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IPSAS 1PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

Remerciements La prsente Norme comptable internationale du secteur public sinspire essentiellement de la Norme comptable internationale (IAS) 1 (rvise en dcembre 2003), Prsentation des tats financiers publie par lInternational Accounting Standards Board (IASB). LIASB a autoris la reproduction dextraits dIAS 1 dans cette publication de lInternational Public Sector Accounting Standards Board de lInternational Federation of Accountants, avec lautorisation de lInternational Accounting Standards Committee Foundation (IASCF). Le texte approuv des Normes comptables internationales (International Accounting Standards - IAS) est celui qui est publi en anglais par lIASB. Pour obtenir des copies de ces publications, sadresser directement au service des publications de lIASB : Publications Department, 1st floor, 30 Cannon Street, London EC4M 6XH, United Kingdom. Courriel : publications@iasb.org.uk Internet : http ://www.iasb.org LIASCF dtient les droits dauteur sur les Normes comptables internationales, les exposs-sondages et autres publications de lIASC et de lIASB. IAS , IASB , IASC , IASCF et International Accounting Standards sont des marques appartenant lIASCF ; leur utilisation est soumise lautorisation de lIASCF.

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NORME COMPTABLE DU SECTEUR PUBLIC IPSAS 1 PRSENTATION DES TATS FINANCIERS SOMMAIRE
Paragraphes Introduction ............................................................................................. Objectif .................................................................................................... Champ dApplication ............................................................................... Dfinitions ............................................................................................... Entit Economique ........................................................................... Avantages Economiques Futurs ou Potentiel de Service .................. Entreprises Publiques ....................................................................... Importance Relative .......................................................................... Actif Net/Situation Nette .................................................................. Objectif des Etats Financiers ................................................................... Responsabilit au Titre des Etats Financiers ............................................ Composantes des Etats Financiers ........................................................... Considrations Gnrales ........................................................................ Image Fidle et Conformit aux Normes Comptables Internationales du Secteur Public .............................................. Continuit d'Activit ......................................................................... Cohrence de la Prsentation ............................................................ Importance Relative et Regroupement ............................................. Compensation ................................................................................... Informations Comparatives .............................................................. Structure et Contenu ................................................................................ Introduction ...................................................................................... Identification des Etats Financiers .................................................... Priode de Reporting ........................................................................ Clrit ............................................................................................. tat de la Situation Financire ..........................................................
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IN1IN23 1 26 714 8-10 11 12 13 14 1518 1920 2126 2758 2737 3841 4244 4547 4852 5358 59150 5960 6165 6668 69 7098
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Distinction entre les Elments Courants et non Courants ........................ Actifs Courants ........................................................................................ Passifs Courants ................................................................................ Informations Prsenter dans lEtat de la Situation Financire ....... Informations Prsenter soit dans lEtat de la Situation Financire soit dans les notes ............................................................ tat de la Performance Financire .................................................... Solde de la Priode ........................................................................... Informations Prsenter dans lEtat de la Performance Financire ................................................................................... Informations Prsenter soit dans lEtat de la Performance Financire soit dans les Notes .................................................... tat des Variations de lActif Net / Situation Nette .......................... Tableau des Flux de Trsorerie ......................................................... Notes ................................................................................................. Structure ............................................................................................ Informations Fournir sur les Mthodes Comptables ...................... Sources Principales dIncertitude Relative aux Estimations ............. Autres Informations Fournir .......................................................... Dispositions Transitoires .......................................................................... Date dEntre en Vigueur ......................................................................... Retrait de IPSAS 1 (2000) ....................................................................... Annexe A: Amendements dautres IPSAS Annexe B: Caractristiques Qualitatives de lInformation Financire Guide dapplication Exemple de Structure des Etats Financiers Base des Conclusions Comparaison avec IAS 1

7075 7679 8087 8892 9398 99117 99101 102105 106117 118125 126 127150 127131 132139 140148 149150 151152 153-154 155

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La Norme comptable internationale du secteur public 1, Prsentation des tats Financiers (IPSAS 1) est nonce dans les paragraphes 1-155 et les Annexes A-B. Tous les paragraphes ont la mme autorit. IPSAS 1 devrait tre lue dans le contexte de son objectif, de la base des conclusions et de la Prface aux normes comptables internationales du secteur public . IPSAS 3, Mthodes comptables, changements destimations comptables et erreurs fournit une base permettant de slectionner et dappliquer des mthodes comptables en labsence de tout commentaire explicite.

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Introduction
IN1. La Norme comptable internationale du secteur public (IPSAS 1), Prsentation des tats financiers annule et remplace IPSAS 1, Prsentation des tats financiers (publie en mai 2000); elle devrait tre applique pour les priodes annuelles ouvertes compter du 1er janvier 2008. Une application anticipe est encourage.

Raisons de la rvision de IPSAS 1


IN2. LInternational Public Sector Accounting Standards Board a labor la prsente IPSAS 1 rvise en rponse au projet de lInternational Accounting Standards Board sur l'amlioration des Normes comptables internationales et en vertu de sa propre politique visant faire converger les normes comptables du secteur public avec celle du secteur priv dans la mesure o cela est appropri. IN3. En laborant cette norme IPSAS 1 rvise, lIPSASB a dcid d'amender l'IPSAS pour intgrer les modifications apportes la premire IAS 1, Prsentation des tats Financiers suite au projet damlioration de lIASB, lexception des cas dans lesquels lIPSAS originale avait diverg par rapport aux dispositions contenues dans IAS 1, pour une raison spcifique au secteur public ; ces divergences ont t conserves dans la prsente IPSAS 1 et figurent dans le document de Comparaison avec IAS 1. Les changements apports IAS 1 suite au projet damlioration de lIASB nont donc pas t intgralement incorpors IPSAS 1.

Changements par rapport aux dispositions prcdentes


IN4. Les principaux changements par rapport la version prcdente de IPSAS 1 sont dcrits ci-aprs.

Champ dapplication
IN5. La prsente Norme ninclut pas de dispositions relatives la slection et lapplication des mthodes comptables. Ces dispositions sont dsormais incluses IPSAS 3, Mthodes comptables, Changements destimations comptables et erreurs . IN6. La prsente Norme inclut des dispositions relatives la prsentation du solde de la priode, dispositions prcdemment contenues dans IPSAS 3.

Dfinitions
IN7. La Norme: dfinit deux nouveaux termes : impraticable et notes ;

remplace le terme importance relative par significatif et en amende la dfinition;


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Supprime les termes inutiles suivants, qui ne sont plus ncessaires : entreprises associes , cots demprunt , trsorerie , quivalents de trsorerie , flux de trsorerie , tats financiers consolids , contrle , entit contrle , entit contrlante , mthode de mise en quivalence , cart de change , juste valeur , actifs financiers , monnaie trangre , activit ltranger , intrts minoritaires , et actifs qualifis . Ces termes sont dfinis dans dautres IPSAS et figurent dans le Glossaire des dfinitions des normes IPSAS 1 24; et Supprime les termes suivants, qui cessent dtre utiliss : lments extraordinaires , erreurs fondamentales , solde net , activits ordinaires , monnaie de prsentation et solde des activits ordinaires . Ces dfinitions ont galement t retires des Normes comptables internationales du secteur public (IPSAS) concernes, telles quIPSAS 3, Mthodes comptables, changements destimations comptables et erreurs et IPSAS 4, Effets des variations des cours des monnaies trangres .

IN8. La prsente Norme comprend linterprtation du terme importance relative et la notion de caractristiques des utilisateurs. Auparavant, IPSAS 1 ne comportait pas ce commentaire.

Image fidle et carts par rapport aux Normes comptables internationales du secteur public (IPSAS)
IN9. La prsente Norme prcise que la prsentation dune image fidle ncessite une reprsentation fidle des effets des transactions, des autres vnements et conditions selon les dfinitions et les critres de comptabilisation des actifs, des passifs, des revenus et des charges exposs dans les IPSAS. Auparavant, IPSAS 1 ne contenait aucun commentaire sur la signification de lexpression image fidle . IN10. Dans les circonstances extrmement rares o la direction conclut que le respect dune disposition dune Norme serait trompeur au point dtre contraire lobjectif des tats financiers dcrit dans IPSAS 1, la prsente Norme impose quune entit scarte de cette disposition, sauf si un tel cart est interdit par le cadre rglementaire applicable. Dans un cas comme dans lautre, lentit est tenue de prsenter des informations particulires. Lancienne IPSAS 1 ne dfinissait pas les critres de drogation par rapport aux IPSAS et ne distinguait pas les cas dans lesquels le cadre rglementaire permet ou interdit de scarter des IPSAS. IN11. La prsente Norme ninclut pas de dispositions relatives la slection et lapplication des mthodes comptables. IPSAS 3 contient de telles dispositions. Lancienne IPSAS 1 incluait cependant ces dispositions relatives la slection et lapplication des mthodes comptables.
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Classification des actifs et des passifs


IN12. La prsente Norme impose une entit de prsenter les actifs et les passifs par ordre de liquidit seulement lorsque cette prsentation par ordre de liquidit procure une information fiable et plus pertinente quune prsentation fonde sur la distinction entre lments courants et lments non courants. Lancienne IPSAS 1 ne contenait pas cette limite. IN13. La prsente Norme impose quun passif dtenu essentiellement des fins de transactions soit class comme passif courant. Lancienne IPSAS 1 ne prcisait pas ce critre pour les passifs classs comme courants. IN14. La prsente Norme impose quun passif financier remboursable dans les douze mois compter de la date de reporting, ou dont lentit na pas le droit inconditionnel de reporter le rglement dau moins douze mois aprs la date de reporting, soit class comme un passif courant. Cette classification est imprative, mme si un accord de refinancement ou de rchelonnement des paiements long terme est conclu aprs la date de reporting et avant la date dautorisation de la publication des tats financiers. Lancienne IPSAS 1 imposait que ces passifs soient classs comme des passifs non courants. IN15. La prsente Norme prcise quun passif soit class comme non courant lorsque lentit a, selon les modalits dune facilit de prt existante, toute latitude pour refinancer ou renouveler ses obligations pour une dure minimale de douze mois compter de la date de reporting. IN16. La prsente Norme impose quun passif financier long terme devenu exigible parce que lentit na pas respect une condition du contrat de prt la date de reporting soit class comme courant la date de reporting, mme si, aprs la date de reporting et avant lapprobation des tats financiers, le prteur a renonc au paiement suite cette violation. La version prcdente dIPSAS 1 imposait que ces passifs soient classs comme des passifs non courants. IN17. La prsente Norme prcise que le passif est class comme non courant si le prteur a accept, la date de reporting, daccorder un dlai de paiement prenant fin au moins douze mois aprs la date de reporting, priode pendant laquelle lentit peut remdier ses manquements contractuels et pendant laquelle le prteur ne peut exiger le remboursement immdiat de lemprunt.

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Prsentation et informations fournir


tat de la performance financire IN18. La prsente Norme dfinit les dispositions relatives la prsentation du solde net de la priode. Auparavant, ces obligations figuraient dans IPSAS 3. IN19. La prsente Norme nexige pas la prsentation des postes suivants dans ltat de la performance financire: le solde des activits oprationnelles; le solde des activits ordinaires; et les lments extraordinaires.

Lancienne IPSAS 1 exigeait la prsentation de ces postes. IN20. La prsente Norme impose la prsentation spare, dans ltat de la performance financire, du solde de lentit pour la priode, selon les deux catgories suivantes : solde attribuable aux dtenteurs de lentit contrlante et solde attribuable aux intrts minoritaires . Lancienne IPSAS 1 ne contenait pas ces dispositions de prsentation. tat des variations de lactif net / situation nette IN21. La prsente Norme impose la prsentation, dans ltat des variations de lactif net / situation nette, du montant total des revenus et des charges de lentit pour la priode (y compris les montants comptabiliss directement dans lactif net / situation nette), en mentionnant sparment les montants attribuables aux intrts minoritaires et aux dtenteurs de l'entit contrlante. Lancienne IPSAS 1 nexigeait pas la prsentation de ces postes. Notes IN22. La prsente Norme requiert quune entit fournisse des informations relatives aux critres retenus par la direction lors de lapplication des mthodes comptables de lentit ayant limpact le plus significatif sur les montants comptabiliss dans les tats financiers (ex : critres retenus par la direction pour dterminer si les actifs sont des immeubles de placement), lexception de ceux qui concernent les valorisations. Lancienne IPSAS 1 ne contenait pas ces exigences de prsentation. IN23. La prsente Norme requiert quune entit prsente des informations sur les hypothses-cls concernant lavenir, et sur les autres sources principales dincertitude pesant sur les estimations la date de reporting, qui prsentent un risque important dentraner un ajustement significatif des valeurs comptables des actifs et des passifs au cours de la priode suivante. Lancienne IPSAS 1 ne contenait pas ces exigences de prsentation.
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Objectif
1. La prsente Norme a pour objectif de prescrire le mode de prsentation gnrale des tats financiers, afin qu'ils soient comparables tant aux tats financiers de lentit pour les exercices antrieurs qu'aux tats financiers d'autres entits. Pour atteindre cet objectif, la prsente Norme fournit des considrations gnrales de prsentation des tats financiers, donne des commentaires sur leur structure et tablit les dispositions minimum pour le contenu des tats financiers prpars selon la mthode de la comptabilit dexercice. La comptabilisation, l'valuation et les informations fournir sur des vnements et des oprations spcifiques font l'objet d'autres Normes comptables internationales du secteur public.

Champ dapplication
2. La prsente Norme doit s'appliquer tous les tats financiers usage gnral, tablis et prsents selon la mthode de la comptabilit dexercice conformment aux Normes comptables internationales du secteur public. On entend par tats financiers usage gnral les tats financiers destins satisfaire les besoins des utilisateurs qui ne sont pas en mesure dexiger des rapports financiers adapts leurs besoins dinformations particuliers. Les utilisateurs dtats financiers usage gnral sont notamment les contribuables, les lus, les cranciers, les fournisseurs, les mdias et les membres du personnel. Les tats financiers usage gnral comprennent les tats financiers prsents sparment ou l'intrieur d'un autre document public tel qu'un rapport annuel. La prsente Norme ne s'applique pas linformation financire intermdiaire rsume. La prsente Norme sapplique de manire gale toutes les entits, quelles doivent prparer ou non des tats financiers consolids ou des tats financiers individuels, tels que dfinis dans IPSAS 6, tats financiers consolids et individuels . La prsente Norme sapplique toutes les entits du secteur public lexception des entreprises publiques. La Prface aux normes comptables internationales du secteur public publie par lInternational Public Sector Accounting Standards Board (IPSASB) explique que les entreprises publiques (les GBE , en anglais, pour Government Business Enterprises) appliquent les Normes internationales d'information financire (IFRS) publies par lInternational Accounting Standards Board (IASB). Les entreprises publiques sont dfinies au paragraphe 7 ci-aprs.

3.

4.

5. 6.

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Dfinitions
7. Dans la prsente Norme, les termes suivants ont la signification indique ci-aprs: La comptabilit dexercice est la convention comptable qui prvoit la comptabilisation doprations et dautres vnements au moment o ils se produisent (et non pas lors de lentre ou de la sortie de trsorerie ou dquivalents de trsorerie). En consquence, les oprations et les vnements sont enregistrs dans les livres comptables et comptabiliss dans les tats financiers des exercices auxquels ils se rapportent. Les lments comptabiliss selon la comptabilit dexercice sont les actifs, les passifs, lactif net/situation nette, les produits et les charges. Les actifs sont des ressources contrles par une entit du fait dvnements passs et dont cette entit attend des avantages conomiques futurs ou un potentiel de service. Les apports des contributeurs dsignent les avantages conomiques futurs ou le potentiel de service apports lentit par des parties extrieures celle-ci, autres que ceux qui rsultent en des passifs de lentit. Ces apports crent un intrt financier dans lactif net/situation nette de lentit, qui : (a) Transfre un droit sur la distribution davantages conomiques futurs ou de potentiel de service par lentit au cours de sa vie (ces distributions tant fixes la discrtion des contributeurs ou de leurs reprsentants) ainsi que sur la distribution de tout excdent ventuel des actifs sur les passifs en cas de liquidation de lentit; et/ou Peut tre vendu, chang, transfr ou rembours.

(b)

Les distributions aux contributeurs dsignent les avantages conomiques futurs ou le potentiel de service distribus par l'entit tous ses contributeurs ou quelques-uns dentre eux, soit au titre dun retour sur investissement, soit au titre dun remboursement de linvestissement. Une entit conomique est un groupe dentits compos dune entit contrlante et dune ou plusieurs entits contrles. Les charges sont des diminutions davantages conomiques ou de potentiel de service au cours de la priode sous forme de sorties ou de consommation dactifs, ou de survenance de passifs qui ont pour rsultat de diminuer lactif net/situation nette autrement que par des distributions en faveur des contributeurs. Une entreprise publique est une entit prsentant simultanment les caractristiques suivantes:
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(a) (b) (c)

il sagit dune entit habilite sengager par contrat en son nom propre; elle sest vu attribuer lautonomie financire et oprationnelle ncessaire pour exercer une activit; dans le cadre normal de son activit, elle vend des biens et des services dautres entits moyennant bnfice ou rcupration totale des cots; elle ne dpend pas dun financement public permanent pour tre en situation de continuit dexploitation ( lexception dachats de sa production selon des conditions de concurrence normale); et elle est contrle par une entit du secteur public.

(d)

(e)

Impraticable Lapplication dune disposition est impraticable lorsque lentit ne peut pas lappliquer aprs avoir mis en uvre tous les efforts raisonnables pour y arriver. Un passif est une obligation actuelle de lentit rsultant dvnements passs et dont lextinction devrait se traduire pour lentit par une sortie de ressources reprsentatives davantages conomiques ou dun potentiel de service. Les omissions ou inexactitudes dlments sont significatives si elles peuvent, individuellement ou collectivement, influencer les dcisions ou les valuations des utilisateurs sur la base des tats financiers. Limportance relative dpend de la nature et de la taille de lomission ou de linexactitude, apprcie par rapport aux circonstances particulires. La taille ou la nature de llment, ou une combinaison des deux, peut tre le facteur dterminant. Lactif net/situation nette est le solde des actifs de lentit aprs dduction de tous ses passifs. Les notes contiennent des informations complmentaires celles qui sont prsentes dans ltat de la situation financire, ltat de la performance financire, ltat des variations des actifs nets / situation nette et le tableau des flux de trsorerie. Les notes fournissent des descriptions narratives ou des ventilations dlments prsents dans ces tats, ainsi que des informations relatives aux lments qui ne rpondent pas aux critres de comptabilisation dans ces tats. Les produits sont les entres brutes d'avantages conomiques ou de potentiel de service au cours de la priode lorsque ces entres conduisent une augmentation de lactif net/situation nette, autre que les augmentations relatives aux apports des contributeurs.

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Les termes dfinis dans dautres Normes comptables internationales du secteur public sont utiliss dans la prsente Norme avec le mme sens que dans les autres Normes ; ils figurent dans le glossaire des dfinitions, qui fait lobjet dune publication spare. Entit conomique 8. Dans la prsente Norme, le terme entit conomique sert dfinir, pour les besoins de linformation financire, un groupe dentits compos de lentit contrlante et dentits contrles. Dautres termes sont parfois utiliss pour dsigner une entit conomique, et notamment entit administrative , entit financire , entit consolide et groupe . Une entit conomique peut comprendre des entits poursuivant des objectifs tant commerciaux que de politique sociale. Par exemple, un service public de logement peut tre une entit conomique constitue dentits proposant des logements moyennant un loyer rduit, mais aussi dentits proposant des logements des conditions de march.

9.

10.

Avantages conomiques futurs ou potentiel de service 11. Les actifs constituent pour les entits un moyen de raliser leurs objectifs. Les actifs utiliss pour fournir des biens et des services conformment aux objectifs dune entit mais qui ne gnrent pas directement dentres nettes de trsorerie sont gnralement considrs comme reprsentatifs dun potentiel de service . Les actifs utiliss pour gnrer des entres nettes de trsorerie sont souvent dcrits comme reprsentatifs davantages conomiques futurs . Pour englober tous les objectifs que peuvent servir des actifs, la prsente Norme utilise lexpression avantages conomiques futurs ou potentiel de service pour dcrire les caractristiques essentielles des actifs.

Entreprises publiques 12. Les entreprises publiques comprennent la fois des entreprises commerciales, telles que des entreprises de service au public, et des entreprises financires telles que des institutions financires. Les entreprises publiques ne prsentent pas, en substance, de diffrence avec les entits menant des activits similaires dans le secteur priv. Les entreprises publiques visent gnralement dgager un bnfice, mme si certaines peuvent tre soumises des obligations limites de services la population qui leur imposent de fournir des biens et des services certains particuliers et certaines organisations, soit gratuitement, soit un prix considrablement rduit. IPSAS 6, tats financiers consolids et individuels fournit des indications sur la manire de dterminer lexistence dune situation de contrle des fins dinformation financire. Il y a lieu de sy rfrer pour dterminer si une entreprise publique est contrle par une autre entit du secteur public.
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Importance relative 13. valuer si une omission ou une inexactitude peut influencer les dcisions des utilisateurs, et donc savrer significative, impose de considrer les caractristiques de ces utilisateurs. Les utilisateurs sont supposs avoir une connaissance raisonnable du secteur public et des activits conomiques et de la comptabilit et une volont dtudier linformation dune faon raisonnablement diligente. En consquence, lvaluation doit prendre en compte dans quelle mesure des utilisateurs rpondant ces critres pourraient raisonnablement tre influencs dans leur prise de dcisions et l'valuation de ces dernires.

Actif net/situation nette 14. Lexpression actif net/situation nette est utilise dans la prsente Norme pour dsigner le solde de ltat de la situation financire (total de lactif aprs dduction des passifs). Lactif net/situation nette peut tre positif ou ngatif. Il est permis dutiliser dautres termes que lexpression actif net/situation nette, pour autant que leur signification soit claire.

Objectif des tats financiers


15. Les tats financiers sont une reprsentation structure de la situation financire et de la performance financire dune entit. L'objectif des tats financiers usage gnral est de fournir des informations sur la situation financire, la performance financire et les flux de trsorerie de l'entit qui soient utiles un large ventail d'utilisateurs pour la prise des dcisions et lvaluation en matire d'allocation de ressources. En particulier, les objectifs des tats financiers usage gnral dans le secteur public doivent consister fournir des informations en vue de la prise de dcision et faire la preuve de la manire dont lentit sacquitte de son mandat relatif aux ressources qui lui sont confies en: (a) (b) (c) fournissant des informations sur les sources, la rpartition et lutilisation des ressources financires; fournissant des informations sur la manire dont lentit a financ ses activits et a fait face ses besoins de trsorerie; fournissant des informations utiles pour lvaluation de la capacit de lentit financer ses activits et honorer ses passifs et ses engagements; fournissant des informations sur la situation financire de lentit et sur son volution; et en fournissant des informations globales utiles pour lvaluation de la performance de lentit en termes de cot du service, defficacit et de ralisations.

(d) (e)

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16.

Les tats financiers usage gnral peuvent galement jouer un rle prdictif ou prospectif, en fournissant des informations utiles pour prdire le niveau de ressources requis pour une exploitation continue, les ressources que celle-ci peut gnrer, ainsi que les risques et incertitudes associs. Linformation financire peut galement fournir lutilisateur des informations: (a) (b) indiquant si les ressources ont t obtenues et utilises conformment au budget lgalement adopt, et indiquant si des ressources ont t obtenues et utilises conformment aux dispositions lgales et contractuelles, notamment en ce qui concerne les limites financires tablies par les autorits lgislatives appropries.

17.

Pour satisfaire ces objectifs, les tats financiers fournissent des informations sur: (a) (b) (c) (d) (e) (f) (g) les actifs; les passifs; lactif net / la situation nette; les produits; les charges; les autres variations dactifs nets/situation nette; et les flux de trsorerie.

18.

Si linformation contenue dans les tats financiers peut savrer pertinente pour rpondre aux objectifs du paragraphe 15, il est peu probable quelle suffise les raliser tous. Cela sera probablement le cas, en particulier, pour les entits dont lobjectif principal ne consiste pas ncessairement raliser un bnfice, dans la mesure o les responsables de la gestion devront probablement rendre des comptes tout autant sur la ralisation de la fourniture des services que sur les objectifs financiers. Des informations supplmentaires, et notamment des tats non financiers, pourront tre publies paralllement aux tats financiers afin de fournir une image plus complte des activits de lentit pendant la priode.

Responsabilit au titre des tats financiers


19. La responsabilit de la prparation et de la prsentation des tats financiers varie au sein dun pays mais aussi dun pays lautre. En outre, il est possible quun pays donn tablisse une distinction entre les personnes responsables de la rdaction des tats financiers et les personnes responsables de lapprobation et de la publication des tats financiers. Parmi les exemples de personnes ou de fonctions potentiellement responsables de la prparation des tats financiers dentits individuelles (telles que des ministres ou leur quivalent)
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figurent la personne qui dirige lentit (directeur gnral ou responsable permanent) et le responsable de ladministration financire centrale (ou le haut responsable financier, comme par exemple le responsable comptable central). 20. La responsabilit de la prparation des tats financiers consolids de ltat dans son ensemble repose gnralement, conjointement, entre les mains du responsable de ladministration financire centrale (ou le haut responsable financier, comme par exemple le responsable comptable central) ainsi que le ministre des Finances (ou quivalent).

Composantes des tats financiers


21. Un jeu complet dtats financiers comprend: (a) (b) (c) (d) (e) Un tat de la situation financire; Un tat de la performance financire; Un tat des variations de lactif net/situation nette; Un tableau des flux de trsorerie; Lorsque l'entit rend public son budget approuv, une comparaison des montants budgts et des montants rels, soit sous la forme dun tat financier complmentaire distinct, soit sous la forme dune colonne budget dans les tats financiers; et des notes contenant un rsum des principales mthodes comptables et les autres notes explicatives.

(f) 22.

Les composantes numres au paragraphe 21 sont dsignes sous diffrentes appellations tant au sein dun pays que dun pays lautre. Ltat de la situation financire peut galement porter le nom de bilan ou dtat de lactif et du passif. Ltat de la performance financire pourra galement tre appel tat des produits et charges, compte de rsultat, compte dexploitation, ou compte des profits et des pertes. Les notes peuvent comprendre des lments dnomms tableaux dans certains pays. Les tats financiers prsentent aux utilisateurs les ressources et les obligations dune entit la date de reporting et les flux de ressources entre dates de reporting. Ces informations sont utiles pour les utilisateurs qui valuent la capacit dune entit poursuivre la fourniture de biens et de services un certain niveau, ainsi que le niveau des ressources susceptible de devoir tre fourni cette entit lavenir pour lui permettre de continuer faire face ses obligations de prestation de services. Les entits du secteur public sont gnralement soumises des limites budgtaires sous la forme de crdits ou dautorisations budgtaires (ou quivalent) ventuellement mises en place par une rglementation.
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23.

24.

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Linformation financire usage gnral publie par les entits du secteur public peut galement servir dterminer si les ressources ont t obtenues et utilises conformment au budget lgalement adopt. Les entits qui rendent public leur(s) budget(s) approuv(s) doivent se conformer aux dispositions dIPSAS 24, Prsentation des informations budgtaires dans les tats financiers . Pour les autres entits, lorsque les tats financiers et le budget sont tablis selon les mmes conventions comptables, la prsente Norme encourage lintgration dans les tats financiers dune comparaison avec les montants budgts pour la priode. Pour ces entits, il existe diffrentes possibilits de comparaison des informations financires avec un ou plusieurs budgets, et notamment: (a) le recours un format en colonnes pour les tats financiers, avec des colonnes distinctes pour les montants budgts et les montants rels. Une colonne dtaillant les carts par rapport au budget ou aux crdits peut galement y figurer par souci dexhaustivit; et La prsentation dinformations attestant que les montants budgts nont pas t dpasss. Si des montants budgts ou des crdits ont t dpasss, ou des dpenses engages en labsence dautorisation budgtaire ou dautre habilitation, les dtails pourront en tre prsents par le biais dune note de bas de page faisant rfrence la rubrique pertinente dans les tats financiers.

(b)

25.

Les entits sont encourages prsenter des informations complmentaires de manire aider les utilisateurs valuer la performance de lentit ainsi que la qualit de leur gestion des actifs, ainsi qu prendre et valuer leurs dcisions en matire daffectation de ressources. Ces informations complmentaires peuvent inclure des dtails relatifs la production et aux rsultats de lentit sous la forme dindicateurs de performance, dtats de performance en termes de services, de revues de programmes et dautres rapports publis par les responsables de la gestion sur les ralisations de lentit pendant la priode. Les entits sont galement encourages publier des informations sur la manire dont elles se conforment la loi, la rglementation ou aux autres rglements imposs depuis lextrieur. Lorsque les tats financiers ne contiennent pas dinformations en matire de conformit, il est utile quune note renvoie aux documents qui les contiennent. La connaissance de cas de non-conformit est probablement pertinente des fins de reddition de comptes ; elle peut affecter lvaluation par un utilisateur de la performance de lentit et de sa stratgie en termes dactivit. Cela peut galement influencer les dcisions ultrieures daffectation de ressources cette entit.

26.

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SECTEUR PUBLIC

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

Considrations gnrales
Image fidle et conformit aux Normes comptables internationales du secteur public 27. Les tats financiers doivent prsenter une image fidle de la situation financire, de la performance financire et des flux de trsorerie dune entit. La prsentation dune image fidle ncessite une reprsentation sincre des effets des transactions, autres vnements et conditions selon les dfinitions et les critres de comptabilisation des actifs, des passifs, des produits et des charges exposs dans les IPSAS. Lapplication des Normes comptables internationales du secteur public, accompagne de la prsentation dinformations supplmentaires lorsque ncessaire, est prsume conduire des tats financiers qui donnent une image fidle. Une entit dont les tats financiers sont conformes aux Normes comptables internationales du secteur public doit procder une dclaration explicite et sans rserve de cette conformit dans les notes. Les tats financiers ne doivent pas tre dcrits comme se conformant aux Normes comptables internationales du secteur public s'ils ne se conforment pas toutes les dispositions des Normes comptables internationales du secteur public. Dans quasiment toutes les circonstances, le fait de se conformer toutes les Normes comptables internationales du secteur public applicables permet de prsenter une image fidle. Une image fidle impose aussi une entit: (a) de choisir et dappliquer des mthodes comptables selon IPSAS 3, Mthodes comptables, changements dans les estimations comptables et erreurs . IPSAS 3 tablit une hirarchie des indications faisant autorit, que la direction peut prendre en considration en labsence de toute Norme spcifiquement applicable un lment. de prsenter des informations, y compris les mthodes comptables, de manire fournir une information pertinente, fiable, comparable et comprhensible. de fournir des informations supplmentaires lorsque le respect des dispositions spcifiques des IPSAS est insuffisant pour permettre aux utilisateurs de comprendre lincidence de transactions particulires, dautres vnements ou conditions sur la situation financire de lentit et sur sa performance financire.

28.

29.

(b)

(c)

30.

Les mthodes comptables inappropries ne sont corriges ni par lindication des mthodes comptables utilises, ni par des notes ou dautres textes explicatifs. Dans les circonstances extrmement rares o la direction estime que le respect dune disposition dune Norme serait trompeur au point dtre
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31.

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contraire lobjectif des tats financiers dcrit dans la prsente IPSAS, lentit doit scarter de cette disposition de la manire dcrite au paragraphe 32, si le cadre rglementaire pertinent impose, ou ninterdit pas, un tel cart. 32. Lorsquune entit scarte dune disposition dune Norme selon le paragraphe 31, elle doit indiquer: (a) que la direction estime que les tats financiers donnent une image fidle de la situation financire de lentit, de sa performance financire et de ses flux de trsorerie; quelle sest conforme aux Normes comptables internationales du secteur public, lexception dune disposition particulire dont elle sest carte afin de parvenir la prsentation dune image fidle; le titre de la Norme dont lentit sest carte, la nature de lcart, y compris le traitement qui aurait t requis selon la Norme, la raison pour laquelle ce traitement serait trompeur en la circonstance, au point dtre contraire lobjectif des tats financiers dfini dans la prsente Norme, et le traitement appliqu; et pour chaque priode prsente, leffet financier de lcart sur chaque lment des tats financiers qui aurait t prsent si la disposition avait t respecte.

(b)

(c)

(d)

33.

Lorsquune entit sest carte dune disposition dune Norme au cours dune priode prcdente et que cet cart affecte les montants comptabiliss dans les tats financiers de la priode en cours, elle doit fournir les informations dfinies aux paragraphes 32(c) et (d). Le paragraphe 33 sapplique par exemple lorsquune entit sest carte au cours dune priode prcdente dune disposition dune Norme lors de lvaluation dactifs ou de passifs et que cet cart affecte lvaluation des variations des actifs et des passifs comptabiliss dans les tats financiers de la priode en cours. Dans les circonstances extrmement rares o la direction estime que le respect dune disposition dune Norme serait trompeur au point dtre contraire lobjectif des tats financiers, dcrit dans la prsente Norme, mais o le cadre rglementaire pertinent interdit un tel cart, lentit doit rduire, autant que possible, le caractre trompeur peru du respect de cette disposition, en fournissant les informations suivantes: (a) le titre de la Norme en question, la nature de la disposition, la raison pour laquelle la direction a conclu que le respect de cette disposition est trompeur en la circonstance, au point dtre

34.

35.

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SECTEUR PUBLIC

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contraire lobjectif des tats financiers nonc dans la prsente Norme; et (b) pour chaque priode prsente, les ajustements chaque lment des tats financiers, quil serait ncessaire de faire selon la direction, pour donner une image fidle.

36.

Pour les besoins des paragraphes 31 35, un lment dinformation serait contraire lobjectif des tats financiers sil ne donnait pas une image fidle des transactions, autres vnements et conditions quil est cens reprsenter ou que lon pourrait raisonnablement sattendre le voir reprsenter, de sorte quil pourrait influencer les dcisions prises par les utilisateurs des tats financiers. Au moment dapprcier si le respect dune disposition spcifique dune Norme serait trompeur au point dtre contraire lobjectif des tats financiers, nonc dans la prsente Norme, la direction examine: (a) (b) pourquoi lobjectif des tats financiers nest pas atteint dans ces circonstances particulires; et en quoi les circonstances propres lentit diffrent de celles dautres entits qui se conforment cette disposition. Si dans des circonstances similaires, dautres entits se conforment la disposition, il existe une prsomption rfutable que le respect de la disposition par lentit ne serait pas trompeur au point dtre contraire lobjectif des tats financiers dcrits dans la prsente Norme.

37.

Les carts par rapport aux Normes comptables internationales du secteur public en vue de se conformer aux dispositions rglementaires ou lgales dinformation financire dans un pays donn ne sont pas des carts contraires lobjectif des tats financiers, dcrit dans la prsente Norme, comme indiqu au paragraphe 31. Si ces carts sont significatifs, une entit ne peut pas prtendre se conformer aux Normes comptables internationales du secteur public.

Continuit d'activit 38. La capacit de l'entit poursuivre son activit doit tre value lors de ltablissement des tats financiers. Cette valuation doit tre ralise par les personnes responsables de la prparation des tats financiers. Les tats financiers doivent tre tablis sur une base de continuit d'activit sauf sil y a une intention ou sil ny a pas dautre solution raliste que de liquider l'entit ou de cesser son activit. Lorsque les personnes responsables de la prparation des tats financiers ont conscience, l'occasion de cette valuation, d'incertitudes significatives lies des vnements ou des conditions susceptibles de jeter un doute important sur la capacit de l'entit poursuivre son activit, ces incertitudes doivent tre indiques. Lorsque les tats financiers ne sont pas tablis sur une base de continuit dexploitation, ce fait doit tre indiqu ainsi que la

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base sur laquelle ils sont tablis et la raison pour laquelle lentit nest pas considre en situation de continuit dexploitation. 39. Les tats financiers sont normalement prpars selon lhypothse quune entit est en situation de continuit dactivit et quelle poursuivra ses activits et respectera ses obligations rglementaires dans un avenir prvisible. Pour valuer si l'hypothse de continuit d'activit est approprie, les personnes responsables de la prparation des tats financiers prennent en considration toutes les informations dont elles disposent concernant lavenir, soit un horizon minimal, bien que non limitatif, de douze mois compter de la date dautorisation de la publication des tats financiers. Cette prise en considration dpend des faits dans chacun des cas, et les valuations des hypothses de continuit dactivit ne dpendent pas des tests de solvabilit gnralement appliqus aux entreprises commerciales. Il peut y avoir des circonstances o les critres normaux de continuit dactivit que sont la liquidit et la solvabilit semblent dfavorables, tandis que dautres facteurs suggrent que lentit reste nanmoins dans une situation de continuit dexploitation. Par exemple: (a) pour valuer la capacit dun tat poursuivre son activit, le pouvoir de lever des impts peut amener considrer certaines entits comme tant en situation de continuit dactivit mme si elles fonctionnent pendant de longues priodes avec un actif net/situation nette ngatif; et pour une entit individuelle, lvaluation de son tat de la situation financire la date de reporting peut indiquer que lhypothse de la continuit dactivit nest pas approprie. Des accords de financement pluriannuels ou autres peuvent toutefois avoir t mis en place pour assurer la continuit de lactivit de lentit.

40.

(b)

41.

Le fait de dterminer si lhypothse de continuit dactivit est approprie est essentiellement pertinente dans le cas dentits individuelles plutt que pour un tat dans son ensemble. Pour des entits individuelles, au moment dvaluer si le critre de continuit dactivit est appropri, les personnes responsables de la prparation des tats financiers peuvent avoir tudier de nombreux facteurs relatifs la performance actuelle et future, des restructurations potentielles et annonces dunits de lorganisation, aux estimations de produits ou la probabilit de la poursuite de financement par ltat, et aux sources potentielles de financement de remplacement, avant de pouvoir conclure si lhypothse de continuit de l'activit est approprie.

Cohrence de la prsentation 42. La prsentation et la classification des postes dans les tats financiers doivent tre conserves dune priode lautre, moins:

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(a)

quil soit apparent, suite un changement important de la nature des activits de lentit ou un examen de la prsentation de ses tats financiers, quune autre prsentation ou classification serait plus adquate eu gard aux critres de slection et dapplication des mthodes comptables selon IPSAS 3; ou quune Norme comptable internationale du secteur public impose un changement de prsentation.

(b) 43.

Une acquisition ou une cession importante, ou encore un examen de la prsentation des tats financiers, peuvent donner penser quil faille prsenter les tats financiers de manire diffrente. Ainsi, une entit peut cder une banque dpargne qui constitue lune de ses entits contrles les plus significatives tandis que lentit conomique rsiduelle soccupe essentiellement de fournir des services administratifs et de conseil. Dans ce cas, la prsentation des tats financiers daprs lactivit principale dinstitution financire de lentit conomique sera probablement sans pertinence pour la nouvelle entit conomique. Une entit ne modifie la prsentation de ses tats financiers que si la prsentation modifie fournit des informations fiables et plus pertinentes pour les utilisateurs des tats financiers et si la structure modifie est susceptible de perdurer, de manire ne pas affecter la comparabilit. Lorsque de tels changements de prsentation sont raliss, une entit reclasse ses informations comparatives selon les paragraphes 55 et 56.

44.

Importance relative et regroupement 45. Chaque catgorie significative dlments similaires doit faire lobjet dune prsentation spare dans les tats financiers. Les lments de nature ou de fonction dissemblables sont prsents sparment, sauf sils sont non significatifs. Les tats financiers rsultent du traitement dun nombre important de transactions ou autres vnements qui sont regroups en catgories selon leur nature ou leur fonction. Le stade final du processus de regroupement et de classification est la prsentation de donnes condenses et ordonnes formant des postes se retrouvant dans ltat de la situation financire, ltat de la performance financire, ltat des variations de lactif net / situation nette, le tableau des flux de trsorerie ou les notes. Un poste qui, pris individuellement, nest pas dune importance significative, est regroup avec dautres postes soit dans le corps des tats financiers soit dans les notes. Un lment dont le montant nest pas suffisamment significatif pour justifier une prsentation spare dans le corps des tats financiers peut nanmoins tre suffisamment significatif pour faire lobjet dune prsentation spare dans les notes.

46.

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47.

Lapplication du principe de limportance relative fait quil nest pas ncessaire de se conformer aux dispositions spcifiques des Normes comptables internationales du secteur public pour les informations non significatives.

Compensation 48. Les actifs, passifs, revenus et charges ne doivent pas tre compenss sauf si cette compensation est impose ou autorise par une Norme comptable internationale du secteur public. Il est important de fournir des informations spares sur les actifs, passifs, revenus et charges. La compensation dans ltat de la performance financire ou dans ltat de la situation financire, sauf lorsque la compensation traduit la nature de la transaction ou autre vnement, ne permet aux utilisateurs, ni de comprendre les transactions ou autres vnements et conditions qui se sont produits, ni dvaluer les flux de trsorerie futurs de lentit. Lvaluation dactifs nets de rductions de valeur (par exemple des dprciations au titre de lobsolescence des stocks et de crances douteuses) nest pas considre comme une compensation. IPSAS 9, Produits des oprations avec contrepartie directe dfinit les produits et impose de les valuer la juste valeur de la contrepartie reue ou recevoir, en tenant compte du montant des remises sur les prix ou les quantits accordes par lentit. Dans le cadre de ses activits ordinaires, une entit effectue dautres transactions qui ne gnrent pas de produits mais qui dcoulent des principales activits gnratrices de produits. Les rsultats de ces transactions sont prsents, lorsque cette prsentation traduit la nature de la transaction ou dun autre vnement, en compensant le revenu par les charges qui lui sont lies et qui seraient gnres par la mme transaction. Par exemple: (a) les profits et pertes dgags sur la cession d'actifs non courants, y compris des titres de participation et des actifs oprationnels, sont prsents aprs imputation, sur le produit de la cession, de la valeur comptable de l'actif et des frais de vente correspondants; les charges lies une provision comptabilise selon IPSAS 19, Provisions, passifs ventuels et actifs ventuels et qui sont rembourses selon un accord contractuel pass avec un tiers (par exemple un contrat de garantie dun fournisseur), peuvent tre enregistres pour le montant net du remboursement correspondant.

49.

50.

(b)

51.

De plus, les profits et pertes dgags sur un ensemble de transactions similaires sont enregistrs pour leur montant global ; cest le cas par exemple, des profits et des pertes de change ou des profits et des pertes sur instruments financiers dtenus des fins de transaction. De tels pertes et profits font toutefois lobjet dune prsentation spare lorsquils sont significatifs.

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52.

La Norme comptable internationale du secteur public IPSAS 2, Tableaux des flux de trsorerie , traite de la compensation des flux de trsorerie.

Informations comparatives 53. Sauf autorisation ou disposition contraire dune Norme comptable internationale du secteur public, les informations relatives la priode prcdente doivent tre prsentes titre comparatif pour leurs montants inscrits dans les tats financiers antrieurs. Des informations comparatives sous forme narrative et descriptive doivent tre incluses lorsque cela est ncessaire la bonne comprhension des tats financiers de la priode. Dans certains cas, des commentaires fournis dans les tats financiers pour la (les) priode(s) antrieure(s) continuent dtre pertinents pour la priode. Par exemple, les dtails d'un litige dont le rsultat tait incertain la dernire date de reporting et qui n'est pas encore rgl, sont indiqus dans les tats financiers de la priode. Les utilisateurs bnficient de linformation selon laquelle il y avait une incertitude la date de reporting de la priode antrieure et de la communication des mesures qui ont t prises au cours de la priode pour lever cette incertitude. Lors dune modification de la prsentation ou de la classification des postes dans les tats financiers, les montants comparatifs doivent tre reclasss sauf si ce reclassement est impraticable. Lorsquelle reclasse des montants comparatifs, une entit doit fournir des informations sur: (a) (b) (c) 56. la nature du reclassement; le montant de chaque lment ou catgorie dlments reclass(e); et la raison du reclassement.

54.

55.

Lorsquil est impraticable de reclasser les montants comparatifs, lentit doit donner des informations sur: (a) (b) la raison de limpossibilit de reclassement des montants; et la nature des ajustements qui auraient t apports si les montants avaient fait lobjet dun reclassement.

57.

Lamlioration de la comparabilit des informations entre priodes peut aider les utilisateurs prendre et valuer des dcisions, particulirement en leur permettant dapprcier les tendances qui se manifestent dans linformation financire des fins prdictives. Dans certaines circonstances, il est impraticable de reclasser des informations comparatives dune priode antrieure dtermine pour aboutir la comparabilit avec la priode en cours. Il est possible, par exemple, quau cours de la (des) priode(s) antrieure(s), les donnes naient pas t collectes dune manire permettant leur
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reclassement et il est possible que lon ne soit pas en mesure de reconstituer linformation. 58. En cas de changement de mthode comptable ou de correction dune erreur, IPSAS 3 traite des ajustements imposs au titre de linformation comparative.

Structure et contenu
Introduction 59. La prsente Norme impose de fournir des informations particulires dans ltat de la situation financire, ltat de la performance financire, de ltat des variations de lactif net / situation nette, et impose une information spcifique pour certains postes dans le corps de ces tats ou dans les notes. IPSAS 2 indique les dispositions pour la prsentation dun tableau des flux de trsorerie. La prsente Norme utilise parfois le terme informations fournir dans une acception large, comprenant la fois les informations prsentes directement dans ltat de la situation financire, ltat de la performance financire, ltat des variations de lactif net / situation nette et le tableau des flux de trsorerie, ainsi que celles prsentes dans les notes. Dautres normes comptables internationales du secteur public imposent galement la publication dinformations spcifiques. Sauf disposition contraire dans la prsente Norme ou dans une autre Norme, ces informations sont prsenter soit dans ltat de la situation financire, ltat de la performance financire, ltat des variations des capitaux propres ou le tableau des flux de trsorerie (selon le cas), soit dans les notes.

60.

Identification des tats financiers 61. 62. Les tats financiers doivent tre clairement identifis et doivent se distinguer des autres informations figurant dans le mme document publi. Les Normes comptables internationales du secteur public s'appliquent uniquement aux tats financiers ; elles ne s'appliquent pas aux autres informations prsentes dans le rapport annuel ou dans un autre document. Il est donc important que les utilisateurs soient en mesure disoler les informations tablies laide des Normes comptables internationales du secteur public des autres informations pouvant tre utiles aux utilisateurs mais qui ne relvent pas de ces dispositions. Chacune des composantes des tats financiers doit tre clairement identifie. En outre, les informations numres ci-aprs doivent tre prsentes de faon bien vidente et rptes si cela est ncessaire une bonne comprhension des informations prsentes: (a) La dnomination de lentit prsentant les tats financiers ou tout autre mode didentification de lentit prsentant les tats
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63.

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financiers, et toute modification de cette information intervenue depuis la date de reporting; (b) (c) le fait que les tats financiers concernent l'entit individuelle ou lentit conomique; la date de reporting ou la priode couverte par les tats financiers selon ce qui est le plus appropri pour la composante en question des tats financiers; la monnaie de prsentation telle que dfinie dans IPSAS 4, Effets des variations des cours des monnaies trangres ; et le niveau darrondi retenu pour la prsentation des montants dans les tats financiers.

(d) (e) 64.

Les dispositions du paragraphe 63 sont normalement satisfaites par la prsentation sur chacune des pages des tats financiers, des titres des pages et des intituls de colonnes (sous une forme abrge). Cest une question de jugement que de dterminer le mode le plus appropri de prsentation de ces informations. Par exemple, en cas de prsentation lectronique des tats financiers, un systme de pages spares nest pas toujours utilis ; les lments lists ci-dessus sont alors prsents suffisamment frquemment pour permettre une bonne comprhension des informations contenues dans les tats financiers. Les tats financiers sont souvent rendus plus comprhensibles par une prsentation de linformation en milliers ou en millions dunits de la monnaie de prsentation. Cela est acceptable dans la mesure o le niveau darrondi est indiqu et o il ny a pas omission dinformations significatives.

65.

Priode de reporting 66. Les tats financiers doivent tre prsents au minimum une fois par an. Lorsquune entit modifie sa date de reporting et prsente ses tats financiers annuels pour une priode plus longue ou plus courte quune anne, outre la dure de la priode couverte par les tats financiers, elle doit indiquer: (a) (b) la raison pour laquelle elle opte pour une priode plus longue ou plus courte; et le fait que les chiffres comparatifs de certains tats tels que ltat de la performance financire, ltat des variations de lactif net / situation nette, le tableau des flux de trsorerie et les notes lies ne sont pas totalement comparables.

67.

Dans des circonstances exceptionnelles, par exemple pour mieux faire concorder son cycle dinformation financire et son cycle budgtaire, l'entit peut tre tenue (ou peut dcider) de modifier sa date de reporting. Dans ce cas,
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il est important que les utilisateurs prennent conscience que les chiffres de la priode et les chiffres comparatifs ne sont pas comparables, et de mentionner la raison du changement de la date de reporting. Un autre exemple est celui o, en passant de la comptabilit de caisse la comptabilit dexercice, une entit modifie la date de reporting dautres entits au sein de lentit conomique, afin de permettre llaboration dtats financiers consolids. 68. Normalement, les tats financiers sont systmatiquement tablis de faon couvrir une priode d'un an. Toutefois, certaines entits prfrent, pour des raisons d'ordre pratique, couvrir des priodes de 52 semaines par exemple. La prsente Norme ninterdit pas cette pratique, car il est probable que les tats financiers ainsi tablis ne seront pas significativement diffrents de ce quils auraient t sils avaient t tablis pour une priode dun an.

Clrit 69. L'utilit des tats financiers diminue si ceux-ci ne peuvent tre mis la disposition des utilisateurs dans un dlai raisonnable compter de la date de reporting. Une entit doit tre mme de publier ses tats financiers dans les six mois suivant la date de reporting. Des facteurs permanents tels que la complexit des activits de l'entit ne constituent pas un motif suffisant pour ne pas communiquer les tats financiers en temps utile. Dans de nombreux pays, la lgislation et la rglementation fixent des dates limites plus spcifiques.

tat de la situation financire


Distinction entre les lments courants et non courants 70. Conformment aux paragraphes 76 87, une entit doit prsenter sparment dans son tat de situation financire les actifs courants et non courants et les passifs courants et non courants, sauf lorsquune prsentation selon le critre de liquidit apporte des informations fiables et plus pertinentes. Lorsque cette exception sapplique, tous les actifs et passifs doivent tre gnralement prsents par ordre de liquidit. Quelle que soit la mthode de prsentation adopte, pour chaque ligne dlments dactif et de passif comprenant des montants quelle sattend recouvrer ou rgler (a) au plus tard dans les douze mois compter de la date de reporting et (b) au-del de douze mois aprs la date de reporting ; lentit doit indiquer le montant quelle sattend recouvrer ou rgler au-del de douze mois. Lorsqu'une entit fournit des biens ou des services dans le cadre d'un cycle d'exploitation clairement identifiable, le fait de distinguer dans ltat de la situation financire les actifs et passifs courants des actifs et passifs non courants fournit une information utile en distinguant les actifs nets courants composant le besoin en fonds de roulement des actifs nets utiliss par l'entit
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71.

72.

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pour ses activits non courantes. Cela met galement en vidence les actifs qu'elle s'attend raliser durant le cycle d'exploitation en cours et les passifs qu'elle doit rgler durant le mme exercice. 73. Pour certaines entits, telles que des institutions financires, une prsentation des actifs et des passifs par ordre croissant ou dcroissant de liquidit apporte une information fiable et plus pertinente quune prsentation distinguant les lments courants des lments non courants, parce que lentit ne fournit pas des biens ou services au cours dun cycle dexploitation clairement identifiable. Lapplication du paragraphe 70 permet une entit de prsenter certains de ses actifs et de ses passifs en distinguant les lments courants des lments non courants, et dautres par ordre de liquidit lorsque cette prsentation apporte des informations fiables et plus pertinentes. La ncessit de mixer les modes de prsentation pourrait se faire sentir lorsquune entit exerce des activits diverses. Les informations relatives aux dates attendues de ralisation des actifs et des passifs sont utiles pour valuer la liquidit et la solvabilit dune entit. IPSAS 15, Instruments financiers : Informations fournir et Prsentation impose dindiquer la date dchance des actifs et des passifs financiers. Les actifs financiers comprennent les clients et autres dbiteurs, et les passifs financiers comprennent les fournisseurs et autres crditeurs. Il est galement utile d'avoir des informations sur les dates attendues de recouvrement et de rglement des actifs et passifs non montaires tels que les stocks et les provisions, que les actifs et passifs soient classs ou non en tant qulments courants et non courants.

74.

75.

Actifs courants 76. Un actif doit tre class en tant quactif courant lorsquil satisfait lun des critres suivants: (a) (b) (c) (d) il est destin tre ralis, vendu ou consomm le cadre du cycle normal de lexploitation de lentit; il est dtenu principalement aux fins dtre ngoci; il est destin tre realis dans les douze mois suivant la date de reporting; ou il sagit de trsorerie ou dquivalents de trsorerie (tels que dfinis dans IPSAS 2, Tableaux des flux de trsorerie ), sauf sil ne peut tre chang ou utilis pour rgler un passif pendant au moins douze mois compter de la date de reporting.

Tous les autres actifs doivent tre classs comme non courants.

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PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

77.

La prsente Norme regroupe sous le terme d'actifs non courants les immobilisations corporelles, les immobilisations incorporelles et les actifs financiers qui sont destins tre dtenus pour une longue dure. Elle ninterdit pas lutilisation dautres descriptions dans la mesure o leur sens est clair. Le cycle dexploitation dune entit est le temps ncessaire pour transformer des lments ou des ressources en une production. Ainsi, les tats transfrent des ressources des entits du secteur public de manire leur permettre de transformer ces ressources en biens et en services ou en production afin datteindre les rsultats attendus en matire sociale, politique et conomique. Lorsque le cycle normal dexploitation dune entit nest pas clairement identifiable, sa dure prsume est fixe douze mois. Les actifs courants comprennent les actifs tels que les impts recevoir, les redevances, les amendes et autres droits dus, les stocks et les revenus des actifs financiers de la priode qui sont raliss, consomms ou vendus dans le cadre du cycle dexploitation normal, mme lorsquon ne compte pas les raliser dans les douze mois suivant la date de reporting. Les actifs courants englobent galement les actifs dtenus essentiellement aux fins dtre ngocis (des indications sur la classification des actifs financiers figurent dans les normes comptables nationales ou internationales pertinentes relatives la comptabilisation et lvaluation des instruments financiers) ainsi que la part courante des actifs financiers non courants.

78.

79.

Passifs courants 80. Un passif doit tre class en tant que passif courant lorsquil satisfait lun des critres suivants: (a) (b) (c) (d) lentit sattend rgler le passif au cours de son cycle dexploitation normal; il est dtenu principalement aux fins dtre ngoci; il est rgler dans un dlai de douze mois suivant la date de reporting; ou lentit ne dispose pas dun droit inconditionnel de diffrer le rglement du passif pour au moins douze mois compter de la date de reporting.

Tous les autres passifs doivent tre classs comme non courants. 81. Certains passifs courants tels que les transferts dus par ltat, certaines dettes lies au personnel et dautres cots oprationnels font partie du fonds de roulement utilis dans le cadre du cycle dexploitation normal de lentit. Ces lments oprationnels sont classs en tant que passifs courants mme s'ils doivent tre rgls plus de douze mois aprs la date de reporting. Le mme cycle oprationnel sert pour la classification des actifs et des passifs dune
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entit. Lorsque le cycle normal dexploitation dune entit nest pas clairement identifiable, sa dure prsume est fixe douze mois. 82. Dautres passifs courants qui ne sont pas rgls dans le cadre du cycle dexploitation normal, mais qui doivent tre rgls dans les douze mois compter de la date de reporting ou sont dtenus essentiellement en vue dtre ngocis. Ceci est le cas des passifs financiers classs comme dtenus des fins de transaction (des indications sur la classification des passifs financiers figurent dans les normes comptables internationales du secteur public pertinente relatives la comptabilisation et l'valuation des instruments financiers), des dcouverts bancaires, et de la partie court terme des passifs financiers non courants, des dividendes payer, des impts sur le rsultat et des autres crditeurs non commerciaux. Les passifs financiers qui assurent un financement long terme (cest--dire qui ne font pas partie du fonds de roulement utilis dans le cadre du cycle dexploitation normal de lentit) et qui ne doivent pas tre rgls dans les douze mois compter de la date de reporting, sont des passifs non courants, sous rserve des paragraphes 85 et 86. Une entit classe ses passifs financiers en passifs courants lorsquils doivent tre rgls dans les douze mois qui suivent la date de reporting, mme si: (a) (b) lchance dorigine tait fixe plus de douze mois; et un accord de refinancement ou de rchelonnement des paiements long terme est conclu aprs la date de reporting et avant la date dautorisation de publication des tats financiers.

83.

84.

Si une entit envisage, et a toute latitude, de refinancer ou de renouveler une obligation pour au moins douze mois aprs la date de reporting en vertu dune facilit de prt existante, elle classe lobligation comme non courante, mme si celle-ci doit normalement arriver chance dans un dlai plus court. Toutefois, lorsque le refinancement ou le renouvellement de lobligation ne relve pas de la seule discrtion de lentit (par exemple parce quil nexiste pas daccord de refinancement), le potentiel de refinancement nest pas pris en compte et lobligation est classe en tant qulment courant. Lorsquune entit na pas respect un engagement prvu dans le cadre daccords demprunt long terme, avant ou la date de reporting, avec pour effet de rendre le passif remboursable vue, ce passif est class en tant que passif courant, mme si le prteur a accept, aprs la date de reporting mais avant lautorisation de publication des tats financiers, de ne pas exiger le paiement suite ce manquement. Le passif est class en tant que passif courant parce qu la date de reporting, lentit ne dispose pas dun droit inconditionnel de diffrer le rglement de ce passif pendant au moins douze mois compter de cette date. Cependant, le passif est class comme non courant si le prteur a accept, la date de reporting, doctroyer un dlai de grce prenant fin au plus tt douze
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85.

86.

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PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

mois aprs la date de reporting, priode pendant laquelle lentit peut remdier ses manquements et pendant laquelle le prteur ne peut exiger le remboursement immdiat de lemprunt. 87. Dans le cas des emprunts classs en tant que passifs courants, si les vnements suivants se produisent entre la date de reporting et la date dautorisation de publication des tats financiers, ces vnements remplissent les conditions de prsentation comme vnements ne donnant pas lieu un ajustement des tats financiers, selon IPSAS 14, vnements postrieurs la date de reporting : (a) (b) (c) refinancement long terme; rgularisation dun manquement relatif un contrat demprunt long terme; et loctroi par le prteur dun dlai de grce afin de rgulariser un manquement relatif un contrat demprunt long terme, prenant fin au moins douze mois aprs la date de reporting.

Informations prsenter dans ltat de la situation financire 88. Au minimum, ltat de la situation financire doit comporter des postes prsentant les montants suivants: (a) (b) (c) (d) (e) (f) (g) (h) (i) (j) (k) (l) (m) immobilisations corporelles; immeubles de placement; immobilisations incorporelles; actifs financiers ( lexclusion des montants indiqus selon (e), (g), (h) et (i)); participations comptabilises selon la mthode de la mise en quivalence; stocks; crances recouvrables issues doprations sans contrepartie directe (impts et transferts); crances issues doprations avec contrepartie directe; trsorerie et quivalents de trsorerie; taxes et transferts dus; dettes issues doprations avec contrepartie directe; provisions; passifs financiers ( lexclusion des montants indiqus selon (j), (k) et (l));
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(n) (o) 89.

intrts minoritaires, prsents au sein de lactif net / situation nette; et lactif net / situation nette attribuable aux dtenteurs de lentit contrlante.

Des postes, rubriques et sous-totaux supplmentaires doivent tre prsents dans ltat de la situation financire lorsquune telle prsentation est pertinente pour comprendre la situation financire de lentit. La prsente Norme ne prescrit aucun ordre ou format de prsentation des lments des tats financiers. Le paragraphe 88 fournit simplement une liste des lments qui sont suffisamment diffrents de par leur nature ou leur fonction pour justifier dtre prsents sparment dans ltat de la situation financire. Des exemples de format sont prsents dans le Guide dapplication 1 de la prsente Norme. De plus: (a) des postes sont rajouts lorsque la taille, la nature ou la fonction dun lment ou le regroupement dlments similaires justifient une prsentation spare pour comprendre la situation financire de lentit; et les descriptions des postes utilises et la classification ou le regroupement dlments similaires peuvent tre modifis selon la nature de lentit et ses transactions afin de fournir des informations ncessaires la comprhension de la situation financire de lentit.

90.

(b)

91.

Le jugement relatif la prsentation spare ou non de postes supplmentaires repose sur lvaluation: (a) (b) (c) de la nature et de la liquidit des actifs; de la fonction des actifs au sein de lentit; et des montants, de la nature et de lchance des passifs;

92.

Lutilisation de bases dvaluation diffrentes pour diffrentes catgories dactifs donne penser que leur nature ou leur fonction diffre et que, par consquent, ils doivent tre prsents dans des postes distincts. titre dexemple, diffrentes catgories dimmobilisations corporelles peuvent tre comptabilises leur cot ou leur montant rvalu selon IPSAS 17, Immobilisations corporelles .

Informations prsenter soit dans ltat de la situation financire soit dans les notes 93. Lentit doit indiquer, soit dans ltat de la situation financire soit dans les notes, les subdivisions complmentaires des postes prsents, classes dune manire adapte lactivit de lentit.

IPSAS 1

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94.

Le niveau de dtail de ces subdivisions dpend des dispositions des Normes comptables internationales du secteur public et de la taille, de la nature et de la fonction des montants concerns. Les facteurs noncs au paragraphe 91 servent galement tablir la base de la subdivision. Les informations fournir varient pour chaque lment ; titre dexemple: (a) (b) les immobilisations corporelles sont ventiles par catgorie selon IAS 17; Les crances sont ventiles en montants recevoir des usagers, taxes et autres produits des oprations sans contrepartie directe, crances recevoir des parties lies, paiements d'avance et autres montants; les stocks sont subdiviss, selon IPSAS 12, Stocks , en catgories telles que marchandises, fournitures de production, matires premires, travaux en cours et produits finis; les taxes et transferts dus sont subdiviss en remboursements de taxes dus, transferts dus et montants dus aux autres membres de lentit conomique; les provisions sont ventiles en provisions relatives aux avantages du personnel et autres lments; et les composants de lactif net/situation nette sont ventils en apports en capital, soldes cumuls, et rserves.

(c)

(d)

(e) (f) 95.

Lorsquune entit na pas de capital social, elle doit fournir, soit dans ltat de la situation financire soit dans les notes, des informations concernant lactif net / situation nette, en montrant sparment: (a) les apports en capital, savoir le total cumul la date de reporting des apports des contributeurs, diminu des distributions aux contributeurs; les soldes cumuls; les rserves, y compris une description de la nature et de l'objet de chacune des rserves figurant dans lactif net/situation nette ; Intrts minoritaires.

(b) (c) (d) 96.

De nombreuses entits du secteur public nont pas de capital social, mais sont soumises au contrle exclusif dune autre entit du secteur public. La nature de la participation de ltat dans lactif net/situation nette de lentit est probablement issue dune combinaison dapports en capital et de la somme des soldes cumuls et des rserves de lentit, ce qui constitue le reflet de lactif net/situation nette attribuable aux activits de lentit. Dans certains cas, il peut y avoir des intrts minoritaires dans lactif net/situation nette de lentit. Par exemple, au niveau de lchelon central,
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97.

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lentit conomique peut comprendre une entreprise publique partiellement privatise. Ds lors, des actionnaires privs peuvent avoir une participation financire dans lactif net/situation nette de lentit. 98. Lorsquune entit a un capital constitu de parts, outre les informations vises au paragraphe 95, elle doit fournir soit dans ltat de la situation financire soit dans les notes annexes, les informations suivantes: (a) pour chaque catgorie de capital: (i) (ii) (iii) (iv) (v) le nombre de parts autorises; le nombre dactions mises et entirement libres et le nombre dactions mises et non entirement libres; la valeur nominale des actions ou le fait que les actions nont pas de valeur nominale; un rapprochement entre le nombre de parts en circulation au dbut et en fin d'anne; les droits, privilges et restrictions attachs cette catgorie de parts, y compris les restrictions relatives la distribution de dividendes et au remboursement du capital; les actions de lentit dtenues par elle-mme ou par ses entits contrles ou entreprises associes; et les actions rserves pour une mission dans le cadre doptions et de contrats de vente dactions, y compris les modalits et les montants; et

(vi) (vii)

(b)

une description de la nature et de l'objet de chacune des rserves figurant dans lactif net/situation nette.

tat de la performance financire


Solde de la priode 99. Tous les lments de revenus et de charges comptabiliss au cours dun exercice doivent tre inclus dans le solde, moins quune Norme comptable internationale du secteur public nimpose un traitement diffrent.

100. En rgle gnrale, tous les lments de revenus et de charges comptabiliss au cours dun exercice doivent tre inclus dans le solde. Cette disposition inclut les effets des changements destimations comptables. Toutefois, il peut exister des circonstances o certains lments peuvent tre exclus du solde de la priode. IPSAS 3 traite de deux circonstances de ce type : la correction derreurs et leffet des changements de mthodes comptables. 101. Les autres normes traitent des lments susceptibles de rpondre la dfinition de revenu ou de charge figurant dans la prsente Norme, mais qui
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sont gnralement exclus du solde. Cest le cas, par exemple, des surplus de rvaluation (voir IPSAS 17), de certains profits ou pertes rsultant de la conversion des tats financiers dune activit trangre (voir IPSAS 4) et des profits ou pertes rsultant de la rvaluation dactifs financiers disponibles la vente (les indications sur lvaluation des actifs financiers figurent dans les normes nationales ou internationales pertinentes relatives la comptabilisation et lvaluation des instruments financiers). Informations prsenter dans ltat de la performance financire 102. Au minimum, ltat de la performance financire doit comporter des postes prsentant les montants suivants au titre de la priode: (a) (b) (c) Produit des activits ordinaires; Charges financires ; La quote-part dans le rsultat des entreprises associes et des coentreprises comptabilises selon la mthode de la mise en quivalence; Les profits ou pertes avant impts comptabiliss lors de la cession des actifs ou lextinction de passifs attribuables des activits abandonnes; et Solde.

(d)

(e)

103. Les postes suivants doivent tre indiqus dans ltat de la performance financire en tant quaffectations du solde de la priode: (a) (b) le solde attribuable aux intrts minoritaires; et le solde attribuable aux dtenteurs de lentit contrlante.

104. Des postes, rubriques et sous-totaux supplmentaires doivent tre prsents dans ltat de la performance financire lorsquune telle prsentation est pertinente pour comprendre la performance financire de lentit. 105. Dans la mesure o, les effets des diffrentes activits d'une entit, de ses oprations et autres vnements diffrent dans leur impact sur sa capacit satisfaire ses obligations de prestations de service, la communication des lments de performance financire aide comprendre la performance financire atteinte et prvoir les rsultats futurs. Des postes supplmentaires sont ajouts dans ltat de la performance financire et les descriptions utilises ainsi que leur ordre de prsentation sont modifies si ncessaire afin dexpliquer les lments de performance. Les facteurs prendre en considration sont limportance relative, la nature et la fonction des composantes des produits et des charges. Les lments de produits et de charges ne sont compenss que lorsque les critres noncs au paragraphe 48 sont runis.
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Informations prsenter soit dans ltat de la performance financire soit dans les notes 106. Lorsque des postes de produits et de charges sont significatifs, leur nature et leur montant sont dtaills sparment. 107. Les circonstances pouvant donner lieu la prsentation spare des lments de produits et de charges comprennent: (a) les dprciations des stocks la valeur de ralisation nette ou des immobilisations corporelles la valeur recouvrable ou la valeur de service recouvrable, selon les cas, ainsi que la reprise de telles dprciations; les restructurations des activits dune entit et la reprise de provisions comptabilises pour faire face aux cots de restructuration; les sorties dimmobilisations corporelles; les privatisations ou autres sorties de placements; les activits abandonnes; les rglements de litiges; et les autres reprises de provisions.

(b) (c) (d) (e) (f) (g)

108. Lentit doit indiquer, soit dans ltat de la performance financire soit dans les notes, les subdivisions des revenus globaux, classes dune manire adapte lactivit de lentit. 109. Une entit doit prsenter, soit dans ltat de performance financire soit dans les notes, une analyse des charges en utilisant une classification reposant soit sur la nature des charges, soit sur leur fonction au sein de lentit, en choisissant la mthode qui fournit des informations fiables et plus pertinentes. 110. Les entits sont encourages prsenter l'analyse du paragraphe 109 dans ltat de la performance financire. 111. Les charges sont subdivises de manire souligner les cots et les recouvrements de cots de programmes spcifiques, dactivits ou dautres segments pertinents pour lentit prsentant les tats financiers. Cette analyse est fournie selon lune des deux manires suivantes. 112. La premire forme danalyse est appele mthode des charges par nature. Elle consiste regrouper les charges de ltat de performance financire selon leur nature (par exemple, dotation aux amortissements, achats de matires premires, frais de transport, avantages du personnel, dpenses de publicit), et ne pas les raffecter aux diffrentes fonctions de lentit. Cette mthode peut tre simple appliquer car elle ne ncessite aucune affectation des

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charges aux diffrentes fonctions. Voici un exemple de classification selon la mthode des charges par nature: Produit des activits ordinaires Cot des avantages du personnel Dotations aux amortissements dprciation Autres charges Total des charges Excdent X et X X X (X) X

113. Le deuxime type danalyse est la mthode de classement des charges par fonction, et classe les charges selon le programme ou lobjectif pour lequel elles ont t consenties. Cette mthode peut fournir des informations plus pertinentes pour les utilisateurs que la classification des charges par nature mais laffectation des cots aux diffrentes fonctions peut ncessiter des affectations arbitraires et implique une part dapprciation considrable. Un exemple de classification selon la mthode des charges par fonction est le suivant: Produit des activits ordinaires Charges : Charges lies aux soins de sant : Charges de formation Autres charges Excdent X (X) (X) (X) X

114. Les charges associes aux principales fonctions assumes par lentit sont prsentes sparment. Dans cet exemple, lentit a des fonctions en relation avec la fourniture de prestation de services de soins de sant et de formation. Lentit doit prsenter des postes de charges pour chacune de ces fonctions. 115. Les entits classant les charges par fonction doivent fournir des informations supplmentaires sur la nature des charges, y compris les dotations aux amortissements et les charges lies aux avantages du personnel. Le choix entre la mthode des charges par fonction et la mthode des charges par nature dpend de facteurs la fois historiques et rglementaires ainsi qu la nature de lentit. Ces deux mthodes fournissent une indication des cots pouvant tre soumis des variations directes ou indirectes, en fonction de la production de lentit. Comme chacune des deux mthodes de prsentation comporte des avantages selon les types dentits, la prsente Norme impose la direction de slectionner la prsentation la plus pertinente et la plus fiable. Des indications relatives la signification de lexpression avantages du

116.

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personnel , spcifie au paragraphe 115, figurent dans les normes comptables nationales ou internationales pertinentes relatives ce sujet. 117. Lorsquune entit verse un dividende ou une distribution assimile ses contributeurs et quelle a un capital constitu de parts, elle doit indiquer, soit dans ltat de la performance financire, soit dans ltat des variations de lactif net / situation nette, soit dans les notes, le montant des dividendes ou des distributions assimiles comptabilis au titre des distributions aux dtenteurs des parts de lentit pendant la priode, ainsi que le montant correspondant par part. tat des variations de lactif net / situation nette 118. Une entit doit prsenter un tat des variations de lactif net / situation nette prsentant: (a) (b) le solde de la priode; chacun des lments de revenus et de charges de la priode comptabiliss directement dans lactif net/situation nette, conformment aux autres Normes, ainsi que le total de ces lments; le total des revenus et des charges de la priode (calcul comme la somme de (a) et (b)), prsentant sparment les montants totaux attribuables aux dtenteurs de lentit contrlante et aux intrts minoritaires; et pour chaque composante de lactif net / situation nette prsent sparment, les effets des changements de mthodes comptables et des corrections derreurs comptabilises en conformit avec IPSAS 3.

(c)

(d)

119. Une entit doit prsenter aussi, soit dans ltat des variations de lactif net / situation nette, soit dans les notes: (a) les montants des transactions avec les dtenteurs de parts agissant en cette qualit, en prsentant sparment les distributions aux dtenteurs; le solde des excdents ou des dficits cumuls au dbut de la priode et la date de reporting ainsi que les variations survenant pendant la priode; et dans la mesure o les composants de lactif net/situation nette sont prsents sparment, un rapprochement entre la valeur comptable de dbut et de fin dexercice de chaque composant de lactif net/situation nette, en indiquant chaque variation sparment.

(b)

(c)

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120. Les variations de lactif net / situation nette dune entit entre deux dates de reporting refltent laugmentation ou la diminution de lactif net de lentit au cours de la priode. 121. La variation totale de lactif net/situation nette pendant une priode reprsente le solde total pour la priode, les autres revenus et charges comptabiliss directement au titre de la variation de lactif net/situation nette, ainsi que les apports raliss par les contributeurs et les distributions qui leur sont verses en cette qualit. 122. Les apports raliss par les contributeurs et les distributions qui leur sont verses comprennent les transferts entre deux entits au sein dune entit conomique (par exemple un transfert dun tat, agissant en qualit de contributeur, un ministre). Les apports raliss par des contributeurs s qualits des entits contrles ne sont comptabiliss comme un ajustement direct de lactif net/situation nette que dans les situations o ils donneront explicitement lieu des intrts rsiduels dans lentit sous la forme de droits sur lactif net/situation nette. 123. La prsente Norme impose que tous les lments de revenus et de charges comptabiliss au cours dun exercice doivent tre inclus dans le solde, moins quune autre Norme comptable internationale du secteur public nimpose un traitement diffrent. Dautres Normes exigent que certains lments (comme les carts de rvaluations et dprciations, certaines diffrences de conversion de monnaies trangres) soient comptabiliss directement en tant que variation de l'actif net / situation nette. Puisquil est important de prendre en considration tous les lments de revenus et de charges dans lvaluation des variations de la situation financire dune entit entre deux dates de reporting, la prsente Norme impose la prsentation dun tat des variations de lactif net / situation nette qui mette en vidence le total des produits et des charges de lentit, y compris ceux qui sont comptabiliss directement dans lactif net / situation nette. 124. IPSAS 3 impose, dans la mesure du possible, des ajustements retroactifs pour reflter les changements de mthodes comptables, sauf lorsque les dispositions transitoires dune autre Norme comptable internationale du secteur public imposent un autre traitement. IPSAS 3 impose galement deffectuer de manire rtrospective, dans la mesure du possible, des retraitements destins corriger les erreurs. Les ajustements et retraitements retroactifs sont effectus sur le solde des excdents ou des dficits cumuls, sauf si une Norme comptable internationale du secteur public impose lajustement rtrospectif dune autre composante de lactif net / situation nette. Le paragraphe 118(d) impose de prsenter dans ltat de variation de lactif net / situation nette lajustement total opr sur chaque composante de lactif net / situation nette fournie rsultant de chacun des changements de mthodes comptables et des corrections derreurs. Ces ajustements sont prsents pour chaque priode antrieure et pour le dbut de la priode en cours.
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125. Les dispositions des paragraphes 118 et 119 peuvent tre satisfaites en recourant une prsentation en colonnes permettant de rapprocher le solde douverture du solde de clture de chacun des lments de lactif net / situation nette. Une autre solution consiste prsenter uniquement les lments dfinis au paragraphe 118 dans ltat des variations de lactif net / situation nette. Dans cette approche, les lments dcrits au paragraphe 119 sont prsents dans les notes. Tableau des flux de trsorerie 126. Les informations relatives aux flux de trsorerie donnent aux utilisateurs des tats financiers une base permettant dapprcier la capacit de lentit gnrer de la trsorerie et des quivalents de trsorerie et de dterminer les besoins qua lentit dutiliser ces flux de trsorerie. IPSAS 2 indique les dispositions pour la prsentation du tableau des flux de trsorerie et les informations fournir correspondantes.

Notes
Structure 127. Les notes doivent: (a) prsenter des informations sur la base dtablissement des tats financiers et sur les mthodes comptables spcifiques utilises selon les paragraphes 132 139; indiquer les informations imposes par les normes comptables internationales du secteur public qui ne sont pas prsentes dans ltat de la position financire, ltat de la performance financire, ltat des variations de lactif net / situation nette ou le tableau des flux de trsorerie; et fournir des informations supplmentaires qui ne sont pas prsentes dans ltat de la situation financire, ltat de la performance financire, ltat des variations de lactif net / situation nette ou le tableau des flux de trsorerie, mais qui sont ncessaires pour comprendre chacun dentre eux.

(b)

(c)

128. Dans la mesure du possible, les notes doivent faire lobjet dune prsentation organise de faon systmatique. Chacun des postes de ltat de la situation financire, de ltat de la performance financire, de ltat des variations de lactif net / situation nette et du tableau des flux de trsorerie doit renvoyer une information correspondante dans les notes. 129. Pour aider les utilisateurs comprendre les tats financiers et les comparer ceux dautres entits, les notes sont normalement prsentes dans lordre suivant:

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(a) (b) (c)

une dclaration de conformit aux Normes comptables internationales du secteur public (voir paragraphe 28); un rsum des principales mthodes comptables appliques (voir paragraphe 132); des informations supplmentaires permettant de justifier les lments prsents dans ltat de la situation financire, ltat de la performance financire, ltat des variations de lactif net / situation nette ou le tableau des flux de trsorerie en respectant lordre dans lequel apparaissent chacun des tats et chacun des postes; et dautres informations dont: (i) (ii) les passifs ventuels (voir IPSAS 19) et les engagements contractuels non comptabiliss; et des informations non financires, par exemple les objectifs et les mthodes de lentit en matire de gestion des risques financiers (voir IPSAS 15).

(d)

130. Dans certaines circonstances, il peut tre ncessaire ou souhaitable de modifier lordre dans lequel sont traits des lments spcifiques lintrieur des notes. titre dexemple, des informations sur les variations de la juste valeur comptabilises dans lexcdent ou le dficit peuvent tre regroupes avec des informations sur lchance des instruments financiers, bien que les premires concernent des lments de ltat de la performance financire et les secondes des lments de ltat de la situation financire. Nanmoins, dans la mesure du possible, une structure systmatique des notes est retenue. 131. Les notes fournissant des informations relatives la base dtablissement des tats financiers et aux mthodes comptables spcifiques peuvent tre prsentes comme une composante spare des tats financiers. Informations fournir sur les mthodes comptables 132. Dans son rsum des principales mthodes comptables, une entit doit donner des informations sur: (a) (b) (c) la base (les bases) d'valuation utilise(s) pour la prparation des tats financiers; dans quelle mesure lentit a appliqu les dispositions transitoires des Normes comptables internationales du secteur public; et les autres mthodes comptables utilises qui sont ncessaires une bonne comprhension des tats financiers.

133. Il est important que les utilisateurs soient informs de la (des) base(s) dvaluation utilise(s) dans les tats financiers (par exemple cot historique, cot actuel, valeur nette de ralisation, juste valeur, valeur recouvrable ou valeur
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du service recouvrable) car la base sur laquelle sont tablis les tats financiers affecte leur analyse de manire significative. Lorsquon utilise plusieurs bases dvaluation dans les tats financiers, par exemple lorsque certaines catgories dactifs sont rvalues, il suffit de fournir une indication des catgories dactifs et de passifs auxquels chaque base dvaluation est applique. 134. Pour dcider si elle doit ou non indiquer une mthode comptable spcifique, la direction considre si le fait de fournir linformation aiderait les utilisateurs comprendre comment les transactions, autres vnements et conditions sont traduits dans la performance financire et dans la situation financire communiques. La communication dinformations sur des mthodes comptables particulires est plus particulirement utile pour les utilisateurs lorsque ces mthodes sont slectionnes parmi les diverses possibilits autorises par les Normes comptables internationales du secteur public. Un exemple en est la comptabilisation par un coentrepreneur de sa participation dans une entit contrle conjointement en utilisant la mthode de lintgration proportionnelle ou la mthode de la mise en quivalence (voir IPSAS 8, Participations dans des coentreprises ). Certaines Normes imposent spcifiquement de fournir des informations sur des mthodes comptables particulires, y compris les options prises par la direction entre les diverses mthodes quelles autorisent. IPSAS 17 impose par exemple que lentit fournisse des informations sur les bases dvaluation utilises pour les catgories dimmobilisations corporelles. IPSAS 5, Cots demprunt impose de fournir des informations sur le fait que les cots demprunt sont comptabiliss immdiatement en charges ou incorpors dans le cot des actifs qualifis.

135. Chaque entit considre la nature de son activit et les mthodes que les utilisateurs de ses tats financiers sattendent voir prsentes pour ce type dentit. titre d'exemple, on sattend ce que les entits du secteur public indiquent la mthode de comptabilisation des impts, des dons et dautres formes de produits sans contrepartie directe. Lorsquune entit ralise une part significative de son activit ltranger ou un nombre important de transactions en monnaies trangres, on sattend ce quelle indique les mthodes comptables utilises pour comptabiliser les profits et les pertes de change. Lorsque des regroupements dentits ont eu lieu, les mthodes comptables utilises pour dterminer le goodwill et les intrts minoritaires sont indiques. 136. Une mthode comptable peut tre significative du fait de la nature des oprations de lentit, mme si les montants apparaissant pour la priode en cours et les priodes antrieures ne sont pas significatifs. Il est galement appropri de prsenter toute mthode comptable significative qui nest pas spcifiquement impose par les Normes comptables internationales du secteur public, mais qui est retenue et applique selon IPSAS 3. 137. Une entit doit fournir, dans le rsum des mthodes comptables significatives ou dans les autres notes, les jugements raliss par la direction, lexclusion de ceux qui impliquent des estimations (voir
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PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

paragraphe 140), lors de lapplication des mthodes comptables de lentit qui ont limpact le plus significatif sur les montants comptabiliss dans les tats financiers. 138. Dans le processus dapplication des mthodes comptables de lentit, la direction procde divers jugements, autres que ceux impliquant des estimations, qui peuvent avoir un impact significatif sur les montants comptabiliss dans les tats financiers. La direction exerce par exemple son jugement lorsquelle dtermine: (a) (b) si les actifs sont des immeubles de placement; si des accords portant sur la livraison de biens et / ou de services, qui impliquent ncessairement lutilisation dactifs ddis constituent des contrats de location; si, en substance, des ventes particulires de marchandises sont des modes de financement et ne gnrent pas de produit des activits ordinaires; et si la substance de la relation entre lentit prsentant les tats financiers et les autres entits indique que les autres entits sont contrles par lentit prsentant les tats.

(c)

(d)

139. Certaines informations fournies selon le paragraphe 137 sont imposes par dautres Normes. IPSAS 6, par exemple, impose une entit de donner des informations sur les raisons pour lesquelles la part dintrt de lentit ne constitue pas un contrle de lentreprise dtenue qui nest pas une entit contrle, mme si plus de la moiti des droits de votes rels ou potentiels sont dtenus directement ou indirectement par des entits contrles. IPSAS 16 impose la communication dune information sur les critres dvelopps par lentit pour distinguer un immeuble de placement dun bien immobilier occup par son propritaire et dun bien immobilier dtenu en vue de sa vente dans le cadre de lactivit ordinaire, lorsque la classification du bien immobilier est difficile. Sources principales dincertitude relative aux estimations 140. Une entit doit fournir dans les notes des informations concernant les hypothses-cl relatives lavenir et les autres sources principales dincertitude relatives aux estimations la date de reporting, qui prsentent un risque important dentraner un ajustement significatif des montants des actifs et des passifs au cours de la priode suivante. Pour ces actifs et passifs, les notes doivent comprendre des dtails relatifs : (a) (b) leur nature; et leur valeur comptable la date de reporting.

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141. La dtermination de la valeur comptable de certains actifs et passifs ncessite lestimation des effets dvnements futurs incertains sur ces actifs et passifs la date de reporting. Par exemple, en labsence de prix du march observs rcemment et qui permettent dvaluer les actifs et passifs suivants, des estimations prvisionnelles sont ncessaires pour valuer la valeur recouvrable de certaines catgories dimmobilisations corporelles, lincidence de lobsolescence technologique sur les stocks et les provisions subordonnes au dnouement de litiges en cours. Ces estimations impliquent des hypothses relatives des lments tels que la prise en compte des risques dans les flux de trsorerie ou les taux dactualisation pratiqus, et lincidence de lvolution future des prix sur dautres cots. 142. Les hypothses-cls et les autres sources principales dincertitude relatives aux estimations, qui sont prsentes selon le paragraphe 140, se rapportent aux estimations qui ncessitent de la part de la direction les jugements les plus difficiles, subjectifs ou complexes. Comme le nombre de variables et dhypothses affectant lventuelle rsolution future des incertitudes augmente, ces jugements deviennent de plus en plus subjectifs et complexes, et lventualit dun ajustement significatif des valeurs comptables des actifs et des passifs augmente normalement en consquence. 143. Les informations cites au paragraphe 140 ne sont pas imposes pour les actifs et passifs qui prsentent un risque important de variation significative de leur valeur comptable au cours de la priode suivante si, la date de reporting, ils sont valus leur juste valeur sur la base de prix du march rcemment observs (leur juste valeur pourrait varier de manire significative au cours de la priode suivante, mais ces variations ne dcouleraient pas des hypothses ou autres sources principales dincertitude relatives aux estimations la date de reporting). 144. Les informations fournir au paragraphe 140 sont prsentes de manire aider les utilisateurs des tats financiers comprendre les jugements de la direction au sujet de lavenir et des autres sources principales dincertitude relatives aux estimations. La nature et ltendue des informations fournies varient en fonction de la nature des hypothses et autres circonstances. Les types dinformations fournies sont par exemple: (a) (b) la nature de lhypothse ou dune autre incertitude destimation; la sensibilit des valeurs comptables aux mthodes, hypothses et estimations qui forment la base de leur calcul, y compris les raisons de cette sensibilit; la rsolution prvue dune incertitude et lampleur des issues raisonnablement possibles au cours de la priode suivante pour ce qui concerne les valeurs comptables des actifs et passifs affects; et

(c)

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PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

(d)

une explication des modifications apportes aux hypothses retenues pas le pass relatives ces actifs et passifs, si lincertitude perdure.

145. Lors de la communication des informations requises au paragraphe 140, il nest pas ncessaire de donner des informations budgtaires ou des prvisions. 146. Lorsquil est impossible de fournir des informations sur lampleur des effets possibles dune hypothse-cl ou dune autre source principale dincertitude relative aux estimations la date de reporting, lentit indique quil est raisonnablement possible, compte tenu des connaissances actuelles, quau cours de la priode suivante, les rsultats diffrents des hypothses retenues puissent ncessiter un ajustement significatif de la valeur comptable de lactif ou du passif concern. Dans tous les cas, lentit fournit des informations sur la nature et sur la valeur comptable de lactif ou du passif spcifique (ou de la catgorie dactifs ou de passifs) affects par lhypothse. 147. Les informations fournies au paragraphe 137 sur les jugements particuliers poss par la direction dans le processus dapplication des mthodes comptables de lentit ne concernent pas les informations fournies propos des sources principales dincertitude relative aux estimations dans le paragraphe 140. 148. Les informations fournies au sujet de certaines hypothses principales qui seraient imposes dans les autres cas par le paragraphe 140 sont imposes par dautres Normes. IPSAS 19, par exemple, impose, dans des circonstances spcifiques, de fournir des informations relatives aux principales hypothses relatives aux vnements futurs affectant les catgories de provisions. IPSAS 15 impose de fournir des informations sur les hypothses importantes appliques lors de lestimation des justes valeurs des actifs et passifs financiers qui sont comptabiliss leur juste valeur. IPSAS 17 impose de fournir des informations sur les hypothses importantes appliques lors de lestimation des justes valeurs des immobilisations corporelles rvalues. Autres informations fournir 149. Une entit fournit les informations suivantes dans les notes: (a) le montant des dividendes ou des distributions assimiles proposs ou dcids avant lautorisation de publication des tats financiers, mais qui ne sont pas comptabiliss en tant que distribution aux propritaires pendant la priode, ainsi que le montant correspondant par action; et le montant de dividendes prfrentiels cumulatifs, ou des distributions assimiles, non comptabiliss.

(b)

150. Une entit doit fournir linformation suivante, sauf si cette information est dj communique par ailleurs:

69

IPSAS 1

SECTEUR PUBLIC

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

(a) (b) (c) (d)

la domiciliation et la forme juridique de lentit, ainsi que le pays dans lequel elle exerce ses activits; une description de la nature des oprations de l'entit et de ses principales activits; une rfrence la rglementation qui rgit les activits de lentit; et la dnomination de lentit contrlante et celui de lentit contrlante ultime de lentit conomique (le cas chant).

Dispositions transitoires
151. Toutes les dispositions de la prsente Norme sappliqueront ds la date de leur premire adoption, sauf pour les lments qui nont pas t comptabiliss en vertu de dispositions transitoires dune autre Norme comptable internationale du secteur public. Les dispositions de la prsente Norme en matire dinformation fournir ne sappliqueront pas ces lments jusqu lexpiration de la disposition transitoire de lautre Norme comptable internationale du secteur public. Une information comparative nest pas impose concernant les tats financiers pour lesquels la mthode de la comptabilit dexercice est utilise pour la premire fois conformment aux Normes comptables internationales du secteur public. 152. Nonobstant lexistence de dispositions transitoires selon une autre Norme comptable internationale du secteur public, les entits qui sont sur le point dadopter la mthode de la comptabilit dexercice pour la communication dinformations financires sont encourages se conformer entirement aux dispositions de cette autre norme ds que possible.

Date dentre en vigueur


153. Toute entit devra appliquer la prsente Norme comptable internationale du secteur public pour les tats financiers annuels des exercices ouverts compter du 1er janvier 2008. Une application anticipe est encourage. Si une entit applique la prsente Norme pour une priode ouverte avant le 1er janvier 2008, elle doit lindiquer. 154. Lorsquune entit adopte la mthode de la comptabilit dexercice telle que dfinie par les Normes comptables internationales du secteur public pour la communication dinformations financires aprs cette date dentre en vigueur, la prsente Norme sapplique aux tats financiers annuels de lentit couvrant les exercices ouverts compter de sa date dadoption.

IPSAS 1

70

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

Retrait dIPSAS 1 (2000)


155. La prsente Norme annule et remplace IPSAS 1, Prsentation des tats financiers , rvise en 2000.

71

IPSAS 1

SECTEUR PUBLIC

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

Annexe A Modifications apportes aux autres IPSAS


Les modifications apportes la prsente annexe doivent tre appliques au titre de priodes annuelles ouvertes compter du 1er janvier 2008. Si une entit applique la prsente Norme au titre dune priode antrieure, les prsentes modifications doivent sappliquer cette priode antrieure.

A1. Dans les Normes comptables internationales du secteur public applicables au


1er janvier 2008: (a) (b) les rfrences au solde net sont remplaces par des rfrences au solde ; et les rfrences aux notes aux tats financiers sont remplaces par des rfrences aux notes .

IPSAS 1 ANNEXE

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PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

Annexe B Caractristiques qualitatives de linformation financire


La prsente annexe fait partie intgrante de la prsente Norme. Le paragraphe 29 de la prsente Norme exige dune entit quelle prsente des informations, y compris les mthodes comptables, de manire rpondre certaines caractristiques qualitatives. Le prsent guide dapplication prsente une synthse des caractristiques qualitatives de linformation financire. Les caractristiques qualitatives sont les attributs qui rendent utile pour les utilisateurs linformation fournie dans les tats financiers. Les quatre principales caractristiques qualitatives sont lintelligibilit, la pertinence, la fiabilit et la comparabilit. Intelligibilit Linformation est intelligible lorsque lon peut sattendre raisonnablement voir les utilisateurs en comprendre la signification. cette fin, les utilisateurs sont supposs disposer dune connaissance raisonnable des activits de lentit et de lenvironnement dans lequel elle opre, mais aussi consentir tudier linformation. Il ny a pas lieu dexclure des tats financiers des informations relatives des questions complexes au seul motif quelles pourraient tre trop difficiles comprendre pour certains utilisateurs. Pertinence Une information est pertinente pour les utilisateurs si elle peut les aider valuer les vnements passs, prsents ou futurs ou encore confirmer ou corriger des valuations passes. Pour tre pertinente, linformation doit galement tre prsente en temps opportun. Importance relative La pertinence de linformation est influence par sa nature et son importance relative. Linformation est significative si son omission ou son inexactitude peut avoir une incidence sur les dcisions ou les valuations des utilisateurs reposant sur la base des tats financiers. Limportance relative dpend de la nature ou de la porte de llment ou de lerreur, juge dans les circonstances particulires de son omission ou de son inexactitude. En consquence, limportance relative fournit un seuil ou un critre de sparation plus quune caractristique qualitative principale que linformation doit possder pour tre utile.

73

IPSAS 1 ANNEXE

SECTEUR PUBLIC

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

Fiabilit Une information fiable est une information exempte derreur et de biais significatifs et laquelle les utilisateurs peuvent faire confiance pour prsenter une image fidle de ce quelle est cense prsenter ou ce quon pourrait sattendre raisonnablement la voir prsenter. Image fidle Pour quune information prsente une image fidle des oprations et dautres vnements, il y a lieu de la prsenter conformment la substance des oprations et autres vnements, et non pas uniquement leur forme juridique. Prminence de la substance sur la forme Si linformation doit prsenter une image fidle des transactions et autres vnements quelle vise prsenter, il est ncessaire quils soient comptabiliss et prsents conformment leur substance et leur ralit conomique et non pas seulement selon leur forme juridique. La substance doprations ou dautres vnements nest pas toujours cohrente avec leur forme juridique. Neutralit Linformation est neutre si elle est exempte de parti pris. Les tats financiers ne sont pas neutres si linformation quils contiennent a t slectionne ou prsente dune manire destine influencer les prises de dcisions ou le jugement afin dobtenir un rsultat ou une issue prdtermin. Prudence La prudence est la prise en compte dun certain degr de prcaution dans la priode des jugements ncessaires pour prparer les estimations dans des conditions dincertitude, pour faire en sorte que les actifs ou les produits ne soient pas survalus et que les passifs ou les charges ne soient pas sous-valus. Cependant lexercice de la prudence ne permet pas, par exemple, la cration de rserves dissimules ou de provisions excessives, la sous-valuation dlibre des actifs ou des produits, ou la survaluation dlibre des passifs ou des charges, parce que les tats financiers ne seraient pas neutres, et, en consquence, ne possderaient pas la qualit de fiabilit. Exhaustivit Linformation contenue dans les tats financiers doit tre exhaustive, autant que le permettent le souci de limportance relative et celui du cot.

IPSAS 1 ANNEXE

74

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

Comparabilit Linformation contenue dans les tats financiers est comparable lorsque les utilisateurs sont en mesure didentifier les similitudes et les diffrences entre cette information et linformation contenue dans dautres documents. La comparabilit sapplique : la comparaison dtats financiers dentits diffrentes, et la comparaison des tats financiers de la mme entit dans le temps.

Une des implications importantes de la comparabilit est que les utilisateurs soient informs des mthodes comptables utilises pour la prparation des tats financiers et de tout changement apport ces mthodes ainsi que des effets de ces changements. Parce que les utilisateurs souhaitent comparer la performance dune entit au cours du temps, il est important que les tats financiers donnent linformation correspondante des exercices prcdents. Contraintes respecter pour que linformation soit pertinente et fiable Clrit Linformation peut perdre sa pertinence si elle est fournie avec un retard injustifi. Pour fournir une information en temps opportun, il savre souvent ncessaire de la prsenter avant que ne soient connus tous les aspects dune opration, ce qui nuit la fiabilit. Inversement, si lon retarde la prsentation de linformation jusqu ce que tous les aspects soient connus, linformation peut tre trs fiable, mais de peu dutilit pour les utilisateurs qui ont eu des dcisions prendre entre temps. Pour atteindre lquilibre entre pertinence et fiabilit, la considration dominante doit tre de satisfaire au mieux les besoins des utilisateurs en matire de prise de dcisions. Rapport cot / avantage Le rapport cot / avantage est une contrainte gnrale. Les avantages obtenus de linformation doivent tre suprieurs au cot quil a fallu consentir pour la produire. Lvaluation des avantages et des cots est cependant une affaire de jugement. En outre, les cots ne psent pas toujours sur les utilisateurs qui profitent des avantages. Parfois, les utilisateurs qui bnficient des avantages ne sont pas ceux pour qui linformation a t prpare. Pour ces raisons, il est difficile dappliquer un test cot / avantage dans un cas particulier. Nanmoins, les normalisateurs, ainsi que les personnes responsables de la prparation dtats financiers et les utilisateurs de ceuxci, doivent garder lesprit cette contrainte. quilibre entre les caractristiques qualitatives En pratique, la recherche dun quilibre ou un arbitrage entre les caractristiques qualitatives est souvent ncessaire. Gnralement le but poursuivi est datteindre un
75 IPSAS 1 ANNEXE

SECTEUR PUBLIC

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

quilibre appropri entre les caractristiques afin de satisfaire aux objectifs des tats financiers. Limportance relative des caractristiques dans les diffrents cas est une affaire de jugement professionnel.

IPSAS 1 ANNEXE

76

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

Guide dApplication Exemple de prsentation des tats financiers


Le prsent guide dapplication accompagne IPSAS 1 mais nen fait pas partie intgrante. IG1. La prsente Norme tablit les composantes des tats financiers et les obligations minimum pour les informations prsenter dans ltat de la situation financire et dans ltat de la performance financire, ainsi que pour la prsentation des variations dactif net/situation nette. Elle dcrit galement les lments dinformation pouvant tre prsents, soit dans le corps de ltat financier concern, soit dans les notes. Ce guide dapplication fournit des exemples simples de prsentation pouvant satisfaire aux dispositions de la Norme concernant la prsentation de ltat de situation financire, ltat de la performance financire et les variations de lactif net / situation relle. Lordre de prsentation et les descriptions utilises pour chaque poste devraient tre modifis, si ncessaire, pour parvenir une prsentation fidle en fonction des circonstances spcifiques chaque entit. Par exemple, les postes dune entit du secteur public telle que le ministre de la Dfense seront probablement sensiblement diffrents de ceux dune banque centrale. IG2. Le modle d'tat de la situation financire est un exemple de prsentation dun tat de la position financire qui fait faisant la distinction entre les lments courants et non courants, peut tre prsent. Dautres formats peuvent galement tre appropris, condition que la distinction soit claire. IG3. Les tats financiers ont t prpars lintention de gouvernements nationaux et ltat de la performance financire (par fonction) illustre les fonctions des classifications des pouvoirs publics utiliss dans les statistiques financires des tats. Ces reclassements fonctionnels ne pourront probablement sappliquer toutes les entits du secteur public. Il convient de se rfrer la prsente Norme pour un exemple de reclassements fonctionnels plus gnriques applicables dautres entits du secteur public. IG4. Les exemples ne sont pas destins illustrer tous les aspects des IPSAS. Ils ne comprennent pas non plus un jeu complet dtats financiers, lesquels incluraient galement un tableau des flux de trsorerie, un rsum des mthodes comptables importantes et dautres notes explicatives.

77

IPSAS 1 GUIDE DAPPLICATION

SECTEUR PUBLIC

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

ENTIT DU SECTEUR PUBLIC NONC DES MTHODES COMPTABLES (EXTRAIT)


Entit prsentant les tats financiers Les prsents tats financiers concernent une entit du secteur public (gouvernement national du pays A). Ces tats financiers englobent lentit prsentant les tats financiers telle quelle est spcifie dans la lgislation concerne (Loi de Finances 20XX). Celle-ci comprend: les ministres nationaux; et les entreprises publiques

Base de prparation Les tats financiers sont conformes aux Normes comptables internationales du secteur public pour ce qui concerne la comptabilit dexercice. La base dvaluation applique est le cot historique ajust en fonction des rvaluations des actifs. Les tats financiers ont t prpars selon le principe de la continuit dactivit, et les mthodes comptables ont t appliques de manire cohrente pendant toute la priode.

IPSAS 1 GUIDE DAPPLICATION

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PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

ENTIT DU SECTEUR PUBLIC TAT DE LA SITUATION FINANCIRE


AU 31 DCEMBRE 20X2 (en milliers dunits montaires) 20X2 ACTIFS X Actifs courants Trsorerie et quivalents de trsorerie Crances Stocks Paiements anticips Autres actifs courants Actifs non courants Crances Participations dans des entreprises associes Autres actifs financiers Immobilisations corporelles Terrains et constructions Immobilisations incorporelles Autres actifs non financiers Total des actifs PASSIFS Passifs courants Montants payer Emprunts court terme Partie courante des emprunts long terme Provisions court terme Avantages du personnel Rgimes sur complmentaires Passifs non courants Montants payer Emprunts long terme Provisions long terme Avantages du personnel Rgimes sur complmentaires Total des passifs X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X X 20X1

79

IPSAS 1 GUIDE DAPPLICATION

SECTEUR PUBLIC

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

20X2 Actif net ACTIF NET/SITUATION NETTE Capital apport par dautres entits publiques Rserves Soldes cumuls Intrt minoritaire Total de lactif net/situation nette X X X X X X

20X1 X

X X X X X

IPSAS 1 GUIDE DAPPLICATION

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PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

ENTIT DU SECTEUR PUBLIC TAT DE LA PERFORMANCE FINANCIRE DE LANNE FINISSANT LE 31 DCEMBRE 20X2
(Illustrant la classification des charges par fonction) (en milliers dunits montaires)
20X2 Produit des activits ordinaires Impts Redevances, amendes, pnalits et licences Produits doprations avec contrepartie directe Transferts provenant dautres entits publiques Other revenue Total des produits X X X X X X X X X X X X 20X1

Charges Services gnraux au public Dfense Ordre public et scurit Education Sant Protection sociale Logement et quipements collectifs Loisirs, culture et religion Affaires conomiques Protection environnementale Autres charges Charges financiers Total des charges Part de lexcdent dans les socits associes* Solde de la priode Attribuable aux : Dtenteurs de lentit contrlante Intrts minoritaires X X X X X X (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) X X (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) X X

Ceci correspond la part de lexcdent dans les entreprises associes attribuable aux dtenteurs des entreprises associes, cest--dire, aprs impt et intrts minoritaires dans les entreprises associes. 81 IPSAS 1 GUIDE DAPPLICATION

SECTEUR PUBLIC

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

ENTIT DU SECTEUR PUBLIC TAT DE LA PERFORMANCE FINANCIRE DE LANNE FINISSANT LE 31 DCEMBRE 20X2
(Illustrant la classification des charges par nature) (en milliers dunits montaires)
20X2 Produit des activits ordinaires Impts Redevances, amendes, pnalits et licences Produits doprations avec contrepartie directe Transferts provenant dautres entits publiques Autres produits Total des produits X X X X X X X X X X X X 20X1

Charges Rmunrations, salaires et avantages du personnel Subventions et autres transferts verss Fournitures et consommables utiliss Dotations aux amortissements et dprciation Dprciation dimmobilisations corporelles* Autres charges Charges financires Total des charges Part de lexcdent dans les entreprises associes Solde de la priode Attribuable aux : Dtenteurs de lentit contrlante Intrt minoritaire X X X X X X (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) X X (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) X X

Dans un tat de la performance financire dans lequel les dpenses sont classes par nature, une dprciation des immobilisations corporelles figure en tant que poste distinct. Par contre, si les charges sont classifies par fonction, la dprciation est incluse dans la (les) fonction(s) auxquelles elle se rapporte. 82

IPSAS 1 GUIDE DAPPLICATION

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

ENTIT DU SECTEUR PUBLIC - TAT DES VARIATIONS DE L'ACTIF NET/SITUATION NETTE DE LA PRIODE CLTURE LE 31 DCEMBRE 20X2
(en milliers dunits montaires) Autres capital Solde au 31 dcembre 20X0 Changements de mthodes comptables Solde retrait Variation des capitaux propres 20X1 Profit rsultant de la rvaluation de biens immobiliers Dficit li la rvaluation des placements carts de change survenant lors de la conversion des activits ltranger Produits nets comptabiliss directement dans lactif net/situation nette Rsultat de la priode X X X X X (X) X X X (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) X X X X X X (X) (X) X (X) X (X) X (X) X X X (X) X X X X Ecart de Excdents cumuls (Dficits) Total Apports en rserves1 conversion Attribuable aux dtenteurs de lentit contrlante Intrt Total /situation nette minoritaire Actifs nets

Les autres rserves sont dcomposes par composantes, si les montants sont significatifs. 83 IPSAS 1 GUIDE DAPPLICATION

SECTEUR PUBLIC

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

ENTIT DU SECTEUR PUBLIC - TAT DES VARIATIONS DE L'ACTIF NET/SITUATION NETTE DE LA PRIODE CLTURE LE 31 DCEMBRE 20X2
(en milliers dunits montaires) Autres capital Total des produits et des charges comptabiliss au titre de lla priode Solde au 31 dcembre 20X1 report nouveau Solde au 31 dcembre 20X1 report nouveau Perte rsultant de la rvaluation de biens immobiliers Gains lis la rvaluation des placements carts de change survenant lors de la conversion des activits ltranger Produits nets comptabiliss directement dans lactif net/situation nette (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) X X X X (X) (X) (X) (X) X X (X) X X X X (X) X X X (X) X X X X Ecart de Excdents cumuls (Dficits) Total Apports en rserves1 conversion Attribuable aux dtenteurs de lentit contrlante Intrt Total /situation nette minoritaire Actifs nets

X
suite

IPSAS 1 GUIDE DAPPLICATION

84

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

ENTIT DU SECTEUR PUBLIC - TAT DES VARIATIONS DE L'ACTIF NET/SITUATION NETTE DE LA PRIODE CLTURE LE 31 DCEMBRE 20X2
(en milliers dunits montaires) Autres capital Rsultat de la priode Total des produits et des charges comptabiliss au titre de la priode Solde au 31 dcembre 20X2 X X (X) X X X X (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) Ecart de Excdents cumuls (Dficits) Total Apports en rserves1 conversion Attribuable aux dtenteurs de lentit contrlante Intrt Total /situation nette minoritaire Actifs nets

85

IPSAS 1 GUIDE DAPPLICATION

SECTEUR PUBLIC

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

Base des Conclusions


La prsente base des conclusions accompagne IPSAS 1, Prsentation des tats financiers , mais nen fait pas partie intgrante. Elle consigne uniquement les raisons prsentes par lIPSASB pour justifier un cart par rapport aux dispositions de la Norme comptable internationale correspondante. Contexte BC1. Le programme de convergence des Normes internationales dinformation financire (IFRS) de lInternational Public Sector Accounting Standards (IPSASB) est un lment important du programme de travail de lIPSASB. La politique de lIPSASB consiste faire converger les Normes comptables internationales du secteur public (IPSAS) relatives la mthode de la comptabilit dexercice avec les IFRS publies par lInternational Accounting Standards Board (IASB), lorsque cela est appropri, pour les entits du secteur public. BC2. Les Normes comptables internationales du secteur public relatives la comptabilit d'exercice faisant lobjet de la convergence avec les IFRS transposent les dispositions, la structure et le contenu des IFRS, moins quil nexiste une raison spcifique au secteur public justifiant un cart. Un cart par rapport lIFRS quivalente survient lorsque les dispositions ou la terminologie de lIFRS ne sont pas appropries au secteur public, ou lorsque linsertion de commentaires ou dexemples additionnels est ncessaire pour illustrer certaines dispositions dans le contexte du secteur public. Les diffrences entre les IPSAS et les IFRS quivalentes sont identifies dans la comparaison avec lIFRS figurant dans chaque IPSAS. BC3. En mai 2002, lIASB a publi un expos-sondage proposant lamendement de 13 Normes comptables internationales (IAS)1 dans le cadre de son Projet damlioration. Les objectifs du projet gnral damlioration de lIASB taient de rduire ou dliminer les options, les redondances et les conflits au sein des Normes, de rsoudre certains problmes de convergence, et dapporter dautres amliorations. Les Normes comptables internationales finales ont t publies en dcembre 2003. BC4. IPSAS 1, publie en janvier 2000, tait fonde sur IAS 1 (rvise en 1997), publie nouveau en dcembre 2003. Fin 2003, lorganisme prdcesseur de lIPSASB, le Public Sector Committee (PSC)2, a lanc un Projet
1

Les Normes comptables internationales (IAS) ont t publies par lorganisme prdcesseur de lIASB lInternational Accounting Standards Committee. Les Normes publies par lIASB sont intitules Normes internationales dinformation financire (IFRS). LIASB a dfini les IFRS comme intgrant les normes internationales dinformation financire, les normes comptables internationales et les Interprtations des normes. Dans certains cas, lIASB a amend, plutt que modifi, les normes comptables internationales, auquel cas lancien numro de la norme comptable internationale demeure. Le PSC est devenu IPSASB lorsque le conseil de lIFAC a modifi le mandat du PSC pour devenir un organisme de normalisation indpendant, en novembre 2004. 86

IPSAS 1 BASE DES CONCLUSIONS

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

damlioration des IPSAS visant faire converger les IPSAS, lorsque cela est possible, avec les normes comptables internationales correspondantes publies en dcembre 2003. En dveloppant le projet damlioration des IPSAS, lIPSASB a adopt une politique consistant ne faire porter ces changements que sur les IPSAS lies aux changements effectus la norme comptables internationale quivalente dans le cadre du projet damlioration de lIASB. Les changements intervenus ultrieurement sur les Normes comptables internationales nont pas t inclus. Lorsque lIPSAS dorigine divergeait des dispositions de la norme comptable internationale correspondante, pour mieux satisfaire les exigences dinformation financire du public secteur, lIPSASB a retenu les variations et les a identifies dans la Comparaison avec IAS 1. BC5. LIPSASB a revu lIAS 1 amliore et a gnralement repris les raisons de lIASB pour rviser lIAS et les amendements effectus. (Les Bases des conclusions de lIASB ne sont pas reproduites ici. Les adhrents du Service de souscription complet de lIASB peuvent avoir accs auxles Bases des Conclusions sur le site Internet de lIASB - www.iasb.org). En de rares occasions, l'IPSASB a montr son dsaccord avec les amendements effectus aux Normes comptables internationales. Par consquent, lIPSAS scarte de sa norme comptable internationale quivalente, cet gard. La prsente Base des conclusions explique les raisons de chaque cart dues aux spcificits du secteur public. BC6. IAS 1 a t amende sur la base des normes internationales dinformation financire publies aprs dcembre 2003. IPSAS 1 ninclut pas les amendements ultrieurs dcoulant des Normes internationales dinformation financire et publies aprs dcembre 2003. Ceci sexplique par le fait que lIPSASB ne sest pas encore fait une opinion sur lapplicabilit des exigences contenues dans ces Normes internationales d'information financire pour les entits du secteur public. Produits BC7. IAS 1 utilise le terme produits , qui nest pas utilis dans IPSAS 1. IPSAS 1 utilise le terme revenu , qui correspond au terme produits dans les normes comptables internationales et les normes internationales dinformation financire. Le terme produits est plus large que revenu , puisquil englobe les gains sajoutant aux revenus. Les IPSAS nincluent aucune dfinition des produits et lintroduction dune telle dfinition ne faisait pas partie du projet damlioration ni ne figurait dans lED 26. lments extraordinaires BC8. IAS 1, Prsentation des tats financiers interdit une entit de prsenter des lments de produits et de charges comme des lments extraordinaires, que ce soit dans le corps du compte de rsultat ou dans les notes annexes. LIASB a dcid que les lments traits comme extraordinaires rsultent des risques
87 IPSAS 1 BASE DES CONCLUSIONS

SECTEUR PUBLIC

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

commerciaux normaux auxquels une entit est expose et ne justifient pas la prsentation dans une composante spare du compte de rsultat. La nature ou la fonction dune transaction ou dun autre vnement, plus que sa frquence, doit permettre de dterminer sa reprsentation dans le compte de rsultat. BC9. La dfinition des lments extraordinaires dans IPSAS 1 (2000), Prsentation des tats financiers diffrait de la dfinition incluse dans la version prcdente (1993) de IAS 8, Rsultat net de la priode, erreurs fondamentales et changements de mthodes comptables 3. Cette diffrence refltait le point de vue du secteur public sur la dfinition dun lment extraordinaire pour les entits du secteur public. BC10. La prsente Norme nexclut pas explicitement la prsentation dlments de revenus et de charges en tant qulments extraordinaires, que ce soit dans le corps de ltat de la situation financire ou dans les notes. IAS 1 interdit une entit de prsenter des lments de produits et de charges en tant qulments extraordinaires, que ce soit dans le corps du compte de rsultat ou dans les notes. Pour lIPSASB, les IPSAS ne devraient pas interdire aux entits de fournir des lments extraordinaires dans les notes ou dans le corps de ltat de la performance financire. Ceci sexplique par le fait que lIPSASB pense que la prsentation dinformations relatives aux lments extraordinaires peut tre cohrente avec les objectifs et les caractristiques qualitatives de l'information financire. Cependant, dautres membres sont d'avis qu'il n'existe aucune raison spcifique au secteur public de scarter des exigences de IAS 1 en la matire. Ils ont galement fait remarquer que IPSAS 1 n'interdit pas la prsentation spare dlments distincts des activits ordinaires dun tat, que ce soit dans les tats financiers ou dans les notes, tant que ces lments restent significatifs. Ils ne sont pas convaincus quil existe une raison spcifique au secteur public de s'carter de l'interdiction de lIASB de prsenter des lments extraordinaires dans les tats financiers.

IPSAS 1 (2000) dfinissait les lments extraordinaires comme des revenus ou les charges rsultant d'vnements ou doprations clairement distincts des activits ordinaires de l'entit, dont on ne prvoit pas quils se reproduisent de manire frquente ou rgulire et qui ne relvent pas du contrle ou de linfluence de lentit . IAS 8 dfinissait les lments extraordinaires comme des produits ou charges rsultant dvnements ou de transactions qui sont clairement distincts des activits ordinaires de lentreprise et dont par consquent on ne sattend pas ce quils se reproduisent de manire frquente ou rgulire . 88

IPSAS 1 BASE DES CONCLUSIONS

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

Tableau de Concordance
Ce tableau montre la correspondance entre le contenu de la version modifie dIPSAS 1 et celui de la version actuelle correspondent. Les paragraphes sont considrs comme correspondants sils ont le mme objet gnral, mme sils comportent des indications diffrentes.

Paragraphe s remplacs de lancienne version de IPSAS 1 Objectif 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19

Paragraphes de la version actuelle de IPSAS 1

Paragraphe s remplacs de lancienne version de IPSAS 1

Paragraphes de la version actuelle de IPSAS 1

Paragraphe s remplacs de lancienne version de IPSAS 1

Paragraphes de la version actuelle de IPSAS 1

1 2 3 4 5 6 7 Aucun Aucun Aucun 11 12 14 15 16 17 18 19 20 21

20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37

22 23 24 25 26 27 28 30 31 Aucun Aucun 37 29 Aucun 36 Aucun Aucun IPSAS 3.1 2

39

IPSAS 3.1 4

40 41

IPSAS 3.7 IPSAS 3.1 5

42

IPSAS 3.1 6

43 44 45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56

38 39 40 41 42 43 44 45 46 Aucun 47 48 48 49

38

IPSAS 3.1 3 89

IPSAS 1 TABLEAU DE CONCORDANCE

SECTEUR PUBLIC

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

Paragraphe s remplacs de lancienne version de IPSAS 1 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67 68 69 70 71 72 73 74 75 76 77 78 79 80

Paragraphes de la version actuelle de IPSAS 1

Paragraphe s remplacs de lancienne version de IPSAS 1

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50 51 52 53 54 55 57,58 59 60 61 62 63 64 65 66 67 68 69 70 71 72 75 76 77

81 82 83 84 85 86 87 88 89 90 91 92 93 94 95 96 97 98 99 100 101 102 103 104

78 79 80 81 82 83 84 85, 86 88 89 90 Aucun 91 92 93 94 95 96 97 98 102,104 Aucun 105 108

105 106 107 108 109 110 111 112 113 114 115 116 117 118 119 120 121 122 123 124 125 126 127 128

109 110 111 112 113 114 115 116 117 118 119 120 121 122 123 125 126 127 128 Aucun 129 130 131 132

IPSAS 1 TABLEAU DE CONCORDANCE

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PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

Paragraphe s remplacs de lancienne version de IPSAS 1 129 130 131 132 133 134 135 136

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133 134 135 136 150 151 152 153

137 Annexe 1 Annexe 2 Aucun Aucun Aucun Aucun IPSAS 3.10-12

154 IG Annexe B 33-35 56 70, 74 87 99-101

Aucun IPSAS 3.26, 28 Aucun Aucun Aucun Aucun Aucun Aucun

103 106, 107

124 137-139 140-148 149 155 Annexe A

91

IPSAS 1 TABLEAU DE CONCORDANCE

SECTEUR PUBLIC

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

Comparaison avec IAS 1


La Norme comptable internationale du secteur public IPSAS 1, Prsentation des tats financiers sinspire essentiellement de la Norme comptable internationale IAS 1, Prsentation des tats financiers (2003). Au moment de publier cette norme, lIPSASB navait pas encore tudi lapplicabilit de IFRS 5, Actifs non courants dtenus en vue de la vente et activits abandonnes aux entits du secteur public. Cest pourquoi IPSAS 1 ne reprend pas les modifications apportes IAS 1 suite la publication de la Norme internationale dinformation financire IPSAS 5. Les principales diffrences entre IPSAS 1 et IAS 1 sont les suivantes:

Un commentaire supplmentaire ceux de IAS 7 a t intgr IPSAS 2 pour clarifier lapplicabilit des dispositions normatives la comptabilit des entits du secteur public ; la discussion de lapplication du principe de continuit dactivit, par exemple, a t dtaille. IAS 1 permet de prsenter soit un tat montrant toutes les modifications de lactif net/situation nette, soit un tat des variations de lactif net/situation nette autres que celles rsultant doprations en capital avec les contributeurs et de distributions aux contributeurs s qualits. IPSAS 1 impose de prsenter un tableau montrant toutes les variations dactif net/situation nette. IPSAS 1 utilise parfois une terminologie diffrente de celle de IAS 1. Les exemples les plus significatifs sont lutilisation des termes tat de la performance financire , tat de la situation financire et actif net / situation nette dans IPSAS 1. Les termes quivalents de IAS 1 sont compte de rsultat , bilan et capitaux propres . IPSAS 1 nutilise pas le terme produits , qui, dans IAS 1, a un sens plus large que revenu . Selon la dfinition de IAS 1, les Normes internationales dinformation financire (IFRS) englobent les IFRS, les normes comptables internationales et les interprtations IFRIC et SIC. IPSAS 1 ne dfinit pas les Normes comptables internationales du secteur public. IPSAS 1 contient un ensemble de dfinitions de termes techniques diffrent de celui de IAS 1 (paragraphe 7). IPSAS 1 contient des commentaires sur la responsabilit en matire de prparation des tats financiers. IAS 1 ninclut pas le mme commentaire (paragraphes 19 20). IPSAS 1 utilise la phrase lobjectif des tats financiers prsent dans la prsente IPSAS pour remplacer la phrase quivalente lobjectif des tats financiers prsent dans le Cadre dans IAS 1. Ceci sexplique par le fait que les IPSAS ne contiennent aucun Cadre quivalent. IPSAS 1 contient des commentaires concernant la diffusion en temps
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IPSAS 1 COMPARAISON AVEC IAS 1

PRSENTATION DES TATS FINANCIERS

opportun des tats financiers en raison de labsence de Cadre quivalent dans les IPSAS (paragraphe 69).

IPSAS 1 nexclut pas explicitement la prsentation dlments de revenus et de charges en tant qulments extraordinaires, que ce soit dans le corps de ltat de la performance financire ou dans les notes annexes. IAS 1 interdit une entit de prsenter des lments de produits et de charges en tant qulments extraordinaires, que ce soit dans le corps du compte de rsultat ou dans les notes. IPSAS 1 contient une disposition transitoire permettant de ne pas publier des lments exclus des tats financiers en vertu de lapplication de dispositions transitoires dune autre norme IPSAS (paragraphe 151).

IPSAS 1 contient une synthse faisant autorit sur les caractristiques qualitatives (bas sur le Cadre de lIASB) en annexe B.

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IPSAS 1 COMPARAISON AVEC IAS 1

SECTEUR PUBLIC