente, um regime legal que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Dentro do papel que assim atribumos a este decreto regulamentar n 75/86 cabem, pois, algumas das definies que nele encontramos e estavam ausentes do decreto-lei n 401/86, teis para a aplicao deste: entre elas, as de regime geral e regime especial, regime geral dos trabalhadores por conta de outrem, e de trabalhadores por conta de outrem. Mas nada nele se vislumbra que no caiba dentro da funo de execuo do diploma legal regulamentado. 3.6. Veio o Governo dizer, tempo volvido, que a aplicao deste diploma regulamentar suscitava alguns pontos de dvida que importa clarificar, um deles respeitante ao enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. E, para

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clarificar as dvidas, aprovou novo decreto regulamentar, publicado em 3 de Maro do ano seguinte, sob o n 9/88. No parece que haja obstculo legal a este procedimento do Governo, ao reiterar o uso do poder regulamentar que lhe conferira o artigo 12 do decreto-lei n 401/86. Mas claro que tambm relativamente ao novo regulamento se mantinha a subordinao lei, nos precisos termos em que pudera o Governo emitir o decreto regulamentar n 75/86. No artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 9/88 exclui-se da noo de exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessa empresas. Explicando-se, no prembulo, a razo de ser da disposio: que no fundo, o objectivo das referidas exploraes coincidente com as finalidades das empresas transformadoras, em que, afinal, se integram aquelas empresas, assim se ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. Sector primrio que, recorde-se, o visado pelo conjunto normativo a que nos vimos referindo, dominado pela preocupao de integrar no regime geral de segurana social os trabalhadores agrcolas, fazendo-os beneficiar de uma melhoria do esquema de prestaes sociais, a que corresponde a contrapartida da subida do nvel contributivo exigido, quer aos trabalhadores, quer s entidades suas empregadoras. Foi considerando as caractersticas dos beneficirios e da actividade agrcola em que se empregam designadamente, a debilidade econmica do sector e seus trabalhadores que, para no causar perturbaes excessivas, foram tomadas as j referidas medidas transitrias, no concernente ao regime contributivo. Medidas essas que o decreto regulamentar n 9/88 entendeu no se justificarem naqueles casos em que se trata de trabalhadores agrcolas ao servio de empresas do sector tercirio, que exercem a actividade agrcola com vista a obterem atravs dela a matria-prima para a respectiva transformao. 3.7. Defende a recorrida, e acolheu a sentena agora posta em crise, que, ao assim proceder, o regulamentador no restringiu o mbito de aplicao do diploma legal regulamentado, pois ele continua a aplicar-se a todos os trabalhadores agrcolas, tal qual so definidos pelo artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. Nos termos deste artigo, a definio de trabalhadores agrcolas independente da natureza e dimenso da explorao agrcola em que se ocupam. E o regulamento no limitou quanto a este ponto, isto , no veio confinar a aplicao do regime consagrado no decreto-lei aos trabalhadores (agrcolas) de exploraes com determinada natureza ou dimenso. O que fez foi definir o que no se considera explorao agrcola, que matria que no ocupara o legislador de 1986. Ou seja, a estes trabalhadores, embora funcionalmente agrcolas, pela natureza da sua actividade, no se aplica o regime transitrio da taxa contributiva do regime geral mais baixa, dado que o sector em que se inserem as entidades suas empregadoras, no sendo o primrio, mas o tercirio, e no se lhe reconhecendo as mesmas debilidades que quele se identificaram, no sofrer, com o esforo contributivo exigido, as perturbaes que se anteviram quanto a sectores mais dbeis, e que levaram o legislador a minimiz-las, estabelecendo um regime de transio, com subida gradual desses encargos.

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Deste modo, o decreto regulamentar n 9/88 no fez nenhuma restrio ao mbito de aplicao do decreto-lei n 401/86, apenas concretizou a abrangncia da taxa reduzida. Por tudo isto, nenhuma contrariedade se observa entre o artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, e o artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. E, pelas mesmas razes, no se acolhendo que o decreto regulamentar haja alterado o decreto-lei que regulamentou, no sofre de ilegalidade, por violao do artigo 3 do Cdigo de Procedimento Administrativo, ou inconstitucionalidade, por ofensa ao artigo 266 n 2 da Constituio. 3.8. No parece de sufragar o entendimento adoptado pela sentena recorrida. O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do diploma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras. Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cfr. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente com a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n 9/98 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n 401/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-

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-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos uma parte deles os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos de empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso mediante uma curiosa afirmao: no se consideram exploraes agrcolas determinadas exploraes agrcolas s para efeitos do diploma, claro Assim, e ao contrrio do que mais tarde viria a afirmar o despacho 84/SESS/89, de 22 de Junho de 1989, publicado na II srie, de 14 de Julho seguinte, do Dirio da Repblica, o decreto regulamentar em apreciao no se limitou a interpretar a lei. Ao definir, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu nela uma nova configurao, que o texto do decreto-lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao. Conforme se viu, o decreto-lei n 401/86, de acordo com o seu artigo 1, ocupa-se das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, que o artigo 2 recorta de modo assaz amplo, considerando como tal a silvicultura e a pecuria, e abrangendo as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. Abrange, pois, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem, e do destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais. verdade que o n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo decreto regulamentar n 9/88, ao distinguir entre as entidades patronais que se inserem no sector primrio e aquelas que se integram no sector tercirio, ainda que empregadoras, tambm, de trabalhadores agrcolas, parece, at, concretizar os intentos do diploma legal regulamentado, expressos no seu prembulo: diminuir o impacto causado a um sector economicamente dbil pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. A contrrio, dir-se-, no h que ter igual cuidado relativamente a outro sector de actividade. Mas no pode acolher-se esta ideia. O que ao titular do poder regulamentar cabe regulamentar a disciplina legal contida no diploma regulamentado, de modo a permitir a sua aplicao prtica. No a ele, mas ao prprio legislador, que cumpre concretizar as intenes afirmadas no prembulo da lei. Esse prembulo ilumina o regulamentador para melhor interpretar o esprito da lei, mas seria perverso que lhe fosse permitido us-lo para se afastar da disciplina estabelecida no texto da lei, a pretexto de melhor atingir as intenes expressas na sua parte preambular. E, no nosso caso, como se viu, o regime contributivo est fixado no articulado do decreto-lei n 401/86 para todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e para todas as suas entidades patronais, sem qualquer distino (e, menos, excluso) assente no destino dado produo, ou na inteno com que feita, ou na primacialidade ou secundaridade da explorao agrcola enquanto actividade empresarial. O que parece dever, antes, ser interpretado no sentido de que o legislador entendeu que mereciam o benefcio de suportar taxas contributivas transitoriamente inferiores s normais, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente daquele para quem trabalham, e todas as

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entidades que se dedicam explorao agrcola, nela empregando trabalhadores, e no s aquelas que fazem dessa explorao a sua actividade principal. E que foi assim mesmo que quis concretizar, e concretizou, o princpio declarado no prembulo do diploma. Ao contrrio do que pretendeu fazer o titular do poder regulamentar que emitiu o decreto regulamentar n 9/88. Temos, pois, que, ao invs do que decidiu a sentena impugnada, ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Ilegalidade essa que torna ilegal o acto tributrio que dela fez aplicao, e que no presente processo vem impugnado.. Termos em que se acorda em conceder parcial provimento ao recurso e em revogar, em parte, a sentena recorrida, julgando parcialmente procedente a impugnao, e em anular o acto tributrio, na parte em que liquidou contribuies por aplicao de taxas superiores s previstas nos arts 5 e 6 do D.L. n 401/86, de 2/12, mantendo-o, porm, no mais. Custas, na 1 Instncia e neste S.T.A., a cargo da impugnante, na proporo do seu decamento, fixando-se aqui a procuradoria em 50%. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Fonseca Limo (relator) Jorge de Sousa Vtor Meira.

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Assunto: Matria de facto e incompetncia do STA. Sumrio: Versa matria de facto o recurso em cujas concluses das alegaes se discutem factos que a sentena em apreciao no fixou pelo que a competncia para do mesmo conhecer cabe Seco de Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo e no a este Supremo Tribunal Administrativo. Processo n. 1313/04-30. Recorrente: INTERHOTEL Soc. Internacional de Hotis, L.da Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Pimpo.

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Acordam, em conferncia, na 2 Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Interhotel Sociedade Internacional de Hotis, SA, recorre da sentena que, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa, mantendo o despacho recorrido, negou provimento reclamao. Alegou formulando, alm do mais, as seguintes concluses: 10. Com efeito, os bens dados em pagamento foram avaliados, ao abrigo do disposto no n. 3 do art. 284 do CPT, por uma comisso constituda para o efeito, que fixou em 1996 e antes da assinatura do Acordo Global - o seu valor em Euro 27.4191.744,69 (vinte e sete milhes, quatrocentos e noventa e um mil, setecentos e quarenta e quatro euros e oitenta e nove cntimos). 11. O montante global das dvidas do Grupo Gro Par, a pagar com recurso quele Instituto, ascendia a Euro 10.539.335,83 (dez milhes, quinhentos e trinta e nove mil, trezentos e trinta e cinco euros e oitenta e trs cntimos). 12. O excesso apurado a favor daquelas empresas , pois, de Euro 16.952.409,06 (dezasseis milhes, novecentos e cinquenta e dois mil, quatrocentos e nove euros e seis cntimos). 23. No mbito tributrio, os efeitos da dao em pagamento com bens de valor superior ao das dvidas a pagar com recurso a este instituto legal, esto definidos taxativamente na lei, no competindo ao rgo responsvel pela deciso final neste caso o Ministro das Finanas conformar esses mesmos efeitos. 25. Mais, aceitando a dao no pode pretender, depois, conformar os efeitos legais decorrentes desse acto de aceitao, nomeadamente denegando a constituio do crdito decorrente do facto de o valor dos bens dedos em pagamento exceder o montante das dvidas a pagar. 26. Aceite a dao em pagamento com bens de valor superior ao das dvidas, impe a lei que, em simultneo com a extino das dvidas pagas nesses moldes, se constitua um crdito a favor do contribuinte, no valor desse excesso. 27. A sentena recorrida, ao interpretar o n. 9 do art 284. do CPT, no sentido de que o despacho que aceita a dao em pagamento com bens de valor superior ao das dvidas fiscais no constitui, ope legis, um crdito a favor do contribuinte, estando esta constituio dependente de uma declarao expressa nesse sentido que dever constar do prprio despacho, faz uma errada interpretao da letra e do esprito do preceito, violando o principio da proibio de enriquecimento sem causa do Estado (art. 437., n. 1 do CC), e violando o principio da legalidade tributaria (art. 103., n. 2 e art. 165., n. 1, alnea i) da CRP), o que importa uma interpretao da lei contrria Constituio e uma violao ostensiva do direito fundamental da propriedade privada e da garantia de que ningum pode ser expropriado sem / o pagamento de uma justa indemnizao (artigo 62. da Constituio). O EMMP sustenta que o recurso questiona nas transcritas concluses matria de facto pelo que este STA incompetente em razo da hierarquia para o apreciar.

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2. A sentena recorrida fixou o seguinte quadro factual: A) - Contra a reclamante foi instaurada execuo fiscal, com o n 3247200301038001, para cobrana coerciva da quantia global de 100.012,25 , proveniente de IRC do exerccio de 2001, conforme capa da execuo e certido de dvida, ambas de fls. 5 a 6, que se do por reproduzidas; B) A executada requereu, em requerimento dirigido Senhora Ministra das Finanas e ao Senhor Director-Geral do Tesouro, em 03.07.2003, o pagamento do IRC do exerccio de 2001, na quantia global de 100.012,25 , atravs de compensao com parte de um crdito fiscal que afirma deter sobre o Estado, no montante de 16.952.409$00, em virtude de cesso em pagamento efectuada no mbito do Acordo Global celebrado entre o Estado e o Grupo Gro Par; C) - Por despacho do Senhor Secretrio de Estado dos Assuntos Fiscais, proferido em 09.11.2003, foi indeferido tal pedido, por no se reconhecer reclamante a existncia do alegado crdito fiscal, quer porque, em sntese, nunca ocorreu qualquer acto de reconhecimento quer porque no referido Acordo Global a executada renunciou expressamente a um eventual crdito fiscal, conforme documentos de fls.1 102 a 104, que se do por reproduzidos; D) - contra o indeferimento referido na alnea anterior que a reclamante se vem insurgir; E) - A reclamante e as sociedades Imobiliria Construtora Gro Par, S.A, Matur- Sociedade de Empreendimentos Tursticos da Madeira, S. A. e a Autodril, Sociedade Gestora de Participaes Sociais, S.A, intentaram aco para reconhecimento de um direito, que seguiu termos por este TAF de Lisboa, 2 Juzo, com o n. 1/2002 ex 5 J, 2 sec., pedindo o reconhecimento da existncia de um crdito fiscal no montante de 3.398.652.874$00, a qual foi julgada improcedente, tendo sido interposto recurso dessa deciso. 3. O EMMP entende que o recurso versa, nas transcritas concluses, matria de facto pelo que este STA incompetente em razo da hierarquia para conhecer o presente recurso. Notificada a recorrente para se pronunciar sobre esta questo prvia sustenta que o recurso versa matria de direito mas que se assim se no entender requer que o processo seja remetido ao TCA. Importa, por isso, como questo prvia e de conhecimento oficioso, determinar se ou no este Tribunal incompetente, em razo da hierarquia, para conhecer do presente recurso. Estabelece o art 214 do ETAF que A Seco de Contencioso Tributrio (do STA) apenas conhece de matria de direito nos processos inicialmente julgados pelos tribunais tributrios de 1 instncia . Acrescenta o art 321b) do mesmo diploma legal que compete Seco de Contencioso Tributrio (do STA) conhecer dos recursos interpostos de decises dos tribunais tributrios de 1 instncia, com exclusivo fundamento em matria de direito. Completando esta linha de pensamento conclui o art 41 1 a) do mesmo conjunto normativo que compete Seco de Contencioso Tributrio (do Tribunal Central Administrativo) conhecer dos recursos de decises dos tribunais tributrios de 1 instncia, salvo o disposto na al. b) do n 1 do art 32. Em termos coincidentes com os preceitos acabados de enunciar estabelece o art 167 do CPT que das decises dos tribunais tributrios de 1 instncia cabe recurso,... a interpor... para a Seco de Contencioso

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Tributrio do Tribunal Central Administrativo, salvo se a matria for exclusivamente de direito, caso em que cabe recurso... para a Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo. No mesmo sentido se pronuncia o art 280 do CPPT. Do exposto resulta que a competncia para apreciar os recursos interpostos de decises dos tribunais tributrios de 1 instncia cabe ao STA ou Seco de Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo conforme os mesmos versem ou no, exclusivamente, matria de direito. Para determinar se o recurso versa exclusivamente matria de direito ou tambm matria de facto torna-se necessrio averiguar qual a matria controvertida e levada s concluses das alegaes de recurso. nestas, com efeito, que se fixa o objecto do recurso e se delimita o seu mbito pois que nestas que se manifesta a divergncia do recurso com a deciso que lhe serve de fundamento (art 690 do CPCivil). As concluses integraro apenas matria de direito se discutirem a interpretao ou aplicao de certo preceito legal ou a soluo de determinada questo jurdica. Integraro matria de facto se traduzirem discordncia sobre os factos materiais da vida real na sua perspectiva actual ou histrica uma vez que a sentena os no tenha considerado ou os tenha fixado em desacordo com a prova produzida nos autos ou que nestes devia ter sido produzida. Nesta perspectiva a questo a decidir ser apenas de direito se nas alegaes no se suscitar a suficincia ou insuficincia da prova, das concluses de facto ou da forma como o julgador chegou sua convico sobre a matria de facto Se o recorrente discutir a matria de facto fixada ou articula factos que no foram dados como provados na sentena recorrida o recurso no tem por fundamento exclusivamente matria de direito pelo que ser competente para o apreciar a Seco de Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo. Tudo isto independentemente de este Tribunal vir a entender que a matria de facto fixada se encontra bem e suficientemente fixada sendo irrelevante, para a deciso do recurso a dispensabilidade ou no da matria factual levada s concluses das alegaes. A competncia do tribunal de recurso ou a medida da sua jurisdio afere-se pela matria levada s concluses das alegaes tal como o recorrente o configura nas ditas concluses pelo que ser em funo destas que se averiguar se o mesmo tem por fundamento exclusivo matria de direito no cabendo, neste momento, emitir juzo ou pronncia acerca do mrito do recurso j que tal apreciao caber ao tribunal que for competente para o apreciar. Sustenta a recorrente nas concluses 10 a 12 que os bens dados em pagamento foram avaliados, ao abrigo do disposto no n. 3 do art. 284 do CPT, por uma comisso constituda para o efeito, que fixou em 1996 e antes da assinatura do Acordo Global - o seu valor em Euro 27.4191.744,69, que o montante global das dvidas do Grupo Gro Par, a pagar com recurso quele Instituto, ascendia a Euro 10.539.335,83 e que o excesso apurado a favor daquelas empresas de Euros 16.952.409,06. Saber se aqueles bens foram avaliados e por que montantes conduz a um julgamento de questes de facto que, nessa perspectiva, no foram fixadas na sentena em recurso.

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A apreciao destas questes implica julgamento de matria de facto donde resulta que o recurso interposto no versa exclusivamente matria de direito. Concluindo que o presente recurso tem por fundamento matria de facto a competncia para do mesmo conhecer cabe Seco de Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo e no a este Supremo Tribunal Administrativo. 4. Nos termos expostos acorda-se em declarar este Tribunal incompetente, em razo da hierarquia, para julgar o presente recurso sendo competente para do mesmo conhecer a Seco de Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo Sul. Custas pela recorrente fixando-se a taxa de justia em cento e vinte Euros e em 50% a procuradoria. Oportunamente remeta os autos ao TCA Sul. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Antnio Pimpo (relator) Pimenta do Vale Lcio Barbosa.

Acrdo de 12 de Janeiro de 2005.

Assunto: Contra-ordenao fiscal. Extino do procedimento contra-ordenacional. Dissoluo da sociedade arguida. Declarao de falncia. Sumrio: A dissoluo, por declarao de falncia, nos termos dos artigos 141. a 146. do CSC, de sociedade arguida em processo contra-ordenacional, acarreta a extino do respectivo procedimento por dever considerar-se, para o efeito, equivalente morte de pessoa fsica artigos 193. do CPT e 61. do RGIT. Processo n. 1569/03-30. Recorrente: Varela Pinto & C.a, L.da Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Brando de Pinho. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: Segundo se mostra de fls. 372 e segts., a arguida VARELA PINTO & COMPANHIA, LDA foi declarada falida por sentena de 08/10/2004, do 3 juzo cvel do Tribunal Judicial da Comarca de Guimares. Pelo que o Ex.m magistrado do Ministrio Pblico promove se declare a extino do respectivo procedimento judicial, j que a dissoluo de sociedade comercial, por declarao de falncia, equivale morte do infractor, para efeitos de perseguio contra-ordenacional. E, na verdade, assim se tem entendido, tanto na jurisprudncia como na doutrina.

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O art. 141, n. 1, al. e) do CSC refere como caso de dissoluo imediata da sociedade e consequente extino a respectiva declarao de falncia pelo que tem sido equiparada morte do infractor singular para efeitos daquela extino - arts. 193 do CPT e 61 do RGIT. Cfr. os Acd do STA de 26/02/2003 rec. 1891/02, 21/01/2003 rec. 1895/02, 03/11/1999 rec. 24.046 e 15/06/2000 rec. 25.000. que essa parece ser a nica soluo harmnica com os fins especficos que justificam a sano: represso e preveno, que no de obteno de receitas para a Administrao Tributria. Cfr. Alfredo de Sousa e J. Paixo, CPT Anotado, 3 edio, pg. 410 e Jorge de Sousa, CPPT Anotado, 4 edio, pg. 807 e RGIT Anotado, pgs. 395/96. E, mantendo embora a sociedade dissolvida, em liquidao, a sua personalidade jurdica - art. 146, n. 2 do CSC - so, com a declarao de falncia, apreendidos todos os seus bens, passando a constituir um novo patrimnio, a chamada massa falida: um acervo de bens e direitos retirados da disponibilidade da sociedade e que serve exclusivamente, depois de liquidado, para pagar, em primeiro lugar, as custas processuais e as despesas de administrao e, depois, os crditos reconhecidos - cfr. o Acd do STA de 29/10/2003 rec. 1079/03. Pelo que, ento, j no encontrar razo de ser a aplicao de qualquer coima. Termos em que se acorda julgar extinto o procedimento contra-ordenacional. Sem custas. Lisboa, 12 de Janeiro de 2005. Brando de Pinho (relator) Lcio Barbosa Baeta de Queiroz.

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Por sentena do M Juiz daquele Tribunal foi a impugnao julgada improcedente. Inconformado com a deciso recorreu o impugnante para o Tribunal Central Administrativo que anulou a sentena recorrida e, decidindo em substituio, no tomou conhecimento do objecto da impugnao na parte referente quantificao da matria colectvel e julgou a impugnao improcedente na parte referente ilegalidade do recurso aos mtodos indicirios, mantendo a liquidao impugnada. Do decidido recorreu o impugnante para este Supremo Tribunal Administrativo, pedindo a anulao ou revogao do acrdo, formulando as seguintes concluses: a) O acrdo recorrido padece de nulidade por no ter julgado cada uma das questes de erro de julgamento cometido pela 1 instncia que o recorrente lhe colocou nas concluses e) e f) das concluses art. 668 n. 1 al. d), primeira parte, do CPC, sendo certo que nenhuma delas estava prejudicada com a resposta dada a outras questes, como se deixou demonstrado nestas alegaes e ainda por no ter conhecido da questo colocada quanto ao erro da sentena quanto aos pressupostos de direito por a administrao o ter praticado a coberto de um errado entendimento do que o mtodo presuntivo, na medida em que esse mtodo pressupe no s a determinao dos proveitos corno tambm a determinao dos custos presumidos e a administrao entendeu-o, e assim o aplicou, como obrigando apenas presuno de proveitos art.s 660 n. 2 e 668 n. 1 al. d), primeira parte, do CPC; b) O acrdo recorrido padece de erro de julgamento ao anular a sentena de 1 instncia por esta ter errado ao dar como provados factos que so absolutamente irrelevantes para a deciso da causa por relativos a outro perodo de tributao e ao formar a sua convico em elementos probatrios relativos a esse outro perodo, c) pois o caso no caso de falta de especificao dos fundamentos de facto e de direito que justificam a deciso (al. b) do n. 1 do art. 688 do CPC), como considerou, mas de um erro de julgamento relativo aos factos e s provas a ter em conta para a deciso do mrito da causa, o qual, mesmo prejudicando a Fazenda Publica, no pode ser alterado na parte no recorrida pelo recorrente por a Fazenda Pblica no o ter atacado por meio de recurso, nem atravs da ampliao do seu objecto de acordo cem o disposto no art. 684-A do CPC, d) pelo que o acrdo recorrido violou os princpios dispositivo do processo, o princpio da no reformatio in pejus constante do n. 4 do art. 684 do CPC e os art.s 712 n 1 al. a), 684, 684-A e 690 do CPC; e) O acrdo recorrido errou ainda ao no conhecer do erro na quantificao da matria colectvel sob pretexto de no estar ainda decidida a reclamao feita para a Comisso Distrital; f) O no conhecimento da impugnao, nesta dimenso, quando a reclamao foi j decidida na pendncia do processo de impugnao e antes da sentena ofende os princpios da celeridade do processo, da utilidade dos actos processuais e do sagrado princpio do pro actione, tudo a evitar a repetio de actos cujo contedo poderia ser aproveitado; g) A deciso de reclamao no um pressuposto da instaurao do processo de impugnao, mas uma condio relativa ao mbito de conhecimento do fundo da causa (Cf. Jos Carlos Vieira de Andrade, Justia Administrativa); h) Existindo essa condio a quando do conhecimento pelo tribunal do fundo da causa ou seja, a quando da sentena, deve ter-se por satisfeita

Acrdo de 19 de Janeiro de 2005.

Assunto: IVA. Impugnao judicial. Reclamao graciosa. Sumrio: Tendo sido deduzida reclamao anteriormente deduo de impugnao e tendo a mesma sido decidida depois, no podia o tribunal, que dessa deciso tinha conhecimento, deixar de a considerar na deciso da impugnao. Processo n. 118/04-30. Recorrente: ngelo Alves da Silva. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Vtor Meira. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: ngelo Alves Silva impugnou no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Coimbra a liquidao de IVA referente aos anos de 1992 e 1993 que lhe foi efectuada na sequncia de fiscalizao.

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essa condio de acordo, alis, com o previsto no art. 663 do CPC, e o juiz deve tomar conhecimento do mrito da quantificao, sob pena da existncia de uma manipulao simplesmente formalista do preceito legal que obriga apresentao da reclamao para a Comisso e da sua ratio, nos termos dos arts 84 n. 3 e 136 n.1 do CPT; i) A no considerao para os efeitos do mbito do conhecimento do mrito da causa da deciso da reclamao apresentada, acontecida antes da sentena, viola o direito de acesso aos tribunais, na sua dimenso de exigncia de um direito de aco que propicie uma tutela rpida e eficaz, consagrado nos art.s 20 e 268 n.s 4 e 5 da CRP e do princpio da Justia nsito no princpio do Estado de Direito (art.s 2 e 3 da CRP); j) Nada h na lei que permita equiparar a no deduo da reclamao para a Comisso dentro do prazo j esgotado a quando da apresentao do processo de impugnao judicial com a existncia de uma reclamao apresentada tempestivamente para essa Comisso a quando da apresentao do processo de impugnao judicial e a existncia de uma deciso dessa Comisso a quando da apreciao da questo da quantificao na sentena; k) A considerao da deciso da Comisso impe-se at pelo facto do acto tributrio permanecer o mesmo na parte em que no tenha sido reformada pela deciso da Comisso, pois, no IVA, a situao substantiva que existe a de um acto de liquidao que reclamado por aspectos relacionados com a matria colectvel nele considerada e que reformado no caso da mesma proceder, de acordo com o disposto nos art.s 84 e 85 do CIVA, na redaco ao tempo dos factos, pelo que o tribunal ao conhecer do acto na parte que no foi reformada est sempre a conhecer do mesmo acto; l) Quando muito, a apresentao da impugnao judicial antes da deciso da reclamao efectivamente apresentada nos termos dos art.s 84 n. 3 e 136 n. 1 do CPT teria que ser vista apenas corno uma apresentao antes de tempo na parte em que a deciso da reclamao manteve o utilidade da aco judicial, de acordo com a jurisprudncia desse STA segundo a qual no intempestiva uma aco apresentada ainda antes de estar a decorrer o prazo a cujo decurso o incio e o termo do mesmo se encontram associados. No houve contra-alegaes. O Tribunal Central Administrativo pronunciou-se no sentido da improcedncia da nulidade invocada na 1 concluso das alegaes, entendendo dever manter-se a deciso recorrida. Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico foi emitido parecer no sentido do parcial provimento do recurso, devendo revogar-se a deciso de anulao da sentena do Tribunal Tributrio de 1 Instncia, substituindo-se o acrdo impugnado por outro que declare a improcedncia da impugnao. Colhidos os vistos legais cumpre decidir. O acrdo recorrido considerou provados os seguintes factos: a) Para efeitos de IVA e IRS dos exerccios de 1989 a 1991 foi a escrita do recorrente sujeita a aco de fiscalizao tributria, a qual acabou por abarcar tambm os anos de 1992 e 1993, tendo sido produzido o relatrio que constitui fls. 70 e segs. b) Relativamente a estes dois ltimos exerccios detectaram-se as seguintes anomalias: - falta de correspondncia entre o livro de registos de entradas e sadas de hspedes (este relativamente ao perodo compreendido entre

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3.10.1992 e 4.1.94) e as facturas processadas, onde se pode verificar que existem, na maior parte dos casos, registos de entradas e sadas de hspedes sem as correspondentes facturas (conforme exemplos referidos a fls. 75 e 76 os quais de do por reproduzidos); - existncia de algumas facturas emitidas sem qualquer registo no livro de entradas e sadas do livro de hspedes (v. facturas ns. 1004, 1005 de 26.7.93 e 1208 e 1499 de 29.10. 93 evidenciadas nos mapas do anexo n 1- fls. 90 e segs.); - o livro de registo de entradas e sadas de hspedes referente ao perodo referido acima no permite saber o nmero de utentes nem o nmero de dormidas correspondentes a cada utente e sua facturao, pois um registo no livro de hspedes pode corresponder a vrios utentes e a um determinado nmero de noites; - o recorrente, aps dois dias de utilizao procede destruio das folhas de movimento de hspedes, no sendo assim possvel proceder ao apuramento dos valores indicados no pargrafo antecedente; - existem facturas com meno de quarto, sem qualquer valor cobrado pelo alojamento; - existem facturas emitidas com datas muito posteriores ao prazo legal estipulado para a sua emisso, algumas delas com servio prestado num ano e emitidas passados trs, quatro ou mais meses; - os pagamentos das agncias de viagens so registados de modo que por caixa entra toda a receita e por caixa saem todos os pagamentos e quando as sadas so maiores que as entradas usado o expediente dos emprstimos, suportado apenas por notas de lanamento interno, de forma a que o saldo seja positivo; - no utiliza qualquer conta de depsitos bancrios, apesar de existirem contas em bancos, por onde transitam os cheques recebidos, pagamento por multibanco ou visa e cheques emitidos; - no regista os custos inerentes aqueles pagamentos (5% de comisses no caso de pagamento com carto visa. c) Perante tais anomalias procedeu-se fixao da matria tributvel referente queles anos por mtodos indicirios e com os critrios referidos a fls. 86 do relatrio, tendo sido apurados os valores de IVA nos montantes de 1.413.934$00 e 1.676.048$00, respectivamente em relao a 1992 e a 1993 (V. fls. 86 e 87). d) O recorrente apresentou reclamao relativa quantificao da matria tributvel para a Comisso de Reviso em 7.8.95 (v. fls. 43). e) A petio desta impugnao deu entrada em 1.9.95 (v. fls. 2). f) A Comisso de Reviso deliberou sobre a reclamao do recorrente em 22.6.96, tendo-a atendido parcialmente com a reduo do imposto para 1.388.759$00, em relao a 1992 e 1.654.152$00 em relao a 1993 (V. fls. 68). g) Muitas vezes as facturas eram debitadas a empresas e no propriamente aos viajantes que por ali passavam (depoimento das testemunhas Maria Cristina e Maria do Rosrio - fls. 254 e 255). h) O Hotel fica na zona interior do pas e a sua capacidade de funcionamento foi afectado pela abertura do IP-5 que desviou a clientela, ao contrrio do que sucedia com a utilizao da nacional n 1 (mesmos depoimentos). i) Tambm na mesma altura foram criadas muitas outras infraestruturas hoteleiras que vieram fazer concorrncia ao hotel (mesmos depoimentos). Assentes tais factos apreciemos o recurso.

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So de duas ordens as questes suscitadas no recurso. Por um lado o recorrente vem arguir a nulidade do acrdo por omisso de pronncia, por outro invoca erros de julgamento por parte do acrdo recorrido por conhecer de factos que considera irrelevantes e por no haver tomado em considerao a deciso da reclamao, valorando mal o facto de a impugnao ter sido apresentada antes de decidida a reclamao. Comeando pela arguida nulidade de omisso de pronncia por parte do acrdo recorrido, a mesma no ocorre. Na verdade o referido aresto fixou a matria de facto que considerou provada indicando a fundamentao da mesma e considerou no provados os demais factos alegados, ou por os mesmos serem irrelevantes ou por, atenta a sua generalidade, no permitirem s por si afastar a verso da Fazenda Pblica, no logrando assim convencer o tribunal. O recorrente pode no concordar com o entendimento expresso pelo tribunal mas tal entendimento no consubstancia qualquer nulidade de omisso de pronncia. No pode pois proceder a nulidade invocada. Questiona tambm o recorrente a deciso do Tribunal Central Administrativo que, substituindo-se 1 instncia, fixou os factos que considerava provados. Nos termos do artigo 712 n 1 alnea a) do CPC pode a 2 instncia alterar a matria de facto se do processo constarem todos os elementos de prova que serviram de base deciso sobre os pontos da matria de facto em causa. Ora a censura da matria de facto no cabe no mbito dos poderes deste Supremo Tribunal Administrativo pelo que ter a mesma que dar-se por assente. Assim sendo, no pode tambm nesta parte aceitar-se o invocado pelo recorrente. Vejamos agora a questo das relaes entre a reclamao e a impugnao. Consta do probatrio que o recorrente apresentou reclamao para a Comisso de Reviso, relativa quantificao da matria tributvel, em 7 de Agosto de 1995 (alnea d), que a impugnao deu entrada em 1 de Setembro de 1995 (alnea e) e que aquela Comisso deliberou sobre a mesma em 22 de Junho de 1996, tendo-a atendido parcialmente, reduzindo o imposto para os anos de 1992 e 1993 para os montantes que a se indicam (alnea f). O acrdo recorrido considerou porm que, tendo o recorrente impugnado a liquidao com fundamento na errnea quantificao da matria tributvel e na ilegalidade do recurso aos mtodos indicirios antes de decidida a reclamao, no podia a questo da quantificao ser apreciada na impugnao, no tendo por isso tomado conhecimento nessa parte do objecto do recurso. Estar este entendimento correcto? O acrdo recorrido foi proferido em 13 de Maio de 2003 e a reclamao foi decidida pela Comisso de Reviso em 22 de Junho de 1996. Para fundamentar o seu entendimento o tribunal recorrido chama colao o acrdo n 15810 de 3.2.99, deste Supremo Tribunal Administrativo. Afigura-se-nos porm no ter feito uma leitura correcta de tal aresto. O que nele se diz que, recusando os artigos 84 e 86 do CIVA a impugnabilidade contenciosa da fixao definitiva do imposto, nada impede que na impugnao se alegue o recurso ilegal a estimativas e presunes, independentemente da deduo de reclamao. Mas o que se verifica no caso vertente que na deciso da reclamao foi fixado um valor de imposto diferente do liquidado e que o tribunal recorrido tinha disso conhecimento. Por isso, no estando o imposto definitivamente fixado quando foi deduzida a impugnao, nada impedia que tal facto jurdico superveniente fosse considerado na deciso, atento o artigo 663 do CPC. Note-se alis que o artigo 86 do CIVA, na redaco do DL 7/96 de 7 de Fevereiro,

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prescreve que as decises das comisses de reviso no so susceptveis de impugnao judicial autnoma, sem prejuzo de na reclamao ou impugnao da liquidao poder ser invocada qualquer ilegalidade ou a sua errnea quantificao. Assim sendo deveria o tribunal recorrido ter tomado em considerao a deciso da Comisso de Reviso j que, nos termos do artigo 90 do CPT, a deduo da reclamao suspendia a liquidao. Tendo a deciso da Comisso reduzido o imposto devido de 1.413.934$00 para 1.388.759$00, relativamente ao ano de 1992, e de 1.676.048$00 para 1.654.152$00, relativamente a 1993, ocorre quanto s diferenas aceites inutilidade superveniente da lide, mantendo-se a liquidao quanto ao restante fixado pela Comisso. Em conformidade com o exposto, acorda-se em conferncia neste Supremo Tribunal Administrativo em conceder parcial provimento ao recurso, anulando-se as liquidaes quanto s diferenas supra referidas, negando-se-lho no mais. Custa pelo recorrente na proporo do vencido, fixando em 50% a procuradoria. Lisboa, 19 de Janeiro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Brando de Pinho.

Acrdo de 19 de Janeiro de 2005.

Processo n. 218/04. Recorrente: Fazenda Pblica e Joo Fernando S. Correia Oliveira. Recorridos: Os Mesmos. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Pimpo. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Joo Fernando da Silva Correia de Oliveira e Nuno Manuel da Silva Correia de Oliveira vm, nos termos do artigo 669 do CPC, requerer o esclarecimento e reforma seguintes: Na sentena proferida em 1 Instncia, o Tribunal considerou a liquidao impugnada como liquidao adicional, facto que no foi contestado pela Fazenda Pblica, pelo Ministrio Pblico ou pelos Impugnantes, pelo que se considera matria assente. Na deciso proferida, todavia, conquanto tivesse considerado a liquidao como adicional, aplicou ao facto a norma do preceituado no artigo 92 do CIMSISS, cuja norma se aplica primeira liquidao ou liquidao nica, que no s liquidaes adicionais, cuja disciplina regulada pelo preceituado no artigo 111, pargrafos 2 e 3: 2 A liquidao adicional ser notificada ao contribuinte nos termos do artigo 86 ou 114, conforme o caso, e, tratando-se de imposto, ser justificada no prprio processo. 3 A notificao s poder fazer-se at decorridos cinco anos contados da liquidao a corrigir, excepto se for por omisso de bens relao.... No presente acrdo analisa-se a questo do prazo de caducidade conforme regulada no artigo 297 do C.C., no tendo ficado esclare-

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cido se este Supremo Tribunal considerou a liquidao em causa como primeira liquidao ou liquidao adicional. Apesar de o Acrdo ter feito breve referncia ao assunto: E tal avaliao no podia deixar de ter ocorrido pois que ao requererem os Impugnantes a rectificao da rea necessariamente estavam a requerer avaliao de coisa diversa (sublinhado nosso) da que antes havia sido avaliada, no toma, porm, posio definitiva quanto ao tipo de liquidao. Referindo-se a avaliao, no se pronuncia, contudo, em relao liquidao: se primeira liquidao, se liquidao adicional. O facto de se ter referido coisa diversa parece querer inculcar o Acrdo que se trataria de outro imvel, o que configuraria omisso de bens relao. Todavia, essa matria de facto encontra-se fixada na primeira instncia e que a este Supremo Tribunal, como Tribunal de Revista, vedado alterar (artigos 729, n 2 do CPC). Assim, Requer a aclarao do Acrdo quanto a essa matria: se respeita a liquidao primeira ou adicional e qual o respectivo prazo de caducidade. Acresce que, tendo o Tribunal considerado procedente o Recurso na questo da constitucionalidade, no teve, no entanto, em considerao a condenao em custas da responsabilidade da Fazenda Pblica. 2.1. O acrdo a que se refere o presente pedido de esclarecimento e na parte a que se refere o primeiro pedido de esclarecimento afirma, no seu ponto 3.2., o seguinte: Conforme sustenta o EMMP e contrariamente ao entendimento da sentena recorrida no ocorreu o prazo de caducidade, contado tal prazo nos termos do 297 1 do C. Civil. Com efeito resulta deste preceito legal que a lei que estabelecer, para qualquer efeito, um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior tambm aplicvel aos prazos que j estiverem em curso, mas o prazo s se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a no ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar. O prazo de caducidade da 1icuidao do imposto sobre as sucesses e doaes era de 20 anos, contados a partir da data da transmisso, nos termos do art.92 do CSISSD, na redaco do DL no 41969, de 24 Novembro 1958. Tal prazo foi encurtado passando a ser de 10 anos, nos termos do art.92 do CIMSISSD na redaco do art. nico DL no 119/94, de 7 Maio. Da que, por fora daquele indicado preceito do C. Civil, a norma que estabelecer um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior seja aplicvel aos prazos em curso, mas o novo prazo s se conta a partir do incio da vigncia da nova lei, a no ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar (cfr. citado art.297nl CCivil). No caso em apreciao e como a data da transmisso, coincidindo com a data da abertura da sucesso, por bito verificado em 3.01.87, ocorreu nesta ltima data manifesto que ainda no haviam decorrido os mencionados vinte anos quando foi efectuada a liquidao em 1998. E igualmente no havia decorrido nesta data da liquidao de 1998 o prazo mais curto de 10 anos de caducidade contado a partir do incio da vigncia do DL no 119/94, de 7 Maio, em 12.05.94. Consequentemente e conforme refere a FP, acompanhada pelo EMMP, a liquidao do imposto e subsequente notificao aos sujeitos passivos,

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em 1998, foi efectuada antes do termo do dito prazo de caducidade contado nos termos referidos. Ocorre pois erro de julgamento por inaplicao da norma constante do mencionado art.297 n 1 CCivil pelo que no pode manter-se a sentena recorrida devendo, por isso, ser revogada, nesta parte.. Da que se possa afirmar que o acrdo deste STA apenas se pronunciou sobre a questo que lhe havia sido dirigida e que se prendia com a forma de contagem daqueles prazos sobre os quais se pronunciou a sentena em recurso. E sobre tal questo, nica apreciada pelo referido acrdo, nenhum pedido de esclarecimento ou reforma foi dirigido a este STA. Da que se entenda que no ocorre a obscuridade ou ambiguidade a que se refere o art. 669 1 a) do CPCivil e que importe esclarecer e que parecem sustentar os reclamantes. Com efeito o acrdo aclarando como se deixou referido no sofre de obscuridade ou contradio a merecer esclarecimento. Conforme escreve Alberto dos Reis, CPCivil Anotado, V, p. 15, a sentena obscura quando contm algum passo cujo sentido seja ininteligvel; ambgua quando alguma passagem se preste a interpretaes diferentes. Num caso no se sabe o que o juiz quis dizer; no outro hesita-se entre dois sentidos diferentes e porventura opostos. evidente que, em ltima anlise, a ambiguidade uma forma especial de obscuridade. Se determinado passo da sentena susceptvel de duas interpretaes diversas, no se sabe, ao certo, qual o pensamento do juiz.. Contudo e como escreve o mesmo autor o uso do pedido de aclarao no pode ser utilizado para se obter, por via oblqua, a modificao do julgado. O acrdo em apreciao no pode ser aclarado pois a recorrente no alega que o mesmo contm passo algum cujo sentido seja ininteligvel ou qualquer passagem que se preste a interpretaes diferentes. Ainda que existisse eventual erro de julgamento no podia o mesmo ser ultrapassado pelo pedido de esclarecimento que apenas permite solucionar as ditas ambiguidades ou obscuridades. E igualmente no cabe no mbito do pedido de esclarecimento a opinio do Tribunal sobre se se trata de liquidao primeira ou adicional e qual o respectivo prazo de caducidade 2.2. Referem, ainda, os reclamantes que, tendo o Tribunal considerado procedente o Recurso na questo da constitucionalidade, no teve, no entanto, em considerao a condenao em custas da responsabilidade da Fazenda Pblica. Independentemente de saber se tm ou no os reclamantes legitimidade para se pronunciarem sobre a no condenao em custas da FP o certo que aos presentes autos aplicvel a legislao vigente na data em que o processo foi instaurado e em tal momento estava a FP isenta de custas. 3. Termos em que se acorda em indeferir os requeridos esclarecimentos e reforma. Custas pelos recorrentes fixando-se em 95 a taxa de justia. Lisboa, 19 de Janeiro de 2005. Antnio Jos Pimpo (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

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Custas pela reclamante, fixando-se a taxa de justia em 99 . Aps notificao da presente deciso, abra-se concluso ao Mm. Juiz relator para apreciar o requerimento de interposio do recurso, por parte da reclamante, para o Tribunal Constitucional. Lisboa, 19 de Janeiro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Alfredo Madureira Pimenta do Vale.

Acrdo de 19 de Janeiro de 2005.

Assunto: Arguio de nulidade. Omisso de pronncia. Sumrio: I S h nulidade por omisso de pronncia se a deciso recorrida no se pronunciou sobre questo suscitada pelas partes. II O vcio de violao de lei constitucional de conhecimento oficioso. III O no conhecimento desse vcio, no alegado pelas partes, constitui eventual erro de julgamento, que no omisso de pronncia. Processo n. 460/03-30. Reclamante: Modelo Continente, SGPS, S. A. Reclamada: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Conselheiro Dr. Lcio Barbosa. Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1. MODELO CONTINENTE, SGPS, SA, com sede na Rua Joo Mendona, 505, Senhora da Hora, Matosinhos, impugnante nos presentes autos, notificada do acrdo proferido por este Supremo Tribunal, veio arguir a nulidade do mesmo, alegando omisso de pronncia. Defende que foi suscitada a questo da violao do princpio constitucional da igualdade, sobre cuja alegada violao este Supremo Tribunal se no pronunciou. A FP discorda. O EPGA teve vista nos autos. Cumpre decidir. O recurso para este Supremo Tribunal foi interposto pela Fazenda Pblica. No se questionou nas respectivas alegaes de recurso a eventual violao do princpio constitucional da igualdade. No era assim esta questo objecto do recurso. Ora, o tribunal ad quem est delimitado pelas concluses das respectivas alegaes de recurso - art. 684 do CPC. certo que as questes de conhecimento oficioso devem ser conhecidas pelo Tribunal, independentemente da sua arguio. E a violao de lei constitucional de conhecimento oficioso. Porm, o no conhecimento de uma questo de conhecimento oficioso, constituir erro de julgamento que no nulidade por omisso de pronncia. De qualquer modo, daqui no vir qualquer prejuzo para a reclamante, j que foi interposto recurso para o Tribunal Constitucional, onde aquela no deixar de abordar, por certo, a alegada violao do princpio constitucional da igualdade. 2. Face ao exposto, acorda-se em indeferir a arguio da suscitada nulidade.

Acrdo de 19 de Janeiro de 2005.

Assunto: Acto de avaliao. Sumrio: O despacho que autoriza a avaliao de prdio, nos termos do nico do artigo 57. do CIMSISSD, integra um acto interno, pressuposto da avaliao o qual no define qualquer situao jurdica, nem tem efeitos na esfera jurdica do interessado podendo a impugnao do acto de liquidao ter como fundamento quaisquer vcios do procedimento que conduziu realizao da dita avaliao e nomeadamente a falta dos requisitos legais de que dependa a realizao de tal avaliao. Processo n. 883/04-30. Recorrente: MOTIVARTECNICA Indstria & Representao de Equipamentos de Ar Comprimido, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Pimpo. Acordam, em conferncia, na 2 Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Motivartcnica Indstria & Representao de Equipamentos de Ar Comprimido, L.da, recorre da sentena que, no Tribunal Tributrio de 1 Instncia do Porto, 2 Juzo, 2 Seco, julgou improcedente a impugnao do acto tributrio da liquidao adicional de sisa e, por isso, manteve a respectiva liquidao. Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo: 1- A faculdade da ora recorrente impugnar a liquidao adicional de Sisa em apreo, no estava condicionada a uma prvia impugnao autnoma de uma segunda avaliao. 2- Essa regra seria contrria ao princpio da impugnao unitria. 3- A regra 19, pargrafo 4, do artigo 19 do CSISD, colide com os princpios da igualdade, capacidade contributiva e tributao do rendimento real. 4- Assim, a Administrao Tributria violou os artigos 13 n 2 e 104 n 2 da CRP. 5- Conclua-se, frisando que ao ordenar uma avaliao correctiva do valor declarado pela ora recorrente na escritura em causa, sem que se

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encontrem preenchidos os pressupostos que a deviam determinar, a Administrao Fiscal, violou o artigo 103 n2 da CRP. O EMMP entende que o recurso no merece provimento pois que: A primeira e segunda concluses fez boa interpretao da lei na esteira da jurisprudncia deste STA. As restantes concluses das alegaes no procedem pois que a recorrente no fundamenta as afirmaes de inconstitucionalidade que, alis, trata de novo. 2. A sentena recorrida fixou o seguinte quadro factual: 1. Em 26.10.2000, a impugnante outorgou numa escritura pblica com Jos Manuel Machado Guimares, e mulher, declarando comprar-lhe, pelo preo de 25.000.000$00, a fraco E do prdio urbano sito na Av. Santos Graa, Pvoa de Varzim. 2. A impugnante liquidou sisa, no valor de 1.535.400$00. 3. Pare tal aquisio, a impugnante recorreu ao crdito bancrio, tendo celebrado com o Banco Portugus de Negcios um contrato de mtuo com hipoteca. 3.1. A sentena recorrida julgou a impugnao improcedente pois que: Se certo existir a presuno de veracidade dos elementos declarados pelo contribuinte, no obstante, como forma de controlar e evitar a fraude e evaso fiscais, so cometidos Administrao Fiscal, um poder/dever de fiscalizao (art. 63 da Lei Geral Tributria) e, neste mbito, como se extrai do processo administrativo apenso, o chefe da repartio determinou se procedesse a averiguaes relativas ao preo do imvel (fls. 22) e na posse das informaes, solicitou autorizao para a avaliao a que alude o nico do art. 57 do CIMSISD, a qual veio a ser concedida por se terem considerado suficientes os indcios colhidos de que o preo real no coincidia com o preo declarado (fls. 23 a 27). Notificada dessa deciso, a impugnante no reagiu (fls. 28 a 30). Acrescentou, por isso, a sentena recorrida que, pelo exposto, todos estes actos foram efectuados de acordo com os ditames legais, no se vislumbrando a violao de qualquer preceito legal, mormente o art. 57 do CIMSISD ou 84 da LGT. Ainda segundo a sentena recorrida o acto tributrio um fenmeno complexo pois para o apuramento do quantum da liquidao ou na determinao das situaes de facto passveis de imposto ocorrem, muitas vezes, vrios outros actos que, podendo ser eles prprios actos administrativos no tm, contudo, autonomia ou independncia do acto final nos quais se enquadram os denominados actos preparatrios ou internos. Assim o acto que autoriza a avaliao a luz do art. 57 do CIMSISD um acto preparatrio pois, por si s, no define qualquer montante a exigir do contribuinte, corporizando apenas uma autorizao, um meio probatrio necessrio para que se possa apurar se se verificam as condies legais para uma liquidao adicional de sisa bem como, sendo o caso, qual o respectivo montante. E nesta perspectiva o acto que autoriza a avaliao de um prdio ao abrigo e para os efeitos do art. 57 do CIMSISD no passvel, por si s, de causar leso ou, autonomamente, prejudicar os interesses da recorrente pois que, ainda que se venha a efectuar eventual liquidao adicional, o contribuinte no fica desprotegido pois ao ser notificado do resultado da avaliao, pode sempre impugn-lo, requerendo uma

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segunda avaliao e, posteriormente, mediante o processo prprio de impugnao judicial dessa avaliao. Assim acrescenta a sentena recorrida que de fls. 30 e seguintes do processo apenso resulta que a impugnante no reagiu contra a avaliao efectuada pelo que o valor atribudo ao prdio se tem que haver por definitivo prevalecendo o valor da avaliao porque superior ao convencionado. Apreciando a questionada inconstitucionalidade afirma a sentena recorrida que no basta uma to genrica invocao dos princpios constitucionais, constituindo nus da parte a concreta indicao de qual a norma tida por inconstitucional e, se tal vcio derivar de violao de princpios, tambm a concretizao destes no se vislumbrando que tal ocorra. Acrescentou, ainda, que no poder confundir-se a alterao da matria tributvel com a criao de novos impostos pois so realidades distintas. 3.2. Sustenta a recorrente nas concluses 1 e 2 que a faculdade da ora recorrente impugnar a liquidao adicional de Sisa em apreo, no estava condicionada a uma prvia impugnao autnoma de uma segunda avaliao e que essa regra seria contrria ao princpio da impugnao unitria. Concorda-se com tais afirmaes sendo certo que o contrrio igualmente no resulta afirmado na sentena em apreciao e cujo teor e sentido se acabou de enunciar. Com efeito jurisprudncia consolidada deste STA e que a sentena recorrida acompanhou que o despacho que autoriza a avaliao de prdio, nos termos do nico do art 57 do CIMSISSD, integra um acto interno, pressuposto da avaliao o qual no define qualquer situao jurdica, nem tem efeitos na esfera jurdica do interessado. Neste sentido pode consultar-se, a ttulo de exemplo, o Ac. STA 8-7-1999, Rec. 13.491, que de perto passaremos a acompanhar. Com efeito a autorizao de avaliao, s por si, no define qualquer situao jurdica, nem tem qualquer reflexo na esfera jurdica do particular, proprietrio do imvel a avaliar, o que leva qualificao do respectivo acto como interno. Neste mesmo sentido se pronuncia Marcello Caetano, Manual de Direito Administrativo, volume 1, 10. edio, pgina 442, ao qualificar tambm como actos internas os que apenas produzem efeitos nas relaes inter orgnicas, dando como exemplo autorizaes dadas por um rgo como condio do exerccio da competncia de outro rgo da mesma pessoa colectiva. que os efeitos do acto impugnado limitam-se a permitir, sem impor, ao chefe da repartio de finanas a efectivao de uma avaliao no resultando de tal permisso a definio da posio definitiva da Administrao perante o recorrente, nem sequer a nvel da realizao da dita avaliao pois que s a posterior avaliao, se se vier a concretizar e s na eventualidade de vir a fixar um valor patrimonial para o imvel superior ao que foi utilizado para liquidao de sisa, poder considerar-se um acto com repercusso na esfera jurdica do particular, pois este valor um pressuposto necessrio do acto de liquidao determinando o seu contedo. Da que a impugnao do acto de liquidao possa ter como fundamento quaisquer vcios do procedimento que conduziu realizao

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da dita avaliao e nomeadamente a falta dos requisitos legais de que dependa a realizao de tal avaliao. Nesta perspectiva e at para salvaguardar o princpio da impugnao unitria no permitida a impugnao do acto que autoriza a dita avaliao autonomamente s podendo ser questionado em eventual impugnao do acto tributrio da liquidao. E as afirmaes constantes da sentena recorrida podem ser enquadradas dentro desta linha argumentativa. Na verdade na mesma se afirma expressamente (cfr. p. 41 e v) que pelo exposto, todos estes actos foram efectuados de acordo com os ditames legais, no se vislumbrando a violao de qualquer preceito legal, mormente o art. 57 do CIMSISD ou 84 da LGT.. Donde resulta a apreciao da legalidade, pela sentena recorrida, do acto que autorizou a dita avaliao ao afirmar a inexistncia de quaisquer vcios do procedimento que levaram realizao da dita avaliao. E a afirmao de fls. 42v de que de fls. 30 e seguintes do processo apenso resulta que a impugnante no reagiu contra a avaliao efectuada pelo que o valor atribudo ao prdio se tem que haver por definitivo apenas pretende afirmar que tal valor da avaliao prevalece sobre o convencionado porque superior a este. Mas tal afirmao igualmente no nega a faculdade de a recorrente impugnar a liquidao adicional de Sisa nem condiciona a impugnao da dita liquidao a uma prvia impugnao autnoma de uma segunda avaliao o que at est de acordo com o mencionado princpio da impugnao unitria. 3.3. Nas concluses 3 e 4 sustenta a recorrente que a regra 19, pargrafo 4, do artigo 19 do CSISD, colide com os princpios da igualdade, capacidade contributiva e tributao do rendimento real pelo que a Administrao Tributria violou os artigos 13 n2 e 104 n2 da CRP. Conforme sustenta o EMMP a recorrente no fundamenta as ditas afirmaes de inconstitucionalidade. O 4, do art. 19 do CSISD, impe que, se for feita avaliao, o valor resultante prevalecer sobre o valor declarado. No descortinamos nem a recorrente alega e muito menos demonstra de que forma tal norma conduz violao do princpio da igualdade, da capacidade contributiva ou da tributao do contribuinte pelo rendimento real. Na verdade continua a ser aplicvel s presentes concluses das alegaes a afirmao da sentena recorrida de que no basta uma to genrica invocao dos princpios constitucionais. Com efeito deveria a recorrente alegar e demonstrar em que se traduzia a violao daqueles princpios e nomeadamente quais as situaes que mereciam tratamento legal diferente e de que foram se mostram violados os ditos princpios. Com efeito a norma em apreo apenas determina que nas circunstncias em que a lei permite a avaliao dever o imposto incidir no sobre o valor declarado mas antes sobre o valor resultante da avaliao. Com tal disposio normativa at pretende o legislador tributar de acordo com a capacidade contributiva e fazer com que o imposto incida sobre o rendimento real visando desta forma dar cumprimento aos mencionados princpios constitucionais. Da que no ocorra a violao de tais normas constitucionais. Acresce que ainda de confirmar a sentena recorrida quando afirma que se certo existir a presuno de veracidade dos elementos declarados

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pelo contribuinte pode a AF, como forma de controlar e evitar a fraude e evaso fiscais, determinar que se proceda a averiguaes relativas ao preo do imvel e perante as respectivas informaes solicitar autorizao para a avaliao a que se refere o nico do art. 57 do CIMSISD. Concedida tal autorizao, perante os indcios colhidos e considerados suficientes de que o preo real no coincidia com o preo declarado, resta concluir, com a sentena recorrida, que no podia a liquidao impugnada deixar de tomar em considerao o valor resultante da avaliao desconsiderando o declarado. Assim sendo improcedem todas as concluses do presente recurso. 4. Nos termos expostos acorda-se em negar provimento ao recurso e confirmar a sentena recorrida. Custas pela recorrente fixando-se em 50% a procuradoria. Lisboa, 19 de Janeiro de 2005. Antnio Pimpo (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

Acrdo de 19 de Janeiro de 2005.

Assunto: IRC. Deduo dos prejuzos fiscais. Artigo 46., n. 2, do CIRC. Sumrio: I Conforme o disposto no artigo 46., n. 2, do CIRC, na redaco anterior Lei n. 30-C/92, de 31 de Dezembro, os prejuzos fiscais referentes aos exerccios em que teve lugar o apuramento do lucro tributvel atravs de mtodos indicirios, so dedutveis nos termos desta disposio legal. II A referida Lei n. 30-C/92, no sendo norma interpretativa, tem apenas aplicao para o futuro conforme estipula o artigo 12. do Cdigo Civil. III Deste modo, os prejuzos anteriores a 1994 e 1995 so dedutveis nos termos do primitivo texto legal. Processo n. 945/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Incoveca Granitos S. A. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 A Fazenda Pblica, no se conformando com a sentena do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que julgou procedente a impugnao judicial deduzida pela firma Incoveca-Granitos, SA, com sede na Veiga-Sernancelhe, contra a liquidao adicional de IRC, respei-

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tante ao exerccio de 1994 e 1995, dela vem interpor o presente recurso, formulando as seguintes concluses: A)- Vem impugnada a liquidao adicional de IRC do exerccio de 1994 e 1995, e que teve por base correces tcnicas processadas no mbito do art 46, n 2, do CIRC; B)- Tais correces tm a ver com um prejuzo apurado no exerccio de 1989 sendo que, no exerccio 1990, a matria tributvel foi encontrada atravs da aplicao dos mtodos indicirios; C)- A Administrao Fiscal, e bem, considerou perdidos os valores apurados segundo tais mtodos j que, pela impugnante, no foram utilizados, ficando-lhe vedado tal direito para os exerccios seguintes; D)- Da que, os montantes utilizados nos exerccios de 1994 e 1995, no se mostram correctos; E)- Do exposto se infere que a sentena recorrida, fez uma aplicao inadequada do disposto no art 46, ns 2 e 3, do CIRC. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido de ser concedido provimento ao recurso. A recorrida no contra-alegou. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 A sentena recorrida fixou a seguinte matria de facto: A) A liquidao de IRC, dos anos de 1994 e 1995, da impugnante foi corrigida pelos Servios de Fiscalizao Fiscal, no montante total de PTE 3.469.393$00, sendo PTE 2,382.217$00 de imposto, e PTE 1.087.176$00 de juros compensatrios; B) A motivao utilizada radicou no disposto no art. 46 CIRC, no devendo ser considerados os prejuzos fiscais deduzidos pelo contribuinte no lucro tributvel, porque referentes ao ano de 1989, estimado por presuno a matria colectvel de 1990; C) Na declarao modelo DC 22, o impugnante declarou os resultados fiscais (Q17- campos 355 ou 356), e utilizou os prejuzos fiscais (Q18 campo 407) de acordo com os seguintes valores: 1989-(6.620.270$00) [CT-(6.584.070$00)]; 1990-(2.645.787$00) [MI-9.351.413$00]; 1991-(1.502.555$00); 1992 - 101.827$00 - [prejuzos utilizados: 101.827$00; a utilizar: 1.502.555$00]; 1993 - (3.436.867$00); 1994 7.132.859$00 [prejuzos utilizados 7.132.859$00, prejuzos a utilizar: 4.837.625$00; prejuzos indevidos: 2.2 95.234$00]; 1995 - 12.759.581$00 [prejuzos utilizados: 4.322.036$00; indevidos: 4.322.036$00]. 3 O objecto do presente recurso prende-se apenas com saber se, na determinao da matria tributvel de IRC respeitante a 1994 e 1995, eram dedutveis os prejuzos no anteriormente deduzidos e respeitantes aos perodos respectivos anteriores. O Mm Juiz a quo julgou a impugnao judicial procedente por entender que a lei aplicvel, no que deduo dos prejuzos diz respeito, era a vigente na data da declarao do IRC, ou seja, o art 46 na redaco que lhe foi dada pela Lei n 30-C/92 de 28/12. Por sua vez, a recorrente Fazenda Pblica entende que no, j que e no seu entender, a lei aplicvel o prdito art 46, mas na redaco anterior citada lei, ou seja, data da verificao do facto tributrio. Vejamos se lhe assiste razo. 4 Do que fica exposto resulta com total exuberncia que a soluo da questo assim suscitada tem a ver com a aplicao no tempo do referido art 46 do CIRC, a saber: se na sua redaco primitiva ou se na verso da citada Lei n 30-C/92.

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Dispunha o art 46, n 2, na sua primitiva redaco, que nos exerccios em que tiver lugar o apuramento do lucro tributvel com base em mtodos indicirios, os prejuzos fiscais no so dedutveis, ainda que se encontrem dentro do perodo referido no nmero anterior, no ficando, porm, prejudicada a deduo, dentro daquele perodo, dos prejuzos que excedam o lucro tributvel determinado nos referidos termos e que no tenham sido anteriormente deduzidos. A prdita Lei n 30-C/92 veio alterar a redaco deste artigo do seguinte modo: nos exerccios em que tiver lugar o apuramento do lucro tributvel com base em mtodos indicirios, os prejuzos fiscais no so dedutveis, ainda que se encontrem dentro do perodo referido no nmero anterior, no ficando porm prejudicada a deduo dentro daquele perodo dos prejuzos que no tenham sido anteriormente deduzidos. Ora e como sabido, no estando ns perante qualquer norma interpretativa a lei tem apenas aplicao para o futuro, como resulta do disposto no art 12 do Cdigo Civil. Sendo assim e no caso vertente, tendo a impugnante obtido (ou no) o direito deduo dos seus prejuzos nas datas dos respectivos exerccios, ou seja 1989 e 1990, h-de ser aqui aplicvel o art 46, n 2 na redaco anterior Lei n 30-C/92, que era o regime ento vigente. Pelo que a sentena recorrida no pode assim manter-se. Neste sentido, vide Acrdo desta Seco do STA de 29/9/04, in rec. n 687/04, tirado em caso idntico. 5 Nestes termos, acorda-se em conceder provimento ao recurso e revogar a deciso recorrida e julgar improcedente a impugnao. Custas na 1 Instncia pelo impugnante, no sendo devido neste STA. Lisboa, 19 de Janeiro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Lcio Barbosa Antnio Pimpo.

Acrdo de 19 de Janeiro de 2005

Assunto: Impugnao de acto de liquidao de emolumentos registrais. Dissoluo de sociedade com transmisso do seu patrimnio. Constitucionalidade. Direito comunitrio. Reenvio prejudicial. Sumrio: I No viola a alnea c) do artigo 10. da Directiva n. 69/335/CEE, do Conselho, de 17 de Setembro, alterada pela Directiva n. 85/303/CEE, do Conselho, o artigo 1, n.os 2 e 3, da portaria n. 996/98, de 25 de Novembro, em que se baseia a liquidao de emolumentos devidos pelo registo do acto de dissoluo e extino de uma sociedade, com transmisso global de todo o seu patrimnio, activo, passivo, e actividade, a

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favor de uma outra sociedade, pois este acto no cabe na previso dos artigos 4. e 10. daquela directiva. II No de proceder a reenvio prvio para o Tribunal de Justia da Comunidade Europeia se a questo de direito comunitrio que no processo se coloca tem sido objecto de jurisprudncia recente do TJCE que a clarifica de modo a no deixar dvidas de interpretao ao tribunal nacional. III A questo de constitucionalidade suscitada pelo impugnante na 1 instncia e a expressamente desatendida no pode ser reapreciada pelo tribunal de revista, ainda que se trate de questo de conhecimento oficioso, se o mesmo impugnante no critica a sentena, neste segmento, nas alegaes e concluses do recurso jurisdicional. Processo n. 1005/04. Recorrente: Renault Crdit International, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam, em conferncia, na Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. RENAULT CRDIT INTERNATIONAL, S.A., com sede em Noysy Le Grand, Frana, recorre da sentena do Mm. Juiz da 1 Seco do 1 Juzo do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa que julgou improcedente a impugnao da liquidao de emolumentos relativos ao registo da dissoluo da sociedade sua dominada Renault Gest Sociedade Financeira para Aquisies a Crdito, S.A.. Formula as seguintes concluses: I. Vem o recurso interposto da douta sentena recorrida por ter considerado no verificadas as ilegalidades imputadas ao acto impugnado, designadamente a violao da Directiva do Conselho n. 69/335CEE; II. A Jurisprudncia do TJCE clara e constante ao entender como direitos com carcter remuneratrio apenas aqueles que abrangem as retribuies cujo montante calculado com base no custo do servio prestado; III. Os emolumentos do registo comercial, na medida em que aumentam directamente na proporo do capital social da sociedade no so direitos com carcter remuneratrio, assumindo a natureza de imposies proibidas pelo artigo 10, alnea c) da Directiva 69/335; IV. A Directiva 69/335 visa promover a liberdade de circulao de capitais, proibindo quaisquer imposies derivadas de registos obrigatrios, de forma a evitar que os Estados-Membros defraudem os objectivos da Directiva; V.

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A dissoluo e liquidao registada no Registo Comercial, que est na base do acto de liquidao impugnado, foi realizada ao abrigo do artigo 148 CSC, tendo por fim a reunio de capitais entre uma sociedade e a sua scia, no caso sociedades de dois Estados-Membros; VI. A imposio de emolumentos elevados ao simples registo comercial da dissoluo e liquidao afectou a prossecuo da actividade da recorrente e criou uma ilegal discriminao entre sociedades de diferentes Estados-Membros; VII. O Registo comercial dessa operao de reunio de capitais obrigatrio, condicionando a eficcia da mesma e, consequentemente da actividade bancria em Portugal da recorrente; VIII. A Directiva do Conselho n. 69/335/CEE foi, assim, manifestamente violada, designadamente a sua alnea c) do artigo 10; IX. O STA tem uma clara jurisprudncia consentnea com a jurisprudncia do TJCE, designadamente no existindo at hoje, qualquer Acrdo que considere legais os emolumentos do Registo Comercial; X. Caso o STA tenha dvidas sobre a plena aplicabilidade aos presentes autos da Directiva 69/335, deve suscitar o reenvio pr-judicial ao TJCE para interpretao de normas comunitrias, nos termos do artigo 234 TUE; XI. Anulada a douta sentena recorrida e o acto impugnado, verifica-se erro imputve1 aos servios, sendo devidos juros indemnizatrios, contados taxa legal, desde a data do seu pagamento (29/09/2000), nos termos do artigo 43 LGT e jurisprudncia pacfica do STA Termos em que, (...) deve a douta sentena recorrida ser anulada e o acto impugnado julgado ilegal, ordenando-se a restituio dos emolumentos pagos acrescidos dos legais juros indemnizatrios (...). 1.2. No h contra-alegaes. 1.3. O Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que o recurso no merece provimento, por os emolumentos do registo de liquidao de sociedade no estarem includos na previso da Directiva comunitria invocada pela recorrente. 1.4. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. 2. Vem fixada a factualidade seguinte: - a impugnante, em 11/07/2000, celebrou escritura pblica de dissoluo e extino de sociedade sua participada, com transmisso global de todo o patrimnio, activo e passivo a favor da impugnante (cfr. fls. 10 e ss.);

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- do que fez registo, em 29/09/2000, na Conservatria do Registo Comercial de Lisboa, sendo-lhe liquidados emolumentos, que ento pagou cfr. fls. 15 e 18. 3.1. Os emolumentos cujo acto de liquidao aqui impugnado respeitam ao registo, em 29 de Setembro de 2000, do acto, formalizado em anterior escritura pblica, de dissoluo e extino de sociedade participada da recorrente, com transmisso global de todo o patrimnio, activo e passivo, a seu favor. A agora recorrente invocou, na petio inicial, violao do direito comunitrio alnea c) do artigo 10 da Directiva n 69/335/CEE, do Conselho, de 17 de Setembro, alterada pela Directiva n 85/303/CEE, do Conselho, de 10 de Junho , e do direito constitucional artigos 266 n 2 (com referncia ao artigo 55 da Lei Geral Tributria), 103 e 165 n 1 alnea i) da Constituio. A sentena impugnada apreciou, primeiro, o vcio de violao de lei constitucional e, depois, o de violao de lei comunitria, concluindo pela no constatao de qualquer deles, por isso que julgou improcedente a impugnao. No recurso que dessa sentena interps e nos cumpre apreciar a recorrente abandona a invocao do vcio de inconstitucionalidade, criticando, porm, a sentena, por no ter reconhecido que o acto impugnado aplicou norma jurdica nacional o artigo 1, ns. 2 e 3, da portaria n 996/98, de 25 de Novembro - que afronta as j apontadas disposies da identificada Directiva comunitria, pedindo que, na dvida, se proceda a reenvio prejudicial para o Tribunal de Justia das Comunidades Europeias. Fundamenta-se a recorrente em que, com a dissoluo e extino da sociedade sua participada, no ocorreu, apenas, a cessao da sua actividade, nem o seu patrimnio foi afecto ao pagamento do passivo. Esse patrimnio (activo e passivo e actividade) foi, antes, transferido para si, que, forada a pagar os emolumentos liquidados, sofreu uma discriminao, vendo afectada a prossecuo da sua actividade. Para a sentena, da dissoluo e extino de sociedade participada da recorrente, com transmisso global de todo o patrimnio, activo e passivo e actividade a seu favor, resulta um fluxo patrimonial, mas no uma circulao de capitais, pelo que no saem ofendidas as normas comunitrias que visam eliminar restries a essa circulao; enquanto que a recorrente defende que a operao registada envolve uma transferncia de patrimnio, ou seja, uma reunio de capitais, sobre a qual no pode o Estado fazer incidir direitos que, como os emolumentos liquidados, no tm carcter remuneratrio. 3.2. O artigo 4 da Directiva sujeita ao imposto sobre as entradas de capital, designadamente, a constituio de uma sociedade de capitais, a transformao em sociedade de capitais de uma sociedade, associao ou pessoa colectiva que no seja sociedade de capitais e o aumento do capital social de uma sociedade de capitais mediante a entrada de bens de qualquer espcie (alneas a) a c) do n 1). O artigo 10 probe a cobrana, com respeito s sociedades, associaes ou pessoas colectivas com fins lucrativos, de qualquer imposio (alm do imposto sobre as entradas de capital), seja sob que forma for, em relao: a) s operaes referidas no artigo 4; b) s entradas de capital, emprstimos ou prestaes, efectuadas no mbito das operaes referidas no mesmo normativo;

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c) ao registo ou qualquer outra formalidade prvia ao exerccio de uma actividade a que uma sociedade, associao ou pessoa colectiva com fins lucrativos esteja sujeita, em consequncia da sua forma jurdica. Porm, o artigo 12, n 1, alnea e), em derrogao do disposto nos artigos 10 e 10, permite aos Estados-membros cobrar direitos com carcter remuneratrio. 3.3. O Tribunal de Justia das Comunidades Europeias (TJCE), cuja jurisprudncia este Supremo Tribunal Administrativo vem secundando, em inmeros casos respeitantes a emolumentos notariais e registrais, j teve oportunidade de explicar e justificar a razo de ser desta disciplina normativa: A Directiva visa promover a livre circulao de capitais, fazendo desaparecer os impostos indirectos aplicados pelos vrios Estados-membros, e instituindo um imposto cobrado de uma s vez e de igual nvel, independentemente do Estado que o aplicar. Considerando essencial, para alcanar uma unio econmica com caractersticas anlogas s de um mercado interno, promover a livre circulao de capitais, harmoniza os impostos indirectos que incidem sobre as unies de capitais, evitando discriminaes, duplas tributaes e disparidades que dificultam tal circulao. Determina, pois, que a aplicao do imposto sobre as reunies de capitais aos capitais reunidos no mbito de uma sociedade, s pode ocorrer uma nica vez no mercado comum e (...) esta tributao, a fim de no perturbar a circulao de capitais, deve ser de vnculo idntico em todos os estados-membros, procurando harmonizar o imposto sobre as entradas de capital, tanto no que respeita sua estrutura como s taxas respectivas, abolindo outros impostos indirectos, com caractersticas idnticas quele. Prev, portanto, a Directiva, um nico imposto sobre as entradas de capital constituio, transformao e aumento do capital , cobrado por uma vez s, vedando qualquer outra imposio sem carcter remuneratrio. A tributao a propsito da constituio da sociedade obsta a nova tributao a pretexto da alterao do seu pacto (a no ser que ele consubstancie um aumento de capital, que poder ser tributado, como reunio de capitais que , tambm uma s vez). Mesmo nos casos em que se no trate, directamente, de imposies incidentes sobre reunies de capitais, a sua exigncia vedada, pois poria em causa esses objectivos; sendo cobradas por causa de formalidades legadas vida jurdica da sociedade, condiciona, quando a formalidade seja obrigatria, o exerccio da actividade social, de forma, alis, desigual, conforme o Estado-membro. Ou seja: se o Estado-membro se abstiver de cobrar qualquer imposio aquando da formalidade constitutiva da sociedade, acatando a Directiva, mas o fizer adiante, quando a sociedade pretenda introduzir qualquer alterao no pacto, e ele exija o cumprimento de nova formalidade, arrecadando, ento, a imposio, frustrar-se-iam os intentos da Directiva, se tal imposio fosse autorizada, a pretexto de no respeitar a reunies de capitais. Mas a Directiva no probe imposies que no respeitem a reunies de capitais, ainda que possam relacionar-se com incrementos patrimoniais, como o caso dos emolumentos notariais e registrais cobrados a propsito da aquisio de imveis, constituio de propriedade horizontal, e outros que este Tribunal vem julgado estarem fora do seu mbito de aplicao cfr. os acrdos de 2 de Abril de 2003, 9 de Julho de 2003, 19 de Novembro de 2003, e 21 de Janeiro de 2004, nos recursos ns 1909/02,

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1713/02, 1140/03 e 1216/03, respectivamente, entre muitos outros que poderiam apontar-se. 3.4. No nosso caso, o acto impugnado o de liquidao de emolumentos devidos pelo registo da dissoluo e liquidao da sociedade Renault Gest Sociedade Financeira para Aquisies a Crdito, S.A., de que a impugnante, agora recorrente, era, segundo alega, accionista nica. No posto em causa, nem se noticia que exista, qualquer acto de liquidao a propsito de um registo relativo impugnante, Renault Crdit International, S.A.. Quem impugna o acto de liquidao de emolumentos no a sociedade dissolvida e extinta, mas a sociedade sua nica scia, que beneficiou da transmisso, a seu favor, do patrimnio daquela, e que o no faz em nome e/ou representao dela, mas no seu prprio. o que resulta dos termos da petio inicial, como, alis, dos da procurao que conferiu mandato ao Ilustre Advogado seu subscritor. Assim vistas as coisas, dir-se-ia que nem nos importa a perspectiva da sociedade extinta, porque esta nada impugna; nem nos interessa a da sociedade impugnante porque, no tocante a ela, no houve nenhum registo que tenha implicado o pagamento de emolumentos... Porm, a impugnante parece pretender que o Tribunal avalie, luz da Directiva comunitria, no as consequncias provocadas pelo acto impugnado na esfera da sociedade extinta, mas na sua prpria: o que resulta do facto de colocar a tnica na reunio de capitais que, em seu entender, resulta da transmisso em seu benefcio de tudo quanto integrava o patrimnio da sociedade extinta. H que comear por ver se a imposio em causa est includa na previso de alguma das alneas do artigo 10 da Directiva. Do ponto de vista da sociedade extinta, afigura-se evidente que tal imposio no cabe em nenhuma dessas alneas, posto que o registo onerado respeita dissoluo e extino da sociedade, sem nenhuma relao, quer com a sua constituio, quer com a sua transformao em sociedade de capitais, quer com o aumento do seu capital, quer, ainda, com a alterao do seu pacto. Do ponto de vista da sociedade transmissria, como a prpria recorrente alegou, no artigo 2 da petio inicial, o acto levado ao registo foi o de dissoluo e liquidao da sociedade sua participada no a integrao no seu do patrimnio dela, que no , alis, facto sujeito a registo obrigatrio vd. os artigos 15 n 1 e 3 n 1 alnea g) do Cdigo do Registo Comercial, de resto, invocados, tambm, pela recorrente no artigo 11 da petio de impugnao. certo que o patrimnio que era da sociedade dissolvida e extinta, e a sua actividade, se transferiram para a sociedade transmissria, a aqui recorrente, passando, pois, a inteirar o seu acervo patrimonial. Mas no integra, necessariamente, o seu capital social. Nem vem alegado que, na sequncia, a sociedade recorrente haja procedido a qualquer aumento de capital, nem isso resulta do registo efectuado, ou da liquidao emolumentar impugnada. Estamos, pois, perante uma formalidade concernente a uma mera transferncia patrimonial a favor da recorrente, que no situao prevista no artigo 10 da Directiva, nem por ele visada. Por outro lado, o acto de registo que justificou a liquidao de emolumentos impugnada no consubstancia formalidade prvia ao exerccio da actividade a que a sociedade esteja sujeita, em consequncia da sua forma jurdica.

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Do ponto de vista da sociedade extinta: A dissoluo e extino das sociedades implica, entre ns, o respectivo registo, por fora do disposto no artigo 3 alnea q) do Cdigo do Registo Comercial. Estamos, pois, perante uma formalidade a que est sujeita a sociedade participada da recorrente, em consequncia da sua forma jurdica. Mas tal formalidade no prvia ao exerccio da sua actividade. Esta formalidade, sendo essencial e ligada forma jurdica da sociedade dissolvida, no condiciona o exerccio da sua actividade nem o incio, nem, sequer, a continuao , por isso que, dissolvida e extinta, ela deixa de exercer e prosseguir qualquer actividade. Tambm do ponto de vista da sociedade recorrente o registo da dissoluo e extino da sua participada, com ingresso do respectivo patrimnio no seu, no formalidade prvia ao exerccio da actividade a que aquela sociedade esteja sujeita, em consequncia da sua forma jurdica. Em smula, o acto de registo que provocou o de liquidao impugnado no respeita, nem constituio de uma sociedade de capitais, nem transformao em sociedade de capitais de uma sociedade, associao ou pessoa colectiva que no seja sociedade de capitais, nem ao aumento do capital social de uma sociedade de capitais mediante a entrada de bens de qualquer espcie; nem se relaciona com nenhuma dessas operaes, nem respeita a entradas de capital, emprstimos ou prestaes, efectuadas no mbito das mesmas operaes, nem com o registo ou qualquer outra formalidade prvia ao exerccio de uma actividade a que uma sociedade, associao ou pessoa colectiva com fins lucrativos esteja sujeita, em consequncia da sua forma jurdica. Da que no caiba no mbito previsional da Directiva apontada pela recorrente, no podendo, por isso, contrari-la a norma legal nacional em que se apoiou a liquidao. 3.5. Viu-se j que o vcio imputado ao acto impugnado pela recorrente na petio inicial, de violao de direito constitucional artigos 266 n 2 (com referncia ao artigo 55 da Lei Geral Tributria), 103 e 165 n 1 alnea i) da Constituio foi por ela abandonada no presente recurso jurisdicional. Trata-se, certo, de questo de conhecimento oficioso, o que vale por dizer que no o facto de a recorrente a no abordar que impede que este Tribunal a aprecie. O que obsta a que o Tribunal sobre ela se debruce , antes, o facto de a sentena recorrida dela ter conhecido, fazendo-o, alis, de modo com o qual a recorrente se conformou, pois s isso explica que este segmento da sentena lhe no merea crtica, no recurso jurisdicional que dela interps. 3.6. Por ltimo, e perante o que ficou exposto, resta dizer que no de consultar previamente o TJCE, consulta que a recorrente sugeriu, alis, s para o caso de este Tribunal ter dvidas sobre a plena aplicabilidade aos presentes autos da Directiva 69/335, como se l na concluso X. das suas alegaes. Na ausncia dessas dvidas, no h que proceder a reenvio prejudicial para o TJCE, como, de resto, jurisprudncia firme do Tribunal cfr., entre outros, os acrdos de 8 de Outubro de 1997, 28 de Janeiro de 1998, 4 de Fevereiro de 2008, 12 de Dezembro de 2001, 30 de Janeiro de 2002, 4 de Dezembro de 2002, 12 de Maro de 2003, 26 de Maro de 2003 e 4 de Junho de 2003, nos recursos ns. 21012, 22401, 22429,

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26233, 26231, 1261/02, 2031/02, 1754/02 e 61/03, respectivamente. Tanto mais quando, como o caso, a compreensibilidade com que a questo se nos apresenta resulta, em larga medida, da luz que a jurisprudncia recentemente produzida pelo TJCE tem lanado sobre a matria. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em, negando provimento ao recurso, confirmar a sentena impugnada. Custas a cargo da recorrente, com 50% de procuradoria. Lisboa, 19 de Janeiro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

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2) Parece ao recorrente que efectivamente o Mm. Juiz tem razo mesmo na parte do conhecimento, desde logo, da ilegitimidade do recorrente para recorrer da deciso de aplicao de coima, atento o princpio da economia processual; 3) Existe a possibilidade do recurso apresentado ser convolado em oposio execuo fiscal ou em requerimento dirigido ao Chefe do Servio de Finanas no mbito do processo de execuo fiscal, atentos os princpios antiformalista e pro actione. No houve contra-alegaes Neste Supremo Tribunal, o EPGA defende que o recurso no merece provimento. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2. Est em causa apenas a questo de saber se o recurso apresentado pelo recorrente no Tribunal de 1 Instncia pode ser convolado, seja em processo de oposio, seja em requerimento dirigido ao chefe do servio de finanas. Ou seja: est apenas em discusso um dos segmentos da deciso recorrida. Vejamos. A reaco central do recorrente dirigida ao despacho de reverso ocorrido em processo de execuo. Sem a reverso, o recorrente seria estranho condenao em coima. O que ressuma dos autos que foi condenada uma sociedade, em processo de contra-ordenao, por infraces a normas tributrias. O ora recorrente foi citado, no processo executivo, como responsvel subsidirio, aps despacho de reverso. No recurso, o recorrente insurge-se contra a deciso que aplicou a coima. Imputa a essa deciso ilegalidades vrias. Mas no s. Insurge-se igualmente contra o despacho de reverso que alega ser inconstitucional. Quanto a este ponto escreve (arts. 19 e 20 da petio): 19. Sem prescindir, embora no despacho de reverso nada se afirme quanto norma que permite atribuir a responsabilidade ao gerente pelo pagamento de coimas, entende o recorrente que tal responsabilidade s pode radicar no art. 7-A do RJIFNA, introduzido pelo DL n. 394/93, de 24 de Novembro. 20. Todavia, tal norma materialmente inconstitucional, por violar o princpio da intransmissibilidade das penas, consagrado no art. 30 da CRP. Ser que o recorrente pode defender-se do despacho de reverso com estes fundamentos? Entendemos que sim. E em processo de oposio execuo. Na verdade, ser no processo de oposio execuo que o recorrente pode defender-se, nomeadamente da alegada inconstitucionalidade. E pode ver-se nesta alegao um fundamento de oposio, com previso na alnea a) do n. 1 do art. 204 do CPPT. Estamos pois perante um erro na forma de processo art. 199 do CPC, aplicvel ex-vi do art. 2, e) do CPPT, nos termos e com as consequncias previstas na citada norma. Devem pois os autos ser convolados em processo de oposio execuo. Seguidamente, nada impede o Mm. Juiz, se entender que a petio enferma de qualquer deficincia ou irregularidade no tocante aos articulados, de convidar o oponente a suprir essas deficincias ou irregularidades,

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Assunto: Coima. Execuo fiscal. Reverso. Erro na forma do processo. Sumrio: I Revertida uma execuo fiscal, por dvida proveniente de coima, contra um responsvel subsidirio, a forma deste atacar o citado despacho de reverso o processo de oposio execuo. II Se o revertido interps recurso da deciso de aplicao da coima h erro na forma do processo. III Deve ento ordenar-se a convolao desse processo em oposio execuo, se nesse recurso for alegado qualquer fundamento do processo de oposio. Processo n. 1007/04-30. Recorrente: Lus Antunes Martins. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Lcio Barbosa. Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1. LUS ANTUNES MARTINS, identificado nos autos, interps, junto do ento Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Coimbra, recurso da deciso de aplicao de coimas, no montante global de 1.137,76 , coimas aplicadas, em processo de contra-ordenao, arguida Ibersiste Informtica e Gesto, Ld. O Mm. Juiz do TAF de Coimbra rejeitou liminarmente o recurso, por ilegitimidade do recorrente. Inconformado com a deciso, o recorrente interps recurso jurisdicional para este Supremo Tribunal, formulando as seguintes concluses nas respectivas alegaes de recurso: 1) Vem o presente recurso interposto da douta sentena que decidiu rejeitar o recurso apresentado;

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tudo como lhe consentido pelo art. 110, 2, do CPPT, aplicvel ex vi do art. 211, 1, do mesmo Cdigo. Poder-se-ia pensar, certo, que a esta convolao (em processo de oposio) obstava a petio inicial, vendo-se nela uma ineptido, que assume contornos legais na al. b) do n. 2 do art. 123 do CPC (quando o pedido esteja em contradio com a causa de pedir). Na verdade, o pedido no visa expressamente a extino da execuo, como escopo normal no processo de oposio. O pedido final visa a deciso de aplicao da coima. Citando: deve o presente recurso ser procedente por provado, decretando-se a anulao da deciso recorrida . Porm, e vendo at a concluso 7 da petio, poderia eventualmente entender-se que o pedido abrange tambm a extino da execuo, escopo ltimo do recorrente. Escreveu-se: O art. 7-A do RJIFNA materialmente inconstitucional, por violar o princpio da intransmissibilidade das penas, consagrado no art. 30 da CRP, sendo que tal princpio deve aplicar-se responsabilidade contra-ordenacional. Na verdade, a alegada inconstitucionalidade da norma, a proceder, tornar ilegal a reverso e, por inerncia, conduzir extino da execuo contra o recorrente. Reconhea-se, sem embargo, que a petio inicial, em termos de oposio execuo, no ser uma pea modelar. Mas, como dissemos, o Mm. Juiz pode sempre convidar o recorrente a suprir deficincias ou irregularidades. Mas mesmo que se entenda que a petio inepta, nem, assim tal pode obstar pretendida convolao. Convolado o processo em processo de oposio execuo, nada impede que o Mm. Juiz rejeite liminarmente a oposio, com o fundamento de ineptido da petio inicial arts. 193, 1 e 288, 1, b), ambos do CPC, o que tudo se traduz na absolvio do ru da instncia. O que permitir ao A. propor nova aco sobre o mesmo objecto art. 289, 1, do CPC. Pensamos que este o entendimento que dar vazo legal ao princpio pro actione. Em suma: aps a convolao, nada impede que o Mm. Juiz profira despacho ordenando a rectificao da petio, para correco de eventuais irregularidades, ou indefira liminarmente a petio inicial, por ineptido, se entender que esta se verifica. Nada impedindo tambm que rejeite a petio por qualquer outro motivo, se entender que ele ocorre. 3. Face ao exposto, acorda-se em conceder provimento ao recurso, revogando-se a deciso recorrida, no segmento em causa no presente recurso, ordenando-se a convolao dos presentes autos em processo de oposio execuo. Sem custas. Lisboa, 19 de Janeiro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Pimenta do Vale Fonseca Limo (vencido, por entender no ser possvel a decretada convolao do recurso contencioso em oposio execuo fiscal, porquanto o pedido formulado pelo recorrente, dirigido anulao da deciso recorrida, aplicativa da coima, no se coaduna com o pedido a formular em sede de oposio e que, em regra, consiste na extino da execuo).

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Assunto: Reclamao graciosa. Recurso hierrquico. Acto expresso de indeferimento. Objecto. Convolao do processo. Tutela judicial efectiva. Princpio pro actione. Artigos 97. da LGT e 98. do CPPT. Sumrio: I O indeferimento tanto de reclamao graciosa deduzida contra o acto tributrio de liquidao como do subsequente recurso hierrquico pode constituir objecto de impugnao judicial. II E, uma vez que consubstanciam a manuteno de tal acto, integram tambm o objecto desta. III Nos termos do artigo 97., n. 3, da LGT, deve ordenar-se a correco do processo quando o meio usado no for o adequado segundo a lei. IV Tal correco ou convolao traduz-se na anulao dos actos que no possam ser aproveitados, quer em funo do rito processual prprio quer por diminurem as garantias de defesa, devendo praticar-se os que forem estritamente necessrios para que o processo se aproxime, tanto quanto possvel, da forma estabelecida na lei artigo 98., n.os 3 e 4, do CPPT. V O que tudo concretiza a aplicao dos princpios da tutela judicial efectiva, pro actione ou anti-formalista e da obteno da justia material. Processo N. 1021/04-30. Recorrente: Antnio Robalo, S. A. Recorrido: Subdirector Geral dos Impostos. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Brando de Pinho. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: Vem o presente recurso jurisdicional, interposto por ANTNIO ROBALO, SA, da sentena do TAF de Lisboa II, que absolveu da instncia a autoridade recorrida - Subdirector-Geral dos Impostos - no recurso contencioso que aquela havia deduzido contra acto desta, no conhecendo do mrito da causa. Fundamentou-se a deciso na ilegalidade da interposio daquele meio processual, uma vez que, estando na disponibilidade do administrado a escolha arbitrria do tipo de aco a que pode recorrer na defesa dos seus direitos, o meio prprio no , no caso, o recurso contencioso mas, antes, a impugnao judicial que tem por funo, precisamente, a apreciao da legalidade do acto tributrio no podendo o recurso contencioso ter por objecto a apreciao da legalidade da liquidao, sendo que o recurso hierrquico tem natureza meramente facultativa e efeito devolutivo e no suspende o prazo de deduo de impugnao judicial consequente ao indeferimento da reclamao graciosa (cfr- arts. 67, 76 e 102, n. 2 do CPPT) pelo que a recorrente deveria ter deduzido

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impugnao judicial tendo por objecto o acto de liquidao de IRC relativo ao ano de 1992 e aquando do indeferimento da reclamao graciosa, sendo esse o meio processual adequado anlise contenciosa da legalidade da mesma liquidao, tendo sido devidamente informada dessa possibilidade. A recorrente formulou as seguintes concluses: Do ensinamento do Meritssimo Sr. Juiz Conselheiro Jorge Lopes de Sousa expresso em anotao ao art. 102 no Cdigo Anotado, Ed. Vislis, pg. 460 e 461, resulta claro que a deciso de indeferimento do recurso hierrquico passvel de recurso contencioso seguindo este a tramitao do processo de impugnao judicial como se deduz do preceituado no art. 97, n. 1, alneas d) e p) do CPPT. A previso de um prazo de caducidade do direito de impugnao contenciosa inferior ao que seja necessrio para assegurar os interesses da segurana jurdica poder considerar-se inconstitucional, por violao do princpio da necessidade, da proporcionalidade e da proibio do excesso no condicionalismo de direitos fundamentais ou anlogos, consagrados no art. 18, n. 2 da CRP. No sendo descortinveis razes de segurana jurdica e de necessidade de estabilidade que possam justificar que se vedem ao interessado o acesso via judicial para apreciao contenciosa da mesma situao na sequncia da deciso de um recurso hierrquico que vier a ser interposto. Termos em que se requer que, ponderados os argumentos aqui aduzidos, colhidos da douta opinio do senhor Juiz Conselheiro da Seco do Contencioso Tributrio do STA, seja revogada a deciso recorrida e seja admitido o recurso contencioso, convolado em impugnao judicial, para que possa seguir os ulteriores termos do processo. A autoridade recorrida contra-alegou, pugnando pelo acerto da sentena, tanto mais que a recorrente apenas ataca ou imputa vcios respeitantes liquidao pelo que o meio processual prprio sempre a impugnao judicial. O Ex.mo magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido do provimento do recurso, dada a possibilidade legal de impugnar judicialmente o indeferimento de recurso hierrquico de deciso que indefere reclamao graciosa de liquidao tributria pelo que se deve, ao abrigo do art. 97, n 3 da LGT, ordenar a convolao da petio inicial em petio de impugnao judicial, j que o pedido a anulao do acto tributrio e foi deduzido em tempo. E, corridos os vistos legais, nada obsta deciso. Em sede factual, vem apurado que: 1 - Em 27/05/1993, a recorrente apresentou junto do 1 Servio de Finanas de Vila Franca de Xira a sua declarao de rendimentos, mod. 22 de IRC, relativa ao ano fiscal de 1992 (cfr. documento junto a fls. 23 a 29 dos autos); 2 - Em 12/04/1995, a Administrao Fiscal estruturou liquidao de IRC, com o n. 8310007497, relativa ao ano fiscal de 1992, na qual surge como sujeito passivo a firma recorrente, Antnio Robalo, S.A., e tendo por fundamento a no aceitao como custo fiscal do referido exerccio de proviso para crditos de cobrana duvidosa, no montante de 10.445,18 (cfr. documentos juntos a fls. 21, 22, 33 e 34 dos presentes autos); 3 - Em 19/09/1995, a recorrente deduziu reclamao graciosa tendo por objecto a liquidao identificada no n. 2 (cfr. data aposta a fls. 80 do apenso de reclamao);

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4 - Atravs de carta registada em 25/02/2002, foi a recorrente notificada com vista ao exerccio do direito de audio prvia no prazo de quinze dias e nos termos previstos no art. 60, da LGT (cfr. documentos juntos a fls. 115, 116 e 122 do apenso de reclamao); 5 - Em 25/03/2002, no tendo a recorrente exercido o direito de audio prvia para que fora notificada, a Direco Distrital de Finanas de Lisboa indeferiu a reclamao graciosa identificada no n. 3 (cfr. documentos juntos a fls.123 a 128 do apenso de reclamao); 6 - Em 05/04/2002, a recorrente foi notificada do indeferimento identificado no n. 5, alm do mais tendo sido informada da possibilidade de deduo de impugnao judicial nos termos do art. 102, n. 2, do CPPT (cfr. documentos juntos a fls. 129 e 130 do apenso de reclamao); 7 - Em 26/04/2002, a firma Antnio Robalo, S.A. deduziu recurso hierrquico tendo por objecto a deciso de indeferimento identificada no n. 5 (cfr. data aposta a fls. 2 do apenso de recurso hierrquico); 8 - Em 26/02/2003, o Subdirector-Geral dos Impostos indeferiu o recurso hierrquico deduzido pela recorrente, concordando com prvios informao e parecer, nos quais, alm do mais, se prope a dispensa de audio prvia da recorrente dado j ter sido ouvida sobre a factualidade em discusso, no tendo carreado factos novos para o processo (cfr. documentos juntos a fls. 30 a 36 do apenso de recurso hierrquico); 9 - Em 01/04/2003 a recorrente foi notificada do indeferimento identificado no n. 8 (cfr. documentos juntos a fls. 37 e 38 do apenso de recurso hierrquico); 10 - Em 16/04/2003, a firma Antnio Robalo, S.A. deduziu o presente recurso, no qual termina pugnando, alm do mais, pela anulao da liquidao adicional de IRC relativa ao ano fiscal de 1992 e identificada no n. 2 (cfr. data de entrada aposta a fls. 2 deste processo). Vejamos, pois: Nos termos do art. 76 do CPPT, cabe recurso hierrquico do indeferimento total ou parcial da reclamao graciosa, sendo a deciso daquele passvel de recurso contencioso, salvo se de tal deciso j tiver sido deduzida impugnao judicial com o mesmo objecto. Nos autos, no foi judicialmente impugnada a liquidao mas, antes, foi deduzida reclamao graciosa e consequente recurso hierrquico. Aquele art. 76 prev, pois, recurso contencioso da deciso proferida no recurso hierrquico. Mas tal norma tem de ser entendida em termos hbeis, concordantes com o preceituado no art. 97 do mesmo cdigo, particularmente as als. d) e p) do n. 1 e n. 2 e art. 101, als. a) e j) da LGT. Em sntese, pode dizer-se resultar daquele normativo, caber impugnao judicial quer da liquidao stricto sensu quer dos actos administrativos em matria tributria ou relativos a questes tributrias que comportem a apreciao da legalidade daquele primeiro acto e recurso contencioso dos demais actos tributrios que no comportem, pois, a apreciao da legalidade do acto de liquidao, sendo tal meio impugnatrio regulado pelas normas sobre processo nos tribunais administrativos. Mas, assim sendo e conjugando o disposto nos ditos arts. 76 e 97, conclui-se que, da deciso do recurso hierrquico cabe impugnao judicial se estiver em causa a apreciao da legalidade da liquidao e recurso contencioso no caso negativo Cfr., por mais recentes, os Acds do STA de 07/07/2004 rec. 1780/03, 04/02/2004 recs. 1846/03 e 1259/03, 20/05/2003 recs. 638/03 e 305/03, 20/04/2004 rec. 2031/03, 24/03/2004 rec. 1588/03.

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Como escreve Jorge de Sousa, CPPT Anotado, 4 edio, pg. 361: Apesar da referncia a recurso contencioso feita no n. 2 deste art. 76, a impugnao contenciosa dos actos administrativos proferidos em recurso hierrquico interposto de indeferimento de reclamao graciosa, comportando a apreciao da legalidade de actos de liquidao, deve ser feita atravs do processo de impugnao judicial e no atravs do processo de recurso contencioso que reservado para a impugnao de actos que no comportem a apreciao de actos de liquidao..., o que se impe por consideraes de razoabilidade e por exigncia de coerncia valorativa postulada pelo princpio da unidade do sistema jurdico que se sobrepe letra da lei (art. 9, n. 1 do CC).... Por isso, a redaco do n. 2 deste art. 76, que reproduz o n. 2 do art. 100 do CPT, mostra-se deficiente, pois no teve em ateno que, agora, face dos arts. 101, alneas a) e j) da LGT e 97, alneas d) e p) deste cdigo, claro que o processo de impugnao judicial e no o recurso contencioso o meio processual adequado para impugnar contenciosamente actos que apreciem actos de liquidao, quaisquer que sejam. E, assim, porque da liquidao no cabe nunca recurso hierrquico mas, antes, reclamao graciosa - art. 97, n. 1, al. c) e 102, n. 2 do CPPT -, de concluir que, neste, a impugnao judicial sempre o meio processual adequado para impugnar contenciosamente uma deciso proferida num recurso hierrquico interposto de deciso de reclamao graciosa - pg. 362 -, impugnao judicial que s no admissvel, no ponto, se outra j estiver pendente que tenha por objecto, mediato ou imediato, o mesmo acto tributrio - de liquidao, entenda-se - ou se a deciso do recurso hierrquico no tiver por objecto a legalidade do mesmo acto. Ora, no caso concreto, como resulta do probatrio, a liquidao teve por fundamento a no aceitao como custo fiscal do exerccio de 1992, de proviso constituda pelo contribuinte, para crditos de cobrana duvidosa, no montante de 10.445,18. Liquidao de que o contribuinte reclamou, recorrendo depois hierarquicamente do seu indeferimento e deste interpondo recurso contencioso. Sempre esteve, pois, em causa a legalidade da liquidao pelo que de tal indeferimento cabe impugnao judicial. E impugnao judicial de tal indeferimento, nos preditos termos - art. 76, n. 2 do CPPT. Ora a recorrente invocou, nos ditos meios processuais graciosos, vcios tanto da liquidao propriamente dita como do procedimento em tais meios. (Alis, a soluo seria a mesma se apenas se tivessem invocado ilegalidades da liquidao). Pelo que h, desde logo, que definir o objecto da impugnao contenciosa do indeferimento da reclamao e do subsequente recurso hierrquico: se a prpria liquidao, se a deciso do procedimento gracioso, se ambas. Segundo dispe o art. 68, n. 1 do CPPT, reclamao visa a anulao total ou parcial dos actos tributrios e - art. 70, n. 1 - pode ser deduzida com os mesmos fundamentos previstos para a impugnao judicial.

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A interligao entre os dois processos tal que o n. 2 daquele primeiro normativo probe a reclamao quando tiver sido apresentada impugnao judicial com o mesmo fundamento. O que est em sintonia com o disposto no art. 111, 3 e 4, donde resulta uma preferncia absoluta do processo judicial sobre o processo administrativo de impugnao de um mesmo acto tributrio, impedindo-se que seja apreciada, por via administrativa, a legalidade de um acto tributrio que seja objecto de impugnao judicial - cfr. CPPT, cit., pg. 342, nota 11. Assim, do indeferimento da reclamao, sem dvida que emerge a manuteno do acto tributrio de liquidao. Todavia, tambm a prpria deciso de indeferimento est em causa, pois dela cabe impugnao judicial, nos termos expostos. Propendemos, at, ao entendimento de que esta constitui o seu objecto imediato e a liquidao o seu objecto mediato - cfr. o Ac. deste STA, de 07/06/2000 rec. 21.556. Todavia, tal diferenciao no tem relevo uma vez que, assim sendo, os dois integram o conhecimento do tribunal: o acrdo do STA de 06/11/1996 rec. 20.519, seguido pelo aresto daquela mesma data proferido no recurso 24.803, considera objecto imediato da impugnao o acto de liquidao mas logo acrescenta que a se conhece tanto dos aspectos atinentes aos vcios prprios do indeferimento da reclamao como das ilegalidades imputadas ao acto tributrio que aquele considerou no existirem. Como ali se refere, ainda que a deciso da reclamao no constitua um acto tributrio stricto sensu, no estava o legislador impedido de o fazer equivaler a um acto tributrio para efeitos de escolha do respectivo processo judicial, desde que esse meio processual se revelasse como sendo o mais funcionalmente adequado defesa do direito em causa. E o mesmo se diga, mutatis mutandis, relativamente deciso e subsequente impugnao contenciosa do recurso hierrquico. Ainda a est em causa a legalidade da liquidao. E tanto assim , como se disse, que tal impugnao no possvel se tiver sido apresentada impugnao judicial com o mesmo objecto - art. 76, n. 2 do CPPT. Ou seja: estando em causa a legalidade da liquidao, na reclamao graciosa - art. 68, n. 2 - ou no recurso hierrquico - art. 76, n. 2 -, o objecto o mesmo da subsequente impugnao judicial pelo que esta s possvel se no tiver sido impugnada directamente a mesma liquidao. No , pois, correcto o sentenciado entendimento de que, estando em causa a legalidade da liquidao, e tendo o contribuinte reclamado e deduzido depois recurso hierrquico da deciso da reclamao, j no possa deduzir impugnao judicial da deciso proferida em tal recurso. Certo que, como ali se refere, o recurso hierrquico tem, nos termos do art. 87, n. 1 do CPPT, natureza meramente falcultativa e efeito devolutivo, salvo disposio, em contrrio, das leis tributrias, ressalva que se no vislumbra, no ponto especfico. E no suspende - como a prpria reclamao graciosa - o prazo de deduo da impugnao judicial que continua a ser de 90 dias, nos termos do n. 1 do art. 102 do CPPT. Isto no sentido de que vedado ao contribuinte impugnar directamente a liquidao passado aquele prazo apesar da pendncia da reclamao ou

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do recurso hierrquico, pois que s pode impugnar o respectivo indeferimento tcito, formado este - al. d) do n. 1 do mesmo normativo. Todavia, -lhe lcito impugnar o acto expresso, nos termos legais arts. 102, n. 2 e 76, n. 2 do CPPT. O contribuinte pode, pois, desde logo, impugnar judicialmente o acto de liquidao ou dele reclamar graciosamente. No caso de deduzir reclamao, pode impugnar judicialmente ou recorrer hierarquicamente tanto do acto tcito de indeferimento como do acto expresso respectivo. E pode finalmente impugnar judicialmente tanto o acto tcito como o expresso de indeferimento do recurso hierrquico, desde que a esteja em causa a legalidade da liquidao; caso contrrio, haver lugar ao recurso contencioso. Cfr. Jorge de Sousa, cit., anotao ao art. 102 e jurisprudncia atrs citada. Sendo que, nos termos expostos, igualmente objecto - mediato ou imediato, pouco importa - da impugnao judicial, o acto de liquidao. No caso - impugnao contenciosa de acto expresso de indeferimento de recurso hierrquico proferido na sequncia de igual indeferimento expresso de reclamao graciosa deduzida contra a liquidao de IRC relativo ao exerccio de 1992 em que est em causa, pois, a legalidade desta (admissibilidade ou no de proviso para crditos de cobrana duvidosa) - cabe impugnao e no recurso contencioso. Pelo que h que apreciar a possibilidade da chamada convolao do processo. O art. 97, n. 3 da LGT prescreve, em ordem celeridade da justia tributria e concesso de uma tutela jurisdicional efectiva e plena - cfr. n.s 1 e 2 - a correco do processo quando o meio usado no for o adequado segundo a lei, procurando evitar-se que, apesar de uma errada eleio da forma processual idnea, o tribunal deixe de pronunciar-se sobre o mrito da causa. Como escrevem Leite de Campos e outros, LGT Anotada, 2 edio, pg. 422, nota 3, trata-se de uma injuno ao prprio juiz que s estar desonerado da obrigao de ordenar a correco da forma de processo quando ela se mostre de todo invivel. H, pois, que efectivar a chamada convolao do processo, unanimemente admitida e frequentemente praticada, no STA, em ordem concretizao das preditas finalidades. Trata-se, ao fim e ao cabo, de anular os actos que no possam ser aproveitados quer em funo do rito processual prprio quer por diminurem as garantias de defesa - sendo o processo expresso de normas de direito pblico que ditam as regras sob as quais deve correr a actividade das partes na defesa das suas pretenses e do tribunal na sua apreciao, a todos vinculando, nunca as partes ou o tribunal podero dispor do processo - (cfr. cit., nota 7) -, praticando-se os que forem estritamente necessrios para que o processo se aproxime, tanto quanto possvel, da forma estabelecida na lei. O que tudo no constitui mais do que a aplicao dos princpios anti-formalista, pro actione e favorecimento do processo. Ou seja: corrigir os defeitos de ordem processual, atenta a necessidade de sobreposio do imperativo de obteno da justia material aos entraves de ndole formalista.

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Cfr., alis, os arts. 98, n.s 3 e 4 do CPPT e 199, n. 1 do CPC. Ora, nos autos e no lado passivo da relao processual, interveio o Subdirector-Geral dos Impostos - art. 43 da LPTA - e no a Fazenda Pblica - art. 110 do CPPT -, o qual respondeu e contra-alegou no recurso contencioso. Pelo que todo o processado a partir de fls. 40/v., despacho de notificao para resposta includo, tem de ser anulado, apenas com ressalva do despacho de fls. 80 e tramitao subsequente a este respeitante, para que o processo siga a forma da impugnao judicial. Para o que no existe qualquer bice de natureza substantiva ou processual. Na verdade, a impugnao tempestiva: o acto expresso de indeferimento do recurso hierrquico foi notificado recorrente em 01/04/2003 - item n. 9 do probatrio - e o presente recurso contencioso foi deduzido em 16 seguinte. E a petio idnea para o efeito j que vm invocados vcios de forma tanto daquele acto de indeferimento como da liquidao e vcios de violao de lei desta (erro nos pressupostos de direito e violao dos princpios da igualdade e capacidade contributiva). Sendo o pedido compatvel: declarao de nulidade do acto. Termos em que se acorda anular todo o processado a partir de fls. 40/v. inclusive, apenas com ressalva do despacho de fls. 80 e tramitao subsequente a este respeitante, devendo os autos seguir a forma da impugnao judicial, assim se provendo o recurso. Sem custas. Lisboa, 19 de Janeiro de 2005. Brando de Pinho (relator) Lcio Barbosa Jorge de Sousa.

Acrdo de 19 de Janeiro de 2005.

Assunto: Contribuies para a segurana social. Trabalhadores agrcolas. Limites do decreto regulamentar destinado a regulamentar um decreto-lei. Sumrio: No pode o Governo, no uso dos poderes conferidos por um decreto-lei para o regulamentar, emitir um decreto regulamentar no qual exclui de previso contida no articulado desse decreto-lei determinados sujeitos, submetendo-os, por esta via, a taxas contributivas diversas das que lhes seriam aplicveis segundo o diploma legal. Processo n. 1061/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz.

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Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. A. A. FERREIRA, SA, com sede em Vila Nova de Gaia, recorre da sentena do Mm. Juiz do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Vila Real que julgou improcedente a sua impugnao judicial da liquidao de contribuies a favor da Segurana Social. Formula as seguintes concluses: 1 O n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n 2 do artigo 5 do Decreto-Lei n 401/86; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio). 3 A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. 5 O Supremo Tribunal Administrativo, por douto acrdo de 16 de Junho de 2004, veio reconhecer razo ora recorrente (Proc. 297/04 2 Seco). Nestes termos e nos demais que sero superiormente supridos, deve ser revogada, por erro de julgamento, a douta sentena de que agora se recorre, sendo julgada procedente a impugnao sub judice. 1.2. A Fazenda Pblica no contra-alega. 1.3. O Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que o recurso merece provimento, nos termos da jurisprudncia da Seco, tirada em casos idnticos, em que a Recorrente a mesma. 1.4. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. 2. A sentena recorrida estabeleceu a factualidade seguinte: 1. Em 13 de Julho de 2001 a Impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 29.316,47 Euros, referente ao ms de Julho de 2001, aplicando a taxa social nica documento de fls. 15. 2. A Impugnao foi deduzida em 10-10-2001 fls. 1.

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3. A liquidao foi efectuada pela Impugnante na sequncia de instrues expressas prestadas pelos Servios da Segurana Social documentos juntos pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. 4. O montante de contribuies impugnado resulta da diferena entre o montante que foi pago com a aplicao da taxa do regime geral (taxa social nica, que foi aplicada) e o montante que a Impugnante teria de pagar caso aplicasse taxa do regime de incentivos previsto no Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, regulamentado pelo Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, alterado pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro documentao junta pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. 3.1. Nota o Exm. Procurador-Geral Adjunto que h j decises do Tribunal em casos idnticos, relativos, alis, mesma recorrente, decidindo, todos, pelo provimento de recursos em que a mesma a questo suscitada. Assim , na verdade. Esto neste caso os acrdos de 16 de Junho de 2004, no recurso n 297/04, 13 de Outubro de 2004, nos recursos ns. 311/04, 332/04 e 374/04, 15 de Dezembro de 2004, nos recursos ns. 313/04 e 375/04, e 12 de Janeiro de 2004, no recurso n 1062/04. No vm invocados, ainda desta feita, argumentos que nos levem a alterar a orientao seguida, pelo que se reproduz aqui, na parte aplicvel, o ltimo dos apontados acrdos, em que serviu de relator o mesmo do presente. 3.2. A invocao do vcio de forma por falta de fundamentao, em que a impugnante fez assentar a sua pretenso de anulao desta, foi abandonada na presente fase, de recurso jurisdicional, vindo a sentena questionada, apenas, no que concerne ao julgamento feito sobre o vcio de violao de lei imputado ao acto de liquidao. Tal vcio radica nas alegadas ilegalidade e inconstitucionalidade do n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, introduzido pelo decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, por violao do artigo 5 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e 115 n 5 da Constituio (actualmente, 112 n 6). Defende a impugnante que a alterao do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86 dada pelo Decreto Regulamentar n 9/98, de 3 de Maro, viola o n 2 do artigo 5 do Decreto Lei n 401/86, de 2 de Dezembro, face definio restritiva do conceito de explorao agrcola. E que o decreto regulamentar de 1998 modificou o falado decreto-lei, atentando contra o artigo 112 n 6 da Constituio (ao tempo, 115 n 5). Ora, a questo que est em causa na presente impugnao judicial a de saber qual a taxa devida Segurana Social relativamente a trabalhadores agrcolas ao servio da impugnante, ora recorrente. A Segurana Social entendeu que essa taxa de 34,75%, j que se trata de trabalhadores que prestam servio em exploraes agrcolas destinadas essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituem, em si mesmas, objectivo da empresa empregadora, a recorrente. Esta, ao invs, defende que no h que distinguir em funo da natureza ou dimenso da explorao agrcola em que se emprega o trabalhador.

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Assim, a taxa devida ser, no seu caso, de 32,5%, para trabalhadores diferenciados, e de 29%, para trabalhadores indiferenciados. Tudo est em saber se legal e, portanto, pode ser aplicado pela liquidao impugnada, o disposto no artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que alterou o artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o qual, por sua vez, regulamentara o decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. 3.3. O decreto-lei n 81/85, de 28 de Maro (a que viria a referir-se, sem o revogar, o decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro), pretendeu definir o regime especial de segurana social dos trabalhadores das actividades agrcola, silvcola e pecuria, tal como se pode ler no sumrio publicado no respectivo Dirio da Repblica. Sumrio que no reflecte toda a realidade, pois a ambio do diploma mais vasta: alm de aproximar do regime geral o regime especial de segurana social das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, alarga consideravelmente o universo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem (que so os que aqui nos interessam) que coloca ao abrigo do regime geral de segurana social, deixando submetidos ao regime especial, apenas, a generalidade dos trabalhadores eventuais e os trabalhadores por conta prpria na agricultura, silvicultura e pecuria de baixos rendimentos. Quanto aos trabalhadores por conta de outrem, alargaram-se as categorias de trabalhadores agrcolas que por ele [regime geral] so abrangidos, englobando, de entre os trabalhadores por conta de outrem, aqueles que o so por forma mais caracterizada ou regular (do prembulo do diploma). Assim que o artigo 3, conjugado com o artigo 2 n 2, ambos do falado decreto-lei, definiu como abrangidos pelo regime geral os trabalhadores ao servio da explorao agrcola que sejam trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial; e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Abrangidos pelo regime especial de segurana social das actividades agrcolas ficaram, nos termos do artigo 8 do diploma, os trabalhadores por conta de outrem que prestem servio em exploraes agrcolas e que no sejam, por essa mesma actividade, abrangidos pelo regime geral; os demais a que o artigo se refere no interessam ao nosso caso, por se no tratar de trabalhadores por conta de outrem, mas de produtores agrcolas e seus familiares ou equiparados. Ainda com interesse para o presente processo, pode notar-se que no h, no decreto-lei de 1985, uma definio do que sejam trabalhadores agrcolas para alm do que consta do j transcrito artigo 3 , e que o diploma abrange, de acordo com o artigo 2, no conceito de actividade agrcolas, a silvicultura e a pecuria, bem como as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que

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a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A fixao das taxas contributivas devidas pelos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades patronais foi deixada para o decreto regulamentar publicado na mesma data sob o n 19/85. 3.4. Quando, mais de um ano volvido, o legislador voltou a intervir neste campo, estavam abrangidos pelo regime geral de segurana social cerca de 100.000 trabalhadores agrcolas, e mantinham-se enquadrados no regime especial cerca de 510.000, a acreditar na notcia dada no prembulo do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. Inteno confessa deste diploma fazer cessar o regime especial, que j no prembulo do decreto-lei n 81/85 se afirmava de natureza residual, e no respectivo artigo 2 n 2 se dizia ser de natureza transitria, incorporando os trabalhadores agrcolas no regime geral de segurana social. Atendendo, porm, s perturbaes que presumiu poder causar a sectores economicamente mais dbeis uma brusca subida dos encargos sociais, contrapartida necessria da elevao qualitativa e quantitativa das prestaes a que os trabalhadores agrcolas passam a ter direito, o diploma adoptou medidas tendentes a atenu-las, entre elas a fixao, relativamente s entidades patronais agrcolas, transitoriamente, da menor das taxas contributivas do regime geral (ao tempo, 21%), e diminuiu a taxa relativa aos trabalhadores por conta de outrem j ento abrangidos pelo regime geral. No artigo 5 fixa-se o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem, permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; e dos que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. A taxa global, a ser gradualmente atingida at 1993, em termos a regulamentar, de 29%, dos quais 21% cabem s entidades patronais. No artigo 6 estabelece-se o regime contributivo dos outros trabalhadores agrcolas por conta de outrem: os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; e os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A taxa global de 32,5%, dos quais 23% a cargo das entidades patronais. Todo o articulado do diploma se refere a trabalhadores que exeram actividades agrcolas, ou a trabalhadores agrcolas, encontrando-se, no artigo 6, referncia aos trabalhadores por conta de outrem de exploraes agrcolas. As respectivas entidades empregadoras so designadas por entidades patronais tal como, alis, j acontecia com o decreto-lei n 81/85. Por ltimo, o artigo final estabelece que o diploma ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. 3.5. Decreto regulamentar esse que viria a ser publicado em 30 de Dezembro seguinte, e a que coube o n 75/86. Trata-se, como todos os regulamentos, de um acto normativo, o que vale por dizer que no , nem um acto legislativo, de fora igual da lei, nem um acto administrativo embora seja emitido no exerccio da funo administrativa, o que logo aponta no sentido de se tratar de

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actividade que tem de ser levada a cabo sob dependncia da lei, pois toda a actividade administrativa subordinada lei. Como se sabe, a Constituio da Repblica Portuguesa ao tempo, artigo 202 permite ao Governo, no exerccio da funo administrativa, fazer os regulamentos necessrios boa execuo das leis. Independentemente de saber se assim se autorizam, ou no, os regulamentos independentes, o certo que o regulamento que nos ocupa de execuo, ou seja, acessrio e executivo da lei, na medida em que o prprio legislador do decreto-lei n 401/86 o mandou emitir para regulamentar o regime desse diploma legislativo. O que significa que este regulamento no s no pode contrariar a lei formal, tal qual acontece com qualquer regulamento, como, sendo complementar do referido decreto-lei, no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar, de modo independente, um regime legal que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Dentro do papel que assim atribumos a este decreto regulamentar n 75/86 cabem, pois, algumas das definies que nele encontramos e estavam ausentes do decreto-lei n 401/86, teis para a aplicao deste: entre elas, as de regime geral e regime especial, regime geral dos trabalhadores por conta de outrem, e de trabalhadores por conta de outrem. Mas nada nele se vislumbra que no caiba dentro da funo de execuo do diploma legal regulamentado. 3.6. Veio o Governo dizer, tempo volvido, que a aplicao deste diploma regulamentar suscitava alguns pontos de dvida que importa clarificar, um deles respeitante ao enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. E, para clarificar as dvidas, aprovou novo decreto regulamentar, publicado em 3 de Maro do ano seguinte, sob o n 9/88. No parece que haja obstculo legal a este procedimento do Governo, ao reiterar o uso do poder regulamentar que lhe conferira o artigo 12 do decreto-lei n 401/86. Mas claro que tambm relativamente ao novo regulamento se mantinha a subordinao lei, nos precisos termos em que pudera o Governo emitir o decreto regulamentar n 75/86. No artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 9/88 exclui-se da noo de exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessa empresas. Explicando-se, no prembulo, a razo de ser da disposio: que no fundo, o objectivo das referidas exploraes coincidente com as finalidades das empresas transformadoras, em que, afinal, se integram aquelas empresas, assim se ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. Sector primrio que, recorde-se, o visado pelo conjunto normativo a que nos vimos referindo, dominado pela preocupao de integrar no regime geral de segurana social os trabalhadores agrcolas, fazendo-os beneficiar de uma melhoria do esquema de prestaes sociais, a que corresponde a contrapartida da subida do nvel contributivo exigido, quer aos trabalhadores, quer s entidades suas empregadoras. Foi considerando as caractersticas dos beneficirios e da actividade agrcola em

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que se empregam designadamente, a debilidade econmica do sector e seus trabalhadores que, para no causar perturbaes excessivas, foram tomadas as j referidas medidas transitrias, no concernente ao regime contributivo. Medidas essas que o decreto regulamentar n 9/88 entendeu no se justificarem naqueles casos em que se trata de trabalhadores agrcolas ao servio de empresas do sector tercirio, que exercem a actividade agrcola com vista a obterem atravs dela a matria-prima para a respectiva transformao. 3.7. Defende a recorrida, e acolheu a sentena agora posta em crise, que, ao assim proceder, o regulamentador no restringiu o mbito de aplicao do diploma legal regulamentado, pois ele continua a aplicar-se a todos os trabalhadores agrcolas, tal qual so definidos pelo artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. Nos termos deste artigo, a definio de trabalhadores agrcolas independente da natureza e dimenso da explorao agrcola em que se ocupam. E o regulamento no limitou quanto a este ponto, isto , no veio confinar a aplicao do regime consagrado no decreto-lei aos trabalhadores (agrcolas) de exploraes com determinada natureza ou dimenso. O que fez foi definir o que no se considera explorao agrcola, que matria que no ocupara o legislador de 1986. Ou seja, a estes trabalhadores, embora funcionalmente agrcolas, pela natureza da sua actividade, no se aplica o regime transitrio da taxa contributiva do regime geral mais baixa, dado que o sector em que se inserem as entidades suas empregadoras, no sendo o primrio, mas o tercirio, e no se lhe reconhecendo as mesmas debilidades que quele se identificaram, no sofrer, com o esforo contributivo exigido, as perturbaes que se anteviram quanto a sectores mais dbeis, e que levaram o legislador a minimiz-las, estabelecendo um regime de transio, com subida gradual desses encargos. Deste modo, o decreto regulamentar n 9/88 no fez nenhuma restrio ao mbito de aplicao do decreto-lei n 401/86, apenas concretizou a abrangncia da taxa reduzida. Por tudo isto, nenhuma contrariedade se observa entre o artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, e o artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. E, pelas mesmas razes, no se acolhendo que o decreto regulamentar haja alterado o decreto-lei que regulamentou, no sofre de ilegalidade, por violao do artigo 3 do Cdigo de Procedimento Administrativo, ou inconstitucionalidade, por ofensa ao artigo 266 n 2 da Constituio. 3.8. No parece de sufragar o entendimento adoptado pela sentena recorrida. O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do diploma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras. Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal.

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Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cfr. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente com a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n 9/98 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n 401/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos uma parte deles os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos de empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso mediante uma curiosa afirmao: no se consideram exploraes agrcolas determinadas exploraes agrcolas s para efeitos do diploma, claro Assim, e ao contrrio do que mais tarde viria a afirmar o despacho 84/SESS/89, de 22 de Junho de 1989, publicado na II srie, de 14 de Julho seguinte, do Dirio da Repblica, o decreto regulamentar em apreciao no se limitou a interpretar a lei. Ao definir, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu nela uma nova configurao, que o texto do decreto-lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao. Conforme se viu, o decreto-lei n 401/86, de acordo com o seu artigo 1, ocupa-se das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, que o artigo 2 recorta de modo assaz amplo, considerando como tal a silvicultura e a pecuria, e abrangendo as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. Abrange, pois, todos

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os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem, e do destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais. verdade que o n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo decreto regulamentar n 9/88, ao distinguir entre as entidades patronais que se inserem no sector primrio e aquelas que se integram no sector tercirio, ainda que empregadoras, tambm, de trabalhadores agrcolas, parece, at, concretizar os intentos do diploma legal regulamentado, expressos no seu prembulo: diminuir o impacto causado a um sector economicamente dbil pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. A contrario, dir-se-, no h que ter igual cuidado relativamente a outro sector de actividade. Mas no pode acolher-se esta ideia. O que ao titular do poder regulamentar cabe regulamentar a disciplina legal contida no diploma regulamentado, de modo a permitir a sua aplicao prtica. No a ele, mas ao prprio legislador, que cumpre concretizar as intenes afirmadas no prembulo da lei. Esse prembulo ilumina o regulamentador para melhor interpretar o esprito da lei, mas seria perverso que lhe fosse permitido us-lo para se afastar da disciplina estabelecida no texto da lei, a pretexto de melhor atingir as intenes expressas na sua parte preambular. E, no nosso caso, como se viu, o regime contributivo est fixado no articulado do decreto-lei n 401/86 para todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e para todas as suas entidades patronais, sem qualquer distino (e, menos, excluso) assente no destino dado produo, ou na inteno com que feita, ou na primacialidade ou secundaridade da explorao agrcola enquanto actividade empresarial. O que parece dever, antes, ser interpretado no sentido de que o legislador entendeu que mereciam o benefcio de suportar taxas contributivas transitoriamente inferiores s normais, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente daquele para quem trabalham, e todas as entidades que se dedicam explorao agrcola, nela empregando trabalhadores, e no s aquelas que fazem dessa explorao a sua actividade principal. E que foi assim mesmo que quis concretizar, e concretizou, o princpio declarado no prembulo do diploma. Ao contrrio do que pretendeu fazer o titular do poder regulamentar que emitiu o decreto regulamentar n 9/88. Temos, pois, que, ao invs do que decidiu a sentena impugnada, ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Ilegalidade essa que torna ilegal o acto tributrio que dela fez aplicao, e que no presente processo vem impugnado. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em, con-

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cedendo provimento ao recurso, revogar a sentena recorrida, julgando procedente a impugnao e anulando o acto tributrio impugnado. Sem custas. Lisboa, 19 de Janeiro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

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4. A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n. 2 do art. 4 vlido. 5. O STA, por douto acrdo de 16/6/2004, veio reconhecer razo ora recorrente. No houve contra-alegaes. Neste STA, o EPGA defende que o recurso merece provimento parcial Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2. a seguinte a matria de facto fixada na instncia: 1. Em 13 de Julho de 2001 a impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 29.316,47 , referente ao ms de Junho de 2001, aplicando a taxa social nica. 2. A impugnao foi deduzida em 10/10/2001. 3. A liquidao foi efectuada pela impugnante na sequncia de instrues expressas prestadas pelos Servios da Segurana Social. 4. O montante de contribuies impugnado resulta da diferena entre o montante que foi pago com a aplicao da taxa do regime geral (taxa social nica, que foi aplicada) e o montante que a impugnante teria de pagar caso aplicasse taxa do regime de incentivos previsto no DL n. 401/86, de 2/12, regulamentado pelo DR n. 75/86, de 30/12, alterado pelo DR n. 9/88, de 3/3. 3. Est em causa a eventual ilegalidade do n. 2 do art. 4 do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30/12, introduzido pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3/3. Aquele primeiro diploma visa regulamentar o Decreto-Lei n. 401/86, de 2/12 e o segundo procedeu a duas alteraes aqueloutro diploma. O diploma fundamental assim o referido DL n. 401/86, servindo os restantes para o regulamentar. O objectivo deste diploma vem consagrado no seu art. 1, que o define assim: O presente diploma tem por objectivo alargar o mbito do regime geral de segurana social a todos os trabalhadores que exeram actividades agrcolas atravs da vinculao obrigatria, tendo em ateno as condies especficas do exerccio da actividade ao regime geral dos trabalhadores por conta de outrem ou ao regime dos trabalhadores independentes, de acordo com as normas constantes deste diploma. O art. 5 do citado Decreto definiu qual o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem e o art. 6 definiu o regime contributivo de outros trabalhadores por conta de outrem. Por sua vez, em execuo daquele Decreto-Lei, o art. 4 do DR n. 75/86 veio definir quais as actividades equiparadas a actividades agrcolas. Mas, aditando um n. 2 ao referido art. 4 deste diploma, o DR n. 9/88, veio restringir as actividades equiparadas a actividades agrcolas, estipulando que, no se consideram exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas. Pois bem. Desta restrio, e em execuo dela, a liquidao impugnada sofreu um acrscimo, j que deu origem aplicao de taxas superiores s previstas nos arts. 5 e 6 do citado DL n. 401/86.

Acrdo de 19 de Janeiro de 2005.

Assunto: Impugnao judicial. Contribuies para a segurana social. Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro. Decreto regulamentar. Artigo 4., n. 2, do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, na redaco do Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro. Sumrio: I O decreto regulamentar que d execuo a um decreto-lei, para alm de no o poder contrariar, deve destinar-se a dar-lhe execuo. II O n. 2 do artigo 4. do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, na redaco do Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro, na medida em que contraria o disposto nos artigos 5. e 6. do Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, ilegal. Processo n. 1064/04-30. Recorrente: A. A. FERREIRA, S. A. Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Lcio Barbosa. Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1. A. A. FERREIRA, SA, com sede na Rua da Carvalhosa, 19, Vila Nova de Gaia, impugnou judicialmente, junto do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Vila Real, a liquidao de Contribuies para a Segurana Social. O Mm. Juiz daquele Tribunal julgou a impugnao improcedente. Inconformada, a impugnante interps recurso para este Supremo Tribunal. Formulou as seguintes concluses nas respectivas alegaes de recurso: 1. O n. 2 do art. 4 do DR n. 75/86, que foi introduzido pelo DR n. 9/98, ilegal porque viola o n. 2 do art. 5 do DL n. 401/86. 2. Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n. 6 do art. 112 da Constituio (o ento n. 5 do art. 115 da Constituio). 3. A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n. 2 do art. 4 do DR n. 75/86, que foi acrescentado pelo DR n. 9/88, incorreu em erro de julgamento.

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Assim, se for ilegal, como defende a recorrente, o citado diploma regulamentar, ilegal ser a liquidao impugnada (na parte em que as taxa respectivas superarem as previstas nos referidos normativos atrs citados). Como sabido, o regulamento normativo que d execuo a um decreto-lei, para alm de no o poder contrariar no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar de modo independente, um regime legal que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Ser que o regulamento em questo ultrapassou essa execuo? Este Supremo Tribunal vem entendendo que sim, constituindo o acrdo deste Supremo Tribunal de 16/6/2004 (rec. n. 297/04) um estudo aturado da questo, que merece o nosso inteiro acolhimento, e para cuja fundamentao completa remetemos. Escreveu-se nomeadamente no citado aresto: O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n. 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do dip1oma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras. Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n. 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cf. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente cm a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n. 9/98 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n. 40l/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores,

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E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta E adiante: Temos, pois, que ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n. 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Assim, o acto tributrio impugnado ilegal, na medida em que as taxas aplicadas so superiores s previstas nos referidos arts. 5 e 6 do referido DL n. 401/86. 4. Face ao exposto, acorda-se em conceder provimento ao recurso interposto, revogando-se a sentena recorrida, julgando-se, em consequncia, procedente a impugnao, pelo que se anula o acto tributrio impugnado. Sem custas. Lisboa, 19 de Janeiro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Fonseca Limo Pimenta do Vale.

Acrdo de 19 de Janeiro de 2005.

Assunto: Imposto sobre o rendimento das pessoas singulares ano de 1996. Aplicao de regime de deficientes. Valor probatrio de atestado mdico. Incapacidade relevante para efeitos fiscais. Acto certificativo. Caso decidido ou resolvido. Critrio legal de determinao da incapacidade. Princpio da confiana. Sumrio: I A situao pessoal e familiar dos sujeitos passivos relevante para efeitos de tributao a que se verificar no ltimo dia do ano a que o imposto respeita, s se excepcionando os casos de falecimento de um dos cnjuges (artigo 14., n. 7, do CIRS, na redaco introduzida pelo artigo 24., n. 2, da Lei n. 65/90, de 28 de Dezembro). II O conceito de conceito caso decidido ou resolvido, como limite impugnabilidade relativa de actos administrativos com fundamento em anulabilidade, aplicvel a quem tem legitimidade para os impugnar, mas no Administrao, em relao qual a limitao por actos administrativos anteriores se coloca em termos de poder ou no de revogao. III Antes do Decreto-Lei n. 202/96, de 23 de Outubro, no havia qualquer norma que atribusse aos actos de verifi-

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cao de incapacidades, para efeitos de IRS, a natureza de actos constitutivos, isto , que os considerasse como condio da produo de determinados efeitos jurdicos, pelo que a qualificao adequada desses actos seria a de meros actos certificativos. IV No que concerne aos actos certificativos, a correspondncia entre o que se certifica e a realidade deve ser considerada como um elemento essencial do acto, o que possibilita a qualificao como nulidade do vcio de falta de correspondncia entre o acto e a realidade, de harmonia com o artigo 133., n. 1, do CPA. V A fora certificativa de um atestado mdico que afirme a existncia de uma incapacidade no insusceptvel de evoluo ou correco no pode deixar de limitar-se comprovao da existncia daquela no momento em que a subjacente verificao da incapacidade foi feita e em momentos anteriores que sejam abrangidos pelo acto de verificao, nunca podendo considerar-se certificativo da manuteno indefinida no futuro da mesma situao de incapacidade. VI face do regime vigente antes do Decreto-Lei n. 202/96, no h suporte legal para se poder gerar, com razoabilidade, na pessoa a quem foi reconhecida uma situao de incapacidade no insusceptvel de evoluo ou correco, a confiana em que o grau de incapacidade viesse a ser eternamente reconhecida no futuro para efeitos fiscais. Processo n. 1077/04-30. Recorrente: Clara Dinger Miranda Moreira Duarte e outro. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Jorge de Sousa. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 CLARA DINGER MIRANDA MOREIRA DUARTE e ANTNIO MOREIRA DUARTE impugnaram judicialmente, no Tribunal Tributrio de Aveiro, a liquidao de I.R.S. relativa ao ano de 1996. O Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, que actualmente detm a competncia do extinto Tribunal Tributrio de Aveiro, julgou improcedente a impugnao. Inconformados, os impugnantes interpuseram o presente recurso jurisdicional para este Supremo Tribunal Administrativo, apresentando alegaes com as seguintes concluses: 1- recorrente foi atribuda pela autoridade de sade competente, em 14 de Julho de 1994, a incapacidade permanente de 7196, existente desde h dez anos atrs, com referncia data de emisso do atestado; 2- A avaliao da incapacidade um acto administrativo, titulado por atestado mdico, sujeito a recurso hierrquico necessrio e a recurso contencioso, mas no um mero meio de prova, por ser o ttulo de uma deciso pr judicial sujeita a impugnao judicial autnoma, sendo certo que os efeitos jurdicos estatudos pelo acto de avaliao mdica da incapacidade se impem administrao fiscal por fora

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do princpio da unicidade da administrao directa do Estado, j que so a expresso da vontade da mesma pessoa colectiva; 3- Assim, nos termos do n. 44 do Estatuto dos Benefcios Fiscais, aprovado pelo D.L. n. 215/89, de 1 de Julho, a recorrente goza do direito de iseno de tributao do IRS, em 5%, quanto aos rendimentos das categorias A e B e, em 30 96, quanto ao rendimento da categoria H, com os limites a previstos; 4- Na verdade, o D. L. N. 202/96, de 23 de Outubro, no aplicvel ao caso sub judice, pois que, regendo para o futuro, as novas condies que expressamente estabelece para a quantificao da incapacidade fiscalmente relevante s operam nos processos de avaliao de incapacidade pendentes data da sua entrada em vigor seu art. 7 e, naturalmente, data posterior e nem o referido diploma legal ou qualquer outro sancionou com invalidade jurdica ou recomendou se desconsiderassem os certificados de incapacidade at ento emitidos pela autoridade de sade competente, mediante recurso aos critrios de determinao de incapacidade fixados pela TNI, aprovada pelo D.L. n. 341/93, de 30.09, e at ento em vigor, certificados que, at ento tambm, como foi o caso, sempre foram aceites quer pela Administrao Fiscal, quer pelos Tribunais Cof. Jurisprudncia da 2 Seco do S.T.A., por todos, o acrdo de l.12.99, processo n. 24.305 (na esteira da douta declarao de voto do Ex.mo Conselheiro Alfredo Madureira, consignado no Acrdo da 2 Seco do Pleno do S.T.A., processo 0962B/02 de 27-11-2002. 5- A circular 1/96 orgnica e formalmente inconstitucional, pois que o Director Geral de Impostos no tem competncia para, por meio de circular de eficcia externa, tratar de matrias includas na reserva de Lei Fiscal e, por isso, usurpou os poderes fiscais da Assembleia da Repblica, por violao do exposto no artigo 16, n. 1, alnea i), da Constituio da Repblica Portuguesa, interpretado no n. 8, n.2, alneas c) e e) da Lei Geral Tributria, e, por outro lado, trata de matria fiscal por meio de um regulamento, quando a nica forma legal de tratar essa matria por meio de Lei ou Decreto-Lei autorizado, nos termos do n. 2 do artigo 103 da Constituio da Repblica Portuguesa; 6- No caso sub judice, o Fisco no tomou em considerao uma deciso da autoridade de sade competente, que tinha passado de caso decidido ou resolvido, com a fora de caso julgado, pelo que o acto de liquidao impugnado, bem como as normas em que se baseou, violam o princpio da confiana, nsito no princpio do Estado de Direito (art. 2 da Constituio da Repblica Portuguesa). No compete ao Fisco invalidar os actos administrativos praticados pela autoridade de sade ou priv-los de eficcia, ainda na esteira do douto parecer do Ex.mo Senhor Conselheiro Almeida Lopes. 7- Assim, o decidido est inquinado de erro na interpretao e aplicao do direito, designadamente do art. 44 do Estatuto dos Benefcios Fiscais, aprovado pelo D.L. 215/89, de 1 de Julho, seus ns 1 e 5; D.L. n. 341/93, de 30/09, que aprovou a Tabela Nacional de Incapacidades, designadamente a alnea c), n. 5, das suas Instrues Gerais; alnea a) de Base VII da Lei n. 6/71, de 8/1 1, art. 18 da Lei n. 9/89, de 2/5, e art. 8, n. 1, alnea a), I) do D.L n. 336/93, de 29 de Setembro; n. 4 do art. 12 do Estatuto de Benefcios Fiscais; alnea e), n. i, Anexo I, n. 1 do art. 4 e art. 7 do D.L. 202/96, de 23/10, e n. i do art. 68 da Lei Geral Tributria; ou, se assim se no entender, sem conceder, por todas as razes alegadas, sempre a deciso estar inquinada do vcio

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de inconstitucionalidade, nos termos da alnea i), n. 1, do art. 16, n. 2 e 3 do art. 103, n. 8 do art. 112, artigos 2, 71, 12 e 18 da Constituio da Repblica Portuguesa e, sendo o art. 7, n. 2, e a alnea e) do n. 5, Anexo I, do D.L. 202/96, de 23 de Outubro, na interpretao contida na douta declarao de vencido do Ex.mo Senhor Conselheiro, inconstitucionais, nos termos do n. 5 do art. 4 do ETAF, sempre o Tribunal a quo deveria ter recusado a aplicao dessas normas. Terminam pedindo que seja provido o recurso jurisdicional e declarada nula a liquidao adicional impugnada. No foram apresentadas contra-alegaes. O Excelentssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido do no provimento do recurso jurisdicional, nos termos da jurisprudncia pacfica da Seco, de que cita os acrdos do Pleno de 7-11-2002, tirados nos recursos ns 26787 e 26794. Corridos os vistos legais, cumpre decidir. 2 Na sentena recorrida deu-se como assente a seguinte matria de facto: A) Em 1997.04.29, os impugnantes entregaram a declarao de IRS, respeitante aos rendimentos de 1996, assinalando no Q8 que o sujeito passivo B, Clara Dinger Miranda Moreira Duarte, sofria de um grau de incapacidade de carcter permanente superior a 60% (a fls. 53 dos autos); B) Por ofcio de 1999.06.18, e para exerccio do direito de audincia prvia, os impugnantes foram informados que se encontravam reunidas as condies para alterao do rendimento lquido para efeitos de IRS/96 (a fls. 39 dos autos); C) Em 1999.10.27, foi emitido o documento de cobrana n 1999 5323365811, referente liquidao oficiosa de IRS de 1996, acrescida de juros compensatrios, no montante de PTE 1.795.310$00, com data limite de pagamento de 1999.12.29 (a fls. 15 dos autos); D) Em 1994.07.14, a Administrao Regional de Sade de Aveiro emitiu atestado mdico de incapacidade, para efeitos de IRS, que declara que Clara Dinger Miranda Moreira Duarte, apresenta deficincias de carcter permanente, que de acordo com a Tabela Nacional de Incapacidades aprovada pelo Decreto-Lei n 341/93, de 30.09, lhe conferem o grau de incapacidade de 71%, e estas leses constituem deficincia de carcter permanente para efeitos de benefcios fiscais previstos no Dec-Lei n 442-A/88, de 30.11, desde h 10 anos (a fls. 20 e 21 dos autos); E) Em 2000.03.28, a petio de impugnao deu entrada na Repartio de Finanas de Arouca. 3 A primeira questo que os Recorrentes colocam, nas concluses 1. a 3. das suas alegaes, a de pelo facto de ter sido atribuda em atestado mdico emitido em 1994 uma incapacidade permanente de 71%, primeira Recorrente, a administrao tributria estar impedida de deixar de considerar essa incapacidade para efeitos de liquidao de I.R.S. do ano de 1996. O art. 119. do C.I.R.S, na redaco vigente tanto em 1996 (ano a que se refere a liquidao impugnada), como em 1999 (data em que a liquidao foi efectuada), estabelece o seguinte: Artigo 119. Obrigao de comprovar os elementos das declaraes 1 - As pessoas sujeitas a IRS devero apresentar, no prazo que lhes for fixado, os documentos comprovativos dos rendimentos auferidos, das

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dedues e abatimentos e de outros factos ou situaes mencionadas na respectiva declarao, quando a Direco-Geral das Contribuies e Impostos os exija. 2 - A obrigao estabelecida no nmero anterior mantm-se durante os cinco anos seguintes quele a que respeitem os documentos. 3 - O extravio dos documentos referidos no n. 1 por motivo no imputvel ao sujeito passivo no o impede de utilizar outros elementos de prova daqueles factos. Do n. 1 deste artigo resulta inequivocamente que a Administrao Fiscal pode exigir aos sujeitos passivos do I.R.S. a apresentao de documentos comprovativos de factos ou situaes mencionados nas declaraes. No estabelecia a legislao vigente entre 1996 e 1999 qualquer limitao especfica deste poder da Administrao Fiscal de exigir tais documentos comprovativos, pelo que tal poder apenas poderia ser limitado pelos princpios constitucionais que devem reger a actividade a generalidade da actividade administrativa, indicados no art. 266. da C.R.P., cuja violao no foi invocada pelos impugnantes. Por outro lado, a situao pessoal e familiar dos sujeitos passivos relevante para efeitos de tributao a que se verificar no ltimo dia do ano a que o imposto respeita, s se excepcionando os casos de falecimento de um dos cnjuges (art. 14., n. 7, do C.I.R.S., na redaco introduzida pelo art. 24., n. 2, da Lei n. 65/90, de 28 de Dezembro, vigente em 1996). O atestado mdico invocado pelos Recorrentes emitido em 1994, no podia, obviamente, comprovar a existncia de uma situao de invalidez no ltimo dia de 1996. Na verdade, por um lado, as situaes de deficincia qualificadas como invalidez permanente, so susceptveis de evoluo, quer no sentido de agravamento quer no de melhoria. Essa possibilidade de melhoria, est mesmo reconhecida legislativamente, por forma genrica, na Base XXII, n. 1, da Lei n. 2127, de 3-8-1965, no art. 25., n. 1, da Lei n. 100/97, de 13 de Setembro, e no art. 63. do Decreto-Lei n. 248/99, de 2 de Julho. Por isso, havendo esta possibilidade de melhoria, manifesto que um atestado emitido em 1994 no fornecia qualquer garantia de que em 31-12-1996 o grau de invalidez referido no atestado se mantivesse. Consequentemente, no se pode considerar injustificado que a administrao tributria exigisse a comprovao da manuteno nesta ltima data do grau de invalidez declarado. 4 Para alm disso, aps a data da emisso do atestado referido, o Decreto-Lei n. 202/96, de 23 de Outubro (1), introduziu alteraes forma de clculo das deficincias, relativamente que resultava do Decreto-Lei n. 341/93, de 30 de Setembro, que era aplicado ao tempo em que foi emitido o atestado apresentado pelo impugnante. Aquele Decreto-Lei n. 202/96, constatando que face inexistncia de normas especficas para a avaliao de incapacidade na perspectiva desta lei, tem sido prtica corrente o recurso Tabela Nacional de Incapacidades (TNI), aprovada pelo Decreto-Lei n. 341/93, de 30 de Setembro, perspectivada para a avaliao do dano em vtimas de acidentes de trabalho e doenas profissionais, de forma a possibilitar alguma uniformizao valorativa a nvel nacional e que era necessrio no mbito da avaliao de incapacidade de pessoas com deficincia, proceder actualizao dos procedimentos adoptados, nomeadamente

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de forma a melhor adequar a utilizao da actual TNI ao disposto na Lei n. 9/89, de 2 de Maio introduziu alteraes relativas ao clculo das incapacidades, estabelecendo princpios gerais que devem ser seguidos aquando da utilizao da Tabela Nacional de Incapacidades para a avaliao de incapacidade em deficientes civis (n. 1 do anexo I quele Decreto-Lei n. 202/96). Entre estas especialidades da avaliao de incapacidades para efeitos civis, inclui-se, precisamente, a que a administrao tributria referiu no despacho em que decidiu a alterao dos elementos declarados pelo impugnante, de na avaliao da deficincia, quando for susceptvel de atenuao total ou parcial, pela aplicao de meios de correco ou compensao, o coeficiente de capacidade arbitrado dever ser correspondente disfuno residual aps a aplicao de tais meios, sem limites mximos de reduo dos coeficientes previstos na Tabela [alnea e) do n. 5 do referido anexo]. Tal critrio distinto do que resultava da aplicao da Tabela Nacional de Incapacidades prevista no Decreto-Lei n. 341/93 (2) e instrues nela contidas, pois da alnea c) do seu n. 5 resultava que quando a funo for substituda, no todo ou em parte, por prtese, a incapacidade poder ser reduzida, consoante o grau de recuperao da funo e da capacidade de ganho do sinistrado, no podendo, porm, tal reduo ser superior a 15%. No final de 1996, estando-se no mbito da vigncia deste Decreto-Lei n. 202/96, era segundo as suas regras que tinha de ser avaliado o grau de invalidez invocado pelo impugnante e, por isso, no podia bastar para o considerar demonstrado um atestado emitido num tempo em que eram aplicadas regras diferentes para clculo das incapacidades, tornando-se indispensvel uma demonstrao de que a fixao da incapacidade se mantinha tambm face destas novas regras, que eram as que vigoravam em 31-12-1996, momento decisivo para determinao da situao do sujeito passivo relevante para efeitos de I.R.S.. Assim, no tendo o impugnante efectuado tal demonstrao de que a incapacidade se mantinha face das novas regras, a administrao tributria tinha suporte legal nas normas razo, para no a considerar para clculo do I.R.S. daquele ano de 1996. 5 No existem aqui quaisquer efeitos de um acto administrativo prejudicial de fixao da incapacidade que a administrao tributria estivesse obrigada a acatar, designadamente por se ter formado caso decidido ou resolvido. Desde logo, a existir qualquer obstculo actuao da administrao tributria derivado do referido atestado, ele no resultaria da formao do denominado caso decidido ou resolvido, pois esse conceito liga-se aos direitos do administrado impugnar actos administrativos com fundamentos e no aos direitos da administrao revogar os mesmos. Isto , pode falar-se de caso decidido ou caso resolvido para o administrado, quando decorreu, sem impugnao, o prazo de recurso contencioso de determinado acto, como obstculo a que ele o impugne posteriormente com fundamentos geradores de anulabilidade, pois, se for invocado fundamento que implique nulidade ou inexistncia, nem mesmo para o administrado existir qualquer obstculo a essa impugnao, isto , no haver caso decidido ou resolvido. Mas, para a administrao a questo do respeito por actos administrativos anteriores no se coloca sequer em termos de caso decidido

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ou resolvido pois ela no tem, em regra, o poder de impugnar actos administrativos, como decorre do art. 46. do R.S.T.A.. O que ela tem ou no, a possibilidade de revogar os actos administrativos anteriores, possibilidade essa que no tem a ver exclusivamente com a presumvel estabilidade dos actos derivada da falta de impugnao contenciosa por quem tem legitimidade para tal. Na verdade, por exemplo, mesmo que no tenha havido impugnao do acto administrativo e, portanto, se haja formado caso decidido ou resolvido para o administrado, ele pode ser revogado pela administrao se for desfavorvel aos interesses dos seus destinatrios ou estes dem concordncia revogao (art. 140., n. 2, do C.P.A.) ou no se verifique qualquer das hipteses em que proibida a revogao (n. 1 do mesmo artigo). De qualquer forma, no caso dos actos certificativos, que se limitam apenas a declarar a existncia de uma determinada situao, eles, embora sejam actos praticados pela administrao, em regra, no so sequer considerados actos administrativos, pois falta-lhes a caracterstica de inovao ou modificao da ordem jurdica a produo de efeitos numa situao individual e concreta (na terminologia do art. 120. do C.P.A.) que essencial para a existncia de um acto administrativo. Admite-se, porm, em certos casos, a existncia de actos certificativos que so verdadeiros actos administrativos nos casos em que eles cumulam com a funo certificativa uma funo constitutiva. Tal sucede quando os actos no se limitam a demonstrar que existe uma determinada situao ou que determinado facto ocorreu, mas atribuem a essa situao ou facto uma determinada qualificao, que indispensvel para eles produzirem de terminados efeitos jurdicos. Enquadrar-se-o nesta categoria os actos de verificao de incapacidades a que se refere o Decreto-Lei n. 202/96, que so a tratados como verdadeiros actos administrativos, susceptveis de impugnao contenciosa (art. 5., n. 3). Porm, antes deste diploma, no havia qualquer norma que atribusse aos actos de verificao de incapacidades, para efeitos de I.R.S., a natureza de actos constitutivos, isto , que os considerasse como condio da produo de determinados efeitos jurdicos, pelo que a qualificao adequada desses actos seria a de meros actos certificativos. De qualquer forma, mesmo que se tratasse de actos certificativos constitutivos, a sua vertente certificativa justificaria um tratamento especial. Na verdade, tem-se entendido que um requisito essencial dos actos certificativos a sua correspondncia com a realidade, no podendo eles, se se verificar um erro sobre a situao que se destinam a certificar, ser tratados como actos vlidos, mesmo que transcorra o prazo legal para a sua impugnao contenciosa com fundamento em ilegalidade. Seria absurdo que, por exemplo, se por erro se certificasse falsamente que determinada pessoa concluiu o curso de medicina, ela passasse a considerar-se como mdico aps ter decorrido o prazo legal de impugnao contenciosa, passando a estar legalmente habilitada para praticar actos mdicos, ou que, se, tambm por erro, se verificasse o bito de determinada pessoa que continuava viva e se emitisse a respectiva certido de bito, ela pudesse considerar-se juridicamente morta, aps o decurso do prazo referido, com a consequente devoluo da sua herana aos inconsolveis herdeiros e liquidao do correspondente imposto sucessrio pela atenta e implacvel Administrao Fiscal.

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Por isso, no que concerne aos actos certificativos, a correspondncia entre o que se certifica e a realidade deve ser considerada como um elemento essencial do acto, o que possibilitar a qualificao como nulidade do vcio de falta de correspondncia entre o acto e a realidade, de harmonia com o art. 133., n. 1, do C.P.A. (3) Isto significa que, mesmo que existisse (e no existia, como se viu), antes do Decreto-Lei n. 202/96, um acto certificativo constitutivo relativo definio do grau de invalidez, a Administrao Fiscal sempre poderia pr em causa a sua validade com fundamento na no correspondncia entre o certificado e a realidade, no havendo qualquer caso decidido ou resolvido sobre tal matria. Na verdade, a fora certificativa do atestado referido nos autos, como a de qualquer outro que certificasse a existncia de uma incapacidade que no se declarou insusceptvel de evoluo ou correco, no pode deixar de limitar-se comprovao da existncia daquela no momento em que a subjacente verificao da incapacidade foi feita e em momentos anteriores que sejam abrangidos pelo acto de verificao, mas nunca pode considerar-se certificativa da manuteno indefinida no futuro da mesma situao de incapacidade. Assim, mesmo que se atribusse fora certificativa ao referido atestado, com obrigao de acatamento pela administrao tributria, ela limitava-se ao facto certificado, que era o impugnante ser portador de uma incapacidade permanente em 1994 e nos 10 anos anteriores data da emisso do atestado, calculada face das regras ento aplicadas. Porm, como bvio, no podia existir fora probatria nem o correlativo dever de acatamento relativamente ao que o mesmo atestado no certificava, que era que a incapacidade devesse ser fixada no mesmo grau face das regras ento vigentes para clculo das incapacidades. Do exposto conclui-se que, tanto antes como depois do Decreto-Lei n. 202/96 (bem como do Decreto-Lei n. 174/97, de 19 de Julho, que o alterou) a administrao tributria pode exigir que a comprovao de todas as incapacidades invocadas pelos sujeitos passivos de I.R.S. nas suas declaraes seja feita com referncia a 31 de Dezembro do ano a que se reporta a declarao, no tendo de dar relevncia, para tal comprovao, a atestados emitidos antes dessa data ou mesmo emitidos posteriormente que no comprovem a existncia dessa incapacidade nessa data. Sendo assim, o facto de o Decreto-Lei n. 202/96 s reger para o futuro (como os Recorrentes defendem na concluso 4. das suas alegaes), no tem qualquer relevncia para afectar a validade do acto praticado, pois era face deste diploma que deveria ser aferida a existncia de incapacidade, reportada ao ltimo dia de Dezembro de 1996. 6 Os Recorrentes suscitam a questo da inconstitucionalidade da Circular n. 1/96, que determinou que os servios da administrao tributria exigissem novas declaraes de incapacidade a sujeitos passivos que as tivessem apresentado antes de 15 de Dezembro de 1995. No entanto, a soluo desta questo no tem qualquer relevo no caso em apreo, pois, como se referiu, por fora do disposto no prprio C.I.R.S., a administrao tributria podia exigir aos contribuintes que pretendessem usufruir de benefcios fiscais derivados de incapacidades uma declarao actualizada com referncia ao ano a que se reportam os rendimentos. Por isso, no podendo da hipottica inconstitucionalidade invocada pelos Recorrentes advir vcio do acto impugnado, a questo colocada reconduz-se a uma questo de inconstitucionalidade abstracta,

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para cujo conhecimento competente o Tribunal Constitucional, em processo prprio (art. 281. da C.R.P.) e no este Supremo Tribunal Administrativo. 7 Os Recorrentes afirmam que a no considerao do atestado emitido em 1994 por uma autoridade de sade, que consideram constituir um acto administrativo viola o princpio da confiana, por ter carcter retroactivo. Ao entender que o critrio relevante para determinao de incapacidades diferente do que foi seguido ao emitir-se o atestado referido nos autos, a Administrao Fiscal no est a retirar valor probatrio quele atestado, pois no ps em dvida o que nele se declara. O atestado referido, manteve intacto o seu valor, mas prova aquilo que nele se diz, o grau de incapacidade existente na data em que ele foi emitido e nos dez anos anteriores, e no o que nele se no diz (o grau de incapacidade existente no final de 1996, que o relevante para o reconhecimento dos benefcios fiscais relativos ao ano de 1996. Por outro, lado, pela referida possibilidade de evoluo das situaes de incapacidade permanente, no se pode considerar consolidado um direito ao benefcio fiscal no futuro, independentemente da subsistncia da situao de facto de incapacidade. Isto , s poderia estar-se perante uma violao do princpio da confiana decorrente de um hipottico acto administrativo consolidado se a administrao tributria no reconhecesse ao atestado referido, emitido em 1994 e com referncia aos 10 anos anteriores, o valor de provar a incapacidade durante esse perodo, mas no h suporte para que se possa gerar, com razoabilidade, na pessoa cuja incapacidade foi reconhecida naqueles termos, a confiana em que essa incapacidade viesse a ser eternamente reconhecida no futuro. Por outro lado, apenas avaliao das situaes de incapacidade que existam depois da sua entrada em vigor que se aplica o regime introduzido pelo Decreto-Lei n. 202/96, pelo que no se lhe pode imputar natureza retroactiva. Por isso, no ocorre a inconstitucionalidade invocada pelos Recorrentes. Assim, no se mostram violadas as normas indicadas pelos Recorrentes. Termos em que acordam em negar provimento ao recurso e em confirmar a deciso recorrida. Custas pelo recorrente, com procuradoria de 50% Lisboa, 19 de Janeiro de 2005. Jorge de Sousa (relator) Pimenta do Vale Vtor Meira.
(1) Abstrai-se, aqui, das questes de constitucionalidade suscitadas pelos Recorrentes, que se apreciaram adiante, (2) Tambm aqui no se tem em conta as questes de constitucionalidade, de que se tratar adiante. (3) H Autores que se tm pronunciado no sentido de os vcios dos actos de certificao, consubstanciados em erro quanto ao que se verificou, deverem ser qualificados como nulidade. Neste sentido, pode ver-se ESTEVES DE OLIVEIRA, Direito Administrativo, volume I, pgina 568, que, na esteira de FORSTHOFF, afirma que o acto que certifica um determinado facto ou situao que no existe ou no corresponde ao Direito, um acto ferido de violao de lei, geradora de nulidade e que pode ser declarada a todo o tempo, acrescentando que no se concebe, na verdade, que um acto certificativo, com o seu valor e fora probatria especial, possa subsistir como vlido, s por ter decorrido para prazo da sua impugnao. No mesmo sentido, pode ver-se VIEIRA DE ANDRADE, em As novas regras para a actividade administrativa, em Seminrio sobre o Cdigo do Procedimento Administrativo, pgina 94.

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no continha, data da liquidao da taxa em causa, qualquer indicao de lei habilitante. A Cmara Municipal recorrente formulou as seguintes concluses: 1. A douta sentena no teve em conta o texto do respectivo aviso publicado no Dirio da Repblica n. 61 - II Srie - de 12/03/1996, que publicou o Regulamento da Tabela de Taxas e Licenas em vigor data dos factos. 2. Entende a recorrente que a lei habilitante afere-se data em que foi aprovado o respectivo regulamento ou alteraes. 3. Sendo revogada a lei habilitante, nem por isso caduca automaticamente o respectivo regulamento. 4. O Regulamento Municipal de Obras da Cmara Municipal do Porto um regulamento autnomo, na medida em que a lei habilitante apenas define a sua competncia subjectiva e objectiva para a sua emisso. 5. Ainda que se entenda, por mera hiptese acadmica, que o Regulamento Municipal de Obras do Porto um regulamento de execuo, sempre haveria que recorrer ao disposto no n 1 do art. 119 do CPA, sob pena de se criar um vazio normativo em consequncia da substituio da lei habilitante. 6. A Lei n. 42/98, de 06 de Agosto, no restringiu o contedo do disposto na alnea a) do art. 11 da Lei n 1/87, antes veio clarificar as situaes em que permitido aos municpios cobrarem taxas pela realizao (incluindo manuteno e reforo) das infra-estruturas urbansticas. 7. No que respeita ao Regulamento da Tabela de Taxas e Licenas, a sua aplicao residual, j que o seu art. 17, n 8 limita-se a remeter para o disposto no Regulamento Municipal de Obras, sendo que, conforme supra se disse, no respectivo aviso publicado no DR n. 61 - II Srie - de 12/03/1996 se menciona como lei habilitante o DL n. 445/91, de 15/10. 8. Conjugando os dois regulamentos e as leis habilitantes neles referidas, mostram-se perfeitamente garantidas perante o impugnante a segurana e a transparncia jurdica necessrias, ao mesmo tempo que ficou disciplinado o uso do poder regulamentar, isto , ficaram devidamente salvaguardadas as funes de exigncia constitucional de meno expressa de lei habilitante. Termos em que se conclui pela revogao da douta sentena. No houve contra-alegaes. O Ex.mo magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido do provimento do recurso j que: o dito Regulamento Municipal de Obras foi rectificado por deliberao da Assembleia Municipal de 27/05/1997, no sentido da indicao da lei habilitante, sanando-se assim a inconstitucionalidade formal que o inquinava, sendo que a liquidao impugnada teve lugar em 02/07/1999; a conformidade constitucional do regulamento afere-se pela indicao da lei habilitante em vigor na data da aprovao pela Assembleia Municipal, sendo irrelevante a sua posterior revogao que no determina a caducidade automtica do regulamento habilitado. Sendo que as leis habilitantes do Regulamento da Tabela de Taxas e Licenas para 1996, aprovado por deliberao da Assembleia Municipal da Cmara do Porto em 16/01/1996, em vigor na data da liquidao, constam do aviso publicado no DR n. 61 - II Srie - de 12 de Maro de 1996: DL n. 445/91, de 20 de Novembro e DL n. 250/94, de 15 de Outubro.

Acrdo de 19 de Janeiro de 2005.

Assunto: Autarquias locais. Taxa municipal pela realizao de infra-estruturas urbansticas. Regulamentos independentes. Leis n.os 1/87 e 42/98. Revogao da lei habilitante. Consequncias. Sumrio: I O Regulamento Municipal de Obras da Cmara Municipal do Porto que criou a taxa municipal pela realizao de infra-estruturas urbansticas, aprovado pela Assembleia Municipal em 9 de Junho de 1989, deve ser qualificado como independente, j que a lei artigo 11., alnea a) da Lei n. 1/87 se limita a definir a competncia objectiva (a matria sobre que pode incidir o regulamento) e subjectiva (a entidade competente para emitir o regulamento), sem que este desenvolva ou complemente nenhuma lei em especial. II O regulamento independente no caduca, em princpio, com a revogao da lei habilitante. III Revogada a Lei n. 1/87 pela Lei n. 42/98 mas mantendo-se a normao em causa cobrana de taxas pelos municpios, por realizao de infra-estruturas urbansticas [cf., respectivamente, artigos 11., alnea a) e 19., alnea a)] , aquele RMO no cessa a sua vigncia. Processo n. 1086/04-30. Recorrente: Cmara Municipal do Porto. Recorrido: Construes Barros & Felgueiras, L.da Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Brando de Pinho. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: Vem o presente recurso jurisdicional, interposto pela CMARA MUNICIPAL DO PORTO, da sentena do ento Tribunal Tributrio de 1 Instncia da mesma cidade, que julgou procedente a impugnao judicial deduzida por CONSTRUES BARROS E FELGUEIRAS, LDA, contra a liquidao de taxa de urbanizao, no valor de 4.623.694$00, que consequentemente anulou. Fundamentou-se a deciso na inconstitucionalidade formal dos regulamentos municipais que fundamentam a liquidao ocorrida em Julho de 1999, por falta de indicao da lei habilitante, j que, fundados na Lei n 1/87, de 06 de Janeiro, esta foi revogada pelo art. 36 da Lei n 42/98, entrada em vigor em 01/01/1999; assim, no tendo o dito regulamento sido compatibilizado com a actual Lei n 42/98, de 06 de Agosto, carece o mesmo, desde 01 de Janeiro de 1999, de indicao de lei habilitante - j que se mostra habilitado por uma lei revogada, o que equivale falta de lei habilitante - padecendo, assim, de inconstitucionalidade formal. Por outro lado - continua - tambm o Regulamento de Liquidao e Cobrana de Taxas e Licenas Municipais - Tabela de Taxas e Licenas -

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E, corridos os vistos legais, nada obsta deciso. Em sede factual, vem apurado que: - Em 08 de Junho de 1999 o impugnante solicitou emisso de alvar de licenciamento, o que foi deferido em 22 de Junho de 1999; - Em 02 de Julho de 1999 foi liquidada a taxa de urbanizao impugnada de acordo com os arts. 8, 9, 10, 11, 17 e 74 do Regulamento da Tabela de Taxas e Licenas em vigor, 97 e 98 e as als. a) e b), respectivamente dos n.s 1 e 2 do art. 99 e 102, do Regulamento Municipal de Obras, alterado pelo edital n. 1/92, e ainda atendendo imposio legal constante do art. 19, al. a) da Lei n. 42/98, o n. 2 do art. 21 e n. 2 do art. 68 do DL n. 445/91; - O montante de taxa liquidado foi pago pelo impugnante em 02 de Julho de 1999; - O Regulamento Municipal de Obras da CMP - que criou a taxa municipal pela realizao de infra-estruturas urbansticas - foi aprovado pela Assembleia Municipal em 09 de Junho de 1989, e, tornado pblico pelo edital n 11/89, de 14/08, e, posteriormente alterado pelos editais n.s 23/91 e 1/92; - No dia 27 de Maio de 1997 foi aprovada, por unanimidade, a deliberao da Assembleia Municipal da CMP, segundo a qual naquele Regulamento Municipal de Obras passaria a constar que o regulamento foi aprovado pela Assembleia Municipal ao abrigo do determinado no art. 11, al. a) da Lei n. 1/87, de 06 de Janeiro, art. 39, n. 2, al. 1) do DL n. 100/84, de 29 de Maro, art. 43, n. 1 do DL n. 400/84, de 31 de Dezembro, DL n. 448/91, de 29 de Novembro, com as alteraes introduzidas pelo DL n. 334/95, de 28 de Dezembro e Lei n. 26/96, de 01 de Agosto. - A impugnao foi interposta em 08 de Dezembro de 1999. Vejamos, pois: O art. 11, al. a) da Lei n. 1/87, de 06 de Janeiro preceituava que os municpios podem cobrar taxas por realizao de infra-estruturas urbansticas. Com base em tal normativo, a Assembleia Municipal da Cmara Municipal do Porto aprovou, em 09/06/1989 o Regulamento Municipal de Obras (doravante, RMO) que criou a taxa municipal pela realizao de infra-estruturas urbansticas. Tal regulamento, na sua verso originria, foi julgado organicamente inconstitucional por acrdo do TC de 28/11/2000, rec. 501/00. Todavia, a mesma Assembleia Municipal, em 27/05/1997, aprovou a rectificao do edital n. 11/89, de 14 de Agosto, no sentido de nele ser feita meno da lei habilitante para a aprovao do dito RMO. Assim se sanando a inconstitucionalidade formal, ainda que com efeitos ex nunc - cfr. acrdo citado. Sendo que a liquidao em causa posterior - Julho de 1999. Trata-se de um regulamento independente, isto , elaborado pelo rgo administrativo no exerccio da sua competncia, para assegurar a realizao das suas atribuies especficas, sem cuidar de desenvolver ou complementar nenhuma lei em especial. So regulamentos em que a lei se limita a definir a competncia objectiva (matria sobre que h-de incidir o regulamento) e subjectiva (a entidade competente para emitir o regulamento), sem necessidade de definio do contedo dos comandos normativos a emitir pelo regulamento (liberdade de definio do contedo normativo).

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o caso dos regulamentos elaborados pelas autarquias, no mbito da prossecuo das suas atribuies exemplificativamente enunciadas pelo art. 13, n. 1 da Lei n. 159/99, de 14 de Setembro, competncia regulamentar, alis, com assento constitucional. Tais regulamentos no vm, assim, completar qualquer lei anterior, eventualmente carecida de regulamentao por via administrativa: a sua misso , antes, estabelecer autonomamente a disciplina jurdica que h-de pautar a realizao das atribuies especficas cometidas pelo legislador aos entes pblicos considerados. Os regulamentos independentes so, afinal de contas, expresso da autonomia com que a lei quer distinguir certas entidades pblicas, confiando na sua capacidade de autodeterminao e no melhor conhecimento de que normalmente desfrutam acerca das realidades com que tm de lidar. Cfr. Freitas do Amaral, Curso de Direito Administrativo, Vol. II, 2001, pgs. 160/61 e 190/91 e Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituio da Repblica Portuguesa Anotada, 3 edio, Coimbra, 1993, pgs. 513/14. o que, alis, expressamente resulta dos n.s 7 e 8 do art. 112 da CRP - reviso de 1982. Todavia, a Lei n. 1/87, de 06 de Janeiro foi revogada pelo art. 36 da Lei n. 42/98, de 06 de Agosto. Mas de tal no resulta, ao contrrio do que vem sentenciado, a revogao do dito RMO. Desde logo, a Lei n. 42/98 mantm - art. 19, al. a) - a possibilidade legal de os municpios cobrarem taxas pela realizao de infra-estruturas (bem como pela sua manuteno e reforo). - Ou seja: a revogao da lei no impede, no caso, em substncia, a manuteno do contedo da respectiva normao. E, por outro lado, ao contrrio do regulamento de execuo, o independente no caduca, em princpio, com a revogao da lei habilitante. Prope-se esta diferente soluo porque, enquanto com a queda da lei exequenda se d um verdadeiro vazio normativo, ficando o regulamento complementar, de execuo ou de desenvolvimento a pairar no vcuo... j o mesmo no acontece com o desaparecimento da lei habilitante, se lhe sobreviver outra que confira a outro rgo a competncia nela prevista, podendo sempre a autoridade que herda a competncia autnoma ou independente optar, ora pela adopo ou manuteno do regulamento ora pela sua revogao. Cfr. Esteves de Oliveira e outros, Cdigo de Procedimento Administrativo, Comentado, 2 edio, pgs. 536/37. Ora, como se disse, a nova lei manteve, no ponto, a normao anterior. De qualquer modo, como assinalam aqueles autores, mesmo quanto ao regulamento independente, ele sempre se manteria em vigor, ainda que a lei habilitante pusesse termo respectiva habilitao regulamentar, nos casos em que o vazio jurdico assim criado deixasse sem qualquer disciplina normativa matrias ou relaes jurdicas subsistentes (sobretudo, as fundamentais) que continuem a carecer de proteco do direito, mantendo-se, ento, esses regulamentos, at serem substitudos por nova disciplina legal. Como o caso: mantendo-se, tanto mais, a normao anterior, seria incompreensvel que deixassem de ser cobradas as taxas previstas na lei, pela dita realizao de infra-estruturas urbansticas.

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, pois, de concluir, no ponto, que, revogada embora a Lei n. 1/87 pela Lei n. 42/98, o dito RMO da Cmara Municipal do Porto no cessou, por tal facto, a sua vigncia. A questo no , pois, propriamente, a da habilitao do regulamento por uma lei revogada, que equivaleria, segundo a sentena, falta de meno de lei habilitante. Aquela afere-se data da aprovao do respectivo regulamento e j vimos que, nos autos, a falta de indicao da lei habilitante est sanada com efeitos ex nunc. A questo , antes, a da caducidade ou da vigncia do regulamento, nos apontados termos. Claro que, se data da aprovao do regulamento, a lei habilitante est revogada, a habilitao j no pode servir de suporte ao regulamento, sendo este ilegal mas no formalmente inconstitucional por nele no ser feita meno da lei habilitante. Tratar-se-, ento, de ilegalidade ou de inconstitucionalidade - por falta de lei vlida habilitante - mas no de inconstitucionalidade formal por falta de meno da lei habilitante. Uma coisa a falta de lei habilitante, outra a da respectiva meno - mas sendo sempre ambas aferveis ou reportveis data da aprovao do regulamento. Refira-se finalmente que, ainda ao contrrio do sentenciado, o Regulamento de Liquidao e Cobrana das Taxas e Licenas Municipais - Tabela de Taxas e Licenas - aprovado por deliberao da Assembleia Municipal da Cmara do Porto, em 16/01/1996, em vigor na data da liquidao, no carece de indicao das leis habilitantes respectivas que constam do aviso publicado no DR n. 61, II Srie, de 12 de Maro de 1996: os DL n.s 445/91, de 20 de Novembro e 250/94, de 15 de Outubro. Alis, o seu art. 17, n 8 limita-se a remeter para o disposto no RMO. Termos em que se acorda conceder provimento ao recurso, revogando-se a deciso recorrida, para ser substituda por outra que, se a tal nada mais obstar, conhea das ilegalidades imputadas ao acto de liquidao impugnado. Sem custas. Lisboa, 19 de Janeiro de 2005. Brando de Pinho (relator) Lcio Barbosa Jorge de Sousa. Sumrio:

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A Fazenda Pblica no tem legitimidade para recorrer jurisdicionalmente da deciso que, proferida em oposio execuo fiscal, determinou o pagamento dos honorrios devidos ao advogado que, no mbito do patrocnio oficioso, representou o oponente, pelo fundo a que se refere o artigo 3., n. 3, do Decreto-Lei n. 29/98, de 12 de Fevereiro. Processo n. 1128/04. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Maria Emlia Falco dos Santos. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Fonseca Limo. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: A Fazenda Pblica, inconformada com o despacho, a fls. 47, do M. Juiz do T.T. de 1 Instncia de Santarm, dele interps recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao do seguinte quadro conclusivo: 1 Uma vez admitido o presente recurso, requer a Fazenda Pblica, seja considerado haver violao de Lei no despacho recorrido, porquanto, a deciso do Meritssimo Juiz a quo incorre em manifesto lapso no tangente entidade responsvel pelo pagamento dos honorrios a patrono, que no caso sub judice ser o Cofre Geral dos Tribunais (ex vi art. 11 do DL 391/88, de 26/10 com a redaco que lhe foi dada pelo DL 231/99, de 24/6) e no o fundo previsto no n 3 do art. 3 do DL 29/98, de 12/2, conforme erroneamente foi qualificado pelo Doutor Juiz de Direito. 2 O Meritssimo Juiz a quo proferiu o despacho que determinou o pagamento de honorrios a patrono escolhido, pagamento este a suportar pelo fundo previsto no art. 3 n 3 do DL 29/98 de 11.2. 3 Este fundo respeita aos encargos expressamente elencados no art. 20 do Regulamento das Custas dos Processos Tributrios. 4 No consta de tal preceito normativo qualquer referncia a pagamento de honorrios de patrono escolhido. 5 Sendo portanto de aplicar o Regime de Acesso ao Direito e aos Tribunais DL n 30E/2000, de 20 de Dezembro (ltima alterao atravs do DL 38/2003, de 08.03) que expressamente prev este pagamento de honorrios do patrono escolhido pela parte, no seu art. 15, alnea a) in fine. 6 Sendo certo que o Regulamento das Custas dos Processos Tributrios, na parte respeitante a apoio judicirio, apenas abrange o art. 20 do mesmo diploma, de modo algum se pode entender que fazem parte destes encargos expressamente definidos, o pagamento de honorrios a patrono escolhido (modalidade prevista apenas pelo Regime de Acesso ao Direito e aos Tribunais). No foram apresentadas contra-alegaes. O Exm. Magistrado do M. P., junto deste S.T.A., foi de parecer que o recurso merece provimento, pois que e em sntese, a norma constante do art. 3 n 3 DL 29/98, 11 Fevereiro deve ser interpretada no sentido de no considerar como encargos decorrentes do apoio judicirio, a suportar pelo fundo da DGCI, o montante dos honorrios atribudos ao patrono, mas apenas os encargos suportados com o exerccio do patrocnio contemplados no art. 20 n 1 RCPT. Corridos os vistos, cumpre decidir.

Acrdo de 19 de Janeiro de 2005.

Assunto: Honorrios ao patrono oficioso nomeado ao contribuinte para o patrocinar na oposio execuo fiscal; legitimidade para recorrer da deciso que determina que o pagamento daqueles seja suportado pelo fundo a que se refere o artigo 3. n. 3 do Decreto-Lei n. 29/98, de 12 de Fevereiro.

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A fls. 44, o Dr. Antnio dos Reis, Advogado, mandatrio da oponente Maria Emlia Falco dos Santos, com apoio judicirio, apresentou a conta dos seus honorrios pelos servios que lhe prestou, requerendo o respectivo pagamento. A fls. 47, o M Juiz a quo proferiu, na parte que ora interessa, o seguinte despacho: deferindo ao requerido a fls. 44, determina-se o pagamento ao Sr. Dr. Antnio dos Reis, da importncia de 259, 38 Euros a ttulo de honorrios a qual ser suportada pelo fundo previsto no art. 3 n 3 do DL 29/98 de 11.2. E, dispe este preceito legal, o seguinte: A DGCI proceder, no prazo de 180 dias, constituio de um fundo destinado a suportar os encargos, incluindo os decorrentes do apoio judicirio. Foi, pois, contra a deciso que ordenou o pagamento dos ditos honorrios, atravs deste fundo, que, no recurso, se insurgiu a F.P.. Mas ser que a F.P. tem legitimidade para recorrer de tal deciso? A esta questo respondeu j este S.T.A., atravs do acrdo de 15/12/04, rec. 1130/04, tambm subscrito pelo ora relator, em termos que merecem o nosso aplauso e que so os seguintes: 3.2. Antes de entrarmos na apreciao do fundo da questo que assim vem recortada, importa verificar se o Representante da Fazenda Pblica tem legitimidade para recorrer da deciso judicial que determinou que fosse o Fundo a que se refere o artigo 3 n 3 do decreto-lei n 29/98, de 11 Fevereiro, a suportar os honorrios. Trata-se de questo que, no tendo sido suscitada no processo, deve ser conhecida por dever de ofcio, pois os recursos jurisdicionais s podem ser interpostos por quem, sendo parte principal na causa, tenha ficado vencido, ou pelas pessoas directa e efectivamente prejudicadas pela deciso (...) ainda que no sejam partes na causa ou sejam apenas partes acessrias, no dizer do artigo 680 do Cdigo de Processo Civil (CPC). Tambm o Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT) estabelece, no seu artigo 280 n 1, que os recursos pedem ser interpostos pelo impugnante, recorrente, executado, oponente ou embargante, pelo Ministrio Pblico, pelo representante da Fazenda Pblica e por qualquer outro interveniente que no processo fique vencido, considerando o n 3 que vencida, para efeitos da interposio do recurso jurisdicional, a parte que no obteve plena satisfao dos seus interesses na causa. Acresce que a deciso que admita o recurso (...) no vincula o tribunal superior artigo 687 n 4 do CPC. 3.3. Ao representante da Fazenda Pblica junto dos tribunais tributrios cabe a defesa dos interesses dela, como dispe o artigo 53 do actual Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF), semelhana do que estabelecia o artigo 72 do Anterior ETAF, o qual se referia aos seus legtimos interesses. As funes que desempenham, junto destes tribunais, os representantes do Ministrio Pblico e da Fazenda Pblica esto, desde o anterior ETAF, claramente separadas, incumbindo ao Ministrio Pblico a defesa da legalidade e a promoo da realizao do interesse pblico vejam-se os artigos 69 n 1 do revogado ETAF e 51 do actual. Para quem conceba o processo judicial tributrio como um processo de partes, o representante da Fazenda Pblica age, no mbito do processo, como parte, e o representante do Ministrio Pblico actua supra

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partes vd., neste sentido, o acrdo de 28 de Outubro de 1998, desta Seco, no recurso n 22736. De todo o modo, o representante da Fazenda Pblica no faz, no processo judicial tributrio, seno representar os interesses dela, Fazenda, concebida como administrao tributria, e de outras entidades pblicas, competindo-lhe defender, no processo judicial, os interesses que a se discutem ou so controvertidos que so prosseguidos pela administrao fiscal e que so os interesses relativos s atribuies cuja prossecuo a lei lhe comete ou seja, primacialmente, os interesses concernentes liquidao e cobrana das contribuies e impostos em que poder sair prejudicada. A Fazenda Pblica encarna o sector da administrao do Estado conhecido pelo Fiscum a quem historicamente foi atribuda a tarefa da arrecadao dos impostos e que, ao mesmo tempo, respondia perante os particulares pelas responsabilidades do Estado do acrdo de 20 de Janeiro de 1999, recurso n 23271, desta Seco. Esta a razo por que a jurisprudncia deste Tribunal vem recusando reconhecer ao representante da Fazenda Pblica junto dos tribunais tributrios legitimidade para discutir as decises judiciais relativas a custas: as custas no cabem no acervo de interesses que Fazenda Pblica cumpre prosseguir, emergindo de um acto jurisdicional, e no de um acto que a administrao haja praticado e no processo seja discutido, em termos de poder afirmar-se que a deciso do juiz neste segmento pode prejudicar, patrimonialmente, a administrao tributria, ou ferir os interesses que ela defende no processo (neste sentido, o ltimo dos citados acrdos). Assim, a Fazenda Pblica carece de legitimidade para contestar, no processo judicial tributrio, quer a deciso que condena, ou no condena, algum em custas excepto, claro, se condenada for a prpria Fazenda , quer, naquele caso, o montante da condenao, quer, ainda, o destino dado s custas. Isto mesmo que a lei atribua as receitas provenientes de custas, ou parte delas, Direco-Geral dos Impostos, ou que esta deva suportar, ou adiantar, encargos relativos aos processos judiciais tributrios. Em qualquer caso, nunca os interesses respeitantes arrecadao das custas, ou s despesas a fazer no mbito dos processos judiciais, so interesses cuja defesa esteja atribuda ao representante da Fazenda Pblica junto dos tribunais tributrios. Nem s entidades que beneficiam das receitas emergentes de custas, ou que suportam os encargos a assumir no mbito dos processos judiciais, conferida legitimidade para intervir neles. As questes que neste mbito possam surgir so de legalidade, e a respectiva defesa cabe ao Ministrio Pblico. 3.4. No nosso caso, o que se questiona de onde deve sair o quantitativo necessrio para satisfazer os honorrios fixados ao patrono oficiosamente nomeado oponente, para a patrocinar na oposio execuo fiscal. Quer esse quantitativo deva ir buscar-se ao fundo previsto no n. 3 do artigo 3. do decreto-lei n 29/98, de 12 de Fevereiro, constitudo no mbito da Direco-Geral dos Impostos como decidiu o despacho impugnado , quer ao Cofre Geral dos Tribunais como defende a Fazenda Pblica , nem esta, nem aquele Cofre, tm legitimidade para discutir, no processo de oposio execuo fiscal, a deciso judicial que determina que os honorrios sejam suportados por um ou outro, ou, sequer, o quantitativo em que tais honorrios foram fixados.

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A legitimidade para questionar a deciso judicial que determina qual a entidade que deve suportar os honorrios devidos ao patrono oficioso cabe ao Ministrio Pblico, enquanto defensor da legalidade, nos termos do estabelecido nos artigos 219 n 1 alnea a) da lei n 47/86, de 15 de Outubro, e 51 do ETAF. , alis, neste pendor, a jurisprudncia consolidada deste Tribunal, de entre a qual se podem ver, alm dos acrdos citados, os que neles vm apontados. Termos em que se acorda em no tomar conhecimento do objecto do presente recurso jurisdicional, por a Fazenda Pblica no ter legitimidade para a sua interposio. Sem custas. Lisboa, 19 de Janeiro de 2005. Fonseca Limo (relator) Jorge de Sousa Vtor Meira.

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de 24/6) e no o fundo previsto no n 3 do art. 3 do DL 29/98, de 12/2, conforme erroneamente foi qualificado pelo Doutor Juiz de Direito. 2 O Meritssimo Juiz a quo proferiu o despacho que determinou o pagamento de honorrios a patrono escolhido, pagamento este a suportar pelo fundo previsto no art. 3 n 3 do DL 29/98 de 11.2. 3 Este fundo respeita aos encargos expressamente elencados no art. 20 do Regulamento das Custas dos Processos Tributrios. 4 No consta de tal preceito normativo qualquer referncia a pagamento de honorrios de patrono escolhido. 5 Sendo portanto de aplicar o Regime de Acesso ao Direito e aos Tribunais DL n 30E/2000, de 20 de Dezembro (ltima alterao atravs do DL 38/2003, de 08.03) que expressamente prev este pagamento de honorrios do patrono escolhido pela parte, no seu art. 15, alnea a) in fine. 6 Sendo certo que o Regulamento das Custas dos Processos Tributrios, na parte respeitante a apoio judicirio, apenas abrange o art. 20 do mesmo diploma, de modo algum se pode entender que fazem parte destes encargos expressamente definidos, o pagamento de honorrios a patrono escolhido (modalidade prevista apenas pelo Regime de Acesso ao Direito e aos Tribunais). No foram apresentadas contra-alegaes. O Exm. Magistrado do M. P., junto deste S.T.A., foi de parecer que o recurso merece provimento, pois que e em sntese, a norma constante do art. 3 n 3 DL 29/98, 11 Fevereiro deve ser interpretada no sentido de no considerar como encargos decorrentes do apoio judicirio, a suportar pelo fundo da DGCI, o montante dos honorrios atribudos ao patrono, mas apenas os encargos suportados com o exerccio do patrocnio contemplados no art. 20 n 1 RCPT. Corridos os vistos, cumpre decidir. A fls. 42, o Dr. Antnio dos Reis, Advogado, mandatrio da oponente Maria Emlia Falco dos Santos, com apoio judicirio, apresentou a conta dos seus honorrios pelos servios que lhe prestou, requerendo o respectivo pagamento. A fls. 45, o M Juiz a quo proferiu, na parte que ora interessa, o seguinte despacho: deferindo ao requerido a fls. 42, determina-se o pagamento ao Sr. Dr. Antnio dos Reis, da importncia de 259, 38 Euros a ttulo de honorrios a qual ser suportada pelo fundo previsto no art. 3 n 3 do DL 29/98 de 11.2. E, dispe este preceito legal, o seguinte: A DGCI proceder, no prazo de 180 dias, constituio de um fundo destinado a suportar os encargos, incluindo os decorrentes do apoio judicirio. Foi, pois, contra a deciso que ordenou o pagamento dos ditos honorrios, atravs deste fundo, que, no recurso, se insurgiu a F.P.. Mas ser que a F.P. tem legitimidade para recorrer de tal deciso? A esta questo respondeu j este S.T.A., atravs do acrdo de 15/12/04, rec. 1130/04, tambm subscrito pelo ora relator, em termos que merecem o nosso aplauso e que so os seguintes: 3.2. Antes de entrarmos na apreciao do fundo da questo que assim vem recortada, importa verificar se o Representante da Fazenda Pblica tem legitimidade para recorrer da deciso judicial que determinou que fosse o Fundo a que se refere o artigo 3 n 3 do decreto-lei n 29/98, de 11 Fevereiro, a suportar os honorrios.

Acrdo de 19 de Janeiro de 2005.

Assunto: Honorrios ao patrono oficioso nomeado ao contribuinte para o patrocinar na oposio execuo fiscal; legitimidade para recorrer da deciso que determina que o pagamento daqueles seja suportado pelo fundo a que se refere o artigo 3., n. 3, do Decreto-Lei n. 29/98, de 12 de Fevereiro. Sumrio: A Fazenda Pblica no tem legitimidade para recorrer jurisdicionalmente da deciso que, proferida em oposio execuo fiscal, determinou o pagamento dos honorrios devidos ao advogado que, no mbito do patrocnio oficioso, representou o oponente, pelo fundo a que se refere o artigo 3., n. 3, do Decreto-Lei n. 29/98, de 12 de Fevereiro. Processo n. 1158/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Maria Emlia Falco dos Santos. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Fonseca Limo. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: A Fazenda Pblica, inconformada com o despacho, a fls. 45, do M. Juiz do T.T. de 1 Instncia de Santarm, dele interps recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao do seguinte quadro conclusivo: 1 Uma vez admitido o presente recurso, requer a Fazenda Pblica, seja considerado haver violao de Lei no despacho recorrido, porquanto, a deciso do Meritssimo Juiz a quo incorre em manifesto lapso no tangente entidade responsvel pelo pagamento dos honorrios a patrono, que no caso sub judice ser o Cofre Geral dos Tribunais (ex vi art. 11 do DL 391/88, de 26/10 com a redaco que lhe foi dada pelo DL 231/99,

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Trata-se de questo que, no tendo sido suscitada no processo, deve ser conhecida por dever de ofcio, pois os recursos jurisdicionais s podem ser interpostos por quem, sendo parte principal na causa, tenha ficado vencido, ou pelas pessoas directa e efectivamente prejudicadas pela deciso (...) ainda que no sejam partes na causa ou sejam apenas partes acessrias, no dizer do artigo 680 do Cdigo de Processo Civil (CPC). Tambm o Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT) estabelece, no seu artigo 280 n 1, que os recursos pedem ser interpostos pelo impugnante, recorrente, executado, oponente ou embargante, pelo Ministrio Pblico, pelo representante da Fazenda Pblica e por qualquer outro interveniente que no processo fique vencido, considerando o n 3 que vencida, para efeitos da interposio do recurso jurisdicional, a parte que no obteve plena satisfao dos seus interesses na causa. Acresce que a deciso que admita o recurso (...) no vincula o tribunal superior artigo 687 n 4 do CPC. 3.3. Ao representante da Fazenda Pblica junto dos tribunais tributrios cabe a defesa dos interesses dela, como dispe o artigo 53 do actual Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF), semelhana do que estabelecia o artigo 72 do Anterior ETAF, o qual se referia aos seus legtimos interesses. As funes que desempenham, junto destes tribunais, os representantes do Ministrio Pblico e da Fazenda Pblica esto, desde o anterior ETAF, claramente separadas, incumbindo ao Ministrio Pblico a defesa da legalidade e a promoo da realizao do interesse pblico vejam-se os artigos 69 n 1 do revogado ETAF e 51 do actual. Para quem conceba o processo judicial tributrio como um processo de partes, o representante da Fazenda Pblica age, no mbito do processo, como parte, e o representante do Ministrio Pblico actua supra partes vd., neste sentido, o acrdo de 28 de Outubro de 1998, desta Seco, no recurso n 22736. De todo o modo, o representante da Fazenda Pblica no faz, no processo judicial tributrio, seno representar os interesses dela, Fazenda, concebida como administrao tributria, e de outras entidades pblicas, competindo-lhe defender, no processo judicial, os interesses que a se discutem ou so controvertidos que so prosseguidos pela administrao fiscal e que so os interesses relativos s atribuies cuja prossecuo a lei lhe comete ou seja, primacialmente, os interesses concernentes liquidao e cobrana das contribuies e impostos em que poder sair prejudicada. A Fazenda Pblica encarna o sector da administrao do Estado conhecido pelo Fiscum a quem historicamente foi atribuda a tarefa da arrecadao dos impostos e que, ao mesmo tempo, respondia perante os particulares pelas responsabilidades do Estado do acrdo de 20 de Janeiro de 1999, recurso n 23271, desta Seco. Esta a razo por que a jurisprudncia deste Tribunal vem recusando reconhecer ao representante da Fazenda Pblica junto dos tribunais tributrios legitimidade para discutir as decises judiciais relativas a custas: as custas no cabem no acervo de interesses que Fazenda Pblica cumpre prosseguir, emergindo de um acto jurisdicional, e no de um acto que a administrao haja praticado e no processo seja discutido,

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em termos de poder afirmar-se que a deciso do juiz neste segmento pode prejudicar, patrimonialmente, a administrao tributria, ou ferir os interesses que ela defende no processo (neste sentido, o ltimo dos citados acrdos). Assim, a Fazenda Pblica carece de legitimidade para contestar, no processo judicial tributrio, quer a deciso que condena, ou no condena, algum em custas excepto, claro, se condenada for a prpria Fazenda , quer, naquele caso, o montante da condenao, quer, ainda, o destino dado s custas. Isto mesmo que a lei atribua as receitas provenientes de custas, ou parte delas, Direco-Geral dos Impostos, ou que esta deva suportar, ou adiantar, encargos relativos aos processos judiciais tributrios. Em qualquer caso, nunca os interesses respeitantes arrecadao das custas, ou s despesas a fazer no mbito dos processos judiciais, so interesses cuja defesa esteja atribuda ao representante da Fazenda Pblica junto dos tribunais tributrios. Nem s entidades que beneficiam das receitas emergentes de custas, ou que suportam os encargos a assumir no mbito dos processos judiciais, conferida legitimidade para intervir neles. As questes que neste mbito possam surgir so de legalidade, e a respectiva defesa cabe ao Ministrio Pblico. 3.4. No nosso caso, o que se questiona de onde deve sair o quantitativo necessrio para satisfazer os honorrios fixados ao patrono oficiosamente nomeado oponente, para a patrocinar na oposio execuo fiscal. Quer esse quantitativo deva ir buscar-se ao fundo previsto no n. 3 do artigo 3. do decreto-lei n 29/98, de 12 de Fevereiro, constitudo no mbito da Direco-Geral dos Impostos como decidiu o despacho impugnado , quer ao Cofre Geral dos Tribunais como defende a Fazenda Pblica , nem esta, nem aquele Cofre, tm legitimidade para discutir, no processo de oposio execuo fiscal, a deciso judicial que determina que os honorrios sejam suportados por um ou outro, ou, sequer, o quantitativo em que tais honorrios foram fixados. A legitimidade para questionar a deciso judicial que determina qual a entidade que deve suportar os honorrios devidos ao patrono oficioso cabe ao Ministrio Pblico, enquanto defensor da legalidade, nos termos do estabelecido nos artigos 219 n 1 alnea a) da lei n 47/86, de 15 de Outubro, e 51 do ETAF. , alis, neste pendor, a jurisprudncia consolidada deste Tribunal, de entre a qual se podem ver, alm dos acrdos citados, os que neles vm apontados. Termos em que se acorda em no tomar conhecimento do objecto do presente recurso jurisdicional, por a Fazenda Pblica no ter legitimidade para a sua interposio. Sem custas. Lisboa, 19 de Janeiro de 2005. Fonseca Limo (relator) Jorge de Sousa Vtor Meira.

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recorrida, por outra em que se julgue improcedente, por no provada a presente impugnao, com as legais consequncias. A impugnante contra-alegou, concluindo da seguinte forma: O Cdigo do IRC criou um regime transitrio relativamente aos exerccios de 1989 a 1993, estabelecendo uma reduo da taxa geral prevista no art. 69. do Cdigo, para as taxas estabelecidas nas alneas a) a e) do n. 1 do art. 18. do Decreto que aprovou o referido Cdigo do IRC e s a partir de 01/01/94, os rendimentos das actividades agrcola, silvcola ou pecuria, das empresas tributadas em IRC, deixaram de estar sujeitas s taxas referidas no j citado art. 18.. O artigo 46. do Cdigo do IRC permite a utilizao dos prejuzos referentes a exerccios anteriores a 1993 inclusive, os quais esto abrangidos pelo Regime Especial mm reduo de Taxa, determinado expressamente o n. 4 do referido artigo que no caso de o contribuinte Denodar de isento parcial e ou de reduo de IRC os prejuzos fiscais sofridos nas respectivas exploraes ou actividades no podero ser deduzidos em cada exerccio, dos lucros das restantes (sublinhados nossos). Ficou provado que os prejuzos deduzidos pela recorrida foram originados pela mesma actividade que gerou os lucros de 1994 e 1995, a qual tem carcter continuado, gerando prejuzos e lucros e o prprio art. 46., n. 1 do Cdigo do IRC consagra o princpio da solidariedade fiscal entre os diversos exerccios. A recorrida no infringiu a referida disposio legal, antes sendo ILEGAL a liquidao efectuada por no respeitar a referida norma. Dever assim ser mantida a sentena no sentido de permitir ora recorrida ser restituda do imposto indevidamente liquidado e pago, referente s notas de liquidao n.s 8310020892 e 8310021622, de 07 e 16 de Dezembro de 1999, respectivamente e relativas a IRC de 1994, no montante de Esc.: 1.740.882$00, incluindo juros compensatrios de Esc. 717.246$00 e IRC de 1995, no montante de Esc. 274.556$00, incluindo juros compensatrios de Esc.: 87.704$00, acrescido do pagamento de juros de mora que forem devidos contribuinte, j que, como foi dito e considerado provado, a fim de no virem a ser recusadas certides de inexistncia de dividas fiscais, a recorrida pagou as dvidas em causa atravs do Plano Mateus, por adeso extempornea, de acordo com o Oficio Circulado n. 60.008, de 09.04.99, da D.S.J.T.. 2 Na sentena recorrida deu-se como assente a seguinte matria de facto: A) A impugnante uma sociedade comercial por quotas que se dedica viticultura; B) As declaraes de IRC dos anos de 1994 e 1995 foram corrigidas pelos Servios de Fiscalizao; C) Em 1999.11.15, no relatrio elaborado pela Diviso de Tributao, o Director de Finanas exarou despacho: Concordo. Proceda-se conforme indicado e notifique-se o sujeito passivo (a fls. 10 dos autos); D) Deste relatrio extracta-se: face aos elementos existentes nesta DDF, e em cumprimento do estipulado no artigo 46/1/2/3 do CIRC o S.P. praticou as seguintes irregularidades que vo ser objecto de correco tcnica: anos de 1994 e 1995: no pode utilizar quaisquer prejuzos referentes aos exerccios anteriores a 1993 inclusive, dado que estes estavam abrangidos pelo regime especial c/ reduo de taxa. Ora, de acordo com o artigo 46/4 do CIRC prejuzos no podem ser utilizados

Acrdo de 19 de Janeiro de 2005.

Assunto: IRC. Deduo de prejuzos fiscais. Actividades que beneficiam de iseno parcial e ou de reduo de taxa. Reporte de prejuzos. Sumrio: O artigo 46., n. 4, do C.I.R.C. (na redaco inicial, a que corresponde actualmente o n. 5 do artigo 47.) no probe o reporte de prejuzos sofridos em exploraes ou actividades que beneficiem de iseno parcial e ou de reduo de taxa. Processo n. 1214/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: SPAGRE Sociedade Agro-Pecuria de Carvalhas, L.da Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Jorge de Sousa. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 SPAGRE SOCIEDADE AGRO PECURIA DE CARVALHAS, LDA, impugnou judicialmente no Tribunal Tributrio de 1. Instncia de Viseu uma liquidao de I.R.C. relativa aos anos de 1994 e 1995, nos montantes de 1.740.882$00 e 274.556$00, respectivamente. O Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, que sucedeu na competncia do Tribunal Tributrio de 1. Instncia de Viseu, julgou procedente a impugnao e anulou o acto impugnado. Inconformada a Fazenda Pblica interps o presente recurso para este Supremo Tribunal Administrativo, apresentado alegaes com as seguintes concluses: A)- A presente impugnao vem interposta contra as liquidaes adicionais de IRC relativas aos exerccios de 1994 e 1995; B)- Na base de tais liquidaes, esteve a alterao matria tributvel declarada pela impugnante nas suas declaraes peridicas M/22; C)- Tal alterao teve por base correces meramente aritmticas consubstanciadas na deduo indevida de prejuzos fiscais de exerccios anteriores que foram reportados para os exerccios em causa; D)- O reporte de prejuzos mostrou-se indevido por a impugnante ter passado a ser tributada pelo regime geral; E)- O regime especial de tributao (reduo de taxa), apenas foi extensivo at aos rendimentos do exerccio de 1993, conforme art 18 do DL n 442-B/88, de 30 de Novembro; F)- Ainda que nos exerccios seguintes, a impugnante haja continuado a exercer a mesma actividade, os prejuzos advenientes dos exerccios anteriores, no podero ser reportados para os exerccios seguintes, atento o tratamento excepcional, ainda que transitrio, que j haviam tido; G)- Do exposto se infere que a sentena recorrida, fez uma aplicao inadequada do disposto nos arts 18 do DL n 442-B/88, de 30/11 e 46, n 4, do CIRC, aprovado pelo mesmo Decreto Lei. Termos em que, deve ser dado provimento ao presente recurso ordenando-se, em consequncia, a substituio da douta sentena

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em anos seguintes nos lucros tributveis das restantes exploraes da empresa... (a fls. 10 dos autos) ; E) Foi emitido o documento de cobrana de n. 1999 8310020892, relativo ao IRC de 1994, no montante de PTE 1.740.882$00, com data limite de pagamento de 2000.01.20 (a fls. 7 dos autos); F) Foi emitido o documento de cobrana n. 1999 8310021622, relativo ao IRC de 1995, no montante de PTE 274.556$00 (a fls. 8 dos autos); G) Em 2000.01.19 a solicitou o pagamento do imposto em dvida ao abrigo dos artigos 4 e 5 do DL 124/96, de 10 de Agosto (a fls. 16 dos autos); H) E em 2000.01.19 efectuou o pagamento do imposto em dvida com reduo dos juros a 20% (a fls. 18 e 19 dos autos e que aqui se do por reproduzidos); I) A petio de impugnao deu entrada na Repartio de Finanas de Carregal do Sal em 2000.04.18. 3 No art. 18. do Decreto-Lei n. 442-B/88, de 30 de Novembro, que aprovou o C.I.R.C., estabeleceu-se um regime especial transitrio de tributao de rendimentos dos sujeitos passivos de IRC que exercessem, a ttulo predominante, actividades agrcolas, silvcolas ou pecurias cujos lucros se encontravam anteriormente sujeitos a imposto sobre a indstria agrcola. Esse regime consubstanciava-se em serem aplicadas taxas de I.R.C. mais reduzidas do que a taxa geral, prevista no art. 69., relativamente aos exerccios de 1989 a 1993. A administrao tributria corrigiu as declaraes de I.R.C. apresentadas pela impugnante relativas aos anos de 1994 e 1995, no considerando dedutveis ao lucro tributvel prejuzos sofridos pela impugnante em anos anteriores em actividades que beneficiaram de reduo de taxa, por ter entendido que a sua considerao era proibida pelo n. 4 do art. 46. do C.I.R.C.. 4 O n. 1 do art. 46. do C.I.R.C., na redaco inicial, vigente em 1994 e 1995 (a que corresponde actualmente o n. 5 do art. 47.), estabelecia que os prejuzos fiscais apurados em determinado exerccio, nos termos das disposies anteriores, sero deduzidos dos lucros tributveis, havendo-os, de um ou mais dos cinco exerccios posteriores. O n. 4 do mesmo artigo estabelecia que no caso de o contribuinte beneficiar de iseno parcial e ou de reduo de IRC, os prejuzos fiscais sofridos nas respectivas exploraes ou actividades no podero ser deduzidos, em cada exerccio, dos lucros tributveis das restantes. O que resulta do teor literal esta norma que em cada exerccio, os prejuzos das exploraes ou actividades que beneficiavam de iseno parcial ou reduo de I.R.C. fossem deduzidos (...) dos lucros tributveis das restantes. Assim, como resulta claramente daquela expresso em cada exerccio, esta norma tem aplicao em situaes em que est em causa a relevncia dos prejuzos fiscais sofridos nas exploraes ou actividades no lucro tributvel do respectivo exerccio, visando proibir que esses prejuzos possam ser deduzidos no lucro tributvel das restantes exploraes ou actividades. Como bvio, se a proibio de deduo de prejuzos se reportasse ao lucro tributvel de exerccios futuros no se incluiria aquela referncia a cada exerccio nem se conteria, na parte final, a expresso aos lucros tributveis das restantes (no feminino, reportando-se s exploraes ou actividades), mas sim aos lucros

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tributveis dos seguintes ou semelhante (mas sempre no masculino, reportando-se aos exerccios). Por isso, no h o mnimo suporte textual para fazer assentar nesta norma uma proibio de reporte de prejuzos de cada exerccio no lucro tributvel de outros exerccios, sendo de concluir que o que se consagra a autonomia entre as actividades e exploraes beneficiadas e as no beneficiadas, para formao do lucro tributvel de cada exerccio. Por outro lado, o argumento invocado pela Excelentssima Representante da Fazenda Pblica nas alegaes do presente recurso jurisdicional, de que se pretendeu no n. 4 do art. 46. evitar que fosse concedido um duplo benefcio ao contribuinte (reduo de taxa e possibilidade de reporte de prejuzos), para alm de no ter qualquer suporte legal, no procede, pois nos casos em que o contribuinte teve prejuzos nas actividades ou exploraes que beneficiavam de iseno de taxa no teve qualquer benefcio com a reduo, pois no devido I.R.C. relativo a prejuzos fiscais. Pelo contrrio, o que deriva desta proibio, como prprio de qualquer restrio dos direitos dos contribuintes, at uma penalizao para o contribuinte que exerce as actividades potencialmente beneficiadas, pois fica impedido de deduzir os prejuzos fiscais que nelas sofra no lucro tributvel obtido, no mesmo exerccio, em actividades ou exploraes no beneficiadas, ao contrrio do que sucederia se aquele benefcio no fosse atribudo. Assim, no resultando do referido n. 4 do art. 46. a proibio de deduo dos prejuzos sofridos nos anos anteriores a 1994 e 1995, aplica-se a regra do n1 do mesmo artigo, que possibilita tal deduo. Termos em que acordam em negar provimento ao recurso e em confirmar a deciso recorrida. Sem custas, por a Fazenda Pblica estar isenta. Lisboa, 19 de Janeiro de 2005. Jorge de Sousa (relator) Pimenta do Vale Vtor Meira.

Acrdo de 19 de Janeiro de 2005.

Processo n. 1555/03-30. Recorrente: JSL Gesto Imobiliria, S. A. Recorridos: Fazenda Pblica e Ministrio Pblico. Relator: Ex.mo Dr. Cons. Dr. Vtor Meira. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: JSL - Gesto imobiliria, S.A. veio requerer aclarao e reforma do acrdo da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo, proferido em 17 de Novembro de 2004, invocando que no se tinha conhecido da prescrio do procedimento contra-ordenacional por si invocada em requerimento apresentado mas que no se encontrava nos autos. Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico foi emitido parecer no sentido do indeferimento do pedido. Constata-se dos autos que: 1. Em 19.11.04 a recorrente apresentou neste Tribunal o requerimento - que agora consta de fls. 174 e 175 - no qual invocava a prescrio do procedimento contra-ordenacional;

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2. Tendo o processo baixado 1 instncia para diligncias probatrias foi ordenada a remessa do requerimento para juno aos autos; 3. Por razes que se desconhecem - eventualmente por extravio - o requerimento no foi junto aos autos; 4. Regressado o processo a este Supremo Tribunal Administrativo foi aqui julgado, sem se ter em conta o requerido, por no constar do mesmo o dito requerimento. Nos termos do artigo 669 n2 alnea b) pode qualquer das partes pedir a reforma da deciso quando do processo constem documentos ou elementos que impliquem deciso diversa da proferida e que no hajam sido tomados em considerao. Assim sendo, vejamos se ocorreu a prescrio do procedimento invocada. Nos termos do artigo 35 n1 do CPT o procedimento por contra-ordenao fiscal prescreve no prazo de cinco anos a contar do momento da prtica da infraco. O n2 deste mesmo artigo determina porm a suspenso do prazo de prescrio por motivo de instaurao de processo gracioso ou judicial onde se discuta situao tributria de que dependa a qualificao da infraco. Como se v do probatrio transcrito no acrdo proferido por este Supremo Tribunal Administrativo foi imputada arguida uma contra-ordenao prevista e punida pelos artigos 26 n 1 do CIVA e 29 n 9 do RJIFNA cuja data de pagamento terminou em 30 de Maio de 1996, tendo a recorrente aderido ao plano de regularizao de dvidas previsto no DL 124/96. Sendo de cinco anos, como dissemos, o prazo prescricional e sendo aplicvel situao o disposto no artigo 121 n 3, 1 parte do Cdigo Penal, temos que o prazo mximo para efeitos de prescrio ser, ressalvado o tempo de suspenso, o perodo normal acrescido de metade, isto , sete anos e meio. No ocorrendo qualquer das causas de suspenso constata-se que tal prazo est j excedido, estando por isso prescrito o procedimento contra-ordenacional. Em conformidade com o exposto, acorda-se em conferncia em, concedendo provimento ao pedido de reforma do acrdo de 17 de Novembro de 2004 apresentado pela recorrente, julgando extinto por prescrio o procedimento contra-ordenacional. Sem custas. Lisboa, 19 de Janeiro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Brando de Pinho.

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II A menor exigncia feita pelo legislador relativamente ao contedo da citao nesta modalidade, por contraponto com a citao pessoal ou por via postal, tem a ver com a praticabilidade no possvel fazer entrega ao citando do que quer que seja , e a natureza da citao edital, que s tem lugar como ltimo recurso, sendo uma citao formal e no real, alm de que se concede ao citando uma dilao mais alargada, que lhe possibilita obter os elementos de que necessite junto dos servios que procederam citao. Processo n. 29/05-30. Recorrente: Jos Augusto da Costa Pinho e Maria Adelaide da Silva Costa. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: 1.1. JOS AUGUSTO DA COSTA PINHO e MARIA ADELAIDE DA SILVA COSTA, residentes no Picoto, Cucujes, recorrem da sentena do Mm. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que julgou improcedente a reclamao do despacho do Chefe do 2 Servio de Finanas de Oliveira de Azemis, o qual indeferiu a arguio de nulidade da sua citao para a execuo e no reconheceu a invocada ilegalidade da penhora, tudo na execuo fiscal que contra si foi mandada reverter, depois de inicialmente instaurada contra J. Pinho e Toms, Lda., com sede na mesma localidade. Formulam as seguintes concluses: 1 Da alnea G) dos factos provados da douta sentena recorrida verifica-se que a citao edital consistiu na afixao de uma nota indicativa do prazo para oposio, para pagamento em prestaes ou dao em pagamento, nos termos legais. 2 Nela faltam elementos essenciais da liquidao da dvida, incluindo a fundamentao, cpia do ttulo executivo e do despacho de reverso nos termos e para os efeitos do n 4 do art 22 da LGT e do art 190, n 1, do CPPT; 3 Essa situao susceptvel de prejudicar a defesa dos recorrentes, pelo que se verifica uma nulidade processual insanvel, nos termos do art 165, n 1, a), do CPPT. 1.2. No h contra-alegaes. 1.3. O Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que o recurso no merece provimento, pela improcedncia do seu nico fundamento, j que a citao efectuada se mostra cumpridora das exigncias legais que lhe respeitam. 1.4. O processo vem conferncia sem os vistos dos Exms. Adjuntos.

Acrdo de 26 de Janeiro de 2005.

Assunto: Citao edital. Requisitos. Execuo fiscal. Sumrio: I A citao edital para a execuo fiscal do revertido no tem que ser acompanhada dos elementos prprios da liquidao, incluindo a fundamentao, e cpias do ttulo executivo e do despacho de reverso.

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2. A sentena recorrida estabeleceu a seguinte factualidade: A) Com base nas certides de relaxe n.s 16, 17, 15 e 18, respeitantes a IVA referente ao ano de 1995, que constituem fls. 2 a 5 destes autos, que aqui se do por reproduzidas, foi instaurada contra a sociedade J. PINHO & TOMS, LDA., a execuo fiscal n. 3743-96/100052.7, na 2. Repartio de Finanas de Oliveira de Azemis. B) Na sequncia de notificao para o exerccio do direito de audincia, vejo, Srgio Miguel da Costa Pinho, em 19/04/2004, informar a fls. 49 dos autos o seguinte: Recebi os ofcios de V. Excia ns 654 e 655, de 17.3.2004, dirigidos a Jos Augusto Costa Pinho e Maria Adelaide da Silva Costa, da Rua do Picto, Cucujes. Sou filho dos destinatrios dos ofcios. Cumpre-me informar V. Excia que no receberam a notificao nem iro receb-la nos prximos meses, porquanto se encontram ausentes, no estrangeiro, na Tunsia, para onde emigraram, para trabalhar, por tempo incerto, no possuindo a respectiva morada. Portanto, no podendo receber a notificao nem a ela responder ou defender-se, no pode ser considerada valida nem regularmente realizada. C) Em 20/04/2004, foi proferido o despacho de reverso da execuo fiscal a que se refere a alnea A), contra os responsveis subsidirios, ora reclamantes, cfr. fls. 49 destes autos que aqui se d por inteiramente reproduzido. D) Em 20/04/2004, foram expedidas cartas registadas com avisos de recepo aos reclamantes para citao dos responsveis subsidirios, ora reclamantes, tendo tais cartas sido devolvidas com a anotao de NO RECLAMADO, cfr. fls. 50 e 51 destes autos que aqui de do por inteiramente reproduzidas. E) Foram emitidos mandados para citao pessoal em 10/05/2004, que no foram cumpridos, tendo sido elaborada a certido de diligncias de fls. 56 que aqui se d por reproduzida, realando-se: Certifico que, das diligncias efectuadas, a fim de dar cumprimento aos mandados de citao, que antecedem, verifiquei no pod-lo cumprir, em virtude dos executados se encontrarem ausentes na Tunsia, confirmando-se a informao prestada no processo a fls. 48 pelo filho dos mesmos. F) Pelo auto de penhora, que constitui fls. 58 destes autos que aqui se d por inteiramente reproduzido, de 25/06/2004, foi penhorado o prdio destinado habitao composto por cave e r/c sendo (...) sito na Rua do Picto, lugar do Picto, Vila de Cucujes, inscrito na matriz predial urbana G)

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da freguesia da Vila de Cucujes, deste concelho, em nome do executado, sob o artigo 5040, com o valor patrimonial de 60.750,00 (...)

Em 28/06/2004, foram emitidos e afixados editais para citao dos ora reclamantes, cfr. fls. 59 e 60 que aqui se do por inteiramente reproduzidas e donde se destaca: ... executado por reverso nos termos do art. 23. da LGT a do art. 160. do CPPT, na qualidade de responsvel subsidirio(a), em que devedora J. Pinho & Tomas, L.da, com sede no lugar do Picto, Vila de Cucujes, contribuinte no 500146446, para no prazo de sessenta e cinco dias, contados a partir da data da afixao do edital, sendo trinta a cinco dias de dilao (30+5) e trinta dias de prazo, para pagar na Tesouraria da Fazenda Pblica junto do Servio de Finanas de Oliveira de Azemis 2, com guias que deve pedir na mesma a quantia de 19.441,14 (dezanove mil quatrocentos e quarenta e um euros e catorze cntimos) ficando ciente de que se o pagamento se verificar no prazo acima referido no lhe sero exigidos juros de mora nem custas. Mais fica citado de que no mesmo prazo poder querendo, deduzir OPOSIO, requerer PAGAMENTO EM PRESTAOES (*) ou DAAO EM PAGAMENTO. Findo aquele prazo sem que tenha sido efectuado o pagamento da quantia exequenda, para alm de perder o benefcio dos JUROS DE MORA e CUSTAS a execuo prosseguir os seus termos legais designadamente a penhora de bens a mais diligncias previstas no referido Cdigo, penhora esta efectuada em 24.06.2004, do prdio urbano inscrito na matriz predial sob o artigo 5040, da freguesia da Vila de Cucujes. Informa-se ainda que, nos termos do n. 4 do artigo 22. da LGT, a contar da data da citao, poder apresentar reclamao graciosa ou deduzir impugnao judicial com base nos fundamentos previstos no art. 99. e prazos estabelecidos nos arts. 70. e 102. do CPPT. Poder obter os esclarecimentos que achar necessrios, junto daquele Servio de Finanas. E para constar se passou o presente edital que vai ser afixado nos lugares designados pela lei. Vila de Cucujes, 28 de Junho de 2004. H) Em 02/08/2004, foi apresentada reclamao junto do Servio de Finanas de Oliveira de Azemis, cfr. fls. 81 e 82 destes autos que aqui se d por inteiramente reproduzida. I) Sobre a reclamao recaiu o despacho do Chefe do 2. Servio de Finanas de Oliveira de Azemis, ora sob reclamao, do seguinte teor (fls. 83 e 84): RELATRIO Jos Augusto Costa Pinho e esposa Maria Adelaide da Silva Costa, vm arguir a: a) - Nulidade insanvel no processo de execuo fiscal n. 3743-96/100052.7, nos termos da alnea a) n. 1 do artigo 165 do

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Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio A falta de citao, quando possa prejudicar a defesa do interessado; b) - a ilegalidade da penhora levada a efeito em 25 de Junho de 2004, em consequncia da ilegalidade de citao em causa e por inobservncia do n. 1 do artigo 29 do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio; e Em consequncia a suspenso da execuo em referncia. 1- Alega para o efeito fundamentalmente o seguinte: 1.1 - Foi utilizada a citao edital, em vez de tentar a citao pessoal, como norma; 1.2 - A citao deve conter elementos essenciais da liquidao da dvida; 1.3 - No foram entregues aos reclamantes esses elementos, cpia do ttulo executivo nem do despacho de reverso; 1.4 - Foi afixada uma nota com a indicao do prazo para oposio, pagamento em prestaes ou dao em pagamento nos termos legais; - Quanto ilegalidade da penhora alega: 1.5 - Foi efectuada em data anterior do dito; 1.6 - A penhora ilegal porque devia ter comeado pelos bens mveis dos reclamantes e no pelo imvel; - Quanto ao efeito suspensivo alega: 1.7- A venda do imvel pode causar prejuzo irreparvel aos reclamantes porque se fundamenta na ilegalidade e ou inadmissibilidade da penhora. Visto que nada obsta, cumpre-me decidir: FUNDAMENTAO 2 - DE FACTO 2.1 - Os reclamantes apresentaram em 2 do ms em curso um pedido declamatrio para suspenso e deferimento do mesmo; 3 - DE DIREITO 3.1 - O n. 2 do artigo 35. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio, define o que a citao, dizendo: - citao o acto destinado a dar conhecimento ao executado de que foi proposta contra ele determinada execuo ou a chamar a esta, pela primeira vez, pessoa interessada; 3.2 - No artigo 189 do citado cdigo, vm elencados os efeitos e funes das citaes e o seu n. 1 diz a citao comunicar ao devedor os prazos para oposio execuo para requerer o pagamento em prestaes ou a dao em pagamento; 3.3 - O artigo 195 do Cdigo de Processo Civil aplicvel ex-vi da alnea c) do artigo 2. do C.P.P.T., diz-nos quando h falta de citao; 3.4 - Artigo 192. do C.P.P.T., temos duas modalidades de citao pessoal e edital e pela sistematizao das normas deste artigo, s se pode utilizar a citao edital quando no for possvel de todo a citao pessoal; 3.5 - Pelos elementos juntos aos autos, verifica-se que as notificaes foram recebidas pelo seu filho doc. Pg. 48 - informando os Servios por comunicao que no foi dado conhecimento aos reclamantes por se encontrarem ausentes no estrangeiro, na Tunsia, por tempo incerto, no possuindo a respectiva morada; 3.6 - Exarado o despacho de reverso, contra responsveis subsidirios os reclamantes foram notificados pessoalmente por carta registada com aviso de recepo e cujas cartas no foram reclamadas, conforme anotao do distribuidor dos Servios Postais, em 2004.05,06;

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3.7 - Em consequncia, em 2004.05.28, foi tentado contacto pessoal com os reclamantes, responsveis subsidirios por reverso, mais uma vez impossvel a concretizao citao pessoal, pois ainda se encontravam no estrangeiro, em morada incerta; 3.8 - Em 2004.06.25, foi emitido mandado de penhora em bens pertencente reclamantes; 3.9 - Nesta data foi elaborado o auto de penhora do imvel que referido na reclamao e no foi possvel contactar pessoalmente os executados no sentido de os notificar, pois ainda se encontravam na Tunsia em parte incerta; 3.10 - A falta de citao no obstculo realizao da penhora dos bens do executado e se continuar a no ser conhecida a sua residncia, haver lugar a citao edital (n. 7 do artigo 192 do C.P.P.T.; 3.11 - Percorrido este caminho processual, estamos em condies de afirmar que no se verifica falta de citao nos termos das alneas c) e e) do artigo 195 do Cdigo de Processo Civil, assim como no se verifica nulidade de citao, pois nos termos do n. 4 do Cdigo de Processo Civil, a arguio s atendida se a falta cometida puder prejudicar a defesa do citado: no presente caso, os executados reclamantes apresentaram em sua defesa conjuntamente com a reclamao em deciso, um processo judicial de oposio e conforme o referido nos nmeros anteriores o procedimento da citao no se encontra eivada de qualquer irregular pois no caso de citao edital, dos ditos devem constar designadamente: - o prazo de pagamento e de oposio: - No pedido de apoio judicirio dos reclamantes junto oposio, que apresentaram assinados pelo seu filho Srgio em 2004.07.28, na qualidade de gestor negcios, declara que os seus pais se encontram do estrangeiro, no indica morada nem a data do seu regresso. - Ilegalidade da Penhora 4- Concretamente a penhora deve comear pelos bens mveis, n. 1 do artigo 219.0 do C.P.P.T. Os reclamantes no ponto 10 da reclamao s refere a bens mveis dizendo (recheio da sua residncia, o imvel penhorado). Nos termos do n. 3 do artigo 219 do C.P.P.T., se o executado no proceder sua indicao, como se verifica, presume-se pela sua inexistncia, mas como seria possvel a penhora de bens mveis se os reclamantes executados se encontravam no estrangeiro em parte incerta e no havendo informao sobre a data certa do seu regresso a casa? Nestes termos a penhora no sofre qualquer ilegalidade. Efeito suspensivo 5- A suspenso da execuo fiscal proibida, excepto nas normas e termos prescritos no C.P.P.T. e em Lei especial, ora os motivos alegados reclamantes no so pressupostos prescritos a aceitar com vista suspenso execuo. DECISAO Destarte, indefiro o presente pedido no seu todo, pois no se verifica falta ou nulidade da citao edital, pois ela produziu um dos seus efeitos foi aprese defesa opondo-se execuo considerando o prazo constante do edital, penhora no sofre qualquer ilegalidade e os pressupostos reclamados para a suspenso do processo executivo no podem ser aceites legalmente para este objectivo. Notifique-se os reclamantes, indicando das possibilidades de reclamar ou recorrer da deciso

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J) Em 26/08/2004, foi apresentada a presente reclamao no 2. servio de Finanas da Oliveira de Azemis, cfr. carimbo aposto a fls. 77. 3.1. A nica questo a decidir no presente recurso jurisdicional a de saber quais os requisitos exigveis a uma citao de executados por reverso feita mediante editais afixados em 28 de Junho de 2004. Os recorrentes defendem que tal citao nula se no contiver a fundamentao, cpia do ttulo executivo e do despacho de reverso, assentando a sua discordncia nas disposies dos artigos 22 n 4 da Lei Geral Tributria (LGT) e 190 n 1 e 165 n 1 alnea a) do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT). Ao invs, a sentena recorrida, porque os editais eram do teor que consta na alnea G) da matria de facto fixada, houve-os por legais. O mesmo entendimento perfilhado pelo Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal. 3.2. No se insurgem os recorrentes contra a opo feita para a sua citao pela via edital. Consideram que, no obstante a adequao ao caso dessa forma, a citao devia incluir a fundamentao, cpia do ttulo executivo e do despacho de reverso. Embora a citao tenha por fim dar ao executado conhecimento da instaurao da execuo (cfr. o n 2 do artigo 35 do CPPT), devendo comunicar ao devedor os prazos para oposio execuo e para requerer o pagamento em prestaes ou a dao em pagamento, o certo que no h uma nica modalidade de citao, e que no so as mesmas as exigncias legais relativamente a cada uma dessas modalidades. Seja qual for a modalidade, sempre a citao comunicar ao devedor os prazos para execuo execuo e para requerer o pagamento em prestaes ou a dao em pagamento artigo 189 n 1 do CPPT. Na citao pessoal ou por via postal que, merecendo a preferncia do legislador, constituem regra, e em que o citando pessoalmente contactado, ou recebe uma comunicao postal pessoal , exige a lei que ela seja acompanhada de cpia do ttulo executivo e da nota indicativa do prazo para oposio, para pagamento em prestaes ou dao em pagamento artigos 190 n 1 e 191 n 1 do CPPT. A citao pela via edital obedece apenas aos termos do disposto no artigo 12 do CPPT vd. o seu n 2, parte final. Os ditos devem conter conforme o caso, a natureza dos bens penhorados, o prazo do pagamento e de oposio e a data e o local designados para a venda n 6 do artigo 192 do CPPT. No exige a lei que na citao edital se incluam a fundamentao, cpia do ttulo executivo e do despacho de reverso, contra o que pretendem os recorrentes. E a razo parece cristalina: a citao edital , como se disse, uma citao de recurso, que no implica, antes exclui, qualquer contacto pessoal ou postal com o citando, em que se lhe possa entregar ou enviar cpia do que quer que seja. Aquando da citao edital, est estabelecido que a residncia do citando desconhecida, ou que se acha em parte incerta, ou que no encontrado pelo distribuidor postal artigo 192 n 2 do CPPT. Por isso, e s por isso ou seja, perante a verificada impossibilidade de um contacto pessoal ou postal , o legislador prescinde da citao por mandado a cumprir por um funcionrio ou por via postal.

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Mas, se o citando se acha em local desconhecido ou incerto, ou no mantm contacto na sua residncia conhecida; se no pde ser encontrado pelo distribuidor postal ou pelo funcionrio da Administrao Fiscal ento, a afixao de editais no rgo da execuo fiscal da rea da ltima residncia e porta da ltima residncia (...) do citando (aonde, entretanto, se sabe que ou no reside, ou no contactvel), no constitui uma citao real, mas meramente formal; pouco mais ser do que uma formalidade cautelar, consubstanciando uma tentativa ltima de fazer chegar ao seu conhecimento, porventura, indirectamente, a existncia de uma execuo contra si, mas sem qualquer garantia e, diramos, em regra, com escassa esperana de que tal acontea. A no ser naqueles casos em que o citando, procurando furtar-se citao, tenha, ardilosamente, feito crer que j no reside no local conhecido, nem noutro tambm sabido, ou que no nele contactvel. Esta a razo por que a citao edital no tem um contedo to completo quanto a pessoal ou postal. Ao que acresce que, sendo a citao edital de natureza pblica isto , acessvel a quem quer que seja que leia os editais e/ou anncios, e no apenas ao citando o legislador ter preferido evitar a divulgao pblica da situao do citando para alm do estritamente necessrio, com o que poderia, at, sair ofendida a reserva da intimidade da sua vida privada. Por ltimo, na citao edital fixada uma dilao de 30 dias artigo 252-A n 3 do Cdigo de Processo Civil , superior concedida, em regra, nas modalidades de citao pessoal e postal artigo 252-A ns. 1 e 2 do mesmo diploma , o que d ao citando, aps o conhecimento que tenha da citao, o tempo bastante para se dirigir ao rgo dela emitente, para lhe serem facultados ou prestados os elementos ou esclarecimentos omissos nos editais e anncios. Em consequncia, no faltam, na citao dos recorrentes, elementos essenciais que dela devessem constar, nem o modo como foi efectuada essa citao susceptvel de prejudicar a sua defesa. Improcedem, pois, as concluses das alegaes do recurso. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em, negando provimento ao recurso, confirmar a sentena impugnada. Custas a cargo dos recorrentes, com 1/6 e procuradoria. Lisboa, 26 de Janeiro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Lcio Barbosa Antnio Pimpo.

Acrdo de 26 de Janeiro de 2005.

Assunto: Recurso jurisdicional de sentena de Tribunal Administrativo e Fiscal directamente interposto para o Supremo Tribunal Administrativo. Matria exclusivamente de Direito. Competncia do Supremo Tribunal Administrativo.

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Sumrio: No versa exclusivamente matria de direito e, por isso, no o Supremo Tribunal Administrativo competente para o apreciar, o recurso jurisdicional directamente interposto de sentena de um tribunal administrativo e fiscal em cujas concluses das alegaes afirmada a ilegalidade de uma notificao cujo teor no foi assente por essa sentena, e se pede a realizao de uma diligncia instrutria tendente a confirmar a existncia de uma delegao de poderes sobre a qual omissa a mesma sentena. Processo n. 859/04-30. Recorrente: PROGARCIA Comrcio e Pecuria, L.da Recorrido: subdirector-geral dos Impostos. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: 1.1. PROGARCIA COMRCIO E PECURIA, LDA., com sede em Moscavide, Loures, recorre jurisdicionalmente da sentena do Mm. Juiz da 1 Seco do 1 Juzo do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa que julgou improcedente o recurso contencioso interposto do despacho do SUB-DIRECTOR-GERAL DOS IMPOSTOS que, proferido no uso de poderes subdelegados, indeferiu o recurso hierrquico relativo a liquidao de imposto sobre o rendimento das pessoas singulares (IRC) respeitante ao ano de 1997. Formula as seguintes concluses: I Do que ficou expendido nos pontos precedentes, torna-se foroso concluir que o ofcio da Administrao Tributria, junto com documento n. 1, consubstancia uma notificao nula. Na verdade, no foi efectuada de acordo com prescrito no n. 2, do art 36 do CPPT, por falta de indicao dos meios de defesa que assistiam Recorrente. II Com efeito, da referida notificao consta: Mais se informa que poder, querendo, recorrer daquela deciso, atento o disposto no n. 2 do art. 76 do Cdigo de Procedimento Tributrio, no prazo de 2 meses, a contar da data de assinatura do aviso de recepo, para o Tribunal Tributrio de 1 Instncia, nos termos da alnea e) do n. 1, do art. 62 do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais e art 28 da Lei do Processo dos tribunais administrativos. III Tendo a Recorrente, procedido em conformidade com a citada notificao e, nessa medida, apresentado o competente recurso contencioso. Contudo, entendeu, no entanto, o Mm Juiz a quo que atento o art 97 n. 1, alnea p) do C.P.P. T e art 10l n. 1, alnea j) da LGT, o recurso contencioso no o meio prprio para atacar a legalidade da liquidao, mas sim a impugnao judicial, cfr. art. 99 e ss. do CPPT, porquanto a discusso trazida a juzo implica a discusso dessa legalidade. IV Actuando a Administrao Tributria, pois, em clara violao do Princpio da Colaborao e Cooperao previsto no art 57 da LGT e art. 7 do CPA, comportando, por isso, a anulabilidade do atinente acto tributrio, atentando, a AT, designadamente contra o disposto no art. 99 do CPPT, arts 9 e 95 da LGT, com referncia aos arts 20 e 268 n. 4, da Constituio da Repblica Portuguesa. V Acrescente-se ainda que, cremos que, in casu, a Administrao Tributria, concretamente o Exmo Senhor Subdirector-Geral dos Impostos e

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o Exmo Senhor Director de Finanas Adjunto cometeram um acto ilegal, cada. Pois, actuando o primeiro em subdelegao de competncias, e o segundo em delegao de competncias. VII Atento o disposto no art 37 do CPA no acto de delegao ou subdelegao, deve o rgo delegante ou subdelegante especificar os poderes que so delegados ou subdelegados ou quais os actos que o delegado ou subdelegado pode praticar obrigatria a publicao de tais actos no Dirio da Repblica, sob pena de o acto estar afectado do vcio de incompetncia, susceptvel de levar sua anulao (arts 99, alnea b), do CPPT e 135 do CPA ou declarao da sua nulidade, nos casos das alneas a) e b) do art 133 do CPA. VIII Termos em que, consideramos absolutamente necessrio para a boa deciso da causa e para que V. Exas. Venerandos Conselheiros possam aferir da bondade do alegado, deva ser ordenada a juno aos autos, pela Administrao Tributria, dos Dirios da Repblica onde conste a publicao de tais actos, o que se requer. Na verdade, IX Entendemos que, a verificar-se, como cremos ser possvel, a falta da publicao da subdelegao e delegao de poderes para a prtica de tais actos, a notificao nula, atento o n. 8, do art 39 do CPPT. X Acrescendo que, dispe o art 76 n. 2 do CPPT: A deciso sobre o recurso hierrquico passvel de recurso contencioso, salvo se de tal deciso j tiver sido deduzida impugnao judicial com o mesmo objecto. XI Sendo que, a Impugnao contenciosa dos actos administrativos proferidos em recurso hierrquico interposto de indeferimento de reclamao graciosa, comportando a apreciao da legalidade do acto de liquidao, feita atravs do processo de impugnao judicial, cfr. art 97, n. 1, d) do CPPT, nos termos do art 99 e ss., tambm do CPPT. XII Podendo, atento o teor da alnea e), do n. 1, do art 102 do CPPT, a respectiva impugnao ser deduzida no prazo de 90 dias a contar da notificao da deciso expressa de indeferimento. XIII Com efeito, sob pena de se frustrarem as legtimas expectativas que os interessados pudessem ter na disponibilidade do prazo de 90 dias, seria duvidosa a constitucionalidade, atentos os art. 20 n. 1 e 268 n. 4 da CRP, de uma norma que sob a camuflagem de outra em que se prev de forma explcita um prazo geral mais longo para deduzir impugnao judicial, contivesse um prazo de precluso especial mais curto, com cuja aplicao os interessados no pudessem razoavelmente contar. XIV Pelo que, nos termos do art. 97 da LGT o Mmo Juiz a quo deveria ter ordenado a correco do processo, isto convolado o recurso hierrquico em impugnao judicial, porquanto no estava caducada a possibilidade de recurso via judicial (Neste sentido, os Acrdos desse Venerando Tribunal proferidos no processo 00567/03, em 21/l0/2003; no processo 025197, em 18/10/2000; e o processo 0744/02, em 30/l0/2002). 1.2. No h contra-alegaes. 1.3. O Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que o recurso no versa, exclusivamente, matria de direito, no sendo este o Tribunal competente para o apreciar. 1.4. Notificada deste parecer, a recorrente defende que o Tribunal competente para conhecer do recurso, por estarmos exclusivamente perante matria de direito, pois trata-se de saber se em face da Lei, se a notificao vlida, e no caso de tal notificao ser vlida, saber se

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esto reunidos os pressupostos da convolao da aplicao de normas jurdicas a factos concretos, portanto!. 1.5. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. 2.1. Importa comear por decidir a questo suscitada pelo Exm. Procurador-Geral Adjunto, que contesta a competncia do Tribunal para apreciar o recurso, por este se no fundar, exclusivamente, em matria de direito. A questo deve apreciar-se prioritariamente face ao disposto nos artigos 16 n 2 do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT) e 13 do Cdigo de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA) aprovado pela lei n 15/2002, de 22 de Fevereiro (anteriormente, artigo 3 da Lei de Processo nos Tribunais Administrativos (LPTA). Na verdade, o Supremo Tribunal Administrativo (STA) s competente para conhecer dos recursos jurisdicionais interpostos de decises dos tribunais tributrios de 1 instncia se em causa estiver, apenas matria de direito. Versando o recurso, tambm, matria de facto, competente , no j o STA, mas o Tribunal Central Administrativo (TCA). o que dispem os artigos 26 alnea b) e 38 alnea a) do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF), aprovado pela lei n 107-D/2003, de 31 de Dezembro, e j antes estabeleciam os artigos 32 n 1 alnea b) e 41 n 1 alnea a) do anterior ETAF, aprovado pelo decreto-lei n 129/84, de 21 de Maro, na redaco dada pelo decreto-lei n 229/96, de 29 de Novembro. Ora, como aponta o Exm. Procurador-Geral Adjunto, o Mm. Juiz a quo no fez o julgamento da matria de facto: no fixou, sequer, o teor do acto recorrido, que era o mnimo necessrio para decidir sobre saber se ao caso cabia impugnao judicial e no recurso contencioso. Foi perante uma sentena sem quaisquer factos que a recorrente alegou no presente recurso jurisdicional, dizendo em seu desabono, no essencial, que invlida a notificao que lhe foi feita do despacho do director de finanas adjunto indeferindo o recurso hierrquico por si interposto do acto que desatendera a anterior reclamao graciosa contra o acto de liquidao. E, para demonstrar a invalidade da notificao a que se refere, juntou s alegaes de recurso um documento que faz fls. 380 do processo e que se apresenta como fotocpia de um ofcio emanado da Direco de Finanas de Lisboa. A invalidade da notificao resulta, para a recorrente, da falta de indicao dos meios de defesa que assistiam Recorrente (concluso II), e de se verificar, hipoteticamente (como cremos ser possvel), a falta da publicao da subdelegao e delegao de poderes para a prtica de tais actos; por isso, a recorrente pretende ser absolutamente necessrio, e requer, a juno aos autos, pela Administrao Tributria, dos Dirios da Repblica onde conste a publicao de tais actos (concluses VIII e IX). neste quadro que o Exm. Procurador-Geral Adjunto afirma que o recurso se no funda, exclusivamente, em matria de direito, e que a recorrente defende que no se baseia em outra coisa. 2.2. Ajuizamos que a razo assiste ao Ministrio Pblico: Para obter o efeito jurdico que persegue com o presente recurso jurisdicional, a recorrente pretende convencer o tribunal que o h-de apreciar de que invlida a notificao que lhe foi feita do despacho do director de finanas adjunto indeferindo o recurso hierrquico por

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si interposto do acto que desatendera a anterior reclamao graciosa contra o acto de liquidao. Tal invalidade retirada do facto de essa notificao no conter a indicao dos meios de defesa. Ao que acresce que a recorrente questiona a existncia da delegao de competncias invocada naquele despacho, requerendo, at, a este propsito, que o tribunal de recurso proceda a uma diligncia instrutria, convidando a Administrao Fiscal a comprovar aquela existncia. Ora, este Tribunal no dispe, porque tal no foi estabelecido pela instncia, do teor do acto de notificao, o qual, alis, no , sequer, referido na deciso impugnada. Nem se diga que a notificao mencionada pela recorrente conforme o que consta de fls. 380: o documento que a se encontra uma fotocpia simples, junta pela recorrente, s, com as suas alegaes no presente recurso jurisdicional, no sendo, pelo exposto, um documento autntico, dotado de fora probatria plena; e no foi sujeito a contraditrio, nem objecto de qualquer juzo de apreciao probatria. Como assim, ao tribunal que deva apreciar o recurso pedido, desde logo, que estabelea o teor da notificao invocada pela recorrente; sem isso, no pode apreciar as questes que a recorrente coloca no recurso. Alm disso, -lhe solicitado que averigue e fixe se existe a delegao de competncia j aludida. O recurso no versa, deste modo, exclusivamente, questes de direito. E, estando em causa, tambm, matria de facto, este no o Tribunal competente para o apreciar, nos termos das disposies legais acima apontadas. 3. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em declarar o Tribunal incompetente, em razo da hierarquia, para apreciar o recurso, por ser competente o Tribunal Central Administrativo Sul. Custas a cargo da recorrente, fixando-se em 120 (cento e vinte EUR) a taxa de justia, com metade de procuradoria. Lisboa, 26 de Janeiro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

Acrdo de 26 de Janeiro de 2005.

Assunto: IRC. Custos. Publicidade. Fbrica da igreja paroquial. Sumrio: Deve ser considerada como custo, nos termos do disposto no artigo 23., n. 1, alnea b) do CIRC e como tal dedutvel ao lucro tributvel, a quantia entregue a uma fbrica da igreja Paroquial a ttulo de publicidade, desde que esta a tivesse exercido, suportando o contribuinte aquele custo, na medida em que no h qualquer disposio legal que impea essa instituio religiosa de exercer tal actividade e a mesma no incompatvel com o seu escopo principal.

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Processo n. 937/04-30. Recorrente: Sociedade Imobiliria de So Romo L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Sociedade Imobiliria de S. Romo, Lda., com sede na Rua do Horizonte, Seixal , S. Romo do Coronado, Trofa, no se conformando com a sentena do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel que julgou improcedente a impugnao judicial que deduziu contra o indeferimento expresso de reclamao graciosa apresentada contra a liquidao adicional de IRC dos anos de 1995 e 1996, no valor global de 2.322.040$00, dela veio interpor o presente recurso, formulando as seguintes concluses: 1. Em face da matria de facto dada como provada vislumbramos que o que est em causa neste processo saber se as quantias entregues pela aqui Impugnante Fbrica da Igreja Paroquial da Freguesia de S. Romo do Coronado, podem ou no ser considerados como custos para efeitos fiscais nos termos do Art 23 do CIRC. 2. A sentena recorrida entendeu que a quantia de Esc. 4.800.000$00 que a Impugnante inscreveu como custos de publicidade nos exerccios de 1995 e 1996 deveriam ser desconsiderados como custos j que a publicidade realizada a favor da impugnante, como actividade comercialmente remunerada, no constitui, de todo, um objectivo a prosseguir por uma fbrica de igreja, pois contende com a natureza altrusta que a esta caracteriza e com o regime jurdico a que est adstrita, seja por fora do direito cannico, seja em virtude do disposto no Estatuto das Instituies Particulares de Solidariedade Social. 3. Conclui a sentena recorrida que o argumento fundamental da AF para desconsiderar os custos com a publicidade e assim ter procedido s liquidaes adicionais, foi precisamente o tipo de entidade em questo, incompatvel com o exerccio de qualquer tipo de publicidade (...). 4. Salvo melhor opinio esta argumentao parte de uma premissa errada na abordagem do conceito de custos fiscalmente aceites estatudo no art 23 do CIRC. 5. Do corpo do citado art 23 do CIRC resulta que Consideram-se custos ou perdas os que comprovadamente forem indispensveis para a realizao dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manuteno da fonte produtora.. 6. Ora, quer a AF quer a sentena recorrida analisaram a questo do custo suportado pela Impugnante no na ptica contabilistica-financeira das contas apresentadas pela mesma nos exerccios de 1995 e 1996, mas indo buscar razes natureza jurdica da entidade a quem a impugnante liquidou a quantia de Esc. 4.800.000$00. 7. O que no nos parece correcto j que temos que atentar no seguinte: nos termos do art. 17 do CIRC uma das componentes do lucro tributvel o resultado liquido do exerccio expresso na contabilidade, sendo este resultado uma sntese de elementos positivos (proveitos ou ganhos) e elementos negativos (perdas ou custos). 8. precisamente para definir os elementos negativos que o art. 23 do CIRC enuncia a ttulo exemplificativo, as situaes que os podem integrar consagrando um critrio geral definidor face ao qual se consideraro como custos ou perdas aqueles que comprovadamente sejam

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indispensveis para a realizao dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto e para a manuteno da respectiva fonte produtora. 9. O IRC visa tributar o lucro da organizao, o acrscimo patrimonial experimentado durante o perodo tributrio (art. 17 n. 1 e art. 3 n. 1 a) e n. 2 do CIRC), pelo que custos fiscais, em regra, so os gastos derivados da actividade da empresa que apresentem uma conexo fctica ou econmica com a organizao, que no consubstanciem uma diminuio patrimonial: s no cobram relevo fiscal os custos registados na parcela da actividade empresarial mas a ela alheios. 10. Em suma, a relevncia fiscal de um custo depende da prova da sua necessidade, adequao, normalidade ou da produo do resultado (ligado a um negcio lucrativo), sendo que a falta dessas caractersticas poder gerar a dvida sobre se a causao empresarial ou privada. 11. No caso aqui em anlise temos que est cabalmente provado pela prpria Administrao Fiscal que a aqui reclamante pagou Fbrica da Igreja Paroquial da Freguesia da S. Romo do Coronado, a ttulo de publicidade, a quantia total de Esc. 4 680 000$00 que reportou como custo nos seus exerccios fiscais de 1995 e 1996. 12. Pelo que a Administrao Fiscal reconhece que a reclamante liquidou aquela quantia Fbrica da Igreja de S. Romo do Coronado, pois no alega uma eventual simulao nesta transaco; e por outro lado, reconhece igualmente que tal quantia foi liquidada a ttulo de publicidade e no com outro qualquer fim (como donativo ou liberalidade). 13. A AF no pe em causa a existncia do custo, alegando apenas que a entidade que prestou a publicidade no poderia exercer tal actividade.... 14. Ora se assim cabia Administrao Fiscal o ons da prova de que no houve efectividade dos custos de publicidade evidenciados contabilisticamente, nem da sua no conexo e indispensabilidade com o desenvolvimento da actividade econmica da impugnante. 15. que a pedra de toque da noo de custo para efeitos fiscais consiste em saber se, perante uma despesa, esta ou no indispensvel para a realizao dos ganhos ou proveitos sobre que recai a tributao Acrdo do TCA de 20 de Maro de 2001 no Processo 3669/00. 16. E da matria constante dos autos dvidas no h de que a aqui Impugnante suportou um custo efectivo com publicidade, sendo certo que a sentena recorrida entende que a entidade que serviu como veculo de promoo da actividade da Impugnante no poderia exercer essa actividade. Mas o facto que a exerceu e que a Impugnante suportou um custo de Esc. 4.800.000$00! 17. Sendo certo que nunca a AF fundamentou concretamente a razo da desconsiderao dos custos, limitando-se a referir que era o tipo de entidade em questo, incompatvel com o exerccio de qualquer tipo de publicidade. 18. E aqui tambm no concordamos com a sentena recorrida j que inexiste de facto fundamentao pois a este respeito prescreve por sua vez o n 3 do Art. 268 da CRP que Os actos administrativos esto sujeitos a notificao aos interessados, na forma prevista na lei, e carecem de fundamentao expressa e acessvel quando afectem direitos ou interesses legalmente protegidos. 19. O sentido de tal normativo, visa propiciar ao cidado o conhecimento das razes justificativas do acto, razes estas que ho-de, em

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consequncia, se traduzir numa exposio dos pressupostos de facto e de direito com base nos quais so estatudos os efeitos jurdicos em que se traduz o acto administrativo-tributrio, que sejam aptas a propiciar ao contribuinte uma consistente e consciente opo de deciso sobre a sua aceitao ou impugnao administrativa ou judicial. 20. E num Estado de Direito, a fundamentao um elemento estrutural do acto administrativo, no havendo acto juridicamente vlido sem ela. 21. Nas palavras de Vieira de Andrade in Dever de fundamentao expressa dos actos administrativos, 1991, Pgs. 30, a deciso de um acto administrativo tem de reflectir necessariamente a histria racional da deciso: a representao externa de um procedimento interior, no s volitivo mas tambm intelectivo, da responsabilidade do rgo competente para a deciso em que se apresenta a razo de ser do acto. 22. Logo no cabe nas exigncias do nosso ordenamento legislativo uma fundamentao legal com elementos ou juzos implcitos de uma deciso. 23. Ou seja, essa fundamentao tem de traduzir-se numa declarao formal, externa e explcita, isto , que seja revelada por uma manifestao exterior consubstanciada num discurso de autoria expresso em texto, nas palavras de Vieira de Andrade no bastando que resulte implicitamente da actuao administrativa. 24. Exige-se assim que a fundamentao seja clara, suficiente e congruente, embora o contedo de uma fundamentao suficiente varie de acordo com vrias circunstncias concretas, entre as quais avultam as do tipo e natureza do acto, as da participao, e sua extenso, ou no participao dos interessados no procedimento anterior conducente deciso, podendo a mesma ser efectuada in corporis acto ou por remissionem. 25. Essencial que o discurso contextual, expresso e externado pelo autor do acto d a conhecer ao seu destinatrio normal ou razovel colocado perante as aludidas circunstncias, todo o percurso da apreenso e valorao dos pressupostos de facto e de direito (razes de facto e de direito) que foram a sua motivao orgnica. 26. O que fcil concluir no aconteceu na presente situao, pelo que sempre a liquidao teria que ser anulada devido sua manifesta falta de fundamentao. 27. Violou assim a sentena recorrida o vertido nos artigos 23 do CIRC e 268 n. 3 da CRP. A Fazenda Pblico no contra-alegou. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido de que tendo em conta o julgado que se limita a decidir que no ocorre a alegada falta de fundamentao do acto tributrio apenas so de considerar as concluses ns 17 e segs. das alegaes de recurso, j que as restantes dizem respeito a questo que o juiz a quo no decidiu. E na parte que interessa, o julgado de confirmar porque o acto tributrio mostra-se suficientemente fundamentado (e da petio inicial e das alegaes de recurso decorre, cristalinamente, que a contribuinte compreendeu a fundamentao), no importando, para aferir dessa suficincia, se a fundamentao est certa ou errada. Para concluir que o recurso no merece provimento. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

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2 A sentena recorrida fixou a seguinte matria de facto: 1.- Em 27 de Abril de 2001 foi proferido o despacho que indeferiu a reclamao apresentada pela ora impugnante (cfr. fls. 24 dos autos, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido); 2.- Em 9 de Maio de 2001 foi expedida uma carta com a notificao do despacho aludido no ponto supra (cfr. fls. 23 dos autos, cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido); 3.- Em 8 de Janeiro de 1999, pelo Servio de Fiscalizao Tributria, foi elaborado o Mapa de Apuramento Mod. DC-22 para o IRC do exerccio de 1995 da impugnante, onde consta a seguinte passagem: Contabilizou nos exerccios de 1995 e 1996, na conta POC...Publicidade e propaganda o montante de 2 340 000$00... relativo a publicidade efectuada na Fbrica da Igreja Paroquial da Freguesia de S. Romo do Coronado. Face ao tipo de entidade em questo, incompatvel com o exerccio de qualquer tipo de publicidade, o montante indicado no considerado como custo para efeitos fiscais nos termos do disposto no artigo 23. do Cdigo do IRC. (cfr. fls. 7 a 9 dos autos, incluindo o verso desta ltima); 4.- Em 22 de Fevereiro de 1999 a AF elaborou a notificao impugnante dos fundamentos das correces efectuadas em sede do IRC para o exerccio de 1995 (cfr. fls. 6 dos autos); 5.- Em 8 de Janeiro de 1999, pelo Servio de Fiscalizao Tributria, foi elaborado o Mapa de Apuramento Mod. DC-22 para o IRC do exerccio de 1996 da impugnante, onde consta a seguinte passagem: Contabilizou nos exerccios de 1995 e 1996, na conta POC...Publicidade e propaganda os montantes de 2.340.000$00...relativos a publicidade efectuada na Fbrica da Igreja Paroquial da Freguesia de S. Romo do Coronado. Face ao tipo de entidade em questo, incompatvel com o exerccio de qualquer tipo de publicidade, o montante indicado no considerado como custo para efeitos fiscais nos termos do disposto no artigo 23. do Cdigo do IRC. Consequentemente, no exerccio de 1996, o sujeito passivo no pode beneficiar da deduo do prejuzo fiscal declarado relativo a 1995 (...). (cfr. fls. 11 a 13 e folha posterior no numerada, todas dos autos); 6.- Em 22 de Fevereiro de 1999 a AF elaborou a notificao impugnante dos fundamentos das correces efectuadas em sede do IRC para o exerccio de 1996 (cfr. fls. 10 dos autos). 3 Pese embora o respeito que sempre nos merece a opinio do Exm Procurador-Geral Adjunto, da anlise da sentena recorrida ressalta com alguma evidncia que, muito embora o Mm Juiz a quo tenha eleito como nica questo a decidir saber se os actos tributrios, objecto de impugnao, esto ou no devidamente fundamentados (vide fls. 55), o certo que nem por isso deixou de tomar conhecimento, na parte discursiva, da questo de saber se a quantia entregue pela impugnante Fbrica da Igreja Paroquial da Freguesia de S. Romo do Coronado, podia ou no ser considerada como custo para efeitos fiscais, nos termos do art 23 do CIRC. Atente-se no que a propsito se escreveu a fls. 56 e segs.. Sendo assim, iremos tomar conhecimento das duas referidas questes, comeando pela que se prende com a fundamentao dos actos tributrios em causa, j que logra prioridade, por que prejudicial (art 124 do CPPT).

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4 Alega a recorrente que os actos tributrios em causa no se encontram suficientemente fundamentados. Mas sem razo. Como sabido, o direito fundamentao, em relao aos actos que afectem direitos ou interesses legalmente protegidos, tem hoje consagrao constitucional de natureza anloga aos direitos, liberdades e garantias consagrados no Ttulo II da parte 1 da CRP (art 268). Por outro lado, tem vindo a doutrina e a jurisprudncia, de forma pacfica, reiterada e uniforme, a entender que a fundamentao h-de ser expressa, atravs de uma exposio sucinta dos fundamentos de facto e de direito da deciso; clara, permitindo que, atravs dos seus termos, se apreendam com preciso os factos e o direito com base nos quais se decide; suficiente, possibilitando ao administrado ou contribuinte, um conhecimento concreto da motivao do acto, ou seja, as razes de facto e de direito que determinaram o rgo ou agente a actuar como actuou; e congruente, de modo que a deciso constitua concluso lgica e necessria dos motivos invocados como sua justificao, envolvendo entre eles um juzo de adequao, no podendo existir contradio entre os fundamentos e a deciso. E tambm aceite que a fundamentao possa ser feita por adeso ou remisso de anterior parecer, informao ou proposta que, neste caso, constituiro parte integrante do respectivo acto administrativo, j que este integra, nele prprio o parecer, informao ou proposta que, assim, em termos de legalidade, tero de satisfazer os mesmos requisitos da fundamentao autnoma. Por ltimo, tambm pacificamente aceite que equivalente falta de fundamentao, a adopo de fundamentos que, por obscuridade, contradio, ou insuficincia no esclarea, concretamente, a motivao do acto por forma a permitir ao seu destinatrio a apreenso do iter volitivo e cognoscitivo que determinou a Administrao a pratic-lo com o sentido decisrio que lhe conferiu. Neste sentido, vide, por todos, acrdos desta Seco do STA de 14/2/01, in rec. n 21.514 e de 9/5/01, in rec. n 25.832. 5 Feitas estas consideraes, vejamos, ento, se os actos tributrios esto ou no devidamente fundamentados. Voltando ao caso dos autos, importa referir que em 8 de Janeiro de 1999, pelo Servio de Fiscalizao Tributria foi elaborado o Mapa de Apuramento Mod. DC-22 para o IRC do exerccio de 1995 da impugnante, de onde consta que: contabilizou nos exerccios de 1995 e 1996 na conta POC...Publicidade e propaganda o montante de 2.340.000$00... relativo a publicidade efectuada na Fbrica da Igreja Paroquial da Freguesia de S. Romo do Coronado. Face ao tipo de entidade em questo, incompatvel com o exerccio de qualquer tipo de publicidade, o montante indicado no considerado como custo para efeitos fiscais nos termos do disposto no artigo 23. do Cdigo do IRC. E na mesma data e pelo mesmo servio, foi elaborado o mapa de Apuramento Mod. DC-22 para o IRC do exerccio de 1996 da impugnante, onde consta a seguinte passagem: contabilizou nos exerccios de 1995 e 1996, na conta POC...Publicidade e propaganda os montantes de 2.340.000$00... relativos a publicidade efectuada na Fbrica da Igreja Paroquial da Freguesia de S. Romo do Coronado. Face ao tipo de entidade em questo, incompatvel com o exerccio de qualquer tipo de publicidade, o montante indicado, no considerado

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como custo para efeitos fiscais nos termos do disposto no artigo 23. do Cdigo do IRC. Consequentemente, no exerccio de 1996, o sujeito passivo no pode beneficiar da deduo do prejuzo fiscal declarado relativo a 1995... (cfr. ns 3 e 5 do elenco probatrio). Posteriormente, em 22 de Fevereiro de 1999 a impugnante foi notificada destes fundamentos das correces efectuadas em sede de IRC de 1995 e 1996 (vide ns 4 e 6 do elenco probatrio), que determinaram a alterao do lucro tributvel e, consequentemente, a liquidao adicional. Da que, sendo aqueles actos tributrios claros e esclarecedores no se pode deixar de concluir que, tal como se decidiu na sentena recorrida, os mesmos se encontram formal e substancialmente fundamentados, na medida em que o contribuinte ficou a saber quais os factos cuja existncia a administrao disse ter conhecido e a partir de cuja avaliao jurdica se determinou no sentido da tributao, ficando, deste modo, em condies de contraditar a deciso administrativa, nomeadamente, controvertendo a sua base factual de apoio e, consequentemente, a sua legalidade. Pelo que improcedem, assim, as concluses 17 e segs. da motivao do recurso. 6 Passando segunda das referidas questes, consiste esta em saber se a quantia entregue pela impugnante Fbrica da Igreja Paroquial da Freguesia de S. Romo do Coronado, a ttulo de publicidade, pode ser considerada como custo, nos termos do disposto no art 23, n 1, al. b) do CIRC. O Mm Juiz a quo invocando, para o efeito, que aquela entidade uma instituio particular de solidariedade social e sem fins lucrativos, entendeu que no podia constituir um veculo de promoo de uma sociedade comercial, j que e em boa verdade a publicidade realizada a favor da impugnante, como actividade comercialmente remunerada, no constitui, de todo, um objectivo a prosseguir por uma fbrica da igreja, pois contende com a natureza altrusta que a esta caracteriza e com o regime jurdico a que est adstrita, seja por fora do direito cannico, seja em virtude do disposto no Estatuto das Instituies de Solidariedade Social, concluindo que a quantia em causa no podia ser considerada como custo. Mas sem razo. Dispe o art 1 do Estatuto das Instituies Particulares de Solidariedade Social, aprovado pelo Decreto-lei n 119/83 de 25/2 que: so instituies particulares de solidariedade social as constitudas, sem finalidade lucrativa, por iniciativa de particulares, com o propsito de dar expresso organizada ao dever moral de solidariedade e de justia entre os indivduos e desde que no sejam administradas pelo Estado ou por um corpo autrquico, para prosseguir, entre outros, os seguintes objectivos, mediante a concesso de bens e a prestao de servios.... Por sua vez, no captulo prprio das normas que integram o regime especial das organizaes religiosas, estabelece o art 40 do mesmo diploma legal que as organizaes e instituies religiosas que, para alm dos fins religiosos, se proponham actividades enquadrveis no artigo 1 ficam sujeitas, quanto ao exerccio daquelas actividades, ao regime estabelecido no presente Estatuto. Ora, a Fbrica da Igreja Paroquial no tem por escopo prosseguir nenhum daqueles objectivos.

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Bem pelo contrrio, a sua misso principal prende-se, fundamentalmente, com a administrao dos bens da Igreja (cfr. art 41, pargrafo 1 do Regulamento Geral da Fbrica da Igreja e do Benefcio Paroquial), para alm de ser a legtima proprietria de todos os bens paroquiais afectos ao exerccio do culto e pratica da caridade crist (cfr. art 37 do citado Regulamento) e tem por finalidade ltima a realizao de obras de piedade ou de caridade, quer espiritual, quer temporal (cfr. art 38 do mesmo Regulamento e cn. 114 do Cdigo de Direito Cannico). Sendo assim e ao contrrio do entendimento expresso na sentena recorrida, a Fbrica da Igreja Paroquial de S. Romo do Coronado no uma instituio particular de solidariedade social, tal como vem definida no citado estatuto, salvo se, porventura, para alm dos seus fins religiosos, se propusesse alguma actividade enquadrada no seu art 1 - o que no o caso dos autos, uma vez que tal no vem dado como provado. No obstante, poder a Fbrica da Igreja receber uma determinada quantia a ttulo de publicidade e a mesma ser considerada como custo para efeitos fiscais, nos termos do art 23, n 1, al. b) do CIRC? Dispe este preceito legal que: consideram-se custos ou perdas os que comprovadamente forem indispensveis para a realizao dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manuteno da fonte produtora, nomeadamente os seguintes... encargos de distribuio e venda, abrangendo os de transportes, publicidade e colocao de mercadorias.... Ora, da prova recolhida nos autos dvidas no h de que a impugnante liquidou a favor da Fbrica da Igreja Paroquial da Freguesia de S. Romo do Coronado a quantia de 4.680.000$00 e que o fez a ttulo de publicidade e no com qualquer outro fim. Isto mesmo foi reconhecido pela Administrao Fiscal. Sendo assim e sendo certo que no existe qualquer disposio legal que impea essa instituio religiosa de exercer tal actividade, o certo que a exerceu, suportando a impugnante o respectivo custo. Coisa bem diferente saber se o destino dessa quantia era essencial para a realizao de proveitos ou ganhos ou para a manuteno da fonte produtora, conforme o exige o prdito art 23, n 1, al. b). S que o nus de tal prova competia no impugnante, mas sim Administrao Fiscal, conforme resulta do disposto nos arts 100, n 1 do CPPT e 74 da LGT, o que no se verificou. Por outro lado e como bem anota a recorrente nas sua motivao do recurso, a questo do custo por ela suportado no pode ser analisado indo buscar razes natureza jurdica da entidade a quem foi liquidada a quantia em causa, mas sim pela ptica contabilstico-financeira das contas apresentadas por aquela nos exerccios de 1995 e 1996, j que nos termos do art 17, n 1 do CIRC o lucro tributvel das pessoas colectivas e outras entidades mencionadas na alnea a) do n. 1 do artigo 3. constitudo pela soma algbrica do resultado lquido do exerccio e das variaes patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo perodo e no reflectidas naquele resultado, determinados com base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos deste Cdigo. Por ltimo e apesar de tudo, sempre estamos com o Mm Juiz a quo quando refere que uma Instituio deste tipo, sendo uma instituio sem fim lucrativo, a publicidade realizada a favor da impugnante, como actividade comercial remunerada, no constitui de todo um objectivo a prosseguir por uma fbrica de igreja, pois contende com a sua natureza altrusta que a esta caracteriza.

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Contudo, no nos podemos esquecer que relativamente a este tipo de instituies os seus objectivos so muitas vezes ultrapassados e adulterados por uma outra realidade que se prende com o facto de a Igreja necessitar de bens econmicos para alcanar os fins a que se prope. Pelo que, a quantia despendida pela impugnante Fbrica da Igreja Paroquial da Freguesia de S. Romo do Coronado no pode deixar de ser considerada como custo para efeitos fiscais, de harmonia com o estipulado no art 23, n 1, al. b) do CIRC. 7 Nestes termos, acorda-se em conceder provimento ao presente recurso, revogando-se a deciso recorrida e julgando-se procedente a impugnao judicial, assim se anulando o acto impugnado. Sem custas. Lisboa, 26 de Janeiro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Lcio Barbosa Antnio Pimpo.

Acrdo de 26 de Janeiro de 2005.

Assunto: Contribuies segurana social Trabalhadores agrcolas por conta de outrem Decreto-Lei n. 401/86 Decretos Regulamentares n.os 75/86 e 9/88 Exploraes agrcolas. Sumrio: O n. 2 do artigo 4. do Decreto Regulamentar n. 75/86, aditado pelo artigo nico do Decreto Regulamentar n.. 9/88, ilegal por emitido ao abrigo e como regulamento de execuo do Decreto-Lei n. 401/86, extrapolar, contrariando a sua normao, excluindo da previso neste contida determinados trabalhadores agrcolas por conta de outrem, atravs da excluso de certas exploraes agrcolas, sujeitando-os, por tal via, a um regime contributivo para a segurana social, diverso e mais oneroso do que o previsto naquele diploma legislativo. Processo n. 1063/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Juiz Cons. Dr. Brando de Pinho. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: Vem o presente recurso jurisdicional, interposto por A. A. FERREIRA, S. A., da sentena do ento Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Viseu, de 18/11/2003, que julgou improcedente a impugnao judicial, por aquela deduzida, contra a liquidao de contribuies para a Segurana Social, no montante de 1.461.776$00 ( 7.291,31). Fundamentou-se a deciso, no que ora interessa, em que o art. 4, n. 2 do Decreto-Regulamentar n. 9/88, de 03 de Maro, no padece de ilegalidade pois no viola o art. 5, n. 2 do D.L. n 401/86, de 02 de

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Dezembro uma vez que, no definindo este o que deva entender-se por exploraes agrcolas, veio apenas precisar, pela negativa, o respectivo conceito, tratando-se claramente de norma interpretativa que tem como pressuposto uma incerteza sobre o significado do preceito interpretado ou a possibilidade de interpretaes mltiplas que se pretendem uniformizar, conforme resulta do seu prembulo donde, alis, constam as normas habilitantes. A recorrente formulou as seguintes concluses: l. O n. 2 do artigo 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86, que foi introduzido pelo Decreto-Regulamentar n. 9/88, ilegal porque viola o n. 2 do artigo 5 do Decreto-Lei n. 401 /86; 2. Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n. 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n. 5 do artigo 115 da Constituio). 3. A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n. 2 do artigo 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto-Regulamentar n. 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4. A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a Segurana Social baseado nesse n. 2 do artigo 4. vlido. 5. O Supremo Tribunal Administrativo, por douto Acrdo de 16 de Junho de 2004, veio reconhecer razo ora Recorrente (Proc. 297/04 2 Seco). Nestes termos e nos demais que sero superiormente supridos, deve ser revogada, por erro de julgamento, a douta sentena de que agora se recorre, sendo julgada procedente a impugnao sub judice. A Fazenda Pblica no contra-alegou. O Ex.mo magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido do provimento do recurso, conforme jurisprudncia desta Seco em casos idnticos, a qual enumera. E, corridos os vistos legais, nada obsta deciso. Em sede factual, vem apurado que: 1. Em 14 de Setembro de 2001, a impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 25.958,27 Euros, referente ao ms de Agosto de 2001, aplicando a taxa social nica documento de fls. 15 2. A impugnao foi deduzida em 10/10/2001 fls. 1. 3. A liquidao foi efectuada pela impugnante na sequncia de instrues expressas prestadas pelos Servios da Segurana Social documentos juntos pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. 4. O montante de contribuies impugnado resulta da diferena entre o montante que foi pago com a aplicao da taxa do regime geral (taxa social nica, que foi aplicada) e o montante que a impugnante teria de pagar caso aplicasse a taxa do regime de incentivos previsto no Decreto-Lei n. 401/86, de 02 de Dezembro, regulamentado pelo Decreto-Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, alterado pelo Decreto-Regulamentar n. 9/88, de 03 de Maro documentao junta pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. Vejamos, pois: O D.L. n. 401/86, de 02 de Dezembro, procurou, como inteno confessada no seu prembulo, acelerar o processo de integrao dos trabalhadores agrcolas no regime geral da Segurana Social, integrao j presente, como processo gradual, na Lei n. 24/84, de 14 de Agosto

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que definiu os princpios fundamentais da Segurana Social, e no D.L. n. 81/85, de 28 de Maro. Para o efeito, o art. 5 daquele primeiro diploma legal, estabeleceu o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem de 29%, correspondendo 21% s entidades patronais e 8% aos trabalhadores (n. 1) , considerando n. 2 como tal os referidos nas al. a) e) do art. 3 do D.L. n. 81/85 e respectivas entidades patronais. Tais alneas abrangem os trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola al. a) e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes al. e) , todos ao servio da explorao agrcola corpo do artigo. Por sua vez, o seu art. 12 estabelece que o diploma, entrado em vigor em 01/01/1987, seria objecto de regulamentao por Decreto-Regulamentar. O que veio a acontecer com o Decreto-Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro. Trata-se, assim, de um regulamento de execuo, consequentemente acessrio e executivo da lei, que, pois, no s a no pode contrariar, como tem de se limitar a dar-lhe execuo. Tal diploma foi alterado pelo Decreto-Regulamentar n. 9/88, de 03 de Maro, que, no podendo deixar de ter idntica natureza, procurou clarificar alguns pontos de dvida, para permitir uma actuao uniforme e consentnea com os princpios subjacentes quele diploma, nomeadamente o enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola.... Efectivamente, o D.L. n. 401/86, adoptou medidas tendentes a atenuar perturbaes plausveis relativamente a sectores economicamente mais dbeis como uma brusca subida dos encargos sociais. Cautelas que no teriam razo de ser quanto quelas indstrias transformadoras e respectivos trabalhadores, que ultrapassam o mbito do sector primrio da produo agrcola. Assim, o artigo nico do Decreto-Regulamentar n. 9/88 alterou o art. 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86 aditando lhe o n. 2 que passou a estabelecer no se considerarem exploraes agrcolas as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas. De modo que a questo dos autos a de saber se tal normativo regulamentar contraria o disposto, e atrs referido, no art. 5, n. 2 do D.L. n. 401/86. Como se viu, os arts. 5 e 6 do D.L. n. 401/86 definem directa e explicitamente os regimes contributivos para a Segurana Social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, no deixando lugar, no ponto, a qualquer regulamentao. Mas, assim sendo, o Decreto-Regulamentar n. 9/88 veio efectivamente alterar o regime contributivo ali expresso. Pois, deixando de considerar como exploraes agrcolas as constantes daquele art. 4, n. 2, os seus trabalhadores deixaram consequentemente de poder ser considerados trabalhadores agrcolas, nos termos do dito art. 5,

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alterando-se, pois, o respectivo regime contributivo resultante deste normativo. O que estava vedado ao diploma regulamentar quer porque o ponto no necessitava de regulamentao, antes sendo o decreto-lei exaustivo na matria quer porque no pode emitir normao para alm do mesmo mas, apenas, proceder sua execuo. Como se refere no Acd deste STA de 16/06/2004 rec. 297/04: O certo que o diploma legal aqui regulamentado (dito D.L. n. 401/86) no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir neste domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos, uma parte deles os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos das empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso, mediante uma curiosa afirmao: no se consideram exploraes agrcolas determinadas exploraes agrcolas s para efeitos do diploma, claro.... Assim e ao contrrio do constante no despacho n. 84/SESS/89, de 22/08/1989, in D.R., II Srie, de 14 de Julho seguinte, o Decreto-Regulamentar no se limitou a interpretar a lei; antes efectuou normao ex novo: ao definir, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu nela uma nova configurao que o texto do Decreto-Lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao - cfr. acrdo citado. O D.L. n. 401/86 arts. 1 e 2 abrange todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem e do destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais. Pelo que a ressalva do diploma regulamentar s podia constar do Decreto-Lei ou de outro diploma de formao equivalente. Dir-se-, todavia, que o texto do Decreto-Lei, ao no incluir a norma regulamentar, estar, ainda assim, a concretizar o dito propsito expresso no diploma e referido: diminuir o impacte causado a um sector economicamente dbil, pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. que, fixando o D.L. n. 401/86, como se disse, o regime contributivo de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem e todas as suas entidades patronais, sem qualquer distino ou excluso assente no destino dado produo, na respectiva inteno ou no carcter primrio ou secundrio da explorao agrcola enquanto actividade empresarial, ter entendido que o regime contributivo mais favorvel devia beneficiar todos aqueles trabalhadores e entidades patronais, ainda que a respectiva explorao agrcola no constitusse a sua actividade principal, assim concretizando o princpio expresso no prembulo do diploma. , pois, ilegal o artigo nico do Decreto-Regulamentar n. 9/88 na parte em que aditou o n. 2 do art. 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86,

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em desconformidade com o disposto nos arts. 5 e 6 do D.L. n. 401/86, o que torna ilegal, por violao de lei, o acto de liquidao impugnado. , alis, no sentido exposto, a jurisprudncia uniforme do STA: cfr., por todos, o cit. Acd de 16/06/2004 (que, alis, aqui se seguiu de perto) e de 13/10/2004 recs. 332/04, 311/04 e 374/04. Termos em que se acorda conceder provimento ao recurso, revogando-se a sentena recorrida e, julgando-se procedente a impugnao judicial, anula-se a liquidao impugnada. Sem custas. Lisboa, 26 de Janeiro de 2005. Brando de Pinho (relator) Lcio Barbosa Baeta de Queiroz.

Acrdo de 26 de Janeiro de 2005.

Assunto: Contribuies segurana social. Trabalhadores agrcolas por conta de outrem. Decreto-Lei n. 401/86. Decretos Regulamentares n.os 75/86 e 9/88. Exploraes agrcolas. Sumrio: O n. 2 do artigo 4. do Decreto Regulamentar n. 75/86, aditado pelo artigo nico do Decreto Regulamentar n. 9/88, ilegal por emitido ao abrigo e como regulamento de execuo do Decreto-Lei n. 401/86, extrapolar, contrariando a sua normao, excluindo da previso neste contida determinados trabalhadores agrcolas por conta de outrem, atravs da excluso de certas exploraes agrcolas, sujeitando-os, por tal via, a um regime contributivo para a segurana social, diverso e mais oneroso do que o previsto naquele diploma legislativo. Processo n. 1066/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Juiz Cons. Dr. Brando de Pinho. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: Vem o presente recurso jurisdicional, interposto por A. A. FERREIRA, S.A., da sentena do ento Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Viseu, que julgou improcedente a impugnao judicial que a mesma deduzira contra a liquidao da quantia de 318.927$00, referente a contribuies para a Segurana Social. Fundamentou-se a deciso, no que ora interessa, em que o art. 4, n. 2 do Decreto-Regulamentar n. 9/88, de 03 de Maro, no padece de ilegalidade pois no viola o art. 5, n. 2 do DL. n. 401/86, de 02 de Dezembro uma vez que, no definindo este o que deva entender-se por exploraes agrcolas, veio apenas precisar, pela negativa, o res-

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pectivo conceito, tratando-se claramente de norma interpretativa que tem como pressuposto uma incerteza sobre o significado do preceito interpretado ou a possibilidade de interpretaes mltiplas que se pretendem uniformizar, conforme resulta do seu prembulo donde, alis, constam as normas habilitantes. A recorrente formulou as seguintes concluses: 1. O n. 2 do artigo 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86, que foi introduzido pelo Decreto-Regulamentar n. 9/88, ilegal porque viola o n. 2 do artigo 5 do Decreto-Lei n. 401/86; 2. Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n. 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n. 5 do artigo 115 da Constituio). 3. A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n. 2 do artigo 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto-Regulamentar n. 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4. A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a Segurana Social baseado nesse n. 2 do artigo 4 vlido. 5. O Supremo Tribunal Administrativo, por douto Acrdo de 16 de Junho de 2004, veio reconhecer razo ora Recorrente (Proc. 297/04 2 Seco). Nestes termos e nos demais que sero superiormente supridos, deve ser revogada, por erro de julgamento, a douta sentena de que agora se recorre, sendo julgada procedente a impugnao sub judice. A Fazenda Pblica no contra-alegou. O Ex.mo magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido do provimento do recurso, conforme jurisprudncia do STA, que cita, j que: - o artigo nico do Decreto-Regulamentar n 9/88, de 03 de Maro aditou um n. 2 ao art. 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, excluindo da noo de exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas - este aditamento contraria as disposies dos arts. 5 e 6 do D.L. n 401/86, de 02 de Dezembro, onde se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, ao excluir daquele regime algumas entidades patronais e respectivos trabalhadores (empresas do sector secundrio, cuja actividade agrcola desenvolvida visa a produo de matrias-primas para utilizao em indstrias transformadoras) sujeitando-os a taxas contributivas diversas e mais gravosas. E, corridos os vistos legais, nada obsta deciso. Em sede factual, vem apurado que: 1 - Em 16 de Outubro de 1995 a impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 3.189,82 Euros (Esc. 639.501$00), referente ao ms de Setembro de 1995, aplicando a taxa social nica - documento de fls. 23. 2 - A impugnao foi deduzida em 07/12/1995 - fls. 1. 3 - A liquidao foi efectuada pela impugnante na sequncia de instrues expressas prestadas pelos Servios da Segurana Social - documentos juntos pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. 4 - O montante de contribuies impugnado resulta da diferena entre o montante que foi pago com a aplicao da taxa do regime geral (taxa

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social nica) e o montante que a impugnante teria de pagar caso aplicasse a taxa do regime de incentivos previsto no Decreto-Lei n. 401/86, de 02 de Dezembro, regulamentado pelo Decreto-Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, alterado pelo Decreto-Regulamentar n. 9/88, de 03 de Maro - documentao junta pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. Vejamos, pois: O D.L. n. 401/86, de 02 de Dezembro, procurou, como inteno confessada no seu prembulo, acelerar o processo de integrao dos trabalhadores agrcolas no regime geral da Segurana Social, integrao j presente, como processo gradual, na Lei n. 24/84, de 14 de Agosto que definiu os princpios fundamentais da Segurana Social, e no D.L. n. 81/85, de 28 de Maro. Para o efeito, o art. 5 daquele primeiro diploma legal, estabeleceu o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem - de 29%, correspondendo 21% s entidades patronais e 8% aos trabalhadores (n. 1) -, considerando - n. 2 - como tal os referidos nas al. a) e e) do art. 3 do D.L. n. 81/85 e respectivas entidades patronais. Tais alneas abrangem os trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola - al. a) e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes - al. e) -, todos ao servio da explorao agrcola - corpo do artigo. Por sua vez, o seu art. 12 estabelece que o diploma, entrado em vigor em 01/01/1987, seria objecto de regulamentao por decreto-regulamentar. O que veio a acontecer com o Decreto-Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro. Trata-se, assim, de um regulamento de execuo, consequentemente acessrio e executivo da lei, que, pois, no s a no pode contrariar, como tem de se limitar a dar-lhe execuo. Tal diploma foi alterado pelo Decreto-Regulamentar n. 9/88, de 03 de Maro, que, no podendo deixar de ter idntica natureza, procurou clarificar alguns pontos de dvida, para permitir uma actuao uniforme e consentnea com os princpios subjacentes quele diploma, nomeadamente o enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola.... Efectivamente, o D.L. n. 401/86, adoptou medidas tendentes a atenuar perturbaes plausveis relativamente a sectores economicamente mais dbeis como uma brusca subida dos encargos sociais. Cautelas que no teriam razo de ser quanto quelas indstrias transformadoras e respectivos trabalhadores, que ultrapassam o mbito do sector primrio da produo agrcola. Assim, o artigo nico do Decreto-Regulamentar n. 9/88 alterou o art. 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86 aditando- lhe o n. 2 que passou a estabelecer no se considerarem exploraes agrcolas as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas.

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De modo que a questo dos autos a de saber se tal normativo regulamentar contraria o disposto, e atrs referido, no art. 5, n. 2 do D.L. n. 401/86. Como se viu, os arts. 5 e 6 do D.L. n. 401/86 definem directa e explicitamente os regimes contributivos para a Segurana Social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, no deixando lugar, no ponto, a qualquer regulamentao. Mas, assim sendo, o Decreto-Regulamentar n. 9/88 veio efectivamente alterar o regime contributivo ali expresso. Pois, deixando de considerar como exploraes agrcolas as constantes daquele art. 4, n. 2, os seus trabalhadores deixaram consequentemente de poder ser considerados trabalhadores agrcolas, nos termos do dito art. 5, alterando-se, pois, o respectivo regime contributivo resultante deste normativo. O que estava vedado ao diploma regulamentar quer porque o ponto no necessitava de regulamentao, antes sendo o decreto-lei exaustivo na matria quer porque no pode emitir normao para alm do mesmo mas, apenas, proceder sua execuo. Como se refere no Acd deste STA de 16/06/2004 rec. 297/04: O certo que o diploma legal aqui regulamentado (dito D.L. n. 401/86) no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir neste domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos, uma parte deles - os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos das empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso, mediante uma curiosa afirmao: no se consideram exploraes agrcolas determinadas exploraes agrcolas - s para efeitos do diploma, claro.... Assim e ao contrrio do constante no despacho n. 84/SESS/89, de 22/08/1989, in D.R., II Srie, de 14 de Julho seguinte, o Decreto-Regulamentar no se limitou a interpretar a lei; antes efectuou normao ex novo: ao definir, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu nela uma nova configurao que o texto do Decreto-Lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao - cfr. acrdo citado. O D.L. n. 401/86 - arts. 1 e 2 - abrange todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem e do destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais. Pelo que a ressalva do diploma regulamentar s podia constar do Decreto-Lei ou de outro diploma de normao equivalente. Dir-se-, todavia, que o texto do Decreto-Lei, ao no incluir a norma regulamentar, estar, ainda assim, a concretizar o dito propsito expresso no diploma e referido: diminuir o impacte causado a um sector eco-

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nomicamente dbil, pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. que, fixando o D.L. n. 401/86, como se disse, o regime contributivo de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem e todas as suas entidades patronais, sem qualquer distino ou excluso assente no destino dado produo, na respectiva inteno ou no carcter primrio ou secundrio da explorao agrcola enquanto actividade empresarial, ter entendido que o regime contributivo mais favorvel devia beneficiar todos aqueles trabalhadores e entidades patronais, ainda que a respectiva explorao agrcola no constitusse a sua actividade principal, assim concretizando o princpio expresso no prembulo do diploma. , pois, ilegal o artigo nico do Decreto-Regulamentar n. 9/88 na parte em que aditou o n. 2 do art. 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86, em desconformidade com o disposto nos arts. 5 e 6 do DL. n. 401/86, o que torna ilegal, por violao de lei, o acto de liquidao impugnado. , alis, no sentido exposto, a jurisprudncia uniforme do STA: cfr., por todos, o cit. Acd de 16/06/2004 (que, alis, aqui se seguiu de perto) e de 13/10/2004 recs. 332/04, 311/04 e 374/04. Termos em que se acorda conceder provimento ao recurso, revogando-se a sentena recorrida e, julgando-se procedente a impugnao judicial, anula-se a liquidao impugnada. Sem custas. Lisboa, 26 de Janeiro de 2005. Brando de Pinho (relator) Lcio Barbosa Baeta de Queiroz.

Acrdo de 26 de Janeiro de 2005.

Processo n. 1068/04-30. Recorrente: A A Ferreira, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Fonseca Limo. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: A. A. Ferreira, S.A., inconformada com a sentena do M Juiz do T.T. de 1 Instncia de Vila Real, que lhe julgou improcedente a impugnao judicial da liquidao de contribuies a favor da Segurana Social, daquela interps recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao do seguinte quadro conclusivo: 1 - O n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n 2 do art 5 do Decreto-Lei n 401/86; 2 - Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio). 3 - A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n 2 do art. 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento.

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4 - A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a Segurana Social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. No foram apresentadas contra-alegaes. O Exmo. Magistrado do M.P., junto deste S.T.A. foi de parecer que o recurso no merece provimento. Corridos os vistos, cumpre decidir. Nos termos dos arts. 713, n 6 e 726 do C.P.Civil, remete-se para a matria de facto fixada na deciso recorrida. A questo a decidir a de saber qual a taxa devida Segurana Social, relativamente a trabalhadores agrcolas ao servio da ora recorrente. A tal questo respondeu o acrdo deste STA, de 16/6/04, rec. 297/04 em termos que merecem o nosso aplauso e que, por isso, perfilhamos, e que, de seguida, se transcrevem: A Segurana Social entendeu que essa taxa de 34,75%, j que se trata de trabalhadores que prestam servio em exploraes agrcolas destinadas essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituem, em si mesmas, objectivo da empresa empregadora, a recorrente. Esta, ao invs, defende que no h que distinguir em funo da natureza ou dimenso da explorao agrcola em que se emprega o trabalhador. Assim, a taxa devida ser, no seu caso, de 32,5%, para trabalhadores diferenciados, e de 29%, para trabalhadores indiferenciados. Tudo est em saber se legal e, portanto, pode ser aplicado pela liquidao impugnada, o disposto no artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que alterou o artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o qual, por sua vez, regulamentara o decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. 3.3. O decreto-lei n 81/85, de 28 de Maro (mais tarde referido no decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e por ele no revogado), pretendeu definir o regime especial de segurana social dos trabalhadores das actividades agrcola, silvcola e pecuria, tal como se pode ler no sumrio publicado no respectivo Dirio da Repblica. Sumrio que no reflecte toda a realidade, pois a ambio do diploma mais vasta: alm de aproximar do regime geral o regime especial de segurana social das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, alarga consideravelmente o universo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem (que so os que aqui nos interessam) que coloca ao abrigo do regime geral de segurana social, deixando submetidos ao regime especial, apenas, a generalidade dos trabalhadores eventuais e os trabalhadores por conta prpria na agricultura, silvicultura e pecuria de baixos rendimentos. Quanto aos trabalhadores por conta de outrem, alargaram-se as categorias de trabalhadores agrcolas que por ele [regime geral] so abrangidos, englobando, de entre os trabalhadores por conta de outrem, aqueles que o so por forma mais caracterizada ou regular (do prembulo do diploma). Assim que o artigo 3, conjugado com o artigo 2 n 2, ambos do falado decreto-lei, definiu como abrangidos pelo regime geral os trabalhadores ao servio da explorao agrcola que sejam trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria,

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da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial; e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Abrangidos pelo regime especial de segurana social das actividades agrcolas ficaram, nos termos do artigo 8 do diploma, os trabalhadores por conta de outrem que prestem servio em exploraes agrcolas e que no sejam, por essa mesma actividade, abrangidos pelo regime geral; os demais a que o artigo se refere no interessam ao nosso caso, por se no tratar de trabalhadores por conta de outrem, mas de produtores agrcolas e seus familiares ou equiparados. Ainda com interesse para o presente processo, pode notar-se que no h, no decreto-lei de 1985, uma definio do que sejam trabalhadores agrcolas para alm do que consta do j transcrito artigo 3 , e que o diploma abrange, de acordo com o artigo 2, no conceito de actividade agrcolas, a silvicultura e a pecuria, bem como as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A fixao das taxas contributivas devidas pelos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades patronais foi deixada para o decreto regulamentar publicado na mesma data sob o n 19/85. 3.4. Quando, mais de um ano volvido, o legislador voltou a intervir neste campo, estavam abrangidos pelo regime geral de segurana social cerca de 100.000 trabalhadores agrcolas, e mantinham-se enquadrados no regime especial cerca de 510.000, a acreditar na notcia dada no prembulo do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. Inteno confessa deste diploma fazer cessar o regime especial, que j no prembulo do decreto-lei n 81/85 se afirmava de natureza residual, e no respectivo artigo 2 n 2 se dizia ser de natureza transitria, incorporando os trabalhadores agrcolas no regime geral de segurana social. Atendendo, porm, s perturbaes que presumiu poder causar a sectores economicamente mais dbeis uma brusca subida dos encargos sociais, contrapartida necessria da elevao qualitativa e quantitativa das prestaes a que os trabalhadores agrcolas passam a ter direito, o diploma adoptou medidas tendentes a atenu-las, entre elas a fixao, relativamente s entidades patronais agrcolas, transitoriamente, da menor das taxas contributivas do regime geral (ao tempo, 21%), e diminuiu a taxa relativa aos trabalhadores por conta de outrem j ento abrangidos pelo regime geral. No artigo 5 fixa-se o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem, permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; e dos que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. A taxa global, a ser gradualmente atingida at 1993, em termos a regulamentar, de 29%, dos quais 21% cabem s entidades patronais. No artigo 6 estabelece-se o regime contributivo dos outros trabalhadores agrcolas por conta de outrem: os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os

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que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; e os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A taxa global de 32,5%, dos quais 23% a cargo das entidades patronais. Todo o articulado do diploma se refere a trabalhadores que exeram actividades agrcolas, ou a trabalhadores agrcolas, encontrando-se, no artigo 6, referncia aos trabalhadores por conta de outrem de exploraes agrcolas. As respectivas entidades empregadoras so designadas por entidades patronais tal como, alis, j acontecia com o decreto-lei n 81/85. Por ltimo, o artigo final estabelece que o diploma ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. 3.5. Decreto regulamentar esse que viria a ser publicado em 30 de Dezembro seguinte, e a que coube o n 75/86. Trata-se, como todos os regulamentos, de um acto normativo, o que vale por dizer que no , nem um acto legislativo, de fora igual da lei, nem um acto administrativo embora seja emitido no exerccio da funo administrativa, o que logo aponta no sentido de se tratar de actividade que tem de ser levada a cabo sob dependncia da lei, pois toda a actividade administrativa subordinada lei. Como se sabe, a Constituio da Repblica Portuguesa ao tempo, artigo 202 permite ao Governo, no exerccio da funo administrativa, fazer os regulamentos necessrios boa execuo das leis. Independentemente de saber se assim se autorizam, ou no, os regulamentos independentes, o certo que o regulamento que nos ocupa de execuo, ou seja, acessrio e executivo da lei, na medida em que o prprio legislador do decreto-lei n 401/86 o mandou emitir para regulamentar o regime desse diploma legislativo. O que significa que este regulamento no s no pode contrariar a lei formal, tal qual acontece com qualquer regulamento, como, sendo complementar do referido decreto-lei, no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar, de modo independente, um regime legal que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Dentro do papel que assim atribumos a este decreto regulamentar n 75/86 cabem, pois, algumas das definies que nele encontramos e estavam ausentes do decreto-lei n 401/86, teis para a aplicao deste: entre elas, as de regime geral e regime especial, regime geral dos trabalhadores por conta de outrem, e de trabalhadores por conta de outrem. Mas nada nele se vislumbra que no caiba dentro da funo de execuo do diploma legal regulamentado. 3.6. Veio o Governo dizer, tempo volvido, que a aplicao deste diploma regulamentar suscitava alguns pontos de dvida que importa clarificar, um deles respeitante ao enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. E, para clarificar as dvidas, aprovou novo decreto regulamentar, publicado em 3 de Maro do ano seguinte, sob o n 9/88.

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No parece que haja obstculo legal a este procedimento do Governo, ao reiterar o uso do poder regulamentar que lhe conferira o artigo 12 do decreto-lei n 401/86. Mas claro que tambm relativamente ao novo regulamento se mantinha a subordinao lei, nos precisos termos em que pudera o Governo emitir o decreto regulamentar n 75/86. No artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 9/88 exclui-se da noo de exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessa empresas. Explicando-se, no prembulo, a razo de ser da disposio: que no fundo, o objectivo das referidas exploraes coincidente com as finalidades das empresas transformadoras, em que, afinal, se integram aquelas empresas, assim se ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. Sector primrio que, recorde-se, o visado pelo conjunto normativo a que nos vimos referindo, dominado pela preocupao de integrar no regime geral de segurana social os trabalhadores agrcolas, fazendo-os beneficiar de uma melhoria do esquema de prestaes sociais, a que corresponde a contrapartida da subida do nvel contributivo exigido, quer aos trabalhadores, quer s entidades suas empregadoras. Foi considerando as caractersticas dos beneficirios e da actividade agrcola em que se empregam designadamente, a debilidade econmica do sector e seus trabalhadores que, para no causar perturbaes excessivas, foram tomadas as j referidas medidas transitrias, no concernente ao regime contributivo. Medidas essas que o decreto regulamentar n 9/88 entendeu no se justificarem naqueles casos em que se trata de trabalhadores agrcolas ao servio de empresas do sector tercirio, que exercem a actividade agrcola com vista a obterem atravs dela a matria-prima para a respectiva transformao. 3.7. Defende a recorrida, e acolheu a sentena agora posta em crise, que, ao assim proceder, o regulamentador no restringiu o mbito de aplicao do diploma legal regulamentado, pois ele continua a aplicar-se a todos os trabalhadores agrcolas, tal qual so definidos pelo artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. Nos termos deste artigo, a definio de trabalhadores agrcolas independente da natureza e dimenso da explorao agrcola em que se ocupam. E o regulamento no limitou quanto a este ponto, isto , no veio confinar a aplicao do regime consagrado no decreto-lei aos trabalhadores (agrcolas) de exploraes com determinada natureza ou dimenso. O que fez foi definir o que no se considera explorao agrcola, que matria que no ocupara o legislador de 1986. Ou seja, a estes trabalhadores, embora funcionalmente agrcolas, pela natureza da sua actividade, no se aplica o regime transitrio da taxa contributiva do regime geral mais baixa, dado que o sector em que se inserem as entidades suas empregadoras, no sendo o primrio, mas o tercirio, e no se lhe reconhecendo as mesmas debilidades que quele se identificaram, no sofrer, com o esforo contributivo exigido, as perturbaes que se anteviram quanto a sectores mais dbeis, e que levaram o legislador a minimiz-las, estabelecendo um regime de transio, com subida gradual desses encargos. Deste modo, o decreto regulamentar n 9/88 no fez nenhuma restrio ao mbito de aplicao do decreto-lei n 401/86, apenas concretizou a abrangncia da taxa reduzida.

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Por tudo isto, nenhuma contrariedade se observa entre o artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, e o artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. E, pelas mesmas razes, no se acolhendo que o decreto regulamentar haja alterado o decreto-lei que regulamentou, no sofre de ilegalidade, por violao do artigo 3 do Cdigo de Procedimento Administrativo, ou inconstitucionalidade, por ofensa ao artigo 266 n 2 da Constituio. 3.8. No parece de sufragar o entendimento adoptado pela sentena recorrida. O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do diploma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras. Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cfr. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente cm a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n 9/98 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n 401/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos uma parte deles os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias

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transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos de empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso mediante uma curiosa afirmao: no se consideram exploraes agrcolas determinadas exploraes agrcolas s para efeitos do diploma, claro Assim, e ao contrrio do que mais tarde viria a afirmar o despacho 84/SESS/89, de 22 de Junho de 1989, publicado na II srie, de 14 de Julho seguinte, do Dirio da Repblica, o decreto regulamentar em apreciao no se limitou a interpretar a lei. Ao definir, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu nela uma nova configurao, que o texto do decreto-lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao. Conforme se viu, o decreto-lei n 401/86, de acordo com o seu artigo 1, ocupa-se das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, que o artigo 2 recorta de modo assaz amplo, considerando como tal a silvicultura e a pecuria, e abrangendo as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. Abrange, pois, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem, e do destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais. verdade que o n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo decreto regulamentar n 9/88, ao distinguir entre as entidades patronais que se inserem no sector primrio e aquelas que se integram no sector tercirio, ainda que empregadoras, tambm, de trabalhadores agrcolas, parece, at, concretizar os intentos do diploma legal regulamentado, expressos no seu prembulo: diminuir o impacto causado a um sector economicamente dbil pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. A contrrio, dir-se-, no h que ter igual cuidado relativamente a outro sector de actividade. Mas no pode acolher-se esta ideia. O que ao titular do poder regulamentar cabe regulamentar a disciplina legal contida no diploma regulamentado, de modo a permitir a sua aplicao prtica. No a ele, mas ao prprio legislador, que cumpre concretizar as intenes afirmadas no prembulo da lei. Esse prembulo ilumina o regulamentador para melhor interpretar o esprito da lei, mas seria perverso que lhe fosse permitido us-lo para se afastar da disciplina estabelecida no texto da lei, a pretexto de melhor atingir as intenes expressas na sua parte preambular. E, no nosso caso, como se viu, o regime contributivo est fixado no articulado do decreto-lei n 401/86 para todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e para todas as suas entidades patronais, sem qualquer distino (e, menos, excluso) assente no destino dado produo, ou na inteno com que feita, ou na primacialidade ou secundaridade da explorao agrcola enquanto actividade empresarial. O que parece dever, antes, ser interpretado no sentido de que o legislador entendeu que mereciam o benefcio de suportar taxas contributivas transitoriamente inferiores s normais, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente daquele para quem trabalham, e todas as entidades que se dedicam explorao agrcola, nela empregando trabalhadores, e no s aquelas que fazem dessa explorao a sua actividade

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principal. E que foi assim mesmo que quis concretizar, e concretizou, o princpio declarado no prembulo do diploma. Ao contrrio do que pretendeu fazer o titular do poder regulamentar que emitiu o decreto regulamentar n 9/88. Temos, pois, que, ao invs do que decidiu a sentena impugnada, ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Ilegalidade essa que torna ilegal o acto tributrio que dela fez aplicao, e que no presente processo vem impugnado.. Termos em que se acorda em conceder parcial provimento ao recurso e em revogar, em parte, a sentena recorrida, julgando parcialmente procedente a impugnao, e em anular o acto tributrio, na parte em que liquidou contribuies por aplicao de taxas superiores s previstas nos arts 5 e 6 do D.L. n 401/86, de 2/12, mantendo-o, porm, no mais. Custas, na 1 Instncia e neste S.T.A., a cargo da impugnante, na proporo do seu decamento, fixando-se aqui a procuradoria em 50%. Lisboa, 26 de Janeiro de 2005. Fonseca Limo (relator) Baeta de Queiroz Antnio Pimpo.

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4 - A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a Segurana Social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. No foram apresentadas contra-alegaes. O Exm. Magistrado do M.P., junto deste S.T.A. foi de parecer que o recurso no merece provimento. Corridos os vistos, cumpre decidir. Nos termos dos arts. 713, n 6 e 726 do C.P.Civil, remete-se para a matria de facto fixada na deciso recorrida. A questo a decidir a de saber qual a taxa devida Segurana Social, relativamente a trabalhadores agrcolas ao servio da ora recorrente. A tal questo respondeu o acrdo deste STA, de 16/6/04, rec. 297/04 em termos que merecem o nosso aplauso e que, por isso, perfilhamos, e que, de seguida, se transcrevem: A Segurana Social entendeu que essa taxa de 34,75%, j que se trata de trabalhadores que prestam servio em exploraes agrcolas destinadas essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituem, em si mesmas, objectivo da empresa empregadora, a recorrente. Esta, ao invs, defende que no h que distinguir em funo da natureza ou dimenso da explorao agrcola em que se emprega o trabalhador. Assim, a taxa devida ser, no seu caso, de 32,5%, para trabalhadores diferenciados, e de 29%, para trabalhadores indiferenciados. Tudo est em saber se legal e, portanto, pode ser aplicado pela liquidao impugnada, o disposto no artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que alterou o artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o qual, por sua vez, regulamentara o decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. 3.3. O decreto-lei n 81/85, de 28 de Maro (mais tarde referido no decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e por ele no revogado), pretendeu definir o regime especial de segurana social dos trabalhadores das actividades agrcola, silvcola e pecuria, tal como se pode ler no sumrio publicado no respectivo Dirio da Repblica. Sumrio que no reflecte toda a realidade, pois a ambio do diploma mais vasta: alm de aproximar do regime geral o regime especial de segurana social das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, alarga consideravelmente o universo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem (que so os que aqui nos interessam) que coloca ao abrigo do regime geral de segurana social, deixando submetidos ao regime especial, apenas, a generalidade dos trabalhadores eventuais e os trabalhadores por conta prpria na agricultura, silvicultura e pecuria de baixos rendimentos. Quanto aos trabalhadores por conta de outrem, alargaram-se as categorias de trabalhadores agrcolas que por ele [regime geral] so abrangidos, englobando, de entre os trabalhadores por conta de outrem, aqueles que o so por forma mais caracterizada ou regular (do prembulo do diploma). Assim que o artigo 3, conjugado com o artigo 2 n 2, ambos do falado decreto-lei, definiu como abrangidos pelo regime geral os trabalhadores ao servio da explorao agrcola que sejam trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria,

Acrdo de 26 de Janeiro de 2005.

Processo n. 1069/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Fonseca Limo. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: A. A. Ferreira, S.A., inconformada com a sentena do M Juiz do T.T. de 1 Instncia de Vila Real, que lhe julgou improcedente a impugnao judicial da liquidao de contribuies a favor da Segurana Social, daquela interps recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao do seguinte quadro conclusivo: 1 - O n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n 2 do art 5 do Decreto-Lei n 401/86; 2 - Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio). 3 - A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n 2 do art. 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento.

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da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial; e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Abrangidos pelo regime especial de segurana social das actividades agrcolas ficaram, nos termos do artigo 8 do diploma, os trabalhadores por conta de outrem que prestem servio em exploraes agrcolas e que no sejam, por essa mesma actividade, abrangidos pelo regime geral; os demais a que o artigo se refere no interessam ao nosso caso, por se no tratar de trabalhadores por conta de outrem, mas de produtores agrcolas e seus familiares ou equiparados. Ainda com interesse para o presente processo, pode notar-se que no h, no decreto-lei de 1985, uma definio do que sejam trabalhadores agrcolas para alm do que consta do j transcrito artigo 3 , e que o diploma abrange, de acordo com o artigo 2, no conceito de actividade agrcolas, a silvicultura e a pecuria, bem como as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A fixao das taxas contributivas devidas pelos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades patronais foi deixada para o decreto regulamentar publicado na mesma data sob o n 19/85. 3.4. Quando, mais de um ano volvido, o legislador voltou a intervir neste campo, estavam abrangidos pelo regime geral de segurana social cerca de 100.000 trabalhadores agrcolas, e mantinham-se enquadrados no regime especial cerca de 510.000, a acreditar na notcia dada no prembulo do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. Inteno confessa deste diploma fazer cessar o regime especial, que j no prembulo do decreto-lei n 81/85 se afirmava de natureza residual, e no respectivo artigo 2 n 2 se dizia ser de natureza transitria, incorporando os trabalhadores agrcolas no regime geral de segurana social. Atendendo, porm, s perturbaes que presumiu poder causar a sectores economicamente mais dbeis uma brusca subida dos encargos sociais, contrapartida necessria da elevao qualitativa e quantitativa das prestaes a que os trabalhadores agrcolas passam a ter direito, o diploma adoptou medidas tendentes a atenu-las, entre elas a fixao, relativamente s entidades patronais agrcolas, transitoriamente, da menor das taxas contributivas do regime geral (ao tempo, 21%), e diminuiu a taxa relativa aos trabalhadores por conta de outrem j ento abrangidos pelo regime geral. No artigo 5 fixa-se o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem, permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; e dos que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. A taxa global, a ser gradualmente atingida at 1993, em termos a regulamentar, de 29%, dos quais 21% cabem s entidades patronais. No artigo 6 estabelece-se o regime contributivo dos outros trabalhadores agrcolas por conta de outrem: os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os

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que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; e os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A taxa global de 32,5%, dos quais 23% a cargo das entidades patronais. Todo o articulado do diploma se refere a trabalhadores que exeram actividades agrcolas, ou a trabalhadores agrcolas, encontrando-se, no artigo 6, referncia aos trabalhadores por conta de outrem de exploraes agrcolas. As respectivas entidades empregadoras so designadas por entidades patronais tal como, alis, j acontecia com o decreto-lei n 81/85. Por ltimo, o artigo final estabelece que o diploma ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. 3.5. Decreto regulamentar esse que viria a ser publicado em 30 de Dezembro seguinte, e a que coube o n 75/86. Trata-se, como todos os regulamentos, de um acto normativo, o que vale por dizer que no , nem um acto legislativo, de fora igual da lei, nem um acto administrativo embora seja emitido no exerccio da funo administrativa, o que logo aponta no sentido de se tratar de actividade que tem de ser levada a cabo sob dependncia da lei, pois toda a actividade administrativa subordinada lei. Como se sabe, a Constituio da Repblica Portuguesa ao tempo, artigo 202 permite ao Governo, no exerccio da funo administrativa, fazer os regulamentos necessrios boa execuo das leis. Independentemente de saber se assim se autorizam, ou no, os regulamentos independentes, o certo que o regulamento que nos ocupa de execuo, ou seja, acessrio e executivo da lei, na medida em que o prprio legislador do decreto-lei n 401/86 o mandou emitir para regulamentar o regime desse diploma legislativo. O que significa que este regulamento no s no pode contrariar a lei formal, tal qual acontece com qualquer regulamento, como, sendo complementar do referido decreto-lei, no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar, de modo independente, um regime legal que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Dentro do papel que assim atribumos a este decreto regulamentar n 75/86 cabem, pois, algumas das definies que nele encontramos e estavam ausentes do decreto-lei n 401/86, teis para a aplicao deste: entre elas, as de regime geral e regime especial, regime geral dos trabalhadores por conta de outrem, e de trabalhadores por conta de outrem. Mas nada nele se vislumbra que no caiba dentro da funo de execuo do diploma legal regulamentado. 3.6. Veio o Governo dizer, tempo volvido, que a aplicao deste diploma regulamentar suscitava alguns pontos de dvida que importa clarificar, um deles respeitante ao enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. E, para clarificar as dvidas, aprovou novo decreto regulamentar, publicado em 3 de Maro do ano seguinte, sob o n 9/88.

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No parece que haja obstculo legal a este procedimento do Governo, ao reiterar o uso do poder regulamentar que lhe conferira o artigo 12 do decreto-lei n 401/86. Mas claro que tambm relativamente ao novo regulamento se mantinha a subordinao lei, nos precisos termos em que pudera o Governo emitir o decreto regulamentar n 75/86. No artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 9/88 exclui-se da noo de exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessa empresas. Explicando-se, no prembulo, a razo de ser da disposio: que no fundo, o objectivo das referidas exploraes coincidente com as finalidades das empresas transformadoras, em que, afinal, se integram aquelas empresas, assim se ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. Sector primrio que, recorde-se, o visado pelo conjunto normativo a que nos vimos referindo, dominado pela preocupao de integrar no regime geral de segurana social os trabalhadores agrcolas, fazendo-os beneficiar de uma melhoria do esquema de prestaes sociais, a que corresponde a contrapartida da subida do nvel contributivo exigido, quer aos trabalhadores, quer s entidades suas empregadoras. Foi considerando as caractersticas dos beneficirios e da actividade agrcola em que se empregam designadamente, a debilidade econmica do sector e seus trabalhadores que, para no causar perturbaes excessivas, foram tomadas as j referidas medidas transitrias, no concernente ao regime contributivo. Medidas essas que o decreto regulamentar n 9/88 entendeu no se justificarem naqueles casos em que se trata de trabalhadores agrcolas ao servio de empresas do sector tercirio, que exercem a actividade agrcola com vista a obterem atravs dela a matria-prima para a respectiva transformao. 3.7. Defende a recorrida, e acolheu a sentena agora posta em crise, que, ao assim proceder, o regulamentador no restringiu o mbito de aplicao do diploma legal regulamentado, pois ele continua a aplicar-se a todos os trabalhadores agrcolas, tal qual so definidos pelo artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. Nos termos deste artigo, a definio de trabalhadores agrcolas independente da natureza e dimenso da explorao agrcola em que se ocupam. E o regulamento no limitou quanto a este ponto, isto , no veio confinar a aplicao do regime consagrado no decreto-lei aos trabalhadores (agrcolas) de exploraes com determinada natureza ou dimenso. O que fez foi definir o que no se considera explorao agrcola, que matria que no ocupara o legislador de 1986. Ou seja, a estes trabalhadores, embora funcionalmente agrcolas, pela natureza da sua actividade, no se aplica o regime transitrio da taxa contributiva do regime geral mais baixa, dado que o sector em que se inserem as entidades suas empregadoras, no sendo o primrio, mas o tercirio, e no se lhe reconhecendo as mesmas debilidades que quele se identificaram, no sofrer, com o esforo contributivo exigido, as perturbaes que se anteviram quanto a sectores mais dbeis, e que levaram o legislador a minimiz-las, estabelecendo um regime de transio, com subida gradual desses encargos. Deste modo, o decreto regulamentar n 9/88 no fez nenhuma restrio ao mbito de aplicao do decreto-lei n 401/86, apenas concretizou a abrangncia da taxa reduzida.

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Por tudo isto, nenhuma contrariedade se observa entre o artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, e o artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. E, pelas mesmas razes, no se acolhendo que o decreto regulamentar haja alterado o decreto-lei que regulamentou, no sofre de ilegalidade, por violao do artigo 3 do Cdigo de Procedimento Administrativo, ou inconstitucionalidade, por ofensa ao artigo 266 n 2 da Constituio. 3.8. No parece de sufragar o entendimento adoptado pela sentena recorrida. O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do diploma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras. Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cfr. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente cm a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n 9/98 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n 401/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos uma parte deles os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias

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transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos de empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso mediante uma curiosa afirmao: no se consideram exploraes agrcolas determinadas exploraes agrcolas s para efeitos do diploma, claro Assim, e ao contrrio do que mais tarde viria a afirmar o despacho 84/SESS/89, de 22 de Junho de 1989, publicado na II srie, de 14 de Julho seguinte, do Dirio da Repblica, o decreto regulamentar em apreciao no se limitou a interpretar a lei. Ao definir, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu nela uma nova configurao, que o texto do decreto-lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao. Conforme se viu, o decreto-lei n 401/86, de acordo com o seu artigo 1, ocupa-se das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, que o artigo 2 recorta de modo assaz amplo, considerando como tal a silvicultura e a pecuria, e abrangendo as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. Abrange, pois, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem, e do destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais. verdade que o n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo decreto regulamentar n 9/88, ao distinguir entre as entidades patronais que se inserem no sector primrio e aquelas que se integram no sector tercirio, ainda que empregadoras, tambm, de trabalhadores agrcolas, parece, at, concretizar os intentos do diploma legal regulamentado, expressos no seu prembulo: diminuir o impacto causado a um sector economicamente dbil pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. A contrrio, dir-se-, no h que ter igual cuidado relativamente a outro sector de actividade. Mas no pode acolher-se esta ideia. O que ao titular do poder regulamentar cabe regulamentar a disciplina legal contida no diploma regulamentado, de modo a permitir a sua aplicao prtica. No a ele, mas ao prprio legislador, que cumpre concretizar as intenes afirmadas no prembulo da lei. Esse prembulo ilumina o regulamentador para melhor interpretar o esprito da lei, mas seria perverso que lhe fosse permitido us-lo para se afastar da disciplina estabelecida no texto da lei, a pretexto de melhor atingir as intenes expressas na sua parte preambular. E, no nosso caso, como se viu, o regime contributivo est fixado no articulado do decreto-lei n 401/86 para todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e para todas as suas entidades patronais, sem qualquer distino (e, menos, excluso) assente no destino dado produo, ou na inteno com que feita, ou na primacialidade ou secundaridade da explorao agrcola enquanto actividade empresarial. O que parece dever, antes, ser interpretado no sentido de que o legislador entendeu que mereciam o benefcio de suportar taxas contributivas transitoriamente inferiores s normais, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente daquele para quem trabalham, e todas as entidades que se dedicam explorao agrcola, nela empregando trabalhadores, e no s aquelas que fazem dessa explorao a sua actividade

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principal. E que foi assim mesmo que quis concretizar, e concretizou, o princpio declarado no prembulo do diploma. Ao contrrio do que pretendeu fazer o titular do poder regulamentar que emitiu o decreto regulamentar n 9/88. Temos, pois, que, ao invs do que decidiu a sentena impugnada, ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Ilegalidade essa que torna ilegal o acto tributrio que dela fez aplicao, e que no presente processo vem impugnado.. Termos em que se acorda em conceder parcial provimento ao recurso e em revogar, em parte, a sentena recorrida, julgando parcialmente procedente a impugnao, e em anular o acto tributrio, na parte em que liquidou contribuies por aplicao de taxas superiores s previstas nos arts 5 e 6 do D.L. n 401/86, de 2/12, mantendo-o, porm, no mais. Custas, na 1 Instncia e neste S.T.A., a cargo da impugnante, na proporo do seu decamento, fixando-se aqui a procuradoria em 50%. Lisboa, 26 de Janeiro de 2005. Fonseca Limo (relator) Baeta Queiroz Antnio Pimpo.

Acrdo de 26 de Janeiro de 2005.

Assunto: Recurso jurisdicional. Representante da Fazenda Pblica. Honorrios. Ilegitimidade da Fazenda Pblica para interpor recurso. Sumrio: I O representante da Fazenda Pblica no tem legitimidade para recorrer, em matria de fixao de honorrios a favor de patrono, da deciso que define qual a entidade que deve suportar o pagamento de tais honorrios. II o Ministrio Pblico, como defensor da legalidade democrtica, que tem legitimidade para interpor recurso de tal deciso. Processo n. 1160/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrida: Maria Emlia Falco do Santos. Relator: Ex.mo Sr. Juiz Cons. Dr. Lcio Barbosa.

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Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1. MARIA EMLIA FALCO DO SANTOS, identificada nos autos, deduziu oposio a uma execuo fiscal que lhe foi instaurada. Foi-lhe concedido apoio judicirio. O Mm. Juiz do ento Tribunal Tributrio de Santarm julgou a oposio procedente. O mandatrio da oponente apresentou a conta de honorrios. O Mm. Juiz deferiu tal requerimento, determinando o pagamento ao Sr. Dr. , da importncia de 259,38 (duzentos e cinquenta e nove euros e trinta e oito cntimos), a ttulo de honorrios, a qual ser suportada pelo fundo previsto no art. 3, n. 3, do DL 29/98, de 11/2. A Fazenda Pblica pediu a reforma deste despacho. O Mm. Juiz do TAF de Leiria indeferiu tal pedido. Inconformada, a FAZENDA PBLICA interps recurso do despacho de indeferimento. Formulou as seguintes concluses nas respectivas alegaes de recurso: - Uma vez admitido o presente recurso, requer a Fazenda Pblica seja considerado haver violao de Lei no despacho recorrido, porquanto a deciso do Mm. Juiz a quo incorre em manifesto lapso no tangente entidade responsvel pelo pagamento dos honorrios a patrono, que no caso sub judice ser o Cofre Geral dos Tribunais (ex vi art. 11 do DL 391/88, de 26/10, com a redaco que lhe foi dada pelo DL 231/99, de 24/6, e no o fundo previsto no n. 3 do art. 3 do DL 29/98, de 12/2, conforme erroneamente foi qualificado pelo Dr. Juiz de direito. - O Mm. Juiz a quo proferiu o despacho que determinou o pagamento de honorrios a patrono escolhido, pagamento este a suportar pelo fundo previsto no art. 3, n. 3, do DL 29/98, de 11/2. - Este fundo respeita aos encargos expressamente elencados no art. 20 do Regulamento das Custas dos Processos Tributrios. - No consta de tal preceito normativo qualquer referncia a pagamento de honorrios de patrono escolhido. - Sendo portanto de aplicar o Regime de Acesso ao Direito e aos Tribunais DL n. 30-E/2000, de 20 de Dezembro (ltima alterao atravs do DL 38/2003, de 8/3), que expressamente prev este pagamento de honorrios do patrono escolhido pela parte, no seu art. 15, alnea c), in fine. - Sendo certo que o Regulamento das Custas dos Processos Tributrios, na parte respeitante a apoio judicirio, apenas abrange o art. 20 do mesmo diploma, de modo algum se pode entender que fazem parte destes encargos expressamente definidos o pagamento de honorrios a patrono escolhido (modalidade prevista apenas pelo Regime de Acesso ao Direito e aos Tribunais). No houve contra-alegaes. Neste STA, o EPGA defende que o recurso merece provimento. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2. A questo a decidir esta: os honorrios a pagar ao patrono oficioso so pagas pelo Cofre Geral dos Tribunais, como defende o recorrente, ou pelo fundo previsto no art. 3, n. 3, do DL 29/98, de 11/2, como decidiu o Mm. Juiz?

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Vejamos: Dispe o referido art. 3 do citado Decreto-Lei: 1. O pagamento dos encargos referidos no art. 20 do Regulamento ser adiantado pela DGCI, devendo o processamento da correspondente despesa ser documentado com o despacho do juiz ou do chefe da repartio de finanas. 3. A DGCI proceder, no prazo de 180 dias, constituio de um fundo destinado a suportar os encargos, incluindo os decorrentes do apoio judicirio. O art. 20 do Regulamento reporta-se aos encargos, que discrimina. Ser que os honorrios a pagar ao patrono oficioso cabem no n. 3 do referido Dec.-Lei? Ser que a expresso incluindo os decorrentes do apoio judicirio abrange os referidos honorrios? Antes de respondermos a esta questo, convm saber se o recorrente (Fazenda Pblica) tem legitimidade para discutir a deciso impugnada? certo que a questo da legitimidade da Fazenda Pblica no foi suscitada nos autos, mas trata-se de questo de conhecimento oficioso. Quanto a custas a questo incontroversa. O Supremo Tribunal Administrativo vem entendendo uniformemente que a Fazenda Pblica no tem legitimidade para intervir, nos processos tributrios, em matria de custas. Alinham-se duas razes. Por um lado, a Fazenda Pblica no condenada em custas, delas estando isenta art. 2 da Tabela de Custas no Supremo Tribunal Administrativo e art. 3, n. 1, al. a) do Regulamento das Custas dos Processos Tributrios. Por outro lado, cabe ao Ministrio Pblico e no Fazenda Pblica a defesa da legalidade nos processos judiciais tributrios, como decorre do art. 41, n. 1, do CPT (hoje, art. 14 do CPPT). A representao da Administrao Fiscal, em Tribunal, que atribuda aos representantes da Fazenda Pblica pelo art. 42 do CPT (hoje art. 15 do CPPT), tem em vista a sua interveno como parte nos processos tributrios. Assim, a matria em questo est vedada ao representante da Fazenda Pblica, pois ao Ministrio Pblico que, quer nas instncias, quer no Supremo Tribunal Administrativo, cabe controlar a legalidade das contas elaboradas e pedir a sua eventual reforma. Assim sendo, a Fazenda Pblica no tem legitimidade para intervir nos processos tributrios em matria de custas. Neste sentido se decidiu, nos acrdos deste STA de 25/6/98 (rec. n. 22.638), de 18/11/98 (rec. n. 22.824), de 9/12/98 (rec. n. 22.944), e de 3/11/99 (rec. n. 24.186), arestos que se citam a ttulo meramente exemplificativo. Mas se isto assim no tocante a custas, ser a resposta idntica no tocante ao pagamento de honorrios? Ser que a Fazenda Pblica tem legitimidade para discutir tal questo? Como bvio, a primeira das razes atrs invocada (a no condenao da FP em custas) no tem aqui razo de ser.

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Mas a segunda daquelas razes (a defesa, pelo Ministrio Pblico e no pela Fazenda Pblica, da legalidade nos processos tributrios) mantm inteira actualidade. Da que este Supremo Tribunal venha tambm entendendo, uniformemente, que a FP no tem legitimidade para recorrer da deciso impugnada. Esta uma posio que sufragamos. O acrdo de 15/12/045 (rec. n. 1130/04) desenvolveu detidamente a questo, em termos que merecem a nossa concordncia, para a qual remetemos, e cuja doutrina seguiremos de perto. Como sabido, ao representante da FP junto dos tribunais tributrios incumbe a defesa dos interesses desta, nos termos do art. 53 do ETAF, semelhana do que se estatua no art. 72 do anterior ETAF. Por sua vez, o Ministrio Pblico defende a legalidade democrtica e promove a realizao do interesse pblico, nos termos do art. 51 do ETAF, semelhana do que dispunha o art. 69, 1 do anterior Estatuto. Para quem conceba o processo judicial tributrio como um processo de partes, a Fazenda Pblica necessariamente uma parte, sendo que o MP actua supra partes. De qualquer modo sempre se dir que ao representante da Fazenda Pblica compete-lhe defender no processo judicial (tributrio), os interesses que a se discutem ou so controvertidos que so prosseguidos pela administrao fiscal e que so os interesses relativos s atribuies cuja prossecuo a lei lhe comete, ou seja, primacialmente os interesses concernentes liquidao e cobrana das contribuies e impostos em que poder sair prejudicada (ac. deste STA de 20/1/99, rec. n. 23271). pois a esta luz que se dever perspectivar a tese que vem fazendo vencimento neste Supremo Tribunal, e que acima enunciamos, segundo a qual no tem a Fazenda Pblica legitimidade para discutir a deciso que condena ou no um sujeito processual em custas (suposto que no a Fazenda Pblica a condenada). Isto mesmo que as receitas provenientes das custas ou parte delas sejam atribudas Direco Geral dos Impostos. Estamos perante uma questo de legalidade, que cabe ao MP (que no FP) prosseguir. E se isto assim no tocante a custas, no se v que tratamento diverso possa ter a questo que ora nos ocupa, qual seja a de saber se os honorrios fixados a favor de advogado devem sair do fundo previsto no n. 3 do art. 3 do DL n. 29/98, de 12/2 (como defende a deciso recorrida), se do Cofre Geral dos Tribunais, como defende o recorrente. Na verdade, estamos perante uma questo de legalidade, cuja defesa cabe ao MP (nos apontados termos atrs referidos) e no Fazenda Pblica. 4. Face ao exposto, acorda-se em no tomar conhecimento do recurso, por falta de legitimidade da Fazenda Pblica, ora recorrente. Sem custas, por delas estar isento o recorrente. Lisboa, 26 de Janeiro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Fonseca Limo Pimenta do Vale.

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Acrdo de 26 de Janeiro de 2005.

Assunto: Taxa de publicidade. Sumrio: A taxa de publicidade, questionada nos presentes autos e cobrada pela Cmara Municipal de Lisboa, relativamente a instalao de reclamos luminosos, em prdios urbanos particulares, de qualificar como imposto estando a sua criao, atravs de diploma no legislativo, ferida de inconstitucionalidade, por violar o preceituado nos artigos 106., n. 2, e 168., n. 1, alnea i), da CRP. Processo n. 1167/04-30. Recorrente: Cmara Municipal de Lisboa. Recorridos: PORTIS Hotis Portugueses, S. A., e Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Jos Pimpo. Acordam, em conferncia, na 2 Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. A Cmara Municipal de Lisboa recorre da sentena que, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa, julgou procedente a impugnao do acto tributrio da liquidao de taxa de publicidade e, por isso, anulou a respectiva liquidao. Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo: 1. com base no conceito de taxa estabelecido no n. 2 do artigo 4. da LGT, que se deve aferir da qualificao do tributo presente nestes autos, como taxa ou imposto (prevalecendo, como demonstrmos, a primeira) e, em consequncia, da constitucionalidade ou inconstitucionalidade de tal tributo. 2. O tributo exigido pela Recorrente resulta directamente da remoo de um limite jurdico actividade dos particulares, em razo da imposio legal de aqueles serem obrigados a requerer uma licena para o exerccio da actividade publicitria, para a qual se exige a verificao dos requisitos decorrentes das normas legais e regulamentares aplicveis, cujo cumprimento autoridade licenciadora cabe assegurar. 3. A verificao da compatibilidade dos reclamos publicitrios com a rea envolvente e a segurana dos dispositivos, prende-se directamente com um servio prestado pelo Municpio, inerente emisso da correspondente licena, esta indispensve1 ao exerccio da actividade publicitria. 4. A licena de publicidade permite fazer publicidade na via pblica ou no espao areo, independentemente do meio ou do suporte, propiciando a utilizao de um bem pblico, consubstanciado nas ruas avenidas, praas, jardins, e espao areo onde a mesma visvel, onde circulam as pessoas com as quais se estabelece o dilogo publicitrio, com aproveitamento exclusivo para o beneficirio, o que legitima a exigncia de uma taxa, contrapartida dessa utilizao. 5. Do exposto, resulta manifesta a existncia da sinalagmaticidade, pressuposto da qualificao do tributo que ora nos ocupa como taxa,

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a qual se basta com a existncia de um mnimo de equilbrio jurdico entre ambas as prestaes, bem patente no presente caso. 6. O tributo cobrado em virtude do licenciamento prvio e da manuteno dos meios publicitrios, objecto dos presentes autos, reveste, assim, a natureza de taxa. 7. Revestindo tal natureza, ao referido tributo no aplicvel o princpio constitucional da legalidade dos impostos, previsto no artigo 103. da CRP, pelo que no padece o mesmo do vcio de inconstitucionalidade. 8. inconcebvel e inaceitvel que, prestando o Municpio um servio de anlise, fiscalizao e emisso da respectiva licena de publicidade, no deva existir uma contrapartida por tal servio, atravs da cobrana da respectiva taxa. 9. Alis, tal taxa constitui uma receita prpria dos municpios, consagrada na Lei das Finanas Locais, que concorre para a autonomia financeira e, consequentemente, para a autonomia local, princpios constitucionalmente consagrados, designadamente, no artigo 238. da CRP. 10. Nesta conformidade, os artigos 3. e 16. do Regulamento de Publicidade no so inconstitucionais, no padecendo as liquidaes de qualquer ilegalidade. 11. Assim, conclumos pela procedncia do presente recurso, dada a manifesta constitucionalidade do tributo liquidado e cobrado, por configurar uma verdadeira taxa, devendo, por conseguinte, ser revogada a deciso judicial recorrida. O EMMP entende que o recurso no merece provimento nos termos da jurisprudncia reiterada do TC acatada pelo STA. 2. A sentena recorrida fixou o seguinte quadro factual: 1) A impugnante foi notificada para pagamento da quantia relativa a licena para exerccio da actividade publicitria e ocupao da via pblica, como resulta dos docs. de fls. 9 a 12. 2) A denominada licena respeita a anncios publicitrios dos Hotis IBIS Jos Malhoa e IBIS Saldanha (estabelecimentos hoteleiros propriedade da impugnante) colocados nos mesmos. 3.1. A sentena recorrida julgou a impugnao procedente e por isso anulou a respectiva liquidao por ocorrer inconstitucionalidade orgnica da norma que prev a cobrana da taxa de publicidade quando as mensagens publicitrias se encontrem colocadas em bens pertencentes a particulares. esta deciso que vem questionada pela recorrente C. M. de Lisboa. A sentena recorrida acompanha jurisprudncia corrente do Tribunal Constitucional que vem sendo acompanhada por este STA, inexistindo motivo para dela discordar. Na verdade a distino entre imposto e taxa assenta na unilateralidade ou bilateral idade dos tributos pois que enquanto o imposto tem estrutura unilateral, a taxa caracteriza-se pelo seu carcter bilateral e sinalagmtico assumindo tal diferenciao quer a doutrina quer a jurisprudncia. E de tal distino resulta a afirmao do carcter sinalagmtico das taxas o que implica reconhecer que a sua estrutura supe a existncia de uma correspectividade entre a prestao pecuniria a pagar e a prestao de um servio pelo Estado ou por outra entidade pblica, contrapartida essa que foi expressamente acolhida no n. 2 do artigo 4 da Lei Geral Tributria ao afirmar a utilizao de um servio pblico

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de que beneficiar o tributado, (..) utilizao, pelo menos, de um bem pblico ou semi-pblico ou de um bem do domnio pblico e, finalmente, (..) remoo de um obstculo jurdico ao exerccio de determinadas actividades por parte dos particulares. Tal relao sinalagmtica entre a contrapartida e o montante a pagar no pode deixar de ter um carcter substancial ou material, e no meramente formal o que no implica, porm, que se exija uma equivalncia econmica rigorosa entre ambos, no sendo incompatve1 com a natureza sinalagmtica da taxa o facto de o seu montante ser superior (e, porventura, at consideravelmente superior) ao custo do servio prestado contudo o que no pode ocorrer uma desproporo intolervel, ou seja, manifesta e comprometedora, de modo inequvoco, da correspectividade pressuposta na relao sinalagmtica, devendo a respectiva aferio tomar em conta, no apenas o valor da quantia a pagar, mas tambm a utilidade do servio prestado. Conforme se refere na sentena recorrida os anncios a que se referem os presentes autos no foram colocados em espao pblico e no foi prestada qualquer contrapartida por parte da Cmara impugnante pois que, como refere o TC, Ac. n. 313/92 de 6 de Outubro, Proc. 435/91, e reafirmou no Ac. n. 453/03 de 14 de Outubro, Proc. 410/03, mesmo nas hipteses em que a actividade dos particulares sofre uma limitao, aqueloutra actividade estadual, consistente na retirada do obstculo mencionada limitao mediante o pagamento de um tributo, vista pela doutrina como a imposio de uma taxa somente desde que tal retirada se traduza na dao de possibilidade de utilizao de um bem pblico ou semi-pblico. Da que seja de concluir, com a sentena recorrida, que no havendo qualquer onerao especial de um servio pblico, nem qualquer utilizao de um bem pblico ou semi-pblico, dado que o local pertence a particulares, ter que considerar-se o tributo em causa como um imposto. Neste sentido se tem pronunciado o TC em casos semelhantes aos dos presentes autos e nomeadamente nos Ac. n. 558/98 de 29 de Setembro, Proc. 240/97, n. 63/99 de 2 de Fevereiro, Proc. 513/97, n. 32/00 de 12 de Janeiro, Proc. 104/99, n. 437/03 de 30 de Setembro, Proc. 540/02, n. 453/03 de 14 de Outubro, Proc. 410/03, n. 34/04 de 14 de Janeiro, Proc. 33/03) e n. 109/04 de 11 de Fevereiro, Proc. 409/03. E na verdade, conforme se escreveu no referido Ac. do TC n. 32/00 de 12 de Janeiro, Proc. 104/99, estando em causa a afixao de um reclamo e de um friso luminosos nas fachadas de um prdio urbano tal afixao no constitui qualquer ocupao minimamente relevante do espao pblico. Afirmou, ainda, o TC que no estando em causa nos autos a utilizao de veculos para publicidade, mas a colocao de reclamos luminosos em telhados de prdios urbanos tal facto porm, em nada impede a aplicao da doutrina fixada em jurisprudncia anterior uma vez que igualmente no ocorreria utilizao de bens ou locais pblicos ou semi-pblicos, mas sim de bens ou locais pertencentes a particulares, Ac. n. 63/99 de 2 de Fevereiro, Proc. 513/97, e n. 453/03 de 14 de Outubro, Proc. 410/03, e da que no ocorra a contrapartida especfica, na utilizao de um bem semi-pblico, para a remunerao peridica da mera permanncia do reclamo e friso em questo, Ac. n. 34/04 de 14 de Janeiro, Proc. 33/03.

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Assim de concluir que as taxas de publicidade, questionadas nos presentes autos e cobrados pela Cmara Municipal de Lisboa, relativamente a instalao de reclamos luminosos, em prdios urbanos particulares, sejam de qualificar como impostos estando a sua criao, atravs de diploma no legislativo, ferida de inconstitucionalidade por violar o preceituado nos artigos 106., 2, e 168., 1, i), da CRP. , por isso, de afirmar, com a sentena recorrida, que as normas contidas nos art.s 3. e 16. do Regulamento de Publicidade da Cmara Municipal de Lisboa, nas quais se baseia a taxa constante do art. 23., obs. 4, al. b) da TTORM, padecem de inconstitucionalidade orgnica por violao dos anteriores art. 106., n. 2, e 168., n. 1, al. i), da Constituio da Repblica (actuais artigos 103., n. 2, e 165., n. 1, al. i)). 4. Nos termos expostos nega-se provimento ao recurso. Sem custas. Lisboa, 26 de Janeiro de 2005. Antnio Pimpo (relator) Baeta de Queiroz (com a declarao de que voto o acrdo apenas considerando que segue a jurisprudncia firme do Tribunal Constitucional) Lcio Barbosa.

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a declarar este S.T.A. incompetente para o conhecimento do recurso e competente, para o efeito, o T.C.A.. Notificadas as partes para, a este propsito se pronunciarem, apenas o fez a recorrente, afirmando que a aluso aos condicionalismos em que foi aprovado o D.L. 103/80 foi feita como factor de interpretao da prpria Lei, sendo seu entendimento que, desse forma, a alegao no passou a ter a natureza de uma questo de facto. O Exm. Magistrado do M P., junto deste S.T.A. convergiu com o entendimento do relator. Corridos os vistos, cumpre decidir. Confrontada a concluso atrs referida com a pea recorrida, desde logo resulta que nesta nada se estabeleceu quanto aos condicionalismos em que foi aprovado o dito diploma legal e se deixaram ou no de existir. Ora, a questo de saber de tais condicionalismos deixaram ou no de existir logra enquadramento no plano factual, pois que se trata de captar ocorrncias da vida real que em nada se prendem com a interpretao e aplicao da Lei. Significa isto que o recurso no tem por exclusivo fundamento matria de direito. O que, nos termos dos arts. 32 n 1 al. b), 39 e 41 n 1 al. a) do E.T.A.F. (anterior) e 280 do C.P.P.T., determina a incompetncia deste S.T.A. para o conhecimento do recurso e a competncia, para o efeito, do T.C.A.. Termos em que se acorda em declarar este S.T.A. incompetente, em razo da hierarquia, para conhecer do recurso e competente, para o efeito, o T.C.A. (Sul), pela Seco do Contencioso Tributrio. Custas pela recorrente, fixando-se a taxa de justia em 2 UC e a procuradoria em 1/6, sem prejuzo do concedido apoio judicirio. Lisboa, 26 de Janeiro de 2005. Fonseca Limo (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

Acrdo de 26 de Janeiro de 2005.

Assunto: Recurso per saltum; matria de facto; incompetncia do STA; competncia do TCA. Sumrio: Questionando-se, nas concluses do recurso per saltum, matria de facto, de concluir pela incompetncia, em razo da hierarquia, do STA e pela competncia do TCA para daquele conhecer. Processo n. 1417/04-30. Recorrente: Tovil Tosel Vidros para Iluminao, L.da Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Cons. Dr. Fonseca Limo. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: Tovil Tosel Vidros para Iluminao, Ld. inconformada com a sentena, a fls 292 e seguintes, do M. Juiz do T.A.F. de Leiria, dele interps recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao de um quadro conclusivo onde, para alm do mais, afirma: Assim, os condicionalismos em que foi aprovado o DL. 103/80 nomeadamente em matria de prazo de prescrio dos juros de mora deixaram de existir (concluso B)). O relator, porm, no entendimento de que, naquela concluso, se vertia matria de facto no estabelecida na deciso recorrida, propendeu

Acrdo de 26 de Janeiro de 2005.

Processo n. 1828/03-30. Recorrente: IBERSOL, SGPS, S. A. Recorrido: director-geral dos Registos e do Notariado. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Director-Geral dos Registos e do Notariado, notificado do despacho do Relator de fls. 250 e 251, que julgou findo o recurso interposto, por oposio de acrdos, para o Pleno desta Seco do Supremo Tribunal Administrativo, com fundamento no facto de o acrdo tido por fundamento ainda no ter transitado em julgado, conforme informao fornecida a fls. 249, dele veio reclamar para a conferncia. Alega, em sntese, que, conforme consta do documento junto a fls. 262, aquele aresto transitou em julgado em 11 de Outubro de 2002.

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Pelo que e uma vez que se encontram preenchidos os demais requisitos do recurso por oposio de acrdos, devia ser ordenado o prosseguimento do recurso. A Fazenda Pblica e Exm Procurador-Geral Adjunto, notificados para o efeito, nada disseram sobre o ora requerido. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 Como sabido, para se poder falar em oposio de julgados legitimadora de recurso para o Pleno da Seco, nos termos do disposto no art 30, al. b) do ETAF, na anterior redaco e 284 do CPPT, aqui aplicvel ex vi do disposto no art 12 da Lei n 15/01 de 5/6, necessrio se torna que os acrdos considerados em oposio hajam decidido sobre a mesma questo fundamental de direito, aplicando os mesmos preceitos legais de forma diversa a idnticas situaes de facto. Tem vindo tambm esta Seco do STA a entender que constitui requisito de admissibilidade do recurso com fundamento em oposio de acrdos, no domnio do contencioso tributrio, o trnsito em julgado do acrdo tido por fundamento. A este propsito escreve o Conselheiro Jorge Sousa , in CPPT anotado, 4 ed., pg. 1.143, que o acrdo invocado como fundamento tem de ser uma deciso transitada em julgado. Este requisito constava do n. 4 do art. 763. do C.P.C., que estabelecia uma presuno de trnsito em julgado, se o recorrido no alegasse que o trnsito no havia ocorrido. Esta exigncia, independentemente daquela norma, decorre da prpria finalidade primacial dos recursos por oposio de acrdos no mbito do contencioso administrativo e fiscal que a de assegurar a igualdade de tratamento de situaes iguais. A questo da existncia de uma desigualdade de tratamento s se coloca, naturalmente, perante uma deciso anterior definitiva, pois, se a deciso anterior estiver dependente de apreciao em recurso, poder vir a ser alterada no sentido da deciso recorrida. Assim, deve entender-se que o trnsito em julgado do acrdo invocado como fundamento do recurso, um dos requisitos de admissibilidade do recurso com fundamento em oposio de acrdos no domnio do contencioso tributrio. No caso dos autos e no obstante a informao que a Secretaria forneceu a fls. 249, o que se ficou a dever a mero lapso, conforme informao posteriormente dada, pela mesma, via telefone, a verdade que, como resulta do documento junto a fls. 262, o acrdo tido por fundamento transitou em julgado em 11/10/02. Pelo que se encontra assim preenchido o referido requisito. 3 Mas verificar-se-o os demais requisitos? No acrdo recorrido apreciou-se a questo se saber qual a taxa de juro aplicvel ao clculo dos juros indemnizatrios no perodo compreendido entre 12/2/96 (data da entrada em vigor do art 83, n 4 do CPT com a redaco que lhe foi dada pelo Decreto-lei n 7/96 de 7/2) e 1/1/99 (data da entrada em vigor da LGT), tendo-se decidido que essa taxa corresponde taxa bsica de desconto do Banco de Portugal em vigor no momento do incio do retardamento da liquidao do imposto, acrescida de cinco pontos percentuais. No acrdo tido por fundamento decidiu-se que os juros indemnizatrios so calculados com base na taxa bsica de desconto do Banco de Portugal vigente em cada momento ao longo do perodo a que se reportam os juros, acrescidos de cinco pontos percentuais.

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Ora, do cotejo destas duas situaes patente a anttese discursiva entre os arestos em confronto, pois que, perante situaes de facto idnticas, decidiram de modo diverso a mesma questo fundamental de direito. 4 Nestes termos, acorda-se em atender a reclamao e revogar o despacho reclamado, substituindo-o por outro em que se ordena que o recurso deve prosseguir os seus termos. Sem custas. Aps trnsito em julgado e oportunamente, cumpra-se o disposto nos arts 284, n 5 e 282, n 3 do CPPT. Lisboa, 26 de Janeiro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Lcio Barbosa Fonseca Limo.

Acrdo de 26 de Janeiro de 2005.

Assunto: Execuo fiscal. Anulao de venda. Competncia para decidir. Sumrio: O pedido de anulao da venda efectuada em processo de execuo fiscal integra o acervo da competncia material dos tribunais tributrios de 1. instncia, quer por se tratar de incidente processual (artigos 151., n. 1, do CPPT, e 237., n. 2, do CPT), quer por, como tal, integrar acto de natureza estritamente jurisdicional, que a lei e a constituio reservam exclusivamente aos tribunais. Processo n. 1890/03-30. Recorrente: Amlia de Andrade Azevedo e outra. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Alfredo Madureira. Em conferncia, acordam os Juzes da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo. Inconformadas com o despacho proferido a fls. 51 do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Braga, que se declarou incompetente em razo da matria, para conhecer o pedido de anulao de venda, feita pela 1 Repartio de Finanas de Vila Nova de Famalico no mbito de um processo de execuo fiscal n 0450-98/102924, dele interps o presente recurso para esta Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo, as oponentes Amlia de Andrade Azevedo e Iracema Andrade de Azevedo, nos autos convenientemente identificadas. Apresentaram tempestivamente as respectivas alegaes de recurso e, pugnando pela revogao do impugnado despacho e consequente

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procedncia do presente recurso, formularam, a final, as seguintes concluses: A) As recorrentes requereram a anulao da venda feita no Processo de Execuo Fiscal que com o n 0450-98/102924.0 correu os seus termos pela Primeira Repartio de Finanas de Vila Nova Famalico. B) A deciso da Anulao da referida venda tem natureza jurisdicional. C) Integrando mesmo, o conceito de incidente a que se refere o artigo 151, do C.P.P.T; D) Tambm de acordo com o artigo 237 do C.P.T., a Anulao da Venda um acto de natureza jurisdicional da competncia dos Tribunais Tributrios da Primeira Instncia; E) Alm disso, entendimento unnime da jurisprudncia, que a Anulao da Venda da competncia dos Tribunais Tributrios de Primeira Instncia; F) Assim sendo, ao declarar incompetente o Tribunal Tributrio de Primeira Instncia de Braga, para decidir da anulao da Venda, a deciso recorrida violou o disposto nos artigos 10 1 f), 16 e 151, n 1 todos do C.P.P.T., o artigo 237 do C.P.T. e artigo 202 n 1, da C.R.P. No foram apresentadas quaisquer contra alegaes. Neste Supremo Tribunal Administrativo o Ex.mo Magistrado do Ministrio Pblico, emitiu depois mui douto parecer opinando pela procedncia do recurso jurisdicional e consequente revogao do sindicado despacho, uma vez que, em seu esclarecido entender, o pedido de anulao da venda, enquanto ocorrncia estranha ao normal desenvolvimento do processo de execuo fiscal deve ser considerado um incidente. e como tal cabe no conceito de incidente processual inserido no n1 do art. 151 do C.P.P.T., Tanto mais que, sublinha tambm, ser competente para conhecer do litigio, o Tribunal Tributrio de 1 Instncia da rea onde ocorrer a execuo e no a Repartio de Finanas. Colhidos os vistos legais, e porque nada obsta, cumpre apreciar e decidir. O objecto do presente recurso , como decorre do relato que antecede, o despacho de fls. 54, do M Juiz do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Braga, que se declarou incompetente, em razo da matria para conhecer do pedido de anulao da venda feito no processo de execuo fiscal. Uma vez que, sustenta no mesmo despacho recorrido, a competncia para decidir da anulao da venda, por aplicao do disposto nos artigos 10, n1, alnea f) e 151, n1 do C.P.P.T., do chefe da Repartio de Finanas e no do Tribunal. contra o assim decidido e nos termos das transcritas concluses do presente recurso jurisdicional que se insurgem as recorrentes, perseguindo, em sntese e fundamentalmente, julgado que considere antes materialmente competente o Tribunal recorrido. E, tudo visto, importa desde j se adiante que a razo est com as Recorrentes. sabido que os tribunais so rgos que exercem a funo jurisdicional, e que esta se traduz e consubstancia na composio de conflitos de interesses, levada a cabo por um rgo independente e imparcial, de harmonia com a lei ou com critrios por ela definidos, tendo como fim ltimo e especifico a realizao do Direito e da Justia; a funo jurisdicional est assim e por isso mesmo constitucionalmente reservada

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aos tribunais, aos quais cabe, com carcter de exclusividade e constitucionalmente, dirimir os conflitos de interesses pblicos e privados cfr. art. 202 da Constituio da Repblica -. E a prpria Constituio que indica estabelecendo, embora de forma genrica, a competncia de alguns tribunais cfr. arts. 209 a 214 -, Estabelecendo expressamente, no que concerne aos tribunais administrativos e tributrios cfr. art. 212 n. 3 -, que compete aos tribunais administrativos e fiscais o julgamento das aces e recursos contenciosos que tenham por objecto dirimir os litgios emergentes das relaes jurdicas administrativas e fiscais. Da que, como acontece com a generalidade dos procedimentos administrativos, tambm no processo tributrio os actos e decises com incidncia sobre direitos e interesses dos particulares sejam passveis de recurso para os tribunais, tal como tambm expressamente se salvaguarda na lei ordinria, agora no art. 279 do CPPT, Quer quanto aos actos jurisdicionais praticados no processo judicial tributrio , quer quanto aos actos jurisdicionais praticados no processo de execuo fiscal, designadamente as decises sobre incidentes... cfr- n. 1 al. a) e b) do citado preceito -. Nestes ltimos, nos processos de execuo fiscal, a administrao fiscal tributria apenas poder praticar actos materialmente administrativos estando-lhe vedada a prtica de actos formal ou materialmente jurisdicionais, tal como decorre do art. 103 n 1 da LGT, pois O processo de execuo fiscal tem natureza judicial, sem prejuzo da participao dos rgos da administrao Tributria nos actos que no tenham natureza jurisdicional., assim se revelando clara a opo do legislador. Nestes processos, a interveno da Administrao Tributria est, pois, confinada participao na realizao do seu escopo judicial mas sem qualquer interveno ou ingerncia em sede de poder ou funo jurisdicional. Dai que, embora reconhecida execuo fiscal a natureza judicial, o legislador da Lei Geral Tributria tenha sentido necessidade de expressamente limitar a actividade da administrao tributria aos actos que, por natureza, no assumam ou revistam natureza de actos jurisdicionais. Ora, no caso dos presentes autos e tal como bem proficientemente sustentam, quer as Recorrentes, quer o Exm Magistrado Pblico junto deste Supremo Tribunal Administrativo, ... o pedido de anulao de venda, enquanto ocorrncia estranha ao normal desenvolvimento do processo de execuo fiscal deve ser considerado um incidente e nesta medida, a norma constante do art. 151 n1 CPPT deve ser interpretada no sentido de que o tribunal tributrio de 1 Instncia da rea onde correr a execuo materialmente competente para o conhecimento do pedido da anulao. E agora com Jorge Lopes de Sousa, in CPPT, anotado, tal como as Recorrentes tambm salientam, As matrias cujo conhecimento atribudo no n. 2 deste artigo aos Tribunais Tributrios so as que exigem uma deciso de carcter jurisdicional. A anulao da venda estava referida no n 2 do artigo 237 do CPT que corresponde ao n. 1 do artigo 151, como englobada na competncia dos Tribunais Tributrios de 1 instncia. . Pois, como aqui, no caso dos presentes autos, A apresentao de um pedido de anulao de venda, com a possibilidade de ser afectada a validade de actos processuais, no pode deixar de ser considerada como uma ocorrncia estranha ao desenvolvimento normal do processo

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que, como tal, cabe no conceito de incidente processual, estando, por esta via, englobada neste n. 1 do artigo 151. Incidente processual assim definido tambm por Alberto dos Reis, in Comentrio ao Cdigo de Processo Civil, volume III, pagina 563. cabem neste conceito de incidente, no s os incidentes tpicos previstos no C.P.P.T. (embargos de terceiro, habilitao e apoio judicirio, indicados no art. 166), mas tambm todos os incidentes atpicos, que no esto expressamente indicados neste Cdigo para o processo de execuo fiscal no por no terem natureza de incidentes, mas por no se pretender introduzir-lhes qualquer especialidade ou atribuir-lhe o regime processual especfico previsto na lei para o respectivo incidente tpico, como anota Jorge Lopes de Sousa sobre a controvertida questo da competncia material para apreciar e decidir a requerida anulao da venda efectuada em execuo fiscal na citada obra e em comentrio ao referido artigo 151 do CPPT, ponto 4 -. E esta tambm a jurisprudncia da seco de contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal vejam-se os acrdos de 28.06.95, processo n. 19.033; de 27.09.2000, processo n. 24.634 e de 09.07.2003, processo n. 922/03. Deles emana jurisprudncia segura sobre o controvertido ponto, sempre se doutrinando e acometendo a questionada competncia aos tribunais tributrios ... os incidentes surgidos no processo de execuo fiscal corrente no respectivo rgo para tal competente, so decididos pelo tribunal e no por aquele.... (do ltimo aresto invocado). Procedem assim e integralmente todas as concluses do presente recurso jurisdicional. Termos em que acordam os Juzes desta Seco em conceder-lhe provimento e, consequentemente, e em revogar a impugnada deciso judicial para ser substituda por outra que, ao menos pela afastada razo, no deixe de conhecer do pedido de anulao da venda formulada pelas Recorrentes. Sem custas. Lisboa, 26 de Janeiro de 2005. Alfredo Madureira (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

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II Para determinar o conceito jurdico de actividade comercial ou industrial, para efeitos de IRS, h que recorrer ao conceito econmico de actividade comercial ou industrial, que abrange actividades de mediao entre a oferta e a procura e actividade de incorporao de novas utilidades na matria, em ambos os casos com fins especulativos, ou seja, com o objectivo de obteno de lucros. III Se os credores de uma empresa cederam a ttulo oneroso os seus crditos a dois dos seus accionistas, ainda que por um valor inferior ao valor nominal, no se pode, desde logo, da concluir em termos de a actividade exercida por estes assumir natureza comercial. IV Torna-se indispensvel demonstrar que os impugnantes tenham praticado actos de mediao entre a oferta e a procura, ou seja, que compraram aqueles crditos para revenda ou que vendiam crditos que adquiriam com o intuito de revender e movidos com o esprito de obter lucro. Processo n. 371/04-30. Recorrente: Jos Valentim Cardoso Taveira da Mota e outra. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Jos Valentim Cardoso Taveira da Mota e mulher Bernardete da Conceio Barroso Silva Taveira da Mota, residentes na Rua Alfredo Keil, n112/118, Porto, no se conformando com o acrdo do Tribunal Central Administrativo que concedeu provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pblica da sentena do Tribunal Tributrio de 1 Instncia do Porto que julgou procedente a impugnao judicial que aqueles deduziram contra a liquidao adicional de IRS, respeitante ao ano de 1990, no valor de 21.880.456$00, dele vm interpor o presente reverso, formulando as seguintes concluses: 1. As informaes que o douto acrdo recorrido designa como sendo de fls. 7, 8 e 10 do relatrio da IGP de exame escrita da EPA, SA, no podem ter qualquer relevncia probatria, uma vez que esse alegado relatrio da IGP no consta dos autos nem do processo administrativo apenso; dessas citadas folhas avulsas no consta o nome, a categoria ou a assinatura de quem as escreveu, nem a data em que as mesmas foram redigidas, para alm de no serem fundamentadas. 2. O douto acrdo recorrido enferma de erro evidente quando estabeleceu (nos seus pontos 21 a 29) os critrios legais de eficcia probatria partindo do pressuposto de que os Recorrentes eram obrigados a ter contabilidade organizada, quando, na verdade, no eram legalmente obrigados a ter contabilidade organizada nem quaisquer livros de escrita. 3. O art. 44-1 do Cd. Com. legalmente inaplicvel ao caso sub judice, uma vez que os Recorrentes no so nem nunca foram comerciantes, no so nem nunca foram obrigados a ter escriturao comercial ou livros de escriturao comercial, no esto em causa factos ou actos

Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Assunto: IRS. Impugnao judicial. Questo nova. Conceito de actividade comercial ou industrial. Cesso de crditos a accionistas da empresa cedida. Sumrio: I Os recursos jurisdicionais tm por finalidade o reexame da deciso recorrida, pelo que no pode pronunciar-se sobre questes novas, no apreciadas pelo tribunal a quo, salvo sempre o dever de conhecimento oficioso.

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de comrcio e da matria de facto no resulta se os livros da EPA, S.A. estavam ou no devidamente arrumados. 4. Atendendo a que a cesso do crdito em causa no se encontrava sujeita a forma escrita (art. 578 do CC) e s produzia efeitos relativamente ao devedor desde que lhe fosse notificada (art. 583 do CC), para prova dessa cesso de crditos era admissvel, para alm da prova documental produzida, a prova testemunhal tambm produzida. 5. Ao decidir no conferir relevncia probatria ao documento de fls. 223, o douto acrdo recorrido enferma de erro decorrente de no ter levado em considerao que a declarao exarada em tal documento no foi proferida apenas pelo Recorrente, e que esse documento serviu de suporte a um lanamento contabilstico feito pela EPA na sua contabilidade. 6. Para alm de ilegal e de efeitos nefastos, a interpretao que feita no douto acrdo recorrido das normas dos arts. 44-1 do Cd. Com., 347, 376-2, 392, 293-1 do CC e 134-1 do CPT, sempre seria claramente inconstitucional, por violao, designadamente, do disposto nos arts. 103 e 104 da CRP. 7. Da matria de facto dada como assente, mesmo depois das alteraes que a esta foram feitas pelo tribunal a quo, no poder concluir-se que os Recorrentes se recusaram a exibir os documentos relativos a rendimentos, custos, despesas e abatimentos para efeitos de IRS. 8. A liquidao impugnada enferma, alis, de duplicao da colecta, na medida em que nela no foram tidos em considerao os montantes de IRS que ao Recorrente comprovadamente foram retidos na fonte pelas entidades pagadoras dos respectivos rendimentos, e que tm a natureza de pagamentos por conta do imposto devido a final. 9. No sendo os Recorrentes comerciantes nem se encontrando a cesso de crditos especialmente regulada no Cdigo Comercial nem em qualquer outra legislao comercial, o contrato atravs do qual a sociedade Manuel Carvalho, Lda. cedeu ao Recorrente marido e ao seu scio o crdito que detinha sobre a EPA, S.A., no pode ser considerado como um acto de comrcio. 10. Ainda que da referida cesso de crditos tivesse resultado para os Recorrentes o ganho que foi alegado pela administrao fiscal (no que no se concede), esse ganho, para alm de no se integrar na previso da norma do art. 4-2/g do CIRS, no se encontrava sujeito a tributao luz de qualquer outra norma de incidncia prevista nesse mesmo diploma. 11. Assim, o douto acrdo recorrido, ao qualificar a referida cesso de crditos como um acto de comrcio objectivo e ao submeter os ganhos alegadamente da derivados (mas, na verdade, inexistentes) ao disposto no art. 4-2/g do CIRS (na verso anterior quela que a esta norma foi dada pelo DL 257-B/96, de 31/12), enferma de erro manifesto. 12. A referida norma do art. 4-2/g do CIRS, quando interpretada e aplicada com o sentido que lhe foi dado na deciso recorrida, sempre estaria enferma de inconstitucionalidade por violao do disposto no art. 103-2 da CRP, bem como do direito certeza e segurana jurdica que constitui o fundamento da configurao do princpio da legalidade como reserva absoluta de lei formal (arts. 103-2-3 e 165-1/i da CRP). 13. Perante os factos documentados no processo administrativo, inequvoca a insuficincia legal da fundamentao da deciso de

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fixao do rendimento colectvel por mtodos indicirios, o que inquina a liquidao impugnada de vcio de forma. 14. De todo o modo, sempre a fundamentao da notificao da mesma deciso seria legalmente insuficiente, por dela no constarem os elementos essenciais (v.g., o alegado relatrio da IGP de exame escrita da EPA, SA) atravs dos quais os Recorrentes pudessem tomar conhecimento dos fundamentos da liquidao, mantendo-se ineficaz o acto notificado, sob pena de violao do disposto nos arts. 268-3 da C.R.P., 124 e 125 do CPA, 21 e 22 do CPT, e 67-2 do CIRS. 15. O douto acrdo recorrido julgou improcedente o invocado vcio de insuficiente fundamentao porque se baseou numa leitura errada e parcial de trechos da reclamao dos Recorrentes retirados do respectivo contexto, e porque no levou sequer em considerao que do processo administrativo apenso no constam sequer todas as folhas do alegado relatrio da inspeco tributria, e que nem as folhas que dele constam foram notificadas ao Recorrente. 16. Para alm de o teor da reclamao apresentada pelos Recorrentes contra a deciso de fixao do rendimento colectvel infirmar e contrariar claramente o sentido que, despropositadamente, dela foi retirado pela deciso recorrida, a verdade que, para ser havida como confisso uma qualquer alegao vertida em acto processual que no seja um articulado, o mesmo tem de ser firmado pela parte ou por procurador especialmente autorizado, o que no aconteceu. 17. A deciso recorrida incorre, pois, em erro manifesto, quer na parte em que refere que qualquer das alegaes vertidas na reclamao da deciso de fixao do rendimento colectvel constitui confisso judicial escrita, coberta por fora probatria plena quanto ao conhecimento do mencionado relatrio, quer quando considera provado terem os Recorrentes sido notificados do relatrio da inspeco tributria. 18. O douto acrdo recorrido violou as seguintes normas jurdicas (art. 690-2/a do CPC): a. arts. 712-1/a/b do CPC, 76-1 da LGT e 134-1-2 do CPT (correspondente ao actual art. 115-1-2 do CPPT); b. arts. 2 e 44-1 do Cd. Com., 347, 392 e 293-1 do CC; c. arts. 158 do CPC e 205 da CRP; d. arts. 44-1 do Cd. Com., 347, 376-2, 392, 293-1 do CC, 134-1 do CPT, e arts. 103 e 104 da CRP; e. art. 4-2/9 do CIRS (na redaco anterior quela que foi dada pelo DL 257-B/96, de 31/12) e 103-2-3 e 165-1/i da CRP; f. art. 127-2 do CIRS; g. arts. 27, 62 e 268-3 da C.R.P., 124 e 125 do CPA, 21 e 22 do C.P.T., e 67-2 do CIRS; h. arts. 356-1 e 358-1 do CC. 19. O sentido com que, no entender dos Recorrentes, as normas que constituem fundamento jurdico da douta deciso recorrida deviam ter sido interpretadas e aplicadas, o seguinte (art. 690-2/b do CPC): a. As normas dos arts. 712-1/a/b do CPC e 134-2 do CPT, com o sentido de no permitir que o tribunal a quo tivesse alterado a matria de facto que havia sido dada como provada pelo tribunal de 1 Instncia, uma vez que nem dos autos constam todos os elementos de prova que serviram de base deciso sobre os pontos da matria de facto em causa (art. 712-1/a do CPC), nem os elementos fornecidos pelo

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processo impunham deciso diversa, insusceptvel de ser destruda por quaisquer outras provas; b. Ainda que a norma do art. 44-1 do Cd. Com. fosse aplicvel ao caso sub judice, e no , sempre a mesma teria de ser interpretada e aplicada com o sentido de que os assentos lanados nos livros de comrcio, ainda quando no esto regularmente arrumados, apenas fazem prova plena contra o comerciante a quem os mesmos pertencem (no caso contra a EPA, S.A.), e no contra quem nem sequer comerciante (como o caso dos Recorrentes). c. A 1 parte da norma art. 2 do Cd. Com., com o sentido de que o referido contrato de cesso de crditos no constitui um acto objectivo de comrcio, pois no se encontra especialmente regulado no Cdigo Comercial nem em qualquer outra legislao comercial. d. A 2 parte da norma do art. 2 do Cd. Com., com o sentido de que, designadamente para efeitos da presuno que est na base da 2 parte deste art. 2, da qualidade de accionista de uma sociedade comercial no resulta para o titular dessas aces a qualidade de comerciante. e. A norma dos arts. 134 do CPT e 347, 392 e 293-1 do CC, com o sentido de que os alegados registos contabilsticos e documentao contabilstica da EPA, S.A. no fazem prova plena, e muito menos contra quem, como os Recorrentes, nem nunca foi comerciante nem obrigado a ter escriturao comercial ou contabilidade organizada. f. As normas dos arts. 134-1 do CPT e art. 376-2 do CC, com o sentido de considerar a DECLARAO exarada no documento de fls. 223, bem como a prova testemunhal produzida, com a mesma relevncia probatria que lhe foi dada pelo tribunal de 1 instncia. g. A norma do art. 4-2/g do CIRS (na redaco anterior quela que lhe foi dada pelo DL 257-B/96, de 31/12), com o sentido de que na respectiva previso no se incluam casos como o presente, pois para alm de a referida cesso de crditos no consubstanciar qualquer acto de comrcio, mas sim um acto de natureza exclusivamente civil, tendo o crdito sido cedido ao Recorrente e a outro por um preo igual ao seu valor nominal, nunca da efectivao de um contrato desta natureza poderia resultar um rendimento sujeito a IRS, porquanto, quer em termos abstractos quer em termos concretos, da no resultaria qualquer incremento da capacidade contributiva dos cessionrios. h. A norma do art. 125-3 do CIRS, com o sentido de que nela, contrariamente ao que referido no douto acrdo recorrido, no se inclui qualquer presuno. i. As normas dos arts. 268-3 da C.R.P., 124 e 125 do CPA, 21 e 22do C.P.T. (ento vigente), e no art. 67-2 do CIRS (na redaco vigente em 1990), com o sentido de a falta de indicao das razes que presidiram fixao da matria colectvel, quer no processo administrativo quer na notificao enviada aos Recorrentes, consubstanciar insuficiente fundamentao da deciso de fixao do rendimento colectvel por mtodos indicirios, bem como insuficiente fundamentao da notificao dessa deciso. j. As normas dos arts. 356-1 e 358-1 do Cdigo Civil, com o sentido de que, para ser havida como confisso uma qualquer alegao vertida em acto processual que no seja um articulado, o mesmo tem de ser firmado pela parte ou por procurador especialmente autorizado. 20. No deviam ter sido aplicadas as seguintes normas, mas antes as que seguidamente tambm se referem (art. 690-2/c do CPC):

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a. As normas dos arts. 44-1 do Cd. Com. e 347, 376-2, 392, 293- 1 do CC, tendo em considerao que: a) os Recorrentes no so nem nunca foram comerciantes (e dos autos no constam quaisquer factos de onde possa extrair-se a concluso de que o so); b) no esto em causa factos ou actos de comrcio, ou, pelo menos, factos de comrcio em que os Recorrentes tenham tido interveno; c) os Recorrentes no so legalmente obrigados a ter escriturao comercial ou sequer livros de escrita; d) no consta da matria de facto dada como assente se os livros da EPA, S.A. estavam ou no devidamente arrumados, nem esse facto pode resultar de qualquer tipo de presuno (legal, judicial); e) a prova dos assentos lanados nos livros de comrcio, quando se verifique a situao prevista na norma referida pela deciso recorrida (art. 44-1 do Cd. Com.), vale apenas contra os comerciantes a quem pertencem esses livros, e no contra outras pessoas, muito menos quando estas, como o caso, nem sequer sejam comerciantes, e nem sequer sejam obrigados a ter escriturao comercial ou contabilidade organizada. b. Ao referido contrato de cesso de crditos deviam antes ter sido aplicadas as normas dos arts. 577 a 588 do CC, e, para prova do respectivo teor, deviam ter sido aplicadas as normas dos arts. 134 CPT, 373 a 376, 392 e 396 do CC. A Fazenda Pblica no contra-alegou. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso, uma vez que, a questo suscitada na concluso 8 da motivao do recurso era nova e no de conhecimento oficioso; por outro lado, a notificao da fundamentao do acto de fixao da matria colectvel por mtodos indicirios era suficiente e, por ltimo, a matria factual, subsumida no art 2 do Cdigo Comercial, leva a concluir estarmos perante um acto isolado de comrcio misto, j que um dos contraentes (a sociedade Manuel Carvalho, Lda) comerciante e o ora recorrente marido, contraente no comerciante. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 O aresto recorrido fixou a seguinte matria de facto: 1. Em cumprimento da ordem de servio n 71210153/92 de 20 de Maro, foi iniciada a visita de fiscalizao pela IGF (Inspeco Geral de Finanas) firma EPA - Empresa de Pesca de Aveiro, SA. 2. Em consequncia dessa visita foi elaborado o relatrio que apontou, entre outras, as seguintes irregularidades - do relatrio de acordos estabelecidos entre alguns credores da EPA- Empresa de Pesca de Aveiro, SA e os seus principais accionistas, os crditos que aqueles detinham sobre a empresa foram transmitidos aos accionistas em causa - Jos Valentim Cardoso Taveira da Mota (aqui impugnante) e Francisco Alves Machado Cerqueira; - foi tambm referido que para solucionar os compromissos decorrentes de tais aquisies, os accionistas citados utilizaram unicamente meios disponibilizados pela prpria empresa; - entenderam que os benefcios em apreo constituam rendimentos da categoria C, al. g) do n 2 do art 4 CIRS dos respectivos titulares 3. Posteriormente, pelos Servios Distritais de Fiscalizao Tributria do Porto, DDF do Porto, foi elaborada a ordem de servio n 388688 de 1993, que determinava o controlo de factos econmicos com incidncia fiscal, nomeadamente face ao IRS de 1989, 1990 e 1991, respeitante aos impugnantes.

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4. Estes Servios diligenciaram no sentido de contactar o impugnante a fim de exibir os documentos relativos a rendimentos, custos, despesas e abatimentos para efeitos de IRS dos anos de 1989 a 1991 5. Tais diligncias mostraram-se infrutferas 6. Na sequncia da notificao remetida para a Estrada da Barra, n 9, 3 800 Aveiro, em 22.11.93, o impugnante informou que no lhe era possvel comparecer na sua residncia sita na Rua Alfredo Keil n 112, no Porto, tendo tambm informado que toda a correspondncia deveria ser remetida para a Rua da Seca, Gafanha da Encarnao 3830 lhavo. 7. Em 10.12.93, no decurso da visita da fiscalizao, o impugnante apresentou a declarao de mod. 1 de IRS, com base na qual os Servios emitiram a nota de apuramento do rendimento colectvel e clculo do imposto - (imposto apurado - 575 712$00; juros compensatrios 309 111$00; total a pagar - 884 823$00). 8. Esta soma foi paga em 30.11.94 atravs da guia mod. 82 na Tesouraria da FP do 6 BF do Porto. 9. Aps as diligncias a que se referem os pontos 4 e 5 supra, os Servios de Fiscalizao concluram que por parte do impugnante houve a inteno de recusar a exibio dos documentos, pelo que procederam determinao da matria colectvel nos termos do art 78 do CIRS para os anos de 1990 e 1991, j que apresentou a declarao mod. 1, quando deveria apresentar a declarao mod. 2 face aos rendimentos obtidos na categoria C. 10. Foi elaborado o mapa de apuramento DC-2/90: Rendimentos: Categoria A 5 230 000$00 Categoria C 36 968 482$00 Rendimento bruto total 42 198 482$00 Deduo especfica 300 000$00 Rendimento lquido total 41 898 482$00 Abatimentos (art 55 CIRS) 105 000$00 Rendimento colectvel 41 793 482$00 11. O impugnante foi notificado nos termos do art 67 CIRS atravs do ofcio n 9495 de 23.5.94. 12. O respectivo aviso de recepo foi assinado em 27.5.94. 13. Em 22.6.94 foi apresentada reclamao nos termos do art 84 CPT. 14. A Comisso de Reviso reuniu em 21.9.95 tendo sido elaborada a acta 199/95, a qual manteve os valores reclamados, designadamente o de 41.793.482$00 para o ano de 1990. 15. Esta deciso foi notificada atravs do ofcio n 6890 de 23.10.95 remetido por carta registada com aviso de recepo assinado em 25.10.95. 16. Foi desencadeado o processo que conduziu determinao do imposto (IRS) a pagar de 22 765 279$00. 17. O impugnante foi notificado para efectuar o pagamento cuja data limite era 13.12.95. 18. Na falta de pagamento no prazo de cobrana voluntria foi extrada a certido de relaxe com base na qual foi instaurado o processo de execuo fiscal n 3182 - 96/1017420 de 1.12.95, que corre termos na RF do 6 BF do Porto. 19. A sociedade Manuel Carvalho Lda. era titular de um crdito sobre a Empresa de Pesca de Aveiro, S no montante de 300 936 964$80.

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20. Devido a dificuldades financeiras da EPA - Empresa de Pesca de Aveiro, SA, a firma Manuel Carvalho Lda. cedeu o seu crdito aos dois accionistas da EPA, o ora impugnante marido e Francisco Alves Machado Cerqueira pelo preo de 300 936 964$80. 21. Uma parte dessa importncia - 227 000 000$00 - foi paga em cheques programados para um perodo aproximado de dois anos e o restante foi pago com a entrada de pescado. Nos termos do art 712 n 1 a) e b) CPC, ex vi art 2 e) CPPT altera-se o probatrio nos termos que seguem: A) por alterao do contedo dos pontos 20 e 21 do probatrio, que passam a ter a seguinte redaco; 20. Devido a dificuldades financeiras da EPA - Empresa de Pesca de Aveiro, SA., por contrato de 9.4.1990 a sociedade Manuel Carvalho Lda. cedeu o crdito de 300 936 964$80, em partes iguais, a Jos Valentim Cardoso Taveira da Mota e Francisco Alves Machado Cerqueira, accionistas da EPA - Empresa de Pesca de Aveiro, SA - cfr. fls. 56/57 dos autos; fls. 7, 8 e 10 do relatrio da IGP de exame escrita da EPA, SA, no proc. admini. apenso. 21. O valor de 227 000 000$00 pela cesso foi pago do seguinte modo: - 90 000 contos por endosso do cheque sacado por Pascoal & Filhos SA para pagamento da aquisio dos direitos da EPA sobre a Mtua dos Bacalhoeiros e debitados aos accionistas adquirentes do crdito - cfr. fls. 7, 8 e 10 do relatrio da IGP de exame escrita da EPA, SA, no proc. admin. apenso. - 137 000 contos em fornecimentos de peixe efectuados pela Empresa de Pesca de Aveiro, SA. A Manuel Carvalho, Lda. e debitados aos accionistas adquirentes do crdito - cfr. fls. 7, 8 e 10 do relatrio da IGP de exame escrita da EPA, SA, fls. 7, 8 e 10 do proc. admin. apenso. B) por aditamento ao probatrio dos pontos 22, 23 e 24, com a seguinte redaco; 22. A diferena de 73 936 964$80 (300 936 964$80 - 227 000 000$00) encontra-se creditada na conta dos accionistas da EPA, SA. Taveira da Mota e Machado Cerqueira, 50% para cada um (fls. 7, 8 e 10 do relatrio da IGP de exame escrita da EPA, SA, fls. 7, 8 e 10 do proc. admin. apenso). 23. As notificaes ao impugnante referidas nos pontos supra 4, 5 e 6, por ofcios emitidos pelo Departamento dos Servios Distritais de Fiscalizao Tributria do Porto, tm o teor que se transcreve: Considera-se por este meio notificado o sujeito passivo Jos Valentim Cardoso Taveira da Mota (..) para comparecer pelas 9,30 h do dia 22 de Novembro de 1993 (13 de Dezembro de 1993) no seu domiclio fiscal na R. Alfredo Keil, 112 no Porto e exibir os documentos relativos a rendimentos, custos, despesas e abatimentos para efeitos do Imposto s/ o Rendimento de Pessoas Singulares, dos anos de 1989, 1990 e 1991, sob pena de, no o fazendo, ser considerada recusa de exibio, prevista e punida nos termos do art 28 do Regime Jurdico das Infraces Fiscais no Aduaneiras (..) - cfr. fls. 86, 90, 97 e 146/150 dos autos. 24. Da petio de reclamao deduzida em 22.6.94 transcreve-se: (...) 3 No que se refere fundamentao sucinta das correces a singeleza vai ao ponto de se referir apenas conforme relatrio anexo.

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4 No relatrio, por sua vez, relata-se muito mas no se diz, de forma directa, ainda que sucinta, qual a fundamentao das correces efectuadas. 5 A fundamentao , alis, totalmente estruturada na remisso para os exames escrita efectuados pela IGF, bem como nas sugestes feitas no Relatrio deste organismo. (...) 3 Conforme resulta das concluses da motivao do recurso, os recorrentes suscitam vrias questes que devem ser apreciadas separadamente. Comearemos, ento, pela apreciao daquelas que gozam de prioridade, por que prejudiciais. Desde logo e na concluso 8, alegam os recorrentes que a liquidao impugnada enferma de duplicao de colecta, na medida em que nela no foram tidos em considerao os montantes de IRS que aos recorrentes comprovadamente foram retidos na fonte pelas entidades pagadoras dos respectivos rendimentos e que tm a natureza de pagamentos por conta do imposto devido a final. No entendimento do Exm Procurador-Geral Adjunto, questo diversa e no ali apreciada o que os recorrentes trazem agora apreciao deste Supremo Tribunal, pelo que, sendo nova e no sendo de conhecimento oficioso e vista a finalidade dos recursos, esta concluso tem que improceder, necessariamente. Tem razo aquele Ilustre Magistrado quando refere que aquela questo, que os recorrentes trazem agora apreciao deste Supremo Tribunal Administrativo, diversa e no foi apreciada no aresto recorrido, pelo que e como vem sendo jurisprudncia pacfica e reiterada desta Seco deste Supremo Tribunal, no podia agora ser apreciada. Todavia e ao contrrio do que vem referido pelo Exm Procuradror-Geral Adjunto, a duplicao de colecta de conhecimento oficioso, como resulta do disposto no art 287, n 2 do CPT (hoje, art 175 do CPPT), pelo que nada impedia que este Supremo Tribunal se debruasse sobre essa questo, se a tal nada obstasse. S que, do probatrio, no consta quaisquer elementos que nos permitam concluir que foram retidos na fonte montantes de IRS pelas entidades pagadoras dos respectivos rendimentos e que os mesmos tm a natureza de pagamentos por conta do imposto devido a final, tal como vem alegado pelos recorrentes. Deste modo e mngua desses elementos, no possvel a apreciao da questo assim suscitada, nomeadamente, se se encontram preenchidos os requisitos que integram a figura jurdica da duplicao de colecta agora invocada e que constam do art 287, n 1 do CPT (hoje art 205, n 1 do CPPT). Pelo que a referida concluso ter, necessariamente, que improceder. 4 Por outro lado, insurgem-se tambm os recorrentes contra a alterao da matria de facto e a demais factualidade apurada. Isso o evidenciam no s na sua motivao do recurso, mas tambm em mltiplas concluses da referida motivao, nomeadamente, nas concluses 1, 2, 4, 5, 7, 19 a) e f). Censuram, pois, os recorrentes, nas suas alegaes, ter o tribunal recorrido alterado a matria de facto que havia sido dada como provada pelo Tribunal Tributrio de 1 Instncia. Mas no tm razo.

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Com efeito, o Tribunal Central Administrativo pode alterar e ampliar, oficiosamente, a matria de facto fixada pelo Tribunal Tributrio de 1 Instncia quando do processo constem todos os elementos que serviram de base deciso recorrida e considere indispensvel a sua alterao ou ampliao. o que resulta do disposto no art 712, n 2, antes das alteraes introduzidas pelo Decreto-lei n 329-A/95 de 12/95, aqui aplicvel e no n 4 do mesmo normativo, j aps essas alteraes (neste sentido, vide Acrdo desta Seco do STA de 8/5/02, in rec. n 26.381). No caso em apreo, sobre os pontos a que o recorrente se refere, a 1 Instncia no formulou um juzo probatrio sobre a forma como a sociedade Manuel Carvalho, Lda, cedeu os seus crditos ao recorrente, accionista da EPA, nem sobre o modo como foi paga a quantia de 27.000.000$00. Por outro lado, tambm no formulou aquele Tribunal um juzo probatrio para saber em que conta se encontrava creditada a diferena de 73.936.964$80 (300.936.964$80-227.000.000$00), nem to pouco sobre o teor das notificaes feitas pelo Departamento dos Servios Distritais de Fiscalizao Tributria do Porto e de algumas passagens da petio da reclamao deduzida em 22/6/94, que interessavam deciso da causa. Por isso, o Tribunal recorrido podia, oficiosamente, alterar e ampliar a matria de facto nestes pontos, se o entendesse necessrio, como manifesto que entendeu ao basear nesses pontos a sua deciso. Assim, cabia nos poderes de cognio do TCA formular um juzo probatrio sobre os factos referidos. Pelo que e nesta parte, improcede tambm o recurso. 5 Quanto censura, que nas referidas concluses, os recorrentes fizeram em relao ao modo como o TCA avaliou e valorou o peso dos meios de prova e aos juzos de livre apreciao sobre a prova que formulou, ignoram que os juzos de facto (juzos de valor sobre matria de facto) cuja emisso ou formulao se apoia em simples critrios prprios do bom pai de famlia, do homo prudens, do homem comum, s podem ser apreciados pela Relao e no pelo Supremo Tribunal de Justia (Prof. Antunes Varela, in RLJ, ano 122, pg. 22). Ora, nos poderes de cognio deste Supremo Tribunal Administrativo, em processos inicialmente julgados pelos Tribunais de 1 Instncia, no se inscreve a apreciao de pretensos erros da prova e na fixao de factos materiais, por isso que um tribunal de revista (cfr. art 21, n 4 do ETAF, anterior redaco). Salvo se houver ofensa de uma disposio expressa da lei que exija certa espcie de prova para a existncia de um facto ou que exija a fora de determinado meio de prova (cfr. art 722, n 2 do CPC). O que no o caso, nem tal vem invocado. Sendo assim, no pode este Supremo Tribunal deixar de ter por assente a factualidade fixada pelo aresto recorrido, sendo-lhe vedado sobrepor o seu juzo sobre os factos ao daquele Tribunal. Pelo que, improcedem, tambm, as referidas concluses da motivao do recurso. 6 Alegam, ainda, os recorrentes que a cesso de crditos em causa no constitui um acto de comrcio objectivo, pelo que os ganhos supostamente da obtidos no so de submeter ao disposto no art 4, n 2, al. g) do CIRS, na redaco ento vigente.

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No teve, contudo, dvidas o Tribunal recorrido de que se estava perante um acto isolado de comrcio, na medida em que, atenta a presuno que est na base da 2 parte do art 2 do Cdigo Comercial, de considerar, em termos genricos, que os actos dos comerciantes tm, em princpio, conexo com o seu comrcio, a aquisio onerosa do crdito da Manuel Carvalho, Lda. sobre a EPA...pelos accionistas desta, sendo que se trata de cesso onerosa de crditos comerciais, no suscita nenhumas dvidas quanto satisfao de necessidades e interesses comerciais quer das duas empresas (cedente e cedida) quer dos sujeitos que constituem o respectivo substracto pessoal, no caso, os cessionrios... Da que a referida cesso de crditos seja havida como acto de comrcio objectivo subsumvel na previso de incidncia do citado art 4 n 2 g) CIRS e se considerem verificados os pressupostos de facto e de direito da correco do rendimento declarado em IRS pelo Recorrido.... contra o assim decidido que se insurgem agora os recorrentes, pelas razes que invocam na sua motivao do recurso. Desde, logo, importa referir que a cesso do crdito no est em controvrsia no presente processo e resulta nele provada. O que questionado pelos impugnantes a qualificao jurdica desse facto material de cesso de crditos, o qual no constitui, no seu entender, um acto isolado de natureza comercial ou industrial. Vejamos se lhe assiste razo. Estabelece o art 2 do Cdigo Comercial que sero considerados actos de comrcio todos aqueles que se acharem especialmente regulados neste Cdigo, e, alm deles, todos os contratos e obrigaes dos comerciantes, que no forem de natureza exclusivamente civil, se o contrrio do prprio acto no resultar. Os actos indicados na primeira parte do artigo 2... so, pois, actos objectivamente comerciais, j que a sua comercialidade reside neles prprios, no est na pessoa que os pratica: in re, objectiva. Na segunda parte do artigo 2 esto referidos os actos subjectivamente comerciais: estabelece-se a uma presuno genrica de comercialidade para os actos dos comerciantes; qualquer acto de ndole patrimonial se presume mercantil, contanto que tenha sido praticado por um comerciante (Ferrer Correia, in Lies de Direito Comercial, vol. I, ed. 1973, pg. 56). Ora e do que fica exposto, facilmente resulta que a cesso de crditos em causa e ao contrrio do decidido no aresto recorrido, no um acto objectivamente comercial, uma vez que no se acha especialmente regulado no Cdigo Comercial. Por outro lado, tambm no funciona em relao referida materialidade a presuno que consta da segunda parte daquele preceito legal, j que os cessionrios no tm a categoria de comerciantes, nem, pelo menos, do elenco probatrio constam quaisquer factos de onde pudesse resultar essa sua qualidade. Mas podero os rendimentos em causa ser tributados por fora do disposto no art 4, n 2, al. g) do CIRS, na redaco anterior que lhe foi dada pelo Decreto-lei n 257-B/96 de 31/12? Dito de outro modo, constituir a referida cesso de crditos, para efeitos tributrios, um acto isolado de natureza comercial subsumvel na previso do prdito art 4, n 2, al g) (hoje, al. h), considerando-se,

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assim, verificados os pressupostos de facto e de direito da correco do rendimento declarado em IRS pelos recorrentes? Dispe o prdito art 4, n 2, al. g) que consideram-se ainda rendimentos comerciais e industriais... os provenientes de actos isolados de natureza comercial ou industrial no compreendidos noutras categorias. No nos d, porm, a legislao tributria um conceito de acto de natureza comercial ou industrial. Na falta de um definio legal do conceito de actividade comercial ou industrial, para efeitos tributrios, tem vindo a doutrina e a jurisprudncia a entender como aplicvel o conceito econmico de comrcio e indstria, que abrange actividades de mediao entre a oferta e a procura e actividades de incorporao de novas utilidades na matria, em ambos os casos com fins especulativos, ou seja, com o objectivo de obteno de lucros. Neste sentido, pode ver-se Teixeira Ribeiro, in Incidncias da Contribuio Industrial, publicado no Boletim da Faculdade de Direito de Coimbra, vol. XLI (1965), pg. 2 e Vtor Faveiro, in Noes Fundamentais de Direito Fiscal Portugus, II vol., pg. 476 e Acrdos desta Seco do STA de 4/12/91, in rec. n 13.398; de 1/4/98, in rec. n 20.832 e de 3/5/00, in rec. n 22.608. Sendo assim, no basta que tenha havido a cesso onerosa desses crditos e ainda que por um valor inferior ao seu valor nominal, para logo se concluir em termos de a actividade exercida pelos impugnantes assumir natureza comercial. Na verdade e como se referiu supra, torna-se indispensvel demonstrar que os impugnantes tenham praticado actos de mediao entre a oferta e a procura, ou seja, que compraram aqueles crditos para revenda ou que vendiam crditos que adquiriam no intuito de os revender. Ora, tal no vem dado como provado nos autos. Por outro lado, tambm no basta o simples facto de os referidos crditos terem sido adquiridos por valor inferior ao seu valor nominal para que, sem mais, se possa falar de esprito de lucro, que caracteriza a actividade comercial. Torna-se tambm indispensvel que essa actividade de mediao entre a oferta e a procura se tenha movido por esse esprito. E essa prova tambm no est feita. Por isso, tambm encarando a situao dos autos nesta perspectiva, se conclui que, no tendo ficado demonstrado que aquela cesso de crditos foi efectuada com o objectivo de obteno de lucro, no pode considerar-se como um acto de comrcio e, como tal, tributada em IRS. Deste modo, a liquidao impugnada ilegal, por violao do disposto no art 4, n 2, al. g) (hoje al. h)) do CIRS, pelo que tem de ser anulada. 7 Nestes termos, acorda-se em conceder provimento ao presente recurso, julgar a impugnao procedente e anular o acto impugnado, ficando, assim, prejudicado o conhecimento das restantes questes suscitadas no presente recurso. Sem custas neste Supremo Tribunal e na 2 Instncia. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Lcio Barbosa Antnio Pimpo.

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ministrativo (STA), recurso contencioso de acto que atribuiu ao Director-Geral dos Impostos, considerando intempestivo o recurso hierrquico da deciso sobre reclamao por si deduzida fls. 34 a 39. B) O STA, por acrdo de 23 de Setembro de 1998, julgou-se incompetente, em razo do autor do acto, para conhecer do recurso, declarando competente o Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa fls. 41. C) Mediante deciso de 2 de Maro de 2004, que transitou em julgado em 18 seguinte, o Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa, 2 Juzo, declarou-se incompetente, em razo do territrio, para apreciar o recurso, por competente ser o Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, invocando a extino do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa e o disposto no artigo 10 n 2 do decreto-lei n 325/2003, de 29 de Dezembro fls. 10 e 43. D) Em 21 de Abril de 2004 o Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga proferiu despacho transitado em julgado em 17 de Junho seguinte, no qual, conjugando o citado n 2 do artigo 10 do decreto-lei n 325/2003, de 29 de Dezembro, com o seu n 3, se julgou incompetente para conhecer do recurso, por competente ser o tribunal da rea da jurisdio de Lisboa fls. 12 a 14 e 43. 3. O recurso contencioso aqui em causa foi interposto em 3 de Dezembro de 1997, e respeita a um acto atribudo ao Director-Geral dos Impostos, considerando intempestivo o recurso hierrquico da deciso da reclamao deduzida pela recorrente contenciosa. Vigorava, ao tempo, o Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) aprovado pelo decreto-lei n 129/84, de 27 de Abril, com as alteraes introduzidas pelo decreto-lei n 229/96, de 29 de Novembro, cujos artigos 62 n 1 alnea e) e 63 n 1 atribuam ao tribunal tributrio de 1 instncia da rea da sede que praticou o acto recorrido competncia para o respectivo recurso contencioso. Essa, alis, a razo para que o Supremo Tribunal Administrativo, para onde o recurso foi dirigido, se tenha considerado incompetente, em razo do autor do acto, identificando como competente o Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa. Este ltimo Tribunal no se julgou incompetente para o recurso contencioso. Porm, aps a sua extino, o processo foi enviado para o Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa, sendo o despacho aqui proferido (forosamente) num momento em que j vigorava o novo ETAF, aprovado pela lei n 13/2002, de 19 de Fevereiro, para entrar em vigor no dia 1 de Janeiro de 2004 (vd. o artigo 9 da lei, na redaco que lhe deu o artigo 1 da lei n 4-A/2003, de 19 de Fevereiro). Isso explica que no Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa tenha sido entendido que o processo devia transitar para o tribunal territorialmente competente, de acordo com as novas regras de competncia territorial, assim se elegendo o Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, por se situar na sua rea de jurisdio a sede da recorrente. Mas no merece o nosso acordo esta deciso. de notar, desde j, que a competncia se fixa no momento da propositura da causa, no relevando as modificaes posteriores, conforme dispe, hoje, o artigo 5 n 1 do novo ETAF, e j estabelecia o 8 n 1 do revogado. Por outro lado, a deciso do Supremo Tribunal Administrativo, ao afirmar a competncia do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa, impe-se a todos os tribunais, por fora do disposto no artigo 205 n 2 da Constituio da Repblica Portuguesa.

Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Competncia para conhecer de recurso contencioso de acto atribudo ao director-geral dos Impostos, interposto em 3 de Dezembro de 1997. Consequncia da extino do Tribunal Tributrio de 1. Instncia de Lisboa. Sumrio: I Para conhecer do recurso contencioso, interposto em 3 de Dezembro de 1997, de um acto atribudo ao director-geral dos Impostos, considerando intempestivo o recurso hierrquico deduzido na sequncia de indeferimento de reclamao do contribuinte, era competente o Tribunal Tributrio de 1. Instncia de Lisboa. II Da extino desse Tribunal nunca poderia resultar que a competncia passasse para o Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, mas apenas que o processo fosse redistribudo a algum dos tribunais administrativos e fiscais de Loures ou Sintra; no sendo o caso, o competente , agora, o Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa. Processo n. 758/04-30. Requerente: CIMODA, Comrcio e Indstria, L.da Requeridos: Tribunais Administrativos e Fiscais de Lisboa e de Braga. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. CIMODA, COMRCIO E INDSTRIA, LDA., com sede em Guimares, requer a resoluo do conflito negativo de competncia entre os tribunais administrativos e fiscais de Lisboa e de Braga, que ambos, rejeitando a sua, se atriburam, reciprocamente, a competncia para conhecer de recurso contencioso interposto acto atribudo ao DIRECTOR-GERAL DOS IMPOSTOS. 1.2. Dos Mms. Juzes em conflito s respondeu a do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, de modo a defender a incompetncia desse Tribunal. 1.3. Apenas a requerente alegou, advogando a competncia do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa. 1.4. O Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que competente o tribunal de Lisboa, j que o recurso foi interposto antes da entrada em vigor do Cdigo de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), e este no se aplica aos processos j pendentes aquando do incio da sua vigncia. 1.5. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. Revelam os documentos do processo, com interesse para a deciso, que: A) Cimoda, Comrcio e Indstria, Lda., com sede em Guimares, interps, em 3 de Dezembro de 1997, perante o Supremo Tribunal Ad-

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Sem esquecer que estamos perante um conflito negativo de competncia (pois a realidade que os dois tribunais em conflito no reconhecem a sua competncia para o recurso contencioso), e a tal conflito tem este Tribunal que dar soluo, podemos afirmar que a questo no , rigorosamente, a de determinar qual o tribunal competente para o recurso contencioso, pois essa j foi decidida por este Supremo Tribunal Administrativo; o que agora importa saber para onde deve ser remetido o processo, face extino do tribunal que para ele era competente. A esta questo do resposta os ns 2 e 3 do artigo 10 do decreto-lei n 325/2003, de 29 de Dezembro. Segundo estas disposies, os processos pendentes nos tribunais extintos transitam para o novo tribunal tributrio da correspondente rea de jurisdio. Mas, como a rea de jurisdio do extinto Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa foi repartida por vrios dos novos tribunais, os processos que a corriam so redistribudos pelos Tribunais de Lisboa, Loures e Sintra (...), de acordo com as novas regras de competncia territorial. Fora de causa fica, portanto, e desde j, que o processo seja confiado ao Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga. E, no apontando as novas regras de competncia territorial para nenhum dos tribunais de Loures e Sintra (a recorrente no tem a sua sede na rea de jurisdio de qualquer destes Tribunais - veja-se o artigo 16 do Cdigo de Processo nos Tribunais Administrativos), no caso de ser redistribudo o processo, que deve prosseguir termos no Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa, em cuja rea de jurisdio est a sede da autoridade recorrida. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em solucionar o presente conflito negativo de competncia declarando competente o Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa. Sem custas. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Lcio Barbosa Fonseca Limo.

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metidas sua apreciao, tendo apenas como limite a sua prejudicialidade por virtude da soluo dada a outras, por tal modo que a infraco a esse dever que concretiza a dita nulidade. III Cumulado pedido, em impugnao judicial, de anulao do acto tributrio de liquidao e de condenao em indemnizao por prestao de garantia indevida artigos 53. da LGT e 171. da CPPT , nulo o despacho do juiz, que, ante a revogao daquele acto, julga extinta a instncia respectiva por inutilidade da lide, sem emitir pronncia sobre o pedido de indemnizao. Processo n. 814/04-30. Recorrente: Joo Firmino Dinis Gonalves e outra. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Brando de Pinho. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: Vem o presente recurso jurisdicional, interposto por JOO FIRMINO DINIS GONALVES e MARIA HELENA DA COSTA PARASO TACANHO DINIS GONALVES, do despacho do ento Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa, que julgou extinta a instncia art. 287, al. e) do CPC na impugnao judicial que os mesmos haviam deduzido contra acto de liquidao de IRS do ano de 1995 e respectivos juros compensatrios, no valor de 323.507$00. Fundamentou-se a deciso na inutilidade da lide, pois que a liquidao impugnada foi, no todo, revogada, no advindo conhecimento de qualquer interesse processual na prossecuo dos autos. Os recorrentes formularam as seguintes concluses: 1. Com vista a suspender a execuo fiscal n. 100576/01 que lhe foi instaurada pela Administrao Fiscal, os impugnantes prestaram garantia bancria referente dvida exequenda resultante da liquidao impugnada. 2. Anulada a liquidao impugnada pelo reconhecimento de que a mesma foi devida a erro imputvel aos Servios da Administrao Fiscal, o que determinou a extino da instncia decretada pelo tribunal com fundamento em inutilidade superveniente da lide, e tendo os impugnantes requerido no pedido formulado na impugnao que, em caso de procedncia da mesma (como foi o caso), fosse a Administrao Fiscal condenada no pagamento dos juros indemnizatrios a que aludem os arts 53 e 171 da LGT e do CPPT, respectivamente, a douta sentena, no se pronunciando sobre os referidos juros, padece, nesta parte, do vcio da falta de pronncia sobre uma questo que deveria conhecer, o que constitui nulidade nos termos art. 668, n. 1, al. d) do CPC, aplicvel por fora do art. 2, al. e) do CPPT. Termos em que requer seja julgado procedente e provado o presente recurso e, em consequncia, seja determinado ao tribunal requerido que se pronuncie sobre a questo relativa aos juros indemnizatrios requeridos pelos impugnantes na petio inicial. No houve contra-alegaes. O Ex.mo magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido do provimento do recurso, j que a deciso recorrida padece efectivamente de omisso de pronncia, sendo, pois, nula, uma vez que no

Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Nulidade de sentena. Omisso de pronncia. Pedido de indemnizao por prestao de garantia indevida. Artigos 53. da LGT e 171. do CPPT. Sumrio: I A sentena nula omisso de pronncia quando deixe de apreciar questes que devesse conhecer artigo 668., n. 1, do CPC e 144., n. 1, do CPT. II Tal nulidade est em correspondncia directa com o dever imposto ao juiz artigo 660., n. 2, do CPC de resolver todas as questes que tiverem sido sub-

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apreciou questo suscitada pelos recorrentes na petio de impugnao judicial: pagamento de juros indemnizatrios por prestao de garantia indevida, em consequncia de procedncia da impugnao judicial (arts. 53 LGT; 171 CPPT E, corridos os vistos legais, nada obsta deciso. Vejamos, pois: Nos termos dos arts. 668, n. 1, al. d) do CPC e 125, n. 1 do CPPT, a sentena ou acrdo, em suma, a deciso nula, nomeadamente, quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre questo que devesse apreciar, o que est em correspondncia directa com o dever que lhe imposto cfr. art. 660, n. 2 daquele primeiro diploma legal - de resolver todas as questes que tiverem sido submetidas sua apreciao, exceptuadas apenas aquelas cuja deciso esteja prejudicada pela soluo dada a outras, por tal modo que a omisso ou infraco a esse dever que concretiza a dita nulidade. Cfr. Alberto dos Reis, Anotado, vol. V, pg. 143. Ora, nos autos, os recorrentes impugnaram a liquidao do IRS de 1995 e respectivos juros compensatrios, por vcios de forma e violao de lei e peticionaram tanto a respectiva anulao como a condenao da Administrao Fiscal no pagamento da indemnizao a que aludem os arts. 53 da LGT e 171 do CPPT, ou seja, uma indemnizao por prestao de garantia indevida. Efectivamente, aquele art. 171 que visa regulamentar a forma de exerccio do direito de indemnizao previsto naquele primeiro normativo oferecimento de garantia em caso de prestao indevida concretiza um pedido de condenao enxertado num contencioso anulatrio em que se insere a impugnao judicial arts. 99 e segts. do CPPT. Na verdade, no estamos a perante um acto tributrio mas, antes, a condenao numa indemnizao que j no cabe na lgica de um puro processo de anulao que se limita formulao de um juzo sobre a ilegalidade do acto, visando-se antes exigir a prestao de uma coisa pressupondo a violao de um direito. Digamos que, a, a aco anulatria se cumula com a aco condenatria, numa relao de sucesso lgica em que o tribunal apenas pode condenar a Fazenda Nacional aps prvia anulao do acto tributrio. J no assim no caso de pedido autnomo art. 53, n 3, in fine, da LGT -, atravs de aco de responsabilidade civil - pura aco de condenao. Cfr. Jorge de Sousa, CPPT Anotado, 4 edio, pg. 796. Mas, assim sendo, devia o juiz ter emitido pronncia sobre tal pedido de condenao que no fica prejudicado pela revogao do acto. Certo que o Meritssimo Juiz a quo exarou, no despacho recorrido, no advir conhecimento de qualquer interesse processual na prossecuo dos autos. O que poderia inculcar a ideia da prejudicialidade referida no n. 2 in fine do art. 660 do CPC, dispensando a respectiva pronncia. Mas no assim. Nada indica que, com tal expresso meramente genrica ou passe partout, se tenha sequer pretendido resolver ou emitir pronncia sobre tal questo a da indemnizao no sentido de que aquela ficaria prejudicada com a revogao do acto; caso em que se estaria, no perante uma nulidade (omisso de pronncia) mas um erro de julgamento. O que avulta do aludido despacho , antes, que tal questo no foi sequer considerada.

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(Num breve parntesis, refira-se, alis, que se no trata de inutilidade da lide - falta de interesse processual em agir - mas de verdadeira impossibilidade por carncia de objecto - revogao do acto impugnado -, isto no que anulao da liquidao diz respeito). Verifica-se, pois, a invocada nulidade por omisso de pronncia que no foi emitida relativamente ao referido pedido de indemnizao por prestao de garantia indevida. Termos em que se acorda conceder provimento ao recurso, anulando-se o despacho recorrido para ser substitudo por outro que emita pronncia quanto quele pedido. Sem custas. Lisboa, 2 Fevereiro de 2005. Domingos Brando de Pinho (relator) Lcio Barbosa Jorge de Sousa.

Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Conflito negativo de competncia. Competncia em razo do territrio. Extino dos tribunais tributrios de 1. instncia. Artigo 10. do Decreto-Lei n. 325/2003, de 29 de Dezembro. Sumrio: I Nos termos do n. 2 do artigo 10., do Decreto-Lei n. 325/2003, de 29 de Dezembro, os processos que se encontravam pendentes em cada tribunal tributrio de 1. instncia, data da respectiva extino, transitaram para o novo tribunal tributrio da correspondente rea de jurisdio. II Estando pendente no Tribunal Tributrio de Lisboa um recurso contencioso em que recorrido o subdirector-geral dos Impostos, territorialmente competente para dele conhecer o TAF de Lisboa, e no o de Loul, onde o recorrente tem a sua sede. Processo n. 851/04-30. Requerente: Ministrio Pblico. Requeridos: Mem.os Juzes dos TAFS de Lisboa e Loul. Relator: Ex.mo Sr. Juiz Cons. Dr. Lcio Barbosa. Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1. O Sr. Procurador da Repblica junto do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loul suscitou junto deste Supremo Tribunal a resoluo de um conflito negativo de competncia territorial entre os Srs. Juzes dos Tribunais Administrativos e Fiscais de Loul e Lisboa (2 Juzo) Ambos atribuam mutuamente a competncia (negando a prpria) para conhecer de um recurso contencioso, em que recorrente Manuel Augusto Tavares e recorrido o Subdirector Geral dos Impostos.

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Na sua resposta, o Mm. Juiz do TAF de Loul manteve a sua posio. Ao invs, o Mm. Juiz do TAF de Lisboa alterou a sua posio, reconhecendo ser o TAF de Lisboa o competente. O EPGA junto deste Supremo Tribunal defende que a competncia do TAF de Lisboa. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. Vejamos. data da extino dos tribunais tributrios de 1 Instncia, o presente processo estava pendente no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa (1 Juzo 2 Seco), Tribunal que era ento territorialmente competente, como est reconhecido pacificamente nos autos. Dispe o n. 2 do art. 10 do DL n. 325/2003, de 29/12, que os livros, processos e papis findos, assim como os que se encontrem pendentes em cada tribunal tributrio de 1 instncia, data da respectiva extino, transitam para o novo tribunal tributrio da correspondente rea de jurisdio. Por sua vez, o n. 3 do mesmo preceito vem dizer como so redistribudos os processos pendentes nos tribunais tributrios de Lisboa e Porto e apenas nestes (Lisboa, Loures e Sintra, relativamente queles, e Porto e Penafiel, no tocante a estes). Como evidente, face aos preceitos legais atrs citados, competente , o TAF de Lisboa e no o de Loul. Na verdade, o TAF de Lisboa o novo tribunal tributrio da correspondente rea de jurisdio, isto para utilizar a terminologia legal. 2. Face ao exposto, acorda-se em conhecer do presente conflito de competncia entre o Tribunal Fiscal e Administrativo de Lisboa e o de Loul, decidindo que a competncia, em razo do territrio, do TAF de Lisboa (2 Juzo). Sem custas. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Antnio Pimpo Pimenta do Vale.

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Processo n. 853/04-30. Recorrente: Magistrado do Ministrio Pblico do TAF de Loul no Conflito de Competncia suscitado entre os TAF de Lisboa e Loul. Relator: Ex.mo Sr. Juiz Cons. Dr. Vtor Meira. Acordam, em conferncia, nesta 2. Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: Pelo Ministrio Pblico junto do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loul foi requerida a resoluo do conflito de competncia territorial entre os Tribunais Administrativos e Fiscais de Lisboa e Loul relativamente a um recurso contencioso de acto administrativo em matria tributria. Ouvidas as autoridades judiciais em conflito, nos termos do artigo 118 do CPC, e cumpridos os demais trmites legais, somente a Sr. Juza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loul se pronunciou em favor da manuteno da sua deciso. Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico junto deste Supremo Tribunal Administrativo foi emitido parecer no sentido de a competncia caber ao Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa. Colhidos os vistos legais cumpre decidir. Dispe o artigo 26 n 2 alnea g) do ETAF que compete Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo o conhecimento dos conflitos de competncia que se suscitem entre tribunais tributrios. Embora ambos os tribunais tenham competncia administrativa e tributria, a questo a decidir coloca-se em relao competncia para conhecer de actos administrativos em matria tributria. Ambas as decises transitaram em julgado. Para declarar a sua incompetncia o Sr. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa invocou os artigos 97 n2 do CPPT, 16 do CPTA e 10 n 2 do DL 325/03 de 29 de Dezembro que redistribui os processos em virtude da criao de novos tribunais. Est em causa o recurso de despacho do Subdirector-Geral dos Impostos relativo a um pedido de compensao de dvidas interposto em 14 de Outubro de 2003, data em que no estava ainda em vigor o CPTA, sendo-lhe por isso aplicveis as nomas da LPTA e do anterior ETAF. Nos termos conjugados dos artigos 62 n 1 al. e) e 63 n 1 deste diploma, os recursos de actos administrativos respeitantes a questes fiscais para cujo conhecimento no sejam competentes o Supremo Tribunal Administrativo e o Tribunal Central Administrativo, so da competncia do tribunal da sede da autoridade que praticou o acto. Ora a sede dessa autoridade , in casu, Lisboa. O M Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa, no questiona tal competncia face s normas invocadas, apoiando-se porm no actual CPTA e na redistribuio de processos determinada pelo artigo 10 do DL 325/03 de 29 de Dezembro. Ora o que este artigo 10 determina que, com a entrada em vigor dos novos tribunais tributrios em 1 de Janeiro de 2004, os processos neles pendentes transitem para o novo tribunal da correspondente rea de jurisdio. Esta norma em nada contende com a competncia do tribunal em razo do autor do acto mas apenas com a redistribuio de processos no tribunal. Por outro lado, tendo o CPTA entrado tambm em vigor em 1 de Janeiro de 2004, no aplicvel aos processos pendentes cuja competncia se determina em ateno data da respectiva instaurao. No tem pois razo o M Juiz deste Tribunal ao declarar este incompetente em razo do territrio. A competncia era

Acrdo de 2 Fevereiro de 2005.

Assunto: Conflito negativo de competncia. Acto do subdirector-geral dos Impostos. Sumrio: A competncia para decidir um recurso contencioso em matria tributria de um acto do subdirector-geral dos Impostos, interposto em 14 de Outubro de 2003, do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa, nos termos do ETAF na redaco ento em vigor.

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do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa, transitando para o novo tribunal tributrio da correspondente rea de jurisdio. Em conformidade com o exposto, acorda-se em conferncia neste Supremo Tribunal Administrativo em decidir o conflito no sentido de que competente para conhecer do recurso o Tribunal Fiscal e Administrativo de Lisboa. Sem custas. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Pimenta do vale.

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ao registo corresponde a um Sbado, pelo que tal notificao foi feita ainda no prazo de 5 anos previsto no art. 33, n 1 do C.P.T..... No fora, apresentadas contra-alegaes. O Exm Procurador-Geral Adjunto no emitiu parecer atento o disposto no art 109, n 3 da LPTA, na anterior redaco. O Relator, a fls. 106 e 107, emitiu despacho no qual propendeu declarar este Supremo Tribunal Administrativo incompetente para o conhecimento do recurso, sendo para tal competente o Tribunal Central Administrativo do Sul, uma vez que na concluso supra transcrita vinha suscitada questo de facto que no constava do elenco probatrio. Desta questo prvia foram notificadas as partes (art 704 do CPC), apenas se pronunciando sobre a mesma o Exm Procurador-Geral Adjunto, afirmando nada ter a dizer ao entendimento expresso no despacho de fls. 106 e 107, pelo que requer, desde j, a oportuna remessa dos autos ao tribunal declarado competente, em razo da hierarquia, ao abrigo do art 18 n 2 do CPPT. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir a questo da competncia suscitada pelo Relator. 2 Como se entendeu, entre muitos outros, no acrdo do STA de 4/5/94, rec. n 17.643, porque a competncia do Tribunal se afere pelo quid disputatum que no pelo quid decisum, indiferente, para o efeito, determinar a atendibilidade ou o relevo das afirmaes factuais no julgamento do recurso (no mesmo sentido, vide Ac. do STA de 1/4/98, in rec. n 13.326). Para determinao da competncia hierrquica face do preceituado nos arts 31, n 1, al. b) e 41, n 1, al. a) do ETAF e 280, n 1 do CPPT, o que relevante que o recorrente, nas alegaes de recurso e respectivas concluses suscite qualquer questo de facto ou invoque, como suporte da sua pretenso, factos que no foram dados como provados na deciso recorrida. No releva, para efeito da determinao da competncia, saber se, para decidir a questo de direito tal como o Tribunal ad quem a entende, vai ou no ser efectivamente necessrio alterar a matria de facto fixada na deciso recorrida, pois o Tribunal ad quem, antes de estar decidida a sua competncia, no pode antecipar a sua posio sobre a soluo da questo de direito, pois decidir qual esta questo cabe apenas ao tribunal que estiver j julgado competente. Assim, a questo da competncia hierrquica para efeito daquelas normas, uma questo prvia que tem de ser decidida abstraindo da soluo de direito que o Tribunal ad quem tomaria se fosse competente. Nestas condies, o que h a fazer para decidir a questo da competncia hierrquica, apenas verificar se o recorrente pede a alterao da matria de facto ou invoca factos que no vm dados como provados: se o faz, o recurso no tem por fundamento exclusivamente matria de direito e fica, desde logo, definida a competncia do Tribunal Central Administrativo, independentemente da eventualidade de, por fim, este Tribunal, ento j julgado competente vir a concluir que a discordncia sobre a matria fctica ou os factos no provados alegados so irrelevantes para a deciso do recurso, face da posio de direito que entende adequado (neste sentido, Ac. do STA de 17/2/99, in rec. n 22.470).

Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Recurso jurisdicional per saltum. Matria de facto. Incompetncia em razo da hierarquia. Sumrio: I A Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo, nos recursos interpostos directamente das decises dos TT de 1. Instncia, apenas tem competncia para conhecer de matria de direito (cf. artigos 21., n. 4, 32., n. 1, alnea b), e 41., n. 1, alnea a) do ETAF e 280., n. 1, do CPPT). II Se, nas concluses das suas alegaes, o recorrente invocar matria de facto que no s contraria, mas tambm no foi levada em considerao na deciso recorrida, aquela Seco incompetente, em razo da hierarquia, para conhecer do recurso, sendo competente o Tribunal Central Administrativo. Recurso n. 861/04. Recorrente: Ministrio Pblico. Recorrido: Fernando Ablio Delgado Santana. Relator: Juiz Conselheiro Dr. Juiz Pimenta do Vale. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 O Magistrado do Ministrio Pblico, no se conformando com a sentena do Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada que julgou procedente a oposio execuo fiscal n 3530200201021753, deduzida por Fernando Ablio Delgado Santana da Silva, residente na avenida Luisa Todi, n 279, Setbal, para cobrana coerciva da quantia de 27.016,15 euros respeitante a IRS de 1996 e juros compensatrios, dela vem interpor o presente recurso, formulando um quadro conclusivo onde, para alm do mais, afirma: Tendo a carta registada sido remetida em 19/12/2001, a oponente deve considerar-se notificada no dia 24/12/2001, dado que o 3 dia posterior

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3 Fazendo aplicao de tais princpios ao caso subjudice e como vimos, verifica-se que, nas concluses das suas alegaes, o recorrente refere que: 5. Tendo a carta registada sido remetida em 19/12/2001, a oponente deve considerar-se notificada no dia 24/12/2001, dado que o 3 dia posterior ao registo corresponde a um Sbado, pelo que tal notificao foi feita ainda no prazo de 5 anos previsto no art. 33, n 1 do C.P.T..... Ora, este circunstancionalismo fctico no foi fixado no elenco probatrio da deciso recorrida, que aqui se d por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais. Deste modo, o teor de tal concluso no oferece dvidas de que o recorrente no cingiu a sua divergncia com a deciso a quo interpretao e aplicao da lei, uma vez que nela se faz referncia a matria de facto, pelo que o mesmo no versa apenas matria de direito. Assim, deve entender-se que o recurso no tem por fundamento exclusivamente matria de direito, pelo que o Supremo Tribunal Administrativo hierarquicamente incompetente para o seu conhecimento (cfr. arts 21, n 4, 32, n 1, al. b) e 41, n 1, al. a) do ETAF, na anterior redaco e 280, n 1 do CPPT). 4 - Termos em que se acorda em declarar esta Seco do STA incompetente, em razo da hierarquia, para conhecer do presente recurso, sendo competente para o efeito o Tribunal Central Administrativo Sul (Seco do Contencioso Tributrio) (cfr. art 18, n 3 do CPPT). Sem custas, por no serem devidas. Uma vez transitado em julgado o presente acrdo remetam-se os autos ao TCA do Sul (Seco do Contencioso Tributrio), conforme o requerido pelo Exm Procurador-Geral Adjunto. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Lcio Barbosa Antnio Pimpo.

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e a constituir um todo, so obras que cabem no conceito legal de grandes reparaes e beneficiaes, tal como vem definido no artigo 5., n. 2, alnea c) do Decreto Regulamentar n. 2/90, de 12 de Janeiro. II Assim, a sua amortizao deve ser determinada de acordo com o respectivo perodo de desgaste ou utilidade esperada do bem que elas visaram beneficiar no seu todo. Processo n. 917/04-30. Recorrente: Banco BPI, S. A. Recorrido: Secretrio de Estado dos Assunto Fiscais. Relator: Exmo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Banco BPI, SA, pessoa colectiva n 500727830, com sede na rua S da Bandeira, n 20, Porto, no se conformando com o acrdo do Tribunal Central Administrativo que negou provimento ao recurso contencioso de anulao contra o despacho do Exm Secretrio de Estado dos Assuntos Fiscais de 7/5/02, que lhe indeferiu o recurso hierrquico deduzido contra as correces matria colectvel do IRC, relativo ao exerccio de 1997, dele veio interpor o presente recurso, formulando as seguintes concluses: 1. O recorrente contabilizou indevidamente, numa rubrica do imobilizado incorpreo, pequenas obras de recuperao e manuteno de algumas das suas agncias, procedendo respectiva amortizao, nos trs exerccios seguintes ao da aquisio, nos termos prescritos no Decreto-Regulamentar n. 2/90, de 12 de Janeiro, para as despesas de instalao; 2. Entendeu o Tribunal a quo que as despesas em apreo s respeitavam a obras de construo civil, no incluindo, designadamente, artigos de conforto e decorao; 3. Entendeu tambm aquele Tribunal a quo que, consistindo os supra referidos activos em grandes reparaes, a sua reintegrao deveria ser efectuada a uma taxa calculada em funo do perodo de utilidade esperada para os imveis em que se inseriam nos termos do n. 2 do art. 5. do citado Decreto-Regulamentar; 4. As despesas objecto das amortizaes em apreo compreendem tambm e designadamente, portas de gabinetes, escrivaninhas, armrios, bancas, acessrios de casa-de-banho, etc. 5. Para prova destes factos reuniu-se nos autos proficiente prova documental, a qual foi absolutamente ignorada pelo Tribunal a quo; 6. Tal indiferena no exame crtico da prova determina a nulidade insuprvel do acrdo recorrido, nos termos conjugados dos arts. 125., n. 1, do CPPT, da alnea b) do n. 1, do art. 668. do CPC e do n. 3, do art. 659. do CPC; 7. Acresce que mesmo no caso de no se verificar a nulidade, o que s por mera hiptese se admite, ainda assim, sempre seria de proceder o presente recurso com a consequente anulao do acrdo em crise. 8. Com efeito, para que determinada obra possa ser considerada como de grande reparao ou beneficiao, para efeitos contabilsticos e fiscais, tm de lhe estar subjacente, no essencial, duas qualidades, a durabilidade e a inamovibilidade, e um dos seguintes efeitos: o aumento do perodo de vida til do bem ou do seu valor;

Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Assunto: IRC. Instituies de crdito. Amortizaes. Obras. Decreto Regulamentar n. 2/90, de 12 de Janeiro. Sumrio: I As obras de construo civil de desmontagem, remodelaes, demolies, alvenarias, revestimentos de pavimento, betes, escavaes para fundaes, tectos, carpintarias, vidros, estores, escavaes e aterros, tubagens elctricas, revestimentos de paredes e tectos, fachadas, etc., ou seja, obras necessrias para o exerccio da actividade bancria, que se integram, assim, nos prprios imveis e que contribuem de forma clara no s para aumentar o valor real de cada uma das agncias bancrias, mas tambm contribuem para um aumento provvel da durao desses imveis, passando a ser sua parte integrante

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9. Nenhuma das referidas caractersticas ou efeito assistem, no entanto, s obras efectuadas pelo recorrente nas suas agncias; 10. Pelo que ao corrigir o valor das respectivas amortizaes com fundamento na sua qualificao como grandes reparaes, enfermam tais correces do vcio de violao de lei por erro nos pressupostos de facto da aplicao do regime previsto no n. 3 do artigo 5. do Decreto-Regulamentar n. 2/90; 11. Sendo ilegal pelas mesmas razes o acto tributrio recorrido que, sem fundamento, indeferiu o recurso hierrquico deduzido contra as mesmas; 12. Mas mesmo admitindo aquela qualificao, ainda assim as correces efectuadas no acto tributrio sub judice se afigurariam ilegais, por erro grosseiro na aplicao do critrio de determinao do perodo de vida til dos mesmos activos, no uso da faculdade conferida pelo citado n. 3 do artigo 5. do Decreto-Regulamentar n. 2/90; 13. Vcio que se estende ao acrdo recorrido, o qual tambm qualifica as obras em apreo como Grandes reparaes e beneficiaes e considera a quantificao efectuada pela Administrao Tributria como a nica vlida A entidade recorrida contra-alegou, concluindo do seguinte modo: 1. No podem ser dissociadas do imvel em que so realizadas as obras diversas de remodelao de vrios balces de agncias bancrias e que envolveram trabalhos de construo civil, alvenaria, betes, escavaes para fundaes, revestimentos, tectos, carpintarias, vidros estores, demolies e desmontagens, instalaes elctricas, candeeiros, escavaes e aterros, revestimentos de paredes e tectos, alcatifas, instalao/reparao de ar condicionado; 2. Tais obras, independentemente da razo de ser para a sua ocorrncia, conferem ao imvel respectivo um aumento de valor e influenciam inevitavelmente o seu perodo de vida til; 3. Como se decidiu no acrdo recorrido, tais obras contm as qualidades de durabilidade e inamovibilidade porque passam a fazer parte incindvel do imvel, 4. Face ao que as mesmas constituem grandes reparaes cujas amortizaes seguem o regime aplicvel ao imvel onde so realizadas. 5. Perante esta conceituao, a DGCI considerou as amortizaes pelas taxas que resultam do perodo de utilidade esperada, ou seja, as correspondentes que so aplicadas aos prprios edifcios. 6. No se verifica, portanto, o alegado vcio de violao de lei porque a actuao da AF encontra apoio no Decreto-Regulamentar 2/90, como doutamente entendeu o acrdo recorrido. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido de ser negado provimento ao presente recurso. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 O Tribunal recorrido fixou a seguinte matria de facto: a) O recorrente (ento Banco Fonsecas e Burnay) possui balces de atendimento ao pblico e outros imveis de servio prprio espalhados por todo o pas nos quais realizou regularmente, de 1995 a 1998, obras de manuteno e remodelao, como o sejam, por exemplo, trabalhos de pintura interior, instalaes elctricas, instalaes de ar condicionado, revestimentos tectos falsos, alvenarias, carpintarias, mobilirio e outras, conforme facturas juntas aos autos.

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b) A tais despesas veio o recorrente a dar relevo contabilstico na conta 411 Despesas de estabelecimento, procedendo respectiva amortizao, nos trs exerccios seguintes ao da aquisio. c) Em 21 de Fevereiro de 2001, no seguimento de aco inspectiva realizada pelos Servios de Preveno e Inspeco Tributria da DGCI, foi o recorrente notificado de que lhe haviam sido efectuadas correces de natureza quantitativa ao lucro tributvel declarado, no montante de 28.549.740$00, as quais se fundamentavam no entendimento segundo o qual, consistindo os supra referidos activos em obras de construo civil de beneficiao efectuadas em edifcios prprios, a sua reintegrao deveria ser efectuada a uma taxa calculada em funo do perodo de utilidade esperada para os imveis em questo, invocando-se o disposto nos artigos 29, n 2 do CIRC e 5, n 2 do Decreto Regulamentar n 2/90, de 12 de Janeiro. d) No se conformando com tais correces, o recorrente interps recurso hierrquico para o Ministro das Finanas ao abrigo do artigo 112 do CIRC. e) Sobre o referido recurso veio a recair o despacho do SEAF de 7 de Maio de 2002, agora recorrido, o qual indeferiu o mesmo recurso com fundamento em que tratando-se de obras de construo civil, se est objectivamente perante grandes reparaes e beneficiaes as quais, ainda que se aceite que no aumentam a durabilidade dos bens (...) conduzem no mnimo manuteno da durabilidade dos bens em causa e consequentemente do perodo de vida til que os bens ainda dispunham antes da grande reparao. 3 So trs as questes suscitadas no presente recurso, a saber: nulidade do acrdo recorrido por omisso de pronncia; se as obras de reparao/remodelao realizadas pelo recorrente nas suas agncias bancrias so de considerar como grandes reparaes e beneficiaes e se as correces efectuadas so ilegais, por erro grosseiro na aplicao do critrio de determinao do perodo de vida til dos mesmos activos, no uso da faculdade conferida pelo art 5, n 3 do Decreto Regulamentar n 2/90 de 12/1. Comecemos, ento, pela apreciao da primeira das referidas questes, por que prioritria, j que a sua procedncia prejudica o conhecimento do mrito do recurso (art 124, n 1 do CPPT). Como sabido, a nulidade da sentena por omisso de pronncia ocorre quando o tribunal deixa de se pronunciar sobre questes que devia apreciar (cfr. art 125 do CPPT). Na falta de norma, neste diploma legal, sobre os deveres de cognio do tribunal, h que recorrer norma do art 660, n 1 do CPC, por fora do disposto no art 2, al. e) do CPPT. Aquele normativo impe ao Juiz o dever de conhecer de todas as questes que as partes tenham submetido sua apreciao, exceptuadas aquelas cuja deciso esteja prejudicada pela soluo dada a outras. O Supremo Tribunal Administrativo vem entendendo que, quando o tribunal consciente e fundadamente no toma conhecimento de qualquer questo, poder haver erro de julgamento, se for errado o entendimento em que se baseia esse conhecimento, mas no nulidade por omisso de pronncia. Esta s ocorrer nos casos em que o tribunal, pura e simplesmente, no tome posio sobre qualquer questo que devesse conhecer, inclusivamente, no decidindo explicitamente que no pode dela tomar conhecimento.

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No caso em apreo, alega o recorrente que o tribunal a quo tomou em considerao apenas as obras de construo civil, no incluindo, nas despesas de amortizao, designadamente, artigos de conforto e decorao, nomeadamente portas de gabinetes, escrivaninhas, armrios, bancas, acessrios de casa-de-banho, etc., sendo certo que, para prova desses factos reuniu nos autos proficiente prova documental, que, assim, foi ignorada pelo tribunal. Mas sem razo. Com efeito, basta uma leitura menos atenta do aresto recorrido para fcilmente se concluir que nele se faz referncia s citadas despesas de amortizao, concluindo o Tribunal que no tinha que se pronunciar sobre as mesmas uma vez que e conforme consta da resposta da entidade recorrida (vide artigos 17e 24), j haviam dado origem a uma correco, no montante de 18.920.303$00, que o recorrente no contestou. Por outro lado e como tambm sabido, a nulidade por omisso de pronncia reporta-se, apenas, a questes que o Tribunal devesse apreciar. No no apreciao da prova, nomeadamente documental, podendo, ento, a haver erro de julgamento, mas no omisso de pronncia - vcios de limites da deciso que comporta a falta ou erro na apreciao da matria de facto (Ac. do STA de 21/1/02, in rec. n 1.633/02). Pelo que, no se verificando a arguda nulidade, o recurso ter que improceder nesta parte. 4 Quanto segunda das referidas questes, dispe o art 27, n 1 do CIRC, que regula a determinao da matria colectvel das pessoa colectivas e outras entidades que exeram, a ttulo principal actividade comercial, industrial ou agrcola, que so aceites como custos as reintegraes e amortizaes de elementos do activo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais os elementos do activo imobilizado que, com carcter repetitivo, sofreram perdas de valor resultantes da sua utilizao, do decurso do tempo, do progresso tcnico ou de quaisquer outras causas. Por outro lado, estabelece o art 28, n 1 do mesmo diploma legal que o clculo das reintegraes e amortizaes do exerccio far-se-, em regra, pelo mtodo das quotas constantes. E para efeitos de aplicao do mtodo das quotas constantes, a quota anual de reintegrao e amortizao que pode ser aceite como custo do exerccio determina-se aplicando as taxas de reintegrao e amortizao definidas no decreto regulamentar que estabelecer o respectivo regime aos seguintes valores...(art 29, n 1 do mesmo diploma legal). No seu n 2 estabelece este normativo que relativamente aos elementos para que no se encontrem fixadas taxas de reintegrao e de amortizao sero aceites as que pela Direco-Geral das Contribuies e Impostos sejam consideradas razoveis, tendo em conta o perodo de utilidade esperada. O diploma legal a que alude o prdito art 29, n 1 o Decreto Regulamentar n 2/90 de 12/1 que, no seu art 5, n 1 determina que no caso de utilizao do mtodo das quotas constantes, a quota anual de reintegrao e amortizao que pode ser aceite como custo do exerccio determina-se aplicando aos valores mencionados no n. 1 do artigo 2. as taxas fixadas nas tabelas anexas ao presente diploma, aplicando-se as taxas genricas, mencionadas na tabela II apenas quando, para os elementos do activo imobilizado dos ramos de actividade de que se trate, no estejam fixadas taxas especficas na tabela I.

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E no n 2, al. c) que exceptuam-se do disposto no nmero anterior os seguintes casos, em que as taxas de reintegrao e amortizao so calculadas com base no correspondente perodo de utilidade esperada, o qual pode ser corrigido quando se considere que inferior ao que objectivamente deveria ter sido estimado...grandes reparaes e beneficiaes. Por sua vez, define o n 5 do mesmo artigo que grandes reparaes e beneficiaes so as que aumentem o valor real ou a durao provvel dos elementos a que respeitem. Posto isto e voltando ao caso dos autos, as reparaes de construo civil operadas nas agncias bancrias do recorrente so, conforme facturas de fls. 25, 37, 72, 74 75 e 77, obras de desmontagem, remodelaes, demolies, alvenarias, revestimentos de pavimento, betes, escavaes para fundaes, tectos, carpintarias, vidros, estores, escavaes e aterros, tubagens elctricas, revestimento de paredes e tectos, fachadas, etc., ou seja, obras necessrias para o exerccio da actividade bancria, que se integram, assim, nos prprios imveis e que contribuem de forma clara no s para aumentar o valor real de cada uma das agncias bancrias, mas tambm contribuem para um aumento provvel da durao desses imveis, passando a ser sua parte integrante e a constituir um todo. Pelo que se trata, assim, de obras que cabem no conceito legal de grandes reparaes e beneficiaes, tal como vem definido no citado art 5, n 2, al. c), que se integram no activo corpreo, tal como vem previsto na Tabela II anexa ao referido Decreto Regulamentar. Assim, a sua amortizao deve ser determinada de acordo com o respectivo perodo de desgaste ou de utilidade esperada do bem que elas visaram beneficiar no seu todo, tal como o fez a Administrao Tributria. Este critrio, alis e a nosso ver, encontra apoio legal no art 20 do prdito Decreto Regulamentar. A se prescreve que os elementos do activo imobilizado sujeitos a deperecimento cujos valores unitrios de aquisio ou de produo no ultrapassem 20.000$ podem ser totalmente reintegrados ou amortizados num s exerccio, excepto quando faam parte integrante de um conjunto de elementos que deva ser reintegrado ou amortizado como um todo. Pelo que e nesta parte, improcede tambm o presente recurso. 5 Por ltimo e quanto terceira daquelas questes, alega o recorrente que, mesmo admitindo aquela qualificao, ainda assim as correces efectuadas no acto tributrio sub judice se afiguram ilegais, por erro grosseiro na aplicao do critrio de determinao do perodo de vida til dos mesmos activos, no uso da faculdade conferida pelo citado n 3 do artigo 5 do Decreto Regulamentar n 2/90. Mais uma vez no tem razo. Com efeito e como bem se anota no aresto recorrido, para chegar quela concluso o recorrente parte de exemplos que no colhem no caso concreto, j que os casos por si apontados na sua motivao do recurso e que so os que constam dos itens 44, 45, 46 e 47, no foram tomados em conta na deciso recorrida, mas apenas as obras de construo civil reportadas aos edifcios. Por outro lado e como vimos, no se verifica qualquer erro na taxa aplicada pela Administrao Tributria, na medida em que as obras de construo civil se integram no seu todo do edifcio que visam beneficiar. Pelo que tambm improcede, nesta parte, o recurso.

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6 Nestes termos, acorda-se em negar provimento ao recurso e manter o aresto recorrido. Custas pelo recorrente, fixando-se a taxa de justia em 1.000 euros e a procuradoria em 60%. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Lcio Barbosa Antnio Pimpo.

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2) A Douta sentena recorrida erra ao entender que o prazo de caducidade de 5 anos previsto no artigo 33 do CPT est suspenso por aplicao do disposto no artigo 46, n 2 alnea b) da LGT uma vez que este artigo entrou em vigor em 01.01.1999 aplicando-se aos prazos em curso por fora do disposto no artigo 297 do Cdigo Civil. 3) A douta sentena recorrida viola assim o disposto nos artigos 33 do CPT, artigo 5, n 5 do Decreto-lei n 398/98 de 17 de Dezembro e artigo 46 da LGT. 4) No entendimento da Douta sentena recorrida as liquidaes de imposto cujo facto gerador tenha ocorrido at 31 de Dezembro de 1993 caducaram em 31 de Dezembro de 1998 por aplicao do disposto no artigo 33 do CPT. 5) A Douta sentena recorrida erra ao anular unicamente a liquidao de imposto do selo e juros compensatrios de montante de 174.023$00 e respectivos juros compensatrios no montante de 197.471$00. 6) Deveria tambm ter anulado as liquidaes do imposto do selo nos montantes de 191.895$00 e 16.374.407$00 e juros compensatrios nos montantes de 202.883$00 e 16.580.690$00 respectivamente, uma vez que o facto gerador ocorreu em 30.12.1993 e 04.11.1993, respectivamente. 7) A douta sentena recorrida viola assim o disposto nos artigo 33 do CPT. No houve contra-alegaes. Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico foi emitido parecer no sentido do provimento do recurso por ter ocorrido a caducidade do direito de liquidao incidente sobre os factos tributrios objecto das liquidaes inscritas no mbito do recurso. Colhidos os vistos legais cumpre decidir. A sentena recorrida considerou provados os seguintes factos: 1 - A impugnante, AUTOEUROPA-Automveis, Lda., contribuinte n 502616695, com sede na Quinta da Marquesa Quinta do Anjo Palmela, desenvolve a actividade de Fabricao de Veculos Automveis a que corresponde o CAE 034100, estando enquadrada em sede de IVA no regime normal de periodicidade mensal. 2 - Em actividade desenvolvida pela Direco de Servios de Preveno e Inspeco Tributria da Direco-Geral dos Impostos foi apurado que os vrios benefcios usufrudos a ttulo de incentivos concedidos ao abrigo da Resoluo do Conselho de Ministros n 25/91, de 20.06.91 se encontravam excedidos, (informao n 01-ITR/2000, fls. 13 a 16 do proc. de reclamao graciosa). 3 - Por parecer exarado a 24.01.00 pelo Coordenador-Chefe da DSPIT e posteriormente sancionado por despacho de 04.02.00 do Director de Servios, foi ordenada a remessa da referida informao ao Servio de Finanas de Palmela, com vista instaurao de processo administrativo de liquidao e cobrana do imposto do selo discriminado no ponto 10 da referida informao (idem). 3 - Em obedincia ao despacho do Chefe do Servio de Finanas de Palmela, por despacho de 30.10.00 foi discriminado o imposto de selo em dvida relativo a cada ms e respectivos juros compensatrios e ordenada a notificao da impugnante para pagar o montante total de Esc. 18.781.178$00 acrescido de juros compensatrios no valor de Esc. 20.267.597$00, cujo prazo de cobrana voluntria terminava em 27 de Dezembro de 2000 - fls. 12 do processo de reclamao graciosa.

Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Assunto: LGT. Caducidade do direito liquidao. Sumrio: I Nos termos do artigo 5., n. 5, do Decreto-Lei n. 398/98, o prazo de caducidade do direito liquidao dos tributos e respectiva contagem apenas se aplica aos factos tributrios ocorridos a partir de 1 de Janeiro de 1998. II Estando em causa tributos de 1993 a Setembro de 1995 e tendo a notificao da liquidao ocorrido em Novembro de 2000, caducara j o direito liquidao dos mesmos. Processo n. 928/04-30. Recorrente: Autoeuropa Automveis L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Vtor Meira. Acordam, em conferncia, nesta 2 Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: Autoeuropa, Automveis, Lda. deduziu, no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Setbal, impugnao judicial do indeferimento da reclamao graciosa que apresentara contra a liquidao adicional de imposto de selo e respectivos juros compensatrios, no montante de 37.574.728$00. Por sentena do M Juiz daquele Tribunal foi a impugnao julgada parcialmente procedente, anulando-se a liquidao do imposto relativo a Dezembro de 1993 e respectivos juros compensatrios, mantendo-se as demais liquidaes. Inconformada com a sentena recorreu a impugnante para o Tribunal Central Administrativo que se declarou incompetente em razo da hierarquia para conhecer do recurso por o mesmo ter por exclusivo fundamento matria de direito, tendo os autos sido remetidos a este Supremo Tribunal Administrativo. A recorrente formulou nas alegaes as seguintes concluses: 1) O artigo 46 da Lei Geral Tributria entrou em vigor em 01.01.1999, aplicando-se os prazos nele dispostos s liquidaes cujo facto gerador tenha ocorrido a partir de 01.01.1998 conforme disposto no artigo 5, n 5 do Decreto-Lei n 398/98 de 17 de Dezembro.

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4- Notificao esta que aconteceu atravs do oficio n 9774 de 16.11.00 fls. 12 do processo reclamao graciosa. 5 - Em 22.12.00 a impugnante procedeu ao pagamento do Imposto do Selo e respectivos juros compensatrios relativo s comisses pagas ao BES e ao BCI em 12/95 e nos anos de 1996 e 1997, no montante total de Esc. 1.474.047$00, que corresponde a Esc. 1.059.893$00 de I.S. e Esc. 414.154$00 de J.C. (fls. 51). 6 - Em 22.01.01 a impugnante apresentou reclamao graciosa quanto ao montante de Esc. 37.574.728$00, alegando a sua caducidade, constituindo o processo n 2208-01/400010.2, correspondendo Esc. 17.721.285$00 a I.S. e Esc. 19.853.443$00 a J.C., relativo s comisses ao BES e BCI durante os anos de 1993, 1994 e 1995 ( excepo da referente a 28 de Dezembro de 1995), bem como o imposto do selo devido por uma garantia prestada ao IAPMEI em 1993 (fls. 2 do proc. de rec. Grac.). 7 - Em 14.02.01 elaborado o projecto de deciso pela Diviso de Justia Tributria da Direco de Finanas de Setbal (fls. 19 a 22 do proc. de rec. Grac.). 8 - Em 15.02.01 notificada a impugnante atravs do oficio n 4003 do mesmo servio para exercer o direito de audio (fls. 23 do proc. de rec. Grac.). 9 - Em 28.02.01 a impugnante exerceu o direito de audio, (idem fls. 25 a 30) 10 - Em 06.03.01 indeferida a reclamao graciosa (idem fls. 35). 11 - Em 08.03.01 foi emitida a certido de dvida pela falta de pagamento no prazo de cobrana voluntria do imposto do selo e respectivos juros compensatrios, sendo instaurado o inerente processo de execuo fiscal pelo Servio de Finanas de Palmela em 15.03.01, com o n 2208-01/100365.8 - fls. 52 e 53. 12 - Em 28.03.01 a impugnante notificada do despacho de indeferimento que recaiu sobre a reclamao graciosa (fls. 37 do proc. de rec. Grac.). 13 - Em 11.04.01 a impugnante deduziu a presente impugnao judicial (fls. 2). 14 - Em 19.04.01 a impugnante pagou a dvida instaurada em execuo fiscal (fls. 46). 15 - Em 27.04.01 a impugnante vem requerer a anulao das liquidaes de imposto do selo e respectivos juros compensatrios, bem como a restituio da quantia paga no montante de Esc. 39.662.778$00 e a condenao da AF no pagamento de juros indemnizatrios a seu favor (fls. 42 a 45). Assentes tais factos apreciemos o recurso. A questo que se coloca no presente recurso e que ter de ser resolvida respeita ao modo de contagem do prazo de caducidade da liquidao de tributos cujo facto gerador tenha ocorrido antes da entrada em vigor da Lei Geral Tributria (LGT). Prescreve o artigo 5 n5 do DL 398/98 de 17/12 que aprova e pe em vigor a LGT, que o novo prazo de caducidade do direito de liquidao dos tributos aplica-se aos factos tributrios ocorridos a partir de 1 de Janeiro de 1998, consignando o artigo 46 de tal lei os termos em que tal prazo se suspende ou interrompe. Os tributos em causa reportam-se aos anos de 1993, 1994 e 1995 pelo que no pode aos mesmos ser aplicado o disposto na LGT que, como

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acima se referiu, s se aplica aos factos tributrios ocorridos a partir de 1.1.1998. Assim sendo ter que apreciar-se a ocorrncia ou no da caducidade face aos dispositivos legais ento vigentes. Prescrevia o artigo 33 do CPT que o direito liquidao de impostos e outras prestaes tributrias caducava se a liquidao no fosse notificada ao contribuinte no prazo de cinco anos a partir do termo daquele em que ocorreu o facto tributrio, nos impostos peridicos, ou da data em que o facto tributrio ocorreu, nos impostos de obrigao nica. E o n 2 do mesmo artigo estabelecia que a instaurao da aco judicial determinava a suspenso do prazo de caducidade at ao trnsito em julgado da deciso. Assim sendo, tendo a recorrente sido notificada da liquidao em 16 de Novembro de 2000, consignando-lhe um prazo para pagamento voluntrio at 27 de Dezembro de 2000, conforme consta do n 4 do probatrio, j havia ento caducado o prazo de 5 anos para a liquidao dos tributos de 1993, 1994 e o de 1995 aqui em causa. Em conformidade com o exposto, acorda-se em conferncia neste Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso julgando-se procedente a impugnao. Sem custas. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Brando de Pinho.

Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Impugnao de IVA e IRC. Sumrio: Nos termos do artigo 104. do CPPT no pode, na mesma petio de impugnao, questionar-se a legalidade do acto tributrio da liquidao de IVA e do acto tributrio da liquidao de IRC. Processo n. 974/04-30. Recorrente: Talhos Boi DOiro V Com. e Indstria de Carnes, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Pimpo. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Talhos Boi DOiro V Comrcio e Indstria de Carnes, SA, recorre da deciso que, no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Viseu, rejeitou liminarmente a impugnao do acto tributrio da liquidao de IRC e IVA. Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo: A A cumulao de pedidos admissvel quando exista a mesma natureza dos tributos.

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B A lei no exige, por isso, que se trate do mesmo tributo, at porque se fosse essa a sua racio t-lo-ia dito. C Existe, por isso, a possibilidade de na mesma aco se deduzir impugnao judicial em relao a dois tributos diferentes, desde que tenham a mesma natureza. D No caso dos autos as liquidaes de IVA e IRC fundam-se em liquidaes adicionais provenientes de um nico procedimento administrativo. E No possvel separar a liquidao de IVA da de IRC, uma no existiria sem a outra. F Quanto natureza das liquidaes dos descritos impostos, ela a mesma, eles so indissociveis. O EMMP entende que o recurso no merece provimento pois que o IVA e o IRC so tributos de diferente natureza, considerando que: - o IVA um imposto indirecto sobre a despesa, que incide sobre o valor tributvel de transmisses de bens, prestaes de servios, importaes de bens e operaes intracomunitrias efectuadas no territrio nacional (art.1 n l CIVA) -o IRC um imposto directo que incide, designadamente, sobre o lucro das sociedades comerciais (categoria em que se inclui a recorrente art.3 n 1 al. a) CIRC) Da que seja de confirmar a deciso recorrida que entendeu ser inaplicvel a regra do processo civil (convite regularizao da petio art.31 -A CPC) por prevalncia das regras da jurisdio administrao e fiscal, facultando a deduo de novas impugnaes judiciais no prazo de um ms, a contar do trnsito em julgado da deciso que declare a ilegal cumulao de pedidos (art.38 n4 LPTA aprovada pelo DL n 267/85,16 Julho /art.2 al. c) CPPT). 2. A deciso recorrida rejeitou liminarmente a petio inicial dos presentes autos de impugnao judicial das liquidaes adicionais de IVA e IRC do ano de 2000 pois que nos termos do artigo 104. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT) s admissvel a cumulao de pedidos relativos ao mesmo imposto pelo que ilegal impugnar cumulativamente as liquidaes adicionais de IVA e IRC, dado tratar-se de tributos com diferente natureza. 3. A questo controvertida nos presentes autos consiste em saber se o contribuinte pode na mesma petio de impugnao questionar as liquidaes de IVA e de IRC. Respondeu negativamente a tal questo a deciso recorrida contrariamente ao que continua a ser defendido pela recorrente que sustenta, em sntese, que no caso dos autos as liquidaes de IVA e IRC fundam-se em liquidaes adicionais provenientes de um nico procedimento administrativo pelo que no possvel separar a liquidao de IVA da de IRC pois uma no existe sem a outra. Acrescenta, ainda, a recorrente que quanto natureza das liquidaes dos descritos impostos a mesma pois que eles so indissociveis. A jurisprudncia deste STA, tal como a deciso recorrida refere, cfr. Acrdos do STA de 26-02-2003, Rec. n. 131-03, 2-7-2003, Rec. 538-03 e 10-3-2004, Rec. 1911-03, tem entendido que no permitida a cumulao de impugnaes de tais actos tributrios. Com efeito nos termos do artigo 104 do CPPT, na impugnao judicial podem cumular-se pedidos e coligar-se autores em caso de identidade da natureza dos tributos, dos fundamentos de facto e de direito invocados e do tribunal competente para a deciso.

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E tal cumulao de impugnaes justifica-se pela economia de meios que proporciona e por contribuir para a uniformidade de decises. Contudo sendo esta norma do art. 104 especial para o processo de impugnao judicial a mesma afasta a possibilidade de aplicao subsidiria da regra do art. 38 da LPTA nos termos da qual vivel a cumulao de impugnao de actos que estejam entre si numa relao de dependncia e de conexo (Jorge de Sousa, CPPT, 4 edio, 3003, p. 469). Da que situaes que estejam abrangidas por aquela norma do art 38 1 da LPTA, como escreve o mesmo autor, no se enquadrem na previso deste art 104 sero aquelas em que h uma mesma materialidade que est subjacente liquidao de tributos distintos o que acontecer no caso de uma liquidao adicional de IVA, baseada numa correco matria tributvel fundamentada em correco de escrita e uma liquidao adicional de IRC fundada na mesma correco pois que existindo uma conexo entre as duas liquidaes, por serem os mesmos os factos que esto na origem das mesmas liquidaes seria a cumulao de pedidos vivel face da regra do art 38 1 da LPTA mas j no ser possvel nos termos do art 104 do CPPT por no haver identidade da natureza dos tributos. que, conforme refere o EMMP, o IVA um imposto indirecto sobre a despesa, que incide sobre o valor tributvel de transmisses de bens, prestaes de servios, importaes de bens e operaes intracomunitrias efectuadas no territrio nacional (art.1 n l CIVA) enquanto que o IRC um imposto directo que incide, designadamente, sobre o lucro das sociedades comerciais (categoria em que se inclui a recorrente art. 3 n 1 al. a) CIRC). Como se escreveu no ltimo dos citados acrdos deste STA no processo de impugnao judicial, esta cumulao de pedidos relativa a mais que um acto pode suceder quando estes se reportem a um mesmo tributo, sejam idnticos os fundamentos de facto e de direito e seja o mesmo o tribunal competente para a deciso como ser o caso, por exemplo, de um sujeito passivo que se julga com direito a iseno de Contribuio Autrquica relativamente a um mesmo prdio de que proprietrio e pretender impugnar, com esse fundamento, vrios actos de liquidao deste tributo, relativos a vrios anos pois que, em tal situao, a natureza do tributo liquidado em todos os actos a mesma, idntica a situao factual e a questo jurdica a apreciar. Assim sendo de manter o entendimento da deciso recorrida ao pronunciar-se pela ilegal cumulao de pedidos efectuada na presente impugnao o que obsta apreciao do seu mrito. O que no impede, como se escreveu na deciso recorrida, que nos termos do artigo 38., n. 4 da Lei de Processo nos Tribunais Administrativos (LPTA), aplicvel por fora do artigo 2., alnea c) do CPPT, a impugnante tenha a faculdade de deduzir novas impugnaes, relativas a cada um dos impostos, no prazo de um ms, a contar do trnsito em julgado da deciso, considerando-se as respectivas peties apresentadas na data da entrada da primeira pois que a LPTA, ainda que revogada em 01/01/2004, continua aplicvel presente impugnao, entrada em 29/12/2003 por fora dos artigos 5., n. s 1 e 3, 6. e 7. da Lei n. 15/2002 de 22 de Fevereiro.

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4. Nos termos expostos nega-se provimento ao recurso. Custas pela recorrente fixando-se em 50% a procuradoria. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Antnio Pimpo (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

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julgamento do tribunal no sentido de que no foi apresentado qualquer ttulo que legitime a troca de parcelas de terreno. Da que, conclui, o S.T.A. seja incompetente para o conhecimento do recurso sendo competente o TCA (Norte). Notificadas as partes para, a este propsito, se pronunciarem, apenas os recorrentes responderam, afirmando que no deve ser seguida a promoo do M. P., devendo o S.T.A. julgar a questo nos termos apontados. Corridos os vistos, cumpre decidir, comeando por conhecer da questo suscitada pelo M. P., pois que logra prioridade. E, confrontadas as concluses atrs transcritas com a deciso recorrida, desde logo resulta que nesta nada se estabeleceu quanto ao nmero de anos de inscrio no registo e a favor das famlias dos recorrentes dos prdios em causa, e a mesma inteiramente omissa quanto s aces criminais e cveis que um confirmante despeitado tenha intentado; por outro lado, a concluso e) afronta o probatrio na parte onde se refere no foi apresentado qualquer ttulo que legitime tal troca de parcelas de terreno. Em suma, na ptica dos recorrentes, a sentena recorrida peca por defeito quanto aos factos provados e estabelece um facto que no encontra apoio ou prova produzida. Significa isto que existe controvrsia factual a dirimir, no tendo, assim, o recurso, por exclusivo fundamento, matria de direito. O que, nos termos dos artos. 21. n. 4, 32. n 1 al. b), 39. e 41. n 1 al. a) do E.T.A.F. e 280. Do C.P.P.T. (v. tambm o art 167. do C.P.T.), determina a incompetncia deste S.T.A. para o conhecimento do recurso e a competncia, para o efeito, do T.C.A. , pela Seco do Contencioso Tributrio. Termos em que se acorda em declarar este S.T.A. incompetente, em razo da hierarquia, para conhecer do recurso e competente, para tanto, o T.C.A. (Norte) pela Seco do Contencioso Tributrio. Custas pelos recorrentes, fixando-se a taxa de justia em 95 (noventa e cinco) Euros e a procuradoria em metade. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Fonseca Limo (relator) Vtor Meira Jorge de Sousa.

Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Recurso per saltum. Matria de facto. Incompetncia do STA. Competncia do TCA. Sumrio: Questionando-se, nas concluses do recurso per saltum, matria de facto de concluir pela incompetncia do STA e pela competncia do TCA para daquele conhecer. Processo n. 1080/04-30. Recorrente: Antnio Morais Lopes e outros. Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Fonseca Limo. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: Antnio Morais Lopes e Outros, inconformado com a sentena, a fls 59 e seguintes, do M Juiz do T.T. de 1 Instncia de Coimbra, dele interpuseram recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao de um quadro conclusivo onde, para alm do mais, afirmam: Os recorrentes instauraram a presente aco com vista a obter o reconhecimento do direito de alterao da descrio material dos seus prdios rsticos sito na freguesia de Torres de Vilela, concelho de Coimbra, conforme o apresentaram pelo seu requerimento, prdios esses inscritos na Repartio de Finanas, a favor das famlias dos recorrentes h mais de 50 anos (concluso a)). O Chefe da 2 Repartio de Finanas devia ter ouvido previamente os recorrentes ou pelo menos, solicitar a juno dos ttulos, muito embora tal no seja exigido pela lei. Mas os recorrentes vieram juntar posteriormente as certides (concluso e). O certo que, cegamente e na sequncia de um confinante despeitado indeferiu o pedido ultrapassando a sua competncia e os requisitos da Lei (concluso f)). Refira-se, porm que o mesmo confinante recorreu a aces criminais e cveis, aces que foram j decididas no sentido de quer o confinante em causa, quer terceiros no terem legitimidade, nem interesse em agir, em oposio pretenso dos recorrentes (concluso g). O Exm. Magistrado do M P, junto deste S.T.A., foi de parecer que, nas concluses a), f) e g), se enunciam factos no contemplados na deciso impugnada e que, na concluso e), os recorrentes contrariam o

Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Sisa. Preo. Encargos com despejo de inquilinos. Sumrio: Tendo sido pactuado entre comprador e vendedor de prdios que a aquisio ficava condicionada ao prvio despejo de inquilinos, que eram titulares de contratos de arrendamento sobre eles, e que as despesas que o vendedor fizesse para concretizar cessao destes contratos ficava a cargo do comprador, estas despesas devem considerar-se encar-

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gos a que o comprador ficou contratualmente obrigado e considerar-se parte do preo, por fora do disposto na alnea h), do 2. do artigo 19. do CIMSISD. Processo n. 1084/04-30. Recorrente: Sociedade Figueira Praia, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Jorge de Sousa. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 A SOCIEDADE FIGUEIRA PRAIA, S.A., impugnou no Tribunal Tributrio de 1. Instncia de Coimbra uma liquidao adicional de sisa no montante de 7.807.328$00. Aquele Tribunal julgou procedente a impugnao. A Fazenda Pblica interps recurso da deciso para o Tribunal Central Administrativo, que lhe concedeu provimento e julgou no procedente a impugnao. Inconformada a impugnante interps o presente recurso para este Supremo Tribunal Administrativo, apresentado alegaes com as seguintes concluses: A) As indemnizaes suportadas pela recorrida antes da celebrao do contrato de transmisso do direito de propriedade, teriam sempre de se afastar da regra deferida na alnea h) do g 2. do art. 19. do Cdigo da Sisa. B) Mesmo que assim no fosse, sempre foi a IMOFOZ quem, em ltima instncia suportou as indemnizaes aos inquilinos, pelo que tal valor por si suportado na qualidade de vendedora no pode ser uma componente do preo relevante para efeito de liquidao de sisa j que este e ser sempre o suportado pelos adquirentes e nunca pelos alienantes. C Ao contrrio do que se diz no Douto Acrdo a sentena a fez uma acertada e rigorosa seleco de factos e uma adequada e competente interpretao da alnea h) do g 2. do art. 19 do Cdigo de 24-11-958, bem como do art. 134. do C.P.T. D Violou o acrdo recorrido o art. 19 g 2., alnea h) do Cdigo de 24-11-58. Termos em que, com o Douto suprimento de V. Ex.s, deve dar-se provimento ao presente recurso, por forma a que o Douto Acrdo seja revogado in totum. No foram apresentadas contra-alegaes. O Excelentssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer nos seguintes termos: 1. Salvo havendo ofensa de uma disposio expressa da lei que exija certa espcie de prova para a existncia do facto ou que fixe a fora de determinado meio de prova, o erro na apreciao das provas e na fixao dos factos materiais da causa no pode ser sindicado pelo STA, na qualidade de tribunal de revista, com poderes de cognio limitados matria de direito (art. 21 n 4 ETAF; arts. 722 n 2 e 729 n 2 CPC; art. 280 n 1 CPPT) Esta excluso de sindicncia abrange os juzos conclusivos sobre matria de facto extrados a partir dos factos julgados provados/no provados

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Em consequncia improcede a concluso do recurso onde se exprime discordncia com factos estabelecidos no probatrio (concluso B) 2. Com argumentao convincente o aresto impugnado sustenta o entendimento de que o montante indemnizatrio pago pela recorrente compradora aos locatrios dos imveis adquiridos para a desocupao dos locados, condio indispensvel celebrao do contrato-promessa (probatrio al. F), representa encargo que constitui componente do conceito fiscal de preo, para efeito de sisa, a acrescer ao preo de venda estabelecido no contrato de compra e venda, devendo a sisa incidir sobre a soma destas componentes (art. 19 2 al. h) CIMSISSD) CONCLUSO O recurso no merece provimento. O acrdo impugnado deve ser confirmado. As partes foram notificadas deste douto parecer, nada vindo dizer. Corridos os vistos legais, cumpre decidir. 2 No acrdo recorrido deu-se como assente a seguinte matria de facto: A) A impugnante foi notificada em 02 de Agosto de 1995, pela 1 Repartio de Finanas da Figueira da Foz, para pagar 7.807.328$00, de sisa, adicionalmente em relao a uma aquisio de imveis sociedade IMOFOZ; B) A impugnante concessionria da explorao de jogos de fortuna ou azar na zona da Figueira da Foz; C) A impugnante, no decurso da dcada de 80, negociou com a sociedade IMOFOZ Investimentos Imobilirios da Figueira da Foz, Ld, a aquisio de imveis ou espaos urbanos de que era proprietria, situadas nas Ruas Miguel Bombarda, Cndido dos Reis e da Liberdade, da mesma cidade; D) A IMOFOZ comprometeu-se a vender-lhe os mesmos imveis pelo preo de 33.406.651$00; E) Preo que correspondia ao valor do direito de propriedade vinculada pela indisponibilidade do valor locativo; F) Ficando o contrato-promessa, por parte da compradora, dependente do resultado das diligncias que iria realizar junto dos inquilinos no sentido de lhes adquirir o direito ao arrendamento; G) Realizadas pela impugnante negociaes com todos os inquilinos, estes acabaram por aceder quanto desocupao dos mesmos prdios; H) Mediante o recebimento de variadas contraprestaes que, no total, atingiram a cifra de 37.526.119$00; I) Que a impugnante lhes pagou nos anos de 1987 e 1989; J) Foi a importncia correspondente lanada na contabilidade da impugnante como custo do exerccio de 1989, para efeitos tributrios relativos concesso e actividade sujeita a IRC; K) A Administrao Fiscal no levantou objeco a tal lanamento e sua considerao como custo do exerccio 1989; L) Ficando todos os prdios devolutos no final do ano de 1989, a IMOFOZ entregou impugnante os mesmos imveis mediante o recebimento da importncia de Esc. 33.406.651$00; M) A impugnante efectuou em 27 de Dezembro de 1989, o pagamento da sisa correspondente, no montante de Esc. 3.340.665$00; N) A impugnante construiu no local dos referidos espaos imobilirios um edifcio urbano destinado, em parte, ao cumprimento do objecto da

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concesso, e outras partes a fins da sua actividade estranha ao objecto da concesso; O) Com a efectiva afectao seguinte: na cave e parte do rs do cho, o Clube de Sade e o Parque de Estacionamento, correspondendo a 20% do volume global afecto concesso, e a parte restante, uma proporo de 80% a escritrios e habitao; P) A renncia dos locatrios ao seu direito de gozo temporrio dos prdios ou a sua transmisso impugnante foi negociada e paga a estes pela Figueira Praia antes da celebrao do contrato de transmisso do direito de propriedade; Q) A IMOFOZ era uma sociedade por quotas onde a Sociedade Figueira Praia tinha uma participao de 67,5%; R) A IMOFOZ, relativamente ao designado quarteiro Portugal comprou os imveis ocupados com os respectivos inquilinos e negociou com a Figueira Praia ser esta a suportar as despesas com o despejo dos inquilinos; S) A renncia dos locatrios ao seu direito de gozo temporrio dos prdios ou a sua transmisso impugnante foi negociada e paga a estes pela Figueira Praia antes da celebrao do contrato de transmisso direito de propriedade; T) A impugnante adquiriu os prdios libertos da situao de locao porque tinha celebrado com os titulares de tais direitos o seu direito de locao ou a sua cessao. U) O valor referido em D) que antecede corresponde ao valor de aquisio dos mesmos imveis, por parte da actual vendedora, no perodo compreendido entre 1979 e 1983 (cfr. fls. 34, 35 e 70 dos autos). V) O total da quantia referenciada em H). foi, ainda, debitado, em 89DEZ29, debitado pela recorrida vendedora, atravs de documento interno (cfr. doc. de fls. 71 para o qual se remete). X) A IMOFOZ contabilizou no seu activo imobilizado aquela mesma quantia, bem como procedeu a amortizaes (cfr. fls. 70/71 j referenciadas). Y) A contabilizao referenciada em J). foi processada como aquisio de imobilizado (cfr. fls. 71). 3 A questo que objecto do presente recurso jurisdicional a de saber qual o valor relevante para efeitos de liquidao de sisa, designadamente se de concluir nele o montante das indemnizaes pagas pela impugnante, antes da celebrao do contrato que operou a transmisso da propriedade. O art. 19. do C.I.M.S.I.S.D. estabelece que o seguinte: Artigo 19. A sisa incidir sobre o valor por que os bens forem transmitidos. 1. O valor dos bens comprados ao Estado ou s autarquias locais, bem como o dos adquiridos mediante arrematao judicial ou administrativa, ser o respectivo preo; o dos expropriados por utilidade pblica ser o montante da indemnizao, salvo se esta for estabelecida por acordo ou transaco. Se o direito de superfcie for constitudo pelo Estado ou autarquias locais, o valor da propriedade do solo transmitida ao superficirio ser o respectivo preo, e o do direito de superfcie, quando da sua constituio ou prorrogao, ser o preo nico ou valor da penso, determinado este nos termos da regra 7. do artigo 31., e, quando da sua cessao ou reverso, ser o montante da indemnizao.

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2. Nos outros casos, o valor dos bens ser o preo convencionado pelos contratantes ou o valor patrimonial, se for maior. Considerar-se- preo, isolado ou cumulativamente: a) A importncia em dinheiro paga a esse ttulo pelo adquirente; b) O valor dos mveis dados em troca, determinado nos termos do artigo seguinte; c) O valor actual das penses temporrias ou das penses ou rendas vitalcias; d) O valor das prestaes ou rendas perptuas; e) O valor da prestao temporria no caso do direito de superfcie; f) A importncia das rendas que o adquirente tiver pago adiantadamente, se for arrendatrio; g) A importncia das rendas pactuadas, no caso do n. 17. do artigo 8.; h) Em geral, quaisquer encargos a que o comprador fica legal ou contratualmente obrigado. Ao valor patrimonial constante da matriz juntar-se-, para efeitos da comparao e possvel incidncia, o valor declarado das partes integrantes, quando o mesmo no esteja compreendido no valor patrimonial dos respectivos prdios. 3. O disposto no pargrafo anterior entender-se-, porm, sem prejuzo das seguintes regras: 1. Na transmisso de concesses feitas pelo Governo ou pelos corpos administrativos a sisa incidir sobre o preo que for pago no s pelo direito explorao como pelo respectivo material alienado conjuntamente com ele; 2. Quanto se verificar a transmisso prevista no n. 6. do 1. do artigo 2., a sisa ser liquidada pelo valor dos imobilirios correspondentes quota ou parte social maioritria, ou pelo valor total desses bens, consoante os casos; mas, se a sociedade vier a dissolver-se e todos ou alguns dos seus imobilirios ficarem a pertencer ao scio ou scios que j tiverem sido tributados nos termos daquele nmero, a sisa respeitante nova transmisso incidir sobre a diferena entre o valor dos bens agora adquiridos e o valor por que anteriormente a sisa foi liquidada; 3. Quando qualquer dos comproprietrios ou quinhoeiros alienar o seu direito, a sisa ser liquidado pela parte do valor patrimonial que lhe corresponder, ou pelo preo convencionado, se for superior; 4. Quando ao tempo da constituio do direito de superfcie temporrio j esteja terminada a construo das obras ou ultimada a plantao, observar-se-o as seguintes regras; a) Se a propriedade do solo for transmitida separadamente do direito de superfcie, a sisa ser calculada pelo preo, no sendo inferior ao valor da propriedade do solo, determinado nos termos da regra 15. do artigo 31.; b) Na constituio do direito de superfcie, ou na transmisso deste direito separadamente da propriedade do solo, a sisa incidir sobre o preo se no for inferior ao valor actual do direito de superfcie, determinado nos termos da regra 16. do artigo 31.; 5. Quando ao tempo da constituio do direito de superfcie temporrio ainda no esteja terminada a construo das obras ou ultimada a plantao, observar-se-o as seguintes regras: a) Se a propriedade do solo for transmitida separadamente do direito de superfcie, a sisa ser liquidada pelo preo, se no for inferior ao

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valor da propriedade do solo, calculado nos termos da regra 15. do artigo 31., com base no valor do terreno; b) Na constituio do direito de superfcie, bem como na transmisso deste direito separadamente da propriedade do solo antes de terminada a construo das obras ou de ultimada a plantao, a sisa incidir sobre o preo se no for inferior ao valor actual do direito de superfcie, determinado nos termos da regra 16. do artigo 31., mas se a transmisso ocorrer depois ou o proprietrio do solo adquirir a propriedade da obra ou das rvores pelo decurso do prazo, a sisa ser calculada, consoante o caso, sobre o preo ou sobre o montante da indemnizao, desde que estes valores no sejam inferiores ao valor da propriedade plena do imvel, deduzido o valor da propriedade do solo nessa altura, determinado nos termos da regra 15. do artigo 31., com base no valor do terreno; 6. (Suprimida pelo Decreto-Lei n. 223/82, de 7 de Junho). 7. (Suprimida pelo Decreto-Lei n. 223/82, de 7 de Junho). 8. Nas permutas de bens imobilirios, tomar-se- para base da liquidao a diferena declarada de valores, quando superior diferena entre os valores patrimoniais. Sempre que permutem bens presentes por bens futuros dever o seu valor patrimonial, determinado nos termos do artigo 109., reportar-se data da celebrao do contrato; 9. Nas transmisses por meio de dao de bens em pagamento a sisa ser calculada sobre a importncia da dvida que for paga com os bens transmitidos, ou sobre o valor patrimonial deles, se for superior; 10. Quando a transmisso se efectuar por meio de renncia ou cedncia, o imposto ser calculado sobre o preo dos respectivos bens imobilirios, se no for inferior ao constante da matriz; 11. Se a propriedade for transmitida separadamente do usufruto, uso ou habitao, a sisa ser calculada sobre o preo, se no for inferior ao valor da nua-propriedade nos termos da regra 4. do artigo 31.; 12. Quando se constituir usufruto, uso ou habitao, bem como quando se renunciar a qualquer desses direitos ou o usufruto for transmitido separadamente da propriedade, a sisa liquidada pelo preo, no sendo este inferior ao valor actual do usufruto, uso ou habitao, calculado nos termos da regra 5. do artigo 31.; 13. Se o pensionista adquirir os bens onerados com a penso, a sisa incidir sobre o preo, ou sobre o valor patrimonial abatido do valor actual da penso, consoante o que for maior; 14. Nos arrendamentos e nas sublocaes a longo prazo, a sisa incidir sobre o valor de vinte vezes a renda anual, quando seja igual ou superior ao valor patrimonial do respectivo prdio. Se o arrendatrio vier a comprar o prdio, a sisa incidir sobre a diferena entre o valor que os bens tinham na altura do arrendamento e o valor que tm na poca da sua aquisio, considerando-se tal o valor declarado ou o patrimonial constante da matriz, consoante o que for superior; 15. (Suprimida pelo Dec.-Lei n. 223/82, de 7 de Junho); 16. Nas partilhas judiciais ou extrajudiciais, o valor do excesso de imobilirios sobre a quota-parte do adquirente, nos termos do 2. do artigo 8., ser calculado em face do valor desses bens segundo o inventrio ou projecto de partilha, ou segundo a matriz, conforme o que for

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maior. Sendo maior o primeiro, o valor do excesso consistir na diferena entre o valor dos imobilirios e a parte desse valor correspondente quota que, segundo a matriz, neles tem o adquirente; 17. Nos actos dos n.s 13. e 14. do artigo 8., o valor dos imobilirios ser o patrimonial constante da matriz ou aquele por que tiverem sido estimados, sendo superior; 18. Na fuso ou na ciso das sociedades referidas no n. 15. do artigo 8., a sisa incidir sobre o valor patrimonial de todos os imveis das sociedades fusionadas ou cindidas que se transfiram para o activo das sociedades que resultarem da fuso ou ciso, ou sobre o valor por que esses bens entrarem para o activo destas sociedades, conforme o que for maior; 19. (Revogada pelo art. 53., n. 2, da Lei n. 39-A/94, de 27 de Dezembro). 4. Se for feita a avaliao, o valor dela resultante prevalecer sobre qualquer dos valores indicados nos 2. e 3., excepto sobre o preo convencionado, quando for superior. Como se v, para o que aqui interessa, a sisa incide sobre o valor por que os bens forem transmitidos (corpo do artigo), o valor dos bens ser o preo convencionado pelos contratantes ou o valor patrimonial, se for maior (corpo do 2.) e considera-se preo, isolada ou cumulativamente, a importncia em dinheiro paga a esse ttulo pelo adquirente [alnea a) do 2.] e em geral, quaisquer encargos a que o comprador fica legal ou contratualmente obrigado [alnea h do 2.]. No caso em apreo, como resulta da matria de facto fixada, a impugnante pagou empresa vendedora dos prdios, alm da quantia referida no contrato atravs do qual e operou a transmisso, uma outra relativa a indemnizaes que esta pagou aos inquilinos dos prdios, para obter a sua desocupao, que era condio da aquisio, estabelecida em contrato-promessa. Neste contexto, como bem se entendeu no acrdo recorrido, as quantias dispendidas com as referidas indemnizaes, no podem deixar de ser consideradas encargos a que a impugnante ficou contratualmente obrigada para com a empresa vendedora e que, por fora do referido 2. e suas alneas a) e h), devem considerar-se como fazendo parte do preo, para efeitos de liquidao de sisa, cumulativamente com o preo convencionado, com o valor patrimonial que detinham sem os inquilinos. Por outro lado, tendo sido pactuado entre a impugnante e a empresa vendedora que a aquisio ficava condicionada ao prvio despejo dos inquilinos e que as respectivas indemnizaes pagas pela impugnante [alnea R) da matria de facto fixada], inequvoco que na apreciao da capacidade contributiva demonstrada pelo acto, que se visa tributar no mbito da sisa, no podem deixar de ser includas essas quantias que eram indispensveis para concretizar a aquisio dos prdios. Termos em que acordam em negar provimento ao recurso jurisdicional e em confirmar o acrdo recorrido. Custas pela impugnante, com procuradoria de 60%. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Jorge de Sousa (relator) Brando de Pinho Vtor Meira.

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2. a seguinte a matria de facto fixada na instncia: - Em 12/12/89 o impugnante adquiriu um imvel destinado habitao prpria e permanente por 6.100.000$00. -- O impugnante vendeu o referido imvel em 16/10/98 pelo preo de 19.500.000$00. - Em 23/4/99 o impugnante adquiriu um outro imvel, destinado habitao prpria e permanente, por 20.000.000$00, tendo recorrido a crdito bancrio no valor global de 20.000.000$00. - Em 25/5/99 o impugnante apresentou a declarao modelo 3 de imposto sobre o rendimento de pessoas singulares, respeitante a 1998, acompanhada dos anexos B e G. - Do anexo G constava que havia alienado pelo valor de 97.265,59 , que havia adquirido por 30.426,67 . - No campo 13 do anexo G o impugnante declarou a inteno de reinvestir 97.265,59 . - Na sequncia da anlise da referida declarao de rendimentos foi elaborada em 18/8/2002 o acto de liquidao impugnado n. 5 323 202 422, onde se apurou imposto sobre o rendimento das pessoas singulares a pagar pelo impugnante no valor de 9.205,44 . - O montante liquidado foi pago em 1/4/2002. - A data limite de pagamento voluntrio da referida quantia era de 7/10/2002. - O impugnante apresentou em 19/9/2002 que no foi decidida. - O impugnante pagou o montante liquidado em 6/11/2002. - O presente processo foi instaurado em 13/6/2002. 3. Sendo estes os factos, vejamos agora o direito. Est em causa a interpretao do art. 10, n. 1, al. a) e n. 5 do CIRS. Concretamente, est em causa saber se o produto da alienao da venda do primitivo imvel foi reinvestido na aquisio de outro imvel, caso em que, nos termos do n. 5 do citado diploma legal, os ganhos provenientes da transmisso onerosa do imvel destinado habitao prpria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar so excludos da tributao. Pois bem. A leitura do probatrio, a nosso ver, bastante para dar resposta questo. Na verdade, e como resulta da j citada alnea 3 do probatrio, a aquisio da nova casa de habitao foi paga integralmente com um emprstimo contrado para esse fim. Ou seja: o produto da venda no se destinou ao reinvestimento na aquisio de nova habitao. Logo no funciona a excluso prevista no n. 5 do citado artigo 10 do CIRS. E porque assim , parece ser logo de concluir que a impugnao est inevitavelmente condenada ao insucesso. Mas ser de sufragar o entendimento do Mm. Juiz quando defende que o emprstimo bancrio caberia na previso do citado normativo? Escreveu: O referido preceito no faz qualquer distino sobre se a aquisio feita ou no com recurso a crdito bancrio, sendo certo que o recurso ao crdito bancrio pode ser uma forma de investimento na medida em que, de outro modo muitas pessoas no disporiam de meios financeiros para adquirirem um imvel.

Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Impugnao. artigo 10., n. 5, do CIRS. Mais-valias. Reinvestimento do produto da alienao de um imvel destinado a habitao na aquisio de outro imvel com a mesma finalidade. Sumrio: I So excludos da tributao (em mais-valias) os ganhos provenientes da transmisso onerosa de imveis destinados a habitao do sujeito passivo ou do seu agregado familiar se, no prazo de 24 meses contados da data da realizao, o produto da alienao for reinvestido na aquisio de outro imvel, isto nos termos do n. 5 do artigo 10. do CIRS. II Porm, se o contribuinte contrair emprstimo bancrio para adquirir novo imvel para habitao, no reinvestindo nele os ganhos obtidos com a alienao daquele primeiro imvel, no beneficia da excluso da tributao prevista naquele normativo. Processo n. 1124/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Rui Fernando da Maia Oliva Teles. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Lcio Barbosa. Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1. RUI FERNANDO DE MAIA OLIVA TELES, identificado nos autos, impugnou judicialmente, junto do ento Tribunal Tributrio de 1 Instncia do Porto, a liquidao de IRS de 1998. O Mm. Juiz do 3 Juzo daquele Tribunal julgou a impugnao procedente. Inconformada, a Fazenda Pblica interps recurso para este Supremo Tribunal. Formulou as seguintes concluses nas respectivas alegaes de recurso: 1. A sentena ora recorrida deu como provados todos os factos que levaram a Administrao Fiscal a elaborar a liquidao de IRS n. 5323202422, relativa ao ano de 1998, de forma legal e congruente, atendendo aos preceitos legais em vigor data da prtica do facto tributrio. 2. Havendo a douta sentena recorrida reconhecido a existncia dos factos dados como provados e que estiveram na base de todo o procedimento de apuramento do Imposto de Mais Valias, aqui impugnado, impunha-se o reconhecimento da sua validade, face ao estrito respeito da lei demonstrado pela Administrao Fiscal. 3. Pela douta sentena recorrida foram violadas as seguintes normas legais: art. 10, n. 5, al. a); art. 10, n. 7, do CIRS. No houve contra-alegaes. Neste STA, o EPGA defende que o recurso merece provimento. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

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No concordamos. Na verdade, o que o legislador pretende o reinvestimento do produto da venda numa nova aquisio, e num prazo limite, e no a utilizao do produto da venda noutro fim que no o aludido reinvestimento, no contemplando a hiptese de ser aplicada nesse novo investimento um emprstimo bancrio contrado com tal finalidade. Versando questo idntica escreveu-se no acrdo deste Supremo Tribunal de 12/3/2003 (rec. n. 1721/02): A lei no aludia, exclusivamente, ao reinvestimento, o que por si j chegava para se concluir que esse reinvestimento era do produto da alienao, com excluso do emprstimo bancrio. Porm, a lei foi mais precisa, para acabar com as dvidas: o que reinvestido o produto da alienao. Costuma dizer-se que a lei no contm palavras inteis, e, de facto, no intil a lei utilizar as palavras produto da alienao. que se o vendedor da primeira habitao comprar uma segunda habitao (outro imvel) com dinheiro emprestado por um banco, em rigor no h um reinvestimento, mas um novo investimento, sem nexo de causalidade com a primeira venda. Somente est excluda a tributao quando o produto da alienao for reinvestido, pois se tambm estivesse excluda a tributao quando o dinheiro para a nova aquisio for emprestado pelo banco, ento tnhamos que o contribuinte lucrava duas vezes: por um lado, a mais-valia resultante da venda do imvel anterior no era tributada e, por outro, o contribuinte tinha direito s dedues fiscais resultantes de emprstimo para aquisio de casa prpria. So os abatimentos a que se referia o art. 55, n. 1, al. e)-l) do CIRS. O reinvestimento a que se refere aquele preceito reinvestimento do produto da alienao o do produto da realizao ou valor da realizao (cfr. Cdigo do IRS Comentado e Anotado, 2 edio da DCGI, de 1990, pg. 120). E a prova de que esta a melhor interpretao daquele tipo de reinvestimento est no n. 7 do art. 10, nos termos do qual no caso de reinvestimento parcial do valor de realizao (...) o benefcio a que se refere o n. 5 respeitar apenas parte proporcional dos ganhos correspondentes ao valor reinvestido. Quer isto dizer que se a segunda habitao fosse comprada em parte com o produto da alienao e em parte com dinheiro obtido de emprstimo bancrio, sempre o contribuinte pagaria algum IRS, em proporo com o capital reinvestido e com o capital mutuado pelo banco. O conceito de reinvestimento um conceito econmico e no jurdico. Ora, nos termos do art. 11, n. 3, da Lei Geral Tributria, persistindo a dvida sobre o sentido das normas de incidncia a aplicar, deve atender-se substncia econmica dos factos tributrios. este um entendimento que sufragamos sem reservas. A deciso recorrida no pode assim manter-se 5. Face ao exposto, acorda-se em conceder provimento ao recurso interposto pela Fazenda Pblica, revogando-se a sentena recorrida, julgando-se consequentemente improcedente a impugnao. Custas pelo impugnante, mas apenas na 1 Instncia. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Fonseca Limo Pimenta do Vale.

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Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Honorrios a patrono oficioso. RFP. Sumrio: A Fazenda Pblica no tem legitimidade para recorrer jurisdicionalmente da deciso judicial que determinou o pagamento dos honorrios devidos a advogado no mbito do patrocnio oficioso. Processo n. 1129/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Maria Emlia Falco dos Santos. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Pimpo. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. O ERFP recorre do despacho proferido no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Santarm que determinou o pagamento dos honorrios devidos ao patrono da oponente MARIA EMILIA FALCO DOS SANTOS pelo fundo previsto no artigos 30 n3 do Decreto-Lei n 29/98, de 12 de Fevereiro. Alegou formulando as seguintes concluses: Uma vez admitido o presente recurso, requer a Fazenda Pblica, seja considerado haver violao de Lei no despacho recorrido, porquanto, a deciso do Meritssimo Juiz a quo, incorre em manifesto lapso no tangente entidade responsvel pelo pagamento dos honorrios a patrono, que no caso sub judice seria o Cofre Geral dos Tribunais (ex vi art. 11. do DL 391/88 de 26/10 com a redaco que lhe foi dada pelo DL 231/99 de 24/6) e no o fundo previsto no n. 3 do art. 3. do DL 29/98, de 12/2, conforme erroneamente foi qualificado pelo Doutor Juiz de Direito. O Meritssimo Juiz a que proferiu o despacho que determinou o pagamento de honorrios a patrono escolhido, pagamento este a suportar pelo fundo previsto no art. 3. n. 3 do DL 29/98, de 11.2. Este fundo respeita aos encargos expressamente elencados no art. 20. do Regulamento das Custas dos Processos Tributrios. No consta de tal preceito normativo qualquer referncia a pagamento de honorrios de patrono escolhido. Sendo portanto de aplicar, o Regime de Acesso ao Direito e aos Tribunais DL n 30- E/2000, de 20 de Dezembro (ltima alterao atravs do DL 38/2003, de 08.03), que expressamente prev este pagamento de honorrios do patrono escolhido pela parte, no seu art. 15. alnea c) in fine. Sendo certo que, o Regulamento das Custas dos Processos Tributrios, na parte respeitante a apoio judicirio, apenas abrange o art 20. do mesmo diploma, de modo algum, se pode entender que fazem parte destes encargos expressamente definidos, o pagamento de honorrios a patrono escolhido (modalidade prevista apenas pelo Regime de Acesso ao Direito e aos Tribunais). No h contra-alegaes.

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O EMMP entende que o recurso no devia ter sido admitido por no competir ao RFP recorrer das decises judiciais, em processo tributrio, em matria de custas o que jurisprudncia pacfica desta seco. 2. O despacho recorrido do seguinte teor: Tendo oponente, nestes autos de oposio a execuo fiscal, sido concedido, pelo competente servio de segurana social, o beneficio do apoio judicirio, alm do mais, na modalidade de pagamento de honorrios a patrono escolhido, presente a no oposio por parte do DMMP, deferindo ao requerido a fls. 42, determina-se o pagamento, ao Sr. Dr. Antnio dos Reis, da importncia de 259,38 (duzentos e cinquenta e nove euros, trinta e oito cntimos) a titulo de honorrios; a qual ser suportada pelo fundo previsto no art 3 n. 3 do DL. 29/98 de 11.2. 3.1. A deciso em apreciao, aps fixar os honorrios devidos ao patrono escolhido pela oponente, no mbito do apoio judicirio que lhe foi concedido, e que, nessa parte, no vem questionada, determinou que eles fossem suportados pelo fundo previsto no art. 3 n 3 do DL. 29/98 de 11.2. esta deciso que determinou que os mesmos fossem suportados pelo identificado fundo que a recorrente FP questiona defendendo que tal fundo apenas deve suportar os encargos definidos no artigo 20 do Regulamento o qual no abrangeria os honorrios atribudos a patrono oficioso no mbito do beneficirio do apoio judicirio, o que resultaria da leitura dos artigos 15 do DL n 30-E/2000, de 20 de Dezembro, 12 e 11 do DL n 391/88, de 26 de Outubro, na redaco do DL n 231/99, de 24 de Junho. O EMMP entende que o recurso no devia ter sido admitido por no competir ao RFP recorrer das decises judiciais, em processo tributrio, em matria de custas o que jurisprudncia pacfica desta seco. 3.2. Esta mesma questo, com a mesma recorrente e recorrida foi apreciada, por este STA, cfr. Ac. de 15-12-2004, Rec. 1130-04, merecendo a soluo alcanada o nosso total acolhimento. Da que, por nada mais haver a acrescentar, se entenda ser suficiente remeter para a respectiva fundamentao, transcrevendo o mencionado arresto o qual se pronunciou nos termos seguintes: Antes de entrarmos na apreciao do fundo da questo que assim vem recortada, importa verificar se o Representante da Fazenda Pblica tem legitimidade para recorrer da deciso judicial que determinou que fosse o Fundo a que se refere o artigo 3 n3 do decreto-lei n 29/98, de 11 Fevereiro, a suportar os honorrios. Trata-se de questo que, no tendo sido suscitada no processo, deve ser conhecida por dever de oficio, pois os recursos jurisdicionais s podem ser interpostos por quem, sendo parte principal na causa, tenha ficado vencido, ou pelas pessoas directa e efectivamente prejudicadas pela deciso (...) ainda que no sejam partes na causa ou sejam apenas partes acessrias, no dizer do artigo 680 do Cdigo de Processo Civil (CPC). Tambm o Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT) estabelece, no seu artigo 280 n 1, que os recursos pedem ser interpostos pelo impugnante, recorrente, executado, oponente ou embargante, pelo Ministrio Pblico, pelo representante da Fazenda Pblica e por qualquer outro interveniente que no processo fique vencido, considerando o n 3 que vencida, para efeitos da interposio do recurso jurisdicional, a parte que no obteve plena satisfao dos seus interesses na causa.

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Acresce que a deciso que admita o recurso (...) no vincula o tribunal superior artigo 687 n4 do CPC. 3.3. Ao representante da Fazenda Pblica junto dos tribunais tributrios cabe a defesa dos interesses dela, como dispe o artigo 53 do actual Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF), semelhana do que estabelecia o artigo 72 do Anterior ETAF, o qual se referia aos seus legtimos interesses. As funes que desempenham, junto destes tribunais, os representantes do Ministrio Pblico e da Fazenda Pblica esto, desde o anterior ETAF, claramente separadas, incumbindo ao Ministrio Pblico a defesa da legalidade e a promoo da realizao do interesse pblico vejam-se os artigos 69 n 1 do revogado ETAF e 51 do actual. Para quem conceba o processo judicial tributrio como um processo de partes, o representante da Fazenda Pblica age, no mbito do processo, como parte, e o representante do Ministrio Pblico actua supra partes vd., neste sentido, o acrdo de 28 de Outubro de 1998, desta Seco, no recurso n 22736. De todo o modo, o representante da Fazenda Pblica no faz, no processo judicial tributrio, seno representar os interesses dela, Fazenda, concebida como administrao tributria, e de outras entidades pblicas, competindo-lhe defender, no processo judicial, os interesses que a se discutem ou so controvertidos que so prosseguidos pela administrao fiscal e que so os interesses relativos s atribuies cuja prossecuo a lei lhe comete ou seja, primacialmente, os interesses concernentes liquidao e cobrana das contribuies e impostos em que poder sair prejudicada. A Fazenda Pblica encarna o sector da administrao do Estado conhecido pelo Fiscum a quem historicamente foi atribuda a tarefa da arrecadao dos impostos e que, ao mesmo tempo, respondia perante os particulares pelas responsabilidades do Estado do acrdo de 20 de Janeiro de 1999, recurso n23271, desta Seco. Esta a razo por que a jurisprudncia deste Tribunal vem recusando reconhecer ao representante da Fazenda Pblica junto dos tribunais tributrios legitimidade para discutir as decises judiciais relativas a custas: as custas no cabem no acervo de interesses que Fazenda Pblica cumpre prosseguir, emergindo de um acto jurisdicional, e no de um acto que a administrao haja praticado e no processo seja discutido, em termos de poder afirmar-se que a deciso do juiz neste segmento pode prejudicar, patrimonialmente, a administrao tributria, ou ferir os interesses que ela defende no processo (neste sentido, o ltimo dos citados acrdos). Assim, a Fazenda Pblica carece de legitimidade para contestar, no processo judicial tributrio, quer a deciso que condena, ou no condena, algum em custas excepto, claro, se condenada for a prpria Fazenda , quer, naquele caso, o montante da condenao, quer, ainda, o destino dado s custas. Isto mesmo que a lei atribua as receitas provenientes de custas, ou parte delas, Direco-Geral dos Impostos, ou que esta deva suportar, ou adiantar, encargos relativos aos processos judiciais tributrios. Em qualquer caso, nunca os interesses respeitantes arrecadao das custas, ou s despesas a fazer no mbito dos processos judiciais, so interesses cuja defesa esteja atribuda ao representante da Fazenda Pblica junto dos tribunais tributrios.

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Nem s entidades que beneficiam das receitas emergentes de custas, ou que suportam os encargos a assumir no mbito dos processos judiciais, conferida legitimidade para intervir neles. As questes que neste mbito possam surgir so de legalidade, e a respectiva defesa cabe ao Ministrio Pblico. 3.4. No nosso caso, o que se questiona de onde deve sair o quantitativo necessrio para satisfazer os honorrios fixados ao patrono oficiosamente nomeado oponente, para a patrocinar na oposio execuo fiscal. Quer esse quantitativo deva ir buscar-se ao fundo previsto no n. 3 do artigo 3. do decreto-lei n 29/98, de 12 de Fevereiro, constitudo no mbito da Direco-Geral dos Impostos como decidiu o despacho impugnado , quer ao Cofre Geral dos Tribunais como defende a Fazenda Pblica , nem esta, nem aquele Cofre, tm legitimidade para discutir, no processo de oposio execuo fiscal, a deciso judicial que determina que os honorrios sejam suportados por um ou outro, ou, sequer, o quantitativo em que tais honorrios foram fixados. A legitimidade para questionar a deciso judicial que determina qual a entidade que deve suportar os honorrios devidos ao patrono oficioso cabe ao Ministrio Pblico, enquanto defensor da legalidade, nos termos do estabelecido nos artigos 219 n 1 alnea a) da lei n47/86, de 15 de Outubro, e 51 do ETAF. , alis, neste pendor, a jurisprudncia consolidada deste Tribunal, de entre a qual se podem ver, alm dos acrdos citados, os que neles vm apontados.. 4. Termos em que se acorda em no tomar conhecimento do objecto do presente recurso jurisdicional, por a Fazenda Pblica no ter legitimidade para a sua interposio. Sem custas. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Antnio Pimpo (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa. Processo n. 1159/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Maria Emlia Falco dos Santos. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz.

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Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. A FAZENDA PBLICA recorre do despacho do Mm. Juiz do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Santarm que determinou o pagamento dos honorrios devidos ao patrono da oponente MARIA EMLIA FALCO DOS SANTOS pelo fundo previsto no artigos 3 n 3 do decreto-lei n 29/98, de 12 de Fevereiro. Formula as seguintes concluses: Uma vez admitido o presente recurso, requer a Fazenda Pblica, seja considerado haver violao de Lei no despacho recorrido, porquanto, a deciso do Meritssimo Juiz a quo, incorre em manifesto lapso no tangente entidade responsvel pelo pagamento dos honorrios a patrono, que no caso sub judice seria o Cofre Geral dos Tribunais (ex vi art. 11. do DL 391/88 de 26/10 com a redaco que lhe foi dada pelo DL 231/99 de 24/6) e no o fundo previsto no n. 3 do art. 3. do DL 29/98, de 12/2, conforme erroneamente foi qualificado pelo Doutor Juiz de Direito. O Meritssimo Juiz a quo proferiu o despacho que determinou o pagamento de honorrios a patrono escolhido, pagamento este a suportar pelo fundo previsto no art. 3. n. 3 do DL 29/98 de 11.2. Este fundo respeita aos encargos expressamente elencados no art. 20. do Regulamento das Custas dos Processos Tributrios. No consta de tal preceito normativo qualquer referncia a pagamento de honorrios de patrono escolhido. Sendo portanto de aplicar, o Regime de Acesso ao Direito e aos Tribunais DL n 30-E/2000, de 20 de Dezembro (ltima alterao atravs do DL 38/2003, de 08.03), que expressamente prev este pagamento de honorrios do patrono escolhido pela parte, no seu art. 15. alnea c) in fine. Sendo certo que, o Regulamento das Custas dos Processos Tributrios, na parte respeitante a apoio judicirio, apenas abrange o art. 20. do mesmo diploma, de modo algum, se pode entender que fazem parte destes encargos expressamente definidos, o pagamento de honorrios a patrono escolhido (modalidade prevista apenas pelo Regime de Acesso ao Direito e aos Tribunais). Nestes termos a Representante da Fazenda Pblica promove que o presente recurso ser julgado Procedente. 1.2. No h contra-alegaes. 1.3. O Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que o recurso no deve ser admitido, pois, como jurisprudncia constante do Tribunal, o Representante da Fazenda Pblica no tem legitimidade para recorrer em matria de custas, mesmo quando, como no caso, esto em causa dinheiros da DGCI, pois a lei no lhe atribui competncia para tanto, antes a confiando ao Ministrio Pblico. 1.4. A Fazenda Pblica, a quem tal parecer foi notificado, nada vem dizer. 1.5. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos.

Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Honorrios ao patrono oficioso nomeado ao contribuinte para o patrocinar na posio execuo fiscal. Legitimidade para recorrer da deciso que aponta a entidade que deve suport-los. Sumrio: A Fazenda Pblica no tem legitimidade para recorrer jurisdicionalmente da deciso judicial que, proferida em processo de oposio execuo fiscal, determinou o pagamento dos honorrios devidos ao advogado que, no mbito do patrocnio oficioso, representou o oponente, pelo fundo a que se refere o artigo 3., n. 3, do Decreto-Lei n. 29/98, de 12 de Fevereiro (diploma preambular do Regulamento das Custas dos Processos Tributrios).

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2. O despacho recorrido do seguinte teor: Tendo oponente, nestes autos de oposio a execuo fiscal, sido concedido, pelo competente servio de segurana social, o beneficio do apoio judicirio, alm do mais, na modalidade de pagamento de honorrios a patrono escolhido, presente a no oposio por parte do DMMP, deferindo ao requerido a fls. 4, determina-se o pagamento, ao Sr. Dr. Antnio dos Reis, da importncia de 259,38 (duzentos e cinquenta e nove euros, trinta e oito cntimos) a ttulo de honorrios; a qual ser suportada pelo fundo previsto no art. 3 n. 3 do DL. 29/98 de 11.2. 3.1. A deciso judicial contestada a que, aps fixar os honorrios devidos ao patrono escolhido pela oponente, no mbito do apoio judicirio que lhe foi concedido, determinou que eles fossem suportados pelo fundo previsto no art. 3 n 3 do DL. 29/98 de 11.2. Diz a recorrente Fazenda Pblica que aquele fundo apenas deve arcar com os encargos definidos no artigo 20 do Regulamento, neles se no achando includos os honorrios ao patrono oficioso escolhido pelo beneficirio do apoio judicirio, o que se demonstra, tambm, pela leitura dos artigos 15 do decreto-lei n 30-E/2000, de 20 de Dezembro, 12 e 11 do decreto-lei n 391/88, de 26 de Outubro, na redaco do decreto-lei n 231/99, de 24 de Junho. O Ilustre Representante do Ministrio Pblico neste Tribunal afirma, porm, que a Fazenda Pblica carece de legitimidade para o recurso jurisdicional que interps. Trata-se de questo que, alm de expressamente suscitada por quem para tanto tem legitimidade, deve ser conhecida, at, por dever de ofcio, pois os recursos jurisdicionais s podem ser interpostos por quem, sendo parte principal na causa, tenha ficado vencido, ou pelas pessoas directa e efectivamente prejudicadas pela deciso (...) ainda que no sejam partes na causa ou sejam apenas partes acessrias, no dizer do artigo 680 do Cdigo de Processo Civil (CPC). Tambm o Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT) estabelece, no seu artigo 280 n 1, que os recursos pedem ser interpostos pelo impugnante, recorrente, executado, oponente ou embargante, pelo Ministrio Pblico, pelo representante da Fazenda Pblica e por qualquer outro interveniente que no processo fique vencido, considerando o n 3 que vencida, para efeitos da interposio do recurso jurisdicional, a parte que no obteve plena satisfao dos seus interesses na causa. Acresce que a deciso que admita o recurso (...) no vincula o tribunal superior artigo 687 n 4 do CPC. 3.2. Ao representante da Fazenda Pblica junto dos tribunais tributrios cabe a defesa dos interesses dela, como dispe o artigo 53 do actual Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF), semelhana do que estabelecia o artigo 72 do Anterior ETAF, o qual se referia aos seus legtimos interesses. As funes que desempenham, junto destes tribunais, os representantes do Ministrio Pblico e da Fazenda Pblica esto, desde o anterior ETAF, claramente separadas, incumbindo ao Ministrio Pblico a defesa da legalidade e a promoo da realizao do interesse pblico vejam-se os artigos 69 n 1 do revogado ETAF e 51 do actual. Para quem conceba o processo judicial tributrio como um processo de partes, o representante da Fazenda Pblica age, no mbito do processo, como parte, e o representante do Ministrio Pblico actua supra partes vd., neste sentido, o acrdo de 28 de Outubro de 1998, desta Seco, no recurso n 22736.

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De todo o modo, o representante da Fazenda Pblica no faz, no processo judicial tributrio, seno representar os interesses dela, Fazenda, concebida como administrao tributria, e de outras entidades pblicas, competindo-lhe defender, no processo judicial, os interesses que a se discutem ou so controvertidos que so prosseguidos pela administrao fiscal e que so os interesses relativos s atribuies cuja prossecuo a lei lhe comete ou seja, primacialmente, os interesses concernentes liquidao e cobrana das contribuies e impostos em que poder sair prejudicada. A Fazenda Pblica encarna o sector da administrao do Estado conhecido pelo Fiscum a quem historicamente foi atribuda a tarefa da arrecadao dos impostos e que, ao mesmo tempo, respondia perante os particulares pelas responsabilidades do Estado do acrdo de 20 de Janeiro de 1999, recurso n 23271, desta Seco. Esta a razo por que a jurisprudncia deste Tribunal vem recusando reconhecer ao representante da Fazenda Pblica junto dos tribunais tributrios legitimidade para discutir as decises judiciais relativas a custas: as custas no cabem no acervo de interesses que Fazenda Pblica cumpre prosseguir, emergindo de um acto jurisdicional, e no de um acto que a administrao haja praticado e no processo seja discutido, em termos de poder afirmar-se que a deciso do juiz neste segmento pode prejudicar, patrimonialmente, a administrao tributria, ou ferir os interesses que ela defende no processo (neste sentido, o ltimo dos citados acrdos). Assim, a Fazenda Pblica carece de legitimidade para contestar, no processo judicial tributrio, quer a deciso que condena, ou no condena, algum em custas excepto, claro, se condenada for a prpria Fazenda , quer, naquele caso, o montante da condenao, quer, ainda, o destino dado s custas. Isto mesmo que a lei atribua as receitas provenientes de custas, ou parte delas, Direco-Geral dos Impostos, ou que esta deva suportar, ou adiantar, encargos relativos aos processos judiciais tributrios. Em qualquer caso, nunca os interesses respeitantes arrecadao das custas, ou s despesas a fazer no mbito dos processos judiciais, so interesses cuja defesa esteja atribuda ao representante da Fazenda Pblica junto dos tribunais tributrios. Nem s entidades que beneficiam das receitas emergentes de custas, ou que suportam os encargos a assumir no mbito dos processos judiciais, conferida legitimidade para intervir neles. As questes que neste mbito possam surgir so de legalidade, e a respectiva defesa cabe ao Ministrio Pblico. 3.3. No nosso caso, o que se questiona de onde deve sair o quantitativo necessrio para satisfazer os honorrios fixados ao patrono oficiosamente nomeado oponente, para a patrocinar na oposio execuo fiscal. Quer esse quantitativo deva ir buscar-se ao fundo previsto no n. 3 do artigo 3. do decreto-lei n 29/98, de 12 de Fevereiro, constitudo no mbito da Direco-Geral dos Impostos como decidiu o despacho impugnado , quer ao Cofre Geral dos Tribunais como defende a Fazenda Pblica , nem esta, nem aquele Cofre, tm legitimidade para discutir, no processo de oposio execuo fiscal, a deciso judicial que determina que os honorrios sejam suportados por um ou outro, ou, sequer, o quantitativo em que tais honorrios foram fixados. A legitimidade para questionar a deciso judicial que determina qual a entidade que deve suportar os honorrios devidos ao patrono oficioso

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cabe ao Ministrio Pblico, enquanto defensor da legalidade, nos termos do estabelecido nos artigos 219 n 1 alnea a) da lei n 47/86, de 15 de Outubro, e 51 do ETAF. , alis, neste pendor, a jurisprudncia consolidada deste Tribunal, de entre a qual se podem ver, alm dos acrdos citados, os que neles vm apontados. Ao que acresce que, muito recentemente 15 de Dezembro de 2004 , este Tribunal decidiu caso exactamente igual, no recurso n 1130/04, em que serviu de relator o mesmo do presente processo, e cujo texto aqui se transcreveu; deciso a que se seguiram, sempre em casos idnticos, e no mesmo sentido, as de 19 de Janeiro de 2005, nos recursos ns 1158/04 e 1128/04, e 26 de Janeiro de 2005, no recurso n 1160/04. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo, em no tomar conhecimento do objecto do presente recurso jurisdicional, por a Fazenda Pblica no ter legitimidade para a sua interposio. Sem custas. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

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contencioso, no sendo possvel a convolao do processo, por precludido o respectivo prazo legal que de 90 dias, peremptrio, de caducidade e de conhecimento oficioso. A recorrente formulou as seguintes concluses: 1 - O recurso contencioso de anulao tem por objecto o acto de indeferimento tcito do pedido de reviso oficiosa de uma liquidao emolumentar; 2 - Sem prescindir, existindo erro na forma de processo, por alegadamente ser a impugnao judicial o meio adequado para atacar judicialmente esse indeferimento, deveria o tribunal a quo ter procedido respectiva convolao, nos termos da lei; 3 - A reviso oficiosa de um acto tributrio pode ser desencadeada por um pedido do contribuinte: existindo um erro imputvel aos servios, fica a administrao constituda num dever legal de rever o acto; 4 - ilegal o indeferimento do tempestivo pedido de reviso oficiosa de liquidao emolumentar calculada em violao de normas do Direito Comunitrio; PORQUE 5 - inexistem, no presente processo, quaisquer causas que obstem ao conhecimento do pedido: o mesmo tempestivo e a eventual impropriedade do meio processual utilizado no pode determinar a absolvio do pedido, mas to somente a convolao para o meio adequado; 6 - Tendo o STA afirmado que o prazo de 90 dias previsto para a impugnao judicial era incompatvel, porque exguo, com o princpio comunitrio da efectividade, apontou o pedido de reviso oficiosa como meio ajustado para obter a repetio do indevido e assim tornar o sistema processual portugus, globalmente considerado, compatvel com tal princpio. 7 - A negao, por intermdio da sentena aqui recorrida, do meio processual afirmado pelo STA como legtimo e adequado, tendo em vista o cumprimento do princpio da efectividade, equivale a uma violao da ordem jurdica comunitria, pois que os tribunais nacionais tm a obrigao de interpretar e aplicar a lei interna por forma a garantir, em toda a medida do possvel, a vigncia efectiva do direito comunitrio 8 - Subsistindo quaisquer dvidas quanto determinao e alcance dos princpios de direito comunitrio do primado da efectividade e da proteco da confiana legtima cabe questionar o TJCE quanto correcta interpretao de tais princpios no contexto da situao sub judice. Termos em que dever dar-se provimento ao presente recurso e, em consequncia, revogar-se a sentena recorrida, por inexistncia de erro na forma do processo, ordenando-se ao tribunal a quo o conhecimento dos fundamentos do recurso contencioso ou, em alternativa, convidar as partes a produzir alegaes sobre a questo do mrito, de acordo com o previsto no n. 1 do art. 753. do Cdigo de Processo Civil, ou, subsidiariamente, dever ordenar-se a convolao do recurso contencioso em impugnao judicial do indeferimento, com todas as consequncias legais. Sugere-se, ainda, que, se existirem dvidas sobre a interpretao dada pelo TJCE aos aludidos artigo 10 CE e aos princpios comunitrios do primado, da efectividade e da confiana legtima, a instncia seja desde j suspensa e, nos termos do art. 234 do Tratado de Roma, formulada ao TJCE a seguinte questo prejudicial: Os princpios fundamentais do ordenamento comunitrio, nomeadamente o princpio da efectividade, o princpio da proteco da confiana

Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Emolumentos notariais. Indeferimento de pedido de reviso oficiosa do acto tributrio. Recurso contencioso. Prazo. Impugnao judicial. Sumrio: Do acto de indeferimento de pedido de reviso oficiosa de liquidao de emolumentos notariais, que no comporte a apreciao da legalidade desta, cabe recurso contencioso e no impugnao judicial artigo 97., n. 1, alneas d) e f), in fine e n. 2 do CPPT. Processo n. 1170/04-30. Recorrente: Pingo Doce Distribuio Alimentar, S. A. Recorrido: director-geral dos Registos e do Notariado. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Brando de Pinho. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: Vem o presente recurso jurisdicional, interposto por PINGO-DOCE DISTRIBUIO ALIMENTAR, S.A., da sentena do TAF de Lisboa, que julgou improcedente, dada a verificao de uma nulidade insanvel (sic) o recurso contencioso que a mesma deduzira contra acto de indeferimento expresso de pedido de reviso oficiosa, assim se absolvendo a Fazenda Pblica do pedido (sic). Fundamentou-se a deciso, em que, na hiptese, por estar em causa a legalidade da liquidao, cabia impugnao judicial e no recurso

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legtima, o art. 10 do Tratado de Roma ou qualquer outra disposio de direito comunitrio, impedem que o meio da reviso oficiosa previsto no sistema procedimental e processual tributrio portugus, tido pelo prprio STA em inmeras decises como forma adequada de proteco dos direitos dos particulares em sede de restituio de quantias emolumentares indevidamente liquidadas por violao do direito comunitrio (e no impugnadas judicialmente no prazo de noventa dias), possa ser negado com o argumento de ser este ltimo e no aquele o meio processual nacional adequado? No houve contra-alegaes. O Exmo magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido do provimento do recurso, j que o meio processual adequado de reaco contra deciso de indeferimento do pedido de reviso de acto de liquidao, com fundamento em extemporaneidade do pedido o recurso contencioso (e no a impugnao judicial), na medida em que aquela deciso constitui acto administrativo em matria tributria que no comporta a apreciao da legalidade do acto de liquidao (art. 97, n. 2, al. p) do CPPT), tendo o recurso sido tempestivamente apresentado. E, corridos os vistos legais, nada obsta deciso. Em sede factual, vem apurado que: 1) A recorrente liquidou a quantia de 9.306.000$00, relativa a emolumentos notariais devidos pela escritura de aumento de capital social e alterao do contrato de sociedade, em 15/05/1998. 2) A recorrente apresentou, no 4. Cartrio Notarial de Lisboa, um pedido de reviso oficiosa do referido acto de liquidao de emolumentos, em 13/05/2002, o qual foi indeferido em 06/01/2003. 3) A recorrente interps um recurso contencioso de anulao do indeferimento tcito do pedido de reviso oficiosa, em 10/03/2003. Vejamos, pois: No que se refere impugnao dos actos administrativos em matria tributria, o art. 97 do CPPT consagra a existncia de dois meios processuais: a impugnao judicial quando esteja em causa a apreciao da legalidade do acto de liquidao al. d) do n. 1; e recurso contencioso quando esta no est em causa al. f) in fine e seu n. 2. Nos autos, vem interposto recurso contencioso de acto de indeferimento expresso de pedido de reviso oficiosa de liquidao emolumentar. Tal indeferimento no se refere, porm, legalidade da liquidao. Antes, tendo como especial a norma do art. 128, n. 2 do Decreto-Regulamentar n. 55/80, de 08 de Outubro, face ao art. 78 da LGT, a Administrao entendeu no se enquadrar o pedido de reviso oficiosa em tais normativos e, mostrando-se j ultrapassado o prazo para a reclamao graciosa, rejeitou aquele por extemporaneidade. Ora, a recorrente invocara a ilegalidade da liquidao por vcio de violao da lei comunitria, por erro imputvel aos servios. Ilegalidade que a Administrao no conheceu pois que considerou o pedido de reviso inadmissvel e extemporneo, nos termos referidos. Mas, assim sendo, no pode o tribunal - que no faz a administrao activa - apreciar, no dito recurso contencioso, tal ilegalidade que extravasa do contedo do acto recorrido. No est, pois, ainda, em causa a legalidade do acto de liquidao pelo que, de acordo com o preceituado nos ditos normativos, cabe, no caso, recurso contencioso e no impugnao judicial. Cfr. Jorge de Sousa, CPPT Anotado, 4 edio, pg. 426, nota 18.

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, alis, uniforme, no sentido exposto, a jurisprudncia do STA. Cfr., por mais recentes, os Acds de 24/03/2004 rec. 1588/03, 14/01/2004 rec. 1303/03, 17/12/2003 recs. 1182/03 e 1299/03, 10/12/2003 rec. 1301/03, 03/12/2003 recs. 1193/03 e 1260/03. Por outro lado, o recurso contencioso tempestivo. Com efeito, notificada a recorrente do indeferimento expresso, de 06/01/2003, por ofcio de 08/01/2003, e presumindo-se notificada em 11 seguinte, no tinha ainda decorrido o prazo de 2 meses para interposio do recurso: arts. 39, n. 1 do CPPT e 28, ns 1, al. a) e 3 da LPTA. Termos em que se acorda conceder provimento ao presente recurso jurisdicional, revogando-se a sentena recorrida e devendo o tribunal a quo, se a tal nada mais obstar, conhecer da ilegalidade do acto de indeferimento contenciosamente impugnado, nos termos expostos. Sem custas. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Brando de Pinho (relator) Lcio Barbosa Jorge de Sousa.

Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Indeferimento tcito de pedido de reviso de acto tributrio. Meio processual de reaco. Prazo. Sumrio: I O meio processual adequado para reagir contenciosamente contra o acto silente atribudo a director-geral que no decidiu o pedido de reviso oficiosa de um acto de liquidao de um tributo a impugnao judicial. II O prazo para deduzir a impugnao de 90 dias e conta-se a partir da formao da presuno de formao de indeferimento tcito. Processo n. 1171/04-30. Recorrente: Pingo Doce Distribuio Alimentar, S. A. Recorrido: director-geral dos Registos e do Notariado. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. PINGO DOCE DISTRIBUIO ALIMENTAR, S.A., com sede em Lisboa, recorre da sentena do Mm. Juiz do 2 Juzo do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa que julgou improcedente, dada a verificao de uma nulidade insanvel, o recurso contencioso do acto silente do DIRECTOR-GERAL DOS REGISTOS E DO NOTARIADO ocorrido na sequncia do pedido de reviso oficiosa de acto de liquidao de emolumentos registrais.

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Formula as seguintes concluses: 1 O recurso contencioso de anulao tem por objecto o acto de indeferimento tcito do pedido de reviso oficiosa de uma liquidao emolumentar; 2 Sem prescindir, existindo erro na forma de processo, por alegadamente ser a impugnao judicial o meio adequado para atacar judicialmente esse indeferimento, deveria o tribunal a quo ter procedido respectiva convolao, nos termos da lei; 3 A reviso oficiosa de um acto tributrio pode ser desencadeada por um pedido do contribuinte: existindo um erro imputvel aos servios, fica a administrao constituda num dever legal de rever o acto; 4 ilegal o indeferimento do tempestivo pedido de reviso oficiosa de liquidao emolumentar calculada em violao de normas do Direito Comunitrio; PORQUE 5 inexistem, no presente processo, quaisquer causas que obstem ao conhecimento do pedido: o mesmo tempestivo e a eventual impropriedade do meio processual utilizado no pode determinar a absolvio do pedido, mas to somente a convolao para o meio adequado; 6 Tendo o STA afirmado que o prazo de 90 dias previsto para a impugnao judicial era incompatvel, porque exguo, com o principio comunitrio da efectividade, apontou o pedido de reviso oficiosa como meio ajustado para obter a repetio do indevido e assim tornar o sistema processual portugus, globalmente considerado, compatvel com tal principio. 7 A negao, por intermdio da sentena aqui recorrida, do meio processual afirmado pelo STA como legtimo e adequado, tendo em vista o cumprimento do princpio da efectividade, equivale a uma violao da ordem jurdica comunitria, pois que os tribunais nacionais tm a obrigao de interpretar e aplicar a lei interna por forma a garantir, em toda a medida do possvel, a vigncia efectiva do direito comunitrio 8 Subsistindo quaisquer dvidas quanto determinao e alcance dos princpios de direito comunitrio do primado, da efectividade e da proteco da confiana legtima cabe questionar o TJCE quanto correcta interpretao de tais princpios no contexto da situao sub judice. Termos em que dever dar-se provimento ao presente recurso e, em consequncia, revogar-se a sentena recorrida, por inexistncia de erro

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na forma do processo, ordenando-se ao tribunal a quo o conhecimento dos fundamentos do recurso contencioso ou, em alternativa, convidar as partes a produzir alegaes sobre a questo do mrito, de acordo com o previsto no n. 1 do art. 753. do Cdigo de Processo Civil, ou, subsidiariamente, dever ordenar-se a convolao do recurso contencioso em impugnao judicial do indeferimento, com todas as consequncias legais. Sugere-se, ainda, que, se existirem dvidas sobre a interpretao dada pelo TJCE aos aludidos artigo 10 CE e aos princpios comunitrios do primado, da efectividade e da confiana legitima, a instncia seja desde j suspensa e, nos termos do art. 234 do Tratado de Roma, formulada ao TJCE a seguinte questo prejudicial: Os princpios fundamentais do ordenamento comunitrio, nomeadamente o princpio da efectividade, o princpio da proteco da confiana legtima, o art. 10 do Tratado de Roma ou qualquer outra disposio de direito comunitrio, impedem que o meio da reviso oficiosa previsto no sistema procedimental e processual tributrio portugus, tido pelo prprio STA em inmeras decises como forma adequada de proteco dos direitos dos particulares em sede de restituio de quantias emolumentares indevidamente liquidadas por violao do direito comunitrio (e no impugnadas judicialmente no prazo de noventa dias), possa ser negado com o argumento de ser este ltimo e no aquele o meio processual nacional adequado?. 1.2. O recorrido conclui assim as suas contra-alegaes: 1. No existindo uma norma que preveja a aplicao da LGT de forma expressa, ou mesmo subsidiria, s taxas, ter de entender-se que o regime dela constante simplesmente aplicvel s taxas a ttulo de analogia legis e como mtodo de integrao de lacunas. Essa aplicao analgica dever ser demonstrada e justificada caso a caso. 2. As situaes jurdicas que fundamentam a existncia do procedimento de reviso oficiosa nas taxas e nos impostos so radicalmente distintas, o que, em regra, afasta a aplicao analgica do artigo 78. da LGT, atentas as especificidades da situao jurdico-tributria emolumentar. 3. Existindo lei especial que regule os termos subjacentes a uma situao jurdica de taxa, a LGT no poder ser aplicada por analogia, salvo quando se demonstre a existncia de lacunas de previso. 4. Os termos da reviso das contas emolumentares por parte do Director-Geral dos Registos e do Notariado previstos no n. 2 do artigo 128. do Decreto Regulamentar n. 55/80 no podem ser ignorados caso se pretenda proceder integrao de lacunas de direito tributrio emolumentar atravs do procedimento de reviso oficiosa previsto no artigo 78. da LGT.

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5. Sem prejuzo do exposto quanto inaplicabilidade do artigo 78. dir-se- que ao contrrio do que alega a recorrente para fundamentar o seu direito de acesso justia tributria, no existe nos presentes autos a prtica de um acto lesivo de direitos e muito menos a prtica de um acto lesivo de direitos em matria tributria para efeitos do disposto nos artigos 9, n. 2 e 95., n.s 1 e a, alnea d) da LGT. 6. Pois, como refere Lima Guerreiro, (...) no destacvel o indeferimento referido (...) na alnea d) dos recursos ou pedidos de reviso ou reforma da liquidao. O objecto da impugnao continua a ser o acto tributrio, sendo desprovida de qualquer recorte autnomo a rejeio da sua reviso. A liquidao do imposto mantm-se como verdadeiro acto lesivo da esfera jurdica do contribuinte e no o pretenso acto administrativo de indeferimento da reclamao graciosa ou do recurso hierrquico que sobre ele recaiu. (Lei Geral Tributria Anotada, Rei dos Livros, 2000, pg. 406). 7. O acto de indeferimento em causa no pode ser objecto de impugnao autnoma, sem se colocar em causa o acto de liquidao, e para se colocar em causa esse acto, correm os prazos constantes na alnea a) do n. 1 do artigo 102. do C.P.P.T., ou seja, 90 dias contados a partir do termo do prazo para pagamento voluntrio dos emolumentos em causa. 8. Pois, se o que a autora pretende impugnar o acto de liquidao, ento os nicos meios sero a reclamao graciosa ou a impugnao judicial do acto de liquidao, E tais procedimentos deveriam ter sido desencadeados em tempo til, tendo em considerao o efeito directo da Directiva em causa. 9. Refira-se que sociedade ora recorrente s em 13 de Julho de 2001 veio interpor uma aco para o reconhecimento de um direito, posteriormente convolada em processo de impugnao judicial, no Tribunal Tributrio de l. Instncia de Lisboa, na qual sindicado o acto de liquidao em causa no presente recurso. A referida aco corre termos no referido Tribunal sob o n. 138/2001, do 3. Juzo, 2. Seco, encontrando-se a mesma pendente de deciso judicial. 10. De facto, de acordo com o artigo l02. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio, a impugnao deveria ter sido apresentada no prazo de 90 dias contados a partir do termo do prazo de pagamento dos emolumentos em causa. 11. Por seu turno o artigo 70. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio dispe que a reclamao graciosa pode ser deduzida com os mesmos fundamentos previstos para a impugnao judicial e ser apresentada no prazo fixado no n. 1 do artigo 102.. 12.

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Ora o prazo de 90 dias previsto no n. 1 do artigo 102. do CPPT no ofende o direito comunitrio. De facto, o Tribunal de Justia das Comunidades Europeias por acrdo proferido em 17 de Junho de 2004, no processo C-30/02 (Recheio - Cash & Carry vs Fazenda Pblica/Registo Nacional de Pessoas Colectivas), e que se junta como doc. n. 2, relativamente s questes prejudicais submetidas pelo Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa, decidiu que: O princpio da efectividade do direito comunitrio no se ope fixao de um prazo de caducidade de 90 dias para apresentao do pedido de reembolso de um imposto cobrado em violao do direito comunitrio, contados a partir do termo do prazo de pagamento voluntrio do referido imposto. 13. Liminarmente, dever referir-se que o artigo 78. da Lei Geral Tributria, distingue claramente entre a reviso dos actos tributrios pela entidade que os praticou desencadeada por iniciativa do contribuinte ou por iniciativa da Administrao Tributria. 14. O legislador foi coerente a este respeito: o pedido de reviso dos actos tributrios por iniciativa do contribuinte previsto na primeira parte do n. 1 do artigo 78. da LGT no mais do que uma reclamao graciosa (apesar da LGT a denominar como reclamao administrativa), pelo que o seu prazo coincidente com o desta, bem como os fundamentos: (...) qualquer ilegalidade. 15. Em termos de harmonia sistemtica, o procedimento encontra-se bem construdo. O contribuinte pode alegar qualquer ilegalidade verificada no procedimento no prazo normal de reclamao. Tal totalmente conforme com o regime de anulabilidade do acto, que impede que a liquidao em causa possa ser impugnada a todo o tempo, mas apenas no prazo previsto no n. 1 do artigo 102. do CPPT: 90 dias a contar da data do pagamento da liquidao impugnada (cfr., por exemplo, Acrdo do STA de 20 de Maro de 2002, referente ao processo n. 026774). 16. Esse um corolrio do princpio da segurana jurdica, corporizado na estabilidade dos actos de liquidao de tributos, pois, a possibilidade de utilizao do regime da reviso oficiosa do acto tributrio como meio de impugnao indirecta de actos de liquidao j h muito estabilizados tem como consequncia a total supresso dos prazos de impugnao e reclamao para todos os actos da Administrao praticados em violao de lei, mormente naqueles casos em que o tributo no tenha sido pago, em que a reviso se pode fazer a todo o tempo. 17. Por seu lado, de acordo com a segunda parte do n. 1 do artigo 78., a Administrao Tributria, pode iniciar um procedimento de reviso oficiosa com fundamento em erro imputvel ao servio.

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18. O procedimento de reviso oficiosa de iniciativa da administrao, mesmo entendendo-se que o particular o pode desencadear, no pode englobar juzos de legalidade ou ilegalidade da liquidao, limitando-se a Administrao apreciao e eventual correco de erros materiais. 19. De facto, uma anlise atenta da natureza jurdica do acto de reviso revela a sua natureza de acto administrativo secundrio do tipo rectificativo, enquanto subespcie dos actos modificativos, tendencialmente semelhante ao dispositivo normativo que consta do artigo 148, do Cdigo do Procedimento Administrativo (CPA) nos termos do qual englobam-se na rectificao dos actos administrativos os erros de clculo e os erros materiais na expresso da vontade do rgo administrativo, quando manifestos, os quais podem ser rectificados, a todo o tempo, pelos rgos competentes para a revogao do acto. 20. Qualquer outro entendimento que se possa avanar desequilibrado em sede de harmonia do sistema e um alargamento dos casos de aplicao do artigo 78. da L.G.T. s situaes de erro de direito no s totalmente contrrio ao esprito da lei, como redundaria em total insegurana jurdica. Note-se que o erro de direito no integra nem poderia integrar o elenco das causas de rectificao dos actos administrativos previstas no artigo 148. do CPA e rectius no artigo 78. da LGT. 21 Veja-se, por exemplo, os termos restritos com que os n.s 3 e 4 do artigo 78., estabelecem a interveno do dirigente mximo do servio na reviso da matria tributvel erro muito manifesto e de correco muito mais simplificada e justificada, que o erro alegado no caso sub judice. Neste caso, o dirigente mximo pode autorizar no prazo de 3 anos, excepcionalmente, a reviso, com fundamento em injustia grave e notria. No satisfeito com os termos restritos previstos no n. 3 o legislador sentiu a necessidade de restringir ainda mais os termos enquadrantes da deciso definindo que [...] apenas se considera notria, a injustia ostensiva e inequvoca, e grave, a resultante de tributao manifestamente exagerada e desproporcionada com a realidade [...]. 22. Como refere Lima Guerreiro, o n. 3 do artigo 78. visa resolver apenas os casos mais escandalosos e gritantes de injustia fiscal, no devendo constituir um meio sistemtico de o contribuinte obter a reviso dos actos tributrios para alm dos prazos normais de reclamao ou impugnao, o que comprometeria a eficcia e racionalidade do actual sistema de garantias dos contribuintes. (Lei Geral Tributria Anotada, cit, pg. 346). 23. O mesmo argumento aplicvel tomando em considerao o n. 5 do artigo 78.. Nesse nmero refere-se que a reviso do acto tributrio por motivo de duplicao de colecta (causada por erro material, na esmaga-

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dora maioria das situaes) pode efectuar-se, seja qual for o fundamento, no prazo de quatro anos. Citando, novamente, Lima Guerreiro (ob. cit, pg. 347), esta norma justificada atendendo o carcter escandaloso desse vcio da liquidao, que justifica poder sempre ser conhecido at ao termo do prazo de caducidade da liquidao e, mesmo, invocado como fundamento da oposio execuo (...). 24. Assim, e atendendo ao carcter excepcional das referidas situaes, no far sentido qualquer interpretao que advogue uma soluo mais atentatria da estabilidade do acto tributrio logo do princpio da segurana jurdica noutras situaes do que nestes casos denominados excepcionais face injustia grave e notria manifestamente causada na esfera patrimonial do contribuinte. Tal interpretao, a efectuar-se, seria totalmente desfasada da realidade sistemtica do processo tributrio. 25 Qualquer juzo de legalidade efectuado pela Administrao Tributria fora dos prazos de reclamao ou impugnao judicial extemporneo, logo, insusceptvel de ser efectuado. Como refere ALBERTO XAVIER, o processo de impugnao um processo de anulao do acto tributrio que tem por objecto necessrio demonstrar a sua desconformidade com a lei. Esgotados os prazos que a lei lhe assinala, caduca o direito processual do contribuinte de obter a invalidao do acto, que adquire a sua eficcia preclusiva plena (in Conceito e Natureza do Acto Tributrio, Coimbra, Almedina, 1972, pp. 587). 26. Defender que o erro de direito est englobado no conceito de erro imputvel aos servios previsto na segunda parte do n. i do artigo 78. da LGT seria atribuir mais poder Administrao Tributria em sede de reviso oficiosa do acto tributrio, do que aquele que decorre do regime geral de revogao administrativa regulada no artigo 141. do CPA nos termos do qual os actos administrativos que sejam invlidos s podem ser revogados com fundamento na sua invalidade e dentro do prazo do respectivo recurso contencioso ou at resposta da entidade recorrida. 27. Segundo Freitas do Amaral: se a revogao tem por fundamento a invalidade do acto anterior, s tem sentido que ela possa ter lugar enquanto essa invalidade puder ser invocada; ora, decorrido o prazo de recurso contencioso sem que do acto invlido haja sido interposto o recurso adequado, a invalidade fica sanada, e portanto deixa de poder ser alegada; o rgo administrativo deixa, consequentemente, de poder invocar o fundamento do exerccio da sua competncia revogatria, que a invalidade. (Curso, cit, pg. 450-451). 27. A expresso erro imputvel aos servios encontra-se directamente relacionada com a actividade operacional da Administrao (o erro de facto, operacional ou material) e no com o erro de direito.

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28. A Administrao Tributria no pode actuar de forma mais ampla em matria de reviso oficiosa dos actos tributrios do que em sede de revogao fundada em ilegalidade, sob pena de total incoerncia sistemtica. 29. Por essa razo, reitera-se, o legislador efectuou a distino entre a primeira parte do n. 1 do artigo 78. da LGT que regula a revogao provocada por iniciativa do contribuinte, com fundamento em ilegalidade geradora de invalidade e a segunda parte do mesmo nmero que regula a possibilidade da Administrao Tributria poder revogar o acto em razo de erro imputvel ao servio que no a ilegalidade. 30. Actos de revogao supervenientes ao decurso do prazo de impugnao contenciosa s podem ter como fundamento apreciaes de mrito e no de legalidade. Da que, ultrapassado o prazo para o recurso contencioso, o acto tributrio s possa ser revogado com fundamento em injustia grave ou notria. 31. Conclui-se, assim que, o artigo 78., n. i, 2. parte, da LGT insusceptvel de aplicao como meio de impugnao de liquidaes emolumentares definitivamente consolidadas na ordem jurdica em virtude de ter sido ultrapassado o respectivo prazo de impugnao com fundamento em ilegalidade. Nestes termos e nos demais de direito que V. Ex.as doutamente supriro, deve o presente recurso ser julgado totalmente improcedente, mantendo-se a douta deciso recorrida (...). 1.3. O Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que o recurso merece provimento, pois o acto administrativo que a recorrente ataca era passvel de recurso contencioso e no de impugnao judicial, posto que no apreciou a legalidade da liquidao. 1.4. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. 2. A sentena julgou provados os seguintes factos: 1) A recorrente liquidou a quantia relativa a emolumentos devidos pela inscrio de um aumento de capital social e alterao do contrato de sociedade no Ficheiro Central de Pessoas Colectivas, em 16/7/1998. 2) A recorrente apresentou, na Conservatria do Registo Comercial de Lisboa, um pedido de reviso oficiosa do referido acto de liquidao de emolumentos, em 14/5/2002. 3) A recorrente interps um recurso contencioso de anulao do indeferimento tcito do pedido de reviso oficiosa, em 10/1/2003. 4)

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Foi alegado e no contestado pela recorrente que estava pendente no Tribunal Tributrio de Lisboa, 3. Juzo, 2. Seco, o processo de impugnao n. 138/2001, onde se discute o acto de liquidao aqui em causa. 3.1. A sociedade agora recorrente solicitou um registo na Conservatria do Registo Comercial de Lisboa, tendo-lhe sido liquidados e cobrados os correspondentes emolumentos. Discordando da liquidao, por a entender ofensiva de disposies de direito comunitrio, e considerando que fora liquidado tributo em excesso, solicitou ao Director-Geral dos Registos e Notariado a respectiva reviso, no obtendo resposta no prazo de seis meses. Perante ao silncio da autoridade requerida, veio ento a juzo interpor recurso contencioso de anulao do presumido indeferimento, sob invocao do n 2 ( lapso: trata-se, antes, do n 5 do artigo 57 da Lei Geral Tributria (LGT), pedindo, a final, que fosse anulado o indeferimento do pedido de reviso oficiosa, (...) ordenando-se a prtica do acto devido, consistente na reviso da liquidao emolumentar por erro imputvel aos servios e na consequente restituio recorrente da quantia de 48.640,28, acrescida dos juros legais (...). A petio mereceu do Tribunal que em 1 grau a apreciou a deciso agora jurisdicionalmente recorrida, a qual entendeu haver erro na forma de processo, por a discusso da legalidade da liquidao ter sede prpria no processo de impugnao judicial, e no poder emendar-se esse erro, j que, sendo a liquidao meramente anulvel, a recorrente no estava em tempo para a impugnar judicialmente, o que inviabilizava a eventual convolao da petio para a forma de processo adequada. Alm de que a impugnao judicial do acto de liquidao fora j deduzida, e dessa convolao resultaria litispendncia, a demandar a absolvio da instncia. Isto porque, ponderou o Tribunal, a recorrente pretende a anulao do indeferimento do pedido de reviso oficiosa, com reflexos na reviso da liquidao emolumentar e consequente restituio da quantia liquidada, acrescida dos juros legais, desde a data do pagamento at ao efectivo e integral reembolso. 3.2. O acto contenciosamente impugnado aquele que o Director-Geral requerido deixou de praticar no lapso de tempo de que dispunha, e que, nos termos do artigo 57 n 5 da LGT, fez presumir o indeferimento do pedido de reviso da liquidao que a recorrente perante ele formulara, para efeitos de recurso contencioso ou impugnao judicial. No acrdo de 20 de Maio de 2003 deste Tribunal, proferido no recurso n 305/03, em que foi relator o mesmo do presente, escreveu-se: O artigo 95 da Lei Geral Tributria (LGT) reconhece o direito de impugnar ou recorrer de todo o acto lesivo (...) segundo as formas de processo prescritas na lei. O CPPT, por seu turno (...), esclarece que so impugnveis os actos administrativos em matria tributria que comportem a apreciao da legalidade do acto de liquidao, e recorrveis os os actos administrativos em matria tributria, que no comportem a apreciao da legalidade do acto de liquidao. (...) Se o acto administrativo em matria tributria comporta a apreciao do de liquidao, a legalidade deste ltimo, no obstante no ser ele o objecto imediato do recurso, nele indirectamente apreciada pelo tri-

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bunal, justificando-se, por este motivo, a adopo do processo judicial de impugnao. J se o acto administrativo no comporta a apreciao do de liquidao, no h razo para seguir a forma do processo de impugnao judicial, melhor cabendo a do recurso contencioso. Assim, e em regra, o acto que indefere o pedido de reviso de um acto tributrio de liquidao deve atacar-se atravs da impugnao judicial, pois esse acto aprecia a legalidade da liquidao, no a reconhecendo, e esta questo vai ser submetida ao tribunal, no processo de impugnao. Mas se o mesmo acto no aprecia a legalidade da liquidao, recusando faz-lo, ento, o tribunal s vai ver se a autoridade administrativa, ao decidir desse modo, o fez, ou no, conforme a lei. E como esta tarefa do tribunal deixa intocada a liquidao, a forma processual o recurso contencioso. S se o juiz concluir que houve ilegalidade que a mesma autoridade vai, ento, e em princpio, ter de apreciar a legalidade da liquidao. Desta vez, se indeferir o pedido de reviso, no reconhecendo ilegalidade no acto de liquidao, e o requerente se no conformar, ento o tribunal chamado a apreciar o acto de indeferimento, porque vai pronunciar-se sobre a legalidade da liquidao, deve seguir o processo de impugnao judicial (...). E no acrdo de 8 de Outubro de 2003, no recurso n 870/03: Em matria de impugnao dos actos administrativos em matria tributria, o art 97 do CPPT, consagra a existncia de dois meios processuais: a impugnao judicial quando esteja em causa a apreciao da legalidade do acto de liquidao al. d) do n 1; e recurso contencioso quando esta no est em causa al. f) in fine e seu n 2. Nos autos, vem judicialmente impugnado o acto de indeferimento de pedido de reviso de liquidao emolumentar, cuja apreciao comporta a apreciao da legalidade desta. Pelo que efectivamente lhe cabe impugnao judicial e no recurso contencioso, nos termos das disposies legais referidas. (...) Por outro lado, o prazo respectivo conta-se da notificao do indeferimento do pedido de reviso, nos termos do art 102 n 1 al. e) do CPPT: notificao dos restantes actos que possam ser objecto de impugnao autnoma nos termos deste Cdigo. No nosso caso, o embarao est em que o acto recorrido releve-se-nos a expresso , nem apreciou, nem deixou de apreciar a legalidade da liquidao... Mas a verdade que o contedo do acto o indeferimento do pedido de reviso formulado pela recorrente. A reviso dos actos tributrios pela entidade que os praticou pode ser despoletada por iniciativa do contribuinte, e ter por fundamento qualquer ilegalidade do acto, sendo seu objectivo a respectiva anulao cfr. o artigo 78 n 1 da LGT. Deste modo, ao deixar de se pronunciar sobre a pretenso da recorrente, a autoridade recorrida indeferiu-a, ou seja, no reconheceu, no acto de liquidao em causa, as ilegalidades que a requerente lhe imputava. Em causa est, pois, mediatamente, a legalidade do acto tributrio de liquidao: apreciar o acto recorrido saber se a pretenso da recorrente, de que fosse revisto aquele acto, merecia, ou no, ser indeferida (ainda que presumidamente) implica sindicar a legalidade da liquidao.

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Da que, conforme a jurisprudncia do Tribunal, de que acima transcreveram excertos de dois exemplos, o acto tcito contenciosamente atacado o devesse ser pela via da impugnao judicial, e no pela do recurso contencioso de anulao. No segmento em que assim julgou, a sentena recorrida no merece, pois, qualquer censura. 3.3. A sentena, apesar de julgar verificada a existncia de erro na forma de processo, e de apontar como adequado o processo de impugnao judicial, no determinou a correco da forma de processo, por duas ordens de razes: - primeiro, porque estava caducado o direito impugnao judicial; - segundo, porque j estava pendente impugnao judicial do acto de liquidao. Quanto ao primeiro obstculo detectado, no tem razo a sentena: o prazo para impugnao, deduzida na sequncia de indeferimento no expresso de pedido de reviso oficiosa, conta-se da formao da presuno de indeferimento tcito, de acordo com o disposto no artigo 102 n 1 alnea d) do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT). Ora, o pedido de reviso foi apresentado em 14 de Maio de 2002, e a autoridade requerida tinha o prazo de seis meses para decidir artigo 57 n 1 da Lei Geral Tributria. Como assim, a presuno de indeferimento tcito formou-se em 15 de Novembro de 2002. Consequentemente, o recurso contencioso, que deu entrada em 13 de Janeiro de 2003, estava dentro do prazo de 90 dias da alnea d) do n 1 do artigo 102 do CPPT. Quanto ao segundo obstculo a pendncia de impugnao judicial do acto de liquidao, que conduziria litispendncia , no questo que deva neste momento apreciar-se. Com efeito, por ora, o que importa emendar o erro na forma de processo, fazendo o necessrio para que este siga o formalismo adequado artigo 98 n 4 do CPPT. S impedimentos evidentes, seguros, e absolutamente impeditivos de que o processo prossiga sob a forma prpria, podero estorvar inultrapassavelmente essa correco. A pendncia de um outro processo com o mesmo objecto s poderia impedir a convolao se, no momento em que se proferisse o despacho a determin-la, houvesse a certeza de que ocorreria litispendncia. Porm, no caso vertente, no h essa segurana. Por um lado, a impugnao pendente, ao que se alcana da factualidade dada por provada, respeita ao acto tributrio de liquidao. No presente processo o objecto imediato o acto tcito de indeferimento do pedido de reviso do mesmo acto, s mediatamente se incluindo nesse objecto a apreciao da legalidade da liquidao. Da que seja precipitado falar, sem melhor ponderao, de litispendncia. Por outro lado, ignora-se a fase em que se encontra tal processo, no sendo de excluir que j no esteja em curso, e tinha findado sem apreciao de mrito. Tambm neste caso se no poder falar-se em litispendncia. E o juiz, no decretando a convolao, com tal fundamento, estaria a afrontar o comando do legislador. Da que se entenda que a litispendncia invocada na sentena recorrida no pode constituir impedimento correco do erro na forma de processo, sem embargo da sua posterior e oportuna considerao, porventura impeditiva do prosseguimento da demanda, j na sua forma adequada.

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3.3. A autoridade recorrida suscita, nas concluses das suas contra-alegaes bem mais longas do que as formuladas pela recorrente... , vrias questes, designadamente, a de saber se, no caso, cabe o pedido de reviso, j que o tributo em causa ser taxa e no imposto, e o 78 da LGT s directamente aplicvel aos impostos; a da falta de lesividade do acto. Nenhum destes temas foi abordado pela sentena recorrida, apresentando-se como questes novas, fora do objecto do presente recurso, sem embargo de virem a ser consideradas, em momento oportuno, pela 1 instncia. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em, concedendo provimento ao recurso, revogar a sentena recorrida, julgando verificada a nulidade do processo, por erro na sua forma, e determinando a convolao para a de impugnao judicial, anulando todo o processado a partir da petio inicial. Sem custas. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

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do IRS/98, daquela interps recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao do quadro conclusivo que se segue: 1- A sentena ora recorrida deu como provados todos os factos que levaram a Administrao Fiscal a elaborar a liquidao do IRS n 5513307581, relativa ao ano de 1998, de forma legal e congruente, atendendo aos preceitos em vigor data da prtica do facto tributrio; 2- Havendo a douta sentena recorrida reconhecido a existncia dos factos dados como provados e que estiveram na base de todo o procedimento de apuramento do Imposto de Mais Valias, aqui impugnado, impunha-se o reconhecimento da sua validade, face ao estrito respeito da lei demonstrado pela Administrao Fiscal. 3- Pela douta sentena recorrida foram violadas as seguintes normas legais: art. 10. n. 5, al. a); art 10 n 7 do C.I.R.S.. No foram apresentadas contra-alegaes. O Exm. Magistrado do M. P., junto deste S.T.A., louvando-se na jurisprudncia deste S.T.A., foi de parecer que o recurso merece provimento. Corridos os vistos, cumpre decidir. Nos termos do art 713. n 6 do C.P. Civil, remete-se para a matria de facto fixada na deciso recorrida, a qual, em sntese e na parte que ora interessa, a seguinte: - Os impugnantes adquiriram, em 6/2/95 para a instalar a sua habitao permanente, uma fraco autnoma, pelo preo de 10.000.000$00, tendo contrado um emprstimo no valor de 8.100.000$00. - A qual venderam, em 21/9/98, por 13.000.000$00. - Posteriormente, em 27/10/98, adquiriram, para a instalar a sua residncia permanente, um prdio urbano por 13.075.687$00, tendo contrado um emprstimo no valor de 17.075.687$00, do qual apenas 13.075.687$00 se destinaram referida aquisio, destinando-se o remanescente realizao de obras. A questo a decidir a de saber se o ganho realizado com a venda, em 21/9/98, da dita fraco, est ou no excludo da tributao em IRS. Vejamos, pois, o quadro legal aplicvel. Dispunha o art. 10 n 4 do CIRS o seguinte: O ganho sujeito a IRS constitudo: a) Pela diferena entre o valor da realizao e o valor da aquisio O n 5 do art 10 daquele compndio normativo rezava assim: So excludos da tributao os ganhos provenientes da transmisso onerosa de imveis destinados habitao do sujeito passivo ou do seu agregado familiar: a) Se no prazo de 24 meses contados da data de realizao, o produto da alienao for reinvestido na aquisio de outro imvel Conforme consta do probatrio, os impugnantes venderam por 13.000.000$00, em 21/9/98, uma fraco que, em 6/2/95, haviam adquirido por 10.000.000$00, com o que obtiveram uma mais valia. Como vimos, esse ganho, s estaria excludo de tributao se, no prazo de 24 meses, o produto da alienao fsse reinvestido na aquisio de outro imvel. Ora, como consta da matria de facto fixada, o produto da alienao, no caso 13.000.000$00, no foi reinvestido na aquisio do outro imvel.

Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Assunto: IRS. Reinvestimento das mais-valias provenientes da alienao de imvel destinado habitao. Sumrio: - So excludos da tributao os ganhos provenientes da transmisso onerosa de imveis destinados a habitao do sujeito passivo ou do seu agregado familiar se, no prazo de 24 meses contados da data da realizao, o produto da alienao foi reinvestido na aquisio de outro imvel. - Porm, se o contribuinte contrair emprstimo bancrio, cujo quantitativo coincida com o preo do novo imvel, no h reinvestimento dos ganhos obtidos com a venda do primeiro e, por isso, no beneficia da referida excluso. Processo n. 1252/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Fernando Manuel Silva Campos e outra. Relator: Ex.mo Sr. Conselheiro Dr. Fonseca Limo. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: A F. P., inconformada com a sentena, a fls 40 e seguintes, do M. Juiz do T. T. de 1 Instncia do Porto, que julgou procedente a impugnao, deduzida por Fernando Manuel Silva Campos e Outra, contra a liquidao

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Na verdade, o imvel que os impugnantes adquiriram em 27/10/98 no foi custeado com o produto da alienao do anterior, mas sim com a quantia que obtiveram por emprstimo. De concluir , pois, que o referido ganho no estava isento de tributao. (Neste pendor vem decidindo este S.T.A., sendo disso exemplo os Acs. de 12/3/03, rec. 1721/03; 14/1/04, rec. 1357/03; 28/1/04, rec. 1359/03, 12/3/03, rec. 1721/02 e 24/3/04, rec. 2053/03, entre outros). Termos em que se acorda em conceder provimento ao recurso, em revogar a deciso recorrida, em julgar a impugnao improcedente, assim mantendo a liquidao impugnada. Custas pelos impugnantes e ora recorridos, porm, apenas na 1 Instncia. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Fonseca Limo (relator) Vtor Meira Jorge de Sousa.

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A questo a decidir a de saber qual a taxa devida Segurana Social, relativamente a trabalhadores agrcolas ao servio da ora recorrente. A tal questo respondeu o acrdo deste STA, de 16/6/04, rec. 297/04 em termos que merecem o nosso aplauso e que, por isso, perfilhamos, e que, de seguida, se transcrevem: A Segurana Social entendeu que essa taxa de 34,75%, j que se trata de trabalhadores que prestam servio em exploraes agrcolas destinadas essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituem, em si mesmas, objectivo da empresa empregadora, a recorrente. Esta, ao invs, defende que no h que distinguir em funo da natureza ou dimenso da explorao agrcola em que se emprega o trabalhador. Assim, a taxa devida ser, no seu caso, de 32,5%, para trabalhadores diferenciados, e de 29%, para trabalhadores indiferenciados. Tudo est em saber se legal e, portanto, pode ser aplicado pela liquidao impugnada, o disposto no artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que alterou o artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o qual, por sua vez, regulamentara o decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. 3.3. O decreto-lei n 81/85, de 28 de Maro (mais tarde referido no decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e por ele no revogado), pretendeu definir o regime especial de segurana social dos trabalhadores das actividades agrcola, silvcola e pecuria, tal como se pode ler no sumrio publicado no respectivo Dirio da Repblica. Sumrio que no reflecte toda a realidade, pois a ambio do diploma mais vasta: alm de aproximar do regime geral o regime especial de segurana social das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, alarga consideravelmente o universo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem (que so os que aqui nos interessam) que coloca ao abrigo do regime geral de segurana social, deixando submetidos ao regime especial, apenas, a generalidade dos trabalhadores eventuais e os trabalhadores por conta prpria na agricultura, silvicultura e pecuria de baixos rendimentos. Quanto aos trabalhadores por conta de outrem, alargaram-se as categorias de trabalhadores agrcolas que por ele [regime geral] so abrangidos, englobando, de entre os trabalhadores por conta de outrem, aqueles que o so por forma mais caracterizada ou regular (do prembulo do diploma). Assim que o artigo 3, conjugado com o artigo 2 n 2, ambos do falado decreto-lei, definiu como abrangidos pelo regime geral os trabalhadores ao servio da explorao agrcola que sejam trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial; e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Abrangidos pelo regime especial de segurana social das actividades agrcolas ficaram, nos termos do artigo 8 do diploma, os trabalhadores por conta de outrem que prestem servio em exploraes agrcolas e que no sejam, por essa mesma actividade, abrangidos pelo regime geral;

Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Processo n. 1367/04-30. Recorrente: Forrester & C., S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Fonseca Limo. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: Forrester & C, SA, inconformada com a sentena do M Juiz do T.T. de 1 Instncia de Vila Real, que lhe julgou improcedente a impugnao judicial da liquidao de contribuies a favor da Segurana Social, daquela interps recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao do seguinte quadro conclusivo: 1 - O n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n 2 do art 5 do Decreto-Lei n 401/86; 2 - Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio). 3 - A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n 2 do art. 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 - A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a Segurana Social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. No foram apresentadas contra-alegaes. O Exm. Magistrado do M.P., junto deste S.T.A. foi de parecer que o recurso merece provimento. Com dispensa de vistos, vieram os autos conferncia. Nos termos dos arts. 713, n 6 e 726 do C.P.Civil, remete-se para a matria de facto fixada na deciso recorrida.

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os demais a que o artigo se refere no interessam ao nosso caso, por se no tratar de trabalhadores por conta de outrem, mas de produtores agrcolas e seus familiares ou equiparados. Ainda com interesse para o presente processo, pode notar-se que no h, no decreto-lei de 1985, uma definio do que sejam trabalhadores agrcolas para alm do que consta do j transcrito artigo 3 , e que o diploma abrange, de acordo com o artigo 2, no conceito de actividade agrcolas, a silvicultura e a pecuria, bem como as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A fixao das taxas contributivas devidas pelos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades patronais foi deixada para o decreto regulamentar publicado na mesma data sob o n 19/85. 3.4. Quando, mais de um ano volvido, o legislador voltou a intervir neste campo, estavam abrangidos pelo regime geral de segurana social cerca de 100.000 trabalhadores agrcolas, e mantinham-se enquadrados no regime especial cerca de 510.000, a acreditar na notcia dada no prembulo do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. Inteno confessa deste diploma fazer cessar o regime especial, que j no prembulo do decreto-lei n 81/85 se afirmava de natureza residual, e no respectivo artigo 2 n 2 se dizia ser de natureza transitria, incorporando os trabalhadores agrcolas no regime geral de segurana social. Atendendo, porm, s perturbaes que presumiu poder causar a sectores economicamente mais dbeis uma brusca subida dos encargos sociais, contrapartida necessria da elevao qualitativa e quantitativa das prestaes a que os trabalhadores agrcolas passam a ter direito, o diploma adoptou medidas tendentes a atenu-las, entre elas a fixao, relativamente s entidades patronais agrcolas, transitoriamente, da menor das taxas contributivas do regime geral (ao tempo, 21%), e diminuiu a taxa relativa aos trabalhadores por conta de outrem j ento abrangidos pelo regime geral. No artigo 5 fixa-se o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem, permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; e dos que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. A taxa global, a ser gradualmente atingida at 1993, em termos a regulamentar, de 29%, dos quais 21% cabem s entidades patronais. No artigo 6 estabelece-se o regime contributivo dos outros trabalhadores agrcolas por conta de outrem: os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; e os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A taxa global de 32,5%, dos quais 23% a cargo das entidades patronais. Todo o articulado do diploma se refere a trabalhadores que exeram actividades agrcolas, ou a trabalhadores agrcolas, encontrando-se, no artigo 6, referncia aos trabalhadores por conta de outrem de exploraes agrcolas. As respectivas entidades empregadoras so

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designadas por entidades patronais tal como, alis, j acontecia com o decreto-lei n 81/85. Por ltimo, o artigo final estabelece que o diploma ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. 3.5. Decreto regulamentar esse que viria a ser publicado em 30 de Dezembro seguinte, e a que coube o n 75/86. Trata-se, como todos os regulamentos, de um acto normativo, o que vale por dizer que no , nem um acto legislativo, de fora igual da lei, nem um acto administrativo embora seja emitido no exerccio da funo administrativa, o que logo aponta no sentido de se tratar de actividade que tem de ser levada a cabo sob dependncia da lei, pois toda a actividade administrativa subordinada lei. Como se sabe, a Constituio da Repblica Portuguesa ao tempo, artigo 202 permite ao Governo, no exerccio da funo administrativa, fazer os regulamentos necessrios boa execuo das leis. Independentemente de saber se assim se autorizam, ou no, os regulamentos independentes, o certo que o regulamento que nos ocupa de execuo, ou seja, acessrio e executivo da lei, na medida em que o prprio legislador do decreto-lei n 401/86 o mandou emitir para regulamentar o regime desse diploma legislativo. O que significa que este regulamento no s no pode contrariar a lei formal, tal qual acontece com qualquer regulamento, como, sendo complementar do referido decreto-lei, no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar, de modo independente, um regime legal que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Dentro do papel que assim atribumos a este decreto regulamentar n 75/86 cabem, pois, algumas das definies que nele encontramos e estavam ausentes do decreto-lei n 401/86, teis para a aplicao deste: entre elas, as de regime geral e regime especial, regime geral dos trabalhadores por conta de outrem, e de trabalhadores por conta de outrem. Mas nada nele se vislumbra que no caiba dentro da funo de execuo do diploma legal regulamentado. 3.6. Veio o Governo dizer, tempo volvido, que a aplicao deste diploma regulamentar suscitava alguns pontos de dvida que importa clarificar, um deles respeitante ao enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. E, para clarificar as dvidas, aprovou novo decreto regulamentar, publicado em 3 de Maro do ano seguinte, sob o n 9/88. No parece que haja obstculo legal a este procedimento do Governo, ao reiterar o uso do poder regulamentar que lhe conferira o artigo 12 do decreto-lei n 401/86. Mas claro que tambm relativamente ao novo regulamento se mantinha a subordinao lei, nos precisos termos em que pudera o Governo emitir o decreto regulamentar n 75/86. No artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 9/88 exclui-se da noo de exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessa empresas. Explicando-se, no prembulo, a razo de ser da disposio: que no fundo, o objectivo das referidas exploraes coincidente com as

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finalidades das empresas transformadoras, em que, afinal, se integram aquelas empresas, assim se ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. Sector primrio que, recorde-se, o visado pelo conjunto normativo a que nos vimos referindo, dominado pela preocupao de integrar no regime geral de segurana social os trabalhadores agrcolas, fazendo-os beneficiar de uma melhoria do esquema de prestaes sociais, a que corresponde a contrapartida da subida do nvel contributivo exigido, quer aos trabalhadores, quer s entidades suas empregadoras. Foi considerando as caractersticas dos beneficirios e da actividade agrcola em que se empregam designadamente, a debilidade econmica do sector e seus trabalhadores que, para no causar perturbaes excessivas, foram tomadas as j referidas medidas transitrias, no concernente ao regime contributivo. Medidas essas que o decreto regulamentar n 9/88 entendeu no se justificarem naqueles casos em que se trata de trabalhadores agrcolas ao servio de empresas do sector tercirio, que exercem a actividade agrcola com vista a obterem atravs dela a matria-prima para a respectiva transformao. 3.7. Defende a recorrida, e acolheu a sentena agora posta em crise, que, ao assim proceder, o regulamentador no restringiu o mbito de aplicao do diploma legal regulamentado, pois ele continua a aplicar-se a todos os trabalhadores agrcolas, tal qual so definidos pelo artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. Nos termos deste artigo, a definio de trabalhadores agrcolas independente da natureza e dimenso da explorao agrcola em que se ocupam. E o regulamento no limitou quanto a este ponto, isto , no veio confinar a aplicao do regime consagrado no decreto-lei aos trabalhadores (agrcolas) de exploraes com determinada natureza ou dimenso. O que fez foi definir o que no se considera explorao agrcola, que matria que no ocupara o legislador de 1986. Ou seja, a estes trabalhadores, embora funcionalmente agrcolas, pela natureza da sua actividade, no se aplica o regime transitrio da taxa contributiva do regime geral mais baixa, dado que o sector em que se inserem as entidades suas empregadoras, no sendo o primrio, mas o tercirio, e no se lhe reconhecendo as mesmas debilidades que quele se identificaram, no sofrer, com o esforo contributivo exigido, as perturbaes que se anteviram quanto a sectores mais dbeis, e que levaram o legislador a minimiz-las, estabelecendo um regime de transio, com subida gradual desses encargos. Deste modo, o decreto regulamentar n 9/88 no fez nenhuma restrio ao mbito de aplicao do decreto-lei n 401/86, apenas concretizou a abrangncia da taxa reduzida. Por tudo isto, nenhuma contrariedade se observa entre o artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, e o artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. E, pelas mesmas razes, no se acolhendo que o decreto regulamentar haja alterado o decreto-lei que regulamentou, no sofre de ilegalidade, por violao do artigo 3 do Cdigo de Procedimento Administrativo, ou inconstitucionalidade, por ofensa ao artigo 266 n 2 da Constituio. 3.8. No parece de sufragar o entendimento adoptado pela sentena recorrida. O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral

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se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do diploma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras. Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cfr. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente com a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n 9/98 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n 401/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos uma parte deles os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos de empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso mediante uma curiosa afirmao: no se consideram exploraes agrcolas determinadas exploraes agrcolas s para efeitos do diploma, claro Assim, e ao contrrio do que mais tarde viria a afirmar o despacho 84/SESS/89, de 22 de Junho de 1989, publicado na II srie, de 14 de Julho seguinte, do Dirio da Repblica, o decreto regulamentar em apreciao no se limitou a interpretar a lei. Ao definir, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu nela uma nova configurao, que o texto do decreto-lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao.

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Conforme se viu, o decreto-lei n 401/86, de acordo com o seu artigo 1, ocupa-se das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, que o artigo 2 recorta de modo assaz amplo, considerando como tal a silvicultura e a pecuria, e abrangendo as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. Abrange, pois, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem, e do destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais. verdade que o n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo decreto regulamentar n 9/88, ao distinguir entre as entidades patronais que se inserem no sector primrio e aquelas que se integram no sector tercirio, ainda que empregadoras, tambm, de trabalhadores agrcolas, parece, at, concretizar os intentos do diploma legal regulamentado, expressos no seu prembulo: diminuir o impacto causado a um sector economicamente dbil pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. A contrrio, dir-se-, no h que ter igual cuidado relativamente a outro sector de actividade. Mas no pode acolher-se esta ideia. O que ao titular do poder regulamentar cabe regulamentar a disciplina legal contida no diploma regulamentado, de modo a permitir a sua aplicao prtica. No a ele, mas ao prprio legislador, que cumpre concretizar as intenes afirmadas no prembulo da lei. Esse prembulo ilumina o regulamentador para melhor interpretar o esprito da lei, mas seria perverso que lhe fosse permitido us-lo para se afastar da disciplina estabelecida no texto da lei, a pretexto de melhor atingir as intenes expressas na sua parte preambular. E, no nosso caso, como se viu, o regime contributivo est fixado no articulado do decreto-lei n 401/86 para todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e para todas as suas entidades patronais, sem qualquer distino (e, menos, excluso) assente no destino dado produo, ou na inteno com que feita, ou na primacialidade ou secundaridade da explorao agrcola enquanto actividade empresarial. O que parece dever, antes, ser interpretado no sentido de que o legislador entendeu que mereciam o benefcio de suportar taxas contributivas transitoriamente inferiores s normais, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente daquele para quem trabalham, e todas as entidades que se dedicam explorao agrcola, nela empregando trabalhadores, e no s aquelas que fazem dessa explorao a sua actividade principal. E que foi assim mesmo que quis concretizar, e concretizou, o princpio declarado no prembulo do diploma. Ao contrrio do que pretendeu fazer o titular do poder regulamentar que emitiu o decreto regulamentar n 9/88. Temos, pois, que, ao invs do que decidiu a sentena impugnada, ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se

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quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Ilegalidade essa que torna ilegal o acto tributrio que dela fez aplicao, e que no presente processo vem impugnado.. Termos em que se acorda em conceder parcial provimento ao recurso e em revogar, em parte, a sentena recorrida, julgando parcialmente procedente a impugnao, e em anular o acto tributrio, na parte em que liquidou contribuies por aplicao de taxas superiores s previstas nos arts 5 e 6 do D.L. n 401/86, de 2/12, mantendo-o, porm, no mais. Custas, na 1 Instncia e neste S.T.A., a cargo da impugnante, na proporo do seu decamento, fixando-se aqui a procuradoria em 50%. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Joo Plcido Fonseca Limo (relator) Brando de Pinho Jorge de Sousa.

Acrdo de 9 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Impugnao judicial. Sentena. Vista prvia ao Ministrio Pblico. Nulidade processual. Sumrio: I Antes de proferir sentena em processo de impugnao judicial impe-se dar vista ao Ministrio Pblico cf. artigo 121. do CPPT. II Se, na vista para esse efeito aberta, o Ministrio Pblico requer diligncia interessante e que merece deferimento, impe-se, depois de realizada ou concretizada esta diligncia, e antes de proferir sentena, seja dada nova vista quele magistrado, pois a omisso de tal formalidade consubstancia nulidade processual (artigo 201., n.os 1 e 2, do CPC) que demanda a anulao de todo o processado subsequente. III O momento e modo adequados arguio desta nulidade, se conhecida apenas com a notificao da sentena, o prprio recurso desta sentena. Processo n. 799/03-30. Recorrente: Ministrio Pblico. Recorrido: Confeces Tabuense Seabra & Seabra, L.da. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Alfredo Madureira. Em conferncia, acordam os Juzes da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: Inconformado com a douta sentena proferida pelo Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Coimbra que julgou procedente a impugnao judicial deduzida pela sociedade Confeces Tabuense Seabra & Seabra, Ld, nos autos convenientemente identificada, contra a liquidao adicional de IRC, referente ao ano de 1994, no montante de 44.032.687$00, in-

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cluindo juros compensatrios, dela interps recurso para esta Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo o Ex.mo Magistrado do Ministrio Pblico junto daquele Tribunal Tributrio. Notificado da deciso veio ainda o Ex.mo Magistrado do Ministrio Publico arguir a nulidade da sentena por no lhe ter sido aberta vista antes da prolao da deciso e requereu, em consequncia, se determinasse, para o efeito, abertura daquela vista. Pelo despacho de fls. 222 o M m. Juiz do Tribunal ora recorrido considerando que a questionada vista j tinha sido ordenada e aberta a fls. 207, indeferiu a arguio da nulidade assim suscitada. Deste indeferimento interps tambm e simultaneamente recurso para este Supremo Tribunal Administrativo o Ex.mo Magistrado do Ministrio Pblico ora Recorrente, mais requerendo que, por ser circunscrito matria de direito, fosse processado como o agravo em matria cvel, a subir imediatamente e nos prprios autos, juntamente com o recurso que j havia sido admitido da sentena final. Tal recurso foi porm admitido mas a subir imediatamente, em separado, com efeito meramente devolutivo. O recorrente defende que o recurso deve subir nos prprios autos. No tocante deciso final, o recorrente apresentou as seguintes concluses vertidas nas respectivas alegaes de recurso: 1 As fotocpias integrais, que constituem fls.210 a 216 dos autos, a que se deu a aparncia de uma sentena, no integram, efectivamente, qualquer sentena respeitante a este processo; 2 Na verdade, alm de nelas faltar a assinatura autntica do M Juiz a quo, que aparece s fotocopiada, alude a factos que no se referem a este processo, como se pode constatar do mesmo; 3 Ora, nos termos do art. 157 do CP Civil, aplicvel supletivamente, ex vi da al. e) do art. 2 CPPT, as decises judiciais sero datadas e assinadas, no podendo considerar-se assinatura a reproduo da mesma, por meio de fotocpia, pelo que se mostra violado aquele normativo; 4 Naquelas fotocpias alude-se a factos que nada tm a ver com este processo, como sejam, v.g., uma inexistente resposta ou contestao da FP, nos termos do art. 131 do CPPT e um inexistente parecer do M P, em suposta concordncia com aquela resposta; 5 As mesmas fotocpias comeam com a referncia a uma impugnao liquidao em epgrafe, quando certo que inexiste qualquer epgrafe em que se identifique a liquidao impugnada, visto a epgrafe consistir, apenas, no nome da impugnante (cf. fls. 210); 6 Depois, alude-se a uma pretensa abusiva por ilegal liquidao de IRC, sem se concretizar qual; 7 As mesmas fotocpias terminam com a meno de que se julga procedente a presente impugnao, consequentemente se anulando a liquidao adicional de IRC, no ano em causa, nos termos impetrados, sem concretizar qual foi a liquidao anulada, porque se no referiu o ano em causa; 8 Em suma, as fotocpias de fls. 210 a 216, a que se deu uma aparncia de sentena no constituem, efectivamente, uma sentena a qual deveria ter sido proferida nos termos do art 123 do CPPT, normativo este que, assim, se mostra violado; 9 Dai que se deve decidir que juridicamente inexistente, neste processo, qualquer sentena e, em consequncia, se deva anular todo o processado a partir de fls. 210 (inclusive) dos autos, ordenando-se que

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os mesmos baixem a este tribunal, em ordem a ser proferida sentena legal, aps terem sido observados os trmites legais em falta, entre os quais a vista ao M P, para emitir parecer prvio mesma; 10 Mesmo que assim se no entendesse, sempre haveria de considerar-se que a sentena recorrida vaga e parcialmente ininteligvel, podendo constituir, a aceitar-se, uma autntica chapa que, devido ao seu grau de abstraco, se pode aplicar, da mesma forma, a diversos casos o que de todo em todo inaceitvel, visto que o M Juiz no aplica a Lei, a doutrina e a jurisprudncia, que cita, aos factos relevantes em causa, falhando, pois, uma das premissas, no silogismo em que se deve traduzir uma correcta deciso judicial; 11 Assim, a sentena recorrida, ainda que tivesse sido validamente expressa, sempre seria nula, por carncia de fundamentao, nos termos do art. 125 do CPPT, nulidade essa que deveria ser declarada e conduziria, igualmente anulao do processado referida na concluso 9; 12 Tambm o 1 despacho recorrido de fls. 222 juridicamente inexistente, por igualmente ser uma mera fotocpia excepo dos ns 220 e 207, que contm de outro despacho proferido noutro processo, fotocpia essa que inclui a prpria assinatura do M Juiz recorrido, pelo que, pelas razes supracitadas, expostas relativamente sentena recorrida, se deve declarar tal inexistncia jurdica, com todas as consequncias legais; 13 Antes de proferir a sentena recorrida, o Sr. Juiz a quo no ordenou a abertura de vista ao ora recorrente, como o impem, claramente, os arts 14 n2 e 121, n1, do CPPT; 14 Da que o recorrente tivesse arguido, oportunamente, a nulidade que tal falta de vista integra e requerido a anulao da sentena recorrida e, em seguida, que se determinasse a abertura daquela vista; 15 Todavia, o Sr. Juiz a quo, atravs do 1 despacho de fls. 222, indeferiu aquele requerimento, argumentando que tal vista j tinha sido ordenada, atravs do despacho de fls. 207; 16 Porm, tal vista foi manifestamente extempornea, visto, data em que foi concretizada, o director de finanas ainda se no ter pronunciado, nos termos do n1 do art. 130 do CPPT, pelo que a mesma foi aproveitada para se requerer o cumprimento prvio deste normativo, o que veio a concretizar-se atravs do requerimento de fls. 209; 17 Contudo, aps a regularizao do processo, com a apresentao do referido requerimento de fls. 209, no foi ordenada a vista em causa; 18 Tal omisso, porque susceptvel de influir no exame ou deciso da causa, integra nulidade, oportunamente arguida nos termos do n1 do art. 201 do CP Civil; 19 Deve, pois, revogar-se o despacho recorrido de fls. 222 e anular-se tambm por esta razo, a sentena recorrida, ordenando-se a abertura de vista ao M P, a fim de emitir parecer nos termos dos arts 14 n2 e 121 n1 do CPPT, que face ao exposto, se mostram violados. E, no tocante invocada nulidade processual, formulou as seguintes concluses: 1- Antes proferir a sentena recorrida, o M. Juiz a quo no ordenou a abertura de vista ao M P, como impem, claramente, os arts 14 n2 e 121, n1, do CPPT; 2- Da que o recorrente tivesse arguido, oportunamente, a nulidade que tal de vista integra e requerido a anulao da sentena e, em seguida, que se determinasse abertura daquela vista;

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3- Todavia, M juiz, atravs do despacho ora recorrido, indeferiu aquele requerimento, argumentou que tal vista j tinha sido ordenada a fls. 207; 4- Porm, essa vista foi manifestamente extempornea, visto que data em que foi concretizada, o director de finanas ainda se no tinha pronunciado, nos termos do n1 do art. 130 do CPT, pelo que a mesma foi aproveitada para se requerer o cumprimento prvio deste normativo, requerimento este que foi deferido acabando o director de finanas por cumprir aquele normativo; 5- Contudo, aps tal regularizao processual, no foi ordenada, desta vez, a vista em causa, isto , imediatamente antes da sentena final, como prtica habitual, em casos semelhantes; 6- Tal omisso, porque susceptvel de influir no exame e na deciso da causa, integra nulidade, oportunamente arguida, nos termos do n1 do art. 201 do C.P. Civil; 7- Deve, pois, revogar-se o despacho ora recorrido e anular-se a sentena final, ordenando-se a abertura de vista ao M P, a fim de emitir parecer, nos termos dos arts 14, n2 e 121, n1 do CPPT, normativos estes que, face ao exposto, se mostram violados. No foram apresentadas quaisquer contra alegaes. Os autos subiram depois a este Supremo Tribunal contendo, como se deixa relatado, ambos os recursos antes interpostos, devidamente instrudos. Aqui, por despacho do relator de fls. 239 e ao abrigo do disposto no art. 288 do C.P.P.T. e no art. 700 do C.P.C., aplicvel ex vi do art. 2 alnea e) daquele cdigo, foi determinada a baixa dos autos ao TT de 1 Instncia para que fossem eventualmente supridas as anotadas irregularidades processuais verificadas na sindicada sentena, bem assim suprida fosse a nulidade tambm verificada e decorrente da tambm verificada falta de assinatura do Juiz (cfr. art. 144 n1 do CPT, art 125 n1 do CPPT e art. 668 n1 a) do CPC). Irregularidade igualmente verificada quanto ao impugnado despacho de indeferimento da arguida nulidade e de admisso do recurso antes interposto da impugnada sentena cfr. fls. 222 dos autos -, situao que, adiante, a fls. 232, volta a verificar-se relativamente ao despacho de admisso do subsequente recurso do despacho de fls. 222 - 1 parte -, que assim e pelas apontada razo so igualmente nulos, justificando tambm conveniente suprimento., Pois, as fotocpias em que se consubstanciam estes despachos, apesar de encontrarem certificadas ou autenticadas, tambm no se encontram datadas e assinadas pelo juiz, como se evidenciou naquele despacho do relator. Verifica-se agora, face ao teor de fls. 247 e seguintes dos autos, que, em cumprimento do assim determinado, o Meritssimo Juiz do TT de 1 Instncia supriu as apontadas irregularidades, fazendo juntar aos presentes autos cpia certificada dos despachos de fls. 222 e 232 e da deciso proferida a fls. 210 a 216, devidamente datadas e assinadas. Colhidos agora os vistos legais e porque nada obsta, cumpre apreciar e decidir. Como claramente emerge do relato que antecede, so dois os recursos interpostos para este STA; um referente ao despacho que indeferiu a arguio de uma nulidade e o outro da deciso final. E importa se consigne que, contemporaneamente ao presente recurso, foram interpostos, instrudos e decididos j por este Supremo Tribunal

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outros dois recursos, em tudo idnticos a este, com os mesmos Recorrente e Recorrida, de decises judiciais do M.mo Juiz do TT de 1 Instncia de Coimbra, reportadas embora ao IRC de 1992 processo n. 807/03 e IVA de 1991 e 1992 processo n. 806/03 -, sendo que em todos eles eram precisamente as mesmas as questes de direito suscitadas. O relator do presente recurso porm e tal como emerge do relato que antecede entendeu ordenar, antes, a baixa dos autos ao TT de 1 Instncia, nos termos e para os efeitos consignados a fls. 239, o que se mostra agora satisfeito, como tambm se referiu e alcana de fls. 247 e seguintes. Da que, agora e perante o disposto no artigo 8 n. 3 do Cdigo Civil, face manifesta identidade das questes subjacentes - so precisamente as mesmas as concluses do presente recurso e dos dois que se deixaram invocados - aqui seja de acolher a soluo jurdica que naqueles processos logrou consagrao, quer pela sua bondade e acerto jurdico-processual, quer ainda porque uma delas, a proferida no processo n. 807/03, foi tambm por ns subscrita. Assim tambm no caso sub judice importa desde j, apreciar as alegadas nulidades, suscitadas em ambos recursos. Mas ser que um dos recursos logra prioridade sobre o outro? E ser que qualquer deles ter autonomia prpria? Importa assim, e desde j, apreciar a questo do recurso do despacho do Sr. Juiz que no atendeu a nulidade consistente na no audio prvia do M.P.. Recurso que segundo o M.mo Juiz sobe em separado. Mas subiu nos prprios autos. Porm, atente-se que tal questo foi suscitada, como devia ser, no recurso interposto da sentena, pelo que nesse recurso que ser apreciada tal questo. Na verdade, afigura-se-nos que uma tal nulidade, que s conhecida com a notificao da sentena final, deve ser suscitada no recurso da deciso final, num regime idntico ao das nulidades da prpria sentena. E que encontra fundamento legal no disposto no art. 668 do CPC. Da que se no conhea de tal recurso (do despacho do Sr. Juiz que no atendeu a nulidade consistente na no audio prvia do M.P.). Conhecer-se- assim do recurso interposto da sentena. 3. Importa conhecer imediatamente das nulidades suscitadas. E ainda no supridas apesar do cumprimento do oportunamente determinado a fls. 239 pelo Relator. E de entre tais nulidades logra prioridade a alegada nulidade consistente na omisso da audio do MP. Ora, face ao disposto nos artigos 14 n. 2 e 121 do CPPT, e constatada ausncia de audio do Ministrio Pblico antes da prolao da sentena, ocorre omisso de formalidade que a lei prescreve, que patentemente pode influir no exame da deciso da causa. Ou seja, ocorre a nulidade prevista no art. 201, 2, do CPC. Nulidade que, , conduzir anulao do processado subsequente, incluindo a sentena art. 201, 2, do CPC. Com efeito tambm no caso dos presentes autos se verificou que na sequncia da vista mandada abrir pelo M.mo Juiz o Ex.mo Magistrado ora Recorrente apresentou requerimento solicitando fosse mandado cumprir o disposto no n. 1 do artigo 130 do CPT (a que hoje corres-

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ponde o artigo 111 n. 4 do CPPT), requerimento que mereceu oportuno deferimento pelo M.mo Juiz ora recorrido, Mais se verificando ainda que, na sequncia deste deferimento, o Director de Finanas de Coimbra veio aos autos prestar a informao que faltava e a que se referia o invocado art. 130 do CPT, E que, seguidamente, sem mais diligncias ou formalidades, designadamente sem viabilizar, em nova vista, que o Ministrio Pblico se pronunciasse acerca do mrito da impugnao judicial, foi proferida a sindicada sentena, Importa agora tambm concluir que impunha-se que o M.mo Juiz desse nova vista ao MP para emitir pronncia Ao omitir tal acto (ordenar vista ao MP antes de proferir sentena), o M.mo Juiz omitiu formalidade que a lei prescreve, que patentemente pode influir no exame ou deciso da causa. Ou seja, ocorre a nulidade prevista no art. 201,1, do CPC. Nulidade que, como acima se disse, conduzir anulao do processado subsequente, incluindo a sentena art. 201, 2, do CPC. E que, Caindo a sentena, como cai, no mais possvel apreciar os vcios que lhe vm imputados no recurso sob apreciao., Tambm aqui seja caso de anular todo o processado, posterior informao prestada pelo director de Finanas, incluindo nessa anulao a sentena proferida nos autos. Assim acordam os Juzes desta Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo. Sem custas. Lisboa, 9 de Fevereiro de 2005. Alfredo Madureira (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

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II Todavia, no este o caso se a actividade principal do contribuinte consiste na realizao de obras de infra-estruturas, com vista realizao de um loteamento, sem quaisquer operaes imobilirias de venda. III Mostrando-se, em tal hiptese, adequada respectiva contabilidade e exerccio de actividade, a utilizao do mtodo pro rata, ilegal a liquidao do IVA, no entendimento da inexistncia de direito a qualquer deduo do imposto. Processo n. 860/04-30. Recorrente: SAPEC Parques Industriais, S. A. Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Brando de Pinho. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: Vem o presente recurso jurisdicional, interposto por SAPEC - PARQUES INDUSTRIAIS, S.A., da sentena do TAF de Almada, que julgou improcedente a impugnao judicial que a mesma deduzira contra a liquidao de IVA e respectivos juros compensatrios, com referncia ao ano de 1991, nos montantes de, respectivamente, 9.043.470$00 e 9.171.540$00, no total de 18.215.010$00. Fundamentou-se a deciso em que, exercendo a impugnante actividades isentas nos termos dos n.s 30 e 31 do art. 9 do CIVA, sem que tenha renunciado iseno - art. 12, n.s 4 e 5 -, s pode proceder deduo do imposto a que se refere o art. 20, al. a), ou seja, o que tenha incidido sobre bens ou servios, adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo para a realizao de transmisses de bens e prestaes de servios sujeitas a imposto e dele no isentas, o que no o caso. A recorrente formulou as seguintes concluses: a) Violao do artigo 20 do Cdigo do IVA a) Ao considerar erroneamente que a actividade desempenhada pela ora recorrente se enquadra globalmente nas normas de iseno do artigo 9 (especificamente os nmeros 30 e 31), tal teria como nica consequncia a existncia de operaes que no conferem o direito deduo. a) Ora, como resulta do exposto nas alegaes da ora recorrente, esta efectua simultaneamente operaes tributadas que conferem o direito deduo e operaes que no conferem tal direito. a) Assim, de acordo com a deciso do tribunal recorrido, a ora recorrente v-se impossibilitada de deduzir regularmente o imposto incorrido com a realizao de operaes tributadas. a)Tendo em considerao o exposto, a ora recorrente entende que a deciso do tribunal recorrido viola frontalmente o disposto na alnea a) do numero 1 do artigo 20 do Cdigo do IVA. b) Violao do artigo 23 do Cdigo do IVA b)Adicionalmente, entende a ora recorrente que o tribunal recorrido viola tambm o disposto no artigo 23 do Cdigo do IVA, ao impossibilitar a utilizao do mtodo de deduo de imposto atravs do mtodo do pro rata de deduo. b)De facto, o mencionado preceito normativo possibilita ao sujeito passivo utilizar ambos os mtodos de deduo de acordo com as especificidades da sua actividade sendo o pro rata calculado quando o

Acrdo de 9 de Fevereiro de 2005.

Assunto: IVA. Artigo 23. do CIVA. Direito deduo do imposto. Mtodo pro rata ou da percentagem. Mtodo da afectao real. Sumrio: I O artigo 23. do CIVA, no que ao direito de deduo do imposto se refere, permite ao sujeito passivo a utilizao do mtodo pro rata ou da percentagem, podendo, todavia, utilizar o mtodo da afectao real, desde que previamente comunique o facto DGCI que o pode tambm impor no caso de exerccio de actividades econmicas distintas ou de a aplicao daquele primeiro critrio conduzir a distores significativas na tributao, como a Administrao entende acontecer relativamente ao exerccio de operaes imobilirias artigo 9., n.os 30 e 31.

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sujeito passivo pratique simultaneamente operaes com e sem direito deduo. b`)De acordo com o disposto na alnea b) do nmero 3 do artigo 23, a Administrao Fiscal poder impor ao sujeito passivo a aplicao do mtodo de afectao real quando a utilizao do pro rata conduza a distores significativas na tributao. b) Ora, no caso em apreo no foram apresentadas quaisquer justificaes legais das quais se conclusse haver, no clculo do pro rata de deduo da ora recorrente, distores na tributao. b`) Assim, entende a ora recorrente ter-lhe sido negada, por frontal violao do disposto no nmero 1 do artigo 23 do Cdigo do IVA, a utilizao de um mtodo legal e facultativo de deduo do imposto. Nestes termos, e em face do supra exposto, requer-se a Vossas Excelncias que se dignem revogar a sentena emanada pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada em virtude de contrariar o disposto nos nmeros 30 e 31 do artigo 9, a alnea a) do nmero 1 do artigo 20 e o artigo 23, todos do Cdigo do IVA. A Fazenda Pblica no contra-alegou. O Ex.mo magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido do provimento do recurso, no entendimento da possibilidade legal - art. 23, n. 1 do CIVA - de a impugnante utilizar o mtodo pro rata, pois que exerce actividades envolvendo operaes sujeitas e operaes isentas pelo que o imposto suportado a montante nas aquisies (em cada perodo temporal fiscalmente relevante) dedutvel apenas na percentagem correspondente ao montante anual de operaes que dem lugar deduo, percentagem que os SFT devem quantificar. E, corridos os vistos legais, nada obsta deciso. Em sede factual, vem apurado que: 1 - A impugnante uma sociedade annima cujo objecto social consiste no desenvolvimento e gesto de parques industriais, promovendo a realizao de obras de urbanizao para a instalao de indstrias e servios e respectivas actividades de apoio (depoimento das testemunhas conforme acta da inquirio de fls. 48/50, e Portaria n 63/94 de 28 de Janeiro, de fls. 86/88). 2 - Em 07/06/1990, foi apresentada a declarao de inscrio no registo/incio de actividade para efeitos de IRC e IVA, tendo sido indicado no quadro 8 como actividade principal - Cdigo CAE 831900 desenvolver e gerir parques industriais e neles promover a instalao de indstrias e servios e bem assim as respectivas actividades de apoio e sido assinalado o campo 1 do quadro 10, qualificando a actividade como inteiramente sujeita a IVA e como tal conferindo o direito deduo da totalidade o IVA suportado (doc. de fls. 13/14 e acta da inquirio das testemunhas de fls. 48/50). 3 - Os servios de inspeco tributria, aquando da anlise de pedidos de reembolso de IVA relativos aos perodos de 11/93 a 6/94, procederam a uma aco de inspeco abrangendo todo o perodo de actividade da empresa tendo sido elaborado o respectivo relatrio de fls. 80/114, cujo teor se d por integralmente reproduzido. 4 - Nesse relatrio consta que: A empresa apresentou a declarao de incio de actividade em 01/06/1990 onde assinalou no quadro 10 o campo 1, isto : realizar apenas transmisses de bens e produtos que conferem o direito deduo, tendo sido enquadrada no regime normal de periodicidade mensal.

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Pela anlise dos documentos de apoio aos registos contabilsticos, verifica-se que a actividade principal, at presente data, tem sido a realizao de obras de infra-estruturas com vista realizao do loteamento, tendo os respectivos custos sido lanados em obras em curso. Como operaes secundrias a empresa procedeu venda de rvores, cujo arranque foi motivado pelas obras e ainda ao arrendamento de espaos e cedncia de combustveis. Quanto ao IVA: liquidou imposto na venda de rvores, na cedncia de combustveis, nas operaes de arrendamento de espaos, considerou umas isentas nos termos do art. 9, n. 30 e outras como cedncia de explorao e liquidando o IVA correspondente. A empresa contabiliza como IVA dedutvel o imposto suportado em todas as aquisies de bens e servios, o que origina que a empresa se encontre em situao de crdito permanente e a consequente solicitao de pedidos de reembolso. Dado que a actividade da empresa uma actividade imobiliria (...), e por isso isenta nos termos do art. 9 n. 30, o IVA suportado a montante no susceptvel de ser deduzido, tendo em conta o disposto no art. 20, n. 1 alnea a), pelo que se procede correco da situao descrita, liquidando todo o imposto deduzido relativamente ao ano de 1991 (cfr. relatrio de fls. 81/114). 5 - O relatrio obteve parecer concordante do coordenador no qual referido atendendo a que procedeu deduo de todo o IVA suportado, quer para a actividade isenta, quer para a sujeita, e que as possveis dedues afectas ao sector esto condicionadas, conforme alnea b) do n 3 do art. 23 do Cdigo do IVA, aplicao do mtodo da afectao real, o que no acontece, considera-se que todo o IVA suportado a montante no susceptvel de ser deduzido ao abrigo do disposto na alnea a) do n. 1 do art. 20 do Cdigo do IVA (cfr. fls. 81 e 81 verso). 6 - A empresa contabilizou o IVA dedutvel - Imobilizado na conta 24322 no valor total de 7.958.449$00 (doc. de fls. 90/93). 7 - E contabilizou o IVA dedutvel - Outros bens e servios na conta 24323 no montante de 1.086.974$00 (doc. de fls. 94/101). 8 - Os valores referidos em 6. e 7. originaram a correco efectuada pelos servios de inspeco no valor total de 9.043.470$00 (cfr. relatrio de inspeco). 9 - Em 27/12/1996 a ora impugnante foi notificada para proceder ao pagamento das liquidaes de IVA de 1991 e respectivos juros compensatrios, no valor total de 18.215.010$00 (cfr. doc. de fls. 30 e 30 verso dos autos de reclamao graciosa). 10 - Em 30/01/1997 apresentado pela SAPEC - Parques Industriais, S.A. o requerimento de regularizao de dvidas a que se refere o n 1 do art. 14 do Decreto-lei n. 124/96, de 10 de Agosto, tendo includo o valor em dvida de IVA/1991- 9.043.470$00, e juros compensatrios de 9.171.540$00 (cfr. doc. de fls. 17/18). 11 - Em 21/04/1997 foi apresentada a reclamao graciosa relativamente liquidao adicional de IVA do ano de 1991 e respectivos juros compensatrios (cfr. processo de reclamao graciosa em apenso). 12 - Em 15/10/1997 foi apresentada a presente impugnao judicial. Vejamos, pois: A questo dos autos - s ao de leve equacionada na sentena que, todavia, no vem arguida de qualquer nulidade - a de saber se a impugnante

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pode, ora, utilizar o mtodo pro rata na determinao do IVA devido em 1991 e que os SFT apuraram em inspeco realizada em 1996. O art. 23, n. 1 do CIVA permite ao sujeito passivo que exera actividades isentas e no isentas, no conferindo estas o direito deduo, deduzir o imposto suportado nas aquisies mas apenas na percentagem correspondente ao montante anual de operaes que dem lugar deduo - o chamado mtodo pro rata ou da percentagem. Entendeu o legislador que, em geral, o volume de negcios (transmisses de bens e prestaes de servios) de cada grupo de operaes (as que conferem e as que no conferem o direito deduo) um bom critrio para o clculo do imposto a deduzir. Por sua vez, o n. 2 consagra o mtodo da afectao real, a solicitar pelo contribuinte DGCI e que esta pode tambm ordenar - n. 3. Como sabido, aquele caracteriza-se pelo direito deduo ser proporcional ao valor das operaes tributveis e isentas, com direito deduo relativamente a todas as operaes efectuadas pelo sujeito passivo, incluindo as isentas ou fora do campo do imposto. E, no ltimo, no permitida qualquer deduo relativamente ao imposto dos inputs destinados realizao de operaes isentas sem direito deduo mas efectuando-se a deduo integral - salvo o disposto no art. 21 - quanto ao imposto incidente sobre os inputs destinados realizao de operaes tributadas ou isentas com direito deduo. Nos termos da lei - dito art. 23 - a Administrao no admite a prtica do primeiro mtodo nomeadamente quando ela conduza a distores significativas na tributao. Ora, como resulta do probatrio, a impugnante apresentou a declarao de incio de actividade em 01/06/1990, assinalando, no quadro 10, o campo 1: realizar apenas transmisses de bens e produtos que conferem o direito deduo, tendo sido enquadrada no regime normal de periodicidade mensal: desenvolver e gerir parques industriais e neles promover a instalao de indstrias e servios e, bem assim, as respectivas actividades de apoio. Bem assim, que a sua actividade principal... tem sido a realizao de obras de infra-estruturas com vista realizao do loteamento (em Setbal), tendo os respectivos custos sido lanados em obras em curso. Como operaes secundrias, a empresa procedeu venda de rvores, cujo arranque foi motivado pelas obras e ainda ao arrendamento de espaos e cedncia de combustveis. Quanto ao IVA: liquidou imposto na venda de rvores, na cedncia de combustveis, nas operaes de arrendamento de espaos, considerou umas isentas nos termos do art. 9, n. 30 e outras como cedncia de explorao e liquidando o IVA correspondente, contabilizando como IVA dedutvel o imposto suportado em todas as aquisies de bens e servios. Exerceu, pois, actividades isentas e no isentas. Ora, quanto s operaes imobilirias, a Administrao tem entendido no poder aplicar-se o mtodo pro rata por este gerar as referidas distores significativas na tributao - dito art. 23, n. 3, al. b) no correspondendo actividade exercida, j que a dimenso das obras faz com que as vendas se no repartam com regularidade por diversos exerccios, concentrando-se, por sua vez, num nico ano, vendas respeitantes a obras que demoraram anos a construir; por isso que, para os contribuintes que renunciarem iseno, o art. 5, n. 1 do DL n. 241/86, de 20 de Agosto, determina que a deduo do im-

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posto relativo a cada imvel ou parte autnoma, relativamente queles que tenham optado pela sujeio a imposto, se deve efectuar segundo o mtodo da afectao real de todos os bens e servios, ut dito art. 23, n. 2, condio facilitada pela exigncia de contabilidade separada para os imveis e partes autnomas a alienar com sujeio ao imposto - art. 12, n. 5 do CIVA. Trata-se, a, de casos em que o mesmo sujeito passivo realiza operaes imobilirias sujeitas a imposto e dele no isentas, ao mesmo tempo que constri prdios ou fraces autnomas cuja venda est isenta. Cfr. Emanuel Vidal Lima, Cdigo do Imposto Sobre o Valor Acrescentado, 9 edio, pgs. 407/08. Nos autos, vem provado que a contabilidade da impugnante no permite a aplicao do mtodo da afectao real. Nem o contribuinte o solicitou nem a Administrao o podia ter ordenado j que, como se disse, apenas declarou exercer actividades no isentas. Todavia, a aplicao, nos autos, do mtodo pro rata, ora pretendido pela recorrente, no tem os inconvenientes assinalados j que, como se referiu, a actividade principal tem sido a realizao de obras de infra-estruturas, com vista realizao do loteamento, sem quaisquer operaes imobilirias de venda. Mas, assim sendo e como bem refere o Ex.mo magistrado do MP, o sujeito passivo foi indevidamente impedido do exerccio do direito deduo do imposto segundo o mtodo pro rata (em percentagem que os STF deveriam ter apurado mediante anlise contabilidade, aplicando a forma de clculo legalmente prevista). Termos em que se acorda conceder provimento ao recurso, revogando-se a sentena recorrida e anulando-se a liquidao impugnada quanto ao montante de 44.206,47 (8.862.601$00) e respectivos juros compensatrios. Sem custas. Lisboa, 9 de Fevereiro de 2005. Brando de Pinho (relator) Lcio Barbosa Jorge de Sousa.

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Assunto: Prescrio da obrigao tributria. Conhecimento oficioso na impugnao judicial da liquidao. Efeitos da sua verificao. Sumrio: I A prescrio da obrigao tributria no de conhecimento oficioso no processo de impugnao judicial do acto de liquidao, por no consubstanciar vcio invalidante desse acto, cuja verificao possa conduzir procedncia da respectiva impugnao.

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II No obstante, a jurisprudncia vem admitindo que o juiz tome conhecimento da prescrio, na impugnao judicial da liquidao, para retirar dela, no a procedncia da impugnao e a anulao da liquidao, mas a declarao de extino da instncia, por inutilidade superveniente da lide. Processo n. 939/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Marcelino Ferreira Gaspar. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. A FAZENDA PBLICA recorre da sentena da Mm. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que julgou procedente a impugnao judicial do acto de liquidao de imposto sobre o valor acrescentado (IVA) relativo ao ano de 1991 deduzida por MARCELINO FERREIRA GASPAR, residente em Mosteiro, Pepim, Castro Daire. Formula as seguintes concluses: A) A impugnao judicial foi interposta contra a liquidao adicional de IVA do ano de 1991 e com fundamento em erro ou vcio no apuramento do volume de negcios, j que no foi demonstrado, de forma inequvoca, o valor presumido das vendas; B) Na anlise de mrito, o M Juiz a quo limitou-se a levantar o problema da prescrio da obrigao tributria fundamento no invocado na petio inicial; C) A prescrio apenas serve de fundamento oposio, nos termos e de conformidade com o disposto no art 286 do CPT, actual art 204 do CPPT; D) O M Juiz a quo, pronunciou-se sobre matria que no deveria pronunciar-se e deixou de se pronunciar sobre matria que vinha alegada nos prprios autos; E) , por isso, nula a sentena por falta de pronncia; F) A prescrio e a duplicao de colecta sero de conhecimento oficioso pelo Juiz se o rgo da execuo fiscal que anteriormente tenha intervindo, o no tiver feito; G) Em causa, nos autos, no est nenhuma execuo fiscal mas, antes, uma impugnao judicial; H)

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Ainda assim, no se mostram preenchidos os requisitos que nos levem prescrio da obrigao tributria; I) Do exposto, se infere que a sentena recorrida fez uma aplicao inadequada do disposto nos arts 34, 1200 e 286 do CPT, actuais arts 48 e 490 da LGT e 99 e 204 do CPPT; Termos em que, deve ser dado provimento ao presente recurso ordenando-se, em consequncia, a substituio da douta sentena recorrida, por outra em que se julgue improcedente, por no provada, a presente impugnao, com as legais consequncias. 1.2. No h contra-alegaes. 1.3. O Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que o recurso no merece provimento, devendo confirmar-se a sentena, mas com base na declarao de extino da instncia por inutilidade da lide. 1.4. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. 2. A sentena deu por provados os seguintes factos: A) Os servios de fiscalizao tributria aps exame da escrita do impugnante, relativa ao perodo de 1991.01.01 a 1991.12.31, concluiu que a mesma continha vrias omisses e que as vendas declaradas no montante de PTE 66.770.067$00, sobre o qual foi calculado o IVA pago, tinham ficado contabilisticamente aqum das que foram realizadas; B) Deste modo, recorrendo a metodologia indiciria, foi fixado um montante de vendas para efeito de IVA de PTE 75.699.190$00, diferenciado da quantia de PTE 8.929.123$00, respeitante ao global de vendas presumidas, o que equivale a PTE 1.517.915$00 de IVA, taxa de 17%, em falta. C) O contribuinte reclamou para o presidente da Comisso Distrital da DGSI de Viseu, em 1993.11.03; D) A deciso da reclamao, foi tirada em 1993.12.22, e notificada em 1994.02.01; E) Seguiu-se a presente impugnao entrada em 1994.03.31; F) A seguinte diligncia processual ocorreu na data de 2001.08.08. 3.1. O ora recorrido impugnou judicialmente o acto tributrio de liquidao de IVA relativo ao ano de 1991, suscitando ilegalidades no procedimento tendente ao apuramento da matria colectvel mediante mtodos indicirios.

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A sentena sob recurso no apreciou nenhum dos fundamentos da impugnao; mas, entendendo estar prescrita a dvida emergente do acto de liquidao, julgou-a procedente, anulando a liquidao. Esta deciso contestada pela recorrente Fazenda Pblica que assenta a sua discordncia em fundamentos de trs ordens: - a sentena incorreu em nulidade por omisso de pronncia, ao no apreciar os fundamentos alegados pelo impugnante; - a sentena pronunciou-se sobre matria que no podia apreciar, pois a prescrio no fora invocada e o seu conhecimento oficioso s tem lugar em sede de oposio execuo fiscal, que no em impugnao judicial do acto de liquidao; - de todo o modo, no se mostram preenchidos os requisitos que nos levem prescrio da obrigao tributria. 3.2. No que concerne nulidade por omisso de pronncia, no questo que a recorrente Fazenda Pblica possa suscitar, legitimamente, no presente recurso jurisdicional. Os fundamentos da impugnao judicial cuja apreciao foi omitida pela sentena sob recurso foram deduzidos pelo agora recorrido, e no pela recorrente Fazenda Pblica, pelo que s ele, e no j ela, tm legitimidade para reagir contra tal omisso. Nem h, da parte da Fazenda Pblica, qualquer interesse em que esses fundamentos sejam apreciados, pois desse exame mais no poderia resultar do que a sua eventual procedncia, donde, o xito da impugnao, que coisa de sinal oposto posio no processo defendida pela Fazenda Pblica... Ora, a legitimidade para interpor recursos jurisdicionais reservada a quem no processo fique vencido, ou seja, quem fique afectado pela deciso recorrida, quem no obteve plena satisfao dos seus interesses na causa vd. os ns. 1 e 3 do artigo 280 do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT). Assim, se Fazenda Pblica assiste legitimidade para recorrer da sentena em apreciao na parte que lhe foi desfavorvel aquela em que julgou verificada a prescrio e, em consequncia, procedente a impugnao, com a decorrente anulao do acto tributrio impugnado , j lhe falta essa legitimidade para a contestar no segmento em que deixou de apreciar os fundamentos da aco aduzidos pelo impugnante. 3.3. O que acaba de se escrever no se aplica questo da nulidade por excesso de pronncia, tambm levantada pela Fazenda Pblica: aqui, so patentes a sua legitimidade e o interesse que tem em agir, j que a deciso judicial recorrida, conhecendo da prescrio, e julgando-a verificada, afectou os seus interesses no processo, conduzindo a uma deciso final, de procedncia da impugnao e anulao da liquidao, que no podia ser-lhe mais desfavorvel. Entendeu-se, na sentena, que a prescrio, sendo de conhecimento oficioso, devia ser apreciada prioritariamente, e que a sua verificao importava a anulao do acto impugnado, afastando o conhecimento de todos os fundamentos invocados pelo impugnante. Ora, sabido que a prescrio, impedindo o credor de exigir o cumprimento da obrigao e permitindo ao devedor recusar esse cumprimento, constitui obstculo exigncia coerciva mediante a execuo fiscal. Deste modo, a prescrio pode ser invocada em oposio execuo, tendo a sua verificao como consequncia a extino desta, face aludida impossibilidade em que o credor se acha, pelo decurso do tempo, de exigir o cumprimento. E, nesta sede, a prescrio , mesmo, de conhe-

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cimento oficioso, devendo o juiz declar-la, ainda que o executado a no argua artigo 175 do CPPT. Mas no constitui, a prescrio, um vcio do acto de liquidao, que a torne ilegal, pois s prejudica a sua eficcia, no servindo, por isso, de fundamento impugnao judicial do acto de liquidao. Nesta linha de pensamento, a prescrio no s no pode ser invocada como fundamento da impugnao da liquidao, como no , nesta forma processual, oficiosamente cognoscvel. No obstante, a jurisprudncia tem admitido que no processo de impugnao judicial do acto de liquidao se aprecie, oficiosamente, a prescrio, no como questo de fundo, tendente procedncia da demanda, mas com vista eventual declarao da inutilidade da lide impugnatria: que, se a dvida decorrente do acto de liquidao estiver prescrita, nem o credor a pode exigir, nem o devedor pode ser constrangido a pag-la, o que vale por dizer que no til, para este ltimo, a anulao do acto de liquidao, pois esse acto, mesmo subsistindo, inconsequente. Neste sentido se podem ver, entre muitos, os acrdos deste Tribunal de 20 de Maro de 2002, 30 de Abril de 2002, 15 de Maio de 2002, 3 de Julho de 2002, 18 de Dezembro de 2002, 2 de Outubro de 2002, e 13 de Novembro de 2002, nos recursos ns. 144/02, 145/02, 365/02, 723/02, 1577/02, 638/02 e 1333/02, respectivamente. De acordo com esta jurisprudncia, ao declarar a prescrio, oficiosamente, no presente processo, a sentena no conheceu de questo que lhe fosse vedado apreciar. No incorreu, portanto, na nulidade por excesso de pronncia prevista no n 1 do artigo 125 do CPPT. 3.4. Porm, a sentena, alm de apreciar, oficiosamente, a prescrio e viu-se a razo por que tal lhe no era interdito , fez decorrer da sua verificao a procedncia da impugnao judicial e a anulao do ato de liquidao. Ora, como ficou dito, a prescrio da obrigao tributria no configura ilegalidade do acto de liquidao que lhe subjaz, implicando, apenas, a sua ineficcia, pelo que no pode conduzir procedncia da impugnao judicial do acto tributrio de liquidao. Como assim, a sentena incorreu em erro de julgamento, ao retirar da verificada prescrio uma consequncia que ela no comportava. Adiante se voltar a este tema. 3.5. Importa, agora, ver se a obrigao estava, realmente prescrita, ou se, como defende a Fazenda Pblica, ainda se no esgotara o prazo prescricional, no momento da prolao da sentena recorrida. O acto de liquidao impugnado respeita a IVA relativo ao ano de 1991, o que vale por dizer que o respectivo prazo de prescrio comeou a correr em 1 de Janeiro de 1992, por fora do disposto no artigo 34 n 2 do Cdigo de Processo Tributrio (CPT). O agora recorrido deduziu reclamao em 3 de Novembro de 1993, assim interrompendo o prazo de prescrio, nos termos do n 3 do mesmo artigo. Mas esse efeito interruptivo cessou em 1 de Abril de 1995, com o decurso do prazo de um ano de paragem da impugnao deduzida na sequncia do indeferimento da reclamao, a qual no foi movimentada desde a sua apresentao at 8 de Setembro de 2001 (no artigo 21 das suas alegaes a Fazenda Pblica afirma, at, que a paragem do processo se manteve at 6 de Fevereiro de 2002).

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H, pois, que somar ao tempo decorrido at ocorrncia do facto interruptivo aquele que correu aps a cessao desse efeito artigo 34 n 3 citado. At data da deduo da reclamao 3 de Novembro de 1993 haviam decorrido, desde 1 de Janeiro de 1992, 1 ano, 10 meses e 2 dias. Desde a cessao do efeito interruptivo da prescrio 1 de Abril de 1995 at ao momento em que foi proferida a sentena sob recurso 11 de Fevereiro de 2004 passaram 8 anos, 10 meses e 10 dias. A soma destes dois perodos de tempo atinge 10 anos, 8 meses e 12 dias. Deste lapso de tempo, 5 anos, 7 meses e 2 dias esgotaram-se em plena vigncia do CPT, pelo que, aquando da entrada em vigor da Lei Geral Tributria (LGT), faltavam 4 anos, 4 meses e 28 dias para se esgotar o prazo de prescrio de 10 anos do n 1 do artigo 34 citado. Segundo a lei antiga CPT faltava, pois, menos tempo para se completar a prescrio do que o exigido pela lei nova LGT. Da que, de acordo com o artigo 5 n 1 da lei n 398/98, de 17 de Dezembro, no seja de atender ao novo prazo, de 8 anos, do artigo 48 n 1 da LGT. Em smula, a prescrio ocorrera j no momento em que a sentena a declarou. 3.6. Viu-se j que a sentena, apreciando, oficiosamente, a prescrio, no incorreu em nulidade por excesso de pronncia; e que no errou ao considerar prescrita a obrigao emergente do acto de liquidao impugnado. Mas tambm se viu que, ao fazer decorrer da prescrio a procedncia da impugnao judicial e a anulao do ato de liquidao, incorreu em erro de julgamento, pois essas no so as consequncias a retirar. O efeito da verificao da prescrio, em sede de impugnao judicial do acto de liquidao, apenas, a extino da instncia, por inutilidade superveniente da lide, nos termos do artigo 287 alnea e) do Cdigo de Processo Civil. No pode, pois, manter-se a deciso de procedncia da impugnao judicial e anulao da liquidao. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em, concedendo provimento ao recurso, revogar a sentena impugnada, julgando extinta a instncia, por inutilidade superveniente da lide. Sem custas. Lisboa, 9 de Fevereiro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo. Sumrio:

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I Para conhecer do recurso contencioso, interposto em 6 de Outubro de 2003, de um acto atribudo ao subdirector-geral dos Impostos, proferido em recurso hierrquico deduzido na sequncia de indeferimento de reclamao graciosa, era competente o Tribunal Tributrio de 1. Instncia de Lisboa. II Da extino desse Tribunal nunca poderia resultar que a competncia passasse para o Tribunal Administrativo e Fiscal de Santarm, ou o de Leiria, mas apenas que o processo fosse redistribudo a algum dos tribunais administrativos e fiscais de Loures ou Sintra; no sendo o caso, o competente , agora, o Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa. Processo n. 983/04-70. Requerente: Ministrio Pblico. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. O MINISTRIO PBLICO requer a resoluo do conflito negativo de competncia entre os tribunais administrativos e fiscais de Lisboa e de Leiria, que ambos, rejeitando a sua, se atriburam, reciprocamente, a competncia para conhecer de recurso contencioso interposto por ANTNIO NARCISO ESPADINHA e MARIA EUGNIA ESTRADA ESPADINHA, residentes no Entroncamento, de acto atribudo ao SUBDIRECTOR-GERAL DOS IMPOSTOS. 1.2. Dos Mms. Juzes em conflito s respondeu o do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, de modo a defender a incompetncia desse Tribunal. 1.3. No h alegaes, e no foi oferecida prova testemunhal. 1.4. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. Revelam os documentos do processo, com interesse para a deciso, que: - A) Antnio Narciso Espadinha e Maria Eugnia Estrada Espadinha, residentes no Entroncamento, interpuseram, em 6 de Outubro de 2003, no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Santarm recurso contencioso de despacho do Subdirector-Geral dos Impostos proferido em recurso hierrquico de indeferimento de reclamao graciosa, em cdula de IRS, com origem na DF de Santarm. - B) Mediante deciso que transitou em julgado em 18 de Dezembro de 2003, o Mm. Juiz desse Tribunal, invocando os artigos 62 n 1 alneas d) e e) e 63 n 1 do decreto-lei n 129/84 de 27 de Abril (Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais - ETAF), com as alteraes introduzidas pela lei n 4/96, de 4 de Setembro, e decreto-lei n 229/96, de 29 de Novembro julgou-se incompetente, em razo do territrio, para conhecer do recurso, por ser competente o Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa, Tribunal da sede da autoridade que praticou o acto. - C) Por despacho de 10 de Maio de 2004, transitado em julgado em 2 de Junho seguinte, o Mm. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa julgou-se incompetente, em razo do territrio, para apreciar o recurso, considerando competente o Tribunal Administrativo e Fiscal

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Assunto: Competncia para conhecer de recurso contencioso de acto atribudo ao subdirector-geral dos impostos, interposto em 6 de Outubro de 2003. Consequncia da extino do Tribunal Tributrio de 1. Instncia de Lisboa.

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de Leiria, pois a recorrente tem sede em Entroncamento que pertence rea territorial desse Tribunal, invocando os artigos 63 n 1 do ETAF aprovado pelo decreto-lei n 129/84, de 27 de Abril, e 10 n 2 do decreto-lei n 325/2003, de 29 de Dezembro. - D) Em 24 de Junho de 2004 o Mm. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria proferiu o despacho seguinte: Remetam-se os autos ao TAF Lisboa. Ao Digno Magistrado do M.P. para os efeitos tidos por convenientes. 3. Quando foi instaurado o presente processo 6 de Outubro de 2003 estava em vigncia o ETAF aprovado pelo decreto-lei n 129/84, de 27 de Abril, com as alteraes introduzidas pelo decreto-lei n 229/96, de 29 de Novembro. Os seus artigos 62 n 1 alnea e) e 63 n 1 atribuam ao tribunal tributrio de 1 instncia da rea da sede da autoridade que praticou o acto recorrido competncia para o respectivo recurso contencioso, porquanto se questiona um despacho do Subdirector-Geral dos Impostos proferido em recurso hierrquico interposto do indeferimento de reclamao graciosa. Ajuizando a situao luz destes normativos, e ainda no decurso do ano de 2003, o Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Santarm julgou-se incompetente, em razo do territrio, para conhecer do recurso, identificando como competente o Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa. No se vislumbrariam, ento, motivos para que esta deciso viesse a tornar-se polmica. Mas o certo que veio, pois, entretanto, o Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa foi extinto pelo artigo 10 n 1 do decreto-lei n 325/2003, de 29/12, conjugado com o artigos 7 n 1 do mesmo diploma e 1 n 2 alnea i) da portaria n 1418/2003, de 30 de Dezembro. Na sequncia dessa extino, foi a vez de o Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa declarar a sua incompetncia, em razo do territrio, para o recurso contencioso. E f-lo nem de outro modo podia ser j na vigncia do novo ETAF, aprovado pela lei n 13/2002, de 19 de Fevereiro, para entrar em vigor no dia 1 de Janeiro de 2004 (vd. o artigo 9 da lei, na redaco que lhe deu o artigo 1 da lei n 4-A/2003, de 19 de Fevereiro). Isso explica que no Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa tenha sido entendido que o processo devia transitar para o tribunal territorialmente competente, de acordo com as novas regras de competncia territorial, assim se elegendo o Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, por se situar na sua rea de jurisdio a residncia dos recorrentes. Mas no merece o nosso acordo esta deciso. de notar, desde j, que a competncia se fixa no momento da propositura da causa, no relevando as modificaes posteriores, conforme dispe, hoje, o artigo 5 n 1 do novo ETAF, e j estabelecia o 8 n 1 do revogado. Sem esquecer que estamos perante um conflito negativo de competncia (pois a realidade que os dois tribunais em conflito - seno trs, pois tambm o de Leiria enjeitou o processo - no reconhecem a sua competncia para o recurso contencioso), e a tal conflito tem este Tribunal que dar soluo, podemos afirmar que a questo no , rigorosamente, a de determinar qual o tribunal competente para o recurso contencioso, mas a de saber para onde deve ser remetido o processo, face extino do tribunal que para ele era competente.

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A esta questo do resposta os ns 2 e 3 do artigo 10 do decreto-lei n 325/2003, de 29 de Dezembro. Segundo estas disposies, os processos pendentes nos tribunais extintos transitam para o novo tribunal tributrio da correspondente rea de jurisdio. Mas, como a rea de jurisdio do extinto Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa foi repartida por vrios dos novos tribunais, os processos que a corriam so redistribudos pelos Tribunais de Lisboa, Loures e Sintra (...), de acordo com as novas regras de competncia territorial. Fora de causa fica, portanto, e desde j, que o processo seja confiado a qualquer dos tribunais administrativos e fiscais de Leiria e de Santarm, que no resultaram do desdobramento territorial do anterior Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa. E, no apontando as novas regras de competncia territorial para nenhum dos tribunais de Loures e Sintra (os recorrentes no residem na rea de jurisdio de qualquer deles - veja-se o artigo 16 do Cdigo de Processo nos Tribunais Administrativos), no caso de ser redistribudo o processo, que deve prosseguir termos no Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa, em cuja rea de jurisdio est a sede da autoridade recorrida. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em solucionar o presente conflito negativo de competncia declarando competente o Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa. Sem custas. Lisboa, 9 de Fevereiro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Fonseca Limo Lcio Barbosa.

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Assunto: Recurso per saltum. Matria de facto. Incompetncia do STA. Competncia do TCA. Sumrio: Questionando-se, nas concluses do recurso per saltum, matria de facto, de concluir pela incompetncia, em razo da hierarquia, do STA e pela competncia do TCA para daquele conhecer. Processo n. 1001/04-30. Recorrente: Emlia Azevedo Rosa. Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex mo Sr. Cons. Dr. Fonseca Limo. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: Emlia Azevedo Rosa, inconformada com a sentena, a fls 69, do M Juiz do T.T. da 1 Instncia de Braga, que lhe julgou caducado o direito de

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impugnar as liquidaes de IRS e Iva de 1997, daquela interps recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao de um quadro conclusivo onde, para alm do mais, afirma: que impugnou judicialmente, em 24 de Setembro de 2001, junto do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Braga, a liquidao adicional de IRS e de IVA relativa ao exerccio de 1997 (concluso 1). O relator, no entendimento de que nesta concluso se afirmava um facto no estabelecido na deciso recorrida, propendeu a declarar este S.T.A. incompetente para o conhecimento do recurso. Notificadas as partes para, a este propsito se pronunciarem, apenas o fez a recorrente, afirmando, em sntese que sendo que a questo necessitada de esclarecimento a caducidade ou no do direito de impugnar, esta respeita exclusivamente a matria de direito, devendo ser o recurso apreciado por este S.T.A.. O Exm. Magistrado do M. P., junto deste S.T.A., nada ops ao entendimento do relator atrs expresso. Corridos os vistos, cumpre decidir, comeando por conhecer da dita questo. Na concluso atrs referida afirma a recorrente que, em 24 de Setembro de 2001, impugnou junto do Tribunal Tributrio de 1 Instancia de Braga, a liquidao de IRS e IVA relativa ao exerccio de 1997. A este propsito, respiga-se da deciso recorrida o seguinte: A impugnante alega ter impugnado estas liquidaes em 24/9/01 (fls 29) A impugnao da liquidao do IRS, ainda que se considerasse a data propugnada pela impugnante, em 24/09/01 (escreveu-se, por lapso, 24/09/91) seria sempre intempestiva, visto que o termo inicial do prazo foi, como vimos, 26.08.01 Do antecedente relato, resulta no ter a pea recorrida considerado provado o facto afirmado na 1 concluso do recurso. Assim, quando a recorrente sustenta ter impugnado judicialmente, em 24 de Setembro de 2001, no T.T. de 1 Instncia de Braga, a liquidao de IRS e IVA relativa ao exerccio de 1997, manifesta a sua discordncia com a deciso recorrida por no ter considerado provado tal facto. Ora, a questo de saber se tal ocorreu ou no logra enquadramento no plano factual, pois que se trata de captar uma ocorrncia da vida real que em nada se prende com a interpretao e aplicao da lei. Significa isto que o recurso no tem por exclusivo fundamento matria de direito. O que, nos termos dos arts. 21 n 4, 32 n 1 al. b), 39 e 41 n1 al. a) do E.T.A.F. (anterior) e 280 do C.P.P.T. determina a incompetncia deste S.T.A. para o conhecimento do recurso e a competncia, para tanto, do T.C.A.. Termos em que se acorda em declarar este S.T.A. incompetente, em razo da hierarquia, para o conhecimento do recurso e competente, para o efeito, o T.C.A. (Norte), pela Seco do Contencioso Tributrio. Custas pela recorrente, sem prejuzo do apoio judicirio que lhe foi concedido, fixando-se a taxa de justia em 95 (noventa e cinco euros) e a procuradoria em metade. Lisboa, 9 de Fevereiro de 2005. Fonseca Limo (relator) Jorge de Sousa Vtor Meira.

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Acrdo de 9 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Recurso jurisdicional. Matria de facto e matria de direito. Incompetncia em razo da hierarquia. Sumrio: I Para determinao da competncia hierrquica, face do preceituado nos artigos 32., n. 1, alnea b), do ETAF e 167. do Cdigo de Processo Tributrio, o que relevante que o recorrente, nas alegaes de recurso e respectivas concluses, suscite qualquer questo de facto ou invoque, como suporte da sua pretenso, factos que no foram dados como provados na deciso recorrida. II No releva, para efeitos da determinao da competncia, saber se, para decidir a questo de direito tal como o tribunal ad quem a entende, vai ou no ser efectivamente necessrio alterar a matria de facto fixada na deciso recorrida, pois ao tribunal que vier a ser julgado competente que cabe decidir o que releva ou no para a deciso. III O apuramento de factos que no foram dados como provados na deciso recorrida envolve actividade no domnio da fixao da matria de facto. Processo n. 1023/04-30. Recorrente: Joo Manuel Eleutrio Florncio. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Jorge de Sousa. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 JOO MANUEL ELEUTRIO FLORNCIO deduziu no Tribunal Tributrio de 1. Instncia de Lisboa oposio a uma execuo fiscal. O Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, que sucedeu na competncia daquele Tribunal, julgou a oposio improcedente. Inconformado o oponente interps o presente recurso para este Supremo Tribunal Administrativo, apresentado alegaes com a seguintes concluses: 1 O ora recorrente foi citado como responsvel originrio da dvida quando, nos termos dos documentos ora juntos, o devedor originrio era a SERIGRUPO Impresso Serigrfica Ld; 2 Nos termos do artigo 22 n 4 da Lei Geral Tributria, as pessoas solidrias ou subsidiariamente responsveis tm legitimidade para impugnar a dvida cuja responsabilidade originria lhes foi, erradamente, atribuda; 3 A no ser assim, o pagamento pela dvida de um devedor originrio, por um devedor subsidirio, constitui uma clamorosa injustia, violadora dos princpios constitucionais da igualdade, da proporcionalidade e da capacidade contributiva;

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4 Atendendo ao clausulado no Ponto 11 do Termo de Responsabilidade dever, pois, considerar-se a SERIGRUPO como a devedora originria; 5 Razo pela qual, a guia de reembolso foi emitida em nome dessa devedora originria; 6 A alnea b) do n 1 do artigo 286 do CPT determina que fundamento a oposio, entre outras coisas, a ilegitimidade da pessoa citada por, embora figurando no ttulo como devedor no ter sido, durante o perodo a que respeita a dvida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram; 7 O que, efectivamente, aconteceu; 8 Ao decidir como decidiu a douta deciso sob recurso violou, por errada interpretao, a alnea b) do n 1 do artigo 286 do CPT. TERMOS EM QUE Deve ser concedido provimento ao presente recurso e, em consequncia, ser revogada a douta deciso. No foram apresentadas contra-alegaes. O Excelentssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer nos seguintes termos: Nas concluses 1., 4. e 5. das suas alegaes, o Recorrente afirma factos que o Mmo Juiz a quo no estabeleceu na sentena recorrida e, alm disso, apresenta prova para ser apreciada em sede de recurso. Significa o exposto que este recurso jurisdicional no versa exclusivamente matria de direito, circunstncia que obsta a que este STA dele possa conhecer, sendo competente, antes, o TCA: arts. 21-4, 32-1-b) e 41-1-a) do ETAF96. Termos em que sou de parecer que, ouvido o Recorrente, se declare este STA incompetente em razo da hierarquia. Corridos os vistos legais, cumpre decidir. 2 Na sentena recorrida deu-se como assente a seguinte matria de facto: 1. Em 07.02.2001, foi emitida pela delegao Regional de Lisboa e Vale do Tejo, do Instituto de Emprego e Formao Profissional, certido de dvida, no montante de Escudos 10.863.642$00, a que acrescem juros vincendos, taxa legal, calculados sobre a quantia de Escudos 8.873.280$00, referente a um apoio financeiro, concedido por despacho do Director do Centro de Emprego da Amadora, datado de 19.11.93, ao abrigo do Despacho Normativo n. 46/86 de 4 de Junho e Despacho Normativo n. 51/89 de 16 de Junho, cujos beneficirios no cumpriram as obrigaes que assumiram (cfr. certido de dvida, junta aos autos a fls. 16 e 17, e cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido); 2. Tal certido de dvida foi extrada na sequncia de despacho, de 21.08.98, do Delegado Regional de Lisboa e Vale do Tejo, do Instituto de Emprego e Formao Profissional, destinando-se sua cobrana coerciva dos devedores: a) Manuel Carlos da Cndida Pedro b) Antnio Jos da Costa Lopes Fris c) Maria Dulce dos Anjos Rodrigues d) Teresa de Jesus Marques da Silva Pereira e) Augusto Fernando Rodrigues Martins f) Jaime Rosa Dias g) Joo Manuel Eleutrio Florncio h) Serigrupo Impresso Serigrfica, Lda.

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(cfr. certido de divida, junta aos autos a fls. 16 e 17, e cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido); 3. Com base na Certido de Divida, referida em 1. e 2., foi instaurado o processo de execuo fiscal n. 1562-01/101372.6, que corre seus termos no Servio de Finanas de Sintra 1, contra os devedores identificados em 2. (cfr. Informao de fls. 14 e 15 dos autos); 4. Em 18.05.01, foi elaborado pelo Servio de Finanas de Sintra 1, ofcio com o n. 8608, para citao de Joo Manuel Eleutrio Florncio, expedido para o seu domiclio fiscal, o qual menciona que corre contra este o processo de execuo fiscal n. 1562-01/101372.6 (cfr. doc. de fls. 18 dos autos); 5. O ora Oponente Joo Manuel Eleutrio Florncio foi gerente da Sociedade Serigrupo Impresso Serigrfica, Lda., no perodo compreendido entre 17.09.93 e 22.05.97, data em que renunciou a essas funes (cfr. cpia de Certido da Conservatria do Registo Comercial, junta aos autos, a fls. 7 e seguintes); 6. Em 19.06.2001, a presente Oposio deu entrada no Servio de Finanas de Sintra 1 (cfr. p.i. de fls. 2 e seguintes, dos autos). 3 Importa apreciar, em primeiro lugar, a referida questo prvia da incompetncia, j que o conhecimento da competncia, nos termos do art. 3. da L.P.T.A., deve preceder o de qualquer outra questo. . O art. 32., n. 1, alnea b), do E.T.A.F. estabelece que compete Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo conhecer dos recursos interpostos de decises dos tribunais tributrios de 1. instncia, com exclusivo fundamento em matria de direito. O art. 41., n. 1, alnea a), do mesmo diploma atribui competncia ao Tribunal Central Administrativo para conhecer dos recursos de decises dos tribunais tributrios de 1 instncia, com excepo dos referidos na citada alnea b) do n. 1, do art. 32.. Em consonncia com esta norma, o art. 280., n. 1, do C.P.T. prescreve que das decises dos tribunais tributrios de 1 instncia cabe recurso para o Tributrio do Tribunal Central Administrativo, salvo se a matria do mesmo for exclusivamente de direito, caso em que cabe recurso para a Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo. A infraco das regras da competncia em razo da hierarquia determina a incompetncia absoluta do Tribunal, que de conhecimento oficioso e pode ser arguida ou suscitada at ao trnsito em julgado da deciso final (art. 16., ns 1 e 2, do C.P.P.T.). 4 O Supremo Tribunal Administrativo vem entendendo que a competncia afere-se pelo quid disputatum, que no pelo quid decisum, pelo que indiferente, para efeito de apreciao da competncia, determinar a atendibilidade ou o relevo das afirmaes factuais do recorrente no julgamento do recurso. Para determinao da competncia hierrquica face do preceituado nos artigos 32, n. 1, alnea b), e 41., n. 1, alnea a), do ETAF e 280. , n. 1, do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio, o que relevante que o recorrente, nas alegaes de recurso e respectivas concluses suscite qualquer questo de facto ou invoque, como suporte da sua pretenso factos que no foram dados como provados na deciso recorrida. No releva, para efeitos da determinao da competncia, saber se, para decidir a questo de direito tal como o tribunal ad quem a entende, vai ou no ser efectivamente necessrio alterar a matria de facto fixada

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na deciso recorrida, pois o tribunal ad quem, antes de estar decidida a sua competncia, no pode antecipar a sua posio sobre a soluo da questo de direito, pois decidir qual esta soluo cabe apenas ao tribunal que estiver j julgado competente. Assim, a questo da competncia hierrquica para efeitos daquelas normas, uma questo prvia que tem de ser decidida abstraindo da soluo de direito que o tribunal ad quem tomaria se fosse competente. Nestas condies, o que h a fazer para decidir a questo da competncia hierrquica, apenas verificar se o recorrente pede a alterao da matria de facto ou invoca factos que no vm dados como provados: se o faz, o recurso no tem por fundamento exclusivamente matria de direito, e fica, desde logo, definida a competncia da Seco do Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo, independentemente da eventualidade de, por fim, este Tribunal, ento j julgado competente, vir a concluir que a discordncia sobre a matria fctica ou os factos no provados alegados so irrelevantes para a deciso do recurso, face da posio de direito que entende adequada. 5 No caso dos autos, como bem refere o Excelentssimo Procurador-Geral Adjunto, o Recorrente junta s alegaes do recurso jurisdicional vrios documentos, visando provar factos que no foram dados como provados na deciso recorrida, designadamente que era devedora originria da dvida exequenda a empresa Serigrupo Impresso Serigrfica, Lda. e que uma guia de reembolso foi emitida em seu nome. Assim, independentemente da necessidade de apuramento de tais factos para deciso do recurso, tem de entender-se que o recurso no tem por fundamento exclusivamente matria de direito, pelo que o Supremo Tribunal Administrativo hierarquicamente incompetente para o conhecimento do recurso, cabendo a competncia para o conhecimento do mesmo Seco do Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo artigos 32, n. 1, alnea b), e 41, n. 1, alnea a) do ETAF e artigo 280, n. 1, do C.P.P.T. Termos em que acordam em declarar este Supremo Tribunal Administrativo incompetente em razo da hierarquia, para conhecer do presente recurso indicando-se, nos termos do art. 18., n. 3, do C.P.P.T., como Tribunal que se considera competente o Tribunal Central Administrativo (Seco do Contencioso Tributrio), para o qual a recorrente poder requerer a remessa do processo, de harmonia com o preceituado no n. 2 do mesmo artigo. Custas pelo recorrente, com taxa de justia 90 euros e 50% de procuradoria (arts. 5., nico, 6. 3., 17. e 18. da Tabela de Custas, e arts. 121. e 122., da L.P.T.A.). Lisboa, 9 de Fevereiro de 2005. Jorge Manuel Lopes de Sousa (relator) Vtor Meira Brando de Pinho. Sumrio:

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A Fazenda Pblica no tem legitimidade para recorrer jurisdicionalmente da deciso judicial que determinou o pagamento dos honorrios devidos a advogado no mbito do patrocnio oficioso. Processo n. 1157/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Maria Emlia Falco dos Santos. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Pimpo. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. O ERFP recorre do despacho proferido no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Santarm que determinou o pagamento dos honorrios devidos ao patrono da oponente MARIA EMILIA FALCO DOS SANTOS pelo fundo previsto no artigos 3 n3 do Decreto-Lei n 29/98, de 12 de Fevereiro. Alegou formulando as seguintes concluses: Uma vez admitido o presente recurso, requer a Fazenda Pblica, seja considerado haver violao de Lei no despacho recorrido, porquanto, a deciso do Meritssimo Juiz a quo, incorre em manifesto lapso no tangente entidade responsvel pelo pagamento dos honorrios a patrono, que no caso sub judice seria o Cofre Geral dos Tribunais (ex vi art. 11. do DL 391/88 de 26/10 com a redaco que lhe foi dada pelo DL 231/99 de 24/6) e no o fundo previsto no n. 3 do art. 3. do DL 29/98, de 12/2, conforme erroneamente foi qualificado pelo Doutor Juiz de Direito. O Meritssimo Juiz a que proferiu o despacho que determinou o pagamento de honorrios a patrono escolhido, pagamento este a suportar pelo fundo previsto no art. 3. n.3 do DL 29/98 de 11.2. Este fundo respeita aos encargos expressamente elencados no art. 20. do Regulamento das Custas dos Processos Tributrios. No consta de tal preceito normativo qualquer referncia a pagamento de honorrios de patrono escolhido. Sendo portanto de aplicar, o Regime de Acesso ao Direito e aos Tribunais DL n 30- E/2000, de 20 de Dezembro (ltima alterao atravs do DL 38/2003, de 08.03), que expressamente prev este pagamento de honorrios do patrono escolhido pela parte, no seu art. 15. alnea c) in fine. Sendo certo que, o Regulamento das Custas dos Processos Tributrios, na parte respeitante a apoio judicirio, apenas abrange o art 20. do mesmo diploma, de modo algum, se pode entender que fazem parte destes encargos expressamente definidos, o pagamento de honorrios a patrono escolhido (modalidade prevista apenas pelo Regime de Acesso ao Direito e aos Tribunais). No h contra-alegaes. O EMMP entende que o recurso no devia ter sido admitido por no competir ao RFP recorrer das decises judiciais, em processo tributrio, em matria de custas o que jurisprudncia pacfica desta seco. 2. O despacho recorrido do seguinte teor: Tendo oponente, nestes autos de oposio a execuo fiscal, sido concedido, pelo competente servio de segurana social, o beneficio

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Assunto: Honorrios a patrono oficioso. RFP.

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do apoio judicirio, alm do mais, na modalidade de pagamento de honorrios a patrono escolhido, presente a no oposio por parte do DMMP, deferindo ao requerido a fls. 46, determina-se o pagamento, ao Sr. Dr. Antnio dos Reis, da importncia de 259,38 (duzentos e cinquenta e nove euros, trinta e oito cntimos) a titulo de honorrios; a qual ser suportada pelo fundo previsto no art 3 n. 3 do DL. 29/98 de 11.2. 3.1. A deciso em apreciao, aps fixar os honorrios devidos ao patrono escolhido pela oponente, no mbito do apoio judicirio que lhe foi concedido, e que, nessa parte, no vem questionada, determinou que eles fossem suportados pelo fundo previsto no art. 3 n 3 do DL. 29/98 de 11.2. esta deciso que determinou que os mesmos fossem suportados pelo identificado fundo que a recorrente FP questiona defendendo que tal fundo apenas deve suportar os encargos definidos no artigo 20 do Regulamento o qual no abrangeria os honorrios atribudos a patrono oficioso no mbito do beneficirio do apoio judicirio, o que resultaria da leitura dos artigos 15 do DL n 30-E/2000, de 20 de Dezembro, 12 e 11 do DL n 391/88, de 26 de Outubro, na redaco do DL n 231/99, de 24 de Junho. O EMMP entende que o recurso no devia ter sido admitido por no competir ao RFP recorrer das decises judiciais, em processo tributrio, em matria de custas o que jurisprudncia pacfica desta seco. 3.2. Esta mesma questo, com a mesma recorrente e recorrida foi apreciada, por este STA, cfr. Ac. de 15-12-2004, Rec. 1130-04, merecendo a soluo alcanada o nosso total acolhimento. Da que, por nada mais haver a acrescentar, se entenda ser suficiente remeter para a respectiva fundamentao, transcrevendo o mencionado arresto o qual se pronunciou nos termos seguintes: Antes de entrarmos na apreciao do fundo da questo que assim vem recortada, importa verificar se o Representante da Fazenda Pblica tem legitimidade para recorrer da deciso judicial que determinou que fosse o Fundo a que se refere o artigo 3 n3 do decreto-lei n 29/98, de 11 Fevereiro, a suportar os honorrios. Trata-se de questo que, no tendo sido suscitada no processo, deve ser conhecida por dever de oficio, pois os recursos jurisdicionais s podem ser interpostos por quem, sendo parte principal na causa, tenha ficado vencido, ou pelas pessoas directa e efectivamente prejudicadas pela deciso (...) ainda que no sejam partes na causa ou sejam apenas partes acessrias, no dizer do artigo 680 do Cdigo de Processo Civil (CPC). Tambm o Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT) estabelece, no seu artigo 280 n 1, que os recursos pedem ser interpostos pelo impugnante, recorrente, executado, oponente ou embargante, pelo Ministrio Pblico, pelo representante da Fazenda Pblica e por qualquer outro interveniente que no processo fique vencido, considerando o n 3 que vencida, para efeitos da interposio do recurso jurisdicional, a parte que no obteve plena satisfao dos seus interesses na causa. Acresce que a deciso que admita o recurso (...) no vincula o tribunal superior artigo 687 n4 do CPC. 3.3. Ao representante da Fazenda Pblica junto dos tribunais tributrios cabe a defesa dos interesses dela, como dispe o artigo 53 do actual Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF), semelhana do que estabelecia o artigo 72 do Anterior ETAF, o qual se referia aos seus legtimos interesses.

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As funes que desempenham, junto destes tribunais, os representantes do Ministrio Pblico e da Fazenda Pblica esto, desde o anterior ETAF, claramente separadas, incumbindo ao Ministrio Pblico a defesa da legalidade e a promoo da realizao do interesse pblico vejam-se os artigos 69 n 1 do revogado ETAF e 51 do actual. Para quem conceba o processo judicial tributrio como um processo de partes, o representante da Fazenda Pblica age, no mbito do processo, como parte, e o representante do Ministrio Pblico actua supra partes vd., neste sentido, o acrdo de 28 de Outubro de 1998, desta Seco, no recurso n 22736. De todo o modo, o representante da Fazenda Pblica no faz, no processo judicial tributrio, seno representar os interesses dela, Fazenda, concebida como administrao tributria, e de outras entidades pblicas, competindo-lhe defender, no processo judicial, os interesses que a se discutem ou so controvertidos que so prosseguidos pela administrao fiscal e que so os interesses relativos s atribuies cuja prossecuo a lei lhe comete ou seja, primacialmente, os interesses concernentes liquidao e cobrana das contribuies e impostos em que poder sair prejudicada. A Fazenda Pblica encarna o sector da administrao do Estado conhecido pelo Fiscum a quem historicamente foi atribuda a tarefa da arrecadao dos impostos e que, ao mesmo tempo, respondia perante os particulares pelas responsabilidades do Estado do acrdo de 20 de Janeiro de 1999, recurso n23271, desta Seco. Esta a razo por que a jurisprudncia deste Tribunal vem recusando reconhecer ao representante da Fazenda Pblica junto dos tribunais tributrios legitimidade para discutir as decises judiciais relativas a custas: as custas no cabem no acervo de interesses que Fazenda Pblica cumpre prosseguir, emergindo de um acto jurisdicional, e no de um acto que a administrao haja praticado e no processo seja discutido, em termos de poder afirmar-se que a deciso do juiz neste segmento pode prejudicar, patrimonialmente, a administrao tributria, ou ferir os interesses que ela defende no processo (neste sentido, o ltimo dos citados acrdos). Assim, a Fazenda Pblica carece de legitimidade para contestar, no processo judicial tributrio, quer a deciso que condena, ou no condena, algum em custas excepto, claro, se condenada for a prpria Fazenda , quer, naquele caso, o montante da condenao, quer, ainda, o destino dado s custas. Isto mesmo que a lei atribua as receitas provenientes de custas, ou parte delas, Direco-Geral dos Impostos, ou que esta deva suportar, ou adiantar, encargos relativos aos processos judiciais tributrios. Em qualquer caso, nunca os interesses respeitantes arrecadao das custas, ou s despesas a fazer no mbito dos processos judiciais, so interesses cuja defesa esteja atribuda ao representante da Fazenda Pblica junto dos tribunais tributrios. Nem s entidades que beneficiam das receitas emergentes de custas, ou que suportam os encargos a assumir no mbito dos processos judiciais, conferida legitimidade para intervir neles. As questes que neste mbito possam surgir so de legalidade, e a respectiva defesa cabe ao Ministrio Pblico. 3.4. No nosso caso, o que se questiona de onde deve sair o quantitativo necessrio para satisfazer os honorrios fixados ao patrono oficiosamente nomeado oponente, para a patrocinar na oposio execuo fiscal.

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Quer esse quantitativo deva ir buscar-se ao fundo previsto no n. 3 do artigo 3. do decreto-lei n 29/98, de 12 de Fevereiro, constitudo no mbito da Direco-Geral dos Impostos como decidiu o despacho impugnado , quer ao Cofre Geral dos Tribunais como defende a Fazenda Pblica , nem esta, nem aquele Cofre, tm legitimidade para discutir, no processo de oposio execuo fiscal, a deciso judicial que determina que os honorrios sejam suportados por um ou outro, ou, sequer, o quantitativo em que tais honorrios foram fixados. A legitimidade para questionar a deciso judicial que determina qual a entidade que deve suportar os honorrios devidos ao patrono oficioso cabe ao Ministrio Pblico, enquanto defensor da legalidade, nos termos do estabelecido nos artigos 219 n 1 alnea a) da lei n47/86, de 15 de Outubro, e 51 do ETAF. , alis, neste pendor, a jurisprudncia consolidada deste Tribunal, de entre a qual se podem ver, alm dos acrdos citados, os que neles vm apontados.. 4. Termos em que se acorda em no tomar conhecimento do objecto do presente recurso jurisdicional, por a Fazenda Pblica no ter legitimidade para a sua interposio. Sem custas. Lisboa, 9 de Fevereiro de 2005. Antnio Pimpo (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

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IV O arrombamento das portas do local onde funcionava o estabelecimento, para possibilitar o seu acesso ao encarregado da venda executiva, quando j fora proferida e transitara a sentena que declarou a resoluo do contrato de arrendamento, constitui diligncia ofensiva da propriedade e posse dos proprietrios, que podem atac-la mediante embargos. V Esse arrombamento no deixa de ser ofensivo pela circunstncia de ser realizado na sequncia da penhora, e ter em vista possibilitar a venda do bem penhorado. Processo n. 1180/04-30. Recorrente: Maria Eugnia Pires de Almeida Cancela e Jaime de Almeida Afonso Cancela. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. MARIA EUGNIA PIRES DE ALMEIDA CANCELA e JAIME DE ALMEIDA AFONSO CANCELA, a primeira residente em Lisboa e o segundo em Aldeia de Irmos, Azeito, recorrem da sentena do Mm. Juiz da 2 Seco do 2 Juzo do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa que julgou improcedentes os embargos deduzidos contra a diligncia de arrombamento das portas de imvel efectuada em execuo fiscal pendente contra Comatril Companhia Internacional de Mquinas de Costura e Tricotar, Lda.. Formulam as seguintes concluses: Os Recorrentes entendem, com o devido respeito, que a douta deciso recorrida no procedeu a correcta apreciao da matria de facto. Porquanto, I. Da subsuno jurdica da matria de facto dada como provada resulta a verificao, in casu, de todos os requisitos essenciais da atendibilidade do processo de embargos de terceiro, de acordo com a lei processual tributria: a tempestividade da petio de embargos deduzidos em 2000-01-11; a qualidade dos Recorrentes de terceiros face ao processo de execuo no mbito do qual se verificou a diligncia ofensiva da posse; a ofensa da posse, consubstanciada no acto de arrombamento, ocorrido em 1999-12-14. II. Foram os embargos de terceiro deduzidos tempestivamente, no prazo de 30 dias contados do dia em que foi praticado o acto lesivo da posse diligncia judicial do arrombamento, acto no qual se traduziu a agresso patrimonial, nos termos do artigo 319., n. 2, do Cdigo de Processo Tributrio e conforme deciso deste Venerando T.C.A., na sua douta deciso, proferida em 4 de Julho de 2000, concedendo provimento ao recurso interposto do douto despacho do Mm. Juiz a quo que indeferiu in limine a petio inicial dos embargos com fundamento na procedncia da excepo dilatria de caducidade do direito de aco.

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Assunto: Embargos de terceiro. Terceiro. Arrombamento da porta de imvel. Direito ao trespasse e arrendamento. Aco de resoluo do contrato. Abuso do direito. Sumrio: I Os locadores do imvel aonde se localiza o estabelecimento comercial de sociedade comercial executada, cujo direito ao trespasse e arrendamento foi penhorado, sendo da sociedade, tambm, scios e gerentes, mantm a sua qualidade de terceiros, para efeitos de deduo de embargos de terceiro. II Aqueles senhorios no esto impedidos de, aps a penhora do direito ao trespasse e arrendamento, intentarem aco de despejo do locado, com fundamento em falta de pagamento da renda, sendo a sentena que decreta o despejo, depois de transitada em julgado, eficaz perante o exequente. III S o juiz da aco de despejo, que no o dos embargos posteriormente deduzidos, pode julgar se, ao intentarem aquela aco, eles usaram abusivamente do seu direito resoluo do contrato de arrendamento.

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III. Considerando a lei (vide artigo 351., n. 1, do Cdigo de Processo Civil) terceiro, em relao a qualquer aco judicial, todo aquele que no seja parte na causa, os Embargantes, na qualidade de representantes legais da firma executada, no se consideram terceiros face ao acto da penhora realizado em 9 de Maro de 1994 (cfr. ponto 1.3. da matria de facto provada). IV. Porm, os Recorrentes, mediante a deduo de embargos, reagiram contra o arrombamento e selagem da porta recte, contra a ordem de efectivao desse acto do imvel em causa (e no contra a penhora levada a cabo no ano de 1994), facto no qual se consubstanciou a violao da propriedade e da posse e perante o qual assumem a qualidade de terceiros. V. Saliente-se, ainda, que contra esta penhora o senhorio-proprietrio no tinha fundamento para embargar, uma vez que apenas detinha a posse jurdica do bem, sendo-lhe irrelevante o facto da penhora do direito ao arrendamento e trespasse. VI. O cerne da questo radica no facto da extino do direito ao arrendamento e trespasse sobre a loja n. 32-C, sita na Rua Oliveira Martins, em Lisboa, operada com a sentena de despejo do imvel em causa proferida contra a firma executada Comatril, L.da, no processo n. 268/95, que correu termos pela 2. Seco, do 5. Juzo da Comarca de Lisboa, questo esta essencial deciso dos presentes embargos e que o douto despacho recorrido, ressalvado do devido respeito, no a apreciou devidamente. VII. Com a deciso judicial que decreta o despejo, ocorrido em 6 de Novembro de 1995, ocorre a inexistncia superveniente do objecto da penhora, efectuada em 19 de Maro de 1994, consequentemente os ora Recorrentes entram na posse real e causal do imvel, com efectiva correspondncia na situao de facto (corpus da posse - componente material ou objectiva e animus da posse - componente subjectiva ou intencional), a qual susceptvel de fundamentar os embargos de terceiro contra os actos ofensivos da mesma. VIII. Nesta conformidade, em 14 de Dezembro de 1999, vendo os Recorrentes a sua posse ofendida pela diligncia do arrombamento (e subsequente impedimento de entrada e uso) ordenado pela Repartio de Finanas, vieram defend-la mediante a proposio de embargos de terceiro, apresentados em 11 de Janeiro de 2000, por ser este o meio processual prprio para a defesa da posse real, efectiva e causal, com contra os actos que a ofendam, nos termos definidos na lei de processo ex vi do disposto no artigo 1285., do Cdigo Civil. IX.

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Os Recorrentes viram, assim, a sua posse turbada por uma diligncia judicial de arrombamento manifestamente intil, em virtude de se enquadrar na sequncia de uma penhora de estabelecimento comercial e ter por objectivo possibilitar a venda judicial do direito penhorado inexistente. X. Este entendimento perfilhado quer pela Fazenda Pblica, quer pelo Digno Magistrado do Ministrio Publico que pugnaram, nos presentes autos, no sentido da procedncia dos embargos de terceiro e consequente restituio da posse o imvel aos Recorrentes. XI. Finalmente, quanto a questo da alegada possibilidade de enquadramento da aco de despejo do locado contra a firma executada no instituto do abuso de direito, colocada pelo Tribunal a quo em virtude da reunio na esfera jurdica do Recorrente Jaime de Almeida Afonso Cancela da qualidade de co-senhorio e co-proprietrio da loja locada e scio gerente da firma executada. XII. Convm no fazer a confuso entre as esferas jurdicas da pessoa jurdica da sociedade e da pessoa jurdica dos seus scios gerentes, bem como no fazer um uso discricionrio da figura da desconsiderao da personalidade jurdica entendimento em que laborou o Mm. Juiz a quo. XIII. A aco judicial teve o seu proprissimo objectivo: fazer cessar um contrato de arrendamento, com fundamento em falta de pagamento de rendas, dvidas estas que ficavam desta forma judicialmente reconhecidas e imputadas esfera jurdica da sociedade devedora. XIV. Na posse da sentena judicial os Recorrentes apenas promoveram o efectivo despejo, no foi a deciso levada ao processo de execuo fiscal com o objectivo de fazer sustar a instncia, o facto este que seria imprescindvel para a verificao do abuso do direito, pelo que, no se poder do facto extrair nem a manifesta m f do ainda co-senhorio, nem inteno alguma de prejuzo do Fisco, igualmente credor da sociedade, porquanto, s existe abuso se o direito for exercido com manifesto excesso dos limites impostos pela boa f, pelos bons costumes ou pelo fim econmico e social do mesmo. XV. Com a agravante de os Recorrentes, enquanto gerentes da sociedade executada, verem contra si reverter a responsabilidade tributria, subsidiariamente em relao sociedade executada e solidariamente entre si, no caso da falta ou insuficincia de bens penhorveis do devedor originrio art. 23., da Lei Geral Tributria, em consequncia da desconsiderao da personalidade colectiva e considerao da respon-

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sabilidade dos membros dos corpos sociais, pelas dvidas tributrias cujo facto constitutivo se tenha verificado no perodo de exerccio do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o patrimnio da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tomou insuficiente para a sua satisfao (cfr. n. 1, alnea a), do art 24., da L.G.T.). XVI. Assim sendo, verificada a falta de objecto da penhora (por extino do direito ao arrendamento e ao trespasse na esfera jurdica da firma executada), deveria a Administrao Fiscal tomar as providncias processualmente adequadas (art. 153. e 159., do C.P.P.T.) e no prosseguir com diligncias atentatrias da posse de terceiro, independentemente de quem quer que sejam esses terceiros, in casu, os Recorrentes na qualidade de proprietrios do imvel em causa. XVII. Posto isto, poder seguramente concluir-se que os embargos devero ser julgados procedentes e, em consequncia, restitudos os Recorrentes sua posse. TERMOS EM QUE DEVE SER CONCEDIDO PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO E, EM CONSEQUNCIA, REVOGAR-SE O DOUTO DESPACHO RECORRIDO (...). 1.2. No h contra-alegaes. 1.3. O Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que o recurso no merece provimento, palas razes constantes do parecer oportunamente emitido no Tribunal Central Administrativo (TCA). 1.4. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. 2. Acerca da factualidade fez a sentena impugnada o seguinte julgamento: Factos Provados 1 Em 9/3/94, para garantia do pagamento de divida de I.V.A., no montante global de Esc. 8.013.063$00, objecto do processo de execuo fiscal n. 3298-93/101482.0 e apensos, o qual corria seus termos pela R. F. do ento 15. Bairro Fiscal de Lisboa, no mesmo figurando como executado a firma Comatril Companhia Internacional de Mquinas de Costura e Tricotar, L.da., foi efectuada a penhora do direito ao arrendamento e trespasse de loja sita na Rua Oliveira Martins, n. 31-C, em Lisboa, loja essa na qual se encontrava instalada a executada, pagando a renda mensal de Esc. 90.000$00, ao senhorio, Jaime Augusto Afonso Cancela Herdeiros de, com sede na Praa de Londres, n. 3, 1. Dt., em Lisboa (cfr. auto de penhora cuja cpia se encontra junta a fls. 18 dos presentes autos; informao exarada a fls. 54 dos autos); 2 Em 17/3/94, Jaime Augusto Afonso Cancela Herdeiros de, na qualidade de senhorio do imvel sobre o qual incidia o direito ao trespasse e arrendamento objecto da penhora identificada no n. 1, foi notificado da mesma (cfr. informao exarada a fls. 54 dos autos; documento junto a fls. 19 dos autos); 3

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Os embargantes so scios e gerentes da firma executada, Comatril Companhia Internacional de Mquinas de Costura e Tricotar, L.da. (cfr. cpia de certido do registo comercial junta a fls. 11 a 15 dos autos); 4 Os embargantes so comproprietrios da loja com entrada pelo n. 31-C, da Rua Oliveira Martins, em Lisboa (cfr. certido junta a fls. 36 a 42 dos autos); 5 Atravs de sentena datada de 6/11/95 e j transitada, exarada na aco ordinria de despejo que correu termos sob o n. 268/95, na 5. Vara Cvel, 2. Seco, da comarca de Lisboa, foi ordenado o despejo, alm do mais, da loja com entrada pelo n. 31-C, da Rua Oliveira Martins, em Lisboa (cfr. certido junta a fls. 43 a 52 dos autos); 6 Em 30/7/99, a firma encarregada da venda por negociao particular do direito penhorado e identificado no n. 1, juntou requerimento ao processo executivo informando que no conseguia proporcionar a visita s instalaes em causa, em virtude de no conseguir contactar com o fiel depositrio dos bens penhorados nem com o senhorio do imvel em causa (cfr. documento junto a fls. 25 dos autos); 7 Em 14/12/99, com base na informao referida no n. 6, foi efectuada a diligncia judicial de arrombamento da porta de entrada da loja identificada no n. 1, tudo conforme cpia do auto respectivo junta a fls. 27 e que se d aqui por integralmente reproduzida; 8 Em 11/1/2000, deu entrada na R. F. do 5. Bairro Fiscal de Lisboa a p.i. de embargos apresentada pelos embargantes (cfr. carimbo de entrada aposto a fls.2 dos autos). Factos no Provados Dos factos, com interesse para a deciso da causa, constantes da petio de embargos de terceiro, todos objecto de anlise concreta, no se provaram os que no constam da factualidade supra descrita. 3.1. Resulta da factualidade dada por provada na sentena, e dos documentos por ela acolhidos, que, em execuo fiscal instaurada contra uma sociedade comercial de que os ora recorrentes so scios e gerentes, foi penhorado o direito ao trespasse e arrendamento de um estabelecimento dela, instalado em local de que so proprietrios os mesmos ora recorrentes, enquanto herdeiros de Jaime Augusto Afonso Cancela, e nomeado fiel depositrio Carlos Alberto da Rocha Pinto da Silva. Os recorrentes foram notificados da penhora em 17 de Maro de 1994. Em 11 de Abril de 1995 Manuel Antnio Vicente, que da mesma sociedade havia sido scio e gerente, alegando ter dado de arrendamento o aludido local sociedade executada, por contrato verbal, e invocando

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a falta de pagamento das rendas de todos os meses dos anos de 1990 a 1994, e Janeiro a Maro de 1995, instaurou contra ela aco de despejo, que no foi contestada, e que obteve sentena favorvel, em 6 de Novembro de 1995, a qual transitou em julgado. Em 14 de Dezembro de 1999, no mbito da execuo fiscal, procedeu-se ao arrombamento do local, na sequncia de informao prestada pelo encarregado da venda do bem penhorado, que afirmou no poder facultar a visita s instalaes, no lhe tendo sido possvel contactar, nem o fiel depositrio, nem o senhorio. Deduzidos embargos contra esta diligncia pelos agora recorrentes, foram julgados improcedentes pela sentena recorrida. Fundamentaram essa improcedncia a falta de qualidade de terceiros dos embargantes, dado que legais representantes da firma executada, e a ausncia de prova de que exerciam a posse real e efectiva do estabelecimento penhorado data da penhora, ao que acresceu que a diligncia judicial de arrombamento levada a feito pela administrao fiscal no pode considerar-se ofensiva da posse, ou propriedade dos embargantes, visto se enquadrar na sequncia da diligncia de penhora do estabelecimento previamente efectuada e ter por objectivo possibilitar a venda judicial do direito penhorado. Por outro lado, (...) no ofende a posse do senhorio a penhora do direito ao arrendamento e trespasse de estabelecimento. Por ltimo, (...) a aco de despejo do local intentada (...) se deve considerar como enquadrvel no instituto do abuso do direito. 3.2. Cumpre lembrar que a diligncia contra a qual os ora recorrentes reagiram mediante embargos de terceiro no a penhora, que teve lugar em 9 de Maro de 1994, mas o arrombamento do local de que so proprietrios, diligncia que se concretizou em 14 de Dezembro de 1999. Vigorava, ento, o artigo 319 n 1 do Cdigo de Processo Tributrio (CPT), em cujos termos os embargos de terceiro constituem o meio processual para o terceiro cuja posse seja lesada por qualquer diligncia judicial se fazer restituir sua posse. Na definio do artigo 1251 do Cdigo Civil (CC), a posse o poder que se manifesta quando algum actua por forma correspondente ao exerccio do direito de propriedade ou de outro direito real. J ento estava em vigor a redaco do artigo 351 do Cdigo de Processo Civil introduzida pelo decreto-lei n 329-A/95, de 12 de Dezembro, que a seguinte: 1 - Se qualquer acto, judicialmente ordenado, de apreenso ou entrega de bens ofender a posse ou qualquer direito incompatvel com a realizao ou o mbito da diligncia, de que seja titular quem no parte na causa, pode o lesado faz-lo valer, deduzindo embargos de terceiro. 3.3. Os agora recorrentes, no sendo executados (nem obviamente, exequentes, posto que estamos perante uma execuo fiscal), so terceiros, de acordo com a definio do artigo 351 n 1 do Cdigo de Processo Civil. No nos deve impressionar a dupla qualidade de representantes da sociedade executada e senhorios, que conflui nos recorrentes. Enquanto scios e gerentes da sociedade, os recorrentes no fazem seno participar na formao e exteriorizao da sua vontade, executando-a, e representando sociedade. No deixam de ser pessoas diferentes dela, mantendo a sua personalidade jurdica prpria, diferente da da sociedade, e conservando uma esfera jurdica autnoma, na qual se inserem os direitos de que so titulares, designadamente, o de propriedade, com o respectivo contedo,

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que se consubstancia em gozar de modo pleno e exclusivo dos direitos de uso, fruio e disposio das coisas que lhe pertencem, dentro dos limites da lei e com observncia das restries por ela impostas, de acordo com a estatuio do artigo 1305 do Cdigo Civil. No , pois, de sufragar a deciso recorrida, no segmento em que julgou no terem os embargantes a qualidade de terceiros, por serem representantes da sociedade executada. 3.4. Ponderou a sentena que no se provou que os embargantes exerciam a posse real e efectiva do estabelecimento penhorado data da penhora. Quanto a este ponto, importa relembrar que a diligncia judicial que suscitou os embargos no foi a penhora, mas o arrombamento das portas do imvel. Tal diligncia foi levada a cabo em 14 de Dezembro de 1999 (a penhora remonta a 9 de Maro de 1994), num momento em que os embargantes, proprietrios do imvel, tinham obtido sentena (em 6 de Novembro de 1995) ordenando o despejo, por cessao do contrato de arrendamento, face falta de pagamento das rendas contratadas (cfr. os pontos 4, 5 e 7 da matria de facto dada por provada). No releva, portanto, nos presentes embargos, a posse data da penhora, posto que esta no a diligncia por eles visada. 3.5. Como tambm no importa a posse do estabelecimento, na qual a sentena fez radicar, tambm, a improcedncia dos embargos: os embargantes no provaram que exerciam a posse real e efectiva do estabelecimento penhorado data da penhora. Ainda aqui h uma confuso: o que foi invocado pelos embargantes foi a sua qualidade de proprietrios e possuidores do imvel aonde estava instalado o estabelecimento cujo direito ao arrendamento e trespasse fora penhorado. No invocaram a posse do estabelecimento, nem com xito o poderiam fazer, enquanto locadores, pois, como bem se afirma na sentena recorrida, no ofende a posse do senhorio a penhora do direito ao arrendamento e trepasse de estabelecimento. Porm, tendo os embargantes alegado a posse do local assente na sua qualidade de proprietrios dele, e na cessao do contrato de arrendamento que os vinculava , claro que a prova da posse real e efectiva do estabelecimento penhorado no estava em causa. E menos ainda estava essa posse data da penhora, posto que, como j se apontou, os embargos no foram deduzidos contra a penhora, mas contra o arrombamento, diligncia que, de acordo com a factualidade estabelecida na sentena, s ocorreu mais de cinco anos aps a penhora. 3.6. A improcedncia dos embargos radicou, ainda, em que a diligncia judicial de arrombamento levada a efeito pela administrao fiscal no pode considerar-se ofensiva da posse, ou propriedade dos embargantes, visto se enquadrar na sequncia da diligncia de penhora do estabelecimento previamente efectuada e ter por objectivo possibilitar a venda do bem penhorado. No se v como que o facto de o arrombamento surgir na sequncia da penhora, e ter em vista possibilitar o acesso ao local, para permitir a sua venda, evita a turbao da posse ou propriedade dos recorrentes. A ofensa a que se refere o artigo 351 n 1 do Cdigo de Processo Civil objectiva, no relevando, nem a sequncia de actos em que surge a prtica da diligncia, nem a sua finalidade.

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A lei basta-se com que o acto judicialmente ordenado ofenda a posse ou qualquer direito incompatvel com a realizao ou o mbito da diligncia, de que seja titular quem no parte na causa. No importa, pois, nem o momento em que a diligncia praticada, nem a razo por que foi ordenada. Sendo o processo executivo fiscal uma sequncia de actos pr-ordenados a um fim a cobrana coerciva do crdito , todos os actos nele praticados se dirigem a esse fim ltimo. Mas, se a ofensa dos direitos patrimoniais do devedor fatal, para que se satisfaa o direito do seu credor, a lei j no aceita, porque nada o justifica, que sejam ofendidos direitos de quem no parte na causa, seja qual for o momento em que isso ocorra, ou a justificao para o acto; por isso possibilita ao ofendido a reaco mediante embargos. Ora, o arrombamento da porta de entrada de uma loja, feito sem o acordo dos titulares do respectivo direito de propriedade que no processo judicial em que a diligncia foi ordenada no so parte , para possibilitar ao encarregado o acesso ao local, independentemente da vontade dos seus donos, num momento em que a loja deixara de estar arrendada, por fora de deciso judicial transitada em julgado, diligncia que ofende os direitos de propriedade e a posse dos senhorios, impedindo-os de gozar de modo pleno e exclusivo dos direitos de uso, fruio e disposio das coisas que lhe pertencem, dentro dos limites da lei e com observncia das restries por ela impostas, na expresso do artigo 1305 do Cdigo Civil. 3.7. Viu-se j que a sentena, ao apoiar-se, para decretar a improcedncia dos embargos, no facto de a posse do senhorio no ser ofendida pela penhora do direito ao trespasse e arrendamento de estabelecimento instalado no local de que locador, assenta em alicerce nada firme. que a posse aqui questionvel no a do estabelecimento, mas a do imvel ou parte dele em que esse estabelecimento estivera instalado. Os embargantes deduziram os embargos fundados, no na qualidade de possuidores do estabelecimento, mas na de proprietrios e possuidores do local cuja porta fora arrombada, num momento em que, ademais, fora j judicialmente resolvido o contrato de arrendamento. Da que no valha, no caso, o argumento da sentena recorrida, segundo o qual no ofende a posse do senhorio a penhora do direito ao arrendamento e trespasse de estabelecimento. 3.8. Afirma-se, por ltimo, na sentena em apreciao, que a aco de despejo do local intentada () se deve considerar como enquadrvel no instituto do abuso do direito. A afirmao radica, ao que parece, na dupla qualidade de senhorios, scios e gerentes da sociedade, que conflui nos embargantes. Se bem entendemos a sentena, os embargantes, ao actuar como actuaram, fizeram-no para prejudicar o fisco, abusando do seu direito enquanto senhorios. Ora, a resoluo do contrato de arrendamento no operou por declarao unilateral dos senhorios, embora tenha ocorrido por iniciativa sua, ao intentarem a j falada aco de despejo; nem resultou de um acordo de vontades entre locadores e locatria. Como assim, o abuso do direito dos senhorios resoluo do contrato, a ter existido, consubstanciou-se na propositura dessa aco, como, de resto, a sentena refere, ao afirmar que enquadrvel na figura do abuso do direito a aco de despejo que intentaram. O artigo 334 do Cdigo Civil estabelece que ilegtimo o exerccio de um direito, quando o titular exceda manifestamente os limites impos-

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tos pela boa f, pelos bons costumes ou pelo fim social ou econmico desse direito. Mas, para ajuizar sobre se os autores daquela aco agiram para alm dos fins visados pelo direito que lhes conferido de obter a resoluo do contrato pela via judicial, ou ultrapassaram os limites da boa f e ou pelos bons costumes, no competente o juiz dos embargos que os mesmos autores venham, mais tarde, a deduzir, no mbito de uma aco executiva, mas o juiz da aco de despejo. Se, nesta ltima demanda, as partes actuaram abusivamente, cumpria ao respectivo juiz obstar a isso, como lhe possibilita o artigo 665 do Cdigo de Processo Civil. Mas no h notcia de que tenha detectado, ou na conduta das partes, ou em qualquer circunstancialismo da aco, o abuso do direito de que se fala na sentena proferida nos presentes embargos. Da que aquela aco tenha atingido, sem impedimento oposto pelo juiz, o seu objectivo prprio, tendo nela sido declarada a resoluo do contrato de arrendamento e o despejo do inquilino, a sociedade executada. Agora, transitada em julgado, com est, a deciso judicial que declarou resolvido o contrato de arrendamento, s mediante o recurso a que se refere o artigo 778 do Cdigo de Processo Civil seria possvel atac-la. No pode, pois, obstar ao eventual sucesso dos embargos o tambm eventual abuso do direito dos senhorios, ao intentarem a aco de despejo. 3.9. Nos termos o disposto no artigo 820 do Cdigo Civil, sendo penhorado algum crdito do devedor, a extino dele por causa dependente da vontade do executado ou do seu credor, verificada depois da penhora, igualmente ineficaz em relao ao exequente. Na execuo fiscal por apenso a que foram deduzidos os presentes embargos ocorreu a penhora de um crdito da sociedade executada o seu direito ao trespasse e arrendamento , do qual, no que toca ao arrendamento, so devedores os senhorios, obrigados como esto a permitir ao arrendatrio o uso do locado, proporcionando o gozo do imvel e mantendo-o em estado capaz de servir para o respectivo fim. O direito ao arrendamento extinguiu-se com o trnsito em julgado da sentena proferida em 6 de Novembro de 1995, em aco que fora intentada, forosamente, aps a penhora (9 de Maro de 1994), como se conclui de nessa aco se acusar a falta do pagamentos das rendas relativas a todo o ano de 1994, e, ainda, a Janeiro a Maro de 1995. Da que fosse ineficaz, relativamente ao exequente, a extino do direito ao arrendamento, quer por causa dependente da vontade da sociedade executada de que os embargantes so scios e gerentes quer por causa dependente da vontade dos senhorios que os embargantes tambm so. Porm, como, peremptoriamente, escrevem PIRES DE LIMA e ANTUNES VARELA, no seu CDIGO CIVIL ANOTADO, em nota ao referido artigo 820, a pg. 82 do volume II, 2 edio, se o direito penhorado for o direito ao arrendamento e ao trespasse, nada obsta a que o locador requeira e obtenha o despejo do imvel por falta de pagamento da renda, visto que a extino do direito no depende apenas, nesse aspecto, da vontade do executado (destaque nosso). que so coisas diferentes os factos extintivos do direito dependentes da vontade dos respectivos sujeitos (a isso, e s a isso, se refere o

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apontado artigo 820), e a verificao de uma condio resolutiva do mesmo direito no caso, a falta de pagamento das rendas. Assim, aquele transcrito artigo 820 no impede a eficcia da extino do direito ao arrendamento penhorado relativamente ao exequente. Nem, no caso, se poderia dizer que aquela falta de pagamento das rendas apenas imputvel sociedade executada, sabendo-se, como se sabe, que o contrato foi resolvido por falta de pagamento das relativas a todo os meses dos anos de 1990 a 1994 e Janeiro a Maro de 1995, e que o locado fora entregue a um fiel depositrio em 9 de Maro de 1994, na sequncia da penhora da mesma data, cumprindo a esse fiel depositrio, a partir de ento e no sociedade executada , pagar as correspondentes rendas. 3.10. Temos, pois, que, conforme alegam e concluem os recorrentes, no presente recurso jurisdicional, esto verificados todos os requisitos essenciais da atendibilidade do processo de embargos de terceiro, ao contrrio do que entendeu a sentena recorrida. Procedem, pelo exposto, as concluses das alegaes do recurso, no podendo manter-se a sentena impugnada. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em, concedendo provimento ao recurso, revogar a sentena impugnada, julgando procedentes os embargos de terceiro deduzidos pelos ora recorrentes. Sem custas. Lisboa, 9 de Fevereiro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo. Processo n. 1182/04-30. Recorrente: Jorge Manuel Paulino Gonalves. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Brando de Pinho. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA:

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Acrdo de 9 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Questo de facto. Poderes de cognio do STA. Artigo 21., n. 4 do ETAF fundada dvida sobre a existncia do facto tributrio. Artigo 121. do CPT. Sumrio: I O STA, actuando como tribunal de revista, no conhece de matria de facto, seno nos limitados termos do artigo 722., n. 2, in fine do CPC artigo 21., n. 4, do ETAF. II A prpria interpretao dos factos e as ilaes que as instncias deles retiram, desligadas de qualquer interpretao jurdica, constituem matria de facto, subtrada, pois, ao conhecimento do tribunal de revista. III Constitui questo de facto, de que consequentemente o STA no conhece, a de saber se, face prova produzida, ocorre ou no fundada dvida sobre a existncia do facto tributrio artigo 121. do CPT.

Vem o presente recurso jurisdicional, interposto por JORGE MANUEL PAULINO GONALVES, LDA, do acrdo do TCA, que negou provimento ao recurso que aquele interpusera da sentena que, por sua vez, julgou improcedente a impugnao judicial pelo mesmo deduzida contra a liquidao adicional de IVA de 1991. Fundamentou-se o dito aresto, em que a 1a instncia julgou correctamente a matria de facto em causa, quer quanto aos respectivos pressupostos para a utilizao dos mtodos indicirios quer quanto base de tributao propriamente dita, no resultando dos autos qualquer dvida fundada sobre aquela, no sendo, pois, caso de aplicao do disposto no art. 121 do CPT; e, bem assim, no existir violao dos princpios da legalidade, boa f, transparncia, investigao da verdade material, equidade, simplicidade e eficincia. A recorrente formulou as seguintes concluses: A Discordando do douto acrdo proferido no Tribunal Central Administrativo, a recorrente viu admitido o seu recurso; B entendimento humilde da ora recorrente no ter havido razes de facto, nem de direito, para a Administrao Fiscal ter recorrido ao mtodo presuntivo; C Como acima se exps, a existncia das duas contas correntes informatizadas nunca teve como escopo a sonegao de quaisquer valores, tendo como finalidade nica a rectificao e localizao das cassetes vdeos na posse dos scios; D Se tivesse havido a inteno de sonegar quaisquer elementos Fiscalizao, nunca teriam sido mostradas as duas contas correntes Sr. Funcionria da Fiscalizao; E No provou a Administrao Fiscal que as duas contas correntes tivessem sido mostradas em momentos diferentes pelo que, no mnimo, aquando da contestao, o Dignssimo Senhor Representante da Fazenda Pblica, como parte que no litgio, deveria em termos de probatrio, indicar testemunhas ou requerer uma acareao entre a Sr. Funcionria e o gerente da ora recorrente. F Foi a exibio/mostragem das contas correntes Sr. Funcionria, o embrio dum modus operandi que deu origem aplicao do mtodo da presuno; G A contabilidade e respectivos elementos estavam conforme as leis fiscal e comercial, facto reconhecido no relatrio, pese embora a coberto e baseado na existncia das duas contas correntes a Administrao Fiscal tenha arguido omisses e irregularidades; H Atravs da inquirio das testemunhas ficou provado que a Administrao Fiscal no ouviu qualquer dos scios constantes das contas correntes, sendo certo que ainda em 1993 se o tivesse feito a memria dos utentes estaria, naturalmente, mais viva; I Pelo menos, atravs de duas testemunhas se apurou, de forma indubitvel, que aquando da elaborao das contas correntes, o scio gerente da recorrente j evidenciava uma preocupao dominante em localizar o paradeiro de algumas cassetes/vdeo;

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J Pela factualidade abundantemente exposta, quer na p.i., quer no recurso da sentena do Tribunal Tributrio de 1 Instncia, quer nestas alegaes, dvidas no h de que foram violados princpios importantes no nosso direito fiscal, a saber: legalidade, boa f, investigao da verdade material, equidade, simplicidade e eficincia. L Acresce ainda o facto da recorrente entender que, no mnimo, existe uma fundada dvida sobre a existncia ou no de factos tributrios presumidos pela Administrao Fiscal, dvida essa que dever reverter a favor do sujeito passivo art. 121 do CPT hoje art. 100 do CPPT. M A aplicao do mtodo da presuno s deve acontecer quando no haja a mnima dvida sobre omisses, inexactides etc. cometidos pelo sujeito passivo, o que no aconteceu neste caso. Nestes termos, nos melhores de Direito, e sempre com o mui douto suprimento de Vossas Excelncias, deve o douto acrdo ser revogado e ser dado provimento ao presente recurso, com as legais consequncias. A Fazenda Pblica no contra-alegou. O Ex.mo magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido do no provimento do recurso por os poderes de cognio do STA serem limitados a matria de direito, sendo que a excluso de sindicncia abrange tanto os factos apurados como as ilaes deles extradas e os juzos de valor sobre aqueles formulados pelo que improcedem as concluses do recurso onde se exprime discordncia com a apreciao das provas e o elenco dos factos estabelecidos no probatrio, sendo que, no caso sub judice, o recurso ao mtodo presuntivo radicou na provada existncia de irregularidades e omisses na escrita da recorrente, impeditivas de se poder efectuar a quantificao do lucro tributvel exacta e directamente, no se verificando fundada dvida respeitante existncia e quantificao do facto tributrio (matria de facto insindicvel pelo STA), determinante da pretendida anulao do acto tributrio. E, corridos os vistos legais, nada obsta deciso. Em sede factual, vem apurado que: A)- A escrita da impugnante foi, no primeiro semestre de 1993, objecto de fiscalizao tributria, no que respeita ao ano de 1991, em sede de IRC e de IVA, conforme relatrio e anexos de fls. 232 a 413, que se do por reproduzidos; B)- No seguimento de tal fiscalizao, foram feitas correces em sede de IVA, tendo-se corrigido a matria colectvel com recurso a presunes e apurado IVA em falta no montante de 6.559.932$00 e, para efeitos de cobrana, foi elaborado Mod. 382, conforme mesmo relatrio fls. 256 e nota de apuramento de fls. 231 a 231/v, que se d por reproduzido; C)- A impugnante exerce a actividade de distribuio por aluguer de filmes cinematogrficos e venda de cassetes de vdeo, CAE 610520, possuindo trs estabelecimentos situados no: 1) Centro Comercial Oceano, Loja 13, Odivelas; 2) Av. 25 de Abril - Edifcio Mirante Loja A - Pontinha; 3) Rua Victor Cordon, n. 6 Loja A, Odivelas ver fls. 234 e 235 ; D)- O nmero total de scios dos trs estabelecimentos de 5952 - ver fls. 238 -; E)- As condies de admisso de scios, bnus, ofertas, preos por aluguer de filmes, so os estabelecidos nos anexos 1, 2 e 3 (fls. 260 a 262). Nas condies de admisso at finais de 1990, cada scio entregou uma cauo de 10.000$090 reembolsvel; posteriormente e at 20/01/1991, a cauo passou a ser de 4.000$00, tambm reembolsvel.

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A partir de 28/01/1991 deixou de ser obrigatria a entrega de cauo ver fls. 238; F)- Nos casos em que o scio fez entrega de cauo, no paga multas devidas a atrasos na devoluo das cassetes de vdeo alugadas; se o scio no entregou cauo, ter que pagar as multas pelos atrasos na devoluo das cassetes de vdeo, conforme contrato; G)- As condies de aluguer de filmes - anexos 1, 2 e 3 - resumem assim: Estabelecimentos sitos no C.C. Oceano e Pontinha a) Filmes especiais (24 horas) por um dia 300$00 b) Filmes top (Rotulado 48 horas) por dois dias 250$00 c) Filmes normais (todos os outros) 8 dias 300$00 Estabelecimento sito em Odivelas - Fantasy a) Filmes 3 dias 250$00 b) Filmes 5 dias 300$00 H)- Os totais e modalidades de alugueres contabilizados pela contabilidade encontram-se discriminados nos anexos 4, 5 e 6. Todavia, por se verificarem alguns erros de soma em desfavor da impugnante, tais totais foram corrigidos com base na informao de fls. 415 e ss., tendo sido, por causa dessa correco, revogado parcialmente o acto tributrio; I)- Os scios com cauo tm direito a uma cassete virgem de 3 horas por cada vinte alugueres efectuados; os scios sem cauo tm direito a uma cassete virgem de 3 horas por cada 30 alugueres, ofertas estas que a Fiscalizao entendeu enquadrarem-se no disposto na Circular n. 19/89, de 07 de Dezembro de 1989, por no excederem 3.000$00 cada uma; J)- No que respeita a existncias Iniciais e Finais: - As existncias Iniciais declaradas em 01/01/1991 foram de 48.617$00; - As existncias finais declaradas em 31/12/1991 foram de 880.449$00, tendo a impugnante exibido as relaes das existncias que justificam os valores declarados ver fls. 240; L)- A Fiscalizao verificou que as receitas registadas relativas a Servios Prestados e Vendas de Mercadorias foram respectivamente de 29.606.041$00 e 2.793.290$00. M)- A impugnante apresenta as suas receitas contabilizadas por estabelecimentos e os documentos de suporte das receitas relativas s Prestaes de Servios uma listagem informtica dos alugueres dos filmes (embora tenha mquinas registadoras nos estabelecimentos) ver fls. 241; N)- As vendas de Mercadorias esto suportadas por facturas numeradas tipograficamente e no so emitidas sequencialmente porque os livros de facturas foram distribudos pelos trs estabelecimentos (Oceano - n. 709 a n. 1400 e n. 1851 a n. 1886; Pontinha - n. 1581 a n. 1714; Fantasy - n. 2319 a n. 2464)O)- A Margem Bruta declarada respeitante s vendas de mercadorias foi de 28,76%, tendo-se obtido uma margem bruta percentual, por amostragem de 29,9%, conforme anexo n. 7 (fls. 266). Porque o diferencial foi apenas de 1,14%, a tcnica tributria que procedeu fiscalizao entendeu no proceder a correces s receitas provenientes de vendas de mercadorias (fls. 241); P)- No que respeita ao controlo de alugueres, interno, a impugnante usa meios informticos, o que lhe possibilita o controlo dos filmes em

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poder de cada scio, controlo por filme, assim como a quantidade de filmes alugados por cada scio - fls. 241 e 242); Q)- Na amostragem s contas correntes de scios para a obteno do coeficiente de aluguer de scios por dia, a Fiscalizao verificou existirem scios do clube do Centro Comercial Oceano que foram transferidos para o clube do Edifcio Mirante na Pontinha, tal como verificou que havia scios que levantavam filmes nos dois estabelecimentos; R)- Da anlise levada a cabo para controlo dos alugueres de scios, a tcnica tributria verificou que houve sonegao de alugueres, fundamentando a sua opinio nos seguintes factos: - Em dois momentos diferentes da visita de fiscalizao foram-lhe facultadas contas correntes dos mesmos scios, divergentes quanto ao nmero de alugueres relativos a um determinado perodo; - Na amostragem relativa determinao do nmero mdio de alugueres anexos 9, 10 e 11 os valores mensais mdios denotam valores diferentes uns dos outros a que deveriam corresponder receitas diferentes, mas as mesmas so quase uniformes, o que revelava contradio, para alm de que este facto se verificava nos meses de Novembro e Dezembro em que as receitas contabilizadas foram por valores superiores aos dos restantes meses quando o nmero de alugueres mdio foi de facto superior fls. 242 a 243; S)- A sonegao redundou em omisso quer da base tributvel, quer do imposto declarado, pelo que a tcnica tributria considerou que a contabilidade da impugnante no merecia credibilidade e por isso props correces aos valores declarados, ao abrigo do disposto no art. 82 do CIVA; T)- O apuramento das prestaes de servios presumidas respeitante Loja 13 do Centro Comercial Oceano foi feito conforme discriminao a fls. 243 a 244, tendo-se chegado ao nmero de 151.073 alugueres, o que correspondia a um total de receita presumida, com IVA, de 39.245.744$00 e a uma base tributvel de 33.543.371$00; U)- No que respeita Loja A do Edifcio Mirante, o apuramento foi feito conforme discriminao a fls. 245 a 246, tendo-se presumido 55.254 alugueres, o valor de receita presumida com IVA de 13.033.313$00, a que correspondeu a base tributvel de 11.139.584$900; V)- No que concerne Loja Fantasy, o apuramento foi feito de acordo com o descrito de fls. 246 a 247, tendo-se apurado, tambm para 1991, 35.469 alugueres, uma receita bruta presumida, com IVA, de 9.257.054$00 e uma base tributvel de 7.120.811$00; X)- Com os mesmos fundamentos, foram tambm presumidas as Prestaes de Servios - Multas para as trs lojas, nos termos do raciocnio descrito de fls. 248 a 249; Z)- De fls. 250 a 251 constam mapas com o Resumo das Prestaes Servios Presumidos, declarados e diferenas das prestaes a tributar, a Determinao da estrutura das prestaes de servios (Relativos a Alugueres) tributadas e a Tributao do imposto a favor do Estado; A)- Dos mesmos mapas resulta que foram presumidas receitas no montante de 65.112.302$00, de cuja importncia a de 32.712.972$00 respeita a vendas no tributadas, verificando-se ento IVA em falta no montante de 6.559.932$00; B)- A impugnante reclamou para a Comisso de Reviso, mas a reclamao foi indeferida, conforme documentos de fls. 205 a 219, que se do por reproduzidos;

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C)- Consequentemente foi liquidado IVA no montante de 6.559.932$00, acrescido de juros compensatrios no montante de 3.395.321$00, conforme informao oficial de fls. 416 e ss., que se d por reproduzida; D)- O prazo para pagamento voluntrio das quantias referidas na alnea anterior terminou no dia 24/05/1996, conforme mesma informao; E)- A Impugnao foi deduzida no dia 19 de Agosto de 1996, conforme carimbo aposto na primeira folha da douta p.i., que se d por reproduzido; F)- Aquando da apreciao administrativa da impugnao, os servios reconheceram que no relatrio foram cometidos erros materiais quanto ao nmero de alugueres, como alega a impugnante, pelo que foram feitas as respectivas correces e, consequentemente, o acto tributrio foi revogado parcialmente de modo que o IVA em falta passou para 5.400.677$00, conforme informao de fls. 416 a 425, sobre a qual recaram parecer e despacho de fls. 415 de concordncia com a proposta feita na referida informao; G)- A impugnante foi notificada no dia 12 de Fevereiro de 1999 de que o acto impugnado foi parcialmente revogado por despacho de 02 de Fevereiro de 1999, de cuja fundamentao se enviou cpia impugnante, conforme documentos de fls. 426 a 426/v, que se d por reproduzido; H) - A impugnante juntou o documento de fls. 449 a 450, que se d por reproduzido; I)- A impugnante tinha contas correntes por cliente, como resulta dos depoimentos de Antnio Jos Simes da Costa e de Orlando Brs Franco; J)- A Inspeco Tributria no contactou as testemunhas inquiridas no sentido de confirmar quantos vdeos lhes foram alugados no ano de 1991, conforme depoimento das testemunhas inquiridas. Vejamos, pois: Como sabido, o STA no conhece de matria de facto - art. 21, n. 4 do ETAF (redaco anterior reforma vigente desde 01/01/2004) - nem, como tribunal de revista, - art. 722, n. 2 do CPC - do erro na apreciao das provas e na fixao dos factos materiais da causa, a no ser que tenha havido ofensa de norma legal que exija certa espcie de prova ou que fixe a fora probatria de determinado meio de prova, o que no o caso. A prpria interpretao dos factos e as ilaes que as instncias deles retiram, desligadas de qualquer interpretao jurdica, constituem matria de facto subtrada, pois, ao conhecimento do tribunal de revista. Cfr., por todos, os Acds do STJ de 15/05/1991 e 06/03/1991 in Ac Dout. 367-917 e 354-813, de 17/06/1999 in Colectnea pg. 153 e 28/09/2000, ibidem pg. 54. Como refere Antunes Varela, in RLJ 122-120: Os juzos de facto (juzos de valor sobre matria de facto) cuja emisso ou formulao se apoia em critrios do bom pai de famlia, do homo prudens, do homem comum, s podem ser apreciados pela Relao e no pelo Supremo Tribunal de Justia. Os juzos sobre matria de facto que, na sua formulao, apelam essencialmente para a sensibilidade ou intuio do jurista, para a formao especializada do julgador, que esto mais presos ao sentido da norma aplicvel ou aos critrios de valorao da lei, so do conhecimento do Supremo Tribunal de Justia. Pelo que no pode este STA sindicar a matria tida como provada nas instncias.

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Ora, afirma a recorrente cfr. Concluso J - que dvidas no h de que foram violados princpios importantes do nosso direito fiscal, a saber: legalidade, boa f, investigao da verdade material, equidade, simplicidade e eficincia. O que resultaria, desde logo, da factualidade abundantemente exposta tanto nas instncias como neste STA. S que, como se disse, de tal factualidade no conhece o STA, tendo, antes, de cingir-se apurada nas instncias. Sendo que a violao de tais princpios assenta unicamente na censura a esta. Assim, a recorrente pe em causa o escopo e finalidade das duas contas correntes informatizadas falando em sonegao de valores; a exibio das mesmas Fiscalizao, em momentos diferentes; que essa a base exibio/mostragem das contas correntes Sr. Funcionria - que deu origem aplicao do mtodo da presuno, tirando ilaes dos depoimentos das testemunhas - cfr. Concluses H e I. Tudo pontos de facto que, como tal, este STA no pode controlar, nos preditos termos. Por outro lado, o aresto recorrido no chegou concluso da existncia bem, pelo contrrio de qualquer non liquet probatrio. Alis, como jurisprudncia deste tribunal, ele no sindica a existncia da fundada dvida a que se refere o art. 121 do CPT, j que ela imbrica decisivamente com a fixao da matria de facto que repete-se o STA no sindica. Cfr., por mais recentes, os Acds de 28/01/2004 rec. 1836/03, 21/01/2004 rec. 1469/03. Pelas razes referidas, improcedem assim todas as concluses do recurso. Termos em que se acorda negar-lhe provimento. Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 60%. Lisboa, 9 de Fevereiro de 2005. Brando de Pinho (relator) Lcio Barbosa Jorge de Sousa. Processo n. 1282/04-30. Recorrente: FORRESTER & C., S. A. Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Juiz Cons. Dr. Lcio Barbosa.

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Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1. FORRESTER & C, SA, com sede na Rua Guilherme Braga, 38, Vila Nova de Gaia, impugnou judicialmente, junto do ento Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Vila Real, a liquidao de Contribuies para a Segurana Social. O Mm. Juiz daquele Tribunal julgou a impugnao improcedente. Inconformada, a impugnante interps recurso para este Supremo Tribunal. Formulas as seguintes concluses nas respectivas alegaes de recurso: 1. O n. 2 do art. 4 do Decreto Regulamentar n. 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, ilegal porque viola o n. 2 do art. 5 do DL n. 401/86. 2. Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n. 6 do art. 112 da Constituio (o ento n. 5 do art. 115 da Constituio). 3. A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n. 2 do art. 4 do Decreto Regulamentar n. 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4. A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n. 2 do art. 4 vlido. 5. O Supremo Tribunal Administrativo, por douto acrdo de 16/6/2004, j veio, noutro processo, reconhecer que a razo est com a ora recorrente (proc. 297/04 2 Seco). No houve contra-alegaes. Neste STA, o EPGA defende que o recurso merece provimento. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2. a seguinte a matria de facto fixada na instncia: 1. Em 16/3/98 a impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 1.721, 97 (Esc. 345.224$00), referente ao ms de Fevereiro de 1998, aplicando a taxa social nica. 2. A impugnao foi deduzida em 15/6/98. 3. A liquidao foi efectuada pela impugnante na sequncia de instrues expressas dos Servios da Segurana Social. 3. Est em causa a eventual ilegalidade do n. 2 do art. 4 do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30/12, introduzido pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3/3. Aquele primeiro diploma visa regulamentar o Decreto-Lei n. 401/86, de 2/12 e o segundo procedeu a duas alteraes aqueloutro diploma. O diploma fundamental assim o referido DL n. 401/86, servindo os restantes para o regulamentar. O objectivo deste diploma vem consagrado no seu art. 1, que o define assim: O presente diploma tem por objectivo alargar o mbito do regime geral de segurana social a todos os trabalhadores que exeram actividades agrcolas atravs da vinculao obrigatria, tendo em ateno

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Assunto: Impugnao judicial. Contribuies para a segurana social. Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro. Decreto Regulamentar. Artigo 4., n. 2, do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, na redaco do Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro. Sumrio: I O decreto regulamentar que d execuo a um decreto-lei, para alm de no o poder contrariar, deve destinar-se a dar-lhe execuo. II O n. 2 do artigo 4. do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, na redaco do Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro, na medida em que contraria o disposto nos artigos 5. e 6. do Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, ilegal.

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as condies especficas do exerccio da actividade ao regime geral dos trabalhadores por conta de outrem ou ao regime dos trabalhadores independentes, de acordo com as normas constantes deste diploma. O art. 5 do citado Decreto definiu qual o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem e o art. 6 definiu o regime contributivo de outros trabalhadores por conta de outrem. Por sua vez, em execuo daquele Decreto-Lei, o art. 4 do DR n. 75/86 veio definir quais as actividades equiparadas a actividades agrcolas. Mas, aditando um n. 2 ao referido art. 4 deste diploma, o DR n. 9/88, veio restringir as actividades equiparadas a actividades agrcolas, estipulando que, no se consideram exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas. Pois bem. Desta restrio, e em execuo dela, a liquidao impugnada sofreu um acrscimo, j que deu origem aplicao de taxas superiores s previstas nos arts. 5 e 6 do citado DL n. 401/86. Assim, se for ilegal, como defende a recorrente, o citado diploma regulamentar, ilegal ser a liquidao impugnada (na parte em que as taxa respectivas superarem as previstas nos referidos normativos atrs citados). Como sabido, o regulamento normativo que d execuo a um decreto lei, para alm de no o poder contrariar no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar de modo independente, um regime legal que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Ser que o regulamento em questo ultrapassou essa execuo? Este Supremo Tribunal vem entendendo que sim, constituindo o acrdo deste Supremo Tribunal de 16/6/2004 (rec. n. 297/04) um estudo aturado da questo, que merece o nosso inteiro acolhimento, e para cuja fundamentao completa remetemos. Escreveu-se nomeadamente no citado aresto: ...O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n. 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do diploma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras. Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n. 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cf. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente cm a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n. 9/98 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita

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a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n. 401/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores, E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta... E adiante: Temos, pois, que... ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n. 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Assim, o acto tributrio impugnado ilegal, na medida em que as taxas aplicadas so superiores s previstas nos referidos arts. 5 e 6 do referido DL n. 401/86. Mas s na medida do respectivo excesso. 4. Face ao exposto, acorda-se em conceder parcial provimento ao recurso interposto, revogando-se em parte a sentena recorrida, julgando-se parcialmente procedente a impugnao, anulando-se em consequncia o acto tributrio, na parte em que liquidou contribuies por aplicao de taxas superiores s previstas nos arts. 5 e 6 do DL n. 401/86, de 2/12, mantendo-se, porm, na parte restante. Custas em 1 Instncia e neste STA pela impugnante, na proporo do seu decaimento, fixando-se aqui a procuradoria em 50%. Lisboa, 9 de Fevereiro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Fonseca Limo Brando de Pinho.

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Assunto: Interpretao das leis.

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Sumrio: I Na interpretao das leis no pode ser considerado pelo intrprete um pensamento legislativo sem o mnimo de correspondncia verbal. II Um decreto regulamentar no pode legislar, invocando uma pretensa interpretao de um decreto-lei, em sentido completamente diverso daquele que no mesmo se continha. III Indicando o Decreto-Lei n. 401/86 quais os trabalhadores abrangidos pelo regime contributivo que indica, no podia o Decreto Regulamentar n. 9/88 vir a excluir de tal regime determinadas empresas e respectivos trabalhadores, considerando-se interpretativo. Processo n. 1284/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Vtor Meira. Acordam, nesta 2. Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: A. A. Ferreira, S.A. impugnou no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Vila Real a liquidao efectuada pelo CRSS de Vila Real relativa a contribuies para a Segurana Social invocando insuficincia de fundamentao, caducidade do direito liquidao, ilegalidade do Decreto-Regulamentar n 9/88 e inconstitucionalidade do despacho n 84/SESS/89. Por sentena do M Juiz daquele Tribunal foi a impugnao julgada improcedente. No se conformando com tal deciso dela recorreu a impugnante para este Supremo Tribunal Administrativo pedindo a sua revogao, tendo formulado as seguintes concluses: 1 O n2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n 2 do artigo 5 do Decreto-Lei n401 /86; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio). 3 A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. 5 O Supremo Tribunal Administrativo, por douto Acrdo de 16 de Junho de 2004, veio reconhecer razo ora Recorrente (Proc. 297/04 - 2 Seco). No houve contra-alegaes. Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico foi emitido parecer no sentido do provimento do recurso, como se decidiu em casos semelhantes nos acrdos de 16.6.04, rec. 297/04 e 13.10.04, rec. 332/04.

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Colhidos os vistos legais cumpre decidir. A sentena recorrida considerou provados os seguintes factos: l. Em 12 de Abril de 2001 a Impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 25.650,26 Euros, referente ao ms de Maro de 2001, aplicando a taxa social nica documento de fls. 16. 2. A Impugnao foi deduzida em 23-07-2001 fls. 19. 3. A liquidao foi efectuada pela Impugnante na sequncia de instrues expressas prestadas pelos Servios da Segurana Social documentos juntos pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. 4. O montante de contribuies impugnado resulta da diferena entre o montante que foi pago com a aplicao da taxa do regime geral (taxa social nica, que foi aplicada) e o montante que a impugnante teria de pagar caso aplicasse taxa do regime de incentivos previsto no Decreto-Lei n 401/86, de 2 de Dezembro, regulamentado pelo Decreto Regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, alterado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, de 3 de Maro documentao junta pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. Assentes tais factos apreciemos o recurso. A questo fundamental que a recorrente pretende ver apreciada no presente recurso a da existncia ou no de ilegalidade e inconstitucionalidade na redaco dada ao artigo 4 n2 do Decreto Regulamentar 75/86 pelo Decreto Regulamentar 9/88 e sua compatibilidade com o DL 401/86, tendo em conta o decidido na sentena. Vejamos pois, transcrevendo-os, o teor de cada um destes normativos. - Decreto-Lei n 401/86 de 2/12 artigo5: 1 - As contribuies relativas aos trabalhadores agrcolas por conta de outrm so calculadas pela aplicao da taxa global de 29%, correspondendo 21% s entidades patronais e 8% aos trabalhadores, sobre o valor da remunerao mnima mensal do sector, proporcional ao nmero de dias de trabalho efectivamente prestado. 2 - So abrangidos pelo regime contributivo definido no nmero anterior os trabalhadores agrcolas referidos nas alneas a) e e) do artigo 3 do Decreto-Lei n 81/85 e respectivas entidades patronais. 3 -................................ artigo 12: O presente diploma entra em vigor no dia 1 de Janeiro de 1987 e ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. Por seu turno aquelas alneas do artigo 3 do DL 81/85 referem, respectivamente: - trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola (alnea a), e - trabalhadores que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes (alnea e). O DL 401/86 foi regulamentado pelo Decreto Regulamentar 75/86 de 30/12 que, no seu artigo 4, prescrevia: Para efeitos do presente diploma as actividades e exploraes de silvicultura, pecuria, horto-fruticultura, avicultura e apicultura, ainda

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que nelas a terra tenha uma funo de mero suporte de instalaes, so equiparadas a actividades e exploraes agrcolas. Posteriormente o Decreto Regulamentar 9/88 de 3 de Maro veio dar nova redaco quele artigo 4, acrescentando-lhe um n2 do seguinte teor: No se consideram exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas. Posteriormente foi produzido o Despacho 84/SESS/89 pelo Secretrio de Estado da Segurana Social considerando que o Decreto Regulamentar 9/88 que reformulou o artigo 4 do Decreto Regulamentar 75/86 no era um diploma inovador, que tinha natureza interpretativa e que por isso os seus efeitos quanto ao enquadramento na Segurana Social dos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades empregadoras deveriam ser reportados data da entrada em vigor do Dec. Reg. 75/86, embora sem o pagamento de juros de mora. Sendo estas as normas aplicveis ao caso objecto do presente recurso cabe agora interpret-las para poder decidir-se o recurso interposto. Ensinava o Prof. Manuel de Andrade (Noes Elementares de Processo Civil, fls.25) que a interpretao de uma lei se traduzia em determinar-lhe o sentido prevalente; aquele, dentre os vrios possveis, que seria decisivo para o efeito da sua aplicao, a isso se dando o nome de actividade interpretativa. Aquele Professor explicitava depois os problemas a resolver pela teoria da interpretao, com maior ou menor peso das solues subjectivista (mens legislatoris) ou objectivista (mens legis), descrevendo as vantagens de cada uma delas. No cabe aqui e agora desenvolver estas solues, que so conhecidas, mas apenas verificar se a alterao da redaco do artigo 4 do Dec. Reg. 75/86 levada a efeito pelo Dec. Reg. 9/88 consubstancia ou no uma norma interpretativa. Para o fazer haver que ter em ateno o artigo 9 do Cdigo Civil que proclama no dever a interpretao cingir-se letra da lei, mas reconstituir a partir dos textos o pensamento legislativo, tendo em conta a unidade do sistema jurdico, as circunstncias em que foi elaborada e as condies especficas do tempo em que aplicada, no podendo ser considerado pelo intrprete o pensamento legislativo que no tenha um mnimo de correspondncia verbal, presumindo-se que o legislador consagrou as solues mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados. No caso vertente temos que o legislador determinou, no DL 401/86, que seriam abrangidos pelo regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrm os referidos nas alneas a) e e) do artigo 3 do DL 81/85, que eram, como dissemos, os de carcter permanente independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola e os indiferenciados que prestassem servio, embora a ttulo eventual a empresas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Portanto eram estes os abrangidos por aquele regime contributivo. O Dec. Reg. 75/86 veio equiparar, em termos de regulamentao daquele DL 401/86, vrios tipos de actividades e exploraes em que a terra tivesse apenas uma funo de mero suporte de instalaes. Mas o Dec. Reg. 9/88 veio alterar o artigo 4 do diploma antes referido dele excluindo as exploraes agrcolas que se destinassem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constitussem, em si mesmas, objectivos

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dessas empresas. E o despacho 84/SESS/89 veio atribuir a esta norma carcter interpretativo. Como se alcana desta sntese das normas que atrs se transcreveram este entendimento no aceitvel. No DL 401/86 indica-se, por remisso para o DL 81/85, quem so os trabalhadores abrangidos pelo regime contributivo definido, ficando a saber-se que seriam os trabalhadores agrcolas permanentes de qualquer explorao agrcola, independentemente da sua natureza e dimenso, bem como os indiferenciados, mesmo eventuais, de empresas com 5 ou mais trabalhadores. E a estas foram depois equiparadas outras ligadas terra por fora do Dec. Reg. 75/86. Era pois nesta altura perfeitamente claro quais os trabalhadores e de que tipo de empresas a quem se aplicava o regime contributivo do DL 401/86. Por isso, quando o Dec. Reg. 9/88 vem retirar as exploraes agrcolas destinadas produo de matrias-primas para indstrias transformadoras, no vem interpretar os diplomas anteriores, mas excluir ex novo determinadas empresas e respectivos trabalhadores do regime contributivo definido no DL 401/86. Mas ao faz-lo, atenta a hierarquia das leis, ultrapassou os seus limites de diploma regulamentar pretendendo legislar originariamente em matria consagrada em decreto-lei. Por isso tem razo a recorrente ao considerar o n2 do artigo 4 do Dec. Reg. como ilegal, violando igualmente o artigo 112 n6 da CRP, na redaco ento aplicvel ao legislar contra um decreto-lei e ao pretender-se interpretativo de uma norma relativamente qual no tem qualquer correspondncia nem com a letra nem com o esprito. No pode pois manter-se a sentena recorrida que considerou vlida tal norma e julgou em conformidade com ela. Em conformidade com o exposto, acorda-se em conferncia neste Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, assim se revogando pelos motivos apontados a sentena recorrida, julgando-se procedente a impugnao. Sem custas. Lisboa, 9 de Fevereiro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Brando de Pinho.

Acrdo de 9 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Interpretao das leis. Sumrio: I Na interpretao das leis no pode ser considerado pelo intrprete um pensamento legislativo sem o mnimo de correspondncia verbal. II Um decreto regulamentar no pode legislar, invocando uma pretensa interpretao de um decreto-lei, em sentido completamente diverso daquele que no mesmo se continha.

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III Indicando o Decreto-Lei n. 401/86 quais os trabalhadores abrangidos pelo regime contributivo que indica, no podia o Decreto Regulamentar n. 9/88 vir a excluir de tal regime determinadas empresas e respectivos trabalhadores, considerando-se interpretativo. Processo n. 1285/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Vtor Meira. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: A. A. Ferreira, S.A. impugnou no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Vila Real a liquidao efectuada pelo CRSS de Vila Real relativa a contribuies para a Segurana Social invocando insuficincia de fundamentao, caducidade do direito liquidao, ilegalidade do Decreto-Regulamentar n 9/88 e inconstitucionalidade do despacho n 84/SESS/89. Por sentena do M Juiz daquele Tribunal foi a impugnao julgada improcedente. No se conformando com tal deciso dela recorreu a impugnante para este Supremo Tribunal Administrativo pedindo a sua revogao, tendo formulado as seguintes concluses: 1 O n2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n2 do artigo 5 do Decreto-Lei n401 /86; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n6 do artigo 112 da Constituio (o ento n5 do artigo 115 da Constituio). 3 A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. 5 O Supremo Tribunal Administrativo, por douto Acrdo de 16 de Junho de 2004, j veio, noutro processo, reconhecer razo ora Recorrente (Proc. 297/04 - 2 Seco). No houve contra-alegaes. Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico foi emitido parecer no sentido do provimento do recurso, como se decidiu em casos semelhantes nos acrdos de 16.6.04, rec. 297/04 e 13.10.04, recursos 332/04, 374/04 e 311/04. Colhidos os vistos legais cumpre decidir. A sentena recorrida considerou provados os seguintes factos: 1. Em 15 de Maro de 1996 a impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 224.124$00, referentes ao ms de Fevereiro de 1996, aplicando a taxa social nica: 34, 75% documento de fls. 2. 2. A Impugnao foi deduzida em 27-05-1996 fls. 1. Assentes tais factos apreciemos o recurso. A questo fundamental que a recorrente pretende ver apreciada no presente recurso a da existncia ou no de ilegalidade e inconstitu-

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cionalidade na redaco dada ao artigo 4 n2 do Decreto Regulamentar 75/86 pelo Decreto Regulamentar 9/88 e sua compatibilidade com o DL 401/86, tendo em conta o decidido na sentena. Vejamos pois, transcrevendo-os, o teor de cada um destes normativos. - Decreto-Lei n 401/86 de 2/12 artigo5: 1 - As contribuies relativas aos trabalhadores agrcolas por conta de outrm so calculadas pela aplicao da taxa global de 29%, correspondendo 21% s entidades patronais e 8% aos trabalhadores, sobre o valor da remunerao mnima mensal do sector, proporcional ao nmero de dias de trabalho efectivamente prestado. 2 - So abrangidos pelo regime contributivo definido no nmero anterior os trabalhadores agrcolas referidos nas alneas a) e e) do artigo 3 do Decreto-Lei n 81/85 e respectivas entidades patronais. 3 -................................ artigo 12: O presente diploma entra em vigor no dia 1 de Janeiro de 1987 e ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. Por seu turno aquelas alneas do artigo 3 do DL 81/85 referem, respectivamente: - trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola (alnea a), e - Trabalhadores que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes (alnea e). O DL 401/86 foi regulamentado pelo Decreto Regulamentar 75/86 de 30/12 que, no seu artigo 4, prescrevia: Para efeitos do presente diploma as actividades e exploraes de silvicultura, pecuria, horto-fruticultura, avicultura e apicultura, ainda que nelas a terra tenha uma funo de mero suporte de instalaes, so equiparadas a actividades e exploraes agrcolas. Posteriormente o Decreto Regulamentar 9/88 de 3 de Maro veio dar nova redaco quele artigo 4, acrescentando-lhe um n2 do seguinte teor: No se consideram exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas. Posteriormente foi produzido o Despacho 84/SESS/89 pelo Secretrio de Estado da Segurana Social considerando que o Decreto Regulamentar 9/88 que reformulou o artigo 4 do Decreto Regulamentar 75/86 no era um diploma inovador, que tinha natureza interpretativa e que por isso os seus efeitos quanto ao enquadramento na Segurana Social dos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades empregadoras deveriam ser reportados data da entrada em vigor do Dec. Reg. 75/86, embora sem o pagamento de juros de mora. Sendo estas as normas aplicveis ao caso objecto do presente recurso cabe agora interpret-las para poder decidir-se o recurso interposto. Ensinava o Prof. Manuel de Andrade (Noes Elementares de Processo Civil, fls.25) que a interpretao de uma lei se traduzia em determinar-lhe o sentido prevalente; aquele, dentre os vrios possveis, que seria

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decisivo para o efeito da sua aplicao, a isso se dando o nome de actividade interpretativa. Aquele Professor explicitava depois os problemas a resolver pela teoria da interpretao, com maior ou menor peso das solues subjectivista (mens legislatoris) ou objectivista (mens legis), descrevendo as vantagens de cada uma delas. No cabe aqui e agora desenvolver estas solues, que so conhecidas, mas apenas verificar se a alterao da redaco do artigo 4 do Dec. Reg. 75/86 levada a efeito pelo Dec. Reg. 9/88 consubstancia ou no uma norma interpretativa. Para o fazer haver que ter em ateno o artigo 9 do Cdigo Civil que proclama no dever a interpretao cingir-se letra da lei, mas reconstituir a partir dos textos o pensamento legislativo, tendo em conta a unidade do sistema jurdico, as circunstncias em que foi elaborada e as condies especficas do tempo em que aplicada, no podendo ser considerado pelo intrprete o pensamento legislativo que no tenha um mnimo de correspondncia verbal, presumindo-se que o legislador consagrou as solues mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados. No caso vertente temos que o legislador determinou, no DL 401/86, que seriam abrangidos pelo regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrm os referidos nas alneas a) e e) do artigo 3 do DL 81/85, que eram, como dissemos, os de carcter permanente independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola e os indiferenciados que prestassem servio, embora a ttulo eventual a empresas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Portanto eram estes os abrangidos por aquele regime contributivo. O Dec. Reg. 75/86 veio equiparar, em termos de regulamentao daquele DL 401/86, vrios tipos de actividades e exploraes em que a terra tivesse apenas uma funo de mero suporte de instalaes. Mas o Dec. Reg. 9/88 veio alterar o artigo 4 do diploma antes referido dele excluindo as exploraes agrcolas que se destinassem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constitussem, em si mesmas, objectivos dessas empresas. E o despacho 84/SESS/89 veio atribuir a esta norma carcter interpretativo. Como se alcana desta sntese das normas que atrs se transcreveram este entendimento no aceitvel. No DL 401/86 indica-se, por remisso para o DL 81/85, quem so os trabalhadores abrangidos pelo regime contributivo definido, ficando a saber-se que seriam os trabalhadores agrcolas permanentes de qualquer explorao agrcola, independentemente da sua natureza e dimenso, bem como os indiferenciados, mesmo eventuais, de empresas com 5 ou mais trabalhadores. E a estas foram depois equiparadas outras ligadas terra por fora do Dec. Reg. 75/86. Era pois nesta altura perfeitamente claro quais os trabalhadores e de que tipo de empresas a quem se aplicava o regime contributivo do DL 401/86. Por isso, quando o Dec. Reg. 9/88 vem retirar as exploraes agrcolas destinadas produo de matrias-primas para indstrias transformadoras, no vem interpretar os diplomas anteriores, mas excluir ex novo determinadas empresas e respectivos trabalhadores do regime contributivo definido no DL 401/86. Mas ao faz-lo, atenta a hierarquia das leis, ultrapassou os seus limites de diploma regulamentar pretendendo legislar originariamente em matria consagrada em decreto-lei. Por isso tem razo a recorrente ao considerar o n2 do artigo 4 do Dec. Reg. como ilegal, violando igualmente o artigo 112 n6 da CRP, na redaco ento aplicvel ao legislar contra um decreto-lei e ao pretender-se interpretativo de uma norma relativamente qual no tem qualquer

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correspondncia nem com a letra nem com o esprito. No pode pois manter-se a sentena recorrida que considerou vlida tal norma e julgou em conformidade com ela. Em conformidade com o exposto, acorda-se em conferncia neste Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, julgando-se procedente a impugnao. Sem custas. Lisboa, 9 de Fevereiro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Brando de Pinho.

Acrdo de 9 de Fevereiro de 2005.

Processo n. 1362/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Fonseca Limo. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: A. A. Ferreira, S.A, inconformada com a sentena do M Juiz do T.T. de 1 Instncia de Vila Real, que lhe julgou improcedente a impugnao judicial da liquidao de contribuies a favor da Segurana Social, daquela interps recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao do seguinte quadro conclusivo: 1 - O n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n 2 do art 5 do Decreto-Lei n 401/86; 2 - Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio). 3 - A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n 2 do art. 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 - A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a Segurana Social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. No foram apresentadas contra-alegaes. O Exmo. Magistrado do M.P., junto deste S.T.A. foi de parecer que o recurso merece provimento. Com dispensa de vistos, vieram os autos conferncia. Nos termos dos arts. 713, n 6 e 726 do C.P.Civil, remete-se para a matria de facto fixada na deciso recorrida. A questo a decidir a de saber qual a taxa devida Segurana Social, relativamente a trabalhadores agrcolas ao servio da ora recorrente. A tal questo respondeu o acrdo deste STA, de 16/6/04, rec. 297/04 em termos que merecem o nosso aplauso e que, por isso, perfilhamos, e que, de seguida, se transcrevem: A Segurana Social entendeu que essa taxa de 34,75%, j que se trata de trabalhadores que prestam servio em exploraes agrcolas

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destinadas essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituem, em si mesmas, objectivo da empresa empregadora, a recorrente. Esta, ao invs, defende que no h que distinguir em funo da natureza ou dimenso da explorao agrcola em que se emprega o trabalhador. Assim, a taxa devida ser, no seu caso, de 32,5%, para trabalhadores diferenciados, e de 29%, para trabalhadores indiferenciados. Tudo est em saber se legal e, portanto, pode ser aplicado pela liquidao impugnada, o disposto no artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que alterou o artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o qual, por sua vez, regulamentara o decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. 3.3. O decreto-lei n 81/85, de 28 de Maro (mais tarde referido no decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e por ele no revogado), pretendeu definir o regime especial de segurana social dos trabalhadores das actividades agrcola, silvcola e pecuria, tal como se pode ler no sumrio publicado no respectivo Dirio da Repblica. Sumrio que no reflecte toda a realidade, pois a ambio do diploma mais vasta: alm de aproximar do regime geral o regime especial de segurana social das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, alarga consideravelmente o universo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem (que so os que aqui nos interessam) que coloca ao abrigo do regime geral de segurana social, deixando submetidos ao regime especial, apenas, a generalidade dos trabalhadores eventuais e os trabalhadores por conta prpria na agricultura, silvicultura e pecuria de baixos rendimentos. Quanto aos trabalhadores por conta de outrem, alargaram-se as categorias de trabalhadores agrcolas que por ele [regime geral] so abrangidos, englobando, de entre os trabalhadores por conta de outrem, aqueles que o so por forma mais caracterizada ou regular (do prembulo do diploma). Assim que o artigo 3, conjugado com o artigo 2 n 2, ambos do falado decreto-lei, definiu como abrangidos pelo regime geral os trabalhadores ao servio da explorao agrcola que sejam trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial; e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Abrangidos pelo regime especial de segurana social das actividades agrcolas ficaram, nos termos do artigo 8 do diploma, os trabalhadores por conta de outrem que prestem servio em exploraes agrcolas e que no sejam, por essa mesma actividade, abrangidos pelo regime geral; os demais a que o artigo se refere no interessam ao nosso caso, por se no tratar de trabalhadores por conta de outrem, mas de produtores agrcolas e seus familiares ou equiparados. Ainda com interesse para o presente processo, pode notar-se que no h, no decreto-lei de 1985, uma definio do que sejam trabalhadores agrcolas para alm do que consta do j transcrito artigo 3 , e que

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o diploma abrange, de acordo com o artigo 2, no conceito de actividade agrcolas, a silvicultura e a pecuria, bem como as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A fixao das taxas contributivas devidas pelos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades patronais foi deixada para o decreto regulamentar publicado na mesma data sob o n 19/85. 3.4. Quando, mais de um ano volvido, o legislador voltou a intervir neste campo, estavam abrangidos pelo regime geral de segurana social cerca de 100.000 trabalhadores agrcolas, e mantinham-se enquadrados no regime especial cerca de 510.000, a acreditar na notcia dada no prembulo do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. Inteno confessa deste diploma fazer cessar o regime especial, que j no prembulo do decreto-lei n 81/85 se afirmava de natureza residual, e no respectivo artigo 2 n 2 se dizia ser de natureza transitria, incorporando os trabalhadores agrcolas no regime geral de segurana social. Atendendo, porm, s perturbaes que presumiu poder causar a sectores economicamente mais dbeis uma brusca subida dos encargos sociais, contrapartida necessria da elevao qualitativa e quantitativa das prestaes a que os trabalhadores agrcolas passam a ter direito, o diploma adoptou medidas tendentes a atenu-las, entre elas a fixao, relativamente s entidades patronais agrcolas, transitoriamente, da menor das taxas contributivas do regime geral (ao tempo, 21%), e diminuiu a taxa relativa aos trabalhadores por conta de outrem j ento abrangidos pelo regime geral. No artigo 5 fixa-se o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem, permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; e dos que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. A taxa global, a ser gradualmente atingida at 1993, em termos a regulamentar, de 29%, dos quais 21% cabem s entidades patronais. No artigo 6 estabelece-se o regime contributivo dos outros trabalhadores agrcolas por conta de outrem: os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; e os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A taxa global de 32,5%, dos quais 23% a cargo das entidades patronais. Todo o articulado do diploma se refere a trabalhadores que exeram actividades agrcolas, ou a trabalhadores agrcolas, encontrando-se, no artigo 6, referncia aos trabalhadores por conta de outrem de exploraes agrcolas. As respectivas entidades empregadoras so designadas por entidades patronais tal como, alis, j acontecia com o decreto-lei n 81/85. Por ltimo, o artigo final estabelece que o diploma ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. 3.5. Decreto regulamentar esse que viria a ser publicado em 30 de Dezembro seguinte, e a que coube o n 75/86.

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Trata-se, como todos os regulamentos, de um acto normativo, o que vale por dizer que no , nem um acto legislativo, de fora igual da lei, nem um acto administrativo embora seja emitido no exerccio da funo administrativa, o que logo aponta no sentido de se tratar de actividade que tem de ser levada a cabo sob dependncia da lei, pois toda a actividade administrativa subordinada lei. Como se sabe, a Constituio da Repblica Portuguesa ao tempo, artigo 202 permite ao Governo, no exerccio da funo administrativa, fazer os regulamentos necessrios boa execuo das leis. Independentemente de saber se assim se autorizam, ou no, os regulamentos independentes, o certo que o regulamento que nos ocupa de execuo, ou seja, acessrio e executivo da lei, na medida em que o prprio legislador do decreto-lei n 401/86 o mandou emitir para regulamentar o regime desse diploma legislativo. O que significa que este regulamento no s no pode contrariar a lei formal, tal qual acontece com qualquer regulamento, como, sendo complementar do referido decreto-lei, no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar, de modo independente, um regime legal que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Dentro do papel que assim atribumos a este decreto regulamentar n 75/86 cabem, pois, algumas das definies que nele encontramos e estavam ausentes do decreto-lei n 401/86, teis para a aplicao deste: entre elas, as de regime geral e regime especial, regime geral dos trabalhadores por conta de outrem, e de trabalhadores por conta de outrem. Mas nada nele se vislumbra que no caiba dentro da funo de execuo do diploma legal regulamentado. 3.6. Veio o Governo dizer, tempo volvido, que a aplicao deste diploma regulamentar suscitava alguns pontos de dvida que importa clarificar, um deles respeitante ao enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. E, para clarificar as dvidas, aprovou novo decreto regulamentar, publicado em 3 de Maro do ano seguinte, sob o n 9/88. No parece que haja obstculo legal a este procedimento do Governo, ao reiterar o uso do poder regulamentar que lhe conferira o artigo 12 do decreto-lei n 401/86. Mas claro que tambm relativamente ao novo regulamento se mantinha a subordinao lei, nos precisos termos em que pudera o Governo emitir o decreto regulamentar n 75/86. No artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 9/88 exclui-se da noo de exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessa empresas. Explicando-se, no prembulo, a razo de ser da disposio: que no fundo, o objectivo das referidas exploraes coincidente com as finalidades das empresas transformadoras, em que, afinal, se integram aquelas empresas, assim se ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. Sector primrio que, recorde-se, o visado pelo conjunto normativo a que nos vimos referindo, dominado pela preocupao de integrar no regime geral de segurana social os trabalhadores agrcolas, fazendo-os

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beneficiar de uma melhoria do esquema de prestaes sociais, a que corresponde a contrapartida da subida do nvel contributivo exigido, quer aos trabalhadores, quer s entidades suas empregadoras. Foi considerando as caractersticas dos beneficirios e da actividade agrcola em que se empregam designadamente, a debilidade econmica do sector e seus trabalhadores que, para no causar perturbaes excessivas, foram tomadas as j referidas medidas transitrias, no concernente ao regime contributivo. Medidas essas que o decreto regulamentar n 9/88 entendeu no se justificarem naqueles casos em que se trata de trabalhadores agrcolas ao servio de empresas do sector tercirio, que exercem a actividade agrcola com vista a obterem atravs dela a matria-prima para a respectiva transformao. 3.7. Defende a recorrida, e acolheu a sentena agora posta em crise, que, ao assim proceder, o regulamentador no restringiu o mbito de aplicao do diploma legal regulamentado, pois ele continua a aplicar-se a todos os trabalhadores agrcolas, tal qual so definidos pelo artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. Nos termos deste artigo, a definio de trabalhadores agrcolas independente da natureza e dimenso da explorao agrcola em que se ocupam. E o regulamento no limitou quanto a este ponto, isto , no veio confinar a aplicao do regime consagrado no decreto-lei aos trabalhadores (agrcolas) de exploraes com determinada natureza ou dimenso. O que fez foi definir o que no se considera explorao agrcola, que matria que no ocupara o legislador de 1986. Ou seja, a estes trabalhadores, embora funcionalmente agrcolas, pela natureza da sua actividade, no se aplica o regime transitrio da taxa contributiva do regime geral mais baixa, dado que o sector em que se inserem as entidades suas empregadoras, no sendo o primrio, mas o tercirio, e no se lhe reconhecendo as mesmas debilidades que quele se identificaram, no sofrer, com o esforo contributivo exigido, as perturbaes que se anteviram quanto a sectores mais dbeis, e que levaram o legislador a minimiz-las, estabelecendo um regime de transio, com subida gradual desses encargos. Deste modo, o decreto regulamentar n 9/88 no fez nenhuma restrio ao mbito de aplicao do decreto-lei n 401/86, apenas concretizou a abrangncia da taxa reduzida. Por tudo isto, nenhuma contrariedade se observa entre o artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, e o artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. E, pelas mesmas razes, no se acolhendo que o decreto regulamentar haja alterado o decreto-lei que regulamentou, no sofre de ilegalidade, por violao do artigo 3 do Cdigo de Procedimento Administrativo, ou inconstitucionalidade, por ofensa ao artigo 266 n 2 da Constituio. 3.8. No parece de sufragar o entendimento adoptado pela sentena recorrida. O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do diploma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras.

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Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cfr. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente com a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n 9/98 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n 401/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos uma parte deles os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos de empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso mediante uma curiosa afirmao: no se consideram exploraes agrcolas determinadas exploraes agrcolas s para efeitos do diploma, claro Assim, e ao contrrio do que mais tarde viria a afirmar o despacho 84/SESS/89, de 22 de Junho de 1989, publicado na II srie, de 14 de Julho seguinte, do Dirio da Repblica, o decreto regulamentar em apreciao no se limitou a interpretar a lei. Ao definir, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu nela uma nova configurao, que o texto do decreto-lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao. Conforme se viu, o decreto-lei n 401/86, de acordo com o seu artigo 1, ocupa-se das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, que o artigo 2 recorta de modo assaz amplo, considerando como tal a silvicultura e a pecuria, e abrangendo as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da flori-

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cultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. Abrange, pois, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem, e do destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais. verdade que o n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo decreto regulamentar n 9/88, ao distinguir entre as entidades patronais que se inserem no sector primrio e aquelas que se integram no sector tercirio, ainda que empregadoras, tambm, de trabalhadores agrcolas, parece, at, concretizar os intentos do diploma legal regulamentado, expressos no seu prembulo: diminuir o impacto causado a um sector economicamente dbil pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. A contrrio, dir-se-, no h que ter igual cuidado relativamente a outro sector de actividade. Mas no pode acolher-se esta ideia. O que ao titular do poder regulamentar cabe regulamentar a disciplina legal contida no diploma regulamentado, de modo a permitir a sua aplicao prtica. No a ele, mas ao prprio legislador, que cumpre concretizar as intenes afirmadas no prembulo da lei. Esse prembulo ilumina o regulamentador para melhor interpretar o esprito da lei, mas seria perverso que lhe fosse permitido us-lo para se afastar da disciplina estabelecida no texto da lei, a pretexto de melhor atingir as intenes expressas na sua parte preambular. E, no nosso caso, como se viu, o regime contributivo est fixado no articulado do decreto-lei n 401/86 para todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e para todas as suas entidades patronais, sem qualquer distino (e, menos, excluso) assente no destino dado produo, ou na inteno com que feita, ou na primacialidade ou secundaridade da explorao agrcola enquanto actividade empresarial. O que parece dever, antes, ser interpretado no sentido de que o legislador entendeu que mereciam o benefcio de suportar taxas contributivas transitoriamente inferiores s normais, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente daquele para quem trabalham, e todas as entidades que se dedicam explorao agrcola, nela empregando trabalhadores, e no s aquelas que fazem dessa explorao a sua actividade principal. E que foi assim mesmo que quis concretizar, e concretizou, o princpio declarado no prembulo do diploma. Ao contrrio do que pretendeu fazer o titular do poder regulamentar que emitiu o decreto regulamentar n 9/88. Temos, pois, que, ao invs do que decidiu a sentena impugnada, ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Ilegalidade essa que torna ilegal o acto tributrio que dela fez aplicao, e que no presente processo vem impugnado.

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Termos em que se acorda em conceder provimento ao recurso e em revogar a sentena recorrida, julgando procedente a impugnao, e anulando o acto tributrio. Sem custas. Lisboa, 9 de Fevereiro de 2005. Fonseca Limo (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

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O Meritssimo Juiz a quem o processo estava distribudo decidiu suspender a instncia, at que transitasse em julgado a deciso a proferir no processo crime n. 1/00-9.TELSB, do Tribunal Judicial de Ovar, pelo notrio interesse para a instruo deste processo e do conhecimento da prova produzida no se natureza criminal. O Excelentssimo Magistrado do Ministrio Pblico naquele Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, que havia promovido que se solicitasse ao Tribunal judicial de Ovar certido do acrdo proferiu, mesmo que ainda no tivesse transitado em julgado, interps recurso daquela deciso para este Supremo Tribunal Administrativo, apresentando alegaes com as seguintes concluses: 1 Estando a correr termos processo de impugnao judicial e tambm processo penal fiscal relacionado com os factos tributrios em discusso nos autos, no h fundamento para suspender o processo de impugnao judicial, j que este que determina a suspenso daquele, nos termos do disposto no art. 50. n. 1. do R.J.I.F.N.A.; 2 O processo crime n. 1/00.9 TELSB, que corre termos no Tribunal Judicial de Ovar e que motivou a suspenso da instncia, j se encontra na fase de julgamento,. sendo possvel obter cpias, extractos e certides de quaisquer partes dele, quer pelas partes quer por este Tribunal, conforme o disposto no art. 86., n. 2, do C.P.Penal; 3 A sentena proferida em processo de impugnao judicial constitui caso julgado para o processo penal fiscal apenas relativamente s questes nele decididas e nos precisos termos em que o foram, mas o contrrio no resulta da lei, pelo que no estando o Tribunal Tributrio vinculado prova produzida naquele processo, no se justifica a suspenso do processo de impugnao por se encontrar pendente o dito processo penal fiscal; 4 Decidindo como decidiu, o M.mo Juiz violou o disposto nos arts. 50. e 51. do RJIFNA e no interpretou correctamente o disposto nos arts. 86. do Cdigo de Processo Penal e 279. do Cdigo de Processo Civil. Pelo que revogando o douto despacho recorrido e ordenando a sua substituio por outro que ordene o prosseguimento dos autos, VOSSAS EXCELNCIAS faro, agora como sempre, a costumada JUSTIA. No foram apresentadas contra-alegaes. Corridos os vistos legais, cumpre decidir. 2 A questo a apreciar a de saber se pode ser suspenso um processo de impugnao judicial, por estar pendente um processo criminal que tem por objecto factos que podem interessar para a deciso daquele. A suspenso da instncia foi ordenada ao abrigo do disposto no art. 279., n. 1, parte final, do C.P.C., que estabelece que o tribunal pode ordenar a suspenso (...) quando ocorrer outro motivo justificado. No entanto, o art. 50., n. 1, do R.J.I.F.N.A. estabelece que se estiver a correr processo de impugnao judicial ou tiver lugar oposio de executado, nos termos do Cdigo de Processo das Contribuies e Impostos, o processo penal fiscal suspende-se at que transitem em julgado as respectivas sentenas. Na mesma linha, o art. 47. do R.G.I.T. estabelece que se estiver a correr processo de impugnao judicial ou tiver lugar oposio execuo, nos termos do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio, o processo penal tributrio suspende-se at que transitem em julgado as respectivas sentenas. A sentena proferida em processo de impugnao judicial e a que tenha decidido da oposio de executado, uma vez transitadas, consti-

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Assunto: Processo de impugnao judicial. Pendncia de processo criminal. Suspenso da instncia. Efeitos de caso julgado formado em processo criminal. Sumrio: I Infere-se do regime previsto nos artigos 51. e 52. do R. J. I. F. N. A. (a que correspondem os artigos 47. e 48. do R. G. I. T.) que existe uma opo legislativa no sentido da preferncia da jurisdio fiscal em relao jurisdio criminal para apreciao de questes de natureza tributria, preferncia essa que corolrio da atribuio constitucional de competncia para o seu conhecimento a uma jurisdio especializada (artigo 212., n. 3, da CRP) e no jurisdio comum, em que se inserem os tribunais criminais. II Por outro lado, no atribuindo a lei qualquer relevncia em processo de impugnao judicial ao caso julgado formado em processo criminal, no se pode justificar que aquele processo aguarde que ocorra o trnsito em julgado de deciso a proferir em processo criminal sobre factos que importe apreciar tambm no primeiro. III Sendo assim, independentemente de o tribunal tributrio poder e dever aproveitar provas produzidas em processo criminal, no se pode justificar que se aguarde que nesse processo seja proferida deciso com trnsito em julgado. Processo n. 8/05-30. Recorrente: Ministrio Pblico. Recorrido: Cheiinho Cash & Carry. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Jorge de Sousa. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 CHEIINHO CASH & CARRY, S.A., impugnou judicialmente, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, liquidaes adicionais de I.V.A.

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tuem caso julgado para o processo penal fiscal apenas relativamente s questes nelas decididas e nos precisos termos em que o foram (arts. 51 do R.J.I.F.N.A. e 48 do R.G.I.T.). Esta suspenso do processo criminal tem em vista as situaes em que a existncia de infraco criminal depende da resoluo de uma questo de natureza fiscal, reconhecendo-se jurisdio fiscal a competncia exclusiva para decidir essa matria. Infere-se claramente deste regime que existe uma opo legislativa, nsita nestas normas do R.J.I.F.N.A. e do R.G.I.T., no sentido da primazia da jurisdio fiscal para apreciao de questes tributrias, o que tem plena justificao no carcter especializado das questes desta natureza, que est subjacente atribuio constitucional de competncia para o seu conhecimento a uma jurisdio especializada (art. 212., n. 3, da C.R.P.) e no jurisdio comum, em que se inserem os tribunais criminais. Assim, em sintonia com essa opo legislativa, deve entender-se que no se justificar a suspenso de processos tributrios de impugnao judicial (ou de oposio execuo fiscal) para aguardar decises que sejam proferidas em processos criminais sobre factos que relevem para deciso daqueles processos. Por outro lado, no caso em apreo, em que est em causa no processo de impugnao judicial a apreciao da falsidade ou no de facturas, a formulao de um juzo pelo tribunal tributrio no depende da deciso que for proferida em processo criminal sobre a mesma matria, pois, enquanto no processo criminal as dvidas sobre a matria de facto so valoradas a favor do arguido, no processo de impugnao judicial, havendo indcios de irregularidades de escrita, o nus da prova da veracidade desta cabe ao contribuinte (arts. 121., n. 2, do C.P.T. e 100., n. 2, do C.P.P.T.). Para alm disso, apesar da maior exigncia probatria do processo criminal para dar como provados factos integradores de infraco que corolrio do principio in dbio por reo, no existe qualquer norma legal que atribua fora de caso julgado no processo de impugnao judicial s decises proferidas em processo criminal. Com efeito, o art. 84. do C.P.P. apenas atribui relevncia extraprocessual ao caso julgado no caso de decises penais que apreciam pedidos cveis e os arts 674.-A e 674.-B do C.P.C. apenas atribuem a decises penais efeitos em processos de natureza cvel e no de natureza tributria. Sendo assim, independentemente de o tribunal tributrio poder e dever aproveitar provas produzidas em processo criminal, como bem sugere o Distinto Magistrado do Ministrio Pblico Recorrente, no se pode justificar que se aguarde que nesse processo seja proferida deciso com trnsito em julgado, pois nenhuma relevncia legalmente atribuda a este trnsito no processo de impugnao judicial. Assim, o despacho recorrido no pode ser mantido. Quanto questo de saber se deve ou no ser pedida certido do acrdo proferido em primeira instncia naquele processo do Tribunal Judicial de Ovar questo que no foi decidida no despacho recorrido e, por isso, no cabe apreciar no presente recurso jurisdicional, que tem como objectivo apenas apreciar a correco do decidido no despacho recorrido. Termos em que acordam em conceder provimento ao recurso jurisdicional, revogar o despacho recorrido e ordenar que os autos baixam

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ao Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga a fim de ser proferido despacho que no seja no sentido de ordenar a suspenso da instncia pelo motivo invocado no despacho recorrido. Sem custas. Lisboa, 16 de Fevereiro de 2005. Jorge de Sousa (relator) Pimenta do Vale Vtor Meira.

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Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Paulo Jos Neto Pereira. Relator: Ex mo Sr. Cons. Dr. Fonseca Limo. Nestes autos de recurso jurisdicional em que so recorrente a Fazenda Pblica e recorrido Paulo Jos Neto Pereira, acorda-se, pelos fundamentos da deciso recorrida e tendo em conta o disposto nos artigos 713. n. 5 e 726. do Cdigo de Processo Civil, em negar provimento ao recurso. Sem custas. Lisboa, 16 de Fevereiro de 2005. Fonseca Limo (relator) Jorge de Sousa Brando de Pinho.

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Assunto: Derrogao do sigilo bancrio. Artigo 63.-B, n.os 1 e 2 da LGT. Autorizao para consulta da documentao bancria. Sumrio: I Nos termos dos n.os 1 e 2 do artigo 63.-B da LGT, a derrogao do sigilo bancrio por acto da administrao fiscal s pode ocorrer nas situaes de recusa da sua exibio ou de autorizao para a sua consulta. II O legislador, ao usar naquele normativo a expresso nas situaes de recusa no plural, patente que a conjuno ou ali utilizada, no para separar as duas expresses, mas para as unir. III Sendo assim, fundamento do acesso directo da administrao tributria documentao bancria do contribuinte no s a recusa da sua exibio, mas tambm a falta de autorizao deste para a sua consulta. IV Esta interpretao no viola o princpio da boa-f. Processo n. 35/05-30. Recorrente: Gil e Pinho, S. A. Recorrido: Ministrio Pblico e Director Geral dos Impostos. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale.

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Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Gil & Pinho, SA, contribuinte n 500 441 596, com sede na Rua Cidade de Lisboa, n 107, Montijo, no se conformando com a sentena do Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada que julgou improcedente, por no provado, o recurso da deciso do Director-Geral dos Impostos, que autorizou o acesso directo aos documentos existentes nas contas bancrias de que aquele titular, dela vem interpor o presente recurso, formulando as seguintes concluses: I. No artigo 63.-B, n. 1 e n. 2 da LGT o legislador, apenas previu como fundamento de acesso directo da Administrao Fiscal aos documentos bancrios dos contribuintes, a recusa de exibio destes, ou autorizao para tal dada pelo sujeito passivo. II. No previsto em tal norma, como fundamento de acesso directo aos documentos bancrios do contribuinte, a recusa de autorizao do sujeito passivo para consulta dos mesmos, solicitada pela administrao fiscal. III. Tal resulta, desde logo, do emprego da conjuno coordenativa alternativa, ou, que de acordo com as regras de sintaxe, liga dois termos ou oraes de sentido distinto, indicando que ao cumprir-se um facto, o outro no se cumpre. IV. Caso assim se no entenda, teria o legislador recorrido no texto da norma em anlise, utilizao de uma figura de sintaxe, a elipse, na forma de zeugma. V. De acordo com as regras de gramtica, a elipse consiste na omisso de um termo que o contexto ou a situao permitem facilmente supor, s devendo ser invocada quando manifesta, e ainda assim, com extrema prudncia, sendo usada de preferncia naqueles tipo de enunciado que se devem caracterizar pela conciso ou pela rapidez. VI. O termo omitido na norma em causa, (recusa), no , tendo em conta o contexto ou a situao facilmente suposto, e muito menos manifesto. VII. Acresce que, uma lei no seguramente um enunciado que se deva caracterizar pela conciso e rapidez, pelo menos, sendo essas entendidas como supresso de termos ou expresses necessrias compreenso da sua estatuio. VIII. O recurso a tal figura de sintaxe, por parte do legislador consistiria, in casu, num devaneio estilstico ao arrepio das mais elementares regras de sintaxe, bem como, um desrespeito pelas exigncias de determinao a que se encontra vinculado. IX. Segundo o entendimento propugnado na douta sentena, ora recorrida, caso o contribuinte autorize o acesso directo aos seus documentos bancrios, pode a Administrao Fiscal aceder aos mesmos, caso no seja concedida autorizao, pode na mesma. X. O conceito de autorizao, identificado com permisso, consentimento expresso, licena para a prtica de um acto, remoo de um limite actuao de algum (in casu, da Administrao Tributria), permisso para fazer algo que sem autorizao no pode ser legitimamente feito. XI. Ora, se em tais casos existe necessidade de autorizao, entender-se que na situao da sua recusa, da mesma forma a Administrao Fiscal alcanaria o resultado recusado, contraditrio nos termos. XII. A referncia a autorizao para consulta, na norma em anlise, reporta-se legitimao necessria para que a Administrao Fiscal possa

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exigir s entidades bancrias a derrogao do segredo bancrio a que estas se encontram vinculadas, caso o contribuinte o autorize. XIII. De acordo com o entendimento propugnado na douta sentena em crise, o procedimento conducente obteno da autorizao do contribuinte seria intil, consubstanciando uma violao do princpio da celeridade consagrado nos art. 57. do CPA e art. 55. da LGT, que impede a prtica de actos inteis. XIV. Acresce que, com o pedido de autorizao a Administrao Fiscal, cria no contribuinte a legtima expectativa, de que aquela pode ser recusada, sendo a recusa de autorizao, considerada fundamento de acesso directo aos documentos bancrios, tal legtima expectativa seria injustamente defraudada, e em consequncia violado o princpio da boa-f, que decorre dos artigos 266., n. 2 da Constituio da Repblica Portuguesa (CRP), 6. do CPA e 59., n. 2 da LGT. XV. Nos termos do art. 9., n. 3 do CC, o intrprete presumir que o legislador consagrou as solues mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados, pelo que resulta claro da letra e do esprito do art. 63-B, n. 1 e n. 2 da LGT, que apenas se reporta recusa de exibio dos documentos bancrios e no recusa de autorizao. XVI. O objectivo legislativo de combate evaso e fraudes fiscais, no legitima o acesso da Administrao Fiscal aos documentos bancrios do contribuinte em todas as situaes, mas apenas nas expressamente previstas. Violou a sentena recorrida, entre outros, o disposto nos artigos 266., n. 2 da CRP, 9., n. 3 do CC, art. 6. e 57. do CPA, bem como, o disposto nos artigos 55., 59., n. 2 e 63-B, n. 1 e n. 2 da LGT. O Magistrado do Ministrio Pblico e a entidade recorrida contra-alegaram nos termos que constam de fls. 209 a 216 e 217 a 221, que aqui se do por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais. No foram colhidos vistos legais, dado o carcter urgente do processo. Uma vez que no vem posta em causa no presente recurso, nos termos do disposto nos arts 713, n 6 e 726 do CPC remete-se para a matria de facto fixada na deciso recorrida. Cumpre decidir. 2 A questo que constitui o objecto do presente recurso consiste em saber, a propsito da derrogao do sigilo bancrio, se o acto de recusa que o legislador refere no art 63-B, ns 1, al. a) e 2, al. a) da LGT diz respeito apenas exibio dos documentos bancrios ou tambm falta de autorizao para a sua consulta. Como sabido, o sigilo bancrio tem como finalidade ltima a salvaguarda de interesses pblicos e privados. Os primeiros tm a ver com regular funcionamento da actividade bancria, o qual pressupe a existncia de um clima generalizado de confiana nas instituies que a exercem, que se revela de importncia fundamental para o correcto e regular funcionamento da actividade creditcia e, em especial, no domnio do incentivo ao aforro. E os segundos com o facto de que a finalidade do instituto do segredo bancrio tambm o interesse dos clientes, para quem o aspecto mais significativo do encorajamento e tutela do aforro a garantia da mxima reserva a respeito dos prprios negcios e relaes com a banca. Com o sigilo bancrio, o legislador pretende, pois, rodear da mxima discrio a vida privada das pessoas, quer no domnio dos negcios, quer dos actos pessoais a eles ligados.

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Cfr. o ac. do TC de 31/05/1995, Colectnea, 31 vol., 1995, pgs.371 e segts., que, alis, aqui se seguiu de perto. Assim, o segredo ou sigilo bancrio dimana da boa f e condio sine qua non do negcio bancrio, pelo que no pode confinar-se a uma natureza contratualista bilateral, antes tendo a ver com direitos de personalidade e inerente tutela constitucional. Nos termos da jurisprudncia do TC, o sigilo bancrio integra-se, pois na prpria intimidade da vida privada art. 26, n. 1 da CRP pelo que, a, se justificar numa intromisso externa nos casos especialmente previstos e em articulao com os respectivos mecanismos do direito processual. Para outros, porm, o bem jurdico protegido apenas o da reserva da privacidade, o que consentir uma maior compresso, em funo de valores ou interesses supra-individuais, justificando-se ento mais facilmente o dever de cooperao das instituies de crdito nomeadamente para com a Administrao Fiscal com base na necessidade de harmonizar esses valores com o dever fundamental de pagar impostos e com as exigncias sociais de arrecadar justa e atempadamente as receitas fiscais... Como se refere no mesmo aresto, tendo em conta a extenso que assume na vida moderna o uso de depsitos bancrios em conta corrente, , pois, de ver que o conhecimento dos seus movimentos activos e passivos reflecte grande parte das particularidades da vida econmica, pessoal e familiar dos respectivos titulares. Atravs da investigao e anlise das contas bancrias, torna-se, assim, possvel penetrar na zona mais estrita da vida privada. Pode dizer-se, de facto, que, na sociedade moderna, uma conta corrente pode constituir a biografia pessoal em nmeros... O segredo bancrio constitui, assim, um dever geral de conduta, a observar pelas instituies de crdito e seus representantes, um princpio de tica profissional, que tem como principal finalidade a eficaz proteco do consumidor de servios financeiros, nos termos do Regime Geral das Instituies de Crdito... Todavia, o segredo bancrio no um direito absoluto, antes podendo sofrer restries impostas pela necessidade de salvaguardar outros direitos ou interesses tambm constitucionalmente protegidos: cooperao com a justia, combate corrupo e criminalidade econmica e financeira, dever fundamental de pagamento dos impostos, etc. ...Por outro lado, e como sabido, na actividade interpretativa, a letra da lei constitui o primeiro passo da interpretao, constituindo simultaneamente seu ponto de partida e seu limite cfr. art. 9 do CC. Mas, assim sendo, o intrprete no pode limitar-se ao sentido aparente e imediato, ao seu sentido literal, antes tendo que perscrutar a sua finalidade, em suma, o seu sentido e fora normativa... Pelo que, para se fixar o sentido e alcance da norma jurdica, intervm, para alm, desde logo, do elemento gramatical (o texto ou letra da lei) elementos vrios que a doutrina vem considerando: de ordem sistemtica, histrica e racional ou teleolgica. Consiste este na razo de ser da lei (ratio legis), no fim visado pelo legislador ao editar a norma. Como escreve Baptista Machado, in Introduo ao Direito e ao Discurso Legitimador, pgs. 182/183, o conhecimento desse fim, sobretudo quando acompanhado do conhecimento das circunstncias (polticas, sociais, econmicas, morais, etc.) em que a norma foi elaborada ou da

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cojuntura poltico-econmico-social que motivou a deciso legislativa (ocasio legis) constitui um subsdio da maior importncia para determinar o sentido da norma. Basta lembrar que o esclarecimento da ratio legis nos revela a valorao ou a ponderao de diversos interesses que a norma regula e, portanto, o peso relativo desses interesses, a opo entre eles traduzida pela soluo que a norma exprime. Sem esquecer, ainda, que, pela descoberta daquela racionalidade que (por vezes inconscientemente) inspirou o legislador na fixao de certo regime jurdico particular, o intrprete se apodera de um ponto de referncia que ao mesmo tempo o habilita a definir o exacto alcance da norma e a advinhar outras situaes tpicas com o mesmo ou diferente recorte. Toda a norma assenta, pois, num certo fundamento ou razo de ser que a finalidade a que se dirige, sendo a ratio legis reveladora da valorao ou ponderao dos diversos interesses que a norma jurdica disciplina. Por sua vez, o elemento sistemtico funda-se na circunstncia de que um preceito jurdico no existe por si s, isoladamente, antes se encontrando ligado a vrios outros de modo a constiturem todos eles um sistema, podendo a sua confrontao vir a revelar um nexo de subordinao, uma relao de analogia ou paralelismo (lugares paralelos) ou ainda um certo grau de conexo. Cfr. parecer da PGR, de 27/02/2003 in DR, II srie, de 05/08/2004, que, alis, aqui se segue de perto (Acrdo desta Seco do STA de 13/10/04, in rec. n 950/04). 3 Voltando ao caso dos autos e como sabido, em matria de acesso informao protegida pelo sigilo bancrio, a regra de o mesmo depender de autorizao judicial (cfr. art 63, n 2 deste diploma legal). A derrogao do dever do sigilo bancrio pela administrao fiscal constitui uma excepo, que tem como pressupostos os que constam das alneas dos ns 1 e 2 do art 63-B da LGT. Assim, prescreve o prdito art 63-B, ns 1 e 2 que a administrao fiscal tem o poder de aceder directamente a documentos bancrios ou a todos esses documentos, nas situaes de recusa da sua exibio ou de autorizao para a sua consulta. A questo dos autos, como vimos supra a da interpretao deste preceito legal. Em sntese, fazendo uma interpretao literal daquele artigo, alega a recorrente que no est prevista em tal norma, como fundamento de acesso directo aos documentos bancrios do contribuinte, a recusa de autorizao do sujeito passivo para consulta dos mesmos, solicitada pela Administrao Fiscal. Tal resulta da conjuno ou que, de acordo com as regras da sintaxe, liga dois termos ou oraes de sentido distinto, indicando que ao cumprir-se um facto, o outro no se cumpre e, se em tais casos existe necessidade de autorizao, entender-se que na situao da sua recusa, da mesma forma a Administrao Fiscal alcanaria o resultado recusado, contraditrio nos termos. E acrescenta, ainda, que, com o pedido de autorizao a Administrao Fiscal cria no contribuinte a legtima expectativa de que aquela pode ser recusada, sendo a recusa da autorizao considerada fundamento de acesso directo aos documentos bancrios, tal legtima expectativa seria injustamente defraudada e, em consequncia, violado o princpio da boa-f, que decorre dos arts 266, n 2 da CRP, 6-A do CPA e 59, n 2 da LGT.

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Salvo o devido respeito que sempre nos merece opinio contrria, no lhe assiste qualquer razo. Desde logo e mesmo no aspecto da respectiva literalidade, existe uma outra explicao para o uso da conjuno ou. Com efeito, esta conjuno ali utilizada, no para separar as duas expresses, mas para as unir. Como, alis, resulta de naquele normativo o legislador usar a expresso nas situaes de recusa, isto , no plural. Sendo assim, patente que, em qualquer dos referidos normativos, no acesso directo da administrao tributria documentao bancria, o que ter que estar sempre em causa no s a recusa da sua exibio, mas tambm a falta de autorizao para a sua consulta. Tal derrogao ter que abranger sempre estas duas situaes, pois, caso contrrio, o uso no plural da referida expresso deixaria de ter qualquer sentido. E no colhe o argumento invocado pela recorrente de que contraditrio nos termos, o facto de a Administrao Fiscal aceder documentao bancria quer obtenha ou no autorizao do contribuinte. Como bem anota o Exm Magistrado do Ministrio Pblico junto da 1 instncia no podemos esquecer que estamos perante um procedimento da Administrao Tributria na mbito do seus poderes inspectivos e que sobre o contribuinte recai o dever de cooperao. Ora se em regra o acesso informao protegida pelo segredo bancrio depende de autorizao judicial - n 2 do art 63 da LGT -, tal no ocorre quando a lei admite a derrogao do dever do sigilo bancrio pela administrao tributria, o que ocorre nos casos expressamente previstos no art 63-B da L.G.T.. E nestes casos a falta de cooperao no legtima, como resulta da alnea b) do n 4 do art 63 da L.G.T.. Temos assim que uma diferente conduta do contribuinte entre o dar o consentimento ou recusar a autorizao para a consulta da documentao bancria s ganha relevncia se esta recusa est relacionada com a discusso sobre os pressupostos em que pode haver lugar a derrogao do sigilo bancrio, e no prpriamente com o exerccio de um direito que lhe assista, como parece pretender a recorrente. Por outro lado e como vimos supra, para fixar o sentido e alcance da norma jurdica, intervm, para alm, desde logo do elemento gramatical (o texto ou letra da lei) elementos vrios que a doutrina vem considerando: de ordem sistemtica, histrica e racional ou teleolgica. Consiste este na razo de ser da lei (ratio legis), no fim visado pelo legislador ao editar a norma. Ora, a tese que, alis, temos vindo a defender est de acordo com a ratio, mesmo constitucional, do preceito, que visa o interesse da administrao tributria em apurar com rigor a situao tributria dos contribuintes e levar a cabo com eficincia aces de fiscalizao em casos em que tal est dependente da colaborao dos contribuintes e que tem como objectivo ltimo o combate evaso e fraude fiscais. Deste modo, no pode ser a mera existncia da conjuno ou a ditar, em definitivo, a interpretao do preceito em causa. Pelo que , assim, de concluir que a derrogao do sigilo bancrio nos termos do prdito art 63-B, ns 1 e 2 da LGT por acto da Administrao Tributria pode ter lugar mesmo no caso de recusa de autorizao do contribuinte para a consulta dos seus documentos bancrios, desde que, evidentemente, estejam verificados os pressupostos previstos nas suas alneas.

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Como referem Leite Campos, Benjamim Rodrigues e Jorge Sousa, in LGT anotada, ed. 3, pg. 317, em anotao ao art 63-B, nos n.s 1 e 2 prevem-se situaes em que a administrao tributria tem acesso directo a determinados documentos cobertos pelo sigilo bancrio. Trata-se de situaes em que a prpria administrao tributria, independentemente de autorizao do tribunal ou do interessado, que decide aceder a esses documentos... Em qualquer das situaes referidas nos n.s 1 e 2, a possibilidade de acesso directo a documentao bancria s pode ter lugar perante uma recusa da sua exibio e falta de autorizao para a sua consulta, o que supe que a administrao tributria contacte previamente o titular dos direitos sobre a documentao e que ele no aceda ao pedido de exibio ou no d autorizao para a consulta. 4 Nestes termos, acorda-se em negar provimento ao recurso e manter a deciso recorrida. Custas pela recorrente, fixando-se a taxa de justia em 5 ucs e a procuradoria em 1/6. Lisboa, 16 de Fevereiro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Vitor Meira Jorge de Sousa.

Acrdo de 16 de Fevereiro de 2005.

Processo n. 701/04-30. Recorrente: Jos Valentim Cardoso da Mota. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Vtor Meira. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: Jos Valentim Cardoso Taveira da Mota veio reclamar para a conferncia do despacho do relator que julgou findo o recurso por si interposto para o Pleno da Seco por oposio de acrdos por inexistir tal oposio, formulando as seguintes concluses: a) A norma do art. 284-5 do CPPT viola o disposto no art. 165-1/p da CRP, pelo que a mesma enferma de inconstitucionalidade orgnica ou formal. Sem conceder, b) Tendo em considerao que as solues jurdicas perfilhadas em ambos os acrdos (recorrido e fundamento) pressupem a mesma situao de facto e respeitam mesma questo fundamental de direito, verifica-se a invocada e reclamada oposio de acrdos. Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico foi emitido parecer no sentido do indeferimento do requerido por, quanto inconstitucionalidade, o requerente ter olvidado a redaco dada aos artigos 22 c) e 30 c) do ETAF de 84 pelo DL 229/96, quanto ao fundo, por o despacho ter feito boa interpretao da lei. Colhidos os vistos legais cumpre decidir. Quanto invocada inconstitucionalidade o requerente assenta-a no entendimento de que o seguimento dos recursos interpostos com fundamento em oposio de julgados era, nos termos do ETAF, da competncia

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do Plenrio ou do Pleno da Seco de Contencioso Tributrio, pelo que no podia o legislador, desprovido de autorizao para o efeito, atribuir tal competncia ao relator. Refere o Ministrio Pblico que o requerente no teve em ateno as normas do ETAF ento vigentes, cuja redaco j no era a inicial do DL 129/84 mas a do DL 229/96. Com efeito, nos termos da alnea c) do artigo 30, compete ao pleno da Seco de Contencioso Tributrio conhecer: c) do seguimento dos recursos referidos nas alneas b) e b), sem prejuzo dos poderes do relator nesta matria. certo que a competncia inicial para apreciar se ocorria ou no oposio de acrdos era do relator do Pleno e passou com o CPPT a ser do relator da Seco. Mas da no resulta que tal alterao seja orgnicamente inconstitucional. Tal questo j foi objecto de anlise no acrdo n 1559/03 do Pleno da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo, tendo-se a escrito: No obstante, no padecem de inconstitucionalidade orgnica aqueles arts 285 e 286. que, como entendimento do Tribunal Constitucional, importa distinguir entre as intervenes legislativas directamente votadas definio da competncia e as que, inscrevendo-se no domnio da regulamentao processual, todavia acabam por interferir apenas indirecta, acessria e necessariamente com aquela competncia; as primeiras so normas de competncia e as segundas, puras normas de processo. A Constituio distingue com nitidez entre a matria da competncia e a matria do processo; qualquer que seja o nvel ou grau de definio da competncia dos tribunais, reservado Assembleia da Repblica seguramente que nele no entram as modificaes da competncia judiciria a que deva atribuir-se simples carcter processual. Cfr. os Acds do T.C. n 400/87 in D. Rep., 2 srie de 21/Dez/87 e n 329/89, ibidem, de 22/Jun/89. Por outro lado, tem o mesmo tribunal entendido no haver invaso da reserva de competncia da Assembleia da Repblica quando se no altera a prvia distribuio de competncia entre as vrias ordens de tribunais (tributrios e judiciais). A necessidade de autorizao legislativa apenas exigvel se ocorre modificao das regras de competncia judiciria material, com natural reflexo na distribuio das matrias pelas diversas espcies de tribunais cfr. Acd. n 114/00 in Acds do T.C., pag. 415. Cfr. ainda abundante jurisprudncia sobre o ponto no Ac. Do mesmo tribunal, de 28/Nov/00, in D. Rep. - 2, de 5/Jan/01.. Resulta pois da transcrio que efectumos que a norma em questo no sofre da inconstitucionalidade que vem alegada. Assim, nos termos do artigo 284 n5 do CPPT cabe ao relator apreciar se existe ou no oposio e, em caso negativo, julgar findo o recurso. Tal norma, pelos motivos mencionados, no viola o artigo 165 n1 alnea p) da CRP que atribui competncia exclusiva Assembleia da Repblica para legislar sobre organizao e competncia dos tribunais e do Ministrio Pblico e estatuto dos respectivos magistrados, bem como das entidades no jurisdicionais de composio de conflitos. O segundo argumento invocado pelo requerente reporta-se ao seu entendimento de que ocorre a oposio que invoca. Sobre tal questo transcreve-se aqui o que no despacho reclamado se escreveu: O acrdo recorrido decidiu que uma eventual nulidade secundria anterior sentena mas de que a recorrente s teve conhecimento com a notificao desta, deveria ser arguida no recurso da sentena. Pretende

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o recorrente que tal deciso est em oposio com outra proferida no acrdo 24781 de 18 de Outubro de 2000, tambm deste Supremo Tribunal Administrativo, em que se decidiu que a nulidade de acto ou de processo arguida perante o juiz que a praticou e no no recurso para o tribunal superior. Afigura-se-nos porm que no ocorre entre estes acrdos qualquer oposio. Na verdade, no acrdo recorrido o interessado s teve conhecimento da nulidade com a prolao da sentena de que interps recurso. Por seu turno, no acrdo fundamento, a nulidade resultou de acto do prprio recorrente/oponente, nada se dizendo quanto sua anterioridade ou posterioridade em relao sentena. No so pois idnticas as situaes factuais em que assentaram ambas as decises nem a mesma a questo jurdica sobre que ambos se debruaram. No ocorre assim a oposio invocada entre os dois acrdos pelo que, nesta parte se julga findo o recurso. Pretende tambm o recorrente que ocorre oposio entre o acrdo recorrido e o proferido por este Supremo Tribunal Administrativo em 31 de Outubro de 2001 no recurso 26090. Naquele decidiu-se que a suspenso da oposio no implicou automaticamente a suspenso da execuo que s ocorreria com a prestao de garantia. Por seu turno no acrdo indicado como fundamento o que se decidiu foi que, suscitando-se questes de natureza civil, deveria sobrestar-se a deciso suspendendo a instncia, remetendo o recorrente para os tribunais judiciais quanto a tais questes. Os acrdos em confronto tratam pois de questes jurdicas completamente diferentes pelo que no se verifica qualquer oposio entre as suas decises. Deve pois julgar-se tambm findo, nesta parte o recurso. Pelo que ficou transcrito se v que o acrdo recorrido no est em oposio com qualquer dos acrdos fundamento pelo que ter de confirmar-se a deciso do relator de julgar findo o recurso, indeferindo-se a reclamao. Custas pela reclamante, fixando em 99 a taxa de justia. Lisboa, 16 de Fevereiro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Brando de Pinho.

Acrdo de 16 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Impugnao de IVA e IRC. Sumrio: Nos termos do artigo 104. do CPPT no pode, na mesma petio de impugnao, questionar-se a legalidade do acto tributrio da liquidao de IVA e do acto tributrio da liquidao de IRS. Processo n. 996/04-30. Recorrente: Jos Maria dos Santos Pulido valente. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Pimpo.

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Acordam, em conferncia, na 2 Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Jos Maria dos Santos Pulido Valente recorre da deciso que, no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, indeferiu liminarmente a impugnao do acto tributrio da liquidao de IRS e IVA. Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo: 1. Tributos de natureza idntica, para os efeitos do art. 104. do CPPT, so aqueles que pertencem mesma classe jurdico-tributria, nos termos da classificao estabelecida no art. 3. da LGT. 2. O IRS e o IVA pertencem ambos, delas partilhando, a qualquer das classes identificadas no art. 3 da LGT: ambos so tributos fiscais; ambos so tributos estaduais; ambos so impostos. 3. IRS e IVA so, assim, tributos de natureza idntica, cumprindo o correspondente requisito de admissibilidade de cumulao de pedidos estatudo no art. 104. do CPPT. 4. Interpretar o art. 104. do CPPT no sentido de a cumulao de pedidos apenas ser possvel se se tratar do mesmo imposto traduz-se em atribuir ao preceito um significado normativo contrrio norma do art. 20. da Constituio da Repblica, que garante o acesso pleno aos tribunais e o direito emisso de uma deciso de mrito. O EMMP entende que o recurso no merece provimento pois que: 1. O IVA e o IRS so tributos de diferente natureza, considerando que: - o IVA um imposto indirecto sobre a despesa, que incide sobre o valor tributvel de transmisses de bens, prestaes de servios, importaes de bens e operaes intracomunitrias efectuadas no territrio nacional (art. 1 n1 CIVA). -o IRS um imposto directo que incide sobre o rendimento das categorias legalmente estabelecidas (art. 1 n1 CIRS). 2. No caso sub judicio inaplicvel a regra do processo civil (convite regularizao da petio art.31 -A CPC), por prevalncia das regras da jurisdio administrao e fiscal: faculdade de deduo de novas impugnaes judiciais no prazo de um ms, a contar do trnsito em julgado da deciso que declare a ilegal cumulao de pedidos, considerando-se as respectivas peties apresentadas na data de entrada da primeira (art.38 n4 LPTA aprovada pelo DL n 267/85,16 Julho /art.2 al. c) CPPT; Jorge Lopes de Sousa CPPT anotado 4 edio 2003 p.470). 2. A deciso recorrida indeferiu liminarmente a impugnao do acto tributrio da liquidao de IRS e IVA entendendo que: Nos termos do art. 104 do CPPT na impugnao judicial podem, nos termos legais, cumular-se pedidos em caso de identidade da natureza dos tributos, dos fundamentos de facto e de direito invocados e do tribunal competente para a deciso. Ora, o Autor cumulou um pedido de anulao de IRS com um pedido de anulao de IVA. Os actos tributrios respeitam, assim, a tributos de natureza diferente. Destarte, no se verifica in casu um dos requisitos para que pudesse haver cumulao de pedidos, sendo esta ilegal por violao do indicado preceito. A cumulao ilegal de pedidos uma excepo dilatria (art. 494, al. b) e 193, n 1 e 2, al. c) do CPC), de conhecimento oficioso (art. 495 do CPC) e gera absolvio da instncia (art. 288, n1, al. e) do CPC)..

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3. A questo controvertida nos presentes autos consiste em saber se o contribuinte pode na mesma petio de impugnao questionar as liquidaes de IVA e de IRS. Respondeu negativamente a tal questo a deciso recorrida contrariamente ao que continua a ser defendido pela recorrente que sustenta, em sntese, que no caso dos autos as liquidaes de IVA e IRS respeitam a tributos de natureza idntica, para os efeitos do art. 104. do CPPT, uma vez que estes so aqueles que pertencem mesma classe jurdico-tributria, nos termos da classificao estabelecida no art. 3. da LGT at porque ambos so tributos fiscais; ambos so tributos estaduais; ambos so impostos. Acrescenta que interpretar o art. 104. do CPPT no sentido de a cumulao de pedidos apenas ser possvel se se tratar do mesmo imposto traduz-se em atribuir ao preceito um significado normativo contrrio norma do art. 20. da Constituio da Repblica, que garante o acesso pleno aos tribunais e o direito emisso de uma deciso de mrito. A jurisprudncia deste STA, cfr. Acrdos do STA de 26-02-2003, Rec. n. 131-03, 2-7-2003, Rec. 538-03 e 10-3-2004, Rec. 1911-03, tem entendido que no permitida a cumulao de impugnaes de tais actos tributrios. Com efeito nos termos do artigo 104 do CPPT, na impugnao judicial podem cumular-se pedidos e coligar-se autores em caso de identidade da natureza dos tributos, dos fundamentos de facto e de direito invocados e do tribunal competente para a deciso. E tal cumulao de impugnaes justifica-se pela economia de meios que proporciona e por contribuir para a uniformidade de decises. Contudo sendo esta norma do art. 104 especial para o processo de impugnao judicial a mesma afasta a possibilidade de aplicao subsidiria da regra do art. 38 da LPTA nos termos da qual vivel a cumulao de impugnao de actos que estejam entre si numa relao de dependncia e de conexo (Jorge de Sousa, CPPT, 4 edio, 3003, p. 469). Da que situaes que estejam abrangidas por aquela norma do art 38 1 da LPTA, como escreve o mesmo autor, no se enquadrando na previso deste art 104 sero aquelas em que h uma mesma materialidade que est subjacente liquidao de tributos distintos o que acontecer no caso de uma liquidao adicional de IVA, baseada numa correco matria tributvel fundamentada em correco de escrita e uma liquidao adicional de IRC fundada na mesma correco pois que existindo uma conexo entre as duas liquidaes, por serem os mesmos os factos que esto na origem das mesmas liquidaes seria a cumulao de pedidos vivel face da regra do art 38 1 da LPTA mas j no ser possvel nos termos do art 104 do CPPT por no haver identidade da natureza dos tributos. que, conforme refere o EMMP, o IVA um imposto indirecto sobre a despesa, que incide sobre o valor tributvel de transmisses de bens, prestaes de servios, importaes de bens e operaes intracomunitrias efectuadas no territrio nacional (art.1 n l CIVA) enquanto que o IRS um imposto directo que incide sobre o rendimento das categorias legalmente estabelecidas (art. 1 n1 CIRS). Como se escreveu no ltimo dos citados acrdos deste STA no processo de impugnao judicial, esta cumulao de pedidos relativa a mais que um acto pode suceder quando estes se reportem a um mesmo tributo, sejam idnticos os fundamentos de facto e de direito e seja o mesmo o tribunal competente para a deciso como ser o caso, por exemplo, de

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um sujeito passivo que se julga com direito a iseno de Contribuio Autrquica relativamente a um mesmo prdio de que proprietrio e pretender impugnar, com esse fundamento, vrios actos de liquidao deste tributo, relativos a vrios anos pois que, em tal situao, a natureza do tributo liquidado em todos os actos a mesma, idntica a situao factual e a questo jurdica a apreciar. Assim sendo de manter o entendimento da deciso recorrida ao pronunciar-se pela ilegal cumulao de pedidos efectuada na presente impugnao o que obsta apreciao do seu mrito. O que no impede, como se escreveu na deciso recorrida, que nos termos do artigo 38., n. 4 da Lei de Processo nos Tribunais Administrativos (LPTA), aplicvel por fora do artigo 2., alnea c) do CPPT, o impugnante tenha a faculdade de deduzir novas impugnaes, relativas a cada um dos impostos, no prazo de um ms, a contar do trnsito em julgado da deciso, considerando-se as respectivas peties apresentadas na data da entrada da primeira pois que a LPTA, ainda que revogada em 01/01/2004, continua aplicvel presente impugnao, entrada em 16/07/2003 por fora dos artigos 5., n. s 1 e 3, 6. e 7. da Lei n. 15/2002 de 22 de Fevereiro. E desta forma se encontra assegurado e garantido o direito de acesso pleno aos tribunais e o direito emisso de uma deciso de mrito que o impugnante parece questionar na ltima concluso das suas alegaes. 4. Nos termos expostos nega-se provimento ao recurso. Custas pelo recorrente fixando-se em 50% a procuradoria. Lisboa, 16 de Fevereiro de 2005. Antnio Pimpo (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

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Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Barbosa & Figueiredo - Produes Musicais, Lda, com sede na rua Jos Rgio, n 13-r/c dt, Oeiras, no se conformando com a sentena do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que julgou improcedente a impugnao judicial deduzida contra os actos tributrios de liquidao adicional ns 97243404 e 97243403, relativos ao IVA de 1992 e aos juros compensatrios respeitantes ao 3 trimestre de 1993, nos montantes de 163.360$00 e 123.668$00, respectivamente, dela vem interpor o presente recurso, formulando as seguintes concluses: 1. Deve ser a sentena recorrida substituda por outra que interprete e aplique adequadamente os normativos aos factos provados nos autos e onde se conclua, em sntese, pela ilegalidade da liquidao adicional relativa ao IVA de 1992 e da liquidao de juros compensatrios, declarando-as anulveis. 2. O artigo 71/5 do CIVA deve ser interpretado correctamente, tendo em conta o princpio da prevalncia da substncia sobre a forma; 3. que a Administrao Fiscal no colocou em causa a nota de crdito ou a deduo devida do IVA suportado indevidamente, mas apenas questionou sobre a prova do envio da nota de crdito; 4. Ora, nessa busca da substncia, a Administrao Fiscal indagou junto da CML sobre a recepo da referida nota de crdito e foi-lhe respondido que teria sido destruda conjuntamente com a contabilidade por fora do incndio ocorrido. 5. A prova exigida pelo citado preceito legal tornou-se, por caso de fora maior, impossvel - diabolica probatio- e por fora do disposto no artigo 345 do c.cv. essa demonstrao tornou-se muito mais do que excessivamente difcil (concede-se, no entanto, que no se trata de uma conveno, mas uma lei de inverso do nus da prova). Deste facto tem de se retirar ilaes jurdicas que a sentena recorrida no fez, cingindo-se letra da lei e no ao seu esprito; 6. Assim sendo, o disposto no artigo 71/5 do CIVA deve ser interpretado e aplicado aos factos assentes, incluindo o facto notrio - o incndio -, tendo em conta alis a confisso da Administrao Fiscal proferida a esse propsito (cfr. artigo 352 e segs. do c.cv. e do facto assente na alnea H) dos factos provados na sentena recorrida); 7. Finalmente, foi violado o disposto no artigo art. 89 do CIVA que diz que se, por facto imputvel ao contribuinte, for retardada a liquidao de parte ou da totalidade do imposto devido, sero devidos juros compensatrios. 8. Cumpre interpretar o conceito legal de retardamento de liquidao e verificar se a situao sub judice se subsume a essa factispecies. 9. No necessrio ir mais longe do que a leitura do citado preceito, donde consta a definio legal do retardamento da liquidao. Aqui h coincidncia da letra com o esprito que corporiza o in claris non fit interpretatio.. 10. Ora, patente que a situao de liquidao adicional de IVA, fruto de uma correco da matria colectvel, no se subsume dita previso legal, pois as declaraes peridicas de IVA foram tempestivamente apresentadas pela ora agrvte. nos termos legais. A Fazenda Pblica no contra-alegou. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido de ser negado provimento ao presente recurso.

Acrdo de 16 de Fevereiro de 2005.

Assunto: IVA. Rectificao do imposto. Artigo 71., n. 5, do CIVA. Pressupostos. Juros compensatrios. Sumrio: I Para que o contribuinte possa deduzir o IVA que suportou por servio prestado a uma entidade, torna-se necessrio que tenha na sua posse a prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificao ou de que foi reembolsado do respectivo imposto, tudo nos termos do disposto no artigo 71., n. 5 do CIVA. II Os juros compensatrios, que tm por fundamento legal o retardamento da liquidao do imposto, so devidos sempre que o imposto seja devido e o atraso da respectiva liquidao seja imputvel ao contribuinte, por culpa deste. Processo n. 1006/04-30. Recorrente: Barbosa & Figueiredo, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale.

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Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 O tribunal recorrido fixou a seguinte matria de facto: Factos provados A) Durante o ano de 1997, a Impugnante foi sujeita a uma fiscalizao levada a cabo pelos Servios de Inspeco Tributria da Direco-Geral dos Impostos, a qual incidiu sobre o IVA e o IRC dos anos de 1992 e 1993, conforme resulta da anlise do relatrio de inspeco, o qual se d por integralmente reproduzido para os devidos e legais efeitos, a fls. 13 e seguintes dos autos de reclamao juntos ao presente processo; B) De acordo com o citado relatrio, e no que ao IVA do perodo de 1992 respeita, pode ler-se, cfr. fls. 13 e seguintes dos autos de reclamao juntos ao presente processo: (...) em Junho de 1992, a empresa Barbosa & Figueiredo emitiu a factura n 24, no montante de Esc: 1.021.000$, mais IVA no valor de Esc: 163.360$, atravs da qual debitava C.M Lisboa, a prestao de servio referente ao 4 Festival de Jazz de Lisboa 91. Em 31 de Dezembro de 1992, atravs da Nota de Crdito n 1 foi a referida factura anulada na totalidade. Tendo sido solicitado esclarecimento do porqu da anulao de tal factura, foi dito que tal servio tinha sido debitado por engano, uma vez que deveria ter sido o scio gerente Rui Justo dos Santos Figueiredo a emitir a factura, na qualidade de trabalhador por conta prpria. Foi efectuada consulta ao sistema informtico da DGCI tendo-se verificado que o referido scio nunca declarou qualquer tipo de rendimento, nem em termos de IRS nem em IVA. Por tal facto, vai ser emitida ficha de fiscalizao para o scio gerente Rui Diogo Justo dos Santos Figueiredo. Pelo descrito, a referida nota de crdito no vai ser fiscalmente aceite, por no ter sido efectuada a prova de que o adquirente do servio tomou conhecimento da rectificao, nos termos do art. 71, n 5 do CIVA. Assim vai ser acrescido ao resultado tributvel, o montante de Esc. 1.021.000$ e corrigida a regularizao em termos de IVA, efectuada a favor do sujeito passivo, no valor de 163.360$, C) Na sequncia da correco referida no pargrafo precedente, os competentes servios da Administrao Tributria emitiram o acto tributrio de liquidao adicional de IVA, respeitante ao perodo de 1992, com o n 97243404, no montante de 163.360$00, com data limite de pagamento de 30/11/97, conforme resulta de fls. 6 dos autos de reclamao graciosa juntos presente impugnao; D) Consequentemente, os competentes servios da Administrao Tributria emitiram o acto tributrio de liquidao adicional de juros compensatrios, respeitantes ao perodo 9303T, com o n 97243403, no montante de 123.668$00, com data limite de pagamento de 30/11/97, conforme resulta de fls. 7 dos autos de reclamao graciosa juntos presente impugnao; E) Tal como admitido pela Impugnante e referido pelos competentes servios de Inspeco (cfr. o relatrio j citado e artigos 4 e 7 da p.i), a empresa Barbosa & Figueiredo, em Junho de 1992, emitiu a factura n 24, no valor de 1.021.000$00, acrescida de IVA no valor de 163.360$00, atravs da qual foi debitado CM de Lisboa uma prestao de servio referente ao Festival de Jazz de Lisboa 91; F) Em 31 de Dezembro de 1992, a Impugnante emitiu uma nota de crdito (n. 1) atravs da qual anulou a factura referida no pargrafo

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precedente, tal como resulta do citado relatrio da Inspeco e da p.i da Impugnante, concretamente do artigo 9; G) Foram efectuados os lanamentos a crdito e a dbito inerentes ao IVA liquidado e anulado, conforme resulta da cpia das declaraes relativas ao IVA, a fls. 32 a 34 dos autos, as quais se do por integralmente reproduzidas para os devidos e legais efeitos; H) No j citado relatrio da fiscalizao pode ler-se a passagem que seguidamente se transcreve: (...) 4. Anlise documental 4.1 Proveitos (...) Foi efectuado controlo cruzado a alguns clientes, no se tendo verificado qualquer discrepncia. No entanto, no foi possvel verificar a conta corrente dos clientes mais significativos, a Cmara Municipal de Lisboa, por a contabilidade da referida entidade ter sido destruda aquando do incndio (...) I) Em 14 de Novembro de 1997, a ora Impugnante apresentou reclamao graciosa dos actos tributrios de liquidao adicional de IVA (1992) e de Juros compensatrios (9303T), nos montantes de 163.360$00 e de 123.668$00, e como os ns 97243404 97243403, respectivamente, conforme resulta do teor do carimbo aposto na primeira pgina da referida reclamao, a fls. 35 dos autos; J) A reclamao apresentada, referida no pargrafo anterior, foi indeferida, cfr. fls. 52 do processo de reclamao junto aos presentes autos de impugnao; L) A presente impugnao judicial deu entrada na competente Repartio de Finanas em 28 de Maio de 200 I, conforme resulta do teor do carimbo aposto na primeira pgina da p.i, conforme resulta da anlise de fls. 2 dos autos. Factos no provados 1) No resulta provado que o contedo da factura n 24, emitida pela impugnante em Junho de 1992, corresponde a servios prestados por um scio gerente e no pela sociedade. Efectivamente, a impugnante alega este facto na p.i. mas no carreou para os autos prova da veracidade de tal afirmao; por outro lado, do relatrio da fiscalizao consta a afirmao segundo a qual Foi efectuada consulta ao sistema informtico da DGCI tendo-se verificado que o referido scio nunca declarou qualquer tipo de rendimento, nem em termos de IRS nem em IVA. 2) No resulta provado que a CM de Lisboa tomou conhecimento da rectificao do imposto efectuada pela impugnante, em virtude da emisso da nota de crdito n 1 (de 31/12/92) e consequente anulao da factura n 24 de Junho de 1992. Efectivamente, no foram carreados elementos probatrios que possam contrariar esta afirmao por parte dos Servios de Fiscalizao, sendo certo que era impugnante que cabia o nus de provar que tinha na sua posse prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificao ou de que foi reembolsado do imposto. A isto no se ope a afirmao, constante do artigo 11 da p.i., segundo a qual essa nota de crdito foi igualmente enviada CML, porquanto afirmar o envio de uma nota de crdito no equivalente a estar na posse de prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificao.

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3 Como resulta das concluses da sua motivao do recurso, a primeira questo a decidir a de saber se foi ou no correctamente efectuada a regularizao a favor da recorrente do IVA respeitante ao ano de 1992, em virtude da anulao, na sua totalidade, pela nota de crdito n 1 de 31/12/92, da factura n 24 de Junho de 1992, atravs da qual debitava Cmara Municipal de Lisboa a prestao de um servio. Dispe o art 71, n 5 do CIVA que quando o valor tributvel de uma operao ou o respectivo imposto sofrerem rectificao para menos, a regularizao a favor do sujeito passivo s poder ser efectuada quando este tiver na sua posse prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificao ou de que foi reembolsado do imposto, sem o que se considerar indevida a respectiva deduo. Decorre do referido preceito legal que a ora recorrente podia deduzir o IVA que suportou pelo servio prestado Cmara Municipal de Lisboa. Porm e para isso, era necessrio que tivesse na sua posse a prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificao ou de que foi reembolsado do respectivo imposto. Ora, para ns seguro que, no caso dos autos, no se perfila que estejam verificados estes pressupostos. Com efeito e como vimos, o que resulta do probatrio to s que, em Junho de 1992, a recorrente emitiu a factura n. 24, no valor de 1.021.000$00, acrescida de IVA, no valor de 163.360$00, atravs da qual foi debitado CML uma prestao de servio referente ao Festival de Jazz de Lisboa 91. E que em 31/12/92, aquele emitiu uma nota de crdito com o n 1 atravs da qual anulou a factura referida. Nenhuma prova foi encontrada na disponibilidade da impugnante - e era sobre ela que recaa esse nus ex vi do citado preceito legal que nos permita concluir que a CML tomou conhecimento da rectificao por aquela efectuada, em virtude da emisso da nota de crdito ou que foi reembolsada do imposto (vida n 2 dos factos no provados do probatrio), sendo certo que essa prova podia ter sido feita atravs de qualquer documento idneo. Em consequncia, bem andou a Administrao Tributria ao considerar como indevida a deduo ento efectuada. 4 Sendo assim, no tem tambm razo a recorrente quando esgrime com o facto de que, tendo sido dado como provado que a Administrao Fiscal no conseguiu inspeccionar a conta corrente da CML por a sua contabilidade ter sido destruda por um incndio, no podia ser responsabilizado por no ter feito a prova de um facto para o qual no contribuiu. Na verdade e como bem se anota na sentena a quo, a prova exigida pelo art 71, n 5 do CIVA no tinha que ser feita pela CML, nem tinha que estar na posse desta entidade mas, antes, tinha que estar na posse prvia ( regularizao) do sujeito passivo, aqui impugnante. Por outro lado, tal como tambm vem alegado, no aqui caso de aplicao ou violao do disposto no art 100 do CPPT. Na verdade, a anulao prevista neste preceito legal s pode ter lugar se, da prova produzida, resultar fundada dvida sobre a existncia e quantificao do facto tributrio. Como diziam j Alfredo Jos de Sousa e Jos da Silva Paixo, a propsito do art 121 do CPT, cuja redaco idntica do citado art 100, a prova produzida de que h-de resultar a fundada dvida

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cobre a existncia e quantificao do facto tributrio h-de ser, no s a prova produzida pelas partes, como tambm a prova que ao juiz se impe diligenciar... A dvida que implica a anulao do acto impugnado no pode considerar-se fundada se assentar na ausncia ou na inrcia probatria das partes, sobretudo do impugnante. Este no deve limitar-se a alegar factos que ponham em dvida a existncia e quantificao do facto tributrio. Cabe-lhe o nus da prova de tais factos... (CPT anotado, 4 ed., pg. 275 e 276). Ora, como resulta do probatrio fixado pela instncia, a impugnante no conseguiu provar, cabendo-lhe esse nus, factos susceptveis de pr em dvida a existncia e quantificao do facto tributrio em causa. Pelo que de concluir, pois, que no h lugar anulao da liquidao impugnada prevista no art 100 do CPPT. Por ltimo, tambm no colhe o argumento invocado pela recorrente de que a prova exigida pelo citado preceito legal se tornou, por caso de fora maior - incndio - impossvel e por fora do disposto no art 345 do CC essa demonstrao se tornou muito mais do que excessivamente difcil, pelo que o disposto no art 75, n 1 do CIVA devia ser interpretado e aplicado aos factos assentes, includo o facto notrio - o incndio -, tendo em conta, alis, a confisso da Administrao Fiscal proferida a esse propsito (cfr. artigo 352 e segs. do CC e do facto assente na alnea H) dos factos provados da sentena recorrida). Mais uma vez, carece de razo. Com efeito e por um lado, como referimos supra, por fora do disposto no art 71, n 5, a prova exigida por este preceito legal no tinha que ser feita pela CML, nem tinha que estar na posse desta entidade, mas, antes, tinha que estar na posse prvia ( regularizao) do sujeito passivo, aqui impugnante. Por outro, a prova assim exigida, face ao citado motivo de fora maior, no se tornou, por isso, excessivamente difcil, na medida em que e como bem anota o Exm Procurador-Geral Adjunto, no seu douto parecer, os documentos comprovativos do conhecimento pela adquirente CML da rectificao, ou reembolso do imposto, deveriam constar da contabilidade do sujeito passivo (designadamente, seria fcil recorrente apresentar cpia do cheque eventualmente emitido a favor da CML para reembolso do IVA decorrente da rectificao ou de extracto de conta corrente ou conta bancria onde aquele montante estivesse relevado). Acresce que da referida al. H) do probatrio ressalta to s que, na anlise documental, foi efectuado controlo cruzado a alguns clientes, no tendo, porm, sido possvel verificar a conta corrente da CML por a sua contabilidade ter sido destruda aquando de um incndio. No se vislumbra aqui qualquer confisso da Administrao Fiscal no sentido de que a nota de crdito tivesse alguma vez sido enviada aquela entidade e que tivesse sido destruda pelo incndio, como pretende a recorrente. Bem pelo contrrio, como resulta do n 2 dos factos no provados. E muito menos que a prova exigida recorrente se tivesse tornado excessivamente difcil.

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5 A segunda e ltima questo a decidir prende-se com o facto de saber se, nos termos do art 89 do CIVA, so devidos juros compensatrios. Entendeu o tribunal a quo que tais juros eram devidos, uma vez que tendo sido legalmente efectuada a liquidao adicional do imposto, j que a mesma veio corrigir uma situao de deduo indevida de IVA regularizado a seu favor, nos termos do disposto no art 71, n 5 do CIVA, a qual foi imputvel impugnante, h, efectivamente, uma situao que impe que o Estado seja compensado, pois, atentos os efeitos decorrentes da deduo indevida de imposto, a mesma no pode deixar de ser equiparada falta de entrega do mesmo imposto. Alega, porm, a recorrente que patente que a situao de liquidao adicional de IVA em causa, fruto de uma correco da matria colectvel, no se subsume dita previso legal, sendo certo tambm que as declaraes peridicas de IVA foram por si tempestivamente apresentadas nos termos legais. A este propsito, dispe o art 89, n 1 do CIVA que sempre que, por facto imputvel ao contribuinte, for retardada a liquidao ou a entrega de parte ou da totalidade do imposto devido, acrescero ao montante do imposto juros compensatrios taxa bsica de desconto do Banco de Portugal, em vigor no momento do incio do retardamento, acrescida de cinco pontos percentuais. Como resulta do prprio normativo os juros a que aqui se alude so os juros compensatrios que, como resulta da sua prpria designao, se destinam a compensar ou a indemnizar o credor tributrio do prejuzo presumivelmente sofrido com o atraso da entrada do imposto na sua esfera patrimonial. So, porm, seus pressupostos a existncia de uma dvida de IVA, de um atraso na efectivao de uma liquidao do imposto e a imputabilidade desse atraso actuao do contribuinte. Esta imputabilidade, por sua vez, pressupe a existncia de um nexo de causalidade entre a aco do contribuinte e o retardamento referido e a possibilidade de formulao de um juzo de censura actuao do contribuinte (culpa). No caso dos autos e de acordo com o probatrio fixado, que aqui se d por reproduzido, ficou definitivamente assente que o IVA adicionalmente liquidado era no s devido, como inteiramente legal pelo valor apurado. Sendo igualmente certo que o atraso na liquidao se ficou a dever por motivo culposo imputvel impugnante. Assim, a pretenso da recorrente no pode tambm e naturalmente proceder nesta parte, j que no encontra qualquer suporte nos factos materiais da causa. 6 Nestes termos, acorda-se em negar provimento ao presente recurso e manter a sentena recorrida. Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 50%. Lisboa, 16 de Fevereiro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Lcio Barbosa Antnio Pimpo.

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Acrdo de 16 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Questo de direito comunitrio. Reenvio prejudicial. Suspenso da instncia. Emolumentos notariais. Escritura de cesso de quotas de sociedade comercial. Sumrio: Sendo suscitada no processo questo de compatibilidade do artigo 5. da Tabela de Emolumentos Notariais com os artigos 4., 10. e 12. da Directiva n. 69/335/CEE, do Conselho, de 17 de Julho de 1969, na redaco dada pela Directiva n. 85/303/CEE, do Conselho, de 10 de Junho de 1985, questo essa relativamente qual j foi decidido o reenvio prejudicial para o T. J. C. E. em outro processo, justifica-se que seja declarada a suspenso da instncia at que seja proferida deciso por aquele Tribunal. Processo n. 1168/04. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Helsin Produtos Farmacuticos, L.da Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Jorge de Sousa. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: questionada no presente processo a interpretao dos arts. 4., 10. e 12. da Directiva n. 69/335/CEE, do Conselho, de 17-7-69, com as alteraes introduzidas pela Directiva n. 85/303/CEE, do Conselho, de 10-6-85, importando apurar se compatvel com tais disposies o art. 5., n. 1, conjugado com a alnea c) do art. 3. da Tabela de Emolumentos notariais aprovada pela Portaria n. 996/98, de 25 de Novembro. Sobre esta mesma questo, num caso essencialmente idntico em que impugnada uma liquidao de emolumentos notariais cobrados relativamente celebrao de uma escritura de cesso de quotas de sociedade comercial, ao abrigo daquelas normas, foi decidido por este Supremo Tribunal Administrativo, no acrdo de 17-3-2004, proferido no recurso n. 1331/03, o reenvio prejudicial para o T.J.C.E., nos termos do art. 234. do Tratado de Roma. Valendo tambm em relao ao presente processo as razes que justificaram o reenvio naquele processo 1331/03, mas no se justificando, por ser actividade intil, que seja efectuado um duplo reenvio sobre a mesma questo, ao abrigo do disposto nos arts. 279., n. 1, do C.P.C., acordam em declarar a suspenso da instncia at que seja proferida deciso pelo T.J.C.E. relativamente quele reenvio. Sem custas. Lisboa, 16 de Fevereiro de 2005. Jorge de Sousa (relator) Pimenta do Vale Vtor Meira.

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pelo que no faz sentido a invocao da falta de fundamentao do acto tributrio uma vez que nenhum foi praticado pela Segurana Social e que no ocorre caducidade do direito liquidao. Acrescentou que no ocorre ilegalidade do DR 9/98 por no violar o disposto no n 2 do art 5 do Dec. Lei n 401/86, de 2-12, pois que aquele introduz alteraes de carcter meramente interpretativas neste, em obedincia aos ditames das normas habilitantes que conferem competncia para a respectiva edio. Concluiu que o despacho n 84/SESS/89 no sofre de ilegalidade nem inconstitucionalidade uma vez que o mesmo no tem aplicao situao dos autos pois que as contribuies em causa no resultam da sua aplicao por serem posteriores ao DR 9/88. 3.2. E sobre a questo controvertida nos presentes autos pronunciou-se j este STA em Ac. de 16-06-2004, Rec. 297-04. A jurisprudncia deste STA acompanhou este acrdo nomeadamente em 13-10-2004, Rec. 311-04, 332-04 e 374-04. Na situao concreta dos presentes autos importa apreciar a questo de saber qual a taxa devida Segurana Social, relativamente a trabalhadores aos servio da recorrente. A tal questo respondeu o STA naquele primeiro acrdo pelo que, perfilhando a sua doutrina, transcrevemos a respectiva argumentao: 3.2. A invocao dos vcios de forma por falta de fundamentao, e de caducidade parcial do direito liquidao, em que a impugnante fez assentar a sua pretenso de anulao desta, foi abandonada na presente fase, de recurso jurisdicional, vindo a sentena questionada, apenas, no que concerne ao julgamento feito sobre o vcio de violao de lei imputado ao acto de liquidao. Tal vcio radica nas alegadas ilegalidade e inconstitucionalidade do n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, introduzido pelo decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, por violao do artigo 5 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e 115 n 5 da Constituio (actualmente, 112 n 6). Conforme se afirma na sentena recorrida, defende a impugnante que a alterao do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86 dada pelo Decreto Regulamentar n 9/98, de 3 de Maro, viola o n 2 do artigo 5 do Decreto Lei n 401/86, de 2 de Dezembro, face definio restritiva do conceito de explorao agrcola. E que o decreto regulamentar de 1998 modificou o falado decreto-lei, atentando contra o artigo 112 n 6 da Constituio (ao tempo, 115 n 5). Ora, a questo que est em causa na presente impugnao judicial a de saber qual a taxa devida Segurana Social relativamente a trabalhadores agrcolas ao servio da impugnante, ora recorrente. A Segurana Social entendeu que essa taxa de 34,75%, j que se trata de trabalhadores que prestam servio em exploraes agrcolas destinadas essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituem, em si mesmas, objectivo da empresa empregadora, a recorrente. Esta, ao invs, defende que no h que distinguir em funo da natureza ou dimenso da explorao agrcola em que se emprega o trabalhador. Assim, a taxa devida ser, no seu caso, de 32,5%, para trabalhadores diferenciados, e de 29%, para trabalhadores indiferenciados. Tudo est em saber se legal e, portanto, pode ser aplicado pela liquidao impugnada, o disposto no artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que alterou o artigo 4

Acrdo de 16 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Decreto regulamentar. Sumrio: No pode um decreto regulamentar excluir da previso, contida no articulado do decreto-lei, que aquele visa regulamentar, certos sujeitos que, por fora do referido decreto regulamentar, ficariam sujeitos a taxas para a segurana social diversas das consagradas naquele decreto-lei. Processo n. 1213/04. Recorrente: Forrester & Companhia, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Pimpo. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Forrester C., S.A., recorre da sentena que, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, julgou improcedente a impugnao do acto tributrio da liquidao de Contribuies para a Segurana Social e, por isso, manteve a respectiva liquidao. Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo: 1 O n2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n. 2 do artigo 5 do Decreto-Lei n 401 /86; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio). 3 A sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 A sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. 5 O Supremo Tribunal Administrativo, por Acrdo de 16 de Junho de 2004, j veio reconhecer que a razo est com a ora Recorrente (Proc. 297/04 2 Seco). O EMMP entende que o recurso merece provimento nos termos da jurisprudncia deste STA que identifica. 2. A sentena recorrida fixou o seguinte quadro factual: 1. Em 15 de Janeiro de 1999 a Impugnante procedeu ao pagamento de contribuies para a Segurana Social no montante de 506.116$00, e ao ms de Dezembro de 1998, aplicando a taxa de 34,75/o (taxa social nica) documento de fls. 16. 2. A Impugnao foi deduzida em 25-03-1999 fls. 2. 3.1. A sentena recorrida julgou improcedente a impugnao. Sustentou, para tanto, que no ocorre falta de fundamentao pois que foi a impugnante que determinou o montante da contribuio a pagar

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do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o qual, por sua vez, regulamentara o decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. 3.3. O decreto-lei n 81/85, de 28 de Maro (mais tarde referido no decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e por ele no revogado), pretendeu definir o regime especial de segurana social dos trabalhadores das actividades agrcola, silvcola e pecuria, tal como se pode ler no sumrio publicado no respectivo Dirio da Repblica. Sumrio que no reflecte toda a realidade, pois a ambio do diploma mais vasta: alm de aproximar do regime geral o regime especial de segurana social das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, alarga consideravelmente o universo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem (que so os que aqui nos interessam) que coloca ao abrigo do regime gera1 de segurana social, deixando submetidos ao regime especial, apenas, a generalidade dos trabalhadores eventuais e os trabalhadores por conta prpria na agricultura, silvicultura e pecuria de baixos rendimentos. Quanto aos trabalhadores por conta de outrem, alargaram-se as categorias de trabalhadores agrcolas que por ele [regime geral] so abrangidos, englobando, de entre os trabalhadores por conta de outrem, aqueles que o so por forma mais caracterizada ou regular (do prembulo do diploma). Assim que o artigo 3, conjugado com o artigo 2 n 2, ambos do falado decreto-lei, definiu como abrangidos pelo regime geral os trabalhadores ao servio da explorao agrcola que sejam trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnicoprofissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da hortofloricultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial; e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Abrangidos pelo regime especial de segurana social das actividades agrcolas ficaram, nos termos do artigo 8 do diploma, os trabalhadores por conta de outrem que prestem servio em exploraes agrcolas e que no sejam, por essa mesma actividade, abrangidos pelo regime geral; os demais a que o artigo se refere no interessam ao nosso caso, por se no tratar de trabalhadores por conta de outrem, mas de produtores agrcolas e seus familiares ou equiparados. Ainda com interesse para o presente processo, pode notar-se que no h, no decreto-lei de 1985, uma definio do que sejam trabalhadores agrcolas para alm do que consta do j transcrito artigo 3 , e que o diploma abrange, de acordo com o artigo 2, no conceito de actividade agrcolas, a silvicultura e a pecuria, bem como as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da hortofloricultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A fixao das taxas contributivas devidas pelos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades patronais foi deixada para o decreto regulamentar publicado na mesma data sob o n 19/85. 3.4. Quando, mais de um ano volvido, o legislador voltou a intervir neste campo, estavam abrangidos pelo regime geral de segurana social

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cerca de 100.000 trabalhadores agrcolas, e mantinham-se enquadrados no regime especial cerca de 510.000, a acreditar na notcia dada no prembulo do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. Inteno confessa deste diploma fazer cessar o regime especial, que j no prembulo do decreto-lei n 81/85 se afirmava de natureza residual, e no respectivo artigo 2 n 2 se dizia ser de natureza transitria, incorporando os trabalhadores agrcolas no regime geral de segurana social. Atendendo, porm, s perturbaes que presumiu poder causar a sectores economicamente mais dbeis uma brusca subida dos encargos sociais, contrapartida necessria da elevao qualitativa e quantitativa das prestaes a que os trabalhadores agrcolas passam a ter direito, o diploma adoptou medidas tendentes a atenu-las, entre elas a fixao, relativamente s entidades patronais agrcolas, transitoriamente, da menor das taxas contributivas do regime geral (ao tempo, 21%), e diminuiu a taxa relativa aos trabalhadores por conta de outrem j ento abrangidos pelo regime geral. No artigo 5 fixa-se o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem, permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; e dos que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a titulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. A taxa global, a ser gradualmente atingida at 1993, em termos a regulamentar, de 29%, dos quais 21% cabem s entidades patronais. No artigo 6 estabelece-se o regime contributivo dos outros trabalhadores agrcolas por conta de outrem: os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnicoprofissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; e os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da hortofloricultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A taxa global de 32,5%, dos quais 23% a cargo das entidades patronais. Todo o articulado do diploma se refere a trabalhadores que exeram actividades agrcolas, ou a trabalhadores agrcolas, encontrando-se, no artigo 6, referncia aos trabalhadores por conta de outrem de exploraes agrcolas. As respectivas entidades empregadoras so designadas por entidades patronais tal como, alis, j acontecia com o decreto-lei n 8l/85. Por ltimo, o artigo final estabelece que o diploma ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. 3.5. Decreto regulamentar esse que viria a ser publicado em 30 de Dezembro seguinte, e a que coube o n 75/86. Trata-se, como todos os regulamentos, de um acto normativo, o que vale por dizer que no , nem um acto legislativo, de fora igual da lei, nem um acto administrativo embora seja emitido no exerccio da funo administrativa, o que logo aponta no sentido de se tratar de actividade que tem de ser levada a cabo sob dependncia da lei, pois toda a actividade administrativa subordinada lei. Como se sabe, a Constituio da Repblica Portuguesa ao tempo, artigo 202 permite ao Governo, no exerccio da funo administrativa, fazer os regulamentos necessrios boa execuo das leis. Independentemente de saber se assim se autorizam, ou no, os regulamentos independentes, o certo que o regulamento que nos ocupa

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de execuo, ou seja, acessrio e executivo da lei, na medida em que o prprio legislador do decreto-lei n 401/86 o mandou emitir para regulamentar o regime desse diploma legislativo. O que significa que este regulamento no s no pode contrariar a lei formal, tal qual acontece com qualquer regulamento, como, sendo complementar do referido decreto-lei, no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar, de modo independente, um regime legal que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Dentro do papel que assim atribumos a este decreto regulamentar n 75/86 cabem, pois, algumas das definies que nele encontramos e estavam ausentes do decreto-lei n 401/86, teis para a aplicao deste: entre elas, as de regime gera1 e regime especial, regime geral dos trabalhadores por conta de outrem, e de trabalhadores por conta de outrem. Mas nada nele se vislumbra que no caiba dentro da funo de execuo do diploma legal regulamentado. 3.6. Veio o Governo dizer, tempo volvido, que a aplicao deste diploma regulamentar suscitava alguns pontos de dvida que importa clarificar, um deles respeitante ao enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. E, para clarificar as dvidas, aprovou novo decreto regulamentar, publicado em 3 de Maro do ano seguinte, sob o n 9/88. No parece que haja obstculo legal a este procedimento do Governo, ao reiterar o uso do poder regulamentar que lhe conferira o artigo 12 do decreto-lei n 401/86. Mas claro que tambm relativamente ao novo regulamento se mantinha a subordinao lei, nos precisos termos em que pudera o Governo emitir o decreto regulamentar n 75/86. No artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 9/88 exclui-se da noo de exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessa empresas. Explicando-se, no prembulo, a razo de ser da disposio: que no fundo, o objectivo das referidas exploraes coincidente com as finalidades das empresas transformadoras, em que, afinal, se integram aquelas empresas, assim se ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. Sector primrio que, recorde-se, o visado pelo conjunto normativo a que nos vimos referindo, dominado pela preocupao de integrar no regime geral de segurana social os trabalhadores agrcolas, fazendo-os beneficiar de uma melhoria do esquema de prestaes sociais, a que corresponde a contrapartida da subida do nvel contributivo exigido, quer aos trabalhadores, quer s entidades suas empregadoras. Foi considerando as caractersticas dos beneficirios e da actividade agrcola em que se empregam designadamente, a debilidade econmica do sector e seus trabalhadores que, para no causar perturbaes excessivas, foram tomadas as j referidas medidas transitrias, no concernente ao regime contributivo. Medidas essas que o decreto regulamentar n 9/88 entendeu no se justificarem naqueles casos em que se trata de trabalhadores agrcolas ao servio de empresas do sector tercirio, que exercem

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a actividade agrcola com vista a obterem atravs dela a matria-prima para a respectiva transformao. 3.7. Defende a recorrida, e acolheu a sentena agora posta em crise, que, ao assim proceder, o regulamentador no restringiu o mbito de aplicao do diploma legal regulamentado, pois ele continua a aplicar-se a todos os trabalhadores agrcolas, tal qual so definidos pelo artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. Nos termos deste artigo, a definio de trabalhadores agrcolas independente da natureza e dimenso da explorao agrcola em que se ocupam. E o regulamento no limitou quanto a este ponto, isto , no veio confinar a aplicao do regime consagrado no decreto-lei aos trabalhadores (agrcolas) de exploraes com determinada natureza ou dimenso. O que fez foi definir o que no se considera explorao agrcola, que matria que no ocupara o legislador de 1986. Ou seja, a estes trabalhadores, embora funcionalmente agrcolas, pela natureza da sua actividade, no se aplica o regime transitrio da taxa contributiva do regime geral mais baixa, dado que o sector em que se inserem as entidades suas empregadoras, no sendo o primrio, mas o tercirio, e no se 1he reconhecendo as mesmas debilidades que quele se identificaram, no sofrer, com o esforo contributivo exigido, as perturbaes que se anteviram quanto a sectores mais dbeis, e que levaram o legislador a minimiz-las, estabelecendo um regime de transio, com subida gradual desses encargos. Deste modo, o decreto regulamentar n 9/88 no fez nenhuma restrio ao mbito de aplicao do decreto-lei n 401/86, apenas concretizou a abrangncia da taxa reduzida. Por tudo isto, nenhuma contrariedade se observa entre o artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, e o artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. E, pelas mesmas razes, no se acolhendo que o decreto regulamentar haja alterado o decreto-lei que regulamentou, no sofre de ilegalidade, por violao do artigo 3 do Cdigo de Procedimento Administrativo, ou inconstitucionalidade, por ofensa ao artigo 266 n 2 da Constituio. 3.8. No parece de sufragar o entendimento adoptado pela sentena recorrida. O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n 401/86 e j vimos ser ele mais favorve1 do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do diploma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras. Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cfr. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente com a contribuio a seu cargo.

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Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n 9/88 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n 401/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos uma parte deles os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos de empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso mediante uma curiosa afirmao: no se consideram exploraes agrcolas determinadas exploraes agrcolas s para efeitos do diploma, claro... Assim, e ao contrrio do que mais tarde viria a afirmar o despacho 84/SESS/89, de 22 de Junho de 1989, publicado na II srie, de 14 de Julho seguinte, do Dirio da Repblica, o decreto regulamentar em apreciao no se limitou a interpretar a lei. Ao definir, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu nela uma nova configurao, que o texto do decreto-lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao. Conforme se viu, o decreto-lei n 401/86, de acordo com o seu artigo 1, ocupa-se das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, que o artigo 2 recorta de modo assaz amplo, considerando como tal a silvicultura e a pecuria, e abrangendo as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da hortofloricultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. Abrange, pois, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem, e do destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais.

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verdade que o n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo decreto regulamentar n 9/88, ao distinguir entre as entidades patronais que se inserem no sector primrio e aquelas que se integram no sector tercirio, ainda que empregadoras, tambm, de trabalhadores agrcolas, parece, at, concretizar os intentos do diploma legal regulamentado, expressos no seu prembulo: diminuir o impacto causado a um sector economicamente dbil pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. A contrario, dir-se-, no h que ter igual cuidado relativamente a outro sector de actividade. Mas no pode acolher-se esta ideia. O que ao titular do poder regulamentar cabe regulamentar a disciplina legal contida no diploma regulamentado, de modo a permitir a sua aplicao prtica. No a ele, mas ao prprio legislador, que cumpre concretizar as intenes afirmadas no prembulo da lei. Esse prembulo ilumina o regulamentador para melhor interpretar o esprito da lei, mas seria perverso que lhe fosse permitido us-lo para se afastar da disciplina estabelecida no texto da lei, a pretexto de melhor atingir as intenes expressas na sua parte preambular. E, no nosso caso, como se viu, o regime contributivo est fixado no articulado do decreto-lei n 401/86 para todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e para todas as suas entidades patronais, sem qualquer distino (e, menos, excluso) assente no destino dado produo, ou na inteno com que feita, ou na primacial idade ou secundar idade da explorao agrcola enquanto actividade empresaria1. O que parece dever, antes, ser interpretado no sentido de que o legislador entendeu que mereciam o benefcio de suportar taxas contributivas transitoriamente inferiores s normais, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente daquele para quem trabalham, e todas as entidades que se dedicam explorao agrcola, nela empregando trabalhadores, e no s aquelas que fazem dessa explorao a sua actividade principal. E que foi assim mesmo que quis concretizar, e concretizou, o princpio declarado no prembulo do diploma. Ao contrrio do que pretendeu fazer o titular do poder regulamentar que emitiu o decreto regulamentar n 9/88. Temos, pois, que, ao invs do que decidiu a sentena impugnada, ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Ilegalidade essa que torna ilegal o acto tributrio que dela fez aplicao, e que no presente processo vem impugnado.. 4. Termos em que se acorda em, concedendo provimento ao recurso, revogar a sentena recorrida e, julgando procedente a impugnao, anular o acto tributrio impugnado. Sem custas. Lisboa, 16 de Fevereiro de 2005. Antnio Pimpo (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

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O Exm. Magistrado do M. P., junto deste S.T.A., foi de parecer que no nula, por omisso de pronncia, a sentena recorrida e que o recurso merece provimento, porquanto os crditos que apenas estejam garantidos pela penhora cedem, na graduao, perante os da Segurana Social, por este beneficiarem de privilgio creditrio. Corridos os vistos, cumpre decidir. Vejamos, antes de mais, se a pea recorrida enferma da alegada nulidade, por omisso de pronuncia quanto aos juros de mora relativos aos crditos exequendos. Das certides da dvida que deram incio aos autos de execuo fiscal, de que os presentes so apenso, consta que as quantias exequendas reportam-se a dvidas Segurana Social, sobre as quais acresce o juro de mora vencido por cada ms ou fraco e o juro de mora vincendo calculado at data do efectivo pagamento. Significa isto que os crditos exequendos so constitudos no s pelas dvidas Segurana Social como tambm pelos respectivos juros de mora. De concluir , pois, que, quando a sentena recorrida procedeu graduao dos crditos exequendos, tudo se passa como se graduasse as dvidas e respectivos juros de mora. , de resto, o que resulta da sentena recorrida pois nela se afirma que os crditos exequendos respeitam a dvidas de contribuies para a Segurana Social e juros Assim, uma vez que os juros de mora foram objecto de graduao, a par com as dvidas exequendas, foroso concluir que a pea recorrida no padece da nulidade que a F. P. lhe assaca (v., neste sentido, entre outros, o ac. do S.T.A. de 9/4/03, rec. 130/03-30, relatado pelo ora relator). Posto isto apreciemos as demais concluses do recurso. Sustenta a F.P. que o crdito exequendo garantido por penhora de 11/1/2000, graduado em 5. lugar, para ser pago pelo produto da venda dos bens imveis, tem preferncia sobre os demais. Tem razo. Na verdade, a pea recorrida, depois de graduar em 1 lugar, quanto aos bens imveis um dos crditos exequendos, garantido por penhora registada em 27/11/94, graduou em 2 e 3 lugar crditos garantidos por penhora. Ora, como flui do art 822 n 1 do C. Civil, salvo nos casos especialmente previstos na Lei, o exequente adquire pela penhora o direito de ser pago com preferncia a qualquer outro credor que no tenha garantia real anterior. Esta preferncia, como daqui resulta, apenas existe nos casos em que lei especial no estabelea outra regra de preferncia. Um desses casos, em que, a lei estabelece uma regra especial de preferncia o dos privilgios creditrios que, nos termos do art. 733 do C. C., conferem aos seus titulares o direito de serem pagos com preferncia a outros. Assim, uma vez que, face ao disposto no art. 11 do D. L. 103/80, de 9/Maio, o crdito exequendo, atrs referido e graduado em 5 lugar, goza de privilgio imobilirio, foroso concluir que, nas presentes circunstncias, deve ser graduado antes dos ditos crditos garantidos por penhora, ou seja, em 1 lugar, conjuntamente com o que, tambm exequendo, a foi graduado. Termos em que se acorda em conceder provimento ao recurso e em graduar em 1 lugar, a par do outro crdito exequendo, o que foi objecto

Acrdo de 16 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Execuo fiscal. Graduao de crditos de crditos. Crditos da segurana social. crditos garantidos. Sumrio: Os crditos da segurana social, a pagar pelo produto dos bens imveis, preferem aos crditos garantidos por penhora. Processo n. 1253/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Accio Ferreira e outros. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Fonseca Limo. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: A Fazenda Pblica, inconformada com a sentena, a fls 846 e seguintes, do M Juiz do T. T. de 1 Instncia do Porto, dela interps recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao de um quadro conclusivo do seguinte teor: 1 - As contribuies Segurana Social gozam de privilgio creditrio previsto no art. 11 do Decreto-Lei n 103/80 de 9 de Maio, que preceitua: Os crditos pelas contribuies, independentemente da data da sua constituio, e os respectivos juros de mora gozam de privilgio imobilirio sobre os bens imveis existentes no patrimnio das entidades patronais data da instaurao do processo executivo, graduando-se logo aps os crditos referidos no art. 748 do Cdigo Civil. 2 - A essncia do privilgio creditrio, consiste, nos termos do art 733 do Cdigo Civil na faculdade que a Lei, em ateno causa do crdito, concede a certos credores, independentemente do registo, de serem pagos com preferncia a outros. 3 - De acordo com o art. 822 do Cdigo Civil, a preferncia dos credores exequentes garantidos com penhora cede perante os casos especialmente previstos na Lei. 4 - A douta sentena recorrida no atendeu na graduao dos crditos dos bens imveis, e no que respeita s dividas Segurana Social que catalogou em 5 lugar como crditos exequendos garantidos por penhora de 11/1/2000, prioridade resultante do privilgio de que gozam, ser um dos casos especialmente previstos na Lei o dever ser graduado logo aps os crditos referidos no art. 748 do CC. 5 - E ainda a douta sentena sob recurso, ao graduar os crditos exequendos, no procedeu, como devia, graduao dos juros de mora respeitante aos mesmos crditos, ocorrendo por isso a nulidade prevista no art. 125 do C.P.P.T. 6- Mostram-se assim violadas, relativamente graduao de crditos, as disposies contidas nos arts.733, 748 e 822 do C.C. e art. 11 do D.L. n 103/80, de 9/Maio e quanto no graduao expressa dos juros de mora, as disposies conjugadas dos art. 822 n 1 do C.C., 8 do D.L. 73/99 de 16/03 e 40 n 4 da L.G.T.. No foram apresentadas contra alegaes.

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do presente recurso, seguindo-se, com as devidas adaptaes, a ordem estabelecida na pea recorrida, quanto aos bens imveis e constante de fls 850. Sem custas. Lisboa, 16 de Fevereiro de 2005. Fonseca Limo (relator) Jorge de Sousa Brando de Pinho.

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5 O Supremo Tribunal Administrativo, por douto acrdo de 16 de Junho de 2004, j veio, noutro processo reconhecer que a razo est com a ora recorrente (Proc. 297/04 - 2 Seco). Nestes termos e nos demais que sero superiormente supridos, deve ser revogada, por erro de julgamento, a douta sentena de que agora se recorre, sendo julgada procedente a impugnao sub judice. 1.2. A Fazenda Pblica no contra-alega. 1.3. O Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que o recurso merece parcial provimento, tal como o obtiveram dois anteriores, em que se suscitava questo jurdica idntica (...), com formulao de idnticas concluses 1.4. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. 2. A sentena recorrida estabeleceu a factualidade seguinte: 1. Em 15 de Janeiro de 1998 a Impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 1.408,77 Euros (Esc. 286.392$00), referente ao ms de Dezembro de 1997, aplicando a taxa social nica documento de fls. 15. 2. A Impugnao foi deduzida em 17-04-1998 fls. 1. 3. A liquidao foi efectuada pela Impugnante na sequncia de instrues expressas prestadas pelos Servios da Segurana Social documentos juntos pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. 3.1. Nota o Exm. Procurador-Geral Adjunto que h j decises do Tribunal em casos idnticos, alguns deles, alis, relativos mesma recorrente, decidindo, todos, pelo provimento de recursos em que a mesma a questo suscitada. Assim , na verdade. Trata-se dos acrdos de 16 de Junho de 2004, no recurso n 297/04, 13 de Outubro de 2004, nos recursos ns. 311/04, 332/04 e 374/04, 15 de Dezembro de 2004, nos recursos ns. 313/04 e 375/04, 12 de Janeiro de 2005, no recurso n 1062/04, 19 de Janeiro de 2005, nos recursos ns 1061/04 e 1064/04, 26 de Janeiro de 2005, nos recursos ns 1063/04, 1066/04, 1068/04, e 1069/04, 2 de Fevereiro de 2005, no recurso n. 1367/04 e 9 de Fevereiro de 2005, nos recursos ns 1282/04, 1284/04, 1285/04 e 1362/04. No vm invocados, ainda desta feita, argumentos que nos levem a alterar a orientao seguida, pelo que se reproduz aqui, com as adaptaes imprescindveis, o primeiro dos apontados acrdos, relatado pelo tambm agora relator. 3.2. A invocao do vcio de forma por falta de fundamentao, em que a impugnante fez assentar a sua pretenso de anulao da liquidao, foi abandonada na presente fase, de recurso jurisdicional, vindo a sentena questionada, apenas, no que concerne ao julgamento feito sobre o vcio de violao de lei imputado ao acto de liquidao. Tal vcio radica nas alegadas ilegalidade e inconstitucionalidade do n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, introduzido pelo decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, por violao do artigo 5 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e 115 n 5 da Constituio (actualmente, 112 n 6). Conforme se afirma na sentena recorrida, defende a impugnante que a alterao do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86 dada pelo Decreto Regulamentar n 9/98, de 3 de Maro, viola o n 2 do artigo 5 do Decreto Lei n 401/86, de 2 de Dezembro, face definio restritiva do conceito de explorao agrcola.

Acrdo de 16 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Contribuies para a segurana social. Trabalhadores agrcolas. Limites do decreto regulamentar destinado a regulamentar um decreto-lei. Sumrio: No pode o Governo, no uso dos poderes conferidos por um decreto-lei para o regulamentar, emitir um decreto regulamentar no qual exclui de previso contida no articulado desse decreto-lei determinados sujeitos, submetendo-os, por esta via, a taxas contributivas diversas das consagradas no diploma legal. Processo n. 1278/04-30. Recorrente: Forrester & C., S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. FORRESTER & C., S.A., com sede em Vila Nova de Gaia, recorre da sentena do Mm. Juiz do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Vila Real que julgou improcedente a sua impugnao judicial da liquidao de contribuies a favor da Segurana Social. Formula as seguintes concluses: 1 O n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n 2 do artigo 5 do Decreto-Lei n 401/86; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio). 3 A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido.

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A questo que est em causa na presente impugnao judicial a de saber qual a taxa devida Segurana Social relativamente a trabalhadores agrcolas ao servio da impugnante, ora recorrente. A Segurana Social entendeu que essa taxa de 34,75%, j que se trata de trabalhadores que prestam servio em exploraes agrcolas destinadas essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituem, em si mesmas, objectivo da empresa empregadora, a recorrente. Esta, ao invs, defende que no h que distinguir em funo da natureza ou dimenso da explorao agrcola em que se emprega o trabalhador. Assim, a taxa devida ser, no seu caso, de 32,5%, para trabalhadores diferenciados, e de 29%, para trabalhadores indiferenciados. Tudo est em saber se legal e, portanto, pode ser aplicado pela liquidao impugnada, o disposto no artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que alterou o artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o qual, por sua vez, regulamentara o decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. 3.3. O decreto-lei n 81/85, de 28 de Maro (que o decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro viria a referir, sem o revogar), pretendeu definir o regime especial de segurana social dos trabalhadores das actividades agrcola, silvcola e pecuria, tal como se pode ler no sumrio publicado no respectivo Dirio da Repblica. Sumrio que no reflecte toda a realidade, pois a ambio do diploma mais vasta: alm de aproximar do regime geral o regime especial de segurana social das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, alarga consideravelmente o universo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem (que so os que aqui nos interessam) que coloca ao abrigo do regime geral de segurana social, deixando submetidos ao regime especial, apenas, a generalidade dos trabalhadores eventuais e os trabalhadores por conta prpria na agricultura, silvicultura e pecuria de baixos rendimentos. Quanto aos trabalhadores por conta de outrem, alargaram-se as categorias de trabalhadores agrcolas que por ele [regime geral] so abrangidos, englobando, de entre os trabalhadores por conta de outrem, aqueles que o so por forma mais caracterizada ou regular (do prembulo do diploma). Assim que o artigo 3, conjugado com o artigo 2 n 2, ambos do falado decreto-lei, definiu como abrangidos pelo regime geral os trabalhadores ao servio da explorao agrcola que sejam trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial; e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Abrangidos pelo regime especial de segurana social das actividades agrcolas ficaram, nos termos do artigo 8 do diploma, os trabalhadores por conta de outrem que prestem servio em exploraes agrcolas e que no sejam, por essa mesma actividade, abrangidos pelo regime geral; os demais a que o artigo se refere no interessam ao nosso caso, por

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se no tratar de trabalhadores por conta de outrem, mas de produtores agrcolas e seus familiares ou equiparados. Ainda com interesse para o presente processo se pode notar que no h, no decreto-lei de 1985, uma definio do que sejam trabalhadores agrcolas para alm do que consta do j transcrito artigo 3 , e que o diploma abrange, de acordo com o artigo 2, no conceito de actividade agrcolas, a silvicultura e a pecuria, bem como as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A fixao das taxas contributivas devidas pelos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades patronais foi deixada para o decreto regulamentar publicado na mesma data sob o n 19/85. 3.4. Quando, mais de um ano volvido, o legislador voltou a intervir neste campo, estavam abrangidos pelo regime geral de segurana social cerca de 100.000 trabalhadores agrcolas, e mantinham-se enquadrados no regime especial cerca de 510.000, a fazer f na notcia dada no prembulo do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. Inteno confessa deste diploma fazer cessar o regime especial, que j no prembulo do decreto-lei n 81/85 se afirmava de natureza residual, e no respectivo artigo 2 n 2 se dizia ser de natureza transitria, incorporando os trabalhadores agrcolas no regime geral de segurana social. Atendendo, porm, s perturbaes que presumiu poder causar a sectores economicamente mais dbeis uma brusca subida dos encargos sociais, contrapartida necessria da elevao qualitativa e quantitativa das prestaes a que os trabalhadores agrcolas passam a ter direito, o diploma adoptou medidas tendentes a atenu-las, entre elas a fixao, relativamente s entidades patronais agrcolas, transitoriamente, da menor das taxas contributivas do regime geral (ao tempo, 21%); e diminuiu a taxa relativa aos trabalhadores por conta de outrem j ento abrangidos pelo regime geral. No artigo 5 fixa-se o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem, permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; e dos que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. A taxa global, a ser gradualmente atingida at 1993, em termos a regulamentar, de 29%, dos quais 21% cabem s entidades patronais. No artigo 6 estabelece-se o regime contributivo dos outros trabalhadores agrcolas por conta de outrem: os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; e os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A taxa global de 32,5%, dos quais 23% a cargo das entidades patronais. Todo o articulado do diploma se refere a trabalhadores que exeram actividades agrcolas, ou a trabalhadores agrcolas, encontrando-se, no artigo 6, referncia aos trabalhadores por conta de outrem de exploraes agrcolas. As respectivas entidades empregadoras so

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designadas por entidades patronais tal como, alis, j acontecia com o decreto-lei n 81/85. Por ltimo, o artigo final estabelece que o diploma ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. 3.5. Decreto regulamentar esse que viria a ser publicado em 30 de Dezembro seguinte, e a que coube o n 75/86. Trata-se, como todos os regulamentos, de um acto normativo, o que vale por dizer que no , nem um acto legislativo, de fora igual da lei, nem um acto administrativo embora seja emitido no exerccio da funo administrativa, o que logo aponta no sentido de se tratar de actividade que tem de ser levada a cabo sob dependncia da lei, pois toda a actividade administrativa subordinada lei. Como se sabe, a Constituio da Repblica Portuguesa ao tempo, artigo 202 permite ao Governo, no exerccio da funo administrativa, fazer os regulamentos necessrios boa execuo das leis. Independentemente de saber se assim se autorizam, ou no, os regulamentos independentes, o certo que o regulamento que nos ocupa de execuo, ou seja, acessrio e executivo da lei, na medida em que o prprio legislador do decreto-lei n 401/86 o mandou emitir para regulamentar o regime desse diploma legislativo. O que significa que este regulamento no s no pode contrariar a lei formal, tal qual acontece com qualquer regulamento, como, sendo complementar do referido decreto-lei, no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar, de modo independente, um regime que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Dentro do papel que assim atribumos a este decreto regulamentar n 75/86 cabem, pois, algumas das definies que nele encontramos e estavam ausentes do decreto-lei n 401/86, teis para a aplicao deste: entre elas, as de regime geral e regime especial, regime geral dos trabalhadores por conta de outrem, e de trabalhadores por conta de outrem. Mas nada nele se vislumbra que no caiba dentro da funo de execuo do diploma legal regulamentado. 3.6. Veio o Governo dizer, tempo volvido, que a aplicao deste diploma regulamentar suscitava alguns pontos de dvida que importa clarificar, um deles respeitante ao enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. E, para clarificar as dvidas, aprovou novo decreto regulamentar, publicado em 3 de Maro do ano seguinte, sob o n 9/88. No parece que haja obstculo legal a este procedimento do Governo, ao reiterar o uso do poder regulamentar que lhe conferira o artigo 12 do decreto-lei n 401/86. Mas claro que tambm relativamente ao novo regulamento se mantinha a subordinao lei, nos precisos termos em que pudera o Governo emitir o decreto regulamentar n 75/86. No artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 9/88 exclui-se da noo de exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessa empresas. Explicando-se, no prembulo, a razo de ser da disposio: que no fundo, o objectivo das referidas exploraes coincidente com as

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finalidades das empresas transformadoras, em que, afinal, se integram aquelas empresas, assim se ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. Sector primrio que, recorde-se, o visado pelo conjunto normativo a que nos vimos referindo, dominado pela preocupao de integrar no regime geral de segurana social os trabalhadores agrcolas, fazendo-os beneficiar de uma melhoria do esquema de prestaes sociais, a que corresponde a contrapartida da subida do nvel contributivo exigido, quer aos trabalhadores, quer s entidades suas empregadoras. Foi considerando as caractersticas dos beneficirios e da actividade agrcola em que se empregam designadamente, a debilidade econmica do sector e seus trabalhadores que, para no causar perturbaes excessivas, foram tomadas as j referidas medidas transitrias, no concernente ao regime contributivo. Medidas essas que o decreto regulamentar n 9/88 entendeu no se justificarem naqueles casos em que se trata de trabalhadores agrcolas ao servio de empresas do sector tercirio, que exercem a actividade agrcola com vista a obterem atravs dela a matria-prima para a respectiva transformao. 3.7. Entende a recorrida, e acolheu a sentena agora posta em crise, que, ao assim proceder, o regulamentador no restringiu o mbito de aplicao do diploma legal regulamentado, pois ele continua a aplicar-se a todos os trabalhadores agrcolas, tal qual so definidos pelo artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. Nos termos deste artigo, a definio de trabalhadores agrcolas independente da natureza e dimenso da explorao agrcola em que se ocupam. E o regulamento no limitou quanto a este ponto, isto , no veio confinar a aplicao do regime consagrado no decreto-lei aos trabalhadores (agrcolas) de exploraes com determinada natureza ou dimenso. O que fez foi definir o que no se considera explorao agrcola, que matria que no ocupara o legislador de 1986. Ou seja, a estes trabalhadores, embora funcionalmente agrcolas, pela natureza da sua actividade, no se aplica o regime transitrio da taxa contributiva do regime geral mais baixa, dado que o sector em que se inserem as entidades suas empregadoras, no sendo o primrio, mas o tercirio, e no se lhe reconhecendo as mesmas debilidades que quele se identificaram, no sofrer, com o esforo contributivo exigido, as perturbaes que se anteviram quanto a sectores mais dbeis, e que levaram o legislador a cuidar de minimiz-las, estabelecendo um regime de transio, com subida gradual desses encargos. Deste modo, o decreto regulamentar n 9/88 no fez nenhuma restrio ao mbito de aplicao do decreto-lei n 401/86, apenas concretizou a abrangncia da taxa reduzida. Por tudo isto, nenhuma contrariedade se observa entre o artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, e o artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. E, pelas mesmas razes, no se acolhendo que o decreto regulamentar haja alterado o decreto-lei que regulamentou, no sofre de ilegalidade, por violao do artigo 3 do Cdigo de Procedimento Administrativo, ou inconstitucionalidade, por ofensa ao artigo 266 n 2 da Constituio. 3.8. No sufragamos o entendimento adoptado pela sentena recorrida. O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral

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se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do diploma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras. Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cfr. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente cm a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n 9/98 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n 401/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos uma parte deles os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos de empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso mediante uma curiosa afirmao: para efeitos do diploma, no se consideram exploraes agrcolas... determinadas exploraes agrcolas. Assim, e ao contrrio do que mais tarde viria a afirmar o despacho 84/SESS/89, de 22 de Junho de 1989, publicado na II srie, de 14 de Julho seguinte, do Dirio da Repblica, o decreto regulamentar em apreciao no se limitou a interpretar a lei. Definindo, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu uma nova configurao, que o texto do decreto-lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao.

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Conforme se viu, o decreto-lei n 401/86, de acordo com o seu artigo 1, ocupa-se das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, que o artigo 2 recorta de modo assaz amplo, considerando como tal a silvicultura e a pecuria, e abrangendo as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. Abrange, pois, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem, e do destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais. verdade que o n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo decreto regulamentar n 9/88, ao distinguir entre as entidades patronais que se inserem no sector primrio e aquelas que se integram no sector tercirio, ainda que empregadoras, tambm, de trabalhadores agrcolas, parece, at, concretizar os intentos do diploma legal regulamentado, expressos no seu prembulo: diminuir o impacto causado a um sector economicamente dbil pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. A contrario, dir-se-, no h que ter igual cuidado relativamente a outro sector de actividade. Mas no pode acolher-se esta ideia. O que ao titular do poder regulamentar cabe regulamentar a disciplina legal contida no diploma regulamentado, de modo a permitir a sua aplicao prtica. No a ele, mas ao prprio legislador, que cumpre concretizar as intenes afirmadas no prembulo da lei. Esse prembulo ilumina o regulamentador para melhor interpretar o esprito da lei, mas seria perverso que lhe fosse permitido us-lo para se afastar da disciplina estabelecida no texto da lei, a pretexto de melhor atingir as intenes expressas na sua parte preambular. E, no nosso caso, como se viu, o regime contributivo est fixado no articulado do decreto-lei n 401/86 para todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e para todas as suas entidades patronais, sem qualquer distino (e, menos, excluso) assente no destino dado produo, ou na inteno com que feita, ou na primacialidade ou secundaridade da explorao agrcola enquanto actividade empresarial. O que parece dever, antes, ser interpretado no sentido de que o legislador entendeu que mereciam o benefcio de suportar taxas contributivas transitoriamente inferiores s normais, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente daquele para quem trabalham, e todas as entidades que se dedicam explorao agrcola, nela empregando trabalhadores, e no s aquelas que fazem dessa explorao a sua actividade principal. E que foi assim mesmo que quis concretizar, e concretizou, o princpio declarado no prembulo do diploma. Ao contrrio do que pretendeu fazer o titular do poder regulamentar que emitiu o decreto regulamentar n 9/88. Temos, pois, que, ao invs do que decidiu a sentena impugnada, ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se

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quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Ilegalidade essa que torna ilegal o acto tributrio que dela fez aplicao, e que no presente processo vem impugnado. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em, concedendo provimento ao recurso, revogar a sentena recorrida, julgando procedente a impugnao, e anular o acto tributrio de liquidao, por ilegal, ao aplicar taxas superiores s previstas nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. Sem custas. Lisboa, 16 de Fevereiro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

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exploraes agrcolas, veio apenas precisar, pela negativa, o respectivo conceito, tratando-se claramente de norma interpretativa que tem como pressuposto uma incerteza sobre o significado do preceito interpretado ou a possibilidade de interpretaes mltiplas que se pretendem uniformizar, conforme resulta do seu prembulo donde, alis, constam as normas habilitantes. A recorrente formulou as seguintes concluses: 1 O n. 2 do artigo 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86, que foi introduzido pelo Decreto-Regulamentar n. 9/88, ilegal porque viola o n. 2 do artigo 5 do Decreto-Lei n. 401 /86; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n. 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n. 5 do artigo 115 da Constituio). 3 A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n. 2 do artigo 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a Segurana Social baseado nesse n. 2 do artigo 4 vlido. 5 O Supremo Tribunal Administrativo, por douto Acrdo de 16 de Junho de 2004, j veio, noutro processo, reconhecer que a razo est com a ora Recorrente (Proc. 297/04 2 Seco). Nestes termos e nos demais que sero superiormente supridos, deve ser revogada, por erro de julgamento, a douta sentena de que agora se recorre, sendo julgada procedente a impugnao sub judice. A Fazenda Pblica no contra-alegou. O Exmo magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido do provimento do recurso, conforme jurisprudncia do STA, que cita, j que: - o artigo nico do Decreto-Regulamentar n. 9/88, de 03 de Maro aditou um n. 2 ao art. 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, excluindo da noo de exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas - este aditamento contraria as disposies dos arts. 5 e 6 do D.L. n. 401/86, de 02 de Dezembro, onde se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, ao excluir daquele regime algumas entidades patronais e respectivos trabalhadores (empresas do sector secundrio, cuja actividade agrcola desenvolvida visa a produo de matrias-primas para utilizao em indstrias transformadoras) sujeitando-os a taxas contributivas diversas e mais gravosas. E, corridos os vistos legais, nada obsta deciso. Em sede factual, vem apurado que: 1. Em 15 de Janeiro de 1998, a impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 4.317,58 Euros (Esc. 865.598$00), referente ao ms de Dezembro de 1997, aplicando a taxa social nica: 34,75% - documento de fls. 15 2. A impugnao foi deduzida em 16/04/1998 fls. 1. Vejamos, pois: O D.L. n. 401/86, de 02 de Dezembro, procurou, como inteno confessada no seu prembulo, acelerar o processo de integrao dos

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Assunto: Contribuies segurana social. Trabalhadores agrcolas por conta de outrem. Decreto-Lei n. 401/86. Decretos Regulamentares n.os 75/86 e 9/88. Exploraes agrcolas. Sumrio: O n. 2 do artigo 4. do Decreto Regulamentar n. 75/86, aditado pelo artigo nico do Decreto Regulamentar n. 9/88, ilegal por emitido ao abrigo e como regulamento de execuo do Decreto-Lei n. 401/86, extrapolar, contrariando a sua normao, excluindo da previso neste contida determinados trabalhadores agrcolas por conta de outrem, atravs da excluso de certas exploraes agrcolas, sujeitando-os, por tal via, a um regime contributivo para a segurana social, diverso e mais oneroso do que o previsto naquele diploma legislativo. Processo n. 1288/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Brando de Pinho. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: Vem o presente recurso jurisdicional, interposto por A. A. FERREIRA, S. A., da sentena do Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, de 15/09/2004, que julgou improcedente a impugnao judicial, por aquela deduzida, contra a liquidao de contribuies para a Segurana Social, no montante de 865.598$00 ( 4.3 17,58). Fundamentou-se a deciso, no que ora interessa, em que o art. 4, n. 2 do Decreto-Regulamentar n. 9/88, de 03 de Maro, no padece de ilegalidade pois no viola o art. 5, n. 2 do D.L. n. 401/86, de 02 de Dezembro uma vez que, no definindo este o que deva entender-se por

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trabalhadores agrcolas no regime geral da Segurana Social, integrao j presente, como processo gradual, na Lei n. 24/84, de 14 de Agosto que definiu os princpios fundamentais da Segurana Social, e no D.L. n. 81/85, de 28 de Maro. Para o efeito, o art. 5 daquele primeiro diploma legal, estabeleceu o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem de 29%, correspondendo 21% s entidades patronais e 8% aos trabalhadores (n. 1) , considerando n. 2 como tal os referidos nas al. a) e e) do art. 3 do D.L. n. 81/85 e respectivas entidades patronais. Tais alneas abrangem os trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola - al. a) - e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes - al. e) -, todos ao servio da explorao agrcola - corpo do artigo. Por sua vez, o seu art. 12 estabelece que o diploma, entrado em vigor em 01/01/1987, seria objecto de regulamentao por Decreto Regulamentar. O que veio a acontecer com o Decreto - Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro. Trata-se, assim, de um regulamento de execuo, consequentemente acessrio e executivo da lei, que, pois, no s a no pode contrariar, como tem de se limitar a dar-lhe execuo. Tal diploma foi alterado pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, de 03 de Maro, que, no podendo deixar de ter idntica natureza, procurou clarificar alguns pontos de dvida, para permitir uma actuao uniforme e consentnea com os princpios subjacentes quele diploma, nomeadamente o enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola.... Efectivamente, o D.L. n. 401/86, adoptou medidas tendentes a atenuar perturbaes plausveis relativamente a sectores economicamente mais dbeis como uma brusca subida dos encargos sociais. Cautelas que no teriam razo de ser quanto quelas indstrias transformadoras e respectivos trabalhadores, que ultrapassam o mbito do sector primrio da produo agrcola. Assim, o artigo nico do Decreto-Regulamentar n. 9/88 alterou o art. 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86 aditando - lhe n. 2 que passou a estabelecer no se considerarem exploraes agrcolas as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas. De modo que a questo dos autos a de saber se tal normativo regulamentar contraria o disposto, e atrs referido, no art. 5 n. 2 do D.L. n. 401/86. Como se viu, os arts. 5 e 6 do D.L. n. 401/86 definem directa e explicitamente os regimes contributivos para a Segurana Social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, no deixando lugar, no ponto, a qualquer regulamentao. Mas, assim sendo, o Decreto-Regulamentar n. 9/88 veio efectivamente alterar o regime contributivo ali expresso.

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Pois, deixando de considerar como exploraes agrcolas as constantes daquele art. 4, n. 2, os seus trabalhadores deixaram consequentemente de poder ser considerados trabalhadores agrcolas, nos termos do dito art. 5, alterando-se, pois, o respectivo regime contributivo resultante deste normativo. O que estava vedado ao diploma regulamentar quer porque o ponto no necessitava de regulamentao, antes sendo o decreto-lei exaustivo na matria quer porque no pode emitir normao para alm do mesmo mas, apenas, proceder sua execuo. Como se refere no Acd deste STA de 16/06/2004 rec. 297/04: O certo que o diploma legal aqui regulamentado (dito D.L. n. 401/86) no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir neste domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos, uma parte deles - os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos das empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso, mediante uma curiosa afirmao: no se consideram exploraes agrcolas determinadas exploraes agrcolas s para efeitos do diploma, claro.... Assim e ao contrrio do constante no despacho n. 84/SESS/89, de 22/08/1989, in D.R., II Srie, de 14 de Julho seguinte, o Decreto-Regulamentar no se limitou a interpretar a lei; antes efectuou normao ex novo: ao definir, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu nela uma nova configurao que o texto do Decreto-Lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao cfr. acrdo citado. O D.L. n. 401/86 arts. 1 e 2 - abrange todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem e do destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais. Pelo que a ressalva do diploma regulamentar s podia constar do Decreto-Lei ou de outro diploma de normao equivalente. Dir-se-, todavia, que o texto do Decreto-Lei, ao no incluir a norma regulamentar, estar, ainda assim, a concretizar o dito propsito expresso no diploma e referido: diminuir o impacte causado a um sector economicamente dbil, pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. que, fixando o D.L. n. 401/86, como se disse, o regime contributivo de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem e todas as suas entidades patronais, sem qualquer distino ou excluso assente no destino dado produo, na respectiva inteno ou no carcter primrio ou secundrio da explorao agrcola enquanto actividade empresarial, ter entendido que o regime contributivo mais favorvel devia beneficiar todos aqueles trabalhadores e entidades patronais, ainda que a respectiva

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explorao agrcola no constitusse a sua actividade principal, assim concretizando o princpio expresso no prembulo do diploma. , pois, ilegal o artigo nico do Decreto-Regulamentar n. 9/88 na parte em que aditou o n. 2 do art. 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86, em desconformidade com o disposto nos arts. 5 e 6 do D.L. n. 401/86, o que torna ilegal, por violao de lei, o acto de liquidao impugnado. , alis, no sentido exposto, a jurisprudncia uniforme do STA: cfr., por todos, o cit. Acd de 16/06/2004 (que, alis, aqui se seguiu de perto), de 13/10/2004 recs. 332/04, 311/04 e 374/04 e de 15/12/2004 rec. 0313/04. Termos em que se acorda conceder provimento ao recurso, revogando-se a sentena recorrida e, julgando-se procedente a impugnao judicial, anula-se a liquidao impugnada. Sem custas. Lisboa, 16 de Fevereiro de 2005. Brando de Pinho (relator) Lcio Barbosa Jorge de Sousa.

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Mm. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada que julgou procedente a oposio deduzida por RUI DA SILVA BORDADGUA e ADOSINDA MENDES CARDOSO E SILVA, residentes em Foros de Amora, Seixal, execuo fiscal que contra si revertera, enquanto responsveis subsidirios, depois de inicialmente instaurada contra BORDADGUA, LDA., com sede em Corroios, Seixal, para cobrana de dvida de taxas de conservao da rede de saneamento, encargos de urbanizao e taxas de ligao, liquidada pela Cmara Municipal de Almada. Formula as seguintes concluses: A) A Lei Geral Tributria, aprovada pelo Decreto-Lei n. 398/98, de 17 de Dezembro, revogou expressamente a norma prevista no artigo 13 do Cdigo de Processo Tributrio (CPT); B)

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Assunto: Cobrana coerciva de taxas lanadas pelo municpio relativas aos anos de 1993 a 1997. Reverso contra responsvel subsidirio. Lei geral tributria. Sumrio: I A lei que rege a responsabilidade subsidiria dos gerentes por dvidas da sociedade sua gerida a vigente no momento do nascimento da dvida. II No consagrando o Cdigo de Processo Tributrio essa responsabilidade seno por dvidas de contribuies e impostos, no podem ser responsabilizados subsidiariamente por taxas lanadas por um municpio, relativas aos anos de 1993 a 1997, em que vigorava esse diploma, os gerentes da sociedade devedora. III A subsistncia da obrigao da sociedade, na falta de pagamento da dvida, aquando da entrada em vigor da lei geral tributria, no tem qualquer consequncia no mbito da responsabilidade subsidiria. Processo n. 1340/04. Recorrente: municpio de Almada. Recorrido: BORDADGUA, L.da Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. A PRESIDENTE DA CMARA MUNICIPAL DE ALMADA, em representao do respectivo municpio, recorre da sentena do

O Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT), aprovado pelo Decreto Lei n. 433/99, de 26 de Outubro, aps a entrada em vigor da Lei 15/2001, de 05 de Julho, revogou integralmente o CPT, bem como toda a legislao contrria ao mesmo e passou a aplicar-se a todos os processo de execuo fiscal; C) Manteve todavia em vigor determinadas disposies legais que expressamente enunciou, no sendo nenhuma delas o artigo 13 do CPT, nem tal poderia acontecer uma vez que aquela norma j se encontrava revogada pelo Decreto Lei n. 398/98, de 17 de Dezembro; D) Por todo o exposto, s poderia ser aplicado ao caso concreto o regime previsto na LGT e os executados por reverso no poderiam deixar de ser citados nos termos do artigo 23 daquele diploma; E) Os pressupostos em que assenta a responsabilidade dos devedores subsidirios apontam para que os gerentes so responsveis pelas dvidas nascidas e no pagas no perodo da sua gerncia; F) As dvidas objecto do caso em apreo foram lanadas na vigncia do CPT, mas no foram pagas, nem durante o perodo em que este esteve em vigor, nem posteriormente, j na vigncia do CPPT e da LGT, pelo que a obrigao de pagamento se mantm; G) Pelo que, situao sub judice no poderia ser aplicado regime diverso do previsto nos artigos 23 e 24 da LGT;

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H) A obrigao tributria nasce para o devedor principal no momento da constituio do facto tributrio; I) Porm, os responsveis subsidirios nos casos de reverso da execuo, s se constituem devedores em momento posterior aps a reverso; J) aps a reverso da execuo fiscal que a obrigao de pagamento surge na esfera jurdica dos devedores subsidirios e nesse momento que aos mesmos so facultadas todas as prerrogativas legais, como se fosse naquele momento que nasceu a obrigao tributria; K) Existem dois momentos distintos e em cada um deles, a responsabilidade pelo pagamento recai sobre sujeitos diferentes, surgindo essa responsabilidade, na esfera jurdica de cada um, em espaos temporais diversos; L) Surgindo tal obrigao na esfera jurdica dos responsveis subsidirios j na vigncia da LGT e do CPPT, s poderia ser aplicado ao caso concreto, o regime previsto nos artigos 23 e 24 da LGT. Normas violadas Artigos 23 e 24 da Lei Geral Tributria, aprovada pelo Decreto-Lei 398/98, de 17 de Dezembro. Termos em que deve a sentena proferida pelo TAF de Almada ser revogada e substituda por outra a ser proferida pelo STA, julgando-se a oposio no procedente pelos motivos expostos. 1.2. No h contra-alegaes. 1.3. O Exm. Procurador-Geral Adjunto de parecer que o recurso merece provimento, pois segundo o regime aplicvel, do Cdigo de Processo Tributrio (CPT), estavam excludos da responsabilidade subsidiria dos administradores e gerentes das sociedades as taxas municipais e encargos de urbanizao. 1.4. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. 2. Vem fixada a factualidade seguinte: 1 No gabinete de execues fiscais da C. M. de Almada foi instaurada execuo contra Bordadgua, lda., para efeitos da cobrana de 21.776,10 relativos a taxas de ligao rede de saneamento, taxas de conservao da rede e encargos de urbanizao, respeitantes aos anos de 1993 a 1997. 2 Por despacho de 9/12/2002 foi a execuo revertida contra os aqui oponentes. 3.1. A sentena recorrida julgou procedente a oposio deduzida pelos ora recorridos na considerao de que procedia a arguida ilegitimidade substantiva dos ento oponentes, por no resultar a dvida exequenda

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de impostos ou contribuies; assim, face ao disposto no artigo 13 do Cdigo de Processo Tributrio (CPT), que a norma aplicvel, por a dvida ter nascido na sua vigncia, a reverso ordenada contra os oponentes era ilegal. contra o assim decidido que se insurge o recorrente, defendendo, em smula, que a reverso, contra os responsveis subsidirios, da execuo fiscal instaurada para cobrana de dvida que no tenha origem em contribuies ou impostos, admitida pela lei, nos termos dos artigos 23 e 24 da Lei Geral Tributria, aplicvel ao caso, por a dvida, embora nascida antes da vigncia desta lei, subsistir aquando da sua entrada em vigor, no podendo a reverso ser determinada nos seus termos, e no nos do artigo 13 do CPT, j revogado pelo decreto-lei n 398/98, de 17 de Dezembro. Esta a questo de que nos devemos ocupar. 3.2. No regime do Cdigo de Processo das Contribuies e Impostos consagrava-se a responsabilidade subsidiria dos administradores ou gerentes das sociedades por todas as contribuies, impostos, multas e quaisquer outras dvidas ao Estado liquidadas ou impostas a empresas ou sociedades de responsabilidade limitada cfr. o artigo 16 do Cdigo. Mas o CPT, cujo artigo 13 corresponde quele artigo 16, faz uma clara restrio ao anterior regime substantivo, estabelecendo a responsabilidade subsidiria dos gerentes e administradores no que respeita, apenas, s dvidas provenientes de contribuies e impostos. No obstante, continuam a ser cobradas mediante execuo fiscal, quer os reembolsos e reposies, quer outras dvidas equiparadas por lei aos crditos do Estado, quer receitas parafiscais, como estabelece o artigo 233 do CPT. O n 1 do artigo 239 do CPT confere legitimidade passiva na execuo fiscal aos devedores originrios e seus sucessores dos impostos e demais dvidas referidas no artigo 233, no abrangendo, pois, os responsveis subsidirios, dos quais se ocupa o n 2. Estabelecem-se a as circunstncias cuja verificao se impe para o chamamento execuo dos responsveis subsidirios. O artigo 24 da Lei Geral Tributria (LGT), entretanto entrada em vigor, mantm a limitao da responsabilidade subsidiria dos gerentes e administradores s dvidas tributrias. Ora, perante o conjunto normativo a que nos referimos e que, no CPT, trata da responsabilidade subsidiria dos gerentes e administradores das sociedades, e das condies da sua chamada execuo fiscal, fica claro que, no nosso caso, no est consagrada essa responsabilidade, no que concerne aos recorridos, posto que a dvida em execuo no respeita a contribuies e impostos. 3.3. Nem outra coisa defende o recorrente que consagra o CPT. Pretende, todavia, que o regime aplicvel ao caso no o deste Cdigo, mas o da LGT. Isto porque o CPT foi revogado pelo diploma que aprovou o Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT), razo por que s poderia ser aplicado o regime previsto na Lei Geral Tributria e os executados por reverso no poderiam deixar de ser citados nos termos do artigo 23 desta ltima lei. Mas o regime substantivo aqui aplicvel o do artigo 13 do CPT, que era a norma que, ao tempo do aparecimento da dvida, regulava a

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matria da responsabilidade dos gerentes. Como se escreveu no sumrio do acrdo de 9 de Dezembro de 1998, recurso n 22670, deste Tribunal, as normas com base nas quais se determina a responsabilidade subsidiria, inclusivamente aquelas que determinam as condies da sua efectivao, devem considerar-se como normas de carcter substantivo, pois a sua aplicao tem reflexos materiais na esfera jurdica dos revertidos. Por isso, se os perodos de constituio das dvidas e da sua cobrana voluntria ocorreram no domnio da vigncia do C.P.C.I., este o diploma aplicvel para regular as condies da reverso contra os responsveis subsidirios. Doutrina que, obviamente, vale, tambm, no caso de o diploma vigente naquele momento histrico ser o CPT, como , aqui, o caso. Ou seja, o regime de responsabilidade subsidiria consagrado no artigo 24 da LGT no aplicvel a situaes em que os factos geradores da responsabilidade ocorreram na vigncia do CPT contra o entendimento do recorrente. Como tambm o no o artigo 23 do mesmo diploma, que estabelece o modo como se efectiva essa responsabilidade, e que, consequentemente, s vale relativamente a quem a lei substantiva aplicvel aponte como responsvel subsidirio. Lei que , como se viu, no presente caso, o CPT. Improcedem, pelo exposto, as concluses das alegaes de recurso, devendo manter-se a sentena recorrida. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em, negando provimento ao recurso, confirmar a sentena impugnada. Sem custas. Lisboa, 16 de Fevereiro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

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Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: EPCER - Empresa de Produtos Cermicos, Lda requereu ao M Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que fosse declarada a nulidade dos actos praticados a partir da remessa dos autos a esse tribunal, que se julgasse nula a notificao que lhe foi feita em 5.4.04 e que se declarasse invlida a notificao que lhe foi feita sem ser por carta registada com aviso de recepo. Por sentena do M Juiz daquele Tribunal foram julgadas improcedentes as nulidades invocadas, julgando-se procedente o pedido de derrogao de sigilo bancrio requerido pelo Director-Geral dos Impostos. Inconformada com a deciso recorreu a EPCER para este Supremo Tribunal Administrativo, pedindo a sua revogao, formulando as seguintes concluses: a) A sentena, julgando procedente o pedido de derrogao do sigilo bancrio deve ser revogada, uma vez que a derrogao do sigilo bancrio, no presente circunstancialismo, alm de ilegal injustificada; b) De facto, a informao a que o senhor director-geral dos impostos pretende ter acesso no est includa em nenhuma das hipteses referidas no art. 78 do regime geral das instituies de crdito e sociedades financeiras, pelo que no est sob sigilo bancrio; c) A informao a que a administrao fiscal pretende ter acesso pblica, decorrente de actos exteriorizados da sociedade e um facto sujeito a registo, no podendo a qualidade de gerente ser deduzida da mera movimentao de contas bancrias, que pode ser efectuada por quem no gerente de direito ou de facto, mas mero procurador art. 252., n6, do CSC; d) Nem, de resto, foi alegado e provado que o acesso informao pretendida foi recusada com base no sigilo bancrio; sem prescindir, e) O n. 7 no artigo 63.-b da Lei Geral Tributaria admite a derrogao do sigilo bancrio de forma a abranger terceiros que se encontrem numa relao especial com o contribuinte, mas sempre desde que verificados os requisitos taxativamente enumeradas nos nmeros 1 e 2 deste preceito, atenta a remisso para o n. 3 do referido artigo 63.-b, que o n. 7 contm; f) Ora, em nenhuma das alneas dos nmeros 1 e 2 do referido artigo 63.-b se admite a possibilidade de derrogao do sigilo bancrio para ter acesso ao tipo de informao a que o senhor director-geral dos impostos quer ter acesso; g) Nos termos do n. 7 do art. 63.-b da LGT, o acesso a informao bancria deve obedecer aos requisitos previstos no n. 3 do mesmo artigo, entre os quais a audio prvia do contribuinte, neste caso a requerida, que no foi notificada pelo director-geral dos impostos para exercer tal direito de audio prvia, razo pela qual o pedido de derrogao est ferido de ilegalidade; h) Razes pelas quais, alm de intil, a pretendida derrogao do sigilo ilegal; i) Assim no tendo sido entendido, a alis douta deciso recorrida violou, alm do mais, o disposto nos artigos 63.-b da Lei Geral Tributaria, no artigo 146.-c do Cdigo do Procedimento e Processo Tributrio e no art. 78. do regime geral das instituies de credito e sociedades financeiras.

Acrdo de 16 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Derrogao de sigilo bancrio. Artigo 63.-B da LGT. Reverso da execuo fiscal. Sumrio: No est legalmente prevista, nos termos do artigo 63.-B da LGT (redaco da Lei n. 30-G/2000, de 29 de Dezembro), a derrogao do sigilo bancrio para efeitos de recolha de elementos constantes das contas bancrias da sociedade executada, em vista da reverso da execuo fiscal. Processo n. 1395/04-30. Recorrente: EPCER Empresa de Produtos Cermicos, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Vtor Meira.

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Contra-alegou o recorrido Director-Geral dos Impostos no sentido da manuteno da deciso recorrida, tendo formulado as seguintes concluses: 1 - No se mostram violadas as disposies dos nmeros 1 e 2 do art. 63.- B da LGT, por os respectivos pressupostos no se aplicarem situao de derrogao de sigilo bancrio relativa a terceiros, como o caso dos gerentes nestes autos. 2 - O facto de a norma do n7 do art 63.-B da LGT remeter para o n3 do mesmo preceito, s equivale a dizer, que de igual modo, se aplicaro, na fase administrativa, os requisitos de fundamentao do pedido de derrogao do sigilo e de audio prvia e no que se apliquem os pressupostos dos nmeros 1 e 2 do mesmo artigo; 3 - Os pressupostos dos nmeros 1 e 2 do art 63.-B no se aplicam tratando-se de uma situao legal de derrogao do sigilo enquadrvel no n7 do mesmo artigo, por se referir a terceiros em que a lei no exige um acesso directo em primeiro nvel pela Administrao, susceptvel de recurso judicial confirmativo ou no, mas, antes, exige uma autorizao legal expressa; 4 - A informao protegida pelo sigilo bancrio no caso de terceiros a que se refere o n. 7 do art. 63.-B da LGT no exige autorizao da entidade bancria nem se retira do enquadramento legal da informao sujeita a sigilo bancrio que tenha de haver uma recusa prvia da instituio bancria em causa, tanto mais que o pedido era dirigido ao Banco de Portugal, na sua qualidade de instituio bancria central; 5 - E certo que a gerncia de uma sociedade no normalmente dissimulada e no pode ser, correntemente, deduzida da mera movimentao de contas bancrias, salvo, quando a Administrao Fiscal tem que decidir no quadro de uma reverso de execuo contra gerentes pelos actos praticados no exerccio de facto da gerncia e dos perodos por que respondem, reverso efectuada ao abrigo do art. 13 do CPT, ou do art 24 da LGT ou at do CPCI, com o seu prprio e diverso quadro de nus de prova distinto em todas aquela normas, razo por que necessria a obteno de outros elementos que a gerncia de direito publicamente conhecida no permite determinar, pelo que o recurso derrogao do sigilo bancrio e informao a albergada se tornam essenciais; 6 - O pedido de derrogao do sigilo bancrio em causa tem enquadramento legal nos pressupostos contidos na previso do artigo 78 do DL n. 298/92, de 31.12; 7 - A audio prvia referida no n. 7 do art. 63-B da LGT a que se refere aos terceiros, a qual se mostra cumprida na pessoa de todos os gerentes. Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico foi emitido parecer no sentido do no provimento do recurso por a informao bancria a que a administrao tributria pretende ter acesso ser relevante para a reverso, os gerentes serem terceiros e o direito de audio ter sido exercido relativamente aos gerentes. Colhidos os vistos legais cumpre decidir. A sentena recorrida considerou provados os seguintes factos: A) Contra a sociedade EPCER - Empresa de Produtos Cermicos, Lda., por impostos e contribuies para a segurana social, correm termos

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no Servio de Finanas de Oliveira do Bairro os seguintes processos de execuo fiscal:
Proc. nmero Ano Dvida Valor

100030.6/1996 100044.6/1996 1000466.2/2000 1007017/2000 100105.1/1996 100489.1/1996 100469.7/1997

1995 1995 1996/97 1996/7/8 1995 1995 1996/7

CRSS Aveiro CRSS Aveiro IVA CRSS Aveiro CRSS Aveiro CRSS Aveiro CRSS Aveiro

25.097,40 17.372,54 49.418,85 199.984,84 6.047,88 33.332,64 26.794,96

Conforme requerimento de fls. 28 e segs., que aqui se d por inteiramente reproduzido. B) Todos os bens da requerida, susceptveis de penhora, j se encontram penhorados nos processos de execuo fiscal 100030.6/1996, 100044.6/1996, 100105.1/1996, 100489.1/1996 e 100469.7/1997, cfr. Auto de Diligncias de fls. 32, que aqui se d por inteiramente reproduzido. C) Da cpia da certido de teores da matrcula de fls. 33 a 42 que aqui se d por inteiramente reproduzida, consta com interesse para estes autos: AP. 08/920722 - Que a gerncia da requerida pertence no mximo a trs gerentes, a nomear em assembleia geral, com mandatos de 3 anos, tendo sido nomeado gerente o scio Eduardo Jos Castanheira Beira e que para obrigar a sociedade necessria a assinatura de 2 gerentes, sendo suficiente a assinatura de 1 gerente, enquanto no forem nomeados os outros; AP. 14/960315 Gerentes nomeados: at eleio da gerncia em assembleia geral: os scios Jean Jacques Hubert Ange Chemin, Caroline Marie Jeannine e Eduardo Jos Castanheira Beira. AP. 08/960702 - os gerentes Jean Jacques Hubert Ange Chemin, Caroline Marie Jeannine Chemin foram suspensos e foram judicialmente nomeados gerentes Rui Jorge Fonseca Batel e Maria de Lurdes Ventura Pimenta. AP. 03/980 107 Cessao da funes de gerente de Eduardo Jos Castanheira Beira, por renncia em, 29 de Setembro de 1997. AP. 01/980302 Gerente nomeado: Vtor Fernando da Cunha Simes. AP. 01/980309 Os gerentes Jean Jacques Hubert Ange Chemin, Caroiine Marie Jeannine foram destitudos judicialmente por sentena proferida em 20 de Novembro de 1997, transitada em julgado em 19 de Dezembro de 1997. AP. 01/981214 Cessao de funes do gerente Vtor Fernando da Cunha Simes. AP. 02/981214 Cessao de funes de gerente de Rui Jorge Fonseca Batel. D) Em 17/10/2003 o presente pedido de derrogao do dever de sigilo bancrio deu entrada no Tribunal Judicial da Comarca de Oliveira do Bairro, cfr. carimbo aposto a fls.2. E) Em 30/03/2004, foram estes autos remetidos a este Tribunal.

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D) A Administrao Fiscal notificou os gerentes Eduardo Jos Castanheira Beira, Maria de Lurdes Ventura Pimenta, Rui Jorge Fonseca Batel e Vtor Fernando da Cunha Simes para o exerccio do direito de audincia prvio, tendo os trs primeiros apresentado resposta de fls. 52 a 66 destes autos, que aqui se do por inteiramente reproduzidas. F) Em 12/07/2004, o Director Geral dos Impostos, ora requerente, procedeu ratificao de todo o processado. Assentes tais factos apreciemos o recurso. A recorrente questiona a sentena recorrida por dois motivos: 1) porque entende que a derrogao do sigilo bancrio em causa ilegal e injustificada; 2) porque no foi notificada para exercer o direito de audio. Como se v da sentena o pedido de acesso a informao protegida pelo sigilo bancrio destinava-se identificao e perodos por que respondiam os administradores ou gerentes cujas assinaturas obrigavam a executada perante as entidades bancrias por haver dificuldade em identificar com segurana contra quem deviam reverter os processos de execuo fiscal pendentes. Tal dificuldade mostra-se explicitada no probatrio da sentena com as sucessivas entradas e sadas dos gerentes e o modo como obrigavam a sociedade. Com base em tais elementos a sentena julgou o pedido procedente. Vejamos agora se assiste razo recorrente atentas as razes por si invocadas no recurso. A primeira questo a apreciar a da prpria ilegalidade da derrogao do sigilo bancrio. O art. 63-B da LGT, introduzido pela Lei n 30-G/2000, de 29 de Dezembro, prev, nos seus n.s 1 e 2, situaes em que a Administrao Fiscal tem acesso a determinados documentos cobertos pelo sigilo bancrio, independentemente de autorizao do tribunal ou do interessado. E o seu n. 7 admite igual acesso quanto informao bancria relevante relativa a familiares ou terceiros que se encontrem numa relao especial com o contribuinte, fazendo-a, porm, depender de autorizao judicial expressa, aps audio do visado, obedecendo aos requisitos previstos no n. 3. Este prev o procedimento a seguir em tal acesso. E quando est em causa, como nos autos, o acesso informao bancria relativa a terceiros que se encontrem naquela relao especial - scios da sociedade contribuinte - os requisitos especificados nos n.s 1 e 3 continuam a ter de verificar-se em relao ao contribuinte j que sempre a situao tributria deste, que se pretende apurar. De outro modo, permitir-se-ia a derrogao do sigilo bancrio para alm dos casos previstos nos n.s 1 e 2, o que no legalmente admissvel, concretizando-se num alargamento da derrogao relativamente a terceiros quando a lei , a, at, mais exigente pois que torna a derrogao dependente de autorizao judicial expressa. Tanto mais, dado o enquadramento do sigilo bancrio na reserva da intimidade da vida privada, direito fundamental constitucionalmente previsto - art. 26 da CRP. Cfr. Ac. do TC de 3 1-05-95, Colectnea, 31 Vol., 1995, pgs. 371 e segts. e do STA de 13-10-04 rec. 0950/04. A derrogao do sigilo bancrio relativamente a terceiros s , pois, possvel quando esteja em causa um contribuinte em relao ao qual se verifiquem os requisitos enunciados nos n.s 1 e 2 do art. 63-B.

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certo que a parte final daquele n. 7 apenas manda obedecer aos requisitos previstos no n. 3, omitindo qualquer referncia queles. Tal resulta, todavia, de ser necessrio estabelecer igualmente o procedimento administrativo a seguir para o dito acesso informao bancria de terceiros que vem a ser, afinal, o mesmo do contribuinte. Era, pois, desnecessrio, e at descabido, fazer referncia aos ns 1 e 2 que so referentes ao contribuinte e no a terceiros; de outro modo, estes seriam, antes, contribuintes pelo que tal derrogao estaria, ento, sujeita aos respectivos requisitos. E tanto assim que, no tocante s entidades que se encontrem numa relao de domnio com o contribuinte, o n. 6 di-las expressamente sujeitas aos regimes de acesso informao bancria referidos nos n.s 1 e 2, o que bem se compreende atenta aquela relao de domnio - cfr. Leite de Campos e outros, LGT Anotada 2 edio, em Adenda, pg. 24, nota 16. A, so, pois, equiparados aos prprios contribuintes, como tal sendo, para o efeito, tratados. Ora, nos autos, no se d nota de que a recorrente esteja abrangida por qualquer dos pressupostos enunciados naqueles ns 1 e 2; antes, da parte final das contra-alegaes do Director-Geral dos Impostos, se conclui pela sua desnecessidade. Nos autos, como dali tambm resulta claramente, a Administrao Fiscal pretende o acesso a elementos cobertos pelo sigilo bancrio constantes das contas bancrias da EPCER para efeitos de reverso da execuo fiscal contra esta pendente, uma vez que tem por essencial e necessrio apurar a identificao correcta dos gerentes que, de direito e sobretudo de facto, assumiram - e por que perodos - a respectiva gerncia. Tal hiptese no encontra, todavia, guarida naquele art. 63-B. Ou seja: no est legalmente prevista a derrogao do sigilo bancrio para efeitos de recolha de elementos - constantes das contas bancrias da sociedade executada - em vista da reverso da execuo ficai, a se. Tal possibilidade seria at de constitucionalidade mais que duvidosa, por ofensiva, desde logo, do princpio da proporcionalidade, atento o predito enquadramento constitucional do sigilo bancrio. Termos em que se acorda conceder provimento ao recurso, revogando-se a sentena recorrida e indeferindo-se o pedido de derrogao do sigilo bancrio. Sem custas. Lisboa, 16 de Fevereiro de 2005. Vtor Meira (relator) Jorge de Sousa Brando de Pinho.

Acrdo de 16 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Anatocismo.

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Sumrio: No dizendo os juros sobre juros respeito ao mesmo perodo de tempo, no h anatocismo proibido pelo artigo 560. do Cdigo Civil, mas juros de mora pela mora no pagamento ao Estado de uma receita que lhe era devida nos termos do artigo 1., n. 1, alnea a), e n. 3, do Decreto-Lei n. 49 168, de 5 de Agosto de 1969. Processo n. 1671/03. Recorrente: Subdirector-geral dos Impostos. Recorrido: Resende Actividades Tursticas, S. A. Relator: Juiz Conselheiro Dr. Almeida Lopes. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Relatrio. Com fundamento em vcio de violao de lei violao do art. 560., n. 1, do Cdigo Civil, que probe o anatocismo RESENDE ACTIVIDADES TURSTICAS, SA, com sede na Rua Conde S. Salvador, 47, Matosinhos, deduziu recurso contencioso de anulao contra o despacho do Director Geral dos Impostos praticado no uso de subdelegao de poderes do Ministro das Finanas, de 3.7.98, que indeferiu o pedido de restituio de juros de mora incidentes sobre juros de mora de natureza sancionatria pelo facto de a recorrente no ter cumprido as condies sob as quais fora concedido o incentivo para a renovao da frota de veculos pela DirecoGeral de Transportes Terrestres. O despacho de indeferimento da reclamao diz o seguinte (fls. 20): Fundamentou-se tal deciso no facto de os referidos juros de mora, liquidados ao abrigo do DL 49.168, de 5.8.69, revestirem carcter meramente indemnizatrio pela mora no pagamento, sendo assim de natureza diferente dos juros liquidados nos termos dos ns 21 e 22 dos despachos 42/88 e 19/89 XI MOPTC, os quais tm carcter marcadamente sancionatrio, consubstanciando uma penalizao pelo uso indevido dos benefcios. O recurso contencioso foi interposto para o Tribunal Central Administrativo, o qual, por acrdo de fls. 72 e seguintes, declarou competente o Tribunal Tributrio de 1 Instncia do Porto. Remetido o processo 1 instncia, por sentena de fls. 85 e seguintes o M. Juiz de Direito anulou o acto impugnado e ordenou a restituio dos juros, por violao da norma legal invocada no recurso. Agora quem no se conforma a autoridade recorrida, a qual recorreu para o TCA nos termos das suas alegaes de fls. 102 e seguintes, nas quais concluiu que o meio prprio para reagir contra a liquidao de juros de mora no o recurso contencioso, mas a impugnao judicial. Por outro lado, o acto recorrido irrecorrvel por se ter constitudo caso resolvido ou caso decidido, pois a recorrente no usou a impugnao judicial na altura prpria. Por outro lado, o art. 560. do CC aplica-se s dvidas de direito privado e no s dvidas de direito pblico. Os juros em causa integram-se, com o montante correspondente restituio do benefcio auferido, na obrigao principal, com todas as garantias aplicveis mesma.

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A RESENDE contra-alegou a fls. 117 e seguintes, sustentando a sentena recorrida. Pelo facto de o recurso versar matria exclusivamente de direito, o TCA, por acrdo de fls. 131 e seguintes, declarou-se incompetente em razo da hierarquia. Remetido o processo a este STA, o M P emitiu douto parecer nos termos do qual se deve conceder provimento ao recurso, pois a recorrente tinha o dever legal, para se defender, de utilizar as vias prprias, exclusivas e imperativas, que eram a reclamao graciosa, a impugnao judicial ou o pedido de reviso. Corridos os vistos cumpre decidir a questo de saber se a deciso recorrida deve ser confirmada ou reformada, comeando pelas questes prvias postas no recurso da autoridade recorrida. 2 Fundamentos So os seguintes os factos dados como provados pela 1 instncia: a) Por no ter cumprido as condies sob as quais lhe fora concedido o incentivo para a renovao da sua frota de veculos, foi comunicado recorrente (ora recorrida) por ofcio de 24.3.94 e 26.5.94 que lhe seria emitida uma guia de reposio no valor de 77.205.578$00, sendo 39.456.000$00 referentes a verbas recebidas e 37.749.578$00 relativas a juros calculados, tudo de acordo com os documentos juntos ao processo instrutor; b) Pela 1 Repartio de Finanas de Matosinhos foi emitida a guia pagamento, onde se apura o valor de 90.764.568400, sendo 39.456.000$00 de reposies no abatidas nos pagamentos, 37.749.578$00 de juros, 3.220.515$00 e 1.073.505$00 de taxa de justia, 300$00 de papel e portes de correio e 9.264.670$00 de juros de mora; c) Em 30.5.95 a recorrente pagou a quantia referida na alnea anterior; d) Em 3.4.96 a recorrente requereu ao Ministro das Finanas que lhe fossam restitudos os juros de mora pagos e liquidados sobre os juros exequendos; e) Esse requerimento foi indeferido pelo acto recorrido. Como resulta deste probatrio, a RESENDE pagou a quantia, pelo total, em 30.5.95, mas o seu requerimento ao Ministro das Finanas apenas foi apresentado em 3.4.96. Por sua vez, o recurso contencioso deu entrada em 22.9.98. Sustenta a recorrente autoridade fiscal que o recurso contencioso no o meio prprio para reagir contra a liquidao de juros de mora, pois esse meio ou a reclamao graciosa ou a impugnao judicial. No tendo a RESENDE usado qualquer desses meios, a liquidao passou a caso decidido ou caso resolvido, no podendo ser contenciosamente sindicado por efeito de um requerimento anmalo de restituio dos juros de mora. O M P tem a mesma posio. Vejamos: A RESENDE PAGOU os juros de mora em 30.5.95. Se no concordasse com essa liquidao, tinha o prazo de 90 dias a contar do termo do prazo para pagamento voluntrio para deduzir impugnao judicial (art. 123., n. 1, do Cdigo de Processo Tributrio, ento em vigor). Mas a RESENDE deixou passar esse prazo para deduzir impugnao judicial.

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Se no quisesse seguir a via judicial, a RESENDE podia seguir a via administrativa mediante uma reclamao graciosa no prazo de 90 dias (art. 97., n. 1, do Cdigo de Processo Tributrio). Tambm no utilizou este meio dentro do prazo legal. Sucede que a contribuinte ainda tinha sua disposio outro meio de defesa. Com efeito, nos termos do art. 93. do CPT, ento em vigor, o acto tributrio podia ser objecto de reviso oficiosa pela entidade que o praticou, por sua iniciativa ou por ordem do superior hierrquico, com fundamento no errado apuramento da situao tributria do interessado. E, nos termos do art. 94., n. 1, al. b) do mesmo CPT, a Administrao tinha o prazo de cinco anos para proceder a essa reviso. Ora, se A Administrao tinha cinco anos para proceder reviso do acto tributrio a favor do contribuinte, nada impedia que fosse este a sugerir Administrao essa reviso, fazendo um requerimento a pedir a restituio do imposto pago por erro imputvel aos servios. Foi o que a RESENDE fez no requerimento dirigido ao Ministro das Finanas, e que se encontra no processo instrutor com data de 20 de Maro de 1996. Esta interpretao dos art.os 93. e 94. do CPT foi, depois, aclarada e confirmada pelo art. 78., n. 6, da Lei Geral Tributria, que passou a n. 7 com a Lei n. 55-B/2004, de 30 de Dezembro. Assim, em 1996 o contribuinte bem podia sugerir Administrao que usasse os seus poderes de reviso oficiosa dos actos tributrios que enfermassem de erro imputvel aos servios. E ento, tal como hoje, o indeferimento desses pedidos ou sugestes era passvel de recurso contencioso para os tribunais. Assim, bem andou a RESENDE em interpor um recurso contencioso contra o despacho que lhe indeferiu o pedido de restituio de juros de mora incidentes sobre juros de mora de natureza sancionatria. Como resulta da douta sentena recorrida, o M. Juiz a quo entendeu anular o acto impugnado pelo facto de o anatocismo (juros sobre juros) ser proibido pelo art. 560. do Cdigo Civil, e no se estar em face de qualquer das trs excepes em que esses juros sobre juros so permitidos. Por outro lado, entendeu o M. Juiz de 1 instncia que nada na lei autoriza a liquidao e cobrana de juros com carcter sancionatrio e indemnizatrio. Entende a recorrente que o art. 560. do CC no se aplica s relaes jurdicas tributrias, mas apenas s relaes jurdicas de direito privado. Ora, sempre se aceitou que o direito tributrio regido pelas leis tributrias e, supletivamente, pelo direito civil, que o direito comum. Isso est hoje claramente consagrado no art. 2., al. d) da Lei Geral Tributria, que manda aplicar o Cdigo Civil como legislao complementar do direito dos impostos. No pode ser de outro modo, pois o direito fiscal um direito de sobreposio que tem sempre de fazer apelo a outros ramos do direito na falta de disposies fiscais especiais. Sucede que h disposies fiscais especiais que levam a considerar vlidas as liquidaes que foram feitas. Vejamos. Como resulta das certides de dvidas de fls. 22 e 23, foram liquidadas recorrente (do recurso contencioso) as seguintes verbas: Sano (restituio do benefcio auferido) 39.456.000$00 + Juros de mora sobre essa sano Juros acrescidos sobre a sano anterior 37.749.578$00 +

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Juros de mora sobre os juros acrescidos. Tanto a sano (ou restituio dos benefcios auferidos) como os juros acrescidos a essa sano resultam dos n.os 21 e 22 dos Despachos MOPTC 42/88-XI e 19/89-XI, publicados na II Srie do DR de 26.7.88 e 8.6.89, respectivamente. Por sua vez, os juros de mora de 4% resultam de a RESENDE no ter efectuado voluntariamente o pagamento em causa no decurso do prazo constante da notificao para o efeito elaborada de conformidade com o art. 110. do D.L. 154/91 de 25/04, como se refere nas duas certides de dvida. Esses juros de mora por falta de pagamento depois do prazo pagamento voluntrio fundam-se no disposto no art. 1., n. 3, do Decreto-Lei n. 49 168, de 5 de Agosto de 1969. Com efeito, o art. 1., al. a), desse diploma diz que esto sujeitas a juros de mora as dvidas ao Estado provenientes de rendimentos diferentes de impostos, taxas ou contribuies. O conceito de rendimento, utilizado nesta norma, tem um sentido amplo de qualquer importncia que seja de considerar receita do Estado. No tem o sentido restrito que lhe deu a RESENDE. Se dentro de certo prazo certa receita tem de dar entrada nos cofres do Estado e no d, ento o Estado passa a estar prejudicado e o particular, obrigado ao seu pagamento, passa a estar beneficiado. Segundo a regra de direito neminem laedere, o Estado no pode ficar prejudicado pela falta de pagamento voluntrio dentro do prazo que a lei estabelece. Ora, os juros de mora visam, precisamente, compensar o Estado pelo perodo em que esteve sem a verba a que tem direito. Como esto sujeitos a juros de mora tanto a importncia do benefcio a restituir como os juros acrescidos para utilizar a expresso dos Despachos a autoridade fiscal fez uma liquidao nica de juros de mora 9.264.670$00 como se v de fls. 27. De facto, se sobre ambas as verbas 39.456.000$00 e 37.749.578 recaam juros de mora, no valia a pena fazer duas liquidaes distintas de juros de mora. A Resende insiste que estamos em face de juros sobre juros, ou anatocismo, o mesmo sucedendo com a sentena recorrida. Mas essa uma falsa questo, pois o que est em causa no uma questo de juros sobre juros, mas de juros de mora de uma quantia global que deveria ser paga dentro de certo prazo e no foi. Estaramos em face de anatocismo ou de juros sobre juros se os juros de mora fossem liquidados desde o incio e no, somente, a partir do final do prazo para pagamento voluntrio. Acontece que a Direco Geral dos Transportes Terrestres somente enviou a certido de dvida s finanas porque a RESENDE no procedeu ao pagamento voluntrio dentro do prazo legal. Ora, resulta do despacho recorrido que os juros que a Resende reputa de ilegais so juros de mora liquidados ao abrigo do DL 49.168 de 5.8.69, pelo facto de os mesmos revestirem carcter meramente indemnizatrio pela mora no pagamento. Os juros de 37.749.578$00 tm carcter marcadamente sancionatrio, consubstanciando uma penalizao pelo uso indevido dos benefcios, para usar as expresses da autoridade fiscal. Na realidade, estamos perante juros compensatrios, ainda que os Despachos publicados no DR lhe chamem de sano. Logo, o que foi exigido RESENDE foi o seguinte: - benefcio auferido; - juros compensatrios desse benefcio auferido;

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- juros de mora pelo pagamento tardio. Assim, no h juros sobre juros ou anatocismo, pelo que a sentena no se pode manter. S assim faz sentido o n. 3 do art. 1., na parte em que se refere a os juros de mora incidiro sobre o montante da prestao a pagar, acrescida do referido juro de 4%. 3 Deciso Nestes termos, acordam os juzes deste STA em conceder provimento ao recurso jurisdicional, em revogar a sentena recorrida e em negar provimento ao recurso contencioso, mantendo-se a liquidao. Custas na 1 instncia e neste STA a cargo da RESENDE, fixando-se as taxas de justia de 250 e 350 euros, respectivamente, sendo de 50% daquelas verbas a procuradoria. Lisboa, 16 de Fevereiro de 2005. Almeida Lopes (relator) Fonseca Limo Pimenta do Vale.

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Formula as seguintes concluses: 1. O recurso interposto pela Direco-Geral dos Registos e do Notariado tem por objecto a douta deciso proferida pelo tribunal a quo no incidente de execuo de sentena, na parte em que condenou a Administrao no pagamento de juros indemnizatrios a uma taxa fixa at entrada em vigor da L.G.T. 2. Ao contrrio do que defende a Sonae.Com, SGPS, S.A., no clculo dos juros indemnizatrios dever-se- atender s taxas que sucessivamente vigoraram desde a data da liquidao de emolumentos judicialmente anulada at ao termo do prazo de execuo espontnea da deciso judicial anulatria, dado que estas exprimem a medida legal considerada idnea para a mensurao do dano respeitante a uma obrigao pecuniria, tal como doutamente foi decidido pelo Venerando Supremo Tribunal Administrativo, no acrdo proferido, em 20 de Fevereiro de 2002, no recurso n. 26.669. 3. Os juros indemnizatrios devidos pela anulao de um acto de liquidao de emolumentos registrais, cujo prazo de execuo espontnea da deciso judicial anulatria terminou em 15-03-2003, devem, nos termos do disposto nos artigos 83, n. 4 do Cdigo de Processo Tributrio e 35, n. 10 da Lei Geral Tributria, ser contabilizados de acordo com as seguintes taxas: - 11% - de 04-10-1997 a 25-02-1998 (art. 83., n. 4 do C.P.T. e Aviso n. 180/97, de 22.04.97, publicado no D.R. n. 104 (II srie) de 06.05.1997); - 10% - de 26-02-1998 a 06-11-1998 (art. 83. , n. 4 do C.P.T. e Aviso n. 1/98, de 16.02.98, publicado no D.R. n. 47 (1 srie - B) de 25.02.1998); - 9.25% - de 07-11-1998 a 19-12-1998 (art. 83., n. 4 do C.P.T. e Aviso n. 3/98, de 30.10.98, publicado no D.R. n. 257 (I srie - B) de 06.11.1998;); - 8,25% - de 20-12-1998 a 31-12-1998 (art. 83., n. 4 do C.P.T. e Aviso n. 4/98, de 14.12.98, publicado do D.R. n. 292 (I srie - B) de 19.12.1998); - 10% - de 01-01-1999 a 16-04-1999 (arts 35, n. 10, 43, n. 4 da L.G.T., n. 1 do art. 559 do C. Civil e Portaria n. 1171/95, de 25 de Setembro); - 7% - de 17-04-1999 a 15-03-2003 (arts 35., n. 10, 43, n. 4 da L.G.T., n. 1 do art. 559 do C. Civil e Portaria n. 263/99, de 12 de Abril). 4. de referir ainda que a presente questo da aplicao da lei no tempo das normas sobre juros indemnizatrios, em particular no perodo que medeia entre a data da entrada em vigor do Decreto-Lei 7/96, de 7 de Fevereiro 12.02.1996 e a data da entrada em vigor da LGT 01.01.1999 , aguarda deciso a proferir pelo Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo no mbito de vrios recursos para uniformizao de jurisprudncia. Nestes termos e nos demais de direito (...), deve o presente recurso ser julgado totalmente procedente, revogando-se a douta deciso recorrida na parte em que condena a Administrao no pagamento de juros indemnizatrios a uma taxa fixa at entrada em vigor da L.G.T. e, em consequncia, determinar-se que no clculo de juros indemnizatrios se dever atender s taxas que sucessivamente vigoraram desde a data do pagamento da liquidao de emolumentos

Acrdo de 23 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Juros indemnizatrios. Taxa dos devidos quando em processo judicial se determine ter havido erro imputvel aos servios. Sumrio: Na vigncia do Cdigo de Processo Tributrio, os juros indemnizatrios devidos na sequncia de impugnao judicial que anulou o acto de liquidao, no qual ocorreu erro imputvel aos servios, devem ser contados taxa do artigo 559. do Cdigo Civil, j que o artigo 24. do Cdigo de Processo Tributrio nem estabelece essa taxa nem, quanto a ela, remete para as leis tributrias. Processo n. 80/05. Recorrente: Director-geral dos Registos e Notariado. Recorrido: Sonae.Com, SGPS, S. A. Relator: Juiz Conselheiro Dr. Baeta de Queiroz. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. O DIRECTOR-GERAL DOS REGISTOS E DO NOTARIADO recorre da sentena do Mm. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou procedente a execuo do julgado anulatrio de sentena proferida na impugnao judicial de liquidao de emolumentos registrais intentada por SONAE.COM, SGPS, S.A. (anteriormente, SONAE TECNOLOGIA DE INFORMAO, S.A.), com sede em Espido, Maia.

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judicialmente anulada at ao termo do prazo de execuo espontnea da deciso anulatria, nos termos acima mencionados. Pede deferimento 1.2. No h contra-alegaes. 1.3. O Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que o recurso merece provimento parcial, de acordo com os recentes acrdos do Pleno desta Seco de 20 de Outubro de 2004 (recursos ns. 1041/03, 1042/03 e 1076/03), depois seguidos pela Seco em vrios arestos. 1.4. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. 2. A matria de facto vem assim fixada: 1. Por sentena transitada em julgado, proferida no processo de impugnao que correu termos pela 1 Seco, do l Juzo do extinto Tribunal Tributrio do Porto, sob o n 8/98, foi julgada procedente a impugnao judicial contra uma liquidao de emolumentos e anulado o acto de liquidao impugnado e reconhecido o direito a juros indemnizatrios cfr. fls. 569 do processo apenso; 2. Esgotado o prazo de execuo espontneo de tal sentena, a impugnante requereu em 14/1/2003, a execuo do julgado, nos termos do art. 5 n 1 do DL 256-A/77, de 17/6. 3. Em 13/1/2003, a Direco Geral dos Registos e Notariado elaborou nota discriminativa da quantia a restituir requerente 51.850,41 [(montante da liquidao anulada - 38.217,89) + (juros indemnizatrios - 15.986,34)], procedendo deduo da quantia devida luz do novo Regulamento Emolumentar dos Registos e do Notariado, aprovado pelo DL n 322-A/2001, de 14/12 ( 141,00), bem como da quantia devida a ttulo de participao emolumentar ( 2.212,82) cfr. nota discriminativa a fls. 28 dos autos; 4. Em 6/6/2003, em conformidade com tal nota discriminativa, foi efectuado o pagamento impugnante da quantia de 53.850,41 mediante transferncia bancria cfr. fls. 75/76 dos autos. 3.1. A ora recorrida, que viu acolhida pelos tribunais a sua pretenso de anulao do acto tributrio de liquidao de emolumentos registrais, veio a juzo defender que os juros indemnizatrios a seu favor devem ser contados s taxas, sucessivamente aplicveis, de 11%, 10% e 7%. A deciso proferida no presente processo de execuo do julgado entendeu que so as peticionadas as taxas a considerar. A divergncia do recorrente com a deciso que impugna respeita ao modo como, nos termos do disposto nos artigos 24 n 3 e 83 n 4 do Cdigo de Processo Tributrio (CPT), combinados, devem contar-se os juros indemnizatrios a que tem direito a recorrida. O recorrente defende que no clculo dos juros indemnizatrios dever-se- atender s taxas que sucessivamente vigoraram desde a data da liquidao de emolumentos judicialmente anulada at ao termo do prazo de execuo espontnea da deciso judicial anulatria, dado que estas exprimem a medida legal considerada idnea para a mensurao do dano respeitante a uma obrigao pecuniria, como se decidiu no acrdo de 20 de Fevereiro de 2002, recurso n. 26.669. numerosa a jurisprudncia da Seco de Contencioso Tributrio deste Tribunal que decidiu no mesmo sentido da sentena agora recorrida: sem preocupaes de completa exausto, apontam-se os arestos proferidos nos recursos ns. 388/03, em 2 de Julho de 2003, 1079/03, em 20 de Novembro de 2002, 1076/03, 1040/03 e 1042/03, em 8 de Outubro de 2003, 1183/03, em 29 de Outubro de 2003, 1385/03, em 12

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de Novembro de 2003, 1042/03, em 12 de Dezembro de 2003, 1645/03, em 24 de Maro de 2004, e 1828/03, em 12 de Maio de 2004. Pode, ainda, acrescentar-se que em nenhum dos apontados acrdos houve votos de vencido e que, ao menos aps os de 8 de Outubro de 2003, no se encontra jurisprudncia da Seco que retome o entendimento aqui defendido pelo recorrente. Porm, como nota o Exm. Procurador-Geral Adjunto, mais recentemente, esta jurisprudncia, que vinha ganhando foros de unanimidade, no foi mantida pela Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo, funcionando em Pleno, nos recursos ns 1076/3, 1041/03 e 1042/03, todos de 20 de Outubro de 2004, e 1645/03, de 26 de Janeiro de 2005, acontecendo que, nos trs ltimos, serviu de relator o mesmo juiz que aqui desempenha essa funo. Esta inflexo jurisprudencial, entretanto acompanhada pela Seco em numerosos arestos alguns deles apontados pelo Exm. Procurador-Geral Adjunto funda-se em razes que continuam a parecer slidas o bastante para a impor, por isso que vamos aqui limitar-nos a reproduzir, com as alteraes que o caso exige, o acrdo de 20 de Outubro de 2004 no recurso n 1042/03. 3.2. Comeamos por transcrever o acervo normativo que interessa deciso: Nos termos do artigo 24 ns 1 e 2 do CPT h lugar a juros indemnizatrios - quando, em reclamao graciosa ou processo judicial, se determine que houve erro imputvel aos servios; e - quando, por motivo imputvel aos servios, no seja cumprido o prazo legal da restituio oficiosa dos impostos. O n 3 do mesmo artigo estabelece que o montante dos juros referidos no nmero anterior ser calculado, para cada imposto, nos termos dos juros compensatrios devidos a favor do Estado, de acordo com as leis tributrias. Atente-se em que os juros referidos no nmero anterior n 2 do artigo 24 no so seno os juros indemnizatrios devidos quando, por motivo imputvel aos servios, no seja cumprido o prazo legal da restituio oficiosa dos impostos. Acrescenta o artigo 24 n 6 do mesmo diploma que os juros [indemnizatrios] sero contados desde a data do pagamento do imposto indevido at data da emisso da respectiva nota de crdito. Ainda no mesmo diploma foi introduzido, pelo artigo 1 decreto-lei 7/96 de 7 Fevereiro (que, nos termos do seu prembulo, visou harmonizar as solues acolhidas pelos vrios cdigos tributrios), o n 4 do artigo 83, com esta redaco: a taxa de juros compensatrios corresponde taxa bsica de desconto do Banco de Portugal em vigor no momento do incio do retardamento da liquidao do imposto, acrescida de cinco pontos percentuais. Esta alterao no foi longeva, pois todo ao artigo 83 do CPT foi revogado pelo artigo 2 do decreto-lei n 398/98, de 17 de Dezembro, que aprovou a Lei Geral Tributria (LGT), a qual iniciou a sua vigncia em 1 de Janeiro de 1999. Esta lei, por sua vez, dispe sobre a taxa dos juros compensatrios que ela equivalente taxa dos juros legais fixados nos termos do nmero 1 do artigo 559 do Cdigo Civil (artigo 35 n 10). Aos juros indemnizatrios dedica a LGT o artigo 43, segundo o qual a respectiva igual taxa dos juros compensatrios (n 4).

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3.3. O CPT consagrou, pois, no tocante taxa dos juros indemnizatrios, dois regimes: quando, por motivo imputvel aos servios, a restituio do imposto seja oficiosa e ocorra fora dos prazos fixados na lei, os juros sero calculados, para cada imposto, nos termos dos juros compensatrios devidos a favor do Estado, de acordo com as leis tributrias isto at vigncia do decreto-lei n 7/96, de 7 de Fevereiro, o qual, como se viu, harmonizou as vrias disposies contidas nessas leis; quando a obrigao de restituio resulte de erro imputvel aos servios, determinado em reclamao graciosa ou processo judicial, o CPT no define a taxa, nem remete para as leis tributrias, impondo-se, na falta de previso ou remessa, o apelo norma geral do artigo 559 do Cdigo Civil. E o decreto-lei n 7/96, ao acrescentar ao artigo 83 do CPT o seu n 4, no alterou o regime dos juros indemnizatrios quando a respectiva obrigao resulte de erro imputvel aos servios, determinado em reclamao graciosa ou processo judicial, uma vez que, como consta da sua letra, a nova disciplina s vale para os juros compensatrios, e dos ns. 2 e 3 do artigo 24 resulta que a taxa dos juros indemnizatrios s igual dos compensatrios nos casos em que os servios, por motivo a si imputvel, no cumpram o prazo legal da restituio oficiosa dos impostos mas no j naqueloutros casos em que a obrigao de restituio resulte de erro imputvel aos servios, determinado em reclamao graciosa ou processo judicial. 3.4. No caso versado no presente processo no esto em causa juros indemnizatrios em que os servios tenham faltado obrigao de tempestiva e oficiosamente restituir impostos. Ao invs, a obrigao de juros emerge de ter havido cobrana indevida, em resultado de erro imputvel aos servios, reconhecido em processo de impugnao judicial. Por isso, e pelas razes que se viram, no aqui aplicvel o n 4 do artigo 83 do CPT. A taxa dos juros indemnizatrios deve, pois, determinar-se, no caso vertente, luz dos apontados artigos 24 n 1 do CPT e 559 do Cdigo Civil. Este ltimo estabelece que os juros legais e estipulados sem determinao de taxa ou quantitativo so os fixados em portaria conjunta dos Ministros da Justia e das Finanas e do Plano. Assim, os juros indemnizatrios devidos recorrida, que devem ser contados desde 3 de Outubro de 1997, data do pagamento dos emolumentos, ho-de calcular-se taxa que resulta do referido artigo 559 do Cdigo Civil, at entrada em vigor da Lei Geral Tributria, ou seja, at 1 de Janeiro de 1999, que o perodo temporal em discusso. Da que no se nos coloque a alternativa sobre que o recorrente discreteia nas suas alegaes: a no aplicao ao caso do n 4 do artigo 83 do CPT torna improfcua a discusso sobre se a taxa de juros varia ou no, at entrada em vigor da LGT, em funo da taxa bsica de desconto do Banco de Portugal, pois este problema s pode colocar-se face a esta norma, mas no perante a previso dos artigos 24 do CPT e 559 do Cdigo Civil, em que a variao da taxa no tem a ver seno com as portarias referidas neste ltimo artigo (acontecendo que, no caso, s h que atender portaria n 1171/95, de 25 de Setembro). 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em, concedendo parcial provimento ao recurso, revogar a sentena recorrida, determinando que os juros indemnizatrios devidos at 31 de Dezembro

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de 1998 sejam calculados taxa que resulta do artigo 559 do Cdigo Civil e da portaria n 1171/95, de 25 de Setembro. Custas a cargo da recorrida, mas s na 1 instncia, e na proporo do seu decaimento. Lisboa, 23 de Fevereiro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

Acrdo de 23 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Prescrio da obrigao tributria. Interrupo derivada de deduo de impugnao judicial. Cessao da interrupo. Paragem do processo de execuo fiscal imputvel ao contribuinte. Sumrio: I Nos termos do n. 3 do artigo 34. do CPT, o decurso do prazo de prescrio da obrigao tributria interrompido com a instaurao de execuo fiscal. II Se, na pendncia dessa execuo fiscal deduzida impugnao judicial e suspensa a execuo fiscal, com prestao de garantia (nos termos do artigo 255., n. 1, do mesmo Cdigo), a paragem do processo de execuo fiscal derivada desse facto imputvel ao contribuinte. III Se o processo de impugnao judicial estiver parado por mais de um ano, por facto no imputvel ao contribuinte, recomea, a partir do termo desse ano, a contar-se o prazo de prescrio, acrescido do perodo de tempo que decorreu at instaurao da execuo fiscal. Processo n. 116/05. Recorrente: IBEROMOLDES, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Juiz Conselheiro Dr. Jorge de Sousa. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 IBEROMOLDES, S.A., reclamou judicialmente de um despacho do Senhor Chefe do Servio de Finanas da Marinha Grande que indeferiu um pedido de declarao de prescrio da dvida exequenda do processo de execuo fiscal n. 95/100127.2. O Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria julgou improcedente a reclamao. Inconformada, a Reclamante interps o presente recurso para este Supremo Tribunal Administrativo, apresentando alegaes com as seguintes concluses: A) A dvida exequenda, relativa a IRC de 1989, foi objecto de impugnao judicial e em consequncia desta e por imposio legal,

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foi pela recorrente prestada garantia, pelo que o processo de execuo fiscal ficou parado desde 11 de Abril de 2000 at presente data. B) O exerccio do direito de impugnar os actos tributrios previsto na alnea d) do artigo 23 do CPT, aplicvel no caso dos autos, no constitui um facto imputvel recorrente que possa ser qualificado como motivo que impea a contagem do prazo de prescrio da dvida exequenda, a partir de 11 de Abril de 2000. C) S a partir de 1 de Janeiro de 1999, mais concretamente pelo n 3 do artigo 49 da LGT, passou a existir norma legal que prev como causa de suspenso da contagem do prazo de prescrio da divida, a impugnao judicial. D) Pelo contrrio, at 31 de Dezembro de 1998, nem a letra nem o sentido do artigo 34 do CPT permitiam concluir que a suspenso do processo de execuo equivale a suspenso do prazo de prescrio. E) Em face do exposto, a dvida exequenda de 1989 prescreveu em 1 de Julho de 2001. F) A douta sentena recorrida fez incorrecta aplicao dos artigos 34 e 255 do CPT. Termos em que deve o presente recurso ser julgado procedente e em consequncia ser declarada prescrita a divida exequenda. No foram apresentadas contra-alegaes. O Excelentssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer nos seguintes termos: 1. No caso sub judicio aplicvel o regime de prescrio da dvida tributria previsto no art.34 CPT, por cotejo com o regime dos arts. 48 e 49 LGT (art.297 CCivil) A instaurao da execuo em 20.01.95 interrompeu o prazo prescricional; a interrupo inutiliza todo o tempo decorrido anteriormente, comeando a correr novo prazo (10 anos) a partir do acto interruptivo (art.326 n l CCivil) O efeito interruptivo no cessou, porquanto a suspenso da execuo ordenada com fundamento na garantia bancria prestada pelo recorrente-executado no pode ser interpretada como inrcia da administrao tributria no prosseguimento da execuo (art.34 n 3 CPT) 2. A sentena no aplicou a norma constante do art.49 n 3 LGT (cfr. n l). O prazo de prescrio ainda no se esgotou, em consequncia da interrupo operada pela instaurao da execuo. CONCLUSO O recurso no merece provimento. A sentena impugnada deve ser confirmada. Sem vistos, vm os autos conferncia para deciso: 2 Na sentena recorrida deu-se como assente a seguinte matria de facto: 1. Em 20/1/1995 foi instaurado processo de execuo fiscal contra a reclamante para pagamento da dvida de IRC respeitante ao ano de 1989. A reclamante foi citada para a execuo em 16/2/1995 [Documentos 1 e 2 juntos com a douta resposta cujo contedo se d por integralmente reproduzido]. 2. Em 8/9/1995 a reclamante apresentou garantia bancria com vista suspenso da execuo. 3. Por despacho de 11 de Abril de 2000 foi ordenada a suspenso da execuo (documento 3 junto com as resposta)

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4. Foi deduzida impugnao judicial a correr seus termos neste TAF. 5. Atravs de requerimento dirigido ao Exmo. Chefe do Servio de Finanas da Marinha Grande, a reclamante formulou o pedido de declarao de prescrio da dvida exequenda. 6. Esta pretenso foi indeferida por despacho de 16/9/2004, junto a fls. 9 cujo contedo se d por integralmente reproduzido. 3 A questo que objecto do presente recurso jurisdicional a de saber se ocorreu a prescrio da dvida de I.R.C., relativo ao ano de 1989. Ao tempo em que ocorreu o facto tributrio, o prazo de prescrio das dvidas tributrias era o de 20 anos, previsto no art. 27. do C.P.C.I., que manifesto que no ocorreu ainda. Com o C.P.T., que entrou em vigor em 1-7-1991, por fora do disposto no art. 2., n. 1, do C.P.T., o prazo de prescrio passo a ser de 10 anos, nos termos do art. 34.. n. 1, deste Cdigo. A L.G.T., aprovada pelo Decreto-Lei n. 398/98, de 17 de Dezembro, reduziu o prazo de prescrio para oito anos (art. 48., n. 1). mas, no art. 5. daquele Decreto-Lei estabeleceu-se que, com excepo dos impostos abolidos, ao novo prazo de prescrio aplica-se o disposto no artigo 297. do Cdigo Civil. Este art. 297. estabelece, relativamente aplicao no tempo de leis novas que vm estabelecer prazos mais curtos do que os fixados nas leis anteriores, que o novo prazo tambm aplicvel aos prazos que j estiverem em curso, mas o prazo s se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a no ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar. Tendo a L.G.T. entrado em vigor em 1-1-1999 (art. 6. do Decreto-Lei n. 398/98), manifesto que no ocorreu a prescrio face da nova lei, pois no decorreram mais de oito anos desde aquela data. Por isso, apenas h que apreciar se a prescrio ocorreu face do regime previsto no C.P.T. Tambm em relao a este prazo, este Supremo Tribunal Administrativo tem vindo a entender que se aplica o regime daquele art. 297. do Cdigo Civil, o que implicitamente aceite pela Recorrente, ao defender que a prescrio ocorreu em 1-7-2001, no dia em que se completaram 10 anos sobre a data da entrada em vigor do C.P.T. 4 A execuo fiscal relativa cobrana coerciva da dvida referida foi instaurada em 20-1-1995. O regime da prescrio de dvidas tributrias era, ao tempo, regulado pelo art. 34. do C.P.T., que estabelecia o seguinte: Artigo 34. Prescrio das obrigaes tributrias 1 A obrigao tributria prescreve no prazo de 10 anos, salvo se outro mais curto estiver fixado na lei. 2 O prazo de prescrio conta-se desde o incio do ano seguinte quele em que tiver ocorrido o facto tributrio, salvo regime especial. 3 A reclamao, o recurso hierrquico, a impugnao e a instaurao da execuo interrompem a prescrio, cessando, porm, esse efeito se o processo estiver parado por facto no imputvel ao contribuinte durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer aps este perodo ao que tiver decorrido at data da autuao.

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Por fora do disposto neste n. 3, com a instaurao da execuo, em 20-1-1995 (ponto 1 da matria de facto fixada), interrompeu-se o prazo de prescrio e a sua contagem s recomearia, acrescida do perodo anterior instaurao da execuo fiscal, a partir do dia em a se completasse um ano de paragem do processo por facto no imputvel ao contribuinte. Antes de o processo de execuo fiscal parar por mais de um ano, a ora Recorrente apresentou uma garantia bancria, com o fim de ser ordenada a suspenso da execuo fiscal, por ter sido deduzida uma impugnao judicial, que ainda se encontrava a correr termos no Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, no momento em que foi proferida a sentena recorrida. A paragem da execuo fiscal por motivo de suspenso requerida pelo contribuinte e da deduo de impugnao judicial imputvel ao contribuinte, pois a sua actuao impede o rgo da execuo fiscal de prosseguir com ela (art. 255., n. 1, do C.P.T.). No entanto, se posteriormente a essa suspenso se verificou uma paragem do processo de impugnao judicial, por perodo superior a um ano, por motivo no imputvel ao contribuinte, recomear-se- a contar o prazo de prescrio, acrescido do perodo de tempo que decorreu antes da instaurao da execuo fiscal, pois, a paragem do processo de execuo fiscal derivada da pendncia da impugnao judicial no pode ser imputada ao contribuinte se no a este imputvel a paragem deste ltimo processo, Assim, para apreciar a questo da prescrio colocada pela Recorrente importa saber se o processo de impugnao judicial esteve parado por mais de um ano por causa no imputvel ao contribuinte. Se tal paragem ocorreu, a partir da data em que esse ano se completou, recomear-se- a contar o prazo de prescrio, contando-se para esse efeito tambm o perodo que decorreu entre 1-7-91 (data da entrada em vigor do C.P.T., por fora do disposto no art. 297. do Cdigo Civil) e 20-1-95 (data da instaurao da execuo fiscal). No havendo elementos que permitam saber se o processo de impugnao judicial esteve parado por mais de um ano por causa no imputvel ao contribuinte, impe-se ordenar a ampliao da matria de facto, nos termos do art. 729., n. 3, do C.P.C., a fim de ser apurado tal facto e aplicado o regime jurdico aqui referido (art. 730., n. 1, do mesmo Cdigo, aplicveis por fora do disposto no art. 281. do C.P.P.T. e nos arts. 749. e 762., n. 1, do C.P.C.). Termos em que acordam neste Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso jurisdicional, com a fundamentao referida; anular a deciso recorrida; ordenar que os autos baixem a Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria a fim de ser ampliada a matria de facto relativamente eventual paragem do processo de impugnao judicial por facto no imputvel Recorrente e proferida deciso apreciando a questo da prescrio face do regime jurdico atrs definido. Custas pela Fazenda Pblica, com a reduo prevista no art. 73.-E, alnea h), do C.C.J. Lisboa, 23 de Fevereiro de 2005. Jorge de Sousa (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

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Assunto: IVA. Crditos incobrveis. Direito deduo ou reembolso. Prazo para o exerccio do direito. Sumrio: De harmonia com as disposies conjugadas dos artigos 71., n. 8, e 91., n. 2, do CIVA, o incio do prazo para o exerccio do direito deduo ou reembolso do imposto referente a crditos incobrveis, em casos de falncia ou insolvncia, nasce com o trnsito em julgado da respectiva declarao judicial e s pode ser exercido no prazo fixado por este ltimo agora quatro anos cf. Decreto-Lei n. 472/99, de 8 de Novembro. Processo n. 888/03-30. Recorrente: Dmaso Vidros de Portugal, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Conselheiro Dr. Alfredo Madureira. Em conferncia, acordam os Juzes da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo. Inconformada com a alis douta sentena, proferida pelo Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Leiria, que julgou improcedente a impugnao judicial deduzida contra a liquidao adicional de IVA e juros compensatrios no montante global de 42.571,59 euros, dela interps o presente recurso para esta Seco do Supremo Tribunal Administrativo, a Impugnante DAMASO VIDROS DE PORTUGAL, SA, nos autos convenientemente identificada. Apresentou tempestivamente as respectivas alegaes e, pugnando pela revogao do julgado, formulou, a final, as seguintes concluses: I) O processo de falncia apenas declarado findo, aps a declarao da insuficincia de bens ou distribuio do produto da venda do activo da falida pelos credores. II) O n 8 do Art. 71 do Cdigo do IVA, diz expressamente que os sujeitos passivos podero deduzir o imposto, respeitante a crditos considerados incobrveis em processo de execuo, processo especial de recuperao de empresa ou crditos de falidos ou insolventes, quando for decretada a falncia ou insolvncia. III) O Art. 71/13, por sua vez refere que nos casos em que se verificar a recuperao dos crditos, total ou parcialmente, os sujeitos passivos so obrigados a proceder entrega do imposto no perodo em que se verificar o seu recebimento. IV) O n 2 do art. 91 do mesmo diploma legal, com a anterior redaco, aplicvel ao caso concreto, prev, ainda, que o direito deduo ou ao reembolso do imposto entregue em excesso s poder ser exercido at ao decurso de cinco anos, aps o nascimento do direito deduo ou pagamento em excesso do imposto respectivamente. V) A incobrabilidade total, ou de uma fraco de um crdito resultante de uma falncia, materializa-se no quando a mesma decretada, mas

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somente com a distribuio e rateio final do produto da liquidao, devidamente confirmadas e autorizadas. VI) Por isso o sujeito passivo pode guardar pelo fim do processo, para deduzir os seus respectivos impostos, alis, deve faz-lo. VII) A falncia pode improceder pelos motivos supra mencionados, mas, mesmo que a falncia no improceda, pode, o sujeito passivo, na fase da liquidao, receber o seu crdito e, por isso, apenas com o trnsito em julgado do despacho de liquidao, se inicia o prazo dos cinco anos, previsto no Art. 91/2 do CIVA. VIII) A douta sentena, nestes termos, interpreta incorrectamente o disposto nos Art. s 71/8 e n13, bem como o disposto no Art. 91/2, ambos do CIVA. No foram apresentadas quaisquer contra-alegaes. E o Ex.mo Magistrado do Ministrio Pblico junto deste Supremo Tribunal emitiu depois sucinto mas douto parecer opinando pela improcedncia do recurso e consequentemente confirmao do julgado que, em seu esclarecido entendimento, opera antes bem adequada interpretao legal do controvertido preceito do CIVA, o art. 91 n. 2. Colhidos os vistos legais e porque nada obsta cumpre apreciar e decidir. O tribunal ora recorrido deu por assente, fixando a seguinte matria de facto: 1. Na declarao peridica do IVA do perodo 99.06, a impugnante 99.06, a impugnante solicitou o reembolso do IVA, no montante de Esc. 15.186.339$00, resultante da regularizao do IVA, resultante da regularizao de IVA, no montante de 8.363 218$00 a favor da empresa; 2. Tendo sido notificada para proceder liquidao adicional de IVA no montante de 8.363.218$00 e juros compensatrios no montante 171. 618$00, a impugnante apresentou a Reclamao Graciosa nos termos que constam de fls. 4 e segs. do apenso, cujo contedo aqui se d por integralmente reproduzido; 3. Tal reclamao foi indeferida por despacho de 16/4/1998 do Sub Director Geral do IVA, junto a fls. 24 dos autos apenso e cujo contedo aqui se d por integralmente reproduzido; 4. A sociedade Esperana Reis foi declarada falida por sentena transitada em julgado em 17 de Dezembro de 1993; 5. O Despacho Saneador Sentena referente ao reconhecimento e graduao de crditos foi proferido em 10 de Novembro de 1995 (documento de fls. 22 cujo contedo aqui se d por integralmente reproduzido). E, com base na apontada factualidade, julgou improcedente a impugnao judicial que apreciava, assim mantendo na ordem jurdica a questionada liquidao adicional de IVA no referido valor de 41.715,56, acrescidos de juros compensatrios no valor de 856,03, Pois, ao contrrio do sustentado pela Impugnante, deu antes acolhimento ao entendimento de que o prazo do invocado direito deduo ou reembolso do IVA, previsto no convocado artigo 91 n. 2 do CIVA (primeiro cinco e agora quatro anos, nova redaco dada pelo DL n. 472/99, de 8 de Novembro), haveria de contar-se a partir da data do trnsito da declarao judicial da falncia e no como a Impugnante pretendia a partir da subsequente liquidao ou declarao de insuficincia de bens, Considerando, consequentemente, precludido j, ao tempo da declarao peridica de Junho de 1999 cfr. facto 1 do probatrio o direito

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deduo/reembolso do IVA antes liquidado e pago a empresa entretanto declarada falida por sentena transitada em julgado em 17 de Dezembro de 1993 cfr. ponto 4 da matria de facto fixada e assente -. contra o assim decidido que continua a insurgir-se a Impugnante, reiterando anterior argumentao, para persistir em sustentar a tempestividade do exerccio daquele direito e a consequente procedncia da impugnao judicial, pois, mediante invocao do disposto no artigo 71 n. 8 e n. 13 do CIVA, alega dever iniciar-se a contagem daquele prazo somente com a distribuio e rateio final do produto da liquidao . No lhe assiste porm qualquer razo. A questo jurdica a dirimir to s a de saber quando nasce o direito deduo ou reembolso a que se refere o citado artigo 91 n. 2 do CIVA, relativamente a crditos sobre empresa entretanto declarada falida, face ao disposto no artigo 71 n. 8 do mesmo Cdigo. Dispem estes preceitos na parte que releva para a deciso a proferir que Artigo 71 n. 8 Os sujeitos passivos podero deduzir ainda o imposto respeitante a crditos incobrveis em processo de execuo, processo ou medida especial de recuperao de empresas ou a crditos de falidos ou insolventes, quando for decretada a falncia ou insolvncia. Artigo 91 n. 2 Sem prejuzo de disposies especiais, o direito deduo ou reembolso do imposto entregue em excesso s poder ser exercido at ao decurso de quatro anos aps o nascimento do direito deduo ou pagamento em excesso do imposto, respectivamente. Assim, diferindo a lei, nestes casos, expressamente, o nascimento do direito deduo ou reembolso do imposto, declarao da falncia ou insolvncia (quando for decretada) no poder deixar de entender-se, tal como vem julgado, que com o trnsito em julgado da sentena que decreta a falncia ou insolvncia que se inicia aquele prazo pois s nessa altura aquela sentena e a consequente declarao assume fora obrigatria no processo respectivo e fora dele cfr. Art. 671 n. 1 do CPC -. Acresce ainda, ao contrrio do sustentado pela ora Recorrente e tal como tambm se evidenciou na sindicada sentena, no ser para o controvertido efeito o nascimento do direito deduo ou reembolso e consequente incio de contagem do prazo de exerccio deste direito relevante a invocada incobrabilidade total ou parcial do crdito. Esta relevar, com efeito e consoante os casos, na distribuio e rateio final do produto da liquidao do activo, mas em nada altera o sentido e a interpretao que se deu e aqui se acolhe dos transcritos preceitos legais. Na verdade, tal como ali se sublinhou, o risco de incobrabilidade do crdito est devidamente justificado e assumido na lei (cfr. art. 35 n. 1 al. a) do CIRS), podendo inclusivamente ser custo ou perda de exerccio nas condies previstas no artigo 39 do CIRS. Este risco de incobrabilidade foi assumido de modo idntico pelo legislador do IVA, facultando desde logo ao sujeito passivo (aps a declarao de falncia) o direito deduo..

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No merece pois qualquer censura a sentena impugnada e que assim julgou. Pelo exposto e sem necessidade de outros ou melhores considerandos, acordam os Juzes deste Supremo Tribunal Administrativo e Seco de Contencioso Tributrio em negar provimento ao presente recurso jurisdicional, confirmando antes aquela sentena. Custas pela Recorrente, fixando a procuradoria em 50%. Lisboa, 23 de Fevereiro de 2005. Alfredo Madureira (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

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Corridos os vistos, cumpre decidir. Tal como se deixou dito, nas aludidas concluses do recurso suscita-se a questo de saber se aquelas entidades actuaram ou no com subdelegao e delegao de competncias, pedindo-se a realizao de uma diligncia probatria. A dita questo logra enquadramento no plano dos factos, visto que se trata de captar uma ocorrncia da vida real que em nada se prende com a interpretao e aplicao da Lei. Significa isto que o recurso no tem por exclusivo fundamento matria de direito. O que, nos termos dos art. 21 n 4, 32 n 1 al. b), 35 e 41 n 1 al. a) do anterior E.T.A.F. e 280 do C.P.P.T., determina a incompetncia deste S.T.A. para a apreciao do recurso e competente, para o efeito, o T.C.A.. A tanto no obsta a alegada novidade da predita questo, cabendo ao tribunal competente para o recurso decidir se pode ou no emitir pronncia quanto a ela. Termos em que se declara este S.T.A. incompetente, em razo da hierarquia, para conhecer do recurso e competente, para tanto, o T.C.A., pela Seco do Contencioso Tributrio. Custas pela recorrente, fixando-se a taxa de justia em 95 (noventa e cinco euros) euros e a procuradoria em metade. Oportunamente, remetam-se os autos ao T.C.A., conforme requerido. Lisboa, 23 de Fevereiro de 2005. Fonseca Limo (relator) Jorge de Sousa Vtor Meira.

Acrdo de 23 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Recurso per saltum matria de facto. Incompetncia do STA. Competncia do TCA. Sumrio: Questionando-se, nas concluses, do recurso per saltum, matria de facto, de concluir pela incompetncia do STA e pela competncia do TCA para daquele conhecer. Processo n. 980/04-30. Recorrente: PROGARCIA Comrcio e Pecuria, L.da Recorrido: Subdirector-geral dos Impostos. Relator: Ex.mo Sr. Conselheiro Dr. Fonseca Limo. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: Progarcia-Comrcio e Pecuria Ld, inconformada com a sentena do M Juiz do T.T. de 1 Instncia de Lisboa que lhe julgou improcedente o recurso contencioso que interps do despacho que lhe indeferiu um recurso hierrquico, daquela interps recurso para este S.T.A. , terminando as suas alegaes com a formulao de um quadro conclusivo onde, para alm do mais e nas concluses V a IX, suscita a questo de saber se, no caso, o Subdirector Geral dos Impostos e um Director de Finanas Adjunto actuaram ou no, respectivamente, com subdelegao e delegao de competncias, pedindo, do mesmo passo, a realizao de uma diligncia probatria. O relator, porm, considerou que a dita questo lograva enquadramento no plano factual e, por isso, propendeu a declarar este S.T.A. incompetente para o conhecimento do recurso e competente para tanto, o T.C.A.. Notificadas as partes para, a este propsito, se pronunciarem, logo a recorrente requereu a remessa dos autos ao T.C.A. enquanto a E.R. sustentou a competncia deste S.T.A., porquanto a dita questo, atenta a sua novidade, pois que nem sequer constituiu causa de pedir no recurso contencioso, no podia agora ser conhecida. O Exm. Magistrado do M. P., junto deste S.T.A., convergiu com o entendimento do relator, atrs expresso.

Acrdo de 23 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Recurso contencioso interposto em 9 de Outubro de 2002, da autoria do subdirector-geral dos Impostos. Extino do TT de 1. Instncia de Lisboa. Competncia territorial para conhecer do recurso contencioso. Sumrio: Para conhecer do recurso contencioso, interposto em 9 de Outubro de 2002, de acto do subdirector-geral dos Impostos, era competente o TT de 1. instncia de tribunal; a competncia para conhecer do recurso cabe agora ao TAF de Lisboa, por a se situar a sede da autoridade recorrida. Processo n. 1003/04-30. Requerente: Ministrio Pblico no conflito negativo de competncia suscitado entre os Tribunais Administrativos e Fiscais de Leiria e Lisboa. Relator: Ex.mo Sr. Conselheiro Dr. Fonseca Limo.

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Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: O Exm Magistrado do M. P., junto do T.A.F. de Leiria, requereu a resoluo de um conflito negativo de competncia, sendo autoridades em conflito os Mms. Juzes do T.T. de 1 Instncia de Santarm e do T.A.F. de Lisboa. Na verdade, o T.T. de Santarm, por despacho de 20/2/03, considerou ser incompetente, em razo do territrio, para conhecer de um recurso contencioso, interposto em 9/10/02, por Vale Manso Empreendimentos Tursticos S.A. com sede em Abrantes, atribuindo, para tanto, a competncia ao T.T. de Lisboa. Este, por sua vez, negando a prpria, viria a atribuir a competncia, para o efeito, ao T.A.F. de Leiria, por despacho de 15/4/04. Porm, o Mm. Juiz deste Tribunal, considerando verificar-se a existncia de um conflito negativo de competncia, ordenou que fosse aberta vista ao M. P. para os fins convenientes, que viria a requerer, como se v de fls 3, a resoluo do conflito negativo de competncia. Porm, o Exm Magistrado do M. P., junto deste S.T.A., foi de parecer no ocorrer o dito conflito porque a competncia est atribuda ao Juiz do TAF de Leiria e este no a rejeitou, nem expressa nem implicitamente. Corridos os vistos, cumpre decidir. Dispe o art. 115 n 2 do C.P. Civil: H conflito, positivo ou negativo, de competncia quando dois ou mais tribunais da mesma ordem jurisdicional se consideram competentes ou incompetentes para conhecer da mesma questo. Volvendo ao caso dos autos, temos que dois tribunais da mesma ordem jurisdicional se consideraram incompetentes para conhecer do mesmo recurso contencioso. Tanto basta para concluir que ocorre o dito conflito negativo de competncia, entre os Mms. Juzes dos T.T. de Santarm e o T.A.F. de Lisboa. Vejamos, pois, como resolv-lo, sendo certo que, conforme se estabelece, hoje, no art. 5 n 1 do novo E.T.A.F., e j estabelecia o 8 n 1 do anterior, a competncia fixa-se no momento da propositura da causa, no relevando as modificaes posteriores. Registe-se, ainda, que, entretanto, o T.T. de 1 Instncia de Lisboa viria a ser extinto pelo art 10 n 1 do D.L. 325/03, de 29/12, conjugado com os arts. 7 n 1 do mesmo diploma e 1 n 2 alnea i) da port. 1418/03, de 30/12. E, como se afirmou no Ac. S.T.A. de 9/2/05, rec. 983/04, a questo que ora nos ocupa no , rigorosamente, a de determinar qual o tribunal competente para o recurso contencioso, mas a de saber para onde deve ser remetido o processo, face extino do tribunal que para ele era competente. Ora, como se v dos ns. 2 e 3 do art. 10 do D.L. 325/03, de 29/12, os processos pendentes nos tribunais extintos transitam para o novo tribunal tributrio da correspondente rea de jurisdio. Assim, os processos pendentes no extinto T.T. de 1 Instncia de Lisboa seriam redistribudos pelos Tribunais de Lisboa, Loures e Sintra de acordo com as novas regras de competncia territorial. Daqui decorre que a questionada competncia nunca poderia caber aos tribunais de Leiria ou Santarm.

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E porque as novas regras de competncia territorial tambm no apontam nem para o Tribunal de Sintra nem para o Tribunal de Loures, foroso concluir que o processo deve prosseguir no T.A.F. de Lisboa, por ser a que se situa a sede da autoridade recorrida, como se dispunha no art. 63 n 1 do anterior E.T.A.F.. Termos em que se acorda em declarar competente o Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa. Sem custas. Lisboa, 23 de Fevereiro de 2005. Fonseca Limo (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

Acrdo de 23 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Execuo julgado. Juros indemnizatrios. Cdigo de Processo Tributrio. Sumrio: Os juros indemnizatrios devidos nos termos do n. 1 do artigo 24. do CPT, que no conheceu alterao por via do disposto no Decreto-Lei n. 7/96, de 7 de Fevereiro, e cujo regime legal se manteve at entrada em vigor da LGT (1 de Janeiro de 1999), devem ser calculados com base na taxa de 10% ao ano, nos termos do artigo 559., n. 1, do Cdigo Civil e da Portaria n. 1171/95. Processo n. 1043/03-30. Recorrente: SONAE Turismo, SGPS, S. A. Recorrido: Director-geral dos Registos e do Notariado. Relator: Juiz Conselheiro Dr. Alfredo Madureira. Em conferncia, acordam os Juzes da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo. Inconformado com a douta deciso do Tribunal Tributrio de 1 Instncia do Porto 1 Juzo, 2 Seco, que, em sede de execuo de julgado, lhe indeferiu o pedido que formulara (fls. 124 a 126), dela interps recurso para esta Seco do Supremo Tribunal Administrativo, a recorrente, SONAE TURISMO, SGPS, SA, nos autos conveniente identificada. Apresentou tempestivamente as respectivas alegaes de recurso e, pugnando pela revogao do julgado, formulou, a final, as seguintes concluses: 1. Os art. s 24 e 83 do C.P.T., aps redaco que lhes foi conferida pelo D.L. n 7/96, de 7 de Fevereiro, consagraram a aplicao de uma taxa de juro. 2. De acordo com esses preceitos, a taxa dos juros indemnizatrios correspondia taxa bsica de desconto do Banco de Portugal em vigor no dia do pagamento do tributo, acrescida de cinco pontos percentuais,

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e mantinha-se inalterada durante todo o perodo de contagem dos juros; 3. Nas palavras do ilustre Conselheiro LOPES DE SOUSA, n4 do art. 83 do C.P.T. a questo da alterao das taxas aplicveis ao longo do perodo em que eles so devidos era liminarmente eliminada, pois determinava-se a aplicao de uma taxa de juros fixa, ao longo de todo o perodo de contagem dos juros; 4. A entrada em vigor da L.G.T. alterou a forma de determinao dos juros, passando a aplicar-se as taxas legais sucessivamente em vigor nos diferentes perodos de contagem dos juros, pelo que a partir de 1.01.1999 e por fora das remisses constantes no n4 do art. 43 e no n10 do art. 35 da L.G.T., a taxa dos juros indemnizatrios passou a ser equivalente taxa dos juros legais fixados nos termos do n1 do art. 559 do Cdigo Civil; 5. Conforme explica o ilustre Conselheiro LOPES DE SOUSA, a questo da alterao das taxas apenas se coloca aps a entrada em vigor da L.G.T. pois esta Lei no contm qualquer regra especial sobre esta matria pelo que a questo dever ser resolvida face dos princpios gerias sobre a aplicao da lei no tempo; 6. A douta sentena recorrida, ao julgar improcedente o pedido de juros legalmente formulado, violou, pois, por errada interpretao e aplicao os arts 24 e 83 do C.P.T. Contra alegou tambm tempestivamente o Director Geral dos Registos e Notariado cfr. fls. 180 e seguintes - sustentando a bondade do impugnado julgado e reclamando a sua integral confirmao mediante o seguinte quadro conclusivo: 1. O recurso interposto pela sociedade Sonae Turismo, S.G.P.S., S.A tem por objecto a douta deciso proferida pelo tribunal a quo no incidente de execuo de sentena, referente aos termos em que foram calculados os juros indemnizatrios e moratrios devidos pela anulao judicial de um acto de liquidao de emolumentos registrais. 2. Ao contrario do que defende a ora recorrente, no clculo dos juros indemnizatrios deve atender-se s taxas que sucessivamente vigoraram desde a data do pagamento indevido do tributo, dado que estas exprimem a medida legal considerada idnea para a mensurao do dano respeitante a uma obrigao pecuniria, tal como doutamente foi decidido por este Venerando Supremo Tribunal Administrativo Seco de Contencioso Tributrio, no acrdo proferido, em 20 de Fevereiro de 2002, no recurso n 26.669. 3. Os juros indemnizatrios devidos pela anulao de um acto de liquidao de emolumentos do Registo de Pessoas Colectivas, cujo preparo foi efectuado em 03 de Outubro de 1997, e cujo prazo de execuo espontnea da deciso judicial anulatria terminou em 5 de Maio de 2002, nos termos do disposto nos artigos 83, n4 do Cdigo de Processo Tributrio e 35, n10 da Lei Geral Tributria, devem ser contabilizados de acordo com as seguintes taxas: - de 03/10/1997 a 25/02/1998: 11% (Aviso n 180/97, de 22.04.97, publicado no D.R. n 104, II srie, de 06.05.1997); - de 26/01/1998 a 06/11/1998: 10% (Aviso n 1/98, de 16.02.98, publicado no D.R. n 47, I srie B, de 25.02.1998); - de 07/11/1998 a 19/12/1998: 9,25% (Aviso n3/98, de 30.10.98, publicado no D.R. n 257, I Srie B, de 06.11.1998; - de 20/12/1998 a 31/12/1998: 8,25% (Aviso n 4/98, de 14.12.98, publicado do D.R. n 292, I srie B, de 19.12.1998);

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- de 01/01/1999 a 16/04/1999: 10% (Portaria n 1171/95, de 25 de Setembro); - de 17/04/1999 a 05/05/2002: 7 % (Portaria n 263/99, de 12 de Abril). 4. Os juros moratrios devidos desde o fim do prazo para o cumprimento espontneo da deciso judicial 06 de Maio de 2002 at data da transferncia bancria da quantia em dvida 28/06/2002 devem ser calculados, de acordo com o disposto no art. 3 do D.L. n 73/99, de 16 de Maro, taxa de juros de 1 % ao ms. E o Ex.mo Magistrado do Ministrio Pblico junto deste Supremo Tribunal emitiu, depois, mui douto parecer opinando pela confirmao do julgado sustentando que este opera a melhor interpretao do direito aplicvel. Colhidos os vistos legais e porque nada obsta, cumpre apreciar e decidir. A questo que importa dirimir, tal como emerge do quadro conclusivo das alegaes do presente recurso jurisdicional, circunscreve-se apenas controvrsia suscitada acerca da contagem dos juros indemnizatrios reclamados e devidos, designadamente no perodo de tempo compreendido entre 03.10.1997 (data em que a Requerente e ora Recorrente efectuou o pagamento de emolumentos notariais a que se reportava liquidao que, depois, veio a ser judicialmente anulada) e 01.01.1999 (data da entrada em vigor da Lei Geral Tributria). Ora, sobre ela, tem vindo este Supremo Tribunal Administrativo (no Pleno e na Seco), agora e repetida e uniformemente a afirmar jurisprudncia que importa reter e invocar como pacfica e consolida para, ao abrigo do disposto no artigo 8 n. 3 d0 Cdigo Civil, aplicar tambm situao subjacente ao presente recurso jurisdicional, assim conferindo a este caso tratamento anlogo ao antes conferido aos demais (em que, por regra, eram tambm interessados a aqui Recorrente Sonae, SGPS, e o aqui Recorrido DG dos Registos e Notariado), e viabilizando a legalmente recomendada interpretao e aplicao uniformes do direito. Na verdade e como se escreveu no acrdo do Pleno da Seco do passado dia 20.10.2004, o 4 - regime de clculo dos juros indemnizatrios antes da entrada em vigor do Decreto Lei n. 7/96, que, deu nova redaco ao art. 83 do CPT, introduzindo-lhe o n. 4 . O art. 24 do CPT reconheceu genericamente o direito dos contribuintes a juros indemnizatrios, quando, em reclamao graciosa ou processo judicial, se determinasse que houve erro imputvel aos servios (n. 1). No n. 2 do mesmo artigo estabeleceu-se que haver tambm direito a juros indemnizatrios quando, por motivo imputvel aos servios, no fosse cumprido o prazo legal de restituio oficiosa dos impostos. No que concerne ao montante dos juros indemnizatrios, o n. 3 deste art. 24, estabelece, apenas para as situaes previstas no n. 2 (o montante dos juros referidos no nmero anterior), que ele ser calculado, para cada imposto, nos termos dos juros compensatrios devidos a favor do Estado, de acordo com as leis tributrias . Para as situaes previstas no n. 1, antes da entrada em vigor do DL n. 7/96, na falta de norma especial que indicasse a taxa de juro

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aplicvel, teria de se fazer apelo ao preceituado no art. 559 do Cdigo Civil que estabelece que os juros legais e os estipulados sem determinao de taxa ou quantitativo so os fixados em portaria conjunta dos Ministros da Justia e das Finanas e do Plano , (Assim, em 1996, os juros indemnizatrios seriam calculados taxa de 10% prevista na Portaria n. 1171/95, de 25 de Setembro.) 5 O n. 4 do art. 83 do CPT, introduzido pelo Decreto-Lei n. 7/96, veio estabelecer que a taxa de juros compensatrios corresponde taxa bsica de desconto do Banco de Portugal em vigor no momento do incio do retardamento da liquidao do imposto, acrescida de cinco pontos percentuais . No entanto, esta norma, como resulta do seu prprio texto, reporta-se directamente apenas ao clculo dos juros compensatrios e no dos juros indemnizatrios. Por outro lado, como se referiu, a remisso feita no n. 3 do art. 24 para o regime dos juros compensatrios como aplicvel ao clculo dos juros indemnizatrios restringe-se s situaes previstas no seu n. 2, de atraso na restituio oficiosa dos impostos, pois a referncia feita no n. 3 aos juros referidos no nmero anterior tem forosamente o alcance de excluir do seu mbito de aplicao os casos de juros indemnizatrios previstos no n. 1, derivados de anulao de liquidao de tributos pagos. ... Por isso, o regime de contagem dos juros indemnizatrios, nas situaes previstas no n. 1 do art. 24 do CPT, no foi alterado por este Decreto-Lei n. 7/96, continuando, at entrada em vigor da LGT, a ser aplicvel o referido art. 559 n. 1 do Cdigo civil e Portaria n. 1171/95. Em todo o perodo anterior entrada em vigor da LGT relativamente ao qual est em causa nos autos o pagamento de juros indemnizatrios (entre 12-2-96 e 1-1-99) no houve qualquer alterao da taxa de juros aplicvel pois aquela Portaria vigorou at entrada em vigor da Portaria n. 263/99, de 12 de Abril. Por isso, tem de concluir-se que em todo o perodo referido os juros indemnizatrios so calculados com base na taxa de juro de 10% ao ano, fixados na Portaria 1171/95. Assim doutrinou o Pleno da Seco sobre a controvertida questo da contagem dos juros indemnizatrios durante o perodo de tempo que antecedeu a entrada em vigor da LGT, isto , at 01.01.1999, entre outros tambm nos acrdos do Pleno da Seco de 20.10.03, processo n. 1041/03 e processo n. 1076/03, e de 17.11.2004 nos processos n. 1385/03, 1040/03 e 1183/03. E assim haver de proceder-se em execuo do julgado que cumpre, j que disparmente decidiu a sindicada sentena que, assim e nesta parte, se revoga. Termos em que se acorda em conceder provimento ao presente recurso jurisdicional. Sem custas. Lisboa, 23 de Fevereiro de 2005. Alfredo Madureira (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

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Acrdo de 23 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Recurso per saltum. Matria de facto. Incompetncia do STA. Competncia do TCA. Sumrio: Questionando-se, nas concluses do recurso per saltum, matria de facto, de concluir pela incompetncia do STA e pela competncia do TCA para daquele conhecer. Processo n. 1050/04-30. Recorrente: PROGARCIA Comrcio e Pecuria, L.da Recorrido: Subdirector-geral dos Impostos. Relator: Ex.mo Sr. Conselheiro Dr. Fonseca Limo. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: Progarcia-Comrcio e Pecuria Ld., inconformada com a sentena do M Juiz do T. T. de 1 Instncia de Lisboa que lhe julgou improcedente o recurso contencioso que interps do despacho que lhe indeferiu um recurso hierrquico, daquela interps recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao de um quadro conclusivo onde, para alm do mais e nas concluses V a IX, suscita a questo de saber se, no caso, o Subdirector Geral dos Impostos e um Director de Finanas Adjunto actuaram ou no, respectivamente, com subdelegao e delegao da competncia, pedindo, do mesmo passo, a realizao de uma diligncia probatria. O relator, porm, considerou que a dita questo lograva enquadramento no plano factual e, por isso, propendeu a declarar este S.T.A. incompetente para o conhecimento do recurso e competente, para tanto, o T.C.A.. Notificadas as partes para, a este propsito, se pronunciarem, logo a recorrente requereu a remessa dos autos ao T.C.A. enquanto a E.R. sustentou a competncia deste S.T.A., porquanto a dita questo, atenta a sua novidade, pois que nem sequer constituiu causa de pedir no recurso contencioso, no podia agora ser conhecida. O Exm Magistrado do M P, junto deste S.T.A., convergiu com o entendimento do relator, atrs expresso. Corridos os vistos, cumpre decidir. Tal como se deixou dito, nas aludidas concluses do recurso suscita-se a questo de saber se aquelas entidades actuaram ou no com subdelegao de competncias, pedindo-se a realizao de uma diligncia probatria. A dita questo logra enquadramento no plano dos factos, visto que se trata de captar uma ocorrncia da vida real que em nada se prende com a interpretao e aplicao da lei. Significa isto que o recurso no tem por exclusivo fundamento matria de direito. O que, nos termos dos arts. 21 n 4, 32 n 1, al. b), 35 e 41 n 1 al. a) do anterior E.T.A.F. e 280 do C.P.P.T., determina a incompetncia deste S.T.A. para a apreciao do recurso e competente, para o efeito, o T.C.A.

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A tanto no obsta a alegada novidade da predita questo, cabendo ao tribunal competente para o recurso decidir se pode ou no emitir pronncia quanto a ela. Termos em que se declara este S.T.A. incompetente, em razo da hierarquia, para conhecer do recurso e competente, para tanto, o T.C.A., pela Seco do Contencioso Tributrio. Custas pelo recorrente, fixando-se a taxa de justia em 95 (noventa e cinco) euros e a procuradoria em metade. Oportunamente, remetam-se os autos ao T.C.A., conforme requerido. Lisboa, 23 de Fevereiro de 2005. Fonseca Limo (relator) Jorge de Sousa Vtor Meira.

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2. Em 25 de Janeiro, os recorrentes requereram o beneficio do apoio judicirio, nas modalidades do pagamento a patrono escolhido e dispensa de pagamento dos demais encargos com o processo, interrompendo-se nessa data o prazo que estava em curso, nos termos do artigo 25, n4 e 5 da LAJ. 3. Por deciso da Ordem dos Advogados de 30.04.2001 e 8.05.2001, foi nomeado patrono aos recorrentes o patrono escolhido. 4. Com a notificao dessa deciso de nomeao de patrono da Ordem dos Advogados foi feita a expressa advertncia de que com ela se reinicia o prazo judicial interrompido, nos termos do artigo 33, n 1, com referncia ao artigo 25, n 4 e 5 da LAJ. 5. Os recorrentes apresentaram o seu requerimento inicial, de impugnao, no dia 10 de Abril de 2001, ou seja, por bvio, antes de decorrer o prazo de 90 dias para a impugnao ou o prazo de 30 dias para deduzir a oposio execuo. 6. O pedido do apoio judicirio, requerido na modalidade do pagamento de honorrios a patrono escolhido pelo interessado, constitui uma forma de nomeao oficiosa de patrono, competindo Ordem dos Advogados a efectiva nomeao do patrono escolhido e a posterior comunicao a este e ao beneficirio do apoio judicirio, s voltando a correr o prazo interrompido com o requerimento do apoio, a partir dessa comunicao, nos termos do artigo 33, com referencia ao artigo 25, n 4 e 5, da LAJ. 7. Compete Ordem dos Advogados proceder nomeao do patrono ou confirmao da escolha feita pelos interessados e aceite pelo escolhido, depois de verificar, no caso da indicao de patrono, se no ocorrem indcios de abuso nessa indicao, nos termos do preceituado no artigo 51 da LAJ. 8. Constitui dever do Advogado para com a comunidade colaborar no acesso ao direito e aceitar nomeaes fixadas na lei e pela Ordem dos Advogados, pelo que no se poder prescindir da atribuio da competncia Ordem dos Advogados, como forma de sindicncia sobre a regularidade dessa representao, e de controlo da actividade do Advogado no exerccio do patrocnio, representando outro entendimento uma demisso da Ordem dos Advogados das delegao de competncias que outro entendimento que lhe foram conferidos pelo Estado. 9. A interpretao que foi dada pela sentena recorrida s normas aplicveis ao regime do apoio judicirio, contende com o direito constitucional do acesso ao direito e do correlativo dever, tambm constitucional, de o Advogado o assegurar, nos termos e nas condies fixadas na lei e pela Ordem dos Advogados, interpretao essa que inconstitucional, por estar em desconformidade Constituio da Repblica Portuguesa, por violao do disposto no artigo 20 da CRP. 10. A deciso recorrida ao decidir como decidiu interpretou mal o disposto nos artigos 3, 15, 18, n 1, c) e n2, 27, n 1 e n 2, 50 e 51 da Lei 30-E/2000, de 20 de Dezembro, e violou o disposto nos artigos 25, n 4 e 5 e 33 da citada lei, bem como violou o disposto no artigo 78, alnea c) do DL 84/84, de 16 de Maro, com a redaco da Lei 80/2001, de 20 de Julho e o artigo 20 da Constituio da Repblica Portuguesa. 11. Deve a sentena recorrida ser revogada e substituda por outra que considere atempada a apresentao da impugnao, e em consequncia, ser determinada a convolao da impugnao, dado o erro na forma do processo, em processo de oposio execuo.

Acrdo de 23 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Apoio judicirio. Interrupo do prazo. Sumrio: Referindo-se a alnea c) do artigo 15. da Lei n. 30-E/2000, de 20 de Dezembro, nomeao e pagamento de honorrios de patrono ou, em alternativa, ao pagamento de honorrios do patrono escolhido pelo requerente, torna-se necessrio, quer naquela primeira situao, quer nesta, a interveno da Ordem dos Advogados no primeiro caso para nomear patrono, escolhendo um qualquer dos seus membros, e no segundo caso para nomear o escolhido pelo requerente do apoio judicirio. Prevendo os n.os 4 e 5 do artigo 25. a interrupo do prazo em curso para a nomeao de patrono a mesma aplicvel a qualquer das referidas situaes. Processo n. 1155/04. Recorrente: Jos Carlos Sousa Alves Salazar e outra. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Conselheiro Dr. Antnio Pimpo. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Jos Carlos de Sousa Alves Salazar e Maria de Ftima da Silva Fernandes da Costa Salazar recorrem da sentena que, no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, julgou procedente a excepo de erro na forma do processo e anulou todo o processado. Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo: 1. Os recorrentes, em 11 de Janeiro de 2001, foram citados nos termos do artigo 246 do CPT, do despacho do Chefe da Repartio de Finanas de Matosinhos, do despacho que ordenou a reverso contra os recorrentes.

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O EMMP entende que o recurso no merece provimento pois que: A tese dos recorrentes supe que o requerimento de apoio judicirio foi deduzido na pendncia do processo de oposio / impugnao contudo o que est estabelecido no probatrio da sentena recorrida e aceite pelos recorrentes que o pedido de apoio foi feito antes da instaurao do processo de impugnao / oposio. Mas mesmo que se entendesse que o pedido foi feito na pendncia da aco, no caso no ocorreria qualquer interrupo do prazo porque os recorrentes j tinham patrono escolhido (cfr. Ac. TC n 467/04, de 23-06-04, DR 2 S de 13-8-04. Assim falha um dos pressupostos da possibilidade de convolao da impugnao judicial em oposio execuo pelo que h que confirmar o julgado. 2. A sentena recorrida fixou o seguinte quadro factual: 1-Em 22.04.1994 foi instaurado o processo de execuo fiscal n 351494 / 100656.8, por dvidas de IVA relativas aos anos de 1991, 1992, 1993 e 1994, da firma Costa & Salazar, Indstria de Confeces, Lda., conforme informao constante de fls. 20, cujo teor se d por integralmente reproduzido; 2- Em 20.01.03, por despacho do Chefe de Finanas do 2 Servio de Finanas de Matosinhos, foi ordenada a reverso contra Jos Carlos de Sousa Salazar e Maria de Ftima da Silva Fernandes da Costa Salazar, aqui impugnantes; (Cfr. doc. referido em 1). 3- Em 11 de Janeiro de 2001, os impugnantes foram citados nos termos do artigo 246 do Cdigo de Processo Tributrio, conforme articulado a fls. 33 e seguintes e documento de fls. 108 do p.a. apenso, cujo teor se d por integralmente reproduzido; 4- Em 25 de Janeiro de 2001, com vista instaurao da presente impugnao, foi requerido pelos impugnantes o beneficio de apoio judicirio nas modalidades de pagamento de honorrios a patrono escolhido e dispensa de pagamento, total e parcial, dos demais encargos do processo, conforme documento de fls. 16 dos autos, cujo teor se d por integralmente reproduzido; 5- A presente impugnao foi deduzida no dia 10 de Abril de 2001, conforme carimbo oposto na petio inicial, cujo teor se d por integralmente reproduzida; 6- Em 18 de Janeiro de 2002, os impugnantes, por intermdio do articulado a fls. 33 e seguintes, cujo teor se d por integralmente reproduzido, vieram requerer a convolao da presente impugnao em oposio execuo fiscal, alegando, para tal, os argumentos que a seguir se sintetizam: 1) Esto cumpridos os requisitos constantes dos artigos 203 a 207 do C.P.P.T para a efectivao da convolao; 2) O requerimento deu entrada dentro do prazo de 30 dias contados da citao. 3.1. A deciso recorrida entendeu que, face matria de facto provada, era legalmente admissvel a convolao da presente impugnao em oposio execuo fiscal pois que do teor da petio inicial ressalta que, por um lado, alegam factos tendentes a demonstrar no se verificarem os pressupostos da sua responsabilidade subsidiria, por ausncia de culpa e por outro, invocam a ilegalidade do despacho de reverso, por ausncia de fundamentao. que os impugnantes consideram que foram violados os arts. 13 do Cdigo de Processo Tributrio (CPT) e art. 24 n. 1 a) e b) da LGT e a

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final, terminam peticionando a revogao do despacho de reverso da execuo proferido (...), ou, e sem conceder, declarar o acto impugnado ilegal, por falta de fundamentao. Por isso a deciso recorrida, depois de afirmar que ocorre erro na forma de processo pois que pretendendo discutir no a legalidade da liquidao mas antes reagir contra a imputao que lhes foi efectuada da dvida, considerando que no se verificam os pressupostos da responsabilidade subsidiria, designadamente a ausncia de culpa a forma adequada seria a oposio e no a impugnao, concluiu que no podia convolar-se esta naquela forma de processo pois que seria a oposio intempestiva j que citados em 11-01-2001 tinham, nos termos do art 203 do CPPT, 30 dias para deduzir oposio a qual s foi instaurada em 10-04-2001. esta deciso que vem questionada no presente recurso. 3.2. Nas concluses das alegaes sustentam os recorrentes, em sntese, que, em 11 de Janeiro de 2001, foram citados do despacho que ordenou a reverso contra os recorrentes, que em 25 de Janeiro requereram o beneficio do apoio judicirio, nas modalidades do pagamento a patrono escolhido e dispensa de pagamento dos demais encargos com o processo e que, por isso, nesta data se interrompeu o prazo que estava em curso, nos termos do artigo 25 n4 e 5 da LAJ pois que, por deciso da Ordem dos Advogados de 30.04.2001 e 8.05.2001, foi nomeado patrono aos recorrentes o patrono escolhido. Que com a notificao dessa deciso de nomeao de patrono da Ordem dos Advogados foi feita a expressa advertncia de que com ela se reinicia o prazo judicial interrompido, nos termos do artigo 33, n 1, com referncia ao artigo 25 n4 e 5 da LAJ e que os recorrentes apresentaram o seu requerimento inicial, de impugnao, no dia 10 de Abril de 2001, antes de decorrer o prazo de 90 dias para a impugnao ou o prazo de 30 dias para deduzir a oposio execuo. Acrescentam que a interpretao que foi dada pela sentena recorrida s normas aplicveis ao regime do apoio judicirio, contende com o direito constitucional do acesso ao direito e do correlativo dever, tambm constitucional, de o advogado o assegurar, nos termos e nas condies fixadas na lei e pela Ordem dos Advogados, interpretao essa que inconstitucional, por estar em desconformidade Constituio da Repblica Portuguesa, por violao do disposto no seu artigo 20. Segundo a deciso recorrida, nos termos do artigo 203 do CPPT, a oposio execuo fiscal devia ser deduzida no prazo de 30 dias a contar da citao a qual ocorreu em 11 de Janeiro de 2001 pelo que a sua instaurao em 10-04-2001 foi intempestiva o que acarretava a impossibilidade da referida convolao. Segundo a mesma deciso, ao contrrio do que alegado pelos impugnantes, com a apresentao do requerimento para concesso do beneficio de apoio judicirio, nas modalidades de pagamento de honorrios a patrono escolhido e dispensa de pagamento dos demais encargos do processo, no se interrompe o prazo para a prtica da deduo tempestiva da oposio execuo fiscal. A sentena recorrida cita no mesmo sentido o Ac. da Relao do Porto de 16-01-2003 no Proc. 0232714 (www.dgsi.pt). E tal interpretao veio a ser apreciada pelo Tribunal Constitucional o qual se pronunciou pela sua conformidade com a CRP (Ac. n 467/2004, DR II S, n 190, de 13-08-2004, p. 12.208 e seguintes). certo que o artigo 25 4 da Lei n. 30-E/00, de 20 de Dezembro (Lei do Apoio Judicirio) apenas prev a interrupo do prazo processual em

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curso, com a juno aos autos do documento comprovativo da apresentao do pedido de apoio, quando o pedido apresentado na pendncia de aco e o requerente pretenda a nomeao de patrono. Parece que se o requerente j escolheu um patrono careceria de fundamento a interrupo do prazo para a prtica do acto processual. Tal escolha poderia entender-se como definitiva e o requerente pagaria ou no os seus honorrios consoante o pedido fosse indeferido ou deferido. Tal entendimento parte do pressuposto que os dois segmentos da alnea c) do artigo 15 da Lei n. 30-E/2000, consagram duas modalidades distintas de apoio judicirio e que consistiriam na nomeao e pagamento de honorrios de patrono ou, em alternativa, no pagamento de honorrios do patrono escolhido pelo requerente. Contudo pode entender-se que, quer na primeira daquelas situaes, quer nesta, necessrio se torna a interveno da Ordem dos advogados no primeiro caso para nomear patrono escolhendo um qualquer dos seus membros e no segundo caso para nomear o escolhido pelo requerente do apoio judicirio. este o sentido da anotao de Salvador da Costa em Apoio Judicirio, 3 edio, p. 63 e 64, quando escreve o seguinte: 4. Prev a alnea c) deste artigo sobre o apoio judicirio na modalidade de patrocnio judicirio, e estatui que ele pode abranger a nomeao e pagamento de honorrios do patrono ou, em alternativa, o pagamento dos honorrios do patrono escolhido pelo requerente. A modalidade de apoio judicirio na vertente de patrocnio judicirio abrange a nomeao de patrono, advogado, advogado estagirio e solicitador e o pagamento dos concernentes honorrios e despesas que houver conexas com o servio de patrocnio. O pedido de apoio judicirio na modalidade de patrocnio judicirio susceptvel de abranger, e ser a regra, a nomeao de patrono e o pagamento dos respectivos honorrios. Basta formular o pedido de apoio judicirio na modalidade de nomeao de patrono, certo que esse pedido implicita o pedido de pagamento dos respectivos honorrios por parte do Cofre Geral dos Tribunais. Admite, porm, a lei, em alternativa, que o requerente do apoio judicirio solicite o pagamento dos honorrios do advogado, advogado estagirio da sua escolha. A ltima parte deste normativo suscita alguma dificuldade de interpretao. Com efeito, o seu elemento literal, em leitura fora do respectivo contexto, porventura susceptvel de permitir o entendimento de que os utentes do servio de patrocnio judicirio oficioso que contrataram livremente advogado, advogado estagirio ou solicitador para os patrocinar tm direito, por virtude da sua situao de insuficincia econmica, a requerer e a obter, custa do Estado, o pagamento dos correspondentes honorrios. Dir-se-, porventura, prima facie, com efeito, que o apoio judicirio na modalidade de patrocnio judicirio susceptvel de abranger o pagamento dos honorrios do patrono que o requerente haja constitudo, mas no assim. O elemento lgico de interpretao no confirma, porm, o referido entendimento interpretativo.

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O elemento sistemtico de interpretao que do conjunto das normas integrantes do sistema do acesso ao direito e aos tribunais se extrai e a histria e o fim da lei impem a concluso de que o patrono, podendo embora ser indicado pelo requerente do apoio judicirio, no prescinde da sua nomeao no quadro do sistema, que pode ou no aceitar a indicao pelo utente e de que os servios dos causdicos a pagar pelo Estado no mbito do apoio judicirio na vertente do patrocnio so apenas os daqueles que foram nomeados nos termos do respectivo procedimento. que este normativo est conexionado com aqueloutro que expressa ser atendvel a indicao pelo requerente do apoio judicirio de advogado, advogado estagirio ou solicitador, quando estes declarem aceitar a prestao dos servios requeridos, nos limites das normas regulamentares da Ordem dos Advogados ou da Cmara dos Solicitadores, conforme os casos. A lei, ao expressar que, em alternativa, o apoio judicirio compreende o pagamento dos honorrios do patrono escolhido pelo requerente, est, como natural, face ao regime do acesso ao direito e aos tribunais, a reportar-se ao causdico indicado pelo requerente e nomeado para o patrocnio no quadro do apoio judicirio pelo rgo profissional forense competente, na sequncia da deciso dos servios de segurana social No , por isso, correcto o entendimento de que o pedido de pagamento de honorrios de causdicos constitudos livremente pelo requerente do apoio judicirio abrange a actividade posterior sua concesso. Do exposto parece resultar que quer aquela modalidade de apoio judicirio com a nomeao e pagamento de honorrios de patrono quer a alternativa do pagamento de honorrios do patrono escolhido pelo requerente no dispensam a nomeao a efectuar pela O A. E foi o que aconteceu na situao concreta dos presentes autos pois que apesar de os recorrentes terem solicitado apoio judicirio na modalidade alternativa de pagamento de honorrios do patrono escolhido pelo requerente o certo que a Ordem veio a nomear patrono aos ora recorrentes conforme resulta de fls. 35 e 36. Da que prevendo os n. 4 e 5 do artigo 25 a interrupo do prazo em curso para a nomeao de patrono seja a mesma aplicvel situao concreta dos presentes autos pois que tal interrupo ocorre com a juno aos autos do documento comprovativo da apresentao do requerimento com que promovido o procedimento administrativo. Assim sendo no de manter a deciso recorrida a qual se pronunciou pela intempestividade da petio de impugnao e, por isso, julgou invivel a convolao do processo de impugnao em oposio execuo. 4. Nos termos expostos concede-se provimento ao recurso e revoga-se a sentena recorrida para que seja substituda por outra que no julgue invivel a convolao com fundamento na referida intempestividade da petio de impugnao. Sem custas. Lisboa, 23 de Fevereiro de 2005. Antnio Pimpo (relator) Baeta Queiroz Lcio Barbosa.

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Neste STA, o EPGA defende que o recurso merece provimento. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2. a seguinte a matria de facto fixada na instncia: 1. Em 15/4/98 a impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 1.698,85 (Esc. 340.588$00), referente ao ms de Maro de 1998, aplicando a taxa social nica. 2. A impugnao foi deduzida em 19/6/98. 3. A liquidao foi efectuada pela impugnante na sequncia de instrues expressas dos Servios da Segurana Social. 3. Est em causa a eventual ilegalidade do n. 2 do art. 4 do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30/12, introduzido pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3/3. Aquele primeiro diploma visa regulamentar o Decreto-Lei n. 401/86, de 2/12 e o segundo procedeu a duas alteraes aqueloutro diploma. O diploma fundamental assim o referido DL n. 401/86, servindo os restantes para o regulamentar. O objectivo deste diploma vem consagrado no seu art. 1, que o define assim: O presente diploma tem por objectivo alargar o mbito do regime geral de segurana social a todos os trabalhadores que exeram actividades agrcolas atravs da vinculao obrigatria, tendo em ateno as condies especficas do exerccio da actividade ao regime geral dos trabalhadores por conta de outrem ou ao regime dos trabalhadores independentes, de acordo com as normas constantes deste diploma. O art. 5 do citado Decreto definiu qual o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem e o art. 6 definiu o regime contributivo de outros trabalhadores por conta de outrem. Por sua vez, em execuo daquele Decreto-Lei, o art. 4 do DR n. 75/86 veio definir quais as actividades equiparadas a actividades agrcolas. Mas, aditando um n. 2 ao referido art. 4 deste diploma, o DR n. 9/88, veio restringir as actividades equiparadas a actividades agrcolas, estipulando que, no se consideram exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas. Pois bem. Desta restrio, e em execuo dela, a liquidao impugnada sofreu um acrscimo, j que deu origem aplicao de taxas superiores s previstas nos arts. 5 e 6 do citado DL n. 401/86. Assim, se for ilegal, como defende a recorrente, o citado diploma regulamentar, ilegal ser a liquidao impugnada (na parte em que as taxa respectivas superarem as previstas nos referidos normativos atrs citados). Como sabido, o regulamento normativo que d execuo a um decreto-lei, para alm de no o poder contrariar no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar de modo independente, um regime legal que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Ser que o regulamento em questo ultrapassou essa execuo? Este Supremo Tribunal vem entendendo que sim, constituindo o acrdo deste Supremo Tribunal de 16/6/2004 (rec. n. 297/04) um estudo aturado da questo, que merece o nosso inteiro acolhimento, e para cuja fundamentao completa remetemos.

Acrdo de 23 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Impugnao judicial. Contribuies para a segurana social. Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro. Decreto regulamentar. Artigo 4., n. 2, do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, na redaco do Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro. Sumrio: I O decreto regulamentar que d execuo a um decreto-lei, para alm de no o poder contrariar, deve destinar-se a dar-lhe execuo. II O n. 2 do artigo 4. do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, na redaco do Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro, na medida em que contraria o disposto nos artigos 5. e 6. do Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, ilegal. Processo n. 1277/04-30. Recorrente: FORRESTER & C., S. A. Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Lcio Barbosa. Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1. FORRESTER & C, SA, com sede na rua Guilherme Braga, 38, Vila Nova de Gaia, impugnou judicialmente, junto do ento Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Vila Real, a liquidao de Contribuies para a Segurana Social. O Mm. Juiz daquele Tribunal julgou a impugnao improcedente. Inconformada, a impugnante interps recurso para este Supremo Tribunal. Formulou as seguintes concluses nas respectivas alegaes de recurso: 1. O n. 2 do art. 4 do Decreto Regulamentar n. 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, ilegal porque viola o n. 2 do art. 5 do DL n. 401/86. 2. Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n. 6 do art. 112 da Constituio (o ento n. 5 do art. 115 da Constituio). 3. A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n. 2 do art. 4 do Decreto Regulamentar n. 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4. A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n. 2 do art. 4 vlido. 5. O Supremo Tribunal Administrativo, por douto acrdo de 16/6/2004, j veio, noutro processo, reconhecer que a razo est com a ora recorrente (proc. 297/04 2 Seco). No houve contra-alegaes.

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Escreveu-se nomeadamente no citado aresto: O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n. 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do dip1oma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras. Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n. 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cf. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente com a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n. 9/98 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n. 40l/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores, E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta E adiante: Temos, pois, que ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n. 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Assim, o acto tributrio impugnado ilegal, na medida em que as taxas aplicadas so superiores s previstas nos referidos arts. 5 e 6 do referido DL n. 401/86. Ou seja: na medida do respectivo excesso.

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4. Face ao exposto, acorda-se em conceder provimento ao recurso interposto, revogando-se a sentena recorrida, julgando-se, em consequncia, procedente a impugnao, pelo que se anula o acto tributrio impugnado. Sem custas. Lisboa, 23 de Fevereiro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Fonseca Limo Pimenta do Vale.

Acrdo de 23 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Contribuies segurana social. Trabalhadores agrcolas por conta de outrem. Decreto-Lei n. 401/86. Decretos Regulamentares n.os 75/86 e 9/88. Exploraes agrcolas. Sumrio: O n. 2 do artigo 40. do Decreto Regulamentar n. 75/86, aditado pelo artigo nico do Decreto Regulamentar n. 9/88, ilegal por emitido ao abrigo e como regulamento de execuo do Decreto-Lei n. 401/86, extrapolar, contrariando a sua normao, excluindo da previso neste contida determinados trabalhadores agrcolas por conta de outrem, atravs da excluso de certas exploraes agrcolas, sujeitando-os, por tal via, a um regime contributivo para a segurana social, diverso e mais oneroso do que o previsto naquele diploma legislativo. Processo n. 1279/04-30. Recorrente: FORRESTER & C., S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Brando de Pinho. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: Vem o presente recurso jurisdicional, interposto por FORRESTER, C, S.A., da sentena do ento Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Viseu, de 18/11/2003, que julgou improcedente a impugnao judicial, por aquela deduzida, contra a liquidao de contribuies para a Segurana Social, no montante de 1.413,99. Fundamentou-se a deciso, no que ora interessa, em que o art. 4, n. 2 do Decreto-Regulamentar n. 9/88, de 03 de Maro, no padece de ilegalidade pois no viola o art. 50, n. 2 do D.L. n 401/86, de 02 de Dezembro uma vez que, no definindo este o que deva entender-se por exploraes agrcolas, veio apenas precisar, pela negativa, o respectivo conceito, tratando-se claramente de norma interpretativa que tem como pressuposto uma incerteza sobre o significado do preceito interpretado ou a possibilidade de interpretaes mltiplas que se pretendem uniformizar, conforme resulta do seu prembulo donde, alis, constam as normas habilitantes.

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A recorrente formulou as seguintes concluses: 1. O n. 2 do artigo 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86, que foi introduzido pelo Decreto-Regulamentar n. 9/88, ilegal porque viola o n. 2 do artigo 5 do Decreto-Lei n. 401 /86; 2. Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n. 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n. 5 do artigo 115 da Constituio). 3. A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n. 2 do artigo 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto-Regulamentar n. 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4. A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a Segurana Social baseado nesse n. 2 do artigo 4 vlido. 5. O Supremo Tribunal Administrativo, por douto Acrdo de 16 de Junho de 2004, j veio, noutro processo, reconhecer que a razo est com a ora Recorrente (Proc. 297/04 - 2a Seco). Nestes termos e nos demais que sero superiormente supridos, deve ser revogada, por erro de julgamento, a douta sentena de que agora se recorre, sendo julgada procedente a impugnao sub judice. A Fazenda Pblica no contra-alegou. O Ex.mo magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido do provimento do recurso, conforme jurisprudncia desta Seco em casos idnticos, a qual enumera. E, corridos os vistos legais, nada obsta deciso. Em sede factual, vem apurado que: 1. Em 14 de Junho de 2002, a impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 19.585,73 Euros, referente ao ms de Maio de 2002, aplicando a taxa social nica documento de fls. 14. 2. A liquidao foi efectuada pela impugnante na sequncia de instrues expressas prestadas pelos Servios da Segurana Social documentos juntos pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. 3. O montante de contribuies impugnado resulta da diferena entre o montante que foi pago com a aplicao da taxa do regime geral (taxa social nica, que foi aplicada) e o montante que a impugnante teria de pagar caso aplicasse a taxa do regime de incentivos previsto no Decreto-Lei n. 401/86, de 02 de Dezembro, regulamentado pelo Decreto-Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, alterado pelo Decreto-Regulamentar n. 9/88, de 03 de Maro documentao junta pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. 4. A impugnao foi deduzida em 20/08/2002 fls. 2. Vejamos, pois: O D.L. n. 401/86, de 02 de Dezembro, procurou, como inteno confessada no seu prembulo, acelerar o processo de integrao dos trabalhadores agrcolas no regime geral da Segurana Social, integrao j presente, como processo gradual, na Lei n. 24/84, de 14 de Agosto que definiu os princpios fundamentais da Segurana Social, e no D.L. n. 81/85, de 28 de Maro. Para o efeito, o art. 5 daquele primeiro diploma legal, estabeleceu o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem de 29%, correspondendo 21% s entidades patronais e 8% aos trabalhadores (n. 1) , considerando n. 2 como tal os referidos nas al. a) e e) do art. 3 do D.L. n. 81/85 e respectivas entidades patronais.

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Tais alneas abrangem os trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola - al. a) - e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes - al. e) -, todos ao servio da explorao agrcola - corpo do artigo. Por sua vez, o seu art. 12 estabelece que o diploma, entrado em vigor em 01/01/1987, seria objecto de regulamentao por Decreto-Regulamentar. O que veio a acontecer com o Decreto-Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro. Trata-se, assim, de um regulamento de execuo, consequentemente acessrio e executivo da lei, que, pois, no s a no pode contrariar, como tem de se limitar a dar-lhe execuo. Tal diploma foi alterado pelo Decreto-Regulamentar n. 9/88, de 03 de Maro, que, no podendo deixar de ter idntica natureza, procurou clarificar alguns pontos de dvida, para permitir uma actuao uniforme e consentnea com os princpios subjacentes quele diploma, nomeadamente o enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias trans- formadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola.... Efectivamente, o D.L. n. 401/86, adoptou medidas tendentes a atenuar perturbaes plausveis relativamente a sectores economicamente mais dbeis como uma brusca subida dos encargos sociais. Cautelas que no teriam razo de ser quanto quelas indstrias transformadoras e respectivos trabalhadores, que ultrapassam o mbito do sector primrio da produo agrcola. Assim, o artigo nico do Decreto-Regulamentar n. 9/88 alterou o art. 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86 aditando-lhe o n. 2 que passou a estabelecer no se considerarem exploraes agrcolas as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas. De modo que a questo dos autos a de saber se tal normativo regulamentar contraria o disposto, e atrs referido, no art. 5, n. 2 do D.L. n. 401/86. Como se viu, os arts. 5 e 6 do D.L. n. 401/86 definem directa e explicitamente os regimes contributivos para a Segurana Social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, no deixando lugar, no ponto, a qualquer regulamentao. Mas, assim sendo, o Decreto-Regulamentar n. 9/88 veio efectivamente alterar o regime contributivo ali expresso. Pois, deixando de considerar como exploraes agrcolas as constantes daquele art. 4, n. 2, os seus trabalhadores deixaram consequentemente de poder ser considerados trabalhadores agrcolas, nos termos do dito art. 5, alterando-se, pois, o respectivo regime contributivo resultante deste normativo. O que estava vedado ao diploma regulamentar quer porque o ponto no necessitava de regulamentao, antes sendo o decreto-lei exaustivo

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na matria quer porque no pode emitir normao para alm do mesmo mas, apenas, proceder sua execuo. Como se refere no Acd deste STA de 16/06/2004 rec. 297/04: O certo que o diploma legal aqui regulamentado (dito D.L. n. 401/86) no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir neste domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos, uma parte deles - os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos das empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso, mediante uma curiosa afirmao: no se consideram exploraes agrcolas determinadas exploraes agrcolas - s para efeitos do diploma, claro.... Assim e ao contrrio do constante no despacho n. 84/SESS/89, de 22/08/1989, in D.R., II Srie, de 14 de Julho seguinte, o Decreto-Regulamentar no se limitou a interpretar a lei; antes efectuou normao ex novo: ao definir, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu nela uma nova configurao que o texto do Decreto-Lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao cfr. acrdo citado. O D.L. n. 401/86 - arts. l e 2 - abrange todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem e do destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais. Pelo que a ressalva do diploma regulamentar s podia constar do Decreto-Lei ou de outro diploma de formao equivalente. Dir-se-, todavia, que o texto do Decreto-Lei, ao no incluir a norma regulamentar, estar, ainda assim, a concretizar o dito propsito expresso no diploma e referido: diminuir o impacte causado a um sector economicamente dbil, pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. que, fixando o D.L. n. 401/86, como se disse, o regime contributivo de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem e todas as suas entidades patronais, sem qualquer distino ou excluso assente no destino dado produo, na respectiva inteno ou no carcter primrio ou secundrio da explorao agrcola enquanto actividade empresarial, ter entendido que o regime contributivo mais favorvel devia beneficiar todos aqueles trabalhadores e entidades patronais, ainda que a respectiva explorao agrcola no constitusse a sua actividade principal, assim concretizando o princpio expresso no prembulo do diploma. , pois, ilegal o artigo nico do Decreto-Regulamentar n. 9/88 na parte em que aditou o n. 2 do art. 4 do Decreto-Regulamentar n. 75/86, em desconformidade com o disposto nos arts. 5 e 6 do D.L. n. 401/86, o que torna ilegal, por violao de lei, o acto de liquidao impugnado. , alis, no sentido exposto, a jurisprudncia uniforme do STA: cfr., por todos, o cit. Acd de 16/06/2004 (que, alis, aqui se seguiu de

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perto), de 13/10/2004 recs. 332/04, 311/04 e 374/04 e de 15/12/2004 rec. 0313/04. Termos em que se acorda conceder provimento ao recurso, revogando-se a sentena recorrida e, julgando-se procedente a impugnao judicial, anula-se a liquidao impugnada. Sem custas. Lisboa, 23 de Fevereiro de 2005. Brando de Pinho (relator) Lcio Barbosa Jorge de Sousa.

Acrdo de 23 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Contribuies para a segurana social. Explorao agrcola. Princpio da hierarquia das normas. Inconstitucionalidade orgnica. Inconstitucionalidade material. Sumrio: I O n. 2 do artigo 4. do Decreto Regulamentar n. 75/86, introduzido pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, ao excluir do mbito do Decreto-Lei n. 401/86 as exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas, tem um alcance restritivo que no tinha este ltimo diploma, que inclua no mbito do regime especial de contribuies para a segurana social a generalidade dos trabalhadores agrcolas por contra de outrem, independentemente da natureza da explorao agrcola em que desenvolviam a sua actividade. II Nestas condies, quer se atribua carcter interpretativo quer se reconhea carcter inovador e revogatrio quele Decreto Regulamentar n. 9/88, ele ser orgnica e materialmente inconstitucional por violar o n. 5 do artigo 115. da CRP (na redaco de 1982) que probe que diplomas legislativos sejam interpretados ou revogados, em qualquer dos seus preceitos, por diplomas de natureza no legislativa. Processo n. 1283/04-30. Recorrente: Forrester & C., S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Jorge de Sousa. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 FORRESTER & C., S.A. impugnou uma liquidao efectuada pelo Centro Regional de Segurana Social de Vila Real, no valor de 375.921$00, relativa a contribuies para a segurana social.

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O Tribunal Tributrio de Viseu julgou a impugnao improcedente. Inconformada, a impugnante interps o presente recurso para este Supremo Tribunal Administrativo, apresentado alegaes com as seguintes concluses: 1 O n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n 2 do artigo 5 do Decreto-Lei n 401/86; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio); 3 A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento; 4 A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido; 5 O Supremo Tribunal Administrativo, por douto acrdo de 16 de Junho de 2004, j veio, noutro processo, reconhecer que a razo est com a Recorrente (Proc. 297/04 2. Seco) Nestes termos e nos demais que sero superiormente supridos, deve ser revogada, por erro de julgamento, a douta sentena de que agora se recorre, sendo julgada procedente a impugnao sub judice. No foram apresentadas contra-alegaes. O Excelentssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido do no provimento do recurso, nos seguintes termos: O recurso merece provimento, nos termos da jurisprudncia pacfica da Seco, tirada em casos idnticos: ac. de 16-6-04, r. 297/04-30; de 13-10-04, recs. N.s 311/03-30, 332/04-30 e 374/04-30. Corridos os vistos legais, cumpre decidir. 2 Na sentena recorrida deu-se como assente a seguinte matria de facto: 1. Em 15 de Junho de 1998 a Impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 1.875,09 Euros (Esc. 375.921$00), referente ao ms de Junho de 1998, aplicando a taxa social nica) documento de fls. 15. 2. A Impugnao foi deduzida em 11-9-1998 fls. 1. 3. A liquidao foi efectuada pela Impugnante na sequncia de instrues expressas dos Servios da Segurana Social documentos juntos pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. 3 O objecto do recurso jurisdicional delimitado pelas concluses das alegaes (art. 684., n. 3, do C.P.C.). Por isso, no h que apreciar a deciso recorrida na parte em que no foi atacada no presente recurso jurisdicional. Assim, as nicas questes a apreciar, so as da legalidade e constitucionalidade do n. 2 do art. 4. do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, na redaco dada pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro, por violao do preceituado no n. 2 do art. 5. do Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, e do art. 112., n. 6 (anterior art. 115., n. 5, da C.R.P.). 4 Antes de mais, importa indicar o contedo de toda esta legislao. O Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, alargou o mbito do regime geral de segurana social a todos os trabalhadores que exeram

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actividades agrcolas atravs da vinculao obrigatria ao regime geral dos trabalhadores por conta de outrem ou ao regime dos trabalhadores independentes. No seu art. 5., este diploma estabelece o seguinte: Artigo 5. Regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem 1 - As contribuies relativas aos trabalhadores agrcolas por conta de outrem so calculadas pela aplicao da taxa global de 29%, correspondendo 21% s entidades patronais e 8% aos trabalhadores, sobre o valor da remunerao mnima mensal do sector, proporcional ao nmero de dias de trabalho efectivamente prestado. 2 - So abrangidos pelo regime contributivo definido no nmero anterior os trabalhadores agrcolas referidos nas alneas a) e e) do artigo 3. do Decreto-Lei n. 81/85 e respectivas entidades patronais. 3 - A taxa global fixada no n. 1 ser gradualmente atingida at ao ano de 1993, em termos a regulamentar. As referidas alneas a) e e) do art. 3. do Decreto-Lei n. 81/85 reportam-se a trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola e aos que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. O Decreto Regulamentar n. 75/86, que veio regulamentar aquele Decreto-Lei n. 401/86, estabeleceu, no seu art. 4., o seguinte: Artigo 4. Actividades equiparadas a actividades agrcolas Para efeitos do presente diploma as actividades e exploraes de silvicultura, pecuria, horto-fruticultura, floricultura, avicultura e apicultura, ainda que nelas a terra tenha uma funo de mero suporte de instalaes, so equiparadas a actividades e exploraes agrcolas. O Decreto Regulamentar n. 9/88 deu a seguinte redaco a este art. 4., atribuindo o n. 1 redaco inicial e aditando-lhe um n. 2 com a seguinte redaco: 2 - No se consideram exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas. O art. 115., n. 5, da C.R.P., na redaco vigente em 1988, quando foi dada a referida redaco ao art. 4., n. 2, do Decreto Regulamentar n. 75/86, tinha a seguinte redaco (1): 5. Nenhuma lei pode criar outras categorias de actos legislativos ou conferir a actos de outra natureza o poder de, com eficcia externa, interpretar, integrar, modificar, suspender ou revogar qualquer dos seus preceitos. 5 O Decreto-Lei n. 401/86 alargou o mbito do regime geral da segurana social generalidade dos trabalhadores que exerciam actividade profissional no domnio da agricultura, como se conclui do seu art. 1. que se reporta, expressamente, todos os trabalhadores que exeram actividades agrcolas.

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O seu art. 5., n. 2, que fixou as taxas das contribuies para os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, atravs da remisso para as alneas a) e e) do art. 3. do Decreto-Lei n. 81/85, inclui neste regime contributivo especial os trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. No h assim, face desta norma, suporte para excluir deste regime especial de tributao quaisquer trabalhadores agrcolas permanentes por conta de outrem, com base na natureza da explorao agrcola, pois expressamente se refere que a incluso nesse regime feita independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola. No se excluem, assim, deste regime especial os trabalhadores de empresas que no se dedicam apenas ao sector primrio da produo agrcola mas tambm tm actividade no sector secundrio (indstrias transformadoras), designadamente aquelas que se dedicam produo agrcola de matrias-primas para o fornecimento e manuteno dessas indstrias. Assim, inequvoco que o n. 2 do art. 4. do Decreto Regulamentar n. 75/86, introduzido pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, ao excluir do mbito do Decreto-Lei n. 401/86 as exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas, tem um alcance restritivo que no tinha este ltimo diploma. Nestas condies, tem de concluir-se que esta nova redaco, quer se lhe atribua carcter interpretativo quer se lhe reconhea carcter inovador e revogatrio do anteriormente vigente, sempre ser orgnica e materialmente inconstitucional, pois viola aquele n. 5 do art. 115. da C.R.P. que, probe que diplomas legislativos sejam interpretados ou revogados, em qualquer dos seus preceitos, por diplomas de natureza no legislativa e altera a incidncia subjectiva daquele regime especial de contribuies para a Segurana Social sem credencial parlamentar, em matria que se englobava na reserva relativa de competncia legislativa da Assembleia da Repblica [arts. 168., n. 1, alnea i), e 106., n. 2, da C.R.P. na redaco de 1982]. 6 Conclui-se, assim, que ocorreu erro de julgamento na sentena recorrida, ao considerar como constitucionalmente admissvel a restrio do mbito do Decreto-Lei n. 401/86 operada por aquele Decreto Regulamentar n. 9/88. Termos em que acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio em conceder provimento ao recurso jurisdicional; revogar a sentena recorrida; julgar procedente a impugnao e anular a liquidao impugnada. Sem custas. Lisboa, 23 de Fevereiro de 2005. Jorge de Sousa (relator) Pimenta do Vale Vtor Meira.
(1) Esta norma, a partir da reviso constitucional de 1997, passou a ser o n. 6 do art. 112..

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Acrdo de 23 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Limites do decreto regulamentar destinado a regulamentar um decreto-lei. Sumrio: No pode o Governo, no uso dos poderes conferidos por um decreto-lei para o regulamentar, emitir um decreto regulamentar no qual exclui de previso contida no articulado desse decreto-lei determinados sujeitos, submetendo-os, por esta via, a taxas contributivas diversas das consagradas no diploma legal. Processo n. 1298/04-30. Recorrente: Forrester & C., S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. FORRESTER & C., S.A., com sede em Vila Nova de Gaia, recorre da sentena do Mm. Juiz do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Vila Real que julgou improcedente a sua impugnao judicial da liquidao de contribuies a favor da Segurana Social. Formula as seguintes concluses: 1 O n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n 2 do artigo 5 do Decreto-Lei n 401/86; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio). 3 A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. 5 O Supremo Tribunal Administrativo, por douto acrdo de 16 de Junho de 2004, j veio, noutro processos reconhecer que a razo est com a ora recorrente (Proc. 297/04 - 2 Seco). Nestes termos e nos demais que sero superiormente supridos, deve ser revogada, por erro de julgamento, a douta sentena de que agora se recorre, sendo julgada procedente a impugnao sub judice. 1.2. A Fazenda Pblica no contra-alega. 1.3. O Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que o recurso merece parcial provimento, tal como o obtiveram

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dois anteriores, em que se suscitava questo jurdica idntica (...), com formulao de idnticas concluses 1.4. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. 2. A sentena recorrida estabeleceu a factualidade seguinte: 1. Em 18 de Julho de 2002 a Impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 19.832,86 Euros, referente ao ms de Junho de 2002, aplicando a taxa social nica documento de fls. 14. 2. A liquidao foi efectuada pela Impugnante na sequncia de instrues expressas prestadas pelos Servios da Segurana Social documentos juntos pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. 3. O montante de contribuies impugnado resulta da diferena entre o montante que foi pago com a aplicao da taxa do regime geral (taxa social nica, que foi aplicada) e o montante que a Impugnante teria de pagar caso aplicasse taxa do regime de incentivos previsto no Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, regulamentado pelo Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, alterado pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro documentao junta pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social 4. A Impugnao foi deduzida em 27-08-2002 fls. 1. 3.1. Nota o Exm. Procurador-Geral Adjunto que h j decises do Tribunal em casos idnticos, relativos, alis, mesma recorrente, decidindo, todos, pelo provimento de recursos em que a mesma a questo suscitada. Assim , na verdade. Trata-se dos acrdos de 16 de Junho de 2004, no recurso n 297/04, 13 de Outubro de 2004, nos recursos ns. 311/04, 332/04 e 374/04, 15 de Dezembro de 2004, nos recursos ns. 313/04 e 375/04, 12 de Janeiro de 2005, no recurso n 1062/04, 19 de Janeiro de 2005, nos recursos ns 1061/04 e 1064/04, 26 de Janeiro de 2005, nos recursos ns 1063/04, 1066/04, 1068/04, e 1069/04, 2 de Fevereiro de 2005, no recurso n. 1367/04, 9 de Fevereiro de 2005, nos recursos ns 1282/04, 1284/04, 1285/04 e 1362/04, e 16 de Fevereiro de 2005, nos recursos ns. 1213/04, 1278/04 e 1288/04. No vm invocados, ainda desta feita, argumentos que nos levem a alterar a orientao seguida, pelo que se reproduz aqui, na parte aplicvel, o primeiro dos apontados acrdos, relatado pelo tambm agora relator. 3.2. A invocao do vcio de forma por falta de fundamentao, em que a impugnante fez assentar a sua pretenso de anulao desta, foi abandonada na presente fase, de recurso jurisdicional, vindo a sentena questionada, apenas, no que concerne ao julgamento feito sobre o vcio de violao de lei imputado ao acto de liquidao. Tal vcio radica nas alegadas ilegalidade e inconstitucionalidade do n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, introduzido pelo decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, por violao do artigo 5 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e 115 n 5 da Constituio (actualmente, 112 n 6). Conforme se afirma na sentena recorrida, defende a impugnante que a alterao do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86 dada pelo Decreto Regulamentar n 9/98, de 3 de Maro, viola o n 2 do artigo 5 do Decreto Lei n 401/86, de 2 de Dezembro, face definio restritiva do conceito de explorao agrcola. A questo que est em causa na presente impugnao judicial a de saber qual a taxa devida Segurana Social relativamente a trabalhadores

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agrcolas ao servio da impugnante, ora recorrente. A Segurana Social entendeu que essa taxa de 34,75%, j que se trata de trabalhadores que prestam servio em exploraes agrcolas destinadas essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituem, em si mesmas, objectivo da empresa empregadora, a recorrente. Esta, ao invs, defende que no h que distinguir em funo da natureza ou dimenso da explorao agrcola em que se emprega o trabalhador. Assim, a taxa devida ser, no seu caso, de 32,5%, para trabalhadores diferenciados, e de 29%, para trabalhadores indiferenciados. Tudo est em saber se legal e, portanto, pode ser aplicado pela liquidao impugnada, o disposto no artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que alterou o artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o qual, por sua vez, regulamentara o decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. 3.3. O decreto-lei n 81/85, de 28 de Maro (que o decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro viria a referir, sem o revogar), pretendeu definir o regime especial de segurana social dos trabalhadores das actividades agrcola, silvcola e pecuria, tal como se pode ler no sumrio publicado no respectivo Dirio da Repblica. Sumrio que no reflecte toda a realidade, pois a ambio do diploma mais vasta: alm de aproximar do regime geral o regime especial de segurana social das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, alarga consideravelmente o universo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem (que so os que aqui nos interessam) que coloca ao abrigo do regime geral de segurana social, deixando submetidos ao regime especial, apenas, a generalidade dos trabalhadores eventuais e os trabalhadores por conta prpria na agricultura, silvicultura e pecuria de baixos rendimentos. Quanto aos trabalhadores por conta de outrem, alargaram-se as categorias de trabalhadores agrcolas que por ele [regime geral] so abrangidos, englobando, de entre os trabalhadores por conta de outrem, aqueles que o so por forma mais caracterizada ou regular (do prembulo do diploma). Assim que o artigo 3, conjugado com o artigo 2 n 2, ambos do falado decreto-lei, definiu como abrangidos pelo regime geral os trabalhadores ao servio da explorao agrcola que sejam trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial; e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Abrangidos pelo regime especial de segurana social das actividades agrcolas ficaram, nos termos do artigo 8 do diploma, os trabalhadores por conta de outrem que prestem servio em exploraes agrcolas e que no sejam, por essa mesma actividade, abrangidos pelo regime geral; os demais a que o artigo se refere no interessam ao nosso caso, por se no tratar de trabalhadores por conta de outrem, mas de produtores agrcolas e seus familiares ou equiparados. Ainda com interesse para o presente processo se pode notar que no h, no decreto-lei de 1985, uma definio do que sejam trabalhadores

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agrcolas para alm do que consta do j transcrito artigo 3 , e que o diploma abrange, de acordo com o artigo 2, no conceito de actividade agrcolas, a silvicultura e a pecuria, bem como as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A fixao das taxas contributivas devidas pelos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades patronais foi deixada para o decreto regulamentar publicado na mesma data sob o n 19/85. 3.4. Quando, mais de um ano volvido, o legislador voltou a intervir neste campo, estavam abrangidos pelo regime geral de segurana social cerca de 100.000 trabalhadores agrcolas, e mantinham-se enquadrados no regime especial cerca de 510.000, a fazer f na notcia dada no prembulo do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. Inteno confessa deste diploma fazer cessar o regime especial, que j no prembulo do decreto-lei n 81/85 se afirmava de natureza residual, e no respectivo artigo 2 n 2 se dizia ser de natureza transitria, incorporando os trabalhadores agrcolas no regime geral de segurana social. Atendendo, porm, s perturbaes que presumiu poder causar a sectores economicamente mais dbeis uma brusca subida dos encargos sociais, contrapartida necessria da elevao qualitativa e quantitativa das prestaes a que os trabalhadores agrcolas passam a ter direito, o diploma adoptou medidas tendentes a atenu-las, entre elas a fixao, relativamente s entidades patronais agrcolas, transitoriamente, da menor das taxas contributivas do regime geral (ao tempo, 21%); e diminuiu a taxa relativa aos trabalhadores por conta de outrem j ento abrangidos pelo regime geral. No artigo 5 fixa-se o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem, permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; e dos que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. A taxa global, a ser gradualmente atingida at 1993, em termos a regulamentar, de 29%, dos quais 21% cabem s entidades patronais. No artigo 6 estabelece-se o regime contributivo dos outros trabalhadores agrcolas por conta de outrem: os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; e os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A taxa global de 32,5%, dos quais 23% a cargo das entidades patronais. Todo o articulado do diploma se refere a trabalhadores que exeram actividades agrcolas, ou a trabalhadores agrcolas, encontrando-se, no artigo 6, referncia aos trabalhadores por conta de outrem de exploraes agrcolas. As respectivas entidades empregadoras so designadas por entidades patronais tal como, alis, j acontecia com o decreto-lei n 81/85. Por ltimo, o artigo final estabelece que o diploma ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. 3.5. Decreto regulamentar esse que viria a ser publicado em 30 de Dezembro seguinte, e a que coube o n 75/86.

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Trata-se, como todos os regulamentos, de um acto normativo, o que vale por dizer que no , nem um acto legislativo, de fora igual da lei, nem um acto administrativo embora seja emitido no exerccio da funo administrativa, o que logo aponta no sentido de se tratar de actividade que tem de ser levada a cabo sob dependncia da lei, pois toda a actividade administrativa subordinada lei. Como se sabe, a Constituio da Repblica Portuguesa ao tempo, artigo 202 permite ao Governo, no exerccio da funo administrativa, fazer os regulamentos necessrios boa execuo das leis. Independentemente de saber se assim se autorizam, ou no, os regulamentos independentes, o certo que o regulamento que nos ocupa de execuo, ou seja, acessrio e executivo da lei, na medida em que o prprio legislador do decreto-lei n 401/86 o mandou emitir para regulamentar o regime desse diploma legislativo. O que significa que este regulamento no s no pode contrariar a lei formal, tal qual acontece com qualquer regulamento, como, sendo complementar do referido decreto-lei, no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar, de modo independente, um regime que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Dentro do papel que assim atribumos a este decreto regulamentar n 75/86 cabem, pois, algumas das definies que nele encontramos e estavam ausentes do decreto-lei n 401/86, teis para a aplicao deste: entre elas, as de regime geral e regime especial, regime geral dos trabalhadores por conta de outrem, e de trabalhadores por conta de outrem. Mas nada nele se vislumbra que no caiba dentro da funo de execuo do diploma legal regulamentado. 3.6. Veio o Governo dizer, tempo volvido, que a aplicao deste diploma regulamentar suscitava alguns pontos de dvida que importa clarificar, um deles respeitante ao enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. E, para clarificar as dvidas, aprovou novo decreto regulamentar, publicado em 3 de Maro do ano seguinte, sob o n 9/88. No parece que haja obstculo legal a este procedimento do Governo, ao reiterar o uso do poder regulamentar que lhe conferira o artigo 12 do decreto-lei n 401/86. Mas claro que tambm relativamente ao novo regulamento se mantinha a subordinao lei, nos precisos termos em que pudera o Governo emitir o decreto regulamentar n 75/86. No artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 9/88 exclui-se da noo de exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessa empresas. Explicando-se, no prembulo, a razo de ser da disposio: que no fundo, o objectivo das referidas exploraes coincidente com as finalidades das empresas transformadoras, em que, afinal, se integram aquelas empresas, assim se ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. Sector primrio que, recorde-se, o visado pelo conjunto normativo a que nos vimos referindo, dominado pela preocupao de integrar no regime geral de segurana social os trabalhadores agrcolas, fazendo-os

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beneficiar de uma melhoria do esquema de prestaes sociais, a que corresponde a contrapartida da subida do nvel contributivo exigido, quer aos trabalhadores, quer s entidades suas empregadoras. Foi considerando as caractersticas dos beneficirios e da actividade agrcola em que se empregam designadamente, a debilidade econmica do sector e seus trabalhadores que, para no causar perturbaes excessivas, foram tomadas as j referidas medidas transitrias, no concernente ao regime contributivo. Medidas essas que o decreto regulamentar n 9/88 entendeu no se justificarem naqueles casos em que se trata de trabalhadores agrcolas ao servio de empresas do sector tercirio, que exercem a actividade agrcola com vista a obterem atravs dela a matria-prima para a respectiva transformao. 3.7. Entende a recorrida, e acolheu a sentena agora posta em crise, que, ao assim proceder, o regulamentador no restringiu o mbito de aplicao do diploma legal regulamentado, pois ele continua a aplicar-se a todos os trabalhadores agrcolas, tal qual so definidos pelo artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. Nos termos deste artigo, a definio de trabalhadores agrcolas independente da natureza e dimenso da explorao agrcola em que se ocupam. E o regulamento no limitou quanto a este ponto, isto , no veio confinar a aplicao do regime consagrado no decreto-lei aos trabalhadores (agrcolas) de exploraes com determinada natureza ou dimenso. O que fez foi definir o que no se considera explorao agrcola, que matria que no ocupara o legislador de 1986. Ou seja, a estes trabalhadores, embora funcionalmente agrcolas, pela natureza da sua actividade, no se aplica o regime transitrio da taxa contributiva do regime geral mais baixa, dado que o sector em que se inserem as entidades suas empregadoras, no sendo o primrio, mas o tercirio, e no se lhe reconhecendo as mesmas debilidades que quele se identificaram, no sofrer, com o esforo contributivo exigido, as perturbaes que se anteviram quanto a sectores mais dbeis, e que levaram o legislador a cuidar de minimiz-las, estabelecendo um regime de transio, com subida gradual desses encargos. Deste modo, o decreto regulamentar n 9/88 no fez nenhuma restrio ao mbito de aplicao do decreto-lei n 401/86, apenas concretizou a abrangncia da taxa reduzida. Por tudo isto, nenhuma contrariedade se observa entre o artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, e o artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. E, pelas mesmas razes, no se acolhendo que o decreto regulamentar haja alterado o decreto-lei que regulamentou, no sofre de ilegalidade, por violao do artigo 3 do Cdigo de Procedimento Administrativo, ou inconstitucionalidade, por ofensa ao artigo 266 n 2 da Constituio. 3.8. No parece de sufragar o entendimento adoptado pela sentena recorrida. O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do diploma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras.

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Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cfr. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente cm a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n 9/98 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n 401/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos uma parte deles os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos de empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso mediante uma curiosa afirmao: para efeitos do diploma, no se consideram exploraes agrcolas... determinadas exploraes agrcolas. Assim, e ao contrrio do que mais tarde viria a afirmar o despacho 84/SESS/89, de 22 de Junho de 1989, publicado na II srie, de 14 de Julho seguinte, do Dirio da Repblica, o decreto regulamentar em apreciao no se limitou a interpretar a lei. Definindo, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu uma nova configurao, que o texto do decreto-lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao. Conforme se viu, o decreto-lei n 401/86, de acordo com o seu artigo 1, ocupa-se das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, que o artigo 2 recorta de modo assaz amplo, considerando como tal a silvicultura e a pecuria, e abrangendo as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo

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predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. Abrange, pois, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem, e do destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais. verdade que o n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo decreto regulamentar n 9/88, ao distinguir entre as entidades patronais que se inserem no sector primrio e aquelas que se integram no sector tercirio, ainda que empregadoras, tambm, de trabalhadores agrcolas, parece, at, concretizar os intentos do diploma legal regulamentado, expressos no seu prembulo: diminuir o impacto causado a um sector economicamente dbil pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. A contrario, dir-se-, no h que ter igual cuidado relativamente a outro sector de actividade. Mas no pode acolher-se esta ideia. O que ao titular do poder regulamentar cabe regulamentar a disciplina legal contida no diploma regulamentado, de modo a permitir a sua aplicao prtica. No a ele, mas ao prprio legislador, que cumpre concretizar as intenes afirmadas no prembulo da lei. Esse prembulo ilumina o regulamentador para melhor interpretar o esprito da lei, mas seria perverso que lhe fosse permitido us-lo para se afastar da disciplina estabelecida no texto da lei, a pretexto de melhor atingir as intenes expressas na sua parte preambular. E, no nosso caso, como se viu, o regime contributivo est fixado no articulado do decreto-lei n 401/86 para todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e para todas as suas entidades patronais, sem qualquer distino (e, menos, excluso) assente no destino dado produo, ou na inteno com que feita, ou na primacialidade ou secundaridade da explorao agrcola enquanto actividade empresarial. O que parece dever, antes, ser interpretado no sentido de que o legislador entendeu que mereciam o benefcio de suportar taxas contributivas transitoriamente inferiores s normais, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente daquele para quem trabalham, e todas as entidades que se dedicam explorao agrcola, nela empregando trabalhadores, e no s aquelas que fazem dessa explorao a sua actividade principal. E que foi assim mesmo que quis concretizar, e concretizou, o princpio declarado no prembulo do diploma. Ao contrrio do que pretendeu fazer o titular do poder regulamentar que emitiu o decreto regulamentar n 9/88. Temos, pois, que, ao invs do que decidiu a sentena impugnada, ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Ilegalidade essa que torna ilegal o acto tributrio que dela fez aplicao, e que no presente processo vem impugnado. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em, concedendo provimento ao recurso, revogar a sentena recorrida,

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julgando procedente a impugnao, e anular o acto tributrio, por ter liquidado contribuies por aplicao de taxas superiores s previstas nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. Sem custas. Lisboa, 23 de Fevereiro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

Acrdo de 23 de Fevereiro de 2005.

Assunto: Execuo fiscal. Processo de verificao e graduao de crditos. Concurso de credores. Crditos emergentes de contrato de trabalho ou da sua violao. Lei n. 96/2001, de 20 de Agosto. Privilgio imobilirio geral. Sumrio: I Os crditos, titulados por sentena transitada em julgado, referentes a salrios, indemnizao por despedimento ilcito e juros moratrios, gozam de privilgio imobilirio geral, nos termos do artigo 4. da Lei n. 96/2001, de 20 de Agosto. II Mas apenas se reclamados em processo instaurado ao abrigo do Cdigo dos Processos Especiais de Recuperao de Empresa e de Falncia, como decorre do n. 1 do artigo 1. do citado diploma legal. III No gozam de tal privilgio, os crditos, referidos em I, reclamados em processo de execuo fiscal. Processo n. 1330/03-30. Recorrente: Maria Engrcia Ferreira Malheiro e outra. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Lcio Barbosa. Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Nos presentes autos de verificao e graduao de crditos, em que executada COCME Companhia Comercial de Estruturas Metlicas, SA, o Mm. Juiz do 2 Juzo do ento Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa proferiu sentena, tendo nomeadamente julgado improcedente a reclamao de crditos apresentada por Antnio Coelho de Lima, por entender que o crdito por este reclamado (crdito indemnizatrio e salarial) no goza do privilgio previsto no art. 12, 1, a) da Lei n. 17/86, de 14/6. As herdeiras do dito Antnio Coelho de Lima (Maria Engrcia Pereira Malheiro e Maria de Lurdes Malheiro Lima) inconformadas com a sentena, dela interpuseram recurso para este Supremo Tribunal.

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Apresentaram as seguintes concluses nas respectivas alegaes de recurso: 1. Os crditos reclamados sub judice, esto titulados por sentena transitada em julgado e so referentes a salrios, indemnizao por despedimento ilcito e juros moratrios. 2. Os referidos crditos tm a sua origem na violao das normas enformadoras do contrato de trabalho, designadamente nas respeitantes sua cessao. 3. A Lei n. 96/2001 de 20 de Agosto vem estabelecer no seu art. 4 que os crditos dos trabalhadores emergentes de contrato de trabalho ou da sua violao no abrangidos pela Lei 17/86 gozam de a) Privilgio mobilirio geral; b) privilgio imobilirio geral. 4. Em conformidade com o estabelecido no art. 3 do citado diploma legal tais disposies tm aplicao imediata e aos processos em que no tenham sido proferidas as sentenas de verificao e graduao de crditos. 5. Os privilgios creditrios constituem garantia real sobre todos os bens mveis e imveis do devedor. 6. A sentena recorrida ao no considerar procedente a reclamao das ora recorrentes, herdeiras do reclamante Antnio Coelho Lima violou as disposies legais constantes dos arts. 3 e 4 da Lei 96/2001 de 20 de Agosto. No houve contra-alegaes. Neste STA, o EPGA defende que o recurso merece provimento. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2. So os seguintes os factos provados na instncia: - Nos autos de execuo supra referidos foi penhorada, em 25/11/97, a fraco autnoma designada pela letra C, inscrita na matriz predial urbana sob o art. 8931, da freguesia de Odivelas, e inscrita na Conservatria do Registo Predial de Odivelas sob o n. 00743/85092. 3. Est em causa a graduao dos crditos reclamados pelos ditos herdeiros de Antnio Coelho Lima. O Mm. Juiz defende que estes crditos no gozam de qualquer privilgio. Sustenta ele que os crditos agora reclamados tm duas origens: indemnizatria e salarial: os de origem indemnizatria beneficiam apenas do privilgio mobilirio geral, previsto no art. 737, 1, d) do CC. Mas estando apenas penhorado um imvel aquele privilgio no lhe extensvel. Quanto aos crditos salariais que gozam do indicado privilgio imobilirio so apenas e to s os previstos na Lei n. 17/86, de 14/6, que no abrange os crditos decorrentes de falta de justa causa nos despedimentos ilcitos a que foi sujeito o dito Antnio Coelho de Lima. E da que tenha julgado improcedente a reclamao de crditos apresentada pelo j referido Antnio Coelho Lima. Esto assim em causa duas questes: a primeira esta: gozam os crditos reclamados de privilgio imobilirio (est em causa a penhora de um imvel)? E a segunda: tal privilgio imobilirio (a existir) passvel de reclamao em processo de reclamao de crditos. Em relao primeira questo a resposta pareceria aparentemente positiva.

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Dispe o art. 4 da Lei in. 96/2001, de 20 de Agosto: 1. Os crditos emergentes de contrato de trabalho ou da sua violao no abrangidos pela lei n. 17/86, de 14 de Junho, gozam dos seguintes privilgios a) Privilgio mobilirio geral; b) Privilgio imobilirio geral 3. Os privilgios dos crditos referidos no n. 1, ainda que sejam preexistentes entrada em vigor da presente lei, gozam de preferncia nos termos do nmero seguinte, sem prejuzo, contudo, dos crditos emergentes da Lei n. 17/86, de 14 de Junho, e dos privilgios anteriormente constitudos com direito a ser graduados antes da entrada em vigor da presente lei. 4. A graduao dos crditos far-se- pela ordem seguinte: b) Quanto ao privilgio imobilirio geral, antes dos crditos referidos no artigo 748 do Cdigo Civil e ainda dos crditos devidos segurana social. 5. Ao crdito de juros de mora aplicvel o regime previsto no artigo anterior. Atento o crdito em causa beneficiaria ele de privilgio geral (imobilirio, no caso). S que isso seria assim se estivssemos perante um processo especial de recuperao de empresa ou de falncia. Na verdade, o n. 1 do art. 1 do citado diploma legal dispe: A presente lei altera o regime de privilgios dos crditos dos trabalhadores resultantes da lei dos salrios em atraso, Lei n. 17/86, de 14 de Junho, na redaco que lhe foi conferida pelo Decreto-Lei n. 281/89, de 5 de Julho, pelo Decreto-Lei n. 402/91, de 16 de Outubro, e pela Lei n. 118/99, de 11 de Agosto, e dos respectivos crditos emergentes do contrato de trabalho e a graduao dos mesmos em processos instaurados ao abrigo do Cdigo dos Processos Especiais de Recuperao de Empresa e de Falncia. Lei que tem como escopo reforar os privilgios dos crditos laborais em processo de falncia . O que se compreende, atenta a execuo universal no processo de falncia. S que, no caso concreto, no estamos perante qualquer falncia, mas sim no mbito de uma execuo fiscal. No tem assim aplicao o diploma invocado pelas recorrentes (Lei n. 96/2001, de 20 de Agosto). J vimos atrs que o Mm. Juiz apreciou a pretenso das recorrentes no mbito e luz da Lei n. 17/86, de 14 de Junho, que regula a questo dos salrios em atraso, como decorre do art. 1, onde se estatui que a presente lei rege os efeitos jurdicos especiais produzidos pelo no pagamento pontual da retribuio devida aos trabalhadores por conta de outrem. E j atrs dissemos que o Mm. Juiz decidiu que o crdito reclamado no beneficiava dos privilgios (no caso imobilirios) previstos neste diploma legal. Contra a no incluso dos crditos nos privilgios inscritos no art. 12 desta lei, decretada pelo Mm. Juiz, no se insurgem as recorrentes (que, como vimos, pretendem a sua incluso noutro diploma legal). E compreende-se que assim seja, na medida em que tais crditos, ora

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reclamados (emergentes de um despedimento sem justa causa), no esto, na presente execuo, contemplados na Lei n. 17/86, de 14/6, pelo que no gozam dos privilgios creditrios nela inscritos. Nem se v que gozem de privilgios creditrios imobilirios previstos noutro qualquer diploma legal. Assim sendo, a segunda questo, atrs aflorada, qual seja, a de saber se tal privilgio imobilirio (a existir) passvel de reclamao em processo de reclamao de crditos, est prejudicada. que, como vimos, esse privilgio imobilirio no existe. A pretenso das recorrentes est pois condenada ao insucesso. No sentido ora apontado, pode ver-se o acrdo deste STA de 20/9/2004 (rec. n. 515/04). 4. Face ao exposto, acorda-se em negar provimento ao recurso. Custas pelas recorrentes, fixando-se a procuradoria em 50%. Lisboa, 23 de Fevereiro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Vtor Meira Baeta de Queiroz. Processo n. 10/05-30. Recorrente: SOPROP Organizaes de Calado, L.da Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Brando de Pinho. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA:

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Acrdo de 2 de Maro de 2005.

Assunto: Reclamao das decises do rgo da execuo fiscal. Subida da reclamao Artigo 278. do CPPT. Recurso jurisdicional. Efeito suspensivo. Suspenso da execuo fiscal Artigo 169. do CPPT Artigo 169., n. 6. Inconstitucionalidade. Dvidas de recursos prprios comunitrios. Sumrio: I Mau grado o carcter taxativo do disposto no artigo 278., n. 3 do CPPT, deve ter subida imediata, sob pena de inconstitucionalidade material do preceito princpio da tutela judicial efectiva (artigo 268. da CRP) a reclamao de qualquer acto do rgo da execuo fiscal, que cause prejuzo irreparvel ao executado ou em que, com a subida diferida, a reclamao perca toda a utilidade (como pode ser, nomeadamente, a no suspenso da execuo com a consequente venda dos bens). II Em tal circunstncia, o recurso jurisdicional da sentena deve subir nos prprios autos artigo 97., n. 1, alnea n) e 278., n. 1 do CPPT , imediatamente artigo 734., n. 2 do CPC e com efeito suspensivo artigos 740., n. 1 do CPC e 286., n. 2, in fine, do CPPT. III O n. 6 do artigo 169. do CPPT no aplicao do mesmo normativo s dvidas de recursos prprios comunitrios no padece de inconstitucionalidade material, por ofensa ao princpio constitucional da igualdade e da no discriminao.

Vem o presente recurso jurisdicional, interposto por SOPROP-ORGANIZAES DE CALADO, LDA, da sentena do TAF de Lisboa, que julgou totalmente improcedente a reclamao do despacho do Chefe da Repartio de Finanas de Loures, que lhe indeferiu a suspenso da execuo. Fundamentou-se a deciso ora recorrida na extemporaneidade da reclamao, excepo que implica, desde logo, o seu no conhecimento, passando, no entanto, apreciao do mrito da causa, concluindo pela conformidade constitucional da norma do art. 1690, n. 6 do CPPT, atento o princpio da primazia das normas de direito comunitrio, que vigoram directamente no ordenamento jurdico interno. A recorrente formulou as seguintes concluses: l. - Deve ser atribudo efeito suspensivo ao presente recurso, uma vez que, por um lado, a recorrente s no prestou ainda garantia suspensiva por o Servio de Finanas ter rejeitado indevidamente tal pretenso e, por outro lado, porque, caso contrrio, se frustraria o efeito til do presente recurso. 2. O vcio de extemporaneidade invocado pelo tribunal a quo acaba por no ter relevncia decisiva para a sua deciso de manuteno do despacho reclamado, dado que no prprio despacho de admisso do presente recurso se determinou que o mesmo subisse imediatamente, reconhecendo-se, pois, que se est perante uma situao que justifica tal modo de subida, por deciso contrria implicar prejuzo irreparvel ou afectar o efeito til do recurso. 3. - A interpretao e aplicao da norma do n. 6 do art. 169 do CPPT, tal como so apresentadas pelo tribunal a quo incoerente, ilegal e inconstitucional, na medida em que desvirtua a ponderao adequada de interesses (Administrao/contribuintes) construda com a LGT e o CPPT, e coloca os contribuintes/operadores econmicos em posies diferenciadas e desequilibradas (mesmo entre si) perante a mesma situao ou realidade fiscal, lesando seriamente os operadores que arreda da aplicao original do regime do art. 169 (sem o famigerado n. 6), em violao dos princpios constitucionais da igualdade e da no discriminao e da coerncia do sistema. 4. - O art. 244 do CAC no se aplica ao processo executivo fiscal, tratando apenas do efeito do recurso e em sede de impugnao da liquidao. 5. - Por outro lado, o princpio da primazia do direito comunitrio, no actual estado de desenvolvimento das relaes entre os ordenamentos jurdicos comunitrio e portugus, torna inaplicveis as leis ordinrias nacionais contrrias ao direito originrio ou derivado, mas no os preceitos e princpios constitucionais (pelo menos o direito derivado, como o caso dos autos). - Normas jurdicas violadas: Arts. 20 e 266, 2, da CRP; arts. 5, 2, 9, 55, 95, 1 e 2, al. j) e 103, 2, da LGT; art. 169, 6, do CPPT. Nestes termos e nos mais de direito, cujo douto suprimento se impetra, deve a sentena ser revogada, determinando-se ao Servio de Finanas

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de Loures 4 - Sacavm que proceda fixao do montante da garantia a prestar, correspondente totalidade da dvida exequenda, e subsequente notificao recorrente. No houve contra-alegaes. O Ex.mo magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido do no provimento do recurso que deve ter efeito meramente devolutivo, sufragando o entendimento vertido na sentena, apoiado em doutrina conceituada, sobre: a) a primazia do direito comunitrio sobre o direito interno nacional, vigorando aquele directamente na ordem jurdica portuguesa (art. 8, n. 3 CRP; CAC aprovado pelo Regulamento (CEE) n. 2913/92, do Conselho, 12/10/92). b) em consequncia, a prevalncia do regime especial de prestao de garantia e de suspenso da execuo previsto no CAC, aplicvel pelas autoridades aduaneiras e no pelo rgo da execuo fiscal, sendo que a norma controvertida (art. 169, n. 6 CPPT) no viola o princpio constitucional da igualdade na medida em que: a) aplicvel a todos os agentes econmicos com processos de execuo fiscal pendentes para cobrana coerciva de direitos aduaneiros b) a dicotomia de regimes de suspenso da execuo radica em fundamento substancial vlido: aplicao do regime do CPPT para receitas tributrias nacionais; aplicao do regime do CAC para recursos prprios comunitrios. Sem vistos, vem o processo conferncia. Em sede factual, vem apurado que: 1 - Em 08/09/2003, a firma Soprop - Organizaes de Calado, Lda, ora reclamante, apresentou requerimento no mbito do processo de execuo fiscal n. 3492-03/100738.6, o qual corre seus termos no 4 Servio de Finanas de Loures, contra a mesma instaurado, com vista cobrana de dvidas de IVA, direitos aduaneiros e juros compensatrios, no montante total de 249.462,27, no qual pede a suspenso do mesmo processo executivo, ao abrigo do art. 169 do CPPT, devendo ser fixado o montante de garantia a prestar para esse efeito (cfr. documento junto a fls. 44 dos presentes autos; informao exarada a fls. 59 dos autos); 2 - Em 21/10/2003, o 4 Servio de Finanas de Loures solicitou junto da Direco Regional de Contencioso e Controlo Aduaneiro de Lisboa que se pronunciasse sobre o requerimento identificado no n. 1 (cfr. documento junto a fls. 48 dos presentes autos; informao exarada a fls. 59 dos autos); 3 - Em 24/05/2004, a Direco Regional de Contencioso e Controlo Aduaneiro de Lisboa informou o 40 Servio de Finanas de Loures da impossibilidade de suspenso do processo executivo fiscal identificado no n. 1, no que diz respeito dvida exequenda relativa a direitos aduaneiros, alm do mais, devido a no se encontrarem satisfeitas nenhuma das duas condies exigidas para o efeito pelo art. 244 do CAC (cfr. documento junto a fls. 49 dos presentes autos; informao exarada a fls. 59 dos autos); 4 - Em 27/05/2004, o reclamante foi notificado da informao da Direco Regional de Contencioso e Controlo Aduaneiro de Lisboa identificada no n. 3 (cfr. documentos juntos a fls. 50 e 51 dos presentes autos; informao exarada a fls. 59 dos autos); 5 - Em 07/06/2004, o Chefe do 4 Servio de Finanas de Loures indeferiu o requerimento identificado no n. 1, no que diz respeito dvida de direitos aduaneiros, no montante de 212.684,98, com base na

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informao identificada no n. 3, tendo deferido o mesmo requerimento no que se refere dvida de IVA e juros compensatrios, no montante de 36.777,29, dado se tratarem de receitas tributrias nacionais, tudo conforme despacho exarado a fls. 53 dos presentes autos e que se d aqui por integralmente reproduzido; 6 - Em 07/06/2004, a firma Soprop - Organizaes de Calado, Lda deduziu a reclamao que deu origem ao presente processo (cfr. data de entrada aposta a fls. 3 dos autos); 7 - Em 14/06/2004, a firma reclamante foi notificada do valor a prestar de garantia com vista suspenso da execuo fiscal no que diz respeito dvida de IVA e juros compensatrios (cfr. documentos juntos a fls. 55 e 56 dos presentes autos; informao exarada a fls. 59 dos autos); 8 - Em 15/07/2004, o Chefe do Servio de Finanas de Azambuja ordenou a remessa do processo executivo ao tribunal com vista apreciao da reclamao identificada no n. 6 (cfr. despacho exarado a fls. 60 dos autos). Vejamos, pois: Como se disse, a sentena, literalmente, indeferiu a reclamao, visando a suspenso da execuo, por dois fundamentos: a extemporaneidade daquela e a conformidade constitucional do disposto no art. 169, n. 6 do CPPT, que estabelece que a normao sobre a suspenso da execuo, a prevista, no se aplica s dvidas prprias de recursos comunitrios, como o caso. Quanto ao primeiro ponto e se bem se atentar no teor daquela pea processual, verifica-se que no foi a extemporaneidade, propriamente dita, da reclamao que se teve em conta mas, antes, a extemporaneidade da subida respectiva ao tribunal, como se v, sem qualquer dvida, da parte final de fls. 150 onde, depois de se explicitar o regime de subida - imediata apenas quando esta se fundar em prejuzo irreparvel causado pelas ilegalidades taxativamente enumeradas no art. 278, n. 3 do CPP Tributrio, as quais se reconduzem existncia de uma penhora indevida e ou determinao de uma garantia superior devida - se refere - fls. 151 in incio - que no o caso dos autos nem da argumentao do reclamante se pode retirar que o diferimento da apreciao jurisdicional da legalidade dos actos praticados pela A. Fiscal no mbito do processo de execuo fiscal n. 3492-03/100738.6... possa causar um prejuzo irreparvel ao mesmo ou faa perder utilidade prpria reclamao. O que, pois, se entendeu foi que a subida da reclamao ao tribunal devia ser diferida, concretizando-se apenas aps a penhora e a venda, a final - art. 278, n. 1. Pelo que no haveria, ento, que conhecer do mrito da reclamao mas apenas ordenar a baixa da execuo repartio de finanas para o respectivo prosseguimento, subindo a reclamao apenas a final. Passou-se, no entanto (sem que se consiga apurar minimamente o significado de tal expresso) ao conhecimento do mrito. Assim, naquele primeiro ponto, s h que concluir que a reclamao tempestiva. E correcta a sua subida imediata. Certo que o dito art. 278 apenas a autoriza, taxativamente, quando esteja em causa prejuzo irreparvel derivado das vicissitudes da penhora e da prestao de garantia, nele elencadas. Todavia, tal interpretao literal seria inconstitucional por violao do princpio da tutela judicial efectiva constitucionalmente previsto - art. 268, n. 4 da CRP.

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Por modos que h que procurar uma interpretao do preceito, conforme Constituio. O alcance da tutela judicial efectiva, no se limita possibilidade de reparao dos prejuzos provocados por uma actuao ilegal, comissiva ou omissiva, da Administrao, exigindo antes que sejam evitados os prprios prejuzos, sempre que possvel. Por isso, em todos os casos em que o diferimento da apreciao jurisdicional da legalidade de um acto lesivo praticado pela Administrao puder provocar para os interessados um prejuzo irreparvel, no pode deixar de se admitir a possibilidade de impugnao contenciosa imediata, pois a nica forma de assegurar tal tutela. Assim, a restrio aos casos previstos neste n. 3 do art. 277 da possibilidade de subida imediata das reclamaes que se retira do seu texto, ser materialmente inconstitucional, devendo admitir-se a subida imediata sempre que, sem ela, o interessado sofra prejuzo irreparvel. Cfr. Jorge de Sousa, Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio, Anotado, 4 edio, pg. 278, nota 5. Como assinala o mesmo autor, estando em causa a cobrana de dvidas, no haver, em princpio, grave leso do interesse pblico dada a possibilidade de a Administrao Fiscal promover arresto de bens, com o mesmo efeito da penhora a nvel da eficcia em relao ao processo de execuo fiscal dos actos do executado (arts. 622 e 819 do CPC). Parece mesmo dever ir-se mais longe e assegurar-se a subida imediata das reclamaes sempre que, sem ela, elas percam toda a utilidade. Pois nos casos em que a subida diferida faz perder qualquer utilidade reclamao, a imposio desse regime de subida reconduz-se denegao da possibilidade de reclamao, pois ela no ter qualquer efeito prtico, o que seria incompatvel com a LGT e o referido sentido da lei de autorizao legislativa (Lei n. 87-B/98, de 31 de Dezembro), devendo, ento, aceitar-se, em tais casos, a subida imediata. Como ser o caso da deciso que recuse suspender o processo de execuo. Cfr. cit., pg. 278, nota 6. Ora, nos autos a dvida em causa de 212.684,98 (mais de 40.000 contos na moeda antiga) pelo que de entender estar em causa, hoc sensu, um prejuzo irreparvel, nos termos da alegao da recorrente: dados os valores envolvidos, a sua falncia ou, ao menos, uma situao de tesouraria muito grave e geradora de perda, sempre irrecupervel no curto/mdio prazos, de competitividade. Circunstncias que, pelo seu conhecimento e senso comum, nem carecem... de particulares demonstraes. Cr-se, pois, correcta a subida imediata. QUANTO AO EFEITO DO RECURSO: O Meritssimo Juiz a quo ordenou a subida imediata, nos prprios autos mas com efeito devolutivo. Ora, como deve ser sabido, o recurso tem efeito devolutivo quando a sua interposio no obsta execuo imediata da deciso recorrida, resultando do recurso apenas a atribuio, ao tribunal superior, da possibilidade de alterar ou anular a deciso recorrida. E efeito suspensivo que, assim, se lhe contrape, quando o recurso, alm daquele efeito, tem, ainda, o de impedir que se d imediata execuo deciso recorrida. Por modos que no tem qualquer sentido ordenar a subida imediata e nos prprios autos mas com efeito devolutivo.

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Nos autos, o recurso deve subir na prpria execuo j que a reclamao neles prprios processada - arts. 97, n. 1, al. n) e 278, n. 1 do CPPT. Por tal, sobe imediatamente - art. 734, n. 2 do CPC. E com efeito suspensivo - arts. 740, n. 1 do CPC e 286, n. 2, in fine, do CPPT. Nos autos, todavia, o recurso j est a ser processado com efeito suspensivo pois que, como se disse, teve subida imediata e nos prprios autos (que no em separado - art. 737 do CPC), estando, pois, j concretizado o efeito suspensivo pretendido pela recorrente. Alis, nos processos urgentes, como o caso - art. 278, n. 5 do CPPT - a tramitao urgente da reclamao consequncia igual urgncia na do recurso jurisdicional (cfr. cit. pg. 1051, nota 8 in fine) - o efeito do recurso jurisdicional s pode ser o suspensivo, sob pena de se frustar completamente o fim pretendido pela lei: manuteno da penhora com a consequente venda ou da garantia indevida ou superior devida e prejuzos irreparveis derivado do prosseguimento da execuo no caso do pedido de suspenso desta. O recurso tem, pois, efeito suspensivo. QUANTO INCONSTITUCIONALIDADE DO ART. 169, N. 6 DO CPPT: Tal normativo regula a suspenso da execuo fiscal e as garantias a prestar para o efeito, dispondo, todavia, aquele n. 6 que o a disposto se no aplica s dvidas de recursos prprios comunitrios que o que est ora em causa nos autos. (Em breve parntesis, esclarea-se que, ao contrrio do que pretende a recorrente, no foi em manifesto estado de desespero e destempero (sic) que o Oramento para 2003 aditou aquele n. 6, visando afastar esta possibilidade (garantia) ao contribuinte - cfr. alegaes a fls. 175. Tal n. 6, como o n. 5, constava j da redaco original; s que, por mero lapso, haviam sido omitidos aquando da republicao do CPPT, operada pela Lei n. 15/01; de 05 de Junho - art. 13. A alterao operada pela Lei n. 32-B/02, de 30 de Dezembro limitou-se a repor a normao respectiva. Alis, j o art. 1, n. 1 da LGT ressalvava do seu mbito de aplicao o disposto no direito comunitrio). Na verdade, os actos tributrios, como actos de natureza administrativa, so susceptveis de execuo imediata, no caso atravs do processo de execuo fiscal, findo o prazo de pagamento voluntrio dos tributos, independentemente da respectiva impugnao graciosa ou contenciosa. O art. 169 prev os actos e condicionalismos em que se verifica a suspenso da execuo. Quanto aos recursos prprios comunitrios, igualmente cobrados coercivamente na execuo fiscal - cfr. Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio Anotado, 4 edio, pg. 788, nota 10 e art. 148, n. 1, al. a) - o art. 244 do CAC prev um regime especial de suspenso da execuo, face ao qual no basta - mas tambm no imprescindvel - a prestao de garantia, antes se exigindo o condicionalismo nele expresso. Consequentemente, de concluir que a forma de obteno de suspenso da eficcia e consequente execuo de actos administrativos ou tributrios em matria aduaneira a que aplicvel o Cdigo Aduaneiro Comunitrio, ser a prevista neste art. 244.

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o reconhecimento desta aplicao prioritria do Cdigo Aduaneiro Comunitrio, quanto suspenso da eficcia de actos de liquidao de receitas tributrias aduaneiras que tem em vista o n. 6 do presente art. 169, ao estabelecer que o regime previsto neste artigo no se aplica s dvidas de recursos prprios comunitrios. Assim, sero as autoridades aduaneiras, e no o rgo da execuo fiscal, quem pode decidir sobre a suspenso da execuo dos actos de liquidao de receitas tributrias aduaneiras. A deciso sobre a atribuio deste efeito suspensivo, seja ou no provocada por requerimento do interessado na sua obteno, controlvel atravs de recurso contencioso (o que corresponde a um direito constitucionalmente garantido pelo art. 268, n. 4, da CRP), a que so aplicveis as regras do direito interno portugus, conforme determinado no art. 245 do Cdigo Aduaneiro Comunitrio. Cfr. Jorge de Sousa, cit., pg. 789, nota 10. (Assim e em outro breve parntesis, esclarea-se igualmente que, ainda ao contrrio do que pretende a recorrente, a alegada actuao das autoridades aduaneiras - indeferindo sistemtica e sumariamente os pedidos de suspenso - cfr. fls. 173/75 - tem remdio, no em termos da pretendida declarao de inconstitucionalidade, mas do predito recurso contencioso, com pedido de suspenso de eficcia do acto de indeferimento.) E em tal diferena de regime que radicaria, na tese da recorrente, a inconstitucionalidade daquele n. 6 do art. 169 do CPPT por violao dos princpios constitucionais da igualdade e da no discriminao e da coerncia do sistema - cfr. nomeadamente a concluso 3. Mas cremos que sem razo. O Tribunal Constitucional tem-se pronunciado variadssimas vezes sobre o princpio da igualdade, reconduzido, na vertente ora em causa, essencialmente, proibio do arbtrio. O princpio acolhido no art. 13 da CRP e estruturante do Estado de direito democrtico e do prprio sistema constitucional global - cfr. Gomes Canotilho e Vital Moreira, Constituio da Repblica Portuguesa Anotada, 3 edio, 1993, pg. 125. Postula, em sntese, que se d tratamento igual a situaes essencialmente iguais e tratamento desigual a situaes desiguais, proibindo, inversamente, o tratamento desigual de situaes iguais e o tratamento igual de situaes desiguais. Probe-se, assim, o arbtrio e afasta-se a discriminao infundada. Por outro lado, o princpio da igualdade no funciona apenas na vertente formal e redutora da igualdade perante a lei; implica, do mesmo passo, a aplicao igual de direito igual, o que pressupe averiguao e valorao casusticas da diferena, de modo que recebam tratamento semelhante os que se encontrem em situaes semelhantes e diferenciando os que se achem em situaes legitimadoras da diferenciao. Cfr., por todos e por mais recentes, os Ac do TC de 02/06/2004, n. 403/04 in Dirio da Repblica, II Srie, de 22/07/2004, com larga citao doutrinal e jurisprudencial. Ora, h-de reconhecer-se como evidente a diversidade de situaes. As receitas prprias de pases membros da Comunidade Europeia destinam-se satisfao de interesses prprios, segundo os ditames de poltica econmica e financeira de cada um e da satisfao das respectivas necessidades pblicas, de que base fundamental o Oramento do Estado e as Grandes Opes do Plano.

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Ao passo que os recursos prprios comunitrios destinam-se satisfao de interesses prprios da Comunidade, segundo os ditames por esta estabelecidos. De modo que se trata de situaes diversas, a exigir normao distinta: normao interna para aquelas, comunitria para estas. Alis, nunca o art. 169 poderia aplicar-se, mesmo sem o seu n. 6, s dvidas de recursos prprios comunitrios. Desde logo, seria incompatvel com a LGT - dito art. 1- e com o prprio sentido da autorizao legislativa em que o governo se baseou para aprovar o CPPT - Lei n. 87-B/98, de 31 de Dezembro -pois ela estava j nsita na mesma LGT. Depois, seria incompatvel com o direito comunitrio - dito art. 244 do CAC -, sendo que as normas deste so hierarquicamente superiores ao direito ordinrio interno - art. 244 do Tratado de Roma. Da que o art. 8, n. 3 da CRP venha sendo interpretado, de modo largamente majoritrio, tanto jurisprudencial como doutrinalmente, como impondo o primado do direito comunitrio sobre o direito interno nacional. Cfr. Jorge de Sousa, cit., pg. 468. Finalmente, refira-se que, face ao exposto e mutatis mutandis e mesmo para quem defenda a primazia do direito constitucional interno sobre o direito comunitrio, o art. 244 do CAC se harmoniza perfeitamente com o contedo do dito princpio da igualdade, nos termos atrs enunciados, dada a diferenciao legtima existente entre os tributos internos e os comunitrios. Termos em que se acorda, com a presente fundamentao, negar provimento ao recurso, atribuindo-se-lhe, todavia, efeito suspensivo. Custas pela recorrente, com procuradoria de 1/6. Lisboa, 2 de Maro de 2005. Brando de Pinho (relator) Fonseca Limo Baeta de Queiroz.

Acrdo de 2 de Maro de 2005.

Assunto: Juros indemnizatrios; taxa; perodo compreendido entre 13 de Fevereiro de 1996 e 1 de Janeiro de 1999. Sumrio: No perodo compreendido entre 13 de Fevereiro de 1996, data da entrada em vigor do Decreto-Lei n. 7/96, de 7 de Fevereiro, at 1 de Janeiro de 1999, data da entrada em vigor da LGT, foi de 10 % ao ano a taxa de juros indemnizatrios. Processo n. 51/05-30. Recorrente: Director-geral dos Registos e Notariado. Recorrido: IGI Investimentos Imobilirios, S. A. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Fonseca Limo.

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Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: O Director Geral dos Registos e Notariado, inconformado com a sentena, a fls 182 e segs. , que, em sede de execuo de julgado, e apenas na parte em que determinou que os juros indemnizatrios a favor de I.G.I. Investimentos Imobilirios, SA, fossem calculados, no perodo compreendido entre 28/6/96 e 1/1/99, taxa de 12%, daquela interps recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao do seguinte quadro conclusivo: 1 - O recurso interposto pela Direco Geral dos Registos e Notariado tem por objecto a douta deciso proferida pelo tribunal a quo no incidente de execuo de sentena, na parte em que condenou a Administrao no pagamento de juros indemnizatrios a uma taxa fixa at entrada em vigor da L.G.T., taxa essa determinada nos termos dos avisos de Banco de Portugal, acrescida de cinco pontos percentuais. 2 - Em face da doutrina firmada em recentes acrdos do Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo, no clculo dos juros indemnizatrios deve atender-se s taxas que sucessivamente vigoraram desde a data da liquidao de emolumentos judicialmente anulada at ao termo do prazo de execuo espontnea da deciso judicial anulatria, por aplicao do disposto no art 559 n 1 do Cdigo Civil e no por aplicao das taxas bsicas de desconto do Banco de Portugal. 3 - Os juros indemnizatrios devidos pela anulao de um acto de liquidao de emolumentos notariais ocorrido em 27 de Junho de 1996, devem ser contabilizados de acordo com as seguintes taxas: - 10% - de 28/6/96 a 16/4/99 (Art 559 n 1 do Cdigo Civil e Portaria n 1171/95, de 25 de Setembro; - 7% - de 17/4/99 a 27/8/ 01 (Art 559 n 1 do Cdigo Civil e Portaria n 263/99, de 12 de Abril). No foram apresentadas contra-alegaes. O Exm Magistrado do M. P., junto deste S.T.A. foi de parecer que o recurso merece provimento. Corridos os vistos cumpre decidir. A questo decidenda a de saber qual o montante da taxa de juros indemnizatrios devidos recorrida, no perodo compreendido entre 28/6/96 e 1/1/99, sendo certo que a sentena o fixou em 12%, enquanto o Director Geral dos Registos e Notariado sustenta ser o mesmo de 10%. A esta questo respondeu j este S.T.A. (Pleno), atravs do Ac. De 20/10/04, rec. 1076/03, fotocopiado a fls 207 e segs., sustentando, em termos que continuaram a merecer o nosso aplauso e para os quais se remete que a dita taxa, naquele perodo, foi de 10%. Termos em que se acorda em conceder provimento ao recurso e em revogar, na parte ora em crise, a sentena recorrida, condenando a E. Recorrente a pagar ora recorrida juros indemnizatrios, calculados taxa de 10% ao ano, no perodo referido. Sem custas. Lisboa, 2 de Maro de 2005. Fonseca Limo (relator) Jorge de Sousa Brando de Pinho.

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Assunto: Prescrio da obrigao tributria. IVA. Deduo de impugnao judicial. Prestao de garantia. Cessao da interrupo da prescrio. Ampliao da matria de facto. Sumrio: I Da letra do artigo 255., n. 1 do CPT resulta que o efeito suspensivo da execuo no consequncia directa da prestao de garantia. O que determina esse efeito a instaurao da impugnao judicial, em cujo mbito tenha sido apresentada essa garantia. II A paragem da execuo por fora da suspenso requerida pelo contribuinte e da deduo da impugnao judicial, quele imputvel, uma vez que a administrao fiscal ficou impedida de nela tramitar. III Todavia, se aps essa suspenso se verificou uma paragem no processo de impugnao judicial por um perodo superior a um ano, por facto no imputvel ao contribuinte, o prazo de prescrio recomear-se- a contar a partir do fim desse ano, cessando esse efeito interruptivo e somando-se, neste caso, todo o tempo decorrido antes da instaurao da execuo fiscal. IV Da que, no tendo a sentena recorrida fixado ou estabelecido esse facto susceptvel de determinar a cessao daquele efeito interruptivo, para sabermos se ocorreu a prescrio da obrigao tributria torna-se indispensvel apurar se o processo de impugnao judicial esteve parado por perodo superior a um ano por facto no imputvel ao contribuinte, impondo-se, assim, a ampliao da matria de facto para esse efeito. Processo n. 85/05-30. Recorrente: FEMARSIL Electricidade, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Femarsil - Electricidade, Lda, contribuinte n 501920420, com sede na Estrada de Leiria, Ftima, no se conformando com a sentena do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que julgou improcedente, por no provada, a reclamao do acto do Chefe da Repartio de Finanas de Ourm, que indeferiu o pedido de declarao de prescrio da dvida exequenda, respeitante a IVA e juros de 1990, dela vem interpor o presente recurso, formulando as seguintes concluses: A) A dvida exequenda, relativa a IVA de 1990, foi objecto de impugnao judicial e em consequncia desta e por imposio legal, foi pela recorrente prestada garantia, pelo que o processo de execuo fiscal ficou parado desde 4 de Novembro de 1996 at presente data. B) O exerccio do direito de impugnar os actos tributrios previsto na alnea d) do artigo 23 do CPT, aplicvel no caso dos autos, no

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constitui um facto imputvel recorrente que possa ser qualificado como motivo que impea a contagem do prazo de prescrio da dvida exequenda, a partir de 4 de Novembro de 1996. C) S a partir de 1 de Janeiro de 1999, mais concretamente pelo n. 3 do artigo 49 da LGT, passou a existir norma legal que prev como causa de suspenso da contagem do prazo de prescrio da dvida, a impugnao judicial. D) Pelo contrrio, at 31 de Dezembro de 1998, nem a letra nem o sentido do artigo 34 do CPT permitiam concluir que a suspenso do processo de execuo equivale a suspenso do prazo de prescrio. E) Em face do exposto, a dvida exequenda de 1990 prescreveu em 1 de Julho de 2001. F) - A douta sentena recorrida fez incorrecta aplicao dos artigos 34 e 255 do CPT. A Fazenda Pblica no contra-alegou. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso, uma vez que na lgica das leis tributrias facto que interesse interrupo da prescrio no pode ser o uso ou exerccio de direitos processuais, como sejam a deduo da impugnao ou a prestao de garantia, pois no faria sentido que a lei desse com uma mo para depois tirar com a outra; esse facto h-de ser, antes, uma ocorrncia da vida real imputvel ao contribuinte que no constitua acto de exerccio de um direito processual. Sendo assim, a paragem do processo de execuo fiscal em razo da prestao de garantia no pode ser qualificada como facto imputvel ao contribuinte para efeitos do art 34 n 3 do C.P.T.. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 A sentena recorrida fixou a seguinte matria de facto: 1. Foi instaurado processo de execuo fiscal contra a reclamante para pagamento da dvida de IVA respeitante ao ano de 1990, notificado devedora em 1996 [informao de fls. 34 cujo contedo se d por integralmente reproduzido]. 2. Foi deduzida impugnao judicial a correr seus termos neste TAF com o n 6/96, ainda pendente de deciso. 3. Foi prestada garantia bancria, por fora da qual se determinou a suspenso da execuo, por despacho do Exmo. Chefe do Servio de Finanas, datado de 4/11/1996 [e no 4 de Outubro como por lapso refere a reclamante a fls. 31 e 42 - cfr. fls. 13 e 14 cujo contedo se d por integralmente reproduzido]. 4. Atravs de requerimento dirigido ao Exmo. Chefe do Servio de Finanas de Ourm, a reclamante formulou o pedido de declarao de prescrio da dvida exequenda. 5. Esta pretenso foi indeferida por despacho de 4/8/2004, junto a fls. 34 e cujo contedo se d por integralmente reproduzido. 3 O objecto do presente recurso consiste em saber se, tendo sido prestada garantia no mbito do processo de impugnao judicial e suspensa, em consequncia, a execuo fiscal, a dvida exequenda em causa, que diz respeito ao ano de 1990, no se encontra j prescrita, uma vez que desde 4/11/96, data em que foi decretada a referida suspenso, no foi praticado qualquer acto na execuo. Conforme resulta da matria de facto vertida no elenco probatrio, a dvida exequenda em causa reporta-se a IVA e juros relativo ao ano de 1990.

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Na altura, estava em vigor o CPCI, pelo que o prazo de prescrio comeou a correr em 1/1/91, atento o disposto no seu art 27. Ainda nos termos desse normativo esse prazo era de 20 anos, de onde resultava que, mesmo sem haver suspenses ou interrupes, o seu termo s se verificava em 2011. Entretanto, em 1/7/91, entrou em vigor o CPT, cujo art 34, n 1 reduziu esse prazo prescricional para 10 anos. Dispe, porm, o art 297, n 1 do CC que a lei que estabelecer, para qualquer efeito, um prazo mais curto do que o fixado na lei anterior tambm aplicvel aos prazos que j estiverem em curso, mas o prazo s se conta a partir da entrada em vigor da nova lei, a no ser que, segundo a lei antiga, falte menos tempo para o prazo se completar. Sendo assim e fazendo aplicao do estabelecido neste preceito legal ao caso em apreo, data da entrada em vigor do CPT estavam decorridos seis meses do prazo prescricional, faltando dezanove anos e meio para o seu termo, se se aplicasse o CPCI e nove anos e meio se se aplicasse o CPT. Pelo que e de acordo com o prdito art 297, h-de ser aqui aplicvel o regime fixado no CPT, contando-se esse prazo desde 1/7/91, terminando, portanto, em 1/7/01. Contudo, no passado dia 1/1/99, entrou em vigor a Lei Geral Tributria, que fixou em 8 anos o prazo de prescrio e conta-se, nos impostos de obrigao nica, como o IVA, a partir da ocorrncia do respectivo facto tributrio. Como nessa data estavam j decorridos sete anos e meio do prazo, conforme o regime do CPT, faltando, assim, dois anos e meio para se completar, no tem aqui aplicao a LGT, de harmonia com o estabelecido no citado art 297 do CC, mandado aplicar pelo art 5 do Decreto-lei n 398/98 de 17/12, que aprovou a LGT. Assim e do que fica exposto, ressalta evidncia que o regime aplicvel o fixado no CPT e que esse prazo terminaria em 1/7/01, se no sofresse interrupes. Estabelece o citado art 34, n 3 que a reclamao, o recurso hierrquico, a impugnao e a instaurao da execuo interrompem a prescrio, cessando, porm, esse efeito se o processo estiver parado por facto no imputvel ao contribuinte durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer aps este perodo ao que tiver decorrido at data da autuao. Feitas estas consideraes, passemos ento apreciao do objecto do recurso. 4 - Concluiu o Mm Juiz a quo que a dvida em causa no prescreveu pois, estando a execuo suspensa desde 4/11/96 por ter sido prestada garantia pela recorrente, no podia este beneficiar dessa paralisao que ela prpria promoveu, sendo assim imputvel reclamante o motivo por que a Administrao Fiscal no pode tramitar a execuo, conforme resulta do disposto no art 34, n 3 do CPT, aqui aplicvel. contra o assim decidido e nos supra referidos termos, que se insurge a recorrente, pugnando por deciso que julgue verificada a no decretada prescrio. Dispe o art 255, n 1 do CPT que a reclamao graciosa, a impugnao judicial e o recurso judicial que tenham por objecto a legalidade da dvida exequenda suspendem a execuo at deciso do pleito, desde que seja prestada garantia nos termos do artigo 282. ou a penhora

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garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido, o que ser informado no processo pelo escrivo. Ora, da letra deste preceito legal resulta, assim, que o efeito suspensivo da execuo no consequncia directa da prestao da garantia. O que determina esse efeito a instaurao da impugnao judicial, quando acompanhada da prestao dessa mesma garantia. Dito de outro modo, a suspenso da execuo um reflexo da instaurao da impugnao judicial, em cujo mbito tenha sido apresentada garantia. Posto isto e voltando ao caso dos autos, resulta do probatrio que a execuo fiscal foi instaurada em 1996. Entretanto, no dia 4/11/96 a recorrente apresentou uma garantia bancria no processo de impugnao judicial, que corre termos no Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, com vista a ser ordenada a suspenso da execuo. Sendo assim, a paragem da execuo por fora da suspenso requerida pela recorrente e da deduo da impugnao judicial, quela imputvel, uma vez que a Administrao Fiscal ficou impedida de nela tramitar. Todavia, se aps essa suspenso se verificou uma paragem no processo de impugnao judicial por um perodo superior a um ano, por facto no imputvel recorrente, o prazo de prescrio recomear-se- a contar a partir do fim desse ano, cessando esse efeito interruptivo e somando-se, neste caso, todo o tempo decorrido antes da instaurao da execuo fiscal (cfr. art 34, n 3 do CPT), na medida em que a paragem da execuo proveniente da pendncia da impugnao judicial no pode ser imputada ao contribuinte se a este no imputvel a paragem desta mesma impugnao. Deste modo, para sabermos se ocorreu a prescrio agora alegada pela recorrente importa apurar se o processo de impugnao judicial esteve parado por perodo superior a um ano por facto no imputvel recorrente. Ora, a sentena recorrida no fixa ou estabelece, nem tal vem invocado pela recorrente, esse facto susceptvel, como vimos, de determinar a cessao daquele efeito interruptivo. E essa tarefa, como se sabe, escapa aos poderes jurisdicionais deste Supremo Tribunal Administrativo, j que, como tribunal de revista que , os mesmos se circunscrevem apreciao da matria de direito (cfr. art 21, n 4 do ETAF, na redaco anterior, hoje art 12, n 5). Pelo que h, assim, que ampliar a matria de facto com vista a saber se o processo de impugnao judicial esteve parado por mais de um ano por facto no imputvel recorrente, tudo nos termos do disposto no art 729, n 3 do CPC e aplicado o regime jurdico aqui definido (cfr. arts 730, n 1 do mesmo diploma legal, aplicveis ex vi do disposto no art 281 do CPPT e 749 e 762, n 1 do CPC). Neste mesmo sentido, pode ver-se o Acrdo desta Seco do STA de 23/2/05, in rec. n 116/05, tirado em caso idntico e que aqui seguimos de perto. 5 Nestes termos e com estes fundamentos, acorda-se em conceder provimento ao presente recurso, anular a sentena recorrida e ordenar que os autos baixem ao Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria a fim de ser ampliada a matria de facto nos termos supra referidos, de modo

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a constituir base suficiente para a deciso de direito face ao regime jurdico atrs definido. Custas pela Fazenda Pblica, com a reduo prevista no art 73-E, al. h) do CCJ. Lisboa, 2 de Maro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Vtor Meira Jorge de Sousa.

Acrdo de 2 de Maro de 2005.

Assunto: Juros indemnizatrios; taxa; perodo compreendido entre 13 de Fevereiro de 1996 e 1 de Janeiro de 1999. Sumrio: No perodo compreendido entre 13 de Fevereiro de 1996, data da entrada em vigor do Decreto-Lei n. 7/96, de 7 de Fevereiro, at 1 de Janeiro de 1999, data da entrada em vigor da LGT, foi de 10 % ao ano a taxa de juros indemnizatrios. Processo n. 88/05-30. Recorrente: Director-geral dos Registos e do Notariado. Recorrido: SONAE SGPS, S. A. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Fonseca Limo. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: O Director Geral dos Registos e Notariado, inconformado com a sentena, a fls 201 e seguintes, do M Juiz do T.A.F. do Porto, porm, apenas na parte em que condenou a Administrao no pagamento de juros indemnizatrios a uma taxa fixa de 12% desde 13.02.1996 at entrada em vigor da L.G.T., em consequncia de ter julgado procedente o incidente de execuo do julgado deduzido pela sociedade Sonae, SGPS, SA, daquela interps recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao do respectivo quadro conclusivo. Afirma, em sntese, que, no perodo antes referido, foi de 10% o montante da referida taxa e no de 12% como foi decidido. No foram apresentadas contra alegaes. O Exm Magistrado do M. P., junto deste S.T.A., foi de parecer que o recurso merece provimento. Corridos os vistos, cumpre decidir. A questo decidenda a de saber qual o montante da taxa dos juros indemnizatrios devidos recorrida, no perodo compreendido entre 13.02.96 e 1/1/99. A esta questo respondeu j este S.T.A. (Pleno), atravs do Ac. de 20/10/04, rec. 1076/03, fotocopiado a fls 234 e seguintes, em termos que continuam a merecer o nosso aplauso e para os quais se remete, afirmando que a dita taxa, naquele perodo, foi de 10%.

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Termos em que se acorda em conceder provimento ao recurso e em revogar, na parte ora em crise, a sentena recorrida, condenando a Entidade Recorrente a pagar ora recorrida juros indemnizatrios, calculados taxa de 10% ao ano, no perodo referido. Sem custas. Lisboa, 2 de Maro de 2005. Fonseca Limo (relator) Jorge de Sousa Brando de Pinho.

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mente procedente a impugnao, mas apenas no tocante aos juros compensatrios. Inconformada, a impugnante interps novo recurso para este STA. Em 16/10/2002 foi proferido acrdo neste Supremo Tribunal, que concedeu provimento a o recurso, revogando o acrdo recorrido, por existir nulidade por omisso de pronncia. Baixaram de novo os autos ao TCA. A foi proferido novo acrdo, em 24/6/2003, concedendo-se provimento ao recurso, revogando-se a sentena recorrida, e, conhecendo-se em substituio, julgou-se procedente a impugnao na parte referente aos juros compensatrios, com o alcance e a dimenso a referidos. De novo inconformada, a impugnante interps recurso para este STA, formulando as seguintes concluses nas respectivas alegaes de recurso: I. Os Mms. Juzes do colectivo que votaram a favor do acrdo recorrido no deram cumprimento obrigao de reforma do acrdo de 25/09/2001, pela segunda vez; II. Esta obrigao decorria, para o colectivo, da declarao de nulidade decretada no acrdo do STA de 16/10/2002; III. No tendo dado cumprimento obrigao de reforma do acrdo, o colectivo deixou novamente de conhecer e de se pronunciar sobre a questo probatria que a recorrente oportunamente suscitou. IV. Ora, tendo em conta que a falta de pronncia sobre questes que o Tribunal deva apreciar gera a nulidade da sentena, nos termos do disposto no n. 1 do art. 144 do CPT e da alnea d) do n. 1 do art. 668 do CPCivil, de concluir que o acrdo recorrido nulo por omisso de pronncia. V. O clculo das reintegraes correspondentes s rendas pagas pelos alugueres de longa durao seguiram os critrios que resultam no art. 14, n. 8, do Decreto Regulamentar n. 2/90, de 12/1, bem como as directivas das Circulares 24/91, de 19/1, e 7/91, de 20/2. VI. Tais rendas esto, pois, ao abrigo do disposto no art. 23, 1, d), do CIRC, pelo que devem ser consideradas custos de exerccio nos precisos termos em que a ora recorrente as contabilizou. VII. O acrdo recorrido violou, pois, o disposto no art. 23, 1, d) do CIRC, bem como o art. 14, 8, do Decreto Regulamentar n. 2/90, de 12/1, e ainda as directivas das Circulares 24/91, de 19/1, e 7/91, de 20/2. VIII. O acrdo recorrido considerou provado que as facturas relativas a bens de consumo destinados aos refeitrios da ora recorrente, que a AF, em correco matria colectvel, contabilizou no exerccio de 1991, foram recebidas nos servios daquela quando as contas do exerccio de 1991 j estavam encerradas. IX. At emisso da factura, a ora recorrente no dispunha de mais que uma guia de remessa para fazer f do fornecimento. X. A ora recorrente no podia contabilizar tais fornecimentos no exerccio de 1991 apenas com base em guias de remessa. XI. A ora recorrente s pagou estes fornecimentos quando recebeu as correspondentes facturas, o que apenas ocorreu em 1992, j com as contas de 1991 encerradas. XII. O princpio da especializao de exerccios no absoluto. XIII. O princpio da especializao de exerccios no posto em causa quando se imputa a um exerccio custos de exerccios anteriores, desde que isso no resulte de omisses voluntrias e intencionais, destinadas a operar transferncias de resultado entre exerccios.

Acrdo de 2 de Maro de 2005.

Assunto: Acrdo do TCA. Recurso para o STA. Anulao de acrdo por omisso de pronncia. Baixa dos autos. Incumprimento, por parte do TCA, do acrdo do STA, na parte em que este ordenou o julgamento, em matria de facto, de determinadas questes. Nulidade de acrdo. Artigo 144. do CPT. Sumrio: I Decidindo o STA que o acrdo do TCA nulo, por omisso de pronncia, e baixando os autos ao tribunal recorrido para que este julgue, em matria de facto, determinadas questes, impe-se que o tribunal a quo julgue, de facto, e expressamente, tais questes. II No o fazendo, comete omisso de pronncia. III Em tal caso, o acrdo nulo. Processo n. 370/04-30. Recorrente: A Rigorosa Cunhos e Cortantes, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Lcio Barbosa. Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1. A RIGOROSA Cunhos e Cortantes, Ld., com sede na zona industrial de Massam, lote 136, Queluz, impugnou judicialmente, junto do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa, a liquidao adicional de IRC, relativa ao exerccio de 1992. O Mm. Juiz do 2 Juzo daquele Tribunal julgou a impugnao improcedente. Inconformada, a impugnante interps recurso para o TCA, o qual negou provimento ao recurso. Recorreu a impugnante para o STA. Este, por acrdo de 16 de Maio de 2001, anulou o acrdo recorrido, por omisso de pronncia. Baixaram os autos ao TCA. Neste Tribunal foi proferido acrdo em 25/9/2001, que concedeu provimento ao recurso, e, julgando por substituio, julgou parcial-

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XIV. A imputao a um exerccio de custos de exerccios anteriores s pode gerar correco matria colectvel quando, nos termos do Ofcio Circular n. 1/84 (DSAIR), esteja indiciada omisso voluntria e intencional, com o intuito de reduzir o montante de lucros tributveis para suportar menor carga fiscal. XV. O valor das correces apenas de Esc. 915.672$00. XVI. No tendo ficado provadas a omisso voluntria e intencional, nem o intuito de reduzir o lucro tributvel no exerccio de 1992, o acrdo recorrido no poderia ter mantido a correco em causa. XVII. Ao faz-lo, o acrdo recorrido violou o disposto no art. 18, n. 2, do CIRC. XVIII. O acrdo recorrido considera no existirem quaisquer dvidas que as verbas contabilizadas a ttulo de ajudas de custo e despesas com deslocaes e transportes correspondem efectivamente a despesas suportadas pela ora recorrente. No entanto, XIX. O acrdo recorrido manteve a deciso da AF de no considerar tais despesas como custo do exerccio, apenas porque no tm suporte documental julgado adequado. XX. Ao manter a deciso da AF de no considerar justificadas a totalidade das despesas a este ttulo contabilizadas, o douto acrdo recorrido violou o disposto o disposto no art. 23, 1, d) do CIRC, bem como o disposto no art. 121, 1, do CPT (redaco do DL n. 165/95, de 15/7). Por outro lado, XXI. A ora recorrente reafirma que entende ser patente a existncia de contradio entre os respectivos fundamentos, de facto e de direito, e a deciso, o que determina a nulidade do douto acrdo recorrido, de acordo com o disposto no art. 144, 1, do CPT. Por outro lado, XXII. E no tendo ficado provado qualquer intuito de manipulao fiscal, por parte da recorrente, ao contabilizar tais custos no exerccio de 1992, de concluir que a matria de facto provada insuficiente para fundamentar a deciso de manter a correco feita pela AF. XXIII. O acrdo recorrido manteve igualmente a correco matria colectvel que consistiu em aceitar apenas 7.043.933$00 de provises para cobertura de crditos de cobrana duvidosa constitudas no exerccio de 1992, originando assim 11.655.628$00 de provises alm dos limites legais. XXIV. Entre as provises no consideradas esto um crdito com vencimento em 23/6/89, no valor de 7.040.920$00, e um crdito com vencimento em 4/12/89, no valor de 3.960.380$00. XXV. Tais crditos foram considerados de cobrana duvidosa no exerccio de 1992, tendo a sido contabilizada a respectiva proviso em 100%, nos termos do disposto no art. 34, 2, d) do CIRC, dado estarem vencidos h mais de 24 meses. XXVI. A ora recorrente no contabilizou qualquer percentagem de proviso relativa a estes crditos nos exerccios anteriores. XXVII. A ora recorrente providenciou pelo recebimento destes crditos, conforme documentos de fls. 82 a 90 do processo instrutor apenso. XXVIII. A constituio de proviso em percentagens logo a partir dos seis meses de mora uma faculdade que assiste ao contribuinte, no uma obrigao que decorra da lei. XXIX. O juzo sobre o momento em que se verifica a incobrabilidade da competncia do contribuinte. XXX. A lei no impede que o contribuinte constitua a proviso pela totalidade do crdito, desde que decorridos 24 meses sobre a constituio

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em mora e contanto que no tenha constitudo proviso nos exerccios anteriores. XXXI. O princpio de especializao de exerccios no aplicvel constituio de provises para a cobertura de crditos de cobrana duvidosa. XXXII. O acrdo recorrido, ao manter esta correco da AF, violou o disposto no art. 34, 2, d) do CIRC. XXXIII. O acto impugnado est insuficientemente fundamentado. XXXIV. A fundamentao deve ser contempornea da prtica do acto, no contendendo com a validade do mesmo a sua posterior explicitao em sede de garantia administrativa actuada pelo contribuinte. XXXV. O acrdo recorrido, ao manter o acto impugnado com a fundamentao por ele veiculada, violou o disposto no art. 125 do CPA e o disposto no art. 21 do CPT. XXXVI. No que respeita aos juros compensatrios, e no estando em causa uma conduta culposa do ora recorrente, bem andou o acrdo recorrido ao anular os juros que se contaram a partir do termo do prazo de 90 dias subsequente ao termo da aco inspectiva, com fundamento em erro nos pressupostos, gerador de violao de lei. Pelo exposto, Conclui a ora recorrente que o douto acrdo recorrido nulo, por omisso de pronncia e por contradio entre os fundamentos de facto e de direito, e a deciso, e, alm disso, viola o disposto nos arts. 18, 2, 23, 1, d) e 34, 2, d) do CIRC, o art. 14, 8, do Decreto Regulamentar n. 2/90, de 12/1, os arts. 21 e 121, 1, do CPT e o art. 125 do CPA. No houve contra-alegaes. Neste STA, o EPGA emitiu douto parecer, sustentando que o recurso no merece provimento. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2. Como se viu, a recorrente sustenta que o acrdo nulo, por omisso de pronncia. Importa apreciar desde j a alegada omisso de pronncia. Vejamos a cronologia processual. No acrdo deste STA de 16 de Maio de 2001, exarou-se o seguinte: Na sentena recorrida, e no tocante aos factos provados e no provados, escreveu-se nomeadamente o seguinte: Factos no provados: Para a deciso da causa... nada mais se provou, designadamente a factualidade vertida nos seus arts. 56, 57, 66, 67 e 79. Nas concluses das respectivas alegaes de recurso perante o TCA, a recorrente escreveu nomeadamente o seguinte: A factualidade vertida nos arts. 56, 57, 66, 67 e 79 da petio inicial deveria ter sido ponderada e devidamente dada como provada (para) todos os devidos e legais efeitos. Pois bem. No tocante ao probatrio escreveu-se no acrdo recorrido Pelo Senhor Juiz foi julgada provada a matria de facto que segue... (segue-se a indicao dos 20 pontos que o TT de 1 Instncia deu como provados). E logo a seguir escreveu-se: Foram dados como no provados os factos alegados na petio inicial sob os artigos 56, 57, 66, 67 e 79.

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Ora, patentemente, o acrdo recorrido no tomou posio sobre a matria de facto que a recorrente contraditava e pretendia que fosse dada como provada. Sobre isto o acrdo recorrido no emitiu pronncia. No julgou essa questo de facto que o recorrente submeteu sua apreciao. Patentemente, o Tribunal a quo tinha que se pronunciar sobre tal questo, ou seja, julgar, no domnio do facto, a questo que lhe foi suscitada. E sobre isso, o Tribunal no emitiu pronncia (sublinhado nosso). Por sua vez, no acrdo deste STA de 16/10/2002 escreveu-se nomeadamente o seguinte: por isso pertinente o voto de vencido constante do acrdo em apreciao no qual se escreveu que o presente acrdo omisso de pronncia decretada pelo STA alvitra apenas que pelas razes especificamente destacadas no acrdo () para cujo texto se remete () pelo que no tomou posio sobre se tais artigos estavam ou no provados nos presentes autos sendo, por isso, omisso na questo probatria que divide a recorrente e a sentena recorrida. Ocorre, nos termos expostos, a invocada nulidade por omisso de pronncia, nos termos do art. 144, 1, do CPT e 668, 1, d) do CPC. No acrdo ora recorrido, o Mm. Juiz Desembargador 1 Adjunto escreveu no seu voto o seguinte: Voto o acrdo na convico de que se d cumprimento ao acrdo do STA fls. 8 e 9 indicam-se os motivos pelos quais no se do como provados os factos que a recorrente pretende. Por sua vez, o Mm. Juiz Desembargador, 2 Adjunto, votou vencido nos seguintes termos: Vencido. O acrdo diz que cumpre reformar o acrdo proferido nesta instncia a fls. 249/270 cassado pelo Supremo Tribunal Administrativo. A meu ver, o que cumpre fazer o julgamento do objecto da causa constante da petio inicial. O que este Tribunal superior tem de fazer mandar o processo primeira instncia para conhecimento do mrito da causa, ou, ento empreender esse conhecimento em substituio do Tribunal recorrido. Mas, em caso de pender para esta ltima hiptese, deve dar cumprimento ao disposto no n. 2 do artigo 753 do CPC (o, que no se acha feito). Pois bem. Diremos desde j que a questo to simples como esta: os factos referidos pela recorrente, e que o Tribunal de 1 instncia deu como no provados, esto provados, como sustenta o recorrente? Sim ou no? E, respondida esta questo, h depois que decidir (e isto f-lo o acrdo recorrido) do mrito do recurso. Ponto est em saber se o Tribunal recorrido julgou, de facto, aquelas questes, a saber: esto ou no provados os factos alegados na petio inicial sob os artigos 56, 57, 66, 67 e 79? Por no ter respondido a esta questo, ou seja, por no ter julgado estas questes (de facto) que, por duas vezes este Supremo Tribunal anulou o acrdo recorrido, por falta de julgamento em matria de facto. Ser que o Tribunal de 2 Instncia deu cumprimento ao que lhe foi ordenado?

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evidente que no. E isso intuiu o Mm. Juiz 1 Adjunto ao dizer que se convenceu de que foi dado cumprimento ao acrdo deste Supremo Tribunal. Ora, ao falar em convico o Mm. Juiz adjunto o que vem dizer que no se trata de um julgamento explcito (em termos de provado / no provado), como deveria ser (e tem que ser) esse julgamento, mas por inferncia do que diz no acrdo ora sob censura. E o que diz o acrdo referido nos pontos em crise? Transcrevendo: Em obedincia ao douto acrdo do STA de 16/10/02, proferido em via de recurso cumpre reformar o acrdo proferido nesta instncia como segue: No ponto 24 das concluses alega-se: A factualidade vertida nos arts. 56, 57, 66 e 67 da petio inicial deveria ter sido ponderada e devidamente dada como provada para todos os devidos e legais efeitos. Segue-se a descrio dos citados artigos. Escreveu-se depois: No assiste razo recorrente pelos fundamentos de direito destacados no sub-ttulo que segue. 3 Regime fiscal de custos com o pessoal por ajudas de custo, deslocaes e estadas . Seguem-se referncias ao art. 23, 1, do CIRC, dos arts 31 a 37 do C. Comercial. E conclui-se do seguinte modo: Do probatrio decorre que no esta a situao na hiptese em apreo, pelo que nessa parte tambm decai o alegado vcio das correces matria colectvel. Mas nem uma palavra sobre os factos vertidos naqueles artigos da petio inicial. E mutatis mutandis o mesmo se pode dizer do art. 79 da petio inicial, que tem um tratamento igual, se bem que reportado a outro sub-ttulo (provises para cobertura de crditos de cobrana duvidosa). Ou seja: o acrdo recorrido no deu cumprimento quilo que foi decidido por este Supremo Tribunal. Comete uma vez mais omisso de pronncia Ou seja: pela segunda vez consecutiva o acrdo do TCA olvida a ordem (em sede processual) que lhe foi dada por este Supremo Tribunal! verdade que os juzes so independentes, julgam apenas segundo a Constituio e a lei, no estando sujeitos a ordens ou instrues. Mas com uma importante restrio: os juzes dos tribunais inferiores devem acatar as decises proferidas, em via de recurso, pelos tribunais superiores art. 4, 1, do Estatuto dos Magistrados Judiciais. No caso concreto, o comando deste Supremo Tribunal simples e inequvoco: Esto ou no provados os factos vertidos nos arts. 56, 57, 66, 67 e 79 da petio inicial? Impe-se a resposta expressa a esta pergunta, em sede de julgamento em matria de facto, com a necessria explicitao das razes por que se decide num sentido ou noutro. E para que no subsistam dvidas, importante notar, que face a este comando, o tribunal a quo no pode agora vir dizer que a resposta a estas questes irrelevante.

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No assim. Quando o tribunal ad quem entendeu que havia omisso de pronncia, decidindo que o tribunal deve responder a estas questes, a omisso de pronncia s se corrige depois de uma resposta expressa a tais questes. S assim se corrigir a omisso de pronncia. Em suma: o acrdo recorrido nulo. 3. Face ao exposto, acorda-se em anular o acrdo recorrido. Sem custas. Lisboa, 2 de Maro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Fonseca Limo Pimenta do Vale.

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Assunto: Recurso jurisdicional. Omisso de julgamento em matria de facto. Nulidade da sentena. Sumrio: I Se o juiz se limita a dizer que as circunstncias fcticas alegadas no foram contestadas e tm pacfico suporte no acervo documental junto aos autos, pelo que as dou como adquiridas, no faz um julgamento em matria de facto, devendo equiparar-se tal situao a uma omisso absoluta de julgamento em matria de facto, o que constitui uma nulidade de julgamento. II O documento um meio de prova de determinado facto, impondo-se que o M.mo Juiz fixe o facto provado por esse documento, no bastando a mera remisso para o dito documento. III Em tal situao est-se igualmente perante uma omisso de julgamento em matria de facto. IV Tal nulidade est sujeita ao regime do artigo 729., n. 3, do Cdigo de Processo Civil, sendo de conhecimento oficioso. V Em tal caso, impe-se a anulao da deciso e a remessa dos autos ao tribunal a quo para julgamento da matria de facto. Processo n. 956/04-30. Recorrente: Caixa Econmica Montepio Geral. Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Lcio Barbosa. Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1. CAIXA ECONMICA MONTEPIO GERAL, com sede na Rua urea, 219 a 241, Lisboa, veio, nos presentes autos de execuo fiscal, pedir a anulao da venda de um imvel. O Mm. Juiz do 1 Juzo do ento Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa julgou improcedente o pedido. Inconformada, a requerente interps recurso para este Supremo Tribunal. Apresentou as pertinentes alegaes. Neste STA, o EPGA defende que o recurso contm matria de facto, pelo que este Tribunal hierarquicamente incompetente para conhecer do recurso. A recorrente discorda. Colhidos os vistos legais cumpre decidir. 2. Importa liminarmente decidir a questo prvia suscitada pelo Exm Magistrado do MP. Na verdade, o seu conhecimento precede o de qualquer outra matria (vide arts. 101 e 102 do C. P. Civil, 16 do CPPT, 5 do anterior ETAF, aqui aplicvel, e 2 e 3 da LPTA), prejudicando, se procedente, a apreciao e julgamento de todas as restantes questes suscitadas no recurso.

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Processo n. 806/04-30. Recorrente: Antnio Teixeira do Rego. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Vtor Meira. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: Antnio Teixeira Rgo veio pedir aclarao do acrdo de 30 de Novembro de 2004 que negou provimento ao recurso que interpusera, invocando ambiguidade interpretativa e manifesto lapso na qualificao jurdica dos factos. A Fazenda Pblica pronunciou-se pelo indeferimento do pedido por no haver qualquer obscuridade, tendo o acrdo decidido de acordo com os factos provados. Cumpre decidir. O acrdo aclarando, depois de transcrever os factos provados e de distinguir entre contrato de prestao de servios e de troca ou permuta, conjugou tais noes do direito civil com o direito fiscal, nomeadamente com o artigo 4 do CIVA, ficando perfeitamente claro por que razo o contrato celebrado estava sujeito quele imposto. E foi s em contraponto a uma afirmao do recorrente de que no podia pagar uma eventual prestao de servios com a entrega das fraces porque elas lhe no pertenciam que no acrdo se disse ser tal argumento reversvel por poder igualmente ser utilizado quanto permuta. S pode aclarar-se ou esclarecer-se um acrdo se ele contiver alguma obscuridade ou ambiguidade, isto , se o seu sentido for ininteligvel, no se sabendo o que o juiz quis dizer, ou se o que disse se prestar a interpretaes diferentes ou sentidos opostos e desde que tais vcios prejudiquem a compreenso da deciso. No h porm, no caso vertente, qualquer ambiguidade interpretativa nem manifesto lapso na qualificao jurdica dos factos como pretende o recorrente. O recurso explicita perfeitamente as razes que determinaram a deciso e, constituindo um todo, no pode ser apreciado frase a frase. Afigura-se-nos pois nada haver a aclarar no dito acrdo. Termos em que se indefere o pedido de aclarao. Custas pelo requerente, fixando em 99 a taxa de justia. Lisboa, 2 de Maro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Brando de Pinho.

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Vejamos ento. Dispe o art. 32, al. b) do referido ETAF: Compete Seco de Contencioso Tributrio conhecer: ... b) Dos recursos interpostos de decises dos tribunais tributrios de 1 Instncia com exclusivo fundamento em matria de direito. Quer isto significar que, se o recurso versar unicamente matria de direito, este Supremo Tribunal ser competente para o apreciar. Porm, se o recurso envolver a apreciao de matria de facto, no ser este Supremo Tribunal o competente mas sim a Seco de Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo, face ao disposto no art. 41, 1, al. a) do referido ETAF. O EPGA suscita, como vimos, a questo da incompetncia, em razo da hierarquia, deste Supremo Tribunal. Vejamos ento. Escreveu o EPGA no seu douto parecer: As 7 e 11 concluses das alegaes de recurso enunciam factos no contemplados na fundamentao da deciso impugnada, reduzida supra assinalada proposio (nem provados por documento constante do processo), sujeito formulao de um juzo pelo tribunal, expresso no binmio provado / no provado, independentemente da sua relevncia para a deciso da causa. Vejamos. So do seguinte teor as referidas concluses 7 e 11 das alegaes do recurso: 7: Apenas aps a sua realizao (da venda) tomou conhecimento, atravs de outro credor, da pendncia da execuo fiscal, tendo ento apresentado a reclamao de crditos. 11: Acresce ainda que a ora recorrente no foi chamada ao processo em momento algum antes ou depois da marcao e realizao da venda no tendo tomado conhecimento da data designada para a venda por propostas em carta fechada, nem do despacho que mais tarde ordenou a venda por negociao particular. A isto o que obtempera a recorrente? Pois bem. A recorrente refere que tais factos constam do requerimento de anulao da venda (artigos 21 a 26), sendo que o Mm. Juiz se pronunciou do seguinte modo sobre o suporte fctico na respectiva deciso: As circunstncias fcticas alegadas no foram contestadas e tm pacfico suporte no acervo documental junto aos autos, pelo que as dou por adquiridas. Isto realmente exacto, pelo que no h discusso sobre a matria de facto. Improcede a questo prvia suscitada pelo EPGA. 3. Isto posto, diremos desde j que no resulta que haja verdadeiro julgamento da matria de facto em ordem a fundamentar a pertinente soluo de direito. Como veremos de seguida. Dispe o art. 123 do CPPT: 1. A sentena identificar os interessados e os factos objectos de litgio, sintetizar a pretenso do impugnante e respectivos fundamentos, bem como a posio do representante da Fazenda Pblica e do Ministrio Pblico, e fixar as questes que ao tribunal cumpre solucionar.

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2. O juiz discriminar tambm a matria provada da no provada, fundamentando as suas decises. De contedo idntico a correlativa norma do CPC (vide ns. 1 e 2, do art. 659 do CPC). Vejamos agora as circunstncias concretas dos autos. Em matria probatria, o Mm. Juiz escreveu o seguinte: As circunstncias fcticas alegadas no foram contestadas e tm pacfico suporte no acervo documental junto aos autos, pelo que as dou como adquiridas. Que factos? O Mm. Juiz no o diz. Ou seja: o Mm. Juiz no efectuou um verdadeiro julgamento da matria de facto. A remisso em globo para os factos (que factos?) alegados no um verdadeiro julgamento em matria de facto. O que o Mm. Juiz devia fazer (e no fez) era dizer taxativa e expressamente quais os factos (com relevo para a deciso da causa) que considerava provados, enunciando-os expressamente (dizendo tambm, se fosse caso disso, quais os factos que no considerava provados). No o fazendo, o Mm. Juiz cometeu uma omisso que inquinou a sentena. Que consequncias? Vejamos. Como se sabe, este Supremo Tribunal s conhece de recursos interpostos de decises dos tribunais tributrios de 1 Instncia com exclusivo fundamento em matria de direito art. 32, 1, b) do anterior ETAF (aqui aplicvel, como dissemos). Mas para aplicar o direito o tribunal de recurso tem compreensivelmente que se socorrer dos factos que lhe servem de suporte. Ou seja, no possvel aplicar qualquer norma jurdica a uma dada questo submetida apreciao deste Supremo Tribunal, se a deciso recorrida no contiver os factos necessrios explicitao e aplicao das respectivas regras jurdicas. No se est, no caso, perante a nulidade de sentena, com previso legal no art. 144, n. 1, do CPT, nulidade dependente de arguio das partes, no cognoscvel oficiosamente pelo tribunal de recurso. Estamos, isso sim, perante uma omisso bem mais grave. Ou seja, uma omisso absoluta de julgamento em matria de facto. Ou, pelo menos, perante uma situao que se lhe equipara. E esta j pode ser conhecida oficiosamente, face ao disposto no art. 729, n. 3, do C. P. Civil, aplicvel ex-vi do art. 2, f), do CPT. Impe-se pois a anulao da deciso, e a remessa dos autos ao tribunal a quo, a fim de que este proceda ao necessrio julgamento da matria de facto. O tribunal de 1 Instncia haver assim necessariamente de determinar a matria de facto que considera provada, em ordem respectiva soluo de direito que considerar aplicvel. Mas h mais. O Mm. Juiz parece fazer uma remisso para determinados documentos que nem sequer identifica. Porm, e como bvio, o documento um meio de prova de determinado facto. Facto que a sentena recorrida omite integralmente.

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Ou seja: a mera remisso para o documento no basta. Impe-se que o Mm. Juiz diga qual o facto provado, atravs daquele meio de prova (o documento). Por outras palavras: tambm por aqui h omisso de julgamento em matria de facto. 4. Face ao exposto acorda-se em anular a deciso recorrida. Sem custas. Lisboa, 2 de Maro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Fonseca Limo Pimenta do Vale.

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necessidade de se recorrer a normas de aplicao supletiva de normas do Cdigo de Processo Civil; D) No tendo entendido assim o Tribunal recorrido fez errada interpretao e aplicao da Lei aos factos, violando, nomeadamente, o disposto nos artigos 98, ns 1, alnea a) e 2, 110, n 1, e 209, n 1, alnea b), todos do CPPT e 193, n1, 493, n2, 494, alnea b) e 495, todos do CPC; De qualquer modo, E) No se verifica qualquer obscuridade da causa de pedir, sendo a mesma inteligvel, uma vez que a ora recorrente, na sua oposio, para sustentar o pedido de extino da execuo, invoca factos concretos, subsumveis nos fundamentos de oposio plasmados no art 204, do CPPT; Por outro lado, F) A liquidao oficiosa dos autos foi efectuada e irregularmente notificada, para alm do prazo previsto na alnea b), do art 83, do CIRC, ou seja depois de 30 de Novembro de 1999; quando certo que, G) O prazo preconizado na alnea b), do art 83, do CIRC um prazo de caducidade do direito liquidao ex vi parte final do n 1, do art 45, da LGT; quer dizer, H) Que havendo outra disposio da Lei, como o caso do art 83, que fixe prazo diverso em matria de liquidao, no se aplicar o prazo genrico previsto no art 45, da LGT; Neste contexto, I) A liquidao dos autos no eficaz nem exigvel por no ter sido vlida e regularmente notificada dentro do prazo cominado para a mesma. J) Ao no entender assim o Tribunal recorrido fez errada interpretao e aplicao da Lei aos factos, violando, nomeadamente, o disposto no art 83, alnea b), do CIRC e o n 1, do art 45, da LGT; Assim sendo, como na realidade , K) A falta de notificao ou notificao irregular afecta a eficcia do acto de liquidao e no a sua validade, pelo que, L) O meio idneo para atacar este acto extemporaneidade da liquidao e notificao irregular da mesma , a oposio execuo, como bem fez a ora recorrente; E mesmo que, M) Por mera hiptese absurda, que apenas como tal se admite, o prazo de caducidade no caso sub judice fosse de quatro anos, ainda assim, N) A liquidao dos autos ainda que efectuada dentro do suposto prazo de caducidade, no foi vlida e regularmente notificada no prazo genrico de caducidade (quatro anos), pelo que, O) Tambm neste caso a oposio ser o meio processual idneo e adequado para atacar a notificao irregular, por a mesma afectar a eficcia da liquidao e consequentemente a exigibilidade da obrigao por esta constituda; Pois, P) A notificao da liquidao dos autos, irregular, por vir desacompanhada de fundamentao; e, Q) A notificao irregular equivale falta de notificao, com efeito, R) O Tribunal a quo interpreta mal a pretenso alegada pela oponente, ora recorrente, ao afirmar que o meio prprio para conhecer o vcio de falta de fundamentao a reclamao ou a impugnao judicial; na medida em que, S) A recorrente no invoca a falta de fundamentao em si, mas sim, a notificao irregular da liquidao, traduzida na falta de notificao da sua fundamentao, a qual se traduz num vcio de forma, que no pe em questo a legalidade da liquidao mas to s a sua eficcia;

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Assunto: Oposio execuo. Fundamentos. Convolao. Sumrio: No constituem fundamento de oposio, nos termos do artigo 204. do CPPT, a irregularidade de notificao por falta de indicao da fundamentao do acto nem a caducidade do direito liquidao. A primeira sanvel nos termos do artigo 37. do CPPT e a segunda, podendo ser objecto de impugnao, no pode servir de fundamento oposio. Neste caso, se estiver em tempo e a petio reunir os requisitos necessrios, poder haver convolao. Processo n. 1008/04-30. Recorrente: Ericeira Praia Actividades Hoteleiras, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Vtor Meira. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: Ericeira Praia Actividades Hoteleiras, Lda. deduziu oposio execuo que lhe foi instaurada para cobrana coerciva de dvida de IRC do ano de 1998. Por sentena da M Juza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa foi a petio de oposio liminarmente indeferida. No se conformando com tal deciso recorreu a oponente para este Supremo Tribunal Administrativo, pedindo a sua revogao, formulando as seguintes concluses: A) A petio inicial de oposio no inepta, no havendo obscuridade da causa de pedir. Sendo certo que, B) Os fundamentos de rejeio liminar da oposio encontram-se taxativamente elencados no art 209, do CPPT; e, C) No se verificando qualquer um daqueles fundamentos, no haver lugar ao indeferimento liminar da referida p.i., na certeza de que, sendo o referido preceito legal uma norma especial, no se verifica a

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T) Ao no entender assim o Tribunal recorrido fez errada interpretao e aplicao da Lei aos factos, violando, nomeadamente, o disposto nos artigos 68 e 99, do CPPT; Acresce que, U) facultativo o recurso ao disposto no art 37, do CPPT, para sanao da falta dos requisitos do acto de notificao, no podendo o no exerccio de tal faculdade ter como consequncia a sanao da irregularidade do acto de notificao, em relao ao ora recorrente, e isto porque, V) A fundamentao dos actos que afectem direitos ou interesses legalmente protegidos dos cidados como o caso da liquidao de tributos , obrigatria, ex vi art 268, n3, da CRP; e, W) Sendo obrigatria a notificao do acto, quando ele tem de ser fundamentado obrigatria a notificao da fundamentao, pois ela, nesses casos, faz parte integrante do mesmo acto; Pelo que, X) A notificao sem a respectiva fundamentao no vlida na forma legal e consequentemente no eficaz, em relao ora recorrente, Y) Ao no entender assim o Tribunal recorrido fez errada interpretao e aplicao da Lei aos factos, violando, nomeadamente, o disposto no art 77, n 6, da LGT; 36, n 1, do CPPT e 268, n 3, da CRP; por fim, Z) A falta de notificao da fundamentao do acto de liquidao, ou de qualquer outro, nunca pode ser imputvel ao contribuinte, uma vez que se trata de uma obrigao legal (art 77, n 6, da LGT e art 36, n 1, do CPPT) constitucionalmente consagrada (art 268, n 3, da CRP) que impende sobre a Administrao Fiscal (AF), sobre a qual dever recair o risco das consequncias da omisso dos seus deveres legais. No houve contra-alegaes. Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico foi emitido parecer no sentido do no provimento do recurso por o decurso do prazo no permitir a convolao para petio de impugnao judicial e por o interessado poder pedir certido com os requisitos da notificao omitida, gerando o no exerccio de tal faculdade a sanao do vcio, sendo que a recorrente no invocou como fundamento de oposio a falta de fundamentao mas a irregularidade da notificao por falta de indicao da fundamentao. Colhidos os vistos legais cumpre decidir. A deciso recorrida considerou provados os seguintes factos: 1- Os autos de execuo fiscal, n 1546200201066811, no valor de 32.932,98 em nome da oponente, reportam-se dvida de IRC do ano de 1998, (folhas 14 e 16); 2- A dvida referida no n anterior, refere-se liquidao n 8310031553, liquidada em 13/09/02, (folhas 7); 3- A liquidao referida no n anterior tem a data limite de pagamento 01/11/2002 (folhas 7 e 14); 4- A oponente foi citada para pagamento da dvida por carta regista com A/R em, 07/04/03, (folhas 14,15 e 16); 5- Em 07/05/03, foi apresentada a presente oposio, que corre termos com o n de prc 1546-03/900007.0; 6- Com os mesmos fundamentos no foi apresentada, reclamao graciosa ou impugnao judicial (folhas 16). Assentes tais factos apreciemos o recurso. Comecemos desde j por referir que a sentena se equivocou ao dizer, na parte decisria, que indeferia liminarmente a petio inicial quando atrs referira, em correspondncia com o constante do processo, que a oposio foi recebida liminarmente conforme despacho a fls. 18 dos autos.

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No podendo uma petio ser simultaneamente recebida liminarmente e indeferida liminarmente teremos de considerar que se trata de um lapso e que o que se pretendeu foi julgar improcedente a oposio. So fundamentalmente duas as questes que foram suscitadas na petio e que agora a recorrente vem questionar no recurso: caducidade do direito liquidao e irregularidade da notificao. A sentena recorrida julgou a oposio improcedente invocando o disposto no artigo 209 n1 al. b) do CPPT que preconiza a rejeio da oposio quando no tiver sido alegado algum dos fundamentos admitidos no n1 do artigo 204 do mesmo diploma legal. Nas suas alegaes de recurso a recorrente invoca, para questionar a deciso, que se no dever indeferir a oposio mesmo que se no verifique qualquer desses fundamentos. No tem porm razo pois que, como resulta da simples leitura do artigo 204 do CPPT, a oposio s poder ter algum dos seguintes fundamentos, donde se conclui que tais fundamentos so taxativos. Ter ento a recorrente invocado como fundamento de oposio algum desses fundamentos? Como se v das alegaes de recurso a recorrente no invoca falta de fundamentao da liquidao (alnea S) mas irregularidade da notificao da mesma por no ter sido acompanhada da respectiva fundamentao. Tal situao vem contemplada no artigo 37 do CPPT que prescreve que se a comunicao da deciso em matria tributria no contiver a fundamentao legalmente exigida pode o interessado requerer tal notificao, contando-se o prazo para reagir da entrega da certido requerida. Quer isto dizer que o legislador previu a sanao da irregularidade sem qualquer prejuzo para o interessado, no sofrendo tal normativo de qualquer inconstitucionalidade, que a recorrente imputa falta de fundamentao que ela prpria diz no ter ocorrido. Assim sendo a irregularidade da falta de notificao da fundamentao do acto, no tendo o interessado pedido que a mesma lhe fosse efectuada, no constitui fundamento de oposio, tal como decidiu a sentena recorrida. Invocava tambm a recorrente na sua petio a caducidade do direito liquidao face o artigo 83 do CIRC, entendendo no aplicvel ao caso o artigo 45 da LGT. A caducidade do direito liquidao pode ser objecto de impugnao judicial, atento o disposto no artigo 128 n1 do CIRC, pelo que no constitui fundamento de oposio execuo, atento ao que dispe a alnea h) do artigo 204 do CPPT que apenas considera a possibilidade de discutir na oposio a ilegalidade da liquidao da dvida exequenda quando a lei no assegure meio judicial de impugnao ou recurso contra o acto de liquidao, o que no acontece na presente situao. Por isso tambm com tal fundamento no poderia ser deduzida a oposio. Poderia porm a petio de oposio ser convolada em petio de impugnao. Posto era que reunisse os requisitos necessrios e estivesse em tempo para o efeito. Como se alcana do probatrio a data limite do pagamento da quantia liquidada era o dia 1 de Novembro de 2002 (n3 do probatrio) e a petio de oposio foi apresentada em 7 de Maio de 2003 (ponto 5 do probatrio). pois manifesto que estava j ento excedido o prazo de 90 dias previsto no artigo 102 do CPPT para impugnar, o que inviabilizava a referida convolao.

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Em conformidade com o exposto, acorda-se em conferncia neste Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso, assim mantendo a sentena recorrida. Custas pela recorrente, fixando em 70% a procuradoria. Lisboa, 2 de Maro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Brando de Pinho.

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3. H um confronto entre o decidido pelos Tribunais Tributrios e o Tribunal Constitucional, que assenta na discordncia acerca do conceito de taxa, o qual se alterou pelo decurso do tempo, exigindo a sua interpretao conforme Lei. 4. partindo do conceito de taxa determinado pela Lei, que se deve ater a sindicncia sobre a presente questo acerca da constitucionalidade da mesma. 5. O tributo exigido pela Recorrida (CML) resulta directamente da remoo de um limite jurdico actividade dos particulares (cfr. n 2 in fine do art 4 da LGT), em razo da necessidade absoluta de aqueles serem obrigados a requerer uma licena para o exerccio da actividade, para a qual se exige a verificao dos requisitos e pressupostos decorrentes das normas legais e disposies regulamentares aplicveis, que autoridade licenciadora cumpre assegurar o seu cumprimento. 6. A licena de publicidade permite fazer publicidade na via pblica ou no espao areo, independentemente do meio, ou do suporte, propiciando a utilizao de um bem pblico (cfr. n 2 do art 4 da LGT), consubstanciado nas ruas, avenidas, praas, jardins, e espao areo onde a mesma visvel, onde circulam as pessoas com as quais se estabelece o dilogo publicitrio, aproveitamento exclusivo para o beneficirio, objectivo visado pela colocao daquela, legitimando a exigncia de uma taxa, contrapartida dessa utilizao. 7. A verificao da compatibilidade dos reclamos publicitrios com a rea envolvente e a segurana dos dispositivos, prende-se directamente com um servio prestado pelo Municpio exigido na sequncia da emisso da correspondente licena, indispensvel a tal exerccio da actividade publicitria (cfr. n 2 do art 4 da LGT). 8. Tal prestao de servios possui ligao directa e individualizada com a requerente, nomeadamente ao nvel da responsabilidade relativamente a terceiros, por danos causados pela publicidade devidamente licenciada. 9. Resulta de todo o exposto a existncia da sinalagmaticidade, pressuposto da existncia da taxa, a qual se basta com a existncia de um mnimo de equilbrio jurdico entre ambas as prestaes, indubitavelmente patente no presente caso. 10. Os tributos cobrados, em virtude do licenciamento prvio e manuteno dos meios publicitrios, objecto dos presentes autos, revestem, assim, a natureza de taxa. 11. Revestindo a natureza de taxa, ao referido tributo no lhe aplicvel o princpio constitucional da legalidade dos impostos, previsto no art 103 da Constituio da Repblica Portuguesa, pelo que no padece o mesmo do vcio de inconstitucionalidade; 12. inconcebvel e inaceitvel que, prestando o Municpio um servio de anlise, fiscalizao e emisso da respectiva licena de publicidade, no deva existir a contrapartida, atravs da cobrana da respectiva taxa. 13. Alis tal taxa constitui uma receita prpria consagrada na Lei das Finanas Locais, concorrendo para a autonomia financeira a qual um pressuposto da autonomia local, princpios constitucionalmente consagrados, designadamente, no art 238 da CRP. 14. Nesta conformidade, no so inconstitucionais as normas regulamentares que fixaram as taxas em causa cfr. arts 3 e 16 do

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Assunto: Taxa municipal de publicidade na via pblica. Reclamos instalados em prdios urbanos particulares. Inconstitucionalidade. Sumrio: I O tributo cobrado pela instalao de reclamos em prdios urbanos particulares, ao abrigo do disposto nos artigos 3. e 16. do Regulamento de Publicidade da Cmara Municipal de Lisboa, , face da Constituio, de qualificar como imposto. II A sua criao atravs de diploma no legislativo e no emanado pela Assembleia da Repblica ou pelo Governo devidamente credenciado por aquela, viola o disposto nos artigos 106., n. 2, e 168., n 1, alnea i), da CRP, pelo que aquelas normas so organicamente inconstitucionais. Processo n. 1053/04-30. Recorrente: Presidente da Cmara Municipal de Lisboa. Recorrido: GOLDITUR Hotis e Turismo, S. A. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 A Cmara Municipal de Lisboa, no se conformando com a sentena do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa que julgou procedente a impugnao judicial deduzida pela firma Goldtur Hotis e Turismo, SA, com sede no lugar de Chs, S. Pedro da Alfurada, Vila Nova de Gaia, contra o acto de liquidao e cobrana da taxa de publicidade, no valor global de 7.739,00euros, dela vem interpor o presente recurso, formulando as seguintes concluses: 1. No existe um conceito constitucionalmente positivado de taxa, pelo que deve o mesmo ser formulado com base nas Fontes de Direito, e com total respeito pela sua hierarquia. 2. O conceito de taxa tem hodiernamente a sua definio no n 2 do art 4 da Lei Geral Tributria datada de 1 de Janeiro de 1999, a qual estabelece o seu contedo e alcance, cuja concepo mais ampla no posterga as exigncias garantsticas que fundamentam a distino funcional dos conceitos.

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Regulamento de Publicidade - Edital n 35/92- aprovado em execuo da Lei 97/88, de 17.08, e Captulo IV da Tabela de Taxas e Outras Receitas Municipais para o ano financeiro de 2001, as quais integram as competncias atribudas pela Lei n 42/98, de 6 de Agosto (Lei das Finanas Locais) - cfr. al. h) do art 19 -, no padecendo as liquidaes de qualquer ilegalidade; 15. Assim, conclumos pela procedncia do presente recurso, por ser manifestamente legal o tributo liquidado e cobrado, por configurar uma verdadeira taxa, devendo por conseguinte ser revogada a deciso judicial ora em crise. A recorrida no contra-alegou. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido da confirmao do julgado, estribando-se para o efeito quer na jurisprudncia desta Seco do STA, quer do Tribunal Constitucional, que cita. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 A sentena recorrida fixou a seguinte matria de facto: 1) A impugnante foi notificada para pagamento da quantia relativa a licena, para exerccio da actividade publicitria e ocupao da via pblica, em 1.6.02 como resulta dos docs. de fls. 8 e 9. 2) A denominada licena respeita a anncios publicitrios do Novotel Lisboa (estabelecimento hoteleiro propriedade da impugnante, sito na Avenida Jos Malhoa, lote 1642), colocados no mesmo. 3) A oponente no utilizou a via pblica para os seus reclamos no ano em apreo. 3 A questo que vem suscitada no presente recurso prende-se com a inconstitucionalidade da taxa de publicidade prevista nos arts 3 e 16 do Regulamento de Publicidade da Cmara Municipal de Lisboa, por violao do disposto nos arts 106, n 2 e 168, n 1, al. i) da CRP. Sobre esta questo se tem vindo a debruar, por diversas vezes, o Tribunal Constitucional que, no s tem classificado o tributo em causa como imposto, mas tambm julgado inconstitucionais, por violao dos prditos arts 106, n 2 e 168, n 1, al. i) (verso posterior Lei Constitucional n 1/89), os arts 3 e 16 do Regulamento de Publicidade do Municpio de Lisboa, publicado pelo edital n 35/92, entendimento este que nos cumpre respeitar. Neste sentido pode ver-se, entre outros, os acrdos do Tribunal Constitucional n 32/00 de 12/1; 346/01 de 10/7 e 437/03 de 30/9/03, publicado no Dirio da Repblica II Srie de 4/2/04. Alis, este entendimento foi j sufragado em diversos arestos desta Seco do Supremo Tribunal Administrativo (vide, por todos, Acrdos de 29/11/00, in rec. n 25.470 e de 14/3/01, in rec. n 25.815). Jurisprudncia que h, pois, que levar em considerao (cfr. art 8, n 3 do CC). 4 Nestes termos e sem necessidade de outras consideraes, acorda-se em negar provimento ao presente recurso e manter a deciso recorrida. Sem custas, por no serem devidas. Lisboa, 2 de Maro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Lcio Barbosa Antnio Pimpo.

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Acrdo de 2 de Fevereiro de 2005.

Assunto: IVA. Sumrio: O artigo 19. do CIVA confere o direito deduo do imposto mencionado em facturas e documentos equivalentes passados na forma legal e que tenham sido emitidos, nos termos do artigo 35. do CIVA, pelos fornecedores dos bens e prestadores de servios. Processo n. 1186-04-30. Recorrente: Electro Auto Mesquita, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Jos Pimpo. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Electro Auto Mesquita, L.da, recorre do acrdo que, no Tribunal Central Administrativo, negando provimento ao recurso, revogou a sentena que havia julgado improcedente a impugnao do acto tributrio da liquidao do IVA e que, por isso, manteve a respectiva liquidao. Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo: 1. Quer a Administrao Fiscal quer o TT de 1 Instancia so unnimes em entender que o imposto entregue nos cofres do Estado foi-o na exacta medida do que era devido. No h imposto que devesse ter sido liquidado e o no foi nem que tivesse sido deduzido indevidamente. 2. Concluso indiscutvel: da aplicao do mtodo utilizado pela recorrente no resultou qualquer prejuzo para o Estado que cobrou o IVA na exacta medida que lhe era devido. 3. Estamos ento perante a violao do principio da capacidade contributiva exigindo-se do contribuinte, ora recorrente, mais do que lhe exigvel, alegando que o mesmo utilizou como suporte da operao contabilstica interna de deduo do IVA um documento que se entende no cair na previso do art. 19. do CIVA. 4. Mas ser esta deciso conforme com o princpio Constitucional da legalidade e da Justia. 5. Entende a recorrente, salvo o devido respeito por opinio contraria, e que inquestionavelmente muito, que no. 6. A Nota de Crdito usada pela recorrente e contendo todos os elementos referidos no art. 35. do CIVA um documento que sustenta a operao contabilstica do clculo por dentro - do imposto contido na retoma. A factura o documento contabilstico que sustenta o dbito do imposto na venda (incidindo sobre o preo de venda e no sobre a margem). O saldo entre o dbito e o crdito corresponde ao imposto a entregar nos cofres do Estado. 7. Se no houvesse a emisso da Nota de Crdito e se na factura apenas se apurasse o IVA da margem, a conta do IVA apuramento apenas apresentada um movimento a crdito de valor rigorosamente igual ao saldo que se apura atravs das operaes referidas na concluso 6.

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8. A deduo operada atravs da Nota de Crdito ficcionada por questes de eficcia de controlo das operaes contabilsticas. 9. Mas mesmo que assim no fosse, entende a recorrente que a NOTA DE CRDITO desde que possua todos os elementos referidos no art. 35. do Cdigo do IVA como o caso - cai no conceito de documento equivalente referido no art. 19. do CIVA. 10. De acordo com o principio constitucional e legal da repartio do nus da prova cabe AF a prova dos requisitos de forma que no se mostravam verificados nas Notas de Crdito emitidas pela recorrente. 11. So pois duas as questes de direito que no caso se colocam: (a) a operao contabilstica do clculo por dentro do imposto contido na retoma nos termos e para os efeitos do art. 19. do CIVA uma deduo no sentido de um crdito a favor da empresa que possa exigir do Estado o seu reembolso? (b) A NOTA DE CRDITO desde que contenha todos os elementos referidos no art. 35. do CIVA cai no mbito do conceito de documento equivalente. 12. Relativamente primeira questo a resposta no pode deixar de ser negativa. A deduo operada pela ora recorrente produziu apenas efeitos internos e no deu nem poderia dar direito a um crdito de imposto exigvel do Estado atravs do mecanismo do reembolso. 13. Ora sendo uma deduo ficcionada no pode a mesma ser interpretada nos exactos termos em que o foi, tanto mais que em todas as decises se concluiu que nenhum outro imposto (IVA) era exigvel recorrente. 14. Se o imposto devido foi entregue nos cofres do Estado e nenhum outro imposto era devido s o enriquecimento sem causa - ilegtimo e ilegal - justifica a manuteno do acto tributrio. 15. Poder - com radical ofensa do principio da legalidade fazer-se prevalecer o principio da forma sobre o primado da substancia? 16. No que se refere a segunda questo a NOTA DE CRDITO tal como a NOTA DE DBITO constituem, no esprito da lei - art. 19. do CIVA - documentos equivalentes a facturas desde que sejam observados os requisitos de forma exigidos pelo art. 35. do diploma referido 17. Ao entender de forma diversa a deciso recorrida violou o disposto na alnea b) do art. 9, art. 12., art. 13., art. 62. e n. 3 do art. 103., n. 2 do art. 266. todos da CRP, e art. 8. da LGT Princpio da legalidade e os corolrios deste como o princpio da capacidade contributiva, da proporcionalidade, da igualdade e da boa f. O EMMP entende que o recurso no merece provimento pois que: 1. As viaturas usadas adquiridas pela recorrente a particulares (em retoma) no se encontram sujeitas incidncia de IVA, na medida em que os vendedores no so sujeitos passivos do imposto; nesta medida o IVA autoliquidado nas notas de crdito no confere direito a deduo, como reconhecido na 12 concluso (arts.2 nl al.a) contrario e 19 n 1 al. a) CIVA). Na qualidade de tribunal de revista o STA no pode sindicar o julgamento do tribunal recorrido segundo o qual o IVA autoliquidado nas notas de crdito foi deduzido a jusante, contrariando a alegao da recorrente (12 concluso). 2. As notas de crdito internas emitidas pela recorrente, na sequncia de aquisio de viaturas a sujeitos passivos do imposto e a particulares que no eram sujeitos passivos do imposto no conferem direito a deduo, na medida em que no constituem documentos equivalentes a factura,

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passados na forma legal, por no conterem os elementos previstos no art.35 n5 CIVA (art.19 n2 CIVA). 3. No caso sub judicio a) as facturas deveriam ter sido emitidas pelos sujeitos passivos transmitentes das viaturas (art.28 n1 al.b) CIVA) b) inaplicvel o regime vigente segundo o qual: - a elaborao de factura ou documento equivalente pelo adquirente exige, designadamente, prvio acordo escrito transmitente adquirente - o exerccio do direito deduo pelo adquirente exige a verificao das condies que lhe permitem a elaborao de factura ou documento equivalente (arts.19 n5 e 31 n11 CIVA, redaco art.2 DL n 256/2003,21 Outubro, em vigor desde 1.01.2004). O acrdo recorrido fixou o seguinte quadro factual: 1. Resultante de visita de Fiscalizao efectuada impugnante foi elaborado em 14-06-1996, o relatrio de fls. 80 a 89 cujo teor dou aqui por reproduzido. 2. Com interesse para a deciso consta nele o seguinte: 1- (...) 2- (...) 3- Foi-nos facultado o inventrio discriminado e valorado, relativamente s existncias em stock a 31/12/93. No nos foi exibido o correspondente s existncias na posse da firma em 31/12/94. Esta omisso manteve-se mesmo aps o prazo concedido atravs de notificao para o efeito lavrada (ver anexo 1), v - Anlise Contabilstico-Fiscal Correces Tcnicas 1- IVA: 1.1. O sujeito passivo procedia nas aquisies de viaturas usadas, emisso de notas de crdito onde autoliquidava por dentro IVA taxa normal, deduzindo esse imposto assim calculado. 1.2. Relativamente s viaturas usadas alienadas por outros sujeitos passivos, no cumprimento do disposto no art 19 n 1 a) do CIVA, os documentos de suporte exigveis para efeitos de aceitao de deduo deste imposto, tero de ser facturas ou documentos equivalentes emitidos pelos sujeitos passivos que procedam venda dos bens. Estes documentas no nos foram exibidos durante o perodo decorrente da fiscalizao. Tambm no possua em seu poder os meios de prova que segundo o n. 5 do art 71 do CIVA so considerados idneos para que o IVA contido nas notas de crdito seja susceptvel de regularizao a favor do seu emitente. 1.3- No tocante s viaturas usadas vendidas por particulares, como estes no so sujeitos passivos de IVA, no h lugar incidncia deste imposto sobre as operaes econmicas em causa, pelo que o comportamento descrito em 1.1 deste item se ter de considerar extemporneo e o imposto em causa objecto de correco. 1.3.1- (...) O montante global do IVA indevidamente deduzido entre 1991 e 1995 no que concerne situao atrs descrita ascende a 39.193.233$00 (...). 1.4- Foi detectada uma deduo de IVA em duplicado, relativamente ao mesmo facto patrimonial (renda leasing relativa ao contrato 8332 com a Bescleasing) no valor de 200.394$00 assente na factura n 16062 de 20/4/94, lanamento interno n 565. (anexo 3)

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l.5- No decorrer da analise s restantes notas de crdito emitidas pelo sujeito passivo, encontrmos algumas, cujas cpias anexamos (anexo 4) cuja regularizao de IVA em seu favor tambm, no cumpre com as disposies previstas no n. 5 do art 71 do CIVA, que faz depender a aceitao da deduo do imposto, da prova da efectiva recepo e tomada de conhecimento desses documentos pelos clientes intervenientes nessas transaces. As correces correspondentes ao IVA contido nas citadas notas de crdito perfaz a soma de 1.151.679$00 (...). 3. Com base nesse relatrio foi efectuada impugnante uma liquidao adicional de imposto sobre o Valor Acrescentado no montante de 40.545.307$00 discriminado da seguinte forma pelos diversos anos: ano de 1991 - 2.124. 579$00 ano de 1991 - 6.588.107$00 ano de 1993 - 9.770.494$00 ano de 1994 - 9.352.294$00 ano de 1995 -12.709.833$00 4. O prazo para pagamento voluntrio do imposto terminou em 30-09-1996 fls. 73. 5. A Impugnao foi deduzida em 04-12-1996 fls. 2. 6. Em informao datada de 14 de Agosto de 1997, junta a fls. 30 a 34, e cujo teor dou aqui por reproduzido, os Servios de Inspeco Tributria, pronunciaram-se acerca da matria de facto em causa na impugnao. 3.1. O acrdo recorrido depois de afirmar que as concluses das alegaes giram volta da nica questo da equiparao das notas de crdito emitidas pela recorrente nas retomas de viaturas usadas a facturas para efeitos de deduo de IVA concluiu que em tais retomas de veculos pertencentes a particulares em que estes no eram sujeitos passivos de IVA, no podendo, por isso, emitir facturas de venda nos termos do CIVA, no existia o direito deduo, pelo que a emisso de notas de crdito absolutamente irrelevante para efeitos de liquidao e de deduo do IVA. Continua a recorrente a defender que essas notas de crdito constituem documento equivalente a factura, para efeitos do disposto no artigo 19, n 2 do CIVA, uma vez que elas contm os elementos referidos no artigo 35 do mesmo diploma. E o cerne da questo prende-se com saber se as notas de crdito, a que se refere o probatrio, conferem direito deduo do IVA, conforme defende a recorrente, contrariamente ao entendimento da AF que foi acompanhado pela 1 instncia e TCA. 3.2. matria factual no controvertida que a impugnante adquiria viaturas usadas, vendidas por particulares que no eram sujeitos passivos de IVA pelo que, no havendo lugar incidncia deste imposto sobre tais operaes econmicas, a mesma impugnante emitiu notas de crdito onde autoliquidava, por dentro, IVA taxa normal, deduzindo, posteriormente, esse imposto assim calculado. igualmente matria factual no controvertida que nos anos de 1993, 94 e 95, a impugnante adoptou o regime normal de apuramento do imposto, uma vez que por um lado no registou o livro de registo de bens em segunda mo e por outro liquidou o imposto com base na contraprestao obtida ou a obter do adquirente, nos termos do n 1 do artigo 16 do CIVA. Da que tenha entendido a AF que lhe competia proceder liquidao do imposto nos termos normais e deduzir o imposto suportado nas aqui-

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sies, desde que estas fossem efectuadas a sujeitos passivos obrigados liquidao do imposto nos termos do n 33 do artigo 9 do CIVA. Est ainda assente que tanto nas aquisies a sujeitos passivos do imposto, como a particulares, a impugnante apurava o IVA dedutvel, retirando-o por dentro do preo de aquisio, atravs da utilizao de notas de crdito por si emitidas. E perante este quadro factual assente sustenta a recorrente que sempre entregou o IVA devido pois que, se bem entendemos o seu pensamento, ao liquidar o IVA sobre o produto da venda dos veculos usados e ao deduzir-lhe o IVA que as notas de crdito identificavam como o incorporado no preo dos mesmos veculos usados em nada teria ficado prejudicado o Estado. Como se escreve na sentena recorrida, citando F. Pinto Fernandes e Nuno Pinto Fernandes, Cdigo do Imposto sobre o Valor Acrescentado, anotado e comentado, 4 edio, pgina 501, o objectivo do IVA claro visando manter a cadeia das dedues, que a alma do sistema e obstaculiza as tentativas de obter a deduo de imposto no suportado, obriga exigncia de facturas de aquisio de bens e servios pelos sujeitos passivos, o que contraria a evaso fiscal e torna imperiosa a observncia da forma legal na emisso desses documentos, sob pena de no conferirem direito deduo. que o mecanismo da deduo do imposto uma caracterstica bsica do sistema comum do imposto sobre o valor acrescentado, institudo pela designada 6 Directiva pois que utilizando o denominado mtodo subtractivo indirecto, o sujeito passivo deduz ao imposto liquidado nos seus outputs, o imposto liquidado nos respectivos inputs no mesmo perodo de tempo (tal como o Tribunal de Justia das Comunidades tem vindo a salientar, designadamente no denominado Acrdo Schul I, de 5 de Maio de 1982, Proc 15/81, Recueil p. 1409, um dos elementos bsicos do sistema do imposto sobre o valor acrescentado consiste no facto de em cada transaco o IVA s ser exigvel aps a deduo do montante do imposto que onerou directamente o custo dos diversos elementos constitutivos do preo dos bens e servios, encontrando-se o mecanismo das dedues de tal forma organizado que s os sujeitos passivos so autorizados a deduzir do IVA de que so devedores o imposto que j tinha onerado os bens e os servios a montante) e da que para apuramento do imposto devido num determinado perodo de tempo, os sujeitos passivos podem, designadamente, deduzir ao imposto incidente sobre as operaes tributveis efectuadas nesse perodo, o imposto que lhes foi facturado na aquisio de bens e servios por outros sujeitos passivos, nos termos do disposto na alnea a) do n l do art 19 do CIVA (cfr. Clotilde Celorico Palma, Fisco, ns 63/64, Maro - Abril de 1994, p. 39). Acrescenta a mesma autora que o funcionamento da tcnica de tributao do IVA determina que mediante a factura ou documento equivalente que o imposto ser repercutido, e que s a posse daqueles documentos contendo todos os elementos exigidos pelo n5 do art 35 do CIVA permitir, ao destinatrio da operao, deduzir o imposto que pagou isto , a factura ou documento equivalente, enquanto suportes do direito fundamental deduo, tm por finalidade permitir o exerccio efectivo desse direito. Refere, ainda, que considerando os objectivos do sistema do imposto sobre o valor acrescentado, entende-se que, naturalmente, a factura ou documento equivalente passados em forma legal devem obrigatoriamente

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ser emitidos pelo prprio vendedor ou pelo prestador de servios, nos termos do disposto na alnea b) do n l do art28 do CIVA, no podendo o adquirente substituir-se queles seno em circunstncias especiais pois que a facturao do imposto pelo prprio sujeito passivo que o vai deduzir no mesmo perodo s pode acontecer em situaes delimitadas, tais como as previstas nas alneas c) e d) do art 19 do CIVA. Da que se acompanhe o entendimento do acrdo recorrido que confirmou a sentena proferida em 1 instncia quando afirmam ser inadmissvel quer no caso de aquisies a particulares quer no caso de aquisies a sujeitos passivos de IVA a deduo de tal IVA perante meros documentos internos, as ditas notas de crdito, pois que aqueles no estavam obrigados a liquidar imposto nas vendas que efectuam e tinham estes que emitir a correspondente factura que no s obrigaria os ditos sujeitos passivos a liquidar e entregar o respectivo IVA como permitiria que a impugnante deduzisse o IVA que lhes havia entregue simultaneamente como o pagamento do preo acordado. E no estando aqueles particulares sujeitos a IVA no podia a impugnante hipotizar, atravs de notas de crdito internas, uma eventual liquidao de IVA que nunca foi pago e que por isso nunca podia ser deduzido pela impugnante. E para aquelas aquisies a particulares consagra a lei a soluo do IVA incidente sobre os objectos em segunda mo enquanto que para as aquisies a sujeitos passivos de IVA consagra a lei a soluo de emisso de factura. data dos factos podia a recorrente ter optado por regime diverso do normal. Com efeito nas transmisses de bens em segunda mo, por fora da alnea f) do n. 2 do artigo 16 do CIVA, na redaco anterior do DL n 199/96, de 18-10, o valor tributvel das transmisses de bens em segunda mo adquiridos para revenda constitudo pela diferena, devidamente justificada, entre o preo de venda e o preo de compra, salvo opo expressa pela aplicao do disposto no n. 1. Vigorava, data dos factos a que se reportam os presentes autos, o regime dos bens em segunda mo estabelecido Decreto-Lei n. 504-G/85, de 30 de Dezembro, substitudo pelo DL 199/96, de 18-10, nos termos do qual o sujeito passivo que tenha adquirido bens para revenda, podia optar, na determinao do respectivo valor tributvel, pela aplicao do regime geral previsto no CIVA ou pelo denominado mtodo da margem regulado naquele Decreto-Lei n. 504-G/85, de 30 de Dezembro. A opo por este mtodo da margem conduzia a que a base tributvel sobre que incidia o imposto fosse, nos termos do n. 2 do artigo 1 do Decreto-Lei n. 504-G/85, a diferena, devidamente justificada, entre a contraprestao obtida do cliente e o preo de compra dos mesmos bens, com incluso do IVA. Contudo a utilizao deste regime impede o sujeito passivo transmitente das viaturas de deduzir o IVA eventualmente suportado na aquisio dos bens, nos termos do artigo 21 n. 3 do CIVA e artigo 3, n. 1 do Decreto-Lei n. 504-G/85, diversamente do que acontece no caso de opo pelo regime geral, caso em que esse imposto dedutvel nos termos dos artigos 19 a 25 do CIVA. certo que nesta ltima situao se o sujeito passivo, revendedor, proceder deduo do imposto suportado na aquisio dos bens, nos termos do artigo 22 do CIVA, dever na futura transmisso, por fora dos artigos 7 e 8 do CIVA, proceder liquidao do imposto considerando

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a totalidade do valor da transmisso e no aquela referida diferena entre o valor de aquisio e de alienao. Da que no possa a impugnante substituir-se ao vendedor e liquidar IVA, em nome e por conta deste, que de qualquer forma nunca seria entregue, por este, nos cofres do Estado pois que em aquisies efectuadas a outros sujeitos passivos cabe a estes efectuar a liquidao do imposto, em factura por estes emitida, sendo esta idnea para suportar o imposto dedutvel. Inexiste preceito normativo que permita impugnante apurar o imposto para o considerar dedutvel. Na verdade o art 19 do CIVA s confere o direito a deduo do imposto mencionado em facturas e documentos equivalentes passados na forma legal e as facturas ou documentos equivalentes que permitem o direito deduo so exclusivamente aquelas que tenham sido emitidos na forma legal, nos termos do artigo 35 do CIVA, pelos fornecedores dos bens e prestadores de servios. As ditas notas de crdito emitidas pela impugnante no preenchem os requisitos para o exerccio do direito deduo do imposto porque no foram emitidas pelos vendedores dos ditos veculos usados pelo que no gozava a impugnante do direito deduo do IVA correspondente. 4. Nos termos expostos nega-se provimento ao recurso. Custas pela recorrente fixando-se em 50% a procuradoria. Lisboa, 2 de Fevereiro de 2005. Antnio Pimpo (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

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Assunto: IVA. Contra-ordenao. Prescrio. Sumrio: O prazo de prescrio do procedimento contra-ordenacional nas infraces fiscais no aduaneiras de cinco anos, conforme dispem os artigos 35. do CPT e 33. do RGIT. A estas infraces aplicvel subsidiariamente o artigo 121., n. 3, do Cdigo Penal, pelo que o prazo mximo ser de sete anos e meio. Processo n. 1231/04-30. Recorrente: Domingos Machado & Filhos, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Vtor Meira. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: Domingos Machado & Filhos, Lda. recorreu para o Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Braga da aplicao de coima pelo Director

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de Finanas do distrito de Braga por no ter entregue com a declarao peridica de IVA o correspondente meio de pagamento. Pelo M Juiz daquele Tribunal foi negado provimento ao recurso. No se conformando com o decidido recorreu aquele contribuinte para este Supremo Tribunal Administrativo pedindo a sua revogao, formulando as seguintes concluses: A Nos presentes autos de recurso de contra ordenao, a Recorrente arguiu a excepo da prescrio da contra ordenao, pelo decurso do prazo de cinco anos. B A recorrente, alegou ainda, que desde 14/11/96, 17/06/04, no ocorreu qualquer facto que fosse susceptvel de interromper o decurso do prazo de prescrio. C O procedimento por contra-ordenao est prescrito nos termos art 35 n1 do Cd. Do Proc. Trib. E art 119 da Lei Geral Tributria e art 112 n1 e n2 do cdigo do IVA. No houve contra alegaes. Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico foi emitido parecer no sentido do provimento do recurso por o procedimento estar prescrito desde 30.8.03, estando alis j prescrito quando foi proferida a sentena recorrida. Colhidos os vistos legais cumpre decidir. A sentena recorrida deu como provados os seguintes factos: 1. A alegada infraco se reporta a 29.02.96, segundo o auto de notcia; 2. A recorrente foi notificada em 14.11.96 (fls. 5) para apresentar a sua defesa, nos termos do art 199 do CPT, ento em vigor, e, em 17.6.02, da deciso de que recorre fls. 12; 3. O processo de contra-ordenao esteve a aguardar, entre 09.04.97 e 27.01.99 (fls. 7 e 8) o desfecho do processo de execuo fiscal onde a recorrente procedeu ao pagamento do imposto em questo, atravs do regime estatudo pelo DL 124/96 de 10.08. Vejamos ento se ocorre ou no a invocada prescrio. Como se v dos autos foi imputada arguida uma contra-ordenao prevista e punida pelos artigos 26 n1 do CIVA e 29 n9 do RJIFNA, reportando-se a dvida de 31.183,26 ao ms de Dezembro de 1995, cujo prazo de pagamento terminou em 29.02.96. Assim, como defende a recorrente e concorda o Ministrio Pblico, est efectivamente prescrito o procedimento contra-ordenacional. Sendo de cinco anos o prazo prescricional aplicvel, conforme prescrevem os artigos 35 do CPT e 33 do RGIT e aplicando-se ao caso o disposto no artigo 121 n3 1 parte do Cdigo Penal, o prazo mximo, ressalvado o tempo de suspenso, ser o prazo normal acrescido de metade, isto , sete anos e meio, conforme jurisprudncia uniforme deste Supremo Tribunal Administrativo. Contrariamente ao que entendeu o tribunal recorrido no ocorre qualquer suspenso do prazo por virtude do decurso da execuo na qual a ora recorrente pagou o imposto em causa. Assim sendo j decorreu o prazo prescricional, como j havia decorrido data da prolao da sentena. Em conformidade com o exposto acorda-se em conferncia neste Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso,

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revogando-se a sentena recorrida e julgando prescrito o procedimento contra-ordenacional. Sem custas. Lisboa, 2 de Maro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Brando de Pinho.

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Assunto: Contribuies para a segurana social. Explorao agrcola. Princpio da hierarquia das normas. Inconstitucionalidade orgnica. Inconstitucionalidade material. Sumrio: I O n. 2 do artigo 4. do Decreto Regulamentar n. 75/86, introduzido pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, ao excluir do mbito do Decreto-Lei n. 401/86 as exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas, tem um alcance restritivo que no tinha este ltimo diploma, que inclua no mbito do regime especial de contribuies para a Segurana Social a generalidade dos trabalhadores agrcolas por contra de outrem, independentemente da natureza da explorao agrcola em que desenvolviam a sua actividade. II Nestas condies, quer se atribua carcter interpretativo quer se reconhea carcter inovador e revogatrio quele Decreto Regulamentar n. 9/88, ele ser orgnica e materialmente inconstitucional, por violar o n. 5 do artigo 115. da CRP (na redaco de 1982) que, probe que diplomas legislativos sejam interpretados ou revogados, em qualquer dos seus preceitos, por diplomas de natureza no legislativa. Processo n. 1286/04-30. Recorrente: Forrester & C., S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Jorge de Sousa. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 FORRESTER & C., S.A. impugnou uma liquidao efectuada pelo Centro Regional de Segurana Social de Vila Real, no valor de 198.929$00, relativa a contribuies para a segurana social. O Tribunal Tributrio de Viseu julgou a impugnao improcedente.

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Inconformada, a impugnante interps o presente recurso para este Supremo Tribunal Administrativo, apresentado alegaes com as seguintes concluses: 1 O n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n 2 do artigo 5 do Decreto-Lei n 401/86; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio); 3 A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento; 4 A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido; 5 O Supremo Tribunal Administrativo, por douto acrdo de 16 de Jun. de 2004, j veio, noutro processo, reconhecer que a razo est com a Recorrente (Proc. 297/04 2. Seco) Nestes termos e nos demais que sero superiormente supridos, deve ser revogada, por erro de julgamento, a douta sentena de que agora se recorre, sendo julgada procedente a impugnao sub judice. No foram apresentadas contra-alegaes. O Excelentssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido do no provimento do recurso, nos seguintes termos: Os recentes acrdos STA 16.06.2004 recurso n 297/04 e 13.10.2004 recurso n 332/04 apreciaram recursos onde se suscitou questo jurdica idntica equacionada no presente recurso, com formulao de idnticas concluses. Pela sua excelncia sufragamos a fundamentao do primeiro aresto (reproduzida no segundo aresto), sintetizada nos seguintes termos: o art. nico do Decreto Regulamentar n 9/88, 3 Maro aditou um n 2 ao art. 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, 30 Dezembro, excluindo da noo de exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas este aditamento contraria as disposies dos arts.5 e 6 do DL n 401/86, 2 Dezembro onde se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, ao excluir daquele regime algumas entidades patronais e respectivos trabalhadores (empresas do sector secundrio, cuja actividade agrcola desenvolvida visa a produo de matrias-primas para utilizao em indstrias transformadoras) sujeitando-os a taxas contributivas diversas e mais gravosas CONCLUSO O recurso merece provimento. A sentena impugnada deve ser revogada e substituda por acrdo anulatrio da liquidao, na exacta medida resultante da aplicao de taxas superiores s previstas no DL n 401/86, 2 Dezembro (arts. 5 e 6) Corridos os vistos legais, cumpre decidir.

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2 Na sentena recorrida deu-se como assente a seguinte matria de facto: 1. Em 15 de Dezembro de 1997 a Impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 992,25 Euros (Esc. 198.929$00), referente ao ms de Novembro de 1997, aplicando a taxa social nica) documento de fls. 15. 2. A Impugnao foi deduzida em 9-2-1998 fls. 1. 3. A liquidao foi efectuada pela Impugnante na sequncia de instrues expressas dos Servios da Segurana Social documentos juntos pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. 3 O objecto do recurso jurisdicional delimitado pelas concluses das alegaes (art. 684., n. 3, do C.P.C.). Por isso, no h que apreciar a deciso recorrida na parte em que no foi atacada no presente recurso jurisdicional. Assim, as nicas questes a apreciar so as da legalidade e constitucionalidade do n. 2 do art. 4. do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, na redaco dada pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro, por violao do preceituado no n. 2 do art. 5. do Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, e do art. 112., n. 6 (anterior art. 115., n. 5, da C.R.P.). 4 Antes de mais, importa indicar o contedo de toda esta legislao. O Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, alargou o mbito do regime geral de segurana social a todos os trabalhadores que exeram actividades agrcolas atravs da vinculao obrigatria ao regime geral dos trabalhadores por conta de outrem ou ao regime dos trabalhadores independentes. No seu art. 5., este diploma estabelece o seguinte: Artigo 5. Regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem 1 - As contribuies relativas aos trabalhadores agrcolas por conta de outrem so calculadas pela aplicao da taxa global de 29%, correspondendo 21% s entidades patronais e 8% aos trabalhadores, sobre o valor da remunerao mnima mensal do sector, proporcional ao nmero de dias de trabalho efectivamente prestado. 2 - So abrangidos pelo regime contributivo definido no nmero anterior os trabalhadores agrcolas referidos nas alneas a) e e) do artigo 3. do Decreto-Lei n. 81/85 e respectivas entidades patronais. 3 - A taxa global fixada no n. 1 ser gradualmente atingida at ao ano de 1993, em termos a regulamentar. As referidas alneas a) e e) do art. 3. do Decreto-Lei n. 81/85 estabelecem reportam-se trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola e aos que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes.

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O Decreto Regulamentar n. 75/86, que veio regulamentar aquele Decreto-Lei n. 401/86, estabeleceu, no seu art. 4., o seguinte: Artigo 4. Actividades equiparadas a actividades agrcolas Para efeitos do presente diploma as actividades e exploraes de silvicultura, pecuria, horto-fruticultura, floricultura, avicultura e apicultura, ainda que nelas a terra tenha uma funo de mero suporte de instalaes, so equiparadas a actividades e exploraes agrcolas. O Decreto Regulamentar n. 9/88 deu a seguinte redaco a este art. 4., atribuindo o n. 1 redaco inicial e aditando-lhe um n. 2 com a seguinte redaco: 2 - No se consideram exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas. O art. 115., n. 5, da C.R.P., na redaco vigente em 1988, quando foi dada a referida redaco ao art. 4., n. 2, do Decreto Regulamentar n. 75/86, tinha a seguinte redaco (1): 5. Nenhuma lei pode criar outras categorias de actos legislativos ou conferir a actos de outra natureza o poder de, com eficcia externa, interpretar, integrar, modificar, suspender ou revogar qualquer dos seus preceitos. 5 O Decreto-Lei n. 401/86 alargou o mbito do regime geral da segurana social generalidade dos trabalhadores que exerciam actividade profissional no domnio da agricultura, como se conclui do seu art. 1. que se reporta, expressamente, todos os trabalhadores que exeram actividades agrcolas. O seu art. 5., n. 2, que fixou as taxas das contribuies para os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, atravs da remisso para as alneas a) e e) do art. 3. do Decreto-Lei n. 81/85, inclui neste regime contributivo especial os trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. No h assim, face desta norma, suporte para excluir deste regime especial de tributao quaisquer trabalhadores agrcolas permanentes por conta de outrem, com base na natureza da explorao agrcola, pois expressamente se refere que a incluso nesse regime feita independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola. No se excluem, assim, deste regime especial os trabalhadores de empresas que no se dedicam apenas ao sector primrio da produo agrcola mas tambm tm actividade no sector secundrio (indstrias transformadoras), designadamente aquelas que se dedicam produo agrcola de matrias-primas para o fornecimento e manuteno dessas indstrias. Assim, inequvoco que o n. 2 do art. 4. do Decreto Regulamentar n. 75/86, introduzido pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, ao excluir do mbito do Decreto-Lei n. 401/86 as exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas, tem um alcance restritivo que no tinha este ltimo diploma.

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Nestas condies, tem de concluir-se que esta nova redaco, quer se lhe atribua carcter interpretativo quer se lhe reconhea carcter inovador e revogatrio do anteriormente vigente, sempre ser orgnica e materialmente inconstitucional, pois viola aquele n. 5 do art. 115. da C.R.P. que, probe que diplomas legislativos sejam interpretados ou revogados, em qualquer dos seus preceitos, por diplomas de natureza no legislativa e altera, sem credencial parlamentar, a incidncia subjectiva daquele regime especial de contribuies para a Segurana Social, matria esta que se englobava na reserva relativa de competncia legislativa da Assembleia da Repblica [arts. 168., n. 1, alnea i), e 106., n. 2, da C.R.P. na redaco de 1982]. 6 Conclui-se, assim, que ocorreu erro de julgamento na sentena recorrida, ao considerar como constitucionalmente admissvel a restrio do mbito do Decreto-Lei n. 401/86 operada por aquele Decreto Regulamentar n. 9/88. Termos em que acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio em conceder provimento ao recurso jurisdicional; revogar a sentena recorrida; julgar procedente a impugnao; anular a liquidao impugnada. Sem custas. Lisboa, 2 de Maro de 2005. Jorge Manuel Lopes de Sousa (relator) Pimenta do Vale Vtor Meira.
(1) Esta norma, a partir da reviso constitucional de 1997, passou a ser o n. 6 do art. 112..

Acrdo de 2 de Maro de 2005.

Assunto: Recurso per saltum. Matria de facto. Incompetncia do STA. Competncia do TCA. Sumrio: Questionando-se, nas concluses do recurso per saltum, matria de facto, de concluir pela incompetncia, em razo da hierarquia, do STA e pela competncia do TCA para daquele conhecer. Processo n. 1315/04-30. Recorrente: Socer Imobiliria e Investimentos, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Fonseca Limo. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: Socer Imobiliria e Investimentos, S.A., inconformada com a sentena, a fls 55 e seguintes, do T.A.F. de Lisboa, dela interps recurso

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para este S.T.A. terminando as suas alegaes com a formulao de um quadro conclusivo onde, para alm do mais, afirma: - Da conduta da ora Recorrente no resultou qualquer prejuzo para a Fazenda Pblica (concluso 7). - No teve qualquer inteno de omitir custas do exerccio de 1989 (concluso). O Exm Magistrado do M P, junto deste S.T.A., foi de parecer que, numa outra e nestas concluses, vinha vertida matria de facto, no estabelecida na deciso recorrida, e, por isso, o S.T.A. era incompetente para a apreciao do recurso, sendo, para tanto, competente, o T.C.A. Notificadas as partes para, a este propsito, se pronunciarem, apenas o fez a recorrente, batendo-se pela competncia do S.T.A. para a apreciao do recurso, requerendo, para o caso de assim no ser entendido, a remessa dos autos ao T.C.A.. Corridos os vistos, cumpre decidir. Confrontadas as concluses atrs referidas, na parte a expressa, com a sentena recorrida, desde logo resulta que nesta nada se estabeleceu quanto s questes de saber se da conduta da recorrente resultou ou no prejuzo para a F. P. e se aquela teve ou no inteno de omitir custos ao exerccio de 1989. Tais questes relevam do plano factual, pois que se trata de captar ocorrncias da vida real que em nada se prendem com a interpretao e aplicao da Lei. Significa isto que o recurso no tem por exclusivo fundamento matria de direito. O que, nos termos dos arts. 21 n 4, 32 n 1 al. b), 39 e 41 n 1 al. a) do E.T.A.F. (anterior) e 280 do C.P.P.T., determina a incompetncia deste S.T.A. para a apreciao do recurso e a competncia, para tanto, do T.C.A.. Termos em que se declara a incompetncia, em razo da hierarquia, deste S.T.A. para o conhecimento do recurso e competente, para o efeito, o T.C.A. (Sul) pela Seco do Contencioso Tributrio. Custas pela recorrente, fixando-se a taxa de justia em 150 (cento e cinquenta) euros e a procuradoria em metade. Oportunamente, remetam-se os autos ao T.C.A. (Sul) conforme requerido a fls 103. Lisboa, 2 de Maro de 2005. Fonseca Limo (relator) Jorge de Sousa Brando de Pinho. Sumrio:

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I O artigo 104. do CPPT no aplicvel a processos instaurados no domnio do CPT anteriormente vigncia da Lei n. 15/2001, de 5 de Junho. II Ao tempo e no respeitante cumulao de impugnaes e pedidos, eram aplicveis subsidiariamente os artigos 38. da LPTA e 470. do CPC. Processo n. 1336/04-30. Recorrente: TRINAVE Sociedade de Decapagens e Pinturas, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr Brando de Pinho. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: Vem o presente recurso jurisdicional, interposto por TRINAVE - SOCIEDADE DE DECAPAGENS E PINTURAS, LDA, do despacho do TAF de Almada, que indeferiu liminarmente a impugnao judicial que a mesma deduzira contra liquidaes adicionais de IVA e IRC, absolvendo a Fazenda Pblica da instncia, no conhecendo do mrito da causa. Fundamentou-se a deciso no art. 104 do CPPT - aplicvel, nos autos, nos termos do art. 12 da Lei n. 15/01, de 05 de Junho -, no sendo possvel a cumulao de pedidos, dada a diferente natureza dos tributos em causa: o IVA um imposto sobre o consumo e o IRC sobre o rendimento, no sendo de convidar o impugnante a suprir a irregularidade, podendo, todavia, deduzir novas impugnaes, relativas a cada um dos impostos. A recorrente formulou as seguintes concluses: A) - In casu, no tem aplicao o disposto no art. 104 do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio porquanto a impugnao foi apresentada em data em que vigorava o Cdigo de Processo Tributrio, o qual no proibia a cumulao de pedidos de diferente natureza. B) - A manter-se a sentena recorrida, ficam prejudica do todos actos j praticados que o legislador quis ressalvar na redaco do art. 12 (parte final) da Lei n. 15/2001, de 05 de Junho. C) - Segundo o que vem sustentado na sentena recorrida a nova lei seria de aplicao retroactiva e no de aplicao imediata, o que contraria no s a inteno do legislador, como tambm a doutrina geral aceite no direito civil de que a nova lei s rege para o futuro. D) - A sentena recorrida violou, por erro de interpretao o disposto no art. 12 da Lei n. 15/2001, de 05 de Junho, bem como o art. 142 do Cdigo de Processo Civil e ainda o art. 12 do Cdigo Civil. Nestes termos, e nos demais de Direito aplicveis com o mui douto suprimento de V. Ex.as, o que expressamente se solicita, deve ser concedido provimento ao presente recurso, revogando-se a sentena recorrida e ordenando-se o prosseguimento do processo para deciso sobre o mrito da causa. No houve contra-alegaes. O Ex.mo magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido da confirmao do julgado por a dita norma do art. 104 do CPPT ser efectivamente aplicvel nos autos, dada a sua natureza processual pois: a) justificada primordialmente pela economia de meios que proporciona, sem prejuzo do contributo para a uniformidade de decises

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Assunto: Cumulao de pedidos. Artigo 104. do CPPT. Aplicao no tempo.

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b) a sua aplicao ou inaplicao apenas se reflecte na unidade ou pluralidade de processos c) no preclude o exerccio de qualquer direito da recorrente, que poder deduzir posteriormente novas impugnaes judiciais, tendo por objecto as liquidaes de cada um dos impostos. E, corridos os vistos legais, nada obsta deciso. Vejamos, pois: O art. 104 do CPPT, epigrafado embora de cumulao de pedidos e coligao de autores tem em vista, naquele primeiro aspecto, como se depreende da exigncia da idntica natureza dos tributos, a cumulao de impugnaes. Todavia, ele no aplicvel nos autos. Na verdade, estes foram instaurados em 11/03/1999, em plena vigncia do CPT, que no continha disposio semelhante. E o art. 40 do D.L. n. 433/99, de 26 de Outubro, que aprovou o CPPT, determinou, alm da entrada em vigor deste, em 01/01/2000, a sua aplicao s aos procedimentos iniciados e aos processos instaurados a partir dessa data. Certo que o art. 12 da Lei n. 15/01, de 05 de Junho determinou a aplicao do CPPT aos procedimentos e processos pendentes regulados pelo CPT mas sem prejuzo do aproveitamento dos actos j praticados. Isto , sem aplicao retroactiva - a lei nova s rege para o futuro - de acordo com o art. 12 do CC, pelo que a validade e regularidade dos actos processuais anteriores continuaro a aferir--se pela lei antiga, na vigncia da qual foram praticados nunca sendo, assim, afectada a utilidade dos actos anteriormente realizados. Cfr. Antunes Varela e outros, Manual de Processo Civil e Manuel Andrade, Noes Elementares de Processo Civil, pg. 46. Nos autos, , antes, subsidiariamente aplicvel a norma do art. 38, n. 1 da LPTA, segundo a qual vivel a cumulao de impugnao de actos que estejam entre si numa relao de dependncia ou de conexo. Ora, esto em causa impugnaes de liquidaes de IRC e IVA, do exerccio de 1993, efectuadas na sequncia de uma fiscalizao escrita da impugnante, que concluiu pela existncia de determinadas facturas indevidamente consideradas custos da actividade e deduo indevida de IVA, com indcios de que os documentos referidos titulam operaes simuladas com referncia a Paulo Jorge dos Santos Esgalhado. Pelo que se mostra presente aquele elemento de conexo entre as duas liquidaes j que idntica materialidade est subjacente liquidao dos referidos tributos: foi a correco matria colectvel da impugnante que a determinou, pois, se a Administrao Fiscal entende haver operaes simuladas, da ter de retirar consequncias tanto em sede de IRC como de IVA. Fundamentalmente, ento, estaro em causa os mesmos factos. E, ao tempo, igualmente era possvel a cumulao de pedidos em impugnao judicial, nos termos do art. 470 do CPC, tambm aplicvel subsidiariamente. Isto, dada a sua compatibilidade substancial, nos termos expostos, estando os pedidos - de anulao das liquidaes - sujeitos ao mesmo tipo de processos - impugnao judicial - e sendo para todos competente, tanto em razo da matria como da hierarquia, o TAF de Almada.

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Em suma: mostra-se legal a cumulao pretendida, tanto de impugnaes como de pedidos. Termos em que se acorda conceder provimento ao recurso, revogando-se o despacho recorrido, para ser substitudo por outro que no seja de indeferimento liminar pelo fundamento invocado. Sem custas. Lisboa, 2 de Maro de 2005. Brando de Pinho (relator) Lcio Barbosa Jorge de Sousa.

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Assunto: Limites do poder regulamentar atribudo por um decreto-lei. Assunto: vedado ao Governo, no uso dos poderes conferidos por um decreto-lei para o regulamentar, emitir um decreto regulamentar no qual exclui de previso contida no articulado desse decreto-lei determinados sujeitos, submetendo-os, por esta via, a taxas contributivas diversas das consagradas no diploma legal. Processo n. 1368/04-30. Recorrente: Forrester & C., S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. FORRESTER & C., S.A., com sede em Vila Nova de Gaia, recorre da sentena do Mm. Juiz do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Vila Real que julgou improcedente a sua impugnao judicial da liquidao de contribuies a favor da Segurana Social. Formula as seguintes concluses: 1 O n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n 2 do artigo 5 do Decreto-Lei n 401/86; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio). 3 A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido.

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5 O Supremo Tribunal Administrativo, por douto acrdo de 16 de Junho de 2004, j veio, noutro processo reconhecer que a razo est com a ora recorrente (Proc. 297/04 - 2 Seco). Nestes termos e nos demais que sero superiormente supridos, deve ser revogada, por erro de julgamento, a douta sentena de que agora se recorre, sendo julgada procedente a impugnao sub judice. 1.2. A Fazenda Pblica no contra-alega. 1.3. O Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que o recurso merece parcial provimento, tal como o obtiveram j seis anteriores, em que se suscitava questo jurdica idntica (...), com formulao de idnticas concluses 1.4. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. 2. A sentena recorrida estabeleceu a factualidade seguinte: 1. Em 15 de Fevereiro de 2000 a Impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 273.716$00, referente ao ms de Janeiro de 2000, aplicando a taxa de 34,75% documento de fls. 17. 2. A Impugnao foi deduzida em 24-03-2000, sem ter sido precedida de reclamao graciosa fls. 3. 3.1. Nota o Exm. Procurador-Geral Adjunto que h j decises do Tribunal em casos idnticos, decidindo, todos, pelo provimento de recursos em que a mesma a questo suscitada. Assim , na verdade. Trata-se dos acrdos de 16 de Junho de 2004, no recurso n 297/04, 13 de Outubro de 2004, nos recursos ns. 311/04, 332/04 e 374/04, 15 de Dezembro de 2004, nos recursos ns. 313/04 e 375/04, 12 de Janeiro de 2005, no recurso n 1062/04, 19 de Janeiro de 2005, nos recursos ns 1061/04 e 1064/04, 26 de Janeiro de 2005, nos recursos ns 1063/04, 1066/04, 1068/04, e 1069/04, 2 de Fevereiro de 2005, no recurso n. 1367/04, 9 de Fevereiro de 2005, nos recursos ns 1282/04, 1284/04, 1285/04 e 1362/04, 16 de Fevereiro de 2005, nos recursos ns. 1213/04, 1278/04 e 1288/04, e 23 de Fevereiro de 2005, nos recursos ns. 1277/04, 1279/04 e 1298/04. No vm invocados, ainda desta feita, argumentos que nos levem a alterar a orientao seguida, pelo que se reproduz aqui, na parte aplicvel, o primeiro dos apontados acrdos, relatado pelo tambm agora relator. 3.2. A invocao do vcio de forma por falta de fundamentao, em que a impugnante fez assentar a sua pretenso de anulao desta, foi abandonada na presente fase, de recurso jurisdicional, vindo a sentena questionada, apenas, no que concerne ao julgamento feito sobre o vcio de violao de lei imputado ao acto de liquidao. Tal vcio radica nas alegadas ilegalidade e inconstitucionalidade do n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, introduzido pelo decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, por violao do artigo 5 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e 115 n 5 da Constituio (actualmente, 112 n 6). Conforme se afirma na sentena recorrida, defende a impugnante que a alterao do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86 dada pelo Decreto Regulamentar n 9/98, de 3 de Maro, viola o n 2 do artigo 5 do Decreto Lei n 401/86, de 2 de Dezembro, face definio restritiva do conceito de explorao agrcola. A questo que est em causa na presente impugnao judicial a de saber qual a taxa devida Segurana Social relativamente a trabalhadores

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agrcolas ao servio da impugnante, ora recorrente. A Segurana Social entendeu que essa taxa de 34,75%, j que se trata de trabalhadores que prestam servio em exploraes agrcolas destinadas essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituem, em si mesmas, objectivo da empresa empregadora, a recorrente. Esta, ao invs, defende que no h que distinguir em funo da natureza ou dimenso da explorao agrcola em que se emprega o trabalhador. Assim, a taxa devida ser, no seu caso, de 32,5%, para trabalhadores diferenciados, e de 29%, para trabalhadores indiferenciados. Tudo est em saber se legal e, portanto, pode ser aplicado pela liquidao impugnada, o disposto no artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que alterou o artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o qual, por sua vez, regulamentara o decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. 3.3. O decreto-lei n 81/85, de 28 de Maro (que o decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro viria a referir, sem o revogar), pretendeu definir o regime especial de segurana social dos trabalhadores das actividades agrcola, silvcola e pecuria, tal como se pode ler no sumrio publicado no respectivo Dirio da Repblica. Sumrio que no reflecte toda a realidade, pois a ambio do diploma mais vasta: alm de aproximar do regime geral o regime especial de segurana social das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, alarga consideravelmente o universo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem (que so os que aqui nos interessam) que coloca ao abrigo do regime geral de segurana social, deixando submetidos ao regime especial, apenas, a generalidade dos trabalhadores eventuais e os trabalhadores por conta prpria na agricultura, silvicultura e pecuria de baixos rendimentos. Quanto aos trabalhadores por conta de outrem, alargaram-se as categorias de trabalhadores agrcolas que por ele [regime geral] so abrangidos, englobando, de entre os trabalhadores por conta de outrem, aqueles que o so por forma mais caracterizada ou regular (do prembulo do diploma). Assim que o artigo 3, conjugado com o artigo 2 n 2, ambos do falado decreto-lei, definiu como abrangidos pelo regime geral os trabalhadores ao servio da explorao agrcola que sejam trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial; e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Abrangidos pelo regime especial de segurana social das actividades agrcolas ficaram, nos termos do artigo 8 do diploma, os trabalhadores por conta de outrem que prestem servio em exploraes agrcolas e que no sejam, por essa mesma actividade, abrangidos pelo regime geral; os demais a que o artigo se refere no interessam ao nosso caso, por se no tratar de trabalhadores por conta de outrem, mas de produtores agrcolas e seus familiares ou equiparados.

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Ainda com interesse para o presente processo se pode notar que no h, no decreto-lei de 1985, uma definio do que sejam trabalhadores agrcolas para alm do que consta do j transcrito artigo 3 , e que o diploma abrange, de acordo com o artigo 2, no conceito de actividade agrcolas, a silvicultura e a pecuria, bem como as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A fixao das taxas contributivas devidas pelos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades patronais foi deixada para o decreto regulamentar publicado na mesma data sob o n 19/85. 3.4. Quando, mais de um ano volvido, o legislador voltou a intervir neste campo, estavam abrangidos pelo regime geral de segurana social cerca de 100.000 trabalhadores agrcolas, e mantinham-se enquadrados no regime especial cerca de 510.000, a fazer f na notcia dada no prembulo do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. Inteno confessa deste diploma fazer cessar o regime especial, que j no prembulo do decreto-lei n 81/85 se afirmava de natureza residual, e no respectivo artigo 2 n 2 se dizia ser de natureza transitria, incorporando os trabalhadores agrcolas no regime geral de segurana social. Atendendo, porm, s perturbaes que presumiu poder causar a sectores economicamente mais dbeis uma brusca subida dos encargos sociais, contrapartida necessria da elevao qualitativa e quantitativa das prestaes a que os trabalhadores agrcolas passam a ter direito, o diploma adoptou medidas tendentes a atenu-las, entre elas a fixao, relativamente s entidades patronais agrcolas, transitoriamente, da menor das taxas contributivas do regime geral (ao tempo, 21%); e diminuiu a taxa relativa aos trabalhadores por conta de outrem j ento abrangidos pelo regime geral. No artigo 5 fixa-se o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem, permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; e dos que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. A taxa global, a ser gradualmente atingida at 1993, em termos a regulamentar, de 29%, dos quais 21% cabem s entidades patronais. No artigo 6 estabelece-se o regime contributivo dos outros trabalhadores agrcolas por conta de outrem: os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; e os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A taxa global de 32,5%, dos quais 23% a cargo das entidades patronais. Todo o articulado do diploma se refere a trabalhadores que exeram actividades agrcolas, ou a trabalhadores agrcolas, encontrando-se, no artigo 6, referncia aos trabalhadores por conta de outrem de exploraes agrcolas. As respectivas entidades empregadoras so designadas por entidades patronais tal como, alis, j acontecia com o decreto-lei n 81/85.

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Por ltimo, o artigo final estabelece que o diploma ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. 3.5. Decreto regulamentar esse que viria a ser publicado em 30 de Dezembro seguinte, e a que coube o n 75/86. Trata-se, como todos os regulamentos, de um acto normativo, o que vale por dizer que no , nem um acto legislativo, de fora igual da lei, nem um acto administrativo embora seja emitido no exerccio da funo administrativa, o que logo aponta no sentido de se tratar de actividade que tem de ser levada a cabo sob dependncia da lei, pois toda a actividade administrativa subordinada lei. Como se sabe, a Constituio da Repblica Portuguesa ao tempo, artigo 202 permite ao Governo, no exerccio da funo administrativa, fazer os regulamentos necessrios boa execuo das leis. Independentemente de saber se assim se autorizam, ou no, os regulamentos independentes, o certo que o regulamento que nos ocupa de execuo, ou seja, acessrio e executivo da lei, na medida em que o prprio legislador do decreto-lei n 401/86 o mandou emitir para regulamentar o regime desse diploma legislativo. O que significa que este regulamento no s no pode contrariar a lei formal, tal qual acontece com qualquer regulamento, como, sendo complementar do referido decreto-lei, no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar, de modo independente, um regime que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Dentro do papel que assim atribumos a este decreto regulamentar n 75/86 cabem, pois, algumas das definies que nele encontramos e estavam ausentes do decreto-lei n 401/86, teis para a aplicao deste: entre elas, as de regime geral e regime especial, regime geral dos trabalhadores por conta de outrem, e de trabalhadores por conta de outrem. Mas nada nele se vislumbra que no caiba dentro da funo de execuo do diploma legal regulamentado. 3.6. Veio o Governo dizer, tempo volvido, que a aplicao deste diploma regulamentar suscitava alguns pontos de dvida que importa clarificar, um deles respeitante ao enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. E, para clarificar as dvidas, aprovou novo decreto regulamentar, publicado em 3 de Maro do ano seguinte, sob o n 9/88. No parece que haja obstculo legal a este procedimento do Governo, ao reiterar o uso do poder regulamentar que lhe conferira o artigo 12 do decreto-lei n 401/86. Mas claro que tambm relativamente ao novo regulamento se mantinha a subordinao lei, nos precisos termos em que pudera o Governo emitir o decreto regulamentar n 75/86. No artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 9/88 exclui-se da noo de exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessa empresas. Explicando-se, no prembulo, a razo de ser da disposio: que no fundo, o objectivo das referidas exploraes coincidente com as finalidades das empresas transformadoras, em que, afinal, se integram

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aquelas empresas, assim se ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. Sector primrio que, recorde-se, o visado pelo conjunto normativo a que nos vimos referindo, dominado pela preocupao de integrar no regime geral de segurana social os trabalhadores agrcolas, fazendo-os beneficiar de uma melhoria do esquema de prestaes sociais, a que corresponde a contrapartida da subida do nvel contributivo exigido, quer aos trabalhadores, quer s entidades suas empregadoras. Foi considerando as caractersticas dos beneficirios e da actividade agrcola em que se empregam designadamente, a debilidade econmica do sector e seus trabalhadores que, para no causar perturbaes excessivas, foram tomadas as j referidas medidas transitrias, no concernente ao regime contributivo. Medidas essas que o decreto regulamentar n 9/88 entendeu no se justificarem naqueles casos em que se trata de trabalhadores agrcolas ao servio de empresas do sector tercirio, que exercem a actividade agrcola com vista a obterem atravs dela a matria-prima para a respectiva transformao. 3.7. Entende a recorrida, e acolheu a sentena agora posta em crise, que, ao assim proceder, o regulamentador no restringiu o mbito de aplicao do diploma legal regulamentado, pois ele continua a aplicar-se a todos os trabalhadores agrcolas, tal qual so definidos pelo artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. Nos termos deste artigo, a definio de trabalhadores agrcolas independente da natureza e dimenso da explorao agrcola em que se ocupam. E o regulamento no limitou quanto a este ponto, isto , no veio confinar a aplicao do regime consagrado no decreto-lei aos trabalhadores (agrcolas) de exploraes com determinada natureza ou dimenso. O que fez foi definir o que no se considera explorao agrcola, que matria que no ocupara o legislador de 1986. Ou seja, a estes trabalhadores, embora funcionalmente agrcolas, pela natureza da sua actividade, no se aplica o regime transitrio da taxa contributiva do regime geral mais baixa, dado que o sector em que se inserem as entidades suas empregadoras, no sendo o primrio, mas o tercirio, e no se lhe reconhecendo as mesmas debilidades que quele se identificaram, no sofrer, com o esforo contributivo exigido, as perturbaes que se anteviram quanto a sectores mais dbeis, e que levaram o legislador a cuidar de minimiz-las, estabelecendo um regime de transio, com subida gradual desses encargos. Deste modo, o decreto regulamentar n 9/88 no fez nenhuma restrio ao mbito de aplicao do decreto-lei n 401/86, apenas concretizou a abrangncia da taxa reduzida. Por tudo isto, nenhuma contrariedade se observa entre o artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, e o artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. E, pelas mesmas razes, no se acolhendo que o decreto regulamentar haja alterado o decreto-lei que regulamentou, no sofre de ilegalidade, por violao do artigo 3 do Cdigo de Procedimento Administrativo, ou inconstitucionalidade, por ofensa ao artigo 266 n 2 da Constituio. 3.8. No parece de sufragar o entendimento adoptado pela sentena recorrida. O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do diploma

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regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras. Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cfr. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente com a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n 9/98 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n 401/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos uma parte deles os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos de empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso mediante uma curiosa afirmao: para efeitos do diploma, no se consideram exploraes agrcolas... determinadas exploraes agrcolas. Assim, e ao contrrio do que mais tarde viria a afirmar o despacho 84/SESS/89, de 22 de Junho de 1989, publicado na II srie, de 14 de Julho seguinte, do Dirio da Repblica, o decreto regulamentar em apreciao no se limitou a interpretar a lei. Definindo, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu uma nova configurao, que o texto do decreto-lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao. Conforme se viu, o decreto-lei n 401/86, de acordo com o seu artigo 1, ocupa-se das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, que o

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artigo 2 recorta de modo assaz amplo, considerando como tal a silvicultura e a pecuria, e abrangendo as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. Abrange, pois, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem, e do destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais. verdade que o n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo decreto regulamentar n 9/88, ao distinguir entre as entidades patronais que se inserem no sector primrio e aquelas que se integram no sector tercirio, ainda que empregadoras, tambm, de trabalhadores agrcolas, parece, at, concretizar os intentos do diploma legal regulamentado, expressos no seu prembulo: diminuir o impacto causado a um sector economicamente dbil pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. A contrario, dir-se-, no h que ter igual cuidado relativamente a outro sector de actividade. Mas no pode acolher-se esta ideia. O que ao titular do poder regulamentar cabe regulamentar a disciplina legal contida no diploma regulamentado, de modo a permitir a sua aplicao prtica. No a ele, mas ao prprio legislador, que cumpre concretizar as intenes afirmadas no prembulo da lei. Esse prembulo ilumina o regulamentador para melhor interpretar o esprito da lei, mas seria perverso que lhe fosse permitido us-lo para se afastar da disciplina estabelecida no texto da lei, a pretexto de melhor atingir as intenes expressas na sua parte preambular. E, no nosso caso, como se viu, o regime contributivo est fixado no articulado do decreto-lei n 401/86 para todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e para todas as suas entidades patronais, sem qualquer distino (e, menos, excluso) assente no destino dado produo, ou na inteno com que feita, ou na primacialidade ou secundaridade da explorao agrcola enquanto actividade empresarial. O que parece dever, antes, ser interpretado no sentido de que o legislador entendeu que mereciam o benefcio de suportar taxas contributivas transitoriamente inferiores s normais, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente daquele para quem trabalham, e todas as entidades que se dedicam explorao agrcola, nela empregando trabalhadores, e no s aquelas que fazem dessa explorao a sua actividade principal. E que foi assim mesmo que quis concretizar, e concretizou, o princpio declarado no prembulo do diploma. Ao contrrio do que pretendeu fazer o titular do poder regulamentar que emitiu o decreto regulamentar n 9/88. Temos, pois, que, ao invs do que decidiu a sentena impugnada, ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores.

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Ilegalidade essa que torna ilegal o acto tributrio que dela fez aplicao, e que no presente processo vem impugnado. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em, concedendo provimento ao recurso, revogar a sentena recorrida, julgando procedente a impugnao, e anular o acto tributrio, por ter liquidado contribuies por aplicao de taxas superiores s previstas nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. Sem custas. Lisboa, 2 de Maro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

Acrdo de 2 de Maro de 2005.

Assunto: Prescrio. Insuficincia de factos para a declarar. Sumrio: Decidindo a sentena a prescrio da dvida, depois de reconhecer que ocorreu uma interrupo do respectivo prazo, mas afirmando que se reiniciou o prazo de prescrio, sem apontar qual o processo que esteve parado, em que perodo temporal, e por que motivo, nem estabelecer que a dvida no foi paga, h que ampliar a matria de facto, nos termos do disposto no artigo 729., n. 3, do Cdigo de Processo Civil, em ordem a possibilitar a deciso de direito. Processo n. 1409/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Empreendimentos Urbansticos F. Ferreira Jorge, L.da Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. A FAZENDA PBLICA recorre da sentena do Mm. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que julgou extinta a instncia, por inutilidade superveniente da lide, na impugnao judicial do acto de liquidao de imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC) relativo ao exerccio do ano de 1991 deduzida por EMPRENDIMENTOS URBANSTICOS F. FERREIRA JORGE, LDA., com sede em Pombal. Formula as seguintes concluses: A) A dvida a que reportam os autos refere-se a I.R.C., do exerccio de 2001 [ lapso da recorrente, que querer referir-se a 1991]. B) O incio do respectivo prazo de prescrio de 10 anos iniciou-se em 01.01.1992, conforme resulta da conjugao dos nmeros 1 e 2 do art. 34 do Cdigo do Processo Tributrio, in casu aplicvel.

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C) Com a interposio de reclamao graciosa, em 01.02.1993, operou-se a interrupo do prazo prescricional. D) Tal como resulta dos termos do n. 3 do mesmo preceito legal quando determina que A reclamao, o recurso hierrquico, a impugnao e a instaurao da execuo interrompem a prescrio (...). E) Mas, a impugnante, por requerimento entregue junto do rgo da execuo fiscal competente, datado de 27.09.1993, solicitou a suspenso da execuo com base no n. 1 do artigo 255 do C.P.T., nomeando penhora o imvel constitudo pela fraco B do prdio sito na Avenida Heris do Ultramar, n. 33, Pombal e inscrito na matriz predial urbana sob o art. n. 7925-8, descrito na Conservatria do Registo Predial sob o n. 01768/270387-B. F) A penhora do imvel supra identificado foi registada a favor da Fazenda Nacional em 15.10.1993. G) A partir da prestao de garantia, a instncia executiva encontra-se suspensa, nos termos do art. 255 do Cdigo do Processo Tributrio. H) O que equivale a dizer que, na prtica, a partir da, no mais podia o credor fiscal praticar quaisquer actos ou efectuar quaisquer diligncias conducentes satisfao do seu crdito, por via da suspenso do competente processo de execuo fiscal at deciso do pleito. I) Ora, se a prescrio um instituto legal justificado no s por razes de certeza, de segurana e de paz jurdicas, pelo que extingue a obrigao tributria, mas tambm determinado pela falta de celeridade ou pela negligncia do titular do direito (crdito) na sua respectiva cobrana, J) No caso vertente, inexiste qualquer inrcia ou negligncia na atitude do credor fiscal em vista satisfao do seu crdito, porquanto se encontrava legalmente cerceado da prtica de quaisquer actos no processo executivo competente para a cobrana coerciva da dvida de que era titular. K) Ou seja, a garantia constituda obstava regular tramitao e prosseguimento da execuo. L) Donde que, tambm, no lhe possa ser imputvel a eventual paragem do processo executivo por mais de um ano. M) Consequentemente nunca o efeito interruptivo do n. 3 do art. 34 do Cdigo do Processo Tributrio degenerou em suspensivo. N) Efectivamente, dispe a segunda parte do n. 3 do art. 34 do C.P.T. que tal somente se verificar quando (...) o processo estiver parado por facto no imputvel ao contribuinte durante mais de um ano, somando-se, neste caso, o tempo que decorrer aps este perodo ao que tiver decorrido at data da autuao. O) Enquanto, no caso sub judice, antes do decurso daquele ano j a instncia executiva estava suspensa por via da garantia prestada. P) A prestao da garantia idnea implica que, desde ento, a execuo no possa prosseguir por suspenso legal obrigatria, tal como resulta do art. 255 do Cdigo do Processo Tributrio. Q) Ora, impondo o art. 255 do Cdigo do Processo Tributrio uma suspenso em termos peremptrios da execuo fiscal e assumindo-se esta como o processo prprio para a cobrana coerciva dos crditos detidos pelo credor fiscal, ento, legalmente, fica este cerceado da prtica de qualquer acto concreto atinente cobrana coerciva daqueles. R) O inconformismo do ora recorrente recai sobre uma interpretao do quadro legal aplicvel que aceite que o legislador fiscal pretendeu ou permitiu que o devedor fiscal, prestando garantia, obtendo a suspenso

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do processo de execuo fiscal, lograsse a respectiva suspenso at ao decurso do prazo prescricional. S) Sendo que no caso vertente, a garantia foi requerida pouco depois da instaurao do processo de execuo fiscal (12.08.1993 versus 27.09.1993). T) Uma tal interpretao encerraria at um mecanismo perverso. U) Ou seja, que uma vez obtida a suspenso legal do processo de execuo fiscal at deciso do pleito, a ento impugnante, no se conformando com qualquer das decises dos procedimentos e processos instaurados, contra as mesmas, sucessivamente, esgrimisse todos os meios legais de defesa, logrando adiar at ao decurso do prazo prescricional a deciso do pleito. V) Donde que, por tudo o que vem dito, s se possa concluir que o prazo prescricional legalmente estabelecido para a dvida em causa (contado de 01.01.1992 a 01.02.1993 ou, admite-se, 15.10.1993), no se encontra atingido. W) No se verificando, consequentemente, a extino do direito do Estado respectiva cobrana coerciva. Termos em que (...) dever ser concedido provimento ao presente, revogando-se a deciso ora recorrida (...). 1.2. No h contra-alegaes. 1.3. O Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que o recurso no merece provimento, pois a lei reguladora do regime da prescrio e a que vigorava na data do facto tributrio e, por outro lado, a regra do n 3 do art. 49 da LGT no se aplica ao caso, por lhe ser posterior. 1.4. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. 2. A sentena deu por provados os factos seguintes: A) Em 25/11/92, a impugnante apresentou a declarao de rendimentos relativa ao exerccio de 1991, em que apurou o lucro tributvel de 15.477.158$00 e o imposto a pagar de 3.577.236$00 fls. 3 a 6 dos autos de reclamao apensos. B) Posteriormente, na sequncia de visita da fiscalizao tributria e do acordo obtido na Comisso de Reviso em 11/01/93, foram alterados os valores das existncias dos exerccios de 1989 e 1990 fls. 12 a 14 dos autos de reclamao apensos. C) Em 1 de Fevereiro de 1993, a impugnante apresentou reclamao contra a liquidao de IRC referente ao ano de 1991, nos termos do Art. 111. do CIRC e 97. do CPT - fls. 2 dos autos de reclamao apensos. D) Com esta reclamao, apresentou a declarao de substituio de fls. 7 a 10. E) De acordo com a Informao de fls. 21 a 26 do apenso, foi proposta a correco do lucro tributvel do exerccio de 1991 para o valor de 12.431.391$00. F) Por despacho de 24 de Abril de 1996, da autoria de Director Distrital de Finanas de Leiria, foi a reclamao parcialmente indeferida fls. 43 dos autos de reclamao apensos. G) Este despacho foi notificado impugnante em 26/04/96, conforme consta do aviso de recepo de fls. 46 do apenso. H) Em 6 de Maio de 1996, a impugnante requereu a emisso de certido dos elementos omitidos na notificao recebida em 26/04/96, ao abrigo do disposto no Art. 22., n. 1 do CPT, certido essa recebida pela impugnante em 22/05/96 fls. 14 e 15.

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I) A impugnante deduziu recurso hierrquico contra a deciso proferida em sede de reclamao graciosa, em 24 de Maio de 1996 fls... dos autos de reclamao. J) Em 29 de Maio de 1996, deu entrada na 1. Repartio de Finanas do Concelho de Pombal a presente impugnao judicial, conforme carimbo aposto a fls. 3, que se d por integralmente reproduzido. K) Atravs do ofcio n. 000960, de 11/02/98, foi a impugnante notificada de que por despacho de 26/01/98 do Subdirector Geral dos Impostos foi indeferido o recurso hierrquico fls. 67. L) Em 12/08/93, foi instaurado o processo de execuo fiscal n. 1449-93/100647.9. M) Por requerimento que deu entrada na Repartio de Finanas de Pombal em 27/09/93, a impugnante solicitou a suspenso da execuo com base no n. 1 do Artigo 255. do CPT e nomeou penhora a fraco B do prdio sito na Av. Heris do Ultramar, n. 33 em Pombal, com o artigo urbano n. 7925-B, descrito na Conservatria do Registo predial de Pombal sob o n. 01 768-B fls. 99. N) Por despacho do Chefe de Repartio datado de 14 de Outubro de 1993, foi ordenada a penhora do bem oferecido como garantia pela impugnante e ordenada a suspenso da execuo at concluso da reclamao graciosa fls. 100. O) Em 15/10/93, foi registada a penhora da fraco referida na alnea J) a favor da exequente Fazenda Nacional, para garantia da quantia exequenda de 3.915.505$00 fls. 103. 3.1. A agora recorrida impugnou o acto tributrio de liquidao de IRC relativo ao exerccio do ano de 1991, pedindo a anulao do acto de fixao do lucro tributvel e consequente acto de liquidao do IRC feito pelo Fisco. A sentena, contrariando o entendimento expresso pela Fazenda Pblica, considerou no existir impedimento legal a que a recorrida impugnasse o acto de liquidao, como impugnou; mas considerou intil o prosseguimento da impugnao, por se achar prescrita a obrigao liquidada. Para tanto, ponderou que o facto tributrio ocorreu em 31 de Dezembro de 1992, sendo-lhe aplicvel o prazo prescricional de dez anos do artigo 34 do Cdigo de Processo Tributrio (CPT), ento vigente; que a prescrio foi interrompida pela reclamao graciosa apresentada em 1 de Fevereiro de 1993, pela instaurao da execuo fiscal em 12 de Agosto de 1993, pelo recurso hierrquico deduzido em 24 de Maio de 1996, e pela entrada da impugnao judicial, em 29 de Maio de 1996. Porm, de todos estes factores interruptivos s atribuiu relevncia ao primeiro, ou seja, apresentao da reclamao graciosa, em 1 de Fevereiro de 1993, pelo que considerou a prescrio ocorrida em 1 de Fevereiro de 2003, quando se completaram dez anos sobre aquele acontecimento. Acresce considerou, ainda, a sentena , que no motivo de suspenso da prescrio a prestao de garantia, nem nos termos do artigo 34 do CPT, nem nos do 49 n 3 da Lei Geral Tributria (LGT), sendo que esta ltima se no aplicava ao caso, por s depois ter entrado em vigor. Para a recorrente Fazenda Pblica, o facto de a recorrida ter prestado garantia em 27 de Setembro de 1993, obtendo, por essa via, a suspenso do processo executivo, obstando a que o Fisco prosseguisse a aco tendente cobrana da dvida, faz com que no tenha havido paragem

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da execuo que lhe seja imputvel, pelo que nunca o efeito interruptivo do n 3 do art 34 do Cdigo do Processo Tributrio degenerou em suspensivo. Consequentemente, no ocorreu, ainda, a prescrio. 3.2. Conforme se aponta na sentena recorrida, tratando-se, como aqui se trata, de uma liquidao de IRC relativa ao exerccio do ano de 1991, o prazo de prescrio comeou a correr em 1 de Janeiro de 1992, e tem a extenso de 10 anos, de acordo com o artigo 34 n 1 do CPT, ento vigente. Assim, se nada interrompesse o decurso daquele prazo, ele esgotar-se-ia em 1 de Janeiro de 2002. Tudo isto afirmou a sentena sem que a recorrente Fazenda Pblica manifeste desacordo. Porm, em 1 de Fevereiro de 1993 a recorrida apresentou reclamao graciosa, assim interrompendo o decurso do prazo de prescrio, nos termos do disposto no artigo 34 n 3 do CPT. Este efeito interruptivo, diz o citado artigo 34, cessa se o processo estiver parado por facto no imputvel ao contribuinte durante mais de um ano. Ora, no foi dado como provado, na presente impugnao judicial, que algum processo cuja instaurao produza a interrupo do prazo de prescrio tenha estado parado durante mais de um ano por facto no imputvel ao contribuinte. Da que no seja fcil entender o segmento da sentena recorrida em que se diz: Destarte, a obrigao tributria prescreveu em 01/02/2003, altura em que se completaram 10 anos sobre a apresentao da reclamao graciosa, altura em que se reiniciou a contagem do prazo de prescrio. Aparentemente, o raciocnio em que se baseia a sentena parte de que o facto de o prazo de prescrio ter sido interrompido com a deduo da reclamao graciosa transfere o termo inicial desse prazo para o momento dessa deduo. Mas no assim, pois, interrompido o prazo, despreza-se o tempo decorrido entre a interrupo e a sua cessao, a qual emerge da paragem do processo por mais de um ano, por motivo no imputvel ao contribuinte. Porm, nos termos do que dispe a parte final do n 3 do artigo 34 do CPT, cessado o efeito interruptivo, deve somar-se o tempo que decorrer aps este perodo [de interrupo da prescrio] ao que tiver decorrido at data da autuao [do procedimento ou processo que interrompeu o prazo]. No se alcana, pois, a razo por que na sentena se afirma que a contagem do prazo de prescrio se reiniciou com a instaurao da reclamao graciosa. Por outro lado, a sentena no revela o motivo por que se reiniciou o prazo de prescrio. 3.3. Para decidir se, no quadro circunstancial apurado, ocorreu ou no a prescrio, importa que se defina se algum processo esteve parado, qual, por que perodo ou perodos temporais, e por que razo; sendo, ainda, essencial fixar que a dvida no se extinguiu pelo pagamento, posto que, a ter isso acontecido, no mais pode falar-se em prescrio neste sentido, ver os acrdos de 16 de Fevereiro de 2000, recurso n 23804, 23 de Fevereiro de 2000, recurso n 24433, e 17 de Maio de 2000, recurso n 24786. Ao julgar prescrita a dvida sem estabelecer estes factos, a sentena assentou em base factual insuficiente. E a deficincia desse suporte factual impede, do mesmo passo, que este Tribunal aprecie o mrito do recurso.

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H, pois, necessidade de ampliar a matria de facto, em ordem a possibilitar a deciso de direito, o que se aqui se determina, nos termos do disposto no artigo 729 n 3 do Cdigo de Processo Civil. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em, concedendo provimento ao recurso, anular a sentena recorrida, para que, ampliada a matria de facto, nos apontados termos, seja proferida nova deciso. Sem custas. Lisboa, 2 de Maro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

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do art. 729 n 3 do CPC, designadamente quanto data e valor da garantia prestada, quanto ao custo da dita garantia e lucros cessantes ou danos emergentes associados, bem assim como ao dispositivo do acrdo do TCA respectivo em termos de poder constituir base suficiente para aplicao do regime jurdico que antes enuncia e que, sucintamente se traduz no seguinte: A norma constante do art. 53 n. 1 LGT deve ser interpretada com o sentido de que o valor da indemnizao h-de considerar o perodo desde a data da prestao da garantia (e no apenas o perodo excedente aos dois anos): aquele que representa a real extenso temporal do prejuzo resultante da prestao, causa da indemnizao a atribuir. Pois sustentou ainda O prazo referido (dois anos) no se aplica quando se verifique, na impugnao judicial, que houve erro imputvel aos servios (art. 53 n. 2 da LGT) a indemnizao tem como limite mximo o montante resultante da aplicao ao valor garantido da taxa de juros indemnizatrios (art. 53 n. 3 da LGT).. Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir. O sindicado despacho, como agora melhor se alcana da sua cpia dactilografada de fls. 81, mediante invocao do elemento decisrio do Acrdo do TCA e o disposto no art. 53 da LGT deferiu apenas parcialmente o requerido a fls. 301. Compulsado este e tal como bem atentamente anota o Ex.mo Magistrado do Ministrio Pblico junto deste Supremo Tribunal no pode deixar de concluir-se que nele no se estabelecem quaisquer factos a que se possa agora, em sede de recurso jurisdicional e face aos especficos e limitados poderes de cognio deste tribunal de revista, aplicar o controvertido direito. Na verdade, naquele despacho nada se consagra nesta sede, mesmo por remisso, designadamente quanto aos pontos enunciados por aquele magistrado e indispensveis para a conveniente apreciao e deciso de mrito que cumpriria, a saber: a) data da prestao e valor da garantia bancria; b) custo da garantia bancria e eventuais lucros cessantes ou danos emergentes associados prestao; c) dispositivo do acrdo do TCA, designadamente no que concerne tambm indispensvel clarificao acerca da efectiva imputabilidade da invocada garantia suspenso do processo executivo referente s liquidaes anuladas e s a elas; d) bem assim como a outros que, na sequncia destes e face s plausveis solues de direito, se revelem igualmente interessantes. Pelo exposto e face ao estabelecido nos invocados artigos 729 e 730 do CPC, aqui subsidiariamente aplicveis cfr. art. 2 do CPPT -, acordam os Juzes deste Supremo Tribunal e Seco em anular a sindicada deciso, determinando a baixa dos autos ao tribunal de 1 instncia para os apontados efeitos, mais que ampliao, fixao, da interessante factualidade em ordem a constituir base suficiente para a deciso de direito que cumpre. Sem custas. Lisboa, 2 de Maro de 2005. Alfredo Madureira (relator) Baeta Queiroz Lcio Barbosa.

Acrdo de 2 de Maro de 2005.

Processo n. 1604/03-30. Recorrente: ABASTENA Sociedade Abastecedora de Madeiras, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Alfredo Madureira. Em conferncia, acordam os Juzes da Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo. Inconformada com o alis douto despacho de fls. 67 do M. mo Juiz do Tribunal de 1 Instncia de Coimbra que lhe deferiu parcialmente apenas o pedido de indemnizao pelos prejuzos ocorridos em consequncia da prestao e manuteno indevida de garantia bancria, nos termos do disposto no artigo 53 da LGT, dele interps recurso jurisdicional para esta Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo a Requerente e ora Recorrente Abastena Sociedade Abastecedora de Madeiras, Lda., nos autos convenientemente identificada. Apresentou tempestivamente as respectivas alegaes de recurso e, pugnando pela revogao do impugnado despacho, formulou, a final, as seguintes concluses: 1. Tendo a recorrente apresentado garantia bancria no processo de execuo fiscal para suspenso da mesma e tendo obtido vencimento de causa no processo de impugnao onde se discute a legalidade da dvida exequenda e sendo esta anulada por erro de facto e de direito na respectiva liquidao, ou seja por constatao de erro imputvel aos servios, tem direito a ser indemnizada pelos prejuzos resultantes da sua prestao, nos termos do art. 53 da LGT, ou, seja totalmente indemnizada dos prejuzos sofridos com a pratica de um acto de liquidao ilegal, de que a contribuinte no teve culpa. 2. Ao Ter decidido de forma diferente o douto despacho recorrido errou no julgamento, tendo evidentemente que ser revogado. No foram apresentadas quaisquer contra-alegaes. E neste Supremo Tribunal Administrativo o Ex.mo Magistrado do Ministrio Pblico emitiu depois mui douto parecer opinando pela necessidade de se ordenar a ampliao da matria de facto, nos termos

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ao reembolso dos impostos indevidamente pagos e indemnizao nos termos do art 145 do CPPT. O M Juiz a quo sustentou a sua sentena (fl. 130). A Fazenda no contra-alegou. Neste STA, o M P emitiu douto parecer nos termos do qual se deve negar provimento ao recurso pelo facto de a petio inicial ter entrado fora do prazo e no se poder fazer a convolao da impugnao em aco. Corridos os vistos cumpre decidir. 2 Fundamento Na sentena recorrida foram dados como provados os seguintes factos: 1. Relativamente aos exerccios de 1998 a 2000, a recorrente acrescentou, para apuramento do lucro tributvel respectivo, na linha 20 do Quadro 17 da declarao de rendimentos modelo 22, de IRC, 40% do aumento das reintegraes resultantes da reavaliao do imobilizado corpreo a que procedera ao abrigo do disposto nos Decretos-Leis 264/92 e 31/98; 2. A recorrente fez, relativamente ao IRC desses exerccios, os pagamentos por conta e finais, sendo o ltimo de 30.12.1999; 3. A petio inicial da impugnao deu entrada em 27.12.2000. A primeira questo posta pela recorrente prende-se com a eventual inconstitucionalidade da norma jurdica com base na qual foram feitas as autoliquidaes, inconstitucionalidade essa de que deriva a nulidade das autoliquidaes. Vejamos esta questo. O art 97, n 1, al. a), do CPPT, inclui a autoliquidao na liquidao dos tributos. Da mesma forma, o art 95, n 2, al. a), da Lei Geral Tributria alude liquidao dos tributos, considerando-se tambm como tal para efeitos da presente lei os actos de autoliquidao. Significa isto que no pelo facto de uma autoliquidao ser efectuada pelo contribuinte, e no pela Fazenda, que deixa de ser uma verdadeira liquidao, ficando sujeita aos mesmos vcios. Se as normas fiscais forem inconstitucionais, essa inconstitucionalidade afecta os actos de autoliquidao, que liquidao so. Mas qual o vcio ou o tipo de invalidade de que os actos de autoliquidao ficam afectados se as normas forem inconstitucionais? Nos termos do art 102. n 2, do CPPT, se o fundamento da impugnao for a nulidade, ela pode ser deduzida a todo o tempo. Mas se o fundamento no for a nulidade, mas a anulabilidade, ela deve ser deduzida no prazo de 90 dias a contar do termo do prazo para pagamento voluntrio (art 102, n 1, al. a), do CPPT). Logo, a nulidade pode ser arguida a todo o tempo, mas a anulabilidade s pode ser arguida no prazo de 90 dias a contar do termo do prazo para pagamento voluntrio. Tratando-se de uma impugnao de autoliquidao, o prazo de 90 dias que se aplica, por fora do art 131, n 3, do CPPT. Apenas so nulos os actos como tal reputados pela lei e so anulveis os restantes que ofenderem princpios ou normas jurdicas (art 135 do Cdigo de Procedimento Administrativo). Ora, entre os actos nulos conta-se aqueles que ofendam o contedo essencial de um direito fundamental (art 133, n 2, al. d), do CPA). Significa isto que no basta que um acto se baseie em norma inconstitucional para ser nulo. preciso que ofenda o contedo essencial de um direito fundamental.

Acrdo de 2 de Maro de 2005.

Assunto: Inconstitucionalidade. Nulidade ou anulabilidade. Sumrio: Se um acto de autoliquidao se basear numa norma inconstitucional, ele nulo se a inconstitucionalidade ofender o contedo essencial de um direito fundamental e anulvel nos restantes casos (artigo 133., n. 2, alnea d), do CPA). Processo n. 1699/03-30. Recorrente: TMG Tecidos Para Vesturio e Decorao, S. A. Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Almeida Lopes. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Relatrio Com fundamento em inconstitucionalidade de normas fiscais, em nulidade do acto de liquidao e do pagamento do imposto, em direito ao reembolso ou restituio dos impostos pagos indevidamente, a contribuinte TMG Tecidos para Vesturio e Decorao, SA, com sede no lugar de Vilar, S. Cosme do Vale, Vila Nova de Famalico, deduziu impugnao judicial contra as liquidaes de IRC de 1997 a 1999, na parte em que se mostram influenciadas pelo acrscimo de 40% do valor das reintegraes correspondentes ao valor diferencial decorrente das reavaliaes, segundo o Quadro 17 das Declaraes modelo 22, apresentadas em relao queles exerccios, nos anos de 1998, 1999 e 2000. Pediu a declarao de nulidade dos actos tributrios, a restituio do imposto pago e a condenao da Fazenda Pblica ao pagamento de juros indemnizatrios. Com base na falta de reclamao graciosa prvia, o M Juiz do Tribunal Tributrio de Braga absteve-se de conhecer do pedido e absolveu a Fazenda Pblica da Instncia. Aps recurso para este STA, o M Juiz de 1 instncia reparou o agravo e proferiu a sentena de fls. 111 e seguintes, na qual decidiu no se verificar qualquer nulidade dos actos tributrios; que os vcios apontados na petio inicial seriam, quando muito, fonte a anulabilidade; que a petio inicial no podia ser apresentada a todo o tempo, mas no prazo de 90 dias a contar da apresentao das declaraes; que, quando a petio inicial foi apresentada, j tinha caducado o direito de impugnar e que essa petio no podia ser convolada numa aco para reconhecimento de um direito ou interesse legtimo em matria tributria. No se conformando com esta nova sentena, a contribuinte dela recorreu para este STA, tendo apresentado as suas alegaes de fls. 118 e seguintes, nas quais concluiu que as liquidaes se basearam numa norma inconstitucional; que essa inconstitucionalidade gera nulidade e no mera anulabilidade; que a nulidade podia ser invocada a todo o tempo e no tinha de ser alegada no prazo de 90 dias; que o que impugnou foram as autoliquidaes feitas por si e que padecem de nulidade; que o M Juiz a quo negou o acesso ao direito e justia e que tem direito

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Ora, in casu, no se v onde se mostre ofendido o contedo essencial de um direito fundamental. Os impostos so direitos de crdito e no direitos de propriedade. Logo, mesmo que a norma fiscal fosse inconstitucional esse vcio no geraria nulidade, mas mera anulabilidade. Como assim, a petio inicial teria de ser apresentada no prazo de 90 dias. Como a recorrente deixou passar esse prazo legal, caducou o seu direito de deduzir impugnao judicial. Da que bem tenha andado o M Juiz a quo na deciso desta questo, ainda que a argumentao tenha sido a do direito civil e no a do direito pblico. Apercebendo-se que o prazo para a impugnao podia ter decorrido, a recorrente pede a convolao da impugnao em aco para reconhecimento de direitos em matria tributria, pois esta pode ser instaurada no prazo de 4 anos (art 145, n 2, do CPPT). Sucede que essa convolao no pode ser feita, pois a aco s pode ser usada quando esse meio processual for o mais adequado para assegurar uma tutela plena, eficaz e efectiva do direito ou interesse legalmente protegido (art 145, n 3 do CPPT). Ora, a forma de processo a usar afere-se pelo pedido que foi feito ao tribunal. Como na petio inicial a recorrente pediu a declarao de nulidade dos actos tributrios, e a aco no para declarar a nulidade ou anulabidade dos actos tributrios, mas a condenao da Administrao, segue-se que a convolao legalmente impossvel. Da que improceda a pedida convolao. A deciso das questes antecedentes prejudica o conhecimento da questo do direito restituio do imposto pago e o direito a indemnizao. 3 Deciso Nestes termos, acordam os juzes deste STA em negar provimento ao recurso e em confirmar a sentena recorrida. Custas pela recorrente, com 50% de procuradoria. Lisboa, 2 de Maro de 2005. Almeida Lopes (relator) Fonseca Limo Pimenta do Vale. Processo n. 55/05-30. Recorrente: Ministrio Pblico. Recorrido: Vtor Manuel da Cunha Galvo e esposa. Relator: Ex.mo Sr. Conselheiro Dr. Vtor Meira.

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Acrdo de 10 de Maro de 2005.

Assunto: Competncia do Tribunal Central Administrativo para, havendo sido interpostos dois recursos, um para si e outro para o Supremo Tribunal Administrativo. Sumrio: Interpostos dois recursos, um para o Tribunal Central Administrativo e outro per saltum para o Supremo Tribunal Administrativo, competente para conhecer de ambos o Tribunal Central Administrativo.

Vtor Manuel da Cunha Galvo e mulher impugnaram no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Viana do Castelo a liquidao de IRS do ano de 1999. Por sentena do M Juiz daquele Tribunal foi julgada procedente a impugnao por caducidade do direito liquidao. Inconformados com o decidido recorreram a Fazenda Pblica, para o Tribunal Central Administrativo e o Ministrio Pblico para este Supremo Tribunal Administrativo, pedindo a sua revogao. Apresentaram alegaes, formulando as seguintes concluses: Recurso da Fazenda Pblica: 1. A liquidao oficiosa, objecto da impugnao, resulta dos procedimentos de controlo interno, documentados no processo, levados a efeito pelo director distrital de finanas competente, ao abrigo exclusivamente das normas contidas nos ns 4 e 5 do art 66 e do art 67 (actuais art 65 e 66) do CIRS, inseridas no seu cap. II Determinao do rendimento colectvel . 2. Os referidos procedimentos de controlo interno que culminaram com a alterao dos elementos declarados pelo sujeito passivo e pela consequente liquidao oficiosa no foram iniciados e tramitados ao abrigo do RCPIT aprovado pelo D.L. n 413/98, 31/12, sendo certo que o sujeito passivo no foi alguma vez notificado de que contra ele foi instaurado procedimento de inspeco tributria, cuja regulamentao consta do RCPIT. 3. Os actos procedimentais de controlo interno, documentados nos autos, no so actos materiais de inspeco tributria, quer tcnico juridicamente, quer em termos de operatividade aferida nos termos e para os efeitos do RCPIT. 4. Os referidos actos procedimentais, em causa, praticados pelo director de finanas, integram a sua competncia material e funcional estabelecida nos arts. 66 e 67 do CIRS, estando, alm disso, excludos do mbito procedimento de inspeco (2 do RCPIT), no integrando o director de finanas qualquer dos grupos funcionais a que alude o art 19 do RCPIT. 5. Nem a letra, nem o esprito da norma do n 5 do art 45 da LGT, aplicada in casu, consentem, a nosso ver, a interpretao extensiva que dela se fez na douta sentena. 6. A letra do referido normativo, entendida como ponto de partida e limite da interpretao, afasta o sentido e o alcance que lhe foi atribudo na douta sentena que, por isso, considerou, in casu, verificada sem fundamento, - a existncia de um procedimento de inspeco sujeito ao RCPIT. 7. A razo de ser da norma em questo elemento teleolgico prende-se com o fim visado pelo legislador de acelarar a concluso do procedimento de inspeco tributria e s deste -, atenta a sua (prvia) regulao pelo RCPIT. 8. Este RCPIT compreende por remisso, o complexo normativo que integra a norma interpretada e aplicada (art 45 n 5 da LGT) atentos os seus contedos normativos (elemento sistemtico), bem como as razes histricas de um e de outra.

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9. Inexistiam / inexistem, assim, na situao em apreo os pressupostos fixados no n 5 do art 45 da LGT, vinculados ao regime legal do procedimento de inspeco tributria, para se poder concluir, como fez o M. Juiz a quo, pela caducidade (decretada) do direito liquidao. 10. Ao operar, com a norma do n 5 do art 45 da LGT aplicando-a, in casu, indevidamente ter sido a mesma violada por erro sobre os pressupostos. Recurso do Ministrio Pblico: 1. A alterao dos elementos declarados pelos sujeitos passivos foi efectuada pelo Senhor Director de Finanas de Viana do Castelo ao abrigo do disposto no art. 66. do CIRS, incidindo apenas no controle dos factos certificados pelo atestado mdico de fls. 9; 2. Verificando que esse atestado no se encontrava emitido em conformidade com as regras estabelecidas pelo Decreto-Lei n. 202/96, de 23/10, o Senhor Director de Finanas procedeu correco dos elementos declarados quanto aos beneficios fiscais a que se refere o art. 44. do Estatuto dos Benefcios Fiscais, conforme despacho de fls. 15/16; 3. A liquidao impugnada foi efectuada com base no referido despacho e resultou apenas da excluso dos ditos benefcios; 4. O acto administrativo de alterao dos elementos declarados, praticado pelo Senhor Director Finanas no exerccio dos poderes que lhe so conferidos pelo n. 5 do art. 66. do CIRS, no se integra no procedimento de inspeco tributria regulado no RCPIT (aprovado pelo DL n. 413/98, de 31/12), cujo art. 1 ressalva a aplicao de legislao especial; 5. No tendo existido um procedimento de inspeco tributria, no aplicvel o art. 36..2 do RCPIT, e, consequentemente, no ocorreu a caducidade do direito liquidao prevista no n. 5 do art. 45 da LGT; 6. A entender-se que o acto administrativo praticado pelo Senhor Director Distrital de Finanas resultou de um procedimento de inspeco regulado no RCPIT, o prazo de caducidade ter-se-ia interrompido com a notificao da alterao dos elementos declarados, efectuada pela carta de 3/10/2000, nos termos do art. 46., n. 3. a), da LGT, o que impediria a consumao da caducidade; 7. Decidindo como decidiu, o M.mo Juiz a quo no interpretou correctamente o disposto nos arts. 66. do CIRS, 1, 12..l a), 13.. a) e 36., n. 2 do RCPIT e violou o disposto no art.. 45, n.s 1, 4 e 5 da LGT. No houve contra-alegaes. Colhidos os vistos legais cumpre decidir. Havendo um recurso interposto para o Tribunal Central Administrativo, que conhece de matria de facto e de direito e outro para o Supremo Tribunal Administrativo que s conhece de direito, suscita-se a possibilidade de no primeiro vir a ser alterada a matria de facto, no se justificando o recurso per saltum para o Supremo Tribunal Administrativo por no se encontrar definitivamente fixada aquela matria fctica. Porque assim - nesse sentido tem este Supremo Tribunal Administrativo decidido uniformemente (ver por todos os acrdos 24018 de 12.1.2000 e 24154 de 23.2.2000) - deve a competncia para ambos os recursos caber 2 instncia, isto , ao Tribunal Central Administrativo. Tal fixao da competncia nesse Tribunal evita a ocorrncia de uma eventual contradio entre as decises de ambos os recursos.

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Em conformidade com o exposto, acorda-se em conferncia em declarar este Supremo Tribunal Administrativo incompetente em razo da hierarquia para conhecer do recurso para si interposto, sendo competente para o conhecimento de ambos os recursos o Tribunal Central Administrativo Norte. Sem custas. Transitado remeta ao Tribunal Central Administrativo Norte. Lisboa, 10 de Maro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Pimenta do Vale.

Acrdo de 10 de Maro de 2005.

Assunto: Juros indemnizatrios. Taxa. Artigo 24. do CPT. Sumrio: s situaes previstas no artigo 24., n. 1, do CPT era aplicvel, a partir do Decreto-Lei n. 7/96, de 7 de Fevereiro, e at entrada em vigor da LGT, o regime de juros previsto no artigo 559., n. 1, do Cdigo Civil. Processo n. 76/05-30. Recorrente: director-geral dos Registos e do Notariado. Recorrido: Modelo Continente, SGPS, S. A. Relator: Ex.mo Sr. Juiz Conselheiro Dr. Brando de Pinho. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: Vem o presente recurso jurisdicional, interposto pelo DIRECTOR-GERAL DOS REGISTOS E DO NOTARIADO, da sentena do TAF do Porto, que decidiu ser de 13,75% a taxa dos juros indemnizatrios devidos impugnante, entre 13/02/1996 e 31/12/1998, (taxa bsica de desconto do Banco de Portugal, de 8,75% acrescida de 5 pontos percentuais). O recorrente formulou as seguintes concluses: 1. O recurso interposto pela Direco-Geral dos Registos e do Notariado tem por objecto a douta deciso proferida pelo tribunal a quo no incidente de execuo de sentena, na parte em que condenou a Administrao no pagamento de juros indemnizatrios a uma taxa fixa at entrada em vigor da LGT. 2. Ao contrrio do que defende a Modelo Continente, SGPS, S.A., e do que foi decidido na sentena de que ora se recorre, no clculo dos juros indemnizatrios dever-se- atender s taxas que sucessivamente vigoraram desde a data da liquidao de emolumentos judicialmente anulada at ao termo do prazo de execuo espontnea da deciso judicial anulatria, dado que estas exprimem a medida legal considerada idnea para a mensurao do dano respeitante a uma obrigao pecuniria,

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tal como doutamente foi decidido pelo Venerando Supremo Tribunal Administrativo, no acrdo proferido, em 20 de Fevereiro de 2002, no recurso n. 26.669. 3. Os juros indemnizatrios devidos pela anulao de um acto de liquidao de emolumentos notariais, cujo prazo de execuo espontnea da deciso judicial anulatria terminou em 31/03/2003, devem, nos termos do disposto nos artigos 83, n. 4 do Cdigo de Processo Tributrio e 35, n. 10 da Lei Geral Tributria, ser contabilizados de acordo com as seguintes taxas: -15%- de 30/08/1995 a 30/09/1995 (Portaria n. 339/87, de 24 de Abril); -10%- de 01/10/1995 a 12/02/1996 (Portaria n. 1171/95, de 25 de Setembro); -13,75%- de 13/02/1996 a 23/04/1996 (art. 83, n. 4 do CPT e Aviso n. 1/96, de 19/01/1996, publicado no DR n. 27 (II srie) de 01 de Fevereiro de 1996); -13,25%- de 24/04/1996 a 12/12/1996 (art. 83, n. 4 do CPT e Aviso n. 2/96, de 04/04/1996, publicado no DR n. 96 (2 srie) de 23 de Abril de 1996); -12%- de 13/12/1996 a 06/05/1997 [art. 83, n. 4 do CPT e Aviso n. 5/96, de 22/11/1996, publicado no DR n. 287 (2 srie) de 12/12/1996]; -11%- de 07/05/1997 a 25/02/1998 (art. 83, n. 4 do CPT e Aviso n. 180/97, de 22/04/1997, publicado no DR n. 104 (II srie) de 06/05/1997); -10%- de 26/02/1998 a 06/11/1998 (art. 83, n. 4 do CPT e Aviso n. 1/98, de 16/02/1998, publicado no DR n. 47 (I srie - B) de 25/02/1998); -9,25%- de 07/11/1998 a 19/12/1998 (art. 83, n. 4 do CPT e Aviso n. 3/98, de 30/10/1998, publicado no DR n. 257 (I srie - B) de 06/11/1998); -8,25%- de 20/12/1998 a 3 1/12/1998- (art. 83, n. 4 do CPT e Aviso n. 4/98, de 14/12/1998, publicado no DR n. 292 (1 srie - B) de 19/12/1998). -10%- de 01/01/1999 a 16/04/1999 (arts. 35, n. 10 e 43, n. 4 da LGT, n. 1 do art. 559 do C. Civil e Portaria n. 1171/95, de 25 de Setembro); -7%- de 17/04/1999 a 31/03/2003 (arts. 35, n. 10 e 43, n. 4 da LGT, n. 1 do art. 559 do C. Civil e Portaria n. 263/99, de 12/04). 4. de referir ainda que a presente questo da aplicao da lei no tempo das normas sobre juros indemnizatrios, em particular no perodo que medeia entre a data da entrada em vigor do Decreto-Lei n. 7/96, de 07 de Fevereiro - 12/02/1996 - e a data da entrada em vigor da LGT 01/01/1999-, aguarda deciso a proferir pelo Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo no mbito de vrios recursos para uniformizao de jurisprudncia. Nestes termos e nos demais de direito aplicveis que V. Ex.as doutamente supriro, deve: - o presente recurso ser julgado totalmente procedente, revogando-se a douta deciso recorrida na parte em que condena a Administrao no pagamento de juros indemnizatrios a uma taxa fixa at entrada em vigor da LGT; - bem como e, em consequncia, determinar-se que no clculo de juros indemnizatrios se dever atender s taxas que sucessivamente

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vigoraram desde a data do pagamento da liquidao de emolumentos judicialmente anulada at ao termo do prazo de execuo espontnea da deciso judicial anulatria, nos termos acima mencionados; - em consequncia, declarar-se que a ora recorrente nada mais tem a pagar. A impugnante, ora recorrida, no contra-alegou. O Ex.mo magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido do provimento do recurso. E, corridos os vistos legais, nada obsta deciso. Tem-se por reproduzida a matria de facto fixada na instncia art. 726 e 713, n. 6 do CPC. Vejamos, pois: A questo dos autos a de saber qual a taxa dos juros indemnizatrios - art. 24 do CPT - desde a entrada em vigor do DL n. 7/96, de 07 de Fevereiro, que deu nova redaco ao art. 83, n. 4 do CPT, at entrada em vigor da LGT, em 01/01/1999. E, num primeiro perodo temporal, dividiu-se a jurisprudncia deste STA, entendendo-se, por um lado, que a taxa correspondia bsica de desconto do Banco de Portugal, em vigor no incio do retardamento da liquidao do imposto, acrescida de 5 pontos percentuais - cfr. Acd de 08/10/2003 rec. 1076/03 - e, por outro, corresponder quela taxa bsica vigente em cada momento ao longo do perodo a que se reportam os juros, acrescida de 5 pontos percentuais - cfr. Acd de 20/02/2002, rec. 26.669. Todavia, a partir do Acd do Pleno de 20/10/2004, proferido naquele recurso 1076/03, uniforme na jurisprudncia uma terceira via: a de que, s situaes, como o caso, previstas no n. 1 daquele art. 24, aplicvel, na falta de norma especial, o regime de juros do art. 559, n. 1 do Cdigo Civil e portarias nele previstas. Com fundamento, essencialmente, em que o n. 3 do art. 24, ao remeter para os juros compensatrios - art. 83 - apenas se refere aos juros referidos no n. 2, ou seja, aos devidos pela Administrao Fiscal, por no cumprimento do prazo legal da restituio oficiosa dos impostos. Mas j no para as situaes, como o caso - dito n. 1-, de erro imputvel aos servios. Pelo que, no perodo em causa, os juros indemnizatrios devem ser calculados taxa de 10% ao ano, nos termos da Portaria n. 1171/95, de 25 de Setembro. Cfr. os Acds de 20/10/2004 recs. 1076/03, 1042/03, 1041/03, de 17/11/2004 recs. 1385/03, 1183/03, 1040/03, de 23/11/2004 rec. 1829/03, de 30/11/2004 rec. 689/04, de 07/12/2004 rec. 995/04 e de 26/01/2005 rec. 1645/03. Jurisprudncia que, dado o seu carcter uniforme e reiterado, h que considerar - art. 8, n. 3 do CC. Termos em que se acorda conceder provimento ao recurso, revogando-se a sentena na parte ora impugnada e decidindo-se ser a taxa dos juros em causa de 10%. Sem custas. Lisboa, 10 de Maro de 2005. Brando de Pinho (relator) Vtor Meira Jorge de Sousa.

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Processo n. 1076/03 Pleno de Seco Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 MODELO CONTINENTE, HIPERMERCADOS, S.A., requereu no Tribunal Tributrio de 1. Instncia do Porto execuo do acrdo da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo de 15-11-2000, que determinou o pagamento Requerente da importncia de 16.842.000$00, acrescida de juros indemnizatrios, taxa legal, desde 31-10-92 at 4-5-2002 (fim do prazo de execuo espontnea), que liquidou em 21.727,767$40 por aplicao sucessiva das taxas de 15%, 10%, 19,5%, 10% e 7%, nos termos da Portaria n. 339/87, de 24-de Abril, do art. 83., n. 4, do C.P.T., do Aviso de 18 de Maro, da Portaria n. 1171/95, de 25 de Setembro, e da Portaria n. 263/99, de 12 de Abril. O Tribunal Tributrio de 1. Instncia do Porto julgou procedente o pedido de declarao de inexistncia de causa legtima de inexecuo e ordenou que o Estado procedesse ao pagamento no prazo de 10 dias da quantia de 16.842.000$00, acrescida de juros de mora desde 4-5-2002 at integral pagamento. Inconformado, o Requerente interps recurso da sentena para o Supremo Tribunal Administrativo, relativo parte em que indeferiu o pedido de pagamento de juros indemnizatrios. Por acrdo de 8-10-2003, a Seco do Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo concedeu provimento ao recurso jurisdicional, revogou a sentena recorrida na parte impugnada e condenou a Administrao a satisfazer Requerente juros indemnizatrios desde a data do pagamento da quantia impugnada, devendo ser calculados s taxas que sucessivamente vigoraram, com excepo do perodo compreendido entre 12-2-96 e 1-1-99 ao qual se aplicar a taxa de 13,75%, resultante da taxa constante do Aviso n. 1/96, de 1 de Fevereiro, do Banco de Portugal, acrescida de 5 pontos percentuais. Inconformado, o Senhor Director-Geral dos Registos e Notariado interps o presente recurso jurisdicional para este Pleno de Seco, invocando como fundamento do recurso oposio entre o acrdo recorrido e o acrdo da Seco do Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo de 20-2-2002, proferido no recurso n. 26669. Por despacho do Excelentssimo Senhor Relator na Seco, foi julgada demonstrada a oposio entre o acrdo recorrido e o acrdo invocado como fundamento do recurso. O Senhor Director-Geral dos Registos e Notariado apresentou alegaes com as seguintes concluses: 1. O acrdo proferido nos presentes autos pela 2 seco do S.T.A., rec. n. 1076/03, encontra-se em oposio com outro tambm por ela proferido em 20 de Fevereiro de 2002, no recurso n. 026.669; 2. Os quais, no domnio da mesma legislao e respeitando mesma questo de direito, assumem solues opostas. 3. As doutas decises foram proferidas no domnio da mesma legislao uma vez que em ambos os recursos esteve em causa a aplicao, entre outros, das tabelas de emolumentos dos registos e do notariado, da Lei Geral Tributria aprovada pelo Decreto-Lei n. 398/98, de 17 de Dezembro (designadamente, o n. 2 do art. 12, arts. 35. n. 10, 43

Acrdo de 10 de Maro de 2005.

Assunto: Juros indemnizatrios; taxa; perodo compreendido entre 13 de Fevereiro de 1996 e 1 de Janeiro de 1999.

Sumrio: No perodo compreendido entre 13 de Fevereiro de 1996, data da entrada em vigor do Decreto-Lei n. 7/96, de 7 de Fevereiro, at 1 de Janeiro de 1999, data da entrada em vigor da LGT foi de 10% ao ano a taxa dos juros indemnizatrios. Processo n. 82/05-30. Recorrente: director-geral dos Registos e do Notariado. Recorrido: PREDICOMERCIAL Promoo Imobiliria, S. A. Relator: Ex.mo Sr. Conselheiro Dr. Fonseca Limo O Director Geral dos Registos e do Notariado, inconformado com a sentena, a fls 111 e seguintes, do M Juiz do T.A.F. do Porto, porm, apenas na parte em que condenou a Administrao no pagamento de juros indemnizatrios a uma taxa fixa desde 13.02.1996 at entrada em vigor da L.G.T., em consequncia de ter julgado procedente o incidente de execuo de julgado deduzido pela Sociedade Predicomrcial Promoo Imobiliria, S.A., aquela interps recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao do respectivo quadro conclusivo. No foram apresentadas contra-alegaes. O Exm Magistrado do M. P., junto deste S.T.A., foi de parecer que o recurso merece provimento. Corridos os vistos, cumpre decidir. A questo decidenda a de saber qual o montante da taxa de juros indemnizatrios devidos ora recorrida, no perodo compreendido entre 13.02.96 e 1/1/99. A esta questo respondeu j este S.T.A. (Pleno), atravs do ac. de 20/10/04, rec. 1076/03, de que se juntar fotocpia, em termos que merecem o nosso aplauso e para os quais se remete, afirmando que a dita taxa, naquele perodo, foi de 10%. Termos em que se acorda em conceder provimento ao recurso e em revogar, na parte ora em crise, a sentena recorrida, condenando a Administrao a pagar ora recorrida juros indemnizatrios, calculados taxa de 10% ao ano, no perodo referido. Sem custas. Junte cpia do acrdo S.T.A. (Pleno) de 20/10/04, rec. 1076/03. Lisboa 10 de Maro de 2005. Fonseca Limo (relator) Jorge de Sousa Brando de Pinho.

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e 102 n. 2), art. 24 e 83 do CPT, art. 559 do Cdigo Civil e art. 22 da Constituio da Repblica Portuguesa. 4. Em ambas, o thema decidendum traduziu-se em determinar se o quantum devido a ttulo de juros indemnizatrios, destinados a compensar o contribuinte pelo prejuzo decorrente do pagamento indevido da prestao tributria, ser calculado com base na taxa bsica de desconto do Banco de Portugal em vigor no incio do retardamento da liquidao do imposto a qual se manter inalterada at entrada em vigor da L.G.T. (proc. 1076/03) ou, se pelo contrrio, dever ser calculada tendo em conta as diferentes taxas que sucessivamente vigoraram desde a data do pagamento indevido do tributo, por s assim se exprimir a medida legal considerada idnea para a mensurao do dano respeitante a uma obrigao pecuniria (Ac. STA de 20/02/2002, proc. n. 026.669). 5. Temos, ento, por um lado, um acrdo que estabelece que o quantum devido a ttulo de juros indemnizatrios destinados a compensar o contribuinte pelo prejuzo decorrente do pagamento indevido da prestao tributria, ser calculado com base na taxa bsica de desconto do Banco de Portugal em vigor no incio do retardamento da liquidao do imposto a qual se manter inalterada at entrada em vigor da L.G.T. (acrdo proferido em 08 de Outubro de 2003, recurso n. 1076/03); 6. E, por outro lado, temos outro, segundo o qual, os mesmos juros indemnizatrios devem ser calculados tendo em conta as diferentes taxas que sucessivamente vigoraram desde a data do pagamento indevido do tributo, por s assim se exprimir a medida legal considerada idnea para a mensurao do dano respeitante a uma obrigao pecuniria (Acrdo de 20 de Fevereiro de 2002, recurso n. 026.669). 7. A Direco-Geral dos Registos e do Notariado no se conformando com o decidido no recurso n. 1076/03, exalta a JUSTIA da deciso proferida no Acrdo de 20 de Fevereiro de 2002, recurso n. 026.669, pelo qual norteou a sua actuao em matria de cumprimento das decises judiciais proferidas em sede de impugnao judicial de emolumentos. 8. A aplicao das taxas dos juros indemnizatrios prende-se com a questo da aplicao da lei no tempo das normas sobre juros indemnizatrios e com a natureza do artigo 43. da Lei Geral Tributria. 9. O art. 43, n. 1, da L.G.T. deve ser considerado uma norma sobre o modo de realizao de um direito de indemnizao e no como constitutiva de um novo direito indemnizatrio [...] assume a natureza de uma norma instrumental, que no altera a substncia do direito de indemnizao, limitando-se a fornecer ao lesado um meio processual de obter mais facilmente [...] o seu direito indemnizao. [...] Assim aquela norma ser uma verdadeira norma de processo, que dever ter, para efeitos de aplicao das leis no tempo um tratamento idntico s normas processuais propriamente ditas. 10. Sendo assim, regulando aquele art. 43 da L.G.T. o contedo da obrigao de indemnizao abstraindo do facto que lhe deu origem [...], ela ser de aplicao imediata s relaes jurdicas j constitudas, subsistentes data de entrada em vigor, nos termos da parte final do n. 2 do citado art. 12 [do Cdigo Civil]. 11. No que concerne aplicao da lei no tempo das normas sobre juros indemnizatrios no que respeita alterao das taxas de juro aplicveis ao longo do perodo de tempo em que aqueles so devidos, estes devem ser calculados, no caso de no ser a mesma a taxa legal

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durante todo o perodo de contagem, com base nas vrias taxas de juros legais que vigorarem durante esse perodo, aplicando cada uma delas relativamente ao perodo da sua vigncia. 12. O indicado Acrdo proferido em 20 de Fevereiro de 2002, no recurso n. 26.669, determinou a aplicao das vrias taxas de juro em vigor em cada perodo, desde a data da prtica do acto at ao termo do prazo de execuo espontnea da sentena condenatria. 13. Segundo este, a contagem dos juros indemnizatrios devidos [...] deve ser feita tendo em conta as taxas que sucessivamente vigoraram desde a data do pagamento indevido do tributo, dado que estas exprimem a medida legal considerada idnea para a mensurao do dano respeitante a uma obrigao pecuniria. Depois, ainda porque essa a soluo que decorre da regra do art. 12, n. 2, da LGT relativo aplicao das leis no tempo. [...]. 14. No caso sub judice, sendo o acto de liquidao anulado respeitante a uma escritura de alteraes parciais de pacto e de trespasse, celebrada em 31 de Outubro de 1992, e atendendo ao previsto no Cdigo do Processo Tributrio aprovado pelo Decreto Lei n. 154/91, de 23 de Abril, a taxa de juro aplicvel no clculo dos juros indemnizatrios era equivalente taxa de juro legal. 15. Assim, as taxas de juros aplicveis na determinao do quantum devido a ttulo de juros indemnizatrios teriam de ser, necessariamente, as que constam do artigo 15 do presente articulado, 16. as quais foram efectivamente aplicadas. Nestes termos e nos demais de direito deve: a) ser dado provimento ao presente recurso, decidindo-se pela existncia de oposio entre os mencionados Acrdos; b) determinar-se que a Direco-Geral dos Registos e do Notariado, fez uma correcta aplicao das taxas de juro, em conformidade com a lei e com a jurisprudncia vertida no indicado Acrdo proferido em 20 de Fevereiro de 2002, recurso n. 026.669; c) considerar-se no haver qualquer quantia mais a restituir a ttulo de juros indemnizatrios; tudo em consequncia d) da Direco-Geral dos Registos e do Notariado ter procedido a todas as diligncias que se lhe impunham para integral cumprimento da deciso judicial proferida. A MODELO CONTINENTE, SGPS, S.A., contra-alegou, concluindo da seguinte forma: 1 Na vigncia do n. 4 do art. 83 do C. P. T., a taxa de juros indemnizatrios a que se refere o art. 24 do C. P. T. correspondia taxa que vigorava no momento do pagamento indevido, mantendo-se inalterada ainda que a taxa bsica de desconto do Banco de Portugal sofresse modificaes; 2 Por fora desta escolha do legislador, na aplicao daquela norma no se colocava a questo da alterao das taxas aplicveis ao longo do perodo em que os juros eram devidos, pois determinou-se a aplicao de uma taxa de juro fixa; 3 A entrada em vigor da L. G. T. alterou a forma de determinao dos juros, passando a aplicar-se as taxas legais sucessivamente aprovadas nos diferentes perodos de contagem dos juros; PELO QUE 4 a questo da alterao das taxas de juro apenas se coloca aps a entrada em vigor da L. G. T. pois esta Lei no contm qualquer regra

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especial sobre esta matria, devendo a questo ser resolvida face dos princpios gerais sobre a aplicao da lei no tempo; ASSIM, 5 para os juros que se contam a partir da entrada em vigor da L G. T., e apenas para estes, dever aplicar-se a regra consagrada no n. 2 do art. 12 desta lei, calculando-se os juros indemnizatrios, no caso de no ser a mesma a taxa legal durante todo o perodo de contagem com base nas vrias taxas de juros legais que vigorarem durante esse perodo, aplicando cada uma delas relativamente ao perodo da sua vigncia; 6 A referida alterao legislativa no implica a eliminao dos juros que foram sendo calculados de acordo com o regime legal institudo pelos mencionados artigos do C. P. T. e uma recontagem dos juros a coberto de uma aplicao retroactiva do regime institudo na L. G. T.; 7 A forma de clculo dos juros prevista no art. 43 da L. G. T. aplica-se apenas aos juros que se contam a partir da entrada em vigor da L. G. T., no interferindo no cmputo dos juros efectuado de acordo com o regime previsto pelo C. P. T.; 8 No ordenamento jurdico portugus vigora o princpio da no retroactividade das leis, no sentido de que elas s se aplicam para futuro; 9 O simples facto de o n. 4 do art. 83 do C. P. T. ter sido revogado pela L. G. T. no implica, como parece pretender a Direco-Geral dos Registos e do Notariado, que a norma que o substituiu tenha vigncia retroactiva pois essa retroactividade no foi afirmada pelo legislador; ACRESCE Que, 10 ainda que o legislador tivesse desejado conferir eficcia retroactiva norma em causa, a verdade que tal opo em princpio no afectaria a relao jurdica j constituda entre a MODELO e a Direco-Geral dos Registos e do Notariado, pois ficam ressalvados os efeitos j produzidos pelos factos que a lei se destina a regular, nos termos da parte final do n. 1 do art. 12 do Cdigo Civil. O Excelentssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido da confirmao do acrdo recorrido. Corridos os vistos legais, cumpre decidir. 2 A deciso do Excelentssimo Relator da Seco que reconheceu a existncia de oposio no obstculo a que no julgamento do conflito de jurisprudncia se decida em sentido contrrio, como vem sendo entendido pacificamente. Como resulta do texto do n. 1 do art. 284. do C.P.P.T. e do preceituado no art. 30., alnea b), do E.T.A.F., a viabilidade dos recursos com fundamento em oposio de julgados depende da invocao de um acrdo em oposio com o recorrido, isto , um acrdo em que, quanto ao mesmo fundamento de direito e na ausncia de alterao substancial de regulamentao jurdica, tenha sido perfilhada soluo oposta do acrdo recorrido. No acrdo recorrido apreciou-se a questo de saber qual a taxa de juro aplicvel ao clculo de juros indemnizatrios no perodo entre 12-2-96 (data da entrada em vigor da redaco do art. 83., n. 4 do C.P.T. dada pelo Decreto-Lei n. 7/96, de 7 de Fevereiro) e 1-1-99 (data de entrada em vigor da L.G.T.), entendendo-se que essa taxa corresponde taxa bsica de desconto do Banco de Portugal em vigor no incio do retardamento da liquidao do imposto, acrescida de 5 pontos percentuais.

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No acrdo fundamento entendeu-se que os juros indemnizatrios so calculados com base na taxa bsica de desconto do Banco de Portugal vigente em cada momento ao longo do perodo a que se reportam os juros, acrescida de 5 pontos percentuais. Por outro lado, em ambos os casos, os juros indemnizatrios tm fundamento em anulao de liquidao de emolumentos notariais. Assim, manifesta a oposio entre o acrdo recorrido e o acrdo fundamento quanto questo de saber se, para clculo dos juros indemnizatrios ao abrigo do art. 83., n. 4, do C.P.T. e at entrada em vigor da L.G.T., h que atender apenas taxa bsica de desconto do Banco de Portugal vigente no incio do perodo ou h que atender s suas variaes. Por outro lado, ambos os acrdos contm decises expressas, foram proferidos em processos diferentes e ao abrigo do mesmo regime jurdico, pelo que inequvoco que esto reunidos os requisitos dos recursos com fundamento em oposio de julgados. 3 Antes de mais, importa notar que no julgamento do presente recurso jurisdicional, este Supremo Tribunal Administrativo no tem qualquer limitao aos seus poderes de cognio em matria de direito, podendo apreciar a questo colocada do clculo dos juros indemnizatrios com abordagem distinta das que foram adoptadas no acrdo recorrido e acrdo fundamento. Na verdade, um princpio geral de processo civil, que aflora no art. 664. do C.P.C., a total liberdade do Tribunal na indagao, interpretao e aplicao das regras de direito. Por isso, tambm no recurso jurisdicional com fundamento em oposio de julgados, embora a existncia de oposio entre duas decises seja um pressuposto do recurso, o Pleno no est limitado a optar entre as duas posies conflituantes, podendo adoptar a soluo que julgue adequada para a questo jurdica sobre a qual versa o conflito. 4 Antes de mais, importa precisar qual o regime de clculo dos juros indemnizatrios antes da entrada em vigor do Decreto-Lei n. 7/96, que, deu nova redaco ao art. 83. do C.P.T., introduzindo-lhe o n. 4 em que se basearam o acrdo recorrido e o acrdo fundamento. O art. 24. do C.P.T. reconheceu genericamente o direito dos contribuintes a juros indemnizatrios, quando, em reclamao graciosa ou processo judicial, se determinasse que houve erro imputvel aos servios (n. 1). No n. 2 do mesmo artigo estabeleceu-se que haver tambm direito aos juros indemnizatrios quando, por motivo imputvel aos servios, no fosse cumprido o prazo legal da restituio oficiosa dos impostos. No que concerne ao montante dos juros indemnizatrios, o n. 3 deste art. 24., estabelece, apenas para as situaes previstas no n. 2 (o montante dos juros referidos no nmero anterior), que ele ser calculado, para cada imposto, nos termos dos juros compensatrios devidos a favor do Estado, de acordo com as leis tributrias. Nem no caso apreciado no acrdo recorrido nem no que foi objecto do acrdo fundamento se est perante situao em que no houvesse sido cumprido o prazo legal de restituio oficiosa dos impostos e, por isso, est afastada a possibilidade de, com base no n. 3 e na sua remisso para os termos do clculo dos juros compensatrios, se calcularem os juros indemnizatrios.

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Para as situaes previstas no n. 1, antes da entrada em vigor do Decreto-Lei n. 7/96, na falta de norma especial que indicasse a taxa de juro aplicvel, teria de se fazer apelo ao preceituado no art. 559. do Cdigo Civil que estabelece que os juros legais e os estipulados sem determinao de taxa ou quantitativo so os fixados em portaria conjunta dos Ministros da Justia e das Finanas e do Plano, como se entendeu no acrdo fundamento. (1) 5 O n. 4 do art. 83. do C.P.T., introduzido pelo Decreto-Lei n. 7/96, veio estabelecer que a taxa de juros compensatrios corresponde taxa bsica de desconto do Banco de Portugal em vigor no momento do incio do retardamento da liquidao do imposto, acrescida de cinco pontos percentuais. No entanto, esta norma, como resulta do seu prprio texto, reporta-se directamente apenas ao clculo dos juros compensatrios e no dos juros indemnizatrios. Por outro lado, como se referiu, a remisso feita no n. 3 do art. 24. para o regime dos juros compensatrios como aplicvel ao clculo dos juros indemnizatrios restringe-se s situaes previstas no seu n. 2, de atraso na restituio oficiosa dos impostos, pois a referncia feita no n. 3 aos juros referidos no nmero anterior tem forosamente o alcance de excluir do seu mbito de aplicao os casos de juros indemnizatrios previstos no n. 1, derivados de anulao de liquidao de tributos pagos. Assim, tem de concluir-se que o referido n. 4 do art. 83. inaplicvel situao em apreo, pelo que no pode ser perfilhada nem a soluo adoptada no acrdo fundamento, em que se entendeu que eram aplicveis as sucessivas taxas de desconto do Banco de Portugal, acrescidas de cinco pontos percentuais, nem a que foi aceite no acrdo recorrido, de ser aplicvel ao clculo dos juros indemnizatrios a taxa desconto, acrescida de cinco pontos percentuais, que vigorava no incio do perodo de contagem. Por isso, o regime de contagem dos juros indemnizatrios, nas situaes previstas no n. 1 do art. 24. do C.P.T., no foi alterado por este Decreto-Lei n. 7/96, continuando, at entrada em vigor da L.G.T., a ser aplicvel o referido art. 559., n. 1, do Cdigo Civil e Portaria n. 1171/95. Em todo o perodo anterior entrada em vigor da L.G.T. relativamente ao qual est em causa nos autos o pagamento de juros indemnizatrios (entre 12-2-96 e 1-1-99) no houve qualquer alterao da taxa de juros aplicvel pois aquela Portaria vigorou at entrada em vigor da Portaria n. 263/99, de 12 de Abril. Por isso, tem se concluir que em todo o perodo referido os juros indemnizatrios so calculados com base na taxa de juro de 10% ao ano, fixada na Portaria n. 1171/95. Termos em que acordam neste Pleno da Seco do Contencioso Tributrio em conceder provimento ao recurso jurisdicional; revogar o acrdo recorrido. - condenar a Autoridade Requerida a pagar Requerente juros indemnizatrios calculados com base na taxa de juro de 10% ao ano, fixada na Portaria n1171/95, no perodo que decorreu entre 12/02/96 e 1/01/99.

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Custas pela recorrida no presente recurso jurisdicional, com taxa de justia de 95 euros e procuradoria de 50%. Lisboa, 20 de Outubro de 2004. Jorge de Sousa (relator) Baeta de Queiroz Pimenta do Vale Brando de Pinho Lcio Barbosa Vtor Meira Mendes Pimentel Fonseca Limo (revendo anterior posio) Antnio Pimpo (revendo anterior posio).
(1) Assim, em 1996, os juros indemnizatrios seriam calculados taxa de 10%, prevista na Portaria n. 1171/95, de 25 de Setembro.

Acrdo de 10 de Maro de 2005.

Assunto: Juros indemnizatrios. Taxa. Artigo 24. do CPT. Sumrio: s situaes previstas no artigo 24., n. 1, do CPT era aplicvel, a partir do Decreto-Lei n. 7/96, de 7 de Fevereiro, e at entrada em vigor da LGT, o regime de juros previsto no artigo 559., n. 1, do Cdigo Civil. Processo n. 83/05-30. Recorrente: director-geral dos Registos e do Notariado. Recorrido: Modelo Continente, SGPS, S. A. Relator: Ex.mo Sr. Juiz Conselheiro Dr. Brando de Pinho. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: Vem o presente recurso jurisdicional, interposto pelo DIRECTOR-GERAL DOS REGISTOS E DO NOTARIADO, da sentena do TAF do Porto, que decidiu ser de 14,5% a taxa dos juros indemnizatrios devidos impugnante, entre 13/02/1996 e 31/12/1998, (taxa bsica de desconto do Banco de Portugal, de 9,5% acrescida de 5 pontos percentuais). O recorrente formulou as seguintes concluses: 1. O recurso interposto pela Direco-Geral dos Registos e do Notariado tem por objecto a douta deciso proferida pelo tribunal a quo no incidente de execuo de sentena, na parte em que condenou a Administrao no pagamento de juros indemnizatrios a uma taxa fixa de 14,5% at entrada em vigor da LGT. 2. Os juros indemnizatrios devidos pela anulao de um acto de liquidao de emolumentos notariais ocorrido em 29 de Agosto de 1995, foram contabilizados, atendendo s taxas que sucessivamente vigoraram desde a data da liquidao de emolumentos judicialmente anulada at ao termo do prazo de execuo espontnea da deciso judicial anulatria, em consonncia com o entendimento constante do douto acrdo proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo, em 20 de Fevereiro de 2002. 3. Sucede, porm, que muito recentemente, o Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo, em sede

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de recurso interposto por esta Direco-Geral, veio pronunciar-se no sentido de que no perodo que medeia entre 12/02/1996 e 01/01/1999, que precisamente o perodo que est em causa no presente incidente de execuo, os juros indemnizatrios devero ser calculados com base na taxa de juro de 10% ao ano, fixada na Portaria n. 1171/95, de 25 de Setembro. (Cfr., entre outros, o acrdo proferido em 20/10/2004, no mbito do recurso n. 1076/03). Tal entendimento fundamenta-se no facto de considerar inaplicvel situao em causa o n. 4 do art. 83 do CPT, na redaco introduzida pelo Decreto-Lei n. 7/96, de 07 de Fevereiro, e como tal, inaplicveis as taxas de desconto do Banco de Portugal, previstas para o clculo dos juros compensatrios. 4. Face ao exposto, considerando estar em causa um acto de liquidao adicional de emolumentos efectuado em 13 de Novembro de 1995, entende a Direco-Geral dos Registos e do Notariado que, sufragando a doutrina firmada no douto aresto do Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do STA, os clculos efectuados aquando da emisso da nota discriminativa da quantia a restituir devero ser reformulados em conformidade, aplicando-se as seguintes taxas de juro: - 10% - de 14/11/1995 a 16/04/1999 - Portaria n. 1171/95, de 25 de Setembro - 17.395,01; - 7% - de 17/04/1999 a 27/08/2001 - Portaria n. 263/99, de 12 de Abril - 8.416,40. 5. Razo pela qual consideram estes servios que, at 27/08/2001 (fim do prazo de execuo espontnea), os juros indemnizatrios a que a requerente tem direito ascendem ao montante de 25.811,41, no sendo aplicvel no perodo em causa a taxa de juro pretendida pela sociedade e fixada na douta sentena recorrida. Desta forma, estes servios pagaram indevidamente a quantia de 2.178,21, a ttulo de juros indemnizatrios. Nestes termos e nos demais de direito que V. Ex.as doutamente supriro, deve o presente recurso ser julgado totalmente procedente, revogando-se a douta deciso recorrida na parte em que condena a Administrao no pagamento de juros indemnizatrios a uma taxa fixa de 14,5% at entrada em vigor da LGT, e, em consequncia, dever-se- determinar a rectificao do clculo dos juros indemnizatrios em consonncia com a orientao sufragada pelo Pleno da Seco do Contencioso do Supremo Tribunal Administrativo. A impugnante, ora recorrida, no contra-alegou. O Ex.mo magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido do provimento do recurso. E, corridos os vistos legais, nada obsta deciso. Tem-se por reproduzida a matria de facto fixada na instncia art. 726 e 713, n. 6 do CPC. Vejamos, pois: A questo dos autos a de saber qual a taxa dos juros indemnizatrios art. 24 do CPT desde a entrada em vigor do DL n. 7/96, de 07 de Fevereiro, que deu nova redaco ao art. 83, n. 4 do CPT, at entrada em vigor da LGT, em 01/01/1999. E, num primeiro perodo temporal, dividiu-se a jurisprudncia deste STA, entendendo-se, por um lado, que a taxa correspondia bsica de desconto do Banco de Portugal, em vigor no incio do retardamento da liquidao do imposto, acrescida de 5 pontos percentuais cfr. Acd de 08/10/2003 rec. 1076/03 - e, por outro, corresponder quela taxa

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bsica vigente em cada momento ao longo do perodo a que se reportam os juros, acrescida de 5 pontos percentuais - cfr. Acd de 20/02/2002, rec. 26.669. Todavia, a partir do Acd do Pleno de 20/10/2004, proferido naquele recurso 1076/03, uniforme na jurisprudncia uma terceira via: a de que, s situaes, como o caso, previstas no n. 1 daquele art. 24, aplicvel, na falta de norma especial, o regime de juros do art. 559, n. 1 do Cdigo Civil e portarias nele previstas. Com fundamento, essencialmente, em que o n. 3 do art. 24, ao remeter para os juros compensatrios - art. 83 - apenas se refere aos juros referidos no n. 2, ou seja, aos devidos pela Administrao Fiscal, por no cumprimento do prazo legal da restituio oficiosa dos impostos. Mas j no para as situaes, como o caso - dito n. 1-, de erro imputvel aos servios. Pelo que, no perodo em causa, os juros indemnizatrios devem ser calculados taxa de 10% ao ano, nos termos da Portaria n. 1171/95, de 25 de Setembro. Cfr. os Acds de 20/10/2004 recs. 1076/03, 1042/03, 1041/03, de 17/11/2004 recs. 1385/03, 1183/03, 1040/03, de 23/11/2004 rec. 1829/03, de 30/11/2004 rec. 689/04, de 07/12/2004 rec. 995/04 e de 26/01/2005 rec. 1645/03. Jurisprudncia que, dado o seu carcter uniforme e reiterado, h que considerar art. 8, n. 3 do CC. Termos em que se acorda conceder provimento ao recurso, revogando-se a sentena na parte ora impugnada e decidindo -se ser a taxa dos juros em causa de 10%. Sem custas. Lisboa, 10 de Maro de 2005. Brando de Pinho (relator) Vtor Meira Jorge de Sousa.

Acrdo de 10 de Maro de 2005.

Assunto: Juros indemnizatrios. Regime do Cdigo de Processo Tributrio Sumrio: I O Cdigo de Processo Tributrio reconheceu de forma genrica o direito dos contribuintes a juros indemnizatrios, no seu artigo 24., estabelecendo dois regimes: um para as situaes de em que, em reclamao graciosa ou processo judicial, fosse determinado que tinha havido erro imputvel aos servios (n. 1); outro para as situaes de no cumprimento pela Administrao tributria dos prazos de restituio oficiosa dos impostos (n. 2). II Apenas a estas situaes previstas no n. 2 era aplicvel o regime dos juros compensatrios, por ser apenas

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relativamente a elas que o n. 3 do mesmo artigo o determinava. III s situaes previstas no n. 1 do art. 24., na falta de norma especial, era aplicvel o regime de juros previsto no artigo 559., n. 1, do Cdigo Civil e portarias nele previstas. Processo n. 89/05-30. Recorrente: director-geral dos Registos e do Notariado. Recorrido: Mil Reis Comrcio Retalhista, S. A. Relator: Ex.mo Sr. Conselheiro Dr. Jorge de Sousa. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 MIL REIS COMRCIO RETALHISTA, SA, requereu no Tribunal Tributrio de 1. Instncia do Porto execuo da sentena proferida no processo n. 1/1995, que anulou um acto de liquidao de emolumentos. O Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que sucedeu na competncia daquele Tribunal, proferiu sentena declarando a inexistncia de causa legtima de inexecuo, declarando a nulidade da deduo de quantia a ttulo de participao emolumentar e reconheceu o direito da Requerente a juros indemnizatrios desde a data do pagamento at ao fim do prazo para o cumprimento voluntrio, pela Administrao, da sentena, sobre o montante que ainda no lhe foi restitudo. No texto da sentena refere-se que estes juros indemnizatrios sero calculados taxa de 12%, por fora do disposto nos arts. 24. e 83. do C.P.T. e do aviso n. 5/96-XII, de 12 de Dezembro, do Banco de Portugal, e, a partir de 1-1-99, taxa de juros legais fixados nos termos do n. 1 do art. 559. do Cdigo Civil. Inconformada, a Autoridade Requerida interps o presente recurso jurisdicional para este Supremo Tribunal Administrativo, apresentando alegaes com as seguintes concluses: l. O recurso interposto pela Direco-Geral dos Registos e do Notariado tem por objecto a douta deciso proferida pelo tribunal a quo no incidente de execuo de sentena, na parte em que condenou a Administrao no pagamento de juros indemnizatrios a uma taxa fixa de 12% at entrada em vigor da L.G.T. 2. Os juros indemnizatrios devidos pela anulao de um acto de liquidao de emolumentos notariais ocorrido em 2 de Setembro de 1994, foram contabilizados, atendendo s taxas que sucessivamente vigoraram desde a data da liquidao de emolumentos judicialmente anulada at ao termo do prazo de execuo espontnea da deciso judicial anulatria, em consonncia com o entendimento constante do douto acrdo proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo, em 20 de Fevereiro de 2002. 3. Sucede, porm, que muito recentemente, o Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo, em sede de recurso interposto por esta Direco-Geral, veio pronunciar-se no sentido de que no perodo que medeia entre 12-2-96 e 1-1-99, que precisamente o perodo que est em causa no presente incidente de execuo, os juros indemnizatrios devero ser calculados com base na taxa de juro de 10% ao ano, fixada na Portaria n. 1171/95, de 25

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de Setembro. (Cfr., entre outros, o acrdo proferido em 20-10-2004, no mbito do recurso n. 1076/03) Tal entendimento fundamenta-se no facto de considerar inaplicvel situao em causa o n. 4 do art. 83., do CPT, na redaco introduzida pelo Decreto-Lei n. 7/96, de 7 de Fevereiro, e como tal, inaplicveis as taxas de desconto do Banco de Portugal, previstas para o clculo dos juros compensatrios. 4. Face ao exposto, considerando estar em causa um acto de liquidao referente a uma escritura de alterao parcial de estatutos, lavrada em 2 de Setembro de 1994, entende a Direco-Geral dos Registos e do Notariado que, sufragando a doutrina firmada no douto aresto do Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do S.T.A., os clculos efectuados aquando da emisso da nota discriminativa da quantia a restituir devero ser reformulados em conformidade, aplicando-se as seguintes taxas de juro: - 15% - de 03-09-1994 a 29-09-1995 - Portaria n. 339/85, de 24 de Abril - 908,81; - 10% - de 30-09-1995 a 16-04-1999 - Portaria n. 1171/95, de 25 de Setembro 2001,54; 7% de 17-04-1999 a 30-(H-2003 - Portaria n. 263/99, de 12 de Abril - 1.595,82; 4% - de 01-05-2003 a 02-05-2003 - Portaria n. 291/2003, de 8 de Abril - 1,24. 5. Razo pela qual consideram estes servios que, at 02-05-2003 (fim do prazo de execuo espontnea), os juros indemnizatrios a que a requerente tem direito ascendem ao montante de 4.507,41, no sendo aplicvel no perodo em causa a taxa de juro pretendida pela sociedade, nem a fixada na douta sentena recorrida. Desta forma, estes servios pagaram indevidamente a quantia de 241,13, a ttulo de juros indemnizatrios. Nestes termos e nos demais de direito que V. Ex.as doutamente supriro, deve o presente recurso ser julgado totalmente procedente, revogando-se a douta deciso recorrida na parte em que condena a Administrao no pagamento de juros indemnizatrios a uma taxa fixa de 12% ate entrada em vigor da L.G.T., e, em consequncia, dever-se- determinar a rectificao do clculo dos juros indemnizatrios em consonncia com a orientao sufragada pelo Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo. No foram apresentadas contra-alegaes. O Excelentssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer nos seguintes termos: O recurso merece provimento, nos termos da jurisprudncia agora pacfica da Seco, tirada em casos idnticos (cfr. alm do aresto citado pela Recorrente, os acrdos de 20-10-04, 1041/03; de 17-11-04, r.1385/03; de 30-11-04, 1689/04, todos do Pleno). 2 Na sentena recorrida deu-se como assente a seguinte matria de facto: Por sentena, transitada em julgado, e proferido nos autos de impugnao judicial que correram termos na 1. Seco do 1 Juzo do extinto Tribunal Tributrio de 1 Instncia do Porto com o n 1/1995, foi determinada a anulao da liquidao versando sobre emolumentos, no valor de 1 131 000$00 e condenou-se a entidade liquidadora a pagar impugnante juros indemnizatrios nos termos do disposto no art. 24 do Cdigo de Processo Tributrio.

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Em 14 de Maio de 2003, foi emitida a nota discriminativa do montante a restituir impugnante, no valor de 9 763,73 , correspondente soma do montante da liquidao anulada (5 641,40 ), dos juros indemnizatrios (4 748,54 ), e dos juros moratrios (56,61 e), deduzida das quantias de 167,00 e 515,62 , esta a ttulo de participao emolumentar dos funcionrios dos registos e do notariado, cuja cpia de mostra junta a fls. 21 destes autos, e cujo teor foi notificado exequente; A deduo da quantia de 515,62 , a ttulo de participao emolumentar, fundamentou-se no disposto no n 4, do art 10 da L. 85/2001, de 04 de Agosto; O Instituto de Gesto Financeira e Patrimonial da Justia, em 6 de Junho de 2003, efectuou transferncia bancria para a impugnante do valor de 9 820,14 ; - A exequente apresentou em 9 de Maio de 2003, o presente processo de execuo de sentena. 3 A nica questo que objecto do presente recurso jurisdicional a de saber qual a taxa de juros indemnizatrios no perodo que entre 12-2-96 e 1-1-99. Antes de mais, importa precisar qual o regime de clculo dos juros indemnizatrios antes da entrada em vigor do Decreto-Lei n. 7/96, de 7 de Fevereiro, que, deu nova redaco ao art. 83. do C.P.T., introduzindo-lhe o n. 4. O art. 24. do C.P.T. reconheceu genericamente o direito dos contribuintes a juros indemnizatrios, quando, em reclamao graciosa ou processo judicial, se determinasse que houve erro imputvel aos servios (n. 1). No n. 2 do mesmo artigo estabeleceu-se que haver tambm direito aos juros indemnizatrios quando, por motivo imputvel aos servios, no fosse cumprido o prazo legal da restituio oficiosa dos impostos. No que concerne ao montante dos juros indemnizatrios, o n. 3 deste art. 24., estabelece, apenas para as situaes previstas no n. 2 (o montante dos juros referidos no nmero anterior), que ele ser calculado, para cada imposto, nos termos dos juros compensatrios devidos a favor do Estado, de acordo com as leis tributrias. No caso em apreo, no se est perante situao em que no houvesse sido cumprido o prazo legal de restituio oficiosa dos impostos e, por isso, est afastada a possibilidade de, com base no n. 3 e na sua remisso para os termos do clculo dos juros compensatrios, se calcularem os juros indemnizatrios. Para as situaes previstas no n. 1, antes da entrada em vigor do Decreto-Lei n. 7/96, na falta de norma especial que indicasse a taxa de juro aplicvel, teria de se fazer apelo ao preceituado no art. 559. do Cdigo Civil que estabelece que os juros legais e os estipulados sem determinao de taxa ou quantitativo so os fixados em portaria conjunta dos Ministros da Justia e das Finanas e do Plano. (1) 4 O n. 4 do art. 83. do C.P.T., introduzido pelo Decreto-Lei n. 7/96, veio estabelecer que a taxa de juros compensatrios corresponde taxa bsica de desconto do Banco de Portugal em vigor no momento do incio do retardamento da liquidao do imposto, acrescida de cinco pontos percentuais. No entanto, esta norma, como resulta do seu prprio texto, reporta-se directamente apenas ao clculo dos juros compensatrios e no dos juros indemnizatrios.

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Por outro lado, como se referiu, a remisso feita no n. 3 do art. 24. para o regime dos juros compensatrios como aplicvel ao clculo dos juros indemnizatrios restringe-se s situaes previstas no seu n. 2, de atraso na restituio oficiosa dos impostos, pois a referncia feita no n. 3 aos juros referidos no nmero anterior tem forosamente o alcance de excluir do seu mbito de aplicao os casos de juros indemnizatrios previstos no n. 1, derivados de anulao de liquidao de tributos pagos. Assim, tem de se concluir que o referido n. 4 do art. 83. inaplicvel situao em apreo. Por isso, o regime de contagem dos juros indemnizatrios, nas situaes previstas no n. 1 do art. 24. do C.P.T., no foi alterado por este Decreto-Lei n. 7/96, continuando, at entrada em vigor da L.G.T., a ser aplicvel o referido art. 559., n. 1, do Cdigo Civil e Portaria n. 1171/95. Em todo o perodo anterior entrada em vigor da L.G.T. relativamente ao qual est em causa nos autos o pagamento de juros indemnizatrios (entre 12-2-96 e 1-1-99) no houve qualquer alterao da taxa de juros aplicvel pois aquela Portaria vigorou at entrada em vigor da Portaria n. 263/99, de 12 de Abril. Por isso, tem se concluir que em todo o perodo referido os juros indemnizatrios so calculados com base na taxa de juro de 10% ao ano, fixada na Portaria n. 1171/95. Termos em que acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio em conceder provimento ao recurso jurisdicional; revogar a sentena recorrida na parte em que fixa a taxa de juros indemnizatrios no perodo entre 12-2-96 e 1-1-99; determinar que os juros indemnizatrios devidos entre 12-02-96 e 1-1-99 sejam calculados taxa de 10%. Sem custas. Lisboa, 10 de Maro de 2005. Jorge de Sousa (relator) Pimenta do Vale Vtor Meira.
(1) Assim, em 1996, antes da vigncia do Decreto-Lei n. 7/96, os juros indemnizatrios seriam calculados taxa de 10%, prevista na Portaria n. 1171/95, de 25 de Setembro.

Acrdo de 10 de Maro de 2005.

Assunto: Rectificao de acrdo. Sumrio: Ocorrendo, em acrdo proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo, erro na identificao do recorrente, e patenteando os termos desse acrdo que tal erro resultado de mero lapso, deve proceder-se sua rectificao, mesmo depois do trnsito em julgado, de modo a que nele figure como recorrente quem na realidade ocupa essa posio.

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Processo n. 908/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Mrio Jos Alegria Neves. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: Foi interposto para este Supremo Tribunal Administrativo, pelo DIRECTOR- GERAL DOS IMPOSTOS, recurso jurisdicional da sentena do Mm. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco que julgou procedente a sua intimao, requerida por MRIO JOS ALEGRIA NEVES, residente em Seia, para prestar a informao vinculativa que lhe solicitara, atinente sua situao em matria de imposto sobre o rendimento das pessoas singulares. Esse recurso jurisdicional foi julgado mediante acrdo de 7 de Dezembro de 2004, em cujo cabealho se pode ler: A FAZENDA PBLICA recorre da sentena do Mm. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco que julgou procedente a intimao, requerida por MRIO JOS ALEGRIA NEVES, residente em Seia, do Director-Geral dos Impostos, para prestar a informao vinculativa que lhe solicitara, atinente sua situao em matria de imposto sobre o rendimento das pessoas singulares (IRS). J depois de transitado em julgado o acrdo, e de o processo ter baixado ao Tribunal recorrido, veio o Director-Geral dos Impostos requerer, de acordo com o disposto no art. 667 do CPC, a rectificao do Acrdo, a fls..., de modo a que, quando do mesmo consta: A Fazenda Pblica recorre..., dele passe a constar: O Director Geral dos Impostos recorre. O recorrente jurisdicional, notificado da pretenso do Director-Geral dos Impostos, nada diz. Tudo visto, O artigo 667 do Cdigo de Processo Civil permite que as decises judiciais de que no haja recurso e nas quais tenham ocorrido quaisquer inexactides devidas a (...) lapso manifesto sejam rectificadas a todo o tempo, a requerimento de qualquer das partes ou por iniciativa do juiz. Resulta com patente clareza dos termos do acrdo em apreo que a referncia Fazenda Pblica no seu cabealho se deve a lapso manifesto, induzido pela habitualidade da frmula A Fazenda Pblica recorre..., posto que em assinalvel percentagem dos processos em que este Tribunal intervm essa a entidade que assume a qualidade de recorrente ou recorrida. No o caso do presente, pois o Director-Geral dos Impostos a autoridade cuja intimao foi requerida, e foi ele quem, perante a deciso que deferiu o pedido de intimao, dela recorreu jurisdicionalmente, sem que no processo tenha havido interveno do representante da Fazenda Pblica qua tale ( que o Director-Geral dos Impostos representa a mesma Fazenda Pblica junto do tribunal superior da hierarquia dos tribunais tributrios...). Assim, e ao abrigo da apontada disposio legal, acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em rectificar o acrdo de 7 de Dezembro de 2004 proferido no presente processo, de modo a que nele passa a

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constar, em vez de A Fazenda Pblica, O Director-Geral dos Impostos, procedendo a Seco de Processos s necessrias anotaes nos locais prprios. Sem custas. Lisboa, 10 de Maro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

Acrdo de 10 de Maro de 2005.

Assunto: Cumulao de impugnaes do acto tributrio de liquidao de IVA e IRC. Indeferimento liminar. Artigo 104. do CPPT. Sumrio: Nos termos do disposto no artigo 104. do CPPT, no possvel cumular-se impugnaes dos actos tributrios de liquidao de IVA e IRC, uma vez que inexiste identidade da natureza dos tributos. Processo n. 1022/04-30. Recorrente: AGROREB Sociedade Agropecuria, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Agroreb - Sociedade Agropecuria, SA, com sede na Zona Industrial de Santiaga, Armazm n 10, Canta Pama, Viseu, no se conformando com a deciso do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que indeferiu liminarmente a impugnao judicial que deduziu contra os actos de liquidao de IVA e IRC, respeitantes aos anos de 1999 e 2000, no valor de 11.592,44 euros e de 33.362,56 e de 24.977,223 euros e de 59.329,115 euros, respectivamente, dela vem interpor o presente recurso, formulando a seguintes concluses: A- A cumulao de pedidos admissvel quando exista a mesma natureza dos tributos. B- A lei no exige, por isso, que se trate do mesmo tributo, at porque se fosse essa a sua racio t-lo-ia dito. C- Existe, por isso, a possibilidade de na mesma aco se deduzir impugnao judicial em relao a dois tributos diferentes, desde que tenham a mesma natureza. D- No caso dos autos as liquidaes de IVA e IRC fundam-se em liquidaes adicionais provenientes de um nico procedimento administrativo. E- No possvel separar a liquidao de IVA da de IRC, uma no existiria sem a outra. F- Quanto natureza das liquidaes dos descritos impostos, ela a mesma, eles so indissociveis.

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A Fazenda Pblica no contra-alegou. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 O objecto do presente recurso consiste em saber se possvel impugnar, num s processo, actos de liquidao de IVA e IRC. Dispe o art 104 do CPPT que na impugnao judicial podem, nos termos legais, cumular-se pedidos e coligar-se autores em casos de identidade da natureza dos tributos, dos fundamentos de facto e de direito invocados e do tribunal competente para a deciso. Esta possibilidade de cumulao... justifica-se pela economia de meios que proporciona e por contribuir para a uniformidade de decises. Esta art. 104., assim, uma norma especial para o processo de impugnao judicial, que afasta a possibilidade de aplicao subsidiria da regra do art. 38. da LPTA, segundo a qual vivel a cumulao de impugnao de actos que estejam entre si numa relao de dependncia e de conexo. No processo de impugnao judicial, esta cumulao de pedidos relativa a mais que um acto, s pode suceder quando estes se reportem a um mesmo tributo, sejam idnticos os fundamentos de facto e de direito e seja o mesmo o tribunal competente para a deciso. Ser o caso, por exemplo, de um sujeito passivo que se julga com direito a iseno de Contribuio Autrquica relativamente a um mesmo prdio de que proprietrio pretender impugnar, com esse fundamento, vrios actos de liquidao deste tributo, relativos a vrios anos. A natureza do tributo liquidado em todos os actos a mesma e so idnticas a situao de facto e a questo jurdica a apreciar. Situaes que estariam abrangidas por aquela norma do art. 38., n. 1, da LPTA e no se enquadram na previso deste artigo sero aquelas em que h uma mesma materialidade que subjacente liquidao de tributos distintos. Ser, por exemplo, o caso de uma liquidao adicional de IVA, baseada numa correco matria tributvel fundamentada em correco de escrita e uma liquidao adicional de IRC fundada na mesma correco. Existiria uma conexo entre as duas liquidaes, por serem os mesmos os factos que esto na origem a ambas as liquidaes, pelo que a cumulao de pedidos de anulao seria vivel face daquela regra do n. 1 do art. 38. da L.P.T.A. Mas, no ser possvel a cumulao de impugnaes judiciais dos referidos actos por serem diferentes os tributos (Jorge Sousa, in CPPT anotado, 4 ed., pgs. 469 e 470). Sendo assim e face ao exposto, no podemos deixar de considerar como correcta a interpretao que o Tribunal recorrido fez do predito art 104, pelo que outra no podia ser a deciso que no fosse a de indeferimento liminar, por cumulao ilegal de pedidos, o que obsta apreciao do seu mrito, sendo certo que daqui no resulta qualquer prejuzo para a impugnante, uma vez que em caso de ilegal cumulao ou coligao, os impugnantes tm a faculdade de deduzir novas impugnaes, no prazo de um ms, a contar do trnsito em julgado da deciso, considerando-se as respectivas peties apresentadas na data de entrada da primeira (Jorge Sousa, ob. cit., pg. 470). No mesmo sentido, pode ver-se, entre outros, os Acrdos desta Seco do STA de 13/3/02, in rec. n 26.752; de 26/3/03, in rec. n 131/03 e de 10/3/04, in rec. n 1911/03.

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3 Nestes termos, acorda-se em negar provimento ao presente recurso e confirmar a deciso recorrida. Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 50%. Lisboa, 10 de Maro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Lcio Barbosa Antnio Pimpo.

Acrdo de 10 de Maro de 2005.

Assunto: IRC. Notificao de liquidao adicional a sociedade. Carta registada simples. Caducidade da liquidao. Ampliao da matria de facto. Sumrio: I Com a nova redaco que foi dada ao artigo 87. do CIRC pelo Decreto-Lei n. 7/96, de 7 de Fevereiro, ficou afastada, neste mbito, a regra do n. 1 do artigo 65. do CPT, tendo assim de se concluir que a notificao a uma sociedade da liquidao adicional de IRC pode validamente ser efectuada atravs de carta registada sem aviso de recepo. II O citado artigo 87. consagra no seu n. 2 uma presuno ilidvel, que s operar validamente se e na medida em que o destinatrio do acto no alegue nem demonstre que no chegou a ter conhecimento do acto por facto que lhe no seja imputvel. III Deste modo, para apreciar a questo da caducidade da liquidao colocada pelo impugnante, h que saber em que data que ele foi notificado, na medida em que existe um nus deste em diligenciar para ser ilidida a referida presuno. IV Assim, mngua de elementos que nos permitam saber quando que o impugnante foi notificado, importa ampliar a matria de facto a fim de ser apurado tal facto, para o efeito acima descrito. Processo n. 1099/04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: RUSH Construes e Investimentos, L.da Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 A Fazenda Pblica, no se conformando com a sentena do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou procedente a impugnao judicial deduzida pela firma A, com sede na Avenida da Boavista,

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n 1.681, Porto, contra o acto de liquidao adicional de IRC, respeitante ao ano de 1993, no valor de 6.575,32 euros, vem dela interpor o presente recurso, formulando as seguintes concluses: 1- A Notificao da Liquidao do IRC do ano de 1993, foi regularmente efectuada impugnante, para a sede constante no cadastro e declarada pela firma em questo, em Dezembro de 1998, de acordo com o preceituado no art. 87 n.s 1 e 2 do C.I.R.C. na sequncia das alteraes produzidas em sede do Dec. Lei n. 7/1996, de 07 de Fevereiro; 2- No foi apresentado qualquer documento a demonstrar a alterao da sede no Registo Nacional de Pessoas Colectivas, ou mesmo a comunicar a morada de contacto durante um perodo de ausncia superior a dez dias; 3- Pela douta sentena recorrida foram violadas as seguintes normas legais: art. 87 e 79 do CIRC; art s 66 e 70 do Cdigo de Processo Tributrio, data aplicveis. A recorrida no contra-alegou. O Exm Procurador-Geral Adjunto, sustentando-se em jurisprudncia desta Seco do STA, emitiu douto parecer no sentido da improcedncia do presente recurso, uma vez que se mostra provado que a carta foi enviada sem aviso de recepo e mostrando-se no provado que a sociedade comercial tenha recebido efectivamente a carta, h que confirmar o julgado. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 A sentena recorrida fixou a seguinte matria de facto: A) Na sequncia de aco inspectiva realizada pelos Servios de Inspeco Tributria, foi emitida a liquidao de IRC/93, n. 8310020447, de 1998/12/03, no valor de 6.575,32; B) Para notificao dessa liquidao sociedade foi expedida carta registada simples, com data de registo nos CTT de 14.12.1998. C) Em 1999.01.08 a impugnante solicitou Administrao fiscal o envio da fundamentao do acto tributrio referido em A); D) Pelo ofcio n. 379 da Direco-Geral das Contribuies e Impostos, datado de 1999/01/13, foi satisfeito o pedido formulado pela impugnante e referido no ponto C) que antecede. E) A impugnante encerra todos os anos para frias de Natal na ltima quinzena de Dezembro. F) Em 1999/01/26 a impugnante apresentou reclamao graciosa contra o acto de liquidao identificado no ponto A); G) Em 2001/03/12 foi proferido despacho de indeferimento da reclamao graciosa a que aludida no ponto F); H) A presente impugnao judicial deu entrada em 2001/04/10. 3 A questo dos autos prende-se com a validade da notificao da liquidao adicional de IRC sociedade recorrida feita atravs da expedio de carta registada simples, com data de registo nos CTT de 14/12/98, enviada para a morada indicada por esta (vide doc. de fls. 5 do processo de reclamao graciosa apenso) e o efeito que a mesma possa produzir na caducidade da liquidao. Dispe o art 33 do CPT, aqui aplicvel, que o direito liquidao de impostos e outras prestaes tributrias caduca se a liquidao no for notificada ao contribuinte no prazo de cinco anos contados, nos impostos peridicos, a partir do termo daquele em que ocorreu o facto tributrio ou, nos impostos de obrigao nica, a partir da data em que o facto tributrio ocorreu. Por sua vez, estabelece o art 65, n 1 do CPT que as notificaes so efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recep-

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o, sempre que tenham por objecto actos ou decises susceptveis de alterarem a situao tributria dos contribuintes ou a convocao para estes assistirem ou participarem em actos ou diligncias. Ora e como vimos supra, o que aqui est em causa a notificao de uma liquidao adicional de IRC, que , assim, um acto que altera a situao tributria da recorrida, que, por isso, cai no mbito do predito art 65, n 1. Entretanto e com a entrada em vigor do CPT, dispunha o art 11 do Decreto-lei n 154/91 de 23/4 que era revogada toda a legislao contrria ao referido Cdigo e, sendo assim, o art 65 citado s pode ser revogado por norma legal posterior. Ora, acontece que com a entrada em vigor do Decreto-lei n 7/96 de 7/2, o art 87 do CIRC passou a ter a seguinte redaco: 1 Nos casos de liquidao efectuada pelos servios a que se refere o art 70, o contribuinte ser notificado para pagar o imposto e juros que se mostrem devidos, no prazo de 30 dias a contar da notificao. 2 A notificao a que se refere o nmero anterior ser feita por carta registada, considerando-se efectuada no terceiro dia posterior ao registo.... O n. 2 deste artigo, como resulta do seu texto, reporta-se s situaes de liquidao efectuada pelos servios a que se refere o art. 70.. No art 70. do C.I.R.C., na redaco dada pelo Decreto-lei n 7/96 de 7 de Fevereiro, estabelecia-se o seguinte:...a liquidao do IRC ser efectuada...pelos servios centrais da Direco-Geral das Contribuies e Impostos, nos restantes casos. Assim, a liquidao efectuada pelos servios a que se refere o artigo 70. era a liquidao efectuada pelos servios centrais, que tinha lugar em todos os casos em que no fosse efectuada pelo prprio contribuinte. Entre as situaes em que a liquidao era efectuada por aqueles servios referidos no art. 70. do C.I.R.C. inclua-se a da liquidao adicional, indicado no art. 77., em que expressamente se estabelecia que os servios referidos no artigo 70. devero proceder a liquidao adicional (...) e em que se no previa qualquer situao em que fossem outros servios a efectu-la. A referncia que no n. 1 do art. 87. fez para o art. 70. estendeu o mbito de aplicao do regime de notificao previsto no n. 2 daquele artigo a todos os casos em que a liquidao era feita pelos servios centrais da Direco-Geral de Impostos incluindo, assim, as situaes previstas no art. 77.. Por isso, por fora deste regime especial de notificao, introduzido depois da entrada em vigor do C.P.T., ficou afastado, neste mbito, a regra do n. 1 do art. 65. daquele Cdigo, tendo de se concluir que a notificao da liquidao adicional podia ser validamente efectuada atravs de carta registada sem aviso de recepo (Acrdo desta Seco do STA de 30/11/04, in rec. n 816/04). 4 Assim sendo, concluindo que a notificao da liquidao adicional de IRC efectuada sociedade recorrida obedecia s formalidades legais, importa agora saber se aquela foi efectivamente notificada, a fim de obstar caducidade do direito de liquidao, o que teria que ocorrer at ao dia 31/12/98. Como vimos, nos termos do citado art 87, n 2 do CIRC, com a redaco que lhe foi dada pelo Decreto-lei n 7/96 de 7/2, a notificao a que se refere o nmero anterior ser feita por carta registada, considerando-se efectuada no terceiro dia posterior ao registo.

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Ou seja, o regime legal ali consagrado, neste domnio, aproxima-se no s do fixado no CPT, mas tambm no CPPT e at no CPC. Este normativo consagra, assim, uma presuno ilidvel, que s operar validamente se e na medida em que o destinatrio do acto no alegue nem demonstre que no chegou a ter conhecimento do acto por facto que lhe no seja imputvel. Ora, no caso em apreo, resulta apenas provado que, para notificao da liquidao foi expedida carta simples, com data de registo nos CTT de 14/12/98 (al. B) do probatrio). Tambm resulta provado dos autos que a impugnante encerra todos os anos para frias de Natal na ltima quinzena de Dezembro (al. E) do probatrio). Por outro lado, sabe-se, por que o impugnante o afirma, que a carta foi por ele recebida, muito embora este alegue que tal s aconteceu, pela razo anteriormente referida, no dia 5 de Janeiro de 1999. Deste modo, para apreciar a questo da caducidade da liquidao colocada pelo impugnante h que saber em que data que ele foi notificado. Sendo assim, h um nus do recorrido em diligenciar para ser ilidida a referida presuno, j que a sentena omissa a tal respeito. Ou seja, importa averiguar se a carta registada, que foi remetida ao recorrido, contendo a liquidao adicional de IRC, lhe chegou ou no s mos e em que momento. Impe-se, pois, saber em que data aquele foi, efectivamente, notificado. No havendo, assim, elementos que permitam saber quando que o impugnante foi notificado, importa ordenar a ampliao da matria de facto, nos termos do disposto no art 729, n 3 do CPC, a fim de ser apurado tal facto. 5 Nestes termos, acorda-se em conceder provimento ao presente recurso, anular a deciso recorrida e ordenar que os autos baixem ao Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto a fim de ser ampliada a matria de facto nos termos e para o efeito acima descritos. Sem custas. Lisboa, 10 de Maro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Lcio Barbosa Antnio Pimpo.

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pela competente autoridade aduaneira, com instaurao imediatamente subsequente de um processo criminal artigo 4., n. 2, alnea c) do ETAF. II No aplicvel, no caso, o disposto no artigo 143. do CPPT. Processo n. 1221/04-30. Recorrente: ADLI Logstica Informtica, S. A. Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Lcio Barbosa. Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 ADLI LOGSTICA INFORMTICA, SA, com sede em C Mecanicos, 1, Pol. Ind. Pinares LLanos, Villaviciosa de Odn, Madrid, Espanha, impugnou, junto do TAF de Lisboa, nos termos do art. 143 do CPPT, o acto de apreenso de mercadoria sua. O Mm. Juiz julgou o Tribunal Tributrio incompetente, em razo da matria, para conhecer do pedido. Inconformada, a impugnante interps recurso para este Supremo Tribunal. Formulou as seguintes concluses nas respectivas alegaes de recurso: 1. O Tribunal a quo proferiu sentena, ora recorrida, em que se julgou incompetente em razo da matria para julgar a causa. 2. Tal deciso assentou, em suma, no facto de o Tribunal a quo considerar que no assistia ora Recorrente a possibilidade de impugnar a apreenso de que a sua mercadoria foi objecto, porquanto o acto teria sido praticado para efeitos de instaurao de um procedimento criminal. 3. Fundamentou legalmente a sua deciso com o disposto na al. c) do n. 2 do art. 4 do ETAF, pelo qual se determina que se encontram excludos do mbito da jurisdio administrativa e fiscal a apreciao de litgios que tenham por objecto a impugnao de, designadamente, actos relativos a inqurito e instrues criminais, ao exerccio da aco penal e execuo das respectivas decises. 4. Ora, no pode a ora conformar-se com tal deciso pois que o acto impugnado foi praticado no mbito de um procedimento aduaneiro, por uma autoridade aduaneira, pelo que no pode deixar de lhe ser reconhecida a sua natureza aduaneira, 5. No obstante o procedimento aduaneiro ter posteriormente, em virtude da remessa do auto de apreenso ao Ministrio Pblico, despoletado o procedimento criminal, alegadamente pela existncia de indcios do crime de contrabando. 6. Pelo que o acto de apreenso no se confunde com o procedimento criminal que se lhe seguiu, nem pode ser tido como acto relativo ao inqurito ou instruo criminais. 7. Na verdade, o n. 1 do art. 143 do Regime Geral das Infraces Tributrias (RGIT) claro ao estipular que admitida a impugnao judicial dos actos de apreenso de bens praticados pela Administrao Tributria. 8. Mais estipula o n. 3 do mesmo dispositivo legal que competente para o conhecimento da impugnao o tribunal tributrio de 1 instncia da rea em que a apreenso tiver sido efectuada.

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Assunto: Contencioso aduaneiro. Incompetncia dos tribunais tributrios em razo da matria. Artigo 4., n. 2, alnea c), do ETAF. Artigo 143. do CPPT. Sumrio: I Os tribunais tributrios so incompetentes, em razo da matria, para decidir sobre o levantamento de uma apreenso de bens, se tal apreenso foi determinada,

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9. Tambm do disposto nos ns. 6 e 7 do mesmo artigo claramente resulta que mesmo estando pendente um processo de contra ordenao ou de crime aduaneiro ou fiscal, o procedimento correcto o da impugnao da apreenso, nos termos do artigo 143 CPPT. 10. Por outro lado, a Lei Geral Tributria, enquanto lei estruturante do sistema tributrio portugus, consagra, no seu art. 95, n. 2, alnea 1) o direito de impugnao da medida de apreenso de bens, quando realizada por uma entidade tributria. 11. Acresce que, a Constituio da Repblica Portuguesa, no n. 4 do artigo 268, consagra o direito de impugnao de actos praticados pela Administrao Fiscal que lesem direitos e interesses protegidos, e a legislao ordinria, por seu turno, concede uma forma de processo especial e especfico para a impugnao da medida de apreenso. 12. A ora Recorrente impugnou oportunamente o acto de apreenso, na convico firme de que a mesma ilegal, junto do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa, por ser este o Tribunal competente em razo da matria e do territrio, j que integra a jurisdio com competncia para dirimir este tipo de conflitos, nos termos da al. c) do n. 1 do art. 4 do ETAF. No houve contra-alegaes. Neste STA, o EPGA defende que o tribunal hierarquicamente incompetente para conhecer do recurso. A recorrente discorda. Com dispensa dos vistos, vm os autos conferncia. 2. Importa liminarmente decidir a questo prvia suscitada pelo Exm Magistrado do MP. Na verdade, o seu conhecimento precede o de qualquer outra matria (vide arts. 101 e 102 do C. P. Civil, 16 do CPPT e 7 do ETAF), prejudicando, se procedente, a apreciao e julgamento de todas as restantes questes suscitadas no recurso. Vejamos ento. Dispe o art. 26, al. b) do ETAF: Compete Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo conhecer: ... b) Dos recursos interpostos de decises dos tribunais tributrios com exclusivo fundamento em matria de direito. Quer isto significar que, se o recurso versar unicamente matria de direito, este Supremo Tribunal ser competente para o apreciar. Porm, se o recurso envolver a apreciao de matria de facto, no ser este Supremo Tribunal o competente mas sim a Seco de Contencioso Tributrio do Tribunal Central Administrativo, face ao disposto no art. 38, al. a) do referido ETAF. O EPGA suscita, como vimos, a questo da incompetncia, em razo da hierarquia, deste Supremo Tribunal. Vejamos ento. Escreveu o EPGA no seu douto parecer: Para decidir como decidiu, o Mm. Juiz a quo estabeleceu que o auto de apreenso em causa se inscreveu num procedimento criminal (a mercadoria foi apreendida por crime aduaneiro). Ora o recorrente vem, no recurso, sustentar matria de facto distinta: que a apreenso foi praticada no mbito de um procedimento aduaneiro e que o procedimento criminal s foi despoletado posteriormente em

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virtude da remessa do auto de apreenso ao Ministrio Pblico concluses 4 e 5 das alegaes. Que dizer? O Mm. Juiz escreveu o seguinte na deciso sob censura: Com efeito, embora a mercadoria tenha sido apreendida pela Direco Geral das Alfndegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo, conforme auto de apreenso de fls. 69 a 70, que se d por reproduzido, a verdade que a mercadoria foi apreendida por crime aduaneiro, tendo o respectivo auto sido entregue ao Procurador da Repblica e se foi entregue ao Procurador da Repblica obviamente que foi para efeitos de instaurao de procedimento criminal. So do seguinte teor as citadas concluses das respectivas alegaes de recurso: 4. Ora, no pode a ora conformar-se com tal deciso pois que o acto impugnado foi praticado no mbito de um procedimento aduaneiro, por uma autoridade aduaneira, pelo que no pode deixar de lhe ser reconhecida a sua natureza aduaneira, 5. No obstante o procedimento aduaneiro ter posteriormente, em virtude da remessa do auto de apreenso ao Ministrio Pblico, despoletado o procedimento criminal, alegadamente pela existncia de indcios do crime de contrabando. Confrontado o trecho da deciso recorrida com as concluses citadas no vemos qualquer antinomia entre si. Na verdade, o que est em causa o teor de um auto de apreenso e a interpretao jurdica que dele fazem um e outro. Auto que se encontra incorporado no processo. A nosso ver no h pois dissenso em questo de juzo de facto. No procede assim a questo prvia suscitada pelo EPGA. 3. Importa agora apreciar a questo de fundo, a saber: o tribunal tributrio competente, em razo da matria, para conhecer da questo suscitada nos autos? A mercadoria em causa (quatro contentores contendo 900 cartes de monitores de vdeo a cores), est descrita no auto de apreenso, tendo o auto sido feito em triplicado, tendo os exemplares sido entregues ao Ministrio Pblico, Procurador e para o processo. isto que consta do referido auto. Neste Supremo Tribunal, o ora relator lavrou o seguinte despacho: Oficie competente autoridade aduaneira, perguntando ordem de quem se encontram apreendidos os bens. A resposta foi do seguinte teor: A conduta da empresa ADLI Logstica Informtica, SA motivou a elaborao de um auto de notcia no mbito penal Na sequncia deste auto de notcia foi a mercadoria apreendida nos termos dos arts. 149 e 178 do CPP, conjugado com o disposto nos arts. 18 e 38 do RGIT , tendo a mesma sido validada de acordo com o disposto no n. 5 do art. 175 A empresa solicitou a reverso da mercadoria, o que lhe foi indeferido por despacho do Exm Sr. Juiz de Instruo Criminal, do qual foi interposto recurso. A mercadoria encontra-se assim apreendida ordem do Ministrio Pblico / DIAP, nos termos da legislao processual penal em vigor. Notificada desta informao, a recorrente nada disse. Diga-se desde j que o escopo deste pedido de informao tinha em vista clarificar a situao.

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E a resposta que a competente autoridade aduaneira deu dissipou qualquer dvida que porventura houvesse: na verdade, temos que o pedido de reverso da mercadoria foi indeferido por despacho do juiz de instruo. O que significa que estamos patentemente perante um inqurito criminal. E a referncia apreenso, nos termos do art. 178 do CPP, no deixa qualquer dvida sobre a natureza processual penal dessa apreenso. certo que o art. 143, 1, do CPPT admite a impugnao judicial da apreenso de bens praticada pela administrao tributria. Reconhece-se igualmente que a apreenso de bens lesa o respectivo interessado, sendo que este pode impugnar a deciso, como se reconhece expressamente no art. 95, 2, l) da LGT. Isto naturalmente no mbito de um procedimento tributrio (no caso, mais especificamente no mbito de um processo aduaneiro). Defende a recorrente que a apreenso precedeu a instaurao de um procedimento criminal. Porm, a questo andina, por isso que os bens esto apreendidos no mbito de um processo-crime, como se viu. Isto alis o que resulta tambm do auto de apreenso de fls. 69 e 70. A se refere expressamente que a mercadoria foi apreendida por crime aduaneiro, fazendo-se referncia ao artigo 92 do Regime Geral das Infraces Tributrias que trata do crime de contrabando (inserindo-se sistematicamente no Captulo II, sob a epgrafe crimes aduaneiros). Nesse auto se fala tambm em violao do disposto do artigo 20 do Cdigo Aduaneiro Comunitrio conjugado com o do artigo 178 do Cdigo de Processo Penal, sendo que este ltimo artigo se reporta apreenso de objectos em processo criminal. Quer isto dizer que a apreenso contempornea do levantamento de um auto de notcia por indiciado crime de contrabando. Da que seja manifesto que os tribunais tributrios sejam realmente incompetentes, em razo da matria, para conhecer da legalidade da apreenso, como decorre do art.4, 2, c) do ETAF. Nem se diga, como o faz a recorrente que dos ns 6 e 7 do art. 143 do CPPT decorre que, mesmo estando pendente um processo de contra ordenao ou de crime aduaneiro ou fiscal, o procedimento correcto o da impugnao da apreenso. exacto que isso assim no tocante ao processo de contra-ordenao. Mas no quanto ao processo-crime. O que se compreende. que na contra-ordenao os tribunais tributrios so ainda os competentes para conhecer das indiciadas contra-ordenaes. Mas no assim quanto aos crimes. Alis o que resulta do citado n. 6, onde se fala de contra-ordenao, mas no de crime. Nem vale dizer, como o faz a recorrente que o acto impugnado foi praticado no mbito de um procedimento aduaneiro, por uma autoridade aduaneira, pelo que no pode deixar de lhe ser reconhecida a sua natureza aduaneira, no obstante o procedimento aduaneiro ter posteriormente, em virtude da remessa do auto de apreenso ao Ministrio Pblico, despoletado o procedimento criminal, alegadamente pela existncia de indcios do crime de contrabando. Na verdade, a apreenso contempornea com a aquisio da notcia do alegado crime, pelo que o procedimento prprio o previsto no art. 35 do RGIT, sendo que esse procedimento aduaneiro est j integrado no processo penal tributrio.

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No h assim, na hiptese dos autos, que autonomizar um alegado procedimento aduaneiro, tornando-o independente de um procedimento criminal. Nem vale acenar com a Constituio da Repblica Portuguesa, (no caso o n. 4 do artigo 268), que consagra o direito de impugnao de actos praticados pela Administrao Fiscal que lesem direitos e interesses protegidos. que no caso, essa proteco est assegurada, mas no processo penal e no no procedimento tributrio. 4. Face ao exposto, acorda-se em negar provimento ao recurso. Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 1/6 (um sexto). Lisboa, 10 de Maro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Antnio Pimpo Pimento do Vale.

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Assunto: Procedimento de inspeco. Sumrio: Se a AF procedeu alterao dos elementos declarados pelo contribuinte e praticou, por isso, nova liquidao, no ocorrendo procedimento de inspeco, nos termos do RCPIT, no este diploma aplicvel, no ocorrendo violaes das normas deste mesmo diploma legal. Processo n. 1227-04.30. Recorrente: Ismael Fernandes Pires e mulher. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Pimpo. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Ismael Fernandes Pires e mulher recorrem da sentena que, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, negou provimento impugnao do acto tributrio da liquidao de IRS referente de 1999. Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo: 1. Ao no notificar o casal impugnante nos termos da alnea a) do artigo 60. da Lei Geral Tributria, a AF, violou o artigo 12. e 60. da Lei Geral Tributria, uma vez que houve diminuio das garantias procedimentais dos contribuintes, pelo que dever se anulado tudo o processado aps a notificao do despacho do projecto de liquidao. Sem prescindir de 2. Ao no notificar o casal impugnante da liquidao no prazo de seis meses a contar da iniciao do processo de inspeco tributria, caducou o direito de exigir a liquidao a que se alude, de acordo com o disposto no n. 5 do artigo 45. do Lei Geral Tributria, ento em vigor

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e artigos 2. 1 e 2. a) e 13. a do regime aprovado pelo DL. 413/98, de 31 de Dezembro e dos artigos 11. e 14. da Lei 15/01 de 5 de Junho. 3. Dever ser revogada a sentena e ser reconhecido o direito a juros indemnizatrios, contados desde 29 de Abril de 2003, data em que os impugnantes efectuaram o pagamento. O EMMP sustenta que o recurso no merece provimento pois que: A actividade da AF enquadra-se no art 66 do CIRS e no como pretendem os recorrentes em qualquer norma do R. C. P. Inspeco Tributria. Foi cumprido o comando do art 60 1) da LGT, mesmo na sua verso inicial, pois que, como ressalta do probatrio, os recorrentes foram notificados, em 30-12-2000, do projecto de deciso da AF sobre alterao dos elementos que tinham declarado e a liquidao subsequente s ocorreu em 12-3-03 sendo certo que aquela alterao dos elementos declarados levou, necessariamente, aquela liquidao. que os recorrentes foram ouvidos antes da liquidao e nada justificava a pretendida segunda audio por intil e redundante. 2. a sentena recorrida fixou o seguinte quadro factual: 1. Em 06/07/1995, foi emitido atestado mdico de incapacidade a favor do impugnante, no qual se lhe conferia um grau de incapacidade de 80,75%; 2. Na mesma data foi emitido idntico atestado a favor de um dependente dos impugnantes; 3. Em 01/03/2000, os impugnantes apresentaram a sua declarao de IRS relativa ao ano fiscal de 1999, na qual mencionaram que o impugnante e um dependente possuam um grau de invalidez permanente igual ou superior a 60%; 4. Em 28/07/2000, foi lanada uma nota de reembolso relativa aos rendimentos de 1999, no montante de 6.953,14; 5. Por ofcio de 03/10/2000 foi o impugnante notificado de um projecto de deciso sobre a alterao dos elementos declarados (n 4 do art 64 CIRS), sendo-lhe estabelecido o prazo de 10 dias para exercer o direito de audio; 6. Por ofcio de 24/01/2002, foi o impugnante notificado do Despacho do Director Distrital de Finanas de Viana do Castelo que convertia em definitivo o projecto de deciso supra referido em 5; 7. Em 12/03/2003, foi emitida a liquidao oficiosa n 4320030395, proveniente da liquidao de IRS de 1999, no valor de 5.034,68, paga a 29/04/2003. 3.1. A sentena recorrida entendeu, contrariamente ao sustentado pelos impugnantes, que a Administrao Fiscal procedeu alterao dos elementos declarados no se tendo socorrido do procedimento de inspeco tributria regulado no RCPIT. Sustentando os impugnantes que no foram notificados, nem nos termos do da alnea a) do n. 1 do art. 60. da LGT, nem conforme o preceituado no art. 77 do mesmo diploma entendeu a sentena recorrida que, sendo a lei nova de aplicao imediata e tendo sido o acto de liquidao processado j na vigncia da nova lei, no carecia de ser cumprido o disposto na alnea a) do n. 1 do art. 60 da LGT, porque j se mostrava cumprido o direito de audincia referido na alnea c) do mesmo diploma (n3 do art. 60 LGT) e que relativamente ao art. 77 da LGT foi o mesmo cumprido uma vez que as notificaes (quer a 1a - a do projecto de deciso, quer a que converteu este projecto em definitivo), foram acompanhadas do designado projecto de deciso, no

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qual se explicavam os fundamentos de facto e de direito para a alterao a efectuar em sede de IRS. 3.2. O Regime Complementar do Procedimento de Inspeco Tributria, aprovado pelo DL 413/98, de 31-12 estabelece no art 1 que o presente diploma regula o procedimento de inspeco tributria, definindo, sem prejuzo de legislao especial, os princpios e as regras aplicveis aos actos de inspeco. Da matria factual assente resulta que os impugnantes no foram objecto de qualquer inspeco pois que, como se escreve na deciso recorrida, nunca foram notificados que sobre eles incidia qualquer acto de inspeco o que exigido pelo art 37 e seguintes do RCPIT. E igualmente no resulta da matria factual assente que o procedimento de inspeco tenha sido preparado, programado e planeado nos termos do art 44 e seguintes do mesmo Regulamento. No resulta, ainda, que tenham sido praticados os actos do procedimento de inspeco a que se refere o art 53 e seguintes, como no foram os impugnante notificados das concluses de qualquer relatrio como se encontra estabelecido no art 60 e seguintes do citado regulamento. Como se escreve na sentena recorrida os impugnantes somente foram notificados do projecto de deciso referido no ponto 5 da matria de facto dada como assente, situao que diferente de uma inspeco e da que no tendo sido notificados que contra eles se encontrava a decorrer um procedimento de inspeco, no podiam os impugnantes presumir que qualquer notificao ou qualquer acto de liquidao efectuado com base no RCPIT. No ocorrendo procedimento de inspeco, nos termos do RCPIT, no este diploma aplicvel, no ocorrendo, por isso, as alegadas violaes do mesmo diploma legal. que a Administrao Fiscal apenas enviou aos impugnantes o ofcio de fls. 16, acompanhado do projecto de fls. 17, no qual, depois de afirmar que os atestados no justificavam, face dos novos preceitos legais, a incapacidade, referia que se procedia alterao dos elementos declarados pelo que na nova liquidao a efectuar, no sero considerados os benefcios fiscais resultantes da apresentao daqueles atestados. Como do mesmo projecto resulta a AF serviu-se no do citado RCPIT mas antes do preceito normativo que invoca ao afirmar que usando a faculdade que me conferida pelo n4 do Art 66 do cdigo do IRS, procedo alterao dos elementos declarados, pelo que na nova liquidao a efectuar, no sero considerados os benefcios fiscais a que se refere o Art 44 do Estatuto dos Benefcios Fiscais. E dispunha o n 4 do art 66 do CIRS (actual n 4 do art 65), que a AF pode proceder alterao dos elementos sempre que devam ser efectuadas correces decorrentes de erros evidenciados nas prprias declaraes, de omisses nelas praticadas ou correces decorrentes de divergncia dos actos, factos ou documentos com relevncia para a liquidao do imposto. No sendo aplicvel situao dos autos o RCPIT no pode ocorrer violao dos seus preceitos normativos. 3.3. Continuam a defender os impugnantes que no foram notificados, nem nos termos do da alnea a) do n. 1 do art. 60. da LGT nem conforme o preceituado no art. 77 do mesmo diploma. Conforme se escreveu na sentena recorrida quando os impugnantes receberam a notificao informando-os de que o projecto de deciso se convertera em definitivo, ainda no estava em vigor a redaco dada ao

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n. 3 do art. 60. da LGT (a qual foi introduzida pela Lei 16-A/2002, de 31 de Maio), mas quando foram notificados da liquidao, j tal preceito se encontrava em vigor. E por fora dessa alterao legislativa podia tal procedimento ser dispensado uma vez que, conforme resulta do art. 12 3 da LGT as normas sobre procedimento so de aplicao imediata, sem prejuzo das garantias, direitos e interesses legtimos anteriormente constitudos e da que, como se escreveu na sentena recorrida, as referidas garantias, direitos ou interesses se tenham de analisar no mbito procedimental ou processual. No caso dos autos o projecto de deciso notificado claro quanto s intenes da AF, pelo que, ao no haver uma segunda audio dos contribuintes, sobre o mesmo assunto e porque no ocorreu qualquer alterao substancial da questo de concluir que no ocorre diminuio das garantias, direitos ou interesses dos impugnantes. Acresce, como se escreve na mesma sentena em apreciao, que a modificao legislativa no veio alterar nenhum aspecto procedimental que se tivesse consolidado na esfera jurdica dos contribuintes como seria o caso, por exemplo, se estivesse a correr prazo para apresentar resposta e este fosse diminudo ou se na pendncia deste mesmo prazo fosse revogada a formalidade para a qual os contribuintes tivessem sido notificados (e esta lhes fosse favorvel). , por isso, de concluir que sendo a lei nova de aplicao imediata e tendo sido o acto de liquidao processado j na vigncia da nova lei, no carecia de ser cumprido o disposto na alnea a) do n. 1 do art. 60 da LGT, porque j se mostrava cumprido o direito de audincia referido na alnea c) do mesmo diploma (n3 do art. 60 LGT). Acompanha-se, ainda, a sentena recorrida quando afirma que foi dado cumprimento ao invocado art. 77 da LGT uma vez que as notificaes, quer a que lhe comunicou o projecto de deciso, quer a que o converteu em projecto definitivo, foram acompanhadas do mencionado projecto de deciso, no qual se explicavam os fundamentos de facto e de direito para a alterao a efectuar em sede de IRS e do qual resulta com clareza que a no aceitao do atestado mdico, por haver sido alterado o critrio da atribuio de incapacidades, conduziria alterao da liquidao anterior. Foi, por isso, fundamentada de facto e de direito a actuao da Administrao Fiscal pois que de tal projecto constam as razes de facto e de direito que motivaram a nova liquidao o que conduz ao cumprimento dos n.s 1 e 2 do art 77 da LGT. Como se escreveu na sentena em recurso percebe-se perfeitamente que o que esteve na base da alterao da liquidao do IRS foi o facto de o impugnante ter declarado uma deficincia superior a 60%, para si e para o seu dependente, no comprovadas nos termos do Decreto-Lei 202/96, de 23 de Outubro e que a AF entendeu no considerar, para efeitos de benefcios fiscais, tais incapacidades pelo que notificou o contribuinte no sentido de o informar de que tal facto no seria levado em conta, convidando-o a pronunciar-se sobre o assunto o que sempre permitiria ao interessado apresentar novos atestados de incapacidades de acordo com o DL 202/96 o que este no fez. Por isso os impugnantes ficaram a saber que AF efectuou tal liquidao em sede de IRS no considerando a incapacidade referida na declarao uma vez que o atestado apresentado no respeitava os novos critrios legais, posteriormente estabelecidos.

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4. Nos termos expostos nega-se provimento ao recurso e confirma-se a sentena recorrida Custas pelos impugnantes fixando-se em 50% a procuradoria. Lisboa, 10 de Maro de 2005. Antnio Pimpo (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

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Assunto: Interpretao das leis. Sumrio: I Na interpretao das leis no pode ser considerado pelo intrprete um pensamento legislativo sem o mnimo de correspondncia verbal. II Um decreto regulamentar no pode legislar, invocando uma pretensa interpretao de um decreto-lei, em sentido completamente diverso daquele que no mesmo se continha. III Indicando o Decreto-Lei n. 401/86 quais os trabalhadores abrangidos pelo regime contributivo que indica, no podia o Decreto Regulamentar n. 9/88 vir a excluir de tal regime determinadas empresas e respectivos trabalhadores, considerando-se interpretativo. Processo n. 1356/04-30. Recorrente: Forrester & Companhia, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Vtor Meira. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: Forrester & C, S.A. impugnou no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Vila Real a liquidao efectuada pelo CRSS de Vila Real relativa a contribuies para a Segurana Social invocando insuficincia de fundamentao, ilegalidade do Decreto-Regulamentar n 9/88 e inconstitucionalidade do despacho n 84/SESS/89. Por sentena do M Juiz daquele Tribunal foi a impugnao julgada improcedente. No se conformando com tal deciso dela recorreu a impugnante para este Supremo Tribunal Administrativo pedindo a sua revogao, tendo formulado as seguintes concluses: 1 O n2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n2 do artigo 5 do Decreto-Lei n401/86; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n6 do artigo 112 da Constituio (o ento n5 do artigo 115 da Constituio).

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3 A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. 5 O Supremo Tribunal Administrativo, por douto Acrdo de 16 de Junho de 2004, j veio, noutro processo, reconhecer que a razo est com a ora Recorrente (Proc. 297/04 - 2 Seco). No houve contra-alegaes. Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico foi emitido parecer no sentido do provimento do recurso, na exacta medida resultante da aplicao de taxas superiores s previstas no DL 401/86, nos termos da jurisprudncia pacfica da Seco tirada em numerosos casos idnticos. Colhidos os vistos legais cumpre decidir. A sentena recorrida considerou provados os seguintes factos: l. Em 16 de Junho de 1998 a Impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 1.972,70 Euros (Esc. 395.491$00), referente ao ms de Maio de 1998, aplicando a taxa social nica documento de fls. 15. 2. A Impugnao foi deduzida em 11-09-1998 fls. 1. 3. A liquidao foi efectuada pela Impugnante na sequncia de instrues expressas dos Servios da Segurana Social documentos juntos pelo Instituto de Gesto Financeira da Segurana Social. Assentes tais factos apreciemos o recurso. A questo fundamental que a recorrente pretende ver apreciada a da existncia ou no de ilegalidade e inconstitucionalidade na redaco dada ao artigo 4 n2 do Decreto Regulamentar 75/86 pelo Decreto Regulamentar 9/88 e sua compatibilidade com o DL 401/86, tendo em conta o decidido na sentena. Vejamos pois, transcrevendo-os, o teor de cada um destes normativos. - Decreto-Lei n 401/86 de 2/12 artigo5: 1 - As contribuies relativas aos trabalhadores agrcolas por conta de outrm so calculadas pela aplicao da taxa global de 29%, correspondendo 21% s entidades patronais e 8% aos trabalhadores, sobre o valor da remunerao mnima mensal do sector, proporcional ao nmero de dias de trabalho efectivamente prestado. 2 - So abrangidos pelo regime contributivo definido no nmero anterior os trabalhadores agrcolas referidos nas alneas a) e e) do artigo 3 do Decreto-Lei n 81/85 e respectivas entidades patronais. 3 -................................ artigo 12: O presente diploma entra em vigor no dia 1 de Janeiro de 1987 e ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. Por seu turno aquelas alneas do artigo 3 do DL 81/85 referem, respectivamente: - trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola (alnea a), e

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- trabalhadores que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes (alnea e). O DL 401/86 foi regulamentado pelo Decreto Regulamentar 75/86 de 30/12 que, no seu artigo 4, prescrevia: Para efeitos do presente diploma as actividades e exploraes de silvicultura, pecuria, horto-fruticultura, avicultura e apicultura, ainda que nelas a terra tenha uma funo de mero suporte de instalaes, so equiparadas a actividades e exploraes agrcolas. Posteriormente o Decreto Regulamentar 9/88 de 3 de Maro veio dar nova redaco quele artigo 4, acrescentando-lhe um n2 do seguinte teor: No se consideram exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas. Posteriormente foi produzido o Despacho 84/SESS/89 pelo Secretrio de Estado da Segurana Social considerando que o Decreto Regulamentar 9/88 que reformulou o artigo 4 do Decreto Regulamentar 75/86 no era um diploma inovador, que tinha natureza interpretativa e que por isso os seus efeitos quanto ao enquadramento na Segurana Social dos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades empregadoras deveriam ser reportados data da entrada em vigor do Dec. Reg. 75/86, embora sem o pagamento de juros de mora. Sendo estas as normas aplicveis ao caso objecto do presente recurso cabe agora interpret-las para poder decidir-se o recurso interposto. Ensinava o Prof. Manuel de Andrade (Noes Elementares de Processo Civil, fls.25) que a interpretao de uma lei se traduzia em determinar-lhe o sentido prevalente; aquele, dentre os vrios possveis, que seria decisivo para o efeito da sua aplicao, a isso se dando o nome de actividade interpretativa. Aquele Professor explicitava depois os problemas a resolver pela teoria da interpretao, com maior ou menor peso das solues subjectivista (mens legislatoris) ou objectivista (mens legis), descrevendo as vantagens de cada uma delas. No cabe aqui e agora desenvolver estas solues, que so conhecidas, mas apenas verificar se a alterao da redaco do artigo 4 do Dec. Reg. 75/86 levada a efeito pelo Dec. Reg. 9/88 consubstancia ou no uma norma interpretativa. Para o fazer haver que ter em ateno o artigo 9 do Cdigo Civil que proclama no dever a interpretao cingir-se letra da lei, mas reconstituir a partir dos textos o pensamento legislativo, tendo em conta a unidade do sistema jurdico, as circunstncias em que foi elaborada e as condies especficas do tempo em que aplicada, no podendo ser considerado pelo intrprete o pensamento legislativo que no tenha um mnimo de correspondncia verbal, presumindo-se que o legislador consagrou as solues mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados. No caso vertente temos que o legislador determinou, no DL 401/86, que seriam abrangidos pelo regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrm os referidos nas alneas a) e e) do artigo 3 do DL 81/85, que eram, como dissemos, os de carcter permanente independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola e os indiferenciados que prestassem servio, embora a ttulo eventual a empresas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Portanto eram estes os abrangidos por aquele regime contributivo. O Dec. Reg. 75/86 veio

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equiparar, em termos de regulamentao daquele DL 401/86, vrios tipos de actividades e exploraes em que a terra tivesse apenas uma funo de mero suporte de instalaes. Mas o Dec. Reg. 9/88 veio alterar o artigo 4 do diploma antes referido dele excluindo as exploraes agrcolas que se destinassem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constitussem, em si mesmas, objectivos dessas empresas. E o despacho 84/SESS/89 veio atribuir a esta norma carcter interpretativo. Como se alcana desta sntese das normas que atrs se transcreveram este entendimento no aceitvel. No DL 401/86 indica-se, por remisso para o DL 81/85, quem so os trabalhadores abrangidos pelo regime contributivo definido, ficando a saber-se que seriam os trabalhadores agrcolas permanentes de qualquer explorao agrcola, independentemente da sua natureza e dimenso, bem como os indiferenciados, mesmo eventuais, de empresas com 5 ou mais trabalhadores. E a estas foram depois equiparadas outras ligadas terra por fora do Dec. Reg. 75/86. Era pois nesta altura perfeitamente claro quais os trabalhadores e de que tipo de empresas a quem se aplicava o regime contributivo do DL 401/86. Por isso, quando o Dec. Reg. 9/88 vem retirar as exploraes agrcolas destinadas produo de matrias-primas para indstrias transformadoras, no vem interpretar os diplomas anteriores, mas excluir ex novo determinadas empresas e respectivos trabalhadores do regime contributivo definido no DL 401/86. Mas ao faz-lo, atenta a hierarquia das leis, ultrapassou os seus limites de diploma regulamentar pretendendo legislar originariamente em matria consagrada em decreto-lei. Por isso tem razo a recorrente ao considerar o n2 do artigo 4 do Dec. Reg. como ilegal, violando igualmente o artigo 112 n6 da CRP, na redaco ento aplicvel ao legislar contra um decreto-lei e ao pretender-se interpretativo de uma norma relativamente qual no tem qualquer correspondncia nem com a letra nem com o esprito. No pode pois manter-se a sentena recorrida que considerou vlida tal norma e julgou em conformidade com ela. Em conformidade com o exposto, acorda-se em conferncia neste Supremo Tribunal Administrativo em conceder parcial provimento ao recurso, revogando em parte a sentena recorrida, julgando-se parcialmente procedente a impugnao e anulando-se o acto tributrio na parte em que liquidou contribuies por aplicao de taxas superiores s previstas nos artigos 5 e 6 do DL 401/86 de 2/12, mantendo-o porm no demais. Custas na 1 instncia e neste Supremo Tribunal Administrativo pela impugnante, na proporo do seu decaimento, fixando a procuradoria neste Tribunal em 50%. Lisboa, 10 de Maro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Brando de Pinho. Sumrio:

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I Na interpretao das leis no pode ser considerado pelo intrprete um pensamento legislativo sem o mnimo de correspondncia verbal. II Um decreto regulamentar no pode legislar, invocando uma pretensa interpretao de um decreto-lei, em sentido completamente diverso daquele que no mesmo se continha. III Indicando o Decreto-Lei n. 401/86 quais os trabalhadores abrangidos pelo regime contributivo que indica, no podia o Decreto Regulamentar n. 9/88 vir a excluir de tal regime determinadas empresas e respectivos trabalhadores, considerando-se interpretativo. Processo n. 1357/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Vtor Meira. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: A. A. Ferreira, S.A. impugnou no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Vila Real a liquidao efectuada pelo CRSS de Vila Real relativa a contribuies para a Segurana Social invocando insuficincia de fundamentao, ilegalidade do Decreto-Regulamentar n 9/88 e inconstitucionalidade do despacho n 84/SESS/89. Por sentena do M Juiz daquele Tribunal foi a impugnao julgada improcedente. No se conformando com tal deciso dela recorreu a impugnante para este Supremo Tribunal Administrativo pedindo a sua revogao, tendo formulado as seguintes concluses: 1 O n2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n 2 do artigo 5 do Decreto-Lei n401 /86; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio). 3 A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. 5 O Supremo Tribunal Administrativo, por douto Acrdo de 16 de Junho de 2004 (Proc. 297/04 - 2 Seco Tributria), de 13 de Outubro de 2004 (Proc. n 311/04, Proc. n 332/04 e Proc. n 274/04 - 2 Seco Tributria) j veio, noutros processos, reconhecer que a razo est com a ora Recorrente. No houve contra-alegaes. Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico foi emitido parecer no sentido do provimento do recurso, nos termos da jurisprudncia pacfica da Seco tirada em numerosos casos idnticos.

Acrdo de 10 de Maro de 2005.

Assunto: Interpretao das leis.

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Colhidos os vistos legais cumpre decidir. A sentena recorrida considerou provados os seguintes factos: l. A Impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 25.604,59 Euros, referente ao ms de Abril de 2002, aplicando a taxa social nica: 34,75% documento de fls. 14 2. O montante impugnado constitui a diferena entre o que a impugnante liquidou e pagou com base na taxa 34,75% e o montante que a impugnante pagaria caso aplicasse a taxa que considera legal (29 ou 32,5%). 3. A Impugnao foi deduzida em 20-08-2002 fls. 1. Assentes tais factos apreciemos o recurso. A questo fundamental que a recorrente pretende ver apreciada a da existncia ou no de ilegalidade e inconstitucionalidade na redaco dada ao artigo 4 n2 do Decreto Regulamentar 75/86 pelo Decreto Regulamentar 9/88 e sua compatibilidade com o DL 401/86, tendo em conta o decidido na sentena. Vejamos pois, transcrevendo-os, o teor de cada um destes normativos. - Decreto-Lei n 401/86 de 2/12 artigo5: 1 - As contribuies relativas aos trabalhadores agrcolas por conta de outrm so calculadas pela aplicao da taxa global de 29%, correspondendo 21% s entidades patronais e 8% aos trabalhadores, sobre o valor da remunerao mnima mensal do sector, proporcional ao nmero de dias de trabalho efectivamente prestado. 2 - So abrangidos pelo regime contributivo definido no nmero anterior os trabalhadores agrcolas referidos nas alneas a) e e) do artigo 3 do Decreto-Lei n 81/85 e respectivas entidades patronais. 3 -................................ artigo 12: O presente diploma entra em vigor no dia 1 de Janeiro de 1987 e ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. Por seu turno aquelas alneas do artigo 3 do DL 81/85 referem, respectivamente: - trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola (alnea a), e - trabalhadores que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes (alnea e). O DL 401/86 foi regulamentado pelo Decreto Regulamentar 75/86 de 30/12 que, no seu artigo 4, prescrevia: Para efeitos do presente diploma as actividades e exploraes de silvicultura, pecuria, horto-fruticultura, avicultura e apicultura, ainda que nelas a terra tenha uma funo de mero suporte de instalaes, so equiparadas a actividades e exploraes agrcolas. Posteriormente o Decreto Regulamentar 9/88 de 3 de Maro veio dar nova redaco quele artigo 4, acrescentando-lhe um n2 do seguinte teor: No se consideram exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas.

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Posteriormente foi produzido o Despacho 84/SESS/89 pelo Secretrio de Estado da Segurana Social considerando que o Decreto Regulamentar 9/88 que reformulou o artigo 4 do Decreto Regulamentar 75/86 no era um diploma inovador, que tinha natureza interpretativa e que por isso os seus efeitos quanto ao enquadramento na Segurana Social dos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades empregadoras deveriam ser reportados data da entrada em vigor do Dec. Reg. 75/86, embora sem o pagamento de juros de mora. Sendo estas as normas aplicveis ao caso objecto do presente recurso cabe agora interpret-las para poder decidir-se o recurso interposto. Ensinava o Prof. Manuel de Andrade (Noes Elementares de Processo Civil, fls.25) que a interpretao de uma lei se traduzia em determinar-lhe o sentido prevalente; aquele, dentre os vrios possveis, que seria decisivo para o efeito da sua aplicao, a isso se dando o nome de actividade interpretativa. Aquele Professor explicitava depois os problemas a resolver pela teoria da interpretao, com maior ou menor peso das solues subjectivista (mens legislatoris) ou objectivista (mens legis), descrevendo as vantagens de cada uma delas. No cabe aqui e agora desenvolver estas solues, que so conhecidas, mas apenas verificar se a alterao da redaco do artigo 4 do Dec. Reg. 75/86 levada a efeito pelo Dec. Reg. 9/88 consubstancia ou no uma norma interpretativa. Para o fazer haver que ter em ateno o artigo 9 do Cdigo Civil que proclama no dever a interpretao cingir-se letra da lei, mas reconstituir a partir dos textos o pensamento legislativo, tendo em conta a unidade do sistema jurdico, as circunstncias em que foi elaborada e as condies especficas do tempo em que aplicada, no podendo ser considerado pelo intrprete o pensamento legislativo que no tenha um mnimo de correspondncia verbal, presumindo-se que o legislador consagrou as solues mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados. No caso vertente temos que o legislador determinou, no DL 401/86, que seriam abrangidos pelo regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrm os referidos nas alneas a) e e) do artigo 3 do DL 81/85, que eram, como dissemos, os de carcter permanente independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola e os indiferenciados que prestassem servio, embora a ttulo eventual a empresas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Portanto eram estes os abrangidos por aquele regime contributivo. O Dec. Reg. 75/86 veio equiparar, em termos de regulamentao daquele DL 401/86, vrios tipos de actividades e exploraes em que a terra tivesse apenas uma funo de mero suporte de instalaes. Mas o Dec. Reg. 9/88 veio alterar o artigo 4 do diploma antes referido dele excluindo as exploraes agrcolas que se destinassem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constitussem, em si mesmas, objectivos dessas empresas. E o despacho 84/SESS/89 veio atribuir a esta norma carcter interpretativo. Como se alcana desta sntese das normas que atrs se transcreveram este entendimento no aceitvel. No DL 401/86 indica-se, por remisso para o DL 81/85, quem so os trabalhadores abrangidos pelo regime contributivo definido, ficando a saber-se que seriam os trabalhadores agrcolas permanentes de qualquer explorao agrcola, independentemente da sua natureza e dimenso, bem como os indiferenciados, mesmo eventuais, de empresas com 5 ou mais trabalhadores. E a estas foram depois equiparadas outras ligadas terra por fora do Dec. Reg. 75/86.

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Era pois nesta altura perfeitamente claro quais os trabalhadores e de que tipo de empresas a quem se aplicava o regime contributivo do DL 401/86. Por isso, quando o Dec. Reg. 9/88 vem retirar as exploraes agrcolas destinadas produo de matrias-primas para indstrias transformadoras, no vem interpretar os diplomas anteriores, mas excluir ex novo determinadas empresas e respectivos trabalhadores do regime contributivo definido no DL 401/86. Mas ao faz-lo, atenta a hierarquia das leis, ultrapassou os seus limites de diploma regulamentar pretendendo legislar originariamente em matria consagrada em decreto-lei. Por isso tem razo a recorrente ao considerar o n2 do artigo 4 do Dec. Reg. como ilegal, violando igualmente o artigo 112 n6 da CRP, na redaco ento aplicvel ao legislar contra um decreto-lei e ao pretender-se interpretativo de uma norma relativamente qual no tem qualquer correspondncia nem com a letra nem com o esprito. No pode pois manter-se a sentena recorrida que considerou vlida tal norma e julgou em conformidade com ela. Em conformidade com o exposto, acorda-se em conferncia neste Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, assim se revogando pelos motivos apontados a sentena recorrida, julgando-se procedente a impugnao. Sem custas. Lisboa, 10 de Maro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Brando de Pinho.

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a liquidao adicional de IVA dos anos de 1991, 1992, 1993 e 1994, e respectivos juros compensatrios. O Mm. Juiz daquele Tribunal julgou a impugnao procedente, anulando a respectiva liquidao. Inconformada, a Fazenda Pblica interps recurso para o Tribunal Central Administrativo. Este, por acrdo de 15 de Junho de 2004, concedeu provimento ao recurso, revogou a sentena, e julgou improcedente a impugnao. Foi a vez da impugnante, inconformada com tal deciso, interpor recurso para este Supremo Tribunal. Formulou as seguintes concluses nas respectivas alegaes de recurso: I. O douto acrdo, ora em recurso, no fez uma correcta apreciao jurdica dos factos provados, e, em consequncia, fez errada aplicao do direito. II. A factualidade fixada pelo Tribunal de 1 Instncia, e a fixada, nos termos do art. 712 do CPC, pelo Venerando Tribunal recorrido, refere que: a impugnante no fornece aos estudantes quaisquer servios e que a impugnante no fornece aos estudantes que ocupam aqueles quartos alimentao, roupas de cama ou servios de limpeza. III. Demonstrado nos autos o no fornecimento de quaisquer servios relacionados com a habitao, o contrato no pode classificar-se como de hospedagem. IV. No sendo suficiente, para qualificar como hospedagem, o facto de os ocupantes usarem as partes comuns, como casa de banho, cozinha, corredores escadarias, etc., se ficou demonstrado que no lhes prestado qualquer servio. V. No havendo hospedagem, no h actividade comercial ou industrial, geradora de rendimentos subsumveis ao art. 4 do CIRS, e, consequentemente, no h lugar liquidao impugnada. VI. Face factualidade fixada nos autos deveria o douto acrdo qualificar o contrato como de arrendamento. VII. Verifica-se a inexistncia de facto tributrio. VIII. No esto preenchidas as regras da incidncia do IRS subsumveis na Categoria C. IX. Assim, o douto acrdo em recurso violou, entre outras, as disposies contidas nos arts. 74 e 76, n. 3 da RAU, aprovada pelo DL n. 321-B/90, de 15/10 e arts. 4 e 9 do CIRS. No houve contra-alegaes. Neste STA, o EPGA defende que o recurso no merece provimento. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2. Das instncias vem fixada a seguinte matria de facto: - A impugnante foi fiscalizada para efeitos de IVA e IRS; - Em sede de Comisso de Reviso foi firmada Acta nos termos a expressos, que os autos individualizam; - A ora impugnante contribuinte em nome individual e, alm da penso de reforma, recebe rendas de prdios urbanos; - Estando tributada em IRS pela 2a Repartio de Finanas do Concelho de Coimbra, sendo a contribuinte n. 172464820, pessoa singular; - Nos quartos de casal em questo nem roupas de cama h; - As pessoas que l se encontravam comiam por conta deles; - Nem l eram vistas empregadas a prestar servios;

Acrdo de 10 de Maro de 2005.

Assunto: Recurso jurisdicional. Seu objecto. Recurso que tem por objecto questo diversa da apreciada e decidida na deciso recorrida. Sumrio: I As concluses das alegaes de recurso delimitam o objecto do recurso. II Se o recorrente dirige a sua censura deciso recorrida, insurgindo-se contra uma liquidao de IRS, quando o que est em causa uma liquidao adicional de IVA, as respectivas alegaes e correlativas concluses no tm a virtualidade de pr em crise a deciso recorrida. Processo n. 1376/04-30. Recorrente: Beatriz Simes. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Lcio Barbosa. Acordam nesta Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. BEATRIZ SIMES, identificada nos autos, impugnou judicialmente, junto do ento Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Coimbra,

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- A casa tem mais 7 ou 8 quartos, com alguns a no terem condies de ocupao; - O Xavier e a testemunha Fernando Gonalves de Figueiredo que faziam a limpeza dos quartos quando vagavam; - Depois de estarem ocupados nunca mais l iam; - A impugnante s fornece a moblia dos quartos; - So os ocupantes que fazem, tambm, a prpria limpeza; - A testemunha referenciada, Manuel Xavier, tem um contrato de arrendamento do local em questo e autorizao para fazer subarrendamentos; - A impugnante no presta quaisquer servios; - A prpria electricidade est em nome do pai do genro da testemunha Manuel Xavier, e mesmo deste; - O telefone est em nome da testemunha Manuel Xavier; - A gua da casa em questo est tambm em nome do genro da testemunha Manuel Xavier, porque de outra forma, impor-se-iam mudanas de canalizao; - Na morada indicada e referenciada a fls. 70 dos autos, no foi celebrado qualquer contrato de fornecimento de energia elctrica em nome de Beatriz Simes (fls. 70); - Nem foi efectuado qualquer contrato de gua para a R. Bernardo de Albuquerque, 96, em nome de Beatriz Simes aps 01/01/90; - Pelo que no h qualquer contador em seu nome no referido prdio. - A contribuinte dona dos prdios urbanos sitos na Rua Bernardo de Albuquerque, 96, Coimbra, inscritos na matriz predial respectiva sob os artigos 1777 e 1778 da freguesia de S. Antnio dos Olivais; - Umas partes desses prdios esto arrendadas a Dagoberto Tefilo Morgado e a Manuel Xavier, noutra parte vive o filho da impugnante, noutra parte est instalada a Liga da Defesa dos Animais de Coimbra e ainda noutra parte a contribuinte aloja estudantes, estando o referido Manuel Xavier encarregado da administrao dos quartos destinados a estes; - Esse alojamento faz-se em quartos mobilados pela impugnante mediante o pagamento de uma contraprestao mensal em dinheiro; - Os estudantes partilham as casas de banho e cozinhas e usam outras partes do imvel, como as escadarias e corredores; - A contribuinte, apesar de notificada pelos Servios de Fiscalizao para lhe facultar os livros da sua escrita e todos os elementos contabilsticos referentes aos anos de 1990 a 1995, no exibiu quaisquer livros ou documentos, designadamente recibos relativos cedncia dos quartos para alojamento dos estudantes; - As liquidaes adicionais aqui em causa reportam-se a IVA referente aos exerccios de 1991, 1992, 1993 e 1994, tendo sido levadas a cabo com suporte no volume de negcios fixados pela AF para esses anos por ter considerado que a contribuinte exerceu a actividade de casa de hspedes e ter procedido fixao da matria tributvel relativamente a essa actividade; - A contribuinte reclamou dessa fixao para a Comisso de Reviso, na qual os respectivos vogais acordaram na fixao do IVA relativo aos mencionados exerccios nos termos que constam da acta que se encontra documentada a fls. 24/25 e cujo teor aqui se d por integralmente reproduzido;

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- A contribuinte encontra-se enquadrada em regime de IVA de periodicidade trimestral pelo exerccio da actividade de casa de hspedes estabelecimento hoteleiro s/ restaurante n.e., enquadramento que no foi feito pela prpria atravs de declarao mas oficiosamente pela A. Fiscal na sequncia de denncia que a apontava como estando a exercer a actividade de alojamento de hspedes, estudantes universitrios na cidade de Coimbra sem se encontrar colectada para o exerccio de tal actividade e no passar recibos de quitao aos hspedes; - Foi essa denncia que levou aco de fiscalizao e a todo o procedimento posterior que subjaz s liquidaes impugnadas. 3. Fixados os factos, vejamos o direito. De acordo com o disposto nos arts. 684 e 690 as concluses das alegaes de recurso delimitam o seu objecto. Ou seja: o objecto do recurso balizado pelas concluses das alegaes. E a relevncia das concluses determinante, j que constitui jurisprudncia corrente que o objecto do recurso fixado pelas concluses das alegaes vide Acrdos do Pleno do STA de 11/1/89 (AD n. 330, pg. 844 e ss.), e da 2 Seco do STA de 26/9/90 (A.D. n. 358, pg. 1117 e ss.) e de 21/12/94 (rec. 18.145). Escreveu-se impressivamente naquele primeiro aresto: Entendimento e deciso perfeitamente conformes lei. que o dito art. 690, 1, do C.P.C., na passagem transcrita, exige que a alegao conclua pela indicao dos respectivos fundamentos a justificar o pedido. Sempre independentemente de a alegao no seu desenvolvimento j revelar tais fundamentos. Isto, para alm do mais, porque so as concluses que delimitam o mbito do prprio recurso como resulta dos arts. 684, n. 3, e 690, n. 1, do CPC, e constitui jurisprudncia deste Supremo... Trata-se de uma inequvoca exigncia processual que o julgador no pode dispensar. Assente que so as concluses das alegaes que delimitam o objecto do recurso avancemos para a soluo jurdica do presente recurso trazido apreciao deste Supremo Tribunal. E a pergunta que logo se tem que fazer esta: qual o objecto do presente recurso jurisdicional? Pois bem. Como resulta meridianamente das concluses das alegaes de recurso, o objecto do presente recurso uma liquidao de IRS Na verdade, e como vimos, o que a recorrente questiona no recurso que dirigiu a este Supremo Tribunal a liquidao de IRS. Porm, o que est em causa nestes autos uma liquidao de IVA e no de IRS. Est assim este Tribunal impossibilitado de exercer censura sobre a deciso jurisdicional do Tribunal de 2. Instncia. E no caso de convidar o recorrente a corrigir ou a completar as suas alegaes. certo que esse convite est estabelecido no art. 690, 3, do C.P.C. Mas tal convite s tem lugar quando as concluses faltem, sejam deficientes ou obscuras. Ora, no caso, as concluses existem, e no so deficientes nem obscuras. O que acontece que o recorrente se alheia completamente da deciso em recurso, questionando a liquidao de um imposto que no foi objecto de apreciao e deciso. E que no foi tambm objecto da prpria impugnao. O acrdo recorrido no pode pois ser censurado, na medida em que a recorrente no lhe dirige uma vlida censura. Dito de outro modo: a

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recorrente afasta-se e alheia-se expressamente do que foi decidido. Na verdade, e como se disse, a recorrente questiona uma pretensa liquidao de IRS, quando a questo controvertida nos autos e objecto de decises em 1 e 2 Instncia uma liquidao adicional de IVA. O recurso est assim inexoravelmente condenado ao insucesso. 4. Face ao exposto, acorda-se em negar provimento ao recurso. Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 50%. Lisboa, 10 de Maro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Fonseca Limo Pimenta do Vale. Formula as seguintes concluses: 1

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Neste caso concreto possvel a cumulao de pedidos uma vez que so os mesmos os fundamentos de facto e de direito que os sustentam; 2 A douta sentena sob recurso violou o disposto no artigo 38 da LPTA, ex vi do artigo 2 e 2 alnea b) do CPPT; 3

Acrdo de 10 de Maro de 2005.

Assunto: Cumulao indevida de impugnaes judiciais. Indeferimento liminar. Notificao do impugnante para escolher a impugnao que quer ver apreciada. Sumrio: I No possvel cumular as impugnaes de liquidaes de imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas e de imposto sobre o valor acrescentado, por faltar a identidade de natureza dos dois tributos exigida pelo artigo 104. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio. II Apresentada, em 30 de Maro de 2004, uma petio de impugnao judicial naquelas condies, no deve ser liminarmente indeferida, mas notificar-se o impugnante para indicar qual das liquidaes pretende ver apreciada, nos termos do disposto no artigo 47., n. 5, do Cdigo de Processo nos Tribunais Administrativos, aplicvel por fora dos artigos 2., n. 1, alnea c), do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio e 4., n. 5, do Cdigo de Processo nos Tribunais Administrativos. Processo n. 1390/04-30. Recorrente: Abrantino Expresso, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam nesta Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. ABRANTINO EXPRESSO, LDA., com sede no Rossio ao Sul do Tejo, Abrantes, recorre do despacho do Mm. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que liminarmente, por ilegal cumulao de pedidos, indeferiu a petio inicial de impugnao de actos de liquidao de imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC) e imposto sobre o valor acrescentado (IVA) relativos aos exerccios dos anos de 1999 a 2001.

Se assim no se entender deve decidir-se que o Meretssimo Juiz do Tribunal a quo deveria ter convidado a parte a suprir essa excepo dilatria, optando a recorrente por um dos pedidos e deduzindo o outro autonomamente; 4 A omisso da prtica desse acto, importa a violao do disposto nos artigos 265 n 2 e 508 n. 2 do CPC, ex vi artigo 2 alnea b) do CPPT. 5 Por ltimo, cautela, se no se seguir aquele entendimento deve ser dada Recorrente a faculdade de deduzir novas impugnaes, no prazo de um ms, a contar do trnsito em julgado da deciso, devendo-se considerar que as respectivas peties foram apresentas na data de entrada da primeira, nos termos do art. 289 n. 2 do CPC. 1.2. No h contra-alegaes. 1.3. O Mm. Juiz proferiu despacho mantendo a deciso recorrida. 1.4. O Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que o recurso merece provimento, pois embora no seja admissvel a cumulao de pedidos, a recorrente deve ser notificada para indicao do pedido que pretende ver apreciado no processo, sob cominao de absolvio da instncia quanto a todos os pedidos. 1.5. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. 2. As questes a decidir no presente recurso jurisdicional consistem em saber 1 - se possvel atacar, no mesmo processo de impugnao judicial, actos de liquidao de IRC e IVA; 2 - se, em caso de resposta negativa, deve o impugnante ser notificado para optar pelo acto de liquidao que pretende ver apreciado. Para abordar estas questes importa ter presente que estamos perante um processo iniciado em 30 de Maro de 2004, datando a deciso recorrida de 9 de Abril seguinte. O processo rege-se, pois, pelo Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT), por fora do artigo 4 do decreto-lei n 433/99, de 26 de Outubro. 3.2. primeira das identificadas contendas se referem as duas primeiras concluses das alegaes da recorrente. Trata-se de questo que vem merecendo deste Tribunal inequvoca resposta negativa, luz do que estabelece o artigo 104 do CPPT. De entre os acrdos que se debruaram sobre o tema podem ver-se os de 3 de Julho de 2003, 26 de Maro de 2003, 13 de Maro de 2002,

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e 10 de Abril de 2004, nos recursos ns. 538/03, 131/03, 26752 1911/03, respectivamente. Essa resposta negativa tambm, dada, de jure contendo, pelo autor a que, para defender o contrrio, se arrima a recorrente JORGE LOPES DE SOUSA, in CDIGO DE PROCEDIMENTO E DE PROCESSO TRIBUTRIO ANOTADO, 4 edio, pg. 470. A se pode ler que No processo de impugnao judicial, esta cumulao de pedidos relativa a mais que um acto, s pode suceder quando estes se reportam a um mesmo tributo, sejam idnticos os fundamentos de facto e de direito e seja o mesmo o tribunal competente para a deciso (...). (...) no se enquadram na previso deste artigo (...) aquelas [situaes] em que h uma mesma materialidade que subjacente liquidao de tributos distintos. Ser, por exemplo, o caso de uma liquidao adicional de I.V.A. baseada numa correco matria tributvel fundamentada em correco de escrita e uma liquidao adicional de I.R.C. fundada na mesma correco. Existiria uma conexo entre as duas liquidaes, por serem os mesmos os factos que esto na origem a ambas as liquidaes, pelo que a cumulao de pedidos de anulao seria vivel face daquela regra do n 1 do art. 38 da L.P.T.A.. Mas, no ser possvel a cumulao de impugnaes judiciais dos referidos actos, por serem diferentes os tributos. Na verdade, a norma legal em causa dispe que Na impugnao judicial podem, nos termos legais, cumular-se pedidos e coligar-se os autores em caso de identidade da natureza dos tributos, dos fundamentos de facto e de direito invocados e do tribunal competente para a deciso. No se basta, pois, esta disposio, com a existncia de uma relao de dependncia e de conexo entre os actos impugnados. Para que a cumulao seja autorizada preciso que se verifiquem trs pressupostos: - que o tribunal seja competente para todas as impugnaes; - que haja identidade dos fundamentos de facto e de direito em que assentam essas impugnaes; - que os actos impugnados respeitem a tributos da mesma natureza. Ora, gritante a diversidade da natureza do IVA e do IRC aquele, um imposto sobre o consumo, este, um tributo sobre o rendimento. Falta, pois, um dos pressupostos para que seja legtima a cumulao de impugnaes, o que inviabiliza essa cumulao. Da o acerto do despacho recorrido, neste segmento, e a improcedncia das duas primeiras concluses das alegaes da recorrente. 3.3. Resta saber se, verificada a ilegalidade da cumulao, o juiz devia ter convidado a recorrente a escolher o acto de liquidao a ser apreciado pelo tribunal. No se encontra no CPPT, norma que dite as consequncias da cumulao em caso de no verificao dos respectivos pressupostos designadamente, como , aqui, o caso, quando falte a identidade da natureza dos tributos. , pois, admissvel a posio dos que defendem que devia procurar-se o regime para esta situao no artigo 38 n 4 da Lei de Processo nos Tribunais Administrativos (LPTA), chamado a aplicar-se pela alnea c) do do n 2 do artigo 2 do CPPT (cfr. obra e autor citados, pg. 470). Mas acontece que a LPTA cessou a sua vigncia em 1 de Janeiro de 2004, data em que foi substituda pelo Cdigo de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA) aprovado pela lei n 15/2002 de 22 de Fevereiro (cfr. o artigo 2 da lei n 4-A/2003 de 19 de Fevereiro).

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Assim, aquela alnea c) do artigo 2 do CPPT deixou de apelar aplicao subsidiria da desaparecida LPTA. Da que, contra o entendimento da recorrente, expresso nas segunda e terceira concluses das suas alegaes, no haja que considerar a disposio do artigo 38 n 4 da LPTA norma cuja aplicao subsidiria, de resto, o artigo 104 do CPPT afastaria (cfr., a este respeito, o autor e obra citados, pg. 469). Ora, o artigo 4 n 5 do CPTA, que sucedeu LPTA, estabelece que A cumulao de impugnaes de actos administrativos rege-se pelo disposto no artigo 47, cujo n 5 dispe: Havendo cumulao, sem que entre os pedidos exista a conexo exigida no nmero anterior, o juiz notifica o autor ou autores para, no prazo de 10 dias, indicarem o pedido que pretendem ver apreciado no processo, sob pena de, no o fazendo, haver absolvio da instncia quanto a todos os pedidos. Por fim, o n 6 do mesmo artigo permite que, em caso de absolvio da instncia por ilegal cumulao de impugnaes, possam ser apresentadas novas peties, no prazo de um ms a contar do trnsito em julgado, considerando-se estas apresentadas na data de entrada da primeira para efeitos da tempestividade da sua apresentao. Conclui-se, deste modo, que o Tribunal recorrido, verificando, como verificou, estar perante uma cumulao ilegal de impugnaes, devia neste ponto, como pretende a recorrente ter notificado a impugnante para, em dez dias, indicar a impugnao que pretendia ver apreciada no processo, sob pena de integral absolvio da instncia; sobrando ainda impugnante, se no reagisse notificao, a possibilidade de deduzir novas impugnao separadas, no prazo de um ms, contado do trnsito em julgado da deciso que extinguisse a instncia, com o benefcio de se consideraram, essas novas impugnaes, como apresentadas na data da entrada daquela em se verificara a ilegal cumulao, para efeitos da tempestividade da sua apresentao. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em, concedendo provimento ao recurso, revogar o despacho recorrido, para ser substitudo por outro que determine a notificao da recorrente, nos termos e para os efeitos do artigo 47 n 5 do Cdigo de Processo nos Tribunais Administrativos. Sem custas. Lisboa, 10 de Maro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

Acrdo de 10 de Maro de 2005.

Assunto: Impugnao judicial. Contribuies para a segurana social. Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro. Decreto regulamentar. Artigo 4., n. 2, do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, na redaco do Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro.

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Sumrio: I O decreto regulamentar que d execuo a um decreto-lei, para alm de no o poder contrariar, deve destinar-se a dar-lhe execuo. II O n. 2 do artigo 4. do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, na redaco do Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro, na medida em que contraria o disposto nos artigos 5. e 6. do Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, ilegal. Processo n. 1396/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira, S. A. Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Lcio Barbosa. Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1. A. A. FERREIRA, SA, com sede na Rua da Carvalhosa, 19, Vila Nova de Gaia, impugnou judicialmente, junto do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Vila Real, a liquidao de Contribuies para a Segurana Social, feita pelo Centro Regional de Segurana Social de Vila Real, no montante de 8.334,38 . O Mm. Juiz do TAF de Mirandela julgou a impugnao improcedente. Inconformada, a impugnante interps recurso para este Supremo Tribunal. Formulou as seguintes concluses nas respectivas alegaes de recurso: 1. O n. 2 do art. 4 do DR n. 75/86, que foi introduzido pelo DR n. 9/88, ilegal porque viola o n. 2 do art. 5 do DL n. 401/86. 2. Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n. 6 do art. 112 da Constituio (o ento n. 5 do art. 115 da Constituio). 3. A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in caju, o referido n. 2 do art. 4 do DR n. 75/86, que foi acrescentado pelo DR n. 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4. A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n. 2 do art. 4 vlido. 5. O STA, por doutos acrdos de 16/6/2004 (proc. 297/04), de 13/10/04 (proc. 31/04), proc. 332/04 e proc. 274/04, j veio, noutros processos, reconhecer que a razo est com a ora recorrente. No houve contra-alegaes. Neste STA, o EPGA defende que o recurso merece provimento. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2. a seguinte a matria de facto fixada na instncia: 1. A impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 23.716,89 , referente ao ms de Dezembro de 2002, aplicando a taxa social nica 34,75%. 2. O montante impugnado constitui a diferena entre o que a impugnante liquidou e pagou com base na taxa 34,75% e a taxa que a impugnante considera que deveria ser aplicada (29 ou 32,5%). 3. A impugnao foi deduzida em 12/02/2003.

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3. Est em causa a eventual ilegalidade do n. 2 do art. 4 do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30/12, introduzido pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3/3. Aquele primeiro diploma visa regulamentar o Decreto-Lei n. 401/86, de 2/12 e o segundo procedeu a duas alteraes aqueloutro diploma. O diploma fundamental assim o referido DL n. 401/86, servindo os restantes para o regulamentar. O objectivo deste diploma vem consagrado no seu art. 1, que o define assim: O presente diploma tem por objectivo alargar o mbito do regime geral de segurana social a todos os trabalhadores que exeram actividades agrcolas atravs da vinculao obrigatria, tendo em ateno as condies especficas do exerccio da actividade ao regime geral dos trabalhadores por conta de outrem ou ao regime dos trabalhadores independentes, de acordo com as normas constantes deste diploma. O art. 5 do citado Decreto definiu qual o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem e o art. 6 definiu o regime contributivo de outros trabalhadores por conta de outrem. Por sua vez, em execuo daquele Decreto-Lei, o art. 4 do DR n. 75/86 veio definir quais as actividades equiparadas a actividades agrcolas. Mas, aditando um n. 2 ao referido art. 4 deste diploma, o DR n. 9/88, veio restringir as actividades equiparadas a actividades agrcolas, estipulando que, no se consideram exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas. Pois bem. Desta restrio, e em execuo dela, a liquidao impugnada sofreu um acrscimo, j que deu origem aplicao de taxas superiores s previstas nos arts. 5 e 6 do citado DL n. 401/86. Assim, se for ilegal, como defende a recorrente, o citado diploma regulamentar, ilegal ser a liquidao impugnada (na parte em que as taxa respectivas superarem as previstas nos referidos normativos atrs citados). Como sabido, o regulamento normativo que d execuo a um decreto-lei, para alm de no o poder contrariar no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar de modo independente, um regime legal que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Ser que o regulamento em questo ultrapassou essa execuo? Este Supremo Tribunal vem entendendo que sim, constituindo o acrdo deste Supremo Tribunal de 16/6/2004 (rec. n. 297/04) um estudo aturado da questo, que merece o nosso inteiro acolhimento, e para cuja fundamentao completa remetemos. Escreveu-se nomeadamente no citado aresto: O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n. 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do dip1oma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras.

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Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n. 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cf. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente com a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n. 9/98 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n. 40l/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores, E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta. E adiante: Temos, pois, que ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n. 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Assim, o acto tributrio impugnado ilegal, na medida em que as taxas aplicadas so superiores s previstas nos referidos arts. 5 e 6 do referido DL n. 401/86. 4. Face ao exposto, acorda-se em conceder provimento ao recurso interposto, revogando-se a sentena recorrida, julgando-se, em consequncia, procedente a impugnao, pelo que se anula o acto tributrio impugnado. Sem custas. Lisboa, 10 de Maro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Fonseca Limo Pimenta do Vale.

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Recurso n. 1563/03-30. Recorrente: Tejo Energia Produo e Distribuio de Energia Elctrica. Recorrido: Ministro das Finanas. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Tejo Energia Produo e Distribuio de Energia Elctrica, SA , veio requerer a reforma e a nulidade, por omisso de pronncia, do acrdo deste Tribunal, de fls. 269 e segs., o qual negou provimento ao recurso interposto do acrdo do TCA que havia julgado improcedente o recurso contencioso de anulao por ela deduzido, com os fundamentos que constam de fis. 297 e segs. e que aqui se do por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais. Notificada a entidade recorrida para se pronunciar sobre o assim arguido e requerido, opinou nos termos que constam de fls. 307 e 308, que aqui tambm se do por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais, concluindo pelo indeferimento do pedido de reforma, bem como da declarao de nulidade por omisso de pronncia daquele aresto. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer tambm no sentido do indeferimento do requerido, j que e por um lado, o que o requerente imputa ao acrdo no um simples e manifesto lapso, mas sim erro de julgamento na aplicao, ao caso, do art. 13 do EBF. Por outro, no ocorreu as alegadas nulidades por omisso de pronncia porque no acrdo reclamado h pronncia expressa sobre as concluses D) a O) das alegaes de recurso, e, por outro lado, nele se justifica porque que se no conhece da questo da violao do art. 58 do Tratado de Roma, deciso que s por si prejudica a questo do reenvio prejudicial. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 Nos termos do disposto no art. 669, no 2 do CPC, aqui aplicvel ex vi do disposto nos arts 762, 749, 732 e 716 do mesmo diploma legal, lcito a qualquer das partes requerer a reforma do acrdo quando tenha ocorrido manifesto lapso do juiz na determinao da norma aplicvel ou na qualificao jurdica dos factos ou quando constem do processo documentos ou outros elementos que, s por si, impliquem necessariamente deciso diversa da proferida e que o juiz, por lapso manifesto, no haja tomado em considerao. Ora, no caso dos autos, basta um leitura mais atenta do acrdo reclamado para facilmente se verificar que o tribunal no incorreu em qualquer erro manifesto na eleio dos critrios de deciso que teve por aplicveis ao caso em apreo do art. 13 do EBF. Pelo contrrio, a determinao e aplicao dessa regra jurdica foi efectuada de modo pensado, ao ponto de se haver at convocado um caso paralelo judicial o acrdo do STA de 23/6/04, in rec. n 1679/03. Sendo assim e como bem anota o Exm Procurador-Geral Adjunto no seu douto parecer, o que decorre da argumentao da requerente mais no do que um erro de julgamento na aplicao, ao caso, do prdito art. 13, como, alis, este reconhece no item 10 da sua petio. Pelo que improcede, assim, o pedido de reforma do acrdo. 3 Alega, no entanto, a requerente factos susceptveis de integrar a nulidade do acrdo, por omisso de pronncia, concretamente, que o

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tribunal no se pronunciou sobre as questes suscitadas nas alneas D) a O) das concluses das suas alegaes, bem como sobre a questo da violao do disposto no arte 58 do Tratado da Comunidade Europeia. Como sabido, a nulidade da sentena por omisso de pronncia verifica-se quando o tribunal deixe de se pronunciar sobre questes que devia apreciar (art. 125 do CPPT). Na falta de norma neste diploma sobre os deveres de cognio do tribunal, h que recorrer norma do art. 660, n 1 do CPC, por fora do disposto no art. 2, al. e) do CPPT. Naquele normativo impe-se ao juiz o dever de conhecer todas as questes que as partes tenham submetido sua apreciao, exceptuadas aquelas cuja deciso esteja prejudicada pela soluo dada a outras. O Supremo Tribunal Administrativo vem entendendo que, quando o tribunal consciente e fundadamente no toma conhecimento de qualquer questo, poder haver erro de julgamento, se for errado o entendimento em que se baseia esse conhecimento, mas no nulidade por omisso de pronncia. Esta s ocorrer nos caso em que o tribunal, pura e simplesmente, no tome posio sobre qualquer questo que devesse conhecer, inclusivamente, no decidindo explicitamente que no pode dela tomar conhecimento. No caso dos autos e desde logo, patente a meno expressa que no aresto reclamado feita s referidas ais. D) a O) das concluses da motivao do recurso. E tendo sido decidido que a transmisso do beneficio fiscal pressupunha a prvia autorizao do Ministro das Finanas, tal como o exige o art. 13, n 3 do EBF, autorizao essa que no chegou a ocorrer, evidente que as citadas concluses no podiam deixar de improceder. Alega, porm, a requerente que, mesmo assim, estava o Tribunal obrigado a resolver todas as questes por ela submetidas, o que significa que estava o Tribunal obrigado a apreciar e decidir todos os vcios e erros de aplicao da lei invocados nas referidas concluses. Mas sem razo. Com efeito, ao aplicar ao caso dos autos o regime jurdico previsto no art. 13, n 3 do EBF, no tinha o Tribunal o dever de conhecer as questes suscitadas pela requerente j que prejudicadas pela soluo que encontrou e eram indiferentes soluo do pleito. De facto, sendo esse o entendimento do Tribunal no fazia sentido, como bem adianta a entidade recorrida, que se fosse apreciar a alegada interpretao restritiva do art. 36 do EBF, ou seja, a atribuio de relevncia ao momento originrio da concesso do crdito na apreciao da verificao dos pressupostos para a concesso do beneficio fiscal. Da a ressalva contida na ltima parte do primeiro perodo do art. 660, n 2 do CPC: ...exceptuadas aquelas cuja deciso esteja prejudicada pela soluo dada a outras.... Por ltimo, anote-se que no aresto reclamado se justifica a razo por que no se conheceu da questo da violao do art. 58 do Tratado da Comunidade Europeia, deciso que, como bem anota o Exm. Procurador-Geral Adjunto, s por si prejudica a questo do reenvio prejudicial tambm aflorada no requerimento. Ora, como se entendeu no acrdo desta Seco do STA de 13/5/98, in rec. n 21.901, quando o Tribunal, consciente e explicitamente, deixa de conhecer de qualquer questo, por entender no o dever fazer,

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poder haver erro de julgamento, mas no nulidade por omisso de pronncia. Pelo que, improcede, tambm, a arguida nulidade. 4 Nestes termos, acorda-se em indeferir o requerido. Custas pela requerente, fixando-se a taxa de justia em 99,00 euros. Lisboa, 10 de Maro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Lcio Barbosa Fonseca Limo.

Acrdo de 16 de Maro de 2005.

Processo n. 17/05-30. Recorrente: Aires Antnio Miguel da Costa. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex moSr. Cons. Dr. Fonseca Limo. Acordam, em conferncia, na Seco do Supremo Tribunal Administrativo: Aires Antnio Miguel da Costa, inconformado com o despacho, a fls 27 e seguintes, do Mm. Juiz do T.A.F. de Beja, que rejeitou liminarmente, por intempestividade, a oposio que havia deduzido, daquele interps recurso para este S.T.A., terminando as suas alegaes com a formulao do seguinte quadro conclusivo: 1. O prazo de Oposio execuo apenas teria precludido, caso as duas anteriores citaes tivessem sido efectuadas validamente, o que no sucedeu uma vez que as mesmas so nulas por violarem o disposto nos arts. 162, 163, 190 e 88 do CPPT. 2. A nulidade das duas citaes efectuadas em 2002 do conhecimento oficioso, nos termos do art 165, n 4, do CPPT, pelo que nenhuma deciso sobre a prevalncia das mesmas na ordem jurdica poderia ser tomada, sem que fosse apreciada a sua validade. 3. Sendo as primeiras duas citaes ao Recorrente nulas, as mesmas no produziram qualquer efeito jurdico, pelo que a oposio apresentada em 9.10.2003, aps a terceira citao, tempestiva. 4 O Tribunal recorrido, ao no pronunciar-se sobre a validade das duas anteriores citaes, no podia fundar a sua deciso numa presuno de que as mesmas eram vlidas, para sustentar a extemporaneidade da Oposio apresentada. 5 Ao no ter-se pronunciado sobre a validade das duas anteriores citaes, a sentena proferida pelo Tribunal recorrido nula, nos termos do art 668 n 1 al. b) e d) do CPC (ex vi do art. 2 do C.P.P.T.). 6 A interpretao e aplicao das normas sobre prazos para a prtica de actos processuais, e do princpio da precluso, no pode ser efectuada custa do princpio da tutela da confiana dos cidados, nem do direito dos mesmos a uma tutela jurisdicional efectiva, face aos actos da Administrao, prevista no art 268 n 4 da CRP. 7 Assim, no se pode considerar intempestiva uma Oposio apresentada aps a terceira citao do mesmo executado, quando essa sucesso de citaes resulta de uma actuao procedimental ilegal por parte da Administrao Tributria, a qual deve penalizar o Recorrente,

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sob pena de lhe ser negada a tutela a que alude o art. 268 n. 4 da CRP, que o Tribunal a quo no tomou em considerao. Pede, a final que: a) a sentena recorrida seja declarada nula, nos termos do art 668 n 1 al. b) e d) do CPC (ex vi do art. 2 do CPPT), ou b) seja revogada, por violar o disposto no art. 203 n 1 do C.P.P.T., sendo substituda por outra que considere tempestiva a oposio. No foram apresentadas contra-alegaes. O Exm Magistrado do M P, junto deste S.T.A. foi de parecer que o recurso no merece provimento, pois que a sentena recorrida no nula nem padece do erro de julgamento alegado. Corridos os vistos, cumpre decidir. Considerou o despacho de indeferimento liminar ora recorrido que o recorrente havia sido citado para a execuo fiscal em 31 de Julho de 2002 e, mais tarde, em 24 de Setembro de 2002; assim, a oposio apresentada em 9/10/2003, na sequncia de uma terceira citao, efectuada em 15/9/03, foi declarada intempestiva e liminarmente rejeitada. Porm, sustenta a recorrente que, sendo nulas as duas primeiras citaes e contado o prazo para deduzir oposio da que lhe foi efectuada em 15/9/03, conclui-se ser a mesma atempada. Posto isto, vejamos se ocorre a alegada nulidade da pea recorrida, a qual residiria, conforme se afirma na concluso 5, no facto de ter omitido pronncia sobre a validade das citaes de 31/7/02 e 24/9/02. Dispe o n 2 do art. 660 do C.P. Civil: O Juiz deve resolver todas as questes que as partes tenham submetido sua apreciao, exceptuadas aquelas cuja deciso esteja prejudicada pela soluo dada a outras. No pode ocupar-se seno das questes suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser conhecimento oficioso de outras. A violao deste dever inquina a sentena ou despacho de nulidade (v. art. 668 do C.P. Civil). Ora, a questo da nulidade das ditas citaes no foi suscitada previamente ao despacho recorrido, nomeadamente, na petio inicial. Por outro lado, ainda que se considere, como pretende a recorrente, que a regularidade da citao de conhecimento oficioso, sempre se dir, na esteira do Ac. S.T.A. de 10/7/02, rec. 181, que a no apreciao da questo no suscitada pelo recorrente mas de conhecimento oficioso no gera nulidade da sentena, por omisso de pronncia, mas eventual erro de julgamento. Em face do exposto, foroso concluir no ser nula a sentena recorrida. Por outro lado, como se alcana do art. 165 do C.P.P.T. nulidade insanvel em processo de execuo fiscal a falta de citao aquando possa prejudicar a defesa do interessado. A falta de citao verifica-se nas situaes previstas nas alneas a) a e) do C.P. Civil e nenhuma delas ocorre na situao vertente. Na verdade, o acto de citao no foi completamente omitido, no ocorreu erro de identidade do citado, no foi empregue indevidamente a citao edital, no foi efectuada depois do falecimento do citando, nem se demonstra que este no chegou a ter conhecimento do acto por facto que no lhe seja imputvel. De resto o prprio recorrente a admitir que as referidas citaes tiveram lugar, muito embora as tenha por nulas.

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Em suma, tal como foi decidido na pea recorrida, o dies a quo do prazo para a deduo da oposio conta-se da primitiva citao, ou seja, de 31/7/02, sendo de 30 dias, nos termos do art. 203 do C.P.P.T.. Da que a presente oposio seja, conforme decidido, manifestamente intempestiva, devendo ser, como foi e nos termos do art. 209 n 1 a) do C.P.P.T., liminarmente rejeitada. Termos em que se acorda em negar provimento ao recurso. Custas pelo recorrente, fixando-se a procuradoria em 50%. Lisboa, 16 de Maro de 2005. Fonseca Limo (relator) Jorge de Sousa Brando de Pinho.

Acrdos de 16 de Maro de 2005.

Assunto: Juros indemnizatrios. Regime do Cdigo de Processo Tributrio. Sumrio: I O Cdigo de Processo Tributrio reconheceu de forma genrica o direito dos contribuintes a juros indemnizatrios, no seu artigo 24., estabelecendo dois regimes: um para as situaes de em que, em reclamao graciosa ou processo judicial, fosse determinado que tinha havido erro imputvel aos servios (n. 1); outro para as situaes de no cumprimento pela administrao tributria dos prazos de restituio oficiosa dos impostos (n. 2). II Apenas a estas situaes previstas no n. 2 era aplicvel o regime dos juros compensatrios, por ser apenas relativamente a elas que o n. 3 do mesmo artigo o determinava. III s situaes previstas no n. 1 do artigo 24., na falta de norma especial, era aplicvel o regime de juros previsto no artigo 559., n. 1, do Cdigo Civil e portarias nele previstas. Processo n. 127/05-30. Recorrente: director-geral dos Registos e do Notariado. Recorrido: SONAE SGPS, S. A. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Jorge de Sousa. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 SONAE SGPS, AS, requereu no Tribunal Tributrio de 1. Instncia do Porto execuo da sentena proferida no processo n. 51/1995, que anulou um acto de liquidao de emolumentos. O Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que sucedeu na competncia daquele Tribunal, proferiu sentena declarando a inexistncia

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de causa legtima de inexecuo, declarando a nulidade da deduo de quantia a ttulo de participao emolumentar e reconheceu o direito da Requerente a juros indemnizatrios desde a data do pagamento at ao fim do prazo para o cumprimento voluntrio, pela Administrao, da sentena. No texto da sentena refere-se que estes juros indemnizatrios sero calculados taxa de 12%, por fora do disposto nos arts. 24. e 83. do C.P.T. e do aviso n. 5/96-XII, de 12 de Dezembro, do Banco de Portugal, e, a partir de 1-1-99, taxa de juros legais fixados nos termos do n. 1 do art. 559. do Cdigo Civil. Inconformada, a Autoridade Requerida interps o presente recurso jurisdicional para este Supremo Tribunal Administrativo, apresentando alegaes com as seguintes concluses: l. O recurso interposto pela Direco-Geral dos Registos e do Notariado tem por objecto a douta deciso proferida pelo tribunal a quo no incidente de execuo de sentena, na parte em que condenou a Administrao no pagamento de juros indemnizatrios a uma taxa fixa de 12% at entrada em vigor da L.G.T. 2. Os juros indemnizatrios devidos pela anulao de um acto de liquidao de emolumentos notariais ocorrido em 2 de Setembro de 1994, foram contabilizados, atendendo s taxas que sucessivamente vigoraram desde a data da liquidao de emolumentos judicialmente anulada at ao termo do prazo de execuo espontnea da deciso judicial anulatria, em consonncia com o entendimento constante do douto acrdo proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo, em 20 de Fevereiro de 2002. 3. Sucede, porm, que muito recentemente, o Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo, em sede de recurso interposto por esta Direco-Geral, veio pronunciar-se no sentido de que no perodo que medeia entre 12-2-96 e 1-1-99, que precisamente o perodo que est em causa no presente incidente de execuo, os juros indemnizatrios devero ser calculados com base na taxa de juro de 10% ao ano, fixada na Portaria n. 1171/95, de 25 de Setembro. (Cfr., entre outros, o acrdo proferido em 20-10-2004, no mbito do recurso n. 1076/03) Tal entendimento fundamenta-se no facto de considerar inaplicvel situao em causa o n. 4 do art. 83., do CPT, na redaco introduzida pelo Decreto-Lei n. 7/96, de 7 de Fevereiro, e como tal, inaplicveis as taxas de desconto do Banco de Portugal, previstas para o clculo dos juros compensatrios. 4. Face ao exposto, considerando estar em causa um acto de liquidao referente a uma escritura de mtuo com fiana, lavrada em 11 de Julho de 1995, entende a Direco-Geral dos Registos e do Notariado que, sufragando a doutrina firmada no douto aresto do Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do S.T.A., os clculos efectuados aquando da emisso da nota discriminativa da quantia a restituir devero ser reformulados em conformidade, aplicando-se as seguintes taxas de juro: - 15% - de 12-07-1995 a 29-09-1995 - Portaria n. 339/85, de 24 de Abril - 1971,80; - 10% - de 30-09-1995 a 16-04-1999 - Portaria n. 1171/95, de 25 de Setembro 21278,96; 7% de 17-04-1999 a 28-04-2002 - Portaria n. 263/99, de 12 de Abril - 12.744,37;

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5. Razo pela qual consideram estes servios que, at 28-04-2002 (fim do prazo de execuo espontnea), os juros indemnizatrios a que a requerente tem direito ascendem ao montante de 35.995,13, no sendo aplicvel no perodo em causa a taxa de juro pretendida pela sociedade, nem a fixada na douta sentena recorrida. Desta forma, estes servios pagaram indevidamente a quantia de 2.588,40, a ttulo de juros indemnizatrios. Nestes termos e nos demais de direito que V. Ex.as doutamente supriro, deve o presente recurso ser julgado totalmente procedente, revogando-se a douta deciso recorrida na parte em que condena a Administrao no pagamento de juros indemnizatrios a uma taxa fixa de 12% ate entrada em vigor da L.G.T., e, em consequncia, dever-se- determinar a rectificao do clculo dos juros indemnizatrios em consonncia com a orientao sufragada pelo Pleno da Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo. No foram apresentadas contra-alegaes. O Excelentssimo Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer nos seguintes termos: O recurso merece provimento, nos termos da jurisprudncia agora pacfica da Seco, tirada em casos idnticos (cfr. alm do aresto citado pela Recorrente, os acrdos de 20-10-04, r. 1041/03; de 17-11-04, r.1385/03; de 30-11-04, r. 689/04, todos do Pleno). 2 Na sentena recorrida deu-se como assente a seguinte matria de facto: Por sentena, transitada em julgado, e proferida nos autos de impugnao judicial que correram termos na 1. Seco do 20 Juzo do extinto Tribunal Tributrio de 1 Instncia do Porto com o n 51/1995, foi determinada a anulao da liquidao versando sobre emolumentos, no valor de 12 024 000$00 e condenou-se a entidade liquidadora a pagar impugnante juros indemnizatrios sobre tal montante, contados desde 11 de Julho de 1995 at integral embolso. Em 22 de Agosto de 2002, foi emitida a nota discriminativa do montante a restituir impugnante, no valor de 95.856,00 correspondente soma do montante da liquidao anulada (59 975,46 ), dos juros indemnizatrios (38 583,53 ), e dos juros moratrios (2.998,77 ), deduzida das quantias de 220,00 e 5.481,76 , esta a ttulo de participao emolumentar dos funcionrios dos registos e do notariado, cuja cpia de mostra junta a fls. 33 destes autos, e cujo teor foi notificado exequente; O Instituto de Gesto Financeira e Patrimonial da Justia, em 6 de Janeiro de 2003, efectuou transferncia bancria para a impugnante do valor de 98 854,75 ; - A exequente apresentou em 27 de Maio de 2002, o presente processo de execuo de sentena. 3 A nica questo que objecto do presente recurso jurisdicional a de saber qual a taxa de juros indemnizatrios no perodo que entre 13-2-96 e 1-1-99. Antes de mais, importa precisar qual o regime de clculo dos juros indemnizatrios antes da entrada em vigor do Decreto-Lei n. 7/96, de 7 de Fevereiro, que, deu nova redaco ao art. 83. do C.P.T., introduzindo-lhe o n. 4. O art. 24. do C.P.T. reconheceu genericamente o direito dos contribuintes a juros indemnizatrios, quando, em reclamao graciosa

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ou processo judicial, se determinasse que houve erro imputvel aos servios (n. 1). No n. 2 do mesmo artigo estabeleceu-se que haver tambm direito aos juros indemnizatrios quando, por motivo imputvel aos servios, no fosse cumprido o prazo legal da restituio oficiosa dos impostos. No que concerne ao montante dos juros indemnizatrios, o n. 3 deste art. 24., estabelece, apenas para as situaes previstas no n. 2 (o montante dos juros referidos no nmero anterior), que ele ser calculado, para cada imposto, nos termos dos juros compensatrios devidos a favor do Estado, de acordo com as leis tributrias. No caso em apreo, no se est perante situao em que no houvesse sido cumprido o prazo legal de restituio oficiosa dos impostos e, por isso, est afastada a possibilidade de, com base no n. 3 e na sua remisso para os termos do clculo dos juros compensatrios, se calcularem os juros indemnizatrios. Para as situaes previstas no n. 1, antes da entrada em vigor do Decreto-Lei n. 7/96, na falta de norma especial que indicasse a taxa de juro aplicvel, teria de se fazer apelo ao preceituado no art. 559. do Cdigo Civil que estabelece que os juros legais e os estipulados sem determinao de taxa ou quantitativo so os fixados em portaria conjunta dos Ministros da Justia e das Finanas e do Plano. (1) 4 O n. 4 do art. 83. do C.P.T., introduzido pelo Decreto-Lei n. 7/96, veio estabelecer que a taxa de juros compensatrios corresponde taxa bsica de desconto do Banco de Portugal em vigor no momento do incio do retardamento da liquidao do imposto, acrescida de cinco pontos percentuais. No entanto, esta norma, como resulta do seu prprio texto, reporta-se directamente apenas ao clculo dos juros compensatrios e no dos juros indemnizatrios. Por outro lado, como se referiu, a remisso feita no n. 3 do art. 24. para o regime dos juros compensatrios como aplicvel ao clculo dos juros indemnizatrios restringe-se s situaes previstas no seu n. 2, de atraso na restituio oficiosa dos impostos, pois a referncia feita no n. 3 aos juros referidos no nmero anterior tem forosamente o alcance de excluir do seu mbito de aplicao os casos de juros indemnizatrios previstos no n. 1, derivados de anulao de liquidao de tributos pagos. Assim, tem de se concluir que o referido n. 4 do art. 83. inaplicvel situao em apreo. Por isso, o regime de contagem dos juros indemnizatrios, nas situaes previstas no n. 1 do art. 24. do C.P.T., no foi alterado por este Decreto-Lei n. 7/96, continuando, at entrada em vigor da L.G.T., a ser aplicvel o referido art. 559., n. 1, do Cdigo Civil e Portaria n. 1171/95. Em todo o perodo anterior entrada em vigor da L.G.T. relativamente ao qual est em causa nos autos o pagamento de juros indemnizatrios (entre 13-2-96 e 1-1-99) no houve qualquer alterao da taxa de juros aplicvel pois aquela Portaria vigorou at entrada em vigor da Portaria n. 263/99, de 12 de Abril. Por isso, tem se concluir que em todo o perodo referido os juros indemnizatrios so calculados com base na taxa de juro de 10% ao ano, fixada na Portaria n. 1171/95.

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Termos em que acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio em conceder provimento ao recurso jurisdicional; revogar a sentena recorrida na parte em que fixa a taxa de juros indemnizatrios no perodo entre 13-2-96 e 1-1-99; determinar que os juros indemnizatrios devidos entre 13-02-96 e 1-1-99 sejam calculados taxa de 10%. Sem custas. Lisboa, 16 de Maro de 2005. Jorge de Sousa (relator) Pimenta do Vale Vtor Meira.
(1) Assim, em 1996, antes da vigncia do Decreto-Lei n. 7/96, os juros indemnizatrios seriam calculados taxa de 10%, prevista na Portaria n. 1171/95, de 25 de Setembro.

Acrdo de 16 de Maro de 2005.

Assunto: Nulidade processual. Sumrio: Na venda por negociao particular, subsequente a uma frustrada venda por propostas em carta fechada, a fixao de um preo da venda dos bens penhorados no que resultar da melhor proposta que venha a ser apresentada no integre a nulidade prevista nos artigos 193. e seguintes do CPCivil uma vez que no se mostra ter ocorrido a prtica de acto que a lei no admita ou a omisso de acto ou formalidade que a lei prescreva uma vez que no ocorreu irregularidade susceptvel de influir na realizao da venda dos bens penhorados. Processo n. 173-05-30. Recorrente: Caixa Geral de Depsitos. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Jos Pimpo. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. Caixa Geral de Depsitos, SA, recorre da sentena que, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Castelo Branco, negou provimento aos recursos interpostos nos autos de execuo em que credora com garantia real. Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo: A) A venda por negociao particular, no momento em que determinada, carece de fixao do preo mnimo; B) Tal no aconteceu no caso sub judice, como expressamente refere o despacho do Chefe do Servio de Finanas de Seia ao referir No ser fixado preo mnimo (...);

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C) E no vale como fixao do preo mnimo a remisso para a melhor proposta que venha a ser apresentada; D) Tal equivaleria a fixar um preo mximo e contribuiria para o desvirtuar das garantias dos credores e custas do processo por correrem o risco de conluio dos proponentes na obteno de preos irrisrios; E) A fixao do preo mnimo no acto em que se ordena a venda um dever da entidade condutora da aco executiva, no transfervel para os proponentes; F) Da que a pessoa designada para conduzir a venda actue como mero mandatrio, que o preo seja directamente depositado na CGD, que a alternativa ao dispor seja a da aquisio dos bens pelo valor da dvida exequenda e acrescido e que a determinao do valor seja susceptvel de reclamao; G) Ficando por esclarecer o que se seguiria aps a fixao do preo mnimo pelos proponentes: nova publicitao? admisso de novos interessados ? ainda haveria possibilidade de reclamao? para quem? Enfim um sem nmero de questes desnecessrias; H) Anulada a venda, deve a execuo ficar suspensa a aguardar o trnsito em julgado da deciso que for proferida sobre a validade dos contratos de arrendamento. I) A sentena em causa viola os arts. 325 e 256 do CPT, 905 do CPC e arts. 248, 276 a 278 do CPPT. O EMMP entende que o recurso merece provimento e que a venda deve ser anulada e a execuo suspensa. 2. A sentena recorrida fixou o seguinte quadro factual: A) Na execuo fiscal n 1279-93/100053.5, pendente no Servio de Finanas da Guarda foi ordenada a venda de bens penhorados integrantes do estabelecimento da executada TEXTILIANA, Indstria e Comrcio de Fibras Txteis, S.A., por despacho do Chefe do Servio de Finanas, de 27/10/2000; B) A Caixa Geral de Depsitos, S.A. foi citada da penhora dos bens e respectiva venda, na qualidade de credora com garantia real sobre imveis (hipoteca) e equipamento (penhor) integrantes da universalidade dos bens penhorados; C) Em 27/11/2000, a Caixa Geral de Depsitos, S.A. requereu ao Chefe do respectivo Servio de Finanas a suspenso da execuo referida em A), o que foi indeferido; D) A venda dos bens mencionados em A) foi efectuada por negociao particular, ordenada por despacho do Chefe de Finanas, de 29/11/2000 e foi precedida da publicao de um anncio (cfr. despacho de fls. 461 dos autos, que aqui se d por inteiramente reproduzido); E) O despacho referido em D), relativamente ao preo de venda dos bens penhorados refere o seguinte: No ser fixado preo mnimo, correspondendo este ao valor da melhor proposta que venha a ser apresentada; F) O produto da venda dos bens referidos em D) foi depositado na Caixa Geral de Depsitos, S.A. ordem do 2 Juzo do Tribunal Judicial da comarca de Seia, Processo de Falncia n 136/00 (cfr. docs. juntos a fls. 716 e 734 dos autos); 3.1. A sentena recorrida comeou por afirmar que se impe o conhecimento, em primeiro lugar, do recurso por ltimo interposto, no qual se pede a anulao de todo o processado desde o despacho que ordenou a venda, dada a relao de prejudicialidade entre ambos, uma vez que a eventual procedncia deste pedido pode determinar o regresso dos

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autos a uma fase processual susceptvel de permisso de suspenso da instncia executiva. Acrescentou que quanto ao recurso interposto em segundo lugar as questes a dirimir so as de saber se houve ou no preterio de formalidades no procedimento de venda dos bens penhorados nos autos e relativas no fixao de um preo mnimo e o no respeito pelo formalismo da publicidade. E sobre a questo da no fixao do dito preo mnimo afirmou a sentena recorrida (cfr. fls. 930 e 931) que ao rgo de execuo fiscal que cabe o cumprimento do disposto no art 886-A do CPCivil e que foi o que fez no despacho citado no probatrio ao estabelecer que no ser fixado preo mnimo, correspondendo este ao valor da melhor proposta que venha a ser apresentada. Acrescentou a deciso recorrida que se o rgo de execuo fiscal, pode, fixar um preo mnimo de venda, pode tambm autorizar a venda por valor inferior a valor anteriormente fixado e, se assim , afigura-se que nada obsta a que possa desde logo fazer corresponder o valor mnimo da venda ao da melhor proposta que for apresentada, como foi o caso dos autos. E da concluiu que a alegada no fixao do preo mnimo da venda dos bens penhorados no integre qualquer nulidade das previstas nos arts 193 e seguintes do C.P.Civil pois que no se mostra ter ocorrido a prtica de acto que a lei no admita ou a omisso de acto ou formalidade que a lei prescreva, pelo que no se verifica qualquer irregularidade susceptvel de influir na realizao da venda dos bens penhorados. Por isso segundo a sentena agora em recurso e porque no ocorreriam as nulidades suscitadas ficaria prejudicado o pedido de realizao de nova venda. Apreciando o primeiro recurso e depois de afirmar que vem peticionada a revogao do despacho do Chefe da Repartio de Finanas de Seia que indeferiu o pedido de suspenso da execuo afirma que tendo, entretanto, os bens penhorados na execuo fiscal sido vendidos e o produto da venda depositado ordem do processo de falncia que corre termos pelo 2 Juzo do Tribunal Judicial da Comarca de Seia, tendo a instncia executiva chegado ao seu termo, e tendo improcedido o presente recurso na parte em que se peticionava a anulao dos actos processuais desde o despacho que ordenou a venda dos bens penhorados, improcede igualmente o pedido de suspenso da execuo, posto que no subsiste instncia susceptvel de ser suspensa. 3.2. A recorrente CGD sustenta, em sntese, nas suas alegaes que a venda por negociao particular, no momento em que determinada, carece de fixao do preo mnimo o que no aconteceu no caso dos autos, no valendo como fixao de preo mnimo a remisso para a melhor proposta que venha a ser apresentada. Continua, por isso, a discutir a questo da no fixao do preo mnimo da venda conformando-se com a deciso no que respeita irregular publicitao da venda. Alm da matria factual fixada na sentena recorrida e anteriormente transcrita resulta dos autos de execuo que, em 27-10-2000 (fls. 177), foi proferido despacho ordenando a venda por propostas em carta fechada e com o valor fixado nos termos do art 323 1 a) e 323 1 b) e 2 do CPT. Resulta, ainda, que, em 28-11-2000 (fls. 455), nenhuma proposta foi apresentada pelo que tendo em conta o elevado valor da universalidade

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do estabelecimento a vender ir-se- proceder venda da universalidade do estabelecimento que consta do edital de venda por uma das formas consignadas no n 3 do art 886 do CPCivil. Do documento de fls. 456 e 457 resulta que foi escolhida a modalidade de venda por negociao particular e que no foi fixado preo mnimo correspondente este ao valor da melhor proposta que venha a ser apresentada. Conforme resulta de fls. 538 foram apresentadas duas propostas tendo sido aceite a mais elevada a qual no foi coberta pelo outro proponente. Estabelecia o art 895 2 do CPCivil que no caso de inexistncia de proponentes o juiz, ouvidos os interessados presentes, decidir sobre a forma como deve fazer-se a venda dos bens. Por sua vez estabelecia o art 886 3 c) que a venda extrajudicial pode revestir a forma de venda por negociao particular acrescentando a al. c) do art 904 do CPCivil que a venda feita por negociao particular quando a venda judicial se haja frustrado e o juiz no determine a venda em estabelecimento de leiles. Por sua vez estabelecia o art 905 1 do mesmo CPCivil que, no despacho que ordene a venda por negociao particular designar-se- o preo mnimo por que pode ser realizada. Da que a indicao do preo mnimo, na venda por negociao particular, tenha especial relevncia sendo imprescindvel a sua exacta quantificao quando esta a primeira forma de venda escolhida. Se estamos j perante uma forma de venda escolhida porque a primeira se frustrou e, por isso alternativa, por falta de proponentes na venda por propostas em carta fechada j a exacta quantificao daquele valor mnimo assume importncia menos relevante. E na situao concreta dos presentes autos perante a fundamentao do despacho em apreciao de que nenhuma proposta foi apresentada e do elevado valor da universalidade do estabelecimento a vender de entender que na venda por negociao particular podia ser fixado como preo mnimo o correspondente ao valor da melhor proposta que venha a ser apresentada. A exigncia da fixao de um qualquer montante prximo do nada pouco acrescentaria necessidade de vender os bens penhorados. Da que se entenda que o sentido da deciso recorrida s pode ser acompanhado uma vez que estamos perante uma venda por negociao particular que se seguiu a uma tentativa frustrada de venda por propostas em carta fechada. E para esta forma de venda por negociao particular subsequente a uma frustrada venda por propostas em carta fechada podia o rgo de execuo fiscal, no cumprimento do referido art 886-A do CPCivil, estabelecer que o preo mnimo corresponder ao valor da melhor proposta que venha a ser apresentada. que, perante tal situao, se o rgo de execuo fiscal, pode, fixar um preo mnimo de venda, pode tambm autorizar a venda por valor inferior a valor anteriormente fixado podendo desde logo fazer corresponder o valor mnimo da venda ao da melhor proposta que for apresentada, como foi o caso dos autos e como refere a sentena recorrida. Por isso em tal forma de venda por negociao particular, subsequente a uma frustrada venda por propostas em carta fechada, a fixao de um preo mnimo da venda dos bens penhorados correspondente ao que resultar da melhor proposta que venha a ser apresentada no integra

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a nulidade prevista no art 193 e seguintes do C.P.Civil uma vez que no se mostra ter ocorrido a prtica de acto que a lei no admita ou a omisso de acto ou formalidade que a lei prescreva pelo que no ocorreu irregularidade susceptvel de influir na realizao da venda dos bens penhorados. Do exposto resulta que no merece provimento o presente recurso. 4. Nos termos expostos nega-se provimento ao recurso. Custas pela recorrente fixando-se em 50% a procuradoria. Lisboa, 16 de Maro de 2005. Antnio Pimpo (relator) Pimenta do Vale Vtor Meira.

Acrdo de 16 de Maro de 2005.

Processo n. 314/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 A A Ferreira, SA, contribuinte com o n 500.068.372, com sede em Vila Nova de Gaia, no se conformando com a sentena do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Viseu que julgou improcedente a impugnao judicial que deduziu contra o acto de liquidao do Centro Regional de Segurana Social de Vila Real, no montante de 898.872$00, referente a contribuies para a Segurana Social do ms de Dezembro de 1999, dela vem interpor o presente recurso, formulando as seguintes concluses: 1 O n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n 2 do artigo 5 do Decreto-Lei n 401/86; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio). 3 A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. A Fazenda Pblica contra-alegou, concluindo do seguinte modo: 1 - As decises proferidas pelos Tribunais Tributrios de 1 Instncia apenas so recorrveis se o valor da causa ultrapassar um quarto da alada dos Tribunais Judiciais de 1 Instncia; 2 - O valor atendvel para efeitos de recurso, no o indicado pelas partes, mas sim aquele que resulta do valor efectivo da causa, determinado pela utilidade potencial do processo, no caso o valor da anulao parcial. 3 - O douto despacho que admitiu o recurso, ofendeu o citado n 4 do art 280 do CPPT.

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4 - A deciso que admitiu o recurso no vincula esse Tribunal. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido de ser negado provimento do recurso e ainda de que deve improceder a questo prvia suscitada pela Fazenda Pblica. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 A sentena recorrida fixou a seguinte matria de facto: 1. Em 14 de Janeiro de 2000 a Impugnante procedeu ao pagamento de contribuies para a Segurana Social no montante de 898.872$00, referente ao ms de Dezembro de 1999, aplicando a taxa de 34,75% (taxa social nica) documento de fls. 17. 2. A Impugnao foi deduzida em 24-03-2000, sem ter sido precedida de reclamao graciosa. - fls. 2. 3 So duas as questes a conhecer no presente recurso, a saber: a questo suscitada pela recorrida FP e que se prende com a recorribilidade da sentena, com base no valor atendvel para efeitos de recurso e qual a taxa devida Segurana Social relativamente a trabalhadores agrcolas ao servio da ora recorrente. Sobre estas questes se debruou j esta Seco do STA no Acrdo de 16/6/04, in rec. n 297/04, cujas concluses so idnticas s do presente recurso e que vamos aqui transcrever, no s por que concordmos com a sua fundamentao, mas tambm porque importa obter uma interpretao a aplicao uniforme do direito (cfr. art 8, n 3 do CC). Diz-se, ento, neste ltimo aresto e quanto primeira questo, que defende a Fazenda Pblica que, sendo o mbito da impugnao circunscrito parte da liquidao que excede a taxa pretendida pela recorrente - de 32,5% ou 29%, contra os 34,75% aplicados -, o valor atendvel para efeitos de recurso no o indicado pelas partes, que corresponde ao do total liquidado, mas to s o da utilidade que a impugnante pode retirar do processo, ou seja, o da anulao parcial da liquidao, limitado diferena entre a taxa atendida e aquela que a recorrente entende aplicvel no limite, 741,88 euros. Mas sem razo. Desde logo, porque, contra o entendimento da recorrida, a impugnante no pede a anulao parcial da liquidao, antes a quer ver desaparecer na sua totalidade, como formula nos artigos 58 e 59 da petio inicial. Como assim, a utilidade visada pelas impugnante, a que se refere a recorrida, e atingvel pela recorrente em caso de sucesso absoluto da impugnao deduzida, tem um valor igual ao da liquidao, ou seja, o equivalente, hoje, em euros, a 898.872$00. Pouco importa saber se os fundamentos deduzidos so ou no capazes de conduzir a um sucesso com tal amplitude: isso questo que integra o fundo da causa, mas no tem a ver com a utilidade econmica do pedido, da qual o artigo 305, ns 2 e 3, do Cdigo de Processo Civil, faz depender a relao da causa com a alada do tribunal. Ora, o valor de 4.483,55 euros bem superior a da alada dos tribunais tributrios de 1 instncia 935,25 , alis, de acordo com as contas elaboradas e as afirmaes produzidas pela prpria recorrida. Por outro lado, nos termos do artigo 315 n 3 do Cdigo de Processo Civil, o valor da causa considera-se definitivamente fixado logo que seja proferida sentena. Esse valor , em regra, aquele em que as partes tiverem acordado, expressa ou tacitamente. E, no nosso caso, houve acordo tcito, j que a impugnante atribui causa o valor de 898.872$00, e a Fazenda Pblica no o impugnou, na oportunidade que lhe conferida pelo

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artigo 314 n 1 do mesmo diploma legal, o que acarreta o resultado do n 4 do artigo: a falta de impugnao por parte do ru significa que aceita o valor atribudo causa pelo autor. Nem o Mm Juiz usou do poder que lhe atribui o n 1 do citado artigo 315, revelando assim, implicitamente, no entender que o acordo est em flagrante oposio com a realidade. Deste modo, a Fazenda Pblica, ao levantar, s agora, a questo, f-lo inoportunamente, pois, para alcanar o efeito almejado evitar um recurso jurisdicional, em seu entender, inadmissvel haveria de ter impugnado o valor dado causa pela impugnante, na contestao, de acordo com aquele artigo 314 n 1. Improcede, pelo exposto, a questo suscitada pela recorrida Fazenda Pblica. 4 Sobre a segunda das referidas questes, diz-se no citado aresto que a censura feita sentena recorrida diz apenas respeito ao julgamento feito sobre o vcio de violao de lei imputado ao acto de liquidao. E a propsito refere que tal vcio radica nas alegadas ilegalidade e inconstitucionalidade do n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, introduzido pelo decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, por violao do artigo 5 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e 115 n 5 da Constituio (actualmente, 112 n 6). Conforme se afirma na sentena recorrida, defende a impugnante que a alterao do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86 dada pelo Decreto Regulamentar n 9/98, de 3 de Maro, viola o n 2 do artigo 5 do Decreto Lei n 401/86, de 2 de Dezembro, face definio restritiva do conceito de explorao agrcola. E que o decreto regulamentar de 1998 modificou o falado decreto-lei, atentando contra o artigo 112 n 6 da Constituio (ao tempo 115 n 5). Ora, a questo que est em causa na presente impugnao judicial a de saber qual a taxa devida Segurana Social relativamente a trabalhadores agrcolas ao servio da impugnante, ora recorrente. A Segurana Social entendeu que essa taxa de 34,75%, j que se trata de trabalhadores que prestam servio em exploraes agrcolas destinadas essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituem, em si mesmas, objectivo da empresa empregadora, a recorrente. Esta, ao invs, defende que no h que distinguir em funo da natureza ou dimenso da explorao agrcola em que se emprega o trabalhador. Assim, a taxa devida ser, no seu caso, de 32,5%, para trabalhadores diferenciados, e de 29%, para trabalhadores indiferenciados. Tudo est em saber se legal e, portanto, pode ser aplicado pela liquidao impugnada, o disposto no artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que alterou o artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o qual, por sua vez, regulamentara o decreto lei n 401/86, de 2 de Dezembro. ...O decreto-lei n 81/85, de 28 de Maro (mais tarde referido no decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e por ele no revogado), pretendeu definir o regime especial de segurana social dos trabalhadores das actividades agrcola, silvcola e pecuria, tal como se pode ler no sumrio publicado no respectivo Dirio da Repblica. Sumrio que no reflecte toda a realidade, pois a ambio do diploma mais vasta: alm de aproximar do regime geral o regime especial da segurana social das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, alarga consideravelmente o universo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem (que so os que aqui nos interessam) que coloca ao

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abrigo do regime geral de segurana social, deixando submetidos ao regime especial, apenas a generalidade dos trabalhadores eventuais e os trabalhadores por conta prpria na agricultura, silvicultura e pecuria de baixos rendimentos. Quanto aos trabalhadores por conta de outrem, alargaram-se as categorias de trabalhadores agrcolas que por ele regime geral so abrangidos, englobando, de entre os trabalhadores por conta de outrem, aqueles que o so por forma mais caracterizada ou regular (do prembulo do diploma). Assim que o artigo 3, conjugado com o artigo 2 n 2, ambos do falado decreto-lei, definiu como abrangidos pelo regime geral os trabalhadores ao servio da explorao agrcola que sejam trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; os que prestam servios s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial; e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Abrangidos pelo regime especial de segurana social das actividades agrcolas ficaram, nos termos do artigo 8 do diploma, os trabalhadores por conta de outrem que prestem servio em exploraes agrcolas que no sejam, por essa mesma actividade, abrangidos pelo regime geral; os demais a que o artigo se refere no interessam ao nosso caso, por se no tratar de trabalhadores por conta de outrem, mas de produtores agrcolas e seus familiares ou equiparados. Ainda com interesse para o presente processo, pode notar-se que no h, no decreto-lei de 1985, uma definio do que sejam trabalhadores agrcolas - para alm do que consta do j transcrito artigo 3 -, e que o diploma abrange, de acordo com o artigo 2, no conceito de actividades agrcolas, a silvicultura e pecuria, bem como as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A fixao das taxas contributivas devidas pelos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades patronais foi deixada para o decreto regulamentar publicado na mesma data sob o n 19/85. ...Quando, mais de um ano volvido, o legislador voltou a intervir neste campo, estavam abrangidos pelo regime geral de segurana social cerca de 100.000 trabalhadores agrcolas, e mantinham-se enquadrados no regime especial cerca de 510.000, a acreditar na notcia dada no prembulo do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. Inteno confessa deste diploma fazer cessar o regime especial, que j no prembulo do decreto-lei n 81/85 se afirmava de natureza residual, e no respectivo artigo 2 n 2 se dizia ser de natureza transitria, incorporando os trabalhadores agrcolas no regime geral de segurana social. Atendendo, porm, s perturbaes que presumiu poder causar a sectores economicamente mais dbeis uma brusca subida dos encargos sociais, contrapartida necessria da elevao qualitativa e quantitativa das prestaes a que os trabalhadores agrcolas passam a ter direito, o diploma adoptou medidas tendentes a atenu-las, entre elas a fixao,

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relativamente s entidades patronais agrcolas, transitoriamente, da menor das taxas contributivas do regime geral (ao tempo, 21%), e diminuiu a taxa relativa aos trabalhadores por conta de outrem j ento abrangidos pelo regime geral. No artigo 5 fixa o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem, permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; e dos que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. A taxa global, a ser gradualmente atingida at 1993, em termos a regulamentar, de 29%, dos quais 21% cabem s entidades patronais. No artigo 6 estabelece-se o regime contributivo dos outros trabalhadores agrcolas por conta de outrem: os que exeram profisso para cujo exerccio exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; e os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A taxa de 32,5%, dos quais 23% a cargo das entidades patronais. Todo o articulado do diploma se refere a trabalhadores que exeram actividades agrcolas, ou a trabalhadores agrcolas, encontrando-se, no artigo 6, referncia aos trabalhadores por conta de outrem de exploraes agrcolas. As respectivas entidades empregadoras so designadas por entidades patronais tal como, alis, j acontecia com o decreto-lei n 81/85. Por ltimo, o artigo final estabelece que o diploma ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. ...Decreto regulamentar esse que viria a ser publicado em 30 de Dezembro seguinte, e a que coube o n 75/86. Trata-se, como todos os regulamentos, de um acto normativo, o que vale por dizer que no , nem um acto legislativo, de fora igual de lei, nem um acto administrativo embora seja emitido exerccio da funo administrativa, o que logo aponta no sentido de se tratar de actividade que tem de ser levada a cabo sob dependncia da lei, pois toda a actividade administrativa subordinada lei. Como se sabe, a Constituio da Repblica Portuguesa ao tempo artigo 202 permite ao Governo, no exerccio da funo administrativa, fazer os regulamentos necessrios boa execuo das leis. Independentemente de saber se assim se autorizam, ou no, os regulamentos independentes, o certo que o regulamento que nos ocupa de execuo, ou seja, acessrio e executivo da lei, na medida em que o prprio legislador do decreto-lei n 401/86 o mandou emitir para regulamentar o regime desse diploma legislativo. O que significa que este regulamento no s no pode contrariar a lei formal, tal qual acontece com qualquer regulamento, como, sendo complementar do referido decreto-lei, no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, ma no podendo, ele mesmo, fixar, de modo independente, um regime legal que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Dentro do papel que assim atribumos a este decreto regulamentar n 75/86 cabem, pois, algumas das definies que nele encontrmos e estavam ausentes do decreto-lei n 401/86, teis para a aplicao deste: entre elas, as de regime geral e regime especial, regime geral dos

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trabalhadores por conta de outrem, e de trabalhadores por conta de outrem. Mas nada nele se vislumbra que no caiba dentro da funo de execuo do diploma legal regulamentado. ...Veio o Governo dizer, tempo volvido, que a aplicao deste diploma regulamentar suscitava alguns pontos de dvida que importa clarificar, um deles respeitante ao enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. E, para clarificar as dvidas, aprovou novo decreto regulamentar, publicado em 3 de Maro do ano seguinte, sob o n 9/88. No parece que haja obstculo legal a este procedimento do Governo, ao reiterar o uso do poder regulamentar que lhe conferira o artigo 12 do decreto-lei n 401/86. Mas claro que tambm relativamente ao movo regulamento se mantinha a subordinao lei, nos precisos termos em que pudera o Governo emitir o decreto regulamentar n 75/86. No artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 9/88 exclui-se da noo de exploraes agrcolas para efeito deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessa empresa. Explicando-se, no prembulo, a razo de ser da disposio: que no fundo, o objectivo das referidas exploraes coincidente com as finalidades das empresas transformadoras, em que, afinal, se integram aquelas empresas, assim se ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. Sector primrio que, recorde-se, o visado pelo conjunto normativo a que nos vimos referindo, dominado pela preocupao de integrar no regime geral de segurana social os trabalhadores agrcolas, fazendo-os beneficiar de uma melhoria do esquema de prestaes sociais, a que corresponde a contrapartida da subida do nvel contributivo exigido, quer aos trabalhadores, quer s entidades suas empregadoras. Foi considerando as caractersticas dos beneficirios e da actividade agrcola em que se empregam designadamente, a debilidade econmica do sector e seus trabalhadores que, para no causar perturbaes excessivas, foram tomadas as j referidas medidas transitrias, no concernente ao regime contributivo. Medidas essas que o decreto regulamentar n 9/88 entendeu no se justificarem naqueles casos em que se trata de trabalhadores agrcolas ao servio de empresas do sector tercirio, que exercem a actividade agrcola com vista a obterem atravs dela a matria-prima para a respectiva transformao. ...Defende a recorrida, e acolheu a sentena agora posta em crise, que, ao assim proceder, o regulamentador no restringiu o mbito de aplicao do diploma legal regulamentado, pois ele continua a aplicar-se a todos os trabalhadores agrcolas, tal qual so definidos pelo artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. Nos termos deste artigo, a definio de trabalhadores agrcolas independente da natureza e dimenso da explorao agrcola em que se ocupam. E o regulamento no limitou quanto a este ponto, isto , no veio confirmar a aplicao do regime consagrado no decreto-lei aos trabalhadores (agrcolas) de exploraes com determinada natureza ou dimenso. O que fez foi definir o que no se considera explorao agrcola, que matria que no ocupara o legislador de 1986.

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Ou seja, a estes trabalhadores, embora funcionalmente agrcolas, pela natureza da sua actividade, no se aplica o regime transitrio da taxa contributiva do regime geral mais baixa, dado que o sector em que se inserem as entidades empregadoras, no sendo o primrio, mas o tercirio, e no se lhe reconhecendo as mesmas debilidades que quele se identificaram, no sofrer, com o esforo contributivo exigido, as perturbaes que se anteviram quanto a sectores mais dbeis, e que levaram o legislador a minimiz-las, estabelecendo um regime de transio, com a subida gradual desses encargos. Deste modo, o decreto regulamentar n 9/88 no fez nenhuma restrio ao mbito de aplicao do decreto-lei n 401/86, apenas concretizou a abrangncia da taxa reduzida. Por tudo isto, nenhuma contrariedade se observa entre o artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, e o artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. E, pelas mesmas razes, no se acolhendo que o decreto regulamentar haja alterado o decreto-lei que regulamentou, no sofre de ilegalidade, por violao do artigo 3 do Cdigo do Procedimento Administrativo, ou inconstitucionalidade, por ofensa ao artigo 266 n 2 da Constituio. ...No parece de sufragar o entendimento adoptado pela sentena recorrida. O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do diploma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras. Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cfr. artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente com a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n 9/88 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n 401/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel, ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo.

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E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos uma parte deles os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos de empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso mediante uma curiosa afirmao: no se consideram exploraes agrcolas determinadas exploraes agrcolas s para efeitos do diploma, claro Assim, e ao contrrio do que mais tarde viria a afirmar o despacho 84/SESS/89, de 22 de Junho de 1989, publicado na II srie, de 14 de Julho seguinte, do Dirio da Repblica, o decreto regulamentar em apreciao no se limitou a interpretar a lei. Ao definir, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu uma nova configurao, que o texto do decreto-lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao. Conforme se viu, o decreto-lei n 401/86, de acordo com o seu artigo 1, ocupa-se das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, que o artigo 2 recorta de modo assaz amplo, considerando como tal a silvicultura e a pecuria, e abrangendo as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. Abrange, pois, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem, e o destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais. verdade que o n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo decreto regulamentar n 9/88, ao distinguir entre as entidades patronais que se inserem no sector primrio e aquelas que se integram no sector tercirio, ainda que empregadoras, tambm, de trabalhadores agrcolas, parece, at, concretizar os intentos do diploma legal regulamentado, expressos no seu prembulo: diminuir o impacto causado a um sector economicamente dbil pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. A contrario, dir-se-, no h que ter igual cuidado relativamente a outro sector de actividade. Mas no pode acolher-se esta ideia. O que ao titular do poder regulamentar cabe regulamentar a disciplina legal contida no diploma regulamentado, de modo a permitir a sua aplicao prtica. No a ele, mas ao prprio legislador, que cumpre concretizar as intenes afirmadas no prembulo da lei. Esse prembulo ilumina o regulamentador para melhor interpretar o esprito da lei, mas seria perverso que lhe fosse permitido us-lo para se afastar da disciplina estabelecida no texto da lei, a pretexto de melhor atingir as intenes expressas na sua parte preambular.

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E, no nosso caso, como se viu, o regime contributivo est fixado no articulado do decreto-lei n 401/86 para todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e para todas as sus entidades patronais, sem qualquer distino (e, menos, excluso) assente no destino dado produo, ou na inteno com que feita, ou na primacialidade ou secundaridade da explorao agrcola enquanto actividade empresarial. O que parece dever, antes, ser interpretado no sentido de que o legislador entendeu que mereciam o benefcio de suportar as taxas contributivas transitoriamente inferiores s normais, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente daquele para quem trabalham, e todas as entidades que se dedicam explorao agrcola, nela empregando trabalhadores, e no s aquelas que fazem dessa explorao a sua actividade principal. E que foi assim mesmo que quis concretizar, e concretizou, o princpio declarado no prembulo do diploma. Ao contrrio do que pretendeu fazer o titular do poder regulamentar que emitiu o decreto regulamentar n 9/88. Temos, pois, que, ao invs do que decidiu a sentena impugnada, ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Ilegalidade essa que torna ilegal o acto tributrio que dela fez aplicao, e que no presente processo vem impugnado. Neste sentido, pode ver-se, entre outros, Acrdos desta Seco do STA de 13/10/04, in recs. ns 311/04 e 332/04; de 15/12/04, in rec. n 313/04 e de 16/2/05, in rec. n 1.288/04. 5 Nestes ternos, acorda-se em conceder provimento ao recurso, revogar a sentena recorrida e, julgando-se procedente a impugnao, anular a liquidao impugnada, por ilegal, ao aplicar taxas superiores s previstas nos arts 5 e 6 do Decreto-lei n 401/86 de 2/12. Sem custas. Lisboa, 16 de Maro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Lcio Barbosa Antnio Pimpo.

Acrdo de 16 de Maro de 2005.

Processo n. 335/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 A A Ferreira, SA, contribuinte com o n 500.068.372, com sede em Vila Nova de Gaia, no se conformando com a sentena do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Viseu que julgou improcedente a impugnao

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judicial que deduziu contra o acto de liquidao do Centro Regional de Segurana Social de Vila Real, no montante de 1.003.226$00, referente a contribuies para a Segurana Social do ms de Fevereiro de 2000, dela vem interpor o presente recurso, formulando as seguintes concluses: 1 O n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n 2 do artigo 5 do Decreto-Lei n 401/86; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n 6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio). 3 A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n 2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. A Fazenda Pblica contra-alegou, concluindo do seguinte modo: 1 - As decises proferidas pelos Tribunais Tributrios de 1 Instncia apenas so recorrveis se o valor da causa ultrapassar um quarto da alada dos Tribunais Judiciais de 1 Instncia; 2 - O valor atendvel para efeitos de recurso, no o indicado pelas partes, mas sim aquele que resulta do valor efectivo da causa, determinado pela utilidade potencial do processo, no caso o valor da anulao parcial. 3 - O douto despacho que admitiu o recurso, ofendeu o citado n 4 do art 280 do CPPT. 4 - A deciso que admitiu o recurso no vincula esse Tribunal. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido de ser negado provimento do recurso. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 A sentena recorrida fixou a seguinte matria de facto: 1. Em 15 de Maro de 2000 a Impugnante procedeu ao pagamento de contribuies para a Segurana Social no montante de 1.003.226$00, referente ao ms de Fevereiro de 2000, aplicando a taxa de 34,75% (taxa social nica) documento de fls. 17. 2. A Impugnao foi deduzida em 12-05-2000, sem ter sido precedida de reclamao graciosa. - fls. 2. 3 So duas as questes a conhecer no presente recurso, a saber: a questo suscitada pela recorrida FP e que se prende com a recorribilidade da sentena, com base no valor atendvel para efeitos de recurso e qual a taxa devida Segurana Social relativamente a trabalhadores agrcolas ao servio da ora recorrente. Sobre estas questes se debruou j esta Seco do STA no Acrdo de 16/6/04, in rec. n 297/04, cujas concluses so idnticas s do presente recurso e que vamos aqui transcrever, no s por que concordmos com a sua fundamentao, mas tambm porque importa obter uma interpretao a aplicao uniforme do direito (cfr. art 8, n 3 do CC). Diz-se, ento, neste ltimo aresto e quanto primeira questo, que defende a Fazenda Pblica que, sendo o mbito da impugnao circunscrito parte da liquidao que excede a taxa pretendida pela recorrente - de 32,5% ou 29%, contra os 34,75% aplicados -, o valor atendvel para efeitos de recurso no o indicado pelas partes, que corresponde ao do total liquidado, mas to s o da utilidade que a impugnante pode

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retirar do processo, ou seja, o da anulao parcial da liquidao, limitado diferena entre a taxa atendida e aquela que a recorrente entende aplicvel no limite, 828,05 euros. Mas sem razo. Desde logo, porque, contra o entendimento da recorrida, a impugnante no pede a anulao parcial da liquidao, antes a quer ver desaparecer na sua totalidade, como formula nos artigos 58 e 59 da petio inicial. Como assim, a utilidade visada pelas impugnante, a que se refere a recorrida, e atingvel pela recorrente em caso de sucesso absoluto da impugnao deduzida, tem um valor igual ao da liquidao, ou seja, o equivalente, hoje, em euros, a 1.003.226$00. Pouco importa saber se os fundamentos deduzidos so ou no capazes de conduzir a um sucesso com tal amplitude: isso questo que integra o fundo da causa, mas no tem a ver com a utilidade econmica do pedido, da qual o artigo 305, ns 2 e 3, do Cdigo de Processo Civil, faz depender a relao da causa com a alada do tribunal. Ora, o valor de 5.004,07 euros bem superior a da alada dos tribunais tributrios de 1 instncia 935,25 , alis, de acordo com as contas elaboradas e as afirmaes produzidas pela prpria recorrida. Por outro lado, nos termos do artigo 315 n 3 do Cdigo de Processo Civil, o valor da causa considera-se definitivamente fixado logo que seja proferida sentena. Esse valor , em regra, aquele em que as partes tiverem acordado, expressa ou tacitamente. E, no nosso caso, houve acordo tcito, j que a impugnante atribui causa o valor de 1.003.226$00, e a Fazenda Pblica no o impugnou, na oportunidade que lhe conferida pelo artigo 314 n 1 do mesmo diploma legal, o que acarreta o resultado do n 4 do artigo: a falta de impugnao por parte do ru significa que aceita o valor atribudo causa pelo autor. Nem o Mm Juiz usou do poder que lhe atribui o n 1 do citado artigo 315, revelando assim, implicitamente, no entender que o acordo est em flagrante oposio com a realidade. Deste modo, a Fazenda Pblica, ao levantar, s agora, a questo, f-lo inoportunamente, pois, para alcanar o efeito almejado evitar um recurso jurisdicional, em seu entender, inadmissvel haveria de ter impugnado o valor dado causa pela impugnante, na contestao, de acordo com aquele artigo 314 n 1. Improcede, pelo exposto, a questo suscitada pela recorrida Fazenda Pblica. 4 Sobre a segunda das referidas questes, diz-se no citado aresto que a censura feita sentena recorrida diz apenas respeito ao julgamento feito sobre o vcio de violao de lei imputado ao acto de liquidao. E a propsito refere que tal vcio radica nas alegadas ilegalidade e inconstitucionalidade do n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, introduzido pelo decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, por violao do artigo 5 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e 115 n 5 da Constituio (actualmente, 112 n 6). Conforme se afirma na sentena recorrida, defende a impugnante que a alterao do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86 dada pelo Decreto Regulamentar n 9/98, de 3 de Maro, viola o n 2 do artigo 5 do Decreto Lei n 401/86, de 2 de Dezembro, face definio restritiva do conceito de explorao agrcola. E que o decreto regulamentar de 1998 modificou o falado decreto-lei, atentando contra o artigo 112 n 6 da Constituio (ao tempo 115 n 5).

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Ora, a questo que est em causa na presente impugnao judicial a de saber qual a taxa devida Segurana Social relativamente a trabalhadores agrcolas ao servio da impugnante, ora recorrente. A Segurana Social entendeu que essa taxa de 34,75%, j que se trata de trabalhadores que prestam servio em exploraes agrcolas destinadas essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituem, em si mesmas, objectivo da empresa empregadora, a recorrente. Esta, ao invs, defende que no h que distinguir em funo da natureza ou dimenso da explorao agrcola em que se emprega o trabalhador. Assim, a taxa devida ser, no seu caso, de 32,5%, para trabalhadores diferenciados, e de 29%, para trabalhadores indiferenciados. Tudo est em saber se legal e, portanto, pode ser aplicado pela liquidao impugnada, o disposto no artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que alterou o artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o qual, por sua vez, regulamentara o decreto lei n 401/86, de 2 de Dezembro. ...O decreto-lei n 81/85, de 28 de Maro (mais tarde referido no decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e por ele no revogado), pretendeu definir o regime especial de segurana social dos trabalhadores das actividades agrcola, silvcola e pecuria, tal como se pode ler no sumrio publicado no respectivo Dirio da Repblica. Sumrio que no reflecte toda a realidade, pois a ambio do diploma mais vasta: alm de aproximar do regime geral o regime especial da segurana social das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, alarga consideravelmente o universo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem (que so os que aqui nos interessam) que coloca ao abrigo do regime geral de segurana social, deixando submetidos ao regime especial, apenas a generalidade dos trabalhadores eventuais e os trabalhadores por conta prpria na agricultura, silvicultura e pecuria de baixos rendimentos. Quanto aos trabalhadores por conta de outrem, alargaram-se as categorias de trabalhadores agrcolas que por ele regime geral so abrangidos, englobando, de entre os trabalhadores por conta de outrem, aqueles que o so por forma mais caracterizada ou regular (do prembulo do diploma). Assim que o artigo 3, conjugado com o artigo 2 n 2, ambos do falado decreto-lei, definiu como abrangidos pelo regime geral os trabalhadores ao servio da explorao agrcola que sejam trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; os que prestam servios s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial; e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Abrangidos pelo regime especial de segurana social das actividades agrcolas ficaram, nos termos do artigo 8 do diploma, os trabalhadores por conta de outrem que prestem servio em exploraes agrcolas que no sejam, por essa mesma actividade, abrangidos pelo regime geral; os demais a que o artigo se refere no interessam ao nosso caso, por se no tratar de trabalhadores por conta de outrem, mas de produtores agrcolas e seus familiares ou equiparados.

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Ainda com interesse para o presente processo, pode notar-se que no h, no decreto-lei de 1985, uma definio do que sejam trabalhadores agrcolas - para alm do que consta do j transcrito artigo 3 -, e que o diploma abrange, de acordo com o artigo 2, no conceito de actividade agrcolas, a silvicultura e pecuria, bem como as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A fixao das taxas contributivas devidas pelos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades patronais foi deixada para o decreto regulamentar publicado na mesma data sob o n 19/85. ...Quando, mais de um ano volvido, o legislador voltou a intervir neste campo, estavam abrangidos pelo regime geral de segurana social cerca de 100.000 trabalhadores agrcolas, e mantinham-se enquadrados no regime especial cerca de 510.000, a acreditar na notcia dada no prembulo do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. Inteno confessa deste diploma fazer cessar o regime especial, que j no prembulo do decreto-lei n 81/85 se afirmava de natureza residual, e no respectivo artigo 2 n 2 se dizia ser de natureza transitria, incorporando os trabalhadores agrcolas no regime geral de segurana social. Atendendo, porm, s perturbaes que presumiu poder causar a sectores economicamente mais dbeis uma brusca subida dos encargos sociais, contrapartida necessria da elevao qualitativa e quantitativa das prestaes a que os trabalhadores agrcolas passam a ter direito, o diploma adoptou medidas tendentes a atenu-las, entre elas a fixao, relativamente s entidades patronais agrcolas, transitoriamente, da menor das taxas contributivas do regime geral (ao tempo, 21%), e diminuiu a taxa relativa aos trabalhadores por conta de outrem j ento abrangidos pelo regime geral. No artigo 5 fixa o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem, permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; e dos que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. A taxa global, a ser gradualmente atingida at 1993, em termos a regulamentar, de 29%, dos quais 21% cabem s entidades patronais. No artigo 6 estabelece-se o regime contributivo dos outros trabalhadores agrcolas por conta de outrem: os que exeram profisso para cujo exerccio exijam habilitaes tcnico-profissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; e os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A taxa de 32,5%, dos quais 23% a cargo das entidades patronais. Todo o articulado do diploma se refere a trabalhadores que exeram actividades agrcolas, ou a trabalhadores agrcolas, encontrando-se, no artigo 6, referncia aos trabalhadores por conta de outrem de exploraes agrcolas. As respectivas entidades empregadoras so designadas por entidades patronais tal como, alis, j acontecia com o decreto-lei n 81/85.

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Por ltimo, o artigo final estabelece que o diploma ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. ...Decreto regulamentar esse que viria a ser publicado em 30 de Dezembro seguinte, e a que coube o n 75/86. Trata-se, como todos os regulamentos, de um acto normativo, o que vale por dizer que no , nem um acto legislativo, de fora igual de lei, nem um acto administrativo embora seja emitido exerccio da funo administrativa, o que logo aponta no sentido de se tratar de actividade que tem de ser levada a cabo sob dependncia da lei, pois toda a actividade administrativa subordinada lei. Como se sabe, a Constituio da Repblica Portuguesa ao tempo artigo 202 permite ao Governo, no exerccio da funo administrativa, fazer os regulamentos necessrios boa execuo das leis. Independentemente de saber se assim se autorizam, ou no, os regulamentos independentes, o certo que o regulamento que nos ocupa de execuo, ou seja, acessrio e executivo da lei, na medida em que o prprio legislador do decreto-lei n 401/86 o mandou emitir para regulamentar o regime desse diploma legislativo. O que significa que este regulamento no s no pode contrariar a lei formal, tal qual acontece com qualquer regulamento, como, sendo complementar do referido decreto-lei, no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, ma no podendo, ele mesmo, fixar, de modo independente, um regime legal que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Dentro do papel que assim atribumos a este decreto regulamentar n 75/86 cabem, pois, algumas das definies que nele encontrmos e estavam ausentes do decreto-lei n 401/86, teis para a aplicao deste: entre elas, as de regime geral e regime especial, regime geral dos trabalhadores por conta de outrem, e de trabalhadores por conta de outrem. Mas nada nele se vislumbra que no caiba dentro da funo de execuo do diploma legal regulamentado. ...Veio o Governo dizer, tempo volvido, que a aplicao deste diploma regulamentar suscitava alguns pontos de dvida que importa clarificar, um deles respeitante ao enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. E, para clarificar as dvidas, aprovou novo decreto regulamentar, publicado em 3 de Maro do ano seguinte, sob o n 9/88. No parece que haja obstculo legal a este procedimento do Governo, ao reiterar o uso do poder regulamentar que lhe conferira o artigo 12 do decreto-lei n 401/86. Mas claro que tambm relativamente ao movo regulamento se mantinha a subordinao lei, nos precisos termos em que pudera o Governo emitir o decreto regulamentar n 75/86. No artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 9/88 exclui-se da noo de exploraes agrcolas para efeito deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessa empresa. Explicando-se, no prembulo, a razo de ser da disposio: que no fundo, o objectivo das referidas exploraes coincidente com as finalidades das empresas transformadoras, em que, afinal, se integram aquelas empresas, assim se ultrapassando o mbito do sector primrio

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da produo agrcola. Sector primrio que, recorde-se, o visado pelo conjunto normativo a que nos vimos referindo, dominado pela preocupao de integrar no regime geral de segurana social os trabalhadores agrcolas, fazendo-os beneficiar de uma melhoria do esquema de prestaes sociais, a que corresponde a contrapartida da subida do nvel contributivo exigido, quer aos trabalhadores, quer s entidades suas empregadoras. Foi considerando as caractersticas dos beneficirios e da actividade agrcola em que se empregam designadamente, a debilidade econmica do sector e seus trabalhadores que, para no causar perturbaes excessivas, foram tomadas as j referidas medidas transitrias, no concernente ao regime contributivo. Medidas essas que o decreto regulamentar n 9/88 entendeu no se justificarem naqueles casos em que se trata de trabalhadores agrcolas ao servio de empresas do sector tercirio, que exercem a actividade agrcola com vista a obterem atravs dela a matria-prima para a respectiva transformao. ...Defende a recorrida, e acolheu a sentena agora posta em crise, que, ao assim proceder, o regulamentador no restringiu o mbito de aplicao do diploma legal regulamentado, pois ele continua a aplicar-se a todos os trabalhadores agrcolas, tal qual so definidos pelo artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. Nos termos deste artigo, a definio de trabalhadores agrcolas independente da natureza e dimenso da explorao agrcola em que se ocupam. E o regulamento no limitou quanto a este ponto, isto , no veio confirmar a aplicao do regime consagrado no decreto-lei aos trabalhadores (agrcolas) de exploraes com determinada natureza ou dimenso. O que fez foi definir o que no se considera explorao agrcola, que matria que no ocupara o legislador de 1986. Ou seja, a estes trabalhadores, embora funcionalmente agrcolas, pela natureza da sua actividade, no se aplica o regime transitrio da taxa contributiva do regime geral mais baixa, dado que o sector em que se inserem as entidades empregadoras, no sendo o primrio, mas o tercirio, e no se lhe reconhecendo as mesmas debilidades que quele se identificaram, no sofrer, com o esforo contributivo exigido, as perturbaes que se anteviram quanto a sectores mais dbeis, e que levaram o legislador a minimiz-las, estabelecendo um regime de transio, com a subida gradual desses encargos. Deste modo, o decreto regulamentar n 9/88 no fez nenhuma restrio ao mbito de aplicao do decreto-lei n 401/86, apenas concretizou a abrangncia da taxa reduzida. Por tudo isto, nenhuma contrariedade se observa entre o artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, e o artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. E, pelas mesmas razes, no se acolhendo que o decreto regulamentar haja alterado o decreto-lei que regulamentou, no sofre de ilegalidade, por violao do artigo 3 do Cdigo do Procedimento Administrativo, ou inconstitucionalidade, por ofensa ao artigo 266 n 2 da Constituio. ...No parece de sufragar o entendimento adoptado pela sentena recorrida.. O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do diploma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida

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vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras. Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cfr. artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente com a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n 9/88 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n 401/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel, ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos uma parte deles os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos de empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso mediante uma curiosa afirmao: no se consideram exploraes agrcolas determinadas exploraes agrcolas s para efeitos do diploma, claro... Assim, e ao contrrio do que mais tarde viria a afirmar o despacho 84/SESS/89, de 22 de Junho de 1989, publicado na II srie, de 14 de Julho seguinte, do Dirio da Repblica, o decreto regulamentar em apreciao no se limitou a interpretar a lei. Ao definir, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu uma nova configurao, que o texto do decreto-lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao. Conforme se viu, o decreto-lei n 401/86, de acordo com o seu artigo 1, ocupa-se das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, que o artigo 2 recorta de modo assaz amplo, considerando como tal a silvicultura e a pecuria, e abrangendo as empresas, e respectivos trabalhadores,

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que se dediquem produo da pecuria, da horto-fruticultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. Abrange, pois, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem, e o destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais. verdade que o n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo decreto regulamentar n 9/88, ao distinguir entre as entidades patronais que se inserem no sector primrio e aquelas que se integram no sector tercirio, ainda que empregadoras, tambm, de trabalhadores agrcolas, parece, at, concretizar os intentos do diploma legal regulamentado, expressos no seu prembulo: diminuir o impacto causado a um sector economicamente dbil pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. A contrario, dir-se-, no h que ter igual cuidado relativamente a outro sector de actividade. Mas no pode acolher-se esta ideia. O que ao titular do poder regulamentar cabe regulamentar a disciplina legal contida no diploma regulamentado, de modo a permitir a sua aplicao prtica. No a ele, mas ao prprio legislador, que cumpre concretizar as intenes afirmadas no prembulo da lei. Esse prembulo ilumina o regulamentador para melhor interpretar o esprito da lei, mas seria perverso que lhe fosse permitido us-lo para se afastar da disciplina estabelecida no texto da lei, a pretexto de melhor atingir as intenes expressas na sua parte preambular. E, no nosso caso, como se viu, o regime contributivo est fixado no articulado do decreto-lei n 401/86 para todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e para todas as suas entidades patronais, sem qualquer distino (e, menos, excluso) assente no destino dado produo, ou na inteno com que feita, ou na primacialidade ou secundaridade da explorao agrcola enquanto actividade empresarial. O que parece dever, antes, ser interpretado no sentido de que o legislador entendeu que mereciam o benefcio de suportar as taxas contributivas transitoriamente inferiores s normais, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente daquele para quem trabalham, e todas as entidades que se dedicam explorao agrcola, nela empregando trabalhadores, e no s aquelas que fazem dessa explorao a sua actividade principal. E que foi assim mesmo que quis concretizar, e concretizou, o princpio declarado no prembulo do diploma. Ao contrrio do que pretendeu fazer o titular do poder regulamentar que emitiu o decreto regulamentar n 9/88. Temos, pois, que, ao invs do que decidiu a sentena impugnada, ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Ilegalidade essa que torna ilegal o acto tributrio que dela fez aplicao, e que no presente processo vem impugnado.

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Neste sentido, pode ver-se, entre outros, Acrdos desta Seco do STA de 13/10/04, in recs. ns 311/04 e 332/04; de 15/12/04, in rec. n 313/04 e de 16/2/05, in rec. n 1.288/04. 5 Nestes termos, acorda-se em conceder provimento ao recurso, revogar a sentena recorrida e, julgando-se procedente a impugnao, anular a liquidao impugnada, por ilegal, ao aplicar taxas superiores s previstas nos arts 5 e 6 do Decreto-lei n 401/86 de 2/12. Sem custas. Lisboa, 16 de Maro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Lcio Barbosa Antnio Pimpo.

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Deste acrdo veio ento a impugnante recorrer para este Supremo Tribunal Administrativo pedindo a sua revogao, formulando as seguintes concluses: 1) O douto acrdo recorrido enferma de nulidade por excesso de pronncia (art 668 n. 1 al. d) do C.P.C.) por ter conhecido de questo que no podia conhecer, pois alterou o quadro probatrio, sem que a recorrente FP tenha impugnado a douta sentena recorrida sobre a matria de facto especificando obrigatoriamente quais os pontos concretos que considerou incorrectamente julgados e quais os concretos meios probatrios, constantes do processo ou de registo nele realizado que impunham deciso sobre os pontos da matria de facto impugnados diversa da recorrida, conforme dispe o art. 690-A do CPC; 2) Face a tal circunstancialismo, o recurso deveria pura e simplesmente ter sido rejeitado e no apreciado como o foi; 3) Como da petio inicial se colhe, a ora recorrente impugnou os actos tributrios em causa, imputando-lhes quer o vcio de violao de lei por inexistncia dos factos tributrios pressupostos artigo 9 e seguintes quer o vcio de forma por insuficincia de fundamentao artigo 39 e seguintes; 4) O M. Juiz da 1 instncia anulou os actos tributrios impugnados quer pela ocorrncia do vcio de forma por falta de fundamentao quer pela existncia de erro nos pressupostos de facto; 5) A recorrente FP, como se pode vislumbrar pelas concluses do seu recurso para o Venerando Tribunal Central Administrativo, no atacou o fundamento de anulao dos actos, da falta ou insuficincia da fundamentao - que no de conhecimento oficioso - conformando-se com o mesmo; 6) No tendo a recorrente atacado no recurso tal fundamento, os efeitos da deciso, nessa parte no atacada, no podiam ser prejudicados pela deciso do recurso jurisdicional, de harmonia com o disposto no art. 684, n. 4 do CPC, pelo que tinha que subsistir a deciso de procedncia da impugnao por falta de fundamentao dos actos impugnados; 7) O douto acrdo recorrido ao no decidir pela inutilidade de apreciao das questes colocadas no recurso da FP, tendo em conta que a recorrente no atacou o fundamento de anulao dos actos, da falta ou insuficincia da fundamentao que no de conhecimento oficioso conformando-se com o mesmo, violou o disposto no art. 684, n. 4 do CPC e o facto de a deciso por fora de tal realidade ter transitado em julgado, cometendo, pois, um erro de julgamento em matria de direito, pois que todas as questes de mrito que tenham sido objecto de julgamento na sentena recorrida e que no sejam abordadas nas concluses da alegao do recorrente, mostrando-se objectiva e materialmente excludas dessas concluses, tm de se considerar definitivamente decididas e arrumadas Cfr. Ac. do STJ de 18.3.1996, BMJ 255-391; 8) Erro de julgamento em matria de direito que igualmente se verifica quando se considera que a questo do pagamento no susceptvel de ser comprovada por prova testemunhal. No houve contra-alegaes. Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico foi emitido parecer no sentido do provimento do recurso por a Fazenda Pblica ter ignorado um dos fundamentos do recurso, atacando apenas o outro. Colhidos os vistos legais cumpre decidir.

Acrdo de 16 de Maro de 2005.

Assunto: Vcios do acto tributrio. Excesso de pronncia. Ataque no recurso apenas a um dos vcios em que assentou a deciso. Caso julgado. Sumrio: I No ocorre nulidade de excesso de pronncia se o Tribunal Central Administrativo alterar a matria de facto fixada pela 1. instncia, se do processo constam todos os elementos de prova que serviram de base deciso sobre os pontos da matria de facto em causa artigo 712., n. 1, do CPC. II Sendo proferida deciso no sentido do provimento do recurso com base na procedncia de dois vcios do acto tributrio e questionando-se no recurso apenas um deles, sempre o no atacado se mantm na ordem jurdica por virtude do caso julgado. Processo n. 920/04-30. Recorrente: M. S. C. Sociedade de Equipamentos, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Vtor Meira. Acordam, em conferncia, na 2 Seco do Supremo Tribunal Administrativo: M.S.C. Sociedade de Equipamentos, S.A. impugnou no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Coimbra a liquidao de IVA e juros compensatrios relativos ao ano de 1994. Por sentena do M Juiz daquele Tribunal foi a impugnao julgada procedente. No se conformando com a deciso recorreu a Fazenda Pblica para o Tribunal Central Administrativo que concedeu provimento ao recurso, revogou a deciso recorrida e julgou improcedente a impugnao.

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O acrdo recorrido considerou provados os seguintes factos: 1. A impugnante no decurso do exerccio de 1994 apresentou custos com publicidade e propaganda no montante de Esc. 44.544.998$00 23 e ss. dos autos. 2. Entre os documentos que titulavam parte de tal montante encontrava-se a Factura/Recibo n. 17, emitida em 03.02.1994 pelo Club de Futebol Os Marialvas fls. 31 dos autos. 3. Tal Factura Recibo titulava Publicidade nas camisolas e o seu montante de 4.000.000$00, acrescido de IVA no montante de 640.000$00. 4. A impugnante considerou como custo do exerccio a referida quantia de 4.000.000$00. tendo deduzido o IVA nesse montante de 640.000$00 - fls. 27 dos autos. 5. A impugnante ora recorrida, tendo em considerao o emitente da factura, foi notificada em 20.05.1996 para exibir o comprovativo do pagamento dessa importncia ao Club de Futebol Os Marialvas fls. 32 dos autos. 6. Como comprovativo do respectivo pagamento apenas tinha o cheque n., 35740, emitido em 03.02.94 sobre o BNU, no montante de 1.250.000$00 e o cheque n. 41101, emitido em 20.04.94 sobre o mesmo banco, no montante de 640.000$00 fls. 33 e 34 dos autos. 7. Pelo que para o pagamento daquela referida quantia de Esc. 4.640.000$00 apenas tinha o justificativo do pagamento da quantia de 1.890.000$00. 8. Assim, como no estava comprovada, na integra, a realidade de tal operao considerou a Administrao Fiscal estar-se em presena de um contrato simulado quanto ao seu valor, no estando os valores em excesso justificados nos termos do corpo do n. 1, do artigo 23, do Cdigo do IRC bem como no haver lugar deduo integral do IVA resultante de operao simulada, nos termos do n. 3, do artigo 19. do Cdigo do IVA. 9. Deste modo, considerou a Administrao Fiscal que o valor do contrato, IVA includo, era no referido montante de apenas 1.890.000$00. 10. Pelo que foi ora recorrida liquidado o IVA deduzido em excesso no montante de 379.310$00 e acrescido matria colectvel para efeitos de IRC o montante de Esc. 2.370.690$00. So de trs ordens as questes que a recorrente suscita no recurso: nulidade por excesso de pronncia, trnsito da sentena na parte no atacada no recurso e erro de julgamento. Haver, como defende a recorrente, excesso de pronncia por parte do Tribunal Central Administrativo por ter alterado o quadro probatrio fixado pela primeira instncia? Obviamente que no. Nos termos do artigo 712 n1 alnea a) do CPC, a deciso do tribunal de 1 instncia pode ser alterada pela Relao se no processo constarem todos os elementos de prova que serviram de base deciso sobre os pontos da matria de facto em causa. Ora no caso vertente o recurso da Fazenda Pblica para o Tribunal Central Administrativo questionava os factos dados como provados pelo Tribunal Tributrio de 1 Instncia e os elementos de prova, consubstanciados em documentos, constavam do processo. Assim sendo podia o Tribunal Central Administrativo reapreciar a prova e fixar de modo diverso os factos provados, no consubstanciando tal actuao qualquer excesso de pronncia, falecendo

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por isso razo recorrente quanto a tal questo. Perante os factos dados com provados e que este Supremo Tribunal Administrativo no pode apreciar, a deciso recorrida apreciou tal factualidade ao decidir que a impugnante no apresentou prova capaz de destruir os factos alegados pela Fazenda Pblica, no existindo qualquer erro de julgamento em matria de direito quando o acrdo refere que a prova do pagamento s poderia ter sido feita atravs dos documentos da contabilidade, que inexistiam no caso da recorrida, no considerando relevante para o efeito a prova testemunhal apresentada. Trata-se de um juzo probatrio que este Tribunal no pode sindicar. Tal como a recorrente afirma, foi por si invocado na petio inicial que os actos de liquidao sofriam de vcio de violao de lei por erro nos pressupostos de facto (inexistncia de factos tributrios) e vcio de forma por insuficincia de fundamentao. A sentena recorrida considerou que a Administrao, relativamente ao dever de fundamentao, observou o mesmo em termos que se revelam deficitrios; quanto ao vcio de violao de lei entendeu que o mesmo se verificava por erro nos pressupostos do acto impugnado. Quer isto dizer que a sentena deu razo ora recorrente quanto aos dois vcios invocados. Compulsando porm as alegaes de recurso da Fazenda Pblica para o Tribunal Central Administrativo constata-se que aquela apenas ataca no recurso a deciso do tribunal recorrido relativa ao vcio de violao de lei mas nada diz ou questiona sobre a falta de fundamentao do acto impugnado. Tal vcio no foi, como no poderia ser, por no ser de conhecimento oficioso, apreciado pelo tribunal recorrido, sendo o mbito e objecto do recurso jurisdicional delimitado pelas concluses. Ora se qualquer dos vcios invocados era por si s susceptvel de levar anulao da liquidao e se a deciso sobre um deles ficou inatacada no recurso interposto, sempre ela se manteria na ordem jurdica independentemente da deciso que viesse a tomar-se relativamente ao outro. Assim sendo, tendo sido anulado o acto recorrido por falta de fundamentao e no tendo havido recurso de tal deciso nem sendo a sua apreciao de conhecimento oficioso, sempre esta deciso se manter, atento o disposto no artigo 684 n4 do CPC. Em conformidade com o exposto, acorda-se em conferncia neste Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso, revogando-se o acrdo recorrido na medida em que julgou improcedente a impugnao, com a consequente manuteno da sentena. Sem custas. Lisboa, 16 de Maro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Brando de Pinho.

Acrdo de 16 de Maro de 2005.

Assunto: Cumulao de impugnaes do acto tributrio de liquidao de IVA e IRC. Indeferimento liminar. Artigo 104. do CPPT.

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Sumrio: Nos termos do disposto no artigo 104. do CPPT, no possvel cumular-se impugnaes dos actos tributrios de liquidao de IVA e IRC, uma vez que inexiste identidade da natureza dos tributos. Processo n. 1078/04-30. Recorrente: Visicarnes I Comrcio e Indstria de Carnes, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Pimenta do Vale. Acordam nesta Seco do Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Visicarnes I Comrcio e Indstria de Carnes, SA, com sede na Zona Industrial de Santiago, Armazm n 10, Canta Pama, Abraveses, Viseu, no se conformando com a deciso do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que indeferiu liminarmente a impugnao judicial que deduziu contra os actos de liquidao de IVA e IRC, respeitantes aos anos de 1999, 2000 e 2001 e de 1998 e 2000, respectivamente, dela vem interpor o presente recurso, formulando a seguintes concluses: A A cumulao de pedidos admissvel quando exista a mesma natureza dos tributos. B A lei no exige, por isso, que se trate do mesmo tributo, at porque se fosse essa a sua racio t-lo-ia dito. C Existe, por isso, a possibilidade de na mesma aco se deduzir impugnao judicial em relao a dois tributos diferentes, desde que tenham a mesma natureza. D No caso dos autos as liquidaes de IVA e IRC fundam-se em liquidaes adicionais provenientes de um nico procedimento administrativo. E No possvel separar a liquidao de IVA da de IRC, uma no existiria sem a outra. F Quanto natureza das liquidaes dos descritos impostos, ela a mesma, eles so indissociveis. A Fazenda Pblica no contra-alegou. O Exm Procurador-Geral Adjunto emitiu douto parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2 O objecto do presente recurso consiste em saber se possvel impugnar, num s processo, actos de liquidao de IVA e IRC. Antes do mais, importa referir que os presentes autos foram instaurados em 21/5/03, pelo que a soluo da questo assim colocada se h-de encontrar luz do disposto no art 104 do CPPT, aqui aplicvel (cfr. art 12 da Lei n 15/01 de 5/6). Ora, dispe este artigo que na impugnao judicial podem, nos termos legais, cumular-se pedidos e coligar-se autores em casos de identidade da natureza dos tributos, dos fundamentos de facto e de direito invocados e do tribunal competente para a deciso. Esta possibilidade de cumulao... justifica-se pela economia de meios que proporciona e por contribuir para a uniformidade de decises. Este art. 104., assim, uma norma especial para o processo de impugnao judicial, que afasta a possibilidade de aplicao subsidiria da regra do art. 38. da LPTA, segundo a qual vivel a cumulao de

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impugnao de actos que estejam entre si numa relao de dependncia e de conexo. No processo de impugnao judicial, esta cumulao de pedidos relativa a mais que um acto, s pode suceder quando estes se reportem a um mesmo tributo, sejam idnticos os fundamentos de facto e de direito e seja o mesmo o tribunal competente para a deciso. Ser o caso, por exemplo, de um sujeito passivo que se julga com direito a iseno de Contribuio Autrquica relativamente a um mesmo prdio de que proprietrio pretender impugnar, com esse fundamento, vrios actos de liquidao deste tributo, relativos a vrios anos. A natureza do tributo liquidado em todos os actos a mesma e so idnticas a situao de facto e a questo jurdica a apreciar. Situaes que estariam abrangidas por aquela norma do art. 38., n. 1, da LPTA e no se enquadram na previso deste artigo sero aquelas em que h uma mesma materialidade que subjacente liquidao de tributos distintos. Ser, por exemplo, o caso de uma liquidao adicional de IVA, baseada numa correco matria tributvel fundamentada em correco de escrita e uma liquidao adicional de IRC fundada na mesma correco. Existiria uma conexo entre as duas liquidaes, por serem os mesmos os factos que esto na origem a ambas as liquidaes, pelo que a cumulao de pedidos de anulao seria vivel face daquela regra do n. 1 do art. 38. da L.P.T.. Mas, no ser possvel a cumulao de impugnaes judiciais dos referidos actos por serem diferentes os tributos (Jorge Sousa, in CPPT anotado, 4 ed., pgs. 469 e 470). Sendo assim e face ao exposto, no podemos deixar de considerar como correcta a interpretao que o Tribunal recorrido fez do prdito art 104, pelo que outra no podia ser a deciso que no fosse a de indeferimento liminar, por cumulao ilegal de pedidos, o que obsta apreciao do seu mrito, sendo certo que daqui no resulta qualquer prejuzo para a impugnante, uma vez que em caso de ilegal cumulao ou coligao, os impugnantes tm a faculdade de deduzir novas impugnaes, no prazo de um ms, a contar do trnsito em julgado da deciso, considerando-se as respectivas peties apresentadas na data de entrada da primeira (Jorge Sousa, ob. cit., pg. 470). No mesmo sentido, pode ver-se, entre outros, os Acrdos desta Seco do STA de 13/3/02, in rec. n 26.752; de 26/3/03, in rec. n 131/03; de 10/3/04, in rec. n 1.911/03 e de 16/2/05, in rec. n 996/04. 3 Nestes termos, acorda-se em negar provimento ao presente recurso e confirmar a deciso recorrida. Custas pela recorrente, fixando-se a procuradoria em 50%. Lisboa, 16 de Maro de 2005. Pimenta do Vale (relator) Lcio Barbosa Antnio Pimpo.

Acrdo de 16 de Maro de 2005.

Assunto: Apoio judicirio. Interrupo do prazo.

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Sumrio: I Referindo-se a alnea c) do artigo 15. da Lei n. 30-E/2000, de 20 de Dezembro, em alternativa, a nomeao e pagamento de honorrios de patrono e a pagamento de honorrios do patrono escolhido pelo requerente, torna-se necessrio em ambos os casos que a Ordem dos Advogados proceda nomeao do patrono que ser no primeiro caso por ela indicado e no segundo ser o patrono escolhido pelo requerente. II Prescrevendo o artigo 25., n.os 4 e 5 daquela lei a interrupo do prazo em curso para a nomeao de patrono, tal interrupo aplicvel a qualquer das situaes mencionadas. Processo n. 1097/04-30. Recorrente: Jos Carlos Sousa Alves Salazar e outra. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Vtor Meira. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: Jos Carlos de Sousa Alves Salazar e mulher deduziram no Tribunal Tributrio de 1 Instncia do Porto impugnao contra o despacho de reverso proferido na execuo fiscal instaurada contra Costa & Salazar, Indstria da Confeces, Lda por dvidas de IVA de 1996. Por sentena do M Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto foi julgada procedente a excepo de erro na forma processual, anulado todo o processado e absolvida a Fazenda Pblica da instncia. Inconformado com tal deciso recorreram os impugnantes para este Supremo Tribunal Administrativo, pedindo a sua revogao e convolao da impugnao em oposio execuo, tendo formulado as seguintes concluses: 1. Os recorrentes, em 11 de Janeiro de 2001, foram citados nos termos do artigo 246 do CPT, do despacho do Chefe da Repartio de Finanas de Matosinhos, do despacho que ordenou a reverso contra os recorrentes. 2. Em 25 de Janeiro, os recorrentes requereram o beneficio do apoio judicirio, nas modalidades do pagamento a patrono escolhido e dispensa de pagamento dos demais encargos com o processo, interrompendo-se nessa data o prazo que estava em curso, nos termos do artigo 25, n 4 e 5 da LAJ 2. Por deciso da Ordem dos Advogados de 30.04.2001 e 8.05.2001, foi nomeado patrono aos recorrentes o patrono escolhido. 3. Com a notificao dessa deciso de nomeao de patrono da Ordem dos Advogados foi feita a expressa advertncia de que com ela se reinicia o prazo judicial interrompido, nos termos do artigo 33, n 1, com referncia ao artigo 25, n4 e 5 da LAJ 4. Os recorrentes apresentaram o seu requerimento inicial, de impugnao, no dia 10 de Abril de 2001, ou seja, por obvio, antes de decorrer o prazo de 90 dias para a impugnao ou o prazo de 30 dias para deduzir a oposio execuo. 5. O pedido do apoio judicirio requerido na modalidade do pagamento de honorrios a patrono escolhido pelo interessado, constitui

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uma forma de nomeao oficiosa de patrono, competindo Ordem dos Advogados a efectiva nomeao do patrono escolhido e a posterior comunicao a este e ao beneficirio do apoio judicirio, s voltando a correr o prazo interrompido com o requerimento do apoio, a partir dessa comunicao, nos termos do artigo 33, com referencia ao artigo 25, n 4 e 5, da LAJ. 7. Compete Ordem dos Advogados proceder nomeao do patrono ou confirmao da escolha feita pelos interessados e aceite pelo escolhido, depois de verificar, no caso da indicao de patrono, se no ocorrem indcios de abuso nessa indicao, nos termos do preceituado no artigo 51 da LAJ. 6. Constitui dever do Advogado para com a comunidade colaborar no acesso ao direito e aceitar nomeaes fixadas na lei e pela Ordem dos Advogados, pelo que no se poder prescindir da atribuio da competncia Ordem dos Advogados, como forma de sindicncia sobre a regularidade dessa representao, e de controlo da actividade do Advogado no exerccio do patrocnio, representando outro entendimento uma demisso da Ordem dos Advogados das delegao de competncias que outro entendimento que lhe foram conferidos pelo Estado. 9. A interpretao que foi dada pela douta sentena recorrida s normas aplicveis ao regime do apoio judicirio, contende com o direito constitucional do acesso ao direito e do correlativo dever, tambm constitucional, de o Advogado o assegurar, nos termos e nas condies fixadas na lei e pela Ordem dos Advogados, interpretao essa que inconstitucional, por estar em desconformidade Constituio da Republica Portuguesa, por violao do disposto no artigo 20 da CRP 10. A douta deciso recorrida ao decidir como decidiu interpretou mal o disposto nos artigos 3, 15, 18, n 1, c) e n2, 27, n 1 e n2, 50 e 51 da Lei 30-E/2000, de 20 de Dezembro, e violou o disposto nos artigos 25, n 4 e 5 e 33 da citada lei, bem como violou o disposto no artigo 78, alnea c) do DL 84/84, de 16 de Maro, com a redaco da Lei 80/2001, de 20 de Julho e o artigo 20 da Constituio da Repblica Portuguesa. No houve contra-alegaes. Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico foi emitido parecer no sentido do no provimento do recurso por o artigo 15 al. c) da Lei 30-E/2000 distinguir entre patrono nomeado e patrono escolhido e o artigo 25 n4 se referir apenas ao patrono a nomear. Colhidos os vistos legais cumpre decidir. A sentena recorrida considerou provados os seguintes factos: 1-Em 29.09.1998 foi instaurado o processo de execuo fiscal n. 3514-98/102198.2, por dvidas de I.V.A. relativas ao ano de 1996, da firma Costa & Salazar, Indstria de Confeces, Lda., conforme informao constante de fls. 20, cujo teor se d por integralmente reproduzido; 2- Em 20.01.03, por despacho do Chefe de Finanas do 2 Servio de Finanas de Matosinhos, foi ordenada a reverso contra Jos Carlos de Sousa Salazar e Maria de Ftima da Silva Fernandes da Costa Salazar, aqui impugnantes; (Cfr. doc. referido em 1). 3- Em 11 de Janeiro de 2001, os impugnantes foram citados nos termos do artigo 246 do Cdigo de Processo Tributrio, conforme articulado a fls. 34 e seguintes e documento de fls. 2 do p.a. apenso, cujo teor se d por integralmente reproduzido;

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4- Em 25 de Janeiro de 2001, com vista instaurao da presente impugnao (processo de execuo fiscal n. 3514-98/102198.2), foi requerido pelos impugnantes o beneficio de apoio judicirio nas modalidades de pagamento de honorrios a patrono escolhido e dispensa de pagamento, total e parcial, dos demais encargos do processo, conforme documento de fls. 17 dos autos, cujo teor se d por integralmente reproduzido; 5- A presente impugnao foi deduzida no dia 10 de Abril de 2001, conforme carimbo aposto na petio inicial, cujo teor se d por integralmente reproduzida; 6- Em 18 de Janeiro de 2002, os impugnantes, por intermdio do articulado a fls. 34 e seguintes, cujo teor se d por integralmente reproduzido, vieram requerer a convolao da presente impugnao em oposio execuo fiscal, alegando, para tal, os argumentos que a seguir se sintetizam: 1) Esto cumpridos os requisitos constantes dos artigos 203 a 207 do C.P.P.T para a efectivao da convolao; 2) O requerimento deu entrada dentro do prazo de 30 dias contados da citao. Assentes tais factos apreciemos o recurso. A sentena recorrida considerou haver erro na forma de processo relativamente impugnao, sendo porm susceptvel de ser convolada em oposio se reunisse os requisitos desta, considerando porm no ser a mesma possvel por intempestividade porquanto a oposio deve ser deduzida em 30 dias, os impugnantes foram citados em 11 de Janeiro de 2001 e a impugnao deduzida em 10 de Abril de 2001, entendendo tambm que o pedido de apoio judicirio no interrompera o prazo. Sendo os presentes autos idnticos ao recurso 1155/04 julgado por este Supremo Tribunal Administrativo em 23 de Fevereiro de 2004, em que so os mesmos os recorrentes e iguais as alegaes de recurso, passamos a transcrever o que se escreveu naquele acrdo que igualmente vlido para a deciso do presente recurso. Nas concluses das alegaes sustentam os recorrentes, em sntese, que, em 11 de Janeiro de 2001, foram citados do despacho que ordenou a reverso contra os recorrentes, que em 25 de Janeiro requereram o beneficio do apoio judicirio, nas modalidades do pagamento a patrono escolhido e dispensa de pagamento dos demais encargos com o processo e que, por isso, nesta data se interrompeu o prazo que estava em curso, nos termos do artigo 25 n4 e 5 da LAJ pois que, por deciso da Ordem dos Advogados de 30.04.2001 e 8.05.2001, foi nomeado patrono aos recorrentes o patrono escolhido. Que com a notificao dessa deciso de nomeao de patrono da Ordem dos Advogados foi feita a expressa advertncia de que com ela se reinicia o prazo judicial interrompido, nos termos do artigo 33, n 1, com referncia ao artigo 25 n4 e 5 da LAJ e que os recorrentes apresentaram o seu requerimento inicial, de impugnao, no dia 10 de Abril de 2001, antes de decorrer o prazo de 90 dias para a impugnao ou o prazo de 30 dias para deduzir a oposio execuo. Acrescentam que a interpretao que foi dada pela sentena recorrida s normas aplicveis ao regime do apoio judicirio, contende com o direito constitucional do acesso ao direito e do correlativo dever, tambm constitucional, de o advogado o assegurar, nos termos e nas condies fixadas na lei e pela Ordem dos Advogados, interpretao essa que

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inconstitucional, por estar em desconformidade Constituio da Repblica Portuguesa, por violao do disposto no seu artigo 20. Segundo a deciso recorrida, nos termos do artigo 203 do CPPT, a oposio execuo fiscal devia ser deduzida no prazo de 30 dias a contar da citao a qual ocorreu em 11 de Janeiro de 2001 pelo que a sua instaurao em 10-04-2001 foi intempestiva o que acarretava a impossibilidade da referida convolao. Segundo a mesma deciso, ao contrrio do que alegado pelos impugnantes, com a apresentao do requerimento para concesso do beneficio de apoio judicirio, nas modalidades de pagamento de honorrios a patrono escolhido e dispensa de pagamento dos demais encargos do processo, no se interrompe o prazo para a prtica da deduo tempestiva da oposio execuo fiscal. A sentena recorrida cita no mesmo sentido o Ac. da Relao do Porto de 16-01-2003 no Proc. 0232714 (www.dgsi.pt). E tal interpretao veio a ser apreciada pelo Tribunal Constitucional o qual se pronunciou pela sua conformidade com a CRP (Ac. n 467/2004, DR II S, n 190, de 13-08-2004, p. 12.208 e seguintes). certo que o artigo 25 4 da Lei n. 30-E/00, de 20 de Dezembro (Lei do Apoio Judicirio) apenas prev a interrupo do prazo processual em curso, com a juno aos autos do documento comprovativo da apresentao do pedido de apoio, quando o pedido apresentado na pendncia de aco e o requerente pretenda a nomeao de patrono. Parece que se o requerente j escolheu um patrono careceria de fundamento a interrupo do prazo para a prtica do acto processual. Tal escolha poderia entender-se como definitiva e o requerente pagaria ou no os seus honorrios consoante o pedido fosse indeferido ou deferido. Tal entendimento parte do pressuposto que os dois segmentos da alnea c) do artigo 15 da Lei n. 30-E/2000, consagram duas modalidades distintas de apoio judicirio e que consistiriam na nomeao e pagamento de honorrios de patrono ou, em alternativa, no pagamento de honorrios do patrono escolhido pelo requerente. Contudo pode entender-se que, quer na primeira daquelas situaes, quer nesta, necessrio se torna a interveno da Ordem dos advogados no primeiro caso para nomear patrono escolhendo um qualquer dos seus membros e no segundo caso para nomear o escolhido pelo requerente do apoio judicirio. este o sentido da anotao de Salvador da Costa em Apoio Judicirio, 3 edio, p. 63 e 64, quando escreve o seguinte: 4. Prev a alnea c) deste artigo sobre o apoio judicirio na modalidade de patrocnio judicirio, e estatui que ele pode abranger a nomeao e pagamento de honorrios do patrono ou, em alternativa, o pagamento dos honorrios do patrono escolhido pelo requerente. A modalidade de apoio judicirio na vertente de patrocnio judicirio abrange a nomeao de patrono, advogado, advogado estagirio e solicitador e o pagamento dos concernentes honorrios e despesas que houver conexas com o servio de patrocnio. O pedido de apoio judicirio na modalidade de patrocnio judicirio susceptvel de abranger, e ser a regra, a nomeao de patrono e o pagamento dos respectivos honorrios.

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Basta formular o pedido de apoio judicirio na modalidade de nomeao de patrono, certo que esse pedido implicita o pedido de pagamento dos respectivos honorrios por parte do Cofre Geral dos Tribunais. Admite, porm, a lei, em alternativa, que o requerente do apoio judicirio solicite o pagamento dos honorrios do advogado, advogado estagirio da sua escolha. A ltima parte deste normativo suscita alguma dificuldade de interpretao. Com efeito, o seu elemento literal, em leitura fora do respectivo contexto, porventura susceptvel de permitir o entendimento de que os utentes do servio de patrocnio judicirio oficioso que contrataram livremente advogado, advogado estagirio ou solicitador para os patrocinar tm direito, por virtude da sua situao de insuficincia econmica, a requerer e a obter, custa do Estado, o pagamento dos correspondentes honorrios. Dir-se-, porventura, prima facie, com efeito, que o apoio judicirio na modalidade de patrocnio judicirio susceptvel de abranger o pagamento dos honorrios do patrono que o requerente haja constitudo, mas no assim. O elemento lgico de interpretao no confirma, porm, o referido entendimento interpretativo. O elemento sistemtico de interpretao que do conjunto das normas integrantes do sistema do acesso ao direito e aos tribunais se extrai e a histria e o fim da lei impem a concluso de que o patrono, podendo embora ser indicado pelo requerente do apoio judicirio, no prescinde da sua nomeao no quadro do sistema, que pode ou no aceitar a indicao pelo utente e de que os servios dos causdicos a pagar pelo Estado no mbito do apoio judicirio na vertente do patrocnio so apenas os daqueles que foram nomeados nos termos do respectivo procedimento. que este normativo est conexionado com aqueloutro que expressa ser atendvel a indicao pelo requerente do apoio judicirio de advogado, advogado estagirio ou solicitador, quando estes declarem aceitar a prestao dos servios requeridos, nos limites das normas regulamentares da Ordem dos Advogados ou da Cmara dos Solicitadores, conforme os casos. A lei, ao expressar que, em alternativa, o apoio judicirio compreende o pagamento dos honorrios do patrono escolhido pelo requerente, est, como natural, face ao regime do acesso ao direito e aos tribunais, a reportar-se ao causdico indicado pelo requerente e nomeado para o patrocnio no quadro do apoio judicirio pelo rgo profissional forense competente, na sequncia da deciso dos servios de segurana social No , por isso, correcto o entendimento de que o pedido de pagamento de honorrios de causdicos constitudos livremente pelo requerente do apoio judicirio abrange a actividade posterior sua concesso. Do exposto parece resultar que quer aquela modalidade de apoio judicirio com a nomeao e pagamento de honorrios de patrono quer a alternativa do pagamento de honorrios do patrono escolhido pelo requerente no dispensam a nomeao a efectuar pela O A. E foi o que aconteceu na situao concreta dos presentes autos pois que apesar de os recorrentes terem solicitado apoio judicirio na modalidade alternativa de pagamento de honorrios do patrono escolhido pelo requerente o certo que a Ordem veio a nomear patrono aos ora recorrentes conforme resulta de fls. 35 e 36.

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Da que prevendo os n. 4 e 5 do artigo 25 a interrupo do prazo em curso para a nomeao de patrono seja a mesma aplicvel situao concreta dos presentes autos pois que tal interrupo ocorre com a juno aos autos do documento comprovativo da apresentao do requerimento com que promovido o procedimento administrativo. Assim sendo no de manter a deciso recorrida a qual se pronunciou pela intempestividade da petio de impugnao e, por isso, julgou invivel a convolao do processo de impugnao em oposio execuo.. Face ao exposto, acorda-se em conferncia neste Supremo Tribunal Administrativo em conceder provimento ao recurso e revogar a sentena recorrida, a qual dever ser substituda por outra que no considere invivel a convolao da impugnao em oposio por virtude da considerada intempestividade da impugnao. Sem custas. Lisboa, 16 de Maro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Brando de Pinho.

Acrdo de 16 de Maro de 2005.

Processo n. 1122/04-30. Recorrente: Armelim de Carvalho e outra. Recorrido: Caixa Geral de Depsitos. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Brando de Pinho. Acordam na Seco do Contencioso Tributrio do STA: Vm os presentes recursos jurisdicionais, interpostos por ARMELIM DE CARVALHO E LEOCDIA FRANCISCA HIPLITO, por um lado, da deciso do TAF de Lisboa, que indeferiu o pedido de apoio judicirio; e, por outro, da sentena proferida pelo mesmo tribunal, que julgou improcedentes os embargos de terceiro por aqueles deduzidos em processo de execuo fiscal instaurado no 11 Bairro Fiscal de Lisboa. Os recorrentes concluram, nas alegaes de recurso do pedido de apoio judicirio, nomeadamente cfr. concluso 5 - que pblico, notrio, e do conhecimento oficioso do Tribunal, que os Agravantes esto em situao de insuficincia econmica que os impossibilita de custear as despesas do pleito, estando a ser responsabilizados por valores avultadssimos ao Estado e Segurana Social, conforme se colhe dos documentos ora anexos sob os ns 1 a 5, que se juntam a ttulo exemplificativo e que - cfr. concluso 6 - ao omitir as vastssimas diligncias de prova facultadas pelo Dec-Lei n. 387-B/87, de 29 de Dezembro, o Tribunal A Quo cometeu grave erro, e fez uma incorrecta interpretao e aplicao do disposto nos arts. 7 n. 4, 15 n. 1, 19, 23 n. 1 e 29, todos do Dec-Lei n. 387-B/87, de 29 de Dezembro, conjugados com o art. 20 da C.R.P.. Concluram, ainda, os recorrentes, nas alegaes de recurso da sentena que julgou improcedentes os embargos de terceiro, que cfr. concluso 2 - os Embargantes pagaram a segunda e ltima prestao da totalidade do preo a 08/06/90.

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3 - Com a assinatura do Contrato Promessa e o pagamento integral do preo, a IMOVOUGA, S.A. entregou aos Embargantes a chave da Fraco, autorizando-os a arrendar a mesma. 4 - A IMOVOUGA, S.A. prometeu vender tal Fraco aos Embargantes livre de quaisquer nus e responsabilidades (Clusula Terceira do Contrato) pelo preo constante da Clusula Terceira do Contrato, que os Embargantes pagaram integralmente a 21/05/90 e 08/06/90 respectivamente. 5 - Com o pagamento da segunda e ltima prestao do Contrato, ocorrida a 08/06/90, a IMOVOUGA, S.A., conforme se colhe da Clusula Sexta do mesmo, transmitiu aos Embargantes a posse da dita Fraco com a entrega das chaves aos mesmos, que ocuparam de imediato a mesma Fraco (Clusula Sexta do Contrato). O Ex.mo magistrado do Ministrio Pblico emitiu parecer no sentido da incompetncia deste tribunal, em razo da hierarquia, para conhecer do objecto dos recursos j que, quanto ao primeiro, a 5 concluso das alegaes de recurso enuncia facto no contemplado no probatrio da sentena, sujeito formulao de um juzo pelo tribunal, expresso no binmio provado/no provado, independentemente da sua relevncia para a deciso da causa: os recorrentes esto a ser responsabilizados por valores avultadssimos ao Estado e Segurana Social. Alm de contrariar juzo conclusivo fctico expresso na fundamentao da sentena sobre a inexistncia da situao de insuficincia econmica dos recorrentes, impeditiva do pagamento das custas do pleito. E, quanto ao segundo, as 2, 3 4 e 5 concluses das alegaes de recurso sustentam a prova de factos que o tribunal julgou no provados. Notificados os recorrentes sobre o parecer referido supra, vieram os mesmos pugnar pela procedncia dos recursos, por, no seu entender, no estar em causa no recurso da sentena que julgou improcedentes os ditos embargos matria de facto no provada mas apenas a apreciao de questo de direito, perante factos tidos por provados e quanto ao recurso da deciso que indeferiu o pedido de apoio judicirio entendem que a matria a discutir essencialmente de direito, pelo que, no se verifica a suscitada incompetncia deste Tribunal, em razo da hierarquia, para conhecimento do objecto dos recursos. Em sede factual, vem apurado que: - Quanto ao pedido de apoio judicirio: Segundo informao de fls. 69, o embargante auferiu no ano de 1998, rendimentos da categoria F no valor de Esc. 240.000$00. Mas, no ano de 1999, atesta a informao de fls. 85 que o embargante auferiu uma penso de Esc. 3.981.790$00 e a esposa, Esc. 459.200$00. No foram apurados outros rendimentos ou encargos. Mas, por isso mesmo, porque no foram provados quaisquer outros encargos - nomeadamente atravs da inquirio de testemunhas -, considera-se que o rendimento auferido pelos embargantes no ano de 1999, no os coloca numa situao de insuficincia econmica tal que os impossibilite de suportar as custas judiciais deste pleito. De resto, aquele rendimento superior ao que integrava a presuno prevista no art. 20, n. 1, alnea c) do Decreto-Lei n. 387-B/87, de 29 de Dezembro, data em vigor.

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- Quanto aos embargos de terceiro: - No 11 Bairro Fiscal de Lisboa foi instaurada execuo fiscal contra IMOVOUGA Sociedade Imobiliria, S.A., por dvidas Caixa Geral de Depsitos. - No mbito da aludida execuo foi penhorada, em 16/05/94, pela Repartio de Finanas de Sever do Vouga, a fraco autnoma actualmente designada pela letra U, situada no 1 piso do prdio sito na Rua da Igreja, em Sever do Vouga, descrita na Conservatria do Registo Predial da mesma localidade sob o n. 00034/850809 e inscrita na respectiva matriz predial sob o art. 1.344 U da freguesia de Sever do Vouga. - Por acordo escrito datado de 21/05/90, cuja cpia se encontra a fls. 12 a 14, a executada prometeu vender aos embargantes o prdio penhorado acima referido. - Por sentena datada de 14/01/00, j transitada em julgado, foi declarado resolvido o contrato promessa e condenada a executada a pagar aos embargantes a quantia de Esc. 21.396.000$00, sendo-lhes igualmente reconhecido o direito de reteno sobre o prdio at satisfao do seu crdito. - Estes embargos foram deduzidos em 26/11/97. Nada mais se provou com relevo para a boa deciso da causa, nomeadamente todos os demais factos alegados pelos embargantes que se no compaginem com os supra descritos como provados. Pelo que h que apreciar a competncia deste STA, em razo da hierarquia. Ora, ele absolutamente incompetente para o conhecimento dos recursos, j que estes tm por fundamento, tambm, matria de facto. Na verdade, e no que ao apoio judicirio diz respeito, os recorrentes, com referncia sua insuficincia econmica, afirmam estar a ser responsabilizados por valores avultadssimos ao Estado e Segurana Social cfr. concluso 5 -, juntando at prova documental para o efeito. Sendo que a sindicncia, pelo tribunal de revista, do erro na apreciao da prova documental, nos termos do art. 722, n. 2 do CPC, no domnio da prova legal, no converte o STA em tribunal de instncia: censura-se o erro na apreciao da prova e na fixao dos factos materiais da causa, no se operam tais itens primariamente como instncia. Cfr. Alberto dos Reis, CPC Anotado, vol. VI, pgs. 28 e segts.. E, quanto aos embargos, as concluses 2 a 5 do recurso, nos termos referidos, apontam factos que no constam da sentena que, no ponto, apenas refere o dito contrato-promessa de compra e venda, para cuja cpia remete, e que a sentena do Tribunal do Crculo Judicial de Aveiro, de 14/01/2000, j transitada em julgado, declarou resolvido, condenando a executada a pagar aos embargantes a quantia de 21.396.000$00, reconhecendo-lhes igualmente o direito de reteno sobre o prdio at satisfao do seu crdito. Tal sentena nem sequer dada como reproduzida em idntica pea destes autos onde se afirma, at, que nada mais se provou com relevo para a boa deciso da causa, nomeadamente todos os demais factos alegados pelos embargantes que no se compaginem com os supra descritos como provados. Certo que a sentena afirma que a convico do tribunal foi adquirida a partir da anlise crtica da prova documental produzida, nomeadamente tal sentena do Tribunal de Aveiro. Mas f-lo em sede de fundamentao de facto, ou seja, nos termos da formao da aludida convico, no tendo assim recebido, sequer

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por remisso, os factos alegados pelos recorrentes, nos termos das ditas concluses 2 a 5, e efectivamente constantes da mesma pea processual. Alis, em rigor e na sua literalidade, a sentena teve, at, tais factos como no provados: nada mais se provou.... Ora, a competncia deste STA, para apreciao dos recursos jurisdicionais interpostos dos tribunais tributrios de 1 instncia cinge-se apenas a matria de direito, ou melhor, radica no exclusivo fundamento, em matria de direito, do mesmo recurso art. 32, n. 1, al. b) do ETAF (redaco anterior) , constituindo assim excepo competncia generalizada do TCA, ao qual, nos precisos termos do art. 41, n. 1, al. a) do mesmo diploma compete conhecer dos recursos de decises dos tribunais tributrios de 1 instncia, salvo o disposto na alnea b) do n. 1 do art. 32- cfr. art. 83, n. 2 do RGIT. Assim, tais fundamentos factuais dos recursos importam a incompetncia deste STA para deles conhecer, fazendo, antes, radic-la no dito TCA Sul. Termos em que se acorda julgar este STA incompetente, em razo da hierarquia, para conhecer dos presentes recursos. Custas pelos recorrentes, fixando-se a taxa de justia em 99,00 e a procuradoria em 60%. Lisboa, 16 de Maro de 2005. Brando de Pinho (relator) Jorge de Sousa Lcio Barbosa.

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Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: Tiago Lopes Baptista & Filhos, Lda impugnou no Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Coimbra as liquidaes adicionais que lhe foram efectuadas relativas a Contribuio Industrial (CI) de 1987 e 1988 e imposto extraordinrio sobre os lucros (IESL) de 1987, invocando vcio de forma e violao de lei. Por sentena do M Juiz daquele Tribunal foi a impugnao julgada improcedente. Inconformada, recorreu a impugnante para o Tribunal Central Administrativo que negou provimento ao recurso. Continuando inconformada recorreu ento a impugnante para este Supremo Tribunal Administrativo, pedindo a sua revogao, formulando as seguintes concluses: 1) O tribunal recorrido julgou erradamente a causa que lhe foi apresentada para deciso, por erro de julgamento em matria de direito; 2) O acto tributrio padece de vcio de forma por falta de fundamentao, dado que, a fundamentao do acto administrativo atravs de um juzo conclusivo, de uma expresso vaga e meramente conclusiva, no verdadeira fundamentao exigida pelo art. 1, ns 1 e 2 do DL n. 256-A/77 de 17 de Junho, pois no esclarece concretamente a sua motivao, correspondendo, por isso, sua insuficincia o que equivale falta de fundamentao como determina o n. 3 do citado art. 1 do D.L. n. 256-A/77; 3) Face ao discurso utilizado, o contribuinte no colhe de forma clara, suficiente, expressa e congruente quais os rcios mais aproximados com a actividade da empresa, at porque desconhece, ou melhor, no foram aqueles indicados e identificados em qualquer informao ou relatrio e bem assim as razes que permitiram ao Senhor Director Distrital de Finanas concluir como concluiu; 4) Pode mesmo afirmar-se que inexiste qualquer fundamentao, pois factos desconhecidos e no expressamente identificados so juridicamente inexistentes; 5) Mesmo levando em linha de considerao o decidido pelo douto acrdo recorrido, ou seja, que o despacho que fixou a matria colectvel est fundamentado pois teve em conta todos os elementos constantes dos relatrios de exame escrita (inicial e complementar) sendo possvel conhecer o itinerrio valorativo do autor do acto, o certo que tal despacho apropriou-se dos seus fundamentos e estes so contraditrios entre si; 6) Como se escreveu de forma lapidar nos ponto IV e V do Ac. do STA, Seco Contencioso Tributrio, Rec. 16237 de 2.5.1996: IV- Da que, como jurisprudncia do STA, no preenche a exigncia legal de fundamentao o recurso a meras frmulas tabelares ou passe-partout, como face aos documentos juntos ao processo administrativo ou apreciado o processo ou a mera remisso para os elementos constantes do processo ou para os factos indiciados nos processos de averiguaes; V- Est inquinada de vcio de forma por insuficincia de fundamentao que implica anulao, a referida deliberao da comisso distrital de reviso que para justificar o mencionado indeferimento se limita a louvar-se em todos os elementos existentes no processo de liquidao. No houve contra-alegaes.

Acrdo de 16 de Maro de 2005.

Assunto: Fixao da matria de facto. Transcrio de documentos. Sumrio: I No consubstancia a fixao dos factos provados e no provados a integrao no probatrio de fotocpias de documentos sem deles retirar quais os factos relevantes para a deciso. II Os documentos no so factos mas meios de prova dos factos. III Ao Supremo Tribunal Administrativo, como tribunal de revista, no cabe a determinao dos factos provados mas apenas a aplicao aos que o estiverem do direito. Processo n. 1173/04-30. Recorrente: Tiago Lopes Batista & Filhos, L.da Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Vtor Meira.

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Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico foi emitido parecer no sentido do provimento do recurso. Colhidos os vistos legais cumpre decidir. O Tribunal Central Administrativo j havia elaborado um acrdo anterior que foi anulado pelo Supremo Tribunal Administrativo por nele se ter estabelecido a matria de facto que se considerou provada mas nela se no incluir matria sobre o acto tributrio e sua fundamentao, no podendo o Supremo Tribunal Administrativo fazer a aplicao do direito face deficincia no julgamento da matria de facto, ordenando por isso a sua ampliao. Face a esta determinao do Supremo Tribunal Administrativo o Tribunal recorrido escreveu no novo acrdo: Acrescentam-se ao probatrio os seguintes factos: 21) Em 04/11/92 o Sr. Director Distrital de Finanas proferiu o seguinte despacho relativo fixao do lucro tributvel dos anos de 1987 e 1988 da impugnante supra referida: (O teor do despacho segue sob a forma de fotocpia por o original no oferecer qualidade para ser reproduzido por meios informticos). Seguem-se depois fotocpias de trs folhas com tal despacho dactilografado, duas folhas com a acta n 17, uma folha com o laudo manuscrito do vogal da FN e mais duas folhas com um intitulado laudo n2. Prescreve o artigo 659 do CPC que o juiz deve discriminar os factos que considera provados. Ser que o que acabmos de referir uma discriminao dos factos? O que o acrdo fez foi juntar cpia de documentos. Tal no seria diferente se dissesse que dava como provados os documentos constantes de fls... sem mais. Uma coisa so os factos, outra os documentos que lhes servem de prova. Ora quem tem que apreciar quais os factos provados quem julga de facto pois, como se sabe, este Supremo s conhece de direito, no podendo por isso seleccionar de todo o contedo do documento quais os factos que devem relevar para a soluo de direito. Refira-se a este respeito o ac. STJ de 1/2/95 (Bol. 444-446), de cujo sumrio se transcrevem alguns pontos com interesse para esta questo: I - Compete ao Supremo Tribunal de Justia, enquanto tribunal de revista, aplicar definitivamente o regime jurdico que julgue adequado aos factos materiais fixados pelo tribunal recorrido - artigo 729 n1; II - Esses factos materiais devem ser discriminados na fundamentao do acrdo para a seguir se fazer a interpretao e aplicao das normas jurdicas correspondentes; III - Os documentos no so factos, mas meios de prova de factos e da que , na especificao, onde s podem ser vazados factos materiais simples, no tenha cabimento a insero de documentos; IV - No fazendo constar da matria fctica fixada os factos que se pretende resultarem apurados atravs da mera referncia aos documentos, verifica-se um erro tcnico e uma verdadeira lacuna no acervo fctico a ter em conta na aplicao definitiva do direito; V - No ao Supremo Tribunal que cumpre suprir tal omisso, porque a interpretao de um documento envolve em larga medida matria de facto que exorbita a competncia de um tribunal de revista; VI - Sem o conhecimento em toda a sua amplitude, da gama de factos em que se alicerou a deciso das instncias, no dispe o Supremo de uma base segura que lhe permita fixar com preciso o regime jurdico adequado. Fizemos uma transcrio extensa porque a situao a que este acrdo se refere bastante semelhante que aqui est em causa. No constitui

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fixao dos factos, como este Supremo tem dito a simples remisso para os documento, mas tambm o no pode constituir a sua simples transcrio ou fotocpia, deixando ao Supremo a misso que lhe no cabe de decidir o que releva ou no nos factos que o mesmo contm. Como tambm refere Jorge de Sousa - CPPT Anotado, nota 7 ao artigo 125, se o tribunal recorrido no fixou os factos no existem condies para o Supremo Tribunal Administrativo levar a cabo a sua actividade, impondo-se por isso ordenar a ampliao da matria de facto (neste caso a sua fixao), anulando-se a deciso recorrida. Haver pois que ordenar a baixa dos autos ao tribunal recorrido para o efeito. Em conformidade com o exposto, acorda-se em conferncia neste Supremo Tribunal Administrativo, atento o disposto no artigo 729 n3 do CPC, em anular o acrdo recorrido, devendo os autos voltar ao Tribunal Central Administrativo para a ser fixada a matria de facto relevante quanto ao acto tributrio e sua fundamentao, o que no foi feito, julgando-se de novo em conformidade com a factualidade fixada. Sem custas. Lisboa, 16 de Maro de 2005. Vtor Meira (relator) Antnio Pimpo Brando de Pinho.

Acrdo de 16 de Maro de 2005.

Assunto: Fundada dvida. Dever de obedincia aos tribunais superiores. Sumrio: Num processo em que o Supremo Tribunal Administrativo mandou s instncias repetir o julgamento, com ampliao da matria de facto, explicitando que deve observar-se sempre o regime estabelecido pelo artigo 121. do CPT, no pode o Tribunal Central Administrativo, se a prova produzida deixou dvidas sobre a existncia do facto tributrio, julgar que o nus da prova se no reparte de acordo com a regra daquele artigo, por o caso ser anterior sua vigncia, e rejeitar a respectiva aplicao. Processo n. 1175/04-30. Recorrente: Armando Jos Ruivo Alves. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. ARMANDO JOS RUIVO ALVES, residente em Matosinhos, recorre do acrdo do Tribunal Central Administrativo (TCA) que negou provimento ao recurso interposto da sentena do Mm. Juiz da 2 Seco do 2 Juzo do Tribunal Tributrio de 1 Instncia do Porto que julgara

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improcedente a impugnao da liquidao de imposto sobre o valor acrescentado (IVA) relativo aos anos de 1986 a 1989. Formula as seguintes concluses: 1. V. Exas., Venerandos Conselheiros, tiveram j oportunidade de apreciar e de se pronunciar sobre este mesmo caso no acrdo datado de 13 de Dezembro de 1995 atravs do qual foi revogado, e bem, o douto aresto do Tribunal Tributrio de 2 Instncia mandando baixar os autos ao tribunal tributrio de primeira instncia com o propsito nico de ampliar a matria de facto se possvel pelos mesmos Juzes para que, observando-se sempre o regime estabelecido no artigo 121. do CPT, se aferisse se as serigrafias entregues galeria pelo impugnante eram iguais entre si. 2. Com efeito, no sendo crvel que algum coleccione serigrafias iguais, era lcito pensar que a sua aquisio visava a posterior revenda com lucro, condio sine qua non para a tributao segundo o Tribunal Tributrio de 2. Instncia. 3. Sucede que a sentena que se seguiu baixa dos autos e agora absolutamente confirmada no douto acrdo recorrido no cumpriu o que nestes autos foi decidido quer por esse Supremo Tribunal Administrativo quer pelo ento Tribunal Tributrio de 2. Instncia e lavrou num grave erro de avaliao da prova luz do mais que caduco princpio in dubio pro fisco. 4. O que havia sido ordenado ao M. Juiz de primeira instncia era que alargasse a matria de facto para se saber se as obras de arte serigrafias a que respeitam os autos eram ou no idnticas, e que julgasse posteriormente essas provas, em caso de dvida sobre os factos visados, sempre em estrita obedincia ao que se dispe no artigo 121. do CPT, ou seja luz de um principio de in dubio contra fiscum. 5. Ora, na sentena de primeira instncia reproduzida no acrdo ora recorrido acabou por ser considerado provado que as obras eram distintas entre si, como no podia deixar de ser. 6. Porm, em total desrespeito pelo que havia sido j decidido e em total desrespeito pelo caso julgado, o M. Juiz de primeira instncia que obviamente no era j o mesmo que ouviu a prova pela primeira vez voltou a apreciar livremente e luz do princpio in dubio pro fisco toda a prova inclusivamente a que havia sido j produzida testemunhalmente e devidamente julgada manifestando sobre a mesma um julgamento diverso daquele que fora anteriormente feito, e, o que mais grave, no aplicando a regra de apreciao e repartio do nus da prova conforme fora definido pelo STA. 7.

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Essa opo ilegal levou a que se tenha desaproveitado o julgamento inicial das provas que havia sido validamente feito ainda em 1991, que nunca fora posto em causa pelas instncias superiores, o que viola o disposto nos artigos 712. n. 4 e 718. n. 2 do CPC, sendo que ao absorver pura e simplesmente a sentena de primeira instncia o acrdo recorrido viola tambm as referidas disposies legais. 8. Se o M. Juiz de primeira instncia tinha a pretenso como se viu ilegal de reapreciar toda a prova, devia, no mnimo, ter voltado a ouvir as testemunhas por forma a esclarecer o que tivesse por conveniente, como lhe impunha o seu poder/dever inquisitrio. 9. A sentena de primeira instncia, bem como o douto acrdo recorrido violaram ainda o disposto no artigo 2. n. 1 do Decreto-lei n. 154/91, de 23 de Abril ao decidir no aplicar o artigo 121. do Cdigo de Processo Tributrio relativamente aos factos que no considerou provados nos autos, alis, contrariamente ao que havia sido decidido pelo STA no seu acrdo de fls. 212 e ss. 10. Sem prejuzo do referido, os vcios apontados violao do artigo 712. n. 4 e do 718. n. 2 do CPC cfr. concluso p) das alegaes de recurso e a violao do disposto no artigo 2. n. 1 do Decreto-lei n. 154/91, de 23 de Abril por se ter decidido no aplicar o artigo 121. do Cdigo de Processo Tributrio cfr. concluso q) - foram anteriormente invocados nas alegaes de recurso apresentadas perante o Tribunal Central Administrativo sem que o douto acrdo recorrido se tenha sequer pronunciado sobre eles, o que implica nulidade do acrdo recorrido. 11. Importa ainda referir que mesmo no tivesse que aplicar o disposto no artigo 121. do CPT, ou seja, mesmo que se entenda que o regime aplicvel ao caso sub judice o do Cdigo de Processo das contribuies e Impostos (CPCI) e o seu artigo 97., falso que, como d a entender o douto acrdo recorrido, tal regime consagrasse o princpio in dubio pro fisco. 12. Na verdade ainda antes de cessar a vigncia do CPCI a jurisprudncia deste mesmo Supremo Tribunal, e muito bem, veio interpretar o CPCI em claro afastamento de tal princpio sendo disso exemplo o Ac. da 2. Seco do STA de 16.01.80 proferido mbito do recurso n. 1465 (caso Maria Fernandes Ades Sampaio de Sousa Marques, publicado em apndice ao Dirio da repblica, de 31 de Outubro de 1984). 13. Como se diz nesse mesmo acrdo proferido luz ainda do CPCI e que nega o princpio do in dubio pro fisco,...confirma-se deste modo o

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iderio da actual legislao fiscal que repudia o fisco voraz... A posio pro fisco , pois, contrria nova concepo do Estado de Direito. 14. O Fisco, para liquidar imposto, estava pois obrigado a demonstrar, com base em factos, e no com base em presunes ou ilaes, que o impugnante adquiriu obras para revender com lucro, e que o fez com carcter de habitualidade. 15. O Fisco no fez tal prova. Pelo contrrio, a prova produzida nos autos no permite sequer indiciar que o Recorrente contribuinte tenha agido como pretende o Fisco at porque no faz sentido que o mesmo, sendo scio de uma galeria de arte precisamente com o fim de comercializar obras de arte, resolvesse dedicar-se tambm ele e a ttulo individual a uma actividade comercial de compra de obras de arte para revenda que j exercia indirectamente j que era scio da galeria... kafkiano. 16. E mesmo que se queira admitir em tese essa possibilidade, no razovel pretender que o mesmo a exerceria comprando quadros para os revender com lucro galeria de que scio. 17. Mais na sentena de fls 47 a tal que foi invalidada pela suspeita que se provou infundada de que haveria serigrafias iguais ficou provado expressamente que O impugnante nunca adquire as suas obras, qualquer que seja a forma de que se revista essa aquisio, com a inteno de mais tarde as revender e realizar mais valias. 18. Assim, se mesmo perante tudo o que foi dito e provado, e de tudo quanto se passou no processo, foi suscitada a questo de saber se os quadros vendidos galeria de que era scio eram da sua coleco para responder mesma com regras caducas de repartio de nus da prova, o douto acrdo recorrido devia, ao menos, e a bem da verdade material, ter ordenado a ampliao da matria de facto tal para apurar se os quadros eram ou no da coleco, como acontecera j antes para efeito de se saber se serigrafias eram diferentes ou no. 19. Ora, no ser difcil provar que as serigrafias alis diferentes, como se provou pertenciam coleco. 20. Era o que se impunha luz a boa f, da justia e do poder/dever de apuramento da verdade material at porque nunca foi alguma vez posto em questo que os quadros no pertencessem coleco do Recorrente e est claramente subentendido enquanto pressuposto de todos depoimentos das testemunhas ouvidas. 21.

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Sem prejuzo de entender que h elementos de prova nos autos suficientes para sustentar os factos que alegou na P.I., o Recorrente entende que a sentena recorrida violou o disposto no artigo 2. n. 1 do Decreto-lei n. 154/91, de 23 de Abril ao decidir no aplicar o artigo 121.0 do Cdigo de Processo Tributrio relativamente aos factos que no considerou provados nos autos, alis, contrariamente ao que havia sido decidido pelo STA no seu acrdo de fls. 212 e ss. o qual transitou em julgado e produziu nessa matria caso julgado formal. 22. De acordo com o citado diploma verifica-se que apenas no foram imediatamente aplicadas aos processos pendentes as regras sobre obrigatoriedade de constituio de advogado, sobre alguns prazos de caducidade e prescrio, e sobre as competncias das reparties de finanas nos processos executivos. 23. Decorre dessa norma que as regras processuais sobre nus da prova no podiam deixar de ter aplicao imediata aos processos pendentes aps a entrada em vigor do novo cdigo, e isso no decorre de mera interpretao literal. 24. que mesmo admitindo que a matria sobre nus da prova no tem natureza processual, o que pacfico entre ns h muito, tal como no tm natureza processual os prazos de prescrio e de caducidade, a verdade que o legislador pretendeu mesmo que o artigo 121. do CPT se passasse a aplicar de imediato uma vez que consagrava precisa e expressamente o princpio in dubio contra fiscum. 25. Ora, ao no ressalvar a aplicao do regime anterior o legislador pretendeu justamente assegurar que dvidas sobre o regime aplicvel no mais surgissem, como foi claramente decidido pelo STA e da que se tenha oportunamente invocado a violao de caso julgado formal. 26. Alis a violao do caso julgado formal fora j suscitada no recurso sendo que no foi objecto de qualquer apreciao no acrdo recorrido sendo tambm por esse motivo nulo. 27. Sem prejuzo do exposto, para bem compreender o regime de repartio do nus de prova vigente no CPCI, que no continha nenhuma norma expressa sobre o mesmo, importante atentar sobretudo no seu artigo 97. que dispunha que as informaes oficiais, quando fundamentadas, fazem f e constituem prova at outra bastante em contrrio.

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28. Entendia-se na altura que as informaes oficiais estavam fundamentadas sempre que assentassem em factos concretos que pudessem ser subsumidos s regras de incidncia tributria por forma sua aplicao. 29. Decorre da citada disposio, ser absolutamente essencial que desde logo a informao oficial fosse devidamente fundamentada, o que no caso significa aferir se as consideraes feitas na informao oficial de fls. 16 a 18 assentavam em factos concretos que as permitissem sustentar. 30. Ora, da informao oficial, em rigor, apenas se apura em concreto com base nos documentos juntos, que o impugnante vendeu um determinado nmero de obras de arte galeria Nazoni. 31. Tudo o que a se diz com respeito habitualidade das transaces e, o que mais relevante, com respeito comercialidade dos actos, no assenta em qualquer facto concreto mas apenas em consideraes pessoais do agente da administrao fiscal de resto contrariadas pela prova produzida j que ficou assente que as obras foram entregues de uma s vez e com propsitos bem definidos e clarificados. 32. No assentando em factos concretos, a informao oficial junta aos autos que originou a liquidao impugnada no pode fazer f em juzo e no se pode presumir que ocorreram os factos de que depende a liquidao de IVA. 33. Significa isto que no tinha o impu7gnante no caso de fazer uma prova sem sombra de dvida da no verificao de tais factos pelo que no julgamento do caso devia o M. juiz ter aplicado as regras gerais de repartio do nus da prova e imputar a prova de cada facto a quem o alegou. 34. No final do apuramento dos factos com relevo para a deciso recorrida dito que no se provou que as obras de arte vendidas pelo impugnante galeria e que deram origem s liquidaes impugnadas tivessem pertencido coleco particular do impugnante e que tivessem sado directamente da coleco particular para a galeria. 35. Sem prejuzo do que foi dito a esse propsito ou seja, que nunca tal questo se tinha posto por to bvia que era e por ser pressuposto dos depoimentos das testemunhas importa referir que se provou, porm, que o impugnante um pintor que h mais de trinta anos vem coleccionando obras de arte possuindo hoje uma vasta coleco, que tais obras lhe so na sua maioria dos casos oferecidas por colegas e

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alunos ainda que por vezes o Recorrente compre tambm algumas das obras da sua coleco. 36. Foi provado que no incio da vida comercial da Galeria Nazoni os fundadores entregaram obras de que eram proprietrios mesma e que o impugnante realizou parte da sua quota pela entrega de obras da sua coleco particular. 37. Provou-se ainda que os quadros que (o impugnante) decidiu entregar Galeria para uma das finalidades (presume-se que se pretendia dizer qualquer uma, seja o preenchimento da quota, seja o avolumar do stock da galeria) acima acabadas de referir e que, foram por si seleccionadas para o efeito, de acordo com os seus interesses pessoais, nomeadamente de ordem esttica, por forma a retirar dessa coleco as obras que nessa altura tinham menos interesse. 38. Ora, isto uma clara evidncia quando apreciada a prova luz da boa f de que as obras entregues galeria pertenciam coleco particular de obras de arte do recorrente. 39. O facto de se ter considerado provado que cada uma das serigrafias mencionadas nos documentos juntos aos autos uma obra diferente, ainda que do mesmo autor, tambm uma prova que, valorada luz de boa f, evidencia a pertena das obras coleco do Recorrente. 40. Como se refere no depoimento escrito do mesmo, o impugnante (cfr. fls. 266), estava na posse de pelo menos um dos recibos respeitantes s obras as serigrafias que foram por si entregues Galeria. 41. Como razo de cincia para o que lhe foi perguntado acerca dessas serigrafias em particular, relatou ao tribunal que conhecia cada um dos autores das serigrafias por serem seus amigos pessoais e que era prtica entre os artistas a oferta de uma serigrafia quando editada. 42. Com efeito, o prprio referiu que tambm ele faz serigrafias e que muitas vezes os seus colegas utilizam o seu atelier para fazer alguns dos seus trabalhos. 43. Mais, referiu que algumas das serigrafias eram de alunos seus que igualmente lhas ofereceram. 44. O impugnante deixou ainda claro que quando adquire serigrafias adquire apenas um exemplar.

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45. Ora, face a este depoimento, parece inequvoco que no se podia ter deixado de considerar luz da boa f que as obras a que se alude nos recibos pertenciam coleco particular do Recorrente. 46. Mesmo admitindo uma apreciao farisaica do depoimento prestado, sempre se teria que admitir que as serigrafias adquiridas gratuitamente aos seus amigos, mesmo que no pertencessem sua coleco particular, no podiam nunca ser consideradas como uma aquisio para revenda no sentido comercial. 47. Nessa medida, evidente que no se podia ter deixado de considerar provado, em face dos elementos do processo, que as obras alienadas galeria no podem ser consideradas operaes comerciais. 48. Tambm no se compreende, em face dos elementos disponveis no processo, como se possa no considerar provado que tais obras estavam na coleco do impugnante h muito tempo e que o mesmo no identificou qualquer uma das obras alienadas. 49. Com efeito, a fls. 50 dada resposta a tal questo quando em depoimento prestado em 1991, o impugnante referindo-se venda, por vinte mil contos, de um quadro de Vieira da Silva indicado nos recibos juntos aos autos, disse ento que s alienou esse quadro porque imediatamente o substituiu por outro da mesma pintora de que o impugnante gostava mais. 50. Mais, referiu nessa altura que o quadro referido fora por si adquirido nos anos 70 e que as serigrafias (as que respeitam aos autos naturalmente) eram ainda mais antigas... 51. Decorre do exposto que no se podia ter deixado de considerar provado que as obras a que respeitam os autos faziam parte da coleco do impugnante antes de este as ter alienado galeria. 52. Estes elementos devidamente articulados com os factos considerados provados na sentena recorrida so demonstrao mais que evidente de que o impugnante no praticou nunca qualquer acto subsumvel ao artigo 2. do CIVA. 53. O facto de se ter seguido na apreciao e avaliao da prova um princpio ultrapassado, caduco, injusto, ilegal ao tempo dos factos, e que viola mesmo o princpio do Estado de Direito, como o princpio in dubio pro fisco, levou a que os factos carreados para os autos tenham sido totalmente distorcidos na sentena confirmada pelo acrdo re-

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corrido, que constituindo um infeliz exemplo da nossa jurisprudncia por consagrar na prtica uma verdadeira perverso da justia, deve ser urgentemente expurgado da nossa ordem jurdica. Termos em que deve ser concedido provimento ao presente recurso, revogando-se o acrdo recorrido porque ilegal e incorrecto nos seus pressupostos e injusto nos seus fundamentos, julgando-se procedente a impugnao. Quando assim no se entenda devem os autos baixar novamente primeira instncia para que, por fora do princpio do inquisitrio e do dever de busca da verdade material, se proceda prova daquilo que sempre foi bvio, ou seja, que as obras de arte entregues galeria pelo impugnante galeria de que era scio para preencher a sua quota e para compor o stock da mesma, faziam parte da sua coleco. 1.2. No h contra-alegaes. 1.3. O Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal de parecer que o recurso merece provimento, pois procedem, desde logo, as primeiras 9 concluses das alegaes de recurso. 1.4. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. 2. Vem fixada a seguinte factualidade: - O impugnante um pintor que h mais de 30 anos vem coleccionando obras de arte, possuindo hoje uma vasta e valiosa coleco de obras de arte; - Estas obras tm vindo ao seu patrimnio umas vezes por aquisio directa, outras por lhe serem oferecidas por colegas ou discpulos, tendo obtido as restantes por troca com outros artistas ou coleccionadores; - Juntamente com outras pessoas resolveu criar a Galeria Nasoni Galeria e Edies de Arte, S. A. de que scio fundador ; - No incio da vida comercial desta, os fundadores resolveram entregar alguns dos quadros de que eram proprietrios Galeria; - Parte da sua quota, foi realizada com a entrega de com a entrega de obras de arte da sua coleco particular desconhecendo-se quer o valor dessa quota quer os quadros utilizados para cobrirem valor; - Os quadros que decidiu entregar Galeria para uma das duas finalidades acima acabadas de referir, e que pertenciam sua coleco particular de obras de arte, eram por si seleccionadas para o efeito, de acordo com os seus interesses pessoais, nomeadamente de ordem esttica, por forma a retirar dessa coleco as obras que nessa altura para si tinham interesse; - A Galeria foi vendendo obras eu pertenciam ao impugnante, ao longo de alguns anos e, pagou ao impugnante o valor atribudo por ambos a essas obras, tambm ao longo de alguns anos; - O impugnante, tal como acontece com muitos outros coleccionadores, quando vende uma das obras de arte que at ai integravam a sua coleco f-lo, principalmente para assim obter os meios financeiros necessrios a adquirir uma outra obra de arte que, nesse momento considera que melhor se enquadra na sua coleco pessoal; - O impugnante, nas aquisies de obra de arte para integrarem a sua coleco particular, no movido apenas por intuitos lucrativos mas, como toda a gente no deixar de comprar, por razes estticas, uma obra que se lhe apresente como uma pechincha; - Habitualmente os amigos e os alunos do impugnante, por cortesia, oferecem-lhe serigrafias de sua autoria, o que est na origem da diferena entre todas elas, num montante que representar aproximadamente 80% da sua coleco pessoal de serigrafias;

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- Os restantes 20% das serigrafias so adquiridos pelo impugnante, de acordo com o seu gosto, para enriquecer a sua coleco, pelo que so tambm diferentes umas das outras; - Entre 1986 e 1989, a referida Galeria comprou ao impugnante as obras constantes dos documentos de fls 71 a 78, destes autos, todas de autores diversos do impugnante, que aqui damos por integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais, pelos valores mencionados nos recibos correspondentes e de que h cpia a fls. 71 a 80, encontrando-se todas essas operaes sumariadas a fls. 70 ; - Em cada um dos documentos de compra se faz uma descrio de cada obra, quase sempre circunscrita ao nome do seu autor e tipo de obra, leo, serigrafia, livro, etc.; - No documento de compra n 243, a fls. 77 destes autos cada uma das serigrafias ali referidas uma obra diferente, ainda que possa ser do mesmo autor e, por isso foi-lhe atribudo um nmero de referncia diferente; - O impugnante recebeu da referida Galeria as quantias mencionadas nos ditos recibos, nas datas e com os valores deles constantes; - O impugnante no liquidou nem pagou IVA sobre a venda destas obras de arte; - O impugnante vendeu tambm referida Galeria obras de arte de sua autoria e regularizou as transaces atravs da emisso de recibos modelo 2 de imposto profissional e modelo 6 de IRS; - Os Servios de fiscalizao tributria, aps visita efectuada Galeria e Edies de Arte Nasoni, S. A., constataram que o impugnante efectuou diversas vendas de obras de arte de autoria alheia quela empresa sem haver liquidado IVA, quando em seu entender exercia, de uma forma independente, uma actividade comercial com carcter de habitualidade com a referida Galeria, tendo prestado informao nesse sentido que conduziu elaborao das liquidaes impugnadas que perfazem o total de 6 404 219$00, onde se inclui IVA e respectivos juros compensatrios; - Dessas liquidaes foi o impugnante notificado em 12 de Dezembro de 1990 e, para proceder ao pagamento voluntrio dos referidos montantes; - A impugnante foi notificada em 19 de Outubro de 1994; - Uma vez que os referidos montantes no foram pagos dentro do prazo de pagamento voluntrio, em 1 de Fevereiro de 1991 foram os mesmos debitados ao Tesoureiro da Fazenda Pblica, atravs aos conhecimentos n 556 a 559/91; - No dia 12 de Maro de 1991, o impugnante deduziu a presente impugnao do acto de liquidao, doc. de fls. 2 e seguintes; - No h qualquer documento junto aos autos que permita concluir em que data exacta vendeu a Galeria cada uma das obras referidas nos ditos documentos de compra que emitiu, nem a quem vendeu cada uma dessas obras e qual o valor pelo qual o fez; - No se provou que as obras de arte vendidas pelo impugnante Galeria e que deram causa s liquidaes impugnadas tivessem pertencido coleco particular do impugnante e que tivessem sado directamente da coleco particular do impugnante para a Galeria atravs desse contrato de compra e venda. 3.1. A Administrao Fiscal procedeu liquidao impugnada por entender que o impugnante, ao vender obras da sua coleco de arte,

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exercia de uma forma independente uma actividade comercial com carcter de habitualidade, pelo que aquelas transmisses eram objecto de tributao em sede de IVA. A sentena proferida em 1 instncia, datada de 21 de Janeiro de 1992, considerou que a actuao do impugnante no era caracterizvel como actividade comercial, nem reunia os pressupostos de incidncia real de IRS, concluindo que o impugnante no um sujeito passivo de I.V.A. quando transmite as suas obras de arte na forma referida nos autos, julgando, consequentemente, procedente a impugnao, e anulando a liquidao. Esta deciso foi revogada pelo Tribunal Tributrio de 2 Instncia, no recurso jurisdicional interposto pela Fazenda Pblica, mediante acrdo de 26 de Outubro de 1993, o qual entendeu, antes, que o impugnante praticara actos de comrcio com carcter de habitualidade, pelo que no pode deixar de ser qualificado como sujeito passivo deste imposto. Interposto novo recurso jurisdicional, desta feita pelo impugnante, para o Supremo Tribunal Administrativo (STA), foi revogado o acrdo do Tribunal Tributrio de 2 Instncia, em 13 de Dezembro de 1995, e mandado baixar o processo para que, observando-se sempre o regime estabelecido pelo art 121 do CPT, a deciso de facto seja ampliada em ordem a constituir base suficiente para a deciso de direito. Entendeu o STA que no acrdo ajuizado se revelava ter o Tribunal ento recorrido ficado com dvidas acerca da factualidade relevante, na falta do necessrio grau de certeza quanto demonstrao da realidade dos factos, dvida essa que se impunha valorar processualmente (...) a favor do impugnante, ao contrrio do que foi feito, pois decidiu-se in dubio pro fisco, ofendendo-se o disposto no artigo 121 do Cdigo de Processo Tributrio. Acrescentou o acrdo do STA: (...) ao concluir que da matria de facto provada resulta que pelo menos algumas das obras de arte foram adquiridas pelo impugnante com inteno de as revender pois que no podia ser outra a inteno de quem compra a mesma obra de arte (serigrafias) em nmero de 2, 5, 10, 20 ou 100 unidades..., e bem assim que ao vender os mltiplos exemplares com a mesma referncia e consequentemente da mesma obra estava o impugnante a vender obras que, com toda a probabilidade, adquiriu no para a sua coleco mas para as revender..., o acrdo em apreo no apresenta, na fixao da pertinente factualidade, o rigor e a certeza bastantes para permitir uma justa deciso da causa. Alis, falando-se ali de conjuntos de serigrafias do mesmo autor e com a mesma referncia quando, no elenco dos factos dados como provados, foi considerado que cada uma delas tinha a sua prpria referncia (...), fica-se sem saber se tais serigrafias so iguais ou se so diferentes, sendo embora do mesmo autor. O que tudo necessitar, portanto, de esclarecimento, com vista preciso da matria de facto apurada. O Tribunal Tributrio de 2 Instncia proferiu, ento, em 8 de Maio de 1996, novo aresto, anulando a sentena de 1 instncia e mandando que proferisse outra, depois da necessria produo de prova. Em 28 de Outubro de 1999, a 1 instncia, depois de ampliar a matria de facto, e considerando que no foi dada qualquer soluo de direito neste processo que vincule a 1 instncia, cuidou de definir se, as vendas de obras de arte efectuadas pelo impugnante Galeria Nasoni

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so ou no tributadas em sede de IVA, concluindo pela afirmativa, julgando improcedente a impugnao. Esta deciso foi em 11 de Maio de 2004 confirmada pelo TCA, nos termos do art 713 n 5, do CPC, entendendo que nada impedia a 1 instncia de reapreciar, como reapreciou, toda a questo jurdica, subsumindo os factos ao direito. dela que chega o recurso que importa apreciar. 3.2. A primeira questo a decidir a que o recorrente condensa nas primeiras nove concluses das suas alegaes, e que o Exm. Procurador-Geral Adjunto junto deste Tribunal entende proceder, e consiste em saber se este STA, no acrdo acima referido, definiu como aplicvel ao caso o regime do artigo 121 do Cdigo de Processo Tributrio (CPT), de modo a vincular os tribunais inferiores, no caso, o Tribunal Tributrio de 1 Instncia do Porto, e o TCA Sul; e se, no tendo esses tribunais feito aplicao da regra daquele artigo 121, desacataram a deciso do tribunal superior, o que constitui, para o recorrente e, tambm, para o Ministrio Pblico, razo bastante para o provimento do recurso. Os artigos 729 e 730 do Cdigo de Processo Civil (CPC) permitem ao Supremo, quando entenda que a deciso de facto pode e deve ser ampliada, em ordem a constituir base suficiente para a deciso de direito, ou que ocorrem contradies na deciso sobre a matria de facto que inviabilizam a deciso jurdica do pleito, definir o direito aplicvel, e mandar julgar novamente a causa, em harmonia com a deciso de direito, pelos mesmos juzes que intervieram no mesmo julgamento, sempre que possvel. No nosso caso, o STA entendeu que a factualidade fixada era escassa para nela assentar uma conscienciosa deciso de direito, alm de enfermar de pontos obscuros, mesmo relativamente a factos apurados, o que, tudo, importava ampliao e esclarecimento. Assinalou, alm disso, que o tribunal ento recorrido, na dvida, no observara a disposio do artigo 121 do CPT, pois fizera reverter essa dvida em benefcio da Administrao Fiscal, quando se lhe impunha o contrrio. Por isso apontou que havia que decidir, novamente, de direito, aps ampliao e esclarecimento da factualidade, observando-se sempre o regime estabelecido pelo art 121 do CPT. No definiu, pois, o direito aplicvel deciso de fundo, o direito relevante para definir se os factos praticados pelo impugnante constituam ou no factos tributrios em sede de IVA. Apenas disse que, caso no fosse possvel esclarecer a matria de facto a ponto de dissipar toda a dvida, no devia a instncia reincidir no erro em que incorrera, devendo, antes, por aplicao daquele artigo 121, julgar procedente a impugnao. Eis por que entendemos que, ao considerar que o STA no definira previamente o direito aplicvel ao caso, o TCA no desrespeitou, nesta perspectiva, o acrdo deste Tribunal. Sem embargo de, adiante, se retomar este tema encarado numa outra perspectiva. 3.3. Pretende o recorrente, em todo o caso, que a sentena confirmada pelo TCA incorreu em ilegalidade ao reapreciar toda a prova, assim desaproveitando o julgamento inicial das provas que havia ido validamente feito ainda em 1991, que nunca fora posto em causa pelas instncias superiores, o que viola o disposto nos artigos 712 n 4 e 718 2 do CPC, sendo que ao absorver pura e simplesmente a sentena de

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1 instncia o acrdo recorrido viola tambm as referidas disposies legais. No nos diz, porm, o recorrente em que divergiu, relevantemente, o juzo feito sobre os elementos probatrios constantes do processo a segunda sentena relativamente que foi anulada pelo ento Tribunal Tributrio de 2 Instncia. Numa palavra, o recorrente no concretiza a crtica que faz ao aresto recorrido, apontando os pontos em que ele se afastou, ilegalmente, dos factos que considera estarem j ento estabilizados, no satisfazendo, neste pormenor, o nus que lhe atribui o artigo 690 n 1 do Cdigo de Processo Civil. Cumprindo notar, a este propsito, que, de todo o modo, tendo a sentena de 1 instncia proferida em 21 de Janeiro de 1992 sido anulada pelo acrdo do Tribunal Tributrio de 2 Instncia de 8 de Maio de 1996, no se v como seria possvel haver-se por estabilizado o julgamento sobre a matria de facto feito por tal sentena, e pretender-se que o TCA violou o caso julgado formal e o disposto no artigo 718 n 2 do CPC. 3.4. Outra crtica que o recorrente faz ao acrdo recorrido consiste em ter-se nele julgado luz do princpio in dubio pro fisco, sem observncia, pois, da regra do artigo 121 do CPT. Nesta perspectiva, no se trata, j, de desrespeito pela deciso do STA, na medida em que este teria definido o direito aplicvel, mas de inobservncia daquela disposio legal, que, como se sabe, s tem utilidade em caso de a prova produzida ser de molde a deixar fundada dvida sobre a existncia e quantificao do facto tributrio. O acrdo em causa confirmou inteiramente o julgado em 1 Instncia dado o acerto da deciso e da sua fundamentao, na qual se insere o seguinte trecho, alis, reproduzido pelo acrdo: No perodo de vigncia do CPCI, foi deduzida a presente impugnao que, por essa mesma razo apenas poderia contar com a repartio do nus da prova dele constante. No dia 1 de Julho de 1991, entrou em vigor o Cdigo de Processo Tributrio (CPC) que, no seu art 121 estabelece: Sempre que da prova produzida resulte fundada dvida sobre a existncia e quantificao do facto tributrio, dever o acto tributrio ser anulado. O STA, nomeadamente no acrdo n 22754, proferido em 24 de Maro do corrente ano, e, seguramente ainda no publicado, definiu, claramente que o art 121, do CPT que se refere existncia de dvida, em questo de facto sobre a existncia e quantificao do facto tributrio, a favor do contribuinte, no se aplica aos factos integrantes do acto tributrio antes da sua entrada em vigor. Ou seja, o TCA, secundando a 1 instncia, entendeu que a dvida acerca da existncia e quantificao do facto tributrio no era, no caso, de desfazer em benefcio do impugnante, posto que no era aplicvel o comando do artigo 121 do CPT. Ora, o STA optara, no acrdo de 18 de Dezembro de 1995, proferido neste processo, por doutrina oposta consagrada no invocado pela 1 instncia e pelo TCA. E foi expresso ao mand-la aplicar ao caso: disse que na deciso da presente impugnao devia observar-se sempre o regime estabelecido pelo art 121 do CPT. A 1 instncia e o TCA afastaram-se, nesta parte, da injuno do STA: entenderam que aquele regime no lograva aplicao, e que, por isso, a dvida no bafejava o impugnante.

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E no h incerteza quanto dvida em que ficaram. De outro modo, alis, se no justificaria a profisso que fizeram, ao afirmar, de modo explcito, que a deciso assentava, entre outros fundamentos, na no aplicao do regime daquele artigo 121. Nem essa dvida poderia inexistir, pois, tendo apurado que o recorrente coleccionador de arte, que adquire quer por troca, quer por oferta, quer por compra, e que realizou parte da sua quota social na galeria que fundou mediante obras da sua coleco, e que a mesma galeria lhe adquiriu e pagou obras de autoria de outros artistas, no puderam as instncias apurar se estas ltimas integravam ou no a sua coleco pessoal, nem a que ttulo e com que intuito as detinha quando as alienou. Em smula, o acrdo recorrido, ao afastar a aplicao da regra do artigo 121 do CPT, ao caso aplicvel, j porque o TCA manifestou as suas dvidas sobre a existncia e quantificao do facto tributrio; j porque, nestas circunstncias, se lhe impunha julgar de acordo com o aludido preceito, at por imposio do aresto antes proferido, no processo, por este STA o acrdo recorrido, dizamos, no pode subsistir, pela procedncia das concluses das alegaes do recurso. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em, concedendo provimento ao recurso jurisdicional, revogar o acrdo impugnado e, com ele, a sentena que confirmou, julgando procedente a impugnao do acto de liquidao, que, consequentemente, fica anulado. Sem custas. Lisboa, 16 de Maro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

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Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1. FORRESTER & C, SA, com sede na rua Guilherme Braga, 38, Vila Nova de Gaia, impugnou judicialmente, junto do ento Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Vila Real, a liquidao de Contribuies para a Segurana Social, no montante de 417.229$00. O Mm. Juiz daquele Tribunal julgou a impugnao improcedente. Inconformada, a impugnante interps recurso para este Supremo Tribunal. Formulou as seguintes concluses nas respectivas alegaes de recurso: 1. O n. 2 do art. 4 do Decreto Regulamentar n. 75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, ilegal porque viola o n. 2 do art. 5 do DL n. 401/86. 2. Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n. 6 do art. 112 da Constituio (o ento n. 5 do art. 115 da Constituio). 3. A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n. 2 do art. 4 do Decreto Regulamentar n. 75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4. A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n. 2 do art. 4 vlido. 5. O Supremo Tribunal Administrativo, por douto acrdo de 16/6/2004, j veio, noutro processo, reconhecer que a razo est com a ora recorrente (proc. 297/04 2 Seco). No houve contra-alegaes. Neste STA, o EPGA defende que o recurso merece provimento. Colhidos os vistos legais, cumpre decidir. 2. a seguinte a matria de facto fixada na instncia: 1. Em 12/2/99 a impugnante procedeu ao pagamento de contribuies para a Segurana Social no montante de Esc. 417.229$00, referente ao ms de Janeiro de 1999, aplicando a taxa de 34,75% (taxa social nica). 2. A impugnao foi deduzida em 25/3/99. 3. Est em causa a eventual ilegalidade do n. 2 do art. 4 do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30/12, introduzido pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3/3. Aquele primeiro diploma visa regulamentar o Decreto-Lei n. 401/86, de 2/12 e o segundo procedeu a duas alteraes aqueloutro diploma. O diploma fundamental assim o referido DL n. 401/86, servindo os restantes para o regulamentar. O objectivo deste diploma vem consagrado no seu art. l, que o define assim: O presente diploma tem por objectivo alargar o mbito do regime geral de segurana social a todos os trabalhadores que exeram actividades agrcolas atravs da vinculao obrigatria, tendo em ateno as condies especficas do exerccio da actividade ao regime geral dos trabalhadores por conta de outrem ou ao regime dos trabalhadores independentes, de acordo com as normas constantes deste diploma.

Acrdo de 16 de Maro de 2005.

Assunto: Impugnao judicial. Contribuies para a segurana social. Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro. Decreto regulamentar. Artigo 4., n. 2, do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, na redaco do Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro. Sumrio: I O decreto regulamentar que d execuo a um decreto-lei, para alm de no o poder contrariar, deve destinar-se a dar-lhe execuo. II O n. 2 do artigo 4. do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, na redaco do Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro, na medida em que contraria o disposto nos artigos 5. e 6. do Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, ilegal. Processo n. 1304/04-30. Recorrente: Forrester & C., S. A. Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Juiz Cons. Dr. Lcio Barbosa.

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O art. 5 do citado Decreto definiu qual o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem e o art. 6 definiu o regime contributivo de outros trabalhadores por conta de outrem. Por sua vez, em execuo daquele Decreto-Lei, o art. 4 do DR n. 75/86 veio definir quais as actividades equiparadas a actividades agrcolas. Mas, aditando um n. 2 ao referido art. 4 deste diploma, o DR n. 9/88, veio restringir as actividades equiparadas a actividades agrcolas, estipulando que, no se consideram exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas. Pois bem. Desta restrio, e em execuo dela, a liquidao impugnada sofreu um acrscimo, j que deu origem aplicao de taxas superiores s previstas nos arts. 5 e 6 do citado DL n. 401/86. Assim, se for ilegal, como defende a recorrente, o citado diploma regulamentar, ilegal ser a liquidao impugnada (na parte em que as taxa respectivas superarem as previstas nos referidos normativos atrs citados). Como sabido, o regulamento normativo que d execuo a um decreto-lei, para alm de no o poder contrariar no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar de modo independente, um regime legal que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Ser que o regulamento em questo ultrapassou essa execuo? Este Supremo Tribunal vem entendendo que sim, constituindo o acrdo deste Supremo Tribunal de 16/6/2004 (rec. n. 297/04) um estudo aturado da questo, que merece o nosso inteiro acolhimento, e para cuja fundamentao completa remetemos. Escreveu-se nomeadamente no citado aresto: ...0 que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n. 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do diploma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras. Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n. 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cf. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente com a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n. 9/98 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor

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contra o decreto-lei n. 401/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores, E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta... E adiante: Temos, pois, que... ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n. 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Assim, o acto tributrio impugnado ilegal, na medida em que as taxas aplicadas so superiores s previstas nos referidos arts. 5 e 6 do referido DL n. 401/86. Ou seja: na medida do respectivo excesso. 4. Face ao exposto, acorda-se em conceder provimento ao recurso interposto, revogando-se a sentena recorrida, julgando-se, em consequncia, procedente a impugnao, pelo que se anula o acto tributrio impugnado. Sem custas. Lisboa, 16 de Maro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Fonseca Limo Pimenta do Vale.

Acrdo de 16 de Maro de 2005.

Assunto: Contra-ordenao fiscal no aduaneira. Prescrio do procedimento. Suspenso do prazo. Sumrio: Nos termos do disposto nos artigos 35., n. 2 e 182., n. 1, alnea c), do Cdigo de Processo Tributrio, o prazo de prescrio do procedimento contra-ordenacional no aduaneiro,

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quando o arguido tenha deduzido reclamao graciosa onde discuta a situao tributria de que dependa a qualificao da infraco, suspende-se at deciso dessa reclamao. Processo n. 1337/04-30. Recorrente: Ministrio Pblico. Recorrido: FISIPE Fibras Sintticas de Portugal, S. A e outra. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Baeta de Queiroz. Acordam, em conferncia, na Seco do Contencioso do Supremo Tribunal Administrativo: 1.1. O MINISTRIO PBLICO recorre da sentena da Mm. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada que julgou prescrito o procedimento contra-ordenacional relativamente a FISIPE FIBRAS SINTTICAS DE PORTUGAL, S.A., com sede no Lavradio, Barreiro, e a infraces a disposies do Cdigo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (CIRC). Formula as seguintes concluses: 1. Sempre que uma contra-ordenao fiscal implique a existncia de facto tributrio pelo qual seja devida contribuio ou imposto ainda no liquidado, o processo de contra-ordenao ser suspenso depois de instaurado ou finda a instruo, quando necessria, e at que ocorra uma das seguintes circunstncias previstas no n 1 do art. 182 do C.P.T., designadamente verificar-se o fim do processo de reclamao; 2. Nos termos do n 3 do art. 121 do Cdigo Penal, a prescrio do procedimento criminal tem sempre lugar quando, desde o seu incio e ressalvado o tempo de suspenso, tiver decorrido o prazo normal de prescrio acrescido de metade.; 3. No caso concreto dos autos verificaram-se dois perodos de suspenso, que perfazem um perodo global de cerca de 3 anos, pelo que tendo o prazo de prescrio tido incio no dia 01/01/96, ainda no decorreu aquele prazo mximo de 7 anos e 6 meses previsto no n 3 do art. 121 do Cdigo Penal; 4. Assim sendo deve a douta sentena do tribunal a quo ser revogada e substituda por outra que julgue o fundamento do recurso da arguida improcedente e confirme a condenao da mesma na coima que lhe foi aplicada pela entidade administrativa. 1.2. No h contra-alegaes. 1.3. O processo tem os vistos dos Exms. Adjuntos. 2. A sentena deu por provado que A) Em 03/09/1997 foi levantado o auto de notcia de fls. 2 e ss, pelo Servio de Fiscalizao Tributria, por infraco aos arts 33. e 34. e 41. do CIRC, cujo contedo aqui se d por inteiramente reproduzido para todos os efeitos legais, onde consta que da anlise da declarao modelo 22, e anexos e demais documentos que dela faziam parte, referente ao exerccio de 1994, foram verificadas vrias omisses ou inexactides, que constituem infraco prevista e punida no art. 34. do RJIFNA. B) Por despacho do adjunto do chefe da repartio, de 11/05/98 os autos de contra-ordenao foram suspensos at que ocorresse qualquer das circunstncias previstas nas alneas a) a c) do art. 182. do CPT (Cfr. documento de fls. 8) C) Por carta registada de 20/07/98 foi a recorrente notificada do auto de notcia (Cfr. documento de fls. 9 e 10).

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D) No documento de fls. 18, com data de 10/09/98, cujo contedo aqui se d por inteiramente reproduzido para todos os efeitos legais, consta a informao de que ocorreu a circunstncia prevista na alnea b) do n. 1 do art. 182. do CPT., e que por despacho do adjunto do chefe da repartio, foi determinado a notificao do recorrente do auto de notcia. E) Em 14/09/98 o recorrente foi notificado do auto de notcia, conforme contedo do documento de fls. 19 e 20, que aqui se d integralmente por reproduzido para todos os efeitos legais. F) Em 29/09/1998 o recorrente requereu o pagamento voluntrio da coima que vier ser fixada, conforme documento de fls. 23. G) Em 28/09/98 o recorrente apresentou reclamao graciosa da liquidao adicional de IRC n. 8310005942, conforme PI de fls. 21 e ss, que foi indeferida por despacho do director de finanas de 17/08/2001, conforme contedo de fls. 34 e ss. H) Em 14/02/2003 o recorrente foi notificado por carta registada com aviso de recepo, do processo de contra-ordenao n. 2160-98/601063.6, nos termos do art. 70. do RGIT, conforme documentos de fls. 35 e 36, cujo contedo aqui se d por inteiramente reproduzido para todos os efeitos legais. I) Em 25/03/2003 o recorrente apresentou defesa e requereu o pagamento voluntrio, conforme documento de fls. 37 e ss. J) Em 03/06/2003 foi elaborada a informao para efeitos de graduao de coima nos termos do art. 27. do RGIT, constante de fls. 44 e verso, e cujo contedo aqui se d por inteiramente reproduzido para todos os efeitos legais. K) Em 29/07/2003, o chefe de diviso por delegao de competncia do Director de Finanas de Setbal proferiu deciso do art. 79. do RGIT, a fls. de 53 a 55, e cujo contedo aqui se d por inteiramente reproduzido para todos os efeitos legais, onde aplica a coima de 12.469.95, determinando a sua reduo para 9.352,46 se o recorrente se apresentar a pagar a coima de pronto nos 15 dias seguintes, cuja motivao reside nas inexactides descritas no Relatrio, no foi tempestivamente liquidado, e consequentemente arrecadado, o montante de imposto que era devido, pelo que a conduta descrita no auto de notcia viola o n 1 alnea a) do art. 33., alnea c) art. 34. do CIRC, o n. 3 alnea a) do art. 98., o n. 1 do art. 23. e art. 44. do CIRC, punvel pelo n. 1, 4 e 5 do art. 34. do RJIFNA. L) O recorrente foi notificado da deciso mencionada em L) [trata-se de evidente lapso, querendo dizer-se K) e no L)] por carta registada com aviso de recepo em 12/11/2003, conforme documento de fls. 52 e 53. M) O recorrente apresentou o presente recurso em 3/12/2003, conforme carimbo da PI a fls. 58. 3.1. Considerou a sentena que a prescrio do procedimento contra-ordenacional ocorre desde que, ressalvado o tempo de suspenso, tenha passado o prazo de prescrio acrescido de metade, nos termos do disposto no artigo 28 n 3 do Regime Geral das Contra-Ordenaes. E, porque entendeu que a infraco se consumou em 1 de Junho de 1995; que se verificou a interrupo do procedimento em 20 de Julho de 1998, com a notificao do auto de notcia; e que o procedimento esteve suspenso entre 11 de Maio de 1998 e 10 de Setembro do mesmo ano, julgou-o extinto pela prescrio, por terem corrido mais do que sete anos e seis meses.

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Contrape o recorrente que a sentena no teve em considerao que a arguida deduziu reclamao contra a liquidao e nesse perodo o processo de contra-ordenao ficou suspenso. Ocorreram, pois, dois perodos de suspenso, que perfazem um perodo global de cerca de 3 anos, pelo que tendo o prazo de prescrio tido incio no dia 01/01/96, ainda no decorreu aquele prazo mximo de 7 anos e 6 meses previsto no n 3 do art. 121 do Cdigo Penal. 3.2. Tratando-se de uma infraco contra-ordenacional praticada em 1 de Junho de 1995, e sendo entendimento pacfico da jurisprudncia que em matria de direito sancionatrio tem aplicao o regime globalmente mais favorvel ao infractor, a questo da prescrio nica, de resto, que no presente recurso colocada deve ser ajuizada face ao regime legal contemporneo daquela prtica, e ao dos que se lhe sucederam. Vigorava, em 1 de Junho de 1995, o artigo 35 do Cdigo de Processo Tributrio, segundo o qual 1 - O procedimento por contra-ordenaes fiscais prescreve no prazo de cinco anos a contar do momento da prtica da infraco. 2 - Sempre que o processo por contra-ordenaes fiscais for suspenso por motivo da instaurao de processo gracioso ou judicial onde se discuta situao tributria de que dependa a qualificao da infraco, fica tambm suspenso o prazo de prescrio do respectivo procedimento. 3 - No caso de pedido de pagamento da coima antes de instaurado o processo de contra-ordenao fiscal, o prazo de prescrio suspende-se desde a apresentao do pedido at notificao para o pagamento. 4 - A prescrio do procedimento por contra-ordenaes fiscais interrompe-se com qualquer notificao ou comunicao ao arguido dos despachos, decises ou medidas contra ele tomados, com a realizao de quaisquer diligncias de prova ou com quaisquer declaraes que o arguido tenha proferido no exerccio do direito de audio e defesa. 5 - Em caso de concurso de crimes e contra-ordenaes, a interrupo da prescrio do procedimento criminal determina a interrupo do procedimento por contra-ordenao. Partindo de que este artigo 25 contm, ele mesmo, um elenco de causas de suspenso e interrupo da prescrio, sem remeter para legislao exterior ao CPT, vem sendo entendido que no existem outras causas de suspenso e interrupo da prescrio do procedimento contra-ordenacional no aduaneiro. Ora, nos termos do transcrito nmero 1, o prazo prescricional era de cinco anos. Assim, e se a nada mais houvesse que atender, considerando a data da prtica da infraco, a prescrio ocorreria em 1 de Junho de 2000. Porm, o nmero 1 do artigo 182 do CPT dispe que Sempre que uma contra-ordenao fiscal implique a existncia de facto tributrio pelo qual seja devida contribuio ou imposto ainda no liquidado, o processo de contra-ordenao ser suspenso depois de instaurado ou finda a instruo, quando necessria, e at que ocorra um a das seguintes circunstncias: a) Ser paga a colecta no prazo do pagamento voluntrio; b) Haver decorrido o referido prazo sem que tenha sido paga, reclamada ou impugnada a liquidao; c) Verificar-se o trnsito em julgado da deciso proferida em processo de impugnao ou o fim do processo de reclamao. No nosso caso, tal como consta da matria de facto julgada provada, o processo de contra-ordenao foi suspenso para que fosse liquidado

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o imposto, mediante despacho de 11 de Maio de 1998. Mas, em 10 de Setembro de 1998, o processo prosseguiu a sua marcha, por nele ter sido noticiado que tinha decorrido o prazo para pagamento do imposto liquidado sem que tal pagamento tivesse sido efectuado. Todavia, logo de seguida, em 28 do mesmo ms, a recorrida apresentou reclamao graciosa contra essa liquidao, a qual findou por despacho de 17 de Agosto de 2001. Tal como vem sido entendido pela jurisprudncia deste Tribunal, aplicvel subsidiariamente s contra-ordenaes fiscais no aduaneiras o artigo 121 n 3 do Cdigo Penal: a prescrio ocorre sempre que, ressalvado o perodo de suspenso, tiver decorrido o prazo normal de prescrio acrescido de metade. J se viu que o prazo de prescrio de cinco anos; acrescendo metade, temos sete anos e meio, a que h que descontar o tempo em que a prescrio se suspendeu. A sentena atendeu a uma suspenso desse prazo entre 11 de Maio e 10 de Setembro de 1998, isto , cerca de quatro meses. Como o prazo se iniciara em 1 de Junho de 1995, estavam decorridos, data da prolao da sentena, mais do que sete anos e dez meses (sete anos e meio mais quatro meses), razo por que foi ditada a prescrio do procedimento. Mas o recorrente Ministrio Pblico pretende que h um outro perodo de suspenso do prazo de prescrio a descontar: o que transcorreu entre a apresentao da reclamao graciosa 29 de Setembro de 1998 e a sua deciso 17 de Agosto de 2001. Ora, perante as normas que acima se transcreveram, fica patente a razo que assiste ao recorrente. Na verdade, nos termos das disposies dos artigos 35 n 2 e 182 n 1 alnea c) do CPT, o prazo de prescrio do procedimento fica suspenso at que termine a discusso da situao tributria de que dependa a qualificao da infraco, ou seja, no nosso caso, at deciso da reclamao graciosa, que s foi proferida em 17 de Agosto de 2001. Assim, luz do regime vigente aquando da prtica da infraco, o prazo de prescrio de sete anos e meio, descontado o perodo de suspenso, ainda no decorrera quanto foi proferida a sentena recorrida, como ainda hoje no se esgotou. 3.3. Entrementes em 1 de Janeiro de 1991 entrou em vigor a Lei Geral Tributria cfr. o artigo 6 do decreto-lei n 398/98, de 17 de Dezembro. E, em 5 de Julho de 2001, iniciou a sua vigncia o Regime Geral das Infraces tributrias vd. o artigo 14 da lei n 15/2001, de 5 de Junho. Mas nem o artigo 33 deste ltimo diploma, nem o 119 daquele, alteraram, nem a dimenso do prazo de prescrio, nem o regime da sua suspenso. Assim, tambm segundo qualquer destes regimes no ocorreu, ainda, o prazo prescricional. Procedem, pelo exposto, as concluses das alegaes do recurso. 4. Termos em que acordam, em conferncia, os juzes da Seco de Contencioso Tributrio deste Supremo Tribunal Administrativo em, concedendo provimento ao recurso, revogar a sentena impugnada, para ser substituda por outra que no seja de declarao da extino do procedimento contra-ordenacional, pela respectiva prescrio. Sem custas. Lisboa, 16 de Maro de 2005. Baeta de Queiroz (relator) Brando de Pinho Fonseca Limo.

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Sustentou, para tanto, que no ocorre falta de fundamentao pois que foi a impugnante que determinou o montante da contribuio a pagar pelo que no faz sentido a invocao da falta de fundamentao do acto tributrio uma vez que nenhum foi praticado pela Segurana Social. Acrescentou que no ocorre ilegalidade do DR 9/98 por no violar o disposto no n 2 do art 5 do Dec. Lei n 401/86, de 2-12, pois que aquele introduz alteraes de carcter meramente interpretativas neste, em obedincia aos ditames das normas habilitantes. Concluiu que o despacho n 84/SESS/89 no sofre de ilegalidade nem inconstitucionalidade uma vez que o mesmo no tem aplicao situao dos autos pois que as contribuies em causa no resultam da sua aplicao por serem posteriores ao DR 9/88. 3.2. E sobre a questo controvertida nos presentes autos pronunciou-se j este STA no Ac. de 16-06-2004, Rec. 297-04. A jurisprudncia deste STA acompanhou este acrdo nomeadamente em 13-10-2004, Rec. 311-04, 332-04 e 374-04. Na situao concreta dos presentes autos importa apreciar a questo de saber qual a taxa devida Segurana Social, relativamente a trabalhadores aos servio da recorrente. A tal questo respondeu o STA naquele primeiro acrdo pelo que, perfilhando a sua doutrina, transcrevemos a respectiva argumentao: 3.2. A invocao dos vcios de forma por falta de fundamentao, e de caducidade parcial do direito liquidao, em que a impugnante fez assentar a sua pretenso de anulao desta, foi abandonada na presente fase, de recurso jurisdicional, vindo a sentena questionada, apenas, no que concerne ao julgamento feito sobre o vcio de violao de lei imputado ao acto de liquidao. Tal vcio radica nas alegadas ilegalidade e inconstitucionalidade do n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, introduzido pelo decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, por violao do artigo 5 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e 115 n 5 da Constituio (actualmente, 112 n 6). Conforme se afirma na sentena recorrida, defende a impugnante que a alterao do artigo 4 do Decreto Regulamentar n 75/86 dada pelo Decreto Regulamentar n 9/98, de 3 de Maro, viola o n 2 do artigo 5 do Decreto Lei n 401/86, de 2 de Dezembro, face definio restritiva do conceito de explorao agrcola. E que o decreto regulamentar de 1998 modificou o falado decreto-lei, atentando contra o artigo 112 n 6 da Constituio (ao tempo, 115 n 5). Ora, a questo que est em causa na presente impugnao judicial a de saber qual a taxa devida Segurana Social relativamente a trabalhadores agrcolas ao servio da impugnante, ora recorrente. A Segurana Social entendeu que essa taxa de 34,75%, j que se trata de trabalhadores que prestam servio em exploraes agrcolas destinadas essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituem, em si mesmas, objectivo da empresa empregadora, a recorrente. Esta, ao invs, defende que no h que distinguir em funo da natureza ou dimenso da explorao agrcola em que se emprega o trabalhador. Assim, a taxa devida ser, no seu caso, de 32,5%, para trabalhadores diferenciados, e de 29%, para trabalhadores indiferenciados. Tudo est em saber se legal e, portanto, pode ser aplicado pela liquidao impugnada, o disposto no artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que alterou o artigo 4

Acrdo de 16 de Maro de 2005.

Assunto: Decreto regulamentar. Sumrio: No pode um decreto regulamentar excluir da previso, contida no articulado do decreto-lei, que aquele visa regulamentar, certos sujeitos que, por fora do referido decreto regulamentar, ficariam sujeitos a taxas para a segurana social diversas das consagradas naquele decreto-lei. Processo n. 1358/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira, S. A. Recorrido: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Pimpo. Acordam, em conferncia, na 2 Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. A. A. Ferreira, S.A., recorre da sentena que, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, julgou improcedente a impugnao do acto tributrio da liquidao de Contribuies para a Segurana Social e, por isso, manteve a respectiva liquidao. Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo: 1 O n2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n75/86, que foi introduzido pelo Decreto Regulamentar n 9/88, ilegal porque viola o n. 2 do artigo 5 do Decreto-Lei n 401 /86; 2 Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n6 do artigo 112 da Constituio (o ento n 5 do artigo 115 da Constituio). 3 A sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n2 do artigo 4 do Decreto Regulamentar n75/86, que foi acrescentado pelo Decreto Regulamentar n 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4 A sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n 2 do artigo 4 vlido. 5 O Supremo Tribunal Administrativo, por Acrdo de 16 de Junho de 2004, j veio reconhecer que a razo est com a ora Recorrente (Proc. 297/04 2 Seco). O EMMP entende que o recurso merece provimento nos termos da jurisprudncia deste STA que identifica. 2. A sentena recorrida fixou o seguinte quadro factual: 1. A impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 23.655,74 Euros, referente ao ms de Janeiro de 2002, aplicando a taxa social nica de 34,75% documento de fls. 14. 2. O montante impugnado constitui a diferena entre o que a impugnante liquidou e pagou com base na taxa de 34, 75% e o montante que a impugnante pagaria caso aplicasse a taxa que considera legal (29 ou 32,5%). 3. A Impugnao foi deduzida em 08-05-2002 fls. 64. 3.1. A sentena recorrida julgou improcedente a impugnao.

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do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o qual, por sua vez, regulamentara o decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. 3.3. O decreto-lei n 81/85, de 28 de Maro (mais tarde referido no decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, e por ele no revogado), pretendeu definir o regime especial de segurana social dos trabalhadores das actividades agrcola, silvcola e pecuria, tal como se pode ler no sumrio publicado no respectivo Dirio da Repblica. Sumrio que no reflecte toda a realidade, pois a ambio do diploma mais vasta: alm de aproximar do regime geral o regime especial de segurana social das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, alarga consideravelmente o universo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem (que so os que aqui nos interessam) que coloca ao abrigo do regime gera1 de segurana social, deixando submetidos ao regime especial, apenas, a generalidade dos trabalhadores eventuais e os trabalhadores por conta prpria na agricultura, silvicultura e pecuria de baixos rendimentos. Quanto aos trabalhadores por conta de outrem, alargaram-se as categorias de trabalhadores agrcolas que por ele [regime geral] so abrangidos, englobando, de entre os trabalhadores por conta de outrem, aqueles que o so por forma mais caracterizada ou regular (do prembulo do diploma). Assim que o artigo 3, conjugado com o artigo 2 n 2, ambos do falado decreto-lei, definiu como abrangidos pelo regime geral os trabalhadores ao servio da explorao agrcola que sejam trabalhadores agrcolas permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnicoprofissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da hortofloricultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial; e os que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a ttulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. Abrangidos pelo regime especial de segurana social das actividades agrcolas ficaram, nos termos do artigo 8 do diploma, os trabalhadores por conta de outrem que prestem servio em exploraes agrcolas e que no sejam, por essa mesma actividade, abrangidos pelo regime geral; os demais a que o artigo se refere no interessam ao nosso caso, por se no tratar de trabalhadores por conta de outrem, mas de produtores agrcolas e seus familiares ou equiparados. Ainda com interesse para o presente processo, pode notar-se que no h, no decreto-lei de 1985, uma definio do que sejam trabalhadores agrcolas para alm do que consta do j transcrito artigo 3 , e que o diploma abrange, de acordo com o artigo 2, no conceito de actividade agrcolas, a silvicultura e a pecuria, bem como as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da hortofloricultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A fixao das taxas contributivas devidas pelos trabalhadores agrcolas e respectivas entidades patronais foi deixada para o decreto regulamentar publicado na mesma data sob o n 19/85. 3.4. Quando, mais de um ano volvido, o legislador voltou a intervir neste campo, estavam abrangidos pelo regime geral de segurana social

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cerca de 100.000 trabalhadores agrcolas, e mantinham-se enquadrados no regime especial cerca de 510.000, a acreditar na notcia dada no prembulo do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro. Inteno confessa deste diploma fazer cessar o regime especial, que j no prembulo do decreto-lei n 81/85 se afirmava de natureza residual, e no respectivo artigo 2 n 2 se dizia ser de natureza transitria, incorporando os trabalhadores agrcolas no regime geral de segurana social. Atendendo, porm, s perturbaes que presumiu poder causar a sectores economicamente mais dbeis uma brusca subida dos encargos sociais, contrapartida necessria da elevao qualitativa e quantitativa das prestaes a que os trabalhadores agrcolas passam a ter direito, o diploma adoptou medidas tendentes a atenu-las, entre elas a fixao, relativamente s entidades patronais agrcolas, transitoriamente, da menor das taxas contributivas do regime geral (ao tempo, 21%), e diminuiu a taxa relativa aos trabalhadores por conta de outrem j ento abrangidos pelo regime geral. No artigo 5 fixa-se o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem, permanentes, independentemente da natureza e dimenso da explorao agrcola; e dos que, sendo profissionalmente indiferenciados, prestem servio, embora a titulo eventual, a empresas individuais ou colectivas com 5 ou mais trabalhadores permanentes. A taxa global, a ser gradualmente atingida at 1993, em termos a regulamentar, de 29%, dos quais 21% cabem s entidades patronais. No artigo 6 estabelece-se o regime contributivo dos outros trabalhadores agrcolas por conta de outrem: os que exeram profisso para cujo exerccio se exijam habilitaes tcnicoprofissionais especializadas; os que exeram profisso comum a outras actividades econmicas; e os que prestem servio s empresas que se dediquem produo da pecuria, da hortofloricultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. A taxa global de 32,5%, dos quais 23% a cargo das entidades patronais. Todo o articulado do diploma se refere a trabalhadores que exeram actividades agrcolas, ou a trabalhadores agrcolas, encontrando-se, no artigo 6, referncia aos trabalhadores por conta de outrem de exploraes agrcolas. As respectivas entidades empregadoras so designadas por entidades patronais tal como, alis, j acontecia com o decreto-lei n 8l/85. Por ltimo, o artigo final estabelece que o diploma ser objecto de regulamentao por decreto regulamentar. 3.5. Decreto regulamentar esse que viria a ser publicado em 30 de Dezembro seguinte, e a que coube o n 75/86. Trata-se, como todos os regulamentos, de um acto normativo, o que vale por dizer que no , nem um acto legislativo, de fora igual da lei, nem um acto administrativo embora seja emitido no exerccio da funo administrativa, o que logo aponta no sentido de se tratar de actividade que tem de ser levada a cabo sob dependncia da lei, pois toda a actividade administrativa subordinada lei. Como se sabe, a Constituio da Repblica Portuguesa ao tempo, artigo 202 permite ao Governo, no exerccio da funo administrativa, fazer os regulamentos necessrios boa execuo das leis. Independentemente de saber se assim se autorizam, ou no, os regulamentos independentes, o certo que o regulamento que nos ocupa

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de execuo, ou seja, acessrio e executivo da lei, na medida em que o prprio legislador do decreto-lei n 401/86 o mandou emitir para regulamentar o regime desse diploma legislativo. O que significa que este regulamento no s no pode contrariar a lei formal, tal qual acontece com qualquer regulamento, como, sendo complementar do referido decreto-lei, no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar, de modo independente, um regime legal que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Dentro do papel que assim atribumos a este decreto regulamentar n 75/86 cabem, pois, algumas das definies que nele encontramos e estavam ausentes do decreto-lei n 401/86, teis para a aplicao deste: entre elas, as de regime gera1 e regime especial, regime geral dos trabalhadores por conta de outrem, e de trabalhadores por conta de outrem. Mas nada nele se vislumbra que no caiba dentro da funo de execuo do diploma legal regulamentado. 3.6. Veio o Governo dizer, tempo volvido, que a aplicao deste diploma regulamentar suscitava alguns pontos de dvida que importa clarificar, um deles respeitante ao enquadramento da actividade desenvolvida pelos trabalhadores ao servio de empresas do sector secundrio que, paralelamente, se dedicam produo agrcola de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras, ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. E, para clarificar as dvidas, aprovou novo decreto regulamentar, publicado em 3 de Maro do ano seguinte, sob o n 9/88. No parece que haja obstculo legal a este procedimento do Governo, ao reiterar o uso do poder regulamentar que lhe conferira o artigo 12 do decreto-lei n 401/86. Mas claro que tambm relativamente ao novo regulamento se mantinha a subordinao lei, nos precisos termos em que pudera o Governo emitir o decreto regulamentar n 75/86. No artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 9/88 exclui-se da noo de exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessa empresas. Explicando-se, no prembulo, a razo de ser da disposio: que no fundo, o objectivo das referidas exploraes coincidente com as finalidades das empresas transformadoras, em que, afinal, se integram aquelas empresas, assim se ultrapassando o mbito do sector primrio da produo agrcola. Sector primrio que, recorde-se, o visado pelo conjunto normativo a que nos vimos referindo, dominado pela preocupao de integrar no regime geral de segurana social os trabalhadores agrcolas, fazendo-os beneficiar de uma melhoria do esquema de prestaes sociais, a que corresponde a contrapartida da subida do nvel contributivo exigido, quer aos trabalhadores, quer s entidades suas empregadoras. Foi considerando as caractersticas dos beneficirios e da actividade agrcola em que se empregam designadamente, a debilidade econmica do sector e seus trabalhadores que, para no causar perturbaes excessivas, foram tomadas as j referidas medidas transitrias, no concernente ao regime contributivo. Medidas essas que o decreto regulamentar n 9/88 entendeu no se justificarem naqueles casos em que se trata de trabalhadores agrcolas ao servio de empresas do sector tercirio, que exercem

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a actividade agrcola com vista a obterem atravs dela a matria-prima para a respectiva transformao. 3.7. Defende a recorrida, e acolheu a sentena agora posta em crise, que, ao assim proceder, o regulamentador no restringiu o mbito de aplicao do diploma legal regulamentado, pois ele continua a aplicar-se a todos os trabalhadores agrcolas, tal qual so definidos pelo artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. Nos termos deste artigo, a definio de trabalhadores agrcolas independente da natureza e dimenso da explorao agrcola em que se ocupam. E o regulamento no limitou quanto a este ponto, isto , no veio confinar a aplicao do regime consagrado no decreto-lei aos trabalhadores (agrcolas) de exploraes com determinada natureza ou dimenso. O que fez foi definir o que no se considera explorao agrcola, que matria que no ocupara o legislador de 1986. Ou seja, a estes trabalhadores, embora funcionalmente agrcolas, pela natureza da sua actividade, no se aplica o regime transitrio da taxa contributiva do regime geral mais baixa, dado que o sector em que se inserem as entidades suas empregadoras, no sendo o primrio, mas o tercirio, e no se 1he reconhecendo as mesmas debilidades que quele se identificaram, no sofrer, com o esforo contributivo exigido, as perturbaes que se anteviram quanto a sectores mais dbeis, e que levaram o legislador a minimiz-las, estabelecendo um regime de transio, com subida gradual desses encargos. Deste modo, o decreto regulamentar n 9/88 no fez nenhuma restrio ao mbito de aplicao do decreto-lei n 401/86, apenas concretizou a abrangncia da taxa reduzida. Por tudo isto, nenhuma contrariedade se observa entre o artigo 4 n 2 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, e o artigo 5 n 2 do decreto-lei n 401/86. E, pelas mesmas razes, no se acolhendo que o decreto regulamentar haja alterado o decreto-lei que regulamentou, no sofre de ilegalidade, por violao do artigo 3 do Cdigo de Procedimento Administrativo, ou inconstitucionalidade, por ofensa ao artigo 266 n 2 da Constituio. 3.8. No parece de sufragar o entendimento adoptado pela sentena recorrida. O que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n 401/86 e j vimos ser ele mais favorve1 do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do diploma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras. Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cfr. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente com a contribuio a seu cargo.

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Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n 9/88 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n 401/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores. E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta: sem que se tenham, atravs do regulamento, alterado as taxas contributivas, excluiu-se do universo dos contribuintes que a elas estavam sujeitos uma parte deles os trabalhadores empregues em exploraes agrcolas que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos de empresas do sector secundrio, e as prprias empresas. E fez-se isso mediante uma curiosa afirmao: no se consideram exploraes agrcolas determinadas exploraes agrcolas s para efeitos do diploma, claro... Assim, e ao contrrio do que mais tarde viria a afirmar o despacho 84/SESS/89, de 22 de Junho de 1989, publicado na II srie, de 14 de Julho seguinte, do Dirio da Repblica, o decreto regulamentar em apreciao no se limitou a interpretar a lei. Ao definir, restritivamente, o conceito de exploraes agrcolas, introduziu nela uma nova configurao, que o texto do decreto-lei no comportava, com consequncias em relao s taxas aplicveis aos contribuintes envolvidos nessa inovadora delineao. Conforme se viu, o decreto-lei n 401/86, de acordo com o seu artigo 1, ocupa-se das pessoas que trabalham em actividades agrcolas, que o artigo 2 recorta de modo assaz amplo, considerando como tal a silvicultura e a pecuria, e abrangendo as empresas, e respectivos trabalhadores, que se dediquem produo da pecuria, da hortofloricultura, da floricultura, da avicultura e da apicultura, em que a terra tem como funo predominante o suporte de instalaes e cujos produtos se destinam ao mercado comercial ou industrial. Abrange, pois, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente do tipo de explorao agrcola em que se ocupem, e do destino dado respectiva produo, e todas as suas entidades patronais.

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verdade que o n 2 do artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, na redaco dada pelo decreto regulamentar n 9/88, ao distinguir entre as entidades patronais que se inserem no sector primrio e aquelas que se integram no sector tercirio, ainda que empregadoras, tambm, de trabalhadores agrcolas, parece, at, concretizar os intentos do diploma legal regulamentado, expressos no seu prembulo: diminuir o impacto causado a um sector economicamente dbil pela sbita imposio de um regime contributivo mais exigente. A contrario, dir-se-, no h que ter igual cuidado relativamente a outro sector de actividade. Mas no pode acolher-se esta ideia. O que ao titular do poder regulamentar cabe regulamentar a disciplina legal contida no diploma regulamentado, de modo a permitir a sua aplicao prtica. No a ele, mas ao prprio legislador, que cumpre concretizar as intenes afirmadas no prembulo da lei. Esse prembulo ilumina o regulamentador para melhor interpretar o esprito da lei, mas seria perverso que lhe fosse permitido us-lo para se afastar da disciplina estabelecida no texto da lei, a pretexto de melhor atingir as intenes expressas na sua parte preambular. E, no nosso caso, como se viu, o regime contributivo est fixado no articulado do decreto-lei n 401/86 para todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e para todas as suas entidades patronais, sem qualquer distino (e, menos, excluso) assente no destino dado produo, ou na inteno com que feita, ou na primacial idade ou secundar idade da explorao agrcola enquanto actividade empresaria1. O que parece dever, antes, ser interpretado no sentido de que o legislador entendeu que mereciam o benefcio de suportar taxas contributivas transitoriamente inferiores s normais, todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, independentemente daquele para quem trabalham, e todas as entidades que se dedicam explorao agrcola, nela empregando trabalhadores, e no s aquelas que fazem dessa explorao a sua actividade principal. E que foi assim mesmo que quis concretizar, e concretizou, o princpio declarado no prembulo do diploma. Ao contrrio do que pretendeu fazer o titular do poder regulamentar que emitiu o decreto regulamentar n 9/88. Temos, pois, que, ao invs do que decidiu a sentena impugnada, ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Ilegalidade essa que torna ilegal o acto tributrio que dela fez aplicao, e que no presente processo vem impugnado.. 4. Termos em que se acorda em, concedendo provimento ao recurso, revogar a sentena recorrida e, julgando procedente a impugnao, anular o acto tributrio impugnado. Sem custas. Lisboa, 16 de Maro de 2005. Antnio Pimpo (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

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No houve contra-alegaes. Neste STA, o EPGA defende que o recurso merece provimento. 2. a seguinte a matria de facto fixada na instncia: 1. Em 15 de Outubro de 1996 a impugnante apurou e pagou contribuies para a Segurana Social no montante de 2.529,71 (Esc. 507.161$00), referente ao ms de Setembro de 1996, aplicando a taxa social nica 34,75%. 2. A impugnao foi deduzida em 15/01/97. 3. Est em causa a eventual ilegalidade do n. 2 do art. 4 do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30/12, introduzido pelo Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3/3. Aquele primeiro diploma visa regulamentar o Decreto-Lei n. 401/86, de 2/12 e o segundo procedeu a duas alteraes aqueloutro diploma. O diploma fundamental assim o referido DL n. 401/86, servindo os restantes para o regulamentar. O objectivo deste diploma vem consagrado no seu art. 1, que o define assim: O presente diploma tem por objectivo alargar o mbito do regime geral de segurana social a todos os trabalhadores que exeram actividades agrcolas atravs da vinculao obrigatria, tendo em ateno as condies especficas do exerccio da actividade ao regime geral dos trabalhadores por conta de outrem ou ao regime dos trabalhadores independentes, de acordo com as normas constantes deste diploma. O art. 5 do citado Decreto definiu qual o regime contributivo dos trabalhadores agrcolas por conta de outrem e o art. 6 definiu o regime contributivo de outros trabalhadores por conta de outrem. Por sua vez, em execuo daquele Decreto-Lei, o art. 4 do DR n. 75/86 veio definir quais as actividades equiparadas a actividades agrcolas. Mas, aditando um n. 2 ao referido art. 4 deste diploma, o DR n. 9/88, veio restringir as actividades equiparadas a actividades agrcolas, estipulando que, no se consideram exploraes agrcolas para os efeitos deste diploma as que se destinem essencialmente produo de matrias-primas para indstrias transformadoras que constituam, em si mesmas, objectivos dessas empresas. Pois bem. Desta restrio, e em execuo dela, a liquidao impugnada sofreu um acrscimo, j que deu origem aplicao de taxas superiores s previstas nos arts. 5 e 6 do citado DL n. 401/86. Assim, se for ilegal, como defende a recorrente, o citado diploma regulamentar, ilegal ser a liquidao impugnada (na parte em que as taxa respectivas superarem as previstas nos referidos normativos atrs citados). Como sabido, o regulamento normativo que d execuo a um decreto-lei, para alm de no o poder contrariar no pode ir alm de dar-lhe execuo, concretizando e precisando o regime nele estabelecido, mas no podendo, ele mesmo, fixar de modo independente, um regime legal que v alm do contido no diploma legal regulamentado. Ser que o regulamento em questo ultrapassou essa execuo? Este Supremo Tribunal vem entendendo que sim, constituindo o acrdo deste Supremo Tribunal de 16/6/2004 (rec. n. 297/04) um estudo aturado da questo, que merece o nosso inteiro acolhimento, e para cuja fundamentao completa remetemos.

Acrdo de 16 de Maro de 2005.

Assunto: Impugnao judicial. Contribuies para a segurana social. Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro. Decreto regulamentar. Artigo 4., n. 2, do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, na redaco do Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro. Sumrio: I O decreto regulamentar que d execuo a um decreto-lei, para alm de no o poder contrariar, deve destinar-se a dar-lhe execuo. II O n. 2 do artigo 4. do Decreto Regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, na redaco do Decreto Regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro, na medida em que contraria o disposto nos artigos 5. e 6., do Decreto-Lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, ilegal. Processo n. 1361/04-30. Recorrente: A. A. Ferreira, S. A. Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Juiz Cons. Dr. Lcio Barbosa. Acordam, em conferncia, na Seco de Contencioso Tributrio do Supremo Tribunal Administrativo: 1. A. A. FERREIRA, SA, com sede na Rua da Carvalhosa, 19, Vila Nova de Gaia, impugnou judicialmente, junto do Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Vila Real, a liquidao de Contribuies para a Segurana Social, feita pelo Centro Regional de Segurana Social de Vila Real, no montante de 507.161$00. O Mm. Juiz do TAF de Mirandela julgou a impugnao improcedente. Inconformada, a impugnante interps recurso para este Supremo Tribunal. Formulou as seguintes concluses nas respectivas alegaes de recurso: 1. O n. 2 do art. 4 do DR n. 75/86, que foi introduzido pelo DR n. 9/88, ilegal porque viola o n. 2 do art. 5 do DL n. 401/86. 2. Essa disposio regulamentar tambm inconstitucional, por fora do actual n. 6 do art. 112 da Constituio (o ento n. 5 do art. 115 da Constituio). 3. A douta sentena objecto do presente recurso jurisdicional, ao aplicar, in casu, o referido n. 2 do art. 4 do DR n. 75/86, que foi acrescentado pelo DR n. 9/88, incorreu em erro de julgamento. 4. A douta sentena fez essa aplicao, ao considerar que um acto de liquidao de contribuies para a segurana social baseado nesse n. 2 do art. 4 vlido. 5. O STA, por doutos acrdos de 16/6/2004 (proc. 297/04), de 13/10/04 (proc. 311/04), proc. 332/04 e proc. 274/04, j veio, noutros processos, reconhecer que a razo est com a ora recorrente.

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Escreveu-se nomeadamente no citado aresto: 0 que est em causa saber se o regime contributivo fixado no decreto-lei n. 401/86 e j vimos ser ele mais favorvel do que o geral se aplica, ou no (neste ltimo caso, negativo, por fora do diploma regulamentar de 1988), a trabalhadores agrcolas de empresas do sector secundrio, e a elas mesmas, quando a actividade agrcola desenvolvida vise a produo de matrias-primas para fornecimento e manuteno de indstrias transformadoras. Ora, os j apontados artigos 5 e 6 do decreto-lei n. 401/86 definem, sem deixar espaos vazios, os regimes contributivos para a segurana social de todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e repartem o correspondente esforo entre o trabalhador e a respectiva entidade patronal. Como assim, com a entrada em vigor do decreto-lei, em 1 de Janeiro de 1987 (cf. o artigo 12), a recorrente passou a estar obrigada aos respectivos descontos nos salrios dos seus trabalhadores agrcolas, e sua entrega nos cofres da previdncia, conjuntamente com a contribuio a seu cargo. Evidencia-se, assim, que, neste ponto, a lei no carecia de regulamentao. O que aconteceu com a publicao do decreto regulamentar n. 9/98 foi, afinal, a alterao do regime contributivo a que at ento estava sujeita a recorrente, tal como os seus trabalhadores agrcolas. Modificao que decorreu desse decreto regulamentar, o qual, todavia, no podia dispor contra o decreto-lei n. 401/86, nem, sequer, para alm dele, pois o administrador no dispunha de credencial, emitida pelo legislador, para estabelecer, ele mesmo, o regime contributivo aplicvel ou, sequer, o universo subjectivo por ele atingido. A matria que o diploma legal, por si s, j disciplina, sem necessidade de regulamentao, no pode ser contrariada pelo regulamento, nem este poder estabelecer em matrias de que se no ocupe a lei, tendo que limitar-se ao necessrio para assegurar a sua execuo. E o certo que o diploma legal aqui regulamentado no consagra vrios regimes contributivos conforme seja principal ou acessria a actividade agrcola desenvolvida pelas entidades patronais dos respectivos trabalhadores. No podia, pois, um regulamento intervir nesse domnio, alterando o regime contributivo fixado nas normas legais a que era suposto dar mera execuo, relativamente a certas entidades patronais e aos seus trabalhadores, E foi o que aconteceu, pela j apontada via indirecta.... E adiante: Temos, pois, que... ilegal o artigo nico do decreto regulamentar n. 9/88, de 3 de Maro, no segmento em que, acrescentando um n. 2 ao artigo 4 do decreto regulamentar n. 75/86, de 30 de Dezembro, o fez em contrariedade com o disposto nos artigos 5 e 6 do decreto-lei n. 401/86, de 2 de Dezembro, na medida em que nestas ltimas normas se estabelece o regime contributivo aplicvel a todos os trabalhadores agrcolas por conta de outrem, e respectivas entidades patronais, e na norma regulamentar se quiseram excluir daquele regime algumas dessas entidades patronais, e seus trabalhadores. Assim, o acto tributrio impugnado ilegal, na medida em que as taxas aplicadas so superiores s previstas nos referidos arts. 5 e 6 do referido DL n. 401/86.

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4. Face ao exposto, acorda-se em conceder provimento ao recurso interposto, revogando-se a sentena recorrida, julgando-se, em consequncia, procedente a impugnao, pelo que se anula o acto tributrio impugnado. Sem custas. Lisboa, 16 de Maro de 2005. Lcio Barbosa (relator) Fonseca Limo Pimenta do Vale.

Acrdo de 16 de Maro de 2005.

Assunto: Reverso. Sumrio: No tendo sido ordenada a reverso contra o oponente, este parte ilegtima na instncia executiva, o que o no o impede de se opor execuo na qual foi indevidamente citado. Processo n. 1373-04-30. Recorrente: Fazenda Pblica. Recorrido: Francisco Lus Castro Ferreira Leite. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Antnio Pimpo. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1. O ERFP recorre da sentena que, no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, julgou procedente a oposio e extinta a execuo de IVA contra o oponente Francisco Lus Castro Ferreira Leite. Alegou formulando o seguinte quadro conclusivo: A. Em causa est a deciso que, aps ter concludo pela ilegitimidade do oponente nos termos do Art. 9, n. 3 e 204, n. 1, al. b) do CPPT, determinou a procedncia da presente oposio com a consequente extino da execuo fiscal quanto ao aqui oponente. B. No se conforma a Fazenda com o desta forma decidido, uma vez que, no constando o nome do oponente no despacho de reverso, efectivamente de concluir pela ilegitimidade do mesmo que, aplicando exclusivamente o Art. 9, n. 3, tem por consequncia a absolvio da instncia. C. Na verdade, a sentena apenas apreciou a questo prvia da nulidade da citao, matria que lhe estaria vedada em sede de oposio, nos termos da jurisprudncia dominante. D. Acresce que o oponente arguiu, e em nosso entender bem, a nulidade da citao junto do rgo de execuo fiscal, cabendo-lhe tomar posio quanto referida nulidade, deciso que abrir ao oponente os meios de reaco judicial necessrios para tutelar os seus interesses. E. Contudo, serviu tal via para concluir que o oponente parte ilegtima nos termos previstos no Art. 9, n. 3 do CPPT e, por fora de concausalidade, no Art. 204, n. 1, al. b) do CPPT. F. Ao considerar verificados os requisitos constantes do Art. 204., n. 1, al. b) do CPPT, para concluir pela procedncia da oposio e

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extino da execuo fiscal quanto ao oponente, a sentena conheceu da matria de fundo. G. E alm disso, f-lo escusando-se do escrutnio judicial dos respectivos pressupostos, uma vez que foi prejudicada a apreciao de questes previamente identificadas como significativas. H. E, a verdade que at ao presente momento no ocorreu reverso relativamente ao oponente, pelo que se torna injustificado desresponsabiliz-lo judicialmente face ao disposto no Art. 204, n. 1, al. b), quando o mesmo ainda no um responsvel subsidirio. I. Na verdade, a inexistncia do despacho de reverso contra o oponente conduz no verificao do pressuposto de legitimidade para interveno no procedimento tributrio e no processo judicial tributrio, previsto no Art. 9, n. 3 do CPPT, o que constitui excepo dilatria de ilegitimidade da parte prevista no Art. 494, al. e) do CPC. J. Nestes termos, constatada uma excepo que obsta ao conhecimento do mrito da causa, nos termos do estatudo no Art. 493, n. 2 do CPC, a deciso tomada devia ter ido no sentido de absolver a Fazenda Pblica da instncia, conforme estipula a al. d) do Art. 288 do CPC, sempre se escusando de apreciar da matria de fundo relacionada com a responsabilidade subsidiria. K. A sentena recorrida violou o disposto nos Art.s 9 n 3 e 204, n. 1, al. b) do CPPT e Art. 288, n. 1, al. d), 493, n. 2 e 494, al. e) do CPC. O EMMP sustenta que o recurso merece provimento pois que tendo o recorrido arguido no processo de execuo fiscal a nulidade da sua citao, por no ter havido prvio despacho de reverso da execuo contra si, e, deduzido a presente oposio execuo com o mesmo fundamento e no sendo a nulidade da citao para a execuo fundamento de oposio e por no haver que proceder convolao da petio de execuo em requerimento ao processo de oposio a sentena recorrida em vez de conhecer do mrito devia antes rejeitar a petio de oposio ao abrigo do art 209 1 b) do CPPT. 2. A sentena recorrida fixou o seguinte quadro factual: A Na 1 Repartio de Finanas de Matosinhos foi instaurado o processo de execuo fiscal n. 1821/96-100106.0., contra a Sociedade de Construes S Loureno, S.A., contribuinte n. 501 199 110, com sede na Rua Brito e Cunha, n. 123 1 Frt, Matosinhos, para cobrana de dvidas de IVA dos anos de 92 e 94, nos montantes de, respectivamente, Esc. 16.804.994$00 e Esc. 4.323.684$00 (cfr. doc. de fls. 2 a 4, do processo de execuo fiscal apenso aos presentes autos). B Por ofcio de 27/03196, Miguel ngelo da Cunha Teixeira e Melo, na qualidade de liquidatrio judicial da Sociedade de Construes S Loureno, S.A., vem informar a 1 Repartio de Finanas de Matosinhos que a mesma foi declarada em estado de falncia por sentena de 10/02/95, no Processo n. 881/94, que correu termos no 3 Juzo Cvel do Tribunal Judicial de Matosinhos (cfr. doc. de fls. 5 do processo de execuo fiscal). C Em 11/09/96 foi prestada uma informao pelo 1 Servio de Finanas de Matosinhos, da qual consta que (cfr. doc. de fls. 10 e 11 do processo de execuo fiscal): - A sociedade executada foi declarada falida por sentena de 10/02/95, conforme informao prestada pelo liquidatrio judicial; - Posteriormente foram instaurados, naquele Servio de Finanas, os processos executivos para cobrana de dvidas ao CRSS, de IVA, no montante de Esc. 21.128.678$00, respeitantes aos perodos de Janeiro a Dezembro de 1992, Janeiro de 1994 e Abril de 1994, e de IRS;

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- Foram administradores da sociedade, no perodo a que respeitam as dividas, e conforme resulta do registo da 3 Conservatria do Registo Comercial do Porto, Accio Ferreira Teixeira (de 04/09/91 a 23/04/92), Alberto Adriano Moreira Leal (de 23/04/92 a 06/05/92), Francisco Lus de Castro Ferreira Leite (de 27/05/92 a 21/12/92), Albano Marques de Paiva Soares de Azedo de Castro e Sousa (de 21-12-92 a 22/02/93) e Antnio Joaquim da Silva (de 22/02/93 a 14/02/95) - So responsveis pelas j referidas dvidas os seguintes administradores: Accio Ferreira Teixeira, Alberto Adriano Moreira Leal, Albano Marques de Paiva Soares de Azevedo de Castro e Sousa e Antnio Joaquim da Silva. D Por despacho de 13/09/96, e considerando a informao referida em C) e ainda o facto de todos os bens da executada se encontrarem apreendidos pelo Tribunal Judicial no processo de falncia, foi ordenado o seguinte (cfr. doc. de fls. 10 e 11 do processo de execuo fiscal): ... prossiga a execuo por reverso da dvida contra os seus responsveis subsidirios, os administradores da empresa a seguir indicados. - Accio Ferreira Teixeira, - Alberto Adriano Moreira Leal, - Albano Marques de Paiva Soares de Azevedo de Castro e Sousa, e - Antnio Joaquim da Silva... E Em 13/11196 foram apensados aos autos de execuo fiscal referidos em A) o processo de execuo fiscal n. 104989.5/96, respeitante a dvidas de IRC do ano de 1992 no valor de Esc. 49.833.399$00 (cfr. doc. de fls. 13 e 23 do processo de execuo fiscal). F Em 09/03/99, pelo ofcio n. 3072, a ia Repartio de Finanas de Matosinhos remeteu ao Sr. Chefe do 11 Bairro Fiscal de Lisboa a carta precatria n. 62/99, instaurada contra Francisco Lus de Castro Ferreira Leite, ora oponente, e referente ao processo de execuo fiscal n. 1821-96/1001 06.0-Aps. (cfr. doc. de fls. 49 do processo de execuo fiscal). G A carta precatria referida em F) respeitava a dvidas de IVA e IRC do ano de 1992, no montante total de Esc. 66.638.393$00 (cfr. doc. de fls. 50 e 51 do processo de execuo fiscal). H Por carta registada com aviso de recepo, de 16/03/99, do 11 Bairro Fiscal de Lisboa, foi remetida citao a Francisca Lus Castro Ferreira Leite, conforme documento junto a folhas 58 do processo de execuo fiscal, que aqui damos por integralmente reproduzido. I Em 14/04/99 deu entrada na Repartio de Finanas do 11 Bairro Fiscal de Lisboa um requerimento apresentado por Francisco Lus Castro Ferreira Leite e dirigido ao Sr. Chefe da 1 Repartio de Finanas de Matosinhos, no qual vem arguir a nulidade da citao, alegando que tal decorre do facto de no constar dos autos qualquer despacho que ordene a reverso da execuo contra si, pelo que completamente alheio mesma (cfr. doc. de fls. 70 a 73 do processo de execuo fiscal). J O requerimento referido em 1) foi enviado 1 Repartio de Finanas de Matosinhos em 19/04/99 (cfr. doc. de fls. 75 do processo de execuo fiscal). K Francisco Lus Castro Ferreira Leite foi administrador da Sociedade de Construes S Loureno, S.A. de 04/04/92 a 21/12/92 (cfr. docs. de folhas 10 a 22 e 40 a 48 dos autos). L Na assembleia-geral de accionistas realizada em 04/04/92, o ora oponente props a destituio com justa causa dos anteriores adminis-

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tradores da Sociedade de Construes S Loureno, S.A., tendo sido nomeada nova administrao (cfr. doc. de fls. 10 a 20 dos autos). M Quando o oponente iniciou funes de administrador da referida sociedade, a mesma encontrava-se numa situao econmica difcil (cfr. depoimentos prestados pelas trs testemunhas). N Foi durante o seu perodo de administrao que foram concludas obras que h muito estavam em curso, como, a do Hospital de Santa Maria, a do Tribunal de Tarouca, a da Conservatria do Registo Automvel do Porto, tendo-lhe ainda sido adjudicadas novas obras, como a do Pavilho Gimnodesportivo em Loures (cfr. depoimento das trs testemunhas e docs. de folhas 77 a 80 dos autos). 3.1. A sentena recorrida identificou como questes a apreciar as seguintes: - Questo prvia: nulidade da citao efectuada ao ora oponente na qualidade de responsvel subsidirio da executada originria, Sociedade de Construes S Loureno, S.A. 2 - Em que momento nasce a responsabilidade subsidiria dos administradores, pelo pagamento de dvidas de impostos e que perodo de tempo abrange. 3 - Da culpa do oponente na administrao da devedora originria. 4 - Da existncia de nexo de causalidade entre a insuficincia do patrimnio da executada e a actuao do oponente. 5 - Do benefcio da excusso prvia. Depois de afirmar que o oponente alega a nulidade (ou inexistncia) da citao que lhe foi efectuada na qualidade de responsvel subsidirio da executada originria por no constar do ttulo executivo, nem existir qualquer despacho de reverso que legitime o prosseguimento da execuo contra si e apesar de tal nulidade j haver sido arguida no mbito do processo executivo e apesar de o oponente entender que a oposio est dependente do que vier a a ser decidido, s devendo prosseguir em caso de indeferimento da sua pretenso, acrescenta a sentena recorrida que, independentemente do que for decidido a propsito da arguio da nulidade interposta pelo oponente, j possvel apreciar a presente oposio, at porque aquela deciso no vai ter qualquer influncia no julgamento desta. Acrescenta que em ltima anlise, determinaria a extino da instncia por inutilidade superveniente da lide, caso se entendesse que a citao era nula e decidindo-se em sentido contrrio, sempre teria que ser apreciada a presente oposio, o que seria feito nos precisos termos em que neste momento o ser. E conhecendo de fundo julgou a oposio procedente uma vez que inexistindo despacho de reverso contra o oponente, este parte ilegtima na execuo (artigo 9, n. 3 do CPPT) e por outro lado, e nos termos do disposto no n. 1 do artigo 23 da LGT, a responsabilidade subsidiria efectua-se por reverso do processo de execuo fiscal ou seja, antes da reverso no existe a figura do responsvel subsidirio at porque o momento da constituio da responsabilidade subsidiria a data em que for proferido despacho de reverso. Acrescentou que se encontram preenchidos os requisitos constantes do n. 1, al. b) do artigo 204 do CPPT verificando-se a ilegitimidade da pessoa citada, uma vez que a mesma no figura no ttulo executivo e no responsvel pelo pagamento da dvida sendo parte ilegtima no processo de execuo fiscal. Concluiu que em face do exposto resulta prejudicada a apreciao das restantes questes suscitadas pelo oponente.

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3.2. A recorrente FP, se bem entendemos o seu pensamento, no questiona a ilegitimidade do oponente pois que at a afirma. Com efeito a segunda concluso (B) das suas alegaes do seguinte teor no se conforma a Fazenda com o desta forma decidido, uma vez que, no constando o nome do oponente no despacho de reverso, efectivamente de concluir pela ilegitimidade do mesmo. E volta a reafirmar tal ilegitimidade bem como os respectivos pressupostos nas concluses H e I das concluses das suas alegaes quando refere que a verdade que at ao presente momento no ocorreu reverso relativamente ao oponente, pelo que se torna injustificado desresponsabiliz-lo judicialmente face ao disposto no art 204, n 1, al. b), quando o mesmo ainda no um responsvel subsidirio pois que a inexistncia do despacho de reverso, contra o oponente, conduz no verificao do pressuposto de legitimidade para interveno no procedimento tributrio e no processo judicial tributrio, previsto no art 9 n 3 do CPPT, o que constitui excepo dilatria de ilegitimidade da parte prevista no art 494 al. e) do CPC. Da que se possa afirmar que no questiona a recorrente FP que o nome do oponente no consta do despacho de reverso. Acrescenta, contudo, a recorrente FP (concluses A e B) que em causa est a deciso que, aps ter concludo pela ilegitimidade do oponente nos termos do art 9 n 3 e 204, n 1, al. b) do CPPT, determinou a procedncia da presente oposio com a consequente extino da execuo fiscal quanto ao aqui oponente quando deveria levar apenas absolvio da instncia. E conforme resulta do citado art 9 3 do CPPT a legitimidade dos responsveis subsidirios resulta de ter sido contra eles ordenada a reverso da execuo fiscal . O instituto da reverso sendo exclusivo da execuo fiscal e desconhecido na execuo comum, como se escreveu no Ac. de 6-2-2002, Rec. 25.037, traduz-se numa modificao subjectiva da instncia, pelo chamamento, a fim de ocupar a posio passiva na aco, de algum que no o devedor que figura no ttulo pelo que o legislador s consagrou o instituto da reverso da execuo fiscal, como alterao subjectiva da instncia executiva, para possibilitar que, por essa via, se cobrem, no mesmo processo executivo, as dvidas de impostos, mesmo de quem no ocupa, inicialmente, a posio passiva na execuo, por no figurar no ttulo executivo o que se justifica em ateno natureza da dvida e aos interesses colectivos em jogo (por isso que o legislador concebeu a execuo fiscal como um meio mais expedido e clere do que o comum para a cobrana coerciva das dvidas fiscais), e certeza e liquidez destas dvidas, atributos que no ornam, necessariamente, as dvidas no tributrias. Da que a mencionada legitimidade se refira interveno na execuo fiscal no lugar do executado a qual s pode ocorrer desde que ocorra inexistncia ou insuficincia dos bens penhorados do devedor principal nos termos dos arts 23 2 da LGT e 153 2 do CPPT. Assim no tendo sido ordenada a reverso contra o oponente este parte ilegtima na instncia executiva o que o no o impede de se opor execuo na qual foi indevidamente citado. A consequncia desta ilegitimidade na execuo a procedncia da oposio. E tal julgamento no impede, contudo, se outros motivos o no inviabilizarem, que venha a ser proferido despacho de reverso contra o

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oponente pois que o fundamento que levou procedncia da oposio foi a inexistncia da provada no reverso. 4. Nos termos expostos nega-se provimento ao recurso e absolve-se o oponente da instncia executiva. Sem custas. Lisboa, 16 de Maro de 2005. Antnio Pimpo (relator) Baeta de Queiroz Lcio Barbosa.

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comunitrio, pela violao do dever de um supremo tribunal fazer o reenvio prejudicial ao Tribunal de Justia das Comunidades Europeias e pela inconstitucionalidade da interpretao normativa do art 234 do Tratado de Roma por violao do princpio constitucional do juiz natural. Neste STA, o M P emitiu douto parecer nos termos do qual se deve negar provimento ao recurso. Corridos os vistos cumpre decidir a questo de saber se a sentena recorrida deve ser confirmada ou reformada. Vem dado como provado que a liquidao de 23.12.1996 e a impugnao judicial deu entrada em 9.11.2001 e que se trata de uma liquidao de emolumentos notariais por escritura para aumento do capital social. 2 Fundamentos Entende a recorrente que a interpretao feita pelo M Juiz a quo violou o princpio da efectividade do direito comunitrio, pois um prazo de 90 dias no permite que o direito comunitrio se torne efectivo. Este STA j tratou desta questo de direito no acrdo de 30.1.2002, Proc n 26. 231, que foi assim sumariado: I O direito comunitrio no tem norma sobre o prazo para a restituio do indevido; II Aplica-se o prazo da lei portuguesa (5 anos pelo art 35 do Regime da Administrao Financeira do Estado e 4 anos pelo art 78 da Lei Geral Tributria); III Compete ordem jurdica de cada Estado-Membro regular as modalidades processuais e prazos das aces de restituio do indevido destinadas a garantir a salvaguarda dos direitos que para os cidados decorrem do direito comunitrio, desde que, por um lado, essas modalidades no sejam menos favorveis do que as das aces anlogas de natureza interna (princpio da equivalncia) e, por outro, no tornem praticamente impossvel ou excessivamente difcil o exerccio dos direitos conferidos pelo direito comunitrio (princpio da efectividade); IV Um prazo de 4 ou de 5 anos respeita esses princpios do direito comunitrio; V Este prazo de restituio do indevido nada tem a ver com o prazo de 90 dias para deduzir impugnao judicial: um prazo razovel para impugnar e outro razovel para restituir o indevido; VI O STA no deve fazer um reenvio ao TJCE quando for conhecida uma jurisprudncia europeia constante e uniforme sobre um dado ponto de direito comunitrio (teoria do acto claro ou teoria do precedente europeu). No h razes para alterar esta jurisprudncia, que sempre foi seguida por este STA. Para mais desenvolvimentos, remete-se para os seguintes acrdos do TJCE: - de 29.6.88, P 240/87; - de 27.2.80, P 68/79; - de 10.7.80 P 826/79; - 17.7.97, P C-90/94; - 17.11.98, P C-228/96; - de 9.2.99, P C-343/96; - 24.9.02, P C-225/2000. A recorrente podia ter feito um pedido de reviso do acto de liquidao no prazo de 5 anos (art 94, n 1, al. b), do CPT) ou no prazo de 4 anos (art 78, ns 1 e 6, da LGT). Se esse pedido fosse indeferido, a recorrente podia deduzir impugnao judicial no prazo de 90 dias.

Acrdo de 16 de Maro de 2005.

Assunto: Princpio da equivalncia e da efectividade do direito comunitrio. Primado do direito comunitrio sobre a CRP. Sumrio: I Tendo o contribuinte um prazo de quatro anos para pedir a restituio de um tributo indevidamente liquidado e no tendo pedido essa restituio dentro desse prazo, no pode alegar que o prazo de 90 dias para deduzir impugnao judicial insuficiente para tornar efectivo o direito comunitrio (princpios da equivalncia e da efectividade). II O direito comunitrio goza do primado sobre as normas constitucionais portuguesas, nos termos do artigo 8., n. 4, da CRP, na redaco da Lei Constitucional n. 1/2004. Processo n. 1871/03-30. Recorrente: Pingo Doce Distribuio Alimentar, S. A. Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr. Almeida Lopes. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: 1 Relatrio Com base na violao do direito comunitrio por normas do direito portugus, Pingo Doce Distribuio Alimentar, SA, com sede na Rua Tierno Galvan, Torre 3, Piso 9, Lisboa, deduziu impugnao judicial contra o acto de liquidao de emolumentos notariais, por conta de 23.12.1996, em resultado de uma escritura pblica outorgada no 4 Cartrio Notarial de Lisboa para aumento do capital social. Por sentena de fls. 433 e seguintes, o M Juiz do 2 Juzo do extinto Tribunal Tributrio de 1 Instncia de Lisboa julgou a impugnao improcedente por ter caducado o prazo para apresentao da impugnao judicial, pois esta foi apresentada em 9.11.2001 e o acto de liquidao foi praticado e pago em 23.12.1996. Ora, no sendo caso de nulidade do acto de liquidao, o prazo legal para apresentao da impugnao era de 90 dias. No se conformando com a sentena, dela recorreu a impugnante para este STA, tendo apresentado as suas alegaes de fls. 450 e seguintes, nas quais concluiu pela violao do princpio da efectividade do direito

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Como seguiu um processo errado para defesa dos seus interesses, sibi imputet. A impugnao judicial que tem de ser apresentada no prazo de 90 dias. Trata-se de um prazo de caducidade e peremptrio que no viola o direito comunitrio. O art 234 do Tratado de Roma no viola a CRP, nomeadamente o princpio do juiz natural. Por outro lado, a CRP no padro de validade de normas jurdicas que lhe so superiores, pois o primado do direito comunitrio sobre o direito constitucional dos Estados-Membros um princpio estruturante do direito comunitrio, sempre reafirmado pelo TJCE. Consta hoje do art 8, n 4, da CRP, na redaco que lhe foi dada pela Lei Constitucional n 1/2004, de 24 de Julho. No esto aqui em causa os princpios fundamentais do Estado de Direito democrtico. No acrdo CILFIT, o TJCE disse que no h que fazer o reenvio prejudicial quando a questo for impertinente, quando a lei comunitria seja clara e quando j haja um precedente na jurisprudncia europeia. 3 Deciso Nestes termos, acordam os juzes deste STA em negar provimento ao recurso e em confirmar a sentena recorrida. Custas pela recorrente, com 50% de procuradoria. Lisboa, 16 de Maro de 2005 Almeida Lopes (relator) Fonseca Limo Pimenta do Vale.

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de Tondela que ordenou a sua citao nos termos e com as formalidades prescritas no artigo 190 do CPPT. Pelo M Juiz daquele Tribunal foi indeferida a reclamao. Dessa deciso recorreu ento o reclamante para este Supremo Tribunal Administrativo, tendo formulado as seguintes concluses: 1) A douta sentena recorrida omite pronncia sobre a falta de requisitos essenciais do ttulo executivo. 2) A falta de requisitos essenciais do ttulo executivo, quando no puder ser suprida por prova documental, constitui nulidade insanvel em processo de execuo fiscal (art.165, n1, al. b) CPPT), que conduz nulidade do ttulo e de conhecimento oficioso (art. 165, n4 CPPT). 3) A sentena recorrida, tendo deixado de pronunciar-se sobre essa questo, ao contrrio do que deveria, nula (art. 668, n1, al. d) do CPC, ex vi do art. 2 do CPPT), conforme vir declarado, com as consequncias legais. SEM PRESCINDIR, 4) A lei de autorizao legislativa que est na gnese da aprovao do CPPT, a Lei n87-B/98, de 31 de Dezembro, autoriza o Governo a aprovar o CPPT no respeito pela compatibilizao das suas normas com as da lei geral tributria e regulamentao das disposies da referida lei que desta caream (art. 51, al.c) da Lei n87-B/98). 5) O direito de reclamao para o juiz da execuo fiscal de todos os actos lesivos assegurado pelos arts. 95 n1 e n2, al. j) e n103, n2 da Lei Geral Tributria. 6) A deciso de instaurar a execuo e mandar citar a recorrente no meramente liminar: uma daquelas decises proferidas pelo rgo da execuo fiscal que no processo afectam os direitos e interesses legtimos da executada, maxime os garantidos nos termos do art.26 da CRP: bom nome e reputao, imagem, e proteco legal contra quaisquer formas de discriminao. 7) Esse despacho, por si mesmo, um acto lesivo e como tal reclamvel no termos do dispositivo conjugado dos artigos 163 e 276 a 278 do CPPT. 8) A dimenso normativa que a sentena recorrida extrai do artigo 278 do CPPT padece de inconstitucionalidade orgnica, por no se conformar com as pertinentes normas dispostas na Lei Geral Tributria, extravasando o mbito da referida lei de autorizao legislativa e o mbito da competncia do Governo nesta matria (art. 165, n1, al. i) da CRP). SEM PRESCINDIR, 9) A reclamao com o fundamento peticionado perde qualquer utilidade caso no suba ao tribunal imediatamente e com efeito suspensivo. 10) E isso independentemente de a reclamante ter invocado, ou no, prejuzo irreparvel - o qual ocorre sempre que estamos perante um acto lesivo dos respectivos direitos, liberdades e garantias. 11) A interpretao dos arts. 276 a 278 do CPPT consignada na douta deciso recorrida, pugnando pela no admisso, ou subida meramente diferida, da reclamao enferma de inconstitucionalidade material; desde logo, por violar os direitos ao bom nome e reputao, imagem e proteco legal contra quaisquer formas de discriminao, consagrados no art. 26 da CRP; mas, tambm, por contrariar o disposto nos arts. 103, 268, n3 e n4 da CRP. SEM PRESCINDIR, 12) A sentena recorrida ilegal por impedir a reclamao para o tribunal tributrio de deciso proferida pelo rgo da execuo fiscal que afecta os direitos e interesses legtimos do executado.

Acrdo de 30 de Maro de 2005.

Assunto: Omisso de pronncia. Reclamao de deciso do rgo de execuo fiscal. Lesividade. Sumrio: I S ocorre omisso de pronncia quando o julgador se no pronuncia sobre questes que deva apreciar ou conhea de questes de que no deva conhecer. II As decises proferidas pelo rgo de execuo fiscal s so susceptveis de reclamao nos termos do artigo 276. do CPPT quando afectem direitos e interesses legtimos e a sua subida diferida cause prejuzo irreparvel. III A citao do executado para se opor, pedir o pagamento em prestaes ou a dao em pagamento no constitui acto lesivo causador de prejuzos irreparveis que permita o recurso quela reclamao. Processo n. 256/05-30. Recorrente: Cruz & C., S. A. Recorrida: Fazenda Pblica. Relator: Ex.mo Sr. Cons. Dr.Vtor Meira. Acordam, em conferncia, na 2. Seco do Supremo Tribunal Administrativo: Cruz e Companhia, S.A. reclamou para o Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu da deciso proferida pelo Chefe do Servio de Finanas

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13) Deste modo no garantindo recorrente o direito de reclamao para o juiz da execuo fiscal que lhe vem assegurado pelos arts. 95 n1 e n2, al. j) e n103, n2 da LGT. 14) A prevalncia da Lei Geral Tributria sobre a demais legislao de carcter fiscal vem afirmada pelo art. 1 do CPPT, aqui violado. ASSIM QUE, 15) Dever vir declarada nula ou revogada a deciso recorrida, com as consequncias legais. No houve contra-alegaes. Pelo Exmo Magistrado do Ministrio Pblico foi emitido parecer no sentido do no provimento do recurso por no ocorrer a omisso de pronncia suscitada nem o acto ser lesivo. Com dispensa de vistos vm os autos conferncia. A deciso recorrida considerou provados os seguintes factos: A) Em 13/10/2004, o Reverificador Assessor da Direco Geral das Alfndegas e dos Impostos Especiais sobre o Consumo - Diviso de Controlo Aduaneiro e Venda de Mercadorias da Direco Regional de Contencioso e Controlo Aduaneiro do Porto, emitiu certido de dvida contra a Reclamante, na importncia de 2.192.451,38 - cfr. fls. 2; B) Pelo ofcio n. 4129 de 15/10/2004, foi requerido ao Chefe do Servio de Finanas de Tondela a cobrana coerciva da dvida referida em A) - cfr. fls.15; C) Em 22/10/2004, o Chefe do Servio de Finanas de Tondela, com base na certido referida em A) e do requerido em B), ordenou a passagem de mandado de citao - cfr. fls. 16; D) Em 25/10/2004 foi citada a ora Reclamante de que lhe foi instaurado pelo Servio de Finanas de Tondela - (2704), o processo de execuo fiscal n. 2704200401005022, tendo por objecto a cobrana de dvida aduaneira, no montante de 2.192.451,38 , acrescido de juros de mora cfr. fls. 19; E) Em 04/11/2004, a presente reclamao deu entrada no Servio de Finanas de Tondela - cfr. fls. 32 a 39; F) No foi efectuada a penhora ou a venda de bens da Reclamante. Assentes tais factos apreciemos o recurso. Nas concluses das suas alegaes a recorrente suscita quatro questes a conhecer subsidiariamente no caso das anteriores no terem logrado xito, a saber: 1. omisso de pronncia; sem prescindir 2. lesividade do acto recorrido e inconstitucionalidade orgnica caso assim no seja entendido; sem prescindir 3. subida imediata do recurso e inconstitucionalidade material; sem prescindir 4. ilegalidade da sentena por impedir a reclamao. Vejamos ento se ocorre omisso de pronncia geradora de nulidade. Nos termos do artigo 125 n1 do CPPT - tal como no artigo 668 n1 alnea d) do CPC - constitui causa de nulidade da sentena a falta de pronncia sobre questes que o juiz deva apreciar ou a pronncia sobre questes que no deva conhecer. Vejamos ento se o julgador cometeu a nulidade referida. No entender da recorrente a sentena sofre de tal nulidade por no ter apreciado a falta dos requisitos essenciais do ttulo executivo que invocara. Lendo a sentena no pode deixar de concluir-se que a mesma apreciou tal questo ao decidir que o meio idneo para arguir tal falta era o processo de oposio execuo fiscal e no a reclamao ao abrigo dos artigos 276 e seguintes do CPPT. A recorrente pode no

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concordar com tal deciso mas no pode dizer que a mesma no foi decidida e que por isso haver omisso de pronncia. No procede pois a primeira questo suscitada no recurso, no ocorrendo por isso a nulidade invocada. A sentena recorrida entendeu que o acto recorrido do chefe da repartio de finanas que mandou citar a recorrente para os termos da execuo no um acto lesivo por no afectar os seus direitos e interesses legtimos, no sendo por isso susceptvel de reclamao para o Tribunal nos termos do artigo 276 e segs. do CPPT. Prescreve aquele normativo que as decises proferidas pelo rgo de execuo fiscal e outras autoridades da administrao tributria que no processo afectem direitos e interesses legtimos do executado ou de terceiro so susceptveis de reclamao para o tribunal tributrio de 1 instncia.. Por seu turno o artigo 278 diz que o tribunal s conhecer das reclamaes quando, depois de realizadas a penhora e a venda, o processo lhe for remetido a final. Todavia o n3 do mesmo normativo - e isto prende-se com a terceira questo colocada pela recorrente - excepciona casos em que possa ocorrer prejuzo irreparvel por virtude das ilegalidades que enuncia, nenhuma das quais tendo aplicao ao caso vertente. Todavia, como refere Jorge de Sousa (CPPT anotado, 4 edio, fls. 1049), apesar do carcter taxativo que a redaco deste n3 do art 278 d ao elenco dos casos de subida imediata das reclamaes, no poder, sob pena de inconstitucionalidade material, restringir-se aos casos indicados esse regime de subida, referindo a possibilidade de subida imediata sempre que sem ela o interessado sofra prejuzo irreparvel. Assim sendo haver que ver se o acto que provocou a reclamao ser ou no um acto lesivo e, se o for, se a no subida imediata provocar prejuzo irreparvel. Diga-se tambm e desde j que se no v em que que a reclamao prevista no CPPT contende com o disposto no artigo 103 da LGT, nem que os termos em que est regulada consubstancie qualquer inconstitucionalidade orgnica por parte daquele normativo. A questo da lesividade tem sido largamente abordada em acrdos da Seco de Contencioso Administrativo, dos quais se respigam alguns excertos: S os actos administrativos que operam, por si, a modificao da situao jurdica concreta dos recorrentes, podem ser considerados lesivos - acrdo 194/02 de 13/10/04; O artigo 268 n4 da CRP assegura aos administrados o direito de impugnar contenciosamente quaisquer actos administrativos que lesem os seus direitos, devendo considerar-se imediatamente lesivos, e por isso imediatamente impugnveis contenciosamente, todos os actos administrativos que tenham repercusso negativa imediata na esfera jurdica dos destinatrios, quando a sua lesividade no puder ser diferida por meios administrativos de impugnao - acrdo 1999/03 de 6/10/04; I - A adopo pelo n4 do art 268 da CRP do critrio da lesividade do acto administrativo para a determinao da sua recorribilidade no implica que todo o acto lesivo seja imediatamente sindicvel e que o interessado esteja dispensado do esgotamento dos procedimentos graciosos para a abertura da via contenciosa. II - S assim no ser quando o percurso imposto por lei para a abertura da via contenciosa esteja de tal modo eriado de dificuldades que, na prtica, suprima, ou restrinja em medida intolervel, o direito ao recurso contencioso - acrdo 202/02 de 16/10/02. Do que se transcreveu facilmente se concluir que, mesmo para efeitos de inconstitucionalidade, no basta que um acto do chefe da repartio

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de finanas cause algum prejuzo ao interessado para que ele possa desde logo recorrer reclamao a que se refere o artigo 276 do CPPT. Se assim fosse esta via excepcional passaria a ser o meio ordinrio de recurso. Ora no caso vertente o acto praticado consistiu na citao da interessada para, nos termos e com as formalidades prescritas no artigo 190 do CPPT, deduzir oposio, requerer o pagamento em prestaes ou a dao em pagamento relativamente a uma dvida no paga. Por isso a prpria citao destina-se a que o executado se possa defender pelo que seria uma grave entorse lgica considerar que tal citao era um acto lesivo dos direitos ou interesses legtimos da executada. Esta poderia, e para isso foi notificada, defender os seus direitos na oposio execuo. Do que temos vindo a referir teremos de concluir que o acto do chefe da repartio de finanas que mandou citar a recorrente no era susceptvel de reclamao nos termos do artigo 276 do CPPT, no violando tal entendimento a garantia constitucional de tutela jurisdicional efectiva dos direitos ou interesses legalmente protegidos dos administrados prevista no artigo 268 n4 da CRP. Falecem pois, pelos motivos indicados, as ltimas trs questes colocadas pela recorrente nas concluses das suas alegaes e que acima se equacionaram. Em conformidade com o exposto, acorda-se em conferncia neste Supremo Tribunal Administrativo em negar provimento ao recurso, assim mantendo a deciso recorrida que indeferiu a reclamao. Custas pela recorrente fixando em 70% a procuradoria. Lisboa, 30 de Maro de 2005. Vtor Meira (relator) Fonseca Limo Baeta de Queiroz.

DIRIO DA REPBLICA
APNDICE

SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO

Publicao peridica ordenada pelo Decreto-Lei n. 267/85, de 16 de Julho

PREO DESTE NMERO 26,56 (IVA INCLUDO 5%)

Depsito legal n. 25 495/89 IMPRENSA NACIONAL-CASA DA MOEDA, S. A.