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Rapport N 03
: !me
Introduction
Daprs larticle 27 de la loi 91-08 relative, la profession de commissaire aux comptes est une profession fortement rglemente !ui dfini le commissaire aux comptes comme " Toute personne qui, en son nom propre, et sous sa propre responsabilit, fait profession habituelle, dattester de la sincrit et de la rgularit des comptes des socits et des organisations #l sagit en fait de " $ertifier %ue les comptes annuels sont rguliers et %uils donnent une image fidle des rsultats des oprations de lexercice, ainsi %ue de la situation et du patrimoine de la socit &rifier la sincrit et la conformit avec le compte annuel des informations donnes dans le rapport de gestion fourni par les dirigeants aux actionnaires, associes 'stimer les conditions de conclusion des conventions entre les entreprises (ignaler aux dirigeants et ) lassem*le gnrale ou lorgane dli*rant +a*ilit, toute insuffisance de nature ) compromettre la continuit dexploitation de lentreprise et dont il a pu avoir connaissance
organismes pu*li%ue, le lgislateur /lgrien, a donn une importance accrue ) la profession du commissaire aux comptes Dans ce contexte, trois textes de lois ont t la*ors pour veiller ) l-organisation et au *on fonctionnement de la profession 1 ) savoir " 1- loi 7;91-08 du 27>0A>1991 relative ) la profession d-expert compta*le, commissaire aux comptes, et compta*les agres 2- Dcret lgislatif 7;9=-08 du 2:>0A>199= modifiant et compltant l-ordonnance 7; 7:-:9 du 2<>09>197: portant code de commerce =Dcret excutif 7; 9=-1=< du 1:>0A>199< portant code de dontologie de la profession d-expert compta*le, de commissaire aux comptes, et de compta*le agre
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omination du commissaire aux comptes : ,e commissaire aux comptes peut 6tre nomm de deux fa8ons diffrentes " a4 !ar les statuts :
,-article =0 de la loi n; 91-08, et l-article 71: *is A, du dcret lgislatif n; 9=-08, stipulant %ue les commissaires aux comptes sont dsigns aprs leur accord ?ar l-assem*le gnrale des actionnaires, ou par l-organe dli*rant +a*ilet, parmi les professionnels inscrit au ta*leau de l-ordre national b" !ar #ustice : (elon l-article <78 du code de commerce 197:, et l-article 71: >*is A du dcret lgislatif, la 9ustice peut nommer un commissaire aux compte, pour une socit par actions, dans les cas suivants " 1- le dfaut de nomination des commissaires aux comptes par l-assem*le gnrale des actionnaires 2- $as d-emp6c+ement pour un commissaire aux comptes d-accomplir sa mission 3maladie grave, dcs,C etc 4 =- refus d-un ou plusieurs commissaires aux comptes nomms d-effectuer la dite mission ,-article n; 71:>*is 8 du dcret lgislatif 9=-08 du 2:>0A>199=, autorise les actionnaires reprsentant 1>10 du capital social dans les socits faisant appel pu*lic ) l-pargne / demander en 9ustice, pour un motif 9uste et vala*le, la rcusions d-un ou plusieurs commissaires aux comptes dsigns par l-assem*le gnrale Dans les cas ou la 9ustice leur donne droit, un nouveau commissaire aux comptes est dsign par ses pairs, %ui demeure en fonction 9us%u-) la dsignation par l-assem*le gnrale, d-un autre commissaire
$- %esponsabilit du commissaire aux comptes " $.1 La responsabilit ci&ile du commissaire aux comptes : ,eur responsa*ilit ne peut 6tre mise en 9eu ) loccasion dune procdure dalerte ds lors %ue les dispositions lgales sont respectes #ls ne sont pas non plus responsa*les des infractions commises par les administrateurs ou les mem*res du
directoire selon le cas, sauf si, en a.ant en connaissance, ils ne les ont pas rvles dans leur rapport ) lassem*le gnrale Dn peut couvrir deux formes de responsa*ilit " 2esponsa*ilit des fautes personnelles commises dans lexercice des fonctions du commissaire 1 2esponsa*ilit pour faute dautrui 1 $lauses de limitation de responsa*ilit $.2 La responsabilit pnale du commissaire aux comptes : (a responsa*ilit pnale ne peut 6tre prouv, %ue sil a vrita*lement commis un dlit pnal ,article :2 de la loi 91-08 du 27>0A>1991 prvoit %ue " E ,a responsa*ilit pnale des experts compta*les, des commissaires aux comptes et des compta*les agrs, peut 6tre engage conformment ) une o*ligation lgale F Dn trouve dans ltendue de la responsa*ilit " #nfractions relatives aux incompati*ilits 1 ,e dlit dinformations mensongres 1 ,e dlit de non-rvlation des faits dlictueux 1 ,a violation du secret professionnel 1 ,exercice illgal de la profession de commissaire aux comptes et lusage illgal du titre de commissaire $.$ La responsabilit disciplinaire du commissaire aux comptes : ,a responsa*ilit disciplinaire sattac+e ) tout mem*re de la profession de commissaire aux comptes dans lexercice de sa vie professionnelle et prive /u terme de larticle := de la loi 91>08 du 27>0A>1991 " E ,a responsa*ilit disciplinaire des commissaires aux comptes peut 6tre engage devant lordre national pour toute infraction ou man%uement aux rgles professionnelles F '- La dure du mandat du commissariat : 1l-article <78 du code de commerce ) fixer la dure du mandat du
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commissaire aux comptes a trois 30=4 ans 2,-article <78 de la loi 91-08 du 27>0A>1991 stipule %ue la dure du mandGt du commissaire aux comptes, est de trois annes, renouvela*les une 3014 fois, mais au del) de deux mandGt conscutifs, la dsignation du m6me commissaire aux comptes ne peut intervenir %u-aprs trois annes de la fin du deuxime mandGt 'n cas de remplacement d-un commissaire aux comptes dfaillant, par un autre, ce dernier ne demeure en fonction %ue le temps restant du mandGt de son prdcesseur ,e dcs, ou l-emp6c+ement pour maladie grave, ou la dmission lgale du commissaire aux comptes, mettant fin au terme du mandGt nanmoins en cas de dmission personnelle, le commissaire aux comptes doit avancer des motifs srieux et vala*les $onformment a l-article 780 du code de commerce, la dissolution de la socit ne met pas fin aux fonctions des commissaires aux comptes (- Incompatibilit : ,article <79 du code de commerce cite les incompati*ilits suivantes, %ui emp6c+ent l-exercice du commissariat aux comptes dans une socit" 1- les parent ou allis 9us%u-) Am degrs inclusivement, des administrateurs ou des apporteurs 2- ,es personnes recevant sous une forme %uelcon%ue, a raison de fonctions autres %ue celles de commissaire aux comptes, un salaire ou une rmunration des administrateur, ou de la socit, ou de toute entreprise possdant le 1>10 du capitale de la socit, ou dont celle-ci possde le 1>10 du capitale =- ,es personnes ) %ui l-exercice de la fonction d-administrateur et interdite, sont dc+ues du droit d-exercer cette fonction A- ,e con9oint des personnes ci-dessus vises ,e dcret lgislatif n; 9=-08 du 2:>0A>199=, %uant ) lui, stipule %u-en plus des personnes d9) cites dans le 1er paragrap+e, les personnes suivantes sont incompati*le avec l-exercice de la fonction du commissaires aux comptes" 1 les personnes a.ant per8ues de la socit une rmunration a raison de fonctions, autres %ue celles de commissaire aux comptes, et ce dans un dlai de cin% 30:4 ans ) compter de la cessation de leurs fonctions 2 ,es personnes a.ant t administrateurs, mem*res du conseil de surveillance, du directoire, et ce dans un dlai de cin% 30:4 ans, ) compt de la date de cessation de leurs fonctions ,a loi n; 91-08 du 27>0A>199= a9oute une autre incompati*ilit, ) savoir, %ue le
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commissaire aux comptes d-une socit ne peut exercer la fonction du conseil fiscale, ou d-expert 9udiciaire auprs de cette m6me entreprise ,e dcret excutif n; 9=-1=< du 1:>0A>199<, par son article =< cite d-autres incompati*ilits professionnelles relatives ) l-exercice de la fonction du commissaire aux comptes 1- la %ualit de commer8ant 2- la %ualit de salari impli%uant un lien de su*ordination =- les condamnations afflictives et infamantes A- ,e cumul au sein de la m6me socit ou organisme, de missions contractuelles et de certification lgale des comptes
1- )rganisation de la mission : ,e c+amp de lintervention de commissaire aux comptes est vaste " il doit apprcier le contr0le 1 il doit appli%uer des tec+ni%ues daudit 1 il doit contr0ler les comptes annuels 1 oprer un certain nom*re de vrifications prvues par la loi 1 rdiger des rapports 1 fournir des informations, ) loccasion de laccomplissement de sa mission ) divers organes ou institutions %ui le demandent 2- Les conditions d*application de la mission " ,es conditions dapplication de sa mission sont complexes " il doit c+elonner ses travaux 1 il doit respecter les dlais 1 il doit rpartir les travaux ) effectuer entre lui-m6me et ses colla*orateurs 1 il doit assumer la responsa*ilit de sa mission 1 il doit proportionner le temps de sa mission au montant des +onoraires demands, tout en accomplissant correctement ses diligences /ussi, dans le cadre de sa mission le commissaire aux comptes doit faire "
2.1 Le programme de tra&ail : ,e programme peut 6tre accompagn dune lettre de mission adress par lauditeur ) son client, permettant en outre de prciser les responsa*ilits respectives des dirigeants dentreprise et de lauditeur sur les comptes soumis ) rvision ,e programme de travail a pour *ut " de fixer le continu des interventions 1 de ngocier les tGc+es entre colla*orateurs et fixer le temps pour c+acun deux 1 de coordonner le planning de la mission et le plan de c+arge du ca*inet 1 de rpartir les interventions dans le temps, de manire ) respecter les dlais
2.2
,e travail de rvision a pour o*9et de rassem*ler un certain nom*re dlments dapprciation en vue dexprimer un avis sur le *ilan et ses annexes #l appartient donc ) lauditeur de garder la trace des vrifications effectues, des erreurs ou anomalies dceles, ainsi %ue des suggestions %uil aurait pu 6tre amen ) formuler, ceci lui permettra, ventuellement, de 9ustifier le *ien-fond de ses conclusion
2-2-1 Structure gnrale des dossiers de r&ision ,a structure gnrale des dossiers de rvision conduit ) distinguer " le dossier permanent contient les informations dont la porte dpasse le cadre de lexercice le dossier de lexercice 3un dossier par lexercice4 2-2-2 +xemple de prsentation d*un dossier permanent Dcomposition du dossier en sous-dossier
Huridi%ue
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Iiscal-social /nal.ses parementant $omptes annuels et rapports Documentation contr0le interne Jnralit
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dautres personnes contr0le des comptes apprciation du contr0le interne planification et rapports
2.$ Dlgation et super&ision : ,audit est gnralement un travail d%uipe et lauditeur peut se faire assister ou reprsenter par des colla*orateurs ou des experts indpendants ,auditeur ne peut toutefois dlguer tous ses travaux, et doit exercer un contr0le appropri des travaux %uil a dlgus, de fa8on ) sassurer %ue lexcution des programmes de travail a permis datteindre les o*9ectifs fixs 2.$.1 La dlgation ,a dlgation appara5t lors%ue lauditeur donne une partie du travail ) faire ) lun de ses colla*orateurs, ou ) un expert-compta*le indpendant, de m6me, le colla*orateur responsa*le dun travail peut 6tre amen ) dlguer une partie de son travail ) un autre colla*orateur ,a dlgation trouve sa limite dans le principe dexercice personnel du mandat par lauditeur 2.$.2 La super&ision ,a supervision sappli%ue aux tac+es demandes aux colla*orateurs par lintermdiaire des programmes de travail ta*lis ) c+a%ue p+ase de la mission $- !rise de connaissance gnrale de la socit contr,le : ,e commissaire aux comptes doit avoir " une connaissance gnrale de lentreprise et de son environnement pour mieux comprendre les vnements pouvant avoir une incidence significative sur les comptes de lentreprise
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une valuation et une apprciation du contr0le #nterne de lentreprise ,il sagit dvaluer si les s.stmes de contr0le interne et dorganisation sont suffisants pour parvenir ) dtecter ou corriger au temps opportun les anomalies survenues en raison des *locages des informations ou dfaillance dans la p+ase denregistrement au titre du traitement compta*le ,es o*9ectifs du contr0le interne, dun point de vue compta*le sont " ma5trise de lentreprise 1 sauvegarde des actifs 1 %ualit de linformation 1 assurer lapplication des instructions de la direction 1 favoriser lamlioration des performances Donc les informations utiles ) la mission du commissaire aux comptes concernent la prise de connaissance sont " information gnrale 1 information 9uridi%ue 1 fonction production 1 vente et clientle 1 ac+at et fournisseurs 1 politi%ue financire 1 paie et personnel 1 '- Les principes sur les quels s*appuie le commissaire aux comptes : !rincipe d*organisation : $e principe est " prala*le, cest ) dire oL limprovisation reste lexception 1 adapte aux o*9ectifs mais demeurent souple pour ne pas 6tre vulnra*le aux vnements exceptionnels 1 formalis afin d6tre vrifia*le et prsente ) lesprit de ceux %ui . vivent 1 fonde sur une sparation suffisante des fonctions '.2 Le principe d*intgration : ,es procdures mises en place doivent permettre le fonctionnement dun s.stme dautocontr0le mis en Muvre par les des recoupements, des contr0les rcipro%ues ou des mo.ens tec+ni%ues appropris '.$ Le principe de permanence :
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'.1
,a mise en place de lorganisation de lentreprise et de son s.stme de rgularisation -le contr0le interne N suppose une certaine prennit de ces s.stmes '.' Le principe d*uni&ersalit : $e principe signifier %ue le contr0le doit 6tre sappli%uer ) lensem*le du patrimoine du personnel et des informations de lentreprise '.( Le principe d*in-ormation : ,information est ) la fois un o*9ectif et un mo.en du contr0le, elle doit 6tre une information de %ualit uniforme ,information est 9uge pertinente sil . a ad%uation entre le point soulev et les donnes fournies '.. Le principe d*indpendance : $e principe impli%ue %ue les o*9ectifs du contr0le interne sont ) atteindre indpendamment des mt+odes, procds et mo.ens de lentreprise Le principe d*existence d*une documentation satis-aisante : $et lment recouvre " la production des informations %ui doivent 6tre %ualitativement et %uantitativement suffisante la conservation de linformation './
(- Champ de la mission de l*auditeur : Dn peut constater, en examinant la prati%ue des entreprises et des ca*inets de rvision 3expert compta*le et commissariat aux comptes4 %ue laudit est de plus en plus intgr dans la mission dta*lissement des comptes annuels /insi si lon anal.se, comme le fait le ta*leau ci-aprs, les diffrentes tapes dla*oration des comptes annuels, allant de la saisie de linformation ) la prsentation ) lassem*le gnrale des actionnaires, on peut constater lexistence de missions daudit ) diffrents niveau (aisie des oprations 'ta*lissement des livres compta*les 3Hournaux, grandes-livres, *alancesC4 'xamen du contenu des livres compta*les ?ar lexpert compta*le
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'ta*lissement de *alance aprs inventaire et de pro9et de comptes annuels 3*ilan, rsultats, annexe4 'xamen et anal.se des comptes annuels par lexpert compta*le4 'ta*lissement des comptes annuels 2vision et certification par le commissaire aux comptes ?rsentation des comptes annuels ) lassem*le gnrale !uil intervienne comme expert compta*le ou comme commissaire aux comptes, lauditeur devra rec+erc+er si les informations %uil aura rvises sont rgulires et sincres $es informations financires peuvent prendre des formes diverses " il peut sagir de comptes annuels, mais aussi de comptes consolids, de comptes prvisionnels, de comptes intrimaires, ou dautres informations
.- Les documents qui doi&ent 0tre mis 1 la disposition du commissaire aux comptes : ,e commissaire aux comptes doit mener sa mission conformment aux rgles de diligence normale de la profession ,es documents prvus par les dispositions de larticle 71< de lordonnance n; 7:>:9 du 2< septem*re 197: portant code de commerce, %ui doivent 6tre mis ) la disposition du commissaire aux comptes sont " le *ilan et toutes les annexes rglementaires et normalises 1 ltat dinventaire p+.si%ue des stocOs et des investissements 1 le rapport sur la gestion de lanne prcdente $est ainsi %uil peut procder ) toutes les investigations ncessaires %uil puisse 9uger utiles et de nature de lui permettre dapprcier la rgularit et la sincrit des comptes sociaux Donc daprs ce %uon a expli%u prcdemment, on peut donner un petit rsum sur le premier travail du commissaire aux comptes au d*ut de 8a mission " o*servation relative ) la gestion du s.stme dinformation compta*le "
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$ette tape consiste ) o*server et comprendre le s.stme dinformation compta*le dans lentreprise, le commissaire aux comptes doit effectuer une anal.se du s.stme de contr0le interne de lentreprise, afin den apprcier les points fai*les, et de dterminer la nature, le tendue et le calendrier de ses travaux Par exemple : si lentreprise utilise le s.stme compta*le annuel " ,e commissaire aux comptes peut relever une remar%ue sur ce s.stme compta*le et il peut dclarer %ue cette mt+ode de traitement est dpasse par lvolution de lorganisation compta*le, car maintenant tous les traitements compta*les ce fait automati%uement et rapidement avec le minimum derreur en utilisant des ordinateurs dans cette tape le commissaire aux comptes peut galement 9eter un coup dMil sur les diffrents 9ournaux auxiliaires et vrifie leur tenue du point de vue rugosit, ratures, surc+arges, C vrifie la su*division des comptes du grand livre 3si elle est trs complexes ou pas C4 voir le plan compta*le de lentreprise " 'st-ce %uil est trop su*divis ou pas P 'st Nce %uil est adapt au contexte rglementaire ou pas P il doit sassurer %ue toutes les units respectent le principe dindpendance des exercices dans la consultation de certaines c+arges C vrifier les informations relatives ) la situation finassire et aux comptes ainsi %ue les autres informations re%uises par la loi " situation de la socit durant lexercice coul et son volution prvisi*le modifications intervenues dans la prsentation des tats financiers et dans les mt+odes dvolution ?rises de participation et de contr0le au coure de lexercice vrifier la sincrit et la concordance avec les tats financiers des infirmations de nature financires et compta*les contenues dans les documents suivants " Bextes de pro9ets de rsolutions prsentes par le conseil, expos des motifs et des rsolutions proposes par les actionnaires vrifier la sincrit et la concordance avec les tats financires des informations compta*les et financires contenues dans les autres documents adresss ou mis ) la disposition des actionnaires /- +lment technique de certi-ication des comptes :
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/.1
lment technique : ,ensem*le des contr0les et intervention dun commissaire aux comptes dans cadre de sa mission lgale est compose de trois tapes ci-aprs "
Qission gnrale /udit &rification (pcifi%ue (exemple rapport de gestion document adress aux commissaires documents lis ) la prvention des difficults des entreprises conventions rglementes
#ntervention connexe ) la mission gnrale Dpration ou 'vnement particulier (exemple4 augmentation de capital acomptes sur dividendes rvlation des faits dlictueux alerte
/.2
,e c+amp dapplication de laudit dans le cadre du commissaire aux comptes, est rsum par le ta*leau suivant " Document ou lments contr0ls Bextes spcifi%ues prvo.ant le contr0le $ontr0le ) effectuer $onclusion du contr0le
/udit
rsume ou refus
,es principes tapes de la mission daudit du commissaire aux comptes sont " Drientation et planification de la mission " dterminer la nature et lentendue des contr0les, eu gard au seuil de signification 1 organiser lexcution de la mission afin datteindre lo*9ectif de certification de la fa8on la plus rationnelle possi*le, avec le maximum defficacit et en respectant les dlais prescrits apprciation du contr0le interne contr0le des comptes D*tention dlments pro*ants travaux de fin de mission 2apport gnral sur les comptes annuels !marche dans la phase orientation et planification ?+ases 1 prise de connaissance gnrale de lentreprise Bec+ni%ues et outils possi*les $onna5tre lactivit, entretiens avec ,es structures, les la direction, visite de particularits de locaux lentreprise pour documentation identifier les ris%ues interne et externe examen anal.ti%ue Dterminer les points %uestionnaire sur les%uels devra porter de prise de lattention du connaissance commissaire aux guide comptes dorientation de la mission dtermination des seuils de signification ?rcise et formaliser la canevas de nature, ltendue et le contenu dun plan de calendrier des travaux mission D*9ectifs
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travail
,organisation de ces travaux sappuie principalement sur la dlgation et la supervision de travaux ainsi %ue sur la conservation de la documentation ncessaire Ktilisations des travaux des auditeurs internes " ,e commissaire aux comptes " apprci la fonction daudit interne dans lentreprise sassure par des contr0les appropris de lad%uation des travaux et de leurs conclusions avec les o*9ectifs de la mission /.$ Certi-ications spci-iques : ,es documents ou lments ncessaires ) la vrification spcifi%ue %ue doit le commissaire aux comptes ) prendre en comptes se rsument dans le ta*leau ci-aprs " "es #rifications spcifiques comme $ toutes les socits Documents ou lment contr0les 2apport de gestion et rapport sur la gestion du groupe $ontr0le ) effectuer $onclusion de contr0le D*servation ventuelle dans le rapport gnral
(incrit et concordance avec les comptes annuels et les comptes consolids Documents adresss aux (incrit et concordance Eactionnaires F avec les compta annuels 'galit entre les actionnaires ?rise de participation et de contr0le &rification de son respect $ontr0le de linformation dans le rapport de gestion $+angement de mt+ode &rification de la 9ustification et de la description dans lannexe et le rapport de gestion
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'xamen limit
"es #rifications spcifiques complmentaires concernant les socits par actions% Documents ou lment contr0les Qontant glo*al des 0: ou 10 personnes les mieux rmunres Qontant glo*al des dons et liste des actions nominatives /ction des administrateurs #nformation sur lactionnariat $ontr0le ) effectuer $onclusion de contr0le
$ertification du montant D*servation ventuelle dans le rapport gnral $ertification du montant et concordance de la liste avec les comptes annuels &rification de la proprit et du nom*re daction $ontr0le de linformation dans le rapport de gestion et apprciation de ris%ue fiscal 'xamen limit
/ttestation
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2- les di--rends remarquent portant sur le continu des documents sociaux : 2.1 les -onds propres : Dans cette parie le commissaire aux comptes doit inspecter la structure des fonds propres de lentreprise en tenant compte des mesures contenues dans les diffrentes dcisions du conseil national de la planification 2.2 les in&estissements : (ous cette ru*ri%ue le commissaire aux comptes peut trouve des diffrents o*servations E#emple N compte 20 22 2A Botal *rut 3ariation $ (olde 99-solde 98 T cart 800-1000T -200 cart 3variation4 Baux T (olde 98 U 100 T 1000 - 200 T - 20 R .ibell I? Berrains Qatriel et outillages -----------"olde 01 1000,00 10000,00 :000,00 1<000,00 "olde 00 800,00 =0000,00 <000,00 =<800,00 2ariation -200,00 S20000,00 S1000,00 S20800,00 au# -20R S200R S20R -------------
*nal4se de poste $ Kne nette variation du total des investissements %ui est due principalement ) " augmentation des terrains Donc le commissaire aux comptes doit parler de linventaire et demander ltat inventaires et voir la codification, car linventaire des investissements et dVment fait avec lta*lissement dun ?& de la commission dinventaires %ui a dtect les carts %ui restent ) 6tre 9ustifis cart positif est pass au compte :79 3recettes en instance dimputation4 cart ngatif est pass au compte A<9 c+arges en attente dimputation
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$es deux comptes doivent 6tre solds a la fin de lexercice compta*le (i ce nest pas le cas il faudra tou9ours avoir des explications sur 8a
Les stoc3s : (ous cette catgorie le commissaire aux comptes doit contr0l tout les stocOes soi un contr0le p+.si%ue ou un contr0le compta*le Donc il doit voir " les variations des stocOs et expli%u leurs variations et demand les 9ustifications des carts la variation du stocO 3entr en stocO en BB$4 la consommation " le test de co+rence 3total crdit =0- total d*it <04 &xemple : Total '( (crdit )*(((((((,(( Total *( (dbit )+,((((((,(( &cart ) - .((((((,(( ($ /ustifier ,a, #l faudra demander la 9ustification de cet cart, gnralement cest dV aux critures de rgularisations #l faudra aussi voir la conformit des rgules en consultant les *ons de sorite et les *ons dentr ,inventaire des stocOs est finalis par la confrontation entre le stocO p+.si%ue et celui compta*le, %ui est sanctionn par le ?& de la commission dinventaire dVment sign par tous les mem*res . compris le prsident de la commission, %ui ne doit pas 6tre ni du service compta*le ni celui du stocO 2.' Les crances :
2.$
(ous cette catgorie le commissaire aux comptes doit effectuer plusieurs anal.ses " 0nal1ses des clients 1 #l doit anal.ser ltat des clients de lentreprise par exemple sil trouve des anomalies %uel%ues 3le crdit du compte A70 Eclient F est suprieur a son d*it4, la, il . a sVrement une erreur dimputation %uel%ue part, par &xemple : dou*le criture compta*le dune recette dun client anal.ses des comptes davances "
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#l doit aussi contr0ler tout sorte davance sur services compte A<2 Eavance sur frais de mission F car dans ce compte on peut trouve plein derreur ou plus exactement plein de dtournement anal.ses des c+%ues impa.s 1 anal.ses du compte A<9 1 le compte des avances aux personnels 1 le compte A<2 avances sur services 3prcisment dans ce compte commissaire aux comptes peut trouve des erreurs4 2.(
la %ue le
Les &aleurs disponibles : ,e commissaire aux comptes doit contr0ler aussi le compte de *an%ue ) partir de ?& et le compte de caisse le compte A8: 3*an%ue4 " tats de rapproc+ements 1 les dpenses compte A87 3caisse4 " ?& de caisse 1 ,e *rouillard 3caisse >*an%ue4 Dn a aussi le compte A0 Ecompte d*iteur du passif F 2.. Les dettes : Dn a plusieurs sortes de dettes " les dettes dinvestissements ou les crdits dinvestissement 3:224 1 le compte 3:<=4 pour le personnel 1 les imp0ts dexploitation dus 3:<A4 1 les taxes dues sur ventes 3:A74 $es comptes son considrer comme des comptes essentiels ) vrifier 'n peut expli%uer un peut plus profondment la mt+ode de vrification de lun des comptes prcdents, et pour 8a on donne par exemple le compte :A7 Etaxes dues sur ventes F " Dans la classe des dettes le compte :A7 est trs important ) vrifier, et pour vrifier ce compte il faudra avoir les dclarations fiscales ou les J:0 de c+a%ue mois on les vrifiant avec tout ce %ue lentreprise a compta*ilis,
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/prs 8a le commissaire aux comptes peut calculer ca propre B&/ ) laide des factures et toutes les pices compta*les %ui existent dans lentreprise Dans le commissaire a peut avoir trois versions du B&/ 3due et ) pa.er4, la il peut confronter la B&/ dclarer 3dans le J:04 avec la B&/ compta*ilis 3dans le grand livre4 et 8a propre B&/ 3celle %uil a compta*ilis lui m6me4 $est de cette fa8on %ue le commissaire peut dtecter les erreurs a propos de ce compte Dn m6me temps le commissaire doit vrifier " ,#2J dclar 1 B/? et le comparer avec le $/ 3c+iffre daffaire4 2./ les charges : Don cette catgorie des comptes on a plusieurs comptes essentiels a vrifier, parmi ces comptes on peut cit les comptes E<0, <1, <2 F #l doit voir toutes les dpenses en les confrontent avec les factures de restauration, +*ergement, transport Cainsi %ue toutes les c+arges +ors exploitation, comptes des dotations aux amortissements et provisions 2.2 Les produits : Dan cette catgorie le commissaire aux comptes doit effectuer un contr0le gnral sur tous les comptes de la classe 07 et spcialement le compte 70 Evente de marc+andise F ou le compte 71 Eproduction vendue F et les compar avec toutes les pices compta*les %ui existe dans lentreprise 2.4 Les rsultats : $ette tape consiste ) vrifier et comparer tous les rsultats 3les rsultats dexploitation E8= F et les rsultats +ors exploitation E8A F4 /insi %ue toutes les rgularisations opres par lentreprise a la suite des missions prcdentes dexpertise compta*le 4- Les annexes : ,e commissaire doit 6tre crire et transmettre les valuations conomi%ues de la situation de lentreprise 3par rapport aux annes prcdentes4
4.1
+&aluation de la situation patrimoniale : ,e commissaire peut donner des commentaires sur "
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4.2
la structure de lactif 1 la structure de passif 1 structure financire et trsorerie 1 dure mo.enne du crdit clients et fournisseurs
+&aluations des comptes de gestion : ,e commissaire peut donner des commentaires sur " productivit du personnel 1 productivit des investissements 1 renta*ilit financire 15- L*examen des comptes annuels et les tra&aux de -in de mission :
15.1 Contr,les 1 raliser relati-s aux comptes annuels : ,e commissaire doit " rapproc+er les postes du *ilan et du compte de rsultat dfinitif avec le dossier de contr0le 1 sassurer %uaucun poste na t omis 1 si cela na pas t fait au niveau de c+a%ue poste, ou si de redressements on t apports, vrifier %ue les comptes annuels concordent avec les donnes de la compta*ilit 3pointage avec la *alance finale4 1 vrifier la co+rence entre les notes de lannexe et le *ilan et le compte de rsultat 1 vrifier les c+iffres de lexercice prcdent avec les comptes annuels prcdents 15.2 Contr,le des &nements postrieurs 1 la cl,ture de l*exercice et de leur incidence sur les comptes : immobilisations dtermination dfinitive du prix dac+at dun *ien rceptionn avant la cl0ture 1 expertises, valuations, cessions amenant ) dgager une valeur infrieure constate en compta*ilit itres
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lments dvaluation, tels %ue perspectives de ralisation ou de renta*ilit rcentes, modifications de con9onctureC "toc5s prix de vente de produits en stocOs ) la cl0ture 1 information conduisant ) dprcier ou modifier la dprciation des travaux en cours Clients rvlation de la situation compromise dun d*iteur rendant la crance correspondante douteuse 1 retours de marc+andises livres avant la cl0ture Dbiteurs di2ers indemnits o*tenus au terme de ngociations ou de dossiers en cours ) la cl0ture *c!at ristournes Di2ers 9ugement intervenu ,e commissaire aux comptes doit se tenir inform auprs des dirigeants de tous les vnements postrieurs ) la cl0ture suscepti*les davoir une incidence sur les comptes de lexercice clos ou sur leur apprciation, et sassurer %ue linformation ad%uate est fournie aux actionnaires 15.$ 6uestionnaire de -in de mission : 'n fin de la mission, un %uestionnaire spcifi%ue permettra de sassurer %ue tous les lments ncessaires ) la formulation sur les comptes annuels ont t runis, %ue les normes ont t respectes et %ue les dossiers de travail sont complets Kne note de s.nt+se rcapitulera tous les points important de la mission, et %ui peuvent avoir une incidence sur la dcision finale
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: =8< 72=,80 = 129 2=1,2< 2 2(/ '$29(' 7 =78 9==,=0 7ant / $/2 4$$9$5 21 988 ::=,=0 7ant 21 422 (($9(1 $1 .2' 4149$( A00 000,00 22 AA7 110,02 1 === 100>33 $1 .2' 4249$(
,e *ilan dfinitif ci-dessus appelle de notre part le commentaire suivant " /ctif " Immobilisations brutes : Dtaill par nature ce montant se prsente ainsi " #l est ) notre %uil nous a t remis une copie des inventaires p+.si%ues des immo*ilisations ta*lis au =1-12-20n $e %ui nous a permis de nous prononcer sur la fia*ilit du contenu du post
transport 2A:00 mo*iliers de *ureau 2A:10 mo*iliers informati%ues 2:000 %uipements sociaux BDB/KW
,a ru*ri%ue accuse une augmentation de S 2:< A77,02 D/ prouvent des variations suivantes " 2''55 ;atriel de transport : ,e poste passe de 1 ::9 780,79 D/ ) ouverture, ) 2 0<8 :22,72 D/ au =1>12>20n soit une augmentation de " :08 771,9= D/ sexpli%ue comme suit " ac%uisition dune D/'XDD-$#',D le 28>12>20n pour :08 771,9= D/ 2'(55 ;obilier de bureau : $ette ru*ri%ue a enregistr au =1>12>20n par rapport ) louverture, une volution de " 1A :2<,0: D/ %ui sexpli%ue par " $ession de " - 0A $+aises ?& du 07>07>20n " 2 :=<,A: - 01 Ba*le *asse ?& du 1<>0=>20n " 27:,00 ac%uisition de " - 01 Ba*le de runion le 1A>0=>20n " : =09,:2 - 0< $+aises " 12 027,98 ' *. 7? @9A>0@
2'(15 ;atriel in-ormatique : ,a diminution de N 779 77:,00 D/ affic+e par ce post provient " !es acquisitions de : - 01 Qicro pentium ## =00 37#4 le 1A>10>20n " << 800,00 - 01 imprimante Y? <90 37#4 le 28>10>20n " 17 800,00 - 0= pentium ## === 37#4 le 22>11>20n " 198 000,00 -01 imprimante Y? N720 37#4 le 17>11>20n-= " 2A 000,00 - 02 Oit-multimdia /,#/ le 02>0=>20n " 1= 900,00 "B ' *. 390 @00>00
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2ession de : - 0< imprimantes (B/2 ?& du 1A>12>20n - 01 imprimante Dlivetti ?& du 1A>12>20n - 0< Qicro =8< (W ?& du 1A>12>00n "B ' *. ' *. 2(555 +quipements sociaux :
" 2A0 000,00 " A0 000,00 " 820 27:,00 7 700 9=@>00 8 ==0 =@@>00 D*
2u*ri%ue na enregistr aucune variation courant lexploitation 20n ,e montant affic+ reprsente la valeur de lapport initial 3ouverture4 'bser2ations $ ,inventaire p+.si%ue rapproc+ ) linventaire compta*le fait ressortir un cart ngatif reprsentant ce %ui suit "
?+.si%ue 08 19
$ompta*le 11 21
'cart - 0= - 02
7ous vous recommandons danal.ser et 9ustifier par rapport initial 8nal<se par nature : ;atriel de transport : $e montant referme comme dtaill en annexe du *ilan ce %ui suit " U 01 ?eugeot A0: J, U 01 Iiat B#?D A00 U 01 D/'XDD N$#',D JZ U 01 D/'XDD N$#',D JZ " " " " :A< A27,00 A10 0A8,00 <0= =0:,00 :08 771,9=
' *. 90 0A1 @99>=9 D* 'bser2ation " aucun commentaire ;obilier de bureau Bel %ue dtaill en annexe du *ilan, ce poste nappelle aucun commentaire de fond
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$ependant, nous vous recommandons de redresser le Etlcopieur F de =1 000,00 D/ au compte appropri " E matriel de *ureau F ;atriel in-ormatique : Bel %uanal.s en annexe de *ilan, le post rapproc+ aux inventaires p+.si%ues arr6tes au =1>12>20n, ncessite et lexplication et 9ustification des carts ngatifs signals prcdemment soit " #mprimante " - 0= Qicro " - 02
8mortissements : ,es amortissements sont en diminution de N :9: 912,=A D/ par rapport ) louverture et %ui sexpli%ue par " ,a dotation 20n " :07 17A,11 ,a cession 3sortie4 " - 1 10= 08<,A: @0@ 079>3? Duverture = 72A 20=,<0 "olde con;irm 3 790 907>9A D*
Stoc3s : ,es valeurs dexploitation sont constitues des produits et tra#aux en cours , dont une partie relve de lantrieur %ue nous vous proposons de rgulariser compte tenu de la situation de c+a%ue affaire /ucun tat ne nous a t remis concernant ces encours pour nous permettre de nous prononcer sur leur sincrit ,a constitution dune provision est tou9ours indispensa*le par mesure de prudence Crances : ,e montant des crances de lentreprise se dcompose par compte compta*le comme suit " $rances dinvestissement " 80 000,00 /vances pour compte " 1 :9= 002,<0 /vances dexploitation " 97< <01,00
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/nal.ses par nature dopration ces ru*ri%ues 9ustifient comme confirmes en annexe du *ilan comme suit " Crances dCin2estissement $ $e montant reprsente la participation de 8 R 308 parts de 10 000,00 D/ c+acune4 au capital de socit %uil faut ventuellement rgulariser compte tenu de la situation nette de la socit au =1>12>20n et de la valeur intrins%ue de la part, la rsolution n; 01 de l/J'W du 1A>11>20n a.ant dcid leur cession ) la valeur nominale au profit de la dite socit ntant excute ,a rgularisation proviendrait ventuellement dune moins value de la part pour la%uelle une provision est ncessaire
*2ance pour compte $ 7 @03 009>A0 ,es avances pour compte concernent " la B&/ > investissements novem*re Ndcem*re 20n " 177 8A8,07 la B&/ >*iens et services novem*re-dcem*re 20n " 9AA ::A,=A $ette dernire est ) corriger en annexe pour " 9AA :AA,:= D/ Kn trop per8us sur / I de 2< <00,00 D/ de mars ) 9uillet 20n %ui auraient dV 6tre rgulariss au =1>12>20n dautant plus %ue les / I sont prises en c+arge par le trsor ,a prime de scolarit " A 000 D/ de mars Nmai et 9uin %uil faut rgulariser au m6me titre %ue les allocations familiales Kn paiement pour compte de la E 7 # Fde " :00 000,00 D/ $Y 1<880 de dcem*re 20n (agissant dun pr6t financier, il est sou+aita*le de le loger au compte appropri E A2A F et pour E 7/B#D7/, #7ID2Q/B#!K' F 37 #4, au compte E :2= F
*2ances dCe#ploitation $
0=A A07>33 D*
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$e montant est anal.s-en avances ?> services " 280 000,00 D/ /ccordes en septem*re Nnovem*re et dcem*re 20n %ui auraient dV 6tre rgularises au =1>12>20n particulirement pour celles de septem*re et novem*re 20n avances (>salaires " A: :00,00 pr6ts sociaux " 178 17A,00 avances exceptionnelles " =A= 700,00 #l sagit davances sur le 1=me mois frais compta*ilit davance " 129 227,== Bel %ue 9ustifi ce montant correspond aux assurances parc auto revenant ) lexploitation 20nS1 Crances "BClients $ 7= 11= 9=7>@= D* ,es crances s>clients sont *ien anal.ses, 9ustifies comme confirmes en annexe du *ilan $ependant, la facture relative ) lencaissement manant du client en 9uin 20n est ) ta*lir et remette ) la compta*ilit pour saisie redressant ainsi le solde irrgulier du compte de lintress Disponibilit $ 7 ?@7 A=1>07 D* ,es disponi*ilits sont rparties comme suit " $ompte *ancaires [7/ 1 0:A :99,:= $?/ =:< 7A7,A8 $aisse 3espces4 A0 ==1,00 ' *. 7 ?@7 A=1>07 D*
,es tats de rapproc+ement *ancaires sont ta*lis au =1>12>20n celui, en relation avec [7/ nappelle aucune remar%ue 1 celui de la $?/ ncessite un apurement %uant aux agios de 9uillet et novem*re 20n %ui sont ) identifier, sac+ant %ue la compte na prsent aucun dcouvert courant 20n ,e procs ver*al de caisse confirment le solde compta*le de A0 ==1 00 D/ a t ta*li au =1 12 20n !8SSI= :
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=onds propres :
'55 555955 D8
$e montant est matrialis par lapport initial de constitution aprs la restructuration de lentreprise Dettes : 22 ''/ 115952 D8 ,es dettes renferment ce %ui suit " dettes de stocOs 70 9<2,:< dtention ?>compte A 20: 0:0,<7 dettes envers socit mre 1= =A1 17A,0: dettes dexploitation 2 827 =2<,00 avances commerciales 2 002 :9<,7A ' *. 99 ??= 770>09 D* ?ar rapport ) louverture, les dettes ont volu de " 1A =91 11:,80 D/ $ette volution sexpli%ue par " .es dettes de stoc5s $oncernant les factures de dcem*re 20n " facture n;127 facture infor*ur 22 facture 98 12 :==-7 # ' *. Belles %uanal.ses et 9ustifies " aucune remar%ue Dtentions s>compte : Dont " #2J " dcem*re ?rov, #2J prime et cong Diff,'ntre const 't reglt ,#2J de novem*re " ) assainir - $ot ,( ( 12>01 sal ,'t prov $ong et prime - /ssurance c+0mage prov $ong et prime - retraite anticipe 12>01 - B&/ collecte Dettes en&ers socits apparentes :
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$e poste a enregistr une augmentation de " : 28: 179,8= D/ passant de 8 0:: 99A,22 D/ ) louverture, ) 1= =A1 17A,0: D/
Dettes d*exploitation : Dont " crditeurs de service rmunrations fonds Muvres sociales crdit frais divers 3/ssurance groupe 20n pers4 $ot ( ( emplo.eur dcem*re 20n ' *.
2 22/ $2.955 D8 9<7 :91,00 1 0=0 AA:,2A -2< 99<,77 291 27A,00 :<: 012,:= 9 19= 39A>00 D*
$ompte tenu de lanal.se prsente en annexe et pices 9ustificatives mises ) notre disposition, le compte nappelle aucune remar%ue ma9eure $ependant, il . a lieu de procder ) la rgularisation des dou*les paiements de 2< 99<,77 D/ au profit des Muvres sociales relatif ) la contri*ution de dcem*re 20n, $+ 1<8<7 et $+ 1<889 8&ances commerciales :
Belles %uanal.ses en annexe et 9ustifies ces avances commerciales nappellent aucune remar%ue L*exploitation : ,exploitation a dgag les agrgats suivant " c+iffre daffaires de =0 =7: <01,1< D/ 9ustifi et conforme aux pices compta*les 1 une production stocOe de 8A0 9=<,=0 D/ provenant de la variation 6tre la production re8ue ) louverture de < :=7 997,00 D/ et cette fournie courant 20n de 7 =78 9==,=0 D/ 1 des consommations intermdiaires de 9 :0= 19=,9A D/ 3dont 7 1:0 21=,:0 D/ de sous-traitance4 reprsentant =1,28 R du c+iffre daffaire ou =0,AA R de l a production totale 1
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des c+arges dexploitation de 12 9=:,8A D/ dont 11 721 :0A,9< D/ de frais du personnel " <9: 991,=0 D/ de frais divers 3assurance, dons et divers4 et :07 17A,11 D/ damortissement de lexercice ,es c+arges dexploitation de 8 777 889,<9 D/ reprsentant 29 R du c+iffre daffaire un rsultat dexploitation de 8 777 889,<9 D/ reprsentant 29 R du c+iffre daffaire 1 un rsultat de lexercice de 8 777 809,<9 D/ lentreprise *nficie de l/?(#
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Iait ) C ,e C (ignature C
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2- %apport complmentaire :
Iait ) C ,e C (ignature C
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Conclusion
,e contr0le de commissaire aux comptes portant spcifi%uement sur les rsultats de la compta*ilit gnrale et certaines informations exiges par la loi ,a fonction de commissaire aux comptes appara5t une fonction trs important, une %ualification et une exprience dans le domaine permettra aux commissaires aux comptes de mieux recueillir les lments pro*ants sur la rgularit et la sincrit de comptes dune entreprise ,e commissaire aux comptes %ui sont ncessairement rduites en nom*re ris%ue d6tre ainsi dtourn de leurs o*9ectifs essentiels
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Loi n? 41-52 du 2/ a&ril 1441 relative ) la profession dexpert compta*le, de commissaires aux comptes et de compta*le agr
8rticle 1er : ,a prsente loi dtermine les conditions et modalits dexercice de la profession dexpert compta*le, de commissaire aux comptes et de compta*le agr, de socit commerciales . compris les socits de capitaux, conformment aux dispositions du code de commerce et auprs des associations des mutuelles sociales et des s.ndicats 8rticle 2 : 7ulle personne p+.si%ue ou morale ne peut exercer pour son propre compte sous %uel%ue dnomination %ue ce soit, la profession dexpert compta*le, de commissaire aux comptes ou de compta*le agr dans les domaines dfinis ) larticle 1 er cidessus, si elle ne rpond pas aux conditions et critres prvus par la prsente loi 8rticle $ : ,es experts compta*les, les commissaires aux comptes et les compta*les agrs doivent o*server les prescriptions lgales en vigueur rgissant la compta*ilit et les registres compta*le et exercer leur profession en toute indpendance et pro*it 8rticle ' : /prs inscription ) lordre national et avent toute entre en fonction, ,es experts compta*les, les commissaires aux comptes et les compta*les agrs pr6tent serment devant le tri*unal territorialement comptent de leur domicile ,e tri*unal en donne acte en la forme lgale prescrite ,a prestation de serment donne effet ) linscription sur le ta*leau de lordre 8rticle ( :#ls cre un ordre national des experts compta*les, des commissaires aux comptes et des compta*les agrs dot de la personnalit civile, groupant les personnes p+.si%ues ou morales +a*ilites ) exercer la profession dexpert-compta*le, de commissaires aux comptes et de compta*le agr dans les conditions fixes par la prsente loi ,ordre national est administr par un conseil dont le sige est ) /lger 1 les attri*utions ainsi %ue la composition et les rgles de fonctionnement de lordre, sont dfinies par voie rglementaire /rticle< " ?our exercer la profession dexpert-compta*le, de commissaire aux comptes et de comptes et de compta*le agr dans les domaines dfinis ) larticle 1er ci-dessus, il faut remplir les conditions suivantes " 1 6tre de nationalit algrienne 2 9ouir de tous les droits civi%ues, = ne pas avoir fait lo*9et dune condamnation pour crime ou dlit, autre %uinvolontaire de nature ) entac+er l+onora*ilit et notamment aucune de celles vises par la lgislation en vigueur, relative ) linterdiction du droit de grer et dadministrer dans les domaines dfinis ) larticle 1er ci-dessus, A 9ustifier des conditions de titres et dipl0mes lgalement re%uis, : 6tre inscrits au ta*leau de lordre national des experts compta*les, des commissaires aux comptes et des compta*les agres dans les conditions prvues par la prsente loi, < pr6ter le serment prvu ) larticle A ci-dessus, 8rticle / : ,es demandes dinscription en %ualit dexpert-compta*le, de commissaire aux comptes ou de compta*le agr sont adresses au conseil de lordre national %ui se runit une fois tous les 0= mois au moins ,e conseil statue sur les demandes, lors de la premire runion suivant linscription 'n la*sence dune rponse de conseil pendant %uatre 3A4 mois, le demandeur est rput lgalement inscrit ) lordre national ,e recours contre les dcisions du conseil intervient conformment aux procdures lgales en vigueur 8rticle 2 : ,es personnes p+.si%ues ou morales de nationalit trangre peuvent 6tre autorises ) exercer en /lgrie la profession dexpert-compta*le, de commissaire aux comptes, si une convention ou un accord ) t pass ) cet effet avec le pa.s dont ils ressortissent, sous rserve de rciprocit et sils rpondent aux conditions exiges 8rticle 4 : ,ordre national des experts compta*les, des commissaires aux comptes et des compta*les agrs, est un organe professionnel c+arg, dans le cadre de la loi et outre les dispositions de larticle : ci-dessus, de ce %ui suit " &eiller ) lorganisation et au *on exercice de la profession, dfendre l+onneur et lindpendance de ses mem*res la*orer le rglement intrieur %ui dtermine notamment les condition dinscription, de suspension ou de radiation du ta*leau de lordre prvu ) larticle : ci-dessus,
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Dcret excuti- n? 5.-$(' du 54 octobre 255. fixant les modalits de dsignation de commissaires aux comptes auprs des
socits ) responsa*ilit limite ,e c+ef du Jouvernement, (ur le rapport du ministre des finances " &u la constitution, notamment ses articles 8:-A; et 12: 3alina 24, &u lordonnance n; 7:-:9 du 1< septem*re 197: modifie, portant code de commerce, notamment son article :<A 1 &u la loi n; 91-08 du 27 /vril 1991 relative ) la profession dexpert compta*le, de commissaire aux comptes et de compta*le agre 1 &u lordonnance n; 0:-0: du 2: Huillet 200: portant loi de finance complmentaire pour 200:, notamment son article 12 1 &u le dcret prsidentiel n; 0<-17: du 2A Qai 200< portant nomination du c+ef du Jouvernement 1
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8rticle . : ,e ou les commissaires aux comptes des socits ) responsa*ilit limite transmettent le rapport gnral et les rapports spciaux aux mem*res de lassem*le des associs dans les dlais fixs pour les socits par actions, conformment ) la lgislation en vigueur 8rticle / : $onformment aux dispositions de larticle 71: *is 1= de lordonnance n; 78-:9 du 2< septem*re 197:, modifie et complte, susvise, le ou les commissaires aux comptes rvlent au procureur de la rpu*li%ue limite tout fait dlictueux dont il a ou ils ont pris connaissance dans le cadre de leur mission permanente de contr0le 8rticle 2 : ,e ou les commissaires aux comptes des socits ) responsa*ilit limite per8oivent en rmunration de leur mission des +onoraires calculs conformment ) la rglementation en vigueur 8rticle 4 : ,e ou les commissaires aux comptes des socits ) responsa*ilit engagent, dans le cadre de leurs o*ligations professionnelles, leurs responsa*ilits disciplinaire, civile et pnale conformment ) la lgislation en vigueur 8rticle 15 : ,e prsent dcret sera pu*li au 9ournal officiel de la rpu*li%ue algrienne dmocrati%ue et populaire Iait ) /lger le 1< ramad+an 1A27 correspondant au 09 octo*re 200< /*dela\i\ [',ZY/D'Q
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