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Contenido
InformE especial La Gerencia estratgica de costos y la Generacin de Valor en las Empresas Depreciacin, Amortizacin y Agotamiento (Parte final) aplicacin prctica Anlisis y Dinmica de la Cuenta 31 del Nuevo Plan Contable General Empresarial Modificada Las NIIFs en el Plan Contable General Empresarial (versin modificada) GLOSARIO contable

rea Contabilidad y Costos

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IV - 1 IV - 6 IV - 9 IV-12 IV-14

Ficha Tcnica
Autor : C.P.C. Isidro Chambergo Guillermo Ttulo : La Gerencia estratgica de costos y la Generacin de Valor en las Empresas Fuente : Actualidad Empresarial, N 210 - Primera Quincena de Julio 2010

3. La gerencia estratgica de costos

La Gerencia Estratgica de Costos (GEC) consiste en la utilizacin de la informacin de costos que utiliza la gerencia para tomar decisiones para incrementen el valor del patrimonio de los accionistas. La GEC resulta de la combinacin de tres temas fundamentales: anlisis de la cadena de valor, anlisis de posicionamiento estratgico y anlisis de causales de costos. Uno de los aspectos, que tiene que ver con la operatividad de la gerencia estratgica de costos, es la cadena de valor y su relacin con el procedimiento del costeo basado en actividades. La primera est basada en la propuesta de Porter la cual consiste en la sincronizacin de las funciones que hacen todos los negocios como: (1) investigacin del mercado, (2) diseo del producto, (3) produccin, (4) distribucin, (5) marketing, y (6) servicio al cliente. El segundo, es un conjunto
Abastecimiento Desarrollo Tecnolgico Recursos Humanos

de procedimientos de costeo, que tiene que ver con la distribucin de los costos indirectos de produccin, primero identificando las tareas productivas y luego stas que son similares forman lo que se llaman las actividades que son las que consumen los costos de produccin. A continuacin se detallan estos tres elementos que constituyen parte de la gerencia estratgica de costos (GEC):

1. Resumen
El presente artculo se ha tomado como referencia el marco conceptual de La Gerencia estratgica de costos y la generacin de valor en las empresas de Mara Luisa Garca, Profesora Investigadora y Tutora del Programa de Posgrado en Ciencias de la Administracin UNAM, con el objetivo de analizar la relacin entre la gerencia estratgica de costos y la generacin de valor en las empresas de nuestro pas. Consideramos que la principal conclusin es que la gerencia estratgica de costos es un mecanismo determinante en la generacin de valor en las empresas al integrar el aspecto operativo de las empresas.

4. Cadena de valor
No olvidemos que la cadena de valor empresarial o la cadena de valor, es un modelo terico que permite describir el desarrollo de las actividades de una organizacin empresarial generando valor al cliente final descrito y popularizado por Michael E. Porter en su obra Competitive Advantage: Creating and Sustaining Superior Performance1 A continuacin se detalla una figura que muestra la cadena de valor en la gestin de una empresa.

Infraestructura de la Empresa Logstica Interna Logstica Externa Marketing y Ventas

2. Naturaleza
Para entender la situacin del entorno cambiante de las empresas, en la actualidad, stas requieren contar con una informacin de costos confiables y oportunos sobre la gestin productiva y rentabilidad por lneas de productos que sea capaz de tomar decisiones oportunas en forma acertada; es decir, se debe tener en cuenta los aspectos relevantes sobre la gerencia estratgica de costos, tal como: (1) la cadena de valor, (2) el costeo basado en actividades, y (3) el posicionamiento estratgico.
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Operaciones

Servicios

Figura N. 1 Cadena de Valor

En la figura N 1 se muestra la cadena de valor obtenida de la Enciclopedia Wikipedia, est relacionada con el abastecimiento teniendo en cuenta: (1) el desarrollo tecnolgico, (2) recursos humanos, y (3) infraestructura de la empresa, para luego tener presente para el anlisis las funcio-

nes de (a) logstica interna, (b) operaciones, (c) logstica externa, (4) marketing y ventas, y (5) servicios. La cadena de valor implica las actividades que producen valor aadido en
1 Enciclopedia Wikipedia.

Actualidad Empresarial

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Informe Especial

La Gerencia estratgica de costos y la Generacin de Valor en las Empresas

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Informe Especial
Concepto Ventas (180,000 unidades) (-) Costo variable (180,000 unidades) Margen de contribucin (-) Costo fijo Utilidad neta Total S/. 720,000 (360,000) 360,000 (180,000) S/.180,000 Unitario S/.4.00 (2.00) 2.00 (1.00) S/.1.00

una empresa en dos clases: (1) las actividades primarias y (2) actividades de apoyo. Actividades primarias Estas actividades estn relacionadas a la creacin fsica del producto, su venta y el servicio de posventa, y pueden a su vez, diferenciarse en subactividades. El modelo clasifica las actividades siguientes: Logstica interna, comprende las operaciones de recepcin, almacenamiento y distribucin de la materia prima. Operaciones o produccin, el proceso de transformacin de la materia prima en un producto terminado. Logstica externa, es la actividad de almacenamiento de los productos terminados y la distribucin de los mismos al consumidor. Marketing y ventas, son las actividades que tiene la empresa para hacer conocer a sus productos. Servicio de posventa o mantenimiento son las actividades destinadas a mantener, realzar el valor del producto, mediante la aplicacin de garantas. Actividades de apoyo Las actividades primarias indicadas anteriormente estn apoyadas o auxiliadas por las siguientes actividades secundarias: Infraestructura de la organizacin, son las actividades que prestan apoyo a la empresa con por ejemplo la planificacin, la contabilidad y las finanzas. Direccin de recursos humanos, implica la bsqueda y motivacin del personal de la empresa. Desarrollo tecnolgico, es la investigacin y desarrollo para mejorar la gestin de la empresa. Abastecimiento, son las funciones de compra de la materias primas. La cadena de valor constituye un elemento muy importante en la gestin de la empresa, que sirve de base para la planificacin estratgica que tiene como propsito crear valor empresa minimizando el costo de las actividades que no crean valor. La cadena de valor ayuda a determinar las actividades de las funciones operativas de la empresa, las cuales son importantes para establecer competencias distintas a las otras actividades de las empresas, las cuales permitirn establecer ventajas competitivas, las cuales en buena cuenta constituyen tener una rentabilidad superior a las dems empresas de su entorno. Asimismo, se debe tener en cuenta, que la rentabilidad constituye el mayor ingreso sobre los costos y gastos por lnea o segmento de productos, y como es natural cada lnea o segmento de productos debe generar la mayor rentabilidad que crear valor tanto en beneficio de los clientes de la empresa como tambin para los accionistas. De no ser posible la generacin de mayor rentabilidad, cada actividad, debe minimizar sus costos y sus gastos a fin de que la empresa pueda crear valor en beneficio de la inversin realizada.

La empresa recibe un pedido especial de 20,000 unidades a S/.2.40 cada una por un total de S/. 48.000. El comprador pagar los fletes. La venta especial no altera la gestin de venta normal. Sin embargo el gerente general est en duda de aceptar dicho pedido, ya que el precio ofrecido de S/. 2.40 es inferior al costo de fabricacin que asciende a S/. 3.00 por unidad. (S/. 2.00 + S/.1.00 = S/. 3.00) Debera la empresa aceptar el pedido? Solucin La respuesta es positiva. La empresa puede incrementar sus utilidades aceptando este pedido especial, an con un precio ms bajo que el costo de fabricacin, por cuanto recupera el costo variable de S/.2.00 por unidad quedando un margen de contribucin de S/. 0.40 por unidad vendida, monto que sirve para cubrir los costos fijos, tal como se demuestra a continuacin:
Detalle Ventas (-) Costo variable Margen contribucin (-) Costo fijo Utilidad neta Por unidad S/.4.00 2.00 2.00 1.00 S/.1.00 Sin pedido especial (180,000 unidades) S/.720,000 360,000 360,000 180,000 S/.180,000 Con pedido especial (200,000 unidades) S/.768,000 400,000 368,000 180,000 S/.188,000 Diferencia S/.48,000 40,000 8,000 0 S/.8,000

El cuadro anterior detalla que al aceptar el pedido con el precio especial, la empresa incrementa sus utilidades en S/. 8,000, (S/.0.40 x 20,000 unidades S/.8, 000), teniendo como condicin que el costo fijo permanezca igual, es decir en S/.1.00 por unidad.

Caso N 2
Eliminar una lnea de producto Un supermercado de Lima tiene tres lneas principales de productos: hortalizas, carnes y alimentos enlatados. La empresa est considerando la decisin de suprimir la lnea de carnes, porque el estado de resultados muestra que se est vendiendo a prdida, tal como podemos observar en el siguiente cuadro:
Concepto Ventas (-) Costo variable Margen contribucin (-) Costos fijos: Directos Indirectos Total costo fijo Utilidad neta Hortalizas S/.20,000 12,000 8,000 4,000 2,000 6,000 Carnes S/.30,000 16,000 14,000 13,000 3,000 16,000 Enlatados Total S/.50,000 S/.100,000 24,000 52,000 26,000 8,000 5,000 13,000 48,000 25,000 10,000 35,000 S/.13,000

Caso N 1
Aceptar un pedido especial Una empresa con capacidad de fabricar 200,000 unidades, est produciendo y vendiendo solamente 180,000 unidades cada ao a un precio regular de S/.4.00. Si el costo variable es de S/. 2.00 y el costo fijo anual es de S/. 180,000, el reporte para la gerencia se presentar en forma siguiente:

S/.2,000 S/.(2,000) S/.13,000

En el caso que se est presentado cabe indicar que el costo directo es aquel desembolso o sacrificio que est identificado con el producto, mientras que el costo indirecto es el costo comn a varios productos, el cual se asigna tomando alguna base de referencia como pueden ser las unidades producidas, el costo
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de la materia prima, el costo de la mano de obra, las horas de mano de obra, las horas mquinas, el nmero de corridas, el nmero de pedidos, etc. Sin embargo, es importante tener en cuenta en la decisin, que el monto de los costos fijos comunes tpicamente continan independiente de la decisin, y de esta forma, no se puede ahorrar cancelando la lnea de productos materia de la decisin. Solucin
Concepto Ventas (-) Costo variable Margen contribucin (-) Costo fijo: Directo Indirecto Total costo fijo Utilidad neta Mantener carnes S/.100,000 52,000 48,000 25,000 10,000 35,000 S/.13,000 Suprimir carnes S/.70,000 36,000 34,000 12,000 10,000 22,000 S/.12,000 Diferencia S/.(30,000) (16,000) (14,000) (13,000) 0 (13,000) S/.(1,000)

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Calculo de los costos basado en las actividades El modelo del costeo basado en las actividades sigue dos fases en el proceso de la asignacin de costos: En la primera fase, se asignan los costos a las actividades pertenecientes a los diferentes centros, de esa forma las actividades se convierten en el ncleo del modelo. La segunda fase, se asigna a los productos los costos de las actividades y adems se asignan a esos mismos productos los costos directos correspondientes. Siguiendo en ms detalle diremos que la formacin del costo del producto sigue un proceso secuencial; en el que se pueden distinguir ocho etapas distintas tal como se observar en el diagrama de fases y etapas en el clculo del costo basado en las actividades.

Caso N 3
Una empresa industrial nos proporciona la relacin de sus centros de costo y de sus actividades, siendo sus costos indirectos de S/.80,000.00 integrados por los siguientes conceptos:
Personal Alquileres Comunicaciones Depreciaciones Costos financieros Total S/. 50,000.00 10,000.00 5,000.00 5,000.00 10,000.00 S/. 80,000.00

Del cuadro se deduce que suprimiendo la lnea de carnes, la empresa perdera. Costo basado en actividades Tomando como referencia lo sealado por Miguel ngel Palacios Banda sobre el costo basado en actividades, podemos comentar sobre el tpico muy importante para la gerencia estratgica de costos y la creacin de valor empresa. Sobre el costo basado en actividades, se pretende no necesariamente conceptuarlo, sino ms bien aplicarlo a fin de que sirva de modelo de costeo para su respectiva organizacin. Sin embargo, el costeo basado en actividades centra su estudio en la distribucin de los costos indirectos tomando como base costs driver seleccionados por su causa y efecto en funcin del rol que cumplen las actividades productivas en la empresa. Para el efecto, la gestin de costos en la empresa debe dividirse en centros de actividad en base al diagrama del proceso productivo, el cual muestra las diferentes tareas involucradas en el proceso de fabricacin de los productos o de los servicios prestados al cliente, tareas que debidamente costeadas y relacionadas entre s formarn las actividades, las cuales tendrn bases adecuadas para la distribucin de los costos indirectos a los productos. A continuacin, se presenta un esquema que resumen las fases y etapas en el proceso de clculo del costo basado en las actividades. FASES Y ETAPAS EN EL PROCESO DE CLCULO DEL COSTO BASADO EN LAS ACTIVIDADES
Fases Etapas 1. Localizacion de los costos indirectos en los centros 2. Identificacin en actividades Determinacin del costo de las actividades de cada centro 3. Eleccin de los generadores del costo 4. Clasificacin de las actividades 5. Resparto de los costos entre las actividades 6. Clculo del costo de los generadores del costos Determinacin de los costos de los productos 7. Asignacion de los costos de las actividades a los materiales y a los productos 8. Asignacion de los costos directos a los productos

Luego de un estudio de la fbrica, se han localizado los costos indirectos y se han asignado a los centros de costos siguientes:
Centro de costos Departamento de produccin Departamento de almacn Departamento de compra Departamento de contabilidad y finanzas Departamento de recursos humanos Departamento de ventas Total Importe S/.25,000.00 8,000.00 5,000.00 15,000.00 10,000.00 17,000.00 S/.80,000.00

Actividades tpicas de la empresa industrial

Departamento de produccin Programacin de la produccin Mantenimiento de equipo Lanzamiento de las rdenes de produccin Departamento de almacn Logstica Almacenaje Recepcin de materiales Departamento de compras Seleccin de proveedores Gestin de pedidos Autorizacin de pagos Departamento de Contabilidad y Finanzas Seleccionar clientes Elaboracin de Comprobantes de Pago Registros Contables Gestionar cobros y pagos
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A continuacin, se ilustra un diagrama relacionado con el flujo de los recursos para la fabricacin de los productos donde podemos observar que dichos recursos van pasando por varias fases productivas hasta llegar al objeto del costo o productos terminados.

Departamento de Recursos Humanos Seleccionar empleados Evaluar empleados Gestionar las nminas y seguros sociales Departamento de Ventas Confeccionar catlogos Visitar clientes Servicio de posventa El paso siguiente sera asignar los costos a cada una de las actividades. Para ello, se ha pedido a cada empleado de la empresa que indique, para el perodo considerado, el tiempo y otros medios que ha dedicado a cada actividad. En base a esta informacin se asigna los costos indirectos a cada una de las actividades.
Departamento de produccin Programacin de la produccin S/. 12,000 Mantenimiento de equipo 8,000 Lanzamiento de rdenes de produccin 5,000 25,000 Departamento de almacn Logstica Almacenaje Recepcin de materiales Departamento de compras Seleccin de proveedores Gestin de pedidos Autorizacin de pagos Departamento de contabilidad y finanzas Seleccionar clientes Elaboracin de comprobantes Registros contables Gestionar cobros y pagos Departamento de recursos humanos Seleccin de personal Evaluacin de personal Gestin de remuneraciones Departamento de Ventas Confeccin de catlogos Visitar clientes Servicio de posventa Total 4,000 3,000 1,000 1,000 3,000 1,000

Costos Indirectos
Servicio de luz Alquiler Suministros de escritorio Recursos

Kilowatts

reas

Cantidad de personas

Inductores de recursos

Compras

Servicio al cliente

Centros de Actividad

8,000

Planificar compras

Realizar compras

Atender al cliente

Actividad

5,000

3,000 2,000 7,000 3,000 15,000

Cantidad de pedidos de compras

Cantidad de pedidos de compras

Cantidad de clientes

Inductores de actividad

2,000 4,000 4,000 10,000 4,000 9,000 4,000 17,000 S/. 80,000

Lapiceros de color

Lpices de color

Objetos de costo

Fuente: Miguel ngel Palacios Banda. (2007). Costeo Basado en Actividades

Los dos conceptos anteriores relacionados con la cadena de valor y el costeo basado en actividades, apuntan a la eficiencia de la produccin y a la eliminacin de las actividades que no generan valor, y quedarse nicamente con las actividades que generan valor, las cuales deben minimizar sus costos de produccin con la finalidad de que el precio de venta sea competitivo en el mercado.

cerse la pregunta siguiente: Cul es el objetivo y para qu sirve mi empresa? Realmente les importa a sus colaboradores la empresa? Entonces podemos decir que la posicin estratgica para una empresa es similar a la identidad fundamental de una marca o intangible de un negocio. En algunos casos, dos conceptos que se deben tener en cuenta, productos o servicios son similares, pero la posicin estratgica puede ser la diferencia abismal ante el mercado2. Por lo anterior, es crucial tener un adecuado posicionamiento estratgico, pero lo ser an ms, el mantenerlo congruente. Usted empresario y lder, como nocin bsica, debe tener en mente que su posicionamiento debe ser: estratgico, debe reflejar el esfuerzo a largo plazo, que le permitir ganar participacin de mercado contra sus competidores, y no debiera ser cambiada hasta que la estrategia, por s misma, haya cambiado; en contraste, una campaa de publicidad y propaganda slo refleja un objetivo de comunicacin, el cual es tctico y puede cambiar durante el ciclo de vida de la estrategia del negocio.
2 TREJO MEDINA, Daniel. (2008). Posicionamiento Estratgico. Mxico.

Posicionamiento estratgico
Este elemento de los costos estratgicos gerenciales, est relacionado con el mercado competitivo de nuestra empresa, consecuentemente tenemos que pensar en el liderazgo de costos y tambin en el esfuerzo de innovacin sobre nuestros productos que la empresa lanza al mercado. Para el efecto, tenemos como marco referencial el trabajo tcnico sobre el Posicionamiento Estratgico de Daniel Trejo Medina aspirante a un grado de doctor en administracin de la Universidad de Anahuac Mxico. Para el efecto, el posicionamiento estratgico de una empresa, se ha cuestionado usted conjuntamente con sus colaboradores ha-

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Los responsables de la empresa deben tener presente que los negocios no estn aislados; por lo tanto, deben diferenciarse de sus competidores. Teniendo en cuenta adems que la imagen de una empresa es controlada por sus clientes; sin embargo, el posicionamiento estratgico debe ser controlado por la empresa, ya que los clientes no pueden tener conocimiento de la estrategia del negocio en el largo plazo. La necesidad de articular un posicionamiento estratgico adecuado, involucra una disciplina y claridad en la formulacin de los procesos estratgicos, y generalmente tiene varios roles. El rol inicial es cmo darle sustento a la expresin de los valores y cultura de la organizacin y de nuestros socios de negocios, la misma que es vital para tener xito conforme vamos teniendo clientes.

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Creacion de valor empresa

La creacin de valor empresa implica analizar la capacidad de la empresa para crear valor se debe contar con informacin completa; es decir, se deben contemplar las pretensiones de todos los agentes de la firma: consumidores, personal, gobierno y administradores. Los accionistas de la empresa son los nicos que utilizan informacin comple-

ta, ya que al ser beneficiarios residuales, reciben dividendos despus que la compaa ha cumplido con todas sus obligaciones, por lo tanto, necesitan considerar todos los retornos y pagos hacia los dems interesados para tomar sus decisiones. A su vez, son los que toman mayor riesgo por tener el capital comprometido en la empresa, pero ste se ve compensado por un mayor poder en la toma de decisiones.

Diagrama de la creacin de valor

Mayor valor de la empresa Mayor inversin en inventivos al capital humano

Anlisis de ejemplos3
Ejemplo 1 Coca Cola es la bebida gasificada lder a nivel mundial, excepto en dos mercados nacionales: Venezuela (donde hasta hace poco el lder era Pepsi) y Per (en que el liderazgo lo tiene una bebida local que se llama Inka Cola) Pues, finalmente Coca Cola compr el gran distribuidor venezolano (tomando el liderazgo tambin en Venezuela) y en Per, Inka Cola se vio obligada a incorporar capitales brasileros para poder soportar la embestida. Ejemplo 2 Los sitios de educacin a distancia (e-learning), que otorguen ttulos con validez nacional, podrn tener mucha importancia en donde esos ttulos tengan valor y una importancia menor en el resto de los pases (a un peruano le convendr un curso on line con ttulo oficial en Per y no un curso con ttulo oficial en Mxico, an cuando este ltimo pueda ser incluso mejor al que l contrata en su pas). Ejemplo 3 Los peridicos, si bien su producto es digital, estn protegidos por barreras de inters o tema. Las noticias de Per sern seguidas por los propios peruanos antes que los chilenos o espaoles y viceversa. Ejemplo 4 El software parece universal, pero esto no es as en muchas categoras, tal el caso de un programa de contabilidad o de sueldos, generalmente adaptado a una legislacin en concreto.
3 PERAZOLO, Marcelo. (2008). Estrategias para el desarrollo de alianzas en Amrica Latina. Argentina.

Mayor rentabilidad

Proceso de generacin de valor

Mejor desempeo del empleo

Mayores oportunidades de crecimiento

Mayor productividad de la empresa

Elementos que definen la creacin de valor Desempear la gestin de la empresa conforme a la creacin de valor implica que deben coexistir los siguientes elementos: a. Una cultura de creacin de valor, que sea comprendida por todos los integrantes de la empresa, que se concreta en la identificacin de los factores generadores de valor; es decir, que permita actuar directamente sobre el valor empresa, como por ejemplo: la satisfaccin del consumidor, costos, inversin de capital, etc. b. Procesos y sistemas administrativos, que estimulen a los integrantes de la empresa a actuar de forma tal de generar valor para los accionistas, por ejemplo: la planeacin, fijacin de objetivos, medicin de la gestin y en general un sistema de incentivos que necesite la empresa para poder operar. Tenemos que decir que, estos procesos funcionarn en la medida que la comunicacin en la toma de decisiones est fuertemente unida a la creacin de valor4.
4 MARADONA, Fernando. Como crear valor en la empresa. Argentina.

Crear valor significa que la inversin en la que usted ha puesto su capital, le rinde ms de lo mnimo que esperaba ganar. Por ejemplo, usted invierte hoy S/.1,000.00 y espera ganar como mnimo 15% por esa inversin. Esa tasa de rentabilidad, se conocer como el costo de oportunidad del capital (COK). Dentro de un ao espera obtener como mnimo un monto acumulado de S/. 1,100 por su inversin. A continuacin se presenta tres alternativas: Alternativa 1: La inversin acumulada que le devuelven S/.1,150.00 Alternativa 2: La inversin acumulada que le devuelven S/. 1,100.00 Alternativa 3: La inversin acumulada que le devuelven S/. 1,050.00 Del anlisis de las tres alternativas, podemos decir que se esperaba ganar S/100.00 en el primer caso, se recuper la inversin de S/.1,000.00 y encima recibi S/.50.00 ms. Esto significa que su inversin creo valor por S/. 50.00 adicionales. En la segunda alternativa recuper el capital de S/.1,000.00 y adems S/.100.00 de rentabilidad como lo haba planeado. En el tercer caso disminuye el valor de S/.50.00, por cuanto se esperaba obtener como mnimo un rendimiento de S/.100.00 5.
5 DIARIO GESTIN del 16.11.09

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