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Rsum Le rfrentiel IAS/IFRS, comme tout outil de gestion, est gnrateur de changement au sein des organisations qui ladoptent

et que son appropriation ncessite un long processus marqu par deux grandes priodes et six phases. Lanalyse des caractristiques de notre outil, de son rle et du processus dappropriation, a permis non seulement une meilleure comprhension de la contextualisation des normes internationales dans le temps, mais aussi des capacits accrues danticipation, daccompagnement et de pilotage du processus. En effet, ltude de cas a montr notamment Comment la CDG a procd la mise en place du rfrentiel IAS/IFRS et de faire ressortir les difficults rencontres lors de la mise en oeuvre des normes IAS/IFRS ainsi les impacts la fois managriaux et financiers du passage aux normes IAS/IFRS et que labsence ou linsuffisance dappropriation des normes internationales rsidait essentiellement dans la sous-estimation de la porte du changement induit par ladoption des normes internationales.

Abstract: The IAS/IFRS, like any management tool, generates change within organizations and that its adoption requires a long process of ownership which translates into two major periods and six phases. The description of this process tries to assist managers in thinking related to appropriation of a management tool, in the case of IAS/IFRS. The matter of this paper aims to present the appropriation process of the IAS/IFRS in organizations regarded as identifiable forms where there are collective actions (Crozier and Friedberg 1977). Reflection leans to work on innovations, management tools and their appropriation. Our qualitative study, based on one case studie, can show how CDG has instaured the referential of IAS/IFRS, and what are the difficulties that they faced during the process of the instauration of this new management norms and also what are the managements and financials impacts during the transformation to the new management tool (IAS/IFRS).

LINTRODUCTION DU REFERENTIEL IAS/IFRS Lors de son introduction dans lorganisation, le rfrentiel IAS/IFRS est un outil de gestion offrant une grande flexibilit interprtative. En effet, selon Hoarau (2007), on ne peut pas carter la possibilit que des vnements similaires puissent tre traits de faon diffrente par des experts de bonne foi exerant leur facult de jugement et dinterprtation en toute indpendance, a fortiori lorsquil y a volont de grer des rsultats.

Les normes internationales sont une sorte de coquille vide qui va se remplir des usages et des interprtations des utilisateurs veillant son adaptation en vue de la premire conversion des comptes au rfrentiel IAS/IFRS Cette premire priode comporte trois phases : les phases dinitiation, dadoption et dadaptation. La phase dinitiation sapparente la phase de pr-appropriation du processus dappropriation par un collectif de De Vaujany (2005, p. 34). Elle marque la premire rencontre de loutil avec lorganisation dans la logique dune ventuelle adoption. Une premire interprtation de linnovation comptable est conduite par un groupe restreint dacteurs assurant la reprsentativit sociale, politique ou structurelle des individus participant au processus de consolidation La phase dadoption marque le dbut de la phase d appropriation originelle du processus dappropriation par un collectif mise en vidence par De Vaujany (2005,p. 34). Elle se caractrise par lactivation de multiples processus dans un groupe plus important dacteurs constituant la structure organisationnelle du projet de conversion : le comit de pilotage (COPI) et le groupe projet. Durant cette phase, un travail d adoption de lide par lorganisation (Godowski 2004) est alors conduit en veillant : - une adaptation de lide lorganisation en procdant sa contextualisation par rapport lenvironnement et - une acceptation de lide dans lorganisation par l intressement des acteurs. Ainsi, une rflexion collective sur loutil (identification des normes applicables, valuation des impacts comptables et financiers, choix des options) est initie.

La phase dadaptation des normes au contexte dutilisation conduit llaboration dun rfrentiel interne par un collectif (structure organisationnelle avec les ateliers par norme ou corps de norme) engag dans un processus dapprentissage et de construction

LA MISE EN OEUVRE DU REFERENTIEL IAS/IFRS A lissue de la priode dintroduction du rfrentiel IAS/IFRS dans lorganisation, un premier travail dappropriation a t conduit par les acteurs impliqus dans la structure organisationnelle mise en place dans le cadre du projet de conversion. Toutefois, la mise en oeuvre des premiers retraitements de consolidation, correspondant la conversion des comptes proprement dite, impose une large vague de diffusion du rfrentiel interne auprs de la communaut dacteurs ayant en charge le processus de consolidation. Loutil doit alors sinscrire dans la vie quotidienne organisationnelle, ce qui suppose lenracinement de nouvelles normes et lappropriation de nouveaux comportements. Cette priode est marque par trois phases : les phases dacceptation, de routinisation et dintgration. La phase dacceptation du rfrentiel IAS/IFRS se caractrise par une large diffusion du rfrentiel interne dans lorganisation. Elle ncessite lmergence dun cadre de rfrence commun (Strauss 1978), rponse la dimension crative qui est indissociable de lappropriation, ainsi que le soulignent Mallet(2006), De Certeau(1980) et la ncessit dun consensus autour dun outil entre des individus aux intrts divergents. La phase de routinisation traduit lancrage du changement au niveau de lactivit quotidienne de lentreprise. Le changement induit par le rfrentiel IAS/IFRS est une ralit concrte, applique par tous. Cette phase marque lmergence de routines organisationnelles que Teece (1992) dfinit comme une configuration dinteractions qui reprsente une solution des problmes particuliers . La phase dintgration du rfrentiel IAS/IFRS, si elle est engage, marque la fin du processus dappropriation par une stabilisation de loutil et des routines (Houze 2001,p. 4).

Premire application des normes IFRS


Le passage aux normes IAS/IFRS constitue une opportunit stratgique relle pour les entreprises en termes de communication financire. Elle a t qualifie de rvolution culturelle par certains acteurs et doit faire lobjet dune rflexion structure dans chaque groupe dentreprises concern, tous les niveaux oprationnels.

Il devrait permettre de rpondre aux attentes et interrogations des investisseurs en matire de mesure de la performance de la rentabilit, de comparabilit des entreprises entre elles et de cration de valeur. Il doit tre considr comme un chantier majeur et faire lobjet dune tude pralable pour analyser et valuer toutes les incidences de ladoption des normes IAS/IFRS. Ladoption du nouveau rfrentiel va ncessiter la mise en place dune organisation, au sein de lentreprise concerne, en mode projet qui, sous limpulsion de la direction gnrale, devra impliquer toutes les fonctions du groupe. Les principales tapes cls pourront sarticuler comme suit : Piloter et animer (composition dune quipe ddie) ; Mobiliser sur le projet (communication interne sur limportance stratgique du projet) ; Dfinir un calendrier et des tapes cls respecter ; Diagnostiquer les comptences et les connaissances requises ; Inventorier les divergences entre le rfrentiel actuel et les normes IAS (qualitatif et quantitatif) ; Analyser les systmes dinformation et identifier les amnagements ventuellement ncessaires ; Faire des choix comptables et dorganisation (options sur les mthodes possibles, dfinition des niveaux dinformation sectorielle, cadences de la communication financire, date de premire publication en normes IAS, modification des systmes dinformation, mise en place des moyens humains et formation), Simuler les comptes en IAS en cours de priode de transition (jeu dessai, conformit, retraitements douverture et comparatifs), Prparer le march aux carts significatifs, Russir le projet (publier les premiers comptes en normes IAS), Suivre lvolution des normes et des interprtations nouvelles.

Mthodologie de mise en place du projet de conversion aux normes IFRS au sein de la CDG
Cette section sintressera surtout relater en aval la mthodologie suivie par la CDG afin de convertir aux normes IFRS et qui fut caractrise par deux grandes tapes : le diagnostic et la mise en oeuvre. DIAGNOSTIC DE LEXISTANT Cette premire tape consiste recenser les pratiques suivies par les diffrentes filiales en termes de comptabilits individuelles des socits du primtre de consolidation. Il sagit dnumrer les mthodes dvaluation, la prsentation, et les positions techniques retenues en consolidation puisque les filiales suivent des normes diffrentes chacune (Plan Comptable Gnral, Plan Comptable des Etablissements de Crdit, Plan Comptable des Assurancesetc), Les rgles dvaluation retenues par les filiales pour llaboration des comptes sociaux peuvent diverger de celles appliques par le groupe pour les besoins de consolidation. Des critures de retraitement savrent donc indispensables.

Il a fallu donc mettre en place des procdures de collectes afin de recenser de manire dtaille les pratiques en cours. Pour les socits dites gres dune part, le problme ne se posait pas puisque la CDG (holding) disposait de toutes les informations ncessaires. Le diagnostic, laube de lapplication des normes IAS/IFRS, fut donc ax surtout sur ltude des nouvelles mthodes dvaluation et de comptabilisation que prsentaient les normes et de cerner leurs impacts sur les comptes consolids. On peut schmatiser la procdure de collecte et dtude des mthodes dvaluation et de comptabilisation comme suit :

Ce travail a eu pour rsultat la cration dun manuel de procdures ainsi quune matrice de passage des normes marocaines aux normes IAS/IFRS. Aujourdhui, les filiales font les retraitements ncessaires et reportent leurs tats financiers en IFRS lentit consolidation chez la holding afin de prparer les tats consolids 2. MISE EN OEUVRE Cette deuxime grande tape a mis laccent sur deux principaux volets savoir : Prparer le bilan douverture en IAS/IFRS : lobligation de prsentation des tats consolids en IFRS tant due la clture de lexercice , le groupe CDG a vu que, pour russir la conversion, il lui tait plus opportun de prparer un bilan de clture pour lexercice en IAS/IFRS. Ceci lui permit de faire face aux diffrentes difficults lies la conversion en amont et de prparer les ressources la fois humaines et financires ncessaires pour russir la conversion.

Un chantillon de 30 filiales, reprsentant 96% des capitaux employs, fut choisi. Au sein de chaque filiale, une quipe de personnes accompagne dun consultant de Deloitte fut charge dtudier lapplication des normes IAS/IFRS au sein de leurs structures respectives. Lobjectif dune telle mesure est de former le personnel qui sera charg du reporting IFRS propre au cas de son entreprise, conomisant ainsi temps et argent pour la mise en place du rfrentiel. Mettre niveau le systme dinformation de consolidation : il fallait mettre niveau le systme dinformation de consolidation en dfinissant les diffrents schmas comptables des retraitements IFRS ncessaires, de la prsentation des tats de synthse, de llaboration de ltat des impacts IAS/IFRS sur linformation financire.

Quelles difficults pour la mise en place du rfrentiel ?


La mise en place des normes IAS/IFRS au sein dun groupe est un projet qui ncessite la mobilisation de tous les intervenants dans le processus, et laffectation dimportantes ressources la fois humaines et matrielles. Ce type projet ne pourra pas tre ralis sans identifier au pralable les diffrentes contraintes et difficults auxquelles le groupe doit faire face. Le projet de conversion aux normes IAS/IFRS est un travail fastidieux engageant lensemble du personnel du groupe. Ceci dit, la production des informations ncessaires la consolidation gnre une charge de travail importante qui peut conduire au paiement dheures supplmentaires pour les salaris du primtre et/ou de la socit tte du groupe Ensuite, vient la mise niveau du systme dinformations. SI le groupe dispose des ressources humaines comptentes en interne, ceci gnrera le paiement dheures supplmentaires tel le travail exige une refonte du systme dinformations. A lexterne, nous avons vu que les consultants dun cabinet dexpertise sont omniprsents dans le processus du projet de conversion aux normes IFRS et daudit des comptes consolids aprs laboration du premier bilan en IFRS. Les honoraires lis ce type de mission sont trs leves en raison du temps allou au projet. A part les difficults dj voques, on ajoute celles lies lapplication de certaines normes IAS/IFRS. La raison principale est lintroduction nouvelle de concepts contredisant ceux de la comptabilit marocaine ; savoir les concepts de la juste valeur, la valeur dutilit, la valeur recouvrable, le goodwill La difficult rside dans le fait que la plupart de ces concepts reposent sur une connaissance financire pure peu prsente chez les comptables marocains. Parfois mme, les mthodes prconises par lIASB dans plusieurs de ses normes reposent sur la disponibilit dune conomie de march ; chose qui nest pas prsente dans le cas du Maroc. Au Maroc, on ne dispose que de 77 entreprises cotes et la majorit des biens sont trs difficilement valuables de faon fiable. De plus, la dtermination du cot des fonds propres se relve une tche trs complexe pour un groupe telle la CDG dont les activits sont trs spcifiques et presque incomparables celles du march, ce qui rend fastidieux la tche dvaluer certains actifs qui repose sur des mthodes actuarielles.

IMPACT DES NORMES IAS/IFRS SUR LA CDG ET LINFORMATION FINANCIERE

Ce chapitre sintressera aux impacts gnrs par la conversion aux normes IFRS au sein de la CDG quils soient organisationnels, oprationnels ou financiers. Alors que cette section traitera des impacts organisationnels et oprationnels au sein du groupe CDG

Impacts organisationnels et oprationnels


Il est impratif de mettre en perspective les consquences comptables, en IFRS, des projets stratgiques dcids aujourdhui et, notamment de prendre en compte les consquences pratiques quils peuvent entraner. Il est ncessaire de mesurer les consquences de la conversion en termes dorganisation interne. Il est probable qu terme, le projet initial lanc par la direction financire donnera lieu la mise en place de projets spars dans dautres directions ou services. Il est donc fondamental de dfinir une trajectoire de dmarrage car ces diffrents projets et sous projets doivent tre parfaitement synchroniss et squencs. Dans le cas de la CDG, les impacts peuvent tre rsums : La formation du personnel en normes IAS/IFRS et recrutement de consolideurs pr-forms aux normes ; Cration dune unit spciale consolidation-IFRS au sein des diffrentes holdings (CDG-EP, CDG CAPITAL, CDG DEVELOPPEMENT) indpendante de lentit comptabilit et dune unit reporting IFRS pour la consolidation au sein des filiales ; Refonte de la stratgie de communication de linformation financire ; Revue des chemins des flux dinformation au sein du groupe.

CONCLUSION
Au terme de cette tude, nous avons pu rpondre aux questions relevant de la problmatique du sujet : Comment la CDG a-t-elle procd la mise en place du rfrentiel IAS/IFRS ? Nous avons vu que la CDG a fait appel un cabinet franais daudit spcialis, savoir Dloitte, pour lassister au courant du projet de bascule. Les tapes principales furent : Le diagnostic de lexistant : il sagit de relever les diffrentes pratiques comptables au sein des filiales du groupe et dtudier limpact des normes IFRS leur application ; La mise en oeuvre : dsigne la mise en application des normes IAS/IFRS au sein du groupe CDG, la mise niveau du systme dinformations et la formation du personnel concern en parallle. Le processus sest termin la fin par un audit des comptes afin de valider le passage aux normes IAS IFRS. Quelles sont les difficults rencontres lors de la mise en oeuvre des normes IAS/IFRS ? Nous avons voqu quil existe deux difficults suprmes quant au passage aux normes IFRS : Les cots onreux: honoraires des consultants, auditeurs, formateurs et consolideurs Lapplicabilit des normes IAS/IFRS dans un contexte marocain qui se rsume en la dtermination dune juste valeur fiable.

Quels sont les impacts la fois managriaux et financiers du passage aux normes IAS/IFRS ? En ce qui concerne les impacts organisationnels, la CDG a d : Former le personnel concern en normes IAS/IFRS et recruter des consolideurs expriments dans ce domaine Crer une unit spciale consolidation-IFRS au sein des diffrentes holdings (CDG-EP, CDG CAPITAL, CDG DEVELOPPEMENT) indpendante de lentit comptabilit. Ainsi quune unit reporting IFRS pour la consolidation au sein des filiales ; Repenser la stratgie de communication de linformation financire ; Revoir des chemins des flux dinformation au sein du groupe. Lobservation des pratiques dans la CDG laisse apparatre que le rfrentiel IAS/IFRS, comme tout outil de gestion, est gnrateur de changement au sein des organisations qui ladoptent et que son appropriation ncessite un long processus marqu par deux grandes priodes et six phases. Lanalyse des caractristiques de notre outil, de son rle et du processus dappropriation, a permis non seulement une meilleure comprhension de la contextualisation des normes internationales dans le temps, mais aussi des capacits accrues danticipation, daccompagnement et de pilotage du processus. En effet, ltude de cas a montr notamment que labsence ou linsuffisance dappropriation des normes internationales rsidait essentiellement dans la sous-estimation de la porte du changement induit par ladoption des normes internationales.

Bibliographie :

OUVRAGES
Eric Ducasse, Anne Jallet-Auguste, Stephane Ouvrard et Christian Prat Di Hauret, Les normes comptables internationales IAS/IFRS, dition 2005 DE BOECK ;
Bec, J., Granier, F., Singry, J.(2007). La facilitation des changements organisationnels Mthodes, outils et modles. Paris LHarmattan Demaria, S. (2008). Les choix doptions comptables lors de la premire application des normes IAS/IFRS : Observation et comprhension des choix effectus par les groupes franais. Doctorat en sciences de gestion, Universit de Nice-Sophia Antipolis. De Vaujany, F.X. (2005). De la pertinence dune rflexion sur le management de lappropriation des objets et outils de gestion In De la conception lusage (Eds, De Vaujany, F.X.). Paris Ems Management & Socit : 19-34. Gavard-Perret , M.L., Gotteland, D., Haon, Ch., Jolibert, A. (2008). Mthodologie de la recherch Russir son mmoire ou sa these en sciences de gestion. Paris Pearson Education : 75.

ARTICLES
Sylvie MARCHAL, Mariam BOUKARI et Jean-Luc CAYSSIALS, Limpact des normes IFRS sur les donnes comptables des groupes franais cts, Bulletin de la Banque de France n163, Juillet 2007 ;

DOCUMENTS INTERNES
Rapports dactivits de la CDG 2002 2011

MEMOIRES
BAYA Souad, Les normes IAS/IFRS et les normes comptables marocaines : tudes et retraitements, 2008 2009 ; BAZIRE Sabrina et MAFFON Marie-Nol, Impacts de la mise en place des normes IFRS sur les capitaux propres, dirig par Mme Sophie de OLIVEIRA LEITE, mmoire MASTER Stratgie et Expertise Financires CNAM Paris, promotion 2005 Mohamed DRIDER, Elaboration des comptes consolids des groupes marocains : mthodologie et impact de lapplication des normes IFRS sur lorganisation du processus de consolidation, juillet 2011,

ANONYMES
Guide de rfrence sur les IFRS, Deloitte, dition 2011 ;