NEWTON PAIVA

Compromisso com o conhecimento

APOSTILA DE AUDITORIA

CURSO: GESTO FINANCEIRA

PROF.: LCIO FLVIO BICALHO

UN. 1 INTRODUO AUDITORIA FINANCEIRA

Conceito Inicialmente a auditoria limitava-se verificao dos registros contbeis, visando observar se eles eram exatos. Com o tempo ampliou-se o campo da auditoria, entretanto muitos ainda a julgam como portadora exclusiva desse remoto objeto. O termo auditoria, de origem latina (vem de audire), foi utilizado pelos ingleses para rotular a tecnologia contbil da reviso (auditing), mas hoje tem sentido mais abrangente. Atualmente, alm da misso de exame, a auditoria passa tambm crtica, como conseqncia das suas interpretaes. Essa uma tendncia essencialmente dinmica que se origina dos aspectos novos que se vm imprimindo cincia contbil. Diante disso, Lopes de S (2.000, p. 25) define essa cincia em toda sua amplitude assim:
Auditoria uma tecnologia contbil aplicada ao sistemtico exame dos registros, demonstraes e de quaisquer informes ou elementos de considerao contbil, visando a apresentar opinies, concluses, crticas e orientaes sobre situaes ou fenmenos patrimoniais da riqueza aziendal, pblica ou privada, quer ocorridos, quer por ocorrer ou prospectados e diagnosticados.

Crepaldi (2007), de forma bastante simples, define auditoria como o levantamento, estudo e avaliao sistemtica das transaes, procedimentos, operaes, rotinas e das demonstraes financeiras de uma entidade. Diz ainda que consiste em controlar as reas-chaves nas empresas a fim de evitar situaes que propiciem fraudes, desfalques e subornos, atravs de testes regulares nos controles internos especficos de cada organizao. Histria Almeida (2008) conta que a auditoria externa ou auditoria independente surgiu como parte da evoluo do sistema capitalista. No incio, as empresas eram fechadas e pertenciam a grupos familiares. Com a expanso do mercado e o acirramento da concorrncia, houve a necessidade de a empresa ampliar suas instalaes fabris e administrativas, investir no desenvolvimento tecnolgico e aprimorar os controles e procedimentos internos em geral, principalmente visando reduo de custos e, portanto, tornando mais competitivos seus produtos no mercado. Entretanto, para processar todas essas mudanas foi necessrio captar recursos junto a terceiros, principalmente mediante emprstimos bancrios a longo prazo e abrindo seu capital social para novos acionistas. No entanto, esses futuros investidores precisavam conhecer a posio patrimonial e financeira, a capacidade de gerar lucros e como a empresa estava sendo administrada. A melhor forma de ter essas informaes era atravs das demonstraes contbeis da empresa. Como conseqncia, as demonstraes contbeis passaram a ter importncia muito grande para os futuros investidores. Como medida de segurana contra a manipulao das informaes, os investidores passaram a exigir que essas empresas fossem examinadas por um profissional independente e de reconhecida capacidade tcnica. Esse profissional o auditor externo ou auditor independente. 2

Foi a partir de 1934, nos EUA, que a profisso de auditor assume importncia e cria um novo estmulo, uma vez que as empresas que transacionavam aes na Bolsa de Valores foram obrigadas a se utilizarem dos servios de auditoria para dar maior credibilidade a suas demonstraes financeiras. No Brasil, a evoluo da auditoria est primariamente relacionada com a instalao de empresas internacionais de auditoria independente, uma vez que investimentos tambm internacionais foram aqui implantados e compulsoriamente tiveram de ter suas demonstraes financeiras auditadas. Segundo Attie (2006, p.29), as principais influncias que possibilitaram o desenvolvimento da auditoria no Brasil foram: a. filiais e subsidirias de firmas estrangeiras; b. financiamento de empresas brasileiras atravs de entidades internacionais; c. crescimento de empresas brasileiras e necessidade de descentralizao e diversificao de suas atividades econmicas; d. evoluo do mercado de capitais; e. criao das normas de auditoria promulgadas pelo Banco Central do Brasil em 1972; e f. criao da Comisso de Valores Mobilirios e da Lei das Sociedades Annimas em 1976.

Objetivo O objetivo do exame das demonstraes financeiras expressar uma opinio sobre a propriedade das mesmas e assegurar que elas representem adequadamente a posio patrimonial e financeira, o resultado de suas operaes e as origens e aplicaes de recursos correspondentes aos perodos em exame, de acordo com os princpios fundamentais de contabilidade, aplicados com uniformidade durante os perodos. Dessa forma, o objetivo principal da auditoria pode ser descrito, em linhas gerais, como o processo pelo qual o auditor se certifica da veracidade das demonstraes financeiras preparadas pela companhia auditada e emite o parecer.

rgos relacionados com os auditores Os principais rgos relacionados com os auditores so os seguintes: CVM: a Comisso de Valores Mobilirios, criada pela Lei 6.385/76, uma entidade autrquica e vinculada ao Ministrio da Fazenda. Ela funciona como um rgo fiscalizador do mercado de capitais no Brasil. O auditor externo ou independente, para exercer atividades no mercado de valores mobilirios, est sujeito a prvio registro na CVM. IBRACON: o Instituto dos Auditores Independentes do Brasil, fundado em 1971, uma pessoa jurdica de direito privado sem fins lucrativos. Seus objetivos principais so: fixar princpios de contabilidade e elaborar normas e procedimentos relacionados com auditoria (interna e externa) e percias contbeis. CFC e CRC: o Conselho Federal de Contabilidade e os Conselhos Regionais de Contabilidade foram criados pelo Decreto-lei 9.295 de 27/05/1946. Esses conselhos representam entidades de classe dos contadores e tm a finalidade principal de efetuar o registro e fiscalizar o exerccio da profisso de contabilista. AUDIBRA: o Instituto dos Auditores Internos do Brasil, fundado em 20/11/1960, uma sociedade civil de direito privado e no tem fins lucrativos. Seu principal objetivo promover o 3

desenvolvimento da auditoria interna, mediante o intercmbio de idias reunies, conferncias, congressos, publicaes de livros e revistas e divulgao da importncia da auditoria interna junto a terceiros. O que leva uma empresa a contratar um auditor externo Segundo Almeida (2008) os principais motivos que levam uma empresa a contratar um auditor externo ou independente so os seguintes: obrigao legal (companhias abertas, fundos de penso, seguradoras e quase todas as entidades integrantes do SFN); como medida de controle interno; imposio de um banco para ceder emprstimo; imposio de um fornecedor; a fim de atender s exigncias do prprio estatuto ou contrato social; para efeito de compra ou incorporao da empresa; para efeito de fuso ou ciso de empresas; para fins de consolidao das demonstraes contbeis (a consolidao obrigatria para a companhia aberta que tiver mais de 30% do valor de seu patrimnio lquido representado por investimentos em sociedades controladas).

Mtodos de auditoria Segundo Crepaldi (2007), os mtodos aplicados pela tcnica de auditoria so: retrospeco: a auditoria examina fatos j ocorridos e o faz sempre minuciosamente atravs de amostragem. anlise: o fator predominante, o que realmente caracteriza o mtodo ou conduta de trabalho na tcnica de auditoria. Tecnicamente, o mtodo orienta a execuo do trabalho, dando-lhe, aproximadamente, as seguintes fases: levantamento de condies de rotina administrativa financeira e contbil; planejamento da auditoria; obteno das provas; relatrio de auditoria; certificados.

Tipos de auditoria Os trabalhos de auditoria podem ser classificados em dois tipos: 1. Auditoria de demonstraes financeiras: o exame das referidas demonstraes contbeis, analisando os critrios adotados, a sua autenticidade e apresentar parecer ao final. 2. Auditoria operacional ou de gesto: consiste em revises metdicas de programas, organizaes, atividades ou segmentos operacionais dos setores pblico e privado, com a finalidade de avaliar e comunicar se os recursos da organizao esto sendo usados eficientemente e se esto sendo alcanados os objetivos operacionais. A auditoria de gesto deve estar centrada em situaes empresariais de maior risco para a continuidade dos negcios, proporcionando s organizaes recomendaes que auxiliem na tomada de decises.

Procedimentos de auditoria Os procedimentos de auditoria representam um conjunto de tcnicas que o auditor utiliza para colher as evidncias sobre as informaes das demonstraes financeiras. A seguir os principais procedimentos: Contagem fsica: procedimento utilizado para as contas do ativo e consiste em identificar fisicamente o bem declarado nas demonstraes financeiras, como dinheiro em caixa, estoques, ttulos de aplicaes, bens do ativo imobilizado etc. Confirmao de terceiros: esse procedimento utilizado pelo auditor para confirmar, por meio de carta (carta de circularizao), bens de propriedade da empresa em poder de terceiros, direitos a receber e obrigaes. Conferncia de clculos: o contador efetua diversos clculos em todo o processo de elaborao das demonstraes financeiras, na base de teste. So testados, por exemplo, os clculos de valorizao de estoques, de amortizao de despesas antecipadas e diferidas, das depreciaes dos bens do ativo imobilizado, dos juros provisionados, etc. Inspeo de documentos: existem dois tipos de documentos, os internos e os externos. Esses documentos representam os comprovantes hbeis que suportam os lanamentos nas contas contbeis. Exemplo de documentos internos: relatrio de despesas, boletim de caixa, apropriao de custos, depreciao, registro de empregado, folha de pagamento, etc. Documentos externos: notas fiscais, duplicatas de fornecedores, aplice de seguro, contratos, escritura de imveis, certificado de propriedade de veculos, etc.

EXERCCIOS 1) Assinale V ou F para as frases a seguir. ( ) Pelo balano patrimonial o futuro investidor pode avaliar a capacidade da empresa de gerar recursos. ( ) Uma das melhores formas de o futuro investidor avaliar uma empresa por meio de suas demonstraes contbeis. ( ) O auditor externo, para dar sua opinio ou parecer, tem de examinar todos os lanamentos contbeis da empresa. ( ) O auditor interno um empregado da empresa auditada. ( ) uma das funes do auditor interno elaborar as demonstraes contbeis da empresa. ( ) Em uma organizao, o Departamento de Auditoria deveria estar subordinado gerncia financeira. ( ) Uma das funes do auditor interno verificar se as normas internas esto sendo seguidas pelos empregados da empresa. ( ) O Ibracon tem como finalidade principal a fiscalizao do mercado de capitais no Brasil. ( ) O objetivo principal do auditor externo detectar todas as irregularidades da empresa. 2) Um dos principais objetivos do auditor interno : a) Verificar a necessidade de aprimorar as normas internas vigentes b) Examinar a demonstrao do resultado do exerccio e emitir seu parecer c) Examinar as demonstraes contbeis e emitir sua opinio d) Descobrir todos os roubos realizados 3) Um dos motivos que levam uma empresa a contratar o servio de um auditor externo o seguinte: 5

a) b) c) d)

Aumentar os lucros arranjar novos mercados para seus produtos promover melhor poltica de administrao de pessoal atender s exigncias estatutrias

4) Relacione a coluna da esquerda com a da direita. 1. Incorporao ( ) Unio de duas ou mais empresas para formar uma nova sociedade 2. Fuso ( ) Agrupamento de demonstraes contbeis de duas ou mais empresas 3. Ciso ( ) Uma empresa absorvida por outra 4. Consolidao ( ) A empresa transfere parcela de seu patrimnio para outra sociedade 5) Sob o aspecto financeiro, indique a proteo que a auditoria oferece riqueza patrimonial a) Contribui para a reduo da ineficincia e da negligncia. b) Possibilita melhor controle dos bens, direitos e obrigaes. c) Assegura a maior exatido dos custos e veracidade dos resultados. d) Resguarda crditos de terceiros, contra possveis fraudes. 6) Qual o campo de atuao da Auditoria Contbil? (marque a alternativa correta) a) Verifica exclusivamente os registros contbeis, se estes esto dentro dos padres e recomendaes aceitveis, inerentes legislao pertinente. b) Todos os segmentos da empresa ou instituies que so controlados pelos registros e controles contbeis. c) Verifica as demonstraes financeiras da empresa com base nos princpios contbeis, examina a eficincia dos procedimentos em vigor na empresa, avalia os controles internos e a poltica da empresa. d) fiscalizar o fiel cumprimento das normas internas da empresa e emitir relatrio das falhas, irregularidades e desvios encontrados, alm de verificar as demonstraes financeiras e a gesto da empresa. 7) Assinale a opo que contenha demonstrativos divulgados pelas companhias abertas no Brasil e que devem ser, obrigatoriamente, objeto da opinio de auditores independentes, de acordo com a legislao societria: a) Balano Patrimonial, DRE e DOAR b) Balano Patrimonial, Balano Social e DRE c) Balano Patrimonial, Balano Social e DOAR d) DRE, DVA e Demonstrao do Fluxo de Caixa 8) Relacione a coluna da esquerda com a da direita. 1. Inspeo fsica ( ) Dinheiro em banco 2. Carta de confirmao ( ) Dinheiro em caixa 3. Conferncia de clculos ( ) Estoques armazenados na empresa 4. Inspeo de documentos ( ) Estoques em poder de terceiros ( ) Avaliao de estoques ( ) Compras de matria-prima ( ) Amortizao de despesas antecipadas de seguro ( ) Depreciao do ano ( ) Despesas de salrios ( ) Fornecedores a pagar ( ) Diferena de cmbio em emprstimos em moeda estrangeira ( ) Pagamentos de emprstimos ( ) Compra de bens do ativo imobilizado ( ) Avaliao de investimentos 6

( ) Ttulos representativos dos investimentos ( ) Duplicatas a receber de clientes

AUDITORIA INTERNA E EXTERNA As classes de auditoria variam de acordo com o tratamento que se d ao objeto de estudo. Existem duas classes fundamentais de auditoria quanto ao processo indagativo: auditoria geral ou sinttica: situa-se como exame de cpula, sem indagaes de pormenores. a auditoria financeira, situa mais na anlise de balanos. auditoria detalhada ou analtica: abrange o exame de todas as transaes e todos os documentos. Outra classificao dos servios de auditoria relativa forma de interveno, a qual pode ser: interna; externa. Relativo aos assuntos contbeis, o auditor interno e o externo operam em geral no mesmo campo, e ambos tm interesse na verificao da existncia de: Um sistema efetivo de controle interno para salvaguardar o patrimnio; Um sistema contbil capaz de refletir a posio contbil e o resultado das operaes.

AUDITORIA INTERNA o conjunto de procedimentos que tem por objetivo examinar a integridade, adequao e eficcia dos controles internos e das informaes fsicas, contbeis, financeiras e operacionais da entidade. Tem as seguintes caractersticas: uma avaliao independente; executada por um profissional da empresa; ligada direo da empresa; contratado pela CLT; Suas responsabilidades so: Informar e assessorar a administrao; Coordenar suas atividades com a de outros, de modo a atingir com mais facilidade os objetivos da auditoria em benefcio das atividades da empresa. Reduo de custos: A atividade empresarial vem sendo pressionada pela sociedade, a qual exige continuamente maior qualidade e menores preos. Para atender a essas exigncias e continuarem competitivas, as empresas tm que se modernizar, no apenas em instalaes, mas no processo de gesto. Assim, considerando que todas as atividades desenvolvidas pelas empresas que no agregam valor a seu produto final devem consumir o mnimo de recursos, elas se contrapem realidade de vrios rgos de Auditoria Interna, que possuem em seus quadros grande quantidade de pessoas no envolvidas diretamente com a atividade-fim da auditoria. Diante disso, fundamental que a Auditoria Interna tenha um quadro enxuto e contribua para o processo contnuo de reduo de custos e qualidade na gesto das empresas. 7

Normas de Auditoria Interna: Assegurar a qualidade da auditoria; Auditores com as qualificaes necessrias funo; Independncia dos profissionais de auditoria; Emitir relatrios por escrito e revisados pelo setor auditado e pelos dirigentes da empresa; Os relatrios devem ser objetivos e apresentar dados fidedignos e os fatos descobertos de maneira convincente e clara. Sntese do trabalho da Auditoria Interna: Reviso de sistemas contbeis e de controle interno; Exame de informaes financeiras e operacionais; Reviso da economia, eficincia e eficcia das operaes; Reviso do cumprimento das leis e regulamentos; Cumprimento das exigncias internas e externas; Diretivas e polticas administrativas.

AUDITORIA EXTERNA o conjunto de procedimentos tcnicos que tem por objetivo a emisso de parecer sobre a adequao com que estes representam a posio patrimonial e financeira, o resultado das operaes, as mutaes do Patrimnio Lquido e as origens e aplicaes de recursos da entidade auditada consoante as normas brasileiras de contabilidade. Auditoria Interna X Auditoria Externa: Embora as tcnicas de trabalho invariavelmente sejam semelhantes, as auditorias interna e externa diferenciam-se em vrios aspectos, especialmente com relao extenso, finalidade e direcionamento dos trabalhos, responsabilidade e aos mtodos aplicados. Diferenas das Auditorias Auditoria Externa Profissional independente Exame das demonstraes financeiras Opinar sobre as demonstraes financeiras Parecer

Elementos Sujeito Ao e objetivo Finalidade Relatrio principal

Grau de independncia Interessados no trabalho Responsabilidade Nmero de reas cobertas pelo exame durante um perodo Intensidade dos trabalhos em cada rea Continuidade do trabalho

Mais amplo A empresa e o pblico em geral Profissional, civil e criminal Maior

Auditoria Interna Funcionrio da empresa Exame dos controles operacionais Promover melhorias nos controles operacionais Recomendaes de controle interno e eficincia administrativa Menos amplo A empresa Trabalhista Menor

Menor Peridico

Maior Contnuo 8

Integrao de funes: A integrao do trabalho entre auditores internos e externos se d, normalmente, na auditoria permanente (demonstraes contbeis que abrangem exames em reas operacionais) e na auditoria de balano (exclusivamente demonstraes contbeis). A utilizao do trabalho dos auditores independentes deve seguir alguns critrios do IFAC International Federation of Accoutants: Segregao organizacional: o auditor interno deve ser livre para se comunicar irrestritamente com o auditor independente. Alcance da funo: o auditor independente deve verificar a natureza e profundidade da cobertura das tarefas que o auditor interno executa para a administrao. Competncia tcnica: o auditor independente deve certificar-se de que o trabalho de auditoria interna executado por pessoas que tenham adequado treinamento tcnico e proficincia como auditores. Devido cuidado profissional: o auditor independente deve certificar-se de que o trabalho de auditoria interna parece ser devidamente planejado, supervisionado, revisado e documentado.

A funo estratgica da Auditoria Interna: A auditoria interna, como elemento-chave no processo de avaliao contnua dos processos e atividades das empresas, deve estar adequadamente sincronizada com o mercado. A auditoria interna deve assumir uma participao pr-ativa no suporte gesto empresarial sendo responsvel no s por assegurar a qualidade e efetividade da estrutura de controle interno, como tambm propor recomendaes de valor agregado s atividades e aos negcios da empresa.

EXERCCIOS 1) Um dos sistemas que diferenciam o auditor interno do externo : a) A forma de avaliar o sistema de controle interno; b) O volume de testes nos servios realizados; c) A forma de se portar na empresa e sua responsabilidade; d) A forma de preparar os papis de trabalho. 2) A caracterstica principal do auditor externo em relao ao auditor interno decorre de sua supremacia em relao: a) Ao conhecimento profissional auferido; b) independncia profissional; c) experincia profissional obtida; d) Ao treinamento especfico que se submete. 3) Um dos principais objetivos do auditor interno : a) Examinar a integridade, a adequao e a eficcia dos controles internos; b) Examinar a demonstrao do resultado do exerccio e emitir seu parecer; c) Examinar as demonstraes contbeis e emitir sua opinio; d) Solucionar todas as situaes de fraudes realizadas dentro da empresa. 4) O controle interno representa em uma organizao o conjunto de procedimentos, mtodos ou rotinas com o objetivo de proteger os ativos, produzir dados contbeis confiveis e ajudar a administrao na conduo ordenada dos negcios da empresa. Das afirmativas abaixo, indicar a alternativa incorreta. 9

a) Os objetivos dos controles internos so, entre outros, assegurar que as vrias fases do processo decisrio, o fluxo de informaes e a implementao das decises se revistam da necessria confiabilidade; b) A auditoria interna tem a autoridade total para exigir que sejam adotadas as melhorias recomendadas nos controles internos; c) O processo de avaliao do controle interno consta, basicamente, de trs etapas: levantamento geral do sistema, sua avaliao e testes; d) Os controles internos dividem-se em: controles contbeis, administrativos e operacionais. 1.1 CONTROLE INTERNO* Os problemas de Controle Interno encontram-se em todas as reas das empresas modernas. Como exemplo disso podem-se citar: vendas, fabricao, compras, tesouraria etc. Segundo Crepaldi (2007), quando exercido adequadamente sobre cada uma das funes acima, o controle assume fundamental importncia, objetivando atingir os resultados mais favorveis com menores desperdcios. preciso que se distinga que o termo Controle Interno no tem o mesmo significado de Auditoria Interna. A Auditoria Interna equivale a um trabalho de reviso e apreciao de trabalho, normalmente executado por um departamento especializado, ao passo que Controle Interno referese aos procedimentos e organizao adotados como planos permanentes da empresa. Antes de elaborar o plano ou programa que guiar o auditor, necessrio observar como se encontram os controles da empresa. quanto melhor o controle, mais segurana para o trabalho; quanto menor o controle, mais cuidado ser exigido na execuo das tarefas.

Conceito e observaes fundamentais O Controle Interno compreende o plano de organizao e todos os mtodos e medidas adotadas na empresa para salvaguardar seus ativos, verificar a exatido e fidelidade dos dados contbeis, desenvolver a eficincia nas operaes e estimular o seguimento das polticas administrativas prescritas. Quando se examinam os controles internos de uma empresa, est-se analisando a organizao dos controles e tambm a execuo deles. Essa anlise, fundamentada nos conceitos da administrao, parece plenamente justificvel, visto que o referido conceito engloba e enfatiza: o plano organizacional (estrutura organizacional); os sistemas administrativos; polticas administrativas; eficincia do pessoal da empresa.

Os ganhos com a Sarbanes-Oxley Foi promulgada em 2002 a Lei Sarbanes-Oxley (conhecida abreviadamente como Sox), na esteira dos maiores escndalos empresariais at aquele momento. Foi concebida como forma de proteger os acionistas das empresas de capital aberto. Na tentativa de evitar novas fraudes, a Sox passou a obrigar que as companhias descrevam detalhada e claramente cada um de seus processos administrativos e contbeis assim fica fcil atribuir responsabilidade no caso de eventuais deslizes. 10

A lei americana que endureceu os controles internos das empresas trouxe ganhos inesperados para os executivos e acionistas melhores processos, mais segurana e at mesmo custos menores.

Avaliao do controle interno As normas de auditoria geralmente aceitas, referentes ao trabalho no campo, estabelecem que o auditor deve avaliar o sistema de controle interno da empresa auditada, a fim de determinar a natureza, poca e extenso dos procedimentos de auditoria. O auditor independente executa os seguintes passos na avaliao do controle interno: levanta o sistema de controle interno; verifica se o sistema levantado o que est sendo seguido na prtica; avalia a possibilidade de o sistema revelar de imediato erros e irregularidades; determina o tipo, data e volume dos procedimentos de auditoria. Diversas irregularidades nos setores financeiro, administrativo e de compras das organizaes passam, na maioria das vezes, despercebidas pelos prprios empresrios. Preocupados com a evaso de divisas, eles armam-se contra o problema e mostram-se cada vez mais, interessados em aprender novas tcnicas e procedimentos bsicos para evitar situaes de fraudes, subornos e desfalques. Alm da adoo de rgidos controles internos, o papel da auditoria vem ganhando crescente importncia e contribui para a eficcia dos resultados finais em qualquer companhia.

Como controlar as reas de risco? Alguns setores na empresa so considerados mais sujeitos a irregularidades, como por exemplo: Vendas: h facilidades para recebimento de comisses, descontos e consignaes indevidas; Compras: um dos mais difceis de se controlar por meio da auditoria, pois o delito fica registrado fora dos livros contbeis da empresa; Contas a pagar: os cuidados concentram-se nos cheques de servio, que podem ou no ser fantasmas, e na antecipao de pagamentos, com finalidade de recebimento de propinas. Contas a receber: com a crise de caixa, a tendncia abrir mo de recolher parte do valor financeiro (multas, juros) e receber apenas o montante principal. Para reduzir probabilidades de desvio destaca-se a importncia do sistema de provas surpresas (sistema preventivo) realizado pela auditoria. Recomenda-se criar um guia de procedimentos e provas departamentais, em cada unidade da organizao, realizado pelos prprios funcionrios.

Tipos de controles: Contbeis e Administrativos Os controles contbeis compreendem o plano de organizao e todos os mtodos e procedimentos utilizados para salvaguardar o patrimnio e a propriedade dos itens que o compem. So compreendidos por: Segregao de funes: cria independncia entre as funes de execuo operacional, custdia dos bens patrimoniais e sua contabilizao 11

Sistema de autorizao: controla as operaes atravs de mtodos de aprovaes, de acordo com as responsabilidades e riscos envolvidos; Sistema de registro: compreende a classificao dos dados dentro de uma estrutura formal de contas, existncia de um Plano de Contas e a utilizao de um manual descritivo para o uso das contas.

Os controles administrativos compreendem o plano de organizao e todos os mtodos e procedimentos utilizados para proporcionar eficincia s operaes, dar nfase poltica de negcios da empresa, bem como a seus registros financeiros. so compreendidos por: Normas salutares que observam prticas saudveis aos interesses da empresa no cumprimento dos deveres e funes; Pessoal qualificado, que esteja apto a desenvolver suas atividades bem instrudo e supervisionado por seus responsveis.

Componentes de controles internos Para que a considerao dos muitos controles possveis que podem ser relacionados com os objetivos de uma entidade possa ser colocada em uma estrutura conceitual, so identificados cinco componentes de controles internos, que se inter-relacionam: Ambiente de controle: d o tom de uma organizao, influenciando a conscincia de controle das pessoas que nela trabalham. Representa o alicerce dos demais componentes, disciplinando-os e estruturando-os. Avaliao de risco: identificao e anlise dos riscos relevantes para a consecuo dos objetivos da entidade; forma a base para a determinao de como os riscos devem ser administrados. Atividade de controle: polticas e procedimentos que ajudam a assegurar que as diretrizes da administrao estejam sendo seguidas. Informao e comunicao: identificao, captura e troca de informaes sob forma e em poca tais que permitam que as pessoas cumpram suas responsabilidades. Monitorao: processo que avalia a qualidade do desempenho dos controles internos.

Importncia do Controle Interno (Tipos de controles) A administrao da empresa responsvel pelo estabelecimento do sistema de controle interno, pela verificao de seu cumprimento pelos funcionrios e por sua modificao, visando adapt-lo s novas circunstncias. O sistema de controle interno compreende os seguintes princpios: Responsabilidade: as atribuies dos funcionrios ou setores internos da empresa devem ser claramente definidas e limitadas, de preferncia por escrito, mediante o estabelecimento de manuais internos de organizao. Ex.: aprovao de aquisio de bens e servios, assinatura de cheques, recebimento de numerrio etc. Rotinas internas: a empresa deve definir no Manual de Organizao todas as suas rotinas internas. Acesso aos ativos: a empresa deve limitar o acesso dos funcionrios a seus ativos e estabelecer controles fsicos sobre esses. Segregao de funes: consistem em estabelecer que uma mesma pessoa no pode ter acesso aos ativos e aos registros contbeis, em virtude de essas funes serem incompatveis dentro do sistema de controle interno.

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Confronto dos ativos com os registros: a empresa deve estabelecer procedimentos de forma que os ativos, sob a responsabilidade de alguns funcionrios, sejam periodicamente confrontados com os registros da contabilidade. Amarraes do sistema: o sistema de controle interno deve ser conhecido, de maneira que sejam registradas apenas as transaes autorizadas, por seus valores corretos e dentro do perodo de competncia. A garantia de operaes seguras requer conferncias peridicas de documentos, clculos e transaes comerciais. Auditoria interna: no adianta a empresa implantar um excelente sistema de controle interno sem que algum verifique periodicamente se os funcionrios esto cumprindo o que foi determinado no sistema, ou se o sistema no deveria ser adaptado s novas circunstancias. Os objetivos da auditoria interna so exatamente esses.

Fraudes e desfalques Fraudes e desfalques so problemas comuns e crescentes em todas as empresas, decorrente do enfraquecimento dos valores ticos, morais, sociais e, principalmente, de ineficcia dos sistemas de controles internos. O desfalque temporrio ocorre quando um funcionrio apossa-se de um bem da empresa e no altera os registros da contabilidade (transferindo o ativo roubado para despesas). So exemplos de desfalques temporrios: Funcionrio apodera-se do dinheiro recebido de clientes, proveniente de vendas a prazo, antes do registro contbil do recebimento. Esse fato seria descoberto pelo confronto das duplicatas ainda no recebidas com a conta contbil ou pela confirmao do cliente. Funcionrio assenhoreia-se do dinheiro recebido de clientes, aps o registro contbil do recebimento. Esse desfalque seria descoberto por meio da reconciliao bancria. Funcionrio apoderou-se de um ativo da empresa (dinheiro de caixa, estoques, imobilizado etc), entretanto o ativo continua registrado nos livros contbeis. Esse desfalque seria descoberto pelo confronto dos ativos existentes fisicamente com os registros contbeis. O desfalque permanente ocorre quando um funcionrio desvia um bem da empresa e modifica os registros contbeis, de forma que os ativos existentes concordem com os valores registrados na contabilidade. Exemplos: Funcionrio responsvel pelos recebimentos de clientes e pelo preparo dos registros contbeis de vendas e recebimentos desvia um recebimento de vendas a prazo e baixa a duplicata correspondente contra vendas; Funcionrio responsvel pelas matrias-primas e pela elaborao de lanamentos contbeis rouba uma matria-prima e baixa o bem correspondente para despesa.

Levantamento do Sistema de Controle Interno As informaes sobre o sistema de controle interno so obtidas das seguintes formas: Leitura dos manuais internos de organizao e procedimentos; Conversa com funcionrios da empresa; Inspeo fsica desde o incio da operao (compra, venda, pagamentos etc.) at o registro no razo geral. As informaes obtidas sobre o controle interno so registradas pelo auditor, da seguinte forma: Memorandos narrativos; Questionrios padronizados; Fluxogramas. 13

Normalmente, as empresas de auditoria preparam questionrios-padres de controle interno para serem preenchidos pelos auditores. Esses questionrios funcionam como guia, a fim de evitar que o auditor omita a avaliao de uma parte importante das operaes da empresa, e tambm servem para padronizar a forma de descrio do sistema.

Avaliao do Sistema de Controle Interno e Determinao dos Procedimentos de Auditoria Consiste em aplicar medidas significativas na considerao de transaes relevantes e ativos correlatos envolvidos na auditoria, tendo como finalidade principal detectar erros e irregularidades materiais nas demonstraes financeiras. Medidas que devem ser observadas: Considerar os tipos de erros e irregularidades que poderiam ocorrer; Determinar os procedimentos de controle contbil que devam prevenir ou detectar esses erros e irregularidades; Determinar se os procedimentos necessrios so estabelecidos e esto sendo seguidos satisfatoriamente; Avaliar as falhas, isto , tipos de erros e irregularidades potenciais no cobertos pelo procedimento de controle existente para determinar seu efeito sobre a natureza, carter oportuno ou extenso dos procedimentos de auditoria a serem aplicados, e sugestes a serem feitas ao cliente. A avaliao do sistema de controle interno compreende: Determinar os erros ou irregularidades que poderiam acontecer; Verificar se o sistema atual de controles detectaria de imediato esses erros ou irregularidades; Analisar as fraquezas ou falta de controle que possibilitam a existncia de erros ou irregularidades, a fim de determinar a natureza, data e extenso dos procedimentos de auditoria; Emitir relatrio-comentrio dando sugestes para o aprimoramento do sistema de controle interno da empresa. O processo de avaliao do controle interno consta de trs etapas: Realce do sistema; Avaliao propriamente dita do sistema; Realizao de testes de cumprimento de normas internas.

Questionrio de Avaliao do Controle Interno Estes questionrios tm como finalidade auxiliar a avaliao da eficincia ou adequao dos controles internos (operacionais e contbeis) do cliente, ou seja: se os controles contbeis internos asseguram o correto registro das transaes financeiras; se os controles internos administrativos proporcionam eficincia operacional e observncia da poltica da empresa e da legislao em vigor; se as verificaes internas protegem adequadamente os ativos do cliente contra fraudes e outras irregularidades. Forma de aplicao As questes devem ser formuladas de modo que uma resposta afirmativa implique numa condio satisfatria. Uma resposta negativa indica um ponto fraco com relao quele item em particular. 14

Levantamento e descrio da rotina Os auditores devem levantar e descrever rotinas objetivando: identificar pontos crticos que facilitem a definio da extenso dos exames finais; fornecer dados para simplificar os trabalhos de auditoria e/ou possveis consultorias futuras. A rotina pode ser descrita por meio de uma narrativa, ou ento pela elaborao de um fluxograma. Narrativa: inclui uma descrio da rotina passo a passo de maneira lgica clara e concisa, evidenciando o fluxo de documentos de um ou mais departamentos desde sua origem at sua disposio final. Fluxogramas: constitui uma tcnica analtica que utiliza smbolos para descrever uma rotina passo a passo em um ou mais departamentos, evidenciando o movimento de documentos desde sua origem at sua disposio final. Caractersticas de um eficiente sistema de controle interno Um eficiente sistema de controle interno compreende: Plano de organizao que proporcione apropriada segregao de funes e correta diviso das responsabilidades funcionais. Observao de prticas salutares no cumprimento dos deveres e funes de cada um dos departamentos da organizao. Sistema de autorizao e procedimentos de escriturao adequados, que proporcionem controle eficiente sobre o ativo, passivo, receitas, custos e despesas. Categorias de controles internos No existe uma terminologia universal para descrever as categorias de controles internos, entretanto pode-se classific-los segundo suas finalidades, e neste caso seriam desdobrados em: controles organizacionais, inclusive segregao de funes: referem-se ao controle obtido por meio da maneira de designar responsabilidades e delegar autoridade. Sua eficcia depender de consideraes como atribuio de responsabilidades e delegao de autoridade claramente definidas, segregao de funes etc. controles de sistemas de informao: referem-se ao controle obtido mediante a prestao de informaes aos nveis adequados da administrao. controles de procedimentos: referem-se ao controle obtido mediante a observao de polticas e procedimentos dentro da organizao. Documentao de procedimentos: os procedimentos contbeis e de operao devem ser documentados em manuais e fluxogramas de modo que as polticas e instrues da empresa possam ser conhecidas de maneira explcita e uniformemente aplicadas. Autorizao e aprovao: a deciso da gerncia de utilizar determinados bens para um fim especfico. Ex.: limite de crdito para um cliente; compra de um determinado bem etc. Registros e formulrios: o controle interno pode melhorar mediante a utilizao de formulrios que exijam observncia dos procedimentos estabelecidos. Ex.: autorizao de gastos com assinatura, carimbos, realizao de determinados procedimentos etc. Acesso aos ativos: a custdia dos bens da empresa uma das principais responsabilidades de uma administrao. Alm dos controles contbeis informatizados, so fundamentais as medidas fsicas de proteo aos ativos. Ex.: acesso restrito, sistemas de identificao, vigilantes, alarmes etc.

Limitaes inerentes aos sistemas de controle interno 15

Na aplicao da maioria dos procedimentos de controle, podem ocorrer falhas resultantes de entendimento precrio, erros de juzo, descuidos ou outros fatores humanos. Os procedimentos de controle cuja eficcia depende da diviso de funes podem ser burlados mediante conivncia.

EXERCCIOS 1) O processo que tem por finalidade, entre outras, proporcionar empresa razovel garantia de promover eficcia em suas operaes denominado: a) Auditoria operacional e financeira b) Sistema contbil e de controle interno c) Auditoria das demonstraes contbeis d) Superviso e controle de qualidade 2) As verificaes da existncia de limites de autoridades e responsabilidade definidos de segregao de funes, de limites de acesso fsico a ativos e registros contbeis so alguns procedimentos aplicados pelo auditor independente de demonstraes contbeis com a finalidade principal de: a) Avaliar o ambiente de controle b) Determinar o risco de deteco c) Elaborar relatrio de recomendaes d) Emitir relatrio de reviso das informaes trimestrais 3) Indique a opo que representa um fator relevante que deve ser considerado pelo auditor independente no estudo e avaliao do sistema contbil e de controle interno: a) O grau de descentralizao de deciso adotado pela administrao b) O ndice de liquidez e de rentabilidade da entidade c) As transaes e os eventos subseqentes data-base do balano d) A reavaliao de ativos tangveis e a aprovao em assemblia 4) Ao trmino dos trabalhos de avaliao de controle interno, o auditor independente constatou diversas fraquezas que poderiam ser eliminadas pela entidade auditada. De acordo com as normas de auditoria vigentes, o auditor: a) Deve ajustar o balano pelos efeitos e colocar pargrafo de nfase no parecer. b) Deve sempre mensurar os efeitos das fraquezas e ajustar as demonstraes contbeis. c) No deve fazer sugestes de melhorias, para no configurar a perda de independncia. d) Deve efetuar sugestes objetivas, visando ao aprimoramento dos controles internos. 5) Um funcionrio da entidade auditada, em conluio com o fornecedor, realizou pagamentos por servios no prestados. Esse fato: a) Constitui uma limitao inerente dos sistemas de controles internos. b) Ser detectado nos exames de auditoria de circularizao de fornecedores. c) Ser detectado nos exames de auditoria de pagamentos subseqentes. d) Ser detectado no acompanhamento do inventario fsico de estoques. 6) Representa uma das formas de o auditor externo obter informaes sobre o sistema de controle interno da empresa audita: a) Questionrio de controle interno. b) Fluxogramas. c) Memorandos narrativos. d) Leitura de manuais internos de organizao. 16

7) Representa exemplo de controle contbil a) Estudos de tempos e movimentos. b) Treinamento de pessoal. c) Anlise das variaes entre os valores orados e os incorridos. d) Segregao de funes. 8) Durante o trabalho final de auditoria, o auditor identificou algumas diferenas numricas em determinadas reas testadas. Assinale, entre os pontos relacionados a seguir, o de maior relevncia: a) Ausncia de apropriao pro-rata temporis de receita financeira. b) Diferena de 5% no valor da proviso para devedores duvidosos. c) Ausncia de contratos de seguros dos veculos e caminhes. d) Diferena de 5%, considerado imaterial, de conciliao bancria. 9) Faa comentrios sobre a incompatibilidade das funes abaixo relacionadas. 1. Compra e recebimento de bens. 2. Contabilidade e custdia de bens (acesso aos ativos). 3. Contabilidade e contas a pagar (habilitao de documentos para pagamento). 4. Contabilidade e pagamentos. 5. Recebimento de bens e contas a pagar. 10) Analise o sistema de controle interno de compras e pagamentos, abaixo mencionado, e determine a forma pela qual esse sistema detectaria possveis documentos falsos colocados por qualquer das reas envolvidas. Compras: seleciona o fornecedor que ofereceu as melhores condies comerciais e formaliza a compra por meio do formulrio ordem de compra. Uma cpia desse formulrio enviada diretamente para o setor de contas a pagar. Recepo: recebe a nota fiscal e o material do fornecedor, confere a quantidade e a qualidade do bem e evidencia essa conferncia atravs de carimbo prprio e assinatura no verso do documento fiscal. Depois envia a nota fiscal para a contabilidade. Contabilidade: recebe a nota fiscal, efetua o registro contbil da compra (dbito no ativo e crdito em fornecedores a pagar) e remete a nota fiscal para o setor fiscal. Setor fiscal: recebe a nota fiscal, efetua o registro nos livros fiscais e remete-a para o contas a pagar. Contas a pagar: recebe a nota fiscal, confere-a e confronta suas informaes com a ordem de compra (enviada diretamente pelo setor de compras). Posteriormente, ape carimbo e assinatura na nota fiscal, evidenciando a concordncia com o instrumento contratual, e a envia para a programao financeira. Programao financeira: recebe a nota fiscal, programa-a para pagamento e remete-a para o caixa. Caixa: recebe a nota fiscal e processa o pagamento. Depois remete o processo de pagamento (nota fiscal, duplicata quitada etc.) para a contabilidade. Contabilidade: recebe o processo de pagamento e efetua o registro contbil (dbito na conta de fornecedores a pagar e crdito na conta de bancos). 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. Documento falso includo pela rea de compras. Documento falso includo pela rea de recepo. Documento falso includo pela contabilidade. Documento falso includo pelo setor fiscal. Documento falso includo pelo contas a pagar. Documento falso includo pela programao financeira. Documento falso includo pelo caixa. 17

11) Indique com T se o desfalque for temporrio e com P se for permanente. 1. ( ) O funcionrio desvia recebimentos de venda a prazo antes de seu registro inicial e altera os registros analticos de duplicatas a receber (tem uma ficha para cada cliente e representa o detalhe do razo geral de duplicatas a receber), de forma que esses registros concordem com os valores efetivamente devidos pelos clientes. 2. ( ) O funcionrio, responsvel pelo pagamento aos fornecedores, efetua um desfalque na empresa, apagando o nome do fornecedor beneficirio no cheque e colocando seu nome. 3. ( ) O funcionrio rouba matria-prima e faz lanamento contbil debitando a conta de despesa de material de escritrio e creditando a conta de matria-prima. 4. ( ) O funcionrio inclui um empregado fictcio na folha de pagamento, apodera-se do envelope de salrio desse empregado e posteriormente faz o lanamento contbil da folha de pagamento (dbito em despesa de salrios e crdito em bancos). 12) (Refere-se ao tpico Componentes de controles internos- Boynton). Cinco componentes de controles internos foram identificados neste captulo. A seguir, so listadas algumas polticas e procedimentos de controle estabelecidos pela Suntron Companhia. 1. A administrao dedica ateno cuidadosa ao conhecimento e habilidades que o pessoal da organizao deve ter, em todos os nveis hierrquicos. 2. Controles gerais e controles de aplicativos so estabelecidos no departamento de processamento eletrnicos de dados. 3. A administrao atua para reduzir ou eliminar incentivos e tentaes que possam levar indivduos a praticar atos desonestos ou ilegais. 4. A administrao mostra-se alerta a reclamaes de clientes sobre erros de faturamento. 5. A administrao dedica ateno especial aos riscos que podem surgir pela utilizao de tecnologia da informao no sistema contbil. 6. A atribuio de responsabilidades a empregados feita de forma a impedir que qualquer indivduo esteja em posio em que possa cometer uma irregularidade ou erro e ento escond-lo. 7. A administrao de TI tem desenhado controles para impedir uso no autorizado de equipamentos, arquivos de dados e programas de TI. 8. No processamento de folha de pagamento, faz-se conferncia do total de horas a serem pagas. Se o total de horas por semana for superior a 65, a transao impressa em um relatrio de excees e colocada em um arquivo de pendncias, para que haja reviso ou autorizao adicional. 9. A equipe de auditoria interna da empresa avalia periodicamente a eficcia de vrios componentes da estrutura de controles internos. 10. Manuais de polticas e manuais de contabilidade (inclusive plano de contas) e de elaborao e apresentao de demonstraes contbeis foram desenvolvidos e implantados. Pede-se: a) Nessa lista, identifique o componente de controles internos com o qual cada poltica ou procedimento se relaciona. b) Para cada item, identifique outra poltica ou procedimento que no se encontra na lista e que se relacione com o mesmo componente. 18

13) (Segregao de funes - Boynton) A Richmond Company, um cliente de sua empresa de auditoria, traz-lhe o seguinte problema. Ela tem trs empregados administrativos que precisam realizar as seguintes tarefas: 1. Manter o razo geral. 2. Manter o razo de contas a pagar. 3. Manter o razo de contas a receber. 4. Preparar cheques para assinatura. 5. Manter o dirio de pagamentos. 6. Emitir crditos por devolues de mercadorias e descontos. 7. Conciliar saldos de contas bancrias. 8. Movimentar e depositar recebimentos operacionais de caixa. A empresa solicita-lhe que recomende como as tarefas devem ser distribudas entre os trs empregados sobre cuja capacidade profissional no existem dvidas para que haja o mais alto grau de controles internos. Voc pode admitir que os empregados no desempenharo nenhuma outra atividade contbil alm das que constam da lista. a) Registre como voc distribuiria as funes entre os empregados. Suponha que, exceto conciliao de contas bancrias e emisso de crditos por devolues ou descontos, todas as funes exigem a mesma quantidade de tempo. (Dica: d um ttulo a cada empregado). b) Relacione quatro possveis combinaes insatisfatrias. 1.2 A OBSERVNCIA DOS PRINCPIOS CONTBEIS NA AUDITORIA Princpios contbeis so as premissas bsicas acerca dos fenmenos e eventos contemplados pela Contabilidade, premissas que so a cristalizao da anlise e observao da realidade econmica, social e institucional. A observncia dos Princpio Fundamentais de Contabilidade obrigatria no exerccio da profisso e constitui condio de legitimidade das Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC). Resoluo CFC n 750-93 1.2.1 PRINCPIO DA ENTIDADE O Princpio da Entidade reconhece o Patrimnio como objeto da Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciao de um Patrimnio particular no universo dos patrimnios existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituio de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por conseqncia, o patrimnio no se confunde com aqueles dos seus scios ou proprietrios, no caso de sociedade ou instituio. 1.2.2 PRINCPIO DA CONTINUIDADE A CONTINUIDADE ou no da ENTIDADE, bem como sua vida definida ou provvel, devem ser consideradas quando da classificao e avaliao das mutaes patrimoniais, quantitativas e qualitativas. A CONTINUIDADE influencia o valor econmico dos ativos. A observncia do Princpio da CONTINUIDADE indispensvel correta aplicao do Princpio da COMPETNCIA.

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1.2.3 PRINCPIO DA OPORTUNIDADE O Princpio da OPORTUNIDADE refere-se, simultaneamente, tempestividade e integridade do registro do patrimnio e das suas mutaes, determinando que este seja feito de imediato e com a extenso correta, independentemente das causas que as originaram. Como resultado da observncia do Princpio da OPORTUNIDADE: I desde que tecnicamente estimvel, o registro das variaes patrimoniais deve ser feito mesmo na hiptese de somente existir razovel certeza de sua ocorrncia. (provises para secas, guerras, etc) II o registro compreende os elementos quantitativos e qualitativos, contemplando os aspectos fsicos e monetrios. III o registro deve ensejar o reconhecimento universal das variaes ocorridas no patrimnio da Entidade, em um perodo de tempo determinado. 1.2.4 PRINCPIO DO REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL Os componentes do patrimnio devem ser registrados pelos valores originais das transaes com o mundo exterior, expressos a valor presente na moeda do Pas, que sero mantidos na avaliao das variaes patrimoniais posteriores, inclusive quando configurarem agregaes ou decomposies no interior da Entidade. Resultados deste princpio: I a avaliao dos componentes patrimoniais deve ser feita com base nos valores de entrada. II uma vez integrado no patrimnio, o bem, direito ou obrigao no podero ter alterados seus valores, admitindo-se to somente, sua decomposio em elementos e/ou sua agregao, parcial ou integral, a outros elementos patrimoniais. III o valor original ser mantido enquanto o componente permanecer como parte do patrimnio, inclusive quando da sada deste. IV os Princpios da ATUALIZAO MONETRIA e do REGISTRO PELO VALOR ORIGINAL so compatveis entre si e complementares, dado que o primeiro apenas atualiza e mantm atualizado o valor de entrada. V o uso da moeda do Pas na traduo do valor dos componentes patrimoniais constitui imperativo de homogeneizao quantitativa dos mesmos. 1.2.5 PRINCPIO DA ATUALIZAO MONETRIA Os efeitos da alterao do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos registros contbeis atravs do ajustamento da expresso formal dos valores dos componentes patrimoniais. So resultantes da adoo deste princpio: I a moeda, embora aceita universalmente como medida de valor, no representa unidade constante em termos de poder aquisitivo. II para que a avaliao do patrimnio possa manter os valores das transaes originais, necessrio atualizar sua expresso formal em moeda nacional, a fim de que permaneam corretos os valores dos componentes patrimoniais e, por conseqncia, o do Patrimnio Lquido. III a atualizao monetria no representa nova avaliao, mas, to somente o ajustamento dos valores originais para determinada data, mediante a aplicao de indexadores. 1.2.6 PRINCPIO DA COMPETNCIA As receitas e as despesas devem ser includas na apurao do resultado do perodo em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de 20

recebimento ou pagamento. O Princpio da COMPETNCIA determina quando as alteraes no ativo ou no passivo resultam em aumento ou diminuio no Patrimnio Lquido 1.2.7 PRINCPIO DA PRUDNCIA O Princpio da PRUDNCIA determina a adoo do menor valor para os componentes do ATIVO e do maior para os do PASSIVO, sempre que se apresentem alternativas igualmente vlidas para a quantificao das mutaes patrimoniais que alterem o Patrimnio Lquido. O Princpio da PRUDNCIA impe a escolha da hiptese de que resulte menor Patrimnio Lquido.

EXERCCIOS 1) Uma caracterstica do Regime de Competncia : a) Receita recebida b) Aquisio de despesa c) Pagamento de despesa d) Consumo de despesa 2) Regime de Caixa como instrumento de deciso: a) obrigatrio b) facultativo c) dispensvel d) aceito pelo Imposto de Renda 3) Apure o lucro do perodo pelo Regime de Caixa e de Competncia da Cia Amrica: Faturamento do perodo 100.000 Recebimento de duplicatas 70.000 Despesa consumida 40.000 Pagamento de despesa 30.000 Emprstimo obtido 30.000

1.3 PLANEJAMENTO DA AUDITORIA* Captulo 6 do livro de Marcelo C. Almeida As normas de auditoria geralmente aceitas exigem que o trabalho de auditoria seja adequadamente planejado. Planejar significa estabelecer metas para que o servio de auditoria seja de excelente qualidade e ao menor custo possvel. Os principais objetivos so: Adquirir conhecimento sobre a natureza das operaes, dos negcios e forma de organizao da empresa. Planejar maior volume de horas nas auditorias preliminares. Obter maior cooperao do pessoal da empresa. Determinar a natureza, amplitude e datas dos testes de auditoria. Identificar previamente problemas relacionados com contabilidade, auditoria e impostos. 21

1.4 O PAPEL DO AUDITOR* Segundo Crepaldi (2007, p. 6), as expectativas da economia alimentadas pelos bons sinais de acabar com o processo hperinflacionrio quando os preos sobem acentuadamente e as taxas de juros alcanam patamares jamais vistos comeam a desenhar uma alternativa de estabilizao: a urgente execuo de um srio ajuste fiscal. As tendncias so visivelmente fortes. A poltica fiscal contracionista deve desempenhar o papel tomado pela poltica monetria. Nesse sentido, haver cortes em despesas; j no existem muitas opes para aumento de receitas. Nesse momento, os empresrios necessitam do maior nmero possvel de informaes claras e objetivas a respeito do desempenho de seu empreendimento. justamente neste ponto que a auditoria independente assume importante papel auxiliando o empresrio a escolher a melhor forma de entrar no mercado, com o uso do trabalho de consultoria de reorganizao societria. Neste caso, o auditor passa a ser til tanto empresa quanto aos investidores, que, por meio da anlise das demonstraes financeiras, devidamente acompanhadas do parecer do auditor independente, podem eleger seguramente as empresas nas quais efetuaro aplicaes de sua poupana pessoal em aes. Os auditores independentes assumem a partir de ento a um reconhecimento maior de sua funo. At algum tempo atrs, muitas empresas consideravam a contratao de auditoria independente como um custo, nunca como benefcio. A responsabilidade da funo de auditor to grande que atinge inclusive a possibilidade de o mesmo responder com seus bens pessoais, caso seja acionado por causar prejuzos a terceiros em razo da no-correspondncia dos nmeros certificados da sociedade auditada com a realidade. Os trabalhos de auditoria abrangem os seguintes aspectos: assessoria no planejamento tributrio; instrumentos adicionais de controle das atividades e do patrimnio; sistema informal de atualizao dos executivos; avaliao de desempenho e sistemas de informaes internas para gesto; assessoria na rea de controle e utilizao de informtica; planos de reorganizao societria (fuso, ciso, incorporao, holding), inclusive com o objetivo de atender a planos para abertura de capital; expanso de atividades, mudanas geogrficas e decises quanto a descontinuidade de linhas e unidades.

EXERCCIOS 1) O planejamento de auditoria deve considerar todos os fatores relevantes na execuo dos trabalhos. Assinale a opo que no se constitui em fator relevante para o planejamento de auditoria: a) Riscos de auditoria. b) Existncia de entidades associadas, filiais e partes relacionadas. c) Uso dos trabalhos de especialistas. d) Preveno de fraude e erro. 22

2) Os procedimentos de auditoria descritos no programa de trabalho devem ser aplicados em termos de: a) Oportunidade, controle interno e relevncia. b) Volume de saldo, relevncia e extenso. c) Natureza, oportunidade e extenso. d) Risco, complexidade e relevncia. 3) A determinao precisa dos objetivos da auditoria, bem como a identificao do universo a ser examinado, so algumas das exigncias bsicas para a elaborao de um adequado: a) Plano de contingncia de auditoria. b) Programa de risco de auditoria. c) Sistema de controles internos. d) Programa de trabalho de auditoria. 4) Ao determinar os honorrios a serem pagos, o auditor externo deve considerar: a) O tipo de parecer a ser emitido entidade auditada. b) O conjunto de trabalhos de auditoria e consultoria prestados. c) A peculiaridade de tratar-se de cliente eventual ou habitual. d) A limitao de acesso documentao da entidade a ser auditada. 5) Entre as assertivas a seguir, indique a opo que no representa uma considerao relevante a ser feita no planejamento do trabalho da auditoria externa. a) O conhecimento detalhado do sistema contbil e de controles internos da entidade e seu grau de confiabilidade. b) A natureza, oportunidade extenso dos procedimentos de auditoria a serem aplicados nos trabalhos. c) O uso dos trabalhos de outros auditores independentes, especialistas e auditores internos. d) O conhecimento das prticas contbeis adotadas pelos fornecedores e clientes da empresa auditada e as alteraes procedidas. 6) Os procedimentos de auditoria independente includos em um programa de trabalho so planejados para: a) Desenvolver um plano estratgico da empresa. b) Avaliar a estrutura de controles internos. c) Obter evidncia suficiente de auditoria. d) Proteger o auditor em caso de litgio legal. 7) Caracterizam-se como objetivos do Planejamento da Auditoria, exceto: a) Propor alteraes na estrutura da entidade auditada. b) Definir a forma de diviso de tarefas entre os membros da equipe de auditoria . c) Estimar os prazos necessrios para a realizao dos trabalhos. d) Identificar os problemas potenciais da entidade. 8) O Planejamento de auditoria a etapa do trabalho na qual o auditor independente: a) Estabelece a estratgia geral dos trabalhos a executar na entidade a ser auditada. b) Busca estabelecer os procedimentos aplicveis reviso de uma determinada conta. c) Avalia os riscos da auditoria anteriormente sua contratao. d) Estabelece qual o tipo de parecer a ser emitido como concluso do seu trabalho

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UN. 2 CONTROLADORIA
A empresa enquanto sistema alcana o sucesso quando os seus subsistemas desempenham suas funes de forma eficiente, interagindo entre si na busca do melhor resultado do todo. Neste sentido, destaca-se que o melhor resultado de um subsistema, em detrimento do somatrio do todo, levar a empresa a um resultado no desejado. Neste contexto, necessrio que exista dentro de uma organizao, funes otimizadoras que conduzam a empresa ao melhor resultado. Estas funes percorrem desde a fase do planejamento at a execuo e controle das atividades empresariais. O acompanhamento da gesto dos recursos disponveis numa organizao representa um dos fatores do sucesso de uma instituio no cumprimento de seu objetivo. Os recursos so colocados disposio das atividades que planejam, executam e acompanham a operacionalizao do uso destes recursos. O registro, a mensurao e a anlise do desempenho das operaes que conduzem aos resultados obtidos no processo de transformao dos produtos e servios, so pontos cruciais na gesto organizacional. A unidade administrativa responsvel pelo acompanhamento da gesto e controle dos recursos disponveis para o processo de produo, bem como pela anlise do desempenho das operaes da empresa como um todo a controladoria. Tornando-se desta forma um dos principais rgos administrativos de uma empresa e sendo muitas vezes responsvel pelo sucesso da organizao no mercado no qual est inserida. Conceito Controladoria um rgo administrativo que tem por finalidade garantir informaes adequadas ao processo decisrio, colaborar com os gestores em seus esforos de obteno da eficcia de suas reas quanto aos aspectos econmicos e assegurar a eficcia empresarial. uma unidade administrativa, cuja responsabilidade gerar informaes teis aos gestores da organizao. Suas atribuies fundamentais so conceber, implantar, operar e manter sistemas geradores de informaes sobre as atividades empresariais sob o aspecto econmico. 2.1 - VISO SISTMICA DA EMPRESA Sistema um conjunto de partes coordenadas para realizar um conjunto de finalidades. Estas partes coordenadas, possuem funes especficas com a finalidade de fazer com que o todo atinja um objetivo comum. A ausncia do pensamento sistmico caracterizada pela indefinio do objetivo global do sistema , da incorreta identificao das partes e suas funes especficas, aliada falta de viso do desempenho de cada um dos subsistemas no todo. Ao contrrio, a presena de uma viso sistmica est associada determinao clara do objetivo global ou principal do sistema, alm da determinao dos seus subsistemas com suas respectivas funes bem definidas e caracterizada a importncia das partes no todo. Esta participao individual dos subsistemas ser avaliada 24

permanentemente atravs de avaliaes de desempenho e de resultado, que provocar medidas corretivas para o bom funcionamento do sistema.

2.1.1. MISSO O objetivo fundamental de uma empresa representa o porqu da sua existncia. A determinao desse objetivo, que incorpora valores dos seus proprietrios, direciona a empresa para o seu mercado, clientes, produtos ou servios a serem produzidos e/ou oferecidos. Este objetivo fundamental caracterizado como a misso da empresa. A misso deve ser cuidadosamente definida, pois a partir da determinao do mercado, da clientela, do produto (produzido ou adquirido) e do servio, que o sistema empresa se estrutura, isto , seus subsistemas com funes bem definidas, fazem com que a misso seja atingida. Exemplo: Tintas Coral: Tornar-se a melhor indstria de tintas da Amrica Latina. Banco do Brasil: Ser o melhor Banco do Brasil, assegurar a satisfao dos clientes, atender s expectativas dos acionistas e contribuir para o desenvolvimento do Pas.

2.1.2. A EMPRESA E SEU AMBIENTE O ambiente est em constante mutao e qualquer empresa que pretenda manter a sua continuidade dever aproveitar as oportunidades, eliminando ou amenizando as ameaas ambientais. As influncias ambientais sofridas pelas empresas so derivadas de: Entidades, como: fornecedores, concorrentes, clientes, governo, sindicatos, etc. Variveis ambientais, sejam elas: tecnolgicas, econmicas, sociais, ecolgicas, normativas (legislao), etc. Estas variveis e entidades ocorrem e esto localizadas fora da empresa, e exercem certa influncia sobre o sistema, embora este pouco interfira em seus comportamentos.

2.1.3. ELEMENTOS DO SISTEMA EMPRESA Os elementos que compem o sistema empresa, tambm denominados subsistemas, ou partes do sistema empresarial, so os instrumentos utilizados pela administrao para fazer com que a misso do sistema seja cumprida. Guerreiro (1989, p.165), classifica em seis os elementos ou subsistemas interdependentes, que interagem no sentido da empresa cumprir a sua misso. Os subsistemas so os seguintes: 1) Subsistema Institucional; 2) Subsistema Fsico; 3) Subsistema Social; 4) Subsistema Formal; 5) Subsistema de Informao; e 6)Subsistema de Gesto. A - SUBSISTEMA INSTITUCIONAL O sistema institucional rene caractersticas filosficas que vo reger o sistema. Ele contempla o porqu da sua existncia, como ser exercida esta existncia e quais os princpios, os valores e as crenas que vo orientar o seu comportamento perante os ambientes externo e internos do sistema. 25

Os instrumentos institucionais auxiliam a administrao a definir os motivos pelos quais a empresa existe (misso), o que ela se prope a fazer (propsitos) e no que ela acredita (princpios). Na prtica, utilizam-se vrias designaes para estas definies: Misso, Valores, Princpios, Razo de Ser, etc. Os princpios e os valores vo determinar o comportamento empresarial em relao aos seus clientes, fornecedores, produtos, funcionrios, sindicatos, governo, alm das variveis econmicas, ecolgicas, sociais, etc. B - SUBSISTEMA FSICO O subsistema fsico composto pelos recursos materiais e financeiros, excetuando-se os recursos humanos (subsistema social). Os recursos pertencem ao sistema, fazem parte dele e so controlados por ele; so meios necessrios para fazer com que o sistema funcione, desenvolvendo tarefas e atividades. So exemplos de recursos: mquinas, dinheiro, prdios, estoques, etc. indispensvel, no momento da avaliao do retorno dos recursos aplicados no negcio, considerar o custo de oportunidade deles, isto , ao aplicar esses recursos no sistema (empresa), que outros investimentos poderiam ser realizados.

C - SUBSISTEMA SOCIAL Este subsistema representado pelos recursos humanos da empresa, e altamente impactado pelos princpios definidos pelo subsistema institucional, nos aspectos de motivao, responsabilidade, poltica salarial, benefcios, treinamento, etc. Este recurso, juntamente com os demais subsistemas, operacionaliza as atividades empresariais necessrias para o alcance da misso. Os instrumentos de motivao esto relacionados no apenas com a remunerao, mas tambm com as demais necessidades dos indivduos, como o ambiente de trabalho, as oportunidades de ascenso, os benefcios, etc. Ativao relaciona-se com a capacitao profissional, a delegao de responsabilidades, o estmulo criatividade, etc. Por fim a integrao, visa o envolvimento dos indivduos no caminho para o alcance dos resultados empresariais. Os trabalhos em equipe, reunies, seminrios, so alguns dos instrumentos utilizados para a integrao dos funcionrios aos objetivos empresariais.

D - SUBSISTEMA FORMAL O subsistema formal apresenta a estrutura organizacional agrupando as atividades necessrias para operacionalizar as funes empresariais. Esta estrutura montada considerando, dentre outros fatores, o grau de descentralizao, responsabilidades, autoridade e a natureza das funes empresariais (suprimentos, produo, vendas, finanas, etc.), Arantes (1994, p.93), inclui no subsistema de organizao os seguintes instrumentos: especificao das funes (papis e responsabilidades) necessrias para realizar a tarefa empresarial, o agrupamento dessas funes em unidades organizacionais (departamentos, setores...), a fixao das relaes de autoridade entre essas unidades e a designao das pessoas para a execuo dessas funes. E - SUBSISTEMA DE INFORMAO O subsistema de informao responsvel pelo recebimento de dados, pelo seu processamento e divulgao das informaes. O subsistema de informao gera informao necessria para acompanhar todas as fases do processo de gesto, ou seja, planejamento, execuo e controle. 26

A construo do subsistema de informao est baseada em procedimentos, princpios e conceitos, que so definidos nos modelos de gesto, deciso, mensurao e informao. Outro componente do subsistema de informao est relacionado com a maneira de processar os dados. Os subsistemas manuais utilizam-se de tecnologia menos avanadas, ou seja, mquinas de escrever, arquivos, relatrios, mensageiros internos, etc. Os sistemas que utilizam-se do computador para armazenamento, processamento e comunicao das informaes, so sistemas que atendem melhor os princpios da boa informao, tais como, oportunidade, segurana, flexibilidade, etc. F - SUBSISTEMA DE GESTO responsabilidade do subsistema de gesto definir quais os procedimentos que sero seguidos durante todo o processo de gesto empresarial. Neste contexto so definidos os parmetros (qualidade, satisfao do cliente, liquidez, rentabilidade e motivao) que orientam a execuo das atividades empresariais e os critrios para avaliar o desempenho aps a execuo. Nota-se que as fases de execuo e controle devem ser precedidas pela fase de planejamento, sendo que os critrios e procedimentos utilizados nesta fase devem ser os mesmos considerados nas outras fases. Outro aspecto que est presente no subsistema de gesto, refere-se ao estilo gerencial, que consiste na forma de participao das pessoas no processo de gesto, na centralizao ou descentralizao das decises, na delegao de poderes, etc. Verifica-se que, tanto a definio deve haver planejamento e controle das operaes e o estilo gerencial presente, so impactados pelo subsistema institucional (crenas, valores e princpios). 2.2 A CONTROLADORIA NAS ORGANIZAES A viso sistmica aplicada nas organizaes permite o conhecimento claro do objetivo principal da entidade. Neste contexto, consubstancia a necessidade de funes que permitam entender o funcionamento do sistema empresa como um todo. Kanitz (1977, p.5) apresentando as origens da controladoria, descreve que os primeiros controladores foram recrutados das reas de contabilidade ou de finanas. Este fato decorre das caractersticas destes profissionais, na qual destacamos a viso ampla da empresa, o que os torna capazes de enxergar as dificuldades como um todo e propor solues. Neste sentido, podemos definir como misso da controladoria: Assegurar a otimizao do resultado econmico da organizao. 2.2.1 FUNES DA CONTROLADORIA O controller desempenha sua funo de controle de maneira muito especial, isto , ao organizar e reportar dados relevantes, exerce uma fora ou influncia que induz os gerentes a tomarem decises lgicas e consistentes com a misso e objetivos da empresa. Pelo exposto, destacamos os principais objetivos e funes da controladoria a seguir: 1 Desenhar, implantar e manter estrutura de informao que oriente o desempenho dos gestores; 2 Coordenar o processo de planejamento e controle; 27

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5

6 7 8 9 10 11 12 13

Coordenar a padronizao de procedimentos de mensurao: Garantir a informao adequada para avaliao de desempenho e apurao de resultados; Identificar aes corretivas. Verificar se as reas esto identificando as potencialidades e fraquezas da Empresa perante oportunidades e ameaas; Garantir o cumprimento do processo de tomada de deciso. Responsabilizar-se pela coordenao da elaborao do planejamento (Oramento, Procedimentos, etc.); Atuar em conjunto com as demais da elaborao de atribuies e responsabilidade para cargos de deciso dentro da organizao; Responsabilizar-se pelos critrios de mensurao adotados pela Empresa; Monitoria do controle do desempenho das unidades a partir de interao com as mesmas; Estruturar e coordenar mtodos eficientes de comunicao entre as unidades, e destas com a alta direo; Garantia Patrimonial e Controle Interno; e Responsabilizar-se pelos graus de eficincia e eficcia da empresa como um todo, base para avaliao de desempenho. 2.2.2 SISTEMAS DE INFORMAO DE CONTROLADORIA

A informao fundamental para o tomador de deciso e sem ela no existe administrao eficaz. Mas, afinal, o que informao? Informao a transformao do conhecimento. Os dados so os itens bsicos de informao, antes de serem transformados, enquanto que informaes so os resultados. Assim, os dados (entrada) so transformados (processamento) e geram resultados (sada). Os dados alimentam, do entrada no sistema e as informaes so produzidas, saem do sistema. Entretanto, para que sejam utilizadas de forma eficaz pelo tomador de deciso e possam ser consideradas como um recurso estratgico, as informaes devem ser geradas a partir das necessidades do usurio e serem comparativas, confiveis, econmicas, com periodicidade certa e detalhamento adequado. Tanto mais dinmica ser uma empresa quanto melhores e mais adequadas forem as informaes de que os gerentes dispem para as suas tomadas de deciso. O sistema de informao de controladoria , basicamente, o sistema de informao contbil, pois neste sistema concentram-se todas as informaes necessrias para auxiliar nas tomadas de deciso. O sistema de informao deve permitir trs procedimentos bsicos: procedimentos de mensurao: mensurar (atribuir valor) corretamente o resultado econmico dos eventos econmicos, produtos, atividades e reas. procedimentos de acumulao: apropriar ou alocar os eventos de acordo com o sistema de apurao do resultado econmico. Procedimentos de comunicao: comunicar aos gestores os objetivos e os resultados de cada rea, cada produto, cada atividade, cada evento.

O sistema de informaes da controladoria conta com os seguintes subsistemas: a) Simulaes b) Oramentos c) Padres 28

d) Realizado

2.2.3 O PAPEL DO CONTROLLER

O controller o profissional encarregado de executar as funes da controladoria nas empresas e deve ter os seguintes conhecimentos, experincias e habilidades para o exerccio do cargo: Compreenso geral da empresa, dos fatores sociais, econmicos e polticos direta e indiretamente relacionados com ela. Conhecimento da prpria organizao, sua historia, polticas, programas, organizao e sua tecnologia operacional e administrativa. Compreenso dos problemas bsicos do processo de gesto. Compreenso dos problemas bsicos dos sistemas de produo, distribuio, finanas e recursos humanos. Capacidade para analisar e interpretar as informaes contbeis, fiscais, econmicas e financeiras e as informaes extra-contbeis relacionadas com os eventos econmicos, tornando-os capaz de induzir os gestores a tomar decises visando a excelncia empresarial. Capacidade para expressar claramente suas idias. Capacidade para ouvir o interlocutor, persistir na soluo de problemas, iniciativa. Capacidade de ser inovador.

A funo bsica do controlador consiste em implantar e dirigir os sistemas de: informao, motivao, coordenao, avaliao, planejamento e acompanhamento. As principais responsabilidades do controller so: - Coordenao do Sistema de Planejamento e Controle (Sistema Oramentrio); - Assessoria Alta Direo na tomada de decises; - Produo de Relatrios Especiais para estudos e anlises no rotineiras; - Controle das Atividades (Anlise dos Desvios Orado x Realizado); - Avaliao de Desempenho. 2.3 O PROCESSO DE GESTO A palavra processo tem o sentido de fazer, acontecer, executar, ou simplesmente processar e, de forma genrica, executar atos. J a palavra gesto, que deriva do latim gestione, quer dizer ato de gerir ou gerenciar. Isto posto, incursiona-se de que o processo de gesto executar atos relacionados gerncia e, segundo nos ensina Catelli (1972):
... gerir fazer as coisas acontecerem. A pessoa que faz a gerncia, denominado gestor, quem toma as decises para que as coisas aconteam, de tal forma que a empresa atinja seus objetivos. Assim, administrar conduzir a organizao para seus objetivos.

O processo de gesto empresarial passa necessariamente pelo trip: planejamento, execuo e controle. 2.3.1 - PLANEJAMENTO 29

O planejamento caracterizado por decises presentes tendo em vista um estado futuro desejvel e os caminhos para atingi-lo. Algumas caractersticas, porm, devem ser destacadas: I- O planejamento antecede s operaes; II- O planejamento sempre existe em uma empresa, mesmo que informal, e quando informal estar contido no crebro do dirigente; III- O planejamento deve ser um processo flexvel e dinmico, o que permitir adaptaes s mudanas ambientais; IV- O planejamento diminui riscos e incertezas quanto aos objetivos almejados pela empresa; V- O planejamento, em sinergia com o controle, permite a avaliao de desempenho de reas especficas e da empresa como um todo. O planejamento pode ser visto em dois nveis: Planejamento estratgico Planejamento operacional Planejamento estratgico O termo estratgia tem origem na literatura militar europia e quer dizer arte do general. No mundo empresarial a palavra estratgia foi introduzida por Von Neumann e Morgenstern no livro Theory of games and economic behavior, onde se definiu como estratgia medidas de mdio e longo prazo para o desenvolvimento de produtos e mercados definidos e formas possveis de alcan-los. Segundo Drucker (1974), o planejamento estratgico no envolve decises futuras e sim a futuridade das decises atuais. O que interessa ao administrador so os efeitos que sua deciso, hoje, ter no futuro. Portanto, o planejamento estratgico estabelece quais os caminhos a serem percorridos para se atingir a situao desejada, a passagem de onde estamos para onde queremos ir. Planejamento operacional Definida a estratgia da empresa, a fase seguinte operacionaliz-la, ou seja, como realizar a estratgia. Isto feito no planejamento operacional, que consiste na definio de polticas e metas operacionais da empresa. No planejamento operacional os oramentos global e setorial da entidade so elaborados, bem como o custo padro fixado. 2.3.2 - EXECUO a etapa do processo de gesto onde as coisas acontecem, ou seja, onde as aes emergem. As aes devem estar em sintonia com o que foi planejado. Assim, o planejamento antecede as aes. Na execuo, dados so armazenados no que concerne ao desempenho realizado para a comparao com os planos e padres na fase de controle. Todas as fases do processo de gesto devem ser aliceradas por sistema de informao gerencial, para fins de planejamento e controle.

2.3.3 - CONTROLE Segundo Brisolla (1990) controle :

Um processo de verificao prvia, concomitante ou a posteriori, que ocorre num lapso de tempo para conhecer a evoluo do desempenho de um sistema ou de uma atividade atravs da comparao de novo estgio com outro inicial definido como padro, desencadeando aes que assegurem a consecuo dos objetivos esperados.

30

Segundo o Prof. Nakagawa (1997): O controle possui quatro fases distintas: I- Conhecer a realidade; II- Compar-la com o que deveria ser; III- Tomar conhecimento rpido das divergncias e suas origens; IV- Tomar atitudes para sua correo. Portanto, controle consiste na comparao do padro com o real, com o objetivo de analisar as variaes favorveis ou desfavorveis ao padro e sugerir aes que redirecionem os resultados aos objetivos pr-estabelecidos. Todas as fases do processo de gesto devem estar aliceradas em um sistema de informao gerencial para fins de planejamento e controle.

2.4 MENSURAO E ANLISE DE RESULTADOS Devido complexidade das empresas e grande quantidade de informaes, a adoo de um sistema de informao gerencial facilita muito a mensurao e anlise dos resultados.
O sistema de Gesto Econmica GECON tem sido aplicado pela FIPECAFI, fundao ligada USP. um modelo de gesto de vanguarda j testado em grandes empresas do pas e alicerado por um sistema de gesto e outro de informao que lhes do o necessrio suporte. O sistema de informao do modelo GECON utiliza conceitos e critrios que atendem s necessidades informativas dos diversos gestores da empresa para o seu especfico processo de tomada de decises, fato que impulsiona as diversas reas a implementarem aes que otimizem o resultado global da empresa.

O Modelo de Mensurao como Efetiva Resposta para a rea de Controladoria A base conceitual aplicada na mensurao dos eventos econmicos no modelo GECON reveste-se de fundamental importncia para que se espelhe o verdadeiro valor econmico do patrimnio, dos resultados das atividades e do resultado global da empresa, indo ao encontro dos reclamos e exigncias informativas da rea de controladoria. Assim este modelo reconhece: a) A riqueza da empresa aumenta pela agregao de valor proporcionado pelo processo de transformao de insumos em produtos e servios nas diversas atividades; b) Ao identificar, mensurar e reportar resultados das atividades das diversas unidades administrativas, transforma o tradicional centro de custos em centro de resultados ou em rea de responsabilidade; c) Reconhece em cada atividade o aspecto operacional, o aspecto econmico e o aspecto financeiro, apurando margens de contribuio e resultados econmicos atravs da mensurao dos produtos e recursos pelos seus valores vista; d) Apura margens de contribuio e resultados financeiros das atividades, atravs da mensurao do custo do dinheiro no tempo, relativo aos prazos de recebimento, de pagamento, de estocagem e das imobilizaes dos recursos; e) Reconhece, ainda, o aspecto econmico de que a riqueza de uma empresa aumenta ou diminui medida que o mercado atribui maior ou menor valor para os ativos que ela possui. Destacam-se ainda diversos conceitos e procedimentos de mensurao: I- Competncia de perodos; 31

II- Reconhecimento de receitas das atividades pela produo dos bens e servios e no apenas no momento da venda; III- Preos de transferncias departamentais; IV- Custo de oportunidade dos ativos; V- Custeio varivel e margem de contribuio; VI- Valores vista; VII- Valor do dinheiro no tempo; VIII- Custos e receitas controlveis; IX- Sistemas de padres e anlise das variaes; etc.

EXERCCIOS 1) O que controladoria e qual a sua importncia no processo de gesto nas empresas? 2) Os subsistemas so os elementos que compem o sistema de uma empresa, os quais se interagem para que a sua misso seja cumprida. Assinale a alternativa que no corresponde a um desses subsistemas. a) Subsistema institucional. b) Subsistema fsico. c) Subsistema de informao. d) Subsistema financeiro. e) Subsistema social. 3) O objetivo da controladoria organizar e reportar dados relevantes que induzem os gerentes a tomar decises lgicas e consistentes com a misso e objetivos da empresa. Dentre as alternativas a seguir, marque aquela que no representa uma funo da controladoria. a) Coordenar o processo de planejamento e controle. b) Coordenar a padronizao de procedimentos de mensurao. c) Garantir o cumprimento do processo de tomada de deciso. Responsabilizar-se pela coordenao da elaborao do planejamento (Oramento, Procedimentos, etc.). d) Garantia Patrimonial e Controle Interno. e) Todas as alternativas so funes da controladoria. 4) O controller o profissional encarregado de executar as funes da controladoria nas empresas. Marque a alternativa que no representa um conhecimento, experincia ou habilidade exigida para a atividade desse profissional. a) Compreenso geral da empresa, dos fatores sociais, econmicos e polticos direta e indiretamente relacionados com ela. b) Compreenso dos problemas bsicos do processo de gesto. c) Compreenso dos problemas bsicos dos sistemas de produo, distribuio, finanas e recursos humanos. d) Capacidade para se apresentar em pblico, divulgar os resultados para platia de acionistas e ministrar palestras de treinamentos. e) Conhecimento da prpria organizao, sua historia, polticas, programas, organizao e sua tecnologia operacional e administrativa.

5) O processo de gesto nas empresas diz respeito ao processo de executar atos relacionados gerncia. Marque a alternativa que contm as trs atividades relacionadas ao processo de gestao. a) Planejamento, execuo e controle. b) Planejamento estratgico, planejamento ttico e planejamento operacional 32

c) Coordenao, avaliao e deciso. d) Coordenao, controle e deciso. e) Nenhuma das alternativas acima.

UN. 3 AUDITANDO OS ESTOQUES

Captulo 9 (livro Marcelo C. Almeida) Os estoques constituem o principal item de ativo de muitas empresas e, nestas, dedica-se geralmente um tempo considervel verificao dos mesmos. Uma vez que estes constituem itens tangveis, os auditores tm de se preocupar em determinar quantidades e qualidades dos mesmos, assim como em conferir a exatido dos clculos referentes a seu valor. Os objetivos dos auditores, com respeito ao exame dos estoques, compreendem: determinao de que h bom controle sobre os estoques; verificao de que o cliente realmente o proprietrio do estoque; determinao de quantidades de estoques existentes; averiguao e certeza de que o cliente atribui preo adequado a seu estoque; determinao se h nus sobre o estoque; determinao da possibilidade de venda do estoque existente (mercadoria danificada, itens obsoletos etc); determinao da forma correta de apresentao do estoque nas demonstraes financeiras.

Observao dos estoques Um procedimento que as Normas de Auditoria do como geralmente aceita, a observao dos estoques. Esse procedimento ajuda os auditores a atingirem vrios objetivos, inclusive aqueles relativos propriedade, quantidades, existncia real e possibilidade de venda. Aspectos contbeis Classificao Contabilizao Sistema de custeio da matria-prima Sistema de custeio dos produtos produzidos Mtodos de valorizao de estoques (Peps, Ueps, Mdia ponderada) Avaliao dos estoques (legislao fiscal) INVENTRIO FSICO O inventario fsico representa um procedimento de controle que visa apurar as responsabilidades das pessoas que custodiam bens da empresa. Esse procedimento executado pela contagem fsica dos bens e confronto do resultado com os registros de estoques. Assim, recomendvel que os participantes das contagens no sejam as pessoas responsveis pela custdia dos estoques. A contagem fsica deve ser realizada pelo menos uma vez por ano. Normalmente o inventrio feito em 31/12, entretanto h empresas que fazem a contagem prximo do final do exerccio social. As instrues por escrito e treinamento adequado do pessoal participante so pr-requisitos para que o inventario fsico seja bem-sucedido. Os passos do inventrio so: 1. inventariar os bens; 33

2. confrontar os itens inventariados e o razo geral de estoques; 3. analisar e investigar as diferenas anormais; 4. fazer os ajustes contbeis das diferenas encontradas. Antes de iniciar contagem fsica, o cliente deve elaborar as instrues referentes ao inventario, as quais devem fazer referncia aos seguintes pontos: local bens que sero inventariados dias e horrios pessoal equipamentos e utenslios necessrios na contagem (empilhadeiras, balanas, etc) layout dos locais a serem inventariados arrumao movimentao dos estoques corte das operaes execuo das contagens (etiquetas numeradas e destacveis e 3 partes, rubrica) outros pontos: - cada inventariante s deve participar de uma nica contagem - coordenador do inventrio deve ficar alerta para produtos em trnsito - ateno para produtos de terceiros em poder da empresa devem ser contados, mas no devero ser includos no inventrio.

PRINCIPAIS PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA 1. Verificao da existncia fsica - Leia as instrues da empresa e observe principalmente os seguintes detalhes: planejamento controle de etiquetas corte das operaes movimentao externa e interna de produtos identificao dos produtos - Leia os papeis de trabalho do exerccio anterior - Obtenha o valor aproximado do estoque em cada local da empresa (antecipadamente). - Visite os locais de armazenamento antecipadamente, verifique a arrumao, veja as reas problemticas, etc. - Veja com a empresa sobre a possibilidade de se usar os auditores internos no inventrio. - Determinar os auditores externos necessrios para as contagens. - Efetuar testes de contagem; - Perguntar sobre materiais obsoletos - Em caso de estoques em poder de terceiros, solicitar a confirmao das quantidades. - Teste o cutoff de entradas e sadas. - Teste o cutoff de etiquetas ao final do inventrio. 2. Teste de avaliao - Revise o sistema de alocao de custos aos estoques. - Verifique se o somatrio das relaes finais de inventrio batem com o razo. - Selecione materiais para testes, com base nas relaes finais de inventrio. - Teste as matrias-primas: * confira as informaes com os registros perptuos * verifique se as quantidades x custo unitrio = custo total 34

* revise os clculos dos custos (Peps, Ueps, Mdia Ponderada) * compare o custo unitrio atual com o do ano anterior e investigue as anormalidades * compare o custo unitrio com o custo de reposio. Se necessrio faa proviso - Teste os produtos em processo: informaes, quantidades, mtodo de custeio, proviso, etc. - Teste os produtos acabados: idem 3. Outros procedimentos de auditoria - Verifique os procedimentos quanto aos materiais obsoletos (quantidades, proviso, etc). - Calcule a rotao de cada classe de estoque e compare com o resultado do ano anterior. Rotao matria-prima = 365 / (matrias-primas aplicadas na produo ano / saldo mdio mensal da conta estoque) Rotao prod. acabado = 365 / (CPV anual / saldo mdio mensal da conta prod. acabado) - Investigar se existem estoques penhorados ou dados em garantia. Caso isso ocorra, deve ser divulgado nas notas explicativas.

EXERCCIOS 1) No acompanhamento dos inventrios fsicos de estoques de materiais, o auditor observou a existncia de diversos itens obsoletos. Qual procedimento deve adotar? a) Propor a imediata baixa dos estoques para despesas no operacionais. b) Propor reclassificao dos itens para outros valores a receber. c) Propor a imediata baixa dos estoques para o custo dos produtos vendidos. d) Propor a constituio de proviso para perdas em estoques. 2) Assinale a opo que apresenta procedimento no aplicvel auditoria dos estoques de materiais de uma entidade. a) Coordenao e responsabilidade pela realizao de contagens fsicas. b) Reviso preliminar das instrues de inventrio fsico. c) Exame do corte dos documentos de movimentao dos estoques. d) Verificao da existncia de penhoras e/ou hipotecas de itens. 3) A empresa B superavaliou o inventario inicial de mercadorias de revenda em 2008. Nesse caso, dizse que: a) O inventrio final de mercadorias ser subavaliado. b) O Custo das Mercadorias Vendidas ser subavaliado. c) O Lucro Lquido do perodo ser subavaliado. d) O Lucro Lquido do perodo ser superavaliado. 4) Durante o acompanhamento de um inventrio fsico de estoques, o auditor deve efetuar o cut-off para: a) Determinar o momento em que os registros contbeis auxiliares, bem como os documentos com eles relacionados, refletem o levantamento do inventrio. b) Comprovar que efetivamente todos os itens a serem inventariados esto adequadamente acondicionados no almoxarifado da empresa. c) Determinar o momento em que as trs ultimas compras e as trs ultimas vendas de mercadorias ocorreram durante o inventario. d) Comprovar que os procedimentos adotados pela administrao para a contagem de estoques so adequados s prticas usuais. 5) recomendvel que os estoques sejam inventariados pelo menos no seguinte intervalo de tempo: a) Anualmente. 35

b) Mensalmente. c) Semestralmente. d) Trimestralmente. 6) As contrapartidas do ajuste de inventrio fsico devem ser registradas da seguinte forma: a) No grupo de despesas antecipadas no ativo circulante. b) No resultado do exerccio. c) No grupo de despesas antecipadas no ativo realizvel a longo prazo. d) No grupo do ativo diferido.

UN. 4 AUDITANDO O BALANO PATRIMONIAL - ATIVO

Captulo 7 do livro Marcelo C. Almeida 1 - CAIXA E BANCOS Os ativos so classificados em ordem decrescente de liquidez. Caixa e bancos so os ativos de maior liquidez. So registrados neste grupo os recursos disponveis para aplicao nas transaes da empresa, tais como: dinheiro em caixa; dinheiro em contas correntes bancrias; recebimentos no depositados; dinheiro ou cheques em trnsito.

Aspectos de administrao financeira O auditor externo deve ter conhecimento sobre administrao financeira, para que ele possa entender o funcionamento das contas de caixa e bancos e dar sugestes construtivas para o aprimoramento das polticas financeiras da empresa. Principais ponto que o auditor externo deve observar: se elaborado oramento financeiro; se as previses do oramento so precisas se o oramento revisado periodicamente se h relatrio previsto x realizado se os valores de caixa pequena (fundo fixo) so excessivos ou muito baixos se as sobras de caixa so devidamente aplicadas se a empresa est usando os meio mais baratos de financiamentos se h uma centralizao no controle dos recursos mantidos em diversos locais, de modo a evitar que um local tenha excesso enquanto outro toma emprstimo se existe uma poltica definida para os descontos financeiros se preparado diariamente um relatrio de fluxo de caixa

Aspectos de auditoria Caixa e bancos, por ser um ativo de pronta liquidez, o mais sujeito a uma utilizao indevida. Nessa rea, mesmo que haja bom sistema de controle interno o auditor faz maior volume de testes do que o normal, j que o risco maior. 36

A melhor forma de se certificar de que os recursos em caixa existem cont-los fisicamente. J para as contas correntes a melhor maneira a confirmao do saldo atravs de carta e confront-lo com a contabilidade. PRINCIPAIS PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA Contagem de caixa Em conjunto com o responsvel, defina quais os caixas sero contados; Faa contagem simultnea de todos os caixas e valores; Conte sempre na presena do responsvel; Esteja atento para presena de situaes anormais (cheques antigos, cheques pessoais do responsvel, comprovante de desembolso de caixa sem data ou data antiga, etc); Para recebimentos no depositados (normalmente cheques), acompanhe o depsito no banco; Ateno para cheques de funcionrios no caixa; Circularizao de saldos bancrios Solicite o preenchimento da carta de confirmao bancria; Inclua na carta um envelope selado endereado prpria firma de auditoria Para cartas no respondidas, envie outra aps 15 dias ou confirme pessoalmente; Cutoff de cheques Com o objetivo de se certificar de que os cheques esto sendo registrados no perodo de sua competncia e que as conciliaes bancrias no contm item errneo ou se compensando com outro item, efetue os seguintes procedimentos de auditoria: Obtenha ou prepare uma relao do ltimo cheque emitido e dos cheques em branco para a data do exame; Verifique se no foi lanado nenhum cheque de nmero posterior ao do cutoff no razo contbil ou no extrato bancrio; Verifique se no foi lanado nenhum cheque de nmero anterior ao do cutoff no razo ou no extrato bancrio posterior data do exame. Teste das conciliaes bancrias Confira as conciliaes bancrias (reconciliao) elaboradas pela empresa. Confira as somas das reconciliaes. Confira os saldos com o extrato bancrio e com o razo contbil. Cruze o saldo bancrio com a confirmao bancria. Teste os itens pendentes referentes a pagamentos contabilizados pela empresa e no acusados pelo banco. Teste os itens pendentes referentes a recebimentos (depsitos) contabilizados pela empresa e no acusados pelo banco. Teste os dbitos ou crditos acusados pelo banco mas no contabilizados pela empresa. Teste das transferncias bancrias Durante as conciliaes bancrias, identifique itens pendentes que correspondam a transferncias entre bancos. Adicionalmente, identifique transferncias entre bancos nos ltimos dias do ms da conciliao e execute os procedimentos: Prepare um papel de trabalho para essas transferncias. Veja registro no razo analtico do banco sacado e no banco recebedor, e no razo da conta de transferncia. 37

Inspecione cpia do cheque, recibo de deposito bancrio (confirmando que o cheque depositado o mesmo da cpia de cheque) e extratos bancrios do banco sacado e do banco recebedor. Investigue quaisquer anormalidades de datas e valores das transferncias bancrias.

Reviso das conciliaes bancrias preparadas durante o exerccio Verifique se a empresa preparou conciliaes mensais durante o ano. Verifique se as conciliaes tm evidncia de conferncia e aprovaes. Leia os itens pendentes nas conciliaes e atente para situaes anormais (item antigo, incomum, valor redondo, valor grande, etc)

EXERCCIOS 1) Assinale a opo abaixo que no corresponde a um procedimento geralmente empregado na auditoria das disponibilidades financeiras das entidades. a) Confirmao de assinaturas autorizadas. b) Anlise do fluxo de caixa projetado. c) Contagem de fundo fixo de caixa. d) Confirmao de contas bancrias paralisadas. 2) O procedimento tcnico de confirmao no se aplica nos exames de auditoria de: a) Reavaliao de imobilizado. b) Saldos de fornecedores. c) Saldos de clientes. d) Cobertura de seguros. 3) So procedimentos a serem observados em um programa de auditoria das disponibilidades, exceto: a) Contagem de caixa. b) Verificao das contas incobrveis. c) Circularizao dos saldos bancrios. d) Cut-off de cheques. 4) Um depsito bancrio apresentado no extrato, o qual a empresa indevidamente no contabilizou, seria demonstrado da seguinte forma na reconciliao bancria: a) Aumento do saldo do razo analtico. b) Reduo do saldo do razo analtico. c) Aumento do saldo do extrato. d) Reduo do saldo do extrato. 5) Os testes principais de auditoria dirigidos para os saldos da conta Caixa so, respectivamente: a) Subavaliao e inspeo fsica. b) Superavaliao e inspeo documental. c) Subavaliao e inspeo documental. d) Superavaliao e inspeo fsica. 6) A empresa Ordem S/A estabelece, em seus controles internos de tesouraria, que todos os pagamentos devem ser efetuados mediante a emisso de cheques, assinados por um diretor e um gerente de tesouraria. O auditor, ao entrar na sala do gerente de tesouraria, percebe que dois tales de cheques, sem preenchimento dos valores, j esto assinados pelo diretor financeiro para serem utilizados pelo tesoureiro. possvel afirmar que: a) A empresa no possui controles internos para os processos de tesouraria. b) Os controles internos de tesouraria so eficazes para qualquer tipo de desvio financeiro. 38

c) O tesoureiro uma pessoa de confiana, no sendo necessrio segregao de funes. d) No h conformidade entre os controles internos definidos e sua ocorrncia no processo. 7) Qual o critrio bsico para classificar um gasto no Ativo Permanente Diferido ou no Ativo Circulante Despesa Antecipada? a) No Ativo Permanente, quando o fato gerador j ocorreu; e, no Ativo Circulante, quando o fato gerador no ocorreu; b) No Ativo Permanente, quando o fato gerador no ocorreu; e, no Ativo Circulante, quando o fato gerador ocorreu; c) No Ativo Permanente, quando beneficia um perodo certo; e, no Ativo Circulante, quando o fato gerador beneficia um perodo incerto. d) No Ativo Permanente, quando o gasto j foi desembolsado; e, no Ativo Circulante, quando ainda no foi desembolsado; 8) Um emprstimo creditado no extrato bancrio (conta corrente), mas no contabilizado pela empresa, seria apresentado da seguinte forma na reconciliao bancria: a) aumento do saldo do razo analtico b) reduo do saldo do razo analtico c) aumento do saldo do extrato d) reduo do saldo do extrato 9) Durante seu exame dos documentos comprobatrios das transaes com o banco, para o qual a Cia Alfa mantm conta corrente, voc fez as seguintes notas referentes a diversos itens fora do comum: os cheques n 11.708 e 11.709, includos no extrato no ms de dezembro, foram por voc examinados e localizados no razo analtico no ms de novembro; o cheque n 11.715 de R$1.000 foi emitido para adiantamento de salrio a um funcionrio; entretanto, a Cia Alfa esqueceu-se de efetuar o registro no razo analtico; o depsito de R$12.000 em 28/12/X0 foi creditado pelo banco indevidamente na conta corrente da Cia Alfa, j que pertencia a outra companhia; os cheques n 11.717 ($4.500), 11.721 (2.500) e 11.722 (3.500) e o depsito de R$11.000 efetuado em 31/12/X0 foram apresentados no extrato em 02/01/X1. Saldo em 31/12/X0: extrato = R$122.000 razo = R$111.500 Pede-se: - Preparar a reconciliao bancria, com base em 31/12/X0; - Preparar lanamento(s) contbil(eis) necessrio(s) para ajustar o razo analtico. 2 CONTAS A RECEBER As contas a receber representam direitos adquiridos por vendas a prazo de bens ou servios relacionados com o objetivo social da empresa. Alm disso, as seguintes transaes so classificadas tambm como contas a receber: - adiantamentos diversos a terceiros; - impostos a recuperar; - depsitos compulsrios; - bancos conta vinculada; - sinistros a receber;

PRINCIPAIS PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA Existncia, avaliao e classificao so os trs principais pontos que o auditor deve cobrir na auditoria dos valores a receber. 39

Confirmao de contas a receber de clientes Obtenha junto empresa auditada uma listagem dos saldos individuais ou o razo analtico de clientes. Confira a soma da listagem ou do razo analtico de clientes e verifique se o total concorda com o saldo da conta do razo geral de clientes. Selecione clientes e envie carta de confirmao de saldos. Teste de avaliao das contas a receber de clientes Obtenha da empresa um mapa das contas a receber por idade de vencimento. Efetue o clculo de rotao das contas a receber da seguinte forma: 365 dias / (Vendas do ano a prazo / Contas a receber mdia) Compare com a mdia do ano anterior. Teste das duplicatas descontadas Obtenha confirmao bancria e cruze o saldo confirmado pelo banco com o saldo do extrato bancrio demonstrado no papel de trabalho. Analise as diferenas apresentadas. Confira o saldo pelo razo apresentado no papel de trabalho com o razo analtico. Teste das outras contas a receber Obtenha da empresa anlises compondo os saldos das contas. Confira a soma com o razo analtico. Inspecione em base de teste a documentao comprobatria correspondente. Obtenha carta de confirmao, caso os valores sejam significativos. Outros procedimentos de auditoria Verifique se as contas a receber foram devidamente classificadas entre ativo circulante e ativo realizvel a longo prazo. Verifique se no existe nus sobre as contas a receber (por exemplo, duplicatas dadas em garantia de emprstimos bancrios. Caso sim, constar em nota explicativa.

EXERCCIOS A seguir relatamos vrias situaes de excees contidas nas cartas de confirmaes de saldos. Indique as providncias que o auditor deve tomar e, quando aplicvel, faa comentrios sobre as causas e possveis influncias. 1) O cliente no assinou a carta de confirmao. 2) A data-base da confirmao 31/12/X1. O cliente informa que nessa data no devia empresa e que s recebeu a mercadoria em 5/01/X2. 3) A data-base da confirmao 31/10/X1. O cliente informa que pagou ao banco em28/10/X1 4) A data-base da confirmao 31/12/X1. O cliente informa que pagou no caixa da empresa em 3/11/X1. 5) O cliente informa que no deve nada empresa e que no efetuou nenhuma compra. 6) As contas a receber so contabilizadas: 40

a) b) c) d)

Quando o cliente faz a cotao de preos Quando o cliente emite o instrumento formalizador da compra (ordem de compra) Por ocasio da emisso da nota fiscal de vendas Por ocasio da passagem de propriedade do bem vendido

7) As contas a receber que sero recebidas at o fim do exerccio social seguinte so classificadas no seguinte grupo de contas do balano patrimonial: a) Ativo circulante b) Ativo realizvel a longo prazo c) Passivo circulante d) Passivo exigvel a longo prazo

3 - ATIVO IMOBILIZADO Os bens do ativo imobilizado representam normalmente uma parcela significativa dos ativos de uma empresa, principalmente no caso de indstria. Esses bens tm uma permanncia prolongada na companhia, no so destinados venda e so utilizados na manuteno de suas atividades. Esses ativos so contabilizados por todos os custos envolvidos em sua aquisio, instalao ou para pr em funcionamento. Os bens do ativo imobilizado so deduzidos da depreciao, que representa um processo de apropriao de custo e despesa e conseqente reduo do valor contbil desses bens.

Principais Procedimentos de Auditoria

Elaborao do papel de trabalho dando detalhes em reais e por categoria de bens do ativo imobilizado. Conferncia dos saldos iniciais e finais. Verificao da existncia fsica. Teste das aquisies (confira e inspecione a documentao de compra, aprovao, etc.) Teste de despesas de manuteno e reparos (ateno para aumento de vida til do bem). Teste das depreciaes (faa testes individuais e por grupos). Teste de baixas (faa teste nas baixas, confira contabilizao, documentao, etc.). Verificao da conta imobilizaes em andamento. Verificao de propriedade e nus sobre imveis. Teste de reavaliao (confira os laudos dos peritos, confira com razo contbil, etc.).

EXERCCIOS 1) Um dos objetivos da auditoria do ativo imobilizado : a) Verificar se os bens esto produzindo b) Verificar se os bens de terceiros utilizados na fbrica esto produzindo bem c) Verificar se os bens existem d) Verificar se a manuteno dos bens est sendo feita adequadamente 2) O procedimento de auditoria de selecionar bens na listagem e identific-los fisicamente pode evidenciar: 41

a) b) c) d)

Bens que no foram depreciados adequadamente Bens registrados indevidamente como despesa Bens destrudos cujo fato no foi registrado contabilmente Clculos errneos de correo monetria

3) O procedimento de auditoria de selecionar bens fisicamente e identific-los na listagem pode evidenciar: a) Bens registrados indevidamente como despesa b) Bens roubados e no registrados c) Bens vendidos e no contabilizados d) Bens destrudos e no registrados 4) Com base nas seguintes informaes, elabore o clculo global de auditoria das depreciaes . - Mquinas e equipamentos: Saldo em 01/01/20X0 R$1.500.000 Aquisies: Janeiro R$ 150.000 Fevereiro R$ 200.000 Julho R$ 300.000 Agosto R$ 250.000 - Em 1 de janeiro de 19X0 existia R$370.000 de custo de bens 100% depreciados. - A taxa de depreciao de 10% a.a. - A poltica da companhia depreciar os bens do ativo imobilizado no ms seguinte ao de aquisio.

UN. 5 AUDITANDO O BALANO PATRIMONIAL - PASSIVO

As obrigaes representam fontes de recursos de terceiros. As contas do passivo so testadas para a subavaliao, ou seja, o auditor est interessado em constatar se todas as dvidas da companhia foram devidamente registradas na contabilidade. As obrigaes da empresa compreendem normalmente as seguintes contas: emprstimos a pagar fornecedores a pagar impostos a pagar salrios a pagar provises Principais procedimentos de auditoria Teste de fornecedores Inspecione a documentao comprobatria dos emprstimos (contratos etc). - Confira os clculos das variaes cambiais ou correo monetria. - Obtenha confirmao com bancos (carta) - Confira as taxas e os clculos. Teste do Imposto de Renda: confira os clculos da declarao, verifique os ajustes no Lalur, verifique os incentivos fiscais, inspecione as guias, etc. Teste dos outros impostos Teste dos salrios a pagar e descontos e encargos sociais a recolher: confira a folha de pagamentos e os encargos sociais. Teste das provises. 42

Teste dos passivos omitidos: revise os pagamentos efetuados no ms subseqente. Revise tambm transaes registradas no passivo no ms seguinte ao da data do balano, a fim de constatar se no se referem ao exerccio sob exame. Carta de confirmao de advogados referentes ao risco jurdico. Eventos subseqentes: verifique os eventos importantes ocorridos aps a data do balano. Se necessrio, registre nas notas explicativas. Carta de representao da administrao para assegurar de que teve acesso a todas as informaes e possveis irregularidades. No Patrimnio Lquido: Leia os livros sociais (atas, estatutos etc) para comprovar se as transferncias de aes foram devidamente aprovadas. Verifique se os gios foram registrados nas reservas especficas de capital. Confira o valor das reavaliaes. Verifique a reserva legal (5%). Verifique se as reservas estatutrias esto de acordo com o estatuto.

EXERCCIOS 1) O direcionamento dos testes de auditoria nas contas do passivo devem focar, principalmente: a) Superavaliao. b) Subavaliao. c) Verificar se os valores contabilizados esto corretos. d) Verificar se existe documentao comprobatria para as transaes registradas. 2) Uma das principais caractersticas da proviso : a) Estar suportada por nota fiscal. b) Ser constituda por estimativa. c) Ser registrada por ocasio do pagamento. d) Ser de valor relevante. 3) Marque a alternativa que contm o principal procedimento de auditoria utilizado para o grupo de contas de fornecedores: a) Confirmao de saldo. b) Inspeo fsica. c) Conferncia de clculos. d) Inspecionar notas fiscais de venda. 4) Os salrios devem ser registrados: a) No ms em que o empregado trabalhou. b) No ms do pagamento dos salrios. c) No ms do pagamento dos encargos sociais. d) No ms do recolhimento dos descontos. 5) A confirmao, por escrito, de um fornecedor que mantm estoques da empresa auditada em seu poder na data-base do balano: a) um procedimento que no deve ser aplicado na auditoria contbil de estoques. b) No pode ser aceita pelo auditor como prova de propriedade e existncia do ativo. c) Deve obrigatoriamente ser validada com a realizao de inspeo fsica no local. d) um procedimento usual de auditoria independente das demonstraes contbeis. 43

6) A posio negativa do capital circulante lquido (CCL) pode indicar que a empresa tem risco de continuidade operacional. Essa situao ocorre quando o: a) Ativo Circulante maior do que o Passivo Circulante. b) Ativo Circulante e o Realizvel a Longo Prazo so inferiores ao Passivo Total. c) Ativo Circulante, deduzido dos Estoques, superior ao Passivo Circulante. d) Ativo Circulante menor do que o Passivo Circulante. 7) Um dos indicadores de riscos de continuidade operacional citado pelas normas de auditoria independente de demonstraes contbeis a existncia de passivo a descoberto, ou seja, quando o(a): a) Ativo Total superior ao Passivo Total. b) Ativo Total inferior soma do Passivo Circulante e Exigvel a Longo Prazo. c) Ativo Total superior ao Patrimnio Lquido. d) Passivo Circulante superior ao Patrimnio Lquido. 8) O auditor constatou que o balano patrimonial da empresa foi manipulado para apresentar melhor ndice de Liquidez Seca. Indique a opo que apresenta a evidncia do fato: a) Reclassificao de contas a pagar de curto prazo para longo prazo. b) Reclassificao de realizvel a longo prazo para ativo permanente. c) Reclassificao de duplicatas descontadas do ativo circulante para passivo circulante. d) Contabilizao de resultado negativo de equivalncia patrimonial de investimentos. 9) Assinale a alternativa que contm um objetivo aplicvel ao Programa de Auditoria para exame de Emprstimos e Financiamentos. a) Verificar no extrato os crditos relativos liberao de emprstimos obtidos. b) Verificar o clculo dos juros sobre emprstimos. c) Certificar-se quanto real existncia de emprstimos em nome da instituio. d) Certificar-se quanto liquidao subseqente das parcelas do emprstimo. 10) O auditor deve, sempre que possvel, testar as transaes que influenciam o lucro lquido ou o prejuzo do perodo, em conexo com a auditoria das contas do Balano Patrimonial. Das opes abaixo, assinale qual a despesa que o auditor testar com a auditoria do ativo imobilizado. a) Despesa de gio amortizado. b) Despesa de manuteno e reparos. c) Despesa de variao cambial. d) Despesa de juros com debntures. 11) Assinale a alternativa que contm uma conta que no integra o grupo do patrimnio lquido. a) Reserva legal. b) Proviso para contingncia. c) Prejuzos acumulados. d) Capital social a realizar.

UN. 6 AUDITANDO O RESULTADO

A auditoria de receitas, despesas e custos compreende os valores registrados na demonstrao do resultado do exerccio e os dbitos nas contas de estoques, referentes a compras de matrias-primas e custos incorridos na fabricao ou aquisio de produtos para a venda. O teste dessas transaes consiste em verificar se os valores foram registrados dentro do regime de competncia, se foram aprovados, se esto de acordo com a natureza dos negcios da companhia, se existe documentao de suporte e se a classificao contbil foi adequada. 44

6.1 - RECEITAS As receitas dividem-se em trs grandes grupos a saber: receitas operacionais; receitas financeiras; receitas no operacionais. Teste das receitas operacionais Compare a nota fiscal selecionada com o pedido de compra do cliente, confira todos os dados da nota. Selecione algumas notas fiscais de venda e verifique os clculos e classificao. Confira a soma e o saldo do registro de vendas. Confira a soma e o saldo do razo analtico. O objetivo desses procedimentos identificar subavaliaes nas contas de receitas. Essas subavaliaes poderiam acontecer da seguinte maneira: - no contabilizao de notas fiscais de vendas; - soma a menor dos registros de vendas; - transporte a menor dos valores de vendas. O auditor dever estar atento para diferenas anormais no inventrio fsico de produtos acabados (quantidades inventariadas em nmero inferior s apresentadas no registro de estoque), as quais poderiam evidenciar vendas no contabilizadas.

6.2 - DESPESAS E CUSTOS A auditoria de despesas e custos dividida da seguinte forma: - despesas que so testadas em conexo com as contas do balano patrimonial; - aquisies de matrias-primas e servios; - custo das vendas; - impostos; - folha de pagamento; - outras despesas e gastos gerais de fabricao.

Procedimentos de Auditoria nas Despesas e Custos Teste as despesas em conexo com as contas do balano patrimonial. Ex.: - Contas a receber: despesa com devedores duvidosos. - Ativo imobilizado: depreciaes - Obrigaes: despesas de imposto de renda, 13 e frias - Emprstimos: correo monetria, variao cambial Teste as aquisies de matrias-primas e servios: - Confira o valor no razo com a documentao de compra. - Veja a autenticidade da nota fiscal e se est em nome da empresa. - Inspecione a nota fiscal e o pedido de compra, cotao de preos, aprovao, se recebeu o bem, etc. Teste de custo das vendas: 45

- Verificar super ou subavaliao. - Verificar se eles correspondem a crditos nas contas de estoques. Teste de despesas com impostos: - Verificar a legislao. - Conferir clculos. - Verificar escriturao nos livros fiscais. - Inspecionar guias quitadas. Teste da folha de pagamento: - Seleo de pessoal. - Registro de empregados - Carteiras profissionais - Admisso (conferir documentao) - Salrio-famlia - Imposto de Renda Retido na Fonte - Horas extras - Encargos sociais

EXERCCIOS 1) Marque V ou F para as frases a seguir: ( ) A receita operacional bruta a primeira Linha da demonstrao do resultado do exerccio. ( ) A receita financeira classificada aps o lucro operacional ( ) O teste principal das receitas para superavaliao. ( ) As receitas provenientes da venda de bens do ativo imobilizado so classificadas no grupo de receitas no operacionais. ( ) O valor da venda de tinta em uma fbrica classificado no grupo de receitas financeiras. ( ) As receitas financeiras so classificadas na demonstrao do resultado do exerccio abatendo as despesas financeiras. ( ) As receitas no operacionais so classificadas na demonstrao do resultado do exerccio antes das receitas financeiras. ( ) Os rendimentos ganhos na aplicao em CDB so classificados no grupo de receitas financeiras. ( ) As receitas financeiras so apresentadas na demonstrao do resultado do exerccio aps a receita bruta das vendas. ( ) As receitas financeiras so classificadas na demonstrao do resultado do exerccio antes do lucro bruto. 2) Marque a alternativa que contm a uma despesa que testada em conexo com a auditoria das contas do ativo imobilizado. a) Variao cambial b) Salrios c) Depreciao de mveis e utenslios d) Imposto sobre servios 3) Marque a alternativa que contm a uma despesa que testada em conjunto com as contas de emprstimos: a) Salrios b) Amortizao de gastos pr-operacionais c) Imposto sobre produtos industrializados d) Variao cambial 46

4) Marque a alternativa que contm a uma despesa que testada em conjunto com as contas do passivo: a) Salrios b) Depreciao c) Amortizao d) Juros 5) No teste de compras de matrias-primas o auditor executa o seguinte procedimento: a) Seleciona fontes independentes do razo geral para teste. b) Seleciona os dbitos para teste na conta do razo geral de gastos gerais de produo. c) Seleciona crditos para teste na conta do razo geral de matrias-primas. d) Seleciona dbitos para teste na conta do razo geral de matrias-primas. 6) O principal motivo da verificao da autenticidade da documentao representa: a) Constatar se a documentao no falsa. b) Constatar se a duplicata est inclusa no processo de compra. c) Constatar a correta classificao contbil. d) Constatar a aprovao dos documentos, segundo os limites internos de competncia da companhia. 7) O principal objetivo de se inspecionar o registro de cotao de preos por ocasio da auditoria de compras : a) Verificar se os documentos foram aprovados. b) Verificar se a companhia comprou nas melhores condies comerciais. c) Verificar se os documentos so autnticos. d) Verificar a correta classificao contbil. 8) O objetivo principal ao confrontar a nota fiscal de compra com o pedido de compra ou contrato : a) Verificar se a companhia comprou nas melhores condies comerciais. b) Verificar se a matria-prima chegou companhia. c) Verificar se as condies comerciais da nota fiscal esto de acordo com o que a companhia tratou previamente. d) Verificar se a nota fiscal foi classificada adequadamente. 9) Marque a alternativa que representa a influncia do salrio de um operrio da fbrica debitado em despesa administrativa em vez de custo de fabricao: a) Aumento do lucro lquido do exerccio. b) Superavaliao do estoque de matria-prima. c) Subavaliao do estoque de produtos acabados. d) Diminuio do lucro bruto. 10) O salrio bruto constante na folha de pagamento deve ser checado com: a) Razo analtico de salrios. b) Recibo de pagamento. c) Registro de empregados. d) Carteira de trabalho. 11) Assinale a opo que no representa um controle eficaz para prevenir o inflacionamento da folha de pagamento. a) Reajuste de salrios previamente aprovados pela diretoria. b) Anotaes formais de realizao de jornada de trabalho. c) Resumo da folha de pagamento contabilizado mensalmente. 47

d) Conferncia dos clculos realizada por funcionrio independente.

UN. 7 RELATRIOS DE AUDITORIA

O relatrio do auditor a pea mais importante da auditoria realizada. Ele representa a fase principal do trabalho dos auditores, que a comunicao dos resultados. Um relatrio mal apresentado e que permita a contestao do auditado, ou possibilita direo da empresa fazer uma m avaliao de todo um trabalho executado, significa a desmoralizao do valor da auditoria e, por fim, a desmoralizao do prprio profissional. atravs do relatrio que o auditor vai mostrar o que foi examinado. nesse momento que a direo da empresa e os envolvidos na execuo das tarefas vo ser informados sobre o que pode ser melhorado. Os relatrios de auditoria podem ser divididos em cinco tipos, quais sejam: Relatrios finais sintticos: so os que resumem em uma simples e rpida forma de transmisso de fatos e exigem maior capacidade do auditor. o relatrio que informa alta direo da empresa, de forma rpida e sucinta sobre o que no vai bem ou necessita correo. Relatrios finais analticos: so os relatrios que devem levar aos setores auditados todas as informaes e detalhes permissveis boa soluo dos problemas, sem longas e infindveis relaes numricas e cifras que no levam a nada. Relatrios especiais: so os relatrios que fogem do cotidiano e podem ser considerados como confidenciais. So aqueles solicitados exclusivamente pelo diretor da empresa e que tem interesse exclusivo sobre um determinado assunto. Relatrios parciais: durante as verificaes, o auditor muitas vezes se depara com fatos ou ocorrncias que devem ser levadas de imediato ao conhecimento da gerncia ou direo da empresa. O relatrio parcial o recurso disponvel para essas situaes. Relatrios verbais: os mesmos conceitos dos demais relatrios se aplicam ao relatrio verbal, porm com uma fundamental diferena: no existe rascunho para ser corrigido antes da redao final. A caracterstica deste relatrio a rapidez nas informaes. 7.1 A QUALIDADE NA AUDITORIA Captulo 4 do livro Crepaldi. Segundo Crepaldi (2007, p. 105), os auditores independentes empresas ou profissionais autnomos devem implantar e manter regras e procedimentos de superviso e controle interno de qualidade, que garantam a qualidade dos servios executados. As regras e os procedimentos relacionados ao controle de qualidade interno devem ser, formalmente, documentados, e ser do conhecimento de todas as pessoas ligadas aos auditores independentes. 48

As regras e os procedimentos devem ser colocados disposio do Conselho Federal de Contabilidade para fins de acompanhamento e fiscalizao, bem como dos organismos reguladores de atividades do mercado, com vistas ao seu conhecimento e acompanhamento, e dos prprios clientes, como afirmao de transparncia. As equipes de auditoria so responsveis pelo atendimento das normas da profisso contbil e pelas regras e procedimentos destinados a promover a qualidade dos trabalhos de auditoria. Na superviso dos trabalhos da equipe tcnica durante a execuo da auditoria, o auditor deve: a) avaliar o cumprimento do planejamento e do programa de trabalho; b) avaliar se as tarefas distribudas equipe tcnica esto sendo cumpridas no grau de competncia exigido; c) resolver questes significativas quanto aplicao dos Princpios Fundamentais de Contabilidade e das Normas Brasileiras de Contabilidade; d) avaliar se os trabalhos foram, adequadamente, documentados e os objetivos dos procedimentos tcnicos alcanados; e e) avaliar se as concluses obtidas so resultantes dos trabalhos executados e permitem ao auditor fundamentar sua opinio sobre as Demonstraes Contbeis.

Plano de Controle de Qualidade O Controle Externo de Qualidade est definido no art. 33 da Resoluo n 308/99 da CVM. Os auditores independentes devero, a cada quatro anos, submeter-se reviso de seu controle de qualidade, segundo as diretrizes emanadas do Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e do Instituto dos Auditores Independentes do Brasil (Ibracon), que ser realizada por outro auditor independente, tambm registrado na CVM, cuja escolha dever ser comunicada previamente quela autarquia. EXERCCIOS 1) De acordo com a Resoluo CFC n 910/01, o objetivo da reviso pelos pares de auditoria a: a) Reviso interna das prticas de auditoria aplicadas por scios de outros escritrios da mesma empresa de auditoria. b) Avaliao dos procedimentos adotados pelos auditores, com vista em assegurar a qualidade dos trabalhos desenvolvidos. c) Reviso dos procedimentos e tcnicas adotadas pelas empresas de auditoria que suportaram a emisso do parecer. d) Avaliao das prticas e das estimativas contbeis adotadas pelos auditores que suportaram a emisso do parecer. 2) O auditor independente deve observar o sigilo profissional, exceto: a) No caso de S/A de capital aberto, quando solicitado pela CVM e no caso de instituio financeira, quando solicitado pelo Banco Central do Brasil. b) Quando j terminados os compromissos contratuais. c) Quando solicitado pelo auditor independente que o suceder, aps o trmino de compromissos contratuais. d) Por quaisquer terceiros interessados, desde que expressamente autorizado por escrito pela administrao da entidade auditada, que contm os limites da informao. 3) A CVM, no intuito de reduzir a possibilidade de comprometer a qualidade dos servios de auditoria, em virtude de o auditor manter a prestao de servios a um mesmo cliente por perodo indeterminado, 49

instituiu o rodzio das empresas de auditoria ao realizarem trabalhos em companhias abertas. Assim, efetuado o rodzio, permitido o retorno da empresa de auditoria ao mesmo cliente aps: a) 1 ano b) 2 anos c) 3 anos d) 4 anos 4) A qualidade nos trabalhos da auditoria independente essencial para a boa conduo dos trabalhos e para emisso do parecer. Assim, em que periodicidade os auditores independentes devem-se submeter reviso dos controles de qualidade internos, por outros auditores independentes com estrutura compatvel, conforme determinao do CFC, Ibracon e CVM? a) 1 ano b) 2 anos c) 3 anos d) 4 anos 5) O auditor independente deve, com relao superviso e ao controle de qualidade do seu trabalho: a) Avaliar o ambiente de controle da entidade. b) Obter evidncias suficientes de que os saldos de abertura do exerccio no contenham representaes errneas ou inconsistentes. c) Avaliar o cumprimento do planejamento e do programa de trabalho. d) Avaliar o risco de controle.

7.2 PAPEIS DE TRABALHO Captulo 9 do livro Crepaldi. O auditor deve documentar as questes que foram consideradas importantes para proporcionar evidncia, visando fundamentar seu parecer da auditoria e comprovar que a auditoria foi executada de acordo com as Normas de Auditoria Independente das Demonstraes Contbeis. Os papeis de trabalho constituem a documentao preparada pelo auditor ou fornecida a este na execuo da auditoria, por intermdio de informaes em papel, meios eletrnicos ou outros que assegurem o objetivo a que se destinam. Os papeis de trabalho destinam-se a: Ajudar no planejamento e na execuo da auditoria; Facilitar a reviso do trabalho de auditoria; e Registrar as evidncias do trabalho executado, para fundamentar o parecer do auditor independente. Os papeis de trabalho devem manter um padro para melhorar a eficcia dos trabalhos. So confidenciais e devem ser guardados sob a custodia da firma de auditoria. Pontos essenciais de um papel de trabalho: conciso objetividade limpeza lgica completo 50

EXERCCIOS 1) Definir papel de trabalho. 2) Quais so as finalidades do papel de trabalho? 3) Quais so os pontos essenciais que devem ser observados nos papeis de trabalho? 4) O objetivo principal de se codificar e se referenciar os papeis de trabalho : a) Facilitar de imediato a identificao. b) Avaliar os auditores. c) Estabelecer o planejamento da auditoria. d) Levantar pontos construtivos para o relatrio-comentrio. 5) A principal finalidade dos papeis de trabalho : a) Registrar as evidncias obtidas durante a execuo do trabalho de auditoria. b) Fornecer dados para a empresa elaborar as demonstraes financeiras. c) Ajudar a empresa na maximizao de seus lucros. d) Ajudar o auditor independente no preparo das demonstraes contbeis e do relatrio do conselho de administrao. 6) Assinale a opo que no se relaciona com os papeis de trabalho utilizados pelo auditor no transcorrer de seus trabalhos. a) Os papis de trabalhos so o conjunto de documentos e apontamentos do auditor. b) Os papis de trabalho, por serem confidenciais, so de propriedade da empresa auditada. c) Os papeis de trabalho constituem a evidncia do trabalho executado pelo auditor. d) Os papeis de trabalho devem ser mantidos em arquivo, no mnimo, por 5 anos. 7) Os papis de trabalho devem seguir um padro definido e claro. Com base nesta afirmao, assinale a opo que no se constitui regra bsica que deve ser observada na elaborao dos papis de trabalho. a) Os papis de trabalho devem ser limpos, claros e evidenciar a obedincia s normas de auditoria. b) Os papis de trabalho devem incluir todos os dados pertinentes, inclusive os irrelevantes. c) Os papis de trabalho devem ser limpos, claros e corretos, e ainda sem erros matemticos. d) Os papis de trabalho devem ser concisos, limpos, claros e sem erros matemticos e objetivos. 7.3 PARECER O parecer representa o produto final do trabalho do auditor. O parecer-padro ou limpo compreende tais pargrafos: pargrafo referente identificao das demonstraes contbeis e definio das responsabilidades da administrao e dos auditores. Pargrafo referente extenso dos trabalhos. Pargrafo referente opinio sobre as demonstraes contbeis. Como o auditor assume, atravs do parecer, responsabilidade tcnico-profissional definida, inclusive de ordem pblica, indispensvel que tal documento obedea s caractersticas intrnsecas estabelecidas nas presentes normas. 51

Em condies normais, o parecer dirigido aos acionistas, ao conselho de administrao ou diretoria da entidade. Em circunstncias prprias, o parecer dirigido ao contratante dos servios.

Parecer sem ressalvas ou limpo O auditor emite um parecer sem ressalvas, limpo ou padro, nas seguintes circunstncias: Exame efetuado de acordo com as normas de auditoria geralmente aceitas. Demonstraes financeiras elaboradas de acordo com os princpios fundamentais de contabilidade. Princpios contbeis aplicados com uniformidade. Demonstraes financeiras contendo todas as exposies informativas necessrias.

Parecer com Ressalvas No caso da emisso de um parecer com ressalvas, o pargrafo de opinio deve ser alterado de forma a deixar clara a natureza da ressalva e seu efeito sobre a situao patrimonial e financeira, o resultado das operaes, as mutaes do patrimnio lquido e as origens e aplicaes de recursos. Outra maneira de esclarecer a natureza da ressalva seria fazer referncia, no pargrafo de opinio, a uma nota explicativa ou a outro pargrafo do parecer, que descreva o motivo da ressalva. Parecer Adverso O parecer adverso emitido quando o auditor possui informaes suficientes para formar a opinio de que as demonstraes financeiras no representam adequadamente a posio patrimonial e financeira, o resultado das operaes, e as demais demonstraes contbeis. Esse fato ocorre quando o auditor constata que a transao to importante que no justifica a simples emisso de um parecer com ressalvas. Negativa de Parecer O auditor deve dar negativa de parecer quando ele no obtm elementos comprobatrios suficientes para formar sua opinio sobre as demonstraes financeiras tomadas em conjunto. A absteno de opinio no elimina a responsabilidade do auditor de mencionar, no parecer, os desvios relevantes que normalmente seriam includos como ressalvas.

Situaes que impedem a emisso do parecer sem ressalva As situaes que normalmente mais ocorrem na prtica e que levam o auditor a no emitir o parecer-padro so: Limite no escopo do exame. Parte do exame efetuado por outros auditores independentes. As demonstraes financeiras no esto de acordo com os princpios fundamentais de contabilidade. Exposies informativas inadequadas. Falta de uniformidade na aplicao dos princpios contbeis. Incertezas quanto ao efeito de eventos futuros. 52

EXERCCIOS 1) Qual a finalidade de um parecer de auditoria? 2) Constituem-se situaes que levam o auditor a no emitir um parecer sem ressalvas: a) Verificao de limites no escopo do exame, uniformidade na aplicao dos princpios contbeis e identificao de eventos subseqentes irrelevantes. b) No-identificao de limites no escopo do exame, homogeneidade dos princpios contbeis e identificao de incertezas quanto ao efeito de eventos subseqentes. c) Ocorrncia de limites na extenso de seu trabalho, identificao de eventos futuros relevantes e no-uniformidade na aplicao dos princpios contbeis. d) Identificao de ajustes imateriais na exposio de motivos de auditoria, e Demonstraes Financeiras apresentadas conforme os princpios fundamentais de contabilidade. 3) A incerteza quanto realizao de um ativo mensurado em bases razoveis e considerado relevante para as demonstraes contbeis da entidade auditada implica a emisso de: a) Parecer com pargrafo de nfase. b) Parecer sem ressalva. c) Parecer com ressalva ou adverso. d) Parecer com absteno de opinio. 4) O exame das demonstraes contbeis de sociedades controladas e/ou coligadas, relevantes, por outros auditores independentes, implica a seguinte obrigao para o auditor da sociedade controladora: a) Ressalvar seu parecer, por esse fato. b) Emitir parecer com pargrafo de nfase. c) Destacar esse fato em seu parecer. d) Emitir parecer com absteno de opinio. 5) As alternativas a seguir caracterizam relevncia a ser obrigatoriamente considerada pelo auditor externo em seu trabalho, com exceo de: a) Determinar a natureza, oportunidade e extenso dos procedimentos de auditoria. b) Fixar normas para inventrio. c) Avaliar o efeito das distores sobre saldos, denominaes e classificao das contas. d) Determinar a adequao da apresentao e da divulgao da informao contbil. 6) Quando a chance de uma entidade incorrer em um passivo for provvel, mas o montante no puder ser razoavelmente estimado, o auditor dever emitir parecer: a) Restritivo. b) Adverso. c) Com opinio qualificada. d) Com pargrafo de nfase. 7) Os auditores independentes que estavam examinando as demonstraes contbeis da Empresa Ramos S/A, relativas ao exerccio de 20X0, tomaram conhecimento pela imprensa que, em fevereiro de 20X1, o maior cliente da Ramos falira. Analisando o Relatrio de Contas a Receber, os auditores no constaram a existncia de dbitos relativos ao cliente que havia falido. Dessa forma, emitiram parecer: a) Sem ressalvas e sem meno do fato. b) Sem ressalvas e com meno do fato. c) Com ressalvas e sem meno do fato. d) Com ressalvas e com meno do tato. 53

8) Quando os dirigentes de uma entidade recusarem confirmar uma determinada informao na carta de responsabilidade da administrao, ao auditor independente, esse fato caracteriza: a) Parecer com ressalva. b) Pargrafo de nfase no parecer. c) Limitao de escopo. d) Absteno de opinio. 9) Voc foi designado para auditar as demonstraes financeiras de Mquinas Modernas S/A, relativas ao exerccio social findo em 31/12/X2. Voc comprovou satisfatoriamente todas as transaes, exceto pelo fato de que, de acordo com os termos de contratao do servio de auditoria, voc no circularizou as contas a receber e, tambm, os registros da companhia no permitiram a aplicao de procedimentos alternativos de auditoria para esse grupo de contas do balano patrimonial. As demonstraes financeiras para o ano terminado em 31/12/X1 foram auditadas por outros auditores, com parecer sem ressalvas e datado de 10/03/X2. Redija o parecer com ressalvas dos auditores independentes.

7.4 RECOMENDAES Segundo Almeida (2008, p.492), conforme j abordado, o objetivo principal do auditor externo emitir uma opinio sobre as demonstraes financeiras da empresa. No entanto, o empresrio normalmente supe que o auditor, depois de passar algumas semanas ou meses examinando sua empresa, lhe oferea alguma coisa mais do que um simples parecer. Ele espera que o auditor, com base na experincia adquirida ao longo dos anos, d recomendaes construtivas visando ao aprimoramento dos controles internos, reduo de custos, melhoramento das prticas contbeis e administrativas e at mesmo uma forma mais adequada de conduzir sua empresa. Alias, a qualidade profissional dos auditores que distingue as firmas de auditoria. O auditor deve olhar a empresa tambm como um empresrio e no apenas como um contador especializado. Baseado nesses fatos, os auditores externos passaram a emitir relatrios-comentrios, em que so descritos os problemas de maior importncia constatados durante o decurso normal do servio de auditoria, e dadas sugestes para solucion-los. Comentrios e sugestes Os comentrios e sugestes devem ser ordenados no relatrio. A ttulo de exemplo, poderia ser por grau decrescente de importncia do assunto ou por ordem de grupamento das contas no balano patrimonial. O ponto deve ser redigido de forma clara e sucinta e ter certo encaminhamento lgico. A fim de facilitar o entendimento do assunto relatado, os auditores, de forma geral, dividem cada ponto em trs pargrafos, a saber: - procedimento em vigor ou situao constatada; - influncias ou conseqncias; - sugestes ou recomendaes. O auditor deve discutir os pontos com as reas envolvidas da empresa antes de apresentar o relatrio ou carta em seu formato final, com o objetivo de dirimir, antecipadamente, quaisquer dvidas porventura existentes. 54

A seguir, alguns exemplos de pontos do relatrio-comentrio: Caixa e Bancos: Existia, em 31 de dezembro de 20X1, na conta corrente do Banco do Brasil S/A, um saldo de R$10.000.000 sem ser movimentado nos ltimos quatro meses. Caso esse numerrio tivesse sido aplicado a uma taxa de mercado, para o perodo de tempo referente a sua no-utilizao, a empresa teria tido um rendimento adicional de R$2.000. Recomendamos que sejam acompanhadas as folgas de caixa, no sentido de que os recursos em excesso s necessidades normais sejam devidamente aplicados. Notamos, durante nosso teste das reconciliaes bancrias, a existncia de avisos de dbitos antigos lanados pelo banco, mas no registrados pela empresa. Como conseqncia, as transaes no esto sendo contabilizadas em seu perodo de competncia. Recomendamos que sejam tomadas medidas mais rigorosas junto rede bancria para obteno desses avisos de dbito

Contas a Receber: As fichas individuais de clientes, mantidas pelo Departamento de Crdito e Cobrana, no fazem referncia aos documentos que originam o recebimento das duplicatas. Esse procedimento acarreta uma demora desnecessria na procura de documentos, principalmente pelas reas de anlise de contas e auditoria interna. Recomendamos que a empresa passe a incluir, nas referidas fichas, o cdigo de identificao dos comprovantes de recebimentos. O somatrio dos saldos do razo analtico de duplicatas a receber no confrontado periodicamente com a respectiva conta do razo geral. Consequentemente, eventuais erros de registro no sero detectados em tempo hbil. Citamos, como exemplo, o fato de existir em 31 de dezembro de 20X1 uma diferena de R$4.231.144 entre os controles analtico e geral. Recomendamos que o Departamento de Contabilidade cheque mensalmente o razo analtico com o razo geral, analisando eventuais divergncias.

Estoques: Observamos que o almoxarifado no tem conhecimento de dados para determinar estoques mnimos e mximos. As informaes para estabelecimento do nvel de estoques so importantes no sentido de evitar que faltem materiais essenciais ao estoque e, tambm, para que no sejam comprados materiais alm das necessidades normais. 55

Sugerimos que informaes sobre estoques mnimos e mximos sejam dadas ao Almoxarifado pelo Departamento de Planejamento.

Investimentos: A empresa, em 31 de dezembro de 20X0, tinha participaes no capital social de Mquinas Pesadas S/A e Indstrias Plsticas S/A, no valor contbil de R$401.231 e R$637.421, respectivamente. Essas participaes esto classificadas no ativo permanente, grupo de investimentos, e nos ltimos anos as companhias investidas no deram dividendos e no existe perspectiva de distribu-los no prximo exerccio social. Recomendamos que a companhia estude a possibilidade de alienar os investimentos supracitados.

Ativo Imobilizado: A empresa no prepara a anlise das contas do ativo imobilizado para o perodo compreendido entre o incio e o fim do exerccio social, demonstrando as aquisies, baixas, depreciaes e transferncias entre contas, bem como identificando os reflexos nas contas de resultado. Essa informao, alm de ser til para qualquer anlise gerencial sobre o comportamento desse grupo de contas, fonte essencial para compilao dos dados sobre o ativo imobilizado a serem includos na demonstrao de origens e aplicaes de recursos, pea integrante dos demonstrativos das contas da empresa e informao a ser apresentada obrigatoriamente pelas companhias que se enquadram na Lei n 6.404 por ocasio do encerramento de seus exerccios sociais. Recomendamos que a empresa adote o procedimento de elaborar a anlise mencionada acima.

Obrigaes: A empresa incluiu como despesa no dedutvel aproximadamente R$2.000 referentes a imposto de renda retido na fonte sobre remessas de juros de emprstimos em moeda estrangeira, por ocasio de constituio da proviso para o imposto de renda para o ano findo em 31/12/X1. Entendemos que, quando o contrato de financiamento estipula o nus do imposto de renda na fonte por conta do devedor, esse tributo despesa financeira e, portanto, dedutvel para fins do imposto de renda. Recomendamos que na poca de apresentao da declarao de rendimentos esse valor seja considerado como despesa dedutvel, o que beneficiar a empresa em aproximadamente R$500. A proviso para o 13 salrio constituda ao longo do exerccio, mediante o cmputo de duodcimos da remunerao salarial mensal. Entretanto, no registrado tambm, a ttulo de proviso, o FGTS correspondente ao 13 salrio, sendo este contabilizado somente no ltimo ms do exerccio, fato esse que distorce a comparabilidade dos resultados mensais alcanados. 56

Recomendamos que o FGTS sobre o 13 salrio seja provisionado em base mensal.

Patrimnio Lquido: Em dezembro de 20X0, os acionistas subscreveram R$10.000 do capital social e integralizaram R$6.000. A parte no realizada, totalizando R$4.000, foi classificada no grupo de contas a receber do ativo circulante. De acordo com os princpios contbeis e procedimentos estabelecidos pela Lei das S/A, a parte do capital subscrita e no integralizada deve ser demonstrada de forma redutora no grupo de contas do capital social, dentro do patrimnio lquido. Recomendamos a adoo do procedimento acima descrito.

Organizao e Controles: A empresa no possui um manual de polticas e procedimentos para compras. A inexistncia de um manual concorre para que os procedimentos variem em aquisies da mesma natureza, podendo ocorrer casos em que a compra no seja efetuada nas melhores condies comerciais ou mesmo fora dos objetivos da administrao da empresa. adicionalmente, a sada de funcionrios poderia ocasionar uma parada temporria da rea envolvida. Recomendamos que a empresa elabore um manual de polticas e procedimentos para compras. A ttulo de contribuio, o manual poderia abordar, entre outros, os seguintes assuntos. - pessoas responsveis pela autorizao da compra; - requisio de compra; - cadastro de fornecedores; - licitao; - seleo do fornecedor; - formalizao da compra; - diligenciamento ou acompanhamento da compra. O Departamento de Compras no efetua rodzios peridicos dos compradores. O principal objetivo desse procedimento dificultar que alguns fornecedores ofeream gratificaes aos compradores, alm de permitir que todos os compradores conheam de uma maneira geral os tipos de materiais e servios objeto de compra pela empresa. Recomendamos que o Departamento de Compras adote a prtica de efetuar rodzio peridico dos compradores.

EXERCCIO Redija os pontos do relatrio-comentrio com base nas informaes abaixo relatadas.

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1) A contabilidade debita diretamente a conta do banco destinatrio, por ocasio da transferncia de numerrio entre filiais, ou seja, a empresa no tem uma conta especfica para contabilizao do numerrio em trnsito. 2) Durante a auditoria, voc observou que, com freqncia, os cheques so emitidos e contabilizados (dbito em fornecedores e crdito em bancos) em um ms e o pagamento ao fornecedor ocorre no ms subseqente. Segundo o chefe da Tesouraria, os cheques so preparados e assinados dois dias antes da data do vencimento da obrigao com o objetivo de agilizar o processo de pagamento, entretanto, alguns fornecedores demoram algum tempo para vir apanhar seu pagamento na empresa. 3) Na auditoria da conta de duplicatas a recebe em 31/12/X1 voc constatou que a proviso para devedores duvidosos foi constituda aplicando-se um percentual sobre o saldo total dessa conta. 4) Durante a reviso da conta de adiantamentos a empregados para despesas de viagens, voc observou que existiam muitos saldos antigos pendentes de prestao de contas. 5) Revisando as fichas de estoques, voc constatou que a matria-prima WTZ, utilizada na fabricao do produto Y, no foi requisitada h mais de doze meses. Conversando com o gerente da fbrica, voc ficou sabendo que esse produto foi retirado da linha de produo no ano passado, ou seja, ele no ser mais produzido em funo de uma empresa concorrente ter colocado outro produto no mercado, com preo mais baixo e maior produtividade. Alm disso, voc apurou que o valor de venda dessa matria-prima inferior ao valor do custo do estoque. 6) A Empresa Mecnica S/A encerrar seu prximo exerccio social em 31/12/X0. Em 30/06/X0, essa empresa fez um seguro de seu ativo imobilizado para o perodo de 30/06/X0 a 30/06/X3. A parte do seguro que ser amortizada em X1 foi classificada no grupo de despesas antecipadas no ativo circulante. A outra parte do seguro, referente ao perodo de 01/01/X2 a 30/06/X3, foi registrada no ativo diferido. 7) Auditando as contas do ativo imobilizado, voc constatou que esses ativos eram depreciados s seguintes taxas anuais: - terrenos: 4% - edifcios: 4% - mquinas e equipamentos: 10% - mveis e utenslios: 10% - veculos: 20% 8) Durante o exame do ativo diferido, voc observou que os gastos pr-operacionais estavam sendo amortizados em vinte anos. 9) A empresa tem como procedimento contabilizar os gastos com frias somente por ocasio do pagamento. 10) Por ocasio da auditoria de uma empresa prestadora de servios, voc constatou que ela no tem um sistema que permita apurar o custo de cada servio prestado.

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Referncias Bibliogrficas

ALMEIDA, Marcelo C. de. Auditoria: um curso moderno e completo. 6. ed. So Paulo: Atlas, 2008. ATTIE, William. Auditoria: Conceito e Aplicaes. 3. ed. So Paulo: Atlas, 2006. CREPALDI, Silvio A. Auditoria Contbil. 4. ed. So Paulo: Atlas, 2007. LOPES de S, Antonio. Curso de Auditoria. So Paulo: Atlas, 2000. MARION, Jos C. Contabilidade Empresarial. So Paulo: Atlas, 1998. PADOVEZE, Clvis Lus. Controladoria Estratgica e Operacional. So Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2003. PINHO, Ruth Carvalho de Santana. Fundamentos de Auditoria Auditoria Contbil / Outras aplicaes de Auditoria. So Paulo: Atlas, 2007.

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