5ayp7-Comptabilit Analytique

Arts Graphiques Module 18 : Comptabilit Analytique
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COMPTABILITE ANALYTIQUE

INTRODUCTION GENERALE

La comptabilit gnrale est historiquement la premire composante des
systmes dinformation de gestion apparue dans les organisations. Cependant
cette discipline sest dveloppe travers les temps et a donn lieu plusieurs
systmes selon les pays. Bien que ces systmes aient une base commune
consacre par le principe de la partie double, leurs formes de prsentation,
leur priodicit, et les informations quils fournissent, diffrent sensiblement
selon les pays, du fait des diffrences des cultures et des rgles
administratives et fiscales en place, ainsi que du rythme de rformes
comptables dans chaque pays.
Au Maroc, le Plan Comptable Gnral des Entreprises est rentr en
vigueur partir de janvier 1994. Ce plan constitue un progrs certain, en ce
sens quil a permis de rapprocher davantage la comptabilit gnrale des
besoins des gestionnaires en faisant des regroupements plus pertinents des
charges et des produits. Le nouveau plan comptable marocain a galement
prvu un certain nombre dtats de synthse, qui permettent davoir une ide
synthtique la fois des cots, de la rentabilit et de la situation financire de
lentreprise.
Cependant, malgr les diffrents amnagements apports ces systmes
ltranger comme au Maroc, leur utilit pour les besoins du contrle de
gestion reste toute relative. Il est vrai que le nouveau plan comptable est
beaucoup plus proche des proccupations des gestionnaires que ne ltaient
ses anctres, mais sa proccupation premire reste la mme et ne peut
concider totalement avec les objectifs du Contrle de Gestion.
Cela ne veut pas dire que la Comptabilit Gnrale est totalement inutile
pour le Contrle de Gestion, mais seulement que son apport en vue de la
matrise des cots reste limit, compare sur ce point la comptabilit
analytique, en effet :
Alors que la comptabilit gnrale considre lentreprise comme une
bote noire en ne sintressant quaux intrants et aux extrants , ce
qui ne lui permet pas de renseigner sur la faon dont les rsultats ont
t raliss, la Comptabilit Analytique elle, considre lorganisation
comme un ensemble dunits interdpendantes ( fonctions, centres,
activits, activits, processus, ), contribuant chacune pour sa part
la ralisation des produits et des rsultats ;
Par ailleurs, la Comptabilit Gnrale est tourne essentiellement vers
lextrieur, alors que la Comptabilit Analytique se proccupe surtout
des besoins dinformation des gestionnaires dans lentreprise ;
Enfin, contrairement la Comptabilit Gnrale, la Comptabilit
Analytique ne souffre daucune contrainte lgale ou rglementaire et
peut de ce fait sadapter facilement aux besoins dinformation varis et
volutifs des dirigeants dentreprise
On peut donc dire que la Comptabilit Analytique est un outil
indispensable au contrle de gestion des entreprises qui se veulent organises
et modernes.
Quelles que soient les mthodes de calcul et leurs volutions, les principes
de base et la terminologie restent les mmes, et le prsent cours est construit
en consquence. Une premire partie concerne ltude des cots constats,
dont la synthse conduit au cot de revient, et prsente les principes
danalyse des cots. La variabilit des cots en fonction du volume de
production est ainsi mise en vidence. Cela conduit ltude du seuil de
rentabilit, aux calculs de cots variables et des marges correspondantes,
limputation rationnelle des charges de structure et au cot marginal. Outre
les principes de ces calculs, chaque notion est prsente en faisant ressortir
son apport la prparation des dcisions de gestion.
Les bases de la comptabilit analytique ainsi poses, il sera possible dans
une deuxime partie daborder la gestion prvisionnelle et larticulation des
cots avec les budgets.
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PARTIE 1.
LA COMPTABILITE EN COUTS COMPLETS

La Comptabilit Analytique sest impose comme discipline du fait que les
problmes des cots sont devenus prpondrants dans la prise de dcision
des entreprises. La production de masse, qui suppose un bnfice unitaire
rduit pour conqurir le marchs, la concentration industrielle, qui exige
pour bnficier des conomies dchelle- un contrle rigoureux des charges de
structure et des rendements, sont lorigine dune analyse de plus en plus
serre des charges de lentreprise.
Ainsi, la constatation des cots de revient sest ajoute ltude de leurs
variations, do lclatement du cot pour la recherche dune meilleure
adaptation dune production diversifie aux conditions du march, la
prvision de lexploitation et au contrle de gestion. Ce qui peut allez jusqu
grer les cots pour ne pas dpasser un niveau pralablement fix comme
objectif, comme cela se fait actuellement dans la pratique des cots cibles.

CHAP. 1 : LES OBJECTIFS ET LES MOYENS DE LA
COMPTABILITE ANALYTIQUE

La comptabilit analytique est conue pour :
- analyser les rsultats et faire apparatre leurs lments constitutifs ; ce
faisant, elle permet des contrles de rendements et de rentabilits et
fournit un grand nombre dlments pour la gestion de lentreprise ;
- complter la comptabilit gnrale en lui donnant des bases
dvaluation de certains lments dactif ( stocks de produits fabriqus,
immobilisations cres par lentreprise) ;
- fournir des bases afin dtablir les prvisions de charges et produits, et
en assurer le contrle.
En consquence, les objectifs dune telle comptabilit conduisent faire
une analyse des charges et des produits, calculer des cots et valuer les
stocks apparaissant au cours du processus de fabrication.

1. Analyse des charges :
Une comptabilit analytique ayant pour but lanalyse des rsultats, son
existence dans une entreprise conduit ncessairement une analyse dtaille
des charges. Pour ce faire, plusieurs procdures peuvent tre envisages.
1.1. Analyse par fonction :
On entend par fonction un ensemble dactions concourant un mme but.
Il sagit par exemple de lapprovisionnement, la production, la distribution,
ladministration
Lensemble des activits dune entreprise peut tre ainsi subdivis suivant
le rle quelles jouent et les charges correspondantes rparties suivants les
mmes critres.
1.2. Analyse par produit :
Pour une entreprise fabriquant plusieurs produits ou plusieurs types de
produits, il est donc ncessaire de rpartir les charges entre ces produits :
- afin de savoir si tous sont rentables lorsque les prix de vente sont fixs
indpendamment de la volont des dirigeants de lentreprise ;
- afin de fixer des prix de vente permettant de raliser des bnfices sur
tous les produits lorsque lentreprise peut agir librement
Exemple :
Lentreprise FAB-INFOP est spcialise dans la fabrication du matriel
informatique. Elle vend deux modle de micro-ordinateurs A et B. Son
compte de produits et charges se rsume ainsi :
Charges Produits
Achats Consomms
Charges de personnel
Autres charges
800.000
200.000
300.000
Production Vendue
Perte
1.200.000
100.000
Total charges 1.300.000 Total produits 1.300.000
Les ventes de A slvent 700.000 Dhs et les ventes de B 500.000 Dhs.
Des estimations faites par le comptable, il rsulte que 60% des charges
concernent A, ainsi que 50% des charges du personnel et 1/3 des autres
charges.
Analyser les charges afin de dceler lorigine de la perte.

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Solution :
Totaux Article A Article B
Achats Consomms
Charges de Personnel
Autres charges
800.000
200.000
300.000
480.000
100.000
100.000
320.000
100.000
200.000
Total charges 1.300.000 680.000 620.000
Production Vendue 1.200.000 700.000 500.000
Rsultats - 100.000 + 20.000 - 120.000

La perte de 100.000 Dhs est la rsultante dune perte de 120.000 Dhs sur B
et dun bnfice de 20.000 Dhs sur A. il y a lieu de modifier les conditions
dexploitation de lexercice suivant.
1.3. Analyse par commande :
Les entreprises, au lieu de fabriquer des produits pour les vendre sur stock
produisent parfois la commande ( gnralement pour les biens coteux
ayant des caractristiques particulires ). Une analyse des charges doit alors
permettre de faire apparatre celles qui concernent chaque commande :
- pour en fixer le prix ;
- pour dterminer si la ralisation de chacune entrane un bnfice ou
une perte.
1.4. Analyse par centre dactivit :
Lexploitation industrielle ou commerciale est fragmente entre des
services ou centres dactivit divers, notamment :
- des services techniques, tels que les ateliers, les bureaux dtudes, les
services dentretien ;
- des services commerciaux, tels que les services achat, la direction
commerciale, les service dexpdition, les magasins de vente ;
- des services gnraux, tels que le secrtariat, la comptabilit, les
services financiers, la direction gnrale, le service informatique.
Lactivit des services est lorigine des charges ; cest pourquoi il est
logique de chercher rpartir les charges dune priode par centre dactivit.

2. Notion de cots
Dune manire gnrale, les diffrents cots dun produit sont constitus
par un ensemble de charges supportes par lentreprise en raison de
lexploitation de ce produit.
Un cot est donc une accumulation de charges sur un produit un
certain stade de son laboration. On peut ainsi calculer un cot
dachat, un cot de production, un cot de distribution, un cot de
stockage
Un cot de revient est une accumulation de charges sur un produit au
stade final de son laboration.
Une marge est une diffrence entre un prix de vente et un cot.
2.1. Les composantes des cots et cots de revient :
Les charges prises en considration pour calculer les cots sont appeles
charges incorporables ou charges incorpores. Elles sont de deux types : les
charges directes et les charges indirectes :
2.1.1. Les charges directes :
Ce sont les lments qui concernent le cot de revient dun seul produit ou
dune seuls commande. Il y a affectation des charges directes aux cots lors de
leur dtermination. Par exemple on trouve les matires premires,
lamortissement des machines servant la fabrication dun seul produit
2.1.2. Les charges indirectes :
Ce sont les lments qui concernent plusieurs cots de revient et doivent
de ce fait faire lobjet dune analyse avant imputation. Il sagit par exemples
des travaux dentretien, du loyer, du salaire du directeur.
Charges
incorporables
Charges
indirectes
Charges
directes
Analyse
Cots
partiels
et cots
de
revient
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2.2. La hirarchie des diffrents cots :
Le cycle dexploitation dune entreprise industrielle fait apparatre des
phases auxquelles correspondent des cots successifs. Phases de lexploitation
et cots respectifs peuvent tre schmatiss de la faon suivante :

Distribution Achats Production

Cots de
distribution

Cots
dachat

C
h
a
r
g
e
s

i
n
c
o
r
p
o
r
a
b
l
e
s

Cots de
Production

Cots de
Revient

Les cots dachat sont constitus par lensemble des charges
supportes en raison de lachat des marchandises ou des matires.
Les cots de production sont constitus par lensemble des charges
supportes en raison de la cration de produits ou services par
lentreprise.
Les cots de distribution sont constitus par lensemble des charges
supportes en raison des oprations relatives la conclusion et
lexcution de la vente.
En ralit, les produits qui parcourent le cycle dexploitation ne le font pas
de manire instantane. En consquence, lorsquon observe la situation un
moment donne, il existe des stocks de matires premires, encours de
production, produits finis ces stocks modifient alors la procdure de calcul
des cots.
3. Types de cots :
Les calculs et lanalyse conduisent distinguer de nombreux types de
cots. Le plan comptable gnral insiste sur leur dfinition par rapport trois
critres.
Le contenu des cots : chaque cot calcul peut prendre en
considration toutes les charges supportes au titre de llment tudi
( cot complet ) ; ou seulement les charges ayant les caractristiques
particulires ( cot partiel ) telles que la variabilit lorsque la
production varie ( cot variable ), ou les liens manifestes avec le
produit tudi ( cot direct ).
Le moment de calcul des cots : suivant que les cots sont dtermins
antrieurement aux faits qui les engendrent ( cots prtablis ) ou
postrieurement ( cots constats, cots rels ou cots historiques ).
La comparaison de ces cots conduit la dtermination des carts.
Le champ dapplication du cot tudi : le plan comptable cite les
plus usuels en distinguant entre cot par fonction conomique, cot
par moyen dexploitation, cot par production, cot par
responsabilit

Exercices 1 :
Le compte trimestriel de produits et charges (rsum) de lentreprise
ARBAC, qui fabrique et vend deux articles A et B, se prsente comme suit :
CPC
Achats de matires premires
Autres charges externes
Charges du personnel
Dotations aux amortissements

420.000
400.000
80.000
50.000
Ventes de produits finis 1.060.000

Lanalyse des charges et des produits par nature darticle fabriqu et
vendu donne les lments suivants :
Achats Charges du personnel
Pour A : 180.000 15.000
Pour B : 240.000 65.000
Les autres charges doivent se rpartir entre A et B proportionnellement
aux nombres dunits fabriques et vendues, soit 8.000 A et 12.000 B.
Les amortissements doivent tre affects par moiti chacun des deux
produits.
Le prix de vente unitaire est de 50 Dhs pour A et 55 Dhs pour B.
Il ny a aucun stock ni en dbut ni en fin de trimestre.

T.A.F. : Rpartir les charges entre les deux produits et dterminer leurs
rsultats respectif
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Exercice 2 :
Une entreprise de transport urbain exploite deux lignes dautobus dans
une petite ville. Au 31.12.N, sont Compte de Produits et Charges rsum se
prsente ainsi :
CPC
Achats de matires premires
Variations de stocks de MP
Autres charges externes
Impts et taxes
Charges du personnel
Charges financires
Dotations aux amortissements
Rsultat

740.000
- 40.000
284.000
40.000
240.000
38.000
130.000
268.000
Ventes de produits finis 1.700.000

La ventilation des charges et des produits entre les deux lignes en
exploitation se fait conformment aux lments suivants :
- Recettes : partager entre les deux lignes en fonction des passagers
transports, soit 460.000 pour la ligne A et 1.240.000 pour la ligne B.
- Consommations de matires : 260.000 pour la ligne A, le reste pour la
ligne B.
- Autres charges externes : 160.000 pour la ligne A, 124.000 pour la ligne B.
- Charges de personnel : 150.000 sur la ligne A, 90.000 sur la ligne B.
- Charges financires : 20.000 pour la ligne A et le reste pour la ligne B.
- Impts et taxes : 75% pour la ligne A et 25% pour la ligne B.
- Amortissement : 30.000 sur la ligne A et le reste pour la ligne B.

T.A.F. :
1. Prsenter un tableau de rpartition des charges entre les deux lignes.
2. Calculer le rsultat obtenu sur chaque ligne.

Questions de cours :
1. Dfinissez un cot de revient.
2. Comparez prix dachat et cot dachat.
3. Comparez une marge et un rsultat.
4. Expliquez pourquoi la flexibilit de la production cre des
conditions particulires pour le calcul des cots.
CHAP. 2 : LE CALCUL DES CHARGES INCORPORABLES
Les charges que la comptabilit analytique incorpore dans les cots et les
cots de revient constituent les charges incorporables.
Ces charges sont supportes par lentreprise et pour la plupart constates
par la comptabilit gnrale. Leur dtermination conduit cependant
examiner deux particularits.
La premire est due la diffrence de temps qui peut exister entre le
moment o se fait le calcul des cots et celui o une charges est constate par
la comptabilit gnrale.
La seconde difficult tient au fait que lon peut laisser de ct, pour le
calcul des cots, des charges qui ont un caractre exceptionnel ou anormal.
Il faut donc identifier les charges retenir pour le calcul des cots.
1. Importance de la priodicit des calculs :
La priode de calcul des cots est gnralement plus courte que lexercice :
priode trimestrielle ou plus souvent mensuelle.
Certaines charges sont quotidiennes ou mensuelles et sont alors
communes au moment de calcul des cots ( Exp. Consommation des matires,
dpenses de salaires, loyer, ), dautre sont trimestrielles ou annuelles ( Exp.
Amortissements, impts et taxes, assurances,. ).
On dtermine alors le montant correspondant la priode de calcul des
cots par une rpartition de la charge annuelle. Cette rpartition est dite
mthode de labonnement.
2. Importance du choix des charges :
Il convient dinclure dans les cots toutes les charges correspondant des
facteurs concourant la production ou la vente du produit.
Les critres conduisant linclusion ou lexclusion dun lment dans le
calcul des cots doivent avoir un caractre de permanence dans le temps et
dans lespace.
Par exemple, les pertes sur crances irrcouvrables peuvent tre
incorpores ou non dans le cot des produits, selon leur caractre plus ou
moins normal pour lentreprise considre.

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2.1. Les charges suppltives :
Dans les calculs de cots, la comptabilit analytique peut prendre en
compte des charges non enregistres en comptabilit gnrale. Ces charges
sont dites suppltives et le plan comptable gnral les appelle diffrences
dincorporation pour lments suppltifs .
A titre dexemple de charges suppltives on peut citer :
- le cot dopportunit du capital ;
- la rmunration de lexploitant dans le cas des entreprises
individuelles.
2.2. les charges non incorporables :
Si certaines charges peuvent tre ajoutes, linverse, parfois, des charges
enregistres par la comptabilit gnrale ne sont pas prises en compte dans les
calculs de cots. Elles sont dites charges non incorporables. Il sagit
notamment de :
2.2.1. Les charges hors exploitation :
Cest le cas en particulier des charges exceptionnelles, en raison de leur
caractre anormal pour lexercice.
2.2.2. Les charges dexploitation caractre non rcurrent :
Il sagit de charges que lon ne retrouve pas chaque anne dans la
comptabilit de lentreprise, par exemple, une provision pour litige avec un
salari, lamortissement de frais dtablissement..
2.2.3. Les charges dexploitation dont le montant ne correspond pas
lestimation de lentreprise :
Ce sont notamment certains amortissements et certaines provisions
caractre forfaitaire.

Exercices 1 :
En vue de calculer les diffrents cots pour le mois de janvier, lentreprise
COB vous fournit les informations suivantes :
Charges comptabilises en janvier : 360.000 Dhs dont 12.000 Dhs de
rappels de rmunrations verss en janvier pour des travaux effectus
en dcembre sur des produits qui ont t achevs en janvier.
Les amortissements concernent :
- des immobilisations amorties linairement en dix ans et acquises
pour 1.600.000 Dhs ; dprciation relle par an 100.000 Dhs ;
- des immobilisations soumises lamortissement dgressif et
acquises dbut janvier au prix de 500.000 Dhs pour une dure de 5
ans ; dprciation relle : 200.000 Dhs.
Les capitaux propres de lentreprise slvent 1.200.000 Dhs et lon
prend en considration une rmunration fictive de ces capitaux au
taux de 8 % lan.
Il semble logique dvaluer 13.000 Dhs par mois la rmunration que
pourrait esprer lexploitant pour un travail comparable celui quil
accomplit dans son entreprise.

T.A.F. :
Dterminer le montant des charges incorporables aux cots du mois de
janvier.

Exercice 2 :
La comptabilit analytique de lentreprise SOCOM fait apparatre un
montant de charges incorporables aux cots de lanne de 3.400.000 Dhs. Ces
charges ont t calcules partir des charges de la comptabilit gnrale en
faisant les corrections ncessites par les lments ci-aprs :
30.000 Dhs de dotations aux amortissements des frais dtablissement
(non incorporables) ont t comptabiliss en comptabilit gnrale.
Les capitaux propres slvent 1.500.000 Dhs et leur cot fictif a t
valu au taux de 8 %.
Une rmunration fictive de lexploitant a t prise en considration
pour 12.500 par mois.

T.A.F. :
Retrouver le montant des charges annuelles de la comptabilit gnrale.


1. Quels sont les objectifs de la prise en compte des charges
suppltives ? et quen est-il des charges non incorporables ?
2. Quentend-on par charges dusage et par charges tales ?
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CHAP. 3 : LES CHARGES DIRECTES ET LES CHARGES
INDIRECTES
La distinction entre charges directes et charges indirectes ainsi que la
terminologie correspondante apparaissent clairement dans le schma suivant :

Charges
directes

Affectation

Imputation
Rpartition
Charges
incorporables

Charges
indirectes

Cots
1. Les charges directes et leur affectation :
Comme le montre le schma, les charges directes sont affectables. Elles
concernent le cot dun seul produit ou dune seule commande et sont
directement affectes aux cots, c--d sans rpartition pralable.
Les deux catgories essentielles de charges directes sont :
les matires et fournitures, qui sont ncessairement des charges
directes lorsquelles entrent dans la composition des produits
fabriqus ;
la main-duvre directes : ils agit des frais de personnel rsultant des
travaux effectue sur un seul produit.
2. Les charges indirectes et leur imputation :
Alors que les charges directes sont aisment affectes aux cots, sans
calculs intermdiaires, les charges indirectes doivent tre analyses et
rparties avant leur imputation.
Des mthodes rapides mais ncessairement arbitraires peuvent tre
envisages en vue de cette rpartition.
2.1. La prrpartition :
Compte tenu de la hirarchie des diffrents cots, une prrpartition
permet de sparer les charges imputables :
- aux cots dachat : charges dapprovisionnement ;
- aux cots de production : charges de production ;
- aux cots de commercialisation : charges de distribution.
Il sagit en partie dune rpartition par fonctions des charges indirectes.
Les charges qui ne peuvent tre rparties aisment entre ces trois fonctions
constituent les charges gnrales.
2.2. Limputation aux cots :
Les totaux des charges indirectes de chaque fonction sont alors imputs
aux cots des produits proportionnellement des coefficients dimputation.
Citons par exemple :
- Pour les charges dapprovisionnement, le partage entre les cots
dachat des matires peut se faire proportionnellement aux quantits
achetes, aux prix dachat
- Pour les charges de production, le partage peut se faire
proportionnellement aux charges directes contenues dans ces cots,
aux salaires directs, aux matires consommes, aux quantits de
produits fabriqus
- Pour les charges de distribution, le partage peut se faire
proportionnellement au montant des cots de production, aux
quantits vendues

Exemple :
Soit une entreprise spcialise dans la fabrication de deux produits P1 et
P2, pour lesquels elle supporte 240.000 Dhs de charges de production. Les
conditions de production des deux produits sont comme suit :

Quantits
produites
Matires
consommes ( Kg )
Heures de main-
duvre directe
Produit P1
Produit P2
500
1.000
1.500
2.500
150
100
Total 4.000 250

Supposons que le cot des matires premires soit de 20 Dhs le Kg et le
cot horaire de la main-duvre directe de 160 Dhs.
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Diffrentes cls de rpartition sont envisageables pour les charges de
production : (a) les quantits de matires, (b) les heures de main-duvre
directe, (c) le total des charges directes.

Solution :
a- La rpartition en fonction des quantits de matires conduit aux calculs
suivants :
- pour P1 : 240.000 x 1.500 / 4.000 = 90.000
- pour P2 : 240.000 x 2.500 / 4.000 = 150.000
b- La rpartition en fonction des heures de travail donne les rsultats
suivants :
- pour P1 : 240.000 x 150 / 250 = 144.000
- pour P2 : 240.000 x 100 / 250 = 96.000
c- La rpartition en fonction du total des charges directes ncessite le calcul
pralable de leur montant.
P1 P2 Total
Matires 20 1.500 30.000 20 2.500 50.000 80.000
Main-duvre 160 150 24.000 160 100 16.000 40.000
Total 54.000 66.000 120.000
Ce qui conduit la rpartition suivante :
- pour P1 : 240.000 x 54.000 / 120.000 = 108.000
- pour P2 : 240.000 x 66.000 / 120.000 = 132.000.

En totalisant les charges directes et les charges indirectes calcules selon
les trois modes prcdents, on aboutit aux cots de production suivants :

P1 P2
CD CI Cot CD CI Cot
Total
a 54.000 90.000 144.000 66.000 150.000 216.000 360.000
b 54.000 144.000 198.000 66.000 96.000 162.000 360.000
c 54.000 108.000 162.000 66.000 132.000 198.000 360.000

Si le total des cots est identique dans les trois mthodes, leur rpartition
entre P1 et P2 apparat trs diffrente. Cet cart nous amne donc
sinterroger sur la pertinence de chacune de ces mthodes de calcul.

Exercices 1 :
Lentreprise SODEX, consomme deux types de matires premires M1 et
M2 en vue de fabriquer deux produits P1 et P2, a procd une ventilation de
ses charges indirectes faisant apparatre :
- charges dapprovisionnement : 100.000 Dhs ;
- charges de production : 600.000 Dhs ;
- charges de distribution : 300.000 Dhs ;
- charges gnrales : 150.000 Dhs.
En vue de limputation de ces charges aux cots, on procde une
rpartition simple.
Les charges gnrales sont dabord rparties entre approvisionnement,
production et distribution, proportionnellement aux montants respectifs de
charges de ces fonctions. Ensuite, les imputations aux cots sont faites ainsi :
- charges dapprovisionnement imputes aux cots dachat de M1 et M2
proportionnellement aux quantits achetes ;
- charges de distribution imputes aux cots de distribution de P1 et P2
proportionnellement aux quantits vendues ;
- charges de production imputes aux cots de production de P1 et P2
proportionnellement aux quantits de matires consommes.
Vous disposez des informations suivantes pour la priode tudie :
Quantits consommes ( Kg )

Quantits achetes
( Kg ) pour P1 pour P2
M1 3.000 1.000 2.000
M2 5.000 1.000 3.000

T.A.F. :
1. Rpartir les charges gnrales.
2. Prsenter un tableau faisant apparatre les imputations des charges
aux divers cots .
3. Critiquer ces mthodes de rpartition et dimputation.

Exercice 2 :
La socit SUPERSOL exploite une petite surface commerciale de 600 m
dans une zone rsidentielle.
lactivit du magasin est dissocie en deux rayons : lalimentaire (A), qui
occupe deux tiers de la surface, et le non alimentaire (NA).
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Sept personnes sont employes par le magasin, dont on vous donne les
salaires bruts mensuels dans le tableau suivant :
Fonction Nombre Salaire Brut Mensuel
Caissire 4 1.500
Responsable rayon A 1 6.500
Responsable rayon NA 1 7.500
Directeur du magasin 1 16.000
Le taux des charges sociales reprsente 20% des salaires bruts.
Les salaires des caissires sont rpartir au prorata du chiffre
daffaires des rayons ; celui du directeur est attribuer part gale
entre les deux rayons.
Le chiffre daffaires ralis au mois de mars a t de 1.500.000 Dhs sur
lalimentaire et 1.000.000 Dhs sur le non alimentaire.
Les marges ralises (par rapport aux prix dachat des produits)
reprsentent :
- 20% du prix dachat des produits sur le rayon alimentaire ;
- 25% du prix dachat des produits sur le non alimentaire.
Les frais de transport se sont monts 2% du prix dachat.
Les amortissements sont de 18.000 Dhs par mois et doivent tre
rpartis en fonction des surfaces occupes.
Les autres charges, de 45.000 Dhs par mois, simputent en fonction du
chiffre daffaires.

T.A.F. :
1. Rpartir les charges entre les deux rayons.
2. En dduire les rsultats obtenus par chacun des rayons au mois de
mars.

Exercice 3 :
A. Une entreprise commerciale X achte trois produits A, B et C chez un
grossiste en vue de les revendre.
Pour le mois de novembre, les achats sont les suivants :
- produit A : 4.000 Kg 100 Dhs le Kg ;
- produit B : 2.000 Kg 150 Dhs le Kg ;
- produit C : 1.500 Kg 300 Dhs le Kg.
Pour la mme priode, les frais gnraux slvent 150.000 Dhs.
En vue de fixer les prix de vente de chacun des produits, lentreprise
cherche dterminer ses cots de revient.
Hyp. 1 : lentreprise envisage une rpartition galitaire des charges
indirectes entre chaque catgorie de produit.
Hyp. 2 : lentreprise envisage une rpartition au prorata des quantits
achetes.
Hyp. 3 : lentreprise envisage une rpartition au prorata des prix dachat
globaux.
T.A.F. :
1. Calculer le cot de revient dun Kg de chaque produit dans chacune
des hypothses..
2. Compte tenu dune marge bnficiaire de 10% du cot de revient, fixer
les prix de vente dans chacune des hypothses.

B. Lentreprise X retient lhypothse 2. Une entreprise Y, place dans les
mmes conditions ( mmes achats, mmes charges) retient lhypothse 1.
En admettant un comportement rationnel des clients, on peut se demander
vers quelle entreprise ces derniers vont se diriger pour chaque produit si leur
demande nexcde pas les quantits offertes par une entreprise pour chacun
de ces produits.

T.A.F. :
1. Dterminer ce que vendra chaque entreprise en fonction des choix des
clients.
2. Calculer le rsultat pour chaque entreprise en admettant que les
produits non vendus soient perdus et en admettant que les produits
choisis par les clients la question prcdente soient tous vendus.
3. Conclure.

C. Les deux entreprises X et Y proposent en fait leurs produits sur un
march permettant dcouler 7.000 Kg de A, 3.400 Kg de B et 2.500 Kg de C.
Les hypothses sus mentionnes sont toujours maintenues.

T.A.F. :
1. Dterminer ce que vendra chaque entreprise.
2. Calculer le rsultat pour chaque entreprise.
10
CHAP. 4 : LE TRAITEMENT DES CHARGES INDIRECTES
Le traitement des charges indirectes seffectue en tenant compte des
centres danalyse de lentreprise. Ces centres danalyse impliquent ladoption
dune mthode de rpartition primaire et secondaire des charges indirectes.
1. Le principe des centres danalyse :
Le centre danalyse est une division dordre comptable de lentreprise dans
laquelle sont groups, pralablement leur imputation aux cots des
produits, les lments des charges indirectes.
1.1. Dfinition du centre danalyse :
Le centre danalyse peut correspondre :
soit une division fictive de lentreprise, division qui quivaut alors
souvent une fonction, comme le financement, ladministration, la
scurit, la gestion du personnel
soit une division relle de lentreprise, division qui quivaut alors
souvent un service ; on parle alors de centre de travail, tels latelier X,
latelier Y, le service distribution.
1.2. Caractre du centre danalyse :
Le centre danalyse doit tre choisi de telle manire que les charges
indirectes quil regroupe prsentent un caractre dhomognit.
lhomognit du centre doit permettre, chaque fois que possible, la mesure
de son activit par une unit physique. Ce nest pas toujours possible, do les
distinctions entre centres oprationnels et centres de structure.
1.2.1. Centres oprationnels :
Ce sont les centres danalyse dont lactivit peut tre mesure par une
unit physique dite unit duvre , comme lheure machine, lheure de
main duvre directes, lunit de produit fabriqu, etc.
Cette unit doit :
caractriser lactivit du centre : le montant des charges doit varier en
fonction du nombre de ces units ;
permettre une imputation des charges du centre aux cots des
produits ou des commandes intresses.
On doit donc tre en mesure de dterminer le nombre dunits duvre
correspondant aux diffrents produits ou aux diffrentes commandes.
On calcule :

Cot du centre danalyse
Cot de lunit duvre =
Nombre dunits duvre du centre danalyse

1.2.2. Centres de structure :
Ce sont les centres danalyse pour lesquels il nest pas possible de mesurer
une activit par une unit physique, comme ladministration gnrale, le
financement, etc..
En labsence dunit duvre, on calcule un taux de frais en fonction dune
base exprime en dirhams.
On calcule :
Cot du centre danalyse
Taux de frais =
Base de rpartition en Dirhams

Exemple :
Soit un centre administration gnrale dont on souhaite rpartir les
charges entre les cots de revient proportionnellement aux cots de
production des produits vendus.
Dans ce cas on aura :
Cot du centre administration gnrale
Taux de frais =
Somme des cots de production des produits vendus
Ce taux de frais donne en fait le cot du centre pour un dirham de cot de
production.
Les centres de structure sont ainsi dnomms car ils regroupent des
charges qui varient peu dans le cadre dune structure dtermine, tandis que
les centres oprationnels regroupent des charges dont le montant est en partie
li au volume des oprations ralises.
La prcision recherche dans le calcul des cots conduit parfois effectuer
limputation du cot dun centre danalyse au moyen de plusieurs units
duvre. Le centre est alors subdivis en sections dites sections homognes.

11
Ex 1 :
Dans latelier piquage dune usine de confection sont fabriqus deux
modles de chemises M1 et M2.
Latelier comprend dix machines identiques, qui ont tourn chacune 160
heures pendant le mois, dont 1000 heures pour fabriquer M1 et 600 heures
pour fabriquer M2. Les charges indirectes du centre slvent pour le mois
240.000 Dhs. Les heures machine sont retenues comme units duvre.

Solution :
Cot de lunit duvre : 240.000 / 1.600 = 150 Dhs
Imputations :
- M1 : 150 x 1.000 = 150.000 Dhs
- M2 : 150 x 600 = 90.000 Dhs.

Ex 2 :
Les charges du centre distribution de la mme entreprise slvent
70.000 Dhs. Le cot de production du produit M1 est de 800.000 Dhs et celui
du produit M2 de 600.000 Dhs. Le cot de production est retenu comme taux
de frais.

Solution :
Taux de frais = 70.000 / 1.400.000 = 0,05 ou 5%
Imputations :
- M1 : 800.000 x 5% = 40.000 Dhs
- M2 : 600.000 x 5% = 30.000 Dhs.

2. La typologie des centres danalyse :
Les centres danalyse peuvent tre plus ou moins nombreux selon
lentreprise et son type dactivit.
2.1. Des fonctions aux centres danalyse :
le tableau suivant propose de manire schmatique les diffrents centres
quon peut rencontrer :

Division fonctionnelle
lmentaire

Division fonctionnelle
volue

Administration
gnrale

Administration
Gestion financire

Administration

Gestion
Du personnel

Gestion
Du personnel

Gestion
des btiments

Gestion
des btiments
et du matriel

Gestion
du matriel

Services
gnraux

Prestations
connexes
Prestations connexes

Administration

Gestion des
approvisionnements

Gestion des
approvisionnements

Gestion des
approvisionnements

Etudes techniques
et recherches

Etudes techniques
et recherches

Services
techniques

Services
techniques
Production Production

Distribution Distribution Distribution Distribution

Autres frais
couvrir

Autres frais
couvrir

Autres frais
couvrir

Autres frais
couvrir
2.2. Des centres danalyse aux imputations :
Les diverses destinations des cots des centres, lors de leurs imputations,
conduisent une classification des centres danalyse.
2.2.1. Les centres auxiliaires :
Ce sont les centres dont les cots sont imputs dautres centres danalyse
car lessentiel de leur activit leur est consacr.
il sagit par exemple de :
- Centres de gestion du personnel ( embauche, formation, services
sociaux..) ;
- Centres de gestion des btiments ( clairage, hygine, entretien) ;
12
- Centres de gestion du matriel ( entretien, rvision, rparation) ;
- Centres des prestations connexes ( transport, reproduction de
documents, traitement de linformation).
2.2.2. Les centres principaux :
Ce sont les centres dont les montants sont imputs aux cots des produits.
Nous les dcrirons ultrieurement au fur et mesure de ltude des cots. il
peut sagir de :
- Centres de gestion des approvisionnements ;
- Centres de production
- Centres des tudes techniques et recherches
- Centres de distribution
3. La rpartition entre les centres danalyse :
La rpartition des charges indirectes seffectue en deux temps dabord une
rpartition primaire puis une rpartition secondaire.
3.1. Rpartition primaire et Rpartition secondaire
La rpartition primaire est lattribution des charges indirectes aux centres
principaux ou auxiliaires :
- par affectation si lon dispose de moyens de mesure des
consommations de charges par nature pour chaque centre ( la
consommation dlectricit mesure par compteur ) ;
- par rpartition si lon utilise des cls de rpartition entre les centres (
consommation dlectricit proportionnellement aux nombres
dampoules ou aux surfaces..).
La rpartition secondaire est la rpartition des prestations des centres
auxiliaires entre les centres principaux.
Exemple :
Dans lentreprise SOMADER on a enregistr, entre autres, en classe 6 de la
comptabilit gnrale, les charges suivantes considres comme des charges
indirectes pour le calcul des cots et cots de revient dun mois.
Fournitures consommables 12.000
Locations et charges locatives 10.000
Primes dassurance 8.000
Impts et taxes 5.000
Charges de personnel 260.000
Dotations aux amortissements 15.000
Dotations aux provisions 5.000
Il est dautre part dcid de tenir compte de charges suppltives slevant
15.000 Dhs. En revanche, les charges dusage relatives aux amortissements
figurants ci-dessus ne seront retenues que pour les deux tiers.
La rpartition des charges indirectes se fait entre les centres suivants :
- centres auxiliaires : prestations connexes,
- centres principaux : approvisionnement, bauchage, finissage, ventes
au dtail, ventes en gros.
Selon les cls ci-aprs :
Charges
Prestations
Connexes
Approvisio-
nnement
Ebauchage Finissage Distribution
Adm gle et
financement
Fournitures
Consommables
5 5 5 5 50 30
Locations et
charges
locatives
65 5 5 5 10 10
Primes
dassurance
10 30 10 50
Impts et taxes 20 50 30
Charges de
personnel
5 5 30 40 10 10
Dotations aux
amortissements
20 5 15 20 20 20
Dotations aux
provisions
40 60
Charges
suppltives
20 50 30
Le centre prestations connexes se rpartit entre les centres principaux
raison de 20% pour lbauchage, 50% pour le finissage, 10% pour la
distribution et 20% pour ladministration gnrale et le financement.

Nature et importance des units duvre et des assiettes de frais
Centres
Units duvre
ou assiettes de frais
Nombres
ou Valeur
Approvisionnement Kg de matire achete 11.000
Ebauchage Kg de matire achete 10.000
Finissage Heure machine 1.000
Distribution Cot de production 360.000
Administration gnrale
et financement
Cot de production 360.000
13

Solution : voir tableau ci-aprs.
Centres
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Charges
Fournitures cons 12.000 600 600 600 600 6.000 3.600
Loc et chg
locatives
10.000 6.500 500 500 500 1.000 1.000
Primes
dassurance
8.000 800 2.400 800 4.000
Impts et taxes 5.000 1.000 2.500 1.500
Chg de personnel 260.000 13.000 13.000 78.000 104.000 26.000 26.000
Dot aux
provisions
5.000 2.000 3.000
Dot aux amort 15.000 2.000 500 1.500 2.000 2.000 2.000 5.000
Diffrence
dincorporation
pour charges
supltives
15.000 3.000 7.500 4.500
Totaux aprs
rpartition
primaire
330.000 26.100 15.400 83.000 107.100 47.800 45.600 5.000
-26.000 0 5.220 13.050 2.610 5.220
Totaux aprs
rpartition
secondaire
330.000 0 15.400 88.220 120.150 50.410 50.820 5000
Units duvre ou assiettes de frais Kg Kg H / m CP CP
Montant 11.000 10.000 1.000 360.000 360.000
Cot de lunit duvre ou taux de
frais
1.40 8,822 120,15 0,14 0,1411

3.2. La cession de prestations entre centres auxiliaires :
Les centres auxiliaires fournissent des prestations aux centres principaux
mais ventuellement aussi dautres centres auxiliaires.
3.2.1. Les prestations sans rciprocit : transfert en escalier.
Exemple :
Considrons la rpartition primaire suivante.
Centres auxiliaires Centres principaux
Gestion du
personnel
Prestations
connexes
Atelier Distribution
Total aprs
rpartition
primaire
25.000 40.000 100.000 25.000

Cls de rpartition des centres auxiliaires :
Gestion
du
personnel
Prestations
connexes
Gestion du
personnel
20% 50% 30%
Prestations connexes 60% 40%

Solution :
Le calcul de la rpartition secondaire peut tre prsent dans le tableau ci-
dessous :
Gestion
du
personnel
Prestations
connexes
Total aprs
rpartition primaire
25.000 40.000 100.000 25.000
Gestion du
personnel
-25.000 5.000 12.500 7.500
Prestations connexes -45.000 27.000 18.000
Total aprs
rpartition
secondaire
0 0 139.500 50.500
3.2.2. Les prestations avec rciprocit : transfert croiss.
Plusieurs centres auxiliaires peuvent changer entre eux des prestations.
Exemple :
14
Un centre transport a eu sur une priode une activit de 100.000 Km
dont 10.000 ont t raliss pour un centre entretien .
Lentretien a pour sa part travaill 2.000 heures dont 600 pour le centre
transport . le total aprs rpartition primaire est de 260.000 pour le centre
transport et de 168.000 pour le centre entretien.
Solution :
1) la mthode algbrique donne la rponse ce problme :
Dsignons par E le total dfinitif du centre entretien et par T le total
dfinitif du centre transport.
On a donc un systme de deux quation deux inconnues :
E = 168.000 + 0,10 T
T = 260.000 + 0,30 E
Qui a pour solution E = 200.000 et T = 320.000.
Soit un cot de : 200.000 / 2.000 = 100 Dhs par heure dentretien
Et de : 320.000 / 100.000 = 3,20 Dhs par kilomtre.
Do le tableau suivant :
Centres auxiliaires
Transport Entretien
Centres
Principaux
Total aprs rpartition
primaire
260.000 168.000 0
Transport -320.000 32.000 288.000
Entretien 60.000 -200.000 140.000
Total aprs rpartition
secondaire
0 0 428.000
2) Le plan comptable prconise une valuation de ces transferts croiss
des taux standard. Ceux-ci peuvent tre fonds, par exemple, sur les
taux des priodes prcdentes.
3) On peut aussi recourir la mthode itrative programmation
linaire

Exercices 1 :
Dans lentreprise industrielle RICOH, les charges courantes suivantes,
enregistres en comptabilit gnrales, doivent tre considres comme des
charges indirectes pour le calcul des cots :
- Matires consommes : 1.200
- Locations et charges locatives : 1.000
- Primes dassurance : 800
- Charges de personnel : 26.000
- Impts et taxes : 2.000
- Dotations aux amortissements : 1.000
Dotations aux provisions : 500
Les charges indirectes sont rparties entre les centres suivants :
- Prestations connexes,
- Ebauchage,
- Finissage,
- Ventes au dtail,
- Ventes en gros.
Les bases de rpartition sont donnes dans le tableau suivant :

Prestations
Connexes
Ebauchage Finissage
Ventes au
dtail
Ventes
en gros
Matires
consommes
5 5 10 50 30
Locations et
charges locatives
80 10 10
Primes dassurance 40 10 50
Charges de
personnel
5 35 40 10 10
Impts et taxes 20 50 30
Dotations aux
amortissements
20 20 20 20 20
Dotations aux
provisions
40 60

T.A.F. :
1. Etablir le tableau danalyse des charges.
2. Calculer le cot des centres de production et de ventes, sachant que le
cot du centre prestations connexes se rpartit entre les quatre centres
principaux, raison de :
- Ebauchage : 20% ;
- Finissage : 50% ;
15
- Ventes au dtail : 10% ;
- Ventes en gros : 20%.
3. Calculer le cot de lunit duvre de chaque centre sachant que les
units duvre sont les suivantes :
- Ebauchage : 10.000 Kg de matires premires ;
- Finissage : 1.000 h de travail machine ;
- Ventes au dtail : 1.000 produits vendus;
- Ventes en gros : 2.000 produits vendus.

Exercices 2 :

Aprs rpartition primaire, le dbut dun tableau danalyse se prsente
ainsi :
Gestion
btiment
Prestations
connexes
Atelier A Atelier B Distribution
Total aprs
rpartition primaire
25.000 74.000 1.500.000 1.000.000 2.000.000
Rpartition gestion
des btiments

Rpartition
prestations connexes

Units duvre H/ouvrier
Km
Parcouru
Kg
Produit
Kg
Produit
Produit
vendu
Nombre dunits
duvre

Cot de lunit
duvre

Le centre Gestion des btiments a fourni 1.200 heures au centre prestations
connexes, 1.400 heures latelier A, 2.500 heures latelier B et le reste au
centre Distribution.
Le centre Prestations connexes a parcouru 12.500 Km pour le centre
Gestion des btiments, 17.500 Km pour latelier A, 24.000 Km pour latelier B,
et le reste pour le centre Distribution.

T.A.F. :
Complter le tableau danalyse.

Exercices 3 :

On vous donne les cots des centres aprs rpartition primaire, ainsi que
les cls de rpartition applicables lors de la rpartition secondaire, dans une
entreprise industrielle.
Mois de fvrier
Centre
Cot
aprs
rpartition
primaire
Gestion
de
personnel
Gestion
des
btiments
Prestations
connexes
Atelier
A
Atelier
B
Distribution
Gestion de
personnel
4.500 10% 5% 15% 20% 50%
Gestion des
btiments
5.688 10% 25% 40% 25%
Prestations
connexes
9.972 10% 40% 40% 10%
Atelier A 21.800
Atelier B 36.000
Distribution 30.000
Unit
duvre ou
Assiette de
frais

Kg de
matire
H de
main
duvre
Cot de
production

Nombre
dunits
duvre ou
montant de
lassiette de
frais
5.000 4.000 140.598

T.A.F. :

Prsenter dans un tableau de rpartition secondaire et le calcul du cot
des units duvre et du taux de frais.

16

Exercices 4 :

Dans lentreprise industrielle ICOVA, la rpartition primaire des charges
indirectes donne les totaux suivants pour les centres auxiliaires :
- Gestion du personnel : 63.675 ;
- Gestion des btiments : 20.000.
Le centre Gestion du personnel est rparti comme suit :
- 10% pour la gestion des btiments ;
- 90% pour les centres principaux.
Le centre Gestion des btiments est rparti comme suit :
- 5% pour la gestion du personnel ;
- 95% pour les centres principaux.

T.A.F. :

Calculer le cot total des deux centres auxiliaires, compte tenu des
prestations reues.

Exercices 5 :

Le service de fabrication de lentreprise industrielle JEANCO comprend
deux ateliers A et B, qui produisent respectivement le pices P1 et P2, et un
atelier de montage et de finition M.
Vous disposer des informations suivantes concernant les charges
indirectes de janvier 200N :

Fournitures administrative : 16.600
Autres fournitures : 2.950
Locations et charges locatives : 9.500
Primes dassurance : 8.000
Impts et taxes : 5.000
Charges de personnel : 78.000
Provisions et amortissements : 8.550

Il est prcis quun montant de 1.700 Dhs dans les provisions et
amortissements concerne une provision non incorporable et que lon estime
43.200 Dhs par an les charges suppltives.
Le tableau danalyse a t commenc de la manire suivante :
Tableau danalyse des charges indirectes
Charges par
nature
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Matires
consommables
10.200 4.998 1.020 1.020 1.020 1.122 1.020
Fournitures
administrative
16.600 1.328 8.466 996 1.992 996 2.160 662
Autres
fournitures
2.950 2.065 885
Locations et
charges locatives
9.500 1.995 285 285 950 1.995 1.995 1.710 285
Primes
dassurance
8.000 8.000
Impts et taxes 5.000 600 1.200 3.200
Charges de
personnel
78.000 3.120 7.020 3.900 17.160 20.280 18.718 7.802
Unit duvre
1
pice
1
pice
1
objet

On envisage dutiliser les cls de rpartition suivantes pour les lignes non
encore chiffres.

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Amortissements
et provisions
6 3 7 22 36 22 4
17
Charges
suppltives
8 11 5 14 14 40 8

La rpartition des centres auxiliaires entre les autres centres se fait
conformment aux pourcentages ci-aprs :

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n
t

A
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r

A

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B

A
t
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l
i
e
r

M

D
i
s
t
r
i
b
u
t
i
o
n

Energie 40% 40% 20%
Transport 10% 30% 60%
Gestion du matriel 5% 30% 30% 30% 5%

Pour le mois de janvier 200N, les productions sont les suivantes :
Pice P1 : 5.000
Pice P2 : 4.000
Objets termins : 5.000

T.A.F. :

Complter le tableau danalyse et calculer le cot des units duvre des
centres de production.

CHAP. 5 : LA TENUE DES COMPTES DE STOCKS
Les marchandises ou matires achetes au cours dune priode ne sont pas
forcment toutes immdiatement vendues ou utilises. Par ailleurs, lorsque la
vente est prcde dune transformation, les produits obtenus ne vont pas
forcment tous la vente, du moins pendant la priode o ils ont t
transforms. Que lactivit soit industrielle ou commerciale, lopration de
stockage est souvent ncessaire, mme dans les entreprises qui travaillent sur
commande ou en juste temps. Dans ces conditions, il importe de suivre, en
quantits et en valeur, les entres et les sorties des diffrents lments qui
constituent les stocks de lentreprise, tout au long de son processus
dexploitation, et dvaluer les existants en fin de priode.

1 Notion dinventaire permanent
Le plan comptable gnral donne la dfinition suivante : Linventaire
comptable permanent est une organisation des comptes de stocks qui, par
lenregistrement des mouvements, permet de connatre de faon constante, en
cours dexercice, les existants chiffrs en quantits et en valeurs.
Cette notion soppose celle dinventaire intermittent qui ncessite un
examen priodique des stocks pour en connatre le niveau et la valeur. Cest le
cas de linventaire physique effectu en fin dexercice pour les besoins de la
comptabilit gnrale.
Les stocks peuvent tre classs en deux catgories :
- les produits achets : dans cette catgorie entrent les marchandises, les
matires premires, les matires et fournitures consommables et les
emballages commerciaux.
- Les produits fabriqus : dans cette catgorie on trouve les produits
finis, les produits intermdiaires et les produits rsiduels.

2 Suivi en valeur dans les comptes de stocks
Contrairement au suivi en quantit qui impose ltablissement dun
document ( bon dentre et bon de sortie ), le suivi en valeur prsente
quelques spcificits et diffrents mthodes dvaluation.

18
2.1. Evaluation des entres :
En dbut de priode, le stock initial est dabord reprsent par le report du
stock final de la priode prcdente, ayant comme valeur celle qui figurait la
clture de la dite priode. Ensuite lvaluation des entres de la priode se
fait :
- au cot dachat pour les matires ou produits achets lextrieur ;
- au cot de production pour les produits cres ou transforms par
lentreprise.
2.2. Evaluation des sorties :
Les matires ou produits sortant de stock et individuellement identifiables
doivent tre valus au cot pour lequel il sont entrs. Cependant, certains
biens stocks sont fongibles (non identifiables) plusieurs mthodes
dvaluation sont alors utilisables.
2.2.1. Mthode du cot moyen :
Les sorties sont values au cot moyen pondr (CMP) des entres, stock
initial inclus. Cest le cot moyen pondr de fin de priode.

Valeurs globales ( entres + stock initial )
CMP =
Quantits ( entres + stock initial )

Exemple :
Pour la fabrication de tubes lectroniques, la socit TUBELEC achte les
culots de tubes qui sont livrs au dbut de chaque quinzaine.
Au mois de juin 2001, on a eu les mouvement suivants :

Date Libell Quantit Prix unitaire Montant
02/06 Bon dentre n 356 1.500 25 37.500
05/06 Bon de sortie n 561 800
10/06 Bon dentre n 389 2.000 27 54.000
17/06 Bon de sortie n 586 1.200
Les frais dachat reprsentent 10% du prix dachat
Le stock initial comprenait 1.000 units dun cot unitaire de 28,5 Dhs.
Calcul du cot moyen pondr :

(1.000 x 28,5) + (1.500 x 27,5) + (2.000 x 29,5)
CMP =
1.000 + 1.500 + 2.000
= 28,7

Toutes les sorties seront donc values 28,7. on peut ainsi complter le
compte de stocks avec les sorties.

Date Libell Quantit Prix unitaire Montant
01/06 Stock initial 1.000 28,5 28.500
02/06 Bon dentre n 356 1.500 27,5 41.250
05/06 Bon de sortie n 561 800 28,7 22.960
09/06 Bon de sortie n 575 400 28,7 11.480
10/06 Bon dentre n 389 2.000 29,7 59.400
17/06 Bon de sortie n 586 1.200 28,7 34.440
23/06 Bon de sortie n 591 900 28,7 25.830

La mthode du CMP prsente lavantage du nivellement des variations de
prix en cas de fluctuation des cours, mais prsente linconvnient de devoir
attendre la fin de la priode pour valuer les sorties et donc pour calculer les
cots de revient.
2.2.1. Mthode de lpuisement des stocks :
cette mthode consiste retenir comme cot de sortie les cots exacts
dentre (et non plus la moyenne), mais pris dans un certain ordre. Cet ordre
est un ordre comptable et ne correspond pas forcment aux mouvements rels
en magasin.

Procd du premier entr premier sorti (FIFO)
Les sorties sont considres comme seffectuant dans lordre des entres.

Exemple dapplication :
Envisageons le mme cas que prcdemment en admettant que le stock
initial ait t acquis en une fois.

19
Entres Sorties Stocks
Dates Libells
Quantit
Cot
unitaire
Montant Quantit
Cot
unitaire
Montant Quantit
Cot
unitaire
Montant
01/06 S initial 1.000 28,5 28.500
02/06 BE 356 1.500 27,5 41.250
1.000
1.500
28,5
27,5
28.500
41.250
05/06 BS 561 800 28,5 22.800
200
1.500
28,5
27,5
5.700
41.250
09/06 BS 575
200
200
28,5
27,5
5.700
5.500
1.300 27,5 35.750
10/06 BE 389 2.000 29,7 59.400
1.300
2.000
27,5
29,7
35.750
59.400
17/06 BS 586 1.200 27,5 33.000
100
2.000
27,5
29,7
2.750
59.400
23/06 BS 591
100
800
27,5
29,7
2.750
23.760
2.000 29,7 35.640
Total 100.650 93.510
Linconvnient de cette mthode est que les cots suivent avec retard les
variations des prix.
Procd du dernier entr premier sorti (LIFO)
Les sorties sont considres comme seffectuant dans lordre inverse des
entres.
Reprenons notre exemple.
Entres Sorties Stocks
Dates Libells
Quantit
Cot
unitaire
Montant Quantit
Cot
unitaire
Montant Quantit
Cot
unitaire
Montant
01/06 S initial 1.000 28,5 28.500
02/06 BE 356
1.500 27,5 41.250

1.000
1.500
28,5
27,5
28.500
41.250
05/06 BS 561
800 27,5 22.000 1.000
700
28,5
27,5
28.500
19.250
09/06 BS 575
400 27,5 11.000 1.000
300
28,5
27,5
28.500
8.250
10/06 BE 389
2.000 29,7 59.400

1.000
300
2.000
28,5
27,5
29,7
28.500
8.250
59.400
17/06 BS 586
1.200 29,7 33.000 1.000
300
800
28,5
27,5
29,7
28.500
8.250
23.760
23/06 BS 591
800
100
29,7
27,5
2.750
23.760
1.000
200
28,5
27,5
28.500
5.500
Total 100.650 95.150
Exercices 1 :
Dans lentreprise industrielle RICOH, les mouvements de la matire
premire pendant le mois de janvier ont t les suivants :

Date Libell Quantit Prix unitaire
01/01 Stock initial 320 Kg 0,80 Dhs
03/01 Bon de sortie n 1 80 Kg ? Dhs
05/01 Bon dentre n 101 120 Kg 0,98 Dhs
T.A.F. :
Prsenter le compte de stock en valuant les sorties
1. au cot moyen unitaire pondr.
2. suivant la mthode du LIFO.
3. suivant la mthode du FIFO.

Exercices 2 :
La Socit Industrielle De lEst SIDE a commencer sont activit le 1
er

janvier avec un stock de matires premires de 2.000 Kg achetes 5 Dhs le
Kilogramme.
Un examen des livres comptables et des fiches de stocks des magasins
donne les renseignements suivant pour la priode qui sachve au 30 avril :
Achats Sorties pour fabrication
Date Quantit Prix unitaire Date Quantit
02 fvrier 1.200 Kg 6,00 Dhs 15 janvier 500 kg
1
er
mars 1.320 Kg 8,10 Dhs 31 janvier 700 kg
1
er
avril 1.400 Kg 7,05 Dhs 15 fvrier 600 kg
28 fvrier 720 kg
15 mars 600 kg
31 mars 800 kg
15 avril 700 kg
30 avril 700 kg
20
Au 30 avril, le prix des matires premires sur le march est de 6,50 Dhs le
Kilogramme. La socit na pas encore choisi la mthode pour calculer la
valeur des sorties de matires premires, mais la direction envisage
demployer lune des mthodes suivantes :
- Cot moyen pondr des achats avec cumul du stock ;
- Premier entr, premier sorti (FIFO) ;
- Dernier entr, premier sorti (LIFO).

T.A.F. :

1. Etablir le compte de stock des matires premires, pour la priode
considre, en appliquant chacune des trois mthodes.
2. Sachant que les ventes des quatre mois slvent 55.000 Dhs et en
admettant que ces ventes correspondent la production de la priode
considre et que les charges autres que les matires slvent 19.500 Dhs,
dterminer lincidence de chaque mthode de valorisation des sorties sur le
bnfice.


1. Comment les entres des achats en stock sont-elles valorises ?
2. Comment les entres des produits finis en stock sont-elles
valorises ?
3. A quoi sert un stock ?
4. Le mode de valorisation des sorties de stock a-t-il une incidence sur
le rsultat de la comptabilit gnrale ? justifier la rponse.
5. Quentend-on par inventaire permanent et inventaire
intermittent ?
6. Donnez des exemples dentreprises qui ne peuvent pas avoir de
stocks de produits finis ?
7. Quels sont les avantages et les inconvnients des stocks importants ?

CHAP. 6 : LES COUTS DE PRODUCTION

Le cot de production est un cot obtenu aprs des oprations de
transformation pour un produit, dexcution pour un service. Suivant les
modalits du processus de fabrication, on peut avoir calculer plusieurs cots
de production.
1 Typologie des cots de production :
Lanalyse des cots constitue lune des principales fonction de toute
comptabilit. Mais contrairement la comptabilit gnrale qui opre une
seule analyse des charges (analyse globale par nature), la comptabilit
analytique opre plusieurs types danalyse et plusieurs niveaux selon le
besoin des gestionnaires.
1.1. Les cots par stades de production :
Le processus de fabrication dun produit peut comporter des stades
successifs, avec ou sana stockages intermdiaires, de produits semi-finis ou
semi-ouvrs dits intermdiaires.
Ces diffrents stades de fabrication conduisent calculer successivement :
- des cots de production de produits intermdiaires : produits stocks
en attendant dtre utiliss pour la fabrication de produits finis ou
dautres produits intermdiaires ;
- des cots de production de produits finis : produits ayant subi les
dernires transformations avant la vente.
1.2. Les cots par types de production :
La production de lentreprise peut porter sur des sries de produits
identiques ou sur des biens diffrents les uns des autres souvent fabriqus sur
commande. En consquence, on peut calculer divers cots de production.
- cots de production par produit : si lexploitation porte sur des
ensembles de produits identiques, on calcule :
un cot global par type de produit,
un cot unitaire par division du cot global par le nombre
dunits.
- cot de production par commande : si, au contraire, lexploitation
porte sur des biens diffrents les uns des autres, on dtermine par
unit produite des cots par commande.
21
En fait, que ce soit un cot global de produit ou un cot de commande, les
principes de calcul sont les mmes et les cots rsultent des mmes
composantes.
2 Les composantes du cot de production :
Un cot de production est dtermin par groupement des charges directes
ou indirectes ncessites par la fabrication elle-mme et les stades antrieurs
cette fabrication.
2.1. Les charges directes :
Une charges directe est un lment de cot dun seul produit et que lon
affecte directement ce produit.
2.1.1. Cot des matires consommes :
Les matires premires et les matires consommables directes sont
values par lune des mthodes dvaluation des sorties de stock sur la base
du cot dachat.
Les produits intermdiaires sont valus suivant les mmes principes mais
sur la base du cot de production desdits produits, lorsque le processus de
fabrication conduit des stockages intermdiaires.
2.1.2. Cot de la main-duvre directe :
La main-duvre directe peut tre affecte au cot dun produit ou dune
commande parce que le travail correspondant concerne directement ce
produit ou cette commande.
Le cot de la main-duvre directe comprend les salaires bruts ainsi que
les charges sociales obligatoires ou facultatives supportes par lentreprise.

Exemple :
Dans un atelier, les ouvriers touchent un salaire brut de 4.000 Dhs par mois
sur 13 mois pour 40 heures par semaine. Les congs pays sont de 5 semaines
et le taux de charges sociales patronales est de 20%. Le taux demploi (rapport
entre le temps de travail effectif et le temps de prsence) est valu 90%.
Dterminer le cot de main-duvre imputer une commande sur
laquelle les ouvriers ont totalis 200 heures de main-duvre directe.

Solution :
Salaire annuel : 4.000 x 13 = 52.000
Charges sociales :20% x 52.000 = 10.400
Total : 62.400

Nombre de semaines de travail : 52 5 = 47 semaines
Donc : 40 x 47 = 1.880 heures de prsence
Correspondant : 1.880 x 90% = 1.692 heures de travail effectif.
Cot de lheure : 62.400 / 1.692 = 36,88 Dhs
Le cot imputer la commande est de : 36,88 x 200 = 7.376 Dhs
2.2. Les charges indirectes :
Les charges indirectes des centres de production sont rparties entre les
cots de production des produits ou des commandes, proportionnellement
aux units duvre qui leur sont fournies par ces centres.
Il faut concevoir ces centres de production de manire relativement large
du point de vue des fonctions assures et des centres de travail
correspondants, ils doivent couvrir :
- la prparation du travail (bureaux des mthodes, de
lordonnancement, de ltude doutillage..) ;
- la fabrication des biens ou lexcution des services (ateliers, chantiers,
centres de services..) ;
- le contrle et les essais (ateliers et centres dessais).

A ct de ces centres de production, certaines entreprises dfinissent des
centres dtudes techniques et recherches, qui couvrent les fonction de :
- recherche gnrale (matires, technologie et procds) ;
- conception des produits ;
- perfectionnement des produits ;
et qui prennent en compte les charges des laboratoires, des bureaux
dtudes, des centres de calcul

Rappelons enfin que les centres principaux de caractre technique
(production, tudes, recherche) reoivent des prestations des centres
auxiliaires : gestion du personnel, gestion du matriel, prestations connexes.
En revanche, les centres administration gnrale et gestion financire
22
doivent tre considrs hors production et, en consquence, leurs cots
imputs aux cots de revient et non aux cots de production.

La socit SOPROCOS est spcialise dans la production et la
commercialisation de produits cosmtiques. Une de ses units de fabrication
produit des crmes pour soins du visage partir dun mlange de Lanoline
(matire L) et de Glycrine (matire G).
Ces deux matires font lobjet dun traitement dans un atelier de malaxage
et sont ensuite conditionnes dans des pots de verre de deux modles :
- modle A : pots de 100 grammes ;
- modle B : pots de 200 grammes.

Les donnes relatives au mois de janvier sont les suivantes :
Stocks initiaux de matires Sorties de stocks de matires
Quantit Cot unitaire Quantit
Lanoline 10 Kg 250 Lanoline 250 Kg
Glycrine 25 Kg 100 Glycrine 360 Kg
Pots A vides 1.200 7,50 Pots A vides 1.000
Pots B vides 2.100 13

Pots B vides 2.000

Achats du mois de janvier Stocks initiaux de produits finis
Quantit Cot unitaire Quantit Cot unitaire
Lanoline 300 Kg 220
Glycrine 400 Kg 90

Mlange
malax
40 Kg 480

Entre en stocks de produits finis Sorties de stocks de produits finis
Mlange
malax
600 Kg
Pots A vides 1.000
Pots B vides 2.000

Mlange
malax
550 Kg dont 110 pour la
fabrication de pots A et 440
pour la fabrication de pots B

Toutes les sorties de stock sont values au cot moyen pondr mensuel
arrondi au centime.
Main-duvre directes ( heures 120 Dhs charges comprises) :
520 heures dans latelier de malaxage ;
300 heures dans latelier de conditionnement, dont 100 pour le
conditionnement de A et 200 pour B.

Charges indirectes :

Centres Approvisionnement
Atelier de
malaxage
Atelier de
conditionnement
Charges 10.200 130.000 30.000
Units duvre et
assiette de frais
Le Dhs de matire
achete
Lheure de
main-duvre
Le pot
conditionn

T.A.F. :
Schmatiser le processus de fabrication et calculer les cots de
production.

Solution :
Pour le calcul des cots de production, un schma de processus de
fabrication peut savrer utile en symbolisant les stockages par un triangle :

Pots B
pleins
Pots A
pleins
Matire L
Matire G
Pots A
vides
Pots B
vides

Cot de
production du
produit
malax

Cot de
production des
produits
conditionns
23
Calcul des prix dachat :

Matire L Matire G Total
Achats en quantit 300 400
Prix unitaire 220 90
Montant 66.000 36.000 102.000

Ce calcul nous permet de complter le tableau danalyse des charges
indirectes :

Approvisionnement Malaxage Conditionnement
Charges 10.200 130.000 30.000
Nombre dunits
duvre ou assiette
de frais
102.000 520 3.000
Cot de lunit
duvre ou taux de
frais
0,10 250 10

On calcule les cots dachat des matires achetes :
Lanoline (300 Kg) pour 66.000 + 0,10 * 66.000 = 72.600
Glycrine (400 Kg) pour 63.000 + 0,10 x 36.000 = 39.600

Pour dterminer le cot des achats des matires consommes, il convient
dvaluer les sorties de stock au cot moyen pondr (CMP) :

(10 x 250) + 72.600
CMP lanoline =
10 + 300
= 242,26

(25 x 100) + 39.600
CMP glycrine =
25 + 400
= 99,06

Dtermination du cot de production du produit malax

Elment Quantit en Kg Cot unitaire Montant
Lanoline 250 242,26 60.565
Glycrine 360 99,06 35.661
Main-duvre 520 120,00 62.400
Charges indirectes 130.000
Produit malax 600 288.626

(40 x 480) + 288.626
CMP du produit malax =
40 + 600
= 480,98

Pour les pots vides, aucun achat nayant eu lieu dans la priode, le CMP
est gal au cot du stock initial.

On en dduit le cot de production des produits conditionns :
Modle A Modle B
Quantit Cot unitaire Montant Quantit Cot unitaire Montant
Produits malax 110 480,98 52.908 440 480,98 211.631
Main-duvre
directe
100 120,00 12.000 200 120,00 24.000
Charges
indirectes
conditionnement
1.000 10,00 10.000 2.000 10,00 20.000
Pots vides 1.000 7,50 7.500 2.000 13,00 26.000
Total 1.000 82,40 82.408 2.000 140,80 281.631

24
Exercices 1 :
Lentreprise industrielle SINCOMAR fabrique trois sries dobjets dont les
diffrents cots sont calculs mensuellement.
Les oprations de fabrication du mois de janvier donnent les
consommations suivantes :

Srie 1 Srie 2 Srie 3
Matires premires 186.037,50 172.227,00 176.593,00
Matires consommables 7.183,00 9.114,60 7.898,00
Main-duvre directe 71.599,00 93.610,00 84.231,40
Autres charges directes 1.853,50 1.588,40 1.498,20

La production du mois a t de :
130.000 objets de la premire srie ;
110.000 objets de la deuxime srie ;
120.000 objets de la troisime srie.

Il est, en outre, imput chaque srie des charges indirectes sur la base de
1,60 Dhs par Dirham de main-duvre directe.

Il y avait en magasin, au dbut du mois :
10.000 objets de la premire srie 2,816 Dhs lun ;
15.000 objets de la deuxime srie 4,18 Dhs lun ;
12.500 objets de la troisime srie 3,08 Dhs lun.

Il a t sorti pour les ventes du mois :
100.000 objets de la premire srie ;
95.000 objets de la deuxime srie ;
120.000 objets de la troisime srie.

T.A.F. :
1. Calculer les cots de production unitaires pour chaque srie.
2. Etablir les comptes de stocks des produits finis en valuant les sortie
au cot moyen unitaire pondr.

Exercices 2 :
La Socit NTI assemble dans son usine de Rabat des micro-
ordinateurs partir de composants imports.
Elle propose actuellement sa clientle quatre configurations diffrentes
notes ABR1, ABR2, ABR3 et ABR4. Ces configurations sont base de
microprocesseur Pentium diffrents en fonction :
- de la vitesse dhorloge du microprocesseur ( de 800 Mhz 1,4 Ghz),
- de la capacit de mmoire vive RAM (de 128 512 Mo) ;
- de la taille du disque dur (de 10 40 Go),
- de prsence ou non dune carte vido et dune lecteur DVD ;
- du type dcran (15 ou 17 pouces).

La nomenclature des lments de chaque configuration est donne dans le
tableau suivant ainsi que les informations relatives aux lments en stock au
1
er
janvier.

ABR1 ABR2 ABR3 ABR4
Quantits
en stock au
01/01
Cot
unitaire
P III 800 Mhz * 10 2.000
P III 933 Mhz * 15 2.500
P III 1,1 Ghz * 25 3.000
P IV 1,4 Ghz * 12 3.500
RAM 128 Mo * 20 1.200
RAM 256 Mo * * 50 1.800
RAM 512 Mo * 10 2.200
Disque Dur 10 Go * * 15 1.000
Disque Dur 20 Go * 22 2.000
Disque Dur 40 Go * 15 2.500
Ecran 15 pouces * * 20 1.000
Ecran 17 pouces * * 40 1.800
Clavier * * * * 70 500
Carte vido * * * 50 400
Lecteur DVD * * * 15 1.000
Licence Windows * * * * 900
Divers (souris,
HP..)
* * * * 400

25
La production des micro-ordinateurs comprend trois oprations qui
senchanent : le montage, linstallation des logiciels et le contrle.

Temps (heures) ABR1 ABR2 ABR3 ABR4
Cot
Horaire
Montage 1,00 1,00 1,25 1,50 180
Installation des logiciels 0,40 0,40 0,40 0,40 180
Contrle 0,40 0,40 0,40 0,60 180

Les charges indirectes de production (amortissements des locaux, salaires
indirects, fournitures diverses) ont t pour le mois de 102.000 Dhs.
Elles se rpartissent entre les appareils monts en fonction des productions
pondres par les coefficients dquivalence suivants :

ABR1 ABR2 ABR3 ABR4
Coefficients
dquivalence
1 1,5 1,8 2

Au mois de janvier les achats suivants ont t rceptionns :

Elments Quantits Prix unitaires
P III 800 Mhz 30 1.800
P III 933 Mhz 30 2.200
RAM 512 Mo 30 2.100
Disque Dur 10 Go 45 800
Disque Dur 40 Go 45 2.000
Ecran 15 pouces 30 800
Lecteur DVD 35 900

On dispose des informations suivantes sur les stocks en dbut du mois :

ABR1 ABR2 ABR3 ABR4
Stocks en
quantits
10 5 2 5
Cot unitaire 8.446 11.327 13.921 15.932

La production et les ventes de micro-ordinateurs, en quantits, pendant ce
mme mois ont t les suivantes :

ABR1 ABR2 ABR3 ABR4
Production 15 18 20 12
Ventes 18 16 18 14

T.A.F. :
1. Calculer les cots de production de la priode en valuant les sorties
de stock de composants au cot moyen pondr.
2. Dterminer les cots de production des micro-ordinateurs vendus
pendant la priode en valuant les sorties de stock de micro-ordinateurs :
- au cot moyen pondr ;
- selon la mthode du LIFO.
3. Compte tenu des caractristiques particulires de ce march, quel
mode dvaluation vous parat le plus pertinent ?


1. Que contient un cot de production ?
2. Y a-t-il ncessairement stock de produits finis lorsquil ny a pas
fabrication la commande ?
3. Quand parle-t-on daffectation ? Quand parle-t-on dimputation ?

26
CHAP. 7 : LES COUTS HORS PRODUCTION

Les cots hors production sont des cots qui ne peuvent tre imputs
quaux cots de revient des produits vendus. Parmi eux, les cots de
distribution ncessitent une tude particulire.

1 Cots de distribution :
Les biens tant produits pour tre vendus, leur mise sur le march entrane
pour lentreprise des charges entre la fin de la production et larrive des
produits chez les clients.
Lensemble de ces charges lies la distribution constitue pour lentreprise
le cot de distribution. Ce cot voit son importance relative augmenter en
raison dune part, de limportance croissante donne dans les entreprises la
fonction distribution et dautre part, de la rduction des cots de production
au fur et mesure des gains de productivit.
Cette importance croissante conduit surveiller ces cots et, pour cela,
diverses analyses peuvent tre utiles.
1.1. Analyse des cots de distribution :
Lanalyse peut seffectuer dans le temps (analyse verticale) ou dans
lespace (analyse horizontale).
1.1.1. Analyses verticales : par stade de distribution.
Le cot de distribution peut tre analys par rpartition entre les
diffrentes phases de la distribution. Dans ce cas, il est tabli un centre
danalyse par stade au lieu dun seul centre de distribution global.
On distingue :
- le stade antrieur de la vente : tude de march, publicit, exposition
- le stade de la vente proprement dite : commissions des reprsentant,
charges affrentes aux locaux affects la vente
- le stade postrieur la vente : livraison, facturation

1.1.2. Analyses horizontales :
Les calculs tant faits par priode, souvent mensuelle, les rcapitulations
des priodes sont dj une premire analyse dans le temps.
Dautres analyses des cots de distribution sont possibles et sont souvent
pratiques en mme temps que celles des ventes.
- par secteur gographique : suivants les secteurs dans lesquels la
production est coule, les charges de distribution sont diffrentes :
transports, charges du rseau de distribution et une analyse sur ce critre
peut fournir des informations intressantes.
- par canal de distribution : si toute la production est coule par le mme
canal, le problme ne se pose pas. En revanche, si plusieurs canaux
interviennent, une analyse savre intressante. Suivant que lentreprise vend
ses produits des grossistes, des dtaillants, des grandes surfaces ou au
dtail, les charges de transport, de conditionnement sont diffrentes.
- par produit ou par commande : cette analyse est indispensable si lon
veut ensuite dterminer un cot de revient par produit ou par commande. A
ce niveau on se trouve souvent confronter au problme de rpartition des
centres de distribution en fonction des units duvre ou des assiettes de
frais.
2 Les autres cots hors production :
Ces charges apparaissent dans plusieurs centres danalyse.
2.1. Administration gnrale :
Ce sont des charges communes lensemble de lunit conomique
constitue par lentreprise.
Elles recouvrent les cots rsultant :
- de la direction gnrale et des services centraux ;
- de la prvision et du contrle de gestion ;
- de la comptabilit gnrale et analytique ;
- des communications gnrales (courrier, tlphone) ;
- des services gnraux dinformatique.
2.2. Gestion financire :
Ce sont des charges lies la recherche de capitaux propres ou emprunts
et leur gestion. Il sagit de charges de personnel, de charges de
fonctionnement et de charges financires.
2.3. Autres frais couvrir :
Ce centre rassemble ventuellement des charges incorporables qui ne
trouvent pas place dans dautres centres. Il peut sagir :
27
- de charges ayant trop peu dimportance pour tre traites dans un
centre spcifique ;
- de certaines dotations aux provisions ou aux amortissements (frais
prliminaires) ;
- ventuellement de frais rsiduels de centres danalyse.

Exercice dapplication :

La socit MACHOC produit du chocolat distribu dans un rseau de
magasins de dtail et dans quelques grandes surfaces de la rgion de Rabat.
Les ventes portent sur des Chocolat aux amandes , vendus en coffrets
de 500 g, et sur des Chocolat confit , conditionns en paquets de 1Kg.
La rpartition pour le mois de dcembre a t la suivante :
Chocolat aux amandes Chocolat confit
Dtaillants 10.000 150 Dhs 8.000 180 Dhs
Grandes surfaces 5.000 120 Dhs 6.000 160 Dhs
Cot de production
unitaire
110 Dhs 140 Dhs

Les consommations demballages pour les expditions ont port sur les
montants suivants :
Ventes dtail Ventes grandes surfaces
Chocolat aux
amandes
Chocolat
confit
Chocolat aux
amandes
Chocolat
confit
Montant 50.000 40.000 10.000 12.000

Les charges indirectes de distribution rsultent du tableau de rpartition
suivant :

Prestations
connexes
Gestion du
personnel
Centre vente dtail
Centre vente grandes
surfaces
Total aprs
rpartition primaire
10.000 5.000 57.100 8.400
Prestations connexes - 100 % 70 % 30 %
Gestion du personnel - 100 % 50 % 50 %
Assiette de frais
Cot de production
des produits vendus
Cot de production
des produits vendus
Calculer les cots de distribution.

Solution de lexercice dapplication :
Les donnes de lnonc permettent de complter comme suit le tableau de
rpartition des charges indirectes :

Prestations
connexes
Gestion du
personnel
Centre ventes
dtail
Centre ventes
grandes surfaces
Total primaire 10.000 5.000 57.100 8.400
Prestations connexes - 10.000 7.000 3.000
Gestion du personnel - 5.000 2.500 2.500
Total secondaire 66.600 13.900
Assiette de frais * 2.220.000 1.390.000
Taux de frais 3 % 1 %
* 10.000 x 110 + 8.000 x 140 = 2.220.000
5.000 x 110 + 6.000 x 140 = 1.390.000

On peut en dduire le cot de distribution de chaque produit :

Chocolat aux
amandes 1
Chocolat
confit 2
Chocolat aux
amandes 3
Chocolat
confit 4
Cot de production
10.000 x 110
= 1.100.000
8.000 x 140
= 1.120.000
5.000 x 110
= 550.000
6.000 x 140
= 840.000
Charges directes de
distribution
50.000 40.000 10.000 12.000
Charges indirectes de
distribution
33.000 33.600 5.500 8.400
Cot de distribution 83.000 73.600 15.500 20.400

Exercices 1 :
Dans une entreprise qui fabrique un produit unique, les ventes se divisent
en deux catgories :
- les ventes en gros qui sont faites par lintermdiaire de reprsentants ;
- les ventes au dtail faites par un magasin de vente.
Les charges de distribution sont rparties entre les centres danalyse
suivants : Reprsentants, Magasin de vente, Service des expditions, Service
commercial.
Pour le mois davril, on a enregistr les charges suivantes :
- charges de magasin : 2.864,40 Dhs, dont 586,76 Dhs sont affectables au
magasin de vente et le reste au centre Reprsentants ;
28
- charges de personnel : 4.358,75 pour le service des expditions ;
8.754,40 pour le service commercial ; 23.082,79 pour le magasin de
vente et 52.082,36 pour la commission des reprsentants ;
- charges de livraison, dpenses par le magasin de vente : 3.428,05 ;
- emballage consommes par le service des expditions : 6.079,60 ;
- fournitures demballage consommes par le magasin de vente : 462,50 ;
- services bancaires : 5.095,60 affectables au service commercial.

Les charges des centres de distribution simputent aux cots de
distribution sur les bases suivantes :
- les charges du service commercial, proportionnellement au cot de
production des articles vendus ;
- les charges du service des expditions, proportionnellement aux
quantits expdies : le magasin de vente a fait assurer lexpdition de
500 units par les soins de ce service.

Il a t vendu :
- par les reprsentants : 9.500 units 63 Dhs ;
- par le magasin de vente : 2.500 units 75 Dhs.

Le cot unitaire de production est de 50 Dhs.

T.A.F. :

1. Etablir un tableau danalyse des charges de distribution.
2. Calculer les cots de distribution :
- des ventes de gros ;
- des ventes de dtail.
Globalement et par article vendu.

Exercices 2 :
Une entreprise vend ses produits en gros et au dtail, les ventes au dtail
tant assures par un magasin de vente.
Le service des expditions est charg de lexpdition des ventes en gros et
de certaines ventes au dtail ; il effectue galement le transport des
emballages pour le service des emballages.
Pour calculer les cots de distribution, les charges de distribution sont
rparties entre divers centres et pour le mois de mars les lments de la
rpartition sont les suivants :
Emballages Expditions Magasin de vente
Charges de personnel 3.000 6.000 5.000
Emballages 8.000 - -
Impts et taxes - 8.400 3.400
Charges externes 100 900 100
Autres charges 500 1.200 1.100
Amortissements 100 15.300 4.000

Les charges du centre Emballages sont rpartir raison de :
- 70 % au centre des expditions ;
- 30 % au magasin de vente.

Les charges du centre des expditions se rpartissent raison de :
- 10 % au centre Emballages ;
- 20 % au magasin de vente ;
- le reste au cot de distribution des ventes en gros.

T.A.F. :

Complter la rpartition des charges entre les centres et calculer :
- le cot de distribution des ventes de gros ;
- le cot de distribution des ventes au dtail.


1. Pourquoi ne doit-on jamais traiter dans un centre auxiliaire le cot
dadministration gnrale et de financement ?
2. Quand les emballages font-ils partie dun cot ? Lorsque cest le cas,
de quel(s) cot(s) font-ils partie ?

29
CHAP. 8 : LES COUTS DE REVIENT

Le cot de revient des produits ou des prestations de services reprsentent
tout ce quils ont cot au cours du cycle dexploitation, lorsquils ont atteint
le stade final, distribution incluse.
On peut ainsi dire quun cot de revient rsulte de la sommation des
lments suivants :

- Pour une entreprise commerciale :
Cot de revient = Cot dachat des produits vendus
+ Cots hors production

- Pour une entreprise industrielle :
Cot de revient = Cot de production des produits vendus
+ Cots hors production

Exemple dapplication 1 : (cas dune entreprise industrielle)

Reprenons lexemple de la socit CHOCOMA pour laquelle nous avons
calcul, au chapitre prcdent, les cots de distribution, en compltant
lnonc par les quelques lments suivants relatifs au mois de dcembre :

Stock de Chocolat aux amandes ( coffrets de 500 g )

Entres Sorties
Quantit
Cot
Unitaire
Montant Quantit
Cot
Unitaire
Montant
Stock
Initial
1.000 108 108.000
Cot de
production
du mois
14.200 1.564.000
Production
Vendue
15.000

Stock de Chocolat confit ( botes de 1 Kg )

Entres Sorties
Quantit
Cot
Unitaire
Montant Quantit
Cot
Unitaire
Montant
Stock
Initial
2.000 270.000
Cot de
production
du mois
15.000 2.110.000
Production
Vendue
14.000

Cot de distribution


Chocolat aux
amandes
Chocolat
confit
Chocolat aux
amandes
Chocolat
confit
Cot de
distribution
83.000 73.600 15.500 20.400

Le montant des charges du centre Administration et financement est de
180.500 Dhs.
Dterminer le cot de revient des diffrents produits.

Solution :
Afin de calculer le cot de production des produits vendus, il convient de
dterminer les cots moyens pondrs.
Pour les Chocolats aux amandes :
108.000 + 1.564.000
CMP =
1.000 + 14.200
= 110
Pour les Chocolats confis :
270.000 + 2.110.000
CMP =
2.000 + 15.000
= 140

Le cot total de production des produits vendus est :
110 x 15.000 + 140 x 14.000 = 3.610.000

Le taux de frais de ladministration et financement est donc gal :
180.500 / 3.610.000 = 0,05
30
Les tableaux de calcul des cots de revient se prsentent donc ainsi.

Cots de revient des ventes au dtail
Chocolat aux amandes 1 Chocolat confit 2

Quantit
Cot
Unitaire
Montant Quantit
Cot
Unitaire
Montant
Cot de
production
10.000 110 1.100.000 8.000 140 1.120.000
Cot de
distribution
83.000 73.600
Administration 1.100.000 0,05 55.000 1.120.000 0,05 56.000
Cot
de revient
10.000 123,80 1.238.000 8.000 156,20 1.249.600

Cots de revient des ventes au grandes surfaces
Chocolat aux amandes 3 Chocolat confit 4

Quantit
Cot
Unitaire
Montant Quantit
Cot
Unitaire
Montant
Cot de
production
5.000 110 550.000 6.000 140 840.000
Cot de
distribution
15.500 20.400
Administration 550.000 0,05 27.500 840.000 0,05 42.000
Cot
de revient
5.000 118,60 593.000 6.000 150,40 902.400

Exemple dapplication 2 : (cas dune entreprise commerciale)

La socit des magasins MENAGEX achte en vue de les revendre soit en
magasin, soit par correspondance : des articles de mnage, des meubles et des
vtements.
Cette socit calcule trimestriellement ses cots.
Au 31 mars, la comptabilit gnrale fournit les informations
suivantes :
- charges indirectes : 177.720
- achats de marchandises : 300.000
- achats de matires consommables : 30.000
Les achats se rpartissent entre les trois catgories de marchandises dans
les proportions suivantes :
- articles de mnage : 50%
- meubles : 20%
- vtements : 30%

En comptabilit analytique dexploitation, il est dcid de tenir compte
des lments suppltifs suivants :
- rmunration de lexploitant sur la base de 2.000 Dhs par mois ;
- rmunration des capitaux propres de lentreprise au taux moyen
de 5% (capitaux engags 2.000.000 Dhs).
Il est par contre dcid de ne pas tenir compte de 1.000 Dhs de provisions
non incorporables (montant trimestriel).

Les stocks au 01/01 taient les suivants :
- matires consommables : 17.000
- Articles de mnage : 41.100
- meubles : 24.900
- vtements : 42.000

Les charges indirectes (y compris les matires consommables) se
rpartissent ainsi entre centres de travail et centre danalyse :
Rpartition secondaire

Rpartition
primaire
Centre
transports
Centre
expditions
Centre
approvisionnement
? 40% -
Centre transport 24.000 - -
Centre expdition 14.000 - -
Centre ventes magasins 74.692 24% 40%
Centre ventes par
correspondance
58.308

36% 60%
Centre administration et
financement
48.720 - -

31
Au 31/03 les stocks de matires consommables slvent 26.600 Dhs.
Les stocks de marchandises sont valus sur la base des cots dachat du
trimestre, dans un but de simplification, et lon sait que les valeurs de ces
stocks aux prix dachat au 31/03 sont les suivantes :
- Articles de mnage : 40.000
- meubles : 15.000
- vtements : 30.000

Le centre approvisionnements simpute de la faon suivante :
- 1/3 aux meubles
- 1/4 aux vtements
- le reste aux articles de mnage.

La rpartition des chiffres daffaires du premier trimestre stablie
conformment au tableau suivant :

Ventes en
magasin
Ventes par
correspondance
Totaux
Articles de mnage 120.000 150.000 270.000
Meubles 90.000 30.000 120.000
Vtements 90.000 120.000 210.000
Totaux 300.000 300.000 600.000

Les prix de vente dun article donn sont les mmes en magasin et par
correspondance.
Les centres ventes en magasin , ventes par correspondance et
administration et financement sont imputs raison des cots dachats des
produits vendus.

Calculer les cots de revient en faisant apparatre rpartitions, cots et
comptes de stocks ncessaires ce calcul.

Solution :
Consommation de matires consommables :
Stock initial + Achats Stock final
17.000 + 30.000 - 26.600 = 20.400

Centres
auxiliaires
Centres principaux
Trans Expd Appr
Ventes
en mag
Ventes
/corres
Adm
finance
Diffrence
dincorpor
Consommation
de matires
consommables
20.400
Charges et
dotations
177.720
Diffrences
dincorporation
31.000

229.120 24.000 14.000 8.400 74.692 58.308 48.720 1.000
-24.000 9.600 5.760 8.640

-14.000 5.600 8.400

229.120 0 0 18.000 86.052 75.348 48.720 1.000
Assiette de
frais
Cot
dachat
des
ventes
Cot
dachat
des
ventes
Cot
dachat
des
ventes
Montant 170.400 165.600 336.000
Taux de frais

0,505 0,455 0,145

Cot dachat
Articles de
mnage
Meubles Vtements
Achats rflchis 300.000 150.000 60.000 90.000
Centre
approvisionnement
18.000 7.500 6.000 4.500
318.000 157.500 66.000 94.500

Exercices 1 :

On vous fournit ci-dessous, pour une entreprise industrielle et pour le
mois de janvier les informations suivantes :
- les totaux des centres, aprs rpartition primaire des charges ;
- les clefs de rpartition des centres auxiliaires ;
- la nature et le nombre des units duvre ou assiette de frais des
centres principaux ;
- les charges directes dune commande.

32
Totaux aprs rpartition primaire
Force motrice 7.800
Vapeur 20.000
Magasin dapprovisionnement 16.480
Atelier A 29.400
Atelier B 20.880
Hors production 5.736

Clefs de rpartition des centres auxiliaires
Force motrice Vapeur
Force motrice 1
Vapeur 2
Magasin dapprovisionnement 1 1
Atelier A 4 4
Atelier B 2 4
Hors production 1

la nature et le nombre des units duvre ou assiette
de frais des centres principaux
Magasin dapprovisionnement 9.840 Kg de matires premires achetes
Atelier A 8.440 Kg de matires premires achetes
Atelier B 2.640 Heures de main-duvre directe
Hors production 269.440 Dhs de cot de production

Les charges directes de la commande n120
La commande n120, entirement excute durant le mois de janvier, a
ncessit :
- 600 Kg de matires premires 12,40 Dhs le Kg ;
- 348 heures de main-duvre directe 98 Dhs lheure.
Cette commande a t vendue au prix de 86.800 Dhs.

T.A.F. :
1. Terminer le tableau danalyse et calculer le cot des units duvre et
le taux de frais
2. Calculer le cot de production de la commande n120.
3. Calculer le cot de revient de la commande n120.
Exercices 2 :
Dans une entreprise qui fabrique et vend deux produits A et B, les
oprations de fabrication et de vente du mois de juillet peuvent se rsumer
comme suit.
Consommation de matires premires :
- Pour la fabrication du produit A : 6.500 Kg 100 Dhs le Kg.
- Pour la fabrication du produit B : 4.000 Kg 100 Dhs le Kg.
Temps de fabrication :
- Pour le produit A : 3.000 h de main-duvre 80 Dhs lheure.
- Pour le produit B : 1.800 h de main-duvre 80 Dhs lheure.
Charges indirectes intressant la production et la vente des deux
produits :
- Matires consommables 20.000
- Autres charges externes 40.000
- Charges de personnel 50.000
- Charges diverses 40.000
- Dotations aux amortissements 30.000
Production du mois :
- Pour le produit A : 30.000 units.
- Pour le produit B : 40.000 units.
Ventes du mois :
- Pour le produit A : 20.000 units pour 980.000 Dhs.
- Pour le produit B : 30.000 units pour 500.000 Dhs.
Les quantits vendues ont t prleves sur la fabrication du mois.

Avant leur imputation aux cots, les charges indirectes sont rparties entre
les centres daprs le tableau suivant
Charges Total
Gestion du
personnel
Atelier
1
Atelier
2
Hors
production
Matires
consommables
20.000 - 15.000 5.000 -
Autres charges externes 40.000 4.000 5.500 16.000 14.500
Charges du personnel 50.000 14.000 8.000 15.000 13.000
Charges diverses 40.000 23.500 1.000 1.500 14.000
Dot aux amortis 30.000 - 10.000 15.000 5.000
Total 180.000 41.500 39.500 52.500 46.500
33
Les charges des centres sont ensuite imputes de la manire suivante :
- celles du centre Gestion du personnel sont rparties raison de 20%
chacun des ateliers et 60% au centre Hors production ;
- le total des charges de chacun des centres restants est imput aux cots
et cots de revient, en fonction des units duvre et assiette de frais
ci-aprs :
- atelier 1 : nombre de Kg de matires premires traites ;
- atelier 2 : nombre dheures de main-duvre directe ;
- centre Hors production : cot de production des produits vendus.

T.A.F. :
1. Terminer lanalyse des charges indirectes.
2. Calculer le cot de production des produits A et B.
3. Calculer le cot de revient des produits A et B .

Exercices 3 :
Lentreprise de constructions mcaniques DEXON fabrique en srie des
objets P rsultant de lassemblage de deux pices A et B. Ces pices sont
usines dans lentreprise partir daciers spciaux achets chez un
fournisseur.
Au 30/09, les stocks taient les suivants :
- aciers spciaux : 1.600 Kg 4.000 Dhs la tonne ;
- pice A : 80 pices 422,80 Dhs la pice ;
- pice B : 80 pices 760 Dhs la pice ;
- objets P assembls : 125 objets 1.440 Dhs la pice.

Les oprations du mois de novembre peuvent tre rsumes ainsi :
- Achats daciers : 7.000 Kg 3.800 Dhs la tonne ;
- usinage de 115 pices A ncessitant 1.035 Kg daciers et 540
heures de main-duvre directe ;
- usinage de 120 pices B ncessitant 6.000 Kg daciers et 720
heures de main-duvre directe ;
- assemblage de 130 objets P ncessitant 360 heures de main-
duvre directe.
Lheure de main-duvre directe cote 45 Dhs.

Les charges indirectes sont analyses dans le tableau ci-aprs.
Total Gestion du
personnel
Gestion
des
btiments
Approvi
sionnem
ent
Usinage Montage
Hors
production
Matires
consommables
16.000 500 1.500 1.000 8.000 3.000 2.000
Autres charges 93.520 23.500 11.500 11.355 20.815 11.995 14.355
Charges suppltives 2.000 2.000

Clefs de rpartition des
centres auxiliaires:

- Gestion du personnel -100 5 25 25 20 25
- Gestion des Btiments -100 15 35 35 15
Units duvre
Kg de
matire
achete
Heure
de main-
duvre
directe
Heure
de main-
duvre
directe

Lentreprise DEXON a vendu 240 objets P.

T.A.F. :

Calculer les cots et cots de revient et prsenter les comptes de stocks,
en calculant des cots unitaires arrondis au centime le plus proche.


1. Comparez la dtermination dun cot de revient dans une entreprise
commerciale et dans une entreprise industrielle.
2. Dfinissez le cot dachat des marchandises vendues et le cot
de production des produits vendus .
3. Pourquoi ne doit-on jamais traiter le cot dadministration gnrale
et de financement en centre auxiliaire ? Quel doit tre le taux de frais
correspondant ?

34
ETUDE DE CAS GENERALE

Une entreprise industrielle, LA GLACERIE, fabrique partir dune mme
matire, le verre glace, deux sorte darticles :
- la glace ordinaire, type D ;
- la glace biseaute, type E.

Elle tient une comptabilit analytique arrte tous les mois. Les donnes
relatives lactivit du mois de janvier sont les suivantes.

Stocks au dbut du mois :
- Matires premires 35.000 Kg 30 Dhs le Kg
- Matires consommables 42.000 Dhs
- Produits finis :
- Glaces D 600 m 1.587,5 Dhs le m
- Glaces E 200 m 1.977,5 Dhs le m
- Produits en cours :
- Glaces D 75.980
- Glaces E Nant

Comptes de charges :
- Achats de matires premires 25.000 Kg 26,8 Dhs le Kg
- Achats de matires consommables 25.200 Dhs
- Achats de fournitures consommables 55.000 Dhs
- Autres charges dexploitation 1.112.000 Dhs dont 21.000 Dhs
de dotations non incorporables, 384.000 Dhs de charges de main-
duvre directe pour les 2 ateliers et 3.577,5 Dhs de perte sur un client
insolvables considrer comme charge de distribution.

Dautre part, il convient de tenir compte, comme charge suppltive de
gestion des moyen, de rmunration du chef dentreprise pour un montant
annuel de 385.200 Dhs et, comme charge suppltive dadministration
gnrale, de 10.000 Dhs mensuels reprsentant la rmunration des capitaux.

- Ventes du mois :
- Glaces type D 700 m 1.540.000 Dhs
- Glaces type E 600 m 1.710.000 Dhs
- Produits non courants : 6.800 Dhs
- Charges non courantes : 4.560 Dhs

La production a absorb :
- Pour la fusion
36.000 Kg de mlange,
120.000 Dhs de main-duvre directe,
pour une production de 1.000 m de verre coul ;
- Pour la finition :
Glace type D Glace type E
Verre coul 450 m 550 m
Main-duvre directe 1.550 h 4.450 h

Les productions de glaces termines pour le mois sont les suivantes :
Type D 460 m
Type E 500 m

A la fin de janvier, les glaces en cours de finition sont values ci-aprs:
Type D 81.450 Dhs
Type E 78.000 Dhs

Existants rels tablis par le magasinier en fin de priode :
- Matires premires en stock 23.800 Kg
- Matires consommables en stocks 36.600 Dhs

En ce qui concerne les glaces termines, les donnes de linventaire extra-
comptable correspondent aux renseignements extraits de la comptabilit
analytique.

Les charges indirectes du mois de janvier, y compris les matires et
fournitures consommables, sont rparties entre les centres, conformment aux
clefs de rpartition donnes par le tableau suivant :

35
Centres
auxiliaires
Centres principaux
Charges par nature Totaux
Presta
tions
connexes
Gestion
des
moyens
Approvi
sionne
ment
Atelier
fusion
Atelier
finition
Distri
bution
Adminis
tration
gnrale
Matires
consommables
30.000 1 1 1
Fournitures
consommables
55.000 4% 60% 16% 20%
Autres charges
externes
185.000 2% 4% 10% 50% 30% 4%
Charges diverses 30.000 5% 10% 85%
Impts et taxes 120.000 1% 5% 2% 92%
Charges de personnel 369.000 4 2 1 1 1
Charges de gestion
courante
3.577,5 100%
Charges financires 12.000 100%
Dotations
incorporables*
1 3 4

Rpartition du centre
prestations connexes

X 8 5 7

Rpartition de centre
gestion des moyens

Y 30% 20% 20% 30%

Units duvre et
assiette de frais

Kg de
mlange
achet
m de
verre
coul
HMOD
Cot de production
des glaces vendues
Nombre et montants
Cots dunits
duvre et taux de
frais

- calculs
- arrondis
* le montant annuel total des dotations de lexercice est de 636.000 Dhs

T.A.F. :

1. Prsenter le tableau danalyse des charges indirectes en tenant
compte des cls de rpartition donnes. ( arrondir les cots au
dirham suprieur et les taux de frais au millime infrieur )

2. Sachant que les sorties des magasins sont chiffres au cot moyen
pondr en tenant compte du stock initial, prsenter, sous forme de
tableaux, les calculs conduisant :
- au cot dachat des matires premires ;
- au cot de production de verre coul ;
- aux cots de production des deux types de glaces termines ;
- aux cots de revient des produits vendus
- aux rsultats obtenus sur chaque type de vente pour la priode.

36
SOLUTION

1. Tableau danalyse des charges indirectes
Prestation
s connexes
Gestion
des
moyens
Approvisi
onnement
Atelier
fusion
Atelier
finition
Distributi
on
Administr
ation
gnrale
Diffre
nces
dincor
Matires
consommables
30.000 10.000 10.000 10.000
Fournitures
consommables
55.000 2.200 33.000 8.800 11.000
Charges externes 185.000 3.700 7.400 18.500 92.500 55.500 7.400
Autres charges
externes
30.000 1.500 3.000 25.500
Impts
et taxes
120.000 1.200 6.000 2.400 110.000
Charges de
personnel
369.000 164.000 82.000 41.000 41.000 41.000
Autres charges
dexploitation
3.577,5 3.577,5
Charges
financires
12.000 12.000
Dotations * 53.000 4.000 12.000 16.000 21.000
Diffrences
dincorporation
pour lments
suppltifs **
42.100 32.100 10.000
Totaux aprs
rpartition
primaire
899.677,5 182.600 177.500 93.800 114.500 73.900 173.377,5 63.000 21.000
Rpartition
prestations
connexes
-182.600 73.040 45.650 63.910
Rpartition
gestion des
moyens
-177.500 53.250 35.500 35.500 53.250
Totaux aprs
rpartition
secondaire
899.677,5 0 0 220.090 150.000 155.050 290.537,5 63.000 21.000
Units duvre et
assiettes de frais

Kg de
mlange
achet
m de
verre
coul
HMOD
Cot de
producti
on
Cot de
producti
on

Nombre et
montant
25.000 1.000 6.000 2.324.300 2.324.300
Cots dunits et
taux de frais
8,8036 150 25,8416 0,125 0,02714
Arrondis 8 150 25 0,125 0,027
* 636.000 / 12 = 53.000
** 385.200 / 12 = 32.000 ; 32.000 + 10.000 = 42.000
2. Cots, cots de revient et rsultats

Cot dachat des matires premires
Achats
25.000 26,80 670.000
Centre approvisionnement
25.000 8,00 200.000
Total
870.000

Stocks des matires premires
Stock initial 35.000 30 1.050.000
Sorties (cot
de production)
36.000 32 1.152.000
Cot dachat 25.000 870.000 Stock final 23.800 32 761.600

Diffrence
dinventaire
200 32 6.400
Total 60.000 32 1.920.000 Total 60.000 32 1.920.000

Cot de production du verre coul
Cot dachat des matires 36.000 32 1.152.000
Charges (main-duvre
directe)
120.000
Centre atelier fusion 1.000 150 150.000
Total
1.422.000
Cot unitaire = 1.422.000 / 1.000 = 1.422

37
Cot de production des glaces
Glaces de type D Glaces de type E
Cot de production
du verre coul
1.422.000 450 1.422 639.900 550 1.422 782.100
Charges rflchies
(main-duvre
directe)
264.000 1.550 44 * 68.200 4.450 44 * 195.800
Centre atelier
finition
150.000 1.550 25 38.750 4.450 25 111.250
Cot de la priode 1.836.000 746.850 1.089.150
Stock en-cours
initiaux
75.980 75.980
1.911.980 822.830 1.089.150
Stock en-cours
finals
-159.450 -81.450 -78.000
1.752.530 741.380 1.011.150
* Cot unitaire main-duvre directe : (384.000-120.000)/(1.550+4.450) = 44.

Stocks des glaces type D
Stock initial 600 1.587,5 952.500
Sorties (cot
de revient)
700 1.598 1.118.600
Cot de
production
460 741.380 Stock final 360 1.598 575.280
1.060 1.598 1.693.880 1.060 1.693.880

Stocks des glaces type E
Stock initial 200 1.977,5 395.500
Sorties (cot
de revient)
600 2.009,5 1.205.700
Cot de
production
500 1.011.150 Stock final 100 2.009,5 200.950
7.000 2.009,5 1.406.650 700 1.406.650

Cot de revient des glaces vendues
Cot de production
Produits finis
(stock)
2.324.300 700 1.598 1.118.600 600 2.009,5 1.205.700
Centre distribution 290.537,5 111.860 1,25 139.825 120.570 1,25 150.712,5
Centre
administration
gnrale
62.756,1 111.860 0,27 30.202,2 120.570 0,27 32.553,9
2.677.593,6 1.288.627,2 1.388.966,4

Rsultats analytiques par produits
Produits 3.250.000 1.540.000 1.710.000
Cot de revient 2.677.593,6 1.288.627,2 1.388.966,4
Rsultat 572.406,4 251.372,8 321.033,6

38
PARTIE 2.
ANALYSE DES COUTS ET CALCUL DES MARGES

Les mthodes tudies au cours des chapitres prcdents ont permis de
dterminer des cots globaux et unitaires par produit.
De ces rsultats, intressants en eux-mmes, on cherchera souvent tirer
des enseignements dans une optique de prvision.
Or, avec la progression de lactivit on constat une rpercussion nette sur
les cots de lentreprise. Cette rpercussion ne seffectue pas, cependant, dans
les mmes proportion, elle varie en fonction de la nature des cots.
Limpact de lvolution de lactivit de lentreprise sur les cot, pour
tre apprhend, suppose que soit faite une analyse de la variabilit des
charges en fonction de lactivit.
Exemple : considrons latelier usinage de la socit ACER, dans lequel
est usin un botier mtallique pour les micro-ordinateur.
Le cot des matires premires utilises est de 100 Dhs par pice
usine. Le temps dusinage par botier est de 30 minutes. Deux ouvriers
travaillent chacun sur un poste dusinage avec un salaire mensuel de 5.000
Dhs auquel sajoutent 20% de charges sociales.
Sur la base dune semaine de 40 heures, chaque poste de travail peut,
compte tenu des temps morts, avoir une production mensuelle maximale de
600 botiers.
Lamortissement dun poste de travail gnre une charge mensuelle de
7.000 Dhs. Les autres charges de latelier correspondent aux montants
suivants dans diffrentes hypothses de niveaux dactivit :

Production mensuelle 300 400 500 600
Autres charges 4.000 5.000 6.000 7.000

Il sagit ici dtudier le comportement de lensemble des charges pour
une production variant de 300 600 botiers par tranches de 100 units.

1. Structure de production inchange :
Par structure de production, on entend ici lensemble des moyens
matriels et humains mis en uvre actuellement, sans envisager
dinvestissement et (ou) dembauche supplmentaire.
Cette structure permet de produire jusqu 600 botiers par mois. Pour un
niveau infrieur ou gal cette capacit de production, il parat clairement :
- que certaines charges ne varient pas ; il sagit ici des amortissements et
des charges de personnel. Ces charges, indpendantes du niveau de
lactivit, sont dnommes charges fixes ou charges de structure car
elles sont lies une structure de production donne ;
- que certaines charges varient proportionnellement la production : il
sagit ici des consommations de matires ; on les qualifie de charges
variables ou charges oprationnelles ;
- que dautres charges varient en fonction de la production sans quil y
ait proportionnalit : il sagit ici des autres charges ; on les dnomme
parfois charges semi-variables ; dans certains cas, elles peuvent tre
dcomposes en une partie fixe et une partie variable.

1.1. Charges variables ou oprationnelles :
Pour les diffrents niveaux dactivit envisags, les charges variables ou
oprationnelles prennent les valeurs suivantes :

Production mensuelle x 300 400 500 600
Charges variables y1 30.000 40.000 50.000 60.000
Charges variables par unit y2 100 100 100 100
On peut exprimer ces charges en fonction de x.
Charges variables totales en fonction de la production mensuelle

39
Charges variables unitaires en fonction de la production mensuelle

1.2. Charges fixes ou de structures :
Elles comprennent 6.000 Dhs de salaires et charges sociales et 7.000 Dhs
damortissement, soit au total 13.000 Dhs par poste de travail donc 26.000 Dhs
pour les deux postes.
Charges Fixes y1 26.000 26.000 26.000 26.000
Charges Fixes par unit y2 86,67 65 52 43,33

Charges de structures totales en fonction de la production mensuelle

Charges structures unitaires en fonction de la production mensuelle

1.3. Charges semi-variables :

Production mensuelle 300 400 500 600
charges semi-variables 4.000 5.000 6.000 7.000

On peut chercher les dcomposer entre charges fixes et charges variables.
Dans ce cas, on doit avoir y = ax + b
300 a + b = 4.000
400 a + b = 5.000
La solution ce systme dquation est a = 10 et b = 1.000
Do y = 10x + 1.000
On constate que cette quation est bien vrifie galement pour les autres
valeurs de la production. Les charges semi-variables comprennent donc :
10 dhs de charges variables par botier produit et 1.000 de charges fixes.

1.4. Charges totales :
Aprs clatement des charges semi-variables, on peut regrouper
lensemble des charges en charges fixes et charges variables.
Charges Fixes 26.000 26.000 26.000 26.000
Charges Variables 33.000 44.000 55.000 66.000
Cot total 59.000 70.000 81.000 92.000
Cot unitaire 197 175 162 153
Cette baisse du cot unitaire lorsque lactivit augmente est connue sous le
nom des conomies dchelle.
2. Changement de structure de production :
Suite de lexemple :
Supposons que lenvisage maintenant une production suprieure 300
units par mois. Il convient de modifier la structure de production en crant
un poste de travail supplmentaire.
On peut supposer que le cot est quivalent, en salaire et en
amortissement, au cot de chacun des deux postes prcdents ; la partie fixe
des charges semi-variables ne sera pas modifie par la cration de ce nouveau
poste.
40
Solution :
La production peut maintenant varier jusqu 900 units.
Les charges de structure augmentent de 13.000 Dhs au-del de 600 units.
Les charges variables restent 110 Dhs par unit.
On en dduit le tableau suivant :
Production mensuelle 300 400 500 600 700 800 900
Charges de structure 26.000 26.000 26.000 26.000 39.000 39.000 39.000
Charges variables 33.000 44.000 55.000 66.000 77.000 88.000 99.000
Cot total 59.000 70.000 81.000 92.000 116.000 127.000 138.000
Cot unitaire 197 175 162 153 166 159 153

Variation du cot total Variation du cot unitaire

Le passage du seuil de 600 units, qui ncessite un changement de
structure, fait apparatre une discontinuit sur les courbes de cot total et de
cot unitaire.

CHAP. 9 : LE SEUIL DE RENTABILITE
Dans cette application de la variabilit des charges, on considre que, pour
une structure donne, les charges fixes sont supportes en totalit par
lexploitation, quel que soit le niveau dactivit. En consquence, il faudra que
les ventes atteignent un certain montant pour que ces charges fixes soient
couvertes. Cest cette ide qui conduit la notion de seuil de rentabilit.

1 La notion de marge sur cot variable :
La marge sur cot variable est dfinie par la relation suivante :
Marge sur cot variable = Chiffre daffaires Charges variables
Elle peut tre prsente par le schma ci-aprs :
Chiffre daffaires
Marge sur cot variable
Charges variables Charges fixes Bnfice
On peut grce cette logique dterminer la marge sur cot variable
pour 1 DH de chiffre daffaires, Appele Le taux de marge sur cot
variable qui est calculer de la manire suivante :
Marge sur cot variable
Tm = Taux de marge =
Chiffre daffaires

2 La notion de seuil de rentabilit :
Le seuil de rentabilit de lentreprise est le chiffre daffaires pour lequel
elle couvrirait la totalit de ses charges sans bnfice ni perte.
On parle aussi de chiffre daffaire critique ou de point mort.
Pour un chiffre daffaires gal au seuil de rentabilit, on a donc :

Marge sur cot variable = Charges Fixes
41
La dtermination du seuil de rentabilit peut tre effectue par le calcul ou
graphiquement.
2.1. Dtermination par le calcul :
Tm dsignant le taux de marge sur cot variable et F les charges fixes, le
seuil de rentabilit SR est donc dfini par la relation :

Tm x SR = F Soit SR = F / Tm

Charges fixes
Seuil de rentabilit =
Taux de marge

La socit INFODIS distribue auprs de revendeurs de la rgion de Rabat
du matriel informatique import de Taiwan. Le cot dachat (transport,
taxes, etc..) reprsente 60% du prix de revente. Les reprsentants sont
rmunrs en partie par une commission de 5% sur le chiffre daffaires.
Les autres charges, dun montant annuel de 525.000 Dhs, sont des charges
de structure. Le chiffre daffaires ralis lanne en cours est de 2.000.000 Dhs.
Dterminer le taux de marge sur cot variable et le seuil de rentabilit de
cette entreprise.

Solution :
Charges fixes = 525.000
Charges variables reprsentent 60% + 5%, soit 65% du chiffre daffaires
Charges variables = 65% x 2.000.000 = 1.300.000
Marge sur cot variable = Chiffre daffaires Charges variables
= 2.000.000 1.300.000 = 700.000
Le taux de marge Tm = Marge sur cot variable / Chiffre daffaires
= 700.000 / 2.000.000
= 35%

Le Seuil de rentabilit est donc de :
SR = Charges fixes / Taux de marge sur cot variable
SR = 525.000 / 35%
SR = 1.500.000 Dhs
2.2. Dtermination graphique :
Graphiquement on peut tracer lvolution du Chiffre daffaires et des
charges en fonction des quantits produites et vendues.

Chiffre daffaires

Charges V + F

Charges F

42

Exercices 1 :

Il est prvu pour un atelier une production de 15.000 units et un prix de
vente unitaire de 10 Dhs. Les charges envisages pour cette fabrication se
rpartissent en fixes : 25.000 Dhs, et variables : 112.500 Dhs.

T.A.F. :
1. Etablir lquation de la marge sur cot variable.
2. Dterminer graphiquement le seuil de rentabilit.
3. Calculer le seuil de rentabilit.

Exercice 2 :

Le directeur de la comptabilit de la socit NTI a t amen prvoir un
reclassement des charges en charges fixes et charges variables. Il a obtenu les
rsultats prvisionnels suivants, en ce qui concerne les charges de la classe 6
pour lanne venir.
Cots de structure 560.000 Dhs
Cots variables, par unit produite 0,60 Dhs
Par ailleurs, il est prvu un cot de vente unitaire de 1 Dhs et la capacit de
production permet de fabriquer 1.600.000 units.

T.A.F. :
1. Dterminer graphiquement et calculer le seuil de rentabilit.
2. Quel est le nombre dunits qui permet datteindre ce seuil de
rentabilit ?

Exercice 3 :

Dans une entreprise industrielle, les charges dun mois, classes daprs
leur variabilit, se prsentent comme suit :

Total Fixes Variables
Matires premires 30.000 30.000
Main-duvre 50.000 50.000
Charges de fabrication 80.000 50.000 30.000
Charges de vente 55.000 30.000 25.000
Charges dadministration 20.000 20.000
Total 235.000 100.000 135.000

La production du mois a t de 80.000 units, toutes vendues au prix
unitaire de 3 Dhs ; il ny a pas de variation de stock.

T.A.F. :
1. Dterminer graphiquement le seuil de rentabilit. Indiquer le nombre
dunits produire correspondant. Vrifier par calcul.
2. Dterminer graphiquement ce que deviendrait le seuil de rentabilit
et le nombre dunits produire correspondant, si on rduisait les charges
fixes dadministration de 5.000 Dhs et les charges fixes de vente de 3.000
Dhs..

43
CHAP. 10 : LES COUTS PREETABLIS ET ANALYSE DES
ECARTS
1. Dfinition.
1.1. Cot prvisionnel ou cot prtabli.
Un cot prvisionnel (ou cot prtabli) est un cot calcul partir des
charges estimes lavance. La comparaison des cots prvisionnels et des
cots historiques ou rels permet de mettre en vidence un cart, qui peut tre
ensuite dcompos en carts lmentaires de diverses natures. Les cots
prtablis peuvent tre de simples prvisions mais ils peuvent galement
constituer des cots de rfrence, des objectifs atteindre. Ils auront alors
valeur de norme et constitueront des cots standards.

1.2. Analyse des carts.
Lanalyse des carts consiste :
dterminer les cots souhaits (normes et objectifs atteindre) ;
comparer les cots souhaits aux cots constats ;
mettre en vidence les carts ;
identifier les causes possibles dcarts ;
valoriser les carts lmentaires et procder leur interprtation ;
identifier les responsabilits.
Il sagit donc dun outil de pilotage permettant de reprer des anomalies,
afin daider, le cas chant, choisir les actions correctives appropries.
Lanalyse des carts est ralise en mettant en vidence la diffrence entre un
budget excut et un budget prvisionnel. Llaboration du budget
prvisionnel et, par la suite, lanalyse des carts ventuellement constats avec
le budget excut ncessitent pralablement ltablissement de standards et
de cots standards. Ainsi, un budget annuel de frais directs et variables
(exemple : budget de personnel vacataire rmunr lheure pour traiter des
dossiers daide) sera tabli de la faon suivante :
Nombre dheures de travail standard pour traiter un dossier ;
Cot de lheure de main-duvre ;
Nombre total de dossiers traiter au cours de la priode de rfrence
(anne).
Dans le cadre dun budget de cots variables et directs (exemples :
matires premires, consommables, main-duvre rmunre en fonction du
volume horaire ou de la prestation), lcart total constat entre les dpenses
relles et le budget prvisionnel peut avoir trois causes principales que la
mthode danalyse des carts permet disoler :
Les carts lis au volume ou la quantit ;
Les carts de valeur ou de prix ;
Les carts de ralisation dactivit.
Dans ce cadre, plusieurs types dcarts peuvent tre dgags puis analyss :
Ecarts dexcution budgtaire: diffrence entre les dpenses relles
constates et le budget prvisionnel ;
Ecarts de ralisation dactivit: cet cart valorise la part de lcart
dexcution budgtaire due la seule diffrence entre lactivit relle et
lactivit standard;
Ecart global sur cots standards: cest la diffrence entre les dpenses
relles et le budget qui aurait d tre dpens si le niveau dactivit avait t
conforme aux prvisions. Cet cart peut lui-mme ensuite tre dcompos en
deux sous-carts, lun li aux diffrences de prix, lautre aux diffrences de
quantit (cet cart est galement appel cart sur temps lorsquil sagit de
temps pass et non de volume ou quantit consomms).

2. Les utilisations possibles.
Les cots standards et lanalyse des carts constituent un lment du
systme de suivi budgtaire. En effet, un des objectifs du suivi budgtaire est
de sassurer de la matrise des cots de lentit, dexpliquer le cas chant
pourquoi les dpenses relles ne sont pas conformes aux prvisions et de
dboucher sur des dcisions correctives.

44
Analyse des carts largie au suivi budgtaire dans le cas dun budget de
cots variables et directs (exemples : budget de main-duvre, budget de
consommables)

La mthode de lanalyse des carts sur cots prtablis et/ou cots
standards permet de rpondre aux objectifs suivants :
Parvenir une gestion contrle par la dtermination et linterprtation des
carts pour prendre des mesures correctives ;
Aider le cas chant la fixation des prix ;
Fournir une incitation directe la recherche de meilleures performances ;
Rapprocher lanalyse de cots de la dmarche budgtaire.

3. Acteurs concerns.
Les responsables dun budget ou dun service qui reviendra la charge
dexpliquer les carts observs entre les objectifs fixs et les ralisations.
La hirarchie et les responsables de la prparation et de lexcution
budgtaire.

4. Comment faire?
Trois phases sont ncessaires la mise en uvre de la mthode des cots
standards :
Dtermination des standards physiques (exemple : nombre dheures de
main-duvre pour traiter un dossier) ;
Dtermination des standards de prix (exemple : cot de lheure de main-
duvre) ;
Dtermination des niveaux dactivit prvisionnels (exemple : nombre de
dossiers traits).
Il existe plusieurs mthodes dtablissement des cots standards :
Cots calculs et extrapols en fonction du pass (cots historiques) ;
Cots idaux ou cots standards thoriques fixs a priori.
4.1. Cots calculs en fonction du pass (cots historiques).
Les standards utilisables au cours dune priode future peuvent tre
fonds sur les observations relles effectues au cours des priodes passes :
Derniers cots rels connus ;
Cots rels moyens calculs sur une priode plus ou moins longue.
Cela suppose que lactivit ne soit pas nouvellement cre et quun
rfrentiel ait pu tre constitu.
5
4.2. Cots idaux (cots standards thoriques).
Ces cots sont calculs partir de lanalyse thorique de lobjet et du
travail ncessaire. Par exemple, le cot standard de personnel peut tre tabli
partir de lvaluation du temps de travail standard ou jug acceptable pour
remplir une tche.
4.3. Cots budgts (cots standards normaux).
Ces cots sont, linstar des cots idaux, fonds sur des analyses
techniques dont les rsultats sont corrigs pour tenir compte des variations
qui rsulteront vraisemblablement des conditions relles de travail. Les
standards ainsi calculs sont des objectifs atteindre.

5. Les points de vigilance - Les conditions de russite.
cart dexcution
budgtaire
cart de ralisation
dactivit
cart global sur
cots standards
Ecarts sur prix Ecarts sur quantit
Analyse des carts
45
Lactivit concerne doit tre suffisamment homogne et rptitive pour
que la mise en place de standards puisse sappliquer.
Le consensus sur les standards : les standards doivent tre ngocis,
motivs, expliqus et arguments pour tre accepts par tous les acteurs.
Les standards doivent tre reprsentatifs de la ralit : ils ne doivent pas
tre trop ambitieux.
La relation une responsabilit et la clart des causes dcart : les
responsabilits des carts doivent tre finement dtermines et analyses.
Pour cela, la dfinition des centres de responsabilit et des latitudes des
gestionnaires doit tre trs claire (distinction des carts contrlables, cest--
dire pour lesquels la responsabilisation est clairement tablie, des carts non
contrlables).
La ractivit et la rapidit dintervention : lcart na dintrt que si son
constat dbouche sur une action possible dans des dlais raisonnables.

6. Exemple.
Exemple fictif destin illustrer la problmatique
Le budget dun tablissement public comprend des cots de main-duvre
directe et variable (vacataires) pour traiter des dossiers daide aux entreprises,
pour lesquels un budget mensuel est estim.
Estimations mois de novembre
Budget estim : 100 000
Standard de temps : 5 heures/dossier
Nombre de dossiers prvu : 1 000 dossiers
Au total : 5 000 heures rmunres
Cot horaire de main-duvre : 20
Dpenses relles novembre
Dpenses totales : 96 800
4800 heures de main-duvre
800 dossiers traits

Lcart dexcution budgtaire est donc de : 96 800 100 000 = 3 200

Il peut tre dcompos en :
Ecart de ralisation dactivit : (800 1000) x 5 heures x 20 = 20 000 ;
Ecart global : 96 800 (800 x 5 heures x 20) = 16800 .
Lcart global de 16 800 peut tre dcompos en :
Ecart sur prix : 96 800 (4 800 heures x 20) = 800 ;
Ecart sur temps : [(4800heures (5 heures x 800)] x 20 = 16000 .

Conclusions.
Lcart dexcution budgtaire est ngatif, ce qui signifie que les
dpenses relles ont t infrieures au budget prvu. En premire analyse, on
pourrait conclure que la situation est donc favorable. Toutefois, une tude
plus pousse fait apparatre des sous-carts dfavorables ; ainsi, le surcot
horaire de rmunration du personnel (800) et surtout la productivit
moindre (surcot de 16 000), alors que lconomie par rapport au budget
prvu aurait d slever 20 000 si les standards de temps et de cot horaire
avaient t respects.
Cet exemple montre donc lintrt dune dcomposition fine des carts
en carts lmentaires afin den faire ressortir les causes essentielles, leur
importance respective, pour pouvoir ensuite engager un dialogue avec les
diffrents acteurs concerns et en dduire un plan daction si ncessaire.

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