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Actualidad y Aplicacin Prctica

Esquema lgico del rgimen de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de tercera categora del ejercicio scal 2013
Ficha Tcnica
Autor : Jorge Flores Gallegos Ttulo : Esquema lgico del rgimen de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de tercera categora del ejercicio scal 2013 Fuente : Actualidad Empresarial N 271 - Segunda Quincena de Enero 2013

1. Introduccin
Una de las frases ms signicativas que debe tener en cuenta todo contribuyente para algunos les cabe como aillo al dedo es aquella que viene de la ingeniera, la denominada Ley de Murphy: Si algo puede salir mal, saldr mal. Este razonamiento tan concreto es perfectamente aplicable para aquellos perceptores de rentas de tercera categora, quienes inician de forma equivocada el cumplimiento de sus obligaciones tributarias de pagos a cuenta en un ejercicio anual; pues se tiene claro que inexorablemente todo lo que empieza mal, terminar peor, atrapado en un conjunto de contingencias tributarias ante la Administracin Tributaria, rectificaciones de sus declaraciones juradas de cada mes, pagos por tributos omitidos, pagos por intereses moratorios, pagos por multas por cometer infracciones, etc. Por ello, el contribuyente, para evitar el riesgo de llegar a esta situacin, tiene que iniciar el cumplimiento de sus pagos a cuenta de forma correcta, de acuerdo con el mandato del artculo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta, como del artculo 54 de su Reglamento, vigente para el ejercicio anual 2013. Caso contrario, la Administracin Tributaria enviar cartas inductivas para su correspondiente recticacin de los PDT presentados, en razn a la exigencia de guardar una lnea de continuidad en el contenido de las declaraciones, aplicando el coeciente y los saldos o crditos correctos, evitando as las distorsiones o el efecto domin por la equivocada aplicacin de un coeciente o del monto mnimo del 1.5 %.

2. Cuestiones previas al rgimen tributario de los pagos a cuenta para el ejercicio scal 2013
De acuerdo con el artculo 3 del Decreto Legislativo N 1120, vigente

a partir del 01.08.12, el cual modica el artculo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta, cambi la lgica del rgimen tributario de los pagos a cuenta para los perceptores de renta de tercera categora, pasando de dos sistemas paralelos, el del coecientes y el del porcentaje (2 %), que en trminos generales se cumplan por caminos separados, a un sistema comparativo que gira alrededor del monto porcentual del 1.5 %. En ese sentido, el contribuyente debe tener claro que ya no existen dos formas separadas, para cumplir con los pagos a cuenta, sino uno solo, y de acuerdo con los nuevos supuestos de la modicacin indicada a propsito de los resultados de sus declaraciones juradas como de la presentacin de sus estados de ganancias y prdidas (EGyP), esta obligacin de realizar el ejercicio comparativo entre el coeciente resultante con el monto porcentual del 1.5 %, aplicado sobre sus ingresos netos mensuales, hace que la obligacin de los pagos a cuenta sea ms dinmica en funcin de los resultados econmicos de la empresa, a lo largo del ejercicio scal, claro est que el monto porcentual del 1.5 % asegura un mnimo de recaudacin para los intereses scales del Estado. No obstante, el monto porcentual del 1.5 % no signica, necesariamente, para el contribuyente un piso mnimo para el cumplimiento de sus pagos a cuenta, sino que el mismo sistema le da la opcin de poder aplicar un coeciente menor a dicho porcentaje, o en ltimo lugar, suspender sus pagos a cuenta de no existir un impuesto calculado; todo ello en funcin de sus resultados econmicos que conste en los EGyP, haciendo del este rgimen ms prximo al desempeo econmico, y ms exible para modicar el coeciente a diferencia del rgimen anterior. Ahora bien, la lgica es simple, si se tiene como resultado prdida o no cuenta con un impuesto calculado, o el coeciente resultante es menor al monto porcentual del 1.5 %, en todos los casos se aplicar dicho porcentaje. Y por el contrario, si el coeciente resultante de sus declaraciones juradas, al aplicarse sobre los ingresos netos

del mes, resulta mayor a la del monto porcentual mnimo, se aplicar dicho coeciente. Asimismo, cuando el contribuyente desee liberar a sus pagos a cuenta del piso mnimo del 1.5 % porque considera que es muy alto, dado el desempeo econmico de su empresa, tiene la opcin de modificar su coeficiente mediante la presentacin del PDT 625 al 30 de abril; aplicar el nuevo coeciente siempre y cuando sea mayor al coeciente dado en la DJ anual del ejercicio anterior, y le ser obligatorio presentar un segundo PDT 625 al 31 de julio aplicando el nuevo coeciente sin efectuar ninguna comparacin, y de no existir impuesto calculado, suspender sus pagos hasta diciembre. Cabe precisar que si bien en el intento de modicar el coeciente mediante los PDT 625, si el coeciente resultante es mayor al 1.5 % y lo presenta, aplicar directamente dicho nuevo coeciente. En ese sentido, para una empresa con un buen desempeo econmico, con altos niveles de rentabilidad puede optar vlidamente el cambio a un coeciente mayor, a n de que el pago del impuesto a la renta en la Declaracin Jurada del Ejercicio del 2013 resulte con una carga econmica menor, que pueda resultar estar obligado, y depender de las ventajas que racionalmente decida el contribuyente. Por ltimo, podemos armar que el sistema de pagos a cuenta intenta mantener un equilibrio entre los intereses de los contribuyentes de tributar en funcin de los resultados que obtenga a lo largo del ejercicio con los intereses de recaudacin, sostenidos por un monto porcentual mnimo, como la posibilidad de poder modicar el coeciente o en todo caso suspender los pagos a cuenta por el hecho mismo de no contar con un impuesto calculado.

3. Esquema lgico de los pagos a cuenta en el ejercicio 2013


Para que el contribuyente pueda tener claro el cumplimiento correcto de sus pagos a cuenta en el ejercicio scal 2013, veamos la siguiente tabla, donde se presenta un esquema lgico del rgimen de pagos a cuenta hoy vigente:
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Pagos a cuenta 2013 Prdida del Aplica el 1.5 % ejercicio 2011 De enero a febrero Aplica el coeciente de la DJ No existe la posibilidad de modicacin anual del 2011 Utilidad del comparando, ejercicio 2011 con el 1.5 %, el que resulte mayor De mayo a julio Suspensin de sus pagos a cuenta, si su DJ 2012 es cero (0) Si la DJ 2012 resulta un coeciente, se aplica en el trimestre dicho coeficiente Requisito: Debe estar cancelalo los pagos a cuenta de los meses de enero a abril de 2013 Modicacin de pagos a cuenta de 2013

Presentacin del EGyP al 30 de abril mediante el PDT 625 Prdida del Aplica el 1.5 % ejercicio 2012

No existe impuesto calculado en el EGyP

Coeciente Se aplica el resultante Coeficiente de menor al coeciente de la DJ 2012 la DJ 2012 Coeciente resultante mayor al coeciente de la DJ 2012 Se aplica el Coeficiente resultante del EGyP

De marzo a diciembre

De agosto a diciembre

Aplica el coeciente de la DJ anual del 2012 Utilidad del comparando, ejercicio 2012 con el 1.5 %, el que resulte mayor

Requisito: Debe estar presentada de la DJ anual 2012

Presentacin del EGyP al 31 de julio mediante el PDT 625

Se aplica el coeficiente resultante del EGyP. Si es el caso que o existe impuesto calculado en el EGyP, entonces se suspende sus pagos a cuenta. Es obligatoria la presentacin del PDF 625 si se present el EGyP al 30 de abril.

Veamos los supuestos que se deducen del cuadro: 3.1. Primer supuesto: Pagos a cuenta de los meses de enero y febrero El contribuyente tiene dos posibles escenarios iniciando el ao, de
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acuerdo con los resultados del ejercicio scal 2011, sea de prdida o de utilidad, sus pagos a cuenta operarn de la siguiente forma: 3.1.1. Si el contribuyente tiene como resultado prdida del ejercicio scal 2011, no tiene necesidad de efec-

tuar ninguna comparacin, por lo cual ser aplicable directamente sobre sus ingresos netos del mes el monto porcentual de 1.5 %. 3.1.2. Si el contribuyente tiene como resultado utilidad del ejercicio scal 2011, tiene que ubicar el
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coefi ciente aplicado en dicho ejercicio, efectuar una comparacin con el monto porcentual de 1.5 %, y el que resulte mayor ser aplicado en dichos periodos mensuales. Para ambos casos, no es posible que el contribuyente pueda modificar el coeciente o del porcentaje del 1.5 % que est obligado aplicar. a presentar un segundo EGyP al 31 de julio mediante el PDT 625 hasta antes del vencimiento del periodo tributario de agosto, de acuerdo con el cronograma de pagos de setiembre. Para esta segunda modicacin, este segundo coeciente del EGyP al 31 de julio no genera ninguna obligacin de efectuar alguna comparacin, sea con el coeciente del ejercicio scal 2012, o el nuevo coeciente del EGyP al 30 de abril ni con el monto porcentual del 1.5 %, su aplicacin para los periodos tributarios mensuales de agosto a diciembre ser directo. Por ltimo, en el caso de que los EGyP al 30 de abril como el segundo al 31 de julio, genera dos consecuencias diferentes, las cuales son: 3.3.1. EGyP al 30 de abril que no genera un impuesto calculado: Se suspendern los pagos a cuenta hasta el periodo tributario del mes de agosto, salvo que exista impuesto calculado del ejercicio scal 2012, por lo cual se aplicar el coeciente resultante de la DJ anual del 2012, no generando ninguna obligacin de efectuar una comparacin con el monto porcentual del 1.5 %. 3.3.2. EGyP al 31 de julio que no genera impuesto calculado: Se suspendern los pagos a cuenta desde el periodo tributario del mes de agosto hasta el de diciembre, no generando ninguna obligacin de efectuar alguna comparacin con un coeciente anterior o con el monto porcentual del 1.5 %. 3.4. Cuarto supuesto: Modicacin del coeciente para los meses de agosto a diciembre Este cuarto supuesto supone que avanzado el ejercicio, y no contando ya el contribuyente con la oportunidad de presentar un EGyP al 30 de abril mediante la presentacin del PDT 625; hasta antes del vencimiento del periodo tributario de julio, podr modicar su coeciente o en todo caso liberar del piso mnimo del 1.5 %, presentando un EGyP al 31 de julio hasta antes del vencimiento de los periodos tributarios de los meses de agosto a diciembre del presente ejercicio. Para poder acogerse a una segunda oportunidad en el ejercicio de modicar el coeciente, necesariamente tiene que haber presentado el contribuyente su DJ Anual del Ejercicio Fiscal 2012, as haber cumplido la cancelacin de sus pagos a cuenta de los periodos tributarios de los meses de enero a julio del presente ejercicio.

4. Pagos a cuenta del impuesto a la renta para las leyes promocionales


Como bien es conocido, existen regmenes tributarios especiales del impuesto a la renta que tienen por n promocionar determinados sectores econmicos, las cuales son: - Ley N 27037, Ley de Promocin de la Inversin en la Amazona (30.12.98); - Ley N 27360, Ley que aprueba las Normas de Promocin del sector Agrario (31.10.00); y - Ley N 27460, de Promocin y Desarrollo de la Acuicultura de Promocin y Desarrollo de la Acuicultura (26.05.01). Estos tres regmenes asimismo realizan pagos a cuenta del impuesto a la renta conforme al mandato del artculo 85 de la Ley en mencin, conforme a la Tercera Disposicin Complementaria Final del Decreto Legislativo N 1152. Al respecto, cabe precisar que para las leyes promocionales se considera el impuesto calculado al importe determinado aplicando la tasa del impuesto a la renta prevista en cada ley promocional. Asimismo, a n de determinar la cuota a que se reere el inciso b) del primer prrafo del artculo 85 de la Ley en mencin, se debe tener en cuenta cada caso en particular, dependiendo del resultado de sus declaraciones juradas as como de la presentacin de sus estados nancieros. 4.1. Rgimen de la Amazona Por ello, el impuesto a la renta, regulado en el artculo 12 de la Ley N 27037, dispone que los contribuyentes ubicados en la Amazona, dedicados principalmente a las actividades agropecuarias, acucolas, pesca, turismo, as como a las actividades manufactureras vinculadas al procesamiento, transformacin y comercializacin de productos primarios provenientes de las actividades antes indicadas y la transformacin forestal, siempre que dichas actividades se realicen en la zona, as como a las actividades de extraccin forestal aplicarn, a efectos del impuesto a la renta correspondiente a rentas de tercera categora, una tasa de 10 %. Por excepcin, los contribuyentes ubicados en los departamentos de Loreto, Madre de Dios y los distritos de Iparia y Masisea de la provincia de Coronel Portillo y las provincias de
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3.2. Segundo supuesto: Pagos a cuenta de los meses de marzo a diciembre En el caso de que el contribuyente tuviera como resultado del ejercicio scal 2012 una prdida y no opte por modicar su coeciente para liberarse del monto porcentual mnimo, aplicar el 1.5 % sobre todos sus ingresos netos de los meses que restan del ao. 3.3. Tercer supuesto: Modificacin del coeciente para los meses de mayo a julio En el caso de que el contribuyente tuviera como resultado del ejercicio scal 2012 una utilidad, a propsito de su declaracin jurada anual, le generar un coeciente, el cual efectuar una comparacin con el monto porcentual del 1.5 %, y ser aplicable el que resulte mayor. De igual forma al supuesto anterior, si el contribuyente decide no modicar su coeciente mediante el PDT 625, aplicar la cuota que resulte mayor entre su coeciente o del monto porcentual del 1.5 % desde marzo hasta diciembre. Ahora bien, si el contribuyente decide modificar su coeficiente resultado de la presentacin de su DJ Anual del Ejercicio Fiscal 2012, tendr que presentar necesariamente un EGyP al 30 de abril mediante el PDT 625, teniendo en cuenta que deber haber cancelado los pagos a cuenta de los meses de enero, febrero, marzo y abril, para poder aplicar el nuevo coeciente en los periodos tributarios de mayo, junio y julio prximos. Cabe precisar que solo podr aplicar el nuevo coeciente en tanto sea mayor al coeciente dado por la DJ Anual del Ejercicio Fiscal 2012, caso contario se aplica el coeciente resultante de dicha declaracin jurada anual, ya no siendo necesario efectuar alguna comparacin con el 1.5 %. Adems, como el contribuyente opt por modicar su coeciente presentando el PDT 625 hasta antes del vencimiento del periodo tributario de mayo de acuerdo con el cronograma de pagos de junio, estar obligado

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Atalaya y Purs del departamento de Ucayali, dedicados principalmente a las actividades comprendidas en el prrafo anterior, as como a las actividades de extraccin forestal, aplicarn a efectos del impuesto a la renta de tercera categora, una tasa del 5 %. Los contribuyentes de la Amazona que desarrollen principalmente actividades agrarias y/o de transformacin o procesamiento de los productos calicados como cultivo nativo y/o alternativo en dicho mbito, estarn exoneradas del impuesto a la renta, por lo que no efectan pagos a cuenta. Sobre la base de aquellas tasas, los montos porcentuales mnimos son del 0.5 % si la tasa del impuesto es de 10 %, y del 0.3 % si la tasa de dicho impuesto es del 5 %, los que se aplicarn sobre los ingresos netos obtenidos en el mes, por lo que se sujetarn al rgimen de los pagos a cuenta de conformidad al artculo 85 de la norma legal tributaria en mencin. 4.2. Rgimen agrario y de acuicultura De acuerdo con artculo 2 de la Ley N 27360 del rgimen agrario, se aplica la tasa de 15 % correspondiente a rentas de tercera categora, a las personas naturales o jurdicas que desarrollen cultivos y/o crianzas, con excepcin de la industria forestal. Asimismo, se aplica tambin a las actividades agroindustriales, siempre que utilicen principalmente productos agropecuarios, fuera de la provincia de Lima y la Provincia Constitucional del Callao. Cabe precisar que no estn incluidas las actividades agroindustriales relacionadas con trigo, tabaco, semillas oleaginosas, aceites y cerveza. Asimismo, el impuesto a la renta regulada en la Ley N 27460, establece que es de aplicacin a la actividad de la acuicultura lo dispuesto en el prrafo 4.1 del artculo 4 y en el artculo 6 de la Ley N 27360. Por ello, en ambos casos, el monto porcentual mnimo para el cumplimiento de la obligacin de sus pagos a cuenta es de 0.8 %, el cual se aplicar conforme al artculo 85 de la Ley en mencin aplicable en el presente ejercicio. los periodos que no hayan solicitado ni hayan sido declarados prescritos, por ello es sumamente importante aplicar el coeciente o porcentaje que obliga la norma tributaria. En ese sentido, el contribuyente debe tener en cuenta: - La eleccin del sistema se realiza ahora en funcin del monto mayor de la cuota resultante comparando entre el coeciente y el 1.5 %. - La eleccin en funcin de los resultados de las declaraciones juradas se realiza a partir de los periodos tributarios de enero, marzo, mayo y agosto. - Para que exista comparacin debe ser posible calcular el coeciente de dichos meses, pero si no existe impuesto calculado en el ejercicio anterior o en el precedente al anterior, en este caso no se realizar comparacin y se calcular el pago a cuenta en funcin del mtodo del porcentaje. - Dentro de las condiciones y requisitos que el contribuyente debe cumplir est: 1. Haber presentado la DJ Anual y los EGyP respectivos dentro de los plazos, formas y condiciones que establezca el Reglamento. 2. Para el caso de la modicacin del periodo mayo 2013, la Sunat vericar que no exista deuda pendiente por los pagos a cuenta de enero a abril de 2013 y si es a partir del periodo tributario agosto se tiene por cancelado los de enero a julio del presente ejercicio. - De acuerdo con el Informe N 088-2012/SUNAT, a partir de la determinacin del pago a cuenta correspondiente al periodo tributario agosto de 2012, las empresas de construccin o similares que se acojan al mtodo previsto en el literal a) del artculo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta debern abonar como pago a cuenta el monto que resulte mayor de comparar las cuotas mensuales determinadas, aplicando a los importes cobrados en cada mes por avance de obra el 1.5 % y el coeciente que resulte de dividir el impuesto calculado entre los ingresos netos del ejercicio anterior. De no haber determinado impuesto en el ejercicio anterior, el pago a cuenta se determinar aplicando a los importes antes sealados el 1.5 %. - Asimismo, la correccin de las estimaciones de los ingresos

5. Puntos a tener en cuenta


Los contribuyentes tienen efectivamente que cumplir con sus obligaciones tributarias de forma correcta, al punto que si lo realizan de forma equivocada en un pequeo margen de diferencia al correcto, puede generarle contingencias tributarias sobre
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efectuados por el contribuyente a que se reere la NIC 11, que conlleven el reconocimiento de los ingresos de actividades ordinarias con suciente abilidad, en tanto importes cobrados o por cobrar por los trabajos ejecutados, debe ser considerada para determinar los ingresos netos del mes para el clculo del pago a cuenta del impuesto a la renta, de acuerdo con lo establecido en el literal b) del artculo 36 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. De acuerdo con el Informe N 1352012/SUNAT/4B0000, establece que la conclusin 3 del Informe N 088-2012-SUNAT/4B0000, se aplica a las empresas constructoras o similares, por las obras que no requieran la presentacin de valorizaciones. Por ello, las empresas constructoras o similares que tuvieran obras en las que se requiera la presentacin de valorizaciones, el importe por cobrar a considerar para el clculo de los pagos a cuenta del impuesto a la renta es el que corresponda a la valorizacin que dichas empresas hubieran efectuado por los trabajos ejecutados en un determinado mes. De acuerdo con el Informe N 045-2012-SUNAT/4B0000, concluye que las ganancias por diferencias de cambio al no ser ingresos, no deben ser consideradas para la determinacin del coeciente aplicable para el clculo de los pagos a cuenta del impuesto a la renta. La cuota resultante de aplicar a los ingresos netos el 1.5 % para todos los casos, a excepcin de los contribuyentes del Rgimen Tributario de la Amazona los montos porcentuales son 0.5 % o 0.3 % de acuerdo con cada caso, y los acogidos al rgimen agrario y acuicultura calcularn los pagos a cuenta mediante el monto porcentual del 0.8 %. Para los efectos de la opcin de modicar de la determinacin de los pagos a cuenta obligados a aplicar el 1.5 % a partir del periodo tributario de mayo, presentarn el EGyP al 30 de abril y les ser obligatorio un segundo EGyP al 31 de julio aplicable a partir del periodo tributario de agosto. Por ltimo, la modicacin ser aplicable presentando el PDT 625 hasta antes del vencimiento del periodo tributario de cada mes de acuerdo con el cronograma de pagos establecido por la Sunat.
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