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SESSION 2009

UE4 - COMPTABILIT ET AUDIT


Dure de l'preuve : 4 heures - coefficient : 1,5
Document autoris : Liste des comptes du plan comptable gnral, l'exclusion de toute autre information. Matriel autoris : Une calculatrice de poche fonctionnement autonome sans imprimante et sans aucun moyen de transmission, l'exclusion de tout autre lment matriel ou documentaire (circulaire n 99-186 du 16/11/99 ; BOEN n 42). Document remis au candidat : Le sujet comporte 14 pages numrotes de 1/14 14/14. Il vous est demand de vrifier que le sujet est complet ds sa mise votre disposition.

Le sujet se prsente sous la forme de quatre dossiers indpendants Page de garde...................................................................................................................................................... page 1 Prsentation du sujet .......................................................................................................................................... page 2 DOSSIER 1 - Analyse de documents de synthse consolids................(5 points) ............................................... page 3 DOSSIER 2 - Intgration fiscale ..............................................................(4 points) ............................................... page 4 DOSSIER 3 - Consolidation ....................................................................(7 points) ............................................... page 5 DOSSIER 4 - Exercice du commissariat aux comptes ............................(4 points) ............................................... page 6

Le sujet comporte les annexes suivantes DOSSIER 1 Annexe 1 - Bilan consolid du groupe Solalp au 30/9/2008 .................................................................................. page 7 Annexe 2 - Compte de rsultat consolid du groupe Solalp 2007/2008 ................................................................ page 8 Annexe 3 - lments du rsultat consolid primtre comparable .................................................................... page 8 Annexe 4 - Informations concernant l'endettement ............................................................................................... page 9 DOSSIER2 Annexe 5 - Informations concernant le rgime d'intgration fiscale ...................................................................... page 9 DOSSIER 3 Annexe 6 - Liasse de consolidation transmise par la SAS Solalp-T (extrait) ....................................................... page 10 Annexe 7 - Acquisition d'actions de la SAS Solalp-S .......................................................................................... page 11 Annexe 8 - Acquisition d'actions de la SAS Solalp-R .......................................................................................... page 11 DOSSIER 4 Annexe 9 - Avis rendu par le Haut Conseil du Commissariat aux Comptes ........................................................ page 13

AVERTISSEMENT Si le texte du sujet, de ses questions ou de ses annexes, vous conduit formuler une ou plusieurs hypothses, il vous est demande de la (ou les) mentionner explicitement dans votre copie.

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Il vous est demand d'apporter un soin particulier l'expression crite et la prsentation de votre copie. Toute information calcule devra tre justifie. Les critures comptables devront comporter les numros et les noms des comptes et un libell.

La SA Solalp est une socit holding ayant pour objet en France comme l'tranger l'acquisition, la dtention, la gestion et l'alination de toute valeur mobilire et de toute participation dans toutes les entreprises franaises ou trangres notamment celles ayant des activits dans le tourisme de montagne et les parcs de loisir. Il s'agit d'une socit anonyme de droit franais directoire et conseil de surveillance, constitue en 1989, inscrite au registre du commerce et des socits de Nanterre (Hauts de Seine - rgion ile de France). L'activit 'Domaines skiables' reprsente environ 55 % du chiffre d'affaires consolid. Elle est marque par une concentration saisonnire (dcembre avril) et gographique (les Alpes en France, Suisse et Italie). L'activit 'Parcs de loisirs' (45 % du chiffre d'affaires) rquilibre la saisonnalit, puisque l'essentiel du chiffre d'affaires de cette branche est ralis entre avril et septembre. Elle largit la zone d'activit au Nord et l'Ouest de la France et quatre autres pays d'Europe : l'Allemagne, les Pays-Bas, la Belgique et l'Angleterre. Compte tenu de l'importance historique des activits lies la neige, l'exercice social dbute le 1 octobre de chaque anne pour s'achever le 30 septembre de l'anne suivante. L'exercice 2006/2007 s'tait caractris par l'impact financier d'une vague d'acquisitions de cinq parcs de loisirs et l'augmentation de la participation dans une filiale antrieurement consolide par mise en quivalence. La performance financire semble plus faible en 2007/2008 (voir annexe 2). La SA Solalp est cote au Compartiment B d'Eurolist, march du groupe NYSE Euronext (march rglement). Le chiffre d'affaires pour l'exercice coul (1/10/2007 au 30/9/2008) s'lve 505 697 K pour un rsultat net total de 31 800 K (dont 28 143 K pour la part du groupe). Vous tes engag comme stagiaire la direction financire au sige social de la SA Solalp. Vos travaux concernent l'exercice 2007/2008.
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DOSSIER 1 - ANALYSE DE DOCUMENTS DE SYNTHSE CONSOLIDS


Vous tes dans ce dossier amen vous interroger, travers les documents de synthse et informations complmentaires fournies, sur les raisons de la dgradation de la performance financire telle qu'elle apparat au compte de rsultat consolid (annexe 2). Travail faire A l'aide des annexes 1 4, 1. Selon quel(s) rfrentiel(s) comptable(s) la SA SOLALP doit-elle prsenter ses tats financiers individuels et consolids l'assemble gnrale ordinaire des actionnaires (justifier) ?

2. Si la SOLALP tait cote sur le march Alternext, quel rfrentiel comptable serait-elle lie ? Disposerait-elle d'0ption(s) Igale(s) pour un autre rfrentiel ?

3. Qu'entend-on par 'Actifs courants' au bilan consolid du groupe (rfrentiel IFRS) ?

4. Quel jeu complet d'tats financiers (autres que ceux figurant dans les annexes 1 4) la norme IAS 1 exige-telle de prsenter aux assembles d'actionnaires de la SA Solalp ?

5. Prsenter h l'aide des annexes 2 et 3 sous forme de deux tableaux faisant apparatre la variation sur deux ans
er (2006/2007 et 2007/2008) en fonction des chiffres rels (1 tableau - l'aide de l'annexe 2) et en fonction des me

chiffres corrigs de la variation de primtre (2 -

tableau - l'aide de l'annexe 3) les ratios suivants :

rapport 'Excdent brut oprationnel / Chiffre d'affaires' taux de marge nette (Rsultat/Chiffre d'affaires).

6. Quelle est la signification des carts constats entre les deux tableaux ?

7. A l'aide des annexes 2 4 et des tableaux obtenus la question 5, identifier et analyser les principaux lments constitutifs des volutions diffrentes observes entre le taux d'EBO et le taux de marge nette.

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DOSSIER 2 - INTGRATION FISCALE


Le risque majeur encouru par le groupe Solalp est le risque climatique. Dans son message aux actionnaires, le prsident du directoire constate : Au cours de l'exercice [coul], nous avons fait face au plus mauvais scnario pour un groupe dont l'essentiel de l'activit se droule en plein air. L'hiver a t le plus doux depuis 50 ans et l't le plus pluvieux depuis 15 ans ! En dpit de ces conditions climatiques dfavorables, nos deux activits ont fait mieux que rsister. Le rsultat pour chaque filiale peut ainsi tre d'une anne sur l'autre positif ou ngatif en fonction des conditions mtorologiques, mais, pour le groupe, le rsultat global est gnralement bnficiaire, comptablement comme fiscalement. Il vous est propos d'tudier la mise en place du rgime d'intgration fiscale prvu A l'article 223-A du Code gnral des impts A travers un chantillon de cinq filiales. Par commodit, elles seront nommes S1 et S2 pour l'activit d'hiver et Pl, P2 et P3 pour les parcs de loisir. Les socits SI, S2, Pl et P2 remplissent toutes les conditions de participation au rgime d'intgration fiscale et la SA Solalp satisfait les conditions lui permettant d'tre la socit mre fiscale du groupe. Vous devez raisonner en vous plaant par hypothse sur le deuxime exercice d'intgration fiscale 2007/2008 (il n'est pas demand d'tudier les impacts fiscaux lis l'entre dans le rgime d'intgration fiscale). Travail faire A l'aide de l'annexe 5, 1. Quels sont les avantages et inconvnients du rgime d'intgration fiscale ?

2. Aprs avoir rappel les conditions en terme de seuil de capital pour qu'une filiale puisse faire partie d'un groupe fiscal, montrer que la filiale P3 ne peut tre fiscalement intgre au groupe.

3. Dterminer le rsultat fiscal au taux normal de la SA Solalp en justifiant les retraitements.

4. Calculer le rsultat fiscal au taux normal du groupe intgr. Par hypothse, on prendra un rsultat fiscal au taux normal pour la SA Solalp de 60 000 (bnfice).

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DOSSIER 3 - CONSOLIDATION
tude d'une liasse de consolidation transmise par la Solalp-T La SAS Solalp-T gre en concession (pour 30 ans renouvelable) de service public le domaine skiable de T. en Savoie. Des documents transmis par la SAS Solalp-T au titre de la liasse de consolidation vous sont remis pour vrifications et achvement de quelques travaux. Travail faire l'aide de l'annexe 6 1. Qualifier la nature des diffrents retraitements ncessaires.

2. Passer dans les journaux de consolidation (bilan et compte de rsultat) les critures ncessites par l'annexe 6.

valuations concernant la filiale Solalp-S Les informations concernant l'acquisition de titres de participation de cette filiale vous sont fournies en annexe 7. Travail faire A l'aide de l'annexe 7

3. Dterminer le pourcentage d'intrt et de contrle de la SAS Solap-S. En dduire la mthode de consolidation retenue.

4. Calculer les carts d'valuation et d'acquisition (goodwill) de la SAS Solalp-S B la date d'acquisition (1" juillet 2007).

5. Donner la signification conomique de l'kart d'acquisition (goodwill) calcul de la SAS Solalp-S.

6. Passer les critures de consolidation relatives aux carts d'valuation et d'acquisition au 30/09/2008.

valuations concernant la filiale Solalp-R Votre matre de stage vous confie ce dossier. Il vous remet en annexe 8 une partie du travail de votre prdcesseur en vous indiquant qu'il s'agit d'un calcul effectu conformment aux normes franaises (rglement 99-02 du Comit de la rglementation comptable). Travail faire A l'aide de l'annexe 8

7. Calculer l'cart d'acquisition selon les dispositions du rfrentiel IFRS

8. Quelle est la diffrence de traitement de l'cart d'acquisition entre les rfrentiels CRC 99- 02 et IFRS ?

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DOSSIER 4 - EXERCICE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES


A la suite d'un rachat de titres de la socit C (prcdemment dtenue 100 % par la socit B), par la socit A tablissant des comptes consolids, des dsaccords sont survenus entre les cabinets de commissaires aux comptes de ces socits. Le Haut Conseil du Commissariat aux Comptes (H3C) a t saisi par un commissaire aux comptes pour donner un avis sur les points soulevs par les deux cabinets. Cet avis a t rendu le 24 octobre 2008. Travail faire A l'aide de l'annexe 9

1. Quelles sont les missions du Haut Conseil au Commissariat aux Comptes ? Donner deux exemples.

2. En quoi consistent l'impartialit et l'indpendance du commissaire aux comptes ?

3. Quelle est l'tendue de l'obligation au secret professionnel du commissaire aux comptes ? Dans quels cas le commissaire aux comptes n'est-il pas li par le secret professionnel ?

4. Quel est le problme dontologique soulev par la saisine du Haut Conseil au Commissariat aux Comptes ?

5. Dans quels cas le cabinet Y pourrait tre amen A remettre en cause le maintien de son mandat ?

6. A votre avis, que doit rpondre le cabinet X s'il est sollicit par la socit A pour savoir comment elle doit s'y prendre pour agir en justice contre la socit B ?

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Annexe 1

Bilan consolid du groupe Solalp au 30/9/2008. norme IFRS, en milliers d'euros

Actif carts d'acquisition (goodwills) Immobilisations incorporelles Immobilisations corporelles Immobilisations du domaine concd Participations dans les entreprises associes Titres destins la vente Actifs financiers non courants Impts diffrs actifs Actifs non courants Stocks Crances d'exploitation et autres Autres crances Impts courants Actifs financiers courants Trsorerie et quivalents de trsorerie Actifs courants Total actif 30/09/08 203 808 77 962 367 957 367 356 43077 2 142 7 323 10 219 1 079 844 12 189 50 962 15 555 4 102 5 894 43 127 131 829 1 211 673 30/09/08 117 481 144 605 187 464 449 550 37 724 487 274 18 275 423 987 9 529 451 791 18 046 103 375 107 717 4 276 39 194 272 608 1 211 673

Bilan (en milliers d'euros) 30/09/07 Passif 209 509 Capital 80 222 Primes 325 691 Rserves Capitaux propres, part du groupe 344 059 47 691 Intrts minoritaires Total des Capitaux propres 3 542 8 371 Provisions non courantes 15 097 Dettes financires non courantes 1 034 182 Impts diffrs passifs Passifs non courants 13 147 39 114 Provisions courantes 13 778 Dettes financires courantes 6 933 Dettes d'exploitation 4 650 Impts courants 51 334 Autres dettes 128 956 Passifs courants 1 163 138 Total passif 30/09/07 116 452 142 084 174 168 432 704 26 318 459 022 16 806 440 198 15 202 472 206 19 716 87 131 91 702 3 538 29 910 231 910 1 163 138

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Annexe 2 Compte de rsultat consolid du groupe Solalp 2007/2008. norme IFRS, en milliers d'euros Compte de rsultat pour l'exercice Chiffre d'affaires Autres produits lis l'activit Variation de stocks, production stocke Achats Services extrieurs Impt, taxes et versements assimils Charges de personnel, intressement et participation Autres charges d'exploitation Excdent brut oprationnel Dotations aux amortissements et provisions Autres produits et charges oprationnels Rsultat oprationnel Cot de l'endettement brut Produits de trsorerie et quivalent de trsorerie Cot de l'endettement net Autres produits et charges financiers Charges d'impt Quote-part dans le rsultat des socits associes Rsultat Net Part des minoritaires dans le rsultat Rsultat net part du groupe Rsultat net part du groupe, par action Rsultat net part du groupe, dilu par action Annexe 3 lments du rsultat consolid primtre comparable (extrait du document de rfrence de septembre 2008) 2007/2008 2006/2007 Chiffre d'affaires 505,7 484,9 Excdent Brut Oprationnel 142,1 132,3 EBO/CA 28,1 % 27,3 % Rsultat Oprationnel 68,5 63,0 Cot de l'endettement - 23,2 - 18,8 Charge d'impt - 15,7 - 15,1 Mises en quivalence 2,3 0,7 Rsultat net 31,8 29,8 Rsultat Net part du Groupe 28,1 26,2 Montants en millions d'euros Variation relative + 4,3 % + 7,4 % + 2,93 % + 8,7 % + 23,4 % +4% + 6,7 % + 7,3 % 2007/2008 505 697 970 - 2 417 - 47 932 - 92 480 - 26 718 - 164 769 - 30 167 142 184 - 73 346 - 267 68 571 - 22 356 129 - 22 227 - 1 076 - 15 735 2 267 31 800 - 3 657 28 413 1,81 1,79 2006/2007 455 628 838 2 407 - 47 156 - 77 925 - 26 371 - 149 563 -19 471 138 417 - 58 744 277 79 950 - 13 447 - 782 - 14 229 - 270 - 22 300 1 531 44 682 - 3 542 41 140 2,69 2,62 Variation 10,99 % 15,75 % - 200,42 % 1,65 % 18,68 % 1,32 % 10,19 % 54,93 % 2,72 % 24,86 % - 196,39 % - 14,23 % 66,25 % - 116,50 % 56,21 % 298,52 % -29,44 % 48,07 % - 28,83 % 3,25 % - 31,59 % - 32,71 % - 31,68 %

Le primtre comparable de l'exercice 2006/2007 prend en compte l'incidence, en anne pleine, de l'acquisition des cinq parcs acquis au 01/06/2007 et l'intgration globale d'une filiale antrieurement consolide par mise en quivalence, sur 8 mois (28/01/2007 au 30/09/2007).

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Annexe 4 Informations concernant l'endettement (extrait du document de rfrence de septembre 2008) Au 30/09/2008 Montant % Dette taux fixe 32,2 6% Dette financire taux variable 491,9 93 % Participation et divers 3,3 1% 100 % Montants en millions d'euros Structure de l'endettement Au 30/09/2007 Montant % 14,0 2% 510,5 97 % 2,8 1% 100 %

Au 30 septembre 2008, la dette financire taux variable est couverte hauteur de 295 millions d'euros (soit 60 % de la dette). Les instruments de couverture utiliss sont constitus de caps et de swaps. Au 30/09/2008 Informations sur les taux d'intrt Montant % Taux fixe 32,2 3,54 % Taux variable 490,9 4,45 % Crdit-bail 1,0 2,90 % Participation et divers 3,3 Total 527,4 4,38 % Montants en millions d'euros Annexe 5 Informations concernant le rgime d'intgration fiscale Le taux de dtention des filiales SI, S2, Pl et P2 est de 98 %. Informations concernant la filiale P3 Au 30/09/2007 Montant % 10,1 4,48 % 510,5 3,36 % 3,9 7,71 % 2,8 527,3 3,41 %

La socit P3 gre un parc de loisir dans le centre-est de la France. Il s'agit d'une SAS dont le capital est compos de la faon suivante : Titres mis par la SAS P3 10 000 2 500 2 000 1 500 Dont titres dtenus par le SA Solalp 9 500 2 400 1 800 1 400

Actions ordinaires Actions de prfrence o droit de votre double o dividende prioritaire sans droit de vote o Certificats d'investissement

lments du rsultat fiscal de la SA Solalp et des filiales concernes par le rgime d'intgration fiscale

Les informations fournies dans le tableau qui suit sont les seules retenir pour la dtermination des rsultats fiscaux. La SA Solalp opte pour le rgime des socits-mre prvu l'article 216 du Code gnral des impts et en bnficie sans restrictions. Aucune des socits concernes ne bnficie du taux normal en faveur des PME. SA Solalp 30 000 dterminer (question 3) S1 150 000 10 000 S2 P1 Non indiqu - 120 000 90 000 0 5 000 P2 - 10 000 0

Rsultat comptable avant IS Rsultat fiscal au taux normal ralis par Dividendes reus pas Solalp en

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Provenance de Jetons de prsence distribus aux administrateurs de Jetons de prsence rintgrer par Informations complmentaires :

10 000 17 000

18 000 0

12 000 2 000

20 000 5 000

10 000 0

La SA Solalp a abandonn une crance (HT) de 65 561 sur sa filiale S2. II s'agit d'un acte normal de gestion concernant un prt qu'elle a accord en 2006 pour un montant de 100 000 . La situation nette ngative de la filiale P2 s'lve - 50 000 avant l'abandon de crance. Ce prt tait dprci dans les comptes de la SA Solalp hauteur de 75 % de 65 561 (soit 49 171 ) l'ouverture de l'exercice 2007-2008. Annexe 6 Liasse de consolidation transmise par la SAS Solalp-T (extrait) Diffrents dossiers sont transmis par la SAS Solalp-T. 1. Stocks de perches (de tlski) Le groupe valorise ce type de stock selon la mthode du cot unitaire moyen pondr, tandis que la SAS Solalp-T value le stock de perches de tlski de rechange en conformit ses usages selon la rgle du premier entr -premier sorti. L'valuation de ce stock selon les deux modes d'valuation est la suivante : Stock de perches - SAS Solalp-T Au 1/10/2007 Au 30/09/2009 Stock de perches valu selon la mthode du (en euros) Premier entr Premier sorti Cot unitaire moyen pondr 26 000 23 000 20 000 21 500

2. Provision pour hausse des prix (Code gnral des impts, CG1 39-1 S0 11ime alina) Une provision pour hausse des prix est constitue sur le stock de fuel par la SAS Solalp-T afin de bnficier des dductions fiscales associes. L'historique des constitutions de dotation la provision est le suivant, aucune provision n'ayant t dote la clture de l'exercice 2007-2008 suite la baisse de prix de l'automne 2008. Exercice Dotation 2007-2008 0 2006-2007 4 000 2005-2006 4 000 2004-2005 6 000 2003-2004 5 500 2002-2003 4 500 2001-2002 3 000 2000-2001 3 500

Les provisions sont reprises conformment la lgislation fiscale 3. Provision pour gros entretien ou grande rvision La SAS Solalp-T a acquis le 1er juin 2007 un tlphrique pour un montant de 900 000 . La rglementation du ministre des transports en vigueur exige des travaux priodiques de grande rvision tous les 5 ans. Ainsi, des travaux ont t programms la fm de la saison d'hiver 2012 pour un montant valu 60 000 . Pour optimiser fiscalement cette situation, la SAS Solalp-T a constitu une provision pour grands travaux conformment l'option offerte par le rglement 2003-07 du Comit de la rglementation comptable. Du point de vue conomique, dans les comptes individuels comme consolids, l'amortissement du tlphrique est effectu selon le mode linaire sur une dure de 30 ans. II n'est pas demand ici de (re)traiter l'aspect fiscal de l'amortissement car le retraitement des amortissements drogatoires est effectu 'en bloc' dans la SAS Solalp-T. Pour rappel, l'exercice se clture au 30/09 de chaque anne.

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La rglementation internationale en la matire est la suivante : IAS 16, 5 14 : La poursuite de l'exploitation d'une immobilisation corporelle (un avion par exemple) peut tre soumise la condition de la ralisation rgulire d'inspections majeures destines identifier d'ventuelles dfaillances, avec ou sans remplacement de pices. Lorsqu'une inspection majeure est ralise, son cot est comptabilis dans la valeur comptable de l'immobilisation corporelle titre de remplacement, si les critres de comptabilisation sont satisfaits. Toute valeur comptable rsiduelle du cot de la prcdente inspection (distincte des pices physiques) est dcomptabilise. C'est le cas, que le cot de l'inspection prcdente ait ou non t identifi dans l'opration au cours de laquelle l'immobilisation a t acquise ou construite. Si ncessaire, le cot estim d'une inspection similaire future peut tre utilis comme indication de ce qu'tait le cot du composant existant de l'inspection au moment de l'acquisition ou de la construction de l'lment. Annexe 7 Acquisition d'actions de la SAS Solalp-S La SAS Solalp-S gre le domaine skiable de la station de S. Les titres ont t acquis par la SA SOLALP une socit d'conomie mixte suite une dcision du conseil municipal de la mairie de S. de confier la gestion des installations et de la promotion touristique une socit du secteur Connue pour son savoir-faire en la mati&e, le conseil municipal a fait appel la SA Solalp. Les lments d'acquisition ont t les suivants : Date d'acquisition Nombre d'actions achetes Prix d'acquisition global Valeur des capitaux propres au bilan individuel de la SAS Solalp-S (hors rsultat) dont amortissement drogatoires Rsultat de la SAS Solalp-S 1/7/2007 7 000 (sur un total de 10 000) 13 575 000 18 000 000 150 000 200 000

Les titres acquis par la SA Solalp sont dots d'un droit de vote double, alors qu'aucun des autres titres mispar la SAS Solalp-S n'est dot de cette particularit. Il apparait par ailleurs des possibilits d'extension d'une partie du domaine skiable partir d'une tlcabine menant un vallon dont l'exploitation touristique vient d'tre permise par le tribunal administratif de Chambry. Cette nouvelle possibilit permet la SAS Solalp-S d'valuer cette tlcabine 550 000 (valeur nette comptable dans les comptes de la SAS Solalp-S : 400 000 ). La dure de vie rsiduelle de la tlcabine est de 15 ans la date d'achat des titres. Au 30/9/2007 comme au 30/9/2008, aucune dprciation de l'cart d'acquisition n'a t constate suite au test de dprciation ncessit par l'application de la norme IFRS 3. L'acquisition des titres fait naitre une possibilit de connexion un autre domaine skiable gr une autre filiale du groupe Solalp. Annexe 8 Acquisition d'actions de la SAS Solalp-R Prsentation

La SA Solalp a acquis le 29 mai 2007 un second lot de titres de la SAS Solalp-R aprs une premire acquisition le 26 octobre 2005. Le capital de la SAS Solalp-R est compos de 50 000 actions de valeur

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nominale 500 sans modification au cours de la priode concerne. Les caractristiques de l'acquisition sont rsumes dans le tableau qui suit : Acquisition du 26/10/05 15 000 1 300 62 500 000 - 50 000 1 260 000 Acquisition du 29/05/07 25 000 1 350 64 000 000 + 150 000 750 000

Nombre d'actions achetes Cot d'acquisition par titre Capitaux propres hors rsultat en valeur nette comptable au bilan individuel se la SAS Solalp-R Rsultat de la SAS Solalp-R ( la date d'acquisition) cart d'valuation ( la date d'acquisition de chaque lot) Travail de votre prdcesseur (extrait)

Votre prdcesseur a estim que les carts d'acquisition devaient tre amortis sur 5 ans. 2 lot 40 000 / 50 000 = 80 % Contrle exclusif Intgration globale 64 000 000 + (2/3* x 750 000) + 150 000 = 64 650 000 er me 1 lot 2 lot 30 % 50 % 64 650 000 x 30 % = 64 650 000 x 50 % = 19 395 000 32 325 000 64 650 000 x 50 % = 15 000 x 1 300 = 19 500 000 32 325 000 1 425 000 105 000 19 500 000 18 987 000 = 513 000 1 530 000 513 000 105 000 = 408 000 1 lot 15 000 / 50 000 = 30 % Influence notable Mise en quivalence 62 500 000 + (2/3* x 1 260 000) 50 000 = 63 290 000 30 % 63 290 000 x 30 % = 18 987 000
er me

Pourcentage des droits de vote Nature du contrle Mthode de consolidation Juste valeur des capitaux propres lors de chaque acquisition Pourcentage financier Quote-part de la SA Solalp dans la juste valeur des capitaux propres (2) Cot d'acquisition de la participation (1) cart d'acquisition (1) (2) Variation de l'cart d'acquisition sur le 1er lot (Rserves SA Solalp) *Prise en compte de l'impt diffr

En application du texte CRC 99-02 5 221 : 221 - Intgration globale d'une entreprise prcdemment consolide par mise en quivalence (...) Les actifs et passifs sont identifis et valus, la date de la prise de contrle (...). L'cart de rvaluation ventuel par rapport la quote-part de capitaux propres antrieurement consolide par mise en quivalence est port directement dans les rserves consolides (. . .) Extrait de la norme IFRS 3, 58 (tat du texte adopt par l'Union europenne la date de clture de l'exercice le 3019108) :

Un regroupement d'entreprises peut impliquer plusieurs transactions d'change, par exemple lorsqu'il se produit par tapes par des achats successifs d'actions. Dans ce cas, chaque transaction d'change doit tre traite sparment par l'acqureur, en utilisant le cot de la transaction et les informations sur la juste valeur la date de chaque transaction d'change pour dterminer le montant de goodwill associ cette transaction. Ceci aboutit une comparaison tape par tape du cot des prises de participation individuelles avec la part d'intrt de l'acqureur dans les justes valeurs des actifs, passifs et passifs ventuels identifiables de l'entreprise acquise, chaque tape .

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Annexe 9 Avis rendu par le Haut Conseil du Commissariat aux Comptes (H3C) en application de l'article R821-6 du code de commerce sur une saisine du 24 octobre 2008 Introduction

Le Haut Conseil a t saisi par un commissaire aux comptes, sur le fondement de l'article R.821-6 du code de commerce, de la situation qui suit : Des socits A, B et C interviennent sur un mme march et, selon les termes de la saisine, sont concurrentes. La socit A a pour commissaire aux comptes le cabinet X, les socits B et C ont pour commissaire aux comptes le cabinet Y. Au cours de l'anne 2007, la socit A a rachet, la socit B, 100 % des titres de la socit C. Toujours selon l'auteur de la saisine, les nouveaux dirigeants de la socit C estiment ne pas pouvoir communiquer au cabinet Y certaines informations ou documents dans la mesure o ce cabinet est galement le commissaire aux comptes de la socit B. ils estiment que le cabinet Y pourrait avoir connaissance, dans le cadre de sa mission exerce dans la socit C, de secrets d'affaires qu'il pourrait communiquer aux dirigeants de la socit B. Au surplus, ils font valoir le fait qu'il existe actuellement un litige entre la socit A et la socit B sur le prix d'acquisition des titres de la socit C. Pour viter une situation de blocage, le cabinet X a t nomm CO-commissaire aux comptes avec le cabinet Y de la socit C. Le cabinet X demande au Haut Conseil de se prononcer sur la situation du cabinet Y au regard des dispositions relatives au conflit d'intrts. Avis rendu par le Haut Conseil

A- Sur la possibilit pour un commissaire aux comptes d'exercer ses fonctions dans des socits concurrentes : L'article 6 du code de dontologie prvoit que le commissaire aux comptes vite toute situation de conflit d'intrts. Tant l'occasion qu'en dehors de l'exercice de sa mission, le commissaire aux comptes vite de se placer dans une situation qui compromettrait son indpendance l'gard de la personne ou de l'entit dont il est appel certifier les comptes ou qui pourrait tre perue comme de nature compromettre l'exercice impartial de cette mission . Le Haut Conseil estime que l'exercice par un commissaire aux comptes de ses fonctions dans des socits concurrentes ne le place pas de ce seul fait en situation de conflit d'intrts, son indpendance l'gard de ces entits et son impartialit dans l'exercice de ses mandats n'tant pas ncessairement affectes dans un tel cas. Le cabinet Y n'est donc pas plac en situation de conflit d'intrts, au sens de l'article 6 du code de dontologie, du seul fait que les socits B et C soient concurrentes. Par ailleurs, le Haut Conseil rappelle que les articles L.822-15 du code de commerce et 9 du code de dontologie prvoient que les commissaires aux comptes sont soumis au secret professionnel. Dans la situation dcrite, le cabinet Y doit particulirement veiller aux risques d'atteinte au secret professionnel.

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B- Sur l'incidence de l'existence d'un litige portant sur le prix d'acquisition des titres de 1 a socit C : L'article 6 du code de dontologie prvoit que le commissaire aux comptes vite toute situation de conflit d'intrts. Tant l'occasion qu'en dehors de l'exercice de sa mission, le commissaire aux comptes vite de se placer dans une situation qui compromettrait son indpendance a l'gard de la personne ou de l'entit dont il est appel certifier les comptes ou qui pourrait tre perue comme de nature compromettre l'exercice impartial de cette mission . Le Haut Conseil considre que l'indpendance d'un commissaire aux comptes et l'exercice impartial de sa mission ne sont pas ncessairement compromises par l'existence d'un litige impliquant deux entits dont il certifie les comptes. Une telle situation est toutefois susceptible de conduire un conflit d'intrts, au sens de l'article 6 du code de dontologie, si les travaux de ce commissaire aux comptes sont susceptibles d'avoir une incidence sur la rsolution du litige. Ainsi, dans la situation expose, le Haut Conseil est d'avis que le cabinet Y doit examiner si ses travaux sont susceptibles d'avoir une incidence sur la dtermination du prix d'acquisition des titres de la socit C. Dans l'affirmative, il lui appartient de mesurer les risques d'influences de la part de la socit B de nature compromettre l'exercice impartial de sa mission dans la socit C et d'en tirer, le cas chant, les consquences sur le maintien de son mandat. Christine Thin Prsidente

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Proposition de Corrig
Remarque pralable. Le corrig propos par Comptalia est plus dtaill que ce que l'on est en droit d'attendre d'un candidat dans le temps imparti pour chaque preuve. A titre pdagogique le corrig comporte donc des rappels de cours, non exigs dans le traitement du sujet.

DOSSIER 1 - ANALYSE DE DOCUMENTS DE SYNTHSE CONSOLIDS


1. Selon quel(s) rfrentiel(s) comptable(s) la SA SOLALP doit-elle prsenter ses tats financiers individuels et consolids l'assemble gnrale ordinaire des actionnaires (justifier) ? La SA Solalp doit prsenter ses comptes individuels en norme PCG (CRC 99-03) car cest une socit de droit franais ayant une activit commerciale Les socits commerciales tablissent et publient chaque anne la diligence du conseil dadministration, du directoire, du ou des grants, selon le cas, des comptes consolids ainsi quun rapport sur la gestion du groupe, ds lors quelles contrlent de manire exclusive ou conjointe une ou plusieurs autres entreprises ou quelles exercent une influence notable sur celles-ci (c. com. art. L. 233-16). Aussi est-il ncessaire davoir, au minimum, une filiale ou une participation pour tre tenu dtablir des comptes consolids. La SA Solalp est une socit mre qui a des filiales et participations. Elle doit donc tablir des comptes consolids selon la rglementation IFRS car la SOLALP est cote sur un march rglement (Euronext Paris). 2. Si la SOLALP tait cote sur le march Alternext, quel rfrentiel comptable serait-elle lie ? Disposerait-elle d'option(s) lgale(s) pour un autre rfrentiel ? Alternext a t cr par NYSE Euronext en 2005 pour rpondre aux besoins des petites et moyennes entreprises qui dsirent bnficier dun accs simplifi au march. Les conditions d'admission et les rgles de ngociation simplifies dAlternext sont adaptes la taille et aux enjeux des petites et moyennes capitalisations, tout en rpondant aux exigences de transparence des investisseurs. NYSE Alternext est un march rgul, aux exigences rglementaires assouplies, mais non rglement au sens juridique de la Directive europenne sur les marchs dinstruments financiers (MiFID) du 21 avril 2004. Il est rgul par NYSE Euronext au travers dun ensemble de rgles applicables aux socits qui y sont cotes et aux intermdiaires. Le rfrentiel international nest donc pas applicable et seule la rglementation franaise est obligatoire (Rglement CRC 99-02 du comit de la rglementation comptable). Mais la socit pourrait opter pour la prsentation de comptes consolids en norme IFRS. 3. Quentend-on par Actifs courants au bilan consolid du groupe (rfrentiel IFRS) ? Selon la norme IAS 1 57, un actif doit tre class en tant qu'actif courant lorsqu'il satisfait l'un des critres suivants : a) on s'attend ce qu'il soit ralis, ou il est destin la vente ou la consommation, dans le cadre du cycle normal de l'exploitation de l'entit ; b) il est dtenu principalement aux fins d'tre ngoci ; c) on s'attend ce qu'il soit ralis dans un dlai de douze mois aprs la date de clture ; ou d) il s'agit de trsorerie ou d'quivalent de trsorerie (tels que dfinis dans IAS 7), sauf s'il ne peut tre chang ou utilis pour rgler un passif pendant au moins douze mois compter de la date de clture. Tous les autres actifs doivent tre classs en tant qu'actifs non courants. 4. Quel jeu complet d'tats financiers (autres que ceux figurant dans les annexes 1 4) la norme IAS 1 exige-telle de prsenter aux assembles d'actionnaires de la SA Solalp ? Selon la norme IAS 1, un jeu complet d'tats financiers comprend : a) un bilan ; b) un compte de rsultat ; c) un tat des variations des capitaux propres qui indique : i. soit l'ensemble des variations des capitaux propres ;

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d) e)

soit les variations des capitaux propres autres que celles qui rsultent de transactions avec des porteurs de capitaux propres agissant en cette qualit ; un tableau des flux de trsorerie ; et des notes contenant un rsum des principales mthodes comptables et d'autres notes explicatives (annexe).

ii.

5. Prsenter laide des annexes 2 et 3 sous forme de deux tableaux faisant apparatre la variation sur deux er ans (2006/2007 et 2007/2008) en fonction des chiffres rels (1 tableau laide de lannexe 2) et en fonction me des chiffres corrigs de la variation de primtre (2 tableau laide de lannexe 3) les ratios suivants : rapport Excdent brut oprationnel / Chiffre daffaires taux de marge nette (Rsultat/Chiffre daffaires). lment EBO/CA Rsultat/CA Chiffres rels 2007/2008 142 184 / 505 697 = 28,11 % (31 800-2 267) / 505 697= 5,84 % 2006/2007 138 417 / 455 628= 30,38 % (44 682-1 531) / 455 628= 9,47 % Variation - 7,47 % - 38,33 %

Il est prfrable de soustraire au rsultat net la Quote-part dans le rsultat des socits associes ou mise en quivalence pour mesurer le taux de marge nette car le chiffre daffaires consolid ne comprend pas celui des filiales associs ou mise en quivalence. lment EBO/CA Rsultat/CA Chiffres corrigs de la variation de primtre (pour 2006/2007) 2007/2008 2006/2007 Variation 142 184 / 505 697 = 28,11 % 132,3 / 484,9= 27,28 % +3% (31 800-2 267) / 505 697= 5,84 % (29,8-0,7) / 484,9= 6 % - 2,7 %

6. Quelle est la signification des carts constats entre les deux tableaux Sur le tableau chiffres rels le ratio EBO/CA se dgrade alors quil samliore sur le tableau chiffres corrigs. Pour le ratio Taux de marge nette (Rsultat/CA), la variation est ngative sur les deux tableaux mais beaucoup plus importante sur le tableau chiffres rels. Lcart entre les deux tableaux sexplique par la variation du primtre. 7. A laide des annexes 2 4 et des tableaux obtenus la question 5, identifier et analyser les principaux lments constitutifs des volutions diffrentes observes entre le taux dEBO et le taux de marge nette. Les diffrentes volutions observes entre le taux dEBO et le taux de marge nette sont : Elments Dotations aux amortissements et provisions Autres produits et charges oprationnels Cot de l'endettement brut Produits de trsorerie et quivalent de trsorerie Autres produits et charges financiers Charge d'impt 2007/2008 - 73 346 - 267 - 22 356 129 - 1 076 - 15 735 2006/2007 - 58 744 277 - 13 447 - 782 - 270 - 22 300 Variation 24,86 % - 196,39 % 66,25 % - 116,50 % 298,52 % - 29,44 %

Les deux principaux postes qui expliquent cette volution sont les dotations aux amortissements et le cot de lendettement. Pour ce dernier, les intrts augmentent alors que lendettement reste stable (527,3 au 30/09/2007 et 527,4 au 30/09/2008). Cette augmentation est due la hausse des taux dintrt sur la dette taux variable (3,36 % 3,45 %) qui nest pas couverte hauteur de 40 %. Laugmentation des amortissements peut sexpliquer par lacquisition de cinq parcs de loisirs (plus dimmobilisations).

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DOSSIER 2 - INTGRATION FISCALE


1. Quels sont les avantages et inconvnients du rgime d'intgration fiscale ? Ce rgime apparat comme un outil de scurit en permettant dattnuer les effets fiscaux des oprations intragroupe et comme un outil doptimisation fiscale grce la compensation des rsultats. Avantages : la prsence de socits bnficiaires et dficitaires car le rgime permet la compensation des rsultats ; la prsence daides intragroupe (subventions directes ou indirectes abandons de crances) car ce rgime permet de neutraliser les effets fiscaux de ces aides ; la prsence de crdits dimpt imputables sur lIS qui nauraient pu tre utiliss en labsence dintgration.

Inconvnients : la prsence de dficits antrieurs lintgration car ces dficits sont plus difficilement utilisables quen droit commun ; Limitation de la dduction de certaines charges financires (amendement Charasse) ; Lorsquune socit acquiert auprs de socits qui la contrlent directement ou indirectement, ou de socits que ces personnes contrlent directement ou indirectement, les titres dune socit qui devient membre du mme groupe, la socit mre doit rapporter au rsultat densemble de lexercice dacquisition et des huit exercices suivants (pour les acquisitions ralises au cours des exercices ouverts le 01/01/2007, quatorze exercices suivants auparavant) une fraction des charges financires de lensemble des socits intgres ; le traitement des provisions intragroupe peut savrer pnalisant ; le rgime de rduction du taux de lIS applicable aux PME, bien que compatible avec lintgration, peut entraner des effets ngatifs du fait que seule la socit mre est susceptible den bnficier.

2. Aprs avoir rappel les conditions en termes de seuil de capital pour quune filiale puisse faire partie dun groupe fiscal, montrer que la filiale P3 ne peut tre fiscalement intgre au groupe. Le seuil de 95 % requis s'entend, pour les dtentions en pleine proprit, la fois pour les droits de vote et pour les droits dividendes. Ces deux notions peuvent tre diffrentes notamment du fait de l'existence d'actions dividendes prioritaires sans droit de vote. Une filiale ne peut donc tre intgre que si les deux pourcentages atteignent la fois le seuil minimal requis. II est donc ncessaire, le cas chant, de pratiquer deux sries de calculs indpendantes l'une de l'autre, l'une retenant les droits de vote, l'autre retenant les droits dividendes. Pour la filiale P3, les deux calculs sont les suivants : Droits de vote = 9 500 + (2 400 * 2) = 95,33 % 10 000 + (2 500 * 2)
9 500 + 2 400 + 1 800 + 1 400 = 94,37 % 10 000 + 2 500 + 2 000 + 1 500

Droit dividendes =

Le pourcentage de droits aux dividendes dtenu par la SA Solalp est infrieur 95 %. En consquence, la socit P3 ne peut tre intgre dans le primtre dintgration fiscale.

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3. Dterminer le rsultat fiscal au taux normal de la SA Solalp en justifiant les retraitements. Dclaration individuelle 2058 A de la SA Solap lment Rsultat comptable avant IS Rintgrations Quote-part de frais et charges (Rgime mre fille) 15 000 * 5 % Jetons de prsence Abandon de crance (1) Dductions Dividendes des filiales (Rgime mre fille) 10 000 + 5 000 Rsultat fiscal SA Solap 30 000 + 750 + 17 000 + 15 250 - 15 000 48 000

(1) Aprs labandon, la situation nette de S2 dun montant ngatif (- 50 000) devient positive (- 50 000 + 65 561 = + 15 561). Si la situation nette passe de ngative positive aprs l'abandon, labandon est dductible : concurrence de la situation nette ngative antrieure (50 000), et dductible concurrence de la situation nette positive aprs l'abandon dans la proportion de la fraction de capital appartenant aux autres associs (15 561 * 2 %) = 311,22 Soit dductible pour 50 000 + 311,22 = 50 311,22 Le montant non dductible est gal 65 561 50 311,22 = 15 249,78 arrondi 15 250 4. Calculer le rsultat fiscal au taux normal du groupe intgr. Par hypothse, on prendra un rsultat fiscal au taux normal pour la SA Solalp de 60 000 (bnfice). Lnonc du sujet demande de prendre un rsultat fiscal de la SA Solap de 60 000 et non celui de 48 000 obtenu dans la question 3. Cadre A : Rsultat au taux normal Rsultat fiscal 2058 A classique Rintgrations Dotation dprciation crance Jetons de prsence (1) Abandon de crance (3) Dductions Quote-part de frais et charges (Rgime mre fille) (2) Reprise dprciation du prt (4) Abandon de crances (3) Rsultat fiscal groupe IS groupe 164 829 * 331/3 % SA Solap 60 000 S1 150 000 S2 - 120 000 P1 90 000 P2 - 10 000 Groupe 170 000

18 000 50 311 - 750 - 49 171

12 000

20 000

10 000

+ 60 000 + 50 311 - 750 - 49 171 - 65 561 164 829 54 943

- 65 561

(1) Seuls les jetons verss par les filiales doivent tre rintgrs. (2) La socit SM a opt pour le rgime mre fille. La rintgration dans le rsultat individuel de la quote-part de frais et charges de 5 % * 105000 doit tre dduite dans la dclaration densemble. (3) Le montant de labandon caractre financier est rintgr pour le montant dduit de 50 311 chez Solap et dduit pour le montant de 65 561 imposable dans le rsultat fiscal de S2. Cela revient en fait dduire les 15 250 rintgr dans la dclaration individuelle de la socit SA Solap. (4) Les dotations aux provisions constates sur des crances dtenues ou pour des risques encourus sur d'autres socits du groupe doivent tre rectifies pour la dtermination du rsultat d'ensemble. De manire symtrique, les reprises de ces provisions sont annules pour la dtermination du rsultat d'ensemble

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DOSSIER 3 - CONSOLIDATION
1. Qualifier la nature des diffrents retraitements ncessaires Retraitement 1. Retraitement dhomognit Retraitement 2. Elimination des critures caractre fiscal Retraitement 3. Adoption de la rgle IFRS

2. Passer dans les journaux de consolidation (bilan et compte de rsultat) les critures ncessites par lannexe 6. 1. Stocks de perches

Lvaluation du stock doit tre corrige en valeur CUMP. Premier entr Premier sorti SAS Solalp T Au 01/10/2007 26 000 Au 30/09/2008 20 000 Variation de stock (SF SI) - 6 000 Correction des stocks : passage du PEPS CUMP
COMPTES DE BILAN Stocks Rsultat Solap-T SF Rsultat 1 500 * 1/3 IDP Rserves Solap-T Rsultat Solap-T stock initial Rsultat Solap-T 3 000 * 1/3 Rserves Solap-T 500 500 3 000 3 000 1 500 1 500

Cot unitaire moyen pondr Groupe 23 000 21 500 - 1 500

Retraitement -3 000 1 500 4 500

COMPTES DE GESTION Rsultat global Var de stocks stock final Impt sur les bnfices Rsultat global Rsultat global Var de stocks SI Impt sur les bnfices Rsultat global 1 500 1 500

500 500 3 000 3 000

1 000 1 000

1 000 1 000

2.

Provision pour hausse des prix

Les Provisions rglementes doivent tre limins. La dotation 2001-2002 est reprise sur lexercice 2007-2008 pour un montant de 3 000 . A la clture de lexercice, le montant de la provision hausse des prix dans les capitaux propres est gal : 2002-2003 : 4 500 2003-2004 : 5 500 2004-2005 : 6 000 2005-2006 : 4 000 2006-2007 : 4 000 = 24 000

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Prsentons les critures d'liminations au 30/09/2008 limination de la provision de 24 000 au bilan du 30/09/2008 Lobjectif en consolidation est dliminer cette provision hausse des prix inscrite dans les comptes individuels et constater un impt diffr passif sur la reprise qui sera constate 6 ans plus tard.

COMPTES DE BILAN
Provisions hausse des prix Rserves Solap-T limination de la provision pour hausse des prix Rserves Solap-T Impt diffr passif Prise en compte de la fiscalit diffre (24 000 * 33,1/3 %) 24 000 24 000

COMPTES DE GESTION

8 000 8 000

limination de la reprise de provision de 3 000 au 30/09/2008 Reconstitution des nouveaux du retraitement antrieur en consolidation. COMPTES DE BILAN
Provisions hausse des prix Rserves Solap-T limination de la provision pour hausse des prix Rserves Solap-T Impt diffr passif Prise en compte de la fiscalit diffre (3 000 * 33,1/3 %) 3 000 3 000

COMPTES DE GESTION

1 000 1 000

Correction de lanne COMPTES DE BILAN


Rsultat Solap-T Provision hausse des prix 3 000 3 000

COMPTES DE GESTION
Reprise sur provisions Rsultat global limination de la reprise de la provision Rsultat global Impt sur les bnfices 3 000 3 000

Impt diffr passif Rsultat Solap-T

1 000 1 000

1 000 1 000

Il est possible de comptabiliser ces critures de manire synthtique (ou directe c'est--dire sans reconstitution des nouveau). COMPTES DE BILAN
Rsultat Solap-T Rserves Solap-T 3 000 3 000

COMPTES DE GESTION
Reprise sur provisions Rsultat global limination de la reprise de la provision Rsultat global Impt sur les bnfices 3 000 3 000

Rserves Solap-T Rsultat Solap-T

1 000 1 000

1 000 1 000

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3.

Provision pour grande rvision

En IFRS, la dpense de rvision doit tre comptabilise comme un composant. Afin deffectuer le retraitement pour le passage solution PCG la solution IFRS, il convient de comparer la situation dans les comptes individuels et dans les comptes consolids. Elment Matriel Amortissement Comptes individuels (PCG) 900 000 2006-2007 : 900 000 1/30 4/12 = 10 000 2007-2008 : 900 000 1/30 = 30 000 Retraitement Comptes consolids (IFRS) Structure : 900 000 60 000 = 840 000 Rvision : 60 000 Structure : 2006-2007 : 840 000 1/30 4/12 = 9 333 2007-2008 : 840 000 1/30 = 28 000 Soit un montant de 37 333 Rvision : 2006-2007 : 60 000 1/5 4/12 = 4 000 2007-2008 : 60 000 1/5 = 12 000 Soit un montant de 16 000 Total : 53 333

Provision rvision

pour

Rserves

Rsultat

Total : 40 000 2006-2007 : 60 000 1/5 4/12 = 4 000 2007-2008 : 60 000 1/5 = 12 000 Total : 16 000 Provision 2006-2007 : 60 000 1/5 4/12 = 4 000 Amortissement 2006-2007 : 900 000 1/30 4/12 = 10 000 Total : 14 000 Provision 2007-2008 : 60 000 1/5 = 12 000 Amortissement 2007-2008 : 900 000 1/30 = 30 000 Total : - 42 000

0 (pas de provision) Structure : 2006-2007 : 840 000 1/30 4/12 = 9 333 Rvision : 2006-2007 : 60 000 1/5 4/12 = 4 000 Total : - 13 333 Structure : 2007-2008 : 840 000 1/30 = 28 000 Rvision : 2007-2008 : 60 000 1/5 = 12 000 Total : - 40 000

COMPTES DE BILAN Matriel Structure Matriel Rvision Matriel Provision rvision Rsultat Solap-T Rserves Solap-T Amortissement Rsultat Solap-T 2 000* 331/3 % Rserves Solap-T 667*331/3 % Impt diffr passif 840 000 60 000 900 000 16 000 2 000 667 13 333 667 223 890

COMPTES DE GESTION Dotations amortissement Rsultat global (28 000 +12 000 30 000) Rsultat global Impt sur les bnfices 10 000 * 331/3 % 10 000 10 000

3 333 3 333

Rsultat global Dotations provision (28 000 +12 000 30 000) Impt sur les bnfices Rsultat global 12 000 * 331/3 %

12 000 12 000

4 000 4 000

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3. Dterminer le pourcentage dintrt et de contrle de la SAS Solap-S. En dduire la mthode de consolidation retenue Pour dterminer le pourcentage contrle, il faut tenir compte des actions droit de vote double. Le pourcentage de contrle de la SA Solap sur la SAS Solpa-S est gal : (7 000 2) / (7 000 2 + 3 000) = 82,35 % Il sagit donc dun contrle exclusif. En consquence, la SAS Solap-S est intgre globalement. Le pourcentage dintrt nest pas influenc par la prsence des actions vote double. Il est donc gal : 7 000/10 000 = 70 % 4. Calculer les carts dvaluation et dacquisition (goodwill) de la SAS Solalp-S la date dacquisition Dtermination de la juste valeur des actifs et passifs identifiables de la SAS Solap-S Capitaux propres - Impt diffr sur amortissement drogatoire 150 000 * 331/3 % carts dvaluation Tlcabine (550 000 400 000) Impts diffrs passif sur cart dvaluation Tlcabine 150 000 * 331/3 % Juste valeur des actifs et passifs identifiables 18 200 000 - 50 000

+ 150 000

- 50 000 18 250 000

Dtermination de l'cart d'acquisition La diffrence entre le cot d'acquisition des titres et la part acquise dans la juste valeur des actifs et passifs identifiables constitue l'cart d'acquisition. Cot d'acquisition des titres Quote-part dans la juste valeur SAS Solap-S (18 250 000 * 70 %) = cart d'acquisition (Goodwill acqureur) 13 575 000 12 775 000 800 000

5. Donner la signification conomique de lcart dacquisition (goodwill) calcul de la SAS Solalp-S Un cart dacquisition positif reprsente un supplment de prix en contrepartie des avantages que procure la mre la prise de contrle de lentreprise (assurance dun dbouch, synergies, ). Le sujet prcise quil apparait par ailleurs des possibilits dextension dune partie du domaine skiable partir dune tlcabine menant un vallon dont lexploitation touristique vient dtre permise par le tribunal administratif de Chambry. Cette prise de contrle permettra au groupe de gnrer dans le futur des surprofits.

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6. Passer les critures de consolidation relatives aux carts dvaluation et dacquisition au 30/09/2008. critures pour lcart d'valuation sur la Tlcabine On peut admettre deux solutions 1 - Solution avec partage des carts dvaluation dans lcriture de comptabilisation des carts dvaluation. COMPTES DE BILAN
Immobilisations Tlcabine Titres de participation (150 000 50 000) * 70 % 150 000 70 000

COMPTES DE GESTION
Dotations aux amortissements Rsultat global 150 000 * 1/15 Rsultat global Impt sur les bnfices 10 000 * 1/3 10 000 10 000

3 333 3 333

Intrts minoritaires (150 000 50 000) * 30 % Impt diffr passif Affectation des carts d'valuation

30 000

50 000

Rserves consolides (150 000 * 1/15 * 70 % * 2/3 * 3/12) Rsultat consolid (150 000 * 1/15 * 70 % * 2/3) Intrts minoritaires (12 500 4 166) * 30 % Impt diffr passif ou actif (12 500 * 1/3) Amortissements des Immobilisations 150 000 * 1/15 * 15/12 Amortissement de l'cart d'valuation des constructions

1 167 4 667 2 500 4 166 12 500

Cette 1re solution partage les carts dvaluation entre le groupe et les minoritaires au moment de leur comptabilisation. Il nest plus ncessaire ensuite pour le partage des capitaux propres den tenir compte. 2 - Solution avec comptabilisation des carts dvaluation en rserves COMPTES DE BILAN
Immobilisations Tlcabine Rserves Solap-S Impt diffr passif 150 000 * 1/3 Affectation des carts d'valuation 150 000 100 000 50 000

COMPTES DE GESTION
Dotations aux amortissements Rsultat global 150 000 * 1/15 10 000 10 000

Rsultat global Impt sur les bnfices 10 000 * 1/3 1 667 6 667 4 166 12 500

3 333 3 333

Rserves Solap-S (150 000 * 1/15 * 2/3 * 3/12) Rsultat Solap-S (150 000 * 1/15 * 2/3) Impt diffr passif ou actif (12 500 * 1/3) Amortissements des immobilisations 150 000 * 1/15 * 15/12 Amortissement de l'cart d'valuation des constructions

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Les sommes portes dans les comptes de rserves Solap-S et rsultat Solap-S seront partages entre le groupe et les minoritaires de la socit Solap-S la fin des oprations de consolidation (dans la partage des capitaux propres). Cette solution plus simple et plus rapide peut tre retenue dans le cas o le sujet ne demande pas ensuite le partage des capitaux propres (ici dans le cas prsent). criture pour l'cart d'acquisition COMPTES DE BILAN
cart d'acquisition Titres de participation Affectation de l'cart d'acquisition 800 000 800 000

COMPTES DE GESTION

Le sujet prcise quaucune dprciation ne doit tre constate. Remarque Ces critures seraient totalement identiques si le groupe appliquait le Rglement 99-02 franais. Il faudrait simplement ajouter les critures relatives lamortissement de lcart dacquisition. 7. Calculer l'cart d'acquisition selon les dispositions du rfrentiel IFRS Chaque transaction dchange doit tre traite sparment par lacqureur, en utilisant le cot de la transaction et les informations sur la juste valeur la date de chaque transaction dchange pour dterminer le montant de goodwill associ cette transaction. Le montant des carts obtenus seraient identiques ceux dtermins en application du rglement 99-02 (Voir annexe 8)
er 1 lot 30 % 19 500 000

Cot dacquisition de chaque lot Quote-part de la SA Solalp dans la juste valeur des actifs et des passifs identifiables la date dacquisition de chaque lot cart dacquisition (goodwill de lacqureur) cart dacquisition total

2me lot 50 % 33 750 000 - 32 325 000 = 1 425 000 1 938 000

- 18 987 000 = 513 000

Cette position IFRS nest plus applicable en 2009 suite la rvision de la norme IFRS 3 Regroupements dentreprises En norme IFRS 3 ( compter de lexercice 2009), l'acqureur value sa juste valeur, la date dacquisition, la participation qu'il dtenait avant la prise de contrle et que le profit ou la perte en rsultant est comptabilis en rsultat. Le goodwill est dtermin en ajoutant cette juste valeur au prix pay pour acqurir les titres ayant permis d'obtenir le contrle. 8. Quelle est la diffrence de traitement de l'cart d'acquisition entre les rfrentiels CRC 99- 02 et IFRS ? L'cart d'acquisition positif est inscrit l'actif immobilis et amorti sur une dure qui doit reflter, aussi raisonnablement que possible, les hypothses retenues et les objectifs fixs et documents lors de l'acquisition. En IFRS, le goodwill nest pas amorti mais il fait lobjet dun test de dprciation une fois par an ou plus frquemment si des circonstances indiquent quil se peut quil se soit dprci. La dprciation du goodwill ne doit pas tre reprise lors dune priode ultrieure (sauf pour la reprise de perte valeur du goodwill li des titres mis en quivalence).

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DOSSIER 4 - EXERCICE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES


1. Quelles sont les missions du Haut Conseil au Commissariat aux Comptes ? Le lgislateur l'a investi de deux missions essentielles : assurer la surveillance de la profession ; veiller au respect de la dontologie et notamment de lindpendance des commissaires aux comptes ; Pour laccomplissement de cette mission, le Haut Conseil est charg : dorganiser les contrles de lactivit des professionnels ; dmettre un avis sur le Code de dontologie de la profession ; dmettre un avis sur les normes dexercice professionnel, depuis la loi sur la scurit financire, avant leur homologation par arrt ministriel ; didentifier et de promouvoir les bonnes pratiques professionnelles ; de dfinir et de superviser les orientations et le cadre des contrles priodiques. Il est galement investi de comptences de jugement en tant quorgane dappel des chambres rgionales en matire disciplinaire et en matire dinscription. 2. En quoi consistent limpartialit et lindpendance du commissaire aux comptes ? Les principes fondamentaux de comportement poss par le Code de dontologie sappliquent lensemble des commissaires aux comptes, quel que soit leur mode dexercice professionnel et quelle que soit la nature juridique de lentit dans laquelle ils exercent leurs activits. Extrait du Code dontologie des commissaires aux comptes Impartialit - Art. 4 Dans l'exercice de ses missions, le commissaire aux comptes conserve en toutes circonstances une attitude impartiale. Il fonde ses conclusions et ses jugements sur une analyse objective de l'ensemble des donnes dont il a connaissance, sans prjug ni parti pris. Il vite toute situation qui l'exposerait des influences susceptibles de porter atteinte son impartialit. Indpendance - Art. 5 Le commissaire aux comptes doit tre indpendant de la personne ou de l'entit dont il est appel certifier les comptes. L'indpendance du commissaire aux comptes se caractrise notamment par l'exercice en toute libert, en ralit et en apparence, des pouvoirs et des comptences qui lui sont confrs par la loi. 3. Quelle est ltendue de lobligation au secret professionnel du commissaire aux comptes ? Dans quels cas le commissaire aux comptes nest-il pas li par le secret professionnel ? tendue de lobligation Les commissaires aux comptes ainsi que leurs collaborateurs et experts sont astreints au secret professionnel pour les faits, actes et renseignements dont ils ont pu avoir connaissance raison de leur fonction (c. com. art. L. 822-15). Le secret professionnel simpose au commissaire aux comptes. Dtenteur dinformations essentielles pour lentreprise, il est tenu une obligation rigoureuse de confidentialit. Le respect du secret professionnel est une rgle de protection de la socit ou de la personne morale contrle. Il est vident que le commissaire aux comptes ne pourrait tre le confident, voire le confesseur des dirigeants sils ntaient assurs que les lments majeurs de leurs choix industriels, commerciaux et financiers pouvaient tre impunment divulgus. Le secret professionnel est lev dans les cas suivants : Les commissaires aux comptes signalent la plus prochaine assemble gnrale ou runion de lorgane comptent, les irrgularits et inexactitudes quils ont releves au cours de leur mission (c. com., art. L 823-12) ;
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Ils rvlent au procureur de la Rpublique les faits dlictueux dont ils ont eu connaissance, sans que leur responsabilit puisse tre engage par cette rvlation. (c. com., art. L 823-12) ; Ils sont dlis du secret professionnel lgard du prsident du tribunal de commerce ou du tribunal de grande instance lorsquils font application des dispositions sur la procdure dalerte ou sur la prvention des difficults des entreprises (c. com., art. L 822-15) ; Ils sont dlis du secret professionnel lgard de lAMF, dans le cadre des contrles et enqutes (c. mon. et fin., art. L 621-9-3). Les commissaires aux comptes doivent fournir, sans opposer le secret professionnel, les renseignements et documents demands lors des inspections et contrles de qualit (c. com., art. L 821-12).

4. Quel est le problme dontologique soulev par la saisine du Haut Conseil au Commissariat aux Comptes ? Nous sommes en prsence dun conflit dintrts. Conflit d'intrts Art. 6 Le commissaire aux comptes vite toute situation de conflit d'intrts. Tant l'occasion qu'en dehors de l'exercice de sa mission, le commissaire aux comptes vite de se placer dans une situation qui compromettrait son indpendance l'gard de la personne ou de l'entit dont il est appel certifier les comptes ou qui pourrait tre perue comme de nature compromettre l'exercice impartial de cette mission. Les socits A, B et C interviennent sur un mme march et, selon les termes de la saisine, sont concurrentes. La socit A a pour commissaire aux comptes le cabinet X, les socits B et C ont pour commissaire aux comptes le cabinet Y. Au cours de l'anne 2007, la socit A a rachet, la socit B, 100 % des titres de la socit C. Il existe actuellement un litige entre la socit A et la socit B sur le prix d'acquisition des titres de la socit C. Le cabinet X a t nomm co-commissaire aux comptes avec le cabinet Y de la socit C. Le cabinet X veut savoir si le cabinet Y nest pas en situation de conflit dintrts. Le Haut Conseil considre que lindpendance dun commissaire aux comptes et lexercice impartial de sa mission (dans le cas prsent le cabinet Y) ne sont pas ncessairement compromises par lexistence du litige impliquant les deux entits dont il certifie les comptes. Cependant, si les travaux de ce commissaire aux comptes sont susceptibles davoir une incidence sur la rsolution du litige, le cabinet Y se place alors dans une situation qui est susceptible de conduire un conflit dintrts. 5. Dans quels cas le cabinet Y pourrait tre amen A remettre en cause le maintien de son mandat ? Le cabinet Y doit examiner si ses travaux sont susceptibles davoir une incidence sur la dtermination du prix dacquisition des titres de la socit C. Dans laffirmative, il lui appartient de mesurer les risques dinfluences de la part de la socit B de nature compromettre lexercice impartial de sa mission dans la socit C et den tirer, le cas chant, les consquences sur le maintien de son mandat (dmission de son mandat de commissaire aux comptes). 6. A votre avis, que doit rpondre le cabinet X sil est sollicit par la socit A pour savoir comment elle doit sy prendre pour agir en justice contre la socit B ? Les pouvoirs importants confrs au commissaire aux comptes dans l'exercice de sa mission comportent cependant des limites. Ainsi, s'il a une mission permanente de vrification et de contrle, le commissaire aux comptes ne peut, en revanche, s'immiscer dans la gestion de l'entreprise (c. com. art. L. 823-10). Cette interdiction permet d'viter toute confusion entre les fonctions, et donc les responsabilits, des dirigeants et celles du contrleur lgal qu'est le commissaire aux comptes. C'est pourquoi le commissaire aux comptes ne peut accomplir des actes de gestion ni directement ni par association ou substitution aux dirigeants. Le commissaire aux comptes ne peut galement exprimer des jugements de valeur, sur la conduite de la gestion prise dans son ensemble ou dans des oprations particulires. En consquence, le cabinet X ne pourra rpondre la demande de la socit A car il est commissaire aux comptes de cette socit.

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