DIREITO TRIBUTRIO

Direito Tributrio ramo do direito pblico e que a ele so inteiramente aplicveis os princpios fundamentais inerentes ao regime jurdico de direito pblico. Dois so os princpios do direito pblico: a supremacia do interesse pblico sobre o privado e a indisponibilidade do interesse pblico. A supremacia do interesse pblico entendida no fato de a obrigao de pagar tributo decorre diretamente de lei, sem manifestao da vontade autnoma do contribuinte; no poder de fiscalizar, de aplicar unilateralmente punies e apreender mercadorias, entre tantos outros. J a indisponibilidade visualizada na exigncia de lei para concesso de benefcios fiscais.
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: 6. Qualquer subsdio ou iseno, reduo de base de clculo, concesso de crdito presumido, anistia ou remisso, relativos a impostos, taxas ou contribuies, s poder ser concedido mediante lei especfica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matrias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuio, sem prejuzo do disposto no art. 155, 2., XII, g.

ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO

As receitas pblicas podem ser originrias, quando o Estado se despe das tradicionais vantagens que o regime jurdico lhe proporciona e, de maneira semelhante a um particular obtm receitas patrimoniais e empresariais; ou derivadas, quando o Estado agindo como tal, utiliza-se das suas prerrogativas de direito pblico, edita uma lei obrigando o particular que pratique determinados atos ou se ponha em certas situaes a entregar valores aos cofres pblicos.

Originrias Originam-se do patrimnio do Estado

Regime Jurdico Predominantemente de Direito Privado

Caractersticas O Estado explora seu prprio patrimnio

Exemplos Aluguis e receitas de empresas pblicas e sociedades de economia mistas

Receitas Pblicas
Derivadas Originam-se do patrimnio do particular Regime Jurdico Direito Pblico Caractersticas O Estado usa seu poder de imprio e obriga o particular a contribuir Exemplos Tributos, multas e reparaes de guerra

Aqui estuda-se as receitas derivadas na modalidade tributos. Existem tributos cuja finalidade principal fiscal, ou seja, arrecadar, carrear recursos para os cofres pblicos (expo ISS, ICMS, IR, etc.). H tributos, contudo, que tm por finalidade precpua intervir numa situao social ou econmica. a finalidade extrafiscal (expo IOF, IE, ITR). H tambm uma terceira finalidade que a doutrina chama de parafiscal, onde a lei tributria nomeia sujeito ativo diverso da pessoa que a expediu, atribuindo-lhe a disponibilidade dos recursos arrecadados para o implemento de seus objetivos; ou seja, o produto da arrecadao destinado a ente diverso daquele que instituiu a exao.

DEFINIO DE TRIBUTO

Tributo definido no art. 3 do CTN:

Tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano de ato ilcito, instituda em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada

Portanto, veda qualquer prestao in natura ou in labore. A Lei Complementar 104/2001 incluiu no art. 156 do CTN (Modalidades de Extino do
crdito Tributrio)

o inciso XI que prev a dao em pagamento de bens imveis,

porm no muda a definio de tributo do art.3, pois o prprio CTN diz que o crdito tributrio s se extingue nas hipteses nele previstas (art. 141). 2

No obstante este raciocnio permite entender a utilizao de indexadores (como a UFIR, hoje extinta). Pagamento de tributo com ttulos da dvida pblica configura a compensao tributria prevista no art. 156, II do CTN.
Art. 170. A lei pode, nas condies e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulao em cada caso atribuir autoridade administrativa, autorizar a compensao de crditos tributrios com crditos lquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pblica.

O tributo receita derivada, cobrada pelo Estado, no uso de seu poder de imprio. O dever de pag-lo , portanto, imposto por lei, sendo irrelevante a vontade das partes (credor e devedor). No h a triangulao, lei -> manifestao da vontade -> obrigao, apenas lei -> obrigao. Tributo obrigao instituda em lei (complementar ou ordinria) ou ato normativo de igual fora (Medida Provisria). Isso decorre do princpio democrtico: como a lei aprovada pelos representantes do povo, pode-se dizer, teoricamente, eu o povo s paga tributos que aceitou pagar.

Lei = cria ou extingue tributos regra sem exceo

MP = majora ou reduz tributo - regra com excees: alquotas de II, IE, IPI, IOF e CIDE combustveis alterveis por ato do Poder Executivo. ICMS monofsico sobre combustveis, definidas mediante convnio.

Tributo no constitui sanso por fato ilcito; o fato gerador sempre uma situao lcita. O que difere da multa, que tem por fato gerador um ato ilcito, e apesar de ambas serem receitas derivadas, multa justamente o que um tributo no : sano, penalidade, por ato ilcito.
Tributo No possui finalidade sancionatria. Visa arrecadar e intervir em situaes sociais e econmicas. Multa sano por ato ilcito O ideal que no arrecade, pois visa coibir o ato ilcito

Portanto, se algum possui disponibilidade econmica ou jurdica de rendimentos passa a ser devedor de imposto de renda (art. 43 CTN), mesmo se esses rendimentos forem oriundos de um ato ilcito, ou at criminoso. O STF entendeu que a tributao do resultado econmico de tais atividades decorrncia do princpio de isonomia fiscal (HC 77.530-4/RS)

Sonegao fiscal de lucro advindo de atividade criminosa: "non olet". Drogas: trfico de drogas, envolvendo sociedades comerciais organizadas, com lucros vultosos subtrados contabilizao regular das empresas e subtrados declarao de rendimentos: caracterizao, em tese, de crime de sonegao fiscal, a acarretar a competncia da Justia Federal e atrair pela conexo, o trfico de entorpecentes: irrelevncia da origem ilcita, mesmo quando criminal, da renda subtrada tributao. A exonerao tributria dos resultados econmicos de fato criminoso - antes de ser corolrio do princpio da moralidade - constitui violao do princpio de isonomia fiscal, de manifesta inspirao tica.

Princpio da pecnia non olet (dinheiro no cheira): no importa se o fato gerador irregular, ilegal ou criminoso, se o fato gerador ocorreu, o tributo devido.

A autoridade tributria no pode analisar se conveniente, se oportuno cobrar tributo. A cobrana feita de forma vinculada, sem concesso de qualquer margem de discricionariedade ao administrador; se o fato gerador nasceu, a autoridade tem de lanar o tributo sob pena de ilcito:
Art. 142. Compete privativamente autoridade administrativa constituir o crdito tributrio pelo lanamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrncia do fato gerador da obrigao correspondente, determinar a matria tributvel, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicao da penalidade cabvel. Pargrafo nico. A atividade administrativa de lanamento vinculada e obrigatria, sob pena de responsabilidade funcional.

Definio de tributo

A cobrana de tributo atividade plenamente vinculada

Expo: todos os tributos (CTN, art3)

Quanto hiptese de incidncia os tributos podem ser

VINCULADOS: O fato gerador uma atividade estatal especfica relativa ao contribuinte NO VINCULADOS: O fato gerador uma situao independente de qualquer atividade estatal especfica relativa ao contribuinte

Expo: Taxas (CF, art.145, II) e contribuies de melhoria (CF, art. 145, III)

Expo: todos os impostos (CTN art.16)

A arrecada o do tributo pode ser

VINCULADA: Os recursos arrecadados s podem ser utilizados com despesa determinadas NO VINCULADA: Os recursos podem ser utilizados com quaisquer despesas previstas no oramento

Expo: emprstimos compulsrios (CF, art.140, ); CPMF (ADCT, art.84, 2); custas e emilumentos (CF, art.98, 2)

Impostos (CF, art.167, IV)

A definio de tributo acima detalhada, no possui qualquer elemento relativo destinao legal do produto de arrecadao. Ao contrrio, inclusive confirmado no art. 4 do CTN que tal dado irrelevante para definir a natureza jurdica especfica do tributo. (Art. 4 A natureza jurdica especfica do tributo
determinada pelo fato gerador da respectiva obrigao, sendo irrelevantes para qualific-la: I a denominao e demais caractersticas formais adotadas pela lei; II - a destinao legal do produto da sua arrecadao.)

Levando este entendimento em considerao, nos julgados em que se foi discutido a natureza jurdica das contribuies destinadas ao FGTS, o STJ entendeu que o fato da arrecadao no ser destinada ao errio, devendo ser carreada s contas vinculadas dos empregados, demonstra que a exao no tem carter tributrio (REsp 981.934/SP); posteriormente o Tribunal sumulou seu entendimento.
PROCESSUAL CIVIL. EXECUO FISCAL. FGTS. DVIDA DE NATUREZA NOTRIBUTRIA. REDIRECIONAMENTO AO SCIO-GERENTE. IMPOSSIBILIDADE. 1. Ante a natureza no-tributria dos recolhimentos patronais para o FGTS, deve ser afastada a incidncia das disposies do Cdigo Tributrio Nacional, no havendo autorizao legal para o redirecionamento da execuo, s previsto no art. 135 do CTN. 2. Ainda que fosse aplicvel ao caso o disposto no art. 135 do CTN, o mero inadimplemento da obrigao tributria no configuraria violao de lei apta a ensejar a responsabilizao dos scios. 3. Recurso especial provido.

STJ Smula n 353 - 11/06/2008: As disposies do Cdigo Tributrio Nacional no se aplicam s contribuies para o FGTS.

CLASSIFICAO DOUTRINRIA DE TRIBUTO A Constituio Federal, no seu art. 145 dispe que:
Art. 145. A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios podero instituir os seguintes tributos: I - impostos; II - taxas, em razo do exerccio do poder de polcia ou pela utilizao, efetiva ou potencial, de servios pblicos especficos e divisveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposio; III - contribuio de melhoria, decorrente de obras pblicas.

E da mesma forma o CTN no art. 5 dispe que os tributos so impostos, taxas e contribuies de melhoria. Isso nos faz crer que a o ordenamento jurdico adotou a concepo tripartite das figuras tributrias. O STF tem adotado a figura da pentapartio, porque entende que as contribuies especiais e os emprstimos compulsrios so tributos, tendo a natureza de taxa ou imposto, dependendo de como a lei definiu seu fato gerador. Nos termos do art.4 do CTN a natureza jurdica especifica do tributo determinada pelo fato gerador da respectiva obrigao, sendo irrelevante para qualific-la a denominao e demais caractersticas formais adotadas pela lei, bem como a destinao legal. A anlise feita sob a tica da classificao dos tributos como vinculados ou no vinculados (ou seja, se ou no vinculado a uma atividade estatal especfica, o que difere da definio de tributo a qual diz respeito forma de cobrana, essa sim, sempre vinculada)
Art. 16. Imposto o tributo cuja obrigao tem por fato gerador uma situao independente de qualquer atividade estatal especfica, relativa ao contribuinte.

Art. 145. A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios podero instituir os seguintes tributos:

II - taxas, em razo do exerccio do poder de polcia ou pela utilizao, efetiva ou potencial, de servios pblicos especficos e divisveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposio;

Em virtude de a Constituio Federal no art. 145 2 proibir que as taxas tenham base de clculo prprias de imposto (pois as taxas devem ter como base de clculo o custo da atividade estatal de polcia ou de servio e no a atividade/patrimnio do particular), pode-se concluir que, alm do fato gerador, torna-se necessrio avaliar, tambm, a base de clculo para decifrar a natureza jurdica; ou seja, uma anlise combinada do art. art. 145 2 da CF e do art. 4 do CTN:
Art. 4 A natureza jurdica especfica do tributo determinada pelo fato gerador da respectiva obrigao, sendo irrelevantes para qualific-la: I - a denominao e demais caractersticas formais adotadas pela lei; II - a destinao legal do produto da sua arrecadao.

(CESPE/JUIZ FEDERAL/TRF5/2006) Consoante o CTN, a natureza jurdica especfica do tributo determinada pelo fato gerador da respectiva obrigao, sendo irrelevantes, para qualific-la, tanto a denominao e demais caractersticas formais adotadas pela lei quanto a destinao legal do produto da sua arrecadao. Todavia, com o advento da CF/88, os emprstimos compulsrios e contribuies sociais assumiram status de espcies tributrias. Algumas dessas exaes, todavia, tm fato gerador idntico ao dos impostos, o que torna inaplicvel a citada regra do CTN
CTN art.3 Administrao Pblica cobra determinados valor Verificar caracters tica da exao Trata-se de um tributo? Definir a natureza jurdica do tributo CTN art.4 O fato gerador uma atividade estatal especfica relacionada o contribuinte? Sim Atividade o exerccio poder de polcia ou a prestao ou disponibilizao de servio pblico? No A atividade uma obra da qual decorreu valorizao imobiliria No Exao Inconstitucional e no pode ser cobrada Contribuio de Melhoria CTN art.5 Imposto No

Sim

No
No se aplicam as regras do CTN

Sim

Taxa

Sim

IMPOSTOS Os impostos so por definio tributos no vinculados que incidem sobre manifestaes de riqueza do sujeito passivo (devedor). Justamente por isso, o imposto sustenta sobre a idia da solidariedade social. As pessoas que manifestam riqueza ficam obrigadas a contribuir com o Estado, fornecendo-lhes recursos de que este precisa para buscar a consecuo do bem comum. Em resumo, as taxas e contribuies de melhoria tm carter retributivo (contraprestacional) e os impostos, carter contributivo. A base de clculo, portanto, a quantificao da riqueza que foi manifestada. Os impostos no incorporam no seu conceito a destinao de sua arrecadao a alguma atividade estatal. Como regra, a vinculao da sua receita a rgo, fundo ou despesa proibida diretamente pelo art. 167, IV CF:
Art. 167. So vedados IV - a vinculao de receita de impostos a rgo, fundo ou despesa, ressalvada a repartio do produto da arrecadao dos impostos a que se referem os arts. 158 e 159, a destinao de recursos para as aes e servios pblicos de sade, para manuteno e desenvolvimento do ensino e para realizao de atividades da administrao tributria, como determinado, respectivamente, pelos arts. 198, 2, 212 e 37, XXII, e a prestao de garantias s operaes de crdito por antecipao de receita, previstas no art. 165, 8, bem como o disposto no 4 deste artigo; (Redao dada pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)

Portanto, alm de serem tributos no-vinculados, os impostos so tributos de arrecadao no-vinculada. Sua receita presta-se ao

financiamento das atividades gerais do Estado, remunerando os servios universais (uti universalis) que, por no gozarem de referibilidade

(especificidade e divisibilidade), no podem ser custeados por intermdio de taxas. A competncia para instituir impostos atribuda pela CF de maneira enumerada e privativa a cada ente federado. O ente competente definido pela Constituio:
Art. 153. Compete Unio instituir impostos sobre: I - importao de produtos estrangeiros; (II

II - exportao, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados; (IE III - renda e proventos de qualquer natureza; (IR IV - produtos industrializados; (IPI V - operaes de crdito, cmbio e seguro, ou relativas a ttulos ou valores mobilirios; (IOF VI - propriedade territorial rural; (ITR VII - grandes fortunas, nos termos de lei complementar. (IGF

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (Redao dada pela Emenda Constitucional n 3, de 1993) I - transmisso causa mortis e doao, de quaisquer bens ou direitos; (Redao dada pela Emenda Constitucional n 3, de 1993) (ITCMD II - operaes relativas circulao de mercadorias e sobre prestaes de servios de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicao, ainda que as operaes e as prestaes se iniciem no exterior; (Redao dada pela Emenda Constitucional n 3, de 1993) (ICMS III propriedade de veculos automotores. (Redao dada pela Emenda

Constitucional n 3, de 1993) (IPVA

Art. 156. Compete aos Municpios instituir impostos sobre: I - propriedade predial e territorial urbana; (IPTU II - transmisso "inter vivos", a qualquer ttulo, por ato oneroso, de bens imveis, por natureza ou acesso fsica, e de direitos reais sobre imveis, exceto os de garantia, bem como cesso de direitos a sua aquisio; (ITBI III - servios de qualquer natureza, no compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar. (Redao dada pela Emenda Constitucional n 3, de 1993) (ISS

A princpio essas listas so numerus clausus, entretanto a Unio pode instituir, mediante Lei Complementar, novos impostos, desde que sejam nocumulativos e no tenham fato gerador ou base de clculo prprio dos discriminados na CF (art. 154, I). Alm de obedecer a tcnica da no cumulatividade, que a tcnica utilizada para limitar a carga tributria.

Art. 154. A Unio poder instituir: I - mediante lei complementar, impostos no previstos no artigo anterior, desde que sejam no-cumulativos e no tenham fato gerador ou base de clculo prprios dos discriminados nesta Constituio;

II - na iminncia ou no caso de guerra externa, impostos extraordinrios, compreendidos ou no em sua competncia tributria, os quais sero suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criao.

a chamada competncia tributria residual que tambm existe para a criao de novas fontes destinadas a garantir a manuteno ou expanso da seguridade social (contribuies residuais).
Art. 195. A seguridade social ser financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos oramentos da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, e das seguintes contribuies sociais: (Vide Emenda Constitucional n 20, de 1998) 4 - A lei poder instituir outras fontes destinadas a garantir a manuteno ou expanso da seguridade social, obedecido ao disposto no art. 154, I.

Portanto, a instituio depende de lei complementar o que impossibilita a utilizao de medidas provisrias:
Art. 62. Em caso de relevncia e urgncia, o Presidente da Repblica poder adotar medidas provisrias, com fora de lei, devendo submet-las de imediato ao Congresso Nacional. (Redao dada pela Emenda Constitucional n 32, de 2001) 1 vedada a edio de medidas provisrias sobre matria: (Includo pela Emenda Constitucional n 32, de 2001) III - reservada a lei complementar; (Includo pela Emenda Constitucional n 32, de 2001) (exigida para emprstimos compulsrios, IGF, impostos residuais e contribuies residuais)

Alm da competncia residual, a Unio detm a competncia para criar na iminncia ou em caso de guerra externa, impostos extraordinrios, compreendidos ou no em sua competncia tributria. Essa a chamada competncia extraordinria, e o fato gerador dos IEG (Impostos Extraordinrios de Guerra) poder ser qualquer base econmica no-imune, inclusive s atribudas constitucionalmente aos Estados, Municpios e DF. No seria esse um caso de invaso de competncia estadual, pois a atribuio da competncia est expressa na Constituio. Tem-se, aqui o nico caso de bitributao (cobrana do mesmo tributo, sobre o mesmo fato gerador, por dois entes tributantes diversos), o que difere da bis in idem, que a criao de dois tributos sobre o mesmo fato gerador pelo mesmo ente. 10

Portanto, no tocante aos impostos, somente a Unio possui competncia tributria privativa absoluta, pois no caso de guerra externa est autorizada a tributar as mesmas bases econmicas atribudas aos demais entes polticos.

Concluso: A Constituio Federal no cria tributos, apenas atribui competncia para que os entes polticos o faam. No tocante a impostos, a CF exige lei complementar de carter nacional defina os respectivos fatos geradores, bases de clculo e contribuies (art. 146, III, a). Isto visa a uniformidade da incidncia tributria em todo territrio nacional, de forma a concretizar o princpio da isonomia. O STF entende que quando a Unio deixa de editar normas gerais, os Estados podem exercer a competncia legislativa plena. (art. 24, 3 CF).

De acordo com o art. 145 1 da CF, sempre que possvel os impostos tero carter pessoal e sero graduados segundo a capacidade econmica do contribuinte. O legislador constituinte, na redao do dispositivo, adotou a classificao dos impostos como reais ou pessoais. Reais so os impostos que em sua incidncia no levam em considerao aspectos pessoais, aspectos subjetivos. Ou seja, incidem objetivamente sobre determinada base econmica, incidem sobre coisas (IPTU, IPVA, ITR, ICMS, IPI). Ao contrrio, so pessoais os impostos que incidem de forma subjetiva considerando os aspectos pessoais do contribuinte (IR personalizada, por expo). Havendo viabilidade, a pessoalidade obrigatria, pois visa atender o princpio da isonomia. A Constituio no impe aplicao do princpio a todos os tributos, mas apenas aos impostos, e somente quando possvel. (nada impede que o princpio da capacidade contributiva seja levado em considerao na criao de taxas)

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ORDINRIA
II IE IR IPI ITR IOF IGF

EXTRAORDINRIA

RESIDUAL
Novos Impostos

IPTU ITBI ISS

ITCMD ICMS IPVA

Impostos Extraordinrios de Guerra

Requisitos: - Lei complementar - Novos Fatos Geradores e Base de Clculo - No-cumulativos

Municpios Estados (CF art. 156) (CF art 155) DF Competncia Cumulativa (CF art 147)

Unio (CF arts. 153 e 154 I e II)

TAXAS

Segundo a Constituio Federal, a Unio, os Estado, o DF e os Municpios podero instituir taxas (art. 145, II CF e art. 77 CTN)
Art. 145. A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios podero instituir os seguintes tributos: II taxas, em razo do exerccio do poder de polcia ou pela utilizao, efetiva ou potencial, de servios pblicos especficos e divisveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposio;

Art. 77. As taxas cobradas pela Unio, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municpios, no mbito de suas respectivas atribuies, tm como fato gerador o exerccio regular do poder de polcia, ou a utilizao, efetiva ou potencial, de servio pblico especfico e divisvel, prestado ao contribuinte ou posto sua disposio. Pargrafo nico. A taxa no pode ter base de clculo ou fato gerador idnticos aos que correspondam a imposto nem ser calculada em funo do capital das empresas. (Vide Ato Complementar n 34, de 30.1.1967)

O ente competente para instituir ou cobrar a taxa aquele que presta o respectivo servio ou que exerce o poder de polcia. A Constituio Federal, indiretamente atribuiu a competncia tributria residual para instituio de taxas aos Estados, pois podem apenas prestar servios pblicos no atribudos expressamente Unio nem aos Municpios:

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Art. 25. Os Estados organizam-se e regem-se pelas Constituies e leis que adotarem, observados os princpios desta Constituio. 1 - So reservadas aos Estados as competncias que no lhes sejam vedadas por esta Constituio. ESAF 2002 A CF atribuiu a denominada competncia residual ou remanescente quanto aos impostos Unio e, no que se refere s taxas e s contribuies de melhoria aos Estados-membros

A definio Constitucional deixa claro que as taxas so tributos retributivos ou contraprestacionais, uma vez que no podem ser cobrados sem que o Estado exera o poder de polcia (taxa de polcia) ou preste ao contribuinte, ou coloque sua disposio, um servio pblico especfico e divisvel (taxa de servio). TAXA DE POLCIA

As taxas de polcia tm por fato gerador o exerccio regular do poder de polcia (atividade administrativa), cuja fundamentao o princpio da supremacia do interesse pblico sobre o interesse privado, que permeia todo o direito publico.
Art. 78. Considera-se poder de polcia atividade da administrao pblica que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prtica de ato ou absteno de fato, em razo de interesse pblico concernente segurana, higiene, ordem, aos costumes, disciplina da produo e do mercado, ao exerccio de atividades econmicas dependentes de concesso ou autorizao do Poder Pblico, tranqilidade pblica ou ao respeito propriedade e aos direitos individuais ou coletivos. (Redao dada pelo Ato Complementar n 31, de 28.12.1966) Pargrafo nico. Considera-se regular o exerccio do poder de polcia quando desempenhado pelo rgo competente nos limites da lei aplicvel, com observncia do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como discricionria, sem abuso ou desvio de poder.

A lista a cima meramente exemplificativa (nmeros apertus) A redao do art.145, II da CF deixa claro que a possibilidade de cobrana de taxa por atividade estatal potencial ou efetiva refere-se apenas s

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taxas de cobrana de servio, de forma que s se pode cobrar taxa de polcia pelo efetivo exerccio desse poder:
Art. 145. A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios podero instituir os seguintes tributos: II taxas, em razo do exerccio do poder de polcia ou pela utilizao, efetiva ou potencial, de servios pblicos especficos e divisveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposio;

Nesse sentido a taxa municipal de licena de localizao e funcionamento pode ser cobrada quando da inscrio inicial, o Municpio dispe de rgo administrativo que fiscaliza a existncia de condies de segurana, higiene, etc.. Entretanto ilegtima a cobrana de tal taxa anualmente a ttulo de mera renovao sem que haja novo procedimento de fiscalizao. No obstante, o STF tem, em suas decises mais recentes, presumido o exerccio do poder de polcia quando existente o rgo fiscalizador, mesmo que este no comprove haver realizado fiscalizaes individualizadas no

estabelecimento de cada contribuinte (RE 416.601). Tambm passaram pelo crivo do STF, sendo consideradas legtimas, a taxa de fiscalizao dos mercados de ttulos e valores mobilirios (Sumula 665), a taxa de fiscalizao e controle dos servios pblicos delegados (ADI 1.948-RS) e a taxa de fiscalizao de anncios (RE 216.207), todas fundamentadas do exerccio do poder de polcia.
STF Smula n 665 24/09/2003 DJ de 9/10/2003, p. 4; DJ de 10/10/2003, p. 4; DJ de 13/10/2003, p. 4. Constitucionalidade Taxa de Fiscalizao dos Mercados de Ttulos e Valores Mobilirios constitucional a Taxa de Fiscalizao dos

Mercados de Ttulos e Valores Mobilirios instituda pela Lei 7.940/89. Ementa ADI 1.948-RS (1) Ao Direta de Inconstitucionalidade. (2) Art. 1, II, da Lei n 11.073, de 30.12.1997, que acrescentou os 7 e 8 ao art. 6 da Lei n 8.109, de 1985, do Estado do Rio Grande do Sul; Art. 1 VI, da Lei n 11.073, de 1997, que inseriu o inciso IX na Tabela de Incidncia da Lei n 8.109, de 1985; Decreto estadual n 39.228, de 29.12.1998, que regulamentou a incidncia da taxa impugnada. (3) Alegada violao aos arts. 145, II e 145, 2, da Constituio. (4) Taxa de Fiscalizao e Controle de Servios Pblicos Delegados, instituda em favor da

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Agncia Estadual de Regulao dos Servios Pblicos Delegados do Rio Grande do Sul AGERGS, autarquia estadual. (5) O faturamento, no caso, apenas critrio para incidncia da taxa, no havendo incidncia sobre o faturamento. Precedente (RE 177.835, Rel. Min. Carlos Velloso) (6) Improcedncia da ao direta quanto aos dispositivos legais e no conhecimento quanto ao Decreto n 39.228, de 1988.

TAXAS DE SERVIO A criao da taxa de servio possvel mediante a disponibilizao de servios pblicos que se caracterizem pela divisibilidade e especificidade. Segundo o CTN, os servios so especficos quando possam ser destacados em unidades autnomas de interveno, de utilidade ou necessidade pblica; so divisveis quando suscetveis de utilizao, separadamente, por parte de cada um dos seus usurios. Assim, tanto ilegtima a criao de uma taxa de servios gerais por faltar especificidade como a instituio de uma taxa de iluminao pblica por faltar divisibilidade.
Art. 79. Os servios pblicos a que se refere o artigo 77 consideram-se: I utilizados pelo contribuinte: a) efetivamente, quando por ele usufrudos a qualquer ttulo; b) potencialmente, quando, sendo de utilizao compulsria, sejam postos sua disposio mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento; II especficos, quando possam ser destacados em unidades autnomas de interveno, de unidade, ou de necessidades pblicas; III divisveis, quando suscetveis de utilizao, separadamente, por parte de cada um dos seus usurios.

O STF, adotando a classificao dos servios pblicos como gerais e especficos, tem pacificamente entendido que os primeiros devem ser financiados com arrecadao dos impostos e os ltimos por meio das taxas. Nos servios gerais, tambm chamados de universais, o benefcio abrange indistintamente toda a populao, sem destinatrios identificveis (servio de iluminao, por exemplo).
STF Smula n 670 24/09/2003 DJ de 9/10/2003, p. 4; DJ de 10/10/2003, p. 4; DJ de 13/10/2003, p. 4. Iluminao Pblica Taxa O servio de iluminao pblica no pode ser remunerado mediante taxa.

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Aps a Emenda Constitucional 39/2002, passou a ser possvel aos Municpios e ao DF instituir contribuio de iluminao pblica.
Emenda Constitucional n 39, de 19 de dezembro de 2002 Contribuio para Custeio do Servio de Iluminao Pblica nos Municpios e no Distrito Federal DOU 20/12/2002 Acrescenta o art. 149-A Constituio Federal (Instituindo contribuio para custeio do servio de iluminao pblica nos Municpios e no Distrito Federal).

Art. 149-A Os Municpios e o Distrito Federal podero instituir contribuio, na forma das respectivas leis, para o custeio do servio de iluminao pblica, observado o disposto no art. 150, I e III. (Includo pela Emenda Constitucional n 39, de 2002) Pargrafo nico. facultada a cobrana da contribuio a que se refere o caput, na fatura de consumo de energia eltrica. (Includo pela Emenda Constitucional n 39, de 2002)

J nos servios especficos, tambm chamados de singulares, os usurios so identificados ou, ao menos, identificveis. Sua utilizao individual e mensurvel. A ttulo de exemplo, pode-se citar o servio de coleta domiciliar de lixo, cujos usurios so identificveis e cuja utilizao , ao menos teoricamente, mensurvel. Observaes: Potencial: quando o servio de utilizao compulsria e posto a

disposio do contribuinte. Expo: taxa de coleta de lixo domiciliar no conveniente que deixe o particular escolher se vai usar ou no, mas independentemente da utilizao vai pagar pela disponibilizao. Porm ocorrem situaes em que somente pagar a taxa se utilizar o

servio. Expo: taxas judicirias - est disposio de todos, mas s pagar se utilizar o servio oferecido. H servios em que a cobrana da taxa s ser feita quando da efetiva

utilizao do servio e tambm h casos em que a taxa ser cobrada independente de utilizar o servio. Potencial a utilizao do servio e no a disponibilizao.

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BASE DE CLCULO A CF probe que as taxas tenham base de caulo prpria de impostos (art. 145 2). J o CTN dispe que a taxa no pode ter base de clculo ou fato gerador idnticos aos que correspondem a imposto (art. 77 ). Para cobrar um imposto, o Estado no precisa realizar qualquer atividade especfica relativa ao contribuinte. A base de clculo de um imposto ser uma grandeza econmica que no possui qualquer correlao de valor com que o Estado gasta para a consecuo de seus fins prprios. Ressalta-se que a taxa um tributo vinculado a uma atividade estatal anterior e serve de contraprestao a esta, de forma que, se o Estado cobrar um valor acima do que gasta para a consecuo da atividade, haver o enriquecimento sem causa do Estado.

STF Smula n 595 - 15/12/1976 - DJ de 3/1/1977, p. 7; DJ de 4/1/1977, p. 39; DJ de 5/1/1977, p. 63. Constitucionalidade - Taxa Municipal de Conservao de Estradas de Rodagem - Base de Clculo Idntica a do Imposto Territorial Rural inconstitucional a taxa municipal de conservao de estradas de rodagem cuja base de clculo seja idntica a do imposto territorial rural.

A cobrana de taxa de conservao no seria possvel tambm por outro motivo: a falta de especificidade e divisibilidade. Na mesma linha de posicionamento o STF entende que as custas judiciais, por serem tributos da espcie taxa, cobrados para remunerar a prestao do servio pblico especfico e divisvel da jurisdio (conceito amplo de servio pblico), podem ser cobradas tendo por base de clculo valor da causa ou da condenao (custas ad valorem) ; porm h de existir a previso de um teto, elas se tornam ilegtimas pois no guardaria relao com o valor gasto pelo Estado para prestar o servio.
STF Smula n 667 - 24/09/2003 - DJ de 9/10/2003, p. 4; DJ de 10/10/2003, p. 4; DJ de 13/10/2003, p. 4. Violao da Garantia Constitucional de Acesso Jurisdio - Taxa Judiciria - Limites Sobre o Valor da Causa Viola a garantia constitucional de acesso jurisdio a taxa judiciria calculada sem limite sobre o valor da causa.

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No Municpio de So Carlos/SP o ente tributante utilizou-se de do rateio proporcional rea construda de cada imvel para cobrar a taxa de lixo (portanto, a base de clculo seria a metragem da rea construda). Houve contestao da cobrana sob alegao que no existe qualquer correlao entre a rea construda de um imvel e os valores despendidos pelo Estado para nele coletar lixo. Porm o STF ao analisar que o fato da alquota da referida taxa variar em funo da metragem da rea construda do imvel que possui apenas um dos elementos que integram a base de clculo do IPTUno implica identidade com a base de clculo do IPTU, afastando-se a alegada ofensa ao art. 145, 2 da CF, e aceitou a presuno de que os imveis maiores produziro mais lixo que os menores, o que seria forma de realizao de isonomia tributria e da capacidade contributiva. Outro ponto de grande relevncia aceitao por parte do STF da criao de taxa com valores fixos constantes em tabelas que tomem como referncia grandezas que, a rigor, poderiam ser consideradas como bases de clculo prprias para imposto. A Lei 7.940/1989 instituiu a taxa de fiscalizao dos mercados de ttulos e valores mobilirios que em alguns casos variava em funo do patrimnio lquido dos contribuintes, o que para alguns alm de configurar base de clculo prpria de imposto, significaria clculo da taxa em funo do capital social da empresa, prtica vedada pelo art. 77 do CTN. O STF acabou por entender que o patrimnio lquido no era a base de clculo da taxa, mas to-somente um fator de referncia, um parmetro para definir o valor a ser pago pelas empresas, estipulando na forma de tributo fixo.
STF Smula n 665 - 24/09/2003 - DJ de 9/10/2003, p. 4; DJ de 10/10/2003, p. 4; DJ de 13/10/2003, p. 4. Constitucionalidade - Taxa de Fiscalizao dos Mercados de Ttulos e Valores Mobilirios constitucional a Taxa de Fiscalizao dos Mercados de Ttulos e Valores Mobilirios instituda pela Lei 7.940/89.

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TAXAS E PREOS PBLICOS Os servios pblicos tambm podem ser remunerados por preos pblicos (tarifas), o que poderia gerar uma confuso conceitual entre taxas de servio e os preos pblicos. Ambos possuem carter contraprestacional, remunerando uma atividade prestada pelo Estado. Nos dois casos, h exigncia de referibilidade, ou seja, h de ser possvel a perfeita identificao do beneficirio do servio, que devedor da taxa ou do preo pblico. Porm o regime jurdico a que esto submetidos diferente. A taxa o tributrio, tipicamente do direito pblico. J as tarifas esto sujeitas a regime contratual, que de direito privado. O produto de arrecadao da taxa receita derivada; enquanto que a receita oriunda do preo pblico originria, decorrendo da explorao do patrimnio do prprio Estado. No preo pblico a relao contratual, sendo imprescindvel a prvia manifestao de vontade do particular para que surja o vnculo obrigacional. A ttulo de exemplo, tem-se o preo pblico para utilizao do servio pblico de telefonia. Os particulares que desejam obter a prestao domiciliar do servio manifestaro sua vontade mediante a assinatura de um contrato com uma companhia concessionria e, a partir da, nascero as obrigaes. Como o regime das taxas legal, no possvel resciso, que pode ocorrer somente no regime contratual do preo pblico. O regime jurdico de tributos circundado por prerrogativas de autoridade, mas limitado por um conjunto de restries, como a obedincia legalidade, anterioridade e a noventena. Por exemplo, as custas judiciais so tributos, no possvel a qualquer Tribunal fix-las por Resoluo ou outro ato prprio, sendo necessria a edio de lei em sentido estrito. A melhor maneira de identificar se determinada exao cobrada pelo Estado taxa ou preo pblico verificar o regime jurdico a que o legislador submeteu a cobrana: Servios pblicos propriamente estatais em cuja prestao o Estado atue no exerccio de sua soberania, visualizada sob o ponto 19

de vista interno e externo; esses servios so indelegveis porque somente o Estado pode prest-los. So remuneratrios, por isso mesmo, mediante taxa. Expo: emisso de passaportes e servio jurisdicional Servios pblicos essenciais ao interesse pblico: so os servios prestados no interesse da comunidade. So remunerados mediante taxa. E porque as atividades so essenciais ao interesse pblico, comunidade ou coletividade, a taxa incidir sobre a utilizao efetiva ou potencial do servio. Expo: o servio de distribuio de gua, de coleta de lixo, esgoto. Servios pblicos no essenciais: So os do art.175, CF, e que quando no utilizados, disso no resulta danos para a comunidade ou para o interesse pblico. Esses servios so em regra delegveis, podem ser concedidos e podem ser remunerados mediante servio pblico. Expo: o servio postal, os servios telefnicos.

TAXA Regime Jurdico de Direito Pblico O vnculo obrigacional de natureza tributria (legal), no admitindo resciso O sujeito ativo uma pessoa Jurdica de direito pblico O vincula nasce independentemente manifestao da vontade (compulsrio) de

PREO PBLICO (TARIFA) Regime Jurdico de Direito privado O vnculo obrigacional contratual, admitindo resciso de natureza

O Sujeito ativo pode ser uma pessoa jurdica de direito pblico de direito privado H necessidade de vlida de manifestao da vontade para surgimento do vnculo ( facultativo) Somente pode ser cobrada em virtude de utilizao efetiva do servio pblico A receita arrecadada originria No se sujeita aos princpios tributrios

Pode ser cobrada em virtude de utilizao efetiva ou potencial do servio pblico A receita arrecadada derivada Sujeita-se aos princpios tributrios (legalidade, anterioridade, noventena, etc.)

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AS CONTRIBUIES DE MELHORIA

A CF/88 ao prever a possibilidade de a Unio, os Estados, O Distrito Federal e os Municpios institurem contribuies de melhoria, apenas declarou que elas decorrem de obras pblicas.
Art. 145. A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios podero instituir os seguintes tributos: III - contribuio de melhoria, decorrente de obras pblicas.

um tributo vinculado, pois sua cobrana depende de uma especfica atuao estatal, qual seja a realizao de uma obra pblica que tenha como conseqncia um incremento do valor de imveis pertencentes aos potenciais contribuintes; assim, no todo benefcio proporcionado pela obra ao particular que legitima a cobrana da contribuio, pois a valorizao imobiliria fundamental, portanto o fato gerador no a realizao da obra, mas sim sua conseqncia que a valorizao imobiliria. A contribuio decorrente de obra pblica, no para a realizao de obra pblica. Excepcionalmente, porm, o tributo poder ser cobrado em face da realizao de parte da obra, desde que a parcela realizada tenha inequivocadamente resultado em valorizao dos imveis localizados na rea de influncia. Segundo o STF, o acrscimo de valor propriedade imobiliria dos contribuintes a base de clculo do tributo, ou seja, a diferena entre os valores inicial e final do imvel beneficiado. Assim, para efeito de cobrana da exao, h de se considerar melhoria como sinnimo de valorizao. Esse entendimento do STJ justifica o seu entendimento quanto questo de pavimentao de vias pblicas. O Tribunal considera que a realizao de pavimentao nova, suscetvel de vir a caracterizar benefcio direto a imvel determinado com incremento do seu valor pode justificar a cobrana de contribuio de melhoria, o que no acontece com mero recapeamento de via pblica j asfaltada que constitui simples servio de manuteno e conservao. Na mesma linha de raciocnio, levando em considerao que as taxas e as contribuies de melhoria tm fatos geradores 21

bastante diversos, o STF entende que no se pode instituir taxa quando for cabvel a criao de melhoria. Em face ao exposto fica fcil concluir que a existncia do tributo tem fundamento tico-jurdico no princpio da vedao ao enriquecimento sem causa. Seria injusto o Estado cobrar impostos de toda a coletividade e utilizar o produto da arrecadao para a realizao de obras que trouxessem como resultado um aumento patrimonial de um grupo limitado de pessoas. Assim, a contribuio de melhoria tem carter contraprestacional. Serve para ressarcir o Estado dos valores (ou parte deles) gastos com a realizao da obra. justamente por isso que existe um limite total para a cobrana do tributo, que no mais que o que foi gasto com a obra. Alm do limite total, conta-se com um limite individual, que o acrscimo de valor que da obra resultar para cada imvel beneficiado, pois, uma cobrana de valor a mais do que o imvel valorizou seria considerado esse excedente um imposto, uma vez que estaria desvinculado de qualquer atividade estatal. Em face do exposto, considera recepcionado pela CF/88 o estatudo no art. 81 do CTN (porm na CF/88 esses limites no esto previstos expressamente, portanto, esses limites no esto previstos no texto constitucional e sim na legislao infraconstitucional):
Art. 81. A contribuio de melhoria cobrada pela Unio, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municpios, no mbito de suas respectivas atribuies, instituda para fazer face ao custo de obras pblicas de que decorra valorizao imobiliria, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acrscimo de valor que da obra resultar para cada imvel beneficiado.

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EMPRSTIMO COMPULSRIO

Art. 148. A Unio, mediante lei complementar, poder instituir emprstimos compulsrios: I - para atender a despesas extraordinrias, decorrentes de calamidade pblica, de guerra externa ou sua iminncia; II - no caso de investimento pblico de carter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, "b". Pargrafo nico. A aplicao dos recursos provenientes de emprstimo compulsrio ser vinculada despesa que fundamentou sua instituio.

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: III - cobrar tributos: b) no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou;

Os emprstimos compulsrios so emprstimos forados, coativos, porm restituveis. A obrigao de pag-los no nasce de um contrato, de uma manifestao livre das partes, mas sim de uma determinao legal. Apesar de os recursos arrecadados no se incorporarem definitivamente ao patrimnio estatal, no tira deles a caracterstica de tributo, pois a exao cabe perfeitamente na definio de tributo constante no art. 3 do CTN, que no contempla nenhum requisito relativo definitividade do ingresso receita tributria nos cofres pblicos. Tambm confirma o entendimento o fato do referido art. 148 da C, que fundamento constitucional para a existncia de emprstimos compulsrios no ordenamento jurdico brasileiro, encontrar-se inserido na seo que trata dos princpios gerais do sistema tributrio nacional. Esse entendimento supera a Smula 418 do STF: Emprstimo
Compulsrio - Arrecadao, Sujeio, Exigncia e Autorizao O emprstimo compulsrio no tributo, e sua arrecadao no est sujeita a exigncia constitucional da prvia autorizao oramentria,

e o STF pacificou a questo, entendendo, de forma

incontroversa, que os emprstimos compulsrios so tributos. A competncia para criao de emprstimos compulsrios exclusiva da Unio. Esta uma regra sem excees. 23

E s possvel mediante Lei Complementar. Mesmo que a Medida Provisria tenha como requisito a relevncia e urgncia para a sua edio, a Constituio exige lei complementar para a criao de emprstimos compulsrios e probe que Medidas Provisrias as regulamente (art. 62 1, II), portanto, conclui-se que leis ordinrias e medidas provisrias no podem criar emprstimos compulsrios.
Art. 62. Em caso de relevncia e urgncia, o Presidente da Repblica poder adotar medidas provisrias, com fora de lei, devendo submet-las de imediato ao Congresso Nacional. (Redao dada pela Emenda Constitucional n 32, de 2001) 1 vedada a edio de medidas provisrias sobre matria: (Includo pela Emenda Constitucional n 32, de 2001) III reservada a lei complementar; (Includo pela Emenda Constitucional n 32, de 2001)

Outro fato digno de destaque o fato de o CTN, em seu artigo 15, III prever a instituio de emprstimos compulsrios numa terceira situao, qual seja:
Art. 15. Somente a Unio, nos seguintes casos excepcionais, pode instituir emprstimos compulsrios: I - guerra externa, ou sua iminncia; II - calamidade pblica que exija auxlio federal impossvel de atender com os recursos oramentrios disponveis; III - conjuntura que exija a absoro temporria de poder aquisitivo.

Medida que autorizaria a reteno de popana com a edio da MP 168/1990 (Lei 8.024/1990). STF no julgamento da ADIn 534/DF entendeu que os emprstimos compulsrios s podem ser institudos nas hipteses constitucionalmente previstas, portanto o inciso III do art. 15 do CTN no foi recepcionado.
... a reteno compulsria dos ativos financeiros determinados pela MP, com promessa de restituio, nos prazos e condies fixados naqueles diplomas legais, configura disfarado emprstimo compulsrio, flagrantemente inconstitucional, por no encontrar adequado fundamento nos incisos I e II do art. 148 da CF/88, eis que no institudo mediante lei complementar e inobservado o princpio da anterioridade tributria previsto no art. 150, II, b, da CF, de vez que apenas o emprstimo compulsrio previsto no art. 148, I da CF a ele no est sujeito

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Concluso: nos casos de guerra externa e sua iminncia e de calamidade pblica h uma necessidade bem maior de celeridade, de rapidez na instituio e cobrana do tributo. Justamente por isso, nesses casos a exao pode ser criada e cobrada de imediato, sem necessidade de obedincia aos princpios da anterioridade e da noventena. Portanto, art. 148, I a cobrana imediata, no art. 148, II a cobrana tem de respeitar o princpio da anterioridade. Nos termos do art. 148 pargrafo nico, a aplicao dos recursos provenientes de emprstimos compulsrios ser vinculada despesa que fundamentou a sua instituio. Assim, se o emprstimo compulsrio foi criado em virtude de guerra externa, toda a sua arrecadao deve ser carreada para fazer face aos esforos de guerra. Assim, os emprstimos compulsrios so tributos de arrecadao vinculada. (necessidade de vinculao da receita a uma atividade) O pargrafo pnico de art. 15 do CTN exige que a lei instituidora do emprstimo compulsrio fixe prazo e condies de resgate. Assim, a tributao no ser legtima sem a previso de restituio.
Art. 15. Somente a Unio, nos seguintes casos excepcionais, pode instituir emprstimos compulsrios: Pargrafo nico. A lei fixar obrigatoriamente o prazo do emprstimo e as condies de seu resgate, observando, no que for aplicvel, o disposto nesta Lei.

O STF tem firmado entendimento de que a restituio do valor arrecadado a ttulo de emprstimo compulsrio deve ser efetuada na mesma espcie em que recolhido. Como o tributo, por definio, pago em dinheiro, a restituio deve ser efetivada tambm em dinheiro. Prova CESPE A Unio poder instituir emprstimos compulsrios, sempre por lei complementar, vinculando os recursos s despesas que fundamentaram sua instituio, sendo que a restituio dever ser, necessariamente, em moeda quando esta for objeto dom emprstimo Esse foi um dos fundamentos para a declarao de inconstitucionalidade dos emprstimos compulsrios sobre veculos e combustveis surgidos na

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vigncia da CF/69, pois a devoluo no foi prevista em dinheiro, e sim em quotas do Fundo Nacional de Desenvolvimento. Entretanto, excepcionalmente, no caso do emprstimo compulsrio em favos da Eletrobrs, o STF decidiu que o tributo criado havia sido recebido pela CF/88 acatando a possibilidade de devoluo em aes.

CONTRIBUIES ESPECIAIS

Dispe o art. 149 da Constituio Federal:

Art. 149. Compete exclusivamente Unio instituir contribuies sociais, de interveno no domnio econmico e de interesse das categorias profissionais ou econmicas, como instrumento de sua atuao nas respectivas reas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuzo do previsto no art. 195, 6, relativamente s contribuies a que alude o dispositivo.

Art. 146. Cabe lei complementar: III - estabelecer normas gerais em matria de legislao tributria

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea; III - cobrar tributos: a) em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei que os houver institudo ou aumentado; b) no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alnea b;

Art. 195. A seguridade social ser financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos oramentos da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, e das seguintes contribuies sociais: 6 - As contribuies sociais de que trata este artigo s podero ser exigidas aps decorridos noventa dias da data da publicao da lei que as houver institudo ou modificado, no se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, "b".

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Percebe-se que o legislador constituinte previu a possibilidade de a Unio instituir trs espcies de contribuies, quais sejam: a) as contribuies sociais; b) as contribuies de intervenes no domnio econmico (CIDE); e c) as contribuies de interesses de categorias profissionais ou econmicas (corporativas). Apesar da contribuio do art. 149 ser destinada exclusivamente Unio, o prprio 1 traz a exceo:
1 Os Estados, o Distrito Federal e os Municpios instituiro contribuio, cobrada de seus servidores, para o custeio, em benefcio destes, do regime previdencirio de que trata o art. 40, cuja alquota no ser inferior da contribuio dos servidores titulares de cargos efetivos da Unio.

Art. 40. Aos servidores titulares de cargos efetivos da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, includas suas autarquias e fundaes, assegurado regime de previdncia de carter contributivo e solidrio, mediante contribuio do respectivo ente pblico, dos servidores ativos e inativos e dos pensionistas, observados critrios que preservem o equilbrio financeiro e atuarial e o disposto neste artigo.

A nova redao, dada pela EC 41/2003, fixou como piso para as alquotas das contribuies, institudas pelos Estados, Municpios e pelo Distrito Federal aquela cobrada pela Unio dos seus servidores titulares de cargos efetivos. Alm disso a redao anterior dispunha que tais contribuies custeariam sistemas de previdncia e assistncia social, e hoje a previso apenas de custeio da previdncia. A Emenda Constitucional 39/202 acrescentou Constituio Federal o art. 149-A, atribuindo competncia aos Municpios e ao Distrito Federal para institurem contribuies para o custeio de servio de iluminao pblica.
Art. 149-A Os Municpios e o Distrito Federal podero instituir contribuio, na forma das respectivas leis, para o custeio do servio de iluminao pblica, observado o disposto no art. 150, I e III. (Includo pela Emenda Constitucional n 39, de 2002)

Pargrafo nico. facultada a cobrana da contribuio a que se refere o caput, na fatura de consumo de energia eltrica. (Includo pela Emenda Constitucional n 39, de 2002)

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Fundao Carlos Chagas Contribuio Iluminao Pblica uma contribuio sui generis que pode ser instituda pelos Municpios ou Distrito Federal Classificao das contribuies especiais:

Seguridade Social

Contribuies Sociais

Outras Contribuies Sociais

Contribuies Sociais Gerais

Contribuio de Interveno no Domnio Econmico (CIDE)

Contribuies Corporativas (entidades de classe)

Contribuio Para Custeio do Servio de Iluminao Pblica (COSIP)

A denominao doutrinria contribuies especiais visa diferenciar tais espcies tributrias das contribuies de melhoria. J a designao contribuies parafiscais, em desuso, mas ainda adotada por alguns doutrinadores, decorre do fato de que as contribuies, sem sua origem, eram institudas com o objetivo de arrecadar recursos em favos de entidades no integrantes da administrao pblica, mas que realizavam atividades de interesse pblico (atuando paralelamente ao Estado). Como atualmente a contribuies do art. 149 tambm podem ser destinadas prpria administrao pblica, perdeu o sentido a adoo de tal terminologia. O fato de, via de regra, as contribuies especiais terem os produtos de suas arrecadaes vinculados a determinada atividade, levou alguns autores a defender que todas as etapas relativas a tal atividade, desde a arrecadao da contribuio at a realizao das despesas, deveriam ficar a cargo de uma mesma pessoa jurdica ou, ao menos, de um rgo autnomo. Se o entendimento fosse seguido, o INSS, autarquia federal, deveria arrecadar, fiscalizar, administrar e aplicar receitas das contribuies sociais 28

destinadas ao financiamento da seguridade social, de forma que seria ilegtima sua cobrana pela Receita Federal do Brasil, rgo da Unio. O STF firmou entendimento ao contrrio desta corrente doutrinria:
Para que fosse inconstitucional essa forma de arrecadao, necessrio seria que a Constituio tivesse criado um sistema de seguridade social cuja realizao, em todas as suas etapas, tivesse de ser da competncia exclusiva de um rgo autnomo de seguridade social. E no isso que resulta dos textos constitucionais concernentes seguridade social O que se importa perquirir no o fato de a Unio (Receita Federal do Brasil) arrecadas a contribuio mas se o produto da arrecadao destinado ao financiamento da seguridade social (art. 195, I, CF). A resposta est na prpria Lei 7. 689/88 que no seu art. 1 dispe expressamente que fica instituda a contribuio social sobre o lucro das pessoas jurdicas destinadas ao financiamento da seguridade social. De modo que, se o produto da arrecadao for desviado de sua exata finalidade estar sendo descumprida a lei

Portanto, o importante para caracterizar as contribuies especiais a destinao do tributo e no o rgo incumbido de sua cobrana.

Contribuies Sociais As contribuies sociais so a primeira das subespcies de

contribuies especiais previstas no art. 149 da CF/88. Segundo entendimento do STF ela est sujeita a mais uma diviso: a) contribuies de seguridade social (quando destinadas a custear servios relacionados sade, previdncia e assistncia social - art. 194, CF); b) outras contribuies sociais (as residuais previstas no art. 195 4, CF); c) contribuies sociais gerais (quando destinadas a algum outro tipo de atuao da Unio na rea social, expo: educao)

As contribuies sociais para seguridade social, apesar de previstas no art. 149 da CF/88 encontram algumas regras especficas tambm no art. 195, 29

no qual esto relacionadas bases econmicas sobre as quais podem incidir (fontes de financiamento). Contudo, alm daquelas fontes, o 4 deste mesmo artigo permite que a Unio institua novas fontes destinadas manuteno ou expanso da seguridade social (classificada pelo STF como outras contribuies sociais). Assim, possvel dizer que a Unio possui duas espcies de competncia residual: para instituir novos impostos e para instituir novas contribuies sociais de financiamento da seguridade social. Em ambos os casos so necessrias a instituio via lei complementar, a obedincia tcnica da no-cumulatividade e a inovao quanto bases de clculo e fatos geradores. Quanto ao ltimo aspecto, o STF entende que a exigncia de inovao s existe dentro da prpria espcie tributria, ou seja, um novo imposto deve possuir base de clculo e fato gerador diferentes daqueles que servem para incidncia de impostos j existentes. O mesmo para as contribuies (anlise do art. 195 4, CF e art. 154, I, CF com devidas adaptaes)

Art. 195. A seguridade social ser financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos oramentos da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, e das seguintes contribuies sociais: 4 - A lei poder instituir outras fontes destinadas a garantir a manuteno ou expanso da seguridade social, obedecido o disposto no art. 154, I.

Art. 154. A Unio poder instituir: I - mediante lei complementar, impostos no previstos no artigo anterior, desde que sejam no-cumulativos e no tenham fato gerador ou base de clculo prprios dos discriminados nesta Constituio;

Sobre a competncia, a exigncia de lei complementar s aplicvel para a criao de novas contribuies (no previstas expressamente na CF/88). Para a criao daquelas cujas fontes j contam da Constituio, vale a regra geral: lei ordinria (entendimento pacfico no STF) Observao: deve-se ter em mente que a instituio de imposto d-se em regra por meio de lei ordinria, apesar da necessidade de lei complementar 30

definindo seus fatos geradores, bases de clculo e contribuies (papel, cumprido, na maioria dos casos, pelo prprio CTN). CESPE: a contribuio social que incide sobre o lucro deve ser instituda por meio de lei complementar, haja vista tratar-se de idntica base de clculo e mesmo fato gerador do imposto de renda. Incorreta, pois uma vez que a contribuio social sobre o lucro encontra-se expressamente prevista no art. 195, I, b, da CF pode ser instituda/alterada por lei ordinria ou at mesmo medida provisria. As contribuies de seguridade social obedecem anterioridade nonagesimal (noventena), mas podem ser cobradas no mesmo exerccio em o que institudas e majoradas, uma vez que 6 do art. 195 da CF ao estabelecer essa regra, expressamente exclui tais contribuies da

anterioridade prevista no art. 150 III, b da CF.

Art. 195. A seguridade social ser financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos oramentos da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, e das seguintes contribuies sociais: 6 - As contribuies sociais de que trata este artigo s podero ser exigidas aps decorridos noventa dias da data da publicao da lei que as houver institudo ou modificado, no se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, "b".

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: III - cobrar tributos: b) no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou;

Segundo STF so contribuies sociais gerais aquelas destinadas a outras atuaes da Unio na rea social como salrio-educao (CF, art. 212 5 com redao dada pela EC 53/2006) e as contribuies para os Servios Sociais Autnomos, previstos no art. 240 da CF.

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Art. 212. A Unio aplicar, anualmente, nunca menos de dezoito, e os Estados, o Distrito Federal e os Municpios vinte e cinco por cento, no mnimo, da receita resultante de impostos, compreendida a proveniente de transferncias, na manuteno e desenvolvimento do ensino. 5 A educao bsica pblica ter como fonte adicional de financiamento a contribuio social do salrio-educao, recolhida pelas empresas na forma da lei. (Redao dada pela Emenda Constitucional n 53, de 2006)

Art. 240. Ficam ressalvadas do disposto no art. 195 as atuais contribuies compulsrias dos empregadores sobre a folha de salrios, destinadas s entidades privadas de servio social e de formao profissional vinculadas ao sistema sindical.

Os chamados Servios Sociais Autnomos (SESI, SESC, SENAI, etc.) so pessoas jurdicas de direito privado, no integrantes da administrao pblica, mas que realizam atividades de interesse pblico e, justamente por isso, legitimam-se a serem destinatrios do produto de arrecadao de contribuies, conforme previso expressa do art. 240 CF. Tais contribuies, em virtude de possurem base de clculo idntica utilizada para o clculo das contribuies incidentes sobre a remunerao paga, devida ou creditada a segurados do Regime Geral de Previdncia Social, so normalmente cobradas em conjunto com estas, no obstante a diferena no tocante ao destino da arrecadao. Configuram mais um exemplo clssico de parafiscalidade. Boa parte a doutrina entende que as contribuies para os servios sociais autnomos so contribuies corporativas. Todavia o STJ seguindo classificao adotada pelo STF tem entendido por inclu-las entre contribuies sociais gerais
As contribuies sociais previstas no art. 240 da CF tm natureza de contribuio social geral e no contribuio especial de interesse de categorias profissionais (REsp.662.911/1 Turma)

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A competncia para a criao das Contribuies de Interveno no Domnio Econmico CIDE exclusiva da Unio, e seu exerccio, por no estar sujeito a reserva de lei complementar, pode se dar na via de lei ordinria ou de medida provisria. As CIDE so tributos extrafiscais, pois um tributo que sua finalidade precpua no arrecadar, carrear recursos para os cofres pblicos, mas sim intervir numa situao social ou econmica. As CIDE so, portanto, tributos criados com base no elemento teleolgico ou finalstico, uma vez que, para serem consideradas legtimas, suas finalidades tm de ser compatveis com as disposies constitucionais, principalmente com aquelas relativas ordem econmica e financeira, que aparecem a partir do art. 170 da CF/88. Apesar de tambm visarem interveno no domnio econmico, a tcnica utilizada pela CIDE para a consecuo desse desgnio tem sido, via de regra, um pouco diferente daquela vislumbrada nos exemplos estudados, quando se definiu extrafiscalidade. Neles, a interveno se dava pela diminuio/aumento da carga tributria sobre atividade cujo

estmulo/desestmulo se desejava. J nas CIDE, a interveno ocorre pela destinao do produto arrecadao a uma determinada atividade, que justamente por conta desse reforo oramentrio, tem-se por incentivada (portanto as CIDE so vinculadas) A CIDE-combustveis a nica com fatos geradores delimitados na prpria Constituio. Nela a interveno tambm se caracteriza pela destinao do produto da arrecadao determinadas atividades.

Art. 177. Constituem monoplio da Unio:

4 A lei que instituir contribuio de interveno no domnio econmico relativa s atividades de importao ou comercializao de petrleo e seus derivados, gs natural e seus derivados e lcool combustvel dever atender aos seguintes requisitos: (Includo pela Emenda Constitucional n 33, de 2001)

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I - a alquota da contribuio poder ser: (Includo pela Emenda Constitucional n 33, de 2001) a) diferenciada por produto ou uso; (Includo pela Emenda Constitucional n 33, de 2001) b)reduzida e restabelecida por ato do Poder Executivo, no se lhe aplicando o disposto no art. 150,III, b; (Includo pela Emenda Constitucional n 33, de 2001)

II - os recursos arrecadados sero destinados: (Includo pela Emenda Constitucional n 33, de 2001) a) ao pagamento de subsdios a preos ou transporte de lcool combustvel, gs natural e seus derivados e derivados de petrleo; (Includo pela Emenda Constitucional n 33, de 2001) b) ao financiamento de projetos ambientais relacionados com a indstria do petrleo e do gs; (Includo pela Emenda Constitucional n 33, de 2001) c) ao financiamento de programas de infra-estrutura de transportes. (Includo pela Emenda Constitucional n 33, de 2001)

A Unio tem autonomia relativamente grande para instituir as CIDE, pois, desde que no se desvie do referido elemento teleolgico, a liberdade para a criao das CIDE bastante ampla. Isso se deve ao fato de a CF/88 no ter explicitado quais as bases econmicas sobre quais o tributo pode incidir. Confirmando a regra, a EC 33/2001 trouxe a mais importante exceo, ao delinear, na combinao entre os art. 149, 2, II, e 177, 4 ambos da CF/88 os fatos geradores que ensejariam a incidncia da CIDE-combustveis.
Art. 149. Compete exclusivamente Unio instituir contribuies sociais, de interveno no domnio econmico e de interesse das categorias profissionais ou econmicas, como instrumento de sua atuao nas respectivas reas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuzo do previsto no art. 195, 6, relativamente s contribuies a que alude o dispositivo.

2 As contribuies sociais e de interveno no domnio econmico de que trata o caput deste artigo: (Includo pela Emenda Constitucional n 33, de 2001) I - no incidiro sobre as receitas decorrentes de exportao; (Includo pela Emenda Constitucional n 33, de 2001) II - incidiro tambm sobre a importao de produtos estrangeiros ou servios; (Redao dada pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003) III - podero ter alquotas: (Includo pela Emenda Constitucional n 33, de 2001)

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a) ad valorem, tendo por base o faturamento, a receita bruta ou o valor da operao e, no caso de importao, o valor aduaneiro; (Includo pela Emenda Constitucional n 33, de 2001) b) especfica, tendo por base a unidade de medida adotada. (Includo pela Emenda Constitucional n 33, de 2001)

Mais recentemente a EC 42/2003 ampliou bastante a previso constitucional de incidncia da CIDE nas operaes de importao, uma vez que originalmente o inciso II do 2 do art. 149 da CF previa a cobrana do tributo apenas sobre a importao de petrleo e seus derivados, gs natural e seus derivados e lcool combustvel. Atualmente, todavia, a previso abrange a importao de produtos estrangeiros ou servios, expresso mais abrangente.

Contribuies de Interesse das Categorias Profissionais ou Econmicas Contribuies Corporativas so aquelas criadas pela Unio com o objetivo parafiscal de obter recursos destinados a financiar atividades de interesses de instituies representativas ou fiscalizatrias de categorias profissionais ou econmicas (corporaes)

Constituio prev em seu art.8, IV a criao de duas contribuies sindicais:

Art. 8 livre a associao profissional ou sindical, observado o seguinte:

IV - a assemblia geral fixar a contribuio que, em se tratando de categoria profissional, ser descontada em folha, para custeio do sistema confederativo da representao sindical respectiva, independentemente da contribuio prevista em lei;

A primeira voluntria s sendo paga pelos trabalhadores que se sindicalizarem:

STF Smula n 666 - Contribuio Confederativa - Exigibilidade - Filiao a Sindicato Respectivo A contribuio confederativa de que trata o art. 8, IV, da Constituio, s exigvel dos filiados ao sindicato respectivo.

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A ausncia de compulsoriedade aliada ao fato de a contribuio no ser criada por lei, denotam a ausncia de natureza tributria da exao. J a segunda exao inequivocadamente um tributo, pois atende a todos os elementos constantes da definio de tributo (art. 3 CTN). Foi instituda por lei e compulsria para todos aqueles que participarem de uma determinada categoria econmica ou profissional, ou de uma profisso liberal , em favor do Sindicato representativo da mesma categoria ou profisso, ou, inexistindo este, Federao correspondente mesma categoria econmica ou profissional
Art. 579 CLT - A contribuio sindical devida por todos aqueles que participarem de uma determinada categoria econmica ou profissional, ou de uma profisso liberal, em favor do sindicato representativo da mesma categoria ou profisso ou, inexistindo este, na conformidade do disposto no art. 591

Art. 591 CLT - Inexistindo sindicato, os percentuais previstos na alnea c do inciso I e na alnea d do inciso II do caput do art. 589 desta Consolidao sero creditados federao correspondente mesma categoria econmica ou profissional.

Contribuies corporativas para o custeio das entidades de fiscalizao do exerccio de profisses regulamentadas: tem-se aqui a tpica utilizao do tributo como finalidade parafiscal, uma vez que est-se diante de um caso em que o Estado cria o tributo por lei e atribui o produto da sua arrecadao a uma terceira pessoa que realiza atividade de interesse pblico. Exemplos so os conselhos de fiscalizao de profisses (CREA, CRC, CRM, CRECI, OAB) STF e STJ entendem que a OAB se distancia dos demais conselhos de fiscalizao da profisso quanto a natureza jurdica da contribuio, pois no atribuem ela natureza tributria. Porm divergem no sentido de que o STF no entende a OAB como uma autarquia e o STJ sim.

Quanto a Contribuio de Iluminao Pblica COSIP, o STF h tempos pacificou o entendimento de que o servio de iluminao pblica no 36

atende aos requisitos de especificidade e divisibilidade, necessrios para a possibilidade de financiamento mediante instituio de taxa.
STF Smula n 670 -Iluminao Pblica Taxa O servio de iluminao pblica no pode ser remunerado mediante taxa.

Sendo um servio uti universi, prestado a beneficirios no identificados e no identificveis, deveria ser remunerado por impostos, porem estes no podem ter sua arrecadao vinculada a qualquer despesa. Assim, para fugir s restries a que o art. 145, II da CF submete as taxas, foi editada a EC 39/2002 que insituiu o art. 149-A CF.
Art. 145. A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios podero instituir os seguintes tributos: II - taxas, em razo do exerccio do poder de polcia ou pela utilizao, efetiva ou potencial, de servios pblicos especficos e divisveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposio;

Art. 149-A Os Municpios e o Distrito Federal podero instituir contribuio, na forma das respectivas leis, para o custeio do servio de iluminao pblica, observado o disposto no art. 150, I e III. (Includo pela Emenda Constitucional n 39, de 2002)

Pargrafo nico. facultada a cobrana da contribuio a que se refere o caput, na fatura de consumo de energia eltrica. (Includo pela Emenda Constitucional n 39, de 2002)

A competncia constitucional foi deferida ao Municpios e ao Distrito Federal, que podem exerc-la por intermdio de lei prpria, definido com determinado grau de liberdade seu fato gerador, base de clculo alquotas e contribuintes. (como no se trata de imposto, no necessria lei de carter nacional) A arrecadao da contribuio vinculada ao custeio da iluminao pblica, sendo, portanto, ilegtima qualquer espcie de tredestinao.

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LIMITAES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR

A Constituio estatui as principais limitaes ao exerccio da competncia tributria, mas no necessariamente todas. Isso percebido pela simples leitura do art. 150 da CF. O dispositivo inaugura a Seo denominada Das limitaes do poder de tributar, deixando claro que as garantias que estatui existem sem prejuzo de outras (...) asseguradas ao contribuinte Assim, ldimo afirmar que as garantias ali estatudas formam um rol no-exaustivo, pois existem outras estipuladas em dispositivos diversos da CF (art. 5, XXXIV, por exemplo)
Art. 5 Todos so iguais perante a lei, sem distino de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no Pas a inviolabilidade do direito vida, liberdade, igualdade, segurana e propriedade, nos termos seguintes:

XXXIV - so a todos assegurados, independentemente do pagamento de taxas: a) o direito de petio aos Poderes Pblicos em defesa de direitos ou contra ilegalidade ou abuso de poder; b) a obteno de certides em reparties pblicas, para defesa de direitos e esclarecimento de situaes de interesse pessoal; CESPE: O poder e o Estado criar e cobrar tributos no ilimitado no Estado democrtico de direito; no caso brasileiro, esse poder sofre diversas limitaes: boa parte delas, mas nem todas, esto no captulo que regula o Sistema Tributrio Nacional

PRINCPIO DA LEGALIDADE

O art. 150, I da CF probe os entes federados de exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea. Alm disso, tributo por definio legal (art.3 do CTN) prestao instituda por lei.

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Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea;

Art. 3 Tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano de ato ilcito, instituda em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

A palavra exigir constante do art.150 possui o sentido de cobrar o tributo. Como a cobrana depende, por bvio, da prvia instituio da exao, o dispositivo acaba por impor que o tributo s pode ser criado por lei, seja ordinria, casos em que pode haver a utilizao de Medida Provisria, ou complementar (somente no co de emprstimos compulsrios, do Imposto sobre Grandes Fortunas IGF, e dos Impostos ou Contribuies Residuais conforme os arts. 148; 153, VII; 154, I e 195, 4, todos da CF). Existe um princpio em direito denominado paralelismo das formas o qual impe que se um instituto jurdico foi criado por meio de uma regra jurdica de determinada hierarquia, para promover sua alterao ou extino necessria a edio de um ato de hierarquia igual ou superior. Portanto no ponto em que a Constituio exige lei para a instituio Fe tributos, tambm o faz, implicitamente, para a respectiva extino. Na mesma linha, a exigncia de lei para a majorao de tributo, traz nsito o mesmo requisito para a respectiva reduo. O conjunto de matrias submetidas reserva legal se encontra resumido no art. 97 do CTN:
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer: I - a instituio de tributos, ou a sua extino; II - a majorao de tributos, ou sua reduo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65; III - a definio do fato gerador da obrigao tributria principal, ressalvado o disposto no inciso I do 3 do artigo 52, e do seu sujeito passivo; IV - a fixao de alquota do tributo e da sua base de clculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65; V - a cominao de penalidades para as aes ou omisses contrrias a seus dispositivos, ou para outras infraes nela definidas;

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VI - as hipteses de excluso, suspenso e extino de crditos tributrios, ou de dispensa ou reduo de penalidades. 1 Equipara-se majorao do tributo a modificao da sua base de clculo, que importe em torn-lo mais oneroso. 2 No constitui majorao de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a atualizao do valor monetrio da respectiva base de clculo.

O STF entende que as matrias no elencadas nesse artigo no esto abrangidas pelo princpio da legalidade. Os casos mais relevantes so a atualizao do valor monetrio da base de clculo do tributo (2 do art. 97) e a fixao o prazo para recolhimento. Quanto primeira exceo faz-se necessrio no confundir atualizao do valor monetrio da base de clculo com o aumento desta mesma base de clculo, que reservado lei.
STJ Smula n 160 - IPTU - Atualizao - ndice Oficial de Correo Monetria defeso, ao Municpio, atualizar o IPTU, mediante decreto, em percentual superior ao ndice oficial de correo monetria. CESPE: Prefeito edita decreto que atualiza o valor do IPTU devido desvalorizao da moeda. Nessas circunstncias, apesar do princpio da legalidade, o decreto juridicamente vlido

Quanto a possibilidade de alterao de alquotas do impostos de importao, de exportao, sobre produtos industrializados e sobre operaes financeiras, a Constituio prev competncia do Poder Executivo para tanto, e apesar de a Constituio no estipular por meio de qual espcie normativa essa alterao se dar, entende-se majoritariamente que o ato deve ser um Decreto Presidencial. Duas outras excees ao princpio da legalidade se deram com a EC 33/2001. Quanto CIDE-combustveis, a reduo e restabelecimento de alquotas podem ser feitos por decreto, sem obedincia legalidade nem anterioridade. J quanto ao ICMS - monofsico incidente sobre combustveis definidos em Lei Complementar, a definio (inclusive reduo e aumento) de alquotas pode ser feita por meio de convnio, sem obedincia legalidade,

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mas se o aumento ultrapassar o mero restabelecimento de patamar anteriormente fixado deve-se obedecer anterioridade.

PRINCPIO DA ISONOMIA

A isonomia possui uma acepo horizontal e uma vertical. A acepo horizontal refere-se s pessoas que esto niveladas na mesma situao e que, portanto, devem ser tratadas da mesma forma. Assim, contribuintes com os mesmos rendimentos e mesmas despesas devem pagar o mesmo imposto de renda. A acepo vertical refere-se s pessoas que se encontram em situaes distintas e que, justamente por isso, devem ser tratadas de maneira diferenciada na medida em que se diferenciam. Assim, a pessoa fsica que possui salrio de R$ 500,00 por ms est isenta de imposto de renda, enquanto aquela cujos rendimentos so de R$ 5.000,00 mensais se sujeita a uma alquota de 27,5% do mesmo imposto. O legislador constituinte, seguindo a lio, estipulou no art. 150, II da CF/88 que vedado aos entes federados instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situao equivalente (...) Tratou de isonomia no seu sentido horizontal, pois exigiu que se dispensasse tratamento igual aos que esto em situao equivalente, mas deixou implcita a necessidade de tratamento desigual aos que se encontram em situaes relevantemente distintas (sentido vertical) Por tudo, lcito afirmar que, havendo desigualdade relevante, a Constituio no apenas permite a diferenciao como tambm a exige.
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situao equivalente, proibida qualquer distino em razo de ocupao profissional ou funo por eles exercida, independentemente da denominao jurdica dos rendimentos, ttulos ou direitos;

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O princpio da capacidade contributiva est umbilicalmente ligado ao da isonomia, dele decorrendo diretamente.
Art. 145. A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios podero instituir os seguintes tributos: 1 - Sempre que possvel, os impostos tero carter pessoal e sero graduados segundo a capacidade econmica do contribuinte, facultado administrao tributria, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimnio, os rendimentos e as atividades econmicas do contribuinte.

Apesar de a Constituio ter previsto aplicao do princpio da capacidade contributiva apenas para impostos, a jurisprudncia do STF entende que nada impede sua aplicao a outras espcies tributrias.

PRINCPIO DA ANTERIORIDADE OU DA NO-SURPRESA

Inicialmente, alm da garantia de que no se cobra tributo em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei que os houver institudo ou aumentado (irretroatividade - CF, art.150, III, a), o legislador constituinte apenas impediu a cobrana no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que instituiu ou aumentou a exao (anterioridade CF, art. 150, III, b). Na prtica tornou-se frgil e insuficiente. Por esse motivo que a EC 42/2003 estendeu como regra para os tributos em geral o princpio da noventena, que at ento s era aplicvel s contribuies para financiamento da seguridade social por fora do art. 195, 6, da CF/1998
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:

III - cobrar tributos: a) em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei que os houver institudo ou aumentado; (irretroatividade) b) no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; (anterioridade)

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c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alnea b; (Includo pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003) (noventena)

O princpio da segurana jurdica traduz-se em matria tributria no princpio da no surpresa, que traz como corolrios os princpios da irretroatividade, da anterioridade e da noventena

PRINCPIO DA IRRETROATIVIDADE

Nos precisos termos constitucionais, vedado aos entes tributante cobrar tributos em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei que os houver institudo ou aumentado.
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:

III - cobrar tributos: a) em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei que os houver institudo ou aumentado;

Os objetivos do legislador so: impedir a tributao de fatos que, no momento da sua ocorrncia, no estavam sujeitos incidncia tributria; garantir que a tributao j verificada definitiva, no podendo ser objeto de majorao por legislao posterior. As maiores discusses sobre o princpio da irretroatividade residem nos fatos geradores que o CTN denomina pendentes. A controversa existncia desses fatos decorre de uma no menos controversa classificao os fatos geradores dos tributos como peridicos ou instantneos. So peridicos os fatos geradores que se prolongam no tempo, sendo considerados ocorridos nos instantes legalmente determinados, gerando, a cada perodo concludo, uma nova obrigao tributria, como o caso do 44

IPVA, cujo fato gerador ocorre anualmente, no dia 1 de janeiro. Em contrapartida, so instantneos aqueles fatos geradores que ocorrem num momento preciso da linha do tempo, dando ao ensejo ao surgimento, em cada caso de ocorrncia, uma nova obrigao tributria, como o caso do imposto de importao, cujo fato gerador se verifica a cada entrada de mercadoria estrangeira no territrio nacional. O grande problema da classificao que, nos fatos geradores ditos peridicos, a lei estipula exatamente o instante da completude e perfeio, o que faz com que tais fatos possam ser tratados como instantneos, sendo-lhes aplicvel a legislao vigente na data em que a lei define como verificado o fato gerador do tributo. Seguindo esta doutrina, jamais os fatos poderiam ser considerados pendentes, pois das duas uma: ou o perodo legal se completou e o fato passado; ou, em no se tendo completado, o fato futuro, no devendo haver dvida sobre a legislao a ser aplicada.

PRINCPIO DA ANTERIORIDADE

A Constituio Federal veda Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios cobrar tributos no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:

III - cobrar tributos: b) no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou;

Esta regra toma como marco temporal a data da publicao da lei, ao passo que o j estudado princpio da irretroatividade toma como base a data da vigncia desta mesma lei.

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O princpio existe para proteger o contribuinte, no impedindo, portanto, a imediata aplicao das mudanas que diminuam a carga tributria q que o contribuinte est sujeito (casos de extino ou reduo de tributos) ou que no tenham qualquer impacto sobre esta carga tributria. Apesar de ser um posicionamento discutvel, o STF entende que a norma que se restringe a mudar o prazo para pagamento de tributo, mesmo antecipando-o, no agrava a situao do contribuinte, no se sujeita a regra da anterioridade do exerccio. A mera atualizao monetria do valor do tributo ou da sua base de clculo, por no significar majorao do mesmo, no se sujeita anterioridade. O entendimento pacfico no STF. STF tambm entende que no configura aumento de tributo a mera reduo ou extino de desconto legalmente previsto, no sendo o caso, portanto, de incidncia do princpio da anterioridade.

Exceo ao princpio da anterioridade do exerccio financeiro:

Art150: 1 A vedao do inciso III, b, no se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, (...) (Redao dada pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)

Art. 148. A Unio, mediante lei complementar, poder instituir emprstimos compulsrios: (porm respeita a anterioridade nonagesimal) I - para atender a despesas extraordinrias, decorrentes de calamidade pblica, de guerra externa ou sua iminncia;

Art. 153. Compete Unio instituir impostos sobre: I - importao de produtos estrangeiros; II - exportao, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados; IV - produtos industrializados; (sujeitos noventena) V - operaes de crdito, cmbio e seguro, ou relativas a ttulos ou valores mobilirios; (IOF)

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Art. 154. A Unio poder instituir: I - mediante lei complementar, impostos no previstos no artigo anterior, desde que sejam no-cumulativos e no tenham fato gerador ou base de clculo prprios dos discriminados nesta Constituio; II - na iminncia ou no caso de guerra externa, impostos extraordinrios, compreendidos ou no em sua competncia tributria, os quais sero suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criao.

Art. 195. A seguridade social ser financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos oramentos da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, e das seguintes contribuies sociais: 6 - As contribuies sociais de que trata este artigo s podero ser exigidas aps decorridos noventa dias da data da publicao da lei que as houver institudo ou modificado, no se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, "b".

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: 4 Na hiptese de lei complementar definir os combustveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidir (ICMS monofsico sobre combustveis) IV - as alquotas do imposto sero definidas mediante deliberao dos Estados e Distrito Federa l(...) c) podero ser reduzidas e restabelecidas, no se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b.(Includo pela Emenda Constitucional n 33, de 2001)

Art. 177. Constituem monoplio da Unio: 4 A lei que instituir contribuio de interveno no domnio econmico relativa s atividades de importao ou comercializao de petrleo e seus derivados, gs natural e seus derivados e lcool combustvel dever atender aos seguintes requisitos: (Includo pela Emenda Constitucional n 33, de 2001) (CIDE-combustvel) I - a alquota da contribuio poder ser: (Includo pela Emenda Constitucional n 33, de 2001) b) reduzida e restabelecida por ato do Poder Executivo, no se lhe aplicando o disposto no art. 150,III, b; (Includo pela Emenda Constitucional n 33, de 2001)

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PRINCPIO DA ANTERIORIDADE NONAGESIMAL OU NOVENTENA

Prazo mnimo de noventa dias entre a data de publicao de uma lei que majorasse ou criasse o tributo era aplicvel exclusivamente s contribuies para financiamento da seguridade social por fora do art. 195, 6 da CF:
Art. 195. A seguridade social ser financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos oramentos da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, e das seguintes contribuies sociais: 6 - As contribuies sociais de que trata este artigo s podero ser exigidas aps decorridos noventa dias da data da publicao da lei que as houver institudo ou modificado, no se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, "b". ( princpio da anterioridade)

A Emenda Constitucional 42/2003 acabou incluindo no art. 150, III da CF a alnea c, cujo texto bastante parecido como o constante no artigo 196, 6:
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: III - cobrar tributos: a) em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei que os houver institudo ou aumentado; b) no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alnea b; (Includo pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)

A nica diferena aparentemente relevante que o texto inserido pela EC 42/2003 exige cumprimento de prazo de 90 dias nos casos de instituio ou aumento de tributo, enquanto que o art. 195, 6 exige o cumprimento em caso de instituio ou modificao, parecendo, pela literalidade, ser uma regra mais ampla. Entretanto o STF, entendendo que a anterioridade nonagesimal exige para proteger o contribuinte contra mudanas que repercutam negativamente

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no seu patrimnio, decidiu que o art. 195, 6, s aplicvel no caso de instituio e majorao. Princpio da noventena ou anterioridade nonagesimal so expresses sinnimas referindo-se ao mesmo instituto. A partir do advento da EC 42/2003, portanto, em homenagem ao princpio da no surpresa, anterioridade (do exerccio) e noventena passaram a ser, em regra, cumulativamente exigveis. Dessa forma, se um tributo vier a ser majorado ou institudo por lei publicada aps o dia 3 de outubro (quando faltam 90 dias para o trmino do exerccio financeiro), a cobrana no mais pode ser feita a partir de 1 de janeiro seguinte sob pena de infringir a noventena. J se a publicao da lei instituidora ou majoradora ocorrer no incio do ano, a cobrana no pode ser feita imediatamente aps transcorrer de noventa dias, pois o princpio da anterioridade do exerccio exige que se espere o incio do ano subseqente.

Algumas observaes precisam ser feitas no que concerne ao cumprimento do princpio da noventena quando um tributo a ele sujeito institudo ou majorado por meio de medida provisria. A situao deu ensejo a uma discusso no mbito do STF acerca do termo inicial da contagem do prazo de noventa dias, se a data da edio da medida provisria ou da sua data final da converso em lei. O STF entendeu que, se no houvesse mudana relevante no texto nas reedies, o prazo deveria ser contado da edio da primeira medida provisria, pois em face da continuidade normativa, no haveria surpresa do contribuinte. Contudo, no caso de mudana substancial no texto da MP, no momento de sua converso em lei, o prazo deveria ser contado na publicao da lei de converso. Aps o advento da EC 32/2001, as medidas provisrias passaram a ter vigncia de sessenta dias, prorrogveis por mais sessenta. Por conseguinte, na metade do prazo de prorrogao, completam-se os 90 dias para o incio da cobrana do tributo. Caso for convertida em lei, incide nas regras do pargrafo 49

anterior. Porm, caso a medida seja rejeitada ou perca a eficcia por decurso de prazo (120 dias), o tributo (ou majorao) deixa imediatamente de ser cobrado. Neste caso, houve cobrana com base na medida provisria durante 30 dias, cabendo ao Congresso Nacional disciplnar por decreto legislativo as relaes jurdicas geradas (art. 62, 3, CF). Caso o Congresso silencie e no edite o decreto legislativo no prazo de 60 dias, as relaes jurdicas geradas conservam-se regidas pela MP, ou seja, na prtica, os valores pagos no sero devolvidos. (art. 62, 11, CF)
Art. 62. Em caso de relevncia e urgncia, o Presidente da Repblica poder adotar medidas provisrias, com fora de lei, devendo submet-las de imediato ao Congresso Nacional. (Redao dada pela Emenda Constitucional n 32, de 2001)

3 As medidas provisrias, ressalvado o disposto nos 11 e 12 perdero eficcia, desde a edio, se no forem convertidas em lei no prazo de sessenta dias, prorrogvel, nos termos do 7, uma vez por igual perodo, devendo o Congresso Nacional disciplinar, por decreto legislativo, as relaes jurdicas delas decorrentes. (Includo pela Emenda Constitucional n 32, de 2001)

11. No editado o decreto legislativo a que se refere o 3 at sessenta dias aps a rejeio ou perda de eficcia de medida provisria, as relaes jurdicas constitudas e decorrentes de atos praticados durante sua vigncia conservar-se-o por ela regidas. (Includo pela Emenda Constitucional n 32, de 2001)

A Constituio prev, no mesmo 1 do art. 150, as seguintes excees ao princpio da noventena:

1 A vedao do inciso III, b, no se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II; e a vedao do inciso III, c, no se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, III e V; e 154, II, nem fixao da base de clculo dos impostos previstos nos arts. 155, III, e 156, I. (Redao dada pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)

So de cobrana Imediata.

Esses obedecem anterioridade do exerccio.

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PRINCPIO DO NO CONFISCO

O princpio da vedao do confisco tambm poderia se denominado de princpio da razoabilidade o proporcionalidade de carga tributria . A idia subjacente que o legislador, ao se utilizar do poder de tributar que a Constituio lhe confere, deve faz-lo de forma razovel e moderada, sem que a tributao tenha por efeito impedir o exerccio de atividades lcitas pelo contribuinte, dificultar o suprimento de suas necessidades vitais bsicas ou comprometer seu direito a uma existncia digna. O conceito de confisco indeterminado, sujeito a alto grau de subjetividade e varia muito de acordo com as concepes poltico-filosficas do intrprete. Isto no impede, contudo, que, em casos de notria ausncia de razoabilidade de uma exao, o Poder Judicirio reconhea a existncia de efeito confiscatrio da tributao. O princpio da vedao ao confisco expresso em clusula aberta ou conceito jurdico indeterminado, cabendo ao prudente arbtrio do juiz, em cada caso que lhe for submetido, avaliar a existncia ou no do confisco.

PRINCPIO DA LIBERDADE DE TRFEGO

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: V - estabelecer limitaes ao trfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrana de pedgio pela utilizao de vias conservadas pelo Poder Pblico;

A regra possui excees. A primeira a possibilidade de cobrana do ICMS interestadual. Como um gravame incidente tambm sobre operaes que se destinam a outro Estado determinados bens e sobre prestao de determinados servios, o tributo interestadual acaba por construir uma limitao ao trfego de bens pelo territrio nacional. Como a cobrana tem fundamento constitucional, plenamente vlida, no havendo que se discutir sua legitimidade. 51

No que se refere ao pedgio, a questo bastante controversa, principalmente em relao sua natureza jurdica (tributria ou no). O pedgio considerado como tributo, nos termos constitucionais, apenas aquele cobrado pelo Poder Pblico pela utilizao de vias por ele conservadas. O Supremo Tribunal Federal entende que o pedgio-tributo tem natureza de taxa de servio. Atualmente, entretanto, o pedgio tem sido cobrado por particulares em regime de concesso permisso ou autorizao. Ter natureza contratual o pedgio cobrado, que, em tais casos, ter natureza de preo pblico ou tarifa.

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IMUNIDADES

Basicamente, trs diferentes institutos jurdicos podem excepcionar a regra, que o pagamento de tributo. So eles: a no incidncia (que abrange as imunidades); a iseno; e a fixao de alquota zero. A no incidncia refere-se s situaes em que um fato no alcanado pela regra da tributao. A iseno consiste na dispensa legal do pagamento do tributo. Assim, o ente poltico que tem competncia para instituir o tributo e, ao faz-lo, opta por dispensar o pagamento de terminadas situaes. A alquota zero, o entre tributante tem competncia para criar o tributo e o fato gerador ocorre no mundo concreto, mas a obrigao tributria dele decorrente, por uma questo de clculo, nula.

As imunidades so limitaes constitucionais ao poder de tributar consistentes na delimitao da competncia tributria constitucionalmente conferida aos entes polticos.
ESAF (correta): A Constituio, ao definir a competncia, excepciona determinadas situaes que, no fosse a imunidade, estariam dentro o campo da competncia, mas por fora da norma de imunidade, permanecem fora do alcance do poder de tributar

J a iseno opera no mbito do exerccio da competncia, enquanto a imunidade, como visto, opera no mbito da prpria delimitao de competncia. (a imunidade delimita a prpria competncia, enquanto a iseno delimita o seu exerccio)

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ESAF (correta): A diferena bsica entre a imunidade e a iseno est em que a primeira atua no plano da definio de competncia, e a segunda no plano de exerccio da competncia.

A conseqncia da diferena essencial entre imunidade e iseno que, como a imunidade delimita uma competncia constitucionalmente atribuda, sempre prevista na prpria Constituio, pois no se pode criar excees a uma regra numa norma de hierarquia inferior quela que estatui a prpria regra. J a iseno est sempre prevista em lei, pois atua no mbito do exerccio legal de uma competncia.

Veculos Automotores Oficiais (Regra na CF Imunidade) Veculo s Veculos Automotores pertencentes a Deficientes Fsicos (Regra na Lei Iseno)

Bicicletas No incidncia pura e simples

Na Constituio, a ttulo de exemplo, existem imunidades relativas a taxas (art. 5, XXXIV), impostos (art. 150, VI), e contribuies para seguridade social (art. 195, 7). As mais importantes imunidades, contudo, so aquelas constantes no art. 150, VI da CF/88. Estas, como deixa claro a redao constitucional, so aplicveis exclusivamente aos impostos.

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Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: VI - instituir impostos sobre: a) patrimnio, renda ou servios, uns dos outros; b) templos de qualquer culto; c) patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei; d) livros, jornais, peridicos e o papel destinado a sua impresso.

IMUNIDADE TRIBUTRIA RECPROCA

A Constituio Federal proibiu Unio, Estado, Distrito Federal e Municpios de institurem impostos sobre patrimnio, renda ou servios uns dos outros. Trata-se de clusula ptrea, por configurar importante regra protetiva do pacto federativo ao impedir a sujeio de um ente federativo ao poder de tributar do outro. Como j dito, a imunidade recproca s se aplica a impostos, no impedindo instituio de taxa. Por fora do disposto no 2 do art. 150, a imunidade prevista extensiva s autarquias e s fundaes institudas e mantidas pelo Poder Pblico, no que se refere ao patrimnio, renda e aos servios, vinculados s suas finalidades essenciais ou s delas decorrentes. Parte da doutrina denomina a regra de extenso de imunidade tributria recproca. O STF entende que a imunidade tributria recproca, prevista no art. 150, VI, a, da CF abrange as empresas pblicas e sociedades de economia mista prestadoras de servio pblicos de prestao obrigatria e exclusiva do Estado. O STF apreciou a possibilidade de extenso da imunidade recproca Empresa de Correios e Telgrafos.

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A concluso que facilmente se chegaria em face do 3 do art. 150 seria

que a ETC por ser uma empresa pblica (e no uma autarquia ou fundao pblica) e por cobrar preos ou tarifas por seus servios, no estaria protegida pela clusula imunizante
3 - As vedaes do inciso VI, "a", e do pargrafo anterior no se aplicam ao patrimnio, renda e aos servios, relacionados com explorao de atividades econmicas regidas pelas normas aplicveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestao ou pagamento de preos ou tarifas pelo usurio, nem exonera o promitente comprador da obrigao de pagar imposto relativamente ao bem imvel.

Todavia, o STF entendeu que a ECT, por prestar servio pblico de prestao obrigatria e exclusiva do Estado, goza de imunidade, pois ainda no entender do STF, a extenso prevista no 2 do art.150 aplica-se s empresas pblicas.

A IMUNIDADE TRIBUTRIA RELIOSA

Como liberdade de culto direito individual expressamente consagrado (art. 5, VI, CF), e a imunidade religiosa uma das garantias que protege tal direito, ambos esto protegidos por clusula ptrea. Tambm aqui a imunidade aplicvel somente a impostos, no sendo extensiva, por exemplo, s contribuies sindicais. O art. 150, VI, b, disse menos do que deveria dizer, e esta afirmao baseia-se na distino entre o templo (prdio fisicamente considerado) e a entidade religiosa, com todas as atividades que lhe so inerentes. A proteo abrange todo o patrimnio, todas as rendas e todos os servios destas entidades que estejam vinculados as suas finalidades essenciais.

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IMUNIDADE TRIBUTRIA DOS PARTIDOS POLTICOS, SINDICATOS DE TRABALHADORES E ENTIDADES EDUCACIONAIS E ASSISTNCIAS SEM FINS LUCRATIVOS

A imunidade tributria conferida aos partidos polticos e s fundaes por eles mantidas corolrio do Estado Democrtico de Direito e assegura o pluralismo poltico, ao evitar que o Estado use do poder de tributar como pretexto para subjugar partidos polticos cujas concepes contrariem aquelas adotadas por quem esteja no exerccio do poder. Ao imunizar as entidades sindicais dos trabalhadores o legislador constituinte quis proteger a liberdade de associao sindical estauda no art. 8 da Magna Carta. Percebe-se que a proteo s contempla o sindicato dos trabalhadores, o sindicato de empregadores (patronais) no so beneficirios da regra imunizante. As entidades educacionais e assistenciais se fins lucrativos tambm esto protegidas, desde que atendam os requisitos estipulados por lei, conforme exigncia expressa do final do art. 150, VI, c, da CF.
Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: VI - instituir impostos sobre: (Vide Emenda Constitucional n 3, de 1993) d) patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;

O fato da norma constitucional depender de regulamentao legal n pode levar a concluso de que o benefcio previsto seja uma iseno e no uma imunidade. O que acontece neste caso que a imunidade foi estipulada em norma constitucional de eficcia limitada. Como a lei editada estar regulando uma limita constitucional ao poder de tributar (imunidade), ser necessariamente complementar, por conta da exigncia constante no art. 146, II, da CF /88.
Art. 146. Cabe lei complementar: II - regular as limitaes constitucionais ao poder de tributar;

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Atualmente o que faz o papel da lei complementar reguladora da imunidade o art. 14 do CTN. Nos precisos termos do dispositivo, so os seguintes requisitos para que as entidades em questo gozem de imunidade:
Art. 14. O disposto na alnea c do inciso IV do artigo 9 subordinado observncia dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas: I no distriburem qualquer parcela de seu patrimnio ou de suas rendas, a qualquer ttulo; (Redao dada pela Lcp n 104, de 10.1.2001)

II - aplicarem integralmente, no Pas, os seus recursos na manuteno dos seus objetivos institucionais; III - manterem escriturao de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatido.

Art. 9 vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: IV - cobrar imposto sobre: a) o patrimnio, a renda ou os servios uns dos outros; b) templos de qualquer culto; c) o patrimnio, a renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia social, sem fins lucrativos, observados os requisitos fixados na Seo II deste Captulo; (Redao dada pela Lei Complementar n 104, de 10.1.2001)

d) papel destinado exclusivamente impresso de jornais, peridicos e livros. 1 O disposto no inciso IV no exclui a atribuio, por lei, s entidades nele referidas, da condio de responsveis pelos tributos que lhes caiba reter na fonte, e no as dispensa da prtica de atos, previstos em lei, assecuratrios do cumprimento de obrigaes tributrias por terceiros. 2 O disposto na alnea a do inciso IV aplica-se, exclusivamente, aos servios prprios das pessoas jurdicas de direito pblico a que se refere este artigo, e inerentes aos seus objetivos.

Se a entedidade deixar de cumprir quaquer dos requisitos, a autoridade competente pode suspensder a aplicao do benefcio, conforme prev o 1 do mesmo art. 14 do CTN. No se deve confundir ausncia de fins lucrativos com suprvtil financeiro. Segundo jurisprudcia pacfica da Corte, o fato de a entidade utilizar seu patrimnio em atividades que gera renda e, a rigor, no se enquadrar nas suas finalidades essenciais, no afasta a imunidade, desde que os recursos obtidos sejam destinados a tais finalidades essenciais. 58

STF - Smula 724: Ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao IPTU o imvel pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, VI, "c", da Constituio, desde que o valor dos aluguis seja aplicado nas atividades essenciais de tais entidade

Uma controvrsia refere-se ao enquadramento das entidades fechadas de previdncia social privada dentro do conceito de entidade assistncial sem fins lucrativos, para fins de reconhecimento de imunidade tributria. A previdncia social e assistncia social so, no entender do legislador coisas distintas, que fazem parte de um sistema maior que a seguridade social. As entidades fechadas de previdncia provada so mantidas com contribuies, normalmente composta pelo patrocinador ( que a entidade cujo os empregados se filiam) e os beneficirios do sistema (empregaos). Nesses casos percebe-se nitidamente o carter contributivo e, portanto previdncirio, ou seja, no-assistencial, do sistema. No h que se falar em imunidade. No entanto h casos em que entidades fechadas de previdncia privada que constituem um verdadeiro presente do empregador ao empregado, pois s aquele verte contribuies ao sistema. Nesses casos o STF considera o carter do sistema assistencial e a entidade imune.
TF Smula n 730 - Imunidade Tributria - Instituies de Assistncia Social sem Fins Lucrativos - Entidades Fechadas de Previdncia Social Privada Contribuio dos Beneficirios : A imunidade tributria conferida a instituies de assistncia social sem fins lucrativos pelo art. 150, VI, c, da Constituio, somente alcana as entidades fechadas de previdncia social privada se no houver contribuio dos beneficirios.

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IMUNIDADE TRIBUTRIA CULTURAL

No seu art. 150, VI, d, a CF/88 probe os entes federados de instituir impostos sobre livros, jornais, peridicos e o papel destinado a sua impresso. Das imunidades previstas no inciso VI do art. 150 esta a nica puramente objetiva, de forma a impedir to somente a cobrana dos impostos incidentes diretamente sobre livros, jornais, peridicos, e sobre o papel destinado a sua impresso. Jurisprudncia pacfica no STF: IPMF. Empresa dedicada edio, distribuio e comercializao jornais revistas e peridicos. Imunidade que contempla, exclusivamente, veculos de comunicao e informao escrita e o papel destinado a sua impresso, sendo portanto, de natureza objetiva, razo pela qual no se estende s editoras, autores, empresas jornalsticas ou de publicidade que permanecem sujeitas tributao pelas receitas e pelos lucros auferidos. O constituinte, ao instituir esta benesse, no fez ressalvas quanto ao valor artstico ou didtico, relevncia das informaes divulgadas ou qualidade cultural de uma publicao. Por isso a admissibilidade de imunidade albuns de figurinhas e apostilas. Mas, por no poderem ser considerados como destinados cultura e educao, os encartes com exclusia finalidade comercial, mesmo que inseridos dentro de jornais, no esto protegidos pela imunidade. Ressalta-se, porm, que a presena de propaganda no corpo da prpria publicao, sendo dela inseparvel, no lhe retira a imunidade. Para a produo de um livro, um jornal ou um peridico podem ser necesrios vrios materiais, como tinta, cola, linha, papel. Destes insumos, o texto expresso do art. 150, VI, d, da CF/88 somente protege o papel

destinado a impresso da publicaes.

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STF Smula n 657 - 24/09/2003 - Imunidade Tributria - Previso e Abrangncia - Filmes e Papis Fotogrficos para Publicao de Jornais e Peridicos A

imunidade prevista no art. 150, VI, d, da CF abrange os filmes e papis fotogrficos necessrios publicao de jornais e peridicos.

Por ltimo bastante controversa a questo relativa a livros, jornais e peridicos em meio eletrnico (CD ROM, por exemplo). No mbito do STF, os posicionamentos no so muito claros, mas percebe-se que se direcionam no sentido de tratar a divulgao eletrnica mais como software do que como livro. O Ministro Eros Grau, entendendo que a produo e comecializao em srie do software acaba por caracteriz-lo como mercadoria, no reconheceu, portanto, a imunidade.

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COMPETNCIA TRIBUTRIA E LEGISLAO TRIBUTRIA

Competncia para legislar sobre direito tributrio o poder constitucionalmente atribudo para editar leis que versem sobre tributos e relaes jurdicas a eles pertinentes. Trata-se de uma competncia genrica para traar regras sobre o exerccio do poder de tributar. Em contrapartida, competncia tribtria o poder constitucionalmente atribudo de editar leis que instituem tributos. Foi exercendo a competncia para legislar sobre o direito tributrio que a Unio editou o CTN, a lei de normas gerais sobre tal ramo de direito. Mas foi exercendo a competncia trbutria que a mesma Unio instituiu, por meio de lei, o imposto de renda, o imposto territorial rural, o PIS e a COFINS, entre outros tributos.

TEORIA DA RECEPO: A maneira correta de se referir ao fenmeno ocorrido com o CTN afirmar que foi editado como lei ordinria (Lei 5.172/1966), tendo sido recepcionada com fora de lei complementar pela Constituio Federal de 1967, e mantido tal status com o advento da Constituio Federal de 1988, visto que, tanto esta quanto aquela Magna Carta reservavam lei complementar a veiculao das normas gerais em matria tributria , a regulao das limitaes ao poder de tributar e as disposies sobre conflitos de competncia.

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