METODOS CONTABLES DE COSTEO

por Antonio R. Pellegrino

Profesor Asociado Contabilidad de Costo Profesor Adjunto Administracin Financiera I

INTRODUCCION En este trabajo se comentan las metodologas de costeo a aplicar de acuerdo al tipo de costo que se desea obtener para valuar la produccin y determinar resultados peridicos. ebido a que el an!lisis se reali"a dentro del conte#to del sistema contable$ en todos los casos dic%as metodologas responden a los principios b!sicos del criterio de Costeo por Absorcin$ que es el admitido por las normas contables vigentes. Es decir$ se consideran costos del producto todos los consumos de factores o insumos necesarios para desarrollar la tarea productiva$ sean variables o fijos en relacin al volumen de produccin. A partir de esta premisa se e#ponen los siguientes m&todos' 1) COSTEO REAL INTEGRAL 2) COSTEO REAL NORMALIZADO 3) COSTEO PREDETERMINADO ESTANDAR Cada uno de ellos conduce a un costo unitario distinto para el mismo producto u objeto de costo. Pero el aspecto m!s relevante a tener en cuenta para la eleccin de uno u otro m&todo de costeo es la calidad de la informacin que genera cada uno de ellos. En tal sentido$ el Costeo real integral deriva en informacin muy poco analtica y$ como conse( cuencia$ no brinda la posibilidad de efectuar an!lisis que ayuden a mejorar la gestin. El Costeo real nor ali!a"o mejora sustancialmente la calidad de la informacin debido al proceso selectivo de los factores de costos previo a su imputacin a los productos. Por su parte$ el Costeo #re"eter ina"o est$n"ar% al basarse en estudios e#%austivos y profundos respecto a la mnima incidencia que debe tener cada elemento en el costo del producto$ induce a desarrollar la tarea productiva poniendo todo el empe)o para alcan"ar el objetivo del mnimo costo. En principio$ cualquiera de los tres m&todos de costeo indicados pueden ser aplicados en todo modelo de organi"acin$ pero siempre puede elegirse la mejor alternativa para cada caso en particular. As por ejemplo$ en empresas de produccin bien diferenciada en las que cada tipo de artculo se produce por *nica ve" puede aplicarse sin mayores problemas el Costeo real integral. En las empresas con produccin repetitiva a lo largo del ejercicio econmico$ sea mono o poliproductora$ conviene aplicar el Costeo real nor ali!a"o. El Costeo #re"eter ina"o est$n"ar requiere$ preferentemente$ una e#celente organi"acin y ptimas condiciones econmicas y financieras.
El estudio en que se basa este ensayo se realiz con la asistencia de la Facultad de Ciencias Econ- micas (Universidad Nacional de Cuyo)

+ Pero$ en todos los casos$ antes de elegir el tipo de costo a calcular es necesario esta( blecer el m&todo de Contabilidad de Costo apropiado a cada organi"acin. Ello se reali"a teniendo en cuenta el esquema de proceso productivo$ el tipo de producto$ y la modalidad operativa que se ejerce con la clientela. En tal sentido$ b!sicamente se reconocen dos modelos o esquemas de organi"acin' las que desarrollan procesos productivos intermiten( tes$ con lotes de artculos bien diferenciados y producidos por encargo y las que reali"an procesos en lnea divididos en etapas$ generalmente monoproductoras y que elaboran artculos de consumo masivo. En las primeras debe aplicarse el m&todo de contabilidad de costo por Or"enes "e Pro"&''i(n y en las segundas el de costo por Pro'esos. El desarrollo de nuestro trabajo se sustenta en el siguiente esquema lgico que relacio( na el criterio de costeo$ el m&todo de contabilidad de costo y el tipo de costo que se desea obtener' ) El 'riterio "e 'osteo es esta*le'i"o #or las nor as 'onta*les #ro+esionales ) El ,to"o "e 'onta*ili"a" "e 'osto se "e+ine a #artir "el o"elo "e e #resa ) El ti#o "e 'osto se "e+ine a tra-,s "e &na "e'isi(n interna alternati-a

1. METODOS COSTEO 1.1 CONCEPTO GENERALES

DE Y CONSIDERACIONES

El ,to"o o t,'ni'a "e 'osteo es el conjunto de procedimientos especficos utili"ados para la determinacin de un costo. El o"elo "e 'osteo es el conjunto de supuestos y relaciones b!sicas en que se sustenta un m&todo o t&cnica de costeo. El 'osto e'on( i'o es toda vinculacin co%erente entre un objetivo o resultado productivo y los factores o recursos considerados necesarios para lograrlos. ic%a vinculacin se e#presa o mide en t&rminos monetarios ,-er Cartier$ .///0. 1as definiciones transcritas intentan e#presar tres conceptos diferentes pero ntima( mente vinculados' el METODO DE COSTEO que es el esquema de c!lculo a aplicar para la determinacin de un costo$ el MODELO DE COSTEO que consiste en la integracin de supuestos y relaciones a partir de los cuales se desarrolla el m&todo de costeo y$ por *ltimo$ el COSTO ECONOMICO que es el indicador que se obtiene a trav&s del m&todo basado en un determinado modelo. 1.2 EVOLUCION COSTEO DE LOS METODOS DE

1os primeros estudios tuvieron como objetivo controlar y contabili"ar el ciclo de la mate( ria prima partiendo de las compras e identificando su consumo con los productos que se fabrican. En segundo lugar se trat de controlar y contabili"ar el costo de mano de obra y de anali"ar los m&todos para aplicarla a los distintos productos o tareas. Por *ltimo$ se estudi la forma de asignar a los productos los costos indirectos de fabricacin y de su registracin contable. Es decir$ el primer objetivo de la Contabilidad de costo fue crear y aplicar mecanismos de registracin para costear el producto y determinar resultados. 1a contabilidad de costos %istricos o reales permiti la obtencin de costos unitarios

2 respaldados por comprobantes y la reali"acin de comparaciones entre los costos de distintos perodos. Pero la informacin obtenida al finali"ar el perodo$ que permite conocer el resultado de %ec%os consumados$ %i"o que el sistema fuera perdiendo relevancia.

3 Para contar con informacin oportuna fueron surgiendo m&todos de costeo que contem( plan el c!lculo del costo antes de reali"ar la produccin. Entre ellos se destaca el m&todo de Costo Est!ndar que predetermina el costo de produccin de los diferentes productos efec( tuando un riguroso an!lisis para establecer las relaciones insumo producto e insumo volumen. Al mismo tiempo se perfil un mecanismo que permite engranarlo en la contabilidad. Este tipo de costo se utili"a para medir la eficiencia operativa$ compar!ndolo peridicamente con los costos reales. 1as presiones de la competencia mueven a las empresas a emplear las t&cnicas de la programacin y la planeacin de las utilidades. 4urge el sistema presupuestario integral y con &l$ la etapa de los costos para planeamiento y control de todas las actividades. Pero el estudio de las decisiones e#ige nuevas configuraciones de costos$ capaces de proporcionar la informacin precisa y objetiva. Aparece la t&cnica de reelaboracin de datos que suministra la contabilidad de costo para facilitar la eleccin de la mejor alternativa con miras a ma#imi"ar las utilidades o minimi"ar los costos. Es la etapa de los costos para la toma de decisiones. En sntesis$ pueden reconocerse cuatro etapas relevantes en la evolucin de los m&to( dos de costeo' 1 Et ! Costos /ist(ri'os o reales 2 Et ! Costos est$n"ares " Et ! Costos #ara #lanea iento 0 'ontrol # Et ! Costos #ara to ar "e'isiones

1." LA ESTRUCTURA PRODUCTIVA Y LOS METODOS DE COSTEO 1a evolucin de la t&cnica$ la modalidad de operar en los procesos productivos y la rela( cin que puede establecerse con la clientela permitieron identificar dos tipos de empresas bien diferenciadas' las que desarrollan procesos intermitentes y las que ejecutan proceso en lnea. Estos modelos operativos indujeron a los analistas de costos a crear metodologas de costeo que fueran compatibles con cada estructura productiva. e esta manera surgen los m&todos de contabilidad de costo por Or"enes "e Pro"&''i(n y por Pro'esos. El primero es aplicable a las empresas con procesos intermitentes y el segundo a las empresas con procesos en lnea. El #ro'eso #ro"&'ti-o es la a'ti-i"a" 1&e "esarrollan las &ni"a"es "e #ro"&''i(n o agentes #ro"&'tores "e la e'ono 2a 'on el +in "e trans+or ar *ienes inter e"ios 3 aterias #ri as% #ro"&'tos se iela*ora"os) en *ienes +inales% e"iante el e #leo "e +a'tores #ro"&'ti-os ,-er 1oren"o 4egovia$ ./52$ p!g. .+.0. 6ambi&n se define al proceso productivo como el siste a "e a''iones e4e'&ta"as so*re "eter ina"os *ienes #ara "arles "istinta &tili"a" a la 1&e ten2an antes "el e4er'i'io "e a1&,llas. ,-er 7sorio$ ./58$ p!g. .3 0. 1a actividad productiva as definida incluye no slo la produccin de bienes fsicos ,ali( mentos$ automviles$ "apatos$ viviendas0 sino tambi&n la prestacin de servicios ,sanidad$ ense)an"a$ transporte$ investigacin0. 4eg*n 4c%roeder ,./52$ p!gs. .239.::0 antes de elegir el tipo de proceso que conviene adoptar para elaborar un producto debe definirse el volumen de produccin que se planea alcan"ar en funcin de la estructura del mercado$ de la probable demanda y de la decisin de la capacidad fsica de las operaciones. ;na ve" reali"adas estas mediciones$ los administradores de la empresa pueden tomar decisiones acerca de la organi"acin del flujo del proceso. As$ definen si el mismo debe

reali"arse como un flujo en lnea de alto volumen productivo o como un proceso de bajo volumen de produccin por lotes. 7tro aspecto a tener en cuenta y que puede incidir en la eleccin del tipo de proceso es el an!lisis respecto a la conveniencia de que la empresa se integre %acia adelante con el cliente final o %acia atr!s con sus proveedores. 6omar una adecuada decisin en relacin con el tipo de proceso productivo que convie( ne desarrollar es muy importante$ ya que la misma afectar! sensiblemente los costos de produccin$ la calidad de los productos y la confiabilidad y fle#ibilidad de las operaciones. ,-er Pellegrino$ .//<$ p!gs. <950. 1) Costo #ro"&''i(n #or (r"enes "e

En las empresas que reali"an su tarea productiva con procesos intermitentes$ el costo de produccin se calcula aplicando el m&todo ORDENES DE PRODUCCION$ que considera a la orden como fuente generadora del costo. 1a orden de produccin es el documento que emite el De#arta ento Control "e Pro5 "&''i(n a instancias de la Geren'ia "e Pro"&''i(n para que se inicie la produccin de un determinado lote de productos$ una ve" acordadas con el cliente las condiciones t&cnicas$ econmicas y financieras que regular!n esa operacin ,-er -!"que"$ .//2$ p!gs. ++:9+250. En estos casos las diferentes partidas de costo se cargan a la orden representativa del producto que se est! elaborando. Es decir$ la orden de produccin configura el centro de costo al cual confluyen los elementos de costos pertinentes. El costo total y unitario del producto se obtiene al finali"ar el proceso sumando todos los costos acumulados en la orden y dividiendo entre las unidades obtenidas. El formulario en el que se detalla la estructura de costo de cada orden se denomina 6O5 7A DE COSTO. En este tipo de empresas$ que suelen ser poliproductoras$ durante el mismo perodo pueden estar abiertas diferentes rdenes de produccin con su correspondiente %oja de costo. En cada una se registran los costos de los diferentes productos en elaboracin. El cargo de los costos directos se reali"a con bastante precisin ya que es factible iden( tificar el elemento de costo con la respectiva orden generadora. 1os costos comunes a todas las rdenes se distribuyen utili"ando bases de prorrateo adecuadas$ de modo que se pueda lograr un reparto equitativo y ra"onable de los mismos. 1a funcin productiva puede organi"arse identificando las operaciones por las que de( ben atravesar las diferentes lneas de productos %asta adquirir las caractersticas de artculos terminados. En esos casos$ dado que la orden de produccin es la unidad de asignacin y distribu( cin de los elementos de costos$ es necesario organi"ar la registracin contable de tal manera que sea posible efectuar mediciones adecuadas que reflejen la utili"acin o consumo de cada tarea por cada orden de produccin. 4i los centros productivos son$ por ejemplo$ CORTADO$ ARMADO y TERMINACION$ es fundamental contar con registros analticos que permitan verificar la cantidad de materia( les$ el tiempo y dem!s elementos directos de costos utili"ados en cada una de estas etapas por cada orden de produccin. As puede %acerse el cmputo de los costos directos corres( pondientes a cada orden. 1os registros analticos que suelen usarse para recopilar contablemente la informacin de costos directos son el SU8DIARIO DE PEDIDO INTERNO DE MATERIALES$ en el que se detalla el destino que se le %a dado al material que %a salido del depsito o almac&n y el SU8DIARIO DE MANO DE O8RA que registra la informacin contenida en el PARTE DIARIO DE TIEMPO. 6ambi&n deben utili"arse otros registros que sean necesarios para obtener datos que permitan efectuar correctamente las imputaciones de

costos directos a las

diferentes rdenes de produccin abiertas durante el perodo que se est! costeando y su participacin en cada operacin. Al finali"ar los respectivos procesos productivos la informacin contenida en estos regis( tros refleja la utili"acin o consumo real de los diferentes elementos de costos directos. 1os costos comunes a las etapas del proceso se distribuyen entre las mismas en funcin de bases representativas de la naturale"a del costo a distribuir. En definitiva$ todos los costos acumulados en cada etapa del proceso deben ser absor( bidos por las rdenes de produccin que %an estado abiertas durante el perodo del costeo. 1os costos directos identificables con cada orden ,materiales$ mano de obra$ otros costos0 se asignan a las respectivas rdenes. 1os costos indirectos$ ya distribuidos a cada funcin mediante el prorrateo correspondiente$ se distribuyen entre las rdenes de produccin en funcin de la base elegida. =especto a esta *ltima categora de costos$ si el sector productivo de la empresa se %a departamentali"ado$ con la ASIGNACION PRIMARIA se calculan los costos acumulados en los departamentos de servicios y se asignan parte de los costos indirectos a los departa( mentos productivos. ;na ve" finali"ado este c!lculo se efect*a la ASIGNACION SECUNDA5 RIA$ que consiste en transferir los costos totales de los departamentos de servicios a los departamentos productivos que %an usado el servicio. e esta manera$ cada uno de los departamentos productivos tiene imputado el total de costos indirectos a distribuir entre las diferentes rdenes de produccin que %an estado abiertas durante el perodo. Esta *ltima etapa del costeo se conoce como ASIGNACION 9INAL de costos indirectos ,-er Pellegrino$ .//<$ p!gs. /9.>0. 2) Costo #ro'esos #or

1os procesos en lnea se desarrollan en las empresas que fabrican productos en gran( des cantidades$ sin identificar lotes por clientes sino$ m!s bien$ para formar stoc?s. 1a produccin suele ser %omog&nea$ es decir$ no muy diversificada$ y se obtiene a trav&s de una actividad productiva uniforme a lo largo del ejercicio econmico. 6odo ello %ace que en cada subperodo pueda alcan"arse$ generalmente$ la capacidad pr!ctica m!#ima o un nivel muy cercano a la misma. En las industrias con procesos en lnea el costo de produccin se calcula utili"ando el m&todo conocido como COSTO POR PROCESOS. En estos casos se considera al proceso como generador del costo. El proceso productivo suele subdividirse de tal manera que queden bien identificadas las diferentes etapas operacionales que es necesario cumplimentar para la elaboracin del producto. A estas etapas se las suele denominar "e#arta entos, 'entros "e 'osto, 'entros "e res#onsa*ili"a", +&n'iones u o#era'iones En cada una de ellas se reali"a un trabajo especfico$ especiali"ado y repetitivo ,-er @ac?er$ Aacobsen y =amre" Padilla$ .//>$ p!g. +:>0. 1a determinacin del costo por cada etapa del proceso permite tener informacin analti( ca que %ace posible controlar el desempe)o de cada centro$ a cuyo frente siempre %ay un responsable. 6ambi&n permite conocer la etapa del proceso que origina mayores o menores costos dentro del proceso integral. e esta manera los directivos de la empresa pueden tomar medidas correctivas a los efectos de lograr la mayor eficiencia posible en cada depar( tamento productivo. Como consecuencia de las caractersticas propias de estas industrias el flujo productivo pr!cticamente no se interrumpe$ ya que el objetivo es formar stoc?s para vender. 1as mate( rias primas que ingresan al proceso van transform!ndose en producto

a medida que se avan"a en cada fase del proceso$ pudiendo alcan"ar las especificaciones de producto terminado todos los das de cada mes. Por tales ra"ones el costeo se reali"a peridicamente$ tom!ndose el mes como lapso ra"onable para efectuar las mediciones.

Para lograr tales objetivos$ mensualmente se abre una %oja de costo para cada etapa del proceso y al final del mes se reali"a el c!lculo del costo. 1os costos que son directos a los diferentes centros se asignan a la %oja de costo pertinente. 1os que son comunes a todas las etapas del proceso se distribuyen entre las mismas utili"ando las bases m!s adecuadas para cada partida de costo indirecto a distribuir. El costo total del producto terminado resulta de la acumulacin de los costos totales de cada epartamento. El costo unitario se obtiene dividiendo el costo total acumulado entre los productos terminados en la *ltima etapa del proceso. ,-er Pellegrino$ .//<$ p!g. +20.

2. COSTO REAL 2.1 CONCEPTO Es el que se calcula al concluir el proceso productivo o al finali"ar cada perodo sobre la base de las registraciones contables. 6odos los factores consumidos en el sector producti( vo se imputan al volumen resultante de produccin. Como consecuencia$ al fluctuar los niveles de produccin de un mes a otro los costos fijos originan oscilaciones en los costos unitarios. Estas oscilaciones tambi&n pueden deberse a consumos de factores variables no proporcionales a los diferentes vol*menes de produccin peridicos. 2.2 COSTO DE PRODUCCION INTEGRAL O COMPLETO 4e caracteri"a porque no contempla un proceso selectivo de elementos de costos al costear la produccin. Es decir$ todos los costos que se %an generado en el proceso de fabricacin durante el perodo ,mes0 se cargan al producto sin considerar si se trata de costos normales o de costos anormales. Entre estos *ltimos se pueden mencionar' desperdicios voluminosos de materia prima y materiales$ improductividad oculta de mano de obra$ p&rdi( das significativas de productos terminados$ diferentes niveles de capacidad ociosa$ etc. Como consecuencia$ el costo unitario de produccin$ al estar afectado por tales costos anormales$ puede resultar muy diferente de un perodo a otro aunque no %ayan variado los precios de los factores de costo. Ello %ace que no sean comparables los costos unitarios de los distintos meses. 7tro %ec%o que afecta el costo unitario mensual es el tratamiento que se les da a los costos fijos de produccin ya que los mismos se asignan a diferentes vol*me( nes mensuales de artculos obtenidos. El costeo por absorcin real integral o completo puede aplicarse cuando se reali"a una produccin especfica por *nica ve" ,construccin de una casa$ filmacin de una pelcula etc.0. Es decir$ cuando la produccin no es uniforme y repetitiva a lo largo del ejercicio econmico. 2." COSTO DE PRODUCCION NORMALI$ADO El costo normali"ado de produccin es el que refleja condiciones operativas normales del sector productivo. Para poder calcularlo es necesario preestablecer el modelo operativo normal de la empresa$ de tal manera que slo los costos que se generan dentro de ese conte#to sean absorbidos por la produccin resultante. 1os costos que e#ceden los lmites fijados como normales se registran en cuentas de resultado y se consignan en el Estado de =esultados del mes en que se %an devengado. Este tipo de costo se encuadra dentro del COSTEO POR A8SORCION ya que se imputan a los

productos todos los factores consumi(

dos en el sector productivo ,variables y fijos0$ con la *nica limitacin de que los mismos no e#cedan el modelo normal operativo. Para definir el modelo operativo normal se consideran las condiciones estructurales en general y del sector productivo en particular$ tales como' n*mero y calidad de maquinarias$ plantel de personal y calidad de mano de obra$ organi"acin y administracin de materiales$ p&rdidas %abituales de materias primas y productos terminados$ etc. ,-er Pellegrino$ .//8$ p!gs. .9+>0. El costo normali"ado se calcula al finali"ar el proceso productivo o el perodo econmico sobre la base de las registraciones contables. Pero$ a diferencia del costeo real integral descrito precedentemente$ al aplicar este m&todo se reali"a una seleccin de los elementos de costo con el fin de imputar al producto slo los insumos compatibles con el desempe)o operativo normal$ e#cluyendo el costo de los desperdicios en e#ceso de materia prima y materiales$ de la improductividad oculta de mano de obra$ de la p&rdida en e#ceso de produccin terminada y de la capacidad ociosa resultante en cada mes. El costeo por absorcin normali"ado es el propuesto por la =6.> para calcular los cos( tos engranados en la contabilidad en aquellos casos en que la produccin es uniforme y repetitiva a lo largo del ciclo econmico. 1) Mo"elo nor al o#erati-o

El modelo operativo normal implica preestablecer las siguientes mediciones' ) Tasas nor ales "e 'ons& o "e ateria #ri a 0 ateriales "ire'tos ) Tasas nor ales "e 'ons& o "e /oras "e ano "e o*ra "ire'ta ) Por'enta4e "e #,r"i"a nor al "e #ro"&''i(n ter ina"a ) Ca#a'i"a" #r$'ti'a $:i a o Ca#a'i"a" #ro e"io ens&al % TASAS NORMALES DE CONSUMO& 4on magnitudes t&cnicas respecto a consumo de materia prima$ materiales directos y %oras de mano de obra directa por cada unidad de producto. % PORCENTA'E DE PERDIDA NORMAL DE PRODUCCION TERMINADA& Este porcentaje se establece sobre el total de produccin en buen estado considerando la cantidad de productos que normalmente se pierde en la etapa final del proceso productivo. % CAPACIDAD PRACTICA MA(IMA& =efleja el mayor volumen o nivel de actividad que puede alcan"arse realmente en el sector productivo. Es la diferencia entre la capacidad terica y la capacidad desaprovec%ada por %ec%os inevitables y %abituales que interrumpen el proceso productivo. Puede e#presarse en unidades de producto$ %oras m!quina u %oras de mano de obra directa. 4u medicin se reali"a considerando la estructura del sector productivo ,tipo de materiales y de producto$ maquinarias$ personal$ r&gimen %orario de trabajo$ etc.0. % CAPACIDAD PROMEDIO MENSUAL& Es una medicin que se reali"a en empresas con marcadas oscilaciones en los niveles mensuales de actividad ,actividad estacional0. 4e establece dividiendo la produccin total anual estimada entre doce meses. Al aplicar este m&todo de costeo surgen diferencias entre los consumos reales y los considerados normales para el volumen de produccin resultante en cada mes$ de acuerdo al modelo preestablecido. El volumen de produccin obtenido slo absorbe el consumo

normal y las diferencias se registran en cuentas de resultado que inciden en el Estado de =esultados del mes ,-er 1pe" Couceiro$ ./5:$ p!gs. +:98.0. 2) C&entas anor ales 'onta*les "e 'ostos

1as cuentas contables que reflejan los costos anormales son las siguientes' ) Cons& o en e:'eso "e ateria #ri a o ateriales "ire'tos ) Cons& o en e:'eso "e /oras "e ano "e o*ra "ire'ta ) P,r"i"a anor al "e #ro"&''i(n ter ina"a ) So*re o s&* a#li'a'i(n "e 'ostos +i4os 3"ire'tos o in"ire'tos) ) So*re o s&* a#li'a'i(n "e 'ostos -aria*les in"ire'tos ) Costo "e 'a#a'i"a" o'iosa % CONSUMO EN E(CESO DE MATERIA PRIMA O MATERIALES DIRECTOS& 4e utili"a para registrar la diferencia entre el consumo total real y el considerado normal para el volu( men de produccin obtenido. ic%a diferencia se multiplica por el costo unitario del insumo. % CONSUMO EN E(CESO DE )ORAS DE MANO DE OBRA DIRECTA& Esta cuenta refleja la diferencia entre el consumo total real de %oras de mano de obra directa y el consumo total considerado normal para el volumen de produccin obtenido. 6ambi&n puede utili"arse la cuenta COSTO DE LA IMPRODUCTI;IDAD OCULTA. Esta diferencia de %oras se multiplica por el costo por %ora de mano de obra directa. % PERDIDA ANORMAL DE PRODUCCION TERMINADA& Es la diferencia entre el total de unidades perdidas de produccin terminada y las consideradas normales conforme al porcentaje admitido como normal para dic%o proceso. Esta diferencia se multiplica por el costo unitario de produccin que se calcula dividiendo el costo total de produccin entre el total de unidades procesadas y terminadas ,total de unidades obtenidas en buen estado y total de unidades perdidas0. % SOBRE O SUB APLICACION DE COSTOS *I'OS +Dire,to- o In.ire,to-/& Estas cuentas se utili"an cuando los costos fijos aplicados al volumen de produccin real son superiores o inferiores$ respectivamente$ al total de costo fijos mensuales. Estas situaciones pueden darse cuando se utili"a como base normal de asignacin o distribucin de costos fijos la CAPACI5 DAD PROMEDIO MENSUAL$ ya que el volumen real de produccin puede resultar superior o inferior a dic%a capacidad promedio. 1a sobre aplicacin representa una ganancia y la sub aplicacin una p&rdida. % SOBRE O SUB APLICACION DE COSTOS VARIABLES INDIRECTOS& 4e utili"a para reflejar la diferencia entre los CIF -ariables totales reales y los CIF -ariables totales aplica( dos al volumen de produccin resultante. 1a sobre aplicacin representa una ganancia y la sub aplicacin una p&rdida. % COSTO DE CAPACIDAD OCIOSA& Esta cuenta refleja la proporcin de Costos Fijos ,directos o indirectos0 no absorbida por el volumen real de produccin cuando se utili"a como base normal de asignacin o distribucin de costos fijos la CAPACIDAD PRACTICA MA<I5 MA. El importe a consignar en la misma se obtiene restando al total de costos fijos mensua( les los costos fijos que absorbe el volumen de produccin resultante.

3) Clasi+i'a'i(n "e los +a'tores "e 'osto A los efectos de poder desarrollar analticamente la t&cnica de la normali"acin$ los ele( mentos de costos se agrupan de la siguiente manera' ) ;aria*les="ire'tos ) ;aria*les=in"ire'tos ) 9i4os="ire'tos ) 9i4os=in"ire'tos Es decir$ se considera para cada elemento de costo la doble clasificacin que combina' > la 'on"&'ta "e los 'ostos ante 'a *ios en los -ol? enes "e #ro"&''i(n > la #osi*ili"a" o no "e asigna'i(n a los res#e'ti-os 'entros "e 'osto. % COSTOS VARIABLES DIRECTOS& En lo que respecta a este tipo de costos$ la idea es que los productos que se elaboran slo deben cargar con los consumos que se consideran normales para los respectivos lotes. 1os que e#ceden tales lmites normales deben reflejarse como costos del perodo en el Estado de =esultados. 1os consumos aludidos pueden consistir en cantidades de materias primas o materiales$ %oras de mano de obra$ otros costos$ etc. 1as tasas unitarias normales de consumo constituyen la base para el c!lculo del costo normali"ado variabledirecto$ ya que permiten efectuar las mediciones en t&rminos totales de consumos compatibles con los diferentes niveles de produccin alcan"ados en cada mes. Cabe se)alar que las tasas unitarias normales de consumo de materias primas$ mate( riales u otros costos variablesBdirectos deben incluir la p&rdida de dic%os insumos que se origina en el proceso productivo por causas in%erentes al mismo$ tales como' modelo del producto$ tipo de materia prima o materiales$ tecnologa empleada$ etc. e igual forma$ las tasas unitarias normales de consumo de %oras de mano de obra di( recta pueden incluir p&rdidas %abituales de tiempo de acuerdo a las caractersticas del proceso y del grupo %umano que interviene en el mismo. % COSTOS VARIABLES INDIRECTOS& Estos costos comunes se caracteri"an por fluctuar conforme lo %ace el volumen de produccin en su conjunto en empresas en que se elabora m!s de un producto. Por ejemplo' clavos y cola en carpinteras$ nafta y aceite en empresas que prestan distintos servicios$ lubricantes y energa de maquinarias que se utili"an para la produccin de m!s de un tipo de producto. 4i bien no son muc%os los insumos que tienen este comportamiento$ es conveniente considerarlos en nuestro esquema de normali"acin a los efectos de completar el an!lisis. Para normali"ar la incidencia de estos costos se establecen consumos totales ,e#presa( dos en t&rminos monetarios0 considerados normales para el volumen de produccin equiva( lente a la capacidad pr!ctica m!#ima o a la capacidad promedio mensual$ seg*n sea la medida de capacidad elegida como base normal de distribucin. e esta manera$ puede determinarse la relacin porcentual o '&ota nor al "e "istri*&'i(n que permite$ cualquiera sea el volumen resultante del perodo$ calcular la proporcin de costos variablesBindirectos que debe absorber dic%o volumen. Cuando la base normal de distribucin se e#presa en %oras de mano de obra u %oras m!quina$ la proporcin normal de costos a imputar a la produccin se obtiene multiplicando la '&ota nor al por el 'o #onente nor al "e la *ase 'o #ati*le 'on el -ol& en

real de cada lnea de producto. Es decir que$ en estos casos$ la base especfica por la cual se multiplica la cuota$ se obtiene multiplicando la tasa unitaria normal de %oras de mano de obra directa u %oras m!quina por el volumen real del mes.

4i la base de distribucin se e#presa en unidades de producto$ la proporcin normal de costos por lnea de producto se obtiene multiplicando la cuota normal por el volumen real de cada artculo. 4i surgen diferencias entre los costos variables indirectos aplicados y los reales$ las mismas se registran en cuentas de resultado positivas o negativas. 4er!n positivas cuando el total aplicado resulta superior al costo real y negativas en el caso contrario. 1as menciona( das cuentas son' SO8REAPLICACION DE C;I y SU8APLICACION DE C;I$ respectiva( mente. % COSTOS *I'OS DIRECTOS& 1os costos fijos directos son aquellos que$ pudiendo ser asignados con precisin a una determinada lnea de producto$ en magnitudes totales perma( necen constantes ante cambios en el volumen de produccin. Ejemplos' depreciacin por lnea recta de maquinarias utili"adas para la produccin de un tipo de artculo$ mantenimiento de esas maquinarias$ alquiler de inmuebles para la produccin de un tipo de producto$ sueldo y cargas sociales de supervisores para una lnea de producto. Para normali"ar su incidencia en el producto en t&rminos unitarios$ el total mensual de cada uno de estos rubros de costos debe relacionarse con la base normal que se utili"a en la empresa ,capacidad pr!ctica m!#ima o capacidad promedio mensual de cada producto$ seg*n el caso0. En general$ estas mediciones pueden %acerse en todo tipo de empresa ya que$ de acuerdo a la demanda %abitual de los diferentes productos$ se establece la me"cla de produccin que mensualmente es necesario programar para satisfacer dic%a demanda. 4urge as la me"cla de las producciones m!#imas por tipo de producto o el promedio men( sual productivo tambi&n por tipo de artculo. Estas magnitudes$ como ya se puntuali"$ pueden e#presarse en unidades de producto$ en %oras de mano de obra directa$ %oras m!quina$ etc. % COSTOS *I'OS INDIRECTOS& A diferencia de los costos fijos mencionados en el punto anterior$ los costos fijos indirectos$ que conforman la mayor proporcin de los costos estructu( rales de toda empresa$ son costos comunes a todas las lneas de productos que se elaboran. Ejemplos' supervisin general de produccin$ depreciacin por lnea recta de maquinarias que se utili"an para producir diferentes artculos$ impuesto inmobiliario$ consumo energa iluminacin f!brica$ consumo materiales de limpie"a f!brica. Como consecuencia$ para poder imputar una parte de los mismos a cada lnea de pro( ductos es necesario distribuirlos con alguna base de prorrateo. Para lograr una incidencia normali"ada en el costo unitario$ tal como se e#puso en el punto anterior$ el total mensual de costos fijos indirectos se relaciona con el volumen produc( tivo equivalente a la capacidad pr!ctica m!#ima o a la capacidad promedio mensual$ seg*n sea la magnitud elegida para normali"ar. ic%a magnitud puede e#presarse en unidades de productos que se elaboran$ %oras m!quina u %oras de mano de obra directa. Pero$ en este caso$ la capacidad pr!ctica m!#ima representa la suma de la capacidad m!#ima de cada lnea de productos que elabora la empresa y la capacidad promedio mensual es la suma de las capacidades promedio mensuales de cada tipo de producto. e tal relacin surge la cuota normal de distribucin de costos fijos. @) I #&ta'i(n es#or$"i'os te #oral "e 'ostos +i4os

1a medicin del costo fijo mensual se reali"a computando costos repetitivos y costos es( por!dicos. Estos *ltimos se determinan a trav&s del procedimiento contable que denomina( remos IMPUTACION TEMPORAL DE COSTOS 9I7OS ESPORADICOS. El mismo consiste en imputar a los diferentes subperodos contables aquellos costos que se incurren en algunos meses del ejercicio econmico pero que se consideran devengados

en cada uno de los meses que abarca dic%o ejercicio. 1a mayora de estos costos suelen diferir seg*n el tipo

de empresa de que se trate$ pero %ay algunos que son comunes a todas ellas. A ttulo de ejemplo pueden mencionarse el sueldo anual complementario$ el costo en ropa y uniformes o equipos de trabajo que se suministran al personal$ el costo del mantenimiento programado para algunas &pocas del a)o$ determinados impuestos$ seguros$ insumos estacionales$ etc. Esta distribucin temporal se reali"a mediante provisiones o previsiones e#presadas en t&rminos porcentuales respecto a determinadas bases o en valores absolutos$ seg*n se considere conveniente ,-er Pellegrino$ .//:$ p!g. .59+>0. 1a imputacin temporal de costos espor!dicos es una de las primeras operaciones que %ay que reali"ar para normali"ar el costo contable$ ya que a trav&s de la misma se obtiene$ como se %a e#presado$ el total de costos fijos mensuales al adicionar a los costos fijos repetitivos la proporcin de costos fijos espor!dicos provisionados' COSTOS *I'OS TOTALES A Costos +i4os re#etiti-os B Pro#or'i(n "e Costos +i4os es#or$"i'os Como consecuencia de esta operacin el total de costos fijos mensuales resulta ser una cifra compuesta por costos reales avalados por comprobantes y por costos estimados sobre la base de los diferentes porcentajes de provisiones y previsiones de costos espor!dicos imputables al perodo. ic%a cifra se determina al comien"o del ejercicio econmico y se considera constante %asta la terminacin del mismo. A esa fec%a$ al formular los estados contables se procede al ajuste pertinente por la dife( rencia que puede originarse entre el total de costos fijos imputados durante el a)o a trav&s del c!lculo e#puesto y el total realmente incurrido.

3. COSTO ESTANDAR ".1 CONCEPTO El costo est!ndar es el costo unitario de los diferentes productos que fabrica la empresa que se calcula antes de reali"ar el proceso de elaboracin$ considerando en dic%o c!lculo que la actividad productiva se desarrollar! en condiciones de m!#ima eficiencia. 1ograr la medicin del mayor nivel de eficiencia que puede alcan"ar la empresa implica anali"ar e#%austivamente cada una de las operaciones a desarrollar tanto en el aspecto t&cnico como en el econmico y financiero. Es decir$ el an!lisis debe tender a establecer el mejor manejo posible que puede %acerse de cada uno de los recursos en la organi"acin$ dentro del conte#to de una determinada estructura. Por tal motivo al costo est!ndar se lo conoce como 'osto 'ient2+i'o o como el 'osto 1&e "e*e ser. El 'osto est$n"ar 'al'&la"o en 'on"i'iones "e $:i a e+i'ien'ia o#erati-a re#re5 senta &na eta a al'an!ar. Es el indicador que motiva y orienta a los que manejan los destinos de la empresa a planificar y ejecutar la gestin productiva peridica en forma integrada y coordinada$ con el fin de poder lograr un ptimo rendimiento operativo y derivar a un costo real muy cercano al est!ndar preestablecido. Por otra parte$ el costo est!ndar calculado pensando en la mejor gestin posible$ per( mite controlar$ peridicamente$ el grado de eficiencia realmente alcan"ado al compararlo con el costo real obtenido. En tal sentido act*a como un patrn de medida de la eficiencia. esde el punto de vista contable$ el costo est!ndar se utili"a para valuar la produccin terminada$ la produccin en proceso y las materias primas y materiales directos. Es decir$ todas las cuentas del rubro @ienes de Cambio se val*an a costo est!ndar aunque el costo real sea

distinto. El 'osto est$n"ar es &n 'osto #re"eter ina"o 1&e se engrana en el siste a

'onta*le El ajuste entre el costo est!ndar imputado a la produccin y el costo realmente incurrido en el perodo se reali"a al final de cada mes a trav&s de cuentas de resultado negativas o positivas que se denominan ;aria'iones. 1as variaciones son negativas cuando la magnitud real es mayor a la est!ndar y positivas en el caso contrario. ic%as variaciones$ finalmente$ se compensan y la diferencia neta entre el costo est!ndar y el real queda refleja( da en la cuenta ;ARIACION NETA. 1a misma incide en el Estado de =esultados de cada mes como p&rdida o ganancia$ seg*n corresponda. ".2 MEDICION ESTANDAR DEL VOLUMEN Y *ACTORES DE COSTO Para poder calcular el costo est!ndar unitario de produccin es necesario establecer el est$n"ar de los componentes fsicos y monetarios de la estructura de costo de cada lnea de producto que elabora la empresa. Ello implica reali"ar estudios t&cnicos acerca del volumen de produccin mensual o capacidad pr!ctica m!#ima$ consumo de materiales directos y %oras de mano de obra directa$ como as tambi&n estudios econmicos respecto a precio de compra de materiales$ costo por %ora de mano de obra directa y total de costos indirectos de fabricacin. 1) ;ol& en #ro"&''i(n est$n"ar "e

Es la magnitud equivalente a la Capacidad Pr!ctica C!#ima calculada sobre la base del m!s alto rendimiento operativo que puede alcan"arse con una determinada estructura de produccin. Deneralmente se calcula en t&rminos mensuales y se e#presa en &ni"a"es "e #ro"&'to% /oras "e ano "e o*ra "ire'ta u /oras $1&ina. Para poder determinarla es necesario considerar los siguientes aspectos' ) N? ero "e "2as 1&e se tra*a4an "&rante el es ) N? ero "e /oras /o *re o "e /oras $1&ina "iarias ) N? ero "e &ni"a"es "e #ro"&'to 1&e se ela*oran #or /ora /o *re & /oras $1&ina 'on+or e al est$n"ar esta*le'i"o en 'a"a 'aso 2) Pre'io ateriales est$n"ar "e

Esta medicin la reali"a$ generalmente$ el epartamento de Compras ya que es el sec( tor de la empresa que establece contactos con los proveedores. eterminar o fijar el precio est!ndar implica reali"ar un an!lisis pormenori"ado de las condiciones ofrecidas por los diferentes proveedores tales como' precio base$ calidad$ bonificaciones y descuentos$ financiacin$ puntualidad y confiabilidad$ prestigio$ etc. En tal sentido debe reali"arse un an!lisis comparativo muy completo para establecer la opcin m!s ventajosa una ve" agota( das todas las negociaciones posibles. En consecuencia puede decirse que el #re'io est$n5 "ar es el res&ltante "e la gesti(n "e 'o #ra $s e+i'iente 1&e #&e"e reali!ar la e #re5 sa. 3) Cons& o ateriales est$n"ar "e

4urge de estudios t&cnicos que reali"an los ingenieros de f!brica considerando la es( tructura productiva con que se cuenta. 1a misma incluye el edificio en que se reali"a la actividad productiva$ maquinarias$ personal y organi"acin general. 1a determinacin del consumo est!ndar apunta a establecer la mejor relacin insumoBproducto. Es decir$ el

2ni o 'ons& o 1&e #&e"e lograrse "e 'a"a ti#o "e #ro"&'ti5 -o.

aterial en el #ro'eso

@) Cons& o est$n"ar "e tie #o El tiempo est!ndar para elaborar una unidad de producto se calcula anali"ando el com( portamiento del plantel de personal con que cuenta la empresa en relacin a la estructura organi"ativa del sector productivo. En tal sentido$ se reali"an an!lisis de movimientos mni( mos que debe efectuar el personal para desarrollar cada tarea involucrada en el proceso de produccin. Ello es posible si$ previamente$ se %a logrado una ptima organi"acin del !rea productiva en relacin a todos los elementos que el personal debe manejar$ tales como' materias primas$ materiales$ %erramientas a utili"ar$ etc. Es decir$ tales elementos deben estar ubicados en lugares de f!cil acceso y$ dentro de lo posible$ muy cerca del sitio de trabajo$ de tal manera que puedan evitarse movimientos y esfuer"os superfluos que$ en definitiva$ se traducen en un menor rendimiento. Estos estudios apuntan a lograr mediciones precisas de tiempo en un conte#to organi"ativo que posibilite un aprovec%amiento m!#imo del tiempo efectivo de trabajo. Por lo tanto$ puede decirse que el 'ons& o est$n"ar "e tie #o #or &ni"a" #ro"&'i"a es el tie #o 2ni o 1&e se re1&iere #ara ela*orar el #ro"&'to en 'on"i'iones organi!ati-as "e $:i a e+i'ien'ia. C) Costo est$n"ar #or /ora /o *re 4e determina considerando diferentes variables que interact*an y condicionan$ de algu( na manera$ el accionar del personal afectado directamente a la actividad productiva. Es indudable que una buena remuneracin estimula la autoestima y$ como consecuencia$ el rendimiento operativo. En tal sentido los estudios deben orientarse a fijar una retribucin que permita alcan"ar los objetivos propuestos en relacin al mayor rendimiento que puede lograrse del personal. Es importante que se logre una sensacin de integracin$ de tal manera que todos los operarios se sientan parte activa e imprescindible de la organi"acin. En los *ltimos tiempos se suele establecer un sueldo mnimo de seguridad e incentivos por unidad producida$ premios por asistencia perfecta$ puntualidad$ etc. 6ambi&n se trata de mantener una e#celente relacin %umana mediante entregas peridicas de equipos de trabajo$ buen trato$ tiempos de esparcimiento$ organi"acin de competencias deportivas$ refrigerios$ etc. Como consecuencia puede concluirse que el 'osto est$n"ar #or /ora "e ano "e o*ra es la e4or retri*&'i(n 1&e #&e"e /a'erse "entro "e las #osi*ili"a"es e'on( i'as 0 +inan'ieras "e la e #resa. D) Costo in"ire'to "e +a*ri'a'i(n est$n"ar 1os costos indirectos de fabricacin son los que no pueden relacionarse en forma di( recta con cada lnea de producto que elabora la empresa. Como consecuencia$ dentro del conte#to del costo est!ndar$ este tipo de costos se presenta$ en principio$ como el que mayores dificultades puede ofrecer a los efectos de lograr mediciones acordes con los principios b!sicos del est!ndar. 4in embargo$ si se tiene en cuenta que una gran proporcin de los mismos son costos fijos estructurales$ no es demasiado problem!tico establecer el monto total mensual a distribuir entre los productos. El *nico detalle a tener en cuenta en la medicin est!ndar de CIF fijos es que el importe total debe asociarse a una estructura organi"ativa que permita alcan"ar$ efectivamente$ ese nivel esperado de m!#ima eficiencia. As por ejemplo$ si la empresa cuenta con un solo supervisor para la actividad productiva$ tal

ve" la estructura actual no permita lograr los ndices de rendimiento que podran obtenerse con dos supervisores. En este caso el c!lculo del CIF fijo est!ndar debera incluir la remune( racin de dos supervisores. Por lo tanto puede decirse que el total "e CI9 +i4o est$n"ar es el 2ni o i #orte ens&al "e 'ostos +i4os #ara 1&e la estr&'t&ra #ro"&'ti-a #&e"a +&n'ionar 'on la $:i a e+i'ien'ia. =especto a los CIF variables recordemos que se trata de costos variables de produccin que no pueden asignarse con precisin a cada lnea de producto$ tales como clavos$ cola$ lijas tuercas$ etc. Deneralmente$ este tipo de costo representa peque)as proporciones dentro de la estructura total del costo de produccin. 1a determinacin del total de CIF variable est!ndar implica reali"ar una cuidadosa estimacin del consumo total requerido de tales elementos por el volumen est!ndar mensual equivalente a la Capacidad Pr!ctica C!#ima$ considerando todas las lneas de productos que elabora la empresa. El total estimado se e#presa$ de la misma manera que se %ace con los CIF fijos$ en t&rminos monetarios. Puede concluirse diciendo que el CI9 -aria*le est$n"ar es la e4or esti a'i(n #osi*le "el i #orte total ens&al aso'ia"o al -ol& en est$n"ar "e #ro"&''i(n e1&i-alente a la Ca#a'i"a" Pr$'ti'a M$:i a. "." )O'A ESTANDAR DE COSTO

Es el formulario en el que se calcula el costo unitario est!ndar de cada tipo de producto$ con el que se val*a la produccin y las e#istencias. 6odas las magnitudes que se consignan en la %oja de costo son las mediciones est!ndares que se %an efectuado con la metodologa descrita precedentemente. Cada %oja de costo informa el costo unitario est!ndar de cada lnea de producto y constituye el punto de referencia para poder reali"ar al final de cada mes el an!lisis comparativo entre las magnitudes est!ndares de la %oja de costo y las magnitudes reales que informa la documentacin contable. A ttulo de ejemplo y considerando una empresa que elabora los productos A y B y que distribuye los costos indirectos en funcin de )ORAS DE MANO DE OBRA DIRECTA +C ! ,i. . Pr0,ti, M01i2 3 2.444 )MOD/5 se e#ponen las siguientes %ojas de costo'
6O7A DE COSTO ESTANDAR PRODUCTO A In-62oCaterial E Caterial F Cano de obra CIF fijos variables Co-to 6nit rio e-t0n. r 6O7A DE COSTO ESTANDAR PRODUCTO B In-62oCaterial 1 Caterial F Un. Me.. ;nid. 1itros C nti. . .>> :> Co-to 6nit rio 5 3 Co-to tot l 5>> +>> Un. Me.. Gg. 1itros %s. %s. %s. C nti. . :>> 8>> :> :> :> Co-to 6nit rio .> 3 : < ,.0 + ,+0 Co-to tot l :.>>> +.3>> +:> 2:> .>> 5..>>

Cano de obra CIF fijos variables Co-to 6nit rio e-t0n. r

%s. %s. %s.

+> +> +>

8 < ,.0 + ,+0

.+> .3> 3> ..2>>

,.0 CI* ESTANDAR *I'O BASE ESTANDAR 3 CUOTA E* H .3.>>> +.>>> IC7 J H <9%ora +2/ CI* ESTANDAR VARIABLE BASE ESTANDAR 3 CUOTA EV H 3.>>> +.>>> IC7 J H +9%ora

".#. VARIACIONES RESULTANTES Cuando la empresa utili"a costos est!ndares para valuar su produccin en la registra( cin contable mensual deben contemplarse una serie de ajustes con el fin de que los estados contables reflejen la situacin econmica y financiera real alcan"ada en el perodo. Para lograr este objetivo$ debe reali"arse un an!lisis comparativo entre las magnitudes est!ndares precalculadas en la %oja de costo est!ndar y las magnitudes reales del mes. ic%as magnitudes son' ) Pre'io "e ateria #ri a 0 ateriales "ire'tos ) Cons& o "e ateria #ri a 0 ateriales "ire'tos ) Costo #or /ora "e ano "e o*ra "ire'ta ) Cons& o "e /oras "e ano "e o*ra "ire'ta ) Total "e CI9 +i4os ens&ales ) Total "e CI9 -aria*les 'o #ati*les 'on el -ol& en real =especto al consumo de materia prima y materiales directos y al consumo de %oras de mano de obra directa es importante se)alar que previo a la comparacin entre las mediciones est!ndares y las reales es necesario determinar el consumo total est!ndar de estos factores compatible con el volumen real de produccin. 4lo de esta manera podr! efectuarse el an!lisis comparativo que dar! origen a las variaciones correspondientes. Al comparar las magnitudes est!ndares con las reales de cada elemento de costo por lnea de producto pueden surgir diferencias que se denominan !"#$"C$%NE&. Contable( mente funcionan como cuentas de resultado negativas o positivas$ seg*n que las magnitudes reales sean superiores o inferiores a las magnitudes est!ndares$ respectivamente. 1) ;aria'i(n Materiales 5 Pre'io 4e obtiene comparando el precio establecido como est!ndar y el precio real que surge de los comprobantes. 1a diferencia se multiplica por la cantidad de materia prima o materia( les comprados durante el perodo. 4i el precio est!ndar es inferior al real la variacin representa p&rdida$ en el caso contra( rio ganancia. 2) ;aria'i(n Materiales 5 Cons& o

=esulta de comparar el consumo est!ndar compatible con el volumen real de produccin con la cantidad realmente consumida en el proceso productivo. 1a diferencia resultante se multiplica por el precio est!ndar. Deneralmente esta variacin es negativa ya que el consumo est!ndar es el mnimo con( sumo admitido en el proceso de fabricacin. Como consecuencia el consumo real debera ser igual o superior al est!ndar. 4i en alg*n mes el consumo real resulta inferior al est!ndar la diferencia representa una ganancia. 3) ;aria'i(n Mano "e o*ra 5 Costo Es la diferencia entre el costo est!ndar por %ora de mano de obra directa y el costo por %ora realmente incurrido. ic%a diferencia se multiplica por las %oras reales utili"adas en el proceso productivo. 4i el costo por %ora est!ndar es inferior al real la variacin es negativa. En el caso con( trario$ es positiva. @) ;aria'i(n Mano "e o*ra 5 E+i'ien'ia 4e establece comparando el est!ndar de %oras de mano de obra directa compatible con el volumen real de produccin y las %oras realmente utili"adas para dic%o volumen. 1a diferencia se multiplica por el costo est!ndar de la %ora. Esta variacin generalmente es negativa ya que el tiempo est!ndar se %a definido como el mnimo consumo admitido en el proceso productivo. Pero$ si en alg*n mes resulta un consumo real inferior al est!ndar fijado$ la variacin representa un resultado positivo. C) ;aria'i(n Ci+ 9i4os 5 Costo 4e obtiene comparando el total de CIF Fijos est!ndares con el total de CIF Fijos reales que resultan de los comprobantes contables. Esta variacin es positiva cuando los CIF Fijos est!ndares son mayores a los reales y negativa en el caso contrario. D) ;aria'i(n Ci+ 9i4os 5 Ca#a'i"a" 4e obtiene comparando la base de distribucin est!ndar total y la base de distribucin est!ndar compatible con el volumen real ,incluyendo todas las lneas de productos0. 1a diferencia resultante se multiplica por la cuota est!ndar. Esta variacin tambi&n puede calcularse restando el total de CIF Fijos est!ndares ,com( patibles con la Capacidad Pr!ctica C!#ima o -olumen Est!ndar0 menos el total de CIF Fijos est!ndares aplicados al volumen real de produccin. 1a variacin CIF Fijos(Capacidad es siempre negativa$ ya que representa el costo de la capacidad ociosa. E) ;aria'i(n Ci+ ;aria*les 5 Costo Es la diferencia entre el total de CIF -ariables est!ndares aplicados a la produccin y el total de CIF -ariables reales seg*n comprobantes. Esta variacin es negativa cuando los CIF -ariables est!ndares aplicados son menores que los CIF -ariables reales y positiva en el caso contrario. F) ;aria'i(n neta

4e obtiene comparando el total de variaciones positivas con el total de variaciones ne( gativas. 1a -ariacin neta representa ganancia cuando el total de variaciones positivas es superior al total de variaciones negativas y p&rdida en el caso contrario. Esta variacin se incluye en el Estado de =esultados del perodo como ganancia o p&rdida$ seg*n correspon( da. En el primer caso se suma a la diferencia entre el importe de ventas y el costo est!ndar de productos vendidos. En el segundo caso se resta.

RE9ERENCIAS 8I8LIOGRA9ICAS
@ACGE=$ Corton$ AAC7@4EK$ 1yle y =ACI=EF PA I11A$ avid$ Conta*ili"a" "e 'ostos ,C&#ico$ CcDraL(Iill$ .//>0 CA=6IE=$ Enrique$ Teor2a 'onta*le 0 teor2a "e 'ostos ,Cendo"a$ FCE(;KCuyo$ .///0 17PEF C7;CEI=7$ Edmundo$ Meto"olog2as "e 'osteo ,@uenos Aires$ Cacc%i$ ./5:0 17=EKF7 4ED7-IA$ Cara Aos&$ La #ro"&''i(n$ en Enciclopedia pr'ctica de econom(a$ -ol. ,Cadrid$ Iispam&rica$ ./520 747=I7$ 7scar C.$ La 'a#a'i"a" "e #ro"&''i(n 0 los 'ostos ,@uenos Aires$ Cacc%i$ ./580 PE11ED=IK7$ Antonio =.$ Costos 'onta*les nor ali!a"os. Meto"olog2a "e '$l'&lo 0 registra'i(n 'onta*le ,Cendo"a$ FCE(;KCuyo$ .//80 PE11ED=IK7$ Antonio =.$ I #&ta'i(n te #oral% nor ali!a'i(n 0 "istri*&'i(n "e 'ostos. E+e'tos en el res&lta"o #eri("i'o ,Cendo"a$ FCE. ;KCuyo$ .//:0 PE11ED=IK7$ Antonio =.$ Los ,to"os "e 'osteo 0 la in+or a'i(n "e 'osto. An$lisis 'o #arati5 -o ,Cendo"a$ FCE(;KCuyo$ .///0 PE11ED=IK7$ Antonio =.$ Nor ali!a'i(n "el 'osto "e #ro"&''i(n. Pro'esos inter itentes 0 en l2nea ,Cendo"a$ FCE(;KCuyo$ .//<0 4CI=7E E=$ =oger D.$ A" inistra'i(n "e o#era'iones. To a "e "e'isiones en +&n'i(n "e o#era'iones ,C&#ico$ CcDraL(Iill$ ./520 -AFM;EF$ Auan Carlos$ Costos$ +N ed. ,@uenos Aires$ Aguilar$ .//20