NDICE SISTEMTICO

PGINA

Sumario ..................................................................................................... 7
Presentacin .............................................................................................. 9
Captulo 1. Operaciones entre empresas del grupo: rgimen general

11

1. Introduccin ............................................................................................................... 12
2. Concepto de empresa del grupo, multigrupo, asociada y partes vinculadas ... 12
3. Informacin sobre operaciones con partes vinculadas a incluir en la memoria
14
4. Alcance y regla general ............................................................................................. 15
5. Normas particulares .................................................................................................. 15
5.1. Aportaciones no dinerarias .......................................................................... 16
5.2. Operaciones de fusin y escisin ................................................................ 16
5.2.1. Criterios de reconocimiento y valoracin ................................. 16
6. Tratamiento fiscal ...................................................................................................... 17
6.1. Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevencin del

fraude fiscal .................................................................................................... 17
6.2. Real Decreto 1793/2008, de 3 de noviembre, que regula el ajuste secundario por diferencias entre el valor convenido y el valor normal
de mercado de las operaciones vinculadas ............................................... 19
6.3. Real Decreto 1793/2008, de 3 de noviembre, que desarrolla la obligacin de documentacin de las operaciones entre personas o entidades

vinculadas o con personas o entidades residentes en parasos fiscales
20
6.3.1. Obligacin de documentacin del obligado tributario ........... 20

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CONSOLIDACIN CONTABLE Y FISCAL

6.4. Relacin entre la aplicacin del artculo 16 del Texto Refundido de la

Ley del Impuesto sobre Sociedades y la norma contable de operacio nes entre empresas del grupo ...................................................................... 21
Supuesto 1.

Supuesto 2.

Supuesto 3.

Supuesto 4.

Operaciones entre empresas del grupo: transferencia de patrimonio sociedad participada a socio mayoritario ....................................... 23
Operaciones entre empresas del grupo: transferencia de patrimonio de socio mayoritario a sociedad participada .................................. 29
Operaciones entre empresas del grupo: transferencia de patrimonio entre sociedades dependientes ......................................................... 33
Operaciones entre empresas del grupo: prstamos sin intereses entre sociedad dominante y dependiente y viceversa ............................. 37

Captulo 2. Consolidacin contable .................................................... 43

1. Introduccin ............................................................................................................... 46
2. Normativa aplicable .................................................................................................. 46
3. Sujetos de la consolidacin ....................................................................................... 46
3.1. Definicin de grupo de sociedades ............................................................. 46
3.2. Sociedad dominante ..................................................................................... 48
3.3. Sociedad dependiente ................................................................................... 48
4. Cmputo de los derechos de voto ........................................................................... 48
5. Obligacin de consolidar y motivos de dispensa .................................................. 49
5.1. Obligacin de consolidar ............................................................................. 49
5.2. Dispensa de la obligacin de consolidar .................................................... 50
6. Determinacin del resultado consolidado del grupo mercantil compuesto
por sociedad dominante y sus dependientes ......................................................... 52
7. Mtodo de integracin global .................................................................................. 53
7.1. Homogeneizacin previa ............................................................................. 54

7.1.1.
7.1.2.
7.1.3.
7.1.4.

Homogeneizacin temporal ........................................................ 54

Homogeneizacin valorativa ...................................................... 55
Homogeneizacin por las operaciones internas ....................... 55
Homogeneizacin para realizar la agregacin ......................... 56

7.2. Agregacin ..................................................................................................... 56

7.3. Eliminaciones. Eliminacin inversin-patrimonio neto .......................... 56
8. Aplicacin del mtodo de adquisicin ................................................................... 56
8.1. Determinacin de la empresa adquirente .................................................. 57
8.2. Fecha de adquisicin ..................................................................................... 57
8.3. Reconocimiento y valoracin de los activos identificables adquiridos
y los pasivos asumidos de la sociedad dependiente ................................ 57
8.4. Imputacin de resultados de las sociedades dependientes en el resul tado consolidado en caso de inclusin o exclusin del grupo ................ 58

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ndice sistemtico

8.5. Fondo de comercio de consolidacin y diferencia negativa de conso lidacin ........................................................................................................... 58

8.5.1. Fondo de comercio ........................................................................ 58
8.5.2. Diferencia negativa en combinaciones de negocios ................. 59
9. Adquisicin del conjunto de elementos patrimoniales de la sociedad adqui rida dependiente que no constituye un negocio ................................................... 60
10. Combinaciones de negocios entre empresas del grupo ....................................... 60
11. Casos particulares ...................................................................................................... 60
11.1. Supuestos de participacin indirecta ......................................................... 60
11.2. Adquisicin inversa ...................................................................................... 61
12. Participacin de socios externos .............................................................................. 62
13. Eliminacin inversin-patrimonio neto en consolidaciones posteriores ........... 63
14. Mtodo de adquisicin: casos particulares ............................................................ 64
14.1. Participaciones indirectas ............................................................................ 64
14.2. Participaciones en el capital de la sociedad dominante .......................... 65
14.3. Participaciones recprocas entre sociedades dependientes ..................... 66
15. Excepciones al mtodo de adquisicin ................................................................... 66
15.1. Adquisicin de una sociedad dependiente que no constituye un negocio
66
15.2. Transmisiones de participaciones entre sociedades del grupo .............. 67
15.3. Combinaciones de negocios entre empresas del grupo .......................... 68
16. Eliminaciones de partidas intragrupo y resultados ............................................... 68
16.1. Eliminacin de partidas intragrupo ........................................................... 68
16.2. Eliminacin de resultados por operaciones internas ................................ 69
16.2.1. Eliminacin de resultados por operaciones internas de exis tencias ............................................................................................. 70
16.2.2. Eliminacin de resultados por operaciones internas de in movilizado o de inversiones inmobiliarias ............................... 71
16.2.3. Eliminacin de resultados por operaciones internas de ser vicios ............................................................................................... 72
16.2.4. Eliminacin de resultados por operaciones internas de acti
vos financieros ............................................................................... 72
16.2.5. Reclasificacin y eliminacin de resultados por aplicacin
de ajustes por cambios de valor y el reconocimiento de sub venciones en el patrimonio neto ................................................. 73
16.2.6. Adquisicin a terceros de pasivos financieros emitidos por
el grupo .......................................................................................... 73
16.2.7. Eliminacin de dividendos internos .......................................... 74
17. Impuesto sobre beneficios......................................................................................... 74
17.1. Diferencias temporarias en consolidacin ................................................. 74
17.2. Homogeneizacin, eliminaciones de resultados e incorporacin de
plusvalas y minusvalas por la aplicacin del mtodo de adquisicin . 75

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553

CONSOLIDACIN CONTABLE Y FISCAL

17.3. Incidencia del fondo de comercio de consolidacin ................................ 76

17.4. Diferencias entre el valor consolidado de una participada y su base

fiscal ................................................................................................................. 76
17.5. Reconocimiento posterior de activos fiscales adquiridos ........................ 77
18. Cuentas anuales consolidadas ................................................................................. 78
18.1. Documentos que integran las cuentas anuales ......................................... 78
18.2. Formulacin de cuentas anuales ................................................................. 79
18.3. Balance consolidado ...................................................................................... 79
18.4. Cuenta de prdidas y ganancias consolidada ........................................... 80
18.5. Estado de cambios en el patrimonio neto consolidado ........................... 80
18.6. Memoria consolidada ................................................................................... 81
19. Registro contable de la consolidacin ..................................................................... 82

Captulo 3. Novedades en las normas para la formulacin de las

cuentas anuales consolidadas (RD 1159/2010, de 17 de

septiembre) ........................................................................ 83
1. Introduccin ............................................................................................................... 84
2. Novedades a destacar ............................................................................................... 84
2.1. Relacin dominante-dependiente ............................................................... 84
2.2. Sociedad multigrupo y asociada ................................................................. 85
2.3. Obligacin de consolidar ............................................................................. 85
2.3.1. Cese de la obligacin .................................................................... 85
2.3.2. Exencin a la obligacin ............................................................... 86

2.4.
2.5.
2.6.
2.7.

Divergencia entre criterios contables aplicados ....................................... 86

Fase de homogeneizacin temporal ........................................................... 87
Consolidacin inversa .................................................................................. 87
Socios externos ............................................................................................... 88
2.7.1. Tratamiento contable .................................................................... 88

2.8. Inversiones previas en una combinacin por etapas ............................... 89

2.9. Fondo de comercio reconocido en cuentas individuales ......................... 89
2.10. Resultados por operaciones internas .......................................................... 90
2.11. Impuesto sobre beneficios ............................................................................ 92

Captulo 4. Consolidacin fiscal .......................................................... 95

1. Introduccin ............................................................................................................... 97
2. Normativa aplicable .................................................................................................. 97
3. Grupo fiscal ................................................................................................................. 97
3.1. Definicin del grupo fiscal ........................................................................... 97
3.2. El grupo fiscal como sujeto pasivo ............................................................. 97

554

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3.3.
3.4.
3.5.
3.6.
3.7.
3.8.

ndice sistemtico

Sociedad dominante ..................................................................................... 98

Sociedad dependiente ................................................................................... 100
Determinacin del dominio indirecto ........................................................ 100
Exclusin del grupo fiscal ............................................................................ 104
Opcin por tributar por el rgimen de grupos fiscales ............................ 107
Inclusin de sociedades en el grupo fiscal ................................................. 107

4. Aplicacin del rgimen de consolidacin fiscal .................................................... 108

4.1. Determinacin de la base imponible del grupo fiscal .............................. 109
4.2. Homogeneizacin ......................................................................................... 109
4.2.1. Homogeneizacin temporal ........................................................ 109
4.2.2. Homogeneizacin valorativa....................................................... 110
4.3. Eliminaciones ................................................................................................. 110
4.3.1. Eliminacin de resultados por operaciones internas de inmovilizado o de inversiones inmobiliarias (art. 44 del RD 1159/2010,
de 17 de septiembre, por el que se aprueban las normas para la
formulacin de cuentas anuales consolidadas) ........................... 111
4.3.2. Eliminacin de prdidas por deterioro de participaciones en
sociedades dependientes ............................................................. 112
4.3.3. Eliminacin de resultados por operaciones internas de acti
vos financieros ............................................................................... 113
4.3.4. Eliminacin de dividendos internos .......................................... 115
4.3.5. Eliminacin de resultados por transmisiones entre sociedades del grupo de participaciones en el capital de otras socie dades del grupo (art. 39 del RD 1159/2010)............................... 118
4.4. Incorporaciones ............................................................................................. 120
4.4.1. Incorporaciones de las eliminaciones practicadas en ejerci cios anteriores ................................................................................ 120
4.4.2. Incorporacin de la eliminacin de la correccin de valor de

la participacin de las sociedades del grupo fiscal .................. 120
4.5. Imputacin fiscal del fondo de comercio o diferencia negativa de con solidacin ........................................................................................................ 121

5.
6.
7.
8.

Compensacin de las bases imponibles negativas del grupo fiscal ................... 122
Periodo impositivo .................................................................................................... 124
Cuota ntegra del grupo fiscal .................................................................................. 124
Deducciones y bonificaciones de la cuota ntegra del grupo fiscal .................... 125
8.1. Normas comunes aplicables a las deducciones ........................................ 127
8.1.1. Aplicacin de las deducciones y bonificaciones en el grupo

fiscal ................................................................................................ 129
8.1.2. Deduccin por reinversin .......................................................... 129

9. Obligaciones de informacin ................................................................................... 130

10. Causas determinantes de la prdida del rgimen de consolidacin fiscal ........ 131

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555

CONSOLIDACIN CONTABLE Y FISCAL

11.

12.
13.
14.

Efectos de la prdida del rgimen de consolidacin fiscal y de la extincin del

grupo fiscal ................................................................................................................. 132
Modificacin del grupo fiscal: inclusin y exclusin de sociedades dependientes
133
Declaracin y autoliquidacin del grupo fiscal ..................................................... 134
Registro fiscal de la consolidacin ........................................................................... 134
14.1. Bases imponibles individuales de las sociedades del grupo fiscal ........ 135
14.2. Conciliacin de la consolidacin de resultados y bases imponibles del
grupo ............................................................................................................... 138

Captulo 5. Cuentas anuales consolidadas y consolidacin fiscal ... 141

1. Balance ......................................................................................................................... 143
1.1. Activo .............................................................................................................. 143
1.2. Pasivo .............................................................................................................. 145
2. Cuenta de resultados ................................................................................................. 147
3. Memoria ...................................................................................................................... 151
3.1. Contenido de la memoria consolidada ...................................................... 152
3.1.1. Sociedades del grupo ................................................................... 152
3.1.1.1. Sociedad dominante .................................................. 152
3.1.1.2. Sociedades dependientes .......................................... 152
3.1.2. Sociedades asociadas y multigrupo ........................................... 154
3.1.2.1. Sociedades multigrupo ............................................. 154
3.1.2.2. Sociedades asociadas ................................................. 155
3.1.3. Normas de registro y valoracin ................................................ 156
3.1.4. Fondo de comercio ........................................................................ 157
3.1.4.1. Fondo de comercio de consolidacin ...................... 157
3.1.4.2. Fondo de comercio reconocido en las cuentas individuales de las sociedades a las que se aplica el
mtodo de integracin global o proporcional ....... 159
3.1.5. Diferencias negativas ................................................................... 159
3.1.5.1. Diferencias negativas de consolidacin .................. 159
3.1.5.2. Diferencias negativas reconocidas en las cuentas
individuales de las sociedades a las que se aplica
el mtodo de integracin global ............................... 159
3.1.6. Socios externos .............................................................................. 160
3.1.7. Cambios en el porcentaje de participacin en las sociedades
del grupo ........................................................................................ 161
3.1.8. Fondos propios .............................................................................. 161
3.1.9. Situacin fiscal ............................................................................... 163
3.1.9.1. Impuestos sobre beneficios ....................................... 163

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ndice sistemtico

3.1.10. Operaciones con partes vinculadas ............................................ 166

3.1.11. Otra informacin ........................................................................... 169

Captulo 6. Diferencias entre la consolidacin fiscal y contable .... 171

1. Introduccin ............................................................................................................... 172
2. Diferencias entre consolidacin contable y fiscal .................................................. 173

Captulo 7. Efecto de la incorporacin de las Normas Internacionales de Informacin Financiera a la normativa contable

interna ................................................................................. 177
1. Introduccin ............................................................................................................... 178
2. Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) ................................ 178
3. Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) ................................................... 179

Captulo 8. Actualizacin de balances y consolidacin ................... 183

1. Introduccin ............................................................................................................... 184
2. La actualizacin de balances y la consolidacin desde el punto de vista con table .............................................................................................................................. 184
3. La actualizacin de balances y la consolidacin desde el punto de vista fiscal
187

Captulo 9. Relacin entre resultado contable y base imponible en

grupos fiscales ................................................................... 195
1. Introduccin ............................................................................................................... 196
2. Motivos de las diferencias entre el resultado contable consolidado y la base
imponible consolidada .............................................................................................. 196
Supuesto 5. Comparacin de la tributacin en rgimen general y en rgimen de
consolidacin fiscal en caso de prdidas contables diferentes a la

base imponible negativa ........................................................................... 199
Supuesto 6. Diferencias de primera consolidacin .................................................... 209
Supuesto 7. Rentas no integradas en base imponible ............................................... 223
Supuesto 8. Operaciones internas de existencias ....................................................... 229
Supuesto 9. Operaciones internas de inmovilizado material ................................... 251
Supuesto 10. Operaciones internas de inmovilizado material ................................... 267
Supuesto 11. Operaciones internas de inmovilizado material ................................... 279
Supuesto 12. Operaciones internas de inmovilizado inmaterial ............................... 289
Supuesto 13. Operaciones internas de servicios .......................................................... 301

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CONSOLIDACIN CONTABLE Y FISCAL

Supuesto 14. Operacin interna de inmovilizado con gastos externos activados .... 311
Supuesto 15. Activacin de gastos financieros.............................................................. 319
Supuesto 16. Eliminacin de resultados por operaciones internas de inmoviliza
do o de inversiones inmobiliarias (elementos nuevos)........................ 343
Supuesto 17. Eliminacin de resultados por operaciones internas de inmoviliza
do o de inversiones inmobiliarias (elementos usados)......................... 349
Supuesto 18. Eliminacin de dividendos internos ...................................................... 359
Supuesto 19. Eliminacin de dividendos internos ...................................................... 373
Supuesto 20. Correccin valorativa de la participacin en sociedades dependien
tes del grupo fiscal .................................................................................... 389
Supuesto 21. Transmisin de participaciones en sociedades del grupo .................. 399
Supuesto 22. Transmisin de participaciones en sociedades del grupo .................. 407
Supuesto 23. Deduccin por reinversin de beneficios extraordinarios .................. 417
Supuesto 24. Compensacin de bases imponibles negativas ..................................... 429
Supuesto 25. Compensacin de bases imponibles negativas ..................................... 441
Supuesto 26. Contabilizacin del Impuesto sobre Sociedades en grupos fiscales ... 445
Supuesto 27. Contabilizacin del Impuesto sobre Sociedades en grupos fiscales ... 455

Captulo 10. Pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre Socie

dades en rgimen de consolidacin fiscal ..................... 463
1. Introduccin ............................................................................................................... 464
2. Novedades en la normativa aplicable a los pagos fraccionados desde 2012 .... 464
3. Modalidades para cuantificar el pago fraccionado ............................................... 468
3.1.

3.2.

Sistema regulado en el artculo 45.2 del Texto Refundido de la Ley del

Impuesto sobre Sociedades .......................................................................... 468
Modalidad regulada en el artculo 45.3 del Texto Refundido de la Ley
del Impuesto sobre Sociedades ................................................................... 470
3.2.1. Determinacin de la base de aplicacin del pago fraccionado
471
3.2.2. Coeficientes a aplicar sobre el tipo de gravamen ..................... 472
3.2.2.1. En general .................................................................... 472
3.2.2.2. Caso de grupos fiscales que se consideren de re ducida dimensin ...................................................... 473
3.2.3. Modificaciones en la composicin del grupo fiscal ................. 474
3.2.4. Esta modalidad es de aplicacin obligatoria u opcional ......... 475
3.2.4.1. Aplicacin obligatoria ............................................... 475
3.2.4.2. Aplicacin opcional ................................................... 476

Supuesto 28. Pagos fraccionados. Modalidad regulada por el artculo 45.2 del
TRLIS ........................................................................................................... 477
Supuesto 29. Pagos fraccionados. Modalidad regulada por el artculo 45.3 del
TRLIS ........................................................................................................... 489

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ndice sistemtico

Captulo 11. Rgimen especial del grupo de entidades ....................

501

1. Marco normativo ....................................................................................................... 503

2. Finalidad de este rgimen especial del Impuesto sobre el Valor Aadido ....... 503
3. Voluntariedad en su aplicacin ............................................................................... 503
4. Requisitos subjetivos del rgimen especial del grupo de entidades .................. 504
4.1. Entidad dominante ....................................................................................... 504
4.2. Entidad dependiente ..................................................................................... 505

5. Condiciones para aplicar el rgimen especial ....................................................... 505

6. Aplicacin individualizada del rgimen especial del grupo de entidades a
las sociedades dependientes .................................................................................... 506
7. Renuncia a la aplicacin del rgimen especial del grupo de entidades ............ 507
8. Alteraciones en la composicin del grupo de entidades ..................................... 507
9. Exclusin del rgimen especial del grupo de entidades ...................................... 507
10. Inclusin en el rgimen especial del grupo de entidades..................................... 508
11. Prdida del derecho al rgimen especial del grupo de entidades ...................... 508
12. Autoliquidacin agregada del grupo de entidades. Sistema de compensacin
de saldos ...................................................................................................................... 509
13. Contenido del rgimen especial del grupo de entidades ..................................... 511
14. Sistema ampliado del rgimen especial del grupo de entidades (o nivel avan zado) ............................................................................................................................ 513
14.1. Introduccin ................................................................................................... 513
14.2. Condiciones de aplicacin ........................................................................... 514
14.3. Base imponible de las operaciones intragrupo ......................................... 514
14.4. Facultad de renuncia a las exenciones de la Ley del Impuesto sobre el
Valor Aadido (art. 20) ................................................................................. 519
14.5. Rgimen especial de deduccin del Impuesto sobre el Valor Aadido.
Sector diferenciado de actividad ................................................................. 520
14.6. Sistema de informacin analtica de operaciones intragrupo ................ 521
15. Otros aspectos del rgimen especial del grupo de entidades ............................. 523
15.1. Informacin censal en el rgimen especial del grupo de entidades
por parte de la sociedad dominante ........................................................... 523
15.2. Obligaciones por el Impuesto sobre el Valor Aadido en el rgimen
especial del grupo de entidades .................................................................. 525
15.3. Actuaciones de comprobacin por parte de la Administracin tributaria .. 526
15.4. Infracciones y sanciones especficas en el rgimen especial del grupo
de entidades ................................................................................................... 526
Supuesto 30. Rgimen especial del grupo de entidades ............................................. 527

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