Vous êtes sur la page 1sur 14

!

"#$%&'()$%*&

$+#$%&,-"#.$%&/0%1*

& &=&/2:;<& &23-4&5!6&7#8+9

& &>-;.$%&?@"A*&7B0+C.$%*&7BD+E.FG%&?@"#$%&7-"H

& &

& &O+!AP% /0%DN* L@M< K7-$+8 IJ


!"# :.&/ $%&'( )*+,-(

& &

&'()* +(,-'* ./ 012' !3'4# 5(#67'* !"#$% 89*+:*;


2012 231 07-06 01&#

:4,5(6-( 7(&"8

L audit interne au cur de la dynamique de la gouvernance d entreprise : Lectures thoriques et enjeux pratiques
:9(68: Dr. Mohammed Chrif MADAGH Maitre de confrence
Ecole des Hautes Etudes Commerciale (EHEC) Alger Email : Madagh168@yahoo.fr

Samira Rym MADAGH Doctorante


Labo de Recherche Performance, Management et Innovation ; Ecole des Hautes Etudes Commerciale (EHEC) Alger

Email : rs-madagh@hotmail.fr
:.3?8> PH(9:Q R&"S T4F'31 ;<U .3VWX' 033742199 :EA3^ /\W3]

C=D'( 6?@ =A3B /9.> :;<-( =#61 6F?N( 6J8 O&L /9.> : 4F?,D'( 4"M,'( EFGH I 6J8 K3L.9 :)*+,-( EFGH

laboratoire_lfbm@yahoo.fr :YQ=+Z'[( 6#;'(

& &]0%D^%*& & &

$+V%&D+;_$%&`8&5("$&7-$ZH&[+H2\$%&7!H@X 2012&]+8&7=6& 8@B

& &O+!AQ&/0%DN*&L@M<&K7-$+8&IJ & &YO@X RS@$%&TU."V%&,WMB

& &

Rsum : La gouvernance d!entreprise est une matire vivante, riche, foisonnante qui a connu au cours des dernires annes des dveloppements de grande ampleur, tant dans la littrature acadmique que dans les guides pratiques. L!audit interne constitue un mcanisme de grande importance dans le processus de gouvernance de l!entreprise. De ce fait, considrant le poids et l!importance du rle de cette fonction sur l!efficacit du systme de gouvernance de l!entreprise, nous nous sommes intress, dans le cadre de notre tude, sur les enjeux et l!importance de l!audit interne en tant qu!instrument au service de la gouvernance d!entreprise et analyser sa contribution dans la performance du prsent processus. Mots cls :Gouvernance d!entreprise, Audit interne, Contrle interne, Comit d!audit Abstract : The Corporate governance is a living, rich and abundantsubject, which has experienced in recent years major developments, both in academic literature and practical guides. Internal audit is an important mechanism in the process of corporate governance. Therefore,considering the weight and the importance of this function on the efficiency of corporate governance, we will consider, in our study, the issues and the importance of internal audit as a tool serving the corporate governance and analyze its contribution inthe performance of this process. Keywords: Corporate governance, Internal audit, Internal control, Audit committee

& &]0%D^%*& & &

$+V%&D+;_$%&`8&5("$&7-$ZH&[+H2\$%&7!H@X 2012&]+8&7=6& 8@B

& &O+!AQ&/0%DN*&L@M<&K7-$+8&IJ & &YO@X RS@$%&TU."V%&,WMB

& &

Introduction:
La gouvernance d!entreprise est une matire vivante, riche, foisonnante qui a connu au cours des dernires annes des dveloppements de grande ampleur , tant dans la littrature acadmique que dans les guides pratiques rdiges l!attention des professionnels de l! entreprise , de la finance, du droit et de l!audit. Ainsi, la suite des nombreuses affaires qui ont agit les milieux conomiques dans la plupart des pays dvelopps et de dysfonctionnements vidents dusystme conomique, de nombreux dbats se sont ouverts concernant les prises de contrle,les rmunrations des dirigeants, les responsabilits des dirigeants et des administrateurs, lacomposition et le rle du conseil d'administration, l'information et le rle des actionnaires,le rle des comits d!audit et de l!audit interne, etc. Tous ces aspects relvent d'un mme champ d'investigation, la corporategovernance, traduit par "la gouvernance de l'entreprise".Il s!agit en fait, de se donner les moyens d un bon quilibre des pouvoirs au sein de l organisationafin d viter les drives personnelles et les malversations les plus graves, celles qui procdent au sommet de la hirarchie.C!est pourquoi la notion de gouvernance d!entreprise s!articule autour de cinq piliers : le conseil d!administration, l!audit externe, le management, le comit d!audit et l!audit interne. Elle suppose une thique et la pratique de la transparence. Par ailleurs, aux Etats-Unis et ds 1977, le ForeigncorruptpractiseAct largit le champ d!intervention du conseil d!administration au contrle interne. Depuis lors travers les lgislations, rglementation et recommandations d!experts ce processus de gouvernance n!a cess de s!tendre affirmant du mme coup l autorit de l audit interne.Ce dernier est donc ncessairement concern, mme s!il n!est pas l!acteur principal ; et les professionnels l!ont bien comprislorsqu!ils ont fait figurer le gouvernement d!entreprise parmi les objectifs de l audit interne.De ce fait, considrant le poids et l!importance du rle de cette fonction sur l!efficacit du systme de gouvernance de l!entreprise, nous allons nous interroger, dans le cadre de notre tude, sur les enjeux et l!importance de l!audit interne en tant qu!instrument au service de la gouvernance d!entreprise et analyser sa contribution dans la performance du prsent processus. Ainsi, au cours du dveloppement du prsent travail de recherche nous tenterons de rpondre la problmatique suivante : Comment l audit interne peut-il intervenir dans un processus de gouvernance d entreprise, hautement stratgique ? L objectif de cette communication est de prparer l entreprise algrienne la conduite de son changement vers la mise en uvre des concepts de gouvernance et de ses exigences comportementales et comptentielles .

& &]0%D^%*& & &

$+V%&D+;_$%&`8&5("$&7-$ZH&[+H2\$%&7!H@X 2012&]+8&7=6& 8@B

& &O+!AQ&/0%DN*&L@M<&K7-$+8&IJ & &YO@X RS@$%&TU."V%&,WMB

& &

I.

AUDIT INTERNE ET GOUVERNANCE DE L ENTREPRISE : CADRE CONCEPTUEL

I.1. Comment en est-on venu la gouvernance d entreprise ? Dans les premires pratiques du capitalisme, la runion entre les mains dumme individu de la proprit et la direction de l!entreprise (alorsunipersonnelle ou familiale), permettait un suivi permanent de la gestiontoujours oriente vers les intrts des propritaires. Peu peu, ledveloppement conomique a incit la croissance des entreprises et avecelle, de nouveaux besoins de financement. Cette ncessit de faire appel auxcapitaux extrieurs, a provoqu une sparation au sein de la socitcommerciale entre l!actionnaire propritaire et la direction, l!actionnairedlgant la gestion de l!entreprise des dirigeants.Quelle en est la consquence? On s!aperoit qu!il peut y avoir conflit d!intrtsentre dirigeants et actionnaires. En effet le comportement du dirigeant peutdclencher des distorsions dans l!entreprise car il administre pour autrui,situation qui lui confre un certain pouvoir et une volont de satisfactiond!intrts qui peuvent tre contradictoires avec ceux des actionnaires. Ainsi,dans les annes 80 90, des faillites retentissantes mettent en vidence descomportements de mauvaise gestion de dirigeants, qui n!avaient pas t sanctionns par un contrle efficace de leur conseil d!administration. Autrefait : la monte en puissance de la gestion collective (investisseursinstitutionnels) qui se substitue l!miettement antrieur des porteursindividuels. Ces gros actionnaires prnent le rtablissement des rapports deforce avec les dirigeants. La question dcisive est donc celle du contrle des dcisions des dirigeants et de leur conformit avec les intrts des actionnaires. I.2. Dfinition de la Gouvernance d Entreprise Le terme de gouvernance a donn lieu plusieurs dfinitions. Selon Charreaux (1997, p.1652) la gouvernance d!entreprise recouvre " l ensemble des mcanismes organisationnels qui ont pour effet de dlimiter les pouvoirs et d influencer les dcisions des dirigeants, autrement dit, qui gouvernent leur espace discrtionnaire #. PLOIX (2006,p 09) dfinit la gouvernance d!entreprise comme : ! Le systme par lequel les entreprises sont diriges et contrles #.Elle explique que ce concept concerne non seulement l!organisation de la direction de l!entreprise mais aussi son contrle et les moyens d!expression des actionnaires. Elle ajoute dans ce mme sens, que lorsque l!on parle de gouvernance,on sous-entend " le bon systme # ; celui qui est recommand de mettre en uvre pour s!assurer que les dcisions prises sont bnfiques la fois l!entreprise et aux actionnaires. Ainsi, ceci conduirait un conseil plus indpendant, des dirigeants plus transparents, des administrateurs mieux informs, plus impliqus et plus conscients de leurs responsabilits.

De ce fait, la gouvernance d!entreprise rgit les relations entre le dirigeant, ses actionnaires et son conseil d!administration, en mettant en uvre des principes de responsabilit et d!intgrit, de transparence, d!indpendance du conseil et de respect des droits des actionnaires. Organe collgial, le conseil d!administration doit pouvoir tablir un jugement indpendant de la direction de l!entreprise,

& &]0%D^%*& & &

$+V%&D+;_$%&`8&5("$&7-$ZH&[+H2\$%&7!H@X 2012&]+8&7=6& 8@B

& &O+!AQ&/0%DN*&L@M<&K7-$+8&IJ & &YO@X RS@$%&TU."V%&,WMB

& &

grce une bonne information manent notamment des comits spcialiss. Ces comits, dont notamment le comit d!audit, ont une responsabilit bien prcise de surveillance et de contrle. I.3. La thorie de l agence Le problme d'agence est une des pices essentielles de la thoriecontractuelle de la firme. L'essence du problme d'agence, c'est la sparationdu manager et du financier, autrement dit, la sparation de la proprit et ducontrle.Un entrepreneur ou dirigeant lve des fonds auprs d'investisseurs pour lesinvestir dans l'entreprise ou pour vendre ses propres actions de la firme.Comment s'assurer que ces fonds ne seront pas gaspills ? De manire trsgnrale, les financiers et les dirigeants signent un contrat qui spcifient ceque les dirigeants feront des capitaux et comment les profits seront partags.Idalement, ils signeraient un contrat complet, qui donne une rponse toutes les questions dans tous les tats du monde possible. Mais c'esttechniquement impossible mettre en uvre car l'avenir est imprvisible.Aussi, en rdigeant leur contrat, les deux parties doivent dcider commentallouer les droits rsiduels de contrle, c'est--dire comment allouer les droitsde prendre des dcisions dans des circonstances non prvues au contrat.En principe, on pourrait imaginer un contrat o les financiers confient descapitaux aux entrepreneurs la condition de garder l'intgralit des droitsrsiduels de contrle. Dans les faits les financiers sont incomptents ouinsuffisamment informs pour prendre les dcisions dans ces circonstances(asymtrie d!information). En consquence, les dirigeants finissent parexercer de manire significative ces droits. Et ils peuvent en abuser : en fixantles prix de transferts avantageux de biens des socits o les dirigeants sontles propritaires, en pratiquant la vente d'actifs des prix bien en de desprix de march, en construisant des siges sociaux ostentatoires, ou encore en poursuivant des diversifications hasardeusespour grossir, et avoir ainsi plus d'importance . Figure n!1 : La relation d agence

Source :http://www.webssa.net/files/cours_1-la_theorie_de_lAgence_0.pdf,le29-03-2012 15 :32 En outre, dans certaines conditions, le dirigeant peut dtourner son profitune partie des richesses produites par l!entreprise. Se sachant rvocable toutmoment par le conseil d!administration, il va adopter des stratgies qui visent rendre son ventuelle rvocation difficile et coteuse. Il aura ainsi tendance accrotre l!incertitude sur les stratgies et les investissements qu!il met enuvre afin de les rendre plus complexes et moins comprhensibles pour lesquipes dirigeantes concurrentes et les actionnaires (sorte de rtentiond!information et contrle du systme d!information).

& &]0%D^%*& & &

$+V%&D+;_$%&`8&5("$&7-$ZH&[+H2\$%&7!H@X 2012&]+8&7=6& 8@B

& &O+!AQ&/0%DN*&L@M<&K7-$+8&IJ & &YO@X RS@$%&TU."V%&,WMB

& &

Les problmes d!agence qui apparaissent du fait de la relationactionnaire/managers engendrent donc trois types de cots, qu!il faut rduirepour survivre dans un monde concurrentiel : les cots de surveillance,supports par l!actionnaire pour s!assurer que le manager gre conformment ses intrts ; les cots d!obligation, supports par l!agent pour mettre enconfiance les actionnaires ; enfin les cots inhrents la divergence d!intrtdes managers et actionnaires.La gouvernance d'entreprise est justement la mise en place de mcanismespour fixer des limites l'exercice de ces droits par les agents-dirigeants.Comme l!crit Marc Vinot : " Il s'agit simplement d'dicter des normes debon comportement concernant d'une part les rapports entre le managementet le conseil, le premier tant responsable devant le second, et, d'autre part,les rapports entre l'assemble gnrale des actionnaires et le conseil, cedernier tant responsable devant les actionnaires. #.

II.

L Audit Interne comme outil de la gouvernance d entreprise :

II.1. Dfinition de l audit interne : Pour l Institut franais de l Audit et du Contrle Internes (IFACI), chapitre franais de l IIA, " L audit interne est une activit indpendante et objective qui donne une organisation une assurance sur le degr de matrise de ses oprations, lui apporte ses conseils pour les amliorer, et contribue crer de la valeur. Il aide cette organisation atteindre ses objectifs en valuant, par une approche systmatique et mthodique, ses processus de management des risques, de contrle et de gouvernement d entreprise et en faisant des propositions pour renforcer son efficacit #. Il s!agit l, de la traduction de la dfinition de l!IAA, de son adaptation par le conseil d!administration de l!IFACI depuis 2002. En effet, l!importance qu!a connu le contrle interne a tran avec lui une augmentation de l!intrt accord la fonction de l!audit interne et ce depuis l!anne 2001. Ceci peut se justifier par le fait que les auditeurs internes jouent un rle important dans l!valuation des systmes de contrle interne, qu!ils contribuent maintenir un niveau d!efficacit satisfaisant. En raison de leur position au sein de l!organisation et de l!autorit dont ils sont investis, les auditeurs internes jouent souvent un rle important dans le suivi du fonctionnement du systme de contrle interne. Ils procdent un examen direct du systme de contrle interne et recommandent des amliorations, ce qui conduirait une maitrise des risques et activits de l!entreprise. Nous remarquons que la prcite dfinition situe la gouvernance d!entreprise parmi les objectifs de l!audit interne. Le cur de notre problmatique se situe ce niveau. Nous effectuerons,dans ce qui suivra, une analyse pointue du lien entre ces deux processus, en essayant de comprendre les lieux d!intervention des activits d!audit interne dans un processus hautement stratgique qu!est : La gouvernance d!entreprise. II .2. L importance de l Audit interne dans le processus de Gouvernance d entreprise : La gouvernance d entreprise repose sur un courant d!opinions qui s!est dvelopp aux Etats-Unis, au Japon et en Europe, en raction une srie des scandales. Les infractions les plus manifestes la bonne gouvernance concernent Enron en novembre 2001 ; Andersen en janvier 2002 ; Worldcom MCI en mars 2002 ; Vivendi en juillet 2002 ; Global Crossing en janvier 2003 ; Security Trust, Invesco, Putman. Fin

& &]0%D^%*& & &

$+V%&D+;_$%&`8&5("$&7-$ZH&[+H2\$%&7!H@X 2012&]+8&7=6& 8@B

& &O+!AQ&/0%DN*&L@M<&K7-$+8&IJ & &YO@X RS@$%&TU."V%&,WMB

& &

2003 ; Elf et Crdit Lyonnais (Eiteman, Stonehill et Moffett, 2004). Estimant que les scandales anciens et rcents taient imputables l inefficacit des systmes de contrle interne, les lgislateurs des principaux pays dvelopps se sont empars de donner force de loi soit des pratiques librement consenties, soit des recommandations, soit des dispositions nouvelles. C!est le cas de la Loi Sarbanes- Oxley (SOX) de juillet 2002 aux Etats-Unis, de la Loi sur la scurit financire (LSF) du 1er aot 2003 en France. Ces deux lois imposent de nouvelles obligations en matire de contrle interne. En France par exemple, la LSF poursuit plusieurs objectifs : Moderniser les autorits de contrle avec la cration de l!Autorit des marchs (AMF) et du Haut Conseil du Commissariat aux comptes ; renforcer la scurit et la confiance des investisseurs ; Favoriser la transparence qui permettrait aux actionnaires d!tre mieux informs sur les procdures de contrle interne et les mthodes de travail ainsi que sur la rpartition des pouvoirs des organes dirigeants qui conduisent aux dcisions prises par ces derniers.

Dans ce cadre, il est demand au prsident du conseil d!administration ou de conseil de surveillance de rendre compte dans un rapport, des conditions de prparation et d!organisation des travaux du conseil ainsi que des procdures de contrle interne mises en place par la socit. Au- del de leurs diffrences, les lois SOX et LSF font du contrle interne un enjeu majeur de la gouvernance de l!entreprise et une responsabilit accrue des plus hauts responsables des entreprises. Dans ce cadre, et pour satisfaire aux obligations lgales, la fonction d!audit internea un rle fondamental jouer dans le processus de prparation et de production du rapport sur le contrle interne. En effet, la norme de fonctionnement 2120 sur le contrle stipule que ! l audit interne doit aider l organisation maintenir un dispositif de contrle interne appropri en valuant son efficacit et son efficience et en encourageant son amlioration continue ". La norme 2120.A1- demande l!audit interne d!valuer les risquesaffrents au gouvernement d!entreprise. L encore, c!est la notion de risquesqui est mise en avant. Pour ce faire, l!audit interne doit en particulierapprcier les points ci-aprs : La fiabilit et l!intgrit des informations financires et oprationnelles. Il faut noter l!volution qui consiste prendre en compte le domaine oprationnel (ainsi que l!avait dj fait l!AMF dans son rfrentiel). L!efficacit et l!efficience des oprations ; ce qui incite aller au-del des objectifs. La protection des actifs, et ce au sens le plus large du terme. Le respect des lois, rglements et contrats.

On retrouve sous ces quatre rubriques les objectifs gnraux du contrleinterne, ce qui tend prouver qu valuer les risques affrents au gouvernement d entreprise c est, du mme coup, vrifier la qualit du contrle interne de l organisation. On peroit bien qu!une telle mission ne peut tre remplie qu! une doublecondition : $ Que l!audit interne bnficie dans l!organisation d!une autorit reconnue au plus haut niveau ;

& &]0%D^%*& & &

$+V%&D+;_$%&`8&5("$&7-$ZH&[+H2\$%&7!H@X 2012&]+8&7=6& 8@B

& &O+!AQ&/0%DN*&L@M<&K7-$+8&IJ & &YO@X RS@$%&TU."V%&,WMB

& &

Qu!il y ait dans le personnel de l!audit les comptences suffisantes pour se livrer aux analyses ncessaires et apporter une contribution efficace.

A travers ces aspects, dcoulent les missions gnralement attribues l!auditeur interne : 1. Une mission d!audit oprationnel, plus tourne vers l!efficacit de l!organisation et le respect des procdures crites mises en place. L!auditeur interne doit procder un examen systmatique des activits ou des processus d!une entit, en vue d!valuer l!organisation et ses ralisations et identifier les pratiques juges non conomiques, improductives et inefficaces, de proposer des solutions d!amlioration et de s!assurer de leur suivi ; 2. Une mission d!audit financier, oriente sur la fiabilit des informations financires et la protection des actifs matriels, humains et financiers. Ici, l!auditeur interne doit s!assurer, en relation avec les auditeurs externes, que les procdures de contrle interne comptables sont fiables ; Il ne s!agit nullement ici, d!une mission de certification des comptes ; 3. Aux deux premires missions traditionnelles, s!ajoutent une mission d!audit de la stratgie. Ici, l!auditeur doit identifier les risques associs aux objectifs et aux grandes orientations stratgiques dfinies par l!organisation et valuer la conformit ou la cohrence d!ensemble entre ce qui avait t dit et ce qui est fait dans le but d!apprcier la performance des ralisations. Selon la norme 2130 relative la gouvernance d!entreprise, il incombe galement l!auditeur interne d!valuer le processus de gouvernement d!entreprise et de formuler les recommandations appropries en vue de son amlioration. A cet effet, il dtermine si le processus rpond aux objectifs suivants : promouvoir des rgles d thique et des valeurs appropries au sein de l organisation ; garantir une gestion efficace des performances de l organisation assortie d une obligation de rendre compte ; bien communiquer aux services concerns au sein de l organisation les informations relatives aux risques et aux contrles ; fournir une information adquate au Conseil, aux auditeurs externes et au management, et assurer une coordination efficace de leurs activits. En dfinitive, les contrles raliser par l!auditeur interne visent s!assurer que toutes les oprations de l!entreprise sont matrises et que l!entreprise est gre efficacement et dans la transparence. C!est la condition d!une bonne gouvernance et ce titre, la fonction d!audit interne a une responsabilit qui ne peut que lgitimer son rle d!acteur majeur de la gouvernance d!entreprise. II.3. Audit interne, thorie de l agence et gouvernance de l entreprise L!audit interne, manation de la direction gnrale, n!a pas t considr par la thorie de l!agence comme un mcanisme de surveillance au sein de la relation d!agence. Mais, depuis quelques annes, la thorie de l!agence a donn lieu de nombreux dveloppements sur la gouvernance des entreprises (Charreaux, 1997 ; 2000) qui tendent intgrer aussi l audit interne comme un mcanisme de gouvernance de l entreprise (Ebondo Wa Mandzila, 2006). En effet, parmi les conflits d!intrts susceptibles de s!lever entre les actionnaires et les dirigeants, l approche actuelle de la gouvernance de l entreprise semble privilgier la rsolution du conflit n du dsquilibre informationnel (asymtrie d information) existant entre l agent et le principal. L audit interne, rattach au comit d audit (lorsqu il existe), a (comme l audit externe ou lgal) un rle fondamental jouer au sein de la

& &]0%D^%*& & &

$+V%&D+;_$%&`8&5("$&7-$ZH&[+H2\$%&7!H@X 2012&]+8&7=6& 8@B

& &O+!AQ&/0%DN*&L@M<&K7-$+8&IJ & &YO@X RS@$%&TU."V%&,WMB

& &

gouvernance de l entreprise, dans la rduction de cette asymtrie d information. Gramling, Maletta, Schneider et Church (2004), distinguent quatre composantes dans la gouvernance de l!entreprise : l!audit externe, le comit d!audit, le management et la fonction d!audit interne. Cette dernire entretient avec chacune des composantes des relations qui ont pris une importance considrable depuis l!adoption des lois amricaine et franaise, notamment dans l!valuation et l!volution du dispositif de contrle interne. L audit interne apparat comme une fonction ressource. Il semble intressant d apprcier le rle que peut jouer la fonction d audit interne dans la gouvernance de l entreprise au niveau de la rduction des asymtries des informations et au niveau du management des risques. a. L audit interne intervient dans la rduction des asymtries d information entre les diffrentes parties prenantes de la gouvernance d entreprise : Au niveau de la rduction des asymtries d!information, il est admis que par rapport aux actionnaires, le dirigeant dispose outre de l!information comptable et financire mais aussi d!une information complte, issue de la comptabilit de gestion et du rapport d!audit interne dont il tait le seul destinataire. Pig (1998) distingue trois niveaux d asymtrie d information lie au gouvernement d entreprise : l asymtrie d information existant entre les dirigeants et les reprsentants des actionnaires, l asymtrie d information existant entre les actionnaires et leurs reprsentants, les administrateurs et un troisime niveau d asymtrie apparat quand les actionnaires d une entreprise souhaitent ouvrir leur capital et faire appel public l pargne. L!auditeur lgal permettrait de rduire ces trois niveaux d!asymtrie d!information. L!audit interne, dans la mesure o il a souvent t rattach la direction c!est- -dire l!agent, n!a pas t considr comme un dispositif susceptible de rduire les asymtries d!information lies au gouvernement d!entreprise.Sawyer (1973) considrait la fonction d!audit interne comme l!il et l!oreille de la direction. La loi sur la scurit financire, en exigeant du prsident du conseil d administration ou de surveillance la production d un rapport sur le contrle interne et le rattachement hirarchique de l audit interne au conseil d administration et/ou au comit d audit offre l!audit interne la possibilit de contribuer dsormais la rduction de l!asymtrie d!information existant entre les diffrentes parties prenantes du gouvernement d!entreprise. En effet, l!existence d!un comit d!audit, destinataire du rapport de l!auditeur interne, apparat ainsi comme la courroie de transmission entre les auditeurs non seulement externes mais aussi internes et le conseil d!administration. Le rattachement de l!audit interne au conseil d!administration et/ou au comit d!audit est une condition essentielle de la contribution de l!audit interne la rduction des asymtries d!information dans un gouvernement d!entreprise. A ce niveau , il nous semble primordial de mettre l!accent sur la nature du rattachement de l!audit interne avec le comit d!audit, qui a fait l!objet de nombreuses controverses, mais aussi de leur relations mutuelles dans le cadre de la gouvernance d!entreprise. Le rattachement audit interne et comit d audit : Les comits d!audit ont pour rles de :

& &]0%D^%*& & &

$+V%&D+;_$%&`8&5("$&7-$ZH&[+H2\$%&7!H@X 2012&]+8&7=6& 8@B

& &O+!AQ&/0%DN*&L@M<&K7-$+8&IJ & &YO@X RS@$%&TU."V%&,WMB

& &

Assister le conseil s!assurer de l!exactitude des tats financiers ; Veiller au respect des obligations lgales ; S!assurer du bon fonctionnement de l!audit interne et de la qualit du contrle interne.

Mais partout o ils existent, se pose la question du rle des auditeurs internes leur gard et avant tout le problme de leur rattachement. Louis VAURS, ardent promoteur de la cause des comits, n!a pas manqu enson temps d!attirer l!attention sur le risque qu!il y aurait rattacher directementla Fonction d!audit au comit, risquant d!altrer par l mme les relationsavec la direction gnrale. Et Xavier de PHILY ne dit pas autre choselorsqu!il crit " l auditeur interne travaille pour la direction gnrale tout en rpondant aux questions du comit d audit, en informant cette dernire au pralable bien sr, il lui faudra dmontrer une extrme rigueur dans son travail pour tre apprci des deux parties #. Il y a l, ce n!est pas douteux, unquilibre dlicat trouver pour les auditeurs internes qui devront (doiventdj) la fois : Continuer tre les interlocuteurs de la direction, signalant forces et faiblesses, attirant l!attention sur les dfaillances relles ou potentielles, et ce sans avoir ni se cacher ni minimiser leurs constats ; et dans le mme temps, tre la disposition du comit pour fournir tousrenseignements et informations sans rtention ni dformation, et ce dansun climat de transparence envers la direction gnrale. Le comit d!audit doit tre destinataire des rapports de l!audit interne ou de leur synthse.

Jacques Renard (2010,p 452) souligne que cette double fonction ne devrait pas remettre en cause le rattachement la direction gnrale mme si, dans certains cas, la fonction a t rattache aucomit d!audit (4,3 % en 2005).Il ajoute qu!il semble essentiel que les auditeurs internessoient toujours en mesure d!exercer pleinement leur rle de conseillers dumanagement, dialoguant avec la direction gnrale et tous les chelons hirarchiques.Couper les auditeurs internes de cette source d!changes etd!informations, ce serait du mme coup les rejeter hors du champ oprationnelet limiter leur champ d!action aux activits financires et comptables.C!est dire que toute mesure de rattachement un comit d!audit devra tresuivie avec vigilance par les principaux acteurs faute de confiner les auditeursinternes dans leurs frontires d!origine.La prise de position de l!IFACI sur le sujet indique clairement qu!audit interneet comit d!audit sont complmentaires ; et de fait, il y a rattachement aucomit d!audit dans 38 % des cas mais ce lien est purement fonctionnel. Par ailleurs,le comit d!audit, dans son double rle vis--vis de l!audit interne et de l!tablissement des comptes, est important en matire de surveillance de la gestion. Il doit pouvoir entendre librement le responsable de l!audit interne. Par consquent, La relation directe entre le comit d!audit et le responsable de l!audit interne est trs importante.Cette relation doit se nouer en dehors de la prsence du directeur hirarchique de ce responsable. Il est utile que ces runions aient lieu deux ou trois fois par an. L!une verra le responsable de l!audit interne exposer son plan de travail pour l!anne et discuter avec le comit d!audit de ses priorits. Les autres feront part des rsultats de ses investigations, de ses recommandations et des suites donnes aux recommandations passes. Le comit d!audit doit tre destinataire des rapports de l!audit interne ou de leur synthse. Il doit avoir les pouvoirs ncessaires pour interroger la direction sur la faon dont elle assume ses responsabilits en matire d!informations

& &]0%D^%*& & &

$+V%&D+;_$%&`8&5("$&7-$ZH&[+H2\$%&7!H@X 2012&]+8&7=6& 8@B

& &O+!AQ&/0%DN*&L@M<&K7-$+8&IJ & &YO@X RS@$%&TU."V%&,WMB

& &

financires, ainsi que pour s!assurer du suivi des recommandations. Le comit d!audit, agissant en collaboration ou en complment d!une fonction d!audit interne influente, est le mieux plac pour identifier les tentatives de la direction d! " outrepasser # des contrles ou d!ignorer des informations manant des personnes places sous son autorit. Il est ainsi possible, pour une quipe de direction faussant volontairement les rsultats, de dissimuler ses agissements. Un conseil d!administration fort et actif est souvent bien plac pour identifier et corriger un tel problme surtout lorsqu!il bnficie la fois d!un systme de communication efficace dans la remonte des informations et d!quipe financire, juridique et d!audit interne comptentes. Il doit aussi pouvoir entendre librement, en dehors de la prsence de la direction gnrale de l!entreprise, l!ensemble des responsables financiers (les financiers, les comptables, les trsoriers, etc.), les commissaires aux comptes et le responsable de l!audit interne. Il a la possibilit de se faire assister d!experts extrieurs s!il le souhaite. Pour mettre en uvre sa responsabilit vis--vis de l!audit interne, le comit d!audit doit engager plusieurs initiatives de contrle. D!abord, les comits d!audit peuvent interroger et revoir les programmes et rapports d!audit. Ensuite, ils peuvent demander une grande couverture du travail lorsque des assurances inadquates sont dtectes. En fin, les comits d!audit peuvent amliorer la communication entre auditeur interne et externe. Seulement, les tudes antrieures indiquent que la simple prsence d!un comit d!audit ne peut pas tre un gage de fiabilit et qu!il faut prendre en considration d!autres aspects en l!occurrence sa composition et ses diligences. Par exemple, Scarbrough (1998), bas sur un chantillon de 72 directeurs d!audit interne canadiens (CIAs), a trouv que les comits d!audit constitus uniquement d!administrateurs indpendants se runissent plus frquemment avec les directeurs d!audit interne et revoient les rapports d!audit interne que dans le cas o il existe dans ces comits au moins un directeur de l!entreprise. Aussi, dans une tude amricaine,Raghunandan (2001) conclue que les comits d!audit composs d!administrateurs indpendants dont au moins un ayant une formation comptable ou financire se runissent plus avec les directeurs d!audit interne et fournissent un accs priv au directeur d!audit interne et revoient les proposition de l!auditeur interne. Dans le mme cadre, l!tude de Goodwin (2003), sur la base de donnes manant de l!Australie et la nouvelle Zlande, suggre que l!indpendance et l!exprience comptable des membres du comit d!audit a un effet complmentaire sur sa relation vis--vis de l!audit interne. La figure ci-dessous rassemble les lments dvelopps. Donc, la composition du comit d!audit peut assurer ou au contraire freiner son bon fonctionnement vis--vis de l!audit interne. b. L audit interne dtient un rle majeur dans le processus de management des risques de l entreprise : L!audit interne a aussi un rle cl jouer au niveau du management des risques d!entreprise et surtout dans le processus d!laboration du rapport sur le contrle interne exig par la loi sur la scurit financire(LSF) aux socits cotes.En effet, l!audit interne a pour entre autres missions, d!valuer le systme de contrle interne. A ce titre, il est le mieux mme d!alimenter le conseil d!administration en information sur les faiblesses du systme de contrle interne ou sur les zones des risques susceptibles de nuire l atteinte des objectifs stratgiques, oprationnels, informationnels et de conformit.La LSF a cr l!obligation pour le prsident du conseil d!administration ou du conseil de surveillance de rendre compte , dans un rapport joint au rapport annuel , des conditions de prparation et d!organisation des travaux du conseil ainsi que des procdures de contrle interne mises en place par la socit. Ce

& &]0%D^%*& & &

$+V%&D+;_$%&`8&5("$&7-$ZH&[+H2\$%&7!H@X 2012&]+8&7=6& 8@B

& &O+!AQ&/0%DN*&L@M<&K7-$+8&IJ & &YO@X RS@$%&TU."V%&,WMB

& &

rapport porte sur tous les financiers.(PLOIX,2006 ;p80)

risques

et

non

sur

les

seuls

risques

comptables

et

Gramling et Myers (2006) ont mis en vidence le rle jou par l!audit interne dans le management des risques d!entreprise. Selon ces deux auteurs, l!auditeur interne exerce une influence sur cinq composantes du management des risques d!entreprises. Il donne une assurance raisonnable quant au processus de management des risques, que les risques sont correctement valus, que le processus de management des risques a t bien valu, que le reporting sur les risques majeurs a t correctement tabli et qu!un bilan sur la gestion des principaux risques a t dress. Enfin, en synthse notre dveloppement, nous avons labor un schma rcapitulatif ,reprsentant le processus de gouvernance d!entreprise ainsi que l!ensemble des interactions entre les diffrents mcanismes le rgissant.

!"#$%&' ()'*+)* #$ ,-$+ %* .# /0$1*+)#),* %"*)'+*2+&3*


!"#$%&

& &]0%D^%*& & &

$+V%&D+;_$%&`8&5("$&7-$ZH&[+H2\$%&7!H@X 2012&]+8&7=6& 8@B

& &O+!AQ&/0%DN*&L@M<&K7-$+8&IJ & &YO@X RS@$%&TU."V%&,WMB

& &

Conclusion :
Nous avons tent, travers notre contribution, de mettre en exergue l!importance de la fonction d!audit interne dans la performance du processus de gouvernance de l!entreprise. Les nouvelles lgislations, les travaux de recherche sur le terrain d!entreprises (franaises et amricaines) de diffrents auteurs, nous conduisent considrer l!audit interne comme un mcanisme de contrle au service de la gouvernance. De plus,la fonction d!audit interne fait partie d!un large systme de gouvernance o le comit d!audit peut avoir un impact sur la fiabilit de cette fonction travers le contrle et la surveillance qu!il est cens exerc. Par ailleurs, nous avons cherch tudier la nature de la relation qui peut exister entre comit d!audit, celles de la fonction d!audit interne, le management, le conseil d!administration et les actionnaires.De ce fait, l!audit interne permet la rduction des asymtries d!information entre les diffrentes parties prenantes de l!entreprise, mais il est aussi un mcanisme d!identification et d!valuation des risques encourus par l!entreprise. A ce titre, il inspire confiance, rassure et assoit sa lgitimit auprs de toutes les parties prenantes de l!entreprise. Les solutions d!amlioration qu!il propose contribuent la cration de la valeur dans l!entreprise.

Bibliographie :
Charreaux G. &Desbrire P. (1998), Gouvernance des entreprises : valeur partenariale contrevaleur actionnariale, Finance Contrle Stratgie, Vol. 1, N%2, p. 57 88. Charreaux G. et Wirtz P.(2006), " Gouvernance des entreprises : Nouvelles perspectives #, Economica. EUSTACHE EBONDO WA MANDZILA, " Audit interne et gouvernance d!entreprise : lectures thoriques et enjeux pratiques #, Euromed- Marseille Ecole de Management. Felix W L., Gramling A A. &Maletta M J. (2001), The contribution of internal audit as a determinant of external audit fees and factors influencing this contribution, Journal of Accounting Research, Vol. 39, N%3, pp. 513-523.

& &]0%D^%*& & &

$+V%&D+;_$%&`8&5("$&7-$ZH&[+H2\$%&7!H@X 2012&]+8&7=6& 8@B

& &O+!AQ&/0%DN*&L@M<&K7-$+8&IJ & &YO@X RS@$%&TU."V%&,WMB

& &

Frdric Parrat, Le gouvernement d!entreprise. Ce qui a chang, ce qui va encorevoluer, Maxima, 2000. Goodwin J. (2003), The relationship between the audit committe and the internal audit function : Evidence from Australia and New Zealand, International Journal of Auditing, Vol. 7, N%3, pp. 263-278. Gramling A.A., et Myers P.M., (2006), &Internal Auditing!s Role in ERM', Internal Auditor, April, pp.52- 62. OCDE (2004), &Principes de gouvernement d!entreprise de l!OCDE #, OCDE, Paris. Pig B., (2000), " Qualit d!audit et gouvernement d!entreprise : une remise en cause du cadre rglementaire du commissaire aux comptes #, Comptabilit Contrle Audit, Vuibert, pp. 133-151. Rapports Vinot I ( juillet 1995) et II ( juillet 1999) . Disponibles en ligne :http://www.medef.fr/staging/site/page.php?pag_id=303 Rapport Bouton, " Pour un meilleur gouvernement des entreprises cotes #, septembre 2002. Version PDF : http://www.medef.fr/staging/medias/upload/1507_FICHIER.pdf - Association Franaise de la Gestion Financire, Recommandations sur le gouvernement d! entreprise , octobre 2001 . Renard J. (2010), Thorie et pratique de l!audit interne, Paris, Eyrolle. Sawyer L.(1973), " The Practice of Modem Internal Auditing: appraising Operations for Management (Altamonte springs, FL: The Institute of Internal Auditors). SOUROUR AMMAR, " Le rle de l!auditeur interne dans le processus de gouvernance de l!entreprise travers l!valuation du contrle interne #, Institut des Hautes Etudes Commerciales de Sfax.