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Novedades y prctica sobre el PGC 2007 y las NIIF

74.Fusinporabsorcinentredosentidadesindependientes.Aspectoscontablesy fiscales
Autor:JacintoRuizQuintanilla.ProfesorMercantil.CensorJuradodeCuentasySociodeAECA.

Dosentidadesindependientes(AyB)acuerdanfusionarseconreferenciaalBalancecerradoal 31Diciembre2011,siendosusdatoslossiguientes: Sdad.A Sdad.B TOTAL Valorescontablesyrazonables Valorcontableenlibros 200 150 ValorRazonable(VR)Entidades 1.500 500 2.000 %valorrazonable(VR) 75% 25% 100% Balancesal31Diciembre2011 Activo 200 Nocorrienteycorriente 1.000 Pasivo Nocorrienteycorriente 800 50 Capital 60 100 Reservas 140 50 1.000 200 OtrosdatosparalaFusin Nosecontemplanlosposiblesefectosretroactivosdelafusinparasimplificarel supuesto,haciendocoincidirtodaslasfechasrelevantesenel31Diciembre2011. LaFusinseacogeralrgimendeneutralidadfiscal,entendiendoqueserenenlos requisitosparaoptarporestergimen(CaptuloVIIILeyI.Sociedades). SociedadA(Empresaadquirente): Eslaempresaadquirente,queabsorberaB.SuCapitalesde60. SociedadB(Empresaadquirida).VRdelosActivosyPasivosidentificables: Activo=300,alexistirunaplusvalatcitade100(superioralvalorcontablede200)en unelemento.EllooriginaunPasivoporI.Diferidode30(100x30%). Pasivo=50(coincideconelvalorcontableenlibros).

Seplantearealizarlosclculosextracontablesderivadosdelafusin,incluidoslosfiscales,y sucontabilizacinenambasentidades,laabsorbidaylaabsorbente: a) Calculodelaumentodecapital. b) Determinacindelfondodecomercio c) Asientosenlaentidaddisuelta(B),queeslaabsorbida. d) Asientosenlaentidadabsorbente(A). e) BalancedelaentidadA,traslafusin. f) Rgimendeneutralidadfiscal.Diferimientosenlafusin.Efectos.

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SOLUCIN: a).Calculodelaumentodecapital. SociedadB:SuVRde500esequivalenteal25%delconjuntodelvalorrazonabledelas Sociedadesafusionar,queesde2.000. SociedadA:ElCapitalaemitir,paraabsorberalosactivosypasivosdelaSdad.B,debe serelqueotorguealosaccionistasdelaSdad.Bunnominaldel25%desuCapitaltotal traslaFusin.Portanto,haciendounaregladetres,sielcapitalactualde60debe representarel75%traslafusin,el100%seriguala80,porloqueelvalornominal delcapitalaincrementarserde20. AccionistasdelaSociedadB.Selesadjudicarnaccionesconunvalornominalde20, queserel25%delcapitalresultanteenAtraslafusin,iguala80. Primadeemisin.LadiferenciaentreelV.razonabledeloselementosaportadospor laSociedadB,queesde500,yelnominaldeCapitalaumentado,queesde20,serla PrimadeEmisin,equivalentea480.

b).Determinacindelfondodecomercio De acuerdo con la Norma de Registro y Valoracin del PGC (NRV en lo sucesivo) 19. 2, para contabilizar las Fusiones se aplicar el Mtodo de Adquisicin, el cual requiere, para su aplicacin y para la determinacin del Fondo de Comercio, una serie de pasos, que a continuacinseexponenjuntoconlosdatosaplicablesalcaso. 1. Identificarlaempresaadquirente:A,altenerunmayorrazonable(ActivosNetosde 1.500),conrespectoaB,quetiene500.Elvalorrazonablesehaobtenidodelvalor actualdelosflujosdecajaprevistos. 2. Determinarlafechadeadquisicin:31/12/2011queeslafechaenlaquelaSociedad A.obtieneelcontroldelaentidadB,alhabersecelebradoendichafechalaJuntade AccionistasqueaproblaFusin. 3. Cuantificarelcostedelacombinacindenegocios:Instrumentosdepatrimonio adquiridosparaadquirirelnegocio:500(Valornominal:20+P.E.Accionesde480).No existenotroscostes(contingentes,etc.)atribuiblesalaoperacin. 4. ReconoceryValorarlosactivosidentificablesadquiridosylospasivosasumidos: 1. Activosidentificablesadquiridosavalorrazonable:300(Activonocorrientey corriente200+100derevalorizacin). 2. Pasivosasumidos:80.Pasivosnocorrienteycorriente(50)+Pasivospor diferenciastemporariasimponibles,porlarevalorizacincontabledeun activo:30=100x30%. 3. Valorrazonabledelosactivosidentificablesadquiridosnetosdelospasivos asumidos(30080):220. 5. ImportedelFondodeComercio:Excesoen31/12/2011delcostedelacombinacinde laFusinsobreelvalorrazonablenetodelosActivosyPasivos.FondodeComercio: 500220=280.

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c).Asientosenlaentidaddisuelta(B),queeslaabsorbida. Para esta situacin, la NRV 19.1 seala que las empresas adquiridas que se extingan registrarn el traspaso de los activos y pasivos del negocio transmitido y reconocern el resultado de la operacin en la cuenta de PyG, por diferencia entre el valor en libros y el valor razonabledelacontraprestacinrecibidaacambio. En nuestro caso el VR de la contraprestacin recibida a cambio, que sern las acciones que emitir la Sdad. A, tienen un valor de 500 y por otro lado el valor en libros de los activos y pasivos del negocio son 150. En consecuencia, el resultado a registrar en la entidad que se extingueodisuelveequivaldra350. DEBE HABER Conceptos Pasivo:Nocorrienteycorriente Activo:Nocorrienteycorriente ResultadoFusin Socios(B)c/fusin(cuenta5531) TraspasoActivosNetosalaSdad.A Socios(B)c/fusin(cuenta5531) Capital Reservas ResultadoFusin AtribucindelPatrimonioNetoalosSocios TOTALES d).Asientosenlaentidadabsorbente(A). Conceptos Activo:Nocorrienteycorriente FondodeComercio Pasivo:Nocorrienteycorriente PasivoporDiferenciasTemporariasImponibles(1) SociosdeSdad.(B)disuelta(cuenta5530) RecepcindeActivosNetosdelaSdad.B SociosdeSdad.(B)disuelta(cuenta5530) Capital PrimaEmisinAcciones AumentodeCapitalyentregaacciones TOTALES DEBE HABER 300 280 500 50 30 500 20 480 1.080 50 500 100 50 350 200 350 500 1.050

1.050

1.080

(1).EstepasivosecorrespondeconelImpuestoDiferidodePasivoporladiferenciatemporaria de100deunmayorvalordeunactivodelaSdad.B,siendoelImpuestode30(100x30%). (NRV13PGC)

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e)BalancedelaentidadA,traslafusin. Elbalanceal31Diciembre2011resultantedelaentidadcombinada,enlaSociedadA,serel siguiente: Importes ACTIVO Nocorrienteycorriente FondodeComercio PASIVO Nocorrienteycorriente PasivoporDiferenciasTemporariasImponibles Capital Reservas PrimaEmisinAcciones 1.300 280 1.580 850 30 80 140 480 1.580 (1.000+200+100) (800+50) (60+20)

Notas: 1. Semuestranennegritalascuentasquenoseexistanenlosbalancesdelassociedadescon anterioridadalafusin. 2. Enlosparntesisfiguraeldesglosedeloscifrasquecomponenlasrespectivascuentasdel balance,lascualessecorrespondenconlosimportesenlibrosdelasentidadesfusionadas, maslasoriginadasenelprocesodefusin. f).Rgimendeneutralidadfiscal.Diferimientosenlafusin.Efectos. En la fusin se han producido dos diferimientos, uno que afecta a la Sociedad A y otro a los SociosdelaSociedadB.Normafiscal:CaptuloVIIIdelaLeydelI.Sociedades. SociedadA: Eneste casoeldiferimientoestrelacionadoconladiferencia temporariade100deun mayor valor de un activo existente en la Sociedad B. Dado que la Fusin se ha acogido al rgimen de neutralidaddelImpuestosobreSociedades,elimpuestocorrespondientede30(100x30%)no esunpasivocorriente,difirindosesuintegracinenlabaseimponiblehastalafechaenqueel importe referido de 100 se registre parcial o totalmente en PyG, lo cual se producir, bien por latransmisindelelementorevalorizado,bienporsudeteriorooamortizacin. SociosdelaentidadB: Enesteotrocaso,losSocioshabanconstituidolaSociedadBaportandounCapitalde100.Con motivo del canje de acciones, han recibido ttulos de la Sociedad A con un valor de 500, por lo que deberan haber integrado en la base imponible de su renta la diferencia (plusvala) originada de 400. No obstante, al haberse optado por el rgimen de neutralidad, dicha integracin y consiguiente tributacin no se produce en el ao que se realiza la fusin, sino en elaoquesetransmitanlasaccionesdelaSociedadArecibidasenelcanje.