ACERCA DEL DOLO Y LA CULPA

Rafael Martnez Cohen Abogado

Es muy frecuente, y as sucede en la prctica, que un contribuyente, enfrentado al Servicio de Impuestos Internos para defenderse en reclamo de denuncia tributaria cursada en su contra, alegue, por ejemplo, que " no tuvo la intencin" de cometer la infraccin que se le imputa, o bien que "por problemas personales estaba distrado" , " se encontraba enfermo", etc. Tal alegacin de haber actuado sin dolo o malicia es vlida como eximente de responsabilidad ( en realidad falta aqu un elemento del delito) slo en caso de delitos tributarios, mas no as en cuanto nos enfrentamos a infracciones tributarias no sancionadas con pena corporal, que son la inmensa mayora. Para entender lo dicho debemos primero hacer una distincin entre delitos tributarios, que son aquellas infracciones tributarias que el Cdigo Tributario sanciona con pena corporal ( lase pena de crcel), y las dems infracciones tributarias que tienen una sancin cualquiera que no sea pena de crcel ( por ejemplo multas, clausura, comiso, etc.). En el caso de las infracciones tributarias que no son constitutivas de delito, rige el principio de la responsabilidad objetiva, esto es, se sancionan en forma independiente a la existencia de dolo o malicia por parte del contribuyente, es decir, el juez constatar slo la existencia de determinados hechos fsicos, que usualmente ha percibido el fiscalizador por sus sentidos (por ejemplo: no se dio boleta o factura, se entrab la accin de los fiscalizadores, se perdi la documentacin, etc.) . En estos casos, no le es lcito al contribuyente alegar que no existi infraccin por haber faltado culpa o dolo en su fuero interno, y, an cuando en los hechos as se alegue, el juez no lo deber tomar en cuenta, pues la infraccin ya se encuentra tipificada y por ende debe ser sancionada. En otras palabras la infraccin se tipifica en forma independiente a si ha existido dolo o culpa. La anterior apreciacin , que es la opinin oficial del Servicio de Impuestos Internos, es tcnicamente correcta, y as lo ha entendido la inmensa mayora de los autores y la jurisprudencia. En efecto, el Cdigo Penal en su artculo 1 al definir el delito, seala que ste es toda accin u omisin voluntaria penada por la ley ( el subrayado es nuestro), de donde se desprende que respecto del resto de las infracciones, que no son delitos, no se requiere la investigacin de si ha existido o no el elemento " voluntariedad", pues la ley no lo exige .Por lo dems , as se desprende de una

serie de disposiciones de Cdigo Tributario, as como de otras normas del Cdigo Penal, como su artculo 20. Por otro lado, se da aqu un problema de conveniencia prctica, pues, dado el gran nmero de infracciones tributarias que se cursan, sera imposible su juzgamiento y condena si cada infractor se escudara en su falta de dolo, hecho que debera ser investigado por el juez, el que debera recibir prueba de parte del contribuyente al respecto, lo que nos parece impensable, dada la escasez de recursos con que cuentan los tribunales tributarios, y sobre todo tomando en cuenta el procedimiento excesivamente abreviado que establece el Cdigo Tributario para su conocimiento y fallo, que no permite una investigacin muy acuciosa de los hechos de parte del Tribunal.. Sin embargo, la falta del elemento voluntariedad puede ser considerado por el juez como una atenuante, en virtud de la cual se puede rebajar la sancin, dentro de los mrgenes establecidos por la ley, mas no as eximir al contribuyente de castigo, ello conforme al art. 107 del Cdigo Tributario, que en general establece las causales por las cuales se puede "atenuar" dicha responsabilidad. En el caso de los delitos tributarios, que caen plenamente dentro de la definicin de delito del artculo 1 del Cdigo Penal, por el contrario se exige la prueba del elemento dolo o voluntariedad. En otras palabras, aquello que parece injusto en el mbito de las dems infracciones tributarias, en las cuales no se puede alegar falta de dolo o culpa, es una ventaja para el contribuyente en el mbito de estos delitos , segn se explica a continuacin. Los delitos tributarios, como todos los dems delitos, son conocidos y sancionados por el juez del crimen correspondiente, quien tiene la obligacin legal de investigar la existencia del dolo por parte del infractor, pues, si no se prueba la presencia de ste, no existe aqul, y por ende no se le podr castigar con sancin corporal, que es lo que caracteriza a dichas infracciones. As las cosas, el Servicio, que es el encargado de investigar previamente y en forma administrativa la existencia de un delito tributario, para luego interponer la querella correspondiente ante el juez de letras, deber recabar todos los antecedentes, primero en sede administrativa y luego en sede jurisdiccional ( ante los tribunales ordinarios), para probar aquel elemento volitivo. Si no lo hace, el juez no podr condenar al inculpado. Sin embargo, no es fcil probar la existencia de dicha intencionalidad, sobre todo en el caso de delitos tributarios, pues el Servicio de Impuestos Internos revisa por lo general slo documentos y libros, que la mayora de las veces no reflejan la intencionalidad real del contribuyente, sino que se debe presumir sta de los antecedentes escritos que usualmente se manejan en la fiscalizacin. Es muy raro que un contribuyente confiese de buenas a primeras la comisin de un delito tributario, o bien que terceras personas declaren abiertamente haber

participado en la comisin de aqul, motivo por el cual el nico medio de prueba de que dispondr el Servicio son las presunciones, de las cuales hemos hablado en nuestro trabajo anterior, con la salvedad de que en materia penal la exigencia para ellas es an mayor. Por otro lado, hay que sealar que en materia de delitos tributarios no slo se debe probar el dolo, sino que usualmente la ley exige la acreditacin de un elemento an ms exigente, como lo es el " dolo especfico", prueba de ello es el uso de la expresin "maliciosamente" en la tipificacin de la mayora de los delitos tributarios. El dolo especfico, segn la doctrina est constitudo por una determinada finalidad especial que se agrega a la finalidad general. El dolo que la ley presume es el dolo genrico, simple o normal, y corresponde al delincuente descargarse del peso de la presuncin; en cambio , el dolo especfico debe ser probado por quien lo alega, en este caso el Servicio de Impuestos Internos. Sobre la exigencia de dolo especfico, reproducimos lo sealado por el profesor Sergio Politoff para graficar a qu nos estamos refiriendo: " En lo que respecta a la voluntariedad, el uso de la expresin " maliciosamente" en el tipo, implica la volicin de algo malo, la eleccin de los medios encaminados a conseguirlos y la valoracin consciente de la maldad. Si a ello agregamos que en la figura se usan expresiones que denotan una exigencia en el sentido de que el objeto que se persigue sea la evasin de impuestos, podemos concluir que debe tratarse de la volicin de una defraudacin, finalidad que se sabe ilcita y que no obstante se pretende conseguir a travs de la presentacin de declaraciones, en las que se ha incurrido en falsedades con el fin preciso que hemos sealado; quedar gravado con un impuesto inferior al que corresponda, es decir, defraudar al Fisco". As las cosas, el Servicio se ve enfrentado, en caso de la investigacin de delitos tributarios, a la prueba de la existencia del dolo especfico de parte del contribuyente, lo cual no es una tarea nada de fcil, y as lo han entendido muchas veces nuestros tribunales, al sobreseer a los inculpados, pues estiman que slo de los antecedentes contables y tributarios de aqul no se puede inferir la comisin de un delito de esta naturaleza, sino que ste debe ser probado por otras vas, como la confesin, declaracin de testigos, otros documentos, etc. En resumen, en el caso de delitos tributarios se exige la prueba del dolo especfico, requisito sin el cual no puede ser condenado el infractor. Por el contrario, en caso de infracciones tributarias no sancionadas con pena corporal rige precisamente la regla inversa, esto es, no le es admitido al contribuyente probar que obr sin dolo o malicia, ni el juez est obligado a investigarlo, sin perjuicio de que ello pueda ser considerado como una atenuante en favor del infractor, que no lo exime de sancin, pero s puede servirle para aplicarle una menos rigurosa.