Impuesto a las Ganancias NIC 12

M. Sc. Daulis Lobatn Polo

Consideraciones Previas de la NIC 12.

El texto de la NIC 12 base de sta presentacin, corresponde a la versin revisada el 31 de diciembre de 2004.

Se consideran las dos interpretaciones SIC: SIC-21= Impuesto sobre las Ganancias Recuperacin de Activos no Depreciables Revaluados;
SIC-25= Impuesto sobre las Ganancias Cambios en la Situacin Fiscal de la Empresa o de sus Accionistas.

Anlisis de la Norma Internacional NIC 12 Impuesto a las Ganancias.

OBJETIVO DE LA NIC 12
Contabilizar los impuestos a la renta y recomendar tratamientos contables para las consecuencias tributarias actuales y futuras de: La recuperacin (liquidacin) futura del valor de libros de los activos y/o pasivos que se reconocen en el balance general de una entidad (Impuestos Diferidos); y Las transacciones y otros hechos del perodo en curso que se reconocen en los estados financieros de una entidad. (Reconocimientos en resultados, patrimonio en la Plusvala o Fondo de Comercio)

CONCEPTO DE IMPUESTO A LAS GANANCIAS

Para NIC 12. el trmino Impuesto a las Ganancias incluye todos los impuestos, nacionales e internacionales, que se relacionen con las Ganancias afectas a Impuestos.

IMPUESTO A LAS GANANCIAS

Definiciones:
Impuesto corriente Gasto (ingreso) por impuesto a las Ganancias. Resultado contable Resultado tributario. Pasivos por impuestos diferidos Activos por impuestos diferidos Diferencias temporarias

DEFINICIONES: IMPUESTO CORRIENTE

Segn la NIC 12, el impuesto corriente es la cantidad a pagar (o recuperar) por el impuesto sobre las ganancias relativo a la ganancia o prdida fiscal del perodo. En Colombia, el impuesto corriente representa el impuesto a la renta que deben pagar o recuperar las empresas por aplicacin del Estatuto Tributario (Impuesto a Titulo de Renta y Complementarios)

DEFINICIONES: GASTO POR IMPUESTO A LAS GANANCIAS

Es el importe total que, por concepto de impuestos, se carga o abona a resultados del ejercicio, conteniendo tanto el impuesto corriente como los impuestos diferidos.

DEFINICIONES: GANANCIA CONTABLE GANANCIA FISCAL

Ganancia Contable; corresponde segn la NIC 12 a la ganancia neta o prdida neta antes de deducir el impuesto a las ganancias y determinada de acuerdo a los PCGA.

Ganancias Fiscal; corresponde a la ganancia de un perodo (prdida) calculada de acuerdo a las reglas establecidas por la autoridad fiscal sobre la cual se aplican los impuestos a las ganancias.

DEFINICIONES: ACTIVOS POR IMPUESTOS DIFERIDOS

Son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a cobrar o recuperar en perodos futuros que pueden relacionarse con:
Diferencias temporarias deducibles. Prdidas tributarias que puedan ser objeto de deduccin fiscal. Otros crditos que puedan compensarse y que sean de deduccin fiscal

DEFINICIONES: PASIVOS POR IMPUESTOS DIFERIDOS

Son las cantidades por concepto de impuestos a las Ganancias, corresponde pagar en ejercicios futuros, relacionados con las diferencias temporarias imponibles.

Ejemplo: Diferencia entre depreciacin normal y la Depreciacin Acelerada.

DEFINICIONES: DIFERENCIAS TEMPORARIAS

Corresponde a las diferencias o divergencias entre el importe en libros de un Activo o un Pasivo y el valor que constituye la base fiscal del mismo. Estas diferencias pueden ser: Imponibles. Deducibles

El impuesto a las Ganancias, implica desde el punto de vista de la Contabilidad, el reconocimiento y medicin de tres conceptos:

Gasto por Impuestos

Impuestos Diferidos

Impuesto Corriente

En presencia de diferencias temporarias entre la base fiscal y la utilidad de acuerdo a PCGA el gasto por impuestos se hace de acuerdo a PCGA y los impuestos diferidos, representan el ajuste al pago financiero de impuestos de acuerdo a la ley de la Renta

DIFERENCIAS PERMANENTES
Una diferencias permanente corresponde a discrepancias entre la base imponible y el resultado econmico antes de impuestos, que no se revierten en prximos ejercicios y en consecuencia, no dan lugar a impuestos diferidos.

En el mtodo del balance que sigue la NIC-12, las diferencias permanentes, metodolgicamente, deberan dar lugar a un pasivo o activo por impuesto diferido inexistente. An cuando no las define, la NIC 12 para evitar que se reconozca un impuesto diferido cuando produce una diferencia permanente, considera en este caso, que la base fiscal de un elemento es igual a su valor contable (importe en libros), con lo que se elimina la terica diferencia temporaria y, por tanto, en este supuesto no existirn pasivos ni activos por impuesto diferido. El IASC se pronuncia en este sentido diciendo: Si tales beneficios econmicos no tributan, la base fiscal ser igual a su valor contable.

DIFERENCIA PERMANENTE

Ejemplos de diferencias Permanentes

Gastos no deducibles Multas y recargos Ajuste inflacionario Utilidades recibidas de empresas filiales

DIFERENCIAS TEMPORALES
Las diferencias temporales son diferencias entre la ganancia fiscal y el resultado contable, que se originan en un ejercicio y revierten en otro u otros posteriores. Dicen relacin directa con resultados econmicos y fiscales. Por otra parte, las diferencias temporarias corresponden a las diferencias entre saldos contables de Activos y Pasivos. Todas las diferencias temporales son diferencias temporarias, pero algunas diferencias temporarias no dan lugar a diferencias temporales como por ejemplo; revalorizacin de activos sin afectar resultados, combinacin de negocios, ajustes balance apertura IFRS 1, etc. Se centran las diferencias temporales en los ingresos y gastos respecto del tiempo de representacin, (Timing Differences), en tanto que el centro de las temporarias, son las partidas del balance, que tambin puede contemplar las diferencias de naturaleza temporal, pero en ste caso, surgidas de la comparacin de la base fiscal de un activo o pasivo con su correspondiente valor contable. Para fines prcticos, en sta presentacin, slo se hablara de diferencias temporarias.

DIFERENCIAS TEMPORARIAS
Diferencias temporarias imponibles.
Que son aquellas diferencias temporarias que dan lugar a cantidades imponibles al determinar la ganancia (prdida) fiscal correspondiente a ejercicios futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado. Ejemplo: depreciaciones aceleradas, leasing financieros, provisiones con cargo a gastos a mayor valor que el aceptado para la provisin tributaria.

Diferencias temporarias deducibles.

Que son aquellas diferencias temporarias que dan lugar a cantidades que son deducibles al determinar la ganancia (prdida) fiscal correspondiente a ejercicios futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado. Ejemplo: estimacin incobrables, ingresos por servicios productos facturados y no entregados, deterioro de los activos, etc.

RECONOCIMIENTO DE IMPUESTO E IMPUESTOS DIFERIDOS

Se reconocer un activo o un pasivo por impuestos diferidos por todas las diferencias temporarias tributables. Incluso, se reconocern activos y pasivos por impuestos diferidos en el primer ao de aplicacin de IFRS. No se reconocern activos o pasivos por impuestos diferidos en: El reconocimiento inicial del GOODWILL; o Plusvala proveniente de una combinacin de negocios. Del reconocimiento inicial de un activo o pasivo en una transaccin que: No sea una combinacin de negocios; y Al momento de la transaccin, no afect o no afectar las utilidades contables ni la renta lquida imponible. Sin embargo, se reconocer un pasivo por impuestos diferidos de por las diferencias temporarias tributables relacionadas con inversiones en filiales, sucursales, coligadas y participaciones en negocios conjuntos.

ADOPCIN INICIAL ( IFRS 1) RECONOCIMIENTO DE IMPUESTO E IMPUESTOS DIFERIDOS

REFLEJAR LOS AJUSTES A LOS VALORES EN LIBROS DE LOS ACTIVOS / PASIVOS DEBIDO A LA ADOPCIN DE LAS IFRS

BALANCE DE SITUACIN INICIAL ( Balance Apertura a IFRS)

PARA RECONOCER LOS IMPUESTOS DIFERIDOS DE ACUERDO CON LOS REQUISITOS DE LA NIC 12 EN EL CASO DE COLOMBIA: ELIMINAR LAS CUENTAS COMPLEMENTARIAS CONTRA PATRIMONIO.

MEDICIN DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS

Medicin (Tasas del Impuesto):

Los activos y pasivos por impuestos diferidos se miden por la tasa fiscal que se espera sean de aplicacin en el perodo en el que el activo se realice o el pasivo se cancele. El importe en libros de un activo por impuestos diferidos debe someterse a revisin en la fecha de cada balance. Los saldos de los impuestos diferidos se deben ajustar en la medida que estime probable que no dispondr de suficiente ganancia fiscal, en el futuro, como para permitir cargar contra la misma la totalidad o una parte, de los beneficios que comporta el activo por impuestos diferidos. Esta reduccin deber ser objeto de reversin, siempre que la entidad recupere la expectativa de suficiente ganancia fiscal futura, como para poder utilizar los saldos dados de baja.

MEDICIN DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS

INSTANCIAS DE RECUPERACIN O LIQUIDACIN DE LOS IMPUESTOS DIFERIDOS

(REVERSIN)

Mediante su uso. Venta o Enajenacin Distribucin de ganancia

Ejemplo: Clculo y Contabilizacin Impuestos

( Diferencia temporaria Imponible)
Balance General Contabilizada la depreciacin sobre bases contables y antes de la Provisin de Impuestos, es el siguiente ( No hay otras diferencias temporarias)

Activo
Circulante Maquinaria (-) Depreciacin $ 300 200 ( 40)

Pasivo
Circulante $ 200

Patrimonio:
Capital y Reservas Utilidad Ejercicio 160 100 $ 460

Total Activo

$ 460

Total Pasivos

BASE CONTABLE Y FISCAL DEL ACTIVO:

Datos:

Base Fiscal.
La base fiscal de la mquina es: El valor en libro $ 160 Menos: Depr. Tributaria 95 Ms: Deprec. Financiera + 40

Mquina al costo $ 200. Depreciacin $ 40 Para fines fiscales, se deduce una depreciacin de $95. Los ingresos generados por el uso de la mquina (es decir, recuperar el valor en libros de la mquina) estn sujetos a impuestos. Base contable: $ 160

Base fiscal

= 105

MEDICIN DEL IMPUESTO RENTA E IMPUESTO DIFERIDO. Medicin: Tasa del Impuesto Renta 33%

Base Contable: Utilidad antes depreciacin $ 140 Menos: Depreciacin ( 40) Base gravable $ 100 33% impuesto $ 33,00

Base Fiscal: Utilidad antes impuestos $ 140 Menos: Depreciacin tributaria ( 95) Base Fiscal $ 45 33% impuesto $ 14,85

TRATAMIENTO CONTABLE DE LAS DIFERENCIAS TEMPORARIAS

Las diferencias temporales como las temporarias dan lugar a pasivos

y activos por impuesto diferido. Los activos y pasivos por impuestos diferidos, se reconocen con cargo/abono a: Resultados Patrimonio ( Partidas de patrimonio) Patrimonio (Fondo de comercio, Plusvala)

TRATAMIENTO CONTABLE DE LAS DIFERENCIAS TEMPORARIAS

ESTADO DE RESULTADOS

TODOS LOS CASOS, EXCEPTO:

PATRIMONIO

PARTIDAS DE PATRIMONIO

PATRIMONIO

COMBINACIONES DE NEGOCIOS (Plusvala)

OPERACIONES QUE AFECTAN AL PATRIMONIO Y CREAN DIFERENCIAS TEMPORARIAS

Las siguientes partidas afectan a patrimonio y pueden dar origen a diferencias temporarias,
Revaluacin de activos Fijos y activos intangibles (NIC 16 y NIC 38)

Ajuste al saldo inicial de las ganancias no distribuidas (NIC 8 / IFRS 1)

Revaluacin de valores disponibles para venta (NIC 39) Cobertura de flujo de efectivo (NIC 39)

Instrumentos financieros compuestos (NIC 39)

Diferencias de moneda extranjera en la conversin de una entidad extranjera (NIC 21)

METODOLOGIA PARA DETERMINAR IMPUESTOS DIFERIDOS

El mtodo que establece la NIC 12 para determinar los impuestos diferidos, es el mtodo del Pasivo del Balance (Mtodo Activo/Pasivo), y bsicamente consiste en: Establecer la base contable de los Activos y Pasivo (Saldos de Balance de acuerdo a PCGA). Establecer la base de los Activos y Pasivos de acuerdo a la Base Fiscal (Ley Tributaria) La diferencia entre las bases contables y la base legal corresponde a la base de los impuestos diferidos (Tasa de Impuestos vigentes)

MTODO DEL ACTIVO/PASIVO DEL BALANCE

Podemos imaginar que se confeccionan dos conjuntos independientes de estados financieros:

Un conjunto de Estados Financieros elaborados y valorados segn NIIF / IFRS. Un conjunto de Estados Financieros realizados segn las leyes fiscales Tributarias

MTODO DEL ACTIVO/PASIVO DEL BALANCE

Ventajas de aplicar esta metodologa:
Los saldos de balances son acumulativos y en consecuencia las variaciones de saldos entre PCGA y Base Fiscal determinan los nuevos impuestos diferidos y las reversiones temporarias.
El concepto de diferencia temporaria en los activos y pasivos del balance, es ms amplio que las diferencias temporal en los ingresos y gastos de la cuenta de resultados). El reconocimiento contable de los efectos de las diferencias temporarias, permite la contabilizacin de activos y pasivos fiscales en situaciones donde ejemplo, en el reconocimiento inicial de un activo, diferencias temporarias no existen diferencias temporales (Ejemplo: Reconocimiento inicial de activos)

CUADRO RESUMEN DE ACTIVOS Y PASIVOS DIFERIDOS

CUADRO RESUMEN ELEMENTOS QUE PRODUCEN DIFERENCIA

ACTIVO
Diferencia Temporaria

PASIVO
Diferencia Temporaria Deducible Activo por Impuesto

VALOR CONTABLE MAYOR QUE LA BASE FISCAL

Imponible Pasivo por Impuesto

Diferido

Diferido
Diferencia Temporaria

VALOR CONTABLE MENOR QUE LA BASE FISCAL

Diferencia Temporaria

Deducible
Activo por Impuesto Diferido

Imponible
Pasivo por Impuesto Diferido

EJEMPLOS BASES DE IMPUESTOS DIFERIDOS:

Activos base Contable menor base fiscal:

Clientes - Estimacin deudas incobrables Prdidas tributarias. ( Recuperables segn norma fiscal) Activo Intangibles ( Gastos investigacin) Inventarios (Castigos por Obsolescencia

EJEMPLOS BASES DE IMPUESTOS DIFERIDOS:

Activos base contable mayor base fiscal:

Inventarios ( Gastos de produccin) Activos en Leasing Activo Fijo ( Depreciaciones, Erogaciones capitalizables, valor residual) Activo Fijo ( Revalorizacin o revalo)

EJEMPLOS BASES DE IMPUESTOS DIFERIDOS:

Pasivos base contable mayor base tributaria:

Provisin vacaciones (no aceptada por base fiscal hasta su pago o uso efectivo). Provisin Indemnizaciones. (Cuando valor contable es mayor que le valor corriente fiscal). Ingresos anticipados. (Cuando son conceptuados como ingresos para la base fiscal)

EJEMPLOS BASES DE IMPUESTOS DIFERIDOS:

Pasivos base contable menor base tributaria:

Provisin Indemnizacin por aos de servicio

METODOLOGA DEL PASIVO DEL BALANCE GENERAL

Ejemplo mtodo del pasivo del Balance General para calcular los impuestos diferidos: Valor en libros (PCGA) de un activo/pasivo Base fiscal de un activo/pasivo Diferencia temporal
Tasa fiscal aplicable Activo/pasivo fiscal por impuestos diferidos

160 (105) 55
33% 18,15

CLASIFICACIN DE LAS CUENTAS DE IMPUESTOS DIFERIDOS EN EL BALANCE

Los activos o pasivos por impuestos diferidos No deben clasificarse como activos o pasivos Corrientes o circulantes.

Otros activos Otros pasivos

SITUACIONES ESPECIALES NIC 12

Diferencias temporales no presentes en el Balance. Algunas partidas tienen base fiscal aunque no figuren reconocidas como activos ni pasivos en el balance. Es el caso, por ejemplo, de los costes de investigacin y desarrollo contabilizados como un gasto, al determinar el resultado contable bruto en el ejercicio en que se incurren, que no sern gastos deducibles para la determinacin de la ganancia (prdida) fiscal hasta un ejercicio posterior. La diferencia entre la base fiscal de los costes de investigacin y desarrollo, esto es el importe que la autoridad fiscal permitir deducir en ejercicios futuros, y el importe nulo en libros de la partida correspondiente en el balance es una diferencia temporaria deducible que produce un activo por impuestos diferidos.

EJEMPLO DIFERENCIA TEMPORAL DEDUCIBLE

BASE CONTABLE. BASE FISCAL

Registrar los costos de investigacin como gastos Activo = $0

Activar (Cargo diferido) los costos de investigacin Activo = $ 100

Diferencia temporal deducible = 100

COMPENSACIN DE ACTIVOS Y PASIVOS POR IMPUESTOS DIFERIDOS

La normativa internacional contempla la posibilidad de compensar activos y pasivos por impuestos diferidos en determinadas circunstancias. Ejemplo: Leasing financiero

SIC 21
INTERPRETACIONES: SIC-21 IMPUESTO SOBRE LAS GANANCIAS.

Recuperacin de activos revaluados no depreciables.

Se refiere al caso en el que un activo no depreciable, por ejemplo un terreno, es revaluado. Se ha de suponer que dicho activo no se recupera a travs de su uso (ya que no se deprecia) sino que se recuperar a travs de su venta. Se tendr en cuenta esta circunstancia para el clculo de los activos o pasivos por impuesto diferido que puedan surgir de la revaluacin del activo. Lo anterior tiene virtualidad en aquellos sistemas fiscales que gravan de distinta forma el resultado operativo y las denominadas ganancias de capital.

SIC 21
INTERPRETACIONES: SIC-21 IMPUESTO SOBRE LAS GANANCIAS.

El pasivo o activo por impuestos diferidos que se origina de la revalorizacin de un activo no sujeto a depreciacin , se medir en base a las consecuencias tributarias que derivaran de la recuperacin del valor de libros de ese activo por medio de la venta, independiente de la base de medicin para el valor de libros de ese activo. Costo o revalo) Por lo tanto, si en la ley tributaria se especifica una tasa de impuestos para el monto tributable producto de la venta de un activo que difiere de la tasa de impuestos aplicable al monto tributable generado al utilizar un activo, la tasa anterior se aplica para medir el pasivo o activo por impuestos diferidos relacionado con un activo no sujeto a depreciacin.

Ejemplo impuestos diferidos en re-valuacin

El saldo de mayor de la cuenta Terrenos es
El Fair Value (Tasacin) del activo es de Se opciona por el revalo del activo (NIC 16), reconociendo impuesto diferido Se vende el terreno en un monto de $ 1.000 $ 1.200.$ 1.500.-

Resultado:
Venta terreno Costo terreno Utilidad 33% Impuesto Renta Contabilizaciones: ______________ _____________
TERRENO RESERVA REVALORIZACION IMPUESTO DIFERIDO POR PAGAR ______________ ______________ CUENTAS POR COBRAR TERRENO UTILIDAD VENTA TERRENO ______________ _____________ IMPUESTO RENTA IMPUESTO DIFERIDO POR PAGAR PROVISION IMPUESTO RENTA _______________ _____________

Base Contable
$ 1.500 ( 1.200) 300 99

Base Fiscal
$ 1.500 ( 1.000.) 500 165

200 100 66 1.500

1.200 300
99 66 165

SIC 25 INTERPRETACIONES: SIC-25 21 SIC-25 IMPUESTO SOBRE LAS GANANCIAS Cambios en la situacin fiscal de una empresa o de sus accionistas. En algunos sistemas fiscales se produce una tributacin diferente segn sean las circunstancias de una empresa o de sus accionistas (tamao, forma legal, objeto social, nmero de accionistas, vinculaciones entre ellos, etc.) La SIC-25 indica que si se produce un cambio en la situacin fiscal, el efecto de las consecuencias fiscales corrientes y diferidas de dicho cambio ha de llevarse al resultado neto del perodo. No obstante, si un evento resulta en un cargo o abono directo a fondos propios, las consecuencias relacionadas con l tambin se llevarn directamente a fondos propios

SITUACIONES ESPECIALES: RECONOCIMIENTO DE IMPUESTOS DIFERIDOS POR PRDIDAS TRIBUTARIAS.

PRDIDAS TRIBUTARIAS:

Se reconocer como activo (diferencia temporaria deducible) el beneficio relacionado con una prdida tributaria que puede ser absorbida para recuperar un impuesto corriente de un perodo anterior.

TALLER: DEMOSTRACIN IMPUESTOS DIFERIDOS DEDUCIBLES POR PRDIDAS TRIBUTARIAS.

SEGUN LOS RESULTADOS ECONMICOS DE LOS TRES LTIMOS AOS, CONTABILICE LOS IMUESTOS QUE DEBAN REALIZARCE:

AO 1
BASE CONTABLE Ingresos Costos Utilidad Financiera Impuesto 33% 100 ( 123 ) -23 0

AO 2
140 ( 80) 60 19,8

AO 3
150 ( 120) 30 9,9

AO 1 BASE FISCAL Base Imponible Impuesto. 33%

AO 2

AO 3

0 0

37 12,21

30 9,9

daulis.lobaton@campusucc.edu.co 300 803 29 94 318 380 34 56 Santa Marta - Magdalena Colombia - Suramrica