Contabilidade Geral Livro

Joo Edson da Silva
2. edio
2008
Contabilidade
Geral
2008 IESDE Brasil S.A. proibida a reproduo, mesmo parcial, por qualquer processo, sem autorizao por
escrito dos autores e do detentor dos direitos autorais.
S586 Silva, Joo Edson da. / Contabilidade Geral. / Joo Edson da
Silva. 2. ed Curitiba : IESDE Brasil S.A. , 2008.
372 p.
ISBN: 978-85-387-0154-5
1. Contabilidade. 2. Patrimnio. 3. Plano de Contas. I. Ttulo.
CDD 657
IESDE Brasil S.A.
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Batel Curitiba PR
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Todos os direitos reservados.
Joo Edson da Silva
Mestrando em Cincias Contbeis e Especialis-
ta em Auditoria Contbil pela Universidade do
Grande Rio. Bacharel em Cincias Contbeis pela
Universidade Estadual do Rio de Janeiro (UERJ).
Coordenador do curso de Cincias Contbeis,
professor da Ps-graduao em Gesto Social e
professor dos cursos de Graduao da Universi-
dade Castelo Branco (UCB).
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Histrico da Contabilidade
9
9 | Introduo
12 | Navegando no tempo
13 | Conhecendo a Contabilidade
14 | A Contabilidade e as sociedades primitivas
15 | Noes gerais de Contabilidade
Patrimnio
29
29 | Introduo
30 | Conceito
35 | Representao grfca do patrimnio
36 | Ativo
37 | Passivo
38 | Patrimnio lquido
Situaes Lquidas Patrimoniais (SLP)
49
49 | Introduo
49 | Conceito
52 | Representao grfca das situaes ou estados patrimoniais
56 | Fontes do patrimnio
Atos e fatos
67
67 | Introduo
67 | Atos administrativos
68 | Fatos contbeis
68 | Classifcao dos fatos contbeis
Contas
85
85 | Introduo
85 | Conceito
85 | Tipos de contas
87 | Situao das contas
89 | Saldo das contas
90 | Plano de contas
Escriturao
111
111 | Introduo
111 | Estrutura
112 | Razonete
113 | Funcionamento
114 | Contas de resultado contabilizao
115 | Contas de compensao
116 | Mtodos de escriturao
116 | Sistemas de escriturao
117 | Livros de escriturao
As variaes do Patrimnio lquido
135
135 | Introduo
136 | Resultado
138 | Despesas
139 | Receitas
139 | Balancete de verifcao
144 | Apurao do resultado do exerccio
Demonstraes fnanceiras: Balano Patrimonial
159
159 | Introduo
174 | Grupos de contas do ativo
Demonstraes fnanceiras:
Demonstrao do Resultadodo Exerccio
189
189 | Conceito
192 | Contas de resultado plano de contas
Fatos que alteram compras e vendas
215
215 | Introduo
215 | Conceito
215 | Descontos comerciais
219 | Descontos fnanceiros
222 | Abatimentos
223 | Devolues
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Operaes com mercadorias
Apurao extracontbil
231
231 | Introduo
231 | Conceito
232 | Resultado com Mercadorias (RCM)
232 | Apurao extracontbil
Operaes com mercadorias Apurao contbil
247
247 | Apurao contbil
Custo especfco e PEPS
269
269 | Inventrio permanente
Custo UEPS
289
Custo mdio
305
311 | Quadro comparativo
Gabarito
321
Referncias
333
Atividades de aplicao
337
Anotaes
371
Introduo
C
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Este livro resultado de muita dedicao e foi
elaborado para o aluno que deseja fazer uma re-
viso a respeito da contabilidade bsica ou de-
senvolver o conhecimento contbil. Serve como
referncia e fonte de pesquisa para ajud-lo a
conhecer melhor a Cincia Contbil. Esta obra
abrange, em linguagem clara e de fcil compre-
enso, os conceitos bsicos de contabilidade,
patrimnio, contas, escriturao, demonstra-
es contbeis, operaes com mercadorias,
alm de outras informaes importantes para
a tomada de deciso do gestor, que podem ser
fornecidas atravs da aplicao da Cincia Con-
tbil, e ainda alguns exerccios prticos para que
o leitor possa treinar e fxar o que foi aprendido.
Espero que este trabalho contribua para a ele-
vao do conhecimento, agregando valor de
aprendizado e que venha a ser til tanto na sua
vida acadmica quanto na profssional.
A cincia mais efcaz no deve ser aquela
que venha abaixar os que esto em cima,
porm a que vem elevar os que esto
embaixo. (Ado Myszak)
Introduo
A palavra Contabilidade, dentre os diversos signifcados, cincia que
estuda e interpreta os registros dos fenmenos que afetam o patrimnio de
uma entidade (empresa, instituio pblica, pessoa fsica, instituio no
lucrativa etc.), segundo o Novo Dicionrio de Lngua Portuguesa, de Aurlio
Buarque de Holanda Ferreira (1999).
Sergio de Iudcibus e Jos Carlos Marion (2001, p. 43), em seu Dicionrio
de Termos de Contabilidade, trazem algumas defnies de Contabilidade,
a saber:
Do ponto de vista do usurio, sistema de informao e avaliao destinado a prover seus
usurios com demonstraes e anlises de natureza econmica, fnanceira, fsica, de
produtividade especial com relao entidade objeto de contabilizao. Quanto a seu
objeto, cincia do Patrimnio, que evidencia as variaes quantitativas e qualitativas do
mesmo. Em uma viso macro, cincia que registra e avalia como e quo bem a entidade
utilizou os recursos a ela confados.
Para entendermos melhor porque a Contabilidade tem sentido amplo e
aplicaes diversas, relatamos algumas expresses que corroboram para a
seguinte afrmativa: A Contabilidade, como ferramenta de controle, dever
indicar, sempre, qual o objetivo da informao que se deseja alcanar.
Contabilidade administrativa
Principal fnalidade: preparar informes para tomada de deci-
ses administrativas. uma expresso que se usa para deno-
minar uma ramifcao de Contabilidade, que rene funes
cujo objetivo prtico o atendimento s necessidades de
administradores e gestores sobre informaes quantitativas
e qualitativas, em relao ao andamento dos negcios dos
quais sejam os responsveis.
10
Contabilidade Geral
Contabilidade gerencial
uma ferramenta indispensvel para a gesto de negcios.
Os gestores de empresas precisam aproveitar as informaes
geradas pela escriturao contbil, pois obviamente este
ser um fator de competitividade com seus concorrentes: a
tomada de decises com base em fatos reais e a utilizao da
contabilidade como uma tcnica comprovadamente efcaz.
Como a gesto de entidades um processo complexo e ines-
gotvel, a aplicao adequada da contabilidade pode facili-
tar o gerenciamento, apresentando algumas vantagens, tais
como: apurao de custos, projeo de oramentos empre-
sariais, anlise de desempenho (ndices fnanceiros), clculo
do ponto de equilbrio, determinao de preos de vendas,
planejamento tributrio, controles oramentrios etc.
Contabilidade pblica
o ramo da Contabilidade que se dedica ao estudo do patri-
mnio dos entes pblicos. A Contabilidade pblica, tambm
chamada de Contabilidade governamental, no deve ser
confundida com a Contabilidade social.
No Brasil, a Contabilidade pblica advm diretamente da
legislao. O principal dispositivo legal a Lei 4.320/64, em-
bora na sua maior parte ela traga regulamentao oramen-
tria e fnanceira e no patrimonial ou contbil prpriamente
dita.
Est intimamente ligada com a gesto de recursos pblicos.
Essa rea ganhou maior visibilidade com a Lei de Responsa-
bilidade Fiscal.
Contabilidade social
ou Contabilidade nacional
uma disciplina da Economia, cujo objeto so as chamadas
contas nacionais, como por exemplo, o Produto Interno Bru-
to (PIB), cuja metodologia desenvolvida pela ONU faz uso do
universal mtodo das partidas dobradas.
Contabilidade de custos
o ramo da Contabilidade que se destina a produzir infor-
maes para diversos nveis gerenciais das aziendas (empre-
sas/entidades), como auxlio s funes de determinao de
desempenho, e de planejamento e controle das operaes
e de tomada de decises. A sua aplicabilidade est na cole-
ta de dados, classifcao e registro dos dados operacionais
das diversas atividades das aziendas (empresas/entidades),
denominados de dados internos, bem como, algumas vezes,
coleta e organiza dados externos. Os dados coletados po-
dem ser tanto monetrios como fsicos. Exemplos de dados
fsicos operacionais: unidade produzidas, horas trabalhadas,
quantidade de requisies de materiais e de ordens de pro-
duo, entre outros.
Contabilidade tributria
ou Contabilidade fscal
o ramo da Contabilidade responsvel pelo gerenciamento
dos tributos incidentes nas diversas atividades de uma em-
presa, ou grupo de empresas, adaptando a rotina empresa-
rial s obrigaes tributrias, de forma a no expor a entida-
de s possveis sanes fscais e legais.
11
Contabilidade fnanceira
uma expresso tcnica que sintetiza a aplicao da matria
contbil e a direciona para a gesto fnanceira do capital apli-
cado da empresa, e cuida da elaborao das demonstraes
fnanceiras mediante princpos de contabilidade geralmen-
te aceitos.
Contabilidade agrcola Aplicada s aziendas (empresas/entidades) agrcolas.
Contabilidade pastoril ou
Contabilidade pecuria
Aplicada s aziendas (empresas/entidades) que tm reba-
nhos como objeto do negcio.
Contabilidade rural
Aplicada azienda (empresa/entidade) agrcola, como
azienda pastoril (pecuria); ou seja, aziendas que se dedicam
s atividades de campo.
Contabilidade bancria Aplicada s aziendas (empresas/entidades) bancrias.
Contabilidade industrial
Contabilidade aplicada s empresas industriais, ou seja,
aquelas que transformam matrias-primas em bens de con-
sumo ou utilizveis.
Contabilidade comercial Contabilidade aplicada s empresas mercantis (comerciais),
isto , quelas que compram e vendem mercadorias.
Contabilidade de servios Contabilidade aplicada s empresas prestadoras de servios.
Contabilidade de seguros Contabilidade aplicada s empresas de seguros, ou seja, em-
presas cujo negcio a proteo do risco.
Contabilidade de transportes
Contabilidade aplicada s empresas de transportes, ou seja,
quelas que prestam servios por meio da conduo de car-
gas ou de passageiros.
Contabilidade hospitalar Contabilidade aplicada s empresas hospitalares.
Contabilidade imobiliria Contabilidade aplicada s empresas que tm por objeto o
comrcio ou a indstria de imveis.
Apesar de visualizarmos vrias nomenclaturas, a aplicao dos diversos
termos da Contabilidade passou a ocorrer com a formao de grandes em-
presas, pois surgiu o interesse de grupos cada vez maiores de indivduos que
necessitavam da informao contbil, a saber: acionistas, clientes, adminis-
tradores, fnanciadores, banqueiros, fornecedores, rgos pblicos, empre-
gados, alm da sociedade em geral; pois o desenvolvimento e o crescimento
das empresas tornaram-se assuntos de relevncia social.
12
Contabilidade Geral
Assim, pode-se dizer que a Contabilidade surgiu ou foi criada a partir da
necessidade de uma ferramenta que pudesse atender ao usurio, respon-
dendo as suas dvidas e vislumbrando posicionamentos futuros que indi-
cassem, de forma mais segura, uma direo para se obter resultados efcien-
tes e efcazes.
Navegando no tempo
Diante da amplitude que a Contabilidade nos oferece, verifcamos que
ela j existia e era usada h muito tempo atrs.
No VI ciclo de estudos em cincia da informao, realizado no Rio de Ja-
neiro em outubro de 1998, ressaltou-se que as civilizaes mais antigas eram
formadas por pequenas comunidades, pequenos grupos de pessoas que, li-
derados por uma autoridade, se depararam com a necessidade de controlar
o seu patrimnio. Da surgiram os primeiros registros da escrita, que foram os
registros contbeis, relacionados com as quantidades de sacos de gros ou
cabeas de gados. medida que os bens aumentavam, crescia o patrimnio.
No difcil imaginar que a carncia em se manter um controle era to indis-
pensvel, como em nossos dias. A Contabilidade empiricamente j existia,
e o desejo da humanidade em registrar os fatos ocorridos surgiu para que se
pudesse, formalmente, atravs da escrita, manter um histrico de movimen-
taes. O que perdura at os dias atuais.
A Contabilidade considerada muito antiga, pois encontramos em
livros, histricos de registros em que vrias pessoas, em variados lugares e
em situaes diversas, das mais variadas profsses, classes sociais e origens
culturais distintas, escreveram aes que indicavam que j existia empiri-
camente. Os livros mais antigos so importantes documentos disposio
da comunidade cientfca, pois relatam as origens de muitos acontecimen-
tos e nos fornecem parmetros para entendermos que, com o passar dos
tempos, a Contabilidade evolui atendendo demanda de novos usurios,
em pocas modernas.
Nesse contexto, podemos entender porque a Contabilidade to impor-
tante para as naes.
13
Conhecendo a Contabilidade
Talvez voc esteja se perguntando mas o que Contabilidade?
A palavra Contabilidade (latim = computare) signifca contar, computar,
calcular. Por essa razo, sempre expressou a idia de contagem numrica.
Em alguns livros encontramos o verbo contar ligado a uma expresso
numrica.
A Contabilidade existia de forma prtica e usual, a ponto de permitir que
os gestores das naes mais antigas pudessem tomar decises, tais como: o
momento de parar de abastecer o seu estoque, isto , parar de comprar ou
de produzir; o momento de vender; pagar; receber; enfm, negociar. Encon-
tramos na histria de outras civilizaes diversos exemplos da aplicabilidade
da Contabilidade.
Atravs do uso da Contabilidade, busca-se a maximizao dos resulta-
dos, a fm de aumentar as riquezas, ou na pior das hipteses, mant-las no
mesmo patamar; evitando-se gerar uma reduo.
Encontramos alguns rgos governamentais contando os pases para
saber a estatstica comparativa da evoluo populacional em todos os senti-
dos. Na verdade, isso tambm uma forma de aplicao da Contabilidade.
Pouco importa se para contar estoque de mercadorias, pessoas, pro-
dutos, servios etc. A Contabilidade teve, tem e sempre ter a sua funo na
sociedade.
Embora a Contabilidade esteja ligada a nmeros, no uma cincia
exata, mas sim uma cincia social. As cincias sociais so um ramo do conhe-
cimento cientfco que estuda os aspectos sociais do mundo humano. Seus
mtodos podem ser utilizados nas cincias aplicadas, que so produzidas
com a inteno de serem aplicadas a objetivos prticos.
A Contabilidade est intrinsecamente ligada a negcio no sentido de
comrcio, relaes comerciais, negociao, negociar (comerciar, manter
relaes para concluir tratados ou convnios e promover o andamento
de contratar, ajustar, agenciar, celebrar, comprar, vender, permutar, trocar
e combinar).
14
Contabilidade Geral
Observamos que, embora estejamos vivendo a globalizao, os termos
atuais j eram empregados pelas civilizaes com o mesmo propsito.
O termo negcio, apesar de ser atual, denotava o sentido de negociabili-
dade em pocas primitivas.
A Contabilidade, com o passar dos tempos, foi se amoldando com as ne-
cessidades bsicas e complexas de cada ambiente de aplicao. Como as
naes, tm histrias, valores, sistemas polticos e culturas diferentes, elas
tambm tm padres diferentes de desenvolvimento fnanceiro-cont-
bil. Por essa razo, a Contabilidade se aplica ao desenvolvimento econmico
de cada nao.
A Contabilidade e as sociedades primitivas
Para entendermos sobre o assunto Contabilidade, seja do ponto de vista
terico ou prtico, necessrio buscarmos registros antigos, em civilizaes
primitivas, que fundamentem a afrmativa que, diante de um cenrio mer-
cantilista, as pessoas compravam, pagavam, vendiam, recebiam, efetuavam
despesas, obtinham lucros, possuam dinheiro para efetivarem essas tran-
saes comerciais; tudo isso porque muitos eram possuidores de riquezas
(sinnimo de patrimnio) pequenas ou grandes etc. Todavia, utilizavam da
cincia como conhecimento para adquirirem habilidades para alavancarem
os negcios.
O perodo que eles viviam era diferente, mas as necessidades eram as
mesmas que enfrentamos no presente sculo. Foi nesse contexto que a Con-
tabilidade foi inserida. Talvez, de uma forma mais rudimentar. Na maioria das
vezes, baseada na experincia, contudo exercendo a sua funo primordial
de controle.
No passado, houve na histria um perodo recessivo e as pessoas iam at
o Egito (exemplo de nao primitiva e culta) comprar alimento. O interessan-
te que as pessoas levavam dinheiro para comprar e era a prova cabal de um
cenrio totalmente mercantilista. E, como tal, a Contabilidade no poderia
estar de fora; pois era, e , a ferramenta de controle. Observe que onde h
compra, h venda, recebimento, pagamento, dinheiro e operaes de crdi-
to. Enfm, havia mutaes patrimoniais naquela poca (1707 anos a.C.).
O meio de troca era feito atravs dos metais preciosos antes da inveno
das moedas. Os egpcios usavam a prata e o ouro como dinheiro e, na Palesti-
15
na, o material mais freqentemente usado era a prata. Assim, as negociaes
envolviam as mais variadas formas de metais. As moedas, no entanto, surgi-
ram depois que os metais comearam a ser usados como padres de peso
e valor.
O ser humano utilizava, desde os tempos mais remotos, uma linguagem
muito semelhante a que usamos atualmente, em um mundo globalizado. Vi-
vendo em pocas diferentes, desfrutando de culturas diferentes, praticando
costumes diferentes e utilizando ferramentas diferentes, o homem sempre
vislumbrou o mesmo objetivo: controlar o que possua, os ganhos e as
perdas; gerar informaes para mensurar e majorar as riquezas dos povos.
Por isso a Contabilidade to antiga e to necessria em qualquer ne-
gcio. Pois, sem ela no conseguimos mensurar o que temos (aspecto quali-
tativo) e o quanto temos (aspecto quantitativo).
Hoje, vivemos com tcnicas mais aperfeioadas de controle. E, ainda
assim, a Contabilidade continua a ter o seu papel precpuo no meio da
humanidade.
atravs da Contabilidade que alcanamos resultados, tomamos deci-
ses e direcionamos (ou redirecionamos) nosso negcio.
Dessa forma, podemos afrmar que a Contabilidade um excelente
instrumento de gesto, pois possui confabilidade pelo tempo que existe,
sendo aplicada desde as origens das civilizaes. Fornece ao gestor infor-
maes fdedignas capazes de manter ou mudar a trajetria de qualquer
empreendimento.
Noes gerais de Contabilidade
Conceito
Vrios so os conceitos em relao Contabilidade. Vamos elencar alguns
deles:
A Contabilidade , objetivamente, um sistema de informao e avalia-
o destinado a prover seus usurios com demonstraes e anlises de
natureza econmica, fnanceira, fsica e de produtividade, com relao
entidade objeto de contabilizao. (Pronunciamento do Instituto
16
Contabilidade Geral
Brasileiro de Contadores (Ibracon), aprovado pela Comisso de Valo-
res Mobilirios atravs da Deliberao CVM 29/86 apud RIBEIRO, 1999.
p. 33).
A Contabilidade uma cincia que permite, atravs de suas tcnicas,
manter um controle permanente do Patrimnio da empresa. (RIBEIRO,
1999, p. 33).
a cincia (ou tcnica) que estuda, controla e interpreta os fatos
ocorridos no patrimnio das entidades, mediante o registro, a de-
monstrao expositiva e a revelao desses fatos, com o fm de ofere-
cer informaes sobre a composio do patrimnio, suas variaes e
o resultado econmico decorrente da gesto da riqueza patrimonial.
(FRANCO apud RIBEIRO, 1999, p. 33).
A Contabilidade a cincia que estuda o patrimnio disposio das
aziendas, em seus aspectos estticos e em suas variaes, para enun-
ciar, por meio de frmulas racionalmente deduzidas, os efeitos da
administrao sobre a formao e a distribuio dos crditos. (HER-
MAN JUNIOR apud RIBEIRO, 1999, p. 33).
A Contabilidade uma arte. a arte de registrar todas as transaes
de uma companhia que possam ser expressas em termos monetrios.
E tambm a arte de informar os refexos dessas transaes na situa-
o econmico-fnanceira dessa companhia. (GOUVEIA apud RIBEIRO,
1999, p. 34).
Mas o conceito ofcial de Contabilidade foi formulado no primeiro Con-
gresso Brasileiro de Contabilistas, na cidade do Rio de Janeiro, no perodo
de 17 a 27 de agosto de 1924: A Contabilidade a cincia que estuda e
pratica as funes de orientao, de controle e de registro relativas admi-
nistrao econmica. (Deliberao n. 29186 apud RIBEIRO, 1999, p. 33).
Enfm, apesar de existirem vrios conceitos, podemos verifcar que todos
concorrem para controlar, registrar e analisar o patrimnio, por meio das in-
formaes contbeis.
Embora a Contabilidade seja dividida em vrios ramos, observamos que,
enquanto teoria, est voltada para a esttica patrimonial, dinmica patri-
monial e o levantamento patrimonial, estabelecendo princpios e regras de
conduta; e suas possveis aplicaes, a serem praticadas pelos profssionais
da rea contbil.
17
A esttica patrimonial defnida como o estudo dos valores que com-
pem o patrimnio pela sua forma, estrutura, valor e equilbrio.
J a dinmica patrimonial est voltada para o estudo do investimento de
valores ($), isto , aplicao de recursos; e para as fontes de fnanciamento
que o mesmo que captao de recursos.
O levantamento patrimonial, por sua vez, constitui-se como elo entre a est-
tica e a dinmica. Estuda a forma de registrar e disciplinar os fenmenos ocorri-
dos, de modo que possa facilitar as interpretaes; de maneira clara e lgica.
A Contabilidade, enquanto aplicada (na prtica), sugere o envolvimento
da utilizao de tcnicas ou procedimentos que a Contabilidade terica, com
os seus princpios e regras, formalizou para a execuo das aziendas (empre-
sas e entidades). Como exemplo, tm-se a diferenciao da empresa face
Contabilidade (Contabilidade industrial, comercial, de servios), o capital da
empresa e sua formao, a escriturao dos fatos concernentes s compras,
vendas, pagamentos e recebimentos, fechamento das contas, levantamento
dos resultados e do balano da empresa.
Objeto
O objeto da Contabilidade o patrimnio das aziendas.
Azienda o complexo de obrigaes, bens materiais e direitos, representados em valores
ou suscetveis de apreciao econmica, constitutivos de um patrimnio, considerado
juntamente com a pessoa natural ou jurdica que sobre ele tem poderes de administrao
e disponibilidade, fazenda. (FERREIRA, 1999, p. 245).
Patrimnio o conjunto de bens, direitos e obrigaes.
Patrimnio a matria da Contabilidade (objeto = matria).
Objetivo
O objetivo da Contabilidade controlar o patrimnio das aziendas atra-
vs de suas tcnicas.
Para controlar o patrimnio, a Contabilidade frma-se em seus princpios. No
Brasil so sete princpios regulamentados atravs da Resoluo do Conselho Fe-
deral de Contabilidade (CFC) 750, de 29 de dezembro de 1993. So eles: o princ-
pio da entidade, o da continuidade, o da oportunidade, o do registro pelo valor
original, o da utilizao monetria, o da competncia e o da prudncia.
18
Contabilidade Geral
O princpio da entidade pauta-se na autonomia do patrimnio perten-
cente azienda, em relao a todos os outros patrimnios existentes. Por-
tanto, no se pode confundir com aqueles (patrimnios) dos seus scios ou
proprietrios.
Controlar o patrimnio o objetivo da Contabilidade.
Atravs desse controle as informaes so geradas, chegando ao obje-
tivo fnal da Contabilidade.
Finalidade
A fnalidade da Contabilidade gerar informaes, de carter econmico e
fnanceiro a respeito das aziendas. Ou seja, informaes quantitativas e qua-
litativas, expressas tanto em termos fsicos quanto em termos monetrios.
A informao contbil to importante para os usurios quanto para o
administrador de negcios, que o Conselho Federal de Contabilidade, no
ano de 1995, aprovou na Resoluo 785 CFC, de 28/07/95, referente s ca-
ractersticas da informao contbil.
As informaes procedentes da Contabilidade devem proporcionar aos
seus usurios base segura s suas decises, satisfazendo as necessidades
comuns a um grande nmero de diferentes pessoas interessadas.
Na informao contbil so indispensveis alguns atributos, tais como:
confabilidade, tempestividade, compreensibilidade e comparabilidade.
Gerar informaes o objetivo fnal da Contabilidade.
medida que os agentes da Administrao tomam decises sobre o
patrimnio administrado, esse sofre alteraes que so refetidas pelas de-
monstraes contbeis. E isso gera novas informaes.
Meios utilizados
As demonstraes contbeis, a escriturao ou registros permanentes
e sistemticos, documentos, livros, planilhas, listagens, notas explicativas,
mapas, pareceres, laudos, diagnsticos, prognsticos, descries crticas ou
quaisquer outros utilizados no exerccio profssional ou previstos em legis-
lao so os diferentes meios que a Contabilidade utiliza para expressar a
informao contbil.
19
Se tomssemos alguns exemplos de demonstraes contbeis, teramos:
Balano Patrimonial; Demonstrao do Resultado do Exerccio; Demonstra-
o das Mutaes do Patrimnio Lquido; e Demonstraes de Origens e
Aplicaes de Recursos.
Campo de aplicao
O campo de aplicao ou de atuao da Contabilidade abrange todas as
pessoas que possuem patrimnio. Independentes de serem pessoas fsicas
ou jurdicas. Entidades ou empresas. Privadas, mistas ou pblicas. Munici-
pais, estaduais ou federais. Enfm, so todas as aziendas.
Note que azienda tambm significa fazenda. Mas no se refere fa-
zenda rural, nem fazenda corte de tecido. Da temos o Ministrio da
Fazenda ou Ministrio da Azienda; que uma pessoa jurdica de direito
pblico. Ou seja, com o objetivo de fornecer bens e servios sociedade,
sem cobrar um valor (preo), diferente do caso de uma empresa (que tem
o objetivo de obter lucro, por isso cobram um preo pelo fornecimento
de bens e servios). Atravs dos tributos (impostos, taxas e contribuies
de melhorias), o governo capta recursos para financiar o custeio deman-
dado. Por outro lado, a empresa s se torna eficiente e eficaz se obtiver
lucro (receita>despesa), pois ter cumprido o seu objetivo. Todavia, o
conceito de azienda no se limita somente a empresa ou administrao
pblica (de modo geral); mais amplo, alcanando tambm as entidades
de assistncia social, as fundaes de carter cultural etc. Mesmo exer-
cendo a filantropia, sem cobrar preo, sem obter lucro (quando obtm
lucro, ele meio e no fim); simplesmente servindo humanidade, a em-
presa necessita controlar o seu patrimnio.
A pessoa fsica somos eu, voc. Tambm somos conhecidos como pesso-
as naturais, sujeitos de direitos e obrigaes desde o nascimento com vida.
O registro da pessoa natural realizado nos cartrios de registro civil de pes-
soas naturais.
J a pessoa jurdica se constitui pelos atos praticados para produo ou cir-
culao de bens ou servios (sociedades empresrias); e pelas que no praticam
atos de comrcio (sociedade simples) e so registradas nos rgos competentes,
dependendo do tipo de sociedade, tais como: sociedades empresrias, na junta
comercial de cada Estado (UF); sociedade simples, no cartrio civil de pessoas
jurdicas (quando registradas, tornam-se sociedades de direito, legal).
20
Contabilidade Geral
A exemplo de campo de aplicao da Contabilidade, temos o Imposto de
Renda. Aplicao contbil realizada a cada ano, buscando informaes ou pres-
tao de contas do patrimnio da pessoa jurdica e tambm da pessoa fsica.
Destarte, para efeito de Imposto de Renda, as empresas individuais so
equiparadas s pessoas jurdicas.
Nosso estudo estar voltado para as pessoas jurdicas, com fns lucrativos;
portanto, todas as empresas.
Usurios
Os usurios da Contabilidade so todas as pessoas fsicas ou jurdicas in-
teressadas em obter informaes sobre o patrimnio de todas as aziendas.
Quem so as pessoas interessadas em obter informaes sobre o patri-
mnio de todas as aziendas? So as pessoas que compem o pblico interno
ou pblico externo.
Para o pblico interno, como os administradores, por exemplo, necessria
a informao contbil para tomar deciso acertada, a fm de desenvolver uma
gesto administrativa com resultados favorveis (gesto administrativa igual
administrao de recursos humanos e materiais exercida atravs dos atos da
gerncia de uma empresa). Resultados obtidos em decorrncia da produo
e venda de um determinado produto ou servio; a escolha do servio ou pro-
duto mais rentvel e o gasto para se produzir um produto ou se revender um
bem; so modelos de informaes contbeis fornecidas aos administradores,
que podem mudar a trajetria de muitos negcios sujeitos a resultados desfa-
vorveis. Ainda como usurios internos temos os scios (acionistas ou quotis-
tas, dependendo do tipo de sociedade), diretores e executivos (que precisam
da informao contbil para planejar aes e estratgias futuras e controlar se
o que foi planejado est sendo executado da mesma forma).
Como pblico externo temos os emprestadores de recursos e credores
(bancos, fnanceiras, fornecedores) que avaliam a situao da empresa no
que diz a respeito a controlar e/ou pagar dvidas. Os governos federal, esta-
dual ou municipal verifcam se os recolhimentos dos tributos, por parte das
empresas, esto acontecendo corretamente e de maneira transparente. Os
clientes analisam se as empresas, pela tica de fornecedores de bens e/ou
servios, esto em condies de efetivarem suas entregas adequadamente e
a tempo, a fm de no atrasar os compromissos mercantilistas.
21
Assim, os usurios que se utilizam das informaes contbeis das aziendas
para seus prprios fns, podero faz-los de forma permanente ou transitria.
Contabilidade
Conceito:
Cincia
Objeto:
o patrimnio
Objetivo:
controlar o patrimnio
Finalidade:
gerar informao sobre o patrimnio
Meios utilizados:
demonstraes contbeis, livros,
escriturao etc.
Campo de aplicao:
todas as aziendas
Usurios:
pessoas interessadas na
informao contbil
Representao grfca
Ampliando seus conhecimentos
Resoluo CFC 785/95
Aprova a NBC T 1 Das Caractersticas da Informao Contbil
O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atri-
buies legais e regimentais,
CONSIDERANDO o que dispe a Resoluo CFC 751/93, de 29 de dezem-
bro de 1993;
CONSIDERANDO o estudo desenvolvido pelo Grupo de Trabalho institu-
do pela Portaria CFC 05/95, sob a Coordenao do Contador Ynel Alves de
22
Contabilidade Geral
Camargo, tendo como participantes os Contadores: Antonio Carlos Nasi, Ario-
valdo Guello e Olivio Koliver;
CONSIDERANDO que a expedio de normas reguladoras servir para
promover a valorizao profssional do Contabilista;
CONSIDERANDO fnalmente, a boa doutrina e os Princpios Fundamentais
de Contabilidade,
RESOLVE:
Art. 1. Aprovar NBC T 1 Das Caractersticas da Informao Contbil.
Art. 2. Esta Resoluo entra em vigor na data de sua assinatura.
Braslia, 28 de julho de 1995.
Contador JOS MARIA MARTINS MENDES
Presidente
Proc. CFC 174/93
NBC T 1 DAS CARACTERSTICAS DA INFORMAO CONTBIL
1.1 DO CONCEITO E CONTEDO
1.1.1 A Contabilidade, na sua condio de cincia social, cujo objeto o
patrimnio, busca, por meio da apreenso, da quantifcao, da classifcao,
do registro, da eventual sumarizao, da demonstrao, da anlise e relato das
mutaes sofridas pelo patrimnio da entidade particularizada, a gerao de
informaes quantitativas e qualitativas sobre ela, expressas tanto em termos
fsicos, quanto monetrios.
1.1.2 As informaes geradas pela Contabilidade devem propiciar, aos
seus usurios, base segura s suas decises, pela compreenso do estado em
que se encontra a entidade, seu desempenho, sua evoluo, riscos e oportu-
nidades que oferece.
1.1.3 A informao contbil se expressa por diferentes meios, como de-
monstraes contbeis, escriturao ou registros permanentes e sistemticos,
documentos, livros, planilhas, listagens, notas explicativas, mapas, pareceres,
23
laudos, diagnsticos, prognsticos, descries crticas ou quaisquer outros
utilizados no exerccio profssional ou previstos em legislao.
1.2 DOS USURIOS
1.2.1 Os usurios so pessoas fsicas ou jurdicas com interesse na enti-
dade, que utilizam as informaes contbeis desta para seus prprios fns, de
forma permanente ou transitria.
1.2.2 Os usurios incluem, entre outros, os integrantes do mercado de ca-
pitais, investidores, presentes ou potenciais, fornecedores e demais credores,
clientes, fnanciadores de qualquer natureza, autoridades governamentais
de diversos nveis, meios de comunicao, entidades que agem em nome de
outros, como associaes e sindicatos, empregados, controladores, acionistas
ou scios, administradores da prpria Entidade, alm do pblico em geral.
1.3 DOS ATRIBUTOS DA INFORMAO CONTBIL
1.3.1 A informao contbil deve ser, em geral e antes de tudo, veraz e eqi-
tativa, de forma a satisfazer as necessidades comuns a um grande nmero de
diferentes usurios, no podendo privilegiar deliberadamente a nenhum deles,
considerado o fato de que os interesses destes nem sempre so coincidentes.
1.3.2 A informao contbil, em especial aquela contida nas demonstraes
contbeis, notadamente as previstas em legislao, deve propiciar revelao suf-
ciente sobre a entidade, de modo a facilitar a concretizao dos propsitos do usu-
rio, revestindo-se de atributos, entre os quais, so indispensveis os seguintes:
confabilidade;
tempestividade;
compreensibilidade; e
comparabilidade.
1.4 DA CONFIABILIDADE
1.4.1 A confabilidade atributo que faz com que o usurio aceite a infor-
mao contbil e a utilize como base de decises, confgurando, pois, elemen-
to essencial na relao entre aquele e a prpria informao.
24
Contabilidade Geral
1.4.2 A confabilidade da informao fundamenta-se na veracidade, com-
pleteza e pertinncia do seu contedo.
1. A veracidade exige que as informaes contbeis no contenham
erros ou vieses, e sejam elaboradas em rigorosa consonncia com os Prin-
cpios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabili-
dade e, na ausncia de norma especfca, com as tcnicas e procedimentos
respaldados na cincia da Contabilidade, nos limites de certeza e previso
por ela possibilitados.
2. A completeza diz respeito ao fato de a informao compreender todos
os elementos relevantes e signifcativos sobre o que pretende revelar ou di-
vulgar, como transaes, previses, anlises, demonstraes, juzos ou outros
elementos.
3. A pertinncia requer que seu contedo esteja de acordo com a respec-
tiva denominao ou ttulo.
1.5 DA TEMPESTIVIDADE
1.5.1 A tempestividade refere-se ao fato de que a informao contbil
deve chegar ao conhecimento do usurio em tempo hbil, a fm de que este
possa utiliz-la para seus fns.
1.5.2 Nas informaes preparadas e divulgadas sistematicamente, como
as demonstraes contbeis, a periodicidade deve ser mantida.
Pargrafo nico Quando por qualquer motivo, inclusive de natureza
legal, a periodicidade for alterada o ato e suas razes devem ser divulgados
junto prpria informao.
1.6 DA COMPREENSIBILIDADE
1.6.1 A informao contbil deve ser exposta da forma mais compreens-
vel possvel ao usurio que se destine.
1. A compreensibilidade presume que o usurio disponha de conhe-
cimentos de Contabilidade e dos negcios e atividades da entidade, em
25
nvel que o habilite ao entendimento das informaes colocadas sua dis-
posio, desde que se proponha a analis-las, pelo tempo e com a profun-
didade necessrios.
2. A eventual difculdade ou mesmo a impossibilidade de entendimento
sufciente das informaes contbeis por algum usurio jamais ser motivo
para a sua no-divulgao.
1.6.2 A compreensibilidade concerne clareza e objetividade com que a
informao contbil divulgada, abrangendo desde elementos de natureza
formal, como a organizao espacial e recursos grfcos empregados, at a
redao e tcnica de exposio utilizadas.
1. A organizao espacial, os recursos grfcos e as tcnicas de exposio
devem promover o entendimento integral da informao contbil, sobrepon-
do-se, pois, a quaisquer outros elementos, inclusive de natureza esttica.
2. As informaes contbeis devem ser expressas no idioma nacional,
sendo admitido o uso de palavras em lngua estrangeira somente no caso
de manifesta inexistncia de palavra com signifcado idntico na lngua
portuguesa.
1.7 DA COMPARABILIDADE
1.7.1 A comparabilidade deve possibilitar ao usurio o conhecimento da
evoluo entre determinada informao ao longo do tempo, numa mesma
entidade ou em diversas entidades, ou a situao destas num momento dado,
com vista a possibilitar-se o conhecimento das suas posies relativas.
1.7.2 A concretizao da comparabilidade depende da conservao dos
aspectos substantivos e formais das informaes.
Pargrafo nico A manuteno da comparabilidade no dever consti-
tuir elemento impeditivo da evoluo qualitativa da informao contbil.
(Resoluo CFC 785/95. Disponvel em: <www.mp.pr.gov.br/institucional/
capoio/cidadania/fundacoes/legisla/cont/CFC785_95.htm>. Acesso em: 28
jul. 1995.)
26
Contabilidade Geral
1. Qual o objeto da Contabilidade?
2. Qual o objetivo da Contabilidade?
3. Qual a fnalidade da Contabilidade?
4. Qual o campo de aplicao da Contabilidade?
5. Quem so os usurios da Contabilidade?
6. Qual a palavra que empregada na Contabilidade tem o sentido de pa-
trimnio, considerado juntamente com a pessoa (seja natural ou jur-
dica) que tem sobre ele poderes de administrao e disponibilidade.
sinnimo de fazenda.
7. Quais so os diferentes meios utilizados pela Contabilidade para ex-
pressar a informao contbil? Cite, pelo menos, dois.
Patrimnio
Introduo
importante lembrar que um gestor, para tomar decises, precisa conhe-
cer obrigatoriamente as funes bsicas de seu negcio.
Segundo a teoria de Fayol, toda empresa possui seis funes bsicas,
tais como:
funes tcnicas relacionadas com a produo de bens ou servios
(produo, fabricao, transformao etc.);
funes comerciais relacionadas com a compra, venda e permuta
de bens;
funes fnanceiras relacionadas com a procura e gerncia de capitais;
funes de segurana relacionadas com a proteo de bens e servios;
funes contbeis relacionadas com os inventrios, registros, balan-
os, custos e estatsticas;
funes administrativas relacionadas com a integrao, coordena-
o e sincronizao das cinco funes anteriores.
A partir do momento que conhecemos as funes bsicas da empresa,
conhecemos melhor o patrimnio e, somente assim, poderemos controlar
o mesmo.
Ao desempenhar a funo administrativa da Contabilidade, seja sob o as-
pecto esttico (posio em dado momento, como se fosse uma fotografa)
ou dinmico (variaes qualitativas e quantitativas); exercitamos a manuten-
o do patrimnio, a fm de conservar as riquezas em um nvel satisfatrio.
Para aumentar as riquezas, necessrio desenvolver a funo econmica
da Contabilidade, com o objetivo de apurar um crdito (resultado) positivo
(lucro); caso contrrio, o crdito negativo (prejuzo) levaria a uma diminuio
das riquezas patrimoniais.
30
Contabilidade Geral
Conceito
A Contabilidade, por ser uma cincia, possui mtodos prprios para iden-
tifcao do controle do patrimnio (funo administrativa) e tambm para o
monitoramento da evoluo desse patrimnio (funo econmica). Atravs do
mtodo intitulado funo administrativa possvel controlar o patrimnio, exer-
cendo o objetivo da Contabilidade, a partir do objeto da mesma (o patrimnio),
gerando informaes, de carter econmico e fnanceiro, aos usurios, cumprin-
do assim a sua fnalidade. Desse modo, para que a funo administrativa seja
desenvolvida de modo efcaz, necessrio conhecermos o patrimnio.
Patrimnio um conjunto formado por bens, direitos e obrigaes de
uma pessoa fsica ou jurdica, ou seja, de uma azienda.
Bens
So todas as coisas capazes de satisfazer as necessidades humanas.
Do ponto de vista contbil, alm desse atributo, os bens devem ser susce-
tveis de avaliao econmica e mensurveis.
Bens
numerrios de uso de renda de venda
de consumo fxos ou imobilizados
Bens numerrios
So bens que representam:
dinheiro em espcie, cheques de terceiros no depositados no banco,
vale-refeio, vale-transporte; todos guardados no cofre da empresa;
dinheiro depositado no banco; tambm cheques de terceiros deposi-
tados no banco;
31
Patrimnio
dinheiro aplicado no mercado fnanceiro (curto prazo); e
dinheiro, ordens de pagamento ou cheques remetidos s filiais da
empresa.
Bens de uso
So bens utilizados no dia-a-dia da empresa, necessrios para desenvol-
ver suas atividades. Dividem-se em dois grupos:
De consumo
So os bens que, depois de comprados pela empresa, no sero ven-
didos, mas sim utilizados (consumidos), e considerados despesas do
perodo. Por exemplo, quando a empresa compra material de limpeza
para o seu uso, e no para ser vendido, ento considerado bem de
consumo. Isso se aplica tambm para: material de escritrio, combus-
tveis, lubrifcantes etc.
Fixos ou imobilizados
So bens que tm carter permanente, durvel, com vida til supe-
rior a um ano. Difcilmente sero vendidos, pois no so destinados
venda e sim formao de infra-estrutura para a empresa, isto ,
bens destinados manuteno das atividades da empresa ou exerci-
dos com essa fnalidade. Por isso so intitulados fxos ou imobilizados,
demonstrando a inteno da empresa em no moviment-los.
Exemplo: imveis, veculos, mquinas, destinados ao uso da empresa
ou de uma flial (edifcios, galpes, salas, terrenos etc.).
Bens de renda
So bens no necessrios ao desenvolvimento das atividades da empresa.
Podem gerar receitas quando alugados. Tm carter de investimentos.
Exemplos: imveis no destinados ao uso da empresa (ou de uma flial ), e
sim de terceiros (edifcios, galpes, salas, terrenos etc.); obras de arte etc.
Imvel desativado como o uso de uma filial da empresa, alugado a
terceiros.
32
Contabilidade Geral
Bens de venda
So bens estocados na empresa para posterior venda ou revenda. Tm
carter mercantil.
Na empresa industrial os produtos so fabricados e vendidos.
Na empresa comercial as mercadorias so compradas dos fornecedores
e revendidas.
Os bens ainda podem ser:
Bens
tangveis intangveis
Bens
mveis imveis
Tangveis tanger tocar. Podem ser tocveis, corpreos, concretos
ou materiais.
Exemplo: imveis, veculos, mquinas etc.
Intangveis no se pode tocar. Incorpreos, abstratos ou imateriais.
Exemplo: marcas, patentes, direitos autorais, fundo de comrcio (pon-
to comercial), benfeitoria em imveis de terceiros.
Dentro da classifcao de bens, ainda podemos ter:
Bens Mveis pode ser movimentados.
Exemplo: cadeira, mesa, armrio e computador (todos mveis e uten-
slios), veculos etc.
Bens Imveis no podem ser movimentados.
Exemplo: edifcios, galpes, salas, terrenos etc.
33
Patrimnio
Ser o legtimo dono de um bem e estar usando esse bem, dizemos ento
que temos a propriedade e tambm a posse, respectivamente.
Propriedade do bem empresa
Posse do bem empresa
= BEM
O resumo supracitado indica que: quando a empresa possui (proprieda-
de) um bem e esse bem est em posse dela, ento a empresa contabiliza o
seu patrimnio com essas caractersticas como bem.
Para melhor entendermos esse estudo, faz-se necessrio que a partir do
tpico seguinte, nos enquadremos pela tica da empresa; ou seja, como se
ns fssemos a empresa.
Direitos
A palavra direito significa tambm poder legtimo. Exemplo: direito de
receber.
Na Contabilidade, quando uma empresa vende mercadorias, produtos ou
servios e no recebe no ato, ou seja, faz uma venda a prazo, ela tem o poder
legtimo de receber de seus clientes os valores provenientes daquela transa-
o, como legtimo dono (isso propriedade). O bem j no est com a em-
presa e sim com terceiros (isso posse). Por isso, dizemos que a empresa tem
direitos a receber, ela tem o poder legtimo de receber o crdito concedido.
Propriedade do bem empresa
Posse do bem terceiros
= DIREITO
O resumo supracitado indica que quando a empresa possui (proprieda-
de) um bem e vende a prazo, ela transfere a posse para terceiros, ou seja, a
propriedade do bem da empresa, mas no est com ela, ou seja, est com
terceiros. Nesse caso, a empresa tem o direito de receber o valor da venda
que terceiros tero de pagar pela compra do bem.
34
Contabilidade Geral
Exemplo:
duplicatas a receber
promissrias a receber
ttulos a receber
conta expresso
As contas exemplifcadas, sempre que vierem com as expresses a rece-
ber, se constituiro um direito de receber valores de terceiros.
A conta Clientes um direito, embora no venha seguido com a expres-
so a receber.
Vendas a prazo ou valores de propriedades das aziendas (empresas/enti-
dades), mas que esto de posse de terceiros, geram o direito de receber.
Obrigaes
A palavra obrigao quer dizer imposio, dvida, obrigao de pagar.
Numa sociedade humana, ao lado de cada obrigao deve estar um di-
reito. (FERREIRA, 1999, p. 1.428)
Essa declarao ratifca que, para cada obrigao assumida perante ter-
ceiros, existe um direito por parte do credor.
Ao contrrio dos direitos, quando uma empresa compra quaisquer bens
ou servios e no paga no ato (ou seja, a prazo), ela tem a dvida, a imposio
de pagar a terceiros os valores oriundos daquela transao pelos bens que
ainda no pertencem empresa (isso propriedade), mas esto l fsicamen-
te (isso posse).
Propriedade do bem terceiros
Posse bem empresa
= OBRIGAO
O resumo supracitado indica que quando a empresa compra um bem a
prazo, gera uma obrigao de pagar o que deve a terceiros. Nesse caso, a
empresa est com o bem (posse), mas no dona do bem ainda (no tem
a propriedade). medida que a empresa paga a dvida (obrigao), ela vai
35
Patrimnio
transformando a posse do bem em propriedade do bem; no momento em
que a dvida estiver toda paga, a empresa estar com a posse e tambm com
a propriedade; ento ter a qualifcao de bem em sua contabilidade.
Exemplo:
duplicatas a pagar
promissrias a pagar
ttulos a pagar
conta expresso
impostos a pagar (ou a recolher)
As contas exemplifcadas, sempre que vierem com as expresses a pagar
ou a recolher, se constituiro uma obrigao (de pagar valores a terceiros).
A conta Fornecedores uma obrigao, embora no venha seguida com
a expresso a pagar ou a recolher.
A conta seguida da expresso a recolher diz respeito quanto aos tributos
(impostos) que so recolhidos aos cofres pblicos. Porm, no est errado
usar a conta seguida da expresso a pagar. Quando a empresa reconhece a
dvida de impostos para com o governo federal, estadual ou municipal e no
paga, gera um compromisso (obrigao) de pagar; nesse caso, a empresa
registra em sua contabilidade na conta impostos a recolher (ou a pagar),
aguardando o momento de liquidar (pagar) a dvida.
Compras a prazo, dvidas ou compromissos de qualquer espcie ou nature-
za assumidas pelas aziendas diante de terceiros geram a obrigao de pagar.
Representao grfca do patrimnio
Patrimnio
Ativo Passivo
Bens
Direitos
Obrigaes
Total do ativo Total do passivo
36
Contabilidade Geral
Ativo
Sendo a Contabilidade a cincia do patrimnio, o ativo a parte positiva
do patrimnio; so as aplicaes de capitais; o conjunto de valores que
expressa o investimento.
Nele esto contidos bens e direitos que uma empresa possua aplicados
como recursos ou capitais.
Segundo a Lei 6.404/76, o ativo composto de trs grupos de contas:
Ativo circulante (curto prazo) nesse grupo as contas so agrupadas
s outras contas em que os seus itens sero transformados em dinhei-
ro, consumidos ou vendidos a curto prazo, ou seja, dentro de um ano.
Ativo realizvel (longo prazo) a diferena entre ativo realizvel e ativo
circulante est no prazo. Enquanto no ativo circulante os itens se mo-
vimentam em at um ano, no ativo realizvel os itens se movimentam
a partir de um ano; por isso um ativo de longo prazo.
Ativo permanente so ativos que a empresa possui e difcilmente
sero vendidos, pois no esto destinados venda e sim destinados
formao de infra-estrutura para a empresa, a fm de gerar resultado
positivo. Por isso, intitulado como permanente, pois a empresa no
tem a inteno de vender; embora um dia venda para substituir, por
exemplo, pela tecnologia mais nova.
A = B + D
B = Bens
D = Direitos
A = Ativo
No Balano Patrimonial, que uma demonstrao contbil, o Ativo situado
no lado esquerdo. Evidencia onde a empresa aplicou os recursos e tem sua
disposio. O somatrio representa os valores totais aplicados.
37
Patrimnio
Patrimnio
Ativo
Bens
Direitos
Total do ativo
Passivo
O Passivo representa as dvidas ou as obrigaes que a empresa tem com
terceiros, a curto e longo prazo. a parte exigvel do patrimnio, ou seja,
valores que os credores cobraro de acordo com o vencimento. Por isso, so
consideradas as obrigaes como elementos negativos. Enquanto os bens e
direitos, elementos positivos.
O Passivo tambm evidencia as origens de recursos alheios, provenientes
de terceiros.
Conforme a Lei 6.404/76, o passivo composto de quatro grupos de
contas:
Passivo circulante (exigvel curto prazo) so as obrigaes (dvidas) que
a empresa tem para com terceiros, vencveis num prazo de at um ano.
Passivo exigvel (longo prazo) so as obrigaes (dvidas) que a em-
presa tem para com terceiros, vencveis num prazo aps um ano.
Resultado de exerccios futuros o resultado de exerccios futuros
um grupo de contas tambm posicionado do lado direito do Balano
Patrimonial, porm, pouco utilizado na prtica. No Brasil, por exemplo,
seu uso signifcativo apenas na atividade imobiliria. Contudo, no
representam obrigaes de entregar bens ou servios. Nesse grupo de
contas so contabilizados os lucros futuros, isto , originados de uma
receita que ainda acontecer contabilmente.
38
Contabilidade Geral
Patrimnio lquido (compe o passivo apenas por uma questo de
equilbrio) o Patrimnio lquido a situao lquida patrimonial que
a empresa apresenta. Ou seja, aps deduzir dos bens e dos direitos, as
obrigaes de uma empresa, que representam o patrimnio bruto; te-
mos ento o Patrimnio lquido. Est posicionada tambm do lado di-
reito do Balano Patrimonial, apenas por uma questo de equilbrio.
O Passivo exigvel o mesmo que recursos capitais ou fontes de terceiros
ou alheios.
O Passivo exigvel signifca dizer que as obrigaes que fguram do lado
direito do Balano Patrimonial, sero exigidas por terceiros (credores) a curto
prazo (at um ano) ou a longo prazo (aps um ano).
PE = OB
OB = Obrigaes
PE = Passivo exigvel
No Balano Patrimonial, o Passivo localizado no lado direito. Evidencia
de onde a empresa captou recursos alheios, e quanto tem a pagar.
Patrimnio
Passivo
Obrigaes
Total do passivo
Patrimnio lquido
o que sobra quando somamos bens e direitos e subtramos as obrigaes.
como, se por hiptese, vendssemos os bens da empresa, recebsse-
mos os direitos, pagssemos as obrigaes e, logo em seguida, fzssemos
uma anlise para saber se os recursos sobraram, faltaram ou se igualaram.
O Patrimnio lquido, que pode ser positivo, negativo ou nulo, tambm
chamado de situao lquida patrimonial.
39
Patrimnio
Embora esteja localizado do lado direito do Balano Patrimonial, ele
no Passivo exigvel; e sim, Passivo no-exigvel. Pois representa as
obrigaes da empresa para com os proprietrios. a riqueza prpria de
uma empresa.
So registradas no Patrimnio lquido, as origens de recursos prprios.
No vem de terceiros, mas sim dos scios, acionistas ou proprietrios.
De acordo com a Lei 6.404/76, o Patrimnio lquido composto de:
Capital social corresponde, numa sociedade annima, ao total de
aes comprometidas na constituio da empresa.
Reservas so valores acumulados no Patrimnio lquido, para poste-
rior utilizao.
Lucros ou prejuzos acumulados se a empresa, no fnal do perodo,
sendo o exerccio social igual a um ano, tiver lucro, o que sobra aps
as devidas distribuies do lucro ir compor o saldo da conta lucros
acumulados (somando).
Caso a empresa tenha prejuzo, no haver distribuies a serem feitas,
e, ainda, diminuir o Patrimnio lquido, pois representar uma parte
negativa.
O Patrimnio lquido, situao lquida patrimonial ou Passivo no-exig-
vel, o mesmo que recursos prprios, capitais prprios ou fontes prprias.
PL = SLP
PL = Patrimnio lquido
SLP = Situao lquida patrimonial
No Balano Patrimonial, o Patrimnio lquido registrado do lado direito;
apenas por uma questo de equilbrio. Pois a diferena entre Ativo e Pas-
sivo exigvel. O seu valor demonstra o total de origens prprias de recursos
captados para aplicao e, ao mesmo tempo, mede ou avalia a situao ou
condio da empresa.
Vale ressaltar que, na maioria das vezes, o Ativo das empresas suplanta o
seu Passivo. Ento, a representao mais comum seria A = PE + PL, em seu
Balano Patrimonial.
40
Contabilidade Geral
Se ocorrer o inverso, ou seja, o Passivo superar o Ativo; ento, a represen-
tao seria A + PL = PE
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
Direitos
Obrigaes
Patrimnio lquido
Observem, no exemplo a seguir, como os acontecimentos ou fatos so
registrados e agrupados nos diversos grupos do patrimnio (bens, direitos
e obrigaes) de uma empresa, resultando no Patrimnio lquido ou parte
lquida ou riqueza lquida.
1. Represente grafcamente, aps cada fato ocorrido, a situao patri-
monial da empresa, considerando-a em evoluo, isto , cada grfco
apresentado deve ser igual ao grfco anterior, modifcado pelas ope-
raes subseqentes.
Contas que sero utilizadas
Caixa.
Estoque de mercadorias.
Duplicatas a receber.
Mveis e utenslios.
Duplicatas a pagar.
Capital inicial.
Veculos.
Marcolino Cipreste inicia suas atividades comerciais com um capital de
$800.000 sendo que:
em dinheiro $320.000;
41
Patrimnio
em mveis $160.000;
em mercadorias $80.000;
em duplicatas a receber $240.000.
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
Caixa $320.000
Estoque de mercadorias $80.000
Mveis e utenslios $160.000
Direitos
Duplicatas a receber $240.000
Obrigaes
Patrimnio lquido
Capital inicial $800.000
Total do ativo $800.00 Total do passivo $800.00
Compras de mercadorias a prazo, mediante aceitao de duplicatas, no
valor de $480.000; e
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
Caixa $320.000
Direitos
Obrigaes
Duplicatas a pagar $480.000
Patrimnio lquido
Total do ativo $1280.000 Total do passivo $1.280.000
Compra de um automvel a prazo mediante aceitao de duplicatas,
no valor de $60.000.
42
Contabilidade Geral
Balano Patrimonial
ATIVO PASSIVO
Ativo Passivo
Bens
Caixa .... $320.000
Estoque de mercadorias .... $560.000
Mveis e utenslios .... $160.000
Veculos ...... $60.000
Direitos
Duplicatas a receber................................$240.000
Obrigaes
Patrimnio lquido
Total do ativo ................................. $1.340.000 Total do passivo............................$1.340.000
Lei 10.406, de 10 de janeiro de 2002.
CDIGO CIVIL
LIVRO II
DOS BENS TTULO NICO
Das Diferentes Classes de Bens
CAPTULO I
Dos Bens Considerados em Si Mesmos
Seo I
Dos Bens Imveis
Art. 79. So bens imveis o solo e tudo quanto se lhe incorporar natural ou
artifcialmente.
Art. 80. Consideram-se imveis para os efeitos legais:
I - os direitos reais sobre imveis e as aes que os asseguram;
II - o direito sucesso aberta.
43
Patrimnio
Art. 81. No perdem o carter de imveis:
I - as edifcaes que, separadas do solo, mas conservando a sua unidade,
forem removidas para outro local;
II - os materiais provisoriamente separados de um prdio, para nele se
reempregarem.
Seo II
Dos Bens Mveis
Art. 82. So mveis os bens suscetveis de movimento prprio, ou de re-
moo por fora alheia, sem alterao da substncia ou da destinao
econmico-social.
Art. 83. Consideram-se mveis para os efeitos legais:
I - as energias que tenham valor econmico;
II - os direitos reais sobre objetos mveis e as aes correspondentes;
III - os direitos pessoais de carter patrimonial e respectivas aes.
Art. 84. Os materiais destinados a alguma construo, enquanto no forem
empregados, conservam sua qualidade de mveis; readquirem essa quali-
dade os provenientes da demolio de algum prdio.
Seo III
Dos Bens Fungveis e Consumveis
Art. 85. So fungveis os mveis que podem substituir-se por outros da
mesma espcie, qualidade e quantidade.
Art. 86. So consumveis os bens mveis cujo uso importa destruio ime-
diata da prpria substncia, sendo tambm considerados tais os destina-
dos alienao.
Seo IV
Dos Bens Divisveis
Art. 87. Bens divisveis so os que se podem fracionar sem alterao na
sua substncia, diminuio considervel de valor, ou prejuzo do uso a
que se destinam.
Art. 88. Os bens naturalmente divisveis podem tornar-se indivisveis por
determinao da lei ou por vontade das partes.
44
Contabilidade Geral
Seo V
Dos Bens Singulares e Coletivos
Art. 89. So singulares os bens que, embora reunidos, se consideram de per
si, independentemente dos demais.
Art. 90. Constitui universalidade de fato a pluralidade de bens singulares
que, pertinentes mesma pessoa, tenham destinao unitria.
Pargrafo nico. Os bens que formam essa universalidade podem ser
objeto de relaes jurdicas prprias.
Art. 91. Constitui universalidade de direito o complexo de relaes jurdi-
cas, de uma pessoa, dotadas de valor econmico.
CAPTULO II
Dos Bens Reciprocamente Considerados
Art. 92. Principal o bem que existe sobre si, abstrata ou concretamente;
acessrio, aquele cuja existncia supe a do principal.
Art. 93. So pertenas os bens que, no constituindo partes integrantes, se
destinam, de modo duradouro, ao uso, ao servio ou ao aformoseamento
de outro.
Art. 94. Os negcios jurdicos que dizem respeito ao bem principal no
abrangem as pertenas, salvo se o contrrio resultar da lei, da manifesta-
o de vontade, ou das circunstncias do caso.
Art. 95. Apesar de ainda no separados do bem principal, os frutos e produ-
tos podem ser objeto de negcio jurdico.
Art. 96. As benfeitorias podem ser volupturias, teis ou necessrias.
1. So volupturias as de mero deleite ou recreio, que no aumentam
o uso habitual do bem, ainda que o tornem mais agradvel ou sejam de
elevado valor.
2. So teis as que aumentam ou facilitam o uso do bem.
3. So necessrias as que tm por fim conservar o bem ou evitar que
se deteriore.
45
Patrimnio
Art. 97. No se consideram benfeitorias os melhoramentos ou acrscimos so-
brevindos ao bem sem a interveno do proprietrio, possuidor ou detentor.
CAPTULO III
Dos Bens Pblicos
Art. 98. So pblicos os bens do domnio nacional pertencentes s pessoas
jurdicas de direito pblico interno; todos os outros so particulares, seja
qual for a pessoa a que pertencerem.
Art. 99. So bens pblicos:
I - os de uso comum do povo, tais como rios, mares, estradas, ruas e praas;
II - os de uso especial, tais como edifcios ou terrenos destinados a servio
ou estabelecimento da administrao federal, estadual, territorial ou mu-
nicipal, inclusive os de suas autarquias;
III - os dominicais, que constituem o patrimnio das pessoas jurdicas
de direito pblico, como objeto de direito pessoal, ou real, de cada uma
dessas entidades.
Pargrafo nico. No dispondo a lei em contrrio, consideram-se domini-
cais os bens pertencentes s pessoas jurdicas de direito pblico a que se
tenha dado estrutura de direito privado.
Art. 100. Os bens pblicos de uso comum do povo e os de uso especial so
inalienveis, enquanto conservarem a sua qualifcao, na forma que a lei
determinar.
Art. 101. Os bens pblicos dominicais podem ser alienados, observadas as
exigncias da lei.
Art. 102. Os bens pblicos no esto sujeitos a usucapio.
Art. 103. O uso comum dos bens pblicos pode ser gratuito ou retribudo,
conforme for estabelecido legalmente pela entidade a cuja administra-
o pertencerem.
(Lei 10.406 de 10 de janeiro de 2002, Livro II, Disponvel em: <www.planal-
to.gov.br/CCIVIL/leis/2002/L10406.htm>. Acesso em 6 de nov. 2007.)
46
Contabilidade Geral
1. Quais so as funes bsicas de uma empresa segundo Fayol?
2. O que patrimnio?
3. O que so bens?
4. Do ponto de vista contbil, o que so bens e como se subdividem?
5. Na Contabilidade, qual a defnio de direito? Cite um exemplo.
6. O que obrigao? Cite um exemplo.
7. Como se representa grafcamente o Patrimnio?
8. No Balano Patrimonial, o Patrimnio lquido registrado do lado di-
reito; apenas por uma questo de equilbrio. Como fcaria a represen-
tao grfca do Patrimnio?
Situaes Lquidas
Patrimoniais (SLP)
Introduo
Partindo do pressuposto que Patrimnio lquido o que sobra quando so-
mamos bens e direitos e subtramos as obrigaes, entenderemos tambm
que situao lquida patrimonial signifca dizer o mesmo.
Conceito
Situao lquida patrimonial diferena entre a soma de todos os bens e
os direitos do patrimnio de uma empresa, subtrados das obrigaes gera-
das pela mesma empresa. Quando retirarmos ou subtrairmos as obrigaes
ou dvidas com terceiros dos bens e direitos existentes na empresa, encon-
tramos, dessa forma, a parte realmente lquida que poder ser positiva, ne-
gativa ou nula, apontando para uma situao que a empresa se encontrar
naquele momento quanto ao seu patrimnio.
Pelo fato de estar localizada do lado direito do Balano Patrimonial, no
deve ser confundida com Passivo exigvel, pois passivo exigvel corresponde
s obrigaes para com terceiros. A situao lquida patrimonial ou o Patri-
mnio lquido corresponde ao Passivo no-exigvel; porque representa as
obrigaes da empresa para com os proprietrios, isto , a riqueza prpria
de uma empresa; e isto no exigvel.
A situao lquida patrimonial, Patrimnio lquido, ou Passivo no-exig-
vel, so expresses sinnimas e representam: recursos prprios, capitais pr-
prios ou fontes prprias, que uma empresa possui.
SLP = Situao Lquida Patrimonial
SLP = PL
50
Contabilidade Geral
No Balano Patrimonial, a situao lquida patrimonial segue o mesmo
posicionamento do Patrimnio lquido que registrado do lado direito
apenas por uma questo de equilbrio, pois a diferena entre o Ativo e o
Passivo exigvel. O seu valor demonstra o total de origens prprias de recur-
sos captados para aplicao e, ao mesmo tempo, mede ou avalia a situao
ou condio da empresa.
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
Direitos
Obrigaes
Situao lquida patrimonial
Sabemos que ao medir ou avaliar a situao patrimonial lquida de uma
empresa, simultaneamente, calculamos o seu Patrimnio lquido, pois so
sinnimos.
Aps descobrir o Patrimnio lquido, a empresa tem a avaliao de sua
riqueza prpria. Como analogia, a ttulo de exemplifcao, poderia calcular
a situao lquida do nosso patrimnio particular; se somarmos os valores de
tudo que ns temos como bens, juntarmos com a soma de tudo que temos a
receber (direitos) e diminuirmos as nossas dvidas (obrigaes), como estaria
nossa situao lquida? Sobraria algum recurso; faltaria algum recurso; ou
seria sufciente para igualar? Do mesmo modo, as empresas descobrem a
situao lquida.
Ento, temos a equao patrimonial:
SLP = A PE ou SLP = (B + D) OB
PL = A PE ou PL = (B + D) OB
SLP = Situao lquida patrimonial
51
A = Ativo
PE = Passivo exigvel (obrigaes)
B = Bens
D = Direitos
OB = Obrigaes (Passivo exigvel)
Partindo do pressuposto que o total do Ativo igual ao total do Passivo,
temos:
A = PE + PL ou B + D = OB + PL
A = Ativo
PE = Passivo exigvel (obrigaes)
B = Bens
D = Direitos
OB = Obrigaes (Passivo exigvel)
ou
Aplicaes de recursos = Origens de recursos
O quadro supracitado demonstra que h uma igualdade entre origens
de recursos e aplicaes de recursos. As origens de recursos o resultado da
soma do Passivo exigvel (obrigaes) e o Passivo no-exigvel (Patrimnio
lquido); e as aplicaes de recursos so o resultado da soma dos bens e os
direitos. Ou seja, o Ativo igual ao Passivo, pois todas as origens de recursos
(oriundas de scios ou de terceiros) contabilizadas no Passivo so integral-
mente aplicadas no Ativo, contabilizadas em contas prprias.
A partir da entendemos porque razes o Patrimnio lquido compe o
Passivo: uma delas o equilbrio patrimonial.
O Ativo o patrimnio ou riqueza bruta.
52
Contabilidade Geral
O Patrimnio lquido a situao lquida ou riqueza lquida.
Vejamos como fcaria o patrimnio numericamente:
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens $15.000
Direitos $10.000
Obrigaes
Dvidas com terceiros ... $8.000
Patrimnio lquido
Riqueza lquida $17.000
Total do ativo $25.000 Total do passivo $25.000
Observe:
Ativo (patrimnio bruto ou riqueza bruta);
Obrigao (dvidas com terceiros); e
Riqueza lquida (diferena entre Ativo e obrigaes).
Frmulas:
B + D = $ 25.000 (Ativo)
PE = ($ 8.000) (Passivo)
A PE = $ 17.000 (Patrimnio lquido)
Representao grfca das
situaes ou estados patrimoniais
Representar grafcamente as diferentes situaes ou estados patrimoniais
que uma empresa pode apresentar demonstrar dentro da estrutura do Balan-
o Patrimonial o valor registrado do Patrimnio lquido, aps subtrair do Ativo
o valor das obrigaes. Os bens e direitos representam os elementos positivos
de um patrimnio; e as obrigaes representam os elementos negativos.
Assim, um patrimnio pode apresentar trs situaes lquidas diferentes:
53
positiva, ativa ou superavitria
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens.............................................................$ 30.000
Direitos......................................................$ 20.000
Obrigaes
dvidas com terceiros............................$ 15.000
Patrimnio lquido
Riqueza lquida........................................$ 35.000
Total do ativo................................$ 50.000 Total do passivo............................$ 50.000
Note que se somarmos os bens aos direitos, teremos um Ativo ($50.000)
maior que as obrigaes ($15.000), ento:
B + D > OB
Nesse caso, a situao lquida patrimonial (Patrimnio lquido) ser positi-
va, ativa ou superavitria em $35.000.
Positiva porque os elementos positivos (bens e direitos) superam os
elementos negativos (obrigaes).
Ativa porque os elementos do Ativo (bens e direitos) superam os ele-
mentos do Passivo exigvel (obrigaes).
Superavitria porque houve um resultado favorvel; ou seja, houve
um superavit contbil. Para entendermos melhor esse assunto, vamos nos
reportar acerca das importaes e exportaes de um pas:
Exemplo:
A balana comercial de um pas se d pelo confronto das importaes
(I) e exportaes (E). Dizemos que fechar em superavit se as exportaes
forem maiores que as importaes, vejamos:
Exportaes > Importaes Superavit
54
Contabilidade Geral
negativa, passiva ou defcitria
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens . $30.000
Direitos $20.000
Obrigaes
Dvidas com terceiros $55.000
Patrimnio lquido
Riqueza lquida . . $5.000
Total do ativo $50.000 Total do passivo .............................. $50.000
Nesse caso, estaremos diante da falta de recursos prprios para aplicao
e, conseqentemente, restar dvida com terceiros para pagar.
menor que as obrigaes ($55.000), ento:
B + D < OB
Nesse caso, a situao lquida patrimonial (Patrimnio lquido) ser nega-
tiva, passiva ou defcitria em $5.000.
Negativa porque os elementos negativos (obrigaes) superam os ele-
mentos positivos (bens e direitos).
Passiva porque os elementos do Passivo (obrigaes) superam os ele-
mentos do Ativo (bens e direitos).
Defcitria porque houve um resultado desfavorvel; ou seja, houve um
defcit contbil. A balana comercial de um pas se d pelo confronto das ex-
portaes (E) e as importaes (I). Dizemos que fechar em defcit, quando as
exportaes so menores que as importaes.
Exportaes < Importaes Defcit
Passivo a descoberto uma expresso usada para evidenciar a situao
lquida patrimonial negativa, passiva ou defcitria. Pelo fato do valor total
do Ativo no ser sufciente para pagar as obrigaes sobra Passivoe no se
consegue cobrir totalmente. Por isso a expresso: Passivo a descoberto.
55
Situao lquida patrimonial nula ou zero
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens $30.000
Direitos $20.000
Obrigaes
Dvidas com terceiros $50.000
Patrimnio lquido
Riqueza lquida .......... $0
Total do ativo $50.000 Total do passivo ............................. $50.000
Diferente dos casos anteriormente apresentados, quando as situaes lqui-
das patrimoniais eram positivas e negativas, a situao nula demonstra que no
estaremos diante da falta de recursos prprios para aplicao; e nem que restar
dvida com terceiros para pagar; mas haver um equilbrio entre bens e direitos
e obrigaes; ou seja, entre Ativo e Passivo exigvel.
igual s obrigaes ($50.000). Ento:
B + D = OB
Nesse caso, a situao lquida patrimonial (Patrimnio lquido) ser nula
($50.000 50.000 = $0)
Nula porque os elementos negativos (obrigaes) se igualam aos ele-
mentos positivos (bens e direitos).
Nula porque os elementos do Ativo (bens e direitos) se igualam aos ele-
Nesse momento vale ressaltar que, para um melhor entendimento das
situaes lquidas apresentadas, se fssemos liquidar a empresa ns vende-
ramos os bens, receberamos os direitos e pagaramos as obrigaes, e:
no primeiro caso (situao lquida positiva) teramos uma sobra, ge-
rando um resultado favorvel, positivo ou superavitrio;
no segundo caso (situao lquida negativa) teramos uma falta, ge-
rando um resultado desfavorvel, negativo ou defcitrio; e
56
Contabilidade Geral
no terceiro caso (situao lquida nula) teramos um equilbrio, geran-
do um resultado nulo ou zero.
Fontes do patrimnio
Os investimentos por parte dos scios, no momento da constituio da
empresa, consistiro para a formao do capital inicial. O mesmo ser regis-
trado no lado do Passivo, no grupo Patrimnio lquido, Passivo no-exigvel.
Esses investimentos sero trocados por aes, quotas ou outras participa-
es por parte dos proprietrios.
No momento da constituio da sociedade, o capital investido igual ao
Patrimnio lquido, pois no tem lucros.
Numa sociedade annima, por exemplo, os scios adquirem aes da
empresa (subscrio). Desse fato decorre um compromisso dos scios em
entregar empresa o valor subscrito (integralizao), correspondente s
aes adquiridas.
Como fonte adicional de fnanciamento, a empresa teria o lucro decorren-
te das variaes patrimoniais; que se processa pelo auferimento de receitas e
pela incorrncia de despesas da sociedade.
medida que a empresa tem lucro e aumenta esse lucro no decorrer do
tempo, os lucros se tornam acumulados. A partir da, o Patrimnio lquido
passa a ser o somatrio do capital inicialmente investido mais o lucro alcan-
ado em cada exerccio.
Entretanto, o capital da empresa continua o mesmo; somente mudar se
o lucro for utilizado para aumentar o capital. Se isso acontecer, teremos no-
vamente o valor do capital se igualando ao valor do Patrimnio lquido.
Esses investimentos e posteriormente os lucros se constituem como
fontes de recursos ou origens de recursos. Por originarem dos scios, esses
recursos so denominados prprios.
As fontes de recursos ou origens de recursos indicam a procedncia do
capital, que pode vir dos scios ou de terceiros.
No comentrio supracitado, vimos o exemplo de como os recursos pr-
prios podem aumentar o patrimnio, podendo ser denominado tambm de
capitais prprios.
57
Os recursos de terceiros ou recursos alheios so as obrigaes provenien-
tes de terceiros, ou seja, so os recursos disponveis para a aplicao na em-
presa, mas que no pertencem empresa.
Ao somarmos o Passivo circulante mais o Passivo exigvel a longo prazo
mais os resultados de exerccios futuros, encontraremos os capitais de ter-
ceiros ou recursos de terceiros, ou ainda, capitais alheios; disposio da
empresa para aplicao; porm, no pertencentes empresa.
Se subtrairmos do Passivo total o Patrimnio lquido, tambm encontra-
remos o mesmo resultado: total dos capitais de terceiros.
Outra matemtica poderia ser usada para se obter o valor total dos capi-
tais alheios: se retirarmos do Passivo total o Passivo no-exigvel (Patrimnio
lquido), o que sobra o Passivo exigvel (obrigaes), que ser os recursos
de terceiros tambm para aplicao na empresa.
Falamos muitas vezes que as fontes de recursos ou origens de recursos
so as disponibilidades que a empresa tem sua disposio para aplicao.
Mas o que aplicao?
Dizemos que aplicao a ao realizada pela empresa quando recebe as
fontes de recursos ou origens de recursos, a fm de prover bens e/ou direitos
em seu patrimnio.
Para cada aplicao existe uma origem. E o Ativo o refexo das origens
do Passivo.
Quando somamos o Ativo circulante mais o Ativo realizvel a longo prazo
e mais o Ativo permanente, temos ento o Ativo total e, conseqentemente,
o total de recursos aplicados disposio da empresa.
Por isso, o total do Ativo representar sempre o total das aplicaes de recur-
sos. E o total do Passivo representar sempre o total das origens de recursos.
Do lado direito de um Balano Patrimonial encontraremos demonstrado
o Passivo, que so as origens (ou fontes) prprias (Patrimnio lquido) e as
origens de terceiros (obrigaes).
Do lado esquerdo de um Balano Patrimonial encontraremos demonstra-
do o Ativo, que so as aplicaes de recursos procedentes das origens (ou
fontes) prprias (Patrimnio lquido) e as origens de terceiros (obrigaes)
demonstradas no Passivo.
58
Contabilidade Geral
A seguir apresentamos alguns dados numricos que ajudaro a entender
o assunto abordado.
Veja o seguinte Balano Patrimonial:
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Ativo circulante
Caixa .. 25.000
Clientes .. 30.000
Estoques .. 50.000
Total do AC 105.000
Ativo realizvel a longo prazo
Clientes .. 20.000
Ativo permanente
Mveis e utenslios ...... 6.000
Imveis ... 34.000
Total do AP .. 40.000
Passivo circulante
Fornecedores ... 20.000
Impostos a recolher ..... 5.000
Salrios a pagar ..... 8.000
Total do PC ... 33.000
Passivo exigvel a longo prazo
Promissrias a pagar .. 15.000
Resultados de exerccios futuros
Aluguis ativos a vencer ..... 2.000
Patrimnio lquido
Capital ... 70.000
Reservas ... 20.000
Lucros acumulados ... 25.000
Total do PL .................................................... 115.000
Total do ativo ................................... 165.000 Total do passivo ...............................165.000
Veja alguns termos tcnicos (sinnimos de contas, grupos e subgrupos)
envolvendo o Balano Patrimonial:
Recursos totais = R$165.000
Capital total = R$165.000 (o mesmo que recursos totais)
Capital = R$70.000
Capital subscrito = R$70.000 (o mesmo que capital)
Capital nominal = R$70.000 (o mesmo que capital)
Capital inicial = R$70.000 (o mesmo que capital)
Capital social = R$70.000 (o mesmo que capital)
59
Capital integralizado = R$70.000. Se houvesse capital a integralizar, o
capital Integralizado seria igual ao valor do capital subscrito diminu-
do do capital a integralizar
Capital realizado = R$70.000 (o mesmo que capital)
Patrimnio = R$165.000 (o mesmo que recursos totais)
Patrimnio lquido = R$115.000
Situao lquida = R$115.000 (o mesmo que Patrimnio lquido, poden-
do ser apurada ainda pela diferena entre o Ativo e as obrigaes)
Recursos prprios = R$115.000 (o mesmo que Patrimnio lquido)
Capitais prprios = R$115.000 (o mesmo que Patrimnio lquido)
Recursos de terceiros = R$50.000 (o mesmo que obrigaes, neste
caso, correspondem soma dos grupos Passivo circulante + Passivo
exigvel a longo prazo + Resultados de exerccios futuros)
Capitais de terceiros = R$50.000 (o mesmo que recursos de terceiros)
Capitais alheios = R$50.000 (o mesmo que capitais de terceiros)
Passivo = origens dos recursos ou dos capitais
Ativo = aplicaes dos recursos ou dos capitais
Os quadros a seguir reforam a idia anteriormente citada das origens e
aplicaes de recursos, pois numa estrutura de demonstrao do Balano
Patrimonial em que encontramos o Ativo ao lado do Passivo, podemos dizer
que no Passivo as obrigaes so dvidas contradas pela empresa para com
terceiros, representam recursos de terceiros ou ainda origens de terceiros
e so exigveis por terceiros. E o Patrimnio lquido so investimentos dos
scios para com a empresa, representam recursos prprios ou ainda origens
prprias e so no-exigveis.
Quanto ao Ativo, podemos dizer que representa todos os bens e direitos;
e todos os recursos de terceiros; origens de terceiros e todas os recursos pr-
prios; origens prprias investidos na empresa. So canalizados para o Ativo, a
fm de serem aplicados, por isso so chamadas aplicaes de recursos.
60
Contabilidade Geral
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
+
Direitos
Obrigaes
p/ com terceiros
Patrimnio lquido
Investimento dos scios
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
+
Direitos
Obrigaes
Exigvel
Patrimnio lquido
No-exigvel
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
+
Direitos
Aplicaes de recursos
Obrigaes
Recursos de terceiros
Patrimnio lquido
Recursos prprios
61
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
Aplicaes de recursos
Direitos
Obrigaes
Origens de terceiros
Origens prprias
Patrimnio lquido
Patrimnio lquido
O Patrimnio lquido formado pelo grupo de contas que registra o valor
contbil pertencente aos acionistas ou quotistas.
As contas que formam o Patrimnio lquido, segundo a Lei das S.A., so:
Capital social
Reservas de capital
Reservas de reavaliao
Reservas de lucros
Lucros ou prejuzos acumulados
Tambm se classifcam no Patrimnio lquido as Aes ou quotas em te-
souraria, bem como os adiantamentos para futuro aumento de capital. [...]
Os artigos 182 e 186 da Lei 6.404, de 1976 Lei das S.A. especifcam a
descrio das contas do Patrimnio lquido.
62
Contabilidade Geral
Capital social
O Capital social representa os valores recebidos pela empresa, em forma
de subscrio ou por ela gerados. A integralizao do capital poder ser feita
por meio de moeda corrente ou bens e direitos.
Reservas de capital
A Reserva de capital abrange as seguintes subcontas:
a) reserva de correo monetria do capital realizado;
b) reserva de gio na emisso de aes;
c) reserva de alienao de partes benefcirias;
d) reserva de alienao de bnus de subscrio;
e) reserva de prmio na emisso de debntures;
f ) reserva de doaes e subvenes para investimento;
g) reserva de incentivo fscal.
Reservas de reavaliao
As Reservas de reavaliao representam acrscimos de valor atribudo a
elementos do ativo, baseado nos seus valores de mercado, conforme defnido
no artigo 8. da Lei 6.404, de 1976.
Na conta Reservas de reavaliao poderemos agrupar as seguintes
subcontas:
a) Reserva de reavaliao de terrenos;
b) Reserva de reavaliao de edifcios;
c) Reserva de reavaliao de mquinas e equipamentos;
d) Reserva de reavaliao de bens em empresas coligadas;
e) Reserva de reavaliao de bens em empresas controladas.
63
Reservas de lucros
As reservas de lucros so constitudas pelos lucros obtidos pela empresa,
retidos com fnalidade especfca.
Os lucros retidos com fnalidade especfca e classifcados nesta conta so
transferidos da conta de Lucros ou prejuzos acumulados.
Na conta Reservas de lucros poderemos agrupar as seguintes subcontas:
Reserva legal;
Reserva estatutria;
Reserva para contingncias;
Reserva de lucros a realizar;
Reserva de lucros para expanso;
Reserva de incentivos fscais.
Lucros ou prejuzos acumulados
Os lucros ou prejuzos representam tambm resultados obtidos, porm,
foram retidos sem fnalidade especfca (quando lucros) ou espera de absor-
o futura (quando prejuzos).
Patrimnio lquido negativo
No caso em que o valor do Patrimnio lquido negativo tambm deno-
minado de passivo a descoberto.
Isso ocorre quando o valor das obrigaes para com terceiros superior
ao dos ativos.
Exemplo:
Total do Ativo: R$1.500.000,00
64
Contabilidade Geral
Total das obrigaes: R$2.000.000,00
Passivo a descoberto: R$1.500.000,00 menos R$2.000.000,00 =
R$500.000,00
O Conselho Federal de Contabilidade CFC, por meio de sua Cmara Tc-
nica, editou em 16/06/1999 a Resoluo CFC 847/99, alterando dispositivos da
NBCT-3 que trata acerca do conceito, contedo, estrutura e nomenclatura das
demonstraes contbeis.
Por meio da aludida Resoluo, de observncia obrigatria por todos
os contabilistas no pas, foram procedidas alteraes quanto ao Balano
Patrimonial, precisamente a caracterizao e evidenciao do PASSIVO A
DESCOBERTO.
Esta nomenclatura deve ser utilizada, quando da constatao ao fnal do
exerccio que o Patrimnio lquido negativo, sendo demonstrado, conforme
Resoluo CFC 1.049/2005, substituindo-se a expresso Patrimnio lquido
por passivo a descoberto.
(Disponvel em: <www.portaldecontabilidade.com.br/guia/pl.html>.
Acesso em: 15 nov. 2007.)
1. Do ponto de vista contbil, qual o sinnimo de Patrimnio lquido?
2. Sabendo que a situao lquida patrimonial de uma empresa de
$15.000 e os bens mais direitos so iguais a $35.000, qual ser o valor
das obrigaes?
3. Qual a expresso que indica a situao lquida patrimonial positiva, ativa
ou superavitria, utilizando as siglas B, D e OB e os sinais <, >, = e +?
4. Utilizando as siglas B, D e OB e os sinais <, >, =, e +, demonstre a
expresso que indica situao lquida patrimonial negativa, passiva
ou deficitria?
5. No Balano Patrimonial, capital prprio, capital de terceiros e aplica-
es de recursos respectivamente o mesmo que:
Atos e fatos
Introduo
Para manter um controle efetivo controle sobre o patrimnio da empresa,
a Contabilidade mantm, atravs da escriturao, que uma tcnica cont-
bil, um permanente registro, em livros prprios, de todos os fatos contbeis
resultantes da gesto do patrimnio do perodo.
O que so fatos contbeis?
Antes de respondermos essa pergunta, necessrio saber primeiro o que
so atos administrativos.
Atos administrativos
Todas as vezes que a empresa proceder em aes que sejam meramente
administrativas, ou seja, aes que no modifquem (naquele momento) o
patrimnio da empresa, a mesma estar diante de atos administrativos.
Atos administrativos so aqueles que ocorrem na empresa e que no
provocam alteraes no patrimnio. Por isso no precisam ser contabiliza-
dos. Entretanto, alguns deles, considerados relevantes, podero ser contabi-
lizados atravs das contas de compensao ou contas extrapatrimoniais.
Exemplos de atos administrativos relevantes:
assinatura de contrato de seguro com companhias seguradoras, cujo
objeto fosse resguardar contra incndio;
envio ao banco de border
1
contendo duplicatas a receber (direitos), a
fm de que o banco fzesse cobrana simples;
admisso de empregados; e
assinatura de contratos de compra e/ou venda.
So considerados atos administrativos relevantes, porque no momento
da assinatura de contratos, envio ao banco de border, admisso de empre-
1
Formulrio impresso que
relaciona ttulos que sero
levados ao banco para co-
brana, desconto ou cauo.
A cobrana diz respeito ao
servio prestado pelo banco
empresa, sendo que empre-
sa transfere ao banco a posse
das duplicatas. O desconto
a transferncia da posse e da
propriedade de duplicatas
que a empresa faz ao banco,
por ocasio de fnanciamen-
to concedido pelo mesmo. A
cauo a garantia para uma
transao realizada pela em-
presa. (FERRARI, 2006).
68
Contabilidade Geral
gados no geram nenhuma modifcao no patrimnio, porm, esto na
iminncia de acontecer, provocando modifcao no patrimnio.
Fatos contbeis
Todas as vezes que a empresa realizar operaes, que gerem um docu-
mento comprobatrio, como compra, venda ou pagamento, estar diante
da realizao de fatos contbeis. Outro aspecto diz respeito ao momento
que o ato administrativo se efetiva, ou seja, deixa de ser ao meramente
administrativa para ser ao modifcadora do patrimnio, aumentando ou
diminuindo.
Os fatos contbeis so aqueles que provocam modifcaes no patrimnio,
podendo ou no alterar o Patrimnio lquido (situao lquida patrimonial);
interferindo no aspecto qualitativo e/ou aspecto quantitativo.
Exemplos:
pagamento de seguro contra incndio;
recebimento de duplicatas (direitos) realizado por cobrana simples
atravs do banco;
pagamento de salrios a empregados; e
pagamento ou recebimento de valores correspondentes a contratos
de compra ou venda, respectivamente.
Classifcao dos fatos contbeis
Fatos contbeis
permutativos
modifcativos
mistos
diminutivos
aumentativos
diminutivos
Permutativos
Os fatos permutativos representam permutas ou trocas entre elementos
ativos, passivos ou entre ambos simultaneamente, sem provocar variaes
69
Atos e fatos
no Patrimnio lquido, ou seja, o Patrimnio lquido no altera o seu valor,
pois somente haver permutaes entre Ativo (bens e direitos) e Ativo; Pas-
sivo exigvel (obrigaes) e Passivo exigvel; ou Ativo e Passivo exigvel, que
poder ser para mais quando aumentar ou para menos quando diminuir.
Os fatos contbeis permutativos envolvem apenas contas patrimoniais.
Permutao entre os elementos do Ativo (bens e direitos)
+ ATIVO / ATIVO
Nesse caso, o ATIVO aumenta (+) e diminui () ao mesmo tempo, aconte-
cendo a permuta entre os elementos do ATIVO.
Exemplo:
Marcolino Cipreste, depois de iniciada suas atividades comerciais com
um capital de $800.000, conseguiu no segundo ano acumular um lucro de
$60.000 e mantm a sua folha de pagamento em dia, quitando as suas obri-
gaes todo incio de cada ms:
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
Caixa .... $380.000
Mveis e utenslios ......... $160.000
Veculos ....... $60.000
Imveis ..... $200.000
Direitos
Duplicatas a receber .... $240.000
Obrigaes
Duplicatas a pagar .... $540.000
Salrios a pagar ...... $40.000
Patrimnio lquido
Capital inicial .... $ 800.000
Lucros acumulados ...... $ 60.000
Total do ativo .............................. $1.440.000 Total do passivo .......................... $1.440.000
Durante o exerccio social recebeu $40.000, em dinheiro, de Duplicatas
das quais tinha direito de receber, fcando assim o seu patrimnio:
70
Contabilidade Geral
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
Caixa .... $420.000
Estoque de mercadorias ... $400.000
Mveis e utenslios ... $160.000
Veculos ..... $60.000
Imveis ... $200.000
Direitos
Duplicatas a receber ... $ 200.000
Obrigaes
Duplicatas a pagar ................................. $ 540.000
Salrios a pagar ..... $ 40.000
Patrimnio lquido
Capital inicial ... $ 800.000
Lucros acumulados ..... $ 60.000
Total do ativo ............................. $ 1.440.000 Total do passivo ......................... $ 1.440.000
Esse fato contbil aumentou o Caixa em $40.000, pela entrada de di-
nheiro, e diminuiu o saldo da conta Duplicatas a receber em $40.000, pelo
recebimento da duplicata, cessando o direito de receber do cliente o valor
correspondente. Dessa forma, houve um aumento na conta Caixa, do Ativo
e tambm uma diminuio na conta Duplicatas a receber do Ativo; ou seja,
uma troca, uma permuta entre elementos do Ativo, porm, no afetou o Pa-
trimnio lquido.
Permutao entre os elementos do Passivo exigvel (obrigaes)
+ PASSIVO / PASSIVO
Nesse caso, o PASSIVO aumenta (+) e diminui () ao mesmo tempo, aconte-
cendo a permuta entre os elementos do PASSIVO.
Seguindo as ocorrncias de fatos originadas pela gesto patrimonial, su-
ponhamos que, no decorrer dessa gesto, foi observado que a conta Sal-
rios a pagar estava contabilizada no valor total de $40.000; e que no havia
sido contabilizado o valor referente ao Imposto de Renda retido na fonte
dos empregados, cujo valor de $6.000. Para regularizar, temos que retirar
os $6.000 de Salrios a pagar e transferir para a conta prpria de Impostos
a recolher:
71
Atos e fatos
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
Caixa $420.000
Veculos ... $60.000
Imveis $200.000
Direitos
Obrigaes
Duplicatas a pagar . $540.000
Salrios a pagar ... $34.000
Impostos a recolher ...... $6.000
Patrimnio lquido
Capital inicial . $800.000
Lucros acumulados ... $60.000
Total do ativo ........................... $1.440.000 Total do passivo ....................... $1.440.000
Esse fato contbil fez aparecer uma nova conta: Impostos a recolher, que
aumentou em $6.000, pela transferncia do valor oriundo da conta Salrios a
pagar, que diminuiu o saldo em $6.000, passando para $34.000. Dessa forma,
houve um aumento do Passivo na conta Impostos a recolher e tambm uma
diminuio do Passivo na conta Salrios a pagar; ou seja, uma troca, uma
permuta entre elementos do Passivo exigvel; contudo no afetou o Patri-
mnio lquido.
Permutao entre os elementos do ativo
(bens e direitos) e do passivo exigvel (obrigaes)
Pelo aumento
+ ATIVO / + PASSIVO
Nesse caso, o ATIVO aumenta (+) e o PASSIVO tambm aumenta (+), aconte-
cendo a permuta entre os elementos do ATIVO e PASSIVO.
Se comprarmos Mveis e utenslios, a prazo, no valor de $50.000, com a
fnalidade de aumentarmos o nosso Ativo, estaremos tambm aumentando
o nosso Passivo; pois aumentaro as obrigaes. Verifque o que ocorrer
com a efetivao desse fato contbil em nossa empresa:
72
Contabilidade Geral
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
Caixa .... $420.000
Mveis e utenslios .... $210.000
Veculos ...... $60.000
Imveis .... $200.000
Direitos
Duplicatas a receber .... $200.000
Obrigaes
Duplicatas a pagar .... $590.000
Salrios a pagar ...... $34.000
Impostos a recolher ........ $6.000
Patrimnio lquido
Capital inicial ... $800.000
Lucros acumulados ...... $60.000
Total do ativo $1.490.000 Total do passivo $1.490.000
Note que o total do Ativo aumentou para $1.490.000, em virtude da
compra de Mveis e utenslios no valor de $50.000; e, por ser a prazo, o Pas-
sivo exigvel tambm aumentou em $50.000, somando-se o total do Passivo
tambm em $1.490.000. O aumento no total do Ativo e no total do Passivo
no alterou matematicamente o Patrimnio lquido; por isso ainda temos
um fato contbil permutativo.
Pela diminuio
ATIVO / PASSIVO
Nesse caso, o ATIVO diminui () e o PASSIVO tambm diminui (), aconte-
cendo a permuta entre os elementos do ATIVO e PASSIVO.
Marcolino Cipreste resolve pagar, no vencimento, $200.000 do valor
devido das Duplicatas a pagar (obrigaes), em dinheiro. Esse fato contbil
diminuir a conta Caixa em $200.000, pela sada do dinheiro; e, ao mesmo
tempo, diminuir a conta Duplicatas a pagar, pela liquidao da mesma. Ve-
jamos o que ocorrer no Balano Patrimonial:
73
Atos e fatos
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
Caixa $220.000
Veculos ... $60.000
Imveis $200.000
Direitos
Obrigaes
Salrios a pagar .. $34.000
Impostos a recolher ..... $6.000
Patrimnio lquido
Lucros acumulados .. $60.000
Total do ativo ........................... $1.290.000 Total do passivo ....................... $1.290.000
Observe que o total do Ativo diminuiu para $1.290.000 em virtude
do pagamento da duplicata no valor de $200.000, e, por ser Duplicata a
pagar, uma obrigao, do Passivo exigvel tambm diminuiu em $200.000,
chegando o total do Passivo tambm a $1.290.000. A diminuio do total
do Ativo e do total do Passivo no alterou matematicamente o Patrimnio
lquido, por isso tambm temos um fato contbil permutativo.
Modifcativos
Os fatos modifcativos provocam variaes no Patrimnio lquido, para
mais ou para menos.
Enquanto os fatos contbeis permutativos envolvem apenas contas patri-
moniais, e no interferem no Patrimnio lquido, os fatos modifcativos envol-
vem contas de resultado (Receitas e Despesas) e, conseqentemente, alteram
o Patrimnio lquido.
Sempre que nos depararmos com fatos contbeis relacionados com Des-
pesas, o Patrimnio lquido diminuir, pois as Despesas provocam um efeito
negativo no Patrimnio lquido.
74
Contabilidade Geral
Quando os fatos contbeis estiverem relacionados com as Receitas, ento
o Patrimnio lquido aumentar, pois as Receitas provocam um efeito positi-
vo no Patrimnio lquido.
Pela diminuio
ATIVO / PATRIMNIO LQUIDO
Nesse caso, o ATIVO diminui () e o PATRIMNIO LQUIDO diminui () ao
mesmo tempo, acontecendo a modifcao do PATRIMNIO LQUIDO.
Vejamos como ser o efeito no Patrimnio lquido, se pagssemos uma
Despesa com o uso de telefones, no valor de $1.000:
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
Caixa $219.000
Veculos ... $60.000
Imveis $200.000
Direitos
Obrigaes
Duplicatas a pagar . $390.000
Impostos a recolher ...... $6.000
Patrimnio lquido
Capital inicial . $800.000
Lucros acumulados .... $59.000
Total do ativo .......................... $1.289.000 Total do passivo ........................ $1.289.000
Na prtica, acumulamos valores de Despesas e de Receitas durante todo
o perodo e, no fnal do perodo, apuramos o Resultado do exerccio (lucro ou
prejuzo), ento aumentamos o Patrimnio lquido (lucro) ou diminumos o
Patrimnio lquido (prejuzo). Nesse caso, mostraremos a interferncia isola-
damente a cada Despesa e a cada Receita, a fm de facilitar o entendimento
no que se refere ao impacto causado no PL pelas contas de resultado.
A conta Caixa diminuiu pelo pagamento em dinheiro efetuado em funo
da Despesa com telefones; a conta Lucros acumulados tambm diminuiu,
pois, via de regra, a Despesa faz com que o lucro reduza. Enfm, interferiu no
PL para menos. Os totais do Ativo e do Passivo tambm alteram diminuindo.
75
Atos e fatos
Se tomssemos o mesmo exemplo, sendo que ao invs de pagarmos a
Despesa, crissemos uma obrigao de pagar (Contas a pagar), fcaria assim:
+ PASSIVO / - PATRIMNIO LQUIDO
Nesse caso, o PASSIVO aumenta (+) e o PATRIMNIO LQUIDO diminui ()
ao mesmo tempo, acontecendo a modifcao do PATRIMNIO LQUIDO.
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
Caixa $220.000
Veculos ... $60.000
Imveis $200.000
Direitos
Obrigaes
Contas a pagar ..... $1.000
Patrimnio lquido
Total do ativo ......................... $ 1.290.000 Total do passivo ....................... $1.290.000
Na hiptese supracitada, no h desembolso de dinheiro porque no foi
realizado pagamento, por isso no afeta o Caixa. Mas continua sendo Despe-
sa e afeta o Patrimnio lquido. Quando for paga, haver uma permuta entre
o Ativo e o Passivo.
Pelo aumento
+ ATIVO / + PATRIMNIO LQUIDO
Nesse caso, o ATIVO aumenta (+) e o PATRIMNIO LQUIDO tambm aumen-
ta (+) ao mesmo tempo, acontecendo a modifcao do PATRIMNIO LQUIDO.
Na hiptese de que o imvel registrado em nosso patrimnio seja para
auferir receita, e que foi recebida, em dinheiro, a importncia de $ 5.000
provenientes de Receitas de aluguis de imveis; o Ativo aumentaria em
decorrncia do ingresso de dinheiro na conta Caixa; a conta Lucros acu-
mulados tambm aumentaria por se tratar de Receita, que faz aumentar o
lucro, ento o Patrimnio lquido aumentaria e fcaria assim:
76
Contabilidade Geral
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
Caixa $224.000
Veculos .. $60.000
Imveis $200.000
Direitos
Obrigaes
Patrimnio lquido
Total do ativo ........................... $1.294.000 Total do passivo ...................... $1.294.000
Fatos mistos (ou compostos)
Os fatos mistos envolvem, ao mesmo tempo, um fato permutativo e um
fato modifcativo. Podem acarretar mudanas no Ativo e no Patrimnio l-
quido, ou no Passivo e no Patrimnio lquido, ainda no Ativo, Passivo e no
Patrimnio lquido.
Pela diminuio
ATIVO / PASSIVO / PATRIMNIO LQUIDO
Nesse caso, o ATIVO diminui (), o PASSIVO diminui () e o PATRIMNIO L-
QUIDO tambm diminui () ao mesmo tempo, acontecendo a permuta entre
ATIVO e PASSIVO e a modifcao do PATRIMNIO LQUIDO.
A empresa pagou uma duplicata no valor de $10.000 e, pelo atraso, pagou
10% de juros no valor de $1.000, totalizando $11.000.
77
Atos e fatos
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
Caixa $213.000
Veculos ... $60.000
Imveis $200.000
Direitos
Obrigaes
Patrimnio lquido
Total do ativo ........................... $1.283.000 Total do passivo ...................... $1.283.000
Note que o Caixa diminuiu em $11.000 devido ao valor da duplicata paga
(obrigao) no valor de $10.000 mais $1.000 de juros provenientes do atraso
da data de pagamento (Despesa). A conta Duplicatas a pagar diminuiu o seu
saldo, pois houve uma reduo do valor das obrigaes. J a conta Lucros
acumulados diminuiu porque os juros so despesas e reduzem o lucro.
Houve uma permuta entre os elementos do Ativo, do Passivo exigvel e
do Patrimnio lquido.
Pelo aumento
ATIVO / + ATIVO / + PATRIMNIO LQUIDO
Nesse caso, o ATIVO diminui (), o ATIVO aumenta (+) e o PATRIMNIO L-
QUIDO aumenta (+) ao mesmo tempo, acontecendo a permuta entre ATIVO e
ATIVO e a modifcao do PATRIMNIO LQUIDO.
Nesse momento, a empresa resolve vender seus mveis e utenslios por
$220.000 e gera ento um lucro no-operacional de $10.000. Veja como fca-
ria o Balano Patrimonial:
78
Contabilidade Geral
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
Caixa $433.000
Mveis e utenslios ........ $000
Veculos .. $60.000
Imveis $200.000
Direitos
Obrigaes
Patrimnio lquido
Total do ativo ......................... $1.293.000 Total do passivo .................... $1.293.000
Houve uma permuta entre os elementos do Ativo, pois a conta Caixa re-
cebeu $ 210.000 referente venda dos mveis e utenslios e mais $10.000 de
lucro oriundo dessa venda, que, conseqentemente, aumentou o Patrim-
nio lquido, por se tratar de uma Receita.
Resumindo:
Fatos permutativos Envolvem apenas contas patrimoniais.
Fatos modifcativos Envolvem apenas uma conta patrimonial
(bem, direito ou obrigao) e uma ou mais
contas de resultado ou do Patrimnio lquido.
Fatos mistos Envolvem mais de uma conta patrimonial e
uma ou mais contas de resultado ou do Patri-
mnio lquido.
O Conselho Federal de Contabilidade aprovou a Resoluo infracitada,
no intuito de formalizar os atos (relevantes) e fatos na contabilidade, atravs
da escriturao contbil. Sem escriturao contbil no h controle do patri-
mnio das empresas e das demais entidades. Se no houver a escriturao, o
empresrio perde o principal instrumento para a tomada de decises. Alm
79
Atos e fatos
disso, a escriturao dos atos (relevantes) e fatos fcam armazenados como
dados histricos, ocorridos durante a gesto.
Resoluo CFC 563/83
Aprova a NBC T 2.1 Das Formalidades da Escriturao Contbil.
O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atri-
buies legais e regimentais,
CONSIDERANDO o que dispe a Resoluo CFC 529/81, de 23 de outubro
de 1981;
CONSIDERANDO a necessidade de normatizar as formalidades da escritu-
rao contbil;
CONSIDERANDO as sugestes recebidas das Entidades de Classe, Facul-
dades, Conselhos Regionais de Contabilidade e Contabilistas do Pas;
CONSIDERANDO os resultados dos estudos e debates promovidos
pelo Grupo de Trabalho constitudo para elaborar as Normas Brasileiras de
Contabilidade;
CONSIDERANDO que a expedio de normas reguladoras serviro para
promover a valorizao profssional do Contabilista,
RESOLVE:
Art. 1. Aprovar a Norma NBC T 2.1, que trata das Formalidades da Escritu-
rao Contbil.
Art. 2. A presente Resoluo entra em vigor no dia de sua publicao.
Rio de Janeiro, 28 de outubro de 1983.
JOO VERNER JUENEMANN
Presidente
Ata CFC 614.
Proc. CFC 269/81.
80
Contabilidade Geral
NBC T 2 DA ESCRITURAO CONTBIL
2.1 DAS FORMALIDADES DA ESCRITURAO CONTBIL
2.1.1 A Entidade deve manter um sistema de escriturao uniforme dos
seus atos e fatos administrativos, atravs de processo manual, mecanizado ou
eletrnico.
2.1.2 A escriturao ser executada:
a) em idioma e moeda corrente nacionais;
b) em forma contbil;
c) em ordem cronolgica de dia, ms e ano;
d) com ausncia de espaos em branco, entrelinhas, borres, rasuras,
emendas ou transportes para as margens;
e) com base em documentos de origem externa ou interna ou, na sua
falta, em elementos que comprovem ou evidenciem fatos e a prtica de atos
administrativos.
2.1.2.1 A terminologia utilizada deve expressar o verdadeiro signifcado
das transaes.
O item 2.1.2.1 foi alterado pela Resoluo CFC 848, de 16 de junho de 1999.
2.1.2.2 Admite-se o uso de cdigos e/ou abreviaturas, nos histricos dos
lanamentos, desde que permanentes e uniformes, devendo constar, em
elenco identifcador, no Dirio ou em registro especial revestido das forma-
lidades extrnsecas.
2.1.3 A escriturao contbil e a emisso de relatrios, peas, anlises e
mapas demonstrativos e demonstraes contbeis so de atribuio e res-
ponsabilidade exclusivas do Contabilista legalmente habilitado.
2.1.4 O Balano e demais Demonstraes Contbeis, de encerramento de
exerccio sero transcritos no Dirio, completando-se com as assinaturas do
Contabilista e do titular ou de representante legal da Entidade. Igual proce-
dimento ser adotado quanto s Demonstraes Contbeis, elaboradas por
fora de disposies legais, contratuais ou estatutrias.
81
Atos e fatos
2.1.5 O Dirio e o Razo constituem os registros permanentes da
Entidade.
Os registros auxiliares, quando adotados, devem obedecer aos preceitos
gerais da escriturao contbil, observadas as peculiaridades da sua funo.
No Dirio sero lanadas, em ordem cronolgica, com individuao, clareza
e referncia ao documento probante, todas as operaes ocorridas, includas
as de natureza aleatria, e quaisquer outros fatos que provoquem variaes
patrimoniais.
2.1.5.1 Observado o disposto no caput, admite-se:
a) a escriturao do Dirio por meio de partidas mensais;
b) a escriturao resumida ou sinttica do Dirio, com valores totais que
no excedam a operaes de um ms, desde que haja escriturao analtica
lanada em registros auxiliares.
2.1.5.2 Quando o Dirio e o Razo forem feitos por processo que utilize
fchas ou folhas soltas, dever ser adotado o registro Balancetes Dirios e
Balanos.
2.1.5.3 No caso de a Entidade adotar para sua escriturao contbil o pro-
cesso eletrnico, os formulrios contnuos, numerados mecnica ou tipograf-
camente, sero destacados e encadernados em forma de livro.
2.1.5.4 O livro Dirio ser registrado no Registro Pblico competente, de
acordo com a legislao vigente.
O item 2.1.5.4 foi alterado pela Resoluo CFC 790, de 13 de dezembro de 1995.
(Disponvel em: <http://cfcspw.cfc.org.br/resolucoes_cfc/RES_563.DOC>.
Acesso em 5 nov. 2007.)
1. Qual a diferena entre atos administrativos e fatos contbeis?
2. Com relao aos fatos contbeis, o que so fatos permutativos, fatos
modifcativos e fatos mistos?
3. Se uma empresa receber uma receita de aluguel de um imvel que
82
Contabilidade Geral
foi alugado para outra empresa, no valor de $10.000,00, em dinheiro,
teremos um exemplo de que tipo de fato contbil?
4. Se uma empresa pagar uma duplicata, que tem como obrigao, de-
pois do vencimento, pagando tambm juros de 5% sobre o valor
da duplicata que de $20.000,00. A empresa ir pagar um valor de
$21.000,00, em dinheiro, nesse caso ocorrer que tipo de fato contbil?
Contas
Introduo
Quando nos deparamos com a palavra conta, encontramos vrios sen-
tidos, tais como o ato ou efeito de contar, uma operao matemtica, um
documento apresentado ao comprador contendo o preo das mercadorias
vendidas ou dos servios prestados. Denota a idia de acmulo de valores.
Conceito
Do ponto de vista contbil, conta o nome tcnico utilizado para identi-
fcar os elementos patrimoniais e os elementos de resultado.
Os elementos patrimoniais so os bens, direitos, obrigaes e o Patri-
mnio lquido.
Os elementos de resultado so as receitas e as despesas.
Podemos entender, ainda, que conta o elemento de registro que rene
lanamentos de dbito ou crdito relativos a operaes de uma mesma
natureza.
Tipos de contas
Contas patrimoniais
As contas patrimoniais so usadas para controlar e apurar o patrimnio
de uma empresa. Por isso so divididas em contas do Ativo, do Passivo exig-
vel e do Patrimnio lquido.
As contas do Ativo so representadas pelos bens e direitos que esto posi-
cionadas do lado esquerdo no Balano Patrimonial.
Segundo a Lei 6.404/76, Lei das Sociedades por Aes, o Ativo dividido
em trs grupos, a saber:
86
Contabilidade Geral
Ativo circulante (tambm considerado como ativo realizvel a curto
prazo);
Ativo realizvel a longo prazo; e
Ativo permanente.
As contas do Passivo exigvel so representadas pelas obrigaes a curto
ou longo prazo. As contas do Passivo so posicionadas do lado direito do
Balano Patrimonial, e podem ser divididas, segundo a lei supracitada, em
dois grupos:
Passivo circulante (tambm considerado como Passivo exigvel a
curto prazo);
Passivo exigvel a longo prazo.
O Resultado de exerccios futuros um grupo de contas tambm posicio-
nado do lado direito do Balano Patrimonial, porm, pouco utilizado na pr-
tica. No Brasil, por exemplo, seu uso signifcativo apenas na atividade imo-
biliria, contudo, no representam obrigaes de entregar bens ou servios.
Nesse grupo de contas so contabilizados os lucros futuros, isto , originados
de uma receita que ainda acontecer contabilmente. como se a empresa A
tivesse alugado um imvel para empresa B e recebesse o valor do aluguel
do ms de janeiro em dezembro; ou seja, a empresa B pagou antecipado o
valor do aluguel a empresa A. Nesse caso, a empresa A contabilizaria uma
receita futura em sua contabilidade e utilizaria o grupo de contas Resultado
de exerccios futuros.
O Patrimnio lquido a situao lquida patrimonial que a empresa apre-
senta, ou seja, aps deduzir dos bens e direitos as obrigaes, que represen-
tam o patrimnio bruto; temos ento o Patrimnio lquido. Est posicionada
tambm do lado direito do Balano Patrimonial, apenas por uma questo de
equilbrio.
O Patrimnio lquido pode ser dividido em:
Capital social;
Reservas; e
Lucros acumulados.
87
Contas
Alm disso, aparecem como contas patrimoniais as que retifcam ou redu-
zem o saldo de uma conta, por isso so chamadas de contas retifcadoras ou
redutoras. Podem estar no Ativo, no Passivo exigvel ou no Patrimnio lquido.
Contas de resultado
So as contas que acumulam valores provenientes de receitas ou despe-
sas geradas no exerccio social de uma empresa e servem para apurao do
resultado do exerccio, por essa razo, so chamadas de contas de Receitas e
contas de Despesas, ou simplesmente, contas de resultado.
O confronto dessas contas gera um resultado que pode ser positivo ou
negativo, ou seja, lucro ou prejuzo.
O lucro acontece quando as Receitas so maiores que as Despesas.
O prejuzo acontece quando as Receitas so menores que as Despesas.
Situao das contas
As contas podem apresentar uma situao de dbito ou uma situao de
crdito.
A primeira impresso quando nos referimos palavra dbito, percebe-
mos um signifcado negativo, desfavorvel e quando nos referimos palavra
crdito, verifcamos um signifcado positivo, favorvel. Na realidade, dbito
e crdito so mecanismos utilizados, na Contabilidade, para transferir um
determinado valor de uma conta para outra conta que, depois de cada trans-
ferncia, as contas podero apresentar situao de dbito ou situao de cr-
dito, dependendo exclusivamente da natureza de cada conta. As contas po-
dero ter natureza devedora ou natureza credora.
As contas do Passivo exigvel apresentam uma situao de crdito, pois
representam os credores da empresa (recursos de terceiros aplicados na em-
presa), por isso so de naturezas credoras, pois os terceiros tero sempre cr-
ditos para com a empresa enquanto a empresa no pagar as suas dvidas.
As contas do Ativo apresentam uma situao de dbito, pois representam
as dvidas que a empresa tem com terceiros e com os scios ou proprietrios
88
Contabilidade Geral
registradas nas contas bens e/ou direitos (valores a receber), por isso so de na-
turezas devedoras, pois toda origem de recursos, seja de terceiros ou dos scios
ou dos proprietrios, aplicada no Ativo e gera dvidas que devem ser pagas
aos credores ou terceiros e devolvidas aos scios ou aos proprietrios.
As contas do Patrimnio lquido so tambm credoras, pois apresentam
uma situao de crdito, para com os scios ou proprietrios, at porque pro-
move uma situao de igualdade e equilbrio a partir da equao B + D =
OB + PL (Bens + Direitos = Obrigaes + Patrimnio Lquido); onde os saldos
devedores so iguais aos credores. O Ativo igual a soma do Passivo exigvel
e do Patrimnio lquido.
As contas retifcadoras podero ter naturezas devedoras ou credoras. Se
fgurarem no Ativo, tero naturezas credoras; e se fgurarem no Passivo exig-
vel ou no Patrimnio lquido, tero naturezas devedoras.
As Receitas aumentam o Patrimnio lquido, pois quando so maiores
que as Despesas geram o lucro. Portanto, naturezas credoras.
As Despesas diminuem o Patrimnio lquido, pois quando so maiores
que as Receitas geram o prejuzo. Portanto, naturezas devedoras.
As contas que so de natureza devedora, ao receberem um dbito (meca-
nismo utilizado, na Contabilidade, para transferir um determinado valor de
uma conta para outra conta), fcam com mais dvidas para com terceiros ou
os scios ou os proprietrios. Portanto, as contas de natureza devedora so
aumentadas pelo dbito e, conseqentemente, so diminudas pelo crdito.
As contas que so de natureza credora, ao receberem um crdito (meca-
nismo utilizado, na Contabilidade, para transferir um determinado valor de
uma conta para outra conta), fcam com mais crdito devido a terceiros ou
os scios ou os proprietrios. Portanto, as contas de natureza credora so au-
mentadas pelo crdito e, conseqentemente, so diminudas pelo dbito.
Dessa forma, fcil entender que as despesas so sinnimo de prejuzo,
isto , todas as vezes que a empresa tiver um quantitativo de Despesas maio-
res que um quantitativo de Receitas, ter um prejuzo; que far reduzir (pelo
dbito) o Patrimnio lquido (natureza credora); logo, as Despesas represen-
tam tambm contas que so de natureza devedora (pois fzeram diminuir o
Patrimnio lquido pelo dbito).
89
Contas
Saldo das contas
O saldo o confronto entre o total dos dbitos e o total dos crditos rea-
lizados numa conta.
O saldo pode ser devedor quando, no confronto, nos deparamos com os
valores dos dbitos maiores que os valores dos crditos.
O saldo pode ser credor quando, no confronto, nos deparamos com os
valores dos dbitos menores que os valores dos crditos.
Ou ainda pode ser saldo nulo quando, no confronto, nos deparamos com
os valores dos dbitos iguais aos valores dos crditos.
Por ser de natureza devedora, as contas devedoras sempre apresentam
saldo devedor, tais como:
contas do Ativo;
contas retifcadoras do Passivo exigvel;
contas retifcadoras do Patrimnio lquido;
contas de Despesas.
Por ser de natureza credora, as contas credoras sempre apresentam saldo
credor; tais como:
contas do Passivo exigvel;
contas do Patrimnio lquido;
contas retifcadoras do Ativo;
contas de Receitas.
Cada conta tem a funo de acumular, de forma ordenada, os dbitos e
os crditos da mesma natureza, de maneira que seu saldo represente, no
momento considerado, a situao do elemento patrimonial ou da variao
patrimonial a que se refere.
90
Contabilidade Geral
Plano de contas
Conceito
Ao pensarmos em desenvolver alguma atividade, pensamos logo em pla-
nejamento. Na utilizao das contas no diferente, precisamos tambm de
um planejamento para sabermos quais contas so necessrias ao uso da em-
presa e em que momento ns iremos utiliz-las. Sendo assim, precisamos de
um plano de contas.
O plano de contas um conjunto de contas, diretrizes e normas que dis-
ciplinam as tarefas do setor de Contabilidade, objetivando a uniformizao
dos registros contbeis.
Composio
Para se compor um plano de contas necessrio, basicamente, o elenco
de contas e o manual de contas. Pode ser complementado por modelos pa-
dres de demonstraes contbeis.
Elenco de contas
O elenco de contas a relao de todas as contas que sero utilizadas em
decorrncia da gesto patrimonial realizada na empresa dentro do exerccio
social, ou seja, contas a serem utilizadas para registros dos fatos contbeis.
O elenco de contas envolve a intitulao, ou seja, o nome de cada conta
que expressar o aspecto qualitativo do patrimnio; e o cdigo que indicar
a que grupo ou subgrupo pertence, e se Ativo (1), Passivo exigvel (2), Patri-
mnio lquido (2) ou Resultado (receita, despesa ou custo) (3).
Cada conta tem um cdigo, que inicia no grupo e termina na conta pro-
priamente dita.
As empresas ordenam seus planos de contas segundo o que preconiza a
Lei 6.404/76, que segue uma ordem decrescente de liquidez para o Ativo e
uma ordem decrescente de exigibilidade para o Passivo.
As contas do Ativo obedecero a uma ordem por grau de liquidez, isto ,
o maior grau estar no Ativo circulante e o menor grau estar no Ativo per-
91
Contas
manente. A palavra liquidez est relacionada com a facilidade em se movimentar
uma conta do Ativo. Quanto mais rpido pudermos transform-la disponvel em
espcie, ou seja, dinheiro, maior grau de liquidez ter. Nesse caso, no Balano
Patrimonial, as contas que fgurarem no Ativo circulante, tero uma maior mo-
vimentao, representando um maior grau de liquidez, do que as contas que
fgurarem no Ativo permanente, representando um menor grau de liquidez.
As contas do Passivo obedecero a uma ordem por grau de exigibilidade,
isto , o maior grau estar no Passivo circulante. A palavra exigibilidade est
relacionada com o prazo de pagamento das obrigaes ou dvidas. Quanto
menor for o prazo para pagamento da obrigao, mais rpido teremos que
pag-la. Nesse caso, no Balano Patrimonial, as contas que fgurarem no Pas-
sivo circulante tero um menor prazo para pagamento, representando um
maior grau de exigibilidade, do que as contas que fgurarem no Passivo exi-
gvel a longo prazo, representando um menor grau de exigibilidade.
As instituies fnanceiras, as seguradoras e os rgos pblicos possuem
planos de contas especfcos e padronizados pelos seus respectivos rgos
de fscalizao.
Manual
O manual, em qualquer situao, serve para orientar o usurio acerca da
utilizao de algo. O manual de contas no diferente, pois um quadro
explicativo quanto ao uso adequado de cada uma das contas constantes do
elenco de contas. Esse quadro apresenta alguns itens relevantes para a cor-
reta aplicao:
Funo de cada conta a razo de sua existncia, isto , para que serve.
Funcionamento de cada conta em que situao a conta ser debita-
da ou creditada.
Natureza do saldo de cada conta se devedora ou credora.
Observe como essas explicaes podem constar em um manual de contas:
1 Ativo
Grupo de todas as contas que compem o lado esquerdo do Balano
Patrimonial.
92
Contabilidade Geral
Composto por contas utilizadas para o registro de bens e direitos de qual-
quer natureza.
11 Ativo circulante
1. Subgrupo do grupo Ativo composto por contas utilizadas para
o registro de bens e direitos de qualquer natureza, realizveis at o
trmino do exerccio social seguinte.
111 Disponibilidades
1. Subgrupo do subgrupo Ativo circulante composto por contas uti-
lizadas para o registro de bens numerrios de livre e imediata movi-
mentao.
1111 Caixa
1. Subgrupo do subgrupo Disponibilidades composto por contas
utilizadas para o registro de bens numerrios em dinheiro ou cheque
de livre e imediata movimentao.
1111.01 Caixa matriz
1. Subgrupo do subgrupo Caixa
Funo: representam os valores dos bens numerrios, normalmente
compostos por dinheiro e cheques, em poder da empresa, referentes
prpria matriz.
Funcionamento: debitada pelas entradas de dinheiro ou cheques e
creditadas pelas sadas de dinheiro ou cheques.
Natureza do saldo: devedora.
1112 Bancos conta movimento
Composto por contas utilizadas para o registro de bens numerrios em di-
nheiro ou cheques de livre e imediata movimentao nos Bancos Alfa e Beta.
93
Contas
1112.01 Banco Alfa
Funo: representam os valores dos bens numerrios em dinheiro ou che-
ques em poder da empresa, depositado em conta corrente bancria.
Funcionamento: debitada pelas entradas de dinheiro em contas correntes
provenientes de depsitos efetuados em dinheiro ou em cheques ou avisos
de crditos efetuados pelos bancos; creditada pelas sadas de dinheiro da
conta bancria decorrentes de saques por emisso de cheques, ordens de
pagamentos ou avisos de dbitos efetuados pelos bancos.
Natureza do saldo: devedora.
As operaes realizadas por uma empresa ocasionam aumentos e dimi-
nuies no Ativo, no Passivo e no Patrimnio lquido, que so registrados em
contas especfcas, de acordo com a sua funo. Utilizam-se contas separa-
das para representar cada tipo de elemento do Ativo, do Passivo e do Patri-
mnio lquido. Cada uma dessas contas ser distinguida das demais pela sua
denominao, ou seja, pela intitulao.
Portanto, toda vez que uma conta for movimentada, ocorrer uma varia-
o patrimonial, alterando o seu aspecto quantitativo atravs do mecanismo
de dbito e crdito.
A seguir, apresentado o modelo de um plano de contas de uma socieda-
de empresria comercial, apenas para salientar a idia, de forma estruturada,
das possveis contas necessrias contabilizao dos fatos administrativos, a
fm de se manter um efetivo e efcaz controle sobre o patrimnio.
Plano de contas
1. Ativo
11. Ativo circulante
111. Disponibilidades
1111. Caixa
94
Contabilidade Geral
1111.02 Caixa flial A
1111.03 Caixa flial B
1112 Banco conta movimento
1112.01 - Banco Alfa
1112.02 - Banco Beta
1113 Numerrios em trnsito
1114 Aplicao de liquidez imediata
112 Crditos
1121 Duplicatas a receber
1121.01 Duplicatas a receber
1121.02 () Proviso p/ devedores duvidosos
1121.03 () Duplicatas descontadas
1122 Outros crditos
1122.01 Contas a receber
1122.02 Ttulos a receber
1123 Crditos de funcionrios
1123.01 Adiantamentos a funcionrios
1123.02 Emprstimos a funcionrios
1123.03 Adiantamentos de frias
1123.04 Adiantamentos p/ despesas de viagens
1124 Adiantamentos
1124.01 Adiantamento a fornecedores
1124.02 Adiantamento a representantes
1125 Antecipao a recuperar
95
Contas
1125.01 ICMS a recuperar
1125.02 IRRF a compensar
1125.03 PIS a recuperar
1125.04 COFINS a recuperar
113 Investimentos temporrios
1131 Aplicaes fnanceiras
1131.01 Aplicaes a prazo fxo
114 Estoques
1141 Produtos de revenda
1141.02 () Proviso p/ reduo ao valor de mercado
1141.03 () Proviso p/ perdas em estoque
1142 Almoxarifado
1142.01 Material de limpeza
1142.02 Material de manuteno
1142.03 Ferramentas
1142.04 Impressos e materiais p/ escritrio
115 Despesas do exerccio seguinte pagas antecipadamente
1151 Despesas antecipadas
1151.01 Juros a apropriar (ou a vencer)
1151.02 Prmios de seguros a apropriar (ou a vencer)
1151.03 Encargos fnanceiros a apropriar (ou a vencer)
1151.04 Aluguis a apropriar (ou a vencer)
12. Ativo realizvel a longo prazo
121 Crditos
96
Contabilidade Geral
1211 Duplicatas a receber longo prazo
1211.02 ( ) Duplicatas descontadas
1212 Crditos de associados
1212.01 Crditos a scios
1212.02 Emprstimo a sociedades controladas/coligadas
1213 Depsitos judiciais
1213.01 Depsitos judiciais A
122 Investimentos
1221 Crditos fnanceiros
1223.01 Prmios de seguros a apropriar longo prazo
13 - Ativo permanente
131 Investimentos
1311 Aes
1312 Terrenos (no destinados a uso)
1313 Participaes permanentes em outras sociedades
1314 Obras de arte
1315 ( ) Proviso p/ perdas em investimentos permanentes
132 Imobilizado
1321 Terrenos (destinados a uso)
1321.01 Terreno A
97
Contas
1322 Edifcios
1322.02 ( ) Depreciao acumulada de edifcios
1323 Mquinas e equipamentos
1323.01 Mquinas e equipamentos
1323.02 () Depreciao acumulada de mquinas e
equipamentos
1324 Veculos
1324.01 Veculos
1324.02 ( ) Depreciao acumulada de veculos
1325 Instalaes
1325.01 Instalaes
1325.02 ( ) Depreciao acumulada de instalaes
1326 Mveis e utenslios
1326.01 Mveis e utenslios
1326.02 () Depreciao acumulada mveis e utenslios
1327 Computadores e perifricos
1327.01 Computadores e perifricos
1327.02 ( ) Depreciao acumulada de computadores
e perifricos
1328 Imobilizado em andamento
1328.01 Imobilizado em andamento
1329 Consrcio veculos
1329.01 veculo A
1330 Imobilizaes intangveis
1330.01 Marcas e patentes
98
Contabilidade Geral
1330.02 () Amortizao acumulada de marcas e
patentes
1330.03 Benfeitorias em prdios de terceiros
1330.04 ( ) Amortizao acumulada de benfeitoria em
prdios de terceiros
133 -Ativo diferido
1331 Despesas pr-operacionais
1332 () Amortizao acumulada de despesas pr-
operacionais
1333 Despesas com projetos e pesquisas
1334 ( ) Amortizao acumulada de projetos e pesquisas
1335 Gastos de organizao e reorganizao
1336 ( ) Amortizao acumulada de gastos de organizao
e reorganizao
2. Passivo
21 Passivo circulante
211 Obrigaes operacionais
2111 Fornecedores
2111.01 Fornecedor A
2111.02 Fornecedor B
2111.03 Fornecedor C
2111.04 Fornecedor D
2111.05 Fornecedor E
2112 Obrigaes fnanceiras
2112.01 Emprstimos bancrios
99
Contas
2112.02 Financiamentos
2113 Obrigaes trabalhistas
2113.01 Salrios a pagar
2113.02 13. salrio a pagar
2113.03 Frias a pagar
2113.04 Pr-Labore a pagar
2113.05 Comisses a pagar
2114 Obrigaes sociais e fscais
2114.01 FGTS a recolher
2114.02 INSS a recolher
2114.03 COFINS a recolher
2114.04 PIS a recolher
2114.05 IRRF a recolher
2114.06 IR a recolher
2114.07 Contribuio social a recolher
2114.08 ICMS a recolher
2114.09 IPI a recolher
2115 Acionistas
2115.01 Acionistas
2115.01 Dividendos a pagar
2116 Outras obrigaes
2116.01 Seguros a pagar
2116.02 Fretes a pagar
2116.03 Contas a pagar
100
Contabilidade Geral
2116.04 Aluguis a pagar
2116.05 Adiantamento de clientes
2116.06 Notas promissrias a pagar
212 Obrigaes provisionadas
2121 Provises
2121.01 Proviso para Imposto de Renda
2121.02 Proviso para Contribuio Social
2121.03 Proviso para frias
2121.04 Proviso para 13. Salrio
2121.05 Proviso para FGTS s/ frias
2121.06 Proviso para INSS s/ frias
2121.07 Proviso para FGTS s/ 13.
2121.08 Proviso para INSS s/ 13.
2121.09 Proviso para FGTS
2121.10 Proviso para INSS
22 Passivo exigvel a longo prazo
2211 Fornecedores
2212.02 Ttulos a pagar
23 Resultado de exerccios futuros
231 Receitas diferidas
2311 Receitas de exerccios futuros
101
Contas
2312 ( ) Custos sobre receitas futuras
2313 ( ) Despesas sobre receitas futuras
24 Patrimnio lquido
241 Capital social
2411 Capital subscrito
2412 ( ) Capital a integralizar
242 Reservas de capital
2421 Correo monetria do capital realizado
2422 Correo monetria das reservas de capital
2423 gio na emisso de aes
2424 Doaes e subvenes
243 Reservas de reavaliaes
2431 Reavaliao de ativos
2432 Correo monetria das reservas de reavaliao
2433 ( ) Tributos s/ reserva de reavaliao
244 Reservas de lucros
2441 Reserva legal
2442 Reservas estatutrias
2443 Reservas p/ contingncias
2444 Reserva de lucros a realizar
2445 Reserva de lucros p/ expanso
2446 Correo monetria das reservas de lucros
245 Lucros/prejuzos acumulados
2451 Lucros acumulados
102
Contabilidade Geral
2451.01 Lucros acumulados
2451.02 Lucro do exerccio
2452 Prejuzos acumulados
2452.01 ( ) Prejuzos acumulados
2452.02 ( ) Prejuzo do exerccio
3. Contas de resultado
31 Receitas operacionais
311 Receita bruta de vendas
3111 Receita bruta de vendas de mercadorias
3111.01 Vendas vista
3111.02 Vendas a prazo
32 Dedues das receitas operacionais
321 Dedues da receita bruta
3211 Dedues da receita de vendas
3211.01 Devoluo de vendas
3212 Abatimentos
3212.01 Abatimentos sobre vendas
3213 Impostos incidentes sobre vendas
3213.01 ICMS sobre vendas
3213.02 PIS sobre vendas
3213.03 COFINS sobre vendas
33 Custo das vendas
331 Custo das mercadorias vendidas
103
Contas
3311.01 Estoque inicial (+)
3311.02 Compra de mercadorias (+)
3311.03 Fretes s/ compras (+)
3311.04 Seguro sobre compras (+)
3311.05 ICMS s/ devoluo de compras (+)
3311.06 ICMS s/compras (-)
3311.07 PIS s/ compras (-)
3311.08 COFINS s/ compras (-)
3311.09 Devoluo de compras (-)
3311.10 ICMS s/ fretes ()
3311.11 Abatimentos s/ compras ()
3311.12 Custo das mercadorias vendidas (+)
3311.13 Estoque fnal ()
34 Despesas operacionais
341 Despesas com vendas
3411 Despesas com pessoal
3411.01 Salrios e ordenados
3411.02 Comisses s/ vendas
3411.03 Frias
3411.04 13. Salrio
3411.05 INSS
3411.06 FGTS
3412 Despesas diversas com vendas
104
Contabilidade Geral
3412.01 Propaganda e publicidade
3412.02 Fretes e carretos
3412.03 gua, luz e telefone
3412.04 Combustveis e lubrifcantes
3412.05 Devedores duvidosos
3413 Encargos
3413.01 Depreciao
3413.02 Amortizao
342 Despesas administrativas
3421.02 Frias
3421.03 13. Salrio
3421.04 INSS
3421.05 FGTS
3421.06 Pr-labore
3421.07 Material de expediente
3422 Outras despesas administrativas
3422.01 IPTU
3422.02 Aluguis
3422.03 Viagens
3422.05 Material escritrio
3422.06 Depreciao
105
Contas
3422.08 Publicaes
3422.09 Organizao e reorganizao
3422.10 Assinatura jornais e revistas
343 Despesas gerais
3431 Despesas gerais
3431.01 Donativos e contribuies
3431.02 Material de consumo
344 Resultados fnanceiros lquidos
3441 Receitas fnanceiras
3441.01 Descontos obtidos
3441.02 Juros ativos
3441.03 Receitas fnanceiras diversas
3441.04 Variao monetria ativa
3442 Despesas fnanceiras
3442.01 Juros passivos
3442.02 Descontos concedidos
3442.03 Despesas c/ emprstimos bancrios
3442.04 Comisses e despesas bancrias
3442.05 Variao monetria passiva
3442.06 Juros e encargos bancrios
35 Outras receitas e despesas operacionais
3511 Outras receitas operacionais
106
Contabilidade Geral
3511.01 Lucro na participao em outras sociedades
3511.02 Recuperao de crditos
3512 Outras despesas operacionais
3512.01 Prejuzo na participao em outras sociedades
36 Resultado no-operacional
3611 Receitas no-operacionais
3611.01 Ganho na venda de imobilizado
3611.02 Aluguis de bens
3612 Despesas no operacionais
3612.01 Perda na venda de imobilizado
37 Proviso para o Imposto de Renda e Contribuio Social
371 Proviso para Imposto de Renda
3711 Proviso para pagamento do Imposto de Renda
3711.01 Proviso para IR
372 Proviso para Contribuio Social
3721 Proviso para pagamento de Contribuio Social
38 Resultado do exerccio
3811.01 Lucro lquido do exerccio
3811.02 () Prejuzo lquido do exerccio
107
Contas
Vale lembrar que as contas do Ativo, no plano de contas supracitado, co-
meam pelo grupo 1, conta Caixa e encerram na conta Gastos de organiza-
o e reorganizao. Nesse caso, a conta Caixa possui o maior grau de liqui-
dez; enquanto a conta Gastos de organizao e reorganizao possui o menor
grau de liquidez, da se comprova a ordem decrescente do grau de liquidez.
J as contas do Passivo comeam pelo grupo 2, com a conta Fornecedo-
res e encerram na conta Lucro do exerccio. Nesse caso, a conta Fornecedo-
res possui o maior grau de exigibilidade; enquanto a conta Lucro do exerccio
possui o menor grau de exigibilidade, da se comprova a ordem decrescente
do grau de exigibilidade.
Conclumos que o plano de contas um direcionamento planejado para se es-
tabelecer o controle do patrimnio de uma empresa ou entidade. Sob a tica do
aspecto qualitativo, fundamental saber detalhadamente o nome de cada parte
do patrimnio. Funciona como uma bssola para se proceder a escriturao.
Lei 6.404, de 15 de dezembro de 1976
CAPTULO XV
SEO III
Balano Patrimonial
Grupo de Contas
Art. 178. No balano, as contas sero classifcadas segundo os elementos
do patrimnio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimen-
to e a anlise da situao fnanceira da companhia.
1. No ativo, as contas sero dispostas em ordem decrescente de grau de
liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos:
a) ativo circulante;
b) ativo realizvel a longo prazo;
108
Contabilidade Geral
c) ativo permanente, dividido em investimentos, ativo imobilizado e
ativo diferido.
2. No passivo, as contas sero classifcadas nos seguintes grupos:
a) passivo circulante;
b) passivo exigvel a longo prazo;
c) resultados de exerccios futuros;
d) patrimnio lquido, dividido em capital social, reservas de capital,
reservas de reavaliao, reservas de lucros e lucros ou prejuzos
acumulados.
3. Os saldos devedores e credores que a companhia no tiver direito de
compensar sero classifcados separadamente.
CAPTULO XV
SEO V
Demonstrao do Resultado do Exerccio
Art. 187. A demonstrao do resultado do exerccio discriminar:
I - a receita bruta das vendas e servios, as dedues das vendas, os
abatimentos e os impostos;
II - a receita lquida das vendas e servios, o custo das mercadorias e
servios vendidos e o lucro bruto;
III - as despesas com as vendas, as despesas fnanceiras, deduzidas
das receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despe-
sas operacionais;
IV - o lucro ou prejuzo operacional, as receitas e despesas no opera-
cionais; (Redao dada pela Lei 9.249, de 26/12/1995)
V - o resultado do exerccio antes do Imposto sobre a Renda e a pro-
viso para o imposto;
VI - as participaes de debntures, empregados, administradores e
partes benefcirias, e as contribuies para instituies ou fundos
de assistncia ou previdncia de empregados;
109
Contas
VII - o lucro ou prejuzo lquido do exerccio e o seu montante por ao
do capital social.
1. Na determinao do resultado do exerccio sero computados:
a) as receitas e os rendimentos ganhos no perodo, independente-
mente da sua realizao em moeda; e
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, corres-
pondentes a essas receitas e rendimentos.
2. O aumento do valor de elementos do ativo em virtude de novas ava-
liaes, registrados como reserva de reavaliao (artigo 182, 3.), somente
depois de realizado poder ser computado como lucro para efeito de distri-
buio de dividendos ou participaes.
(Disponvel em: <www.portaltributario.com.br/legislacao/cap16_l6404.htm>.
Acesso em 22 nov. 2007.)
1. Em uma conta, quando ocorre o saldo credor?
2. No que se refere a um plano de contas, o que envolve o elenco de contas?
3. No que se refere a um plano de contas, o que envolve o manual de
contas?
4. Classifque as contas abaixo indicadas de acordo com o plano de con-
tas, dizendo a qual grupo, subgrupo e conta pertencem, conforme o
modelo apresentado:
a) Banco conta movimento: Ativo/Ativo circulante/Disponibilidades;
b) Caixa
c) Duplicatas a receber
d) Veculos
e) Salrios a pagar
f) Capital subscrito
Escriturao
Introduo
Escriturao o registro de todos os fatos contbeis e alguns atos adminis-
trativos em livros prprios. uma das tcnicas utilizadas pela Contabilidade
para controlar de forma permanente o patrimnio das empresas e entidades.
Segundo a Lei 10.406, de 10 de janeiro de 2002, em seu artigo 1.179, o
empresrio e a sociedade empresria so obrigados a seguir um sistema
de contabilidade, mecanizado ou no, com base na escriturao unifor-
me de seus livros, em correspondncia com a documentao respectiva,
e a levantar anualmente o Balano Patrimonial e o resultado econmico,
a fim de manter um efetivo controle sobre o patrimnio.
Estrutura
Para se manter um efetivo controle sobre o patrimnio, torna-se necess-
rio conhecer a estrutura das contas.
O Livro Razo, por exemplo, que tambm usado para a escriturao dos
fatos contbeis, mostra os saldos individualizados de cada conta; e pode ser
representado como no exemplo a seguir:
Uma das contas registradas no patrimnio da Cia. Sucupira era a conta
Veculos adquiridos 14/03/X4, por $62.000. Em 30/04/X5, a Cia. Sucupira ad-
quire, vista, outro veculo para seu uso, por $20.000. Dessa forma, teremos
o registro na fcha da conta Veculos, do Livro Razo:
Ttulo: Veculos
Data N. CP Histrico Dbito Crdito Saldo D/C
14/03/X4 5 Saldo anterior 62.000 D
30/04/X5 85 Caixa Compra 20.000 82.000 D
Ttulo intitulao da conta.
Data dia, ms e ano que o fato contbil ocorreu.
112
Contabilidade Geral
N. nmero da folha do Livro Dirio em que o fato contbil est
registrado.
CP signifca contrapartida, e se refere quela conta que completa o
lanamento; ou seja, se o lanamento em uma fcha for a dbito, em
uma outra fcha ser a crdito. Uma conta contrapartida da outra.
Histrico relata os detalhes do fato administrativo ou contbil; iden-
tifca o lanamento.
Dbito valor lanado na fcha, que vai aumentar ou diminuir o saldo
da conta. Se o saldo for devedor, o valor lanado a dbito ir aumentar o
saldo. Se o saldo for credor, o valor lanado a dbito ir diminuir o saldo.
Crdito valor lanado na fcha, que vai aumentar ou diminuir o saldo da
conta. Se o saldo for credor, o valor lanado a crdito ir aumentar o saldo.
Se o saldo for devedor, o valor lanado a crdito ir diminuir o saldo.
Saldo o confronto entre o total dos dbitos e o total dos crditos; o
que resulta desse confronto chama-se saldo.
D/C aps o conhecimento do saldo, verifca-se se o mesmo deve-
dor ou credor. Quando o total dos dbitos maior que o total dos cr-
ditos, temos como resultado o saldo devedor. Caso contrrio, teremos
o saldo credor; o total dos crditos so maiores que os dbitos.
Razonete
Razonete o espelho do Livro Razo, de maneira simplifcada. a re-
presentao grfca de cada conta, onde, em uma forma desenhada de T,
indica do seu lado esquerdo os lanamentos a dbito e tambm o somatrio
desses dbitos e do seu lado direito apresenta os lanamentos a crdito e
tambm a soma dos crditos lanados.
Na escriturao contbil das empresas, os razonetes ocupam uma posi-
o de rascunho; como se fosse uma prvia do que vai ser lanado nas
fchas de razo ou folhas de razo, que compem o Livro Razo, a fm de se
evitar erros.
Verifque nos exemplos a seguir a representao grfca de duas contas
patrimoniais, com lanamentos a dbito e a crdito, produzindo um saldo
devedor e credor, respectivamente:
113
Escriturao
Modelo de razonete
Ttulo da conta
dbitos crditos
Exemplo:
Duplicatas a pagar Caixa
60.000 12.000 120.000 15.000
15.000 120.000 10.000
75.000 132.000 120.000 25.000
57.000 Saldo credor Saldo devedor 95.000
Funcionamento
O funcionamento de cada conta est ligado ao aspecto prtico da
escriturao.
O princpio das partidas dobradas afrma que no h um dbito sem que haja
um crdito, e que no h um crdito sem que haja um dbito. Baseado nesse
princpio, o valor total dos dbitos correspondem ao valor total dos crditos.
Para um entendimento melhor da funcionalidade de cada conta, ressal-
tamos que as contas podem ser bilaterais ou unilaterais. Dizemos que so
bilaterais quando recebem lanamentos a dbito e a crdito, constantemente;
como o caso das contas patrimoniais, que so debitadas e creditadas di-
versas vezes durante o exerccio social. Ao contrrio das bilaterais. As contas
unilaterais recebem lanamentos somente a dbito ou somente a crdito,
assim acontece com as contas de resultado, que recebem valores a dbito
(despesas) durante todo o perodo; creditando-se o total em contrapartida
com a conta resultado do exerccio, com a fnalidade de se apurar o resultado
(lucro ou prejuzo); pode-se ainda creditar essa conta, atipicamente, um valor
parcial em caso de lanamento indevido o qual ser denominado de estorno.
O mesmo pode ocorrer com uma conta de receita que recebe, tipicamente,
lanamentos a crdito; sendo debitada pelo total tambm no momento da
114
Contabilidade Geral
apurao do resultado, em contrapartida com a conta resultado do exerccio;
pode ocorrer um dbito de valor parcial, em caso de lanamento indevido, o
qual ser denominado de estorno.
Contas de resultado contabilizao
As contas de resultado so utilizadas para acumular valores provenientes
de receitas e despesas ocorridas em uma empresa ou entidade.
So diferentes das contas patrimoniais tambm pela seguinte razo: en-
quanto as contas patrimoniais so consideradas permanentes, por existirem
enquanto houver saldos; as contas de resultado so consideradas transitrias,
pois a cada fnal de perodo fcam com seus saldos zeros em virtude da trans-
ferncia dos valores para a conta resultado do exerccio, que recebe os valores
a dbito em contrapartida de todas as contas de despesas, que so lanados
os valores a crdito. Quanto aos valores recebidos a crdito nessa conta, so
correspondentes aos lanamentos a dbito nas contas de receitas.
Exemplos:
Antes da apurao do resultado do exerccio:
Na contabilizao da folha de pagamento
Salrios Salrios a pagar
(1) 75.000 75.000 (1)
Conta de resultado Conta patrimonial
Na venda de mercadorias
Caixa Vendas
(2) 100.000 100.000 (2)
Conta patrimonial Conta de resultado
Durante a apurao do resultado do exerccio:
Nas transferncias de saldos
Salrios Resultado do exerccio Vendas
(1) 75.000 75.000 (3) (3) 75.000 100.000 (4) (4) 100.000 100.000 (2)
Conta de resultado Conta de resultado Conta de resultado
115
Escriturao
Aps a apurao do resultado do exerccio:
Na gerao de lucro ou prejuzo
Salrios Resultado do exerccio Vendas
Saldo zero (3) 75.000 100.000 (4) Saldo zero
25.000
Lucro
do exerccio
No momento do pagamento dos salrios:
A empresa deixa de ter a obrigao no repasse de numerrios
Caixa Salrios a pagar
(2) 100.000 75.000 (5) (5) 75.000 75.000 (1)
25.000 Saldo zero
Conta patrimonial Conta patrimonial
Contas de compensao
As contas de compensao foram criadas para controlar os atos adminis-
trativos gerados pela empresa. Os atos administrativos no afetam o patri-
mnio da azienda, por isso no so escriturados em contas patrimoniais ou
de resultado. As contas de compensao ou contas extrapatrimoniais foram
criadas para no se perder o controle, pois no so contas patrimoniais e
tambm no so de resultados.
Funcionam dentro de um sistema de compensao em que uma conta
lanada a dbito e a outra lanada a crdito, ou seja, uma conta compensa
a outra. No momento de dar baixa nessas contas, os lanamentos so feitos
inversamente de modo que a conta debitada anteriormente passa a ser cre-
ditada e a conta creditada anteriormente passa a ser debitada.
Quando a empresa manda para o banco, por exemplo, uma duplicata para
cobrana simples, nesse momento no causa nenhum efeito no patrimnio;
pois o banco ainda cobrar para a empresa, no gerando nesse momento
nenhuma alterao patrimonial. Somente quando o banco receber que o
patrimnio vai ser afetado pelo recebimento do valor correspondente e pela
baixa da duplicata.
116
Contabilidade Geral
Mtodos de escriturao
Partidas simples
So chamadas de partidas simples devido a no utilizao das partidas
dobradas, nesse tipo de escriturao no h contrapartida no lanamento.
Por esse mtodo, somente alguns fatos contbeis so escriturados.
No lanamento do livro-caixa, por exemplo, a empresa registrar apenas
o controle do dinheiro, no sendo visvel a contrapartida do gasto, ou seja,
onde foi aplicado.
Partidas dobradas
O princpio das partidas dobradas afrma que no h um dbito sem que
haja um crdito; e no h um crdito sem que haja um dbito. Baseado nesse
princpio, o valor total dos dbitos correspondem ao valor total dos crditos.
O mtodo das partidas dobradas universalmente usado em todos os
sistemas contbeis para se efetuar uma partida de dirio (lanamento con-
tbil), ou seja, cada lanamento a dbito (ou vrios dbitos) corresponde um
crdito (ou vrios crditos) de igual valor.
O mtodo das partidas dobradas foi registrado em 1494, na cidade de
Veneza, Itlia, por Luca Pacioli.
Sistemas de escriturao
Para se escriturar os fatos contbeis ou atos administrativos relevantes, ou
seja, aqueles que possivelmente daro origens a fatos, podemos utilizar diver-
sas maneiras, a saber: manual, maquinizado, mecanizado ou informatizado.
O sistema de escriturao manual, diz respeito ao preenchimento dos
livros de escriturao manualmente, com caneta esferogrfca. Esse sistema
era constantemente utilizado. Hoje em dia, h uma tendncia a ser substitudo
pelo sistema informatizado.
O sistema maquinizado acontece quando se usa, para o registro dos fatos,
mquina de escrever convencional e fchas trplices. Praticamente esse siste-
ma no mais utilizado.
117
Escriturao
No sistema mecanizado, a escriturao parecida com o sistema maqui-
nizado, porm, as mquinas de escrever utilizadas nesse sistema tm mais
recursos, possuem somadores para dbitos e crditos; sofsticao que a m-
quina convencional no tem, porm, no mais utilizado com freqncia.
medida que o desenvolvimento avana, crescem as opes da forma
de escriturar os fatos contbeis, de forma mais rpida e efcaz. Com a utiliza-
o do computador, o sistema informatizado ganhou espao na escriturao.
Antes, era privilgio somente das grandes empresas; depois, pelo declnio
dos preos para se utilizar esse sistema, as microempresas e pequenas em-
presas passaram a utilizar.
Livros de escriturao
So vrios os livros utilizados para monitorar e controlar a gesto de uma
azienda, seja empresa ou entidade pois h momentos que envolvem as mais va-
riadas situaes, a saber: do ponto de vista global e do ponto de vista especfco.
Sob a tica global podemos verifcar os livros fscais, sociais, trabalhistas
e contbeis.
Sob a tica especfca, diramos que a escriturao tem carter contbil
pois registra todos os fatos contbeis.
Os livros fscais so utilizados para controlar os tributos, por fora de lei
especfca para cada governo: municipal, estadual e federal.
Na esfera municipal, vai depender de cada municpio ao legislar sobre o
assunto, mas certo que o livro para o controle do Imposto Sobre Servio de
Qualquer Natureza (ISS), todos tero, pois o principal imposto municipal.
J na esfera estadual, o principal imposto o Imposto Sobre Circulao
de Mercadorias e Prestao de Servios (ICMS), por isso, o livro de Registro de
Apurao do ICMS usado para controlar esse tributo. Outros livros tambm
so usados, tais como: Registro de Inventrios, Registro de Entradas e Sadas
de Mercadorias, Controle da Produo de Estoques etc.
Na esfera federal, os principais livros fscais para o controle dos tributos
federais so: Registro de Apurao de IPI, Livro de Apurao do Lucro Real
(LALUR), Registro de Inventrios, Registro de Compras.
118
Contabilidade Geral
A Lei 6.404/76, em seu artigo 100, obriga as sociedades por aes a usar
os livros sociais, alm dos fscais e comerciais, com a seguinte redao: A
companhia deve ter, alm dos livros obrigatrios para qualquer comercian-
te, os seguintes, revestidos das mesmas formalidades legais:
Livro de Registro de Aes Nominativas;
Livro de Transferncia de Aes Nominativas;
Livro de Registro de Partes Benefcirias Nominativas;
Livro de Atas das Assemblias Gerais;
Livro de Presena dos Acionistas;
Livros de Atas das Reunies do Conselho de Administrao; e
Livro de Atas e Pareceres do Conselho Fiscal.
A Consolidao das Leis Trabalhistas (CLT) obriga o uso dos livros de Re-
gistro de Empregados e Inspeo do Trabalho, pois so livros trabalhistas;
sendo fscalizados pela esfera federal.
E, por fm, temos os livros contbeis que registraro todos fatos contbeis
decorrentes da gesto. So eles: Dirio, Razo, Caixa e Contas-Correntes.
Livro Dirio
Tamanha a importncia do Livro Dirio, que a lei tornou obrigatrio o
seu uso. O artigo 1.180, do Cdigo Civil, nos traz a seguinte orientao:
Art. 1180. Alm dos demais livros exigidos por lei, o Dirio indispensvel, que pode ser
substitudo por fchas no caso de escriturao mecanizada ou eletrnica.
No artigo 1.184, do mesmo Cdigo, aponta para algo mais especfco,
com relao escriturao propriamente dita:
Art. 1.184. No Dirio sero lanadas, com individuao, clareza e caracterizao do
documento respectivo, dia a dia, por escrita direta ou reproduo, todas as operaes
relativas ao exerccio da empresa.
Ainda o artigo 258, do Decreto 3.000 (RIR/99 Regulamento do Imposto
de Renda), formaliza mais as obrigaes legais:
Art. 258. Sem prejuzo de exigncias especiais da lei, obrigatrio o uso de Livro Dirio,
encadernado com folhas numeradas seguidamente, em que sero lanados, dia a dia,
diretamente ou por reproduo, os atos ou operaes da atividade, ou que modifquem
ou possam vir a modifcar a situao patrimonial da pessoa jurdica.
119
Escriturao
O Livro Dirio obrigatrio, exigido pelo Cdigo Civil Brasileiro, livro es-
sencialmente cronolgico registra, em ordem de dia, ms e ano, todas as
operaes contabilizveis verifcados na existncia de uma pessoa jurdica,
ou seja, todos os fatos contbeis; por isso principal.
O registro de uma operao no Livro Dirio denomina-se partida de dirio
ou lanamento contbil.
O conjunto dos lanamentos denominou escriturao contbil.
Elementos essenciais de uma partida de Dirio ou do lanamento:
1. Local e data da ocorrncia do fato contbil;
2. Conta (s) debitada (s)
3. Conta (s) creditada (s)
4. Histrico
5. Valor
Exemplo:
Rio de Janeiro, 30 de setembro de 2007 Local e Data
Salrios Conta debitada
a Salrios a Pagar Conta creditada
Histrico valor referente a
apropriao da folha de salrios do ms de setembro do corrente ano
Valor R$ 5.000,00
A conta Salrios foi debitada porque do grupo Resultado, subgrupo Des-
pesa, de natureza devedora e o seu saldo aumentou por que constitui para
a empresa um acrscimo em seus gastos.
A conta Salrios a Pagar foi creditada porque do grupo Patrimonial, sub-
grupo Passivo, uma Obrigao, de natureza credora e o seu saldo aumentou
porque, quando a empresa apropria uma despesa e ainda no tenha pago,
aumenta a sua obrigao de pagar.
120
Contabilidade Geral
Frmulas de lanamento
H quatro tipos de frmulas para escriturar os lanamentos no Livro
Dirio. Por questes prticas, no colocaremos nos lanamentos dos fatos
contbeis: local e data da ocorrncia do fato e o histrico.
Primeira frmula (ou frmula simples) aparecem, no lanamento, uma
conta no dbito e uma no crdito.
1 dbito
a 1 crdito
Exemplo: compra de uma casa vista, em dinheiro, no valor $5.000.000
Lanamento manual
Imveis
a Caixa $5.000.000
Lanamento mecanizado
D Imveis $5.000.000
C Caixa $5.000.000
Segunda frmula aparece, no lanamento, uma s conta no dbito e
mais de uma conta no crdito.
1 dbito
a 2 ou + crditos
Exemplo: compra de uma motocicleta no valor de $8.000,00; sendo pago
$3.000,00 em dinheiro e $5.000,00 60 dias aps.
Lanamento manual
Veculos
a Diversos
a Caixa $3.000,00
a Duplicatas a pagar $5.000,00

$8.000,00
121
Escriturao
D Veculos $8.000,00
C Caixa $3.000,00
C Duplicatas a pagar $5.000,00
Terceira frmula aparece, no lanamento, mais de uma conta no d-
bito e uma s conta no crdito.
2 ou + dbitos
a 1 crdito
Exemplo: venda de uma mquina no valor de $5.000,00; sendo recebido
$1.000,00 em dinheiro e o restante em 4 parcelas vencidas de 30 em 30 dias.
Lanamento manual
Diversos
a Mveis e utenslios
Caixa $1.000

$5.000
D Caixa $1.000
D Duplicatas a Receber $4.000
C Mveis e Utenslios $5.000
Quarta frmula aparece, no lanamento, mais de uma conta no dbi-
to e mais de uma conta no crdito.
2 ou + dbitos
a 2 ou + crditos
Exemplo: compra de uma geladeira e de uma moto, a saber: valor total
igual a $110.000, sendo $20.000, em dinheiro, e $90.000 a ser pago com
prazo de 90 dias. Geladeira igual a $50.000 e a moto igual a $60.000.
122
Contabilidade Geral
Lanamento manual
Diversos
a Diversos
Mveis e utenslios 50.000
Veculos 60.000
a Caixa 20.000
a Duplicatas a pagar 90.000
D Mveis e utenslios 50.000
D Veculos 60.000
C Caixa 20.000
C Duplicatas a pagar 90.000
Observe que a palavra diversos aparece somente nos lanamentos ma-
nuais; pois quando utilizamos lanamentos mecanizados, maquinizados ou
informatizados no se utiliza diversos.
A palavra diversos no nome de conta. utilizada apenas para indicar
que h mais de uma conta creditada e/ou mais de uma conta debitada;
dependendo apenas se o lanamento de primeira, segunda, terceira ou
quarta frmula. No entanto, sempre que vier precedido da preposio a,
refere-se a contas que sero creditadas; quando no aparecer preposio a,
as contas sero debitadas.
obrigatrio o registro do Livro Dirio, segundo a legislao vigente, e
tambm deve conter termo de abertura e encerramento, com a assinatura do
contabilista e do responsvel pela empresa, conforme o modelo a seguir:
123
Escriturao
Livro Dirio
Nmero de Ordem _____________
Termo de Abertura
Contm o presente livro __________ (nmero por extenso) pginas tipogra-
fcamente numeradas, compondo o Livro Dirio nmero __________ (nmero
por extenso) da empresa _____ sito Rua _____ cidade _____ Estado _____, com
seu contrato social arquivado na Junta Comercial deste Estado sob nmero
_____ em _____, inscrita no CNPJ sob nmero _____.
Local e data: ___________________________________________
___________________________________
Nome e Assinatura do Administrador
___________________________________
Nome, CRC e Assinatura do Contabilista
Livro Dirio
Termo de Encerramento
fcamente numeradas, compondo o Livro Dirio nmero __________ (nmero
por extenso) das operaes compreendidas no perodo de ____ /____ /____ a
____ /____ /____, da empresa _____ sito Rua _____ cidade _____ Estado _____,
com seu contrato social arquivado na Junta Comercial deste Estado sob
nmero _____ em _____, inscrita no CNPJ sob nmero _____.
Local e data: ___________________________________________
___________________________________
___________________________________
124
Contabilidade Geral
Livro Razo
Assim como o Livro Dirio, o Livro Razo principal, pois registra todos os
fatos contbeis. sistemtico porque esses registros so realizados por tipo
de conta e no cronologicamente como no Livro Dirio.
O Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99), em seu artigo 259, des-
creve que a partir de 01/01/1992, tornou-se obrigatria, para as pessoas ju-
rdicas tributadas com base no lucro real, a escriturao e a manuteno do
Livro Razo ou fchas utilizados para resumir e totalizar, por conta ou sub-
conta, os lanamentos efetuados no Dirio, mantidas as demais exigncias e
condies previstas na legislao. A escriturao dever ser individualizada,
obedecendo-se a ordem cronolgica das operaes (RIR/1999, artigo 259,
que incorporou as leis 8.218, de 1991, artigo 14, e 8.383, de 1991, artigo 62).
O Livro Razo ou as respectivas fchas esto dispensados de registro ou
autenticao em qualquer rgo. Entretanto, na escriturao, devero ser
obedecidas as regras da legislao comercial e fscal aplicveis aos lana-
mentos em geral (RIR/1999, artigo 259, 3.).
A no manuteno do Livro Razo ou fchas, nas condies determina-
das na legislao, implicar no arbitramento do lucro da pessoa jurdica
(RIR/1999, artigo 530, inciso VI e artigo 259, 2.).
O Livro Razo tem a fnalidade de demonstrar a movimentao analtica
das contas escrituradas no Livro Dirio, de forma individualizada, ou seja,
controla o saldo de cada conta. Demonstra tambm os saldos constantes no
Balano Patrimonial.
Apesar de no ser obrigatrio o registro do Livro Razo, o mesmo deve
conter termo de abertura e encerramento, com a assinatura do contabilista e
do responsvel pela empresa, conforme o modelo a seguir:
125
Escriturao
Livro Razo
Termo de Abertura
fcamente numeradas, compondo o Livro Razo nmero __________ (nmero
por extenso) da empresa _____ sito Rua _____ cidade _____ Estado _____, com
seu contrato social arquivado na Junta Comercial deste Estado sob nmero
_____ em _____, inscrita no CNPJ sob nmero _____.
Local e data: ___________________________________________
___________________________________
___________________________________
Livro Razo
Termo de Encerramento
fcamente numeradas, compondo o Livro Razo nmero __________ (nmero
por extenso) das operaes compreendidas no perodo de ____ /____ /____
a ____ /____ /____, da empresa _____ sito Rua _____ cidade _____ Estado
_____, com seu contrato social arquivado na Junta Comercial deste Estado sob
nmero _____ em _____, inscrita no CNPJ sob nmero _____.
Local e data: ___________________________________________
___________________________________
___________________________________
126
Contabilidade Geral
Por serem registrados os fatos contbeis por tipo de conta, ou seja, por
espcie de cada conta, o Livro Razo visualizado como um conjunto de
fchas, onde cada fcha representa uma conta. Essas contas so localizadas
para serem debitadas ou creditadas, diante de cada operao (fato cont-
bil). No Dirio, os lanamentos aparecem somente numa seqncia de datas;
porm, no Razo, aparecem de maneira sistemtica, ou seja, lanado cada
fato de acordo com utilizao da conta registrada no Dirio. Apesar de fun-
cionar dessa maneira, dentro de cada fcha existe uma ordem cronolgica
para cada conta, sem a obrigatoriedade de serem datas consecutivas.
O Livro Dirio e o Livro Razo so principais, pois registram todos os fatos
contbeis. J o Livro Caixa e o Livro Contas-Correntes, por exemplo, por regis-
trarem apenas alguns fatos, so chamados de livros auxiliares. Quando ocorre
a movimentao de dinheiro, so registrados os fatos no Livro Caixa. Quando
os fatos se tratarem de clientes ou fornecedores, so registrados no Livro Con-
tas-Correntes. Quando se referirem s contas analticas, os fatos relacionados
com Bancos podero ser registrados tambm no Livro Contas-Correntes.
As contas so classifcadas em sintticas, quando no podem ser decom-
postas em outras sub-contas. As contas analticas podem ser decompostas
em outras contas. Por exemplo, temos a conta Bancos conta movimento que
pode ser decomposta em Banco A, Banco B, Banco C etc.
Historicamente, as contas eram registradas nas pginas de um livro cha-
mado Razo. Atualmente, so registradas em fchas ou folhas soltas ou em
registros especiais, pelo sistema de processamento eletrnico de dados;
porm, o seu conjunto arquivado e continua com a mesma denominao
Razo, no perdendo a sua caracterstica. Para cada conta deve existir pelo
menos uma fcha de Razo.
Resumindo:
Ativo (bens e direitos)
Quando o saldo da conta aumenta ento
debitamos
Contas de despesas
Quando o saldo da conta diminui ento
creditamos
Passivo (obrig. e PL)
Quando o saldo da conta aumenta ento
creditamos
Contas de receitas
Quando o saldo da conta diminui ento
debitamos
127
Escriturao
Dicas sobre escriturao contbil
Atravs da escriturao contbil, o gestor armazena os dados que serviro
de base para tomar decises e obter alguma vantagem, viabilizando o neg-
cio sob sua responsabilidade.
A vantagem da escriturao contbil como prova positiva
O artigo 379 do Cdigo de Processo Civil dispe que os livros comerciais,
que preencham os requisitos exigidos por lei, provam tambm a favor do seu
autor no litgio entre comerciantes.
[...]
Vantagens da escriturao contbil
Podemos listar as seguintes vantagens de uma entidade manter escritura-
o contbil:
1. Oferece maior controle fnanceiro e econmico entidade.
2. Comprova em juzo fatos cujas provas dependam de percia contbil.
3. Contestao de reclamatrias trabalhistas quando as provas a serem
apresentadas dependam de percia contbil.
4. Imprescindvel no requerimento de recuperao judicial (Lei 11.101/2005).
5. Evita que sejam consideradas fraudulentas as prprias falncias, sujei-
tando os scios ou titulares s penalidades da Lei que rege a matria.
6. Base de apurao de lucro tributvel e possibilidade de compensao de
prejuzos fscais acumulados.
7. Facilita acesso s linhas de crdito.
8. Distribuio de lucros como alternativa de diminuio de carga tributria.
128
Contabilidade Geral
9. Prova a scios que se retiram da sociedade a verdadeira situao patri-
monial, para fns de apurao de haveres ou venda de participao.
10. Prova, em juzo, a situao patrimonial na hiptese de questes que
possam existir entre herdeiros e sucessores de scio falecido.
11. Para o administrador, supre exigncia do Novo Cdigo Civil Brasileiro
quanto prestao de contas (artigo 1.020).
Portanto, ante a obviedade das vantagens acima listadas, a Contabilidade
uma ferramenta imprescindvel gesto de qualquer entidade, cabendo ao
administrador, scios ou representantes implementarem a escriturao atravs de
contabilista devidamente habilitado. Observar, ainda, a obrigatoriedade prevista
no Novo Cdigo Civil Brasileiro (Lei 10.406/2002), artigo 1.179, nestes termos:
Art. 1.179. O empresrio e a sociedade empresria so obrigados a seguir um sistema
de contabilidade, mecanizado ou no, com base na escriturao uniforme de seus
livros, em correspondncia com a documentao respectiva, e a levantar anualmente
o Balano Patrimonial e o de resultado econmico.
Livro Dirio
O Livro Dirio constitui o registro bsico de toda a escriturao contbil e,
por isso mesmo, a sua utilizao indispensvel.
Sem prejuzo de exigncias especiais da lei, obrigatrio o uso de Livro
Dirio, encadernado com folhas numeradas seguidamente, em que sero lan-
ados, dia-a-dia, diretamente ou por reproduo, os atos ou operaes da ati-
vidade, ou que modifquem ou possam vir a modifcar a situao patrimonial
da pessoa jurdica (Decreto-Lei 486/69, artigo 5).
De acordo com os artigos 6. e 7. do Decreto 64.567, de 22 de maio de 1969,
o Livro Dirio dever conter, respectivamente, na primeira e na ltima pgi-
nas, tipografcamente numeradas, os termos de abertura e de encerramento.
Do termo de abertura constar a fnalidade a que se destina o livro, o
nmero de ordem, o nmero de folhas, a frma individual ou o nome da so-
ciedade a que pertena, o local da sede ou estabelecimento, o nmero e data
do arquivamento dos atos constitutivos no rgo de registro do comrcio e o
nmero de registro no Cadastro Nacional de Pessoas Jurdicas (CNPJ).
O termo de encerramento indicar o fm a que se destinou o livro, o nmero de
ordem, o nmero de folhas e a respectiva frma individual ou sociedade mercantil.
129
Escriturao
Os termos de abertura e encerramento sero datados e assinados pelo co-
merciante ou por seu procurador e por contabilista legalmente habilitado. Na
localidade em que no haja profssional habilitado, os termos de abertura e
encerramento sero assinados apenas pelo comerciante ou seu procurador.
Referido Livro Dirio dever ser registrado no rgo competente.
Para fns de apurao do lucro real (Imposto de Renda e Contribuio Social
sobre o Lucro), a administrao fscal desclassifca a escrita e arbitra o lucro se
o contribuinte no o possui, ou no o escritura, j que a falta do Dirio equiva-
le inexistncia de escriturao (PN CST 127/75, item 3).
Embora o Livro Dirio deva ser escriturado diariamente (e no por outra razo
que tem o nome que tem), constitui prtica reiterada da autoridade administra-
tiva tributria aceitar partida mensal. A partida mensal compreende lanamento,
feito de uma s vez ao fm de cada ms, de operaes da mesma natureza des-
dobradas em livros ou registros auxiliares, ou discriminadas pelos dias de ocor-
rncia no lanamento nico que as compreende. Os lanamentos de custos no
fogem regra, podem ser feitos mensalmente ou em perodos menores, desde
que apoiados em comprovantes e demonstrativos adequados PN CST 11/85.
Pode ser utilizada a escriturao resumida, em que se transportam, para
o Dirio somente os totais mensais, fazendo-se referncia das pginas em
que as operaes se encontram lanadas nos livros auxiliares devidamente
registrados. Com relao s contas estticas e de movimentao eventual, os
lanamentos correspondentes devem fgurar no Dirio com individuao e
clareza, de modo a permitir, em qualquer momento, a perfeita identifcao
dos fatos descritos (PN CST 127/75, item 3.3.1 e pargrafo 2 do artigo 258 do
Decreto 3.000/99 Regulamento do Imposto de Renda).
Os livros ou fchas do Dirio, bem como os livros auxiliares, devero conter
termos de abertura e de encerramento, e ser submetidos autenticao no
rgo competente do Registro do Comrcio, e, quando se tratar de sociedade
civil, no Registro Civil de Pessoas Jurdicas ou no Cartrio de Registro de Ttulos e
Documentos (Lei 3.470, de 1958, artigo 71, e Decreto-Lei 486/69, artigo 5., 2.).
Livro Razo
O Livro Razo o detalhamento, por conta, dos lanamentos realizados
no dirio.
130
Contabilidade Geral
A pessoa jurdica tributada com base no lucro real dever manter, em boa
ordem e segundo as normas contbeis recomendadas, Livro Razo ou fchas
utilizados para resumir e totalizar, por conta ou subconta, os lanamentos efe-
tuados no Dirio, mantidas as demais exigncias e condies previstas na le-
gislao (Lei 8.218, de 1991, artigo 14, e Lei 8.383, de 1991, artigo 62).
A escriturao dever ser individualizada, obedecendo ordem cronol-
gica das operaes. A no manuteno do Livro Razo nas condies deter-
minadas, implicar o arbitramento do lucro da pessoa jurdica (Lei 8.218, de
1991, artigo 14, pargrafo nico, e Lei 8.383, de 1991, artigo 62).
Esto dispensados de registro ou autenticao o Livro Razo ou fchas
(pargrafo 3 do artigo 299 Decreto 3.000/99 Regulamento do Imposto
de Renda).
Histricos padronizados na escrita contbil
A implantao de histricos-padres tem como fnalidade a utilizao de
expresses iguais para o registro de fatos semelhantes.
Na escriturao, os histricos podem fgurar por extenso, abreviadamente
ou codifcados.
Exemplos:
Depsito em dinheiro, efetuado nesta data.
Depsito em dinheiro, efetuado nesta data.
Depsito em conta movimento Banco Beta.
Depsito conta/movimento Banco Beta.
Entretanto, por exigncia da legislao do Imposto de Renda, as pesso-
as jurdicas que adotarem escriturao contbil codifcada ou cdigos e/ou
abreviaturas nos histricos dos lanamentos fcam obrigadas a adotar livro
prprio, revestido das formalidades legais aplicveis aos livros da escriturao
mercantil, que contenha a descrio das contas e os cdigos corresponden-
tes, podendo ser:
131
Escriturao
a) o prprio Livro Dirio, que dever conter necessariamente, no encer-
ramento de cada perodo-base, a transcrio das demonstraes fnanceiras,
para as empresas que empreguem escriturao manual;
b) o mesmo livro especfco que for adotado para inscrio das demonstra-
es fnanceiras, no caso das empresas que utilizam o sistema de escriturao
mecanizada ou sistema de processamento eletrnico de dados, com empre-
go de fchas soltas ou formulrios contnuos, que no incluam, como fecho do
conjunto, as demonstraes fnanceiras;
c) o prprio conjunto de fchas ou formulrios contnuos, no caso das em-
presas com sistema de escriturao mecanizada ou por meio de processa-
mento eletrnico de dados, cujo conjunto de fchas ou formulrios contnuos
contenha inscritas as demonstraes fnanceiras.
Alternativamente, admissvel como comprovante hbil a adoo de livro
distinto dos mencionados, quando utilizado para registro do plano de contas
e/ou histricos codifcados, desde que revestido das formalidades legais.
Disponvel em: <www.portaldecontabilidade.com.br/dicas>. Acesso em: 6 nov. 2007.
1. Observe o lanamento abaixo e indique a que frmula de lanamento
se refere (1., 2., 3. ou 4. frmula):
D Imveis
C Caixa
D Veculos
C Caixa
C Duplicatas a pagar
132
Contabilidade Geral
D Caixa
D Duplicatas a receber
C Mveis e utenslios
4. Quanto ao funcionamento, o que so as contas unilaterais e contas
bilaterais?
As variaes
do Patrimnio lquido
Introduo
Sabemos que o Patrimnio lquido o que sobra quando somamos bens
e direitos e subtramos as obrigaes. A expresso Patrimnio lquido quer
dizer a mesma coisa que situao lquida patrimonial.
A diferena encontrada entre a soma dos bens e direitos e as obrigaes,
denominou-se situao lquida patrimonial. Os bens so tudo que a empre-
sa possui; os direitos so todos os valores que a empresa vai receber; e as
obrigaes so as dvidas que a empresa assumiu para com terceiros. Dessa
diferena encontramos a parte realmente lquida que poder ser positiva,
negativa ou nula, dependendo dos valores acumulados.
O Patrimnio lquido fgura do lado do Passivo, lado direito do Balano
Patrimonial, se considerar que nessa demonstrao o Ativo e o Passivo esto
lado a lado. intitulado como passivo no exigvel, por representar as obri-
gaes da empresa para com os proprietrios e tambm a riqueza prpria de
uma empresa, no sendo exigidas pelos proprietrios.
As expresses recursos prprios, capitais prprios ou fontes prprias que
uma empresa tem sua disposio, para sua aplicao, tambm so sin-
nimos das expresses j conhecidas tais como situao lquida patrimonial,
Patrimnio lquido, ou passivo no-exigvel.
So registradas no Patrimnio lquido, as origens de recursos prprios.
No vem de terceiros, mas dos scios, acionistas ou proprietrios.
De acordo com a Lei 6.404/76, o Patrimnio lquido composto de:
capital social;
reservas de capital;
reservas de reavaliao;
136
Contabilidade Geral
reservas de lucros; e
lucros ou prejuzos acumulados.
No Balano Patrimonial, o Patrimnio lquido o indicador da situao
em que a empresa se encontra, isto , situao favorvel ou desfavorvel. Em
outras palavras, podemos dizer que a anlise realizada em funo do Patri-
mnio lquido resulta em dizer se o Ativo sufciente, ou no, para cobrir o
passivo exigvel.
Vale ressaltar que, na maioria das vezes, o Ativo das empresas suplanta
o seu passivo, ento, a representao mais comum seria em seu Balano
Patrimonial:
A = PE + PL
Dessa forma, as principais causas de variao do Patrimnio lquido so,
inicialmente, o investimentos de capital e posteriormente, os seus aumentos
ou diminuies (desinvestimentos) realizados na empresa. Outro fato que
infuencia na variao do Patrimnio lquido o confronto entre as contas de
receitas e despesas, dentro de um perodo contbil; gerando um resultado
favorvel ou lucro, que faz aumentar o Patrimnio lquido; ou desfavorvel, o
prejuzo, que faz diminuir o Patrimnio lquido.
As contas se dividem em:
contas patrimoniais (Ativo, Passivo e Patrimnio lquido);
contas de resultado (Receitas e Despesas).
Variaes do Patrimnio lquido podem ocorrer por:
investimentos, aumentos ou diminuies de capital;
lucro ou prejuzo.
Resultado
Todas as aziendas buscam obteno de resultado, seja como meio ou
como fm. As entidades, por exemplo, embora tenham como objetivo fm o
137
bem-estar social, podem obter como objetivo meio um resultado favorvel,
o lucro. J as empresas, visam sempre o lucro como objetivo fm; mas podem,
como objetivo meio, obter um resultado favorvel igual a bem-estar social.
Nas empresas, resultado o que se obtm aps o confronto de receitas
e despesas num perodo contbil. Se as receitas auferidas num determina-
do perodo superarem as despesas incorridas no mesmo perodo, ento o
resultado ser positivo, ou seja, lucro; que conseqentemente aumentar o
Patrimnio lquido. Caso as despesas incorridas sejam superiores s receitas
auferidas, o resultado ser negativo, ou seja, prejuzo; o que conseqente-
mente diminuir o Patrimnio lquido.
Para entendermos o resultado preciso conhecermos os elementos que
interferem no mesmo, tais como as Receitas e as Despesas.
Sabemos que o nome tcnico que identifca um componente patrimonial
ou um componente de resultado chama-se conta.
Todos os acontecimentos que ocorrem diariamente na empresa, respon-
sveis pela gesto do patrimnio (como compras, vendas, pagamentos, re-
cebimentos etc.) so registrados pela contabilidade em contas prprias.
Observe os esquemas infracitados, pois ajudaro a entender melhor a
respeito de conta:
Balano Patrimonial
ATIVO PASSIVO
Bens
Caixa
Veculos
Direitos
Duplicatas a receber
Promissorias a receber
Obrigaes
Fornecedores
Duplicatas a pagar
Patrimnio lquido
Capital
Lucros acumulados
As contas patrimoniais representam os elementos componentes do pa-
trimnio. Dividem-se em ativas (bens e direitos) e passivas (obrigaes e Pa-
trimnio lquido).
138
Contabilidade Geral
Contas de resultado
Despesas Receitas
As contas de resultado representam as variaes patrimoniais e dividem-
se em contas de Despesas e Receitas.
Exemplos:
Receitas (totais) = $20.000
Despesas (totais) = $5.000
Resultado = $15.000 Lucro Receitas > Despesas
Receitas (totais) = $25.000
Despesas (totais) = $35.000
Resultado = $10.000 Prejuzo Receitas < Despesas
Despesas
Conceito
As despesas caracterizam-se pelo consumo de bens e/ou pela utilizao
de servios, objetivando a obteno da receita; que ocorrer direta ou indire-
tamente. So os gastos necessrios ao desenvolvimento das operaes das
aziendas.
As despesas podero diminuir o Ativo ou aumentar o Passivo.
As despesas so as variaes negativas do Patrimnio lquido.
Exemplos: material de limpeza, material de expediente, energia eltrica,
prmios de seguros, impostos, juros passivos (ou despesas de juros), aluguis
passivos (ou despesas de aluguis), despesa com salrios etc.
139
Receitas
Conceito
As receitas decorrem da venda de bens ou da prestao de servios, ou
seja, acontecem pelas entradas de elementos para o ativo, sob forma de di-
nheiro ou direitos a receber, proveniente das operaes das aziendas.
As receitas so as variaes positivas do Patrimnio lquido.
As principais formas de uma empresa auferir receitas so: as vendas de
mercadorias, produtos ou servios; sendo, as mercadorias para as empresas
comerciais, os produtos para empresas industriais, e a prestao de servios
para as empresas civis e prestadoras de servios.
Exemplos: aluguis ativos (ou receitas de aluguis), juros ativos (ou re-
ceita com juros), receitas de servios, venda de mercadorias (ou receita com
vendas) etc.
Balancete de verifcao
Quando apuramos o saldo de cada conta no Livro Razo e relacionamos
os mesmos com o objetivo de verifcar se os totais dos dbitos correspon-
dem aos totais dos crditos, a isso chamamos de Balancete de Verifcao.
Balancete de Verifcao o mapeamento dos saldos extrados do Razo.
Ao realizarmos a escriturao contbil, utilizamos o mecanismo de
dbito e crdito. Cada operao feita atravs de dbitos e crditos de
iguais valores (mtodo das partidas dobradas). Nesse caso, somando os
dbitos de todas as contas, teremos um total que ser igual soma dos cr-
ditos de todas as contas. Por esse motivo, encontramos nas colunas do Ba-
lancete de Verifcao os valores dos saldos credores que devem ser iguais
ao valor total dos saldos devedores. De fato, se isto acontecer, os registros
feitos no Dirio e transcritos para o Razo estaro corretos.
140
Contabilidade Geral
H balancetes de duas, quatro, seis, oito ou at mais colunas. Depende da
necessidade de informao a ser evidenciada. Consideram-se em termos de
nmero de colunas, apenas as colunas que so inseridas com valores.
A seguir, alguns exemplos grfcos para melhor entendimento:
Balancete de Verifcao do tipo mais simples, de duas colunas apenas:
Balancete de verifcao
Contas
Saldos
Devedores Credores
Total
Balancete de Verifcao do tipo de seis colunas:
Contas
Balancete anterior Movimento
do perodo
Balancete atual
Saldos anteriores
Dbito Crdito
Saldos atuais
Devedores Credores Devedores Credores
Total
Balancete de Verifcao do tipo de oito colunas:
Contas
Saldos anteriores Movimentao do perodo Saldos atuais
Devedores Credores Dbito Crdito
Saldos
Devedores Credores
Devedores Credores
Total
141
Observe a seguir o exemplo numrico da relao dos saldos das contas
(balancete) extrados do Razo, nesse caso Razonete, que o Razo
simplifcado:
Caixa
Duplicatas a
receber Mercadorias
60.000 9.000 78.000
60.000 9.000 78.000
Imveis
Mveis e
utenslios Fornecedores
50.000 31.000 58.000
50.000 31.000 58.000
Capital
170.000
170.000
Contas
Saldos
Devedores Credores
Caixa 60.000
Duplicatas a receber 9.000
Mercadorias 78.000
Imveis 50.000
Fornecedores 58.000
Capital 170.000
Total 228.000 228.000
Saldos iguais
Vale ressaltar que, ao relacionarmos os saldos existentes no Razo para
verifcao, poderemos ter um Balancete de Verifcao inicial. Esse corres-
ponde relao dos saldos existentes no Razo de todas as contas patrimo-
142
Contabilidade Geral
niais e todas as contas de resultado; antes da apurao contbil do resulta-
do, ou seja, todas as contas de resultado (Receitas e Despesas) estaro ainda
com saldos.
Veja um exemplo do primeiro balancete de verifcao, ou balancete de
verifcao inicial, contendo as contas patrimoniais (CP) e as contas de resul-
tado (CR), antes da apurao do resultado do exerccio:
1. Balancete de verifcao extrado do livro Razo em 31/12/X1
N. Contas Devedor Credor
1 Caixa CP 23.400
2 Banco conta movimento CP 29.500
3 Duplicatas a receber (curto prazo) CP 3.000
4 Estoque de material de consumo CP 1.020
5 Mveis e utenslios CP 7.000
6 Veculos CP 24.000
7 Duplicatas a pagar (curto prazo) CP 2.400
8 Promissria a pagar (curto prazo) CP 18.000
9 Capital CP 50.000
10 Lucros ou prejuzos acumulados CP 10.000
11 gua e esgoto CR 80
12 Aluguis passivos CR 6.000
13 Caf e lanches CR 40
14 Luz e telefone CR 240
15 Material de consumo CR 780
16 Prmios de seguro CR 600
17 Impostos e taxas ISS CR 140
18 Receitas de servios CR 16.700
19 Despesas de organizao CR 1.300
Totais
97.100 97.100
Quando apuramos o Resultado do Exerccio, transferimos os saldos exis-
tentes nas contas de resultado, as receitas e despesas para a conta Apurao
do Resultado do Exerccio (ARE); por isso zeramos, ou seja, encerramos os
saldos dessas contas. Aps a apurao do resultado, procedemos distribui-
143
o do Resultado do exerccio e, ento, levantamos novo balancete chamado
de Balancete de Verifcao Final que corresponde relao dos saldos exis-
tentes no Razo somente das contas patrimoniais; aps a apurao contbil
do resultado, ou seja, todas as contas de resultado (Receitas e Despesas) es-
taro com seus saldos nulos e o resultado do perodo, seja lucro ou prejuzo, e
sero transferidos para a conta lucros ou prejuzos acumulados; que tambm
uma conta patrimonial.
Por ser balancete de verifcao fnal, o mesmo dar origem ao Balano
Patrimonial.
Veja um exemplo do segundo Balancete de Verifcao, ou Balancete de
Verifcao Final, somente com as contas patrimoniais (CP), aps a apurao
do resultado do exerccio:
2. Balancete de Verifcao extrado do Livro Razo em 31/12/X1
1 Caixa CP 23.400
6 Veculos CP 24.000
8 Promissrias a pagar (curto prazo) CP 18.000
9 Capital CP 50.000
Totais 87.920 87.920
Seqncia dos fatos contbeis:
Livro Dirio Livro Razo Balancete inicial Resultado Balancete fnal
Apurao
Balano
Patrimonial
Distribuio
144
Contabilidade Geral
A distribuio do resultado, do lucro, ser realizada na constituio das
reservas de lucros.
A RESOLUO CFC 685/90, do Conselho Federal de Contabilidade,
aprovou a NBC T 2.7, que trata especifcamente do Balancete, conforme
infracitado:
Normas brasileiras de Contabilidade
NBC T 2.7 Do Balancete
01. O balancete de verifcao do Razo a relao de contas, com seus res-
pectivos saldos, extrada dos registros contbeis em determinada data.
02. O grau de detalhamento do balancete dever ser consentneo com
sua fnalidade.
03. Os elementos mnimos que devem constar do balancete so:
a) identifcao da Entidade;
b) data a que se refere;
c) abrangncia;
d) identifcao das contas e respectivos grupos;
e) saldos das contas, indicando se devedores ou credores;
f ) soma dos saldos devedores e credores.
04. O balancete que se destinar a fns externos Entidade dever conter
nome e assinatura do contabilista responsvel, sua categoria profssio-
nal e nmero de registro no CRC.
05. O balancete deve ser levantado, no mnimo, mensalmente.
Apurao do resultado do exerccio
Para obtermos o resultado do perodo, necessrio procedermos a apu-
rao do resultado do exerccio, confrontando as receitas com as despesas do
mesmo perodo. Nesse caso, encontraremos a diferena obtida entre recei-
tas e despesas, que pode ser lucro ou prejuzo do perodo.
145
Atravs do resultado, saberemos se a variao do Patrimnio lquido im-
plicar no aumento do mesmo ou na diminuio. Para que isso seja poss-
vel, utilizamos uma conta de resultado intitulada: Apurao do Resultado
do Exerccio (ARE); na qual lanaremos todas as transferncias das contas
de resultado, apurando em seguida o seu saldo. Caso o saldo seja credor, o
resultado ser lucro. Se for devedor, o resultado ser prejuzo.
A fm de facilitar a Apurao do Resultado do Exerccio, adotamos os se-
guintes critrios seqenciais:
identifque as contas de resultado (receitas/despesas/custos) no pri-
meiro Balancete de Verifcao (ou Balancete de Verifcao Inicial); o
qual aparecer contas patrimoniais e contas de resultado;
em seguida, encerre as contas de despesas/custos em contrapartida
da conta Apurao do Resultado do Exerccio (ARE), ou seja, as contas
de despesas/custos devem ser creditadas e a conta Apurao do Re-
sultado do Exerccio (ARE) deve ser debitada com os mesmos valores
(esse procedimento deve ser feito no Livro Dirio e no Livro Razo,
atravs dos lanamentos contbeis);
da mesma forma, encerre as contas de Receitas em contrapartida da
conta Apurao do Resultado do Exerccio (ARE), ou seja, as contas de
Receitas devem ser debitadas e a conta Apurao do Resultado do
Exerccio (ARE) deve ser creditada (esse procedimento deve ser feito
no Livro Dirio e no Livro Razo, atravs dos lanamentos contbeis);
depois apure o resultado, confrontando Receitas com Despesas. Some
todas as receitas. Some todas as despesas. Logo em seguida, retire o
menor do maior. Se o que sobrar forem receitas, ento o resultado
lucro. Caso contrrio, o resultado ser prejuzo;
transfra o resultado para a conta patrimonial Lucros ou prejuzos acu-
mulados, pertencente ao grupo Patrimnio lquido;
levante o segundo Balancete de Verifcao (ou Balancete de Verifca-
o Final), somente com as contas patrimoniais; e
por ltimo, levante o Balano Patrimonial tomando como base o Ba-
lancete de Verifcao Final.
As contas exercem o papel de grande importncia no processo contbil.
atravs delas que a Contabilidade consegue atingir o seu objetivo, que con-
146
Contabilidade Geral
siste no registro e no controle dos fatos responsveis pela gesto do patri-
mnio das aziendas.
Por isso, necessrio sabermos utilizar o mecanismo de dbito e crdito.
O mecanismo dbito e crdito utilizado para movimentar os saldos das
contas, porm para se usar esse mecanismo necessrio saber a natureza
das contas:
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens (+)
Direitos (+)
(Contas natureza devedora)
Obrigaes ( )
Patrimnio lquido (+ ou )
(Contas natureza credora)
Contas de Resultado
Despesas Receitas
Despesas
(Contas natureza devedora)
Receitas
(Contas natureza credora)
Mecanismo
As contas de natureza devedora sempre saldo devedor.
As contas de natureza credora sempre saldo credor.
Saldo o confronto entre o somatrio dos dbitos e o somatrio dos
crditos.
Portanto, as contas de natureza devedora sempre tero saldo devedor,
porque o somatrio dos dbitos sempre ser maior que o somatrio dos
crditos.
J as contas de natureza credora sempre tero saldo credor; porque o so-
matrio dos crditos sempre ser maior que o somatrio dos dbitos.
147
Despesas sempre dbito.
Receitas sempre crdito.
As contas de resultado, quanto ao seu funcionamento, so unilaterais.
Isto , s recebem valores a dbito (despesas) e a crdito (receitas), duran-
te o perodo de operao da empresa. Somente recebero valores a crdito
(Despesas) e a dbito (Receitas) em caso de transferncia de saldo para o
encerramento do resultado do exerccio (lucro ou prejuzo) ou estorno em
virtude de algum lanamento incorreto.
diferente das contas patrimoniais que recebem constantemente valores
a dbito e a crdito; por isso so chamadas de bilaterais.
Portanto, as despesas recebero sempre dbito e as receitas sempre
crdito.
Ativo (bens e direitos) para o saldo da conta aumentar ento de-
bitaremos
Contas de despesas para o saldo da conta diminuir ento cre-
ditaremos
Passivo (obrigaes e PL) para o saldo da conta aumentar ento
creditaremos
Contas de receitas para o o saldo da conta diminuir ento
debitaremos
Para apurar o resultado de um perodo, movimentamos os saldos das
contas e utilizaremos sempre o mecanismo de dbito e crdito.
Exemplo:
A partir do primeiro Balancete de Verifcao extrado do Livro Razo em
31/12/X1, pede-se:
apure o Resultado do Exerccio;
elabore o 2. Balancete de Verifcao;
elabore o Balano Patrimonial.
1. passo: as contas patrimoniais (CP) e as contas de resultado (CR) foram
identifcadas.
148
Contabilidade Geral
1. Balancete de Verifcao extrado do Livro Razo em 31/12/X1
N Contas Devedor Credor
1 Caixa CP 23.400
6 Veculos CP 24.000
8 Promissrias a pagar (curto prazo) CP 18.000
9 Capital CP 50.000
11 gua e esgoto CR 80
12 Aluguis passivos CR 6.000
13 Caf e lanches CR 40
14 Luz e telefone CR 240
15 Material de consumo CR 780
16 Despesas com prmios de seguro CR 600
17 Impostos e taxas ISS CR 140
18 Receitas de servios CR 16.700
19 Despesas de organizao CR 1.300
Totais 97.100 97.100
2. passo: encerradas as contas de resultado em contrapartida da conta
Apurao do Resultado do Exerccio (ARE).
gua e esgoto
Aluguis
passivos Caf e lanches
80 80 6.000 6.000 40 40
00 00 00
149
Luz e telefone
Material de
consumo
Desp. c/ pr-
mios seguros
240 240 780 780 600 600
00 00 00
Impostos e
Taxas ISS
Despesas de
organizao
Receitas de
Servios
140 140 1.300 1.300 16.700 16.700
00 00 00
3. passo: Creditam-se as contas de despesas e debita-se a conta ARE. De-
bitam-se as contas de receitas e credita-se a conta ARE. Usamos apenas os ra-
zonetes por questes prticas. Apurar o resultado, confrontando receitas com
despesas. O resultado foi lucro, pois as receitas foram maiores que as despesas.
ARE
80 16.700
6.000
40
240
780
600
140
1.300
9.180 16.700
7.520 7.520 Lucro
4. passo: foi transferido o resultado (lucro) para a conta patrimonial
lucros ou prejuzos acumulados, pertencente ao grupo Patrimnio lquido.
Debitou-se a conta Apurao do Resultado do Exerccio (ARE), encerrando o
seu saldo; e creditou-se a conta Lucros ou Prejuzos Acumulados, aumentan-
do o seu saldo.
150
Contabilidade Geral
Lucro ou prejuzos acumulados
10.000
7.520
17.520
5. passo: foi levantado o segundo balancete de verifcao (ou balancete
de verifcao fnal), somente com as contas patrimoniais, modifcando, pelo
aumento, a conta lucros ou prejuzos acumulados, com a apurao do lucro.
2. Balancete de Verifcao extrado do livro Razo em 31/12/X1
1 Caixa CP 23.400
6 Veculos CP 24.000
8 Promissria a pagar (curto prazo) CP 18.000
9 Capital CP 50.000
Totais 87.920 87.920
6. passo: por ltimo, foi levantado o Balano Patrimonial tomando como
base o Balancete de Verifcao fnal.
151
Ativo Passivo
Ativo circulante
Caixa 23.400
Bancos conta movimento 29.500
Duplicatas a receber 3.000
Estoque de material de consumo 1.020
Total do AC 56.920
Ativo permanente
Veculos 24.000
Total do AP 31.000
Passivo circulante
Duplicatas a pagar 2.400
Promissrias a pagar 18.000
Total do PC 20.400
Patrimnio lquido
Capital 50.000
Lucros ou prejuzos acumulados 17.520
Total do PL 67.520
Total do Ativo 87.920 Total do Passivo 87.920
Balano Patrimonial em 31/12/X1
A Resoluo CFC 750/93, em seu artigo 9., dispe sobre o Princpio da
Competncia: as receitas e as despesas devem ser includas na apurao do
resultado do perodo em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se
correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento.
Regime de competncia contbil
O reconhecimento das receitas e gastos um dos aspectos bsicos da con-
tabilidade que devem ser conhecidos para poder avaliar adequadamente as
informaes fnanceiras.
O regime de competncia um princpio contbil, que deve ser, na prtica,
estendido a qualquer alterao patrimonial, independentemente de sua na-
tureza e origem.
152
Contabilidade Geral
Sob o mtodo de competncia, os efeitos fnanceiros das transaes e
eventos so reconhecidos nos perodos nos quais ocorrem, independente-
mente de terem sido recebidos ou pagos.
Isto permite que as transaes sejam registradas nos livros contbeis e
sejam apresentadas nas demonstraes fnanceiras do perodo no qual os
bens (ou servios) foram entregues ou executados (ou recebidos). apresentada
assim uma associao entre as receitas e os gastos necessrios para ger-las.
As demonstraes fnanceiras preparadas sob o mtodo de competncia
informam aos usurios no somente a respeito das transaes passadas, que
envolvem pagamentos e recebimentos de dinheiro, mas tambm das obriga-
es a serem pagas no futuro e dos recursos que representam dinheiro a ser
recebido no futuro.
Portanto, proporcionam o tipo de informaes sobre transaes passadas
e outros eventos, que so de grande relevncia aos usurios na tomada de
decises econmicas.
As receitas e as despesas devem ser includas na apurao do resultado do
perodo em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacio-
narem, independentemente de recebimento ou pagamento.
O reconhecimento simultneo das receitas e despesas, quando correlatas,
conseqncia natural do respeito ao perodo em que ocorrer sua gerao.
Para todos os efeitos, as Normas Brasileiras de Contabilidade elegem o
regime de competncia como nico parmetro vlido, portanto, de utilizao
compulsria no meio empresarial.
Reconhecimento das Receitas
As Receitas consideram-se realizadas:
1 nas transaes com terceiros, quando estes efetuarem o pagamento ou
assumirem compromisso frme de efetiv-lo, quer pela investidura na proprie-
dade de bens anteriormente pertencentes ENTIDADE, quer pela fruio de
servios por esta prestados;
153
2 quando da extino, parcial ou total, de um passivo, qualquer que seja
o motivo, sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual
ou maior;
3 pela gerao natural de novos ativos independentemente da interven-
o de terceiros;
4 no recebimento efetivo de doaes e subvenes.
Reconhecimento dos gastos
Consideram-se incorridos os gastos:
1 quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferncia
de sua propriedade para terceiro;
2 pela diminuio ou extino do valor econmico de um ativo;
3 pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo.
Regime de caixa
Sob o regime de caixa, os recebimentos e os pagamentos so reconhecidos
unicamente quando se recebe ou se paga mediante dinheiro ou equivalente.
Este mtodo freqentemente usado para a preparao de demonstra-
es fnanceiras de entidades pblicas. Isto devido ao fato de que o objetivo
principal da contabilidade governamental identifcar os propsitos e fns
para os quais se tenham recebido e utilizados os recursos, e para manter o
controle oramentrio da citada atividade.
Alguns aspectos da legislao fscal permitem a utilizao do regime de
caixa, para fns tributrios. Porm, de modo algum o regime de competncia
pode ser substitudo pelo regime de caixa numa entidade empresarial, pois se
estaria violando um princpio contbil.
Se a legislao fscal permite que determinadas operaes sejam tributa-
das pelo regime de caixa, isto no signifca que a contabilidade deva, obriga-
toriamente, seguir seus ditames. Existem livros fscais (como o Livro de Apura-
154
Contabilidade Geral
o do Lucro Real LALUR) que permitem os ajustes necessrios e controles
de tal tributao, margem da contabilidade.
O que no se pode nem se deve submeter a contabilidade a uma distor-
o, apenas para cumprir a necessidade de informao de um nico organis-
mo, como o caso do fsco.
(Regime de Competncia Contbil. Disponvel em: <www.portaldacontabilidade.com.
br/guia/regcompetencia.html>. Acesso em: 15 nov. 2007).
Despesas e custos: contabilizao
pelo regime de competncia
O regime de competncia um princpio contbil, que deve ser, na prtica,
estendido a qualquer alterao patrimonial, independentemente de sua na-
tureza e origem.
Por este princpio, as receitas e as despesas devem ser includas na apu-
rao do resultado do perodo em que ocorrerem, sempre simultaneamen-
te quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou
pagamento.
Consideram-se incorridas as despesas:
I quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferncia
de sua propriedade para terceiro;
II pela diminuio ou extino do valor econmico de um ativo;
III pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo.
Exemplo:
A maioria dos lojistas aceita o pagamento das compras de clientes atravs
de cartes de crdito.
As empresas de cartes cobram uma taxa (comisso) sobre as vendas, a
ttulo de operacionalizao e garantia do crdito.
Tais taxas devem ser apropriadas, contabilmente, por ocasio da venda, e
no somente por ocasio da liberao (crdito) do valor na conta corrente do
lojista.
155
Operaes de venda com cartes de crdito X no ms de dezembro/2007:
R$100.000,00
Taxa da administradora de cartes: 5%
Valor da taxa: R$ 5.000,00
Data do crdito das faturas dos cartes: 15/01/2008.
Contabilizao:
Em dezembro/2007:
Por ocasio do registro das vendas ocorridas no ms:
D. Cartes de crdito a receber Administradora X (ativo circulante)
C. Vendas por cartes de crdito (conta de resultado)
Valor R$100.000,00
Contabilizao, pelo regime de competncia, das taxas devidas
Administradora:
D. Taxas com vendas por cartes de crdito (conta de resultado)
C. Cartes de crdito a receber Administradora X (ativo circulante)
Valor R$5.000,00
Em janeiro/2008:
Por ocasio do crdito do valor lquido das vendas (valor das faturas menos
valor da taxa):
D. Bancos c/movimento (ativo circulante)
C. Cartes de crdito a receber Administradora X (ativo circulante)
Valor R$95.000,00
Tais procedimentos no so vlidos somente para o caso citado (cartes
de crdito) mas para qualquer outro item relacionado com fatos que gerem
variaes patrimoniais imediatas, como, por exemplo: dbitos da CPMF de um
perodo fnal do ms que se efetiva no incio do ms subseqente, juros e
atualizao monetria sobre fnanciamentos (que devem ser apropriados pro
156
Contabilidade Geral
rata dia), fretes e carretos que so faturados quinzenalmente etc. Despesas e
custos: contabilizao pelo regime de caixa.
<Disponvel em: <htmlstaf.org/xkurt/projetos/portaldoadmin/modules/news/article.
php?storyid=467>. Acesso em 15 nov. 2007).
1. Se as receitas totais forem iguais a R$50.000 e as despesas totais forem
iguais a R$70.000, qual ser o resultado?
2. Do ponto de vista contbil, qual a defnio de receita?
3. Do ponto de vista contbil, qual a defnio de despesa?
4. Defna Balancete de Verifcao.
5. Defna dbito e crdito.
6. Que tipos e grupos de contas so de natureza devedora?
7. Que tipos e grupos de contas so de natureza credora?
Balano Patrimonial
Introduo
A informao contbil indispensvel para qualquer tomada de deciso.
Os relatrios contbeis evidenciam essa informao, habilitando o gestor
de negcios a alavancar os resultados da empresa. Esses relatrios so iden-
tifcados como demonstraes fnanceiras que, sendo obrigatrios por Lei
(6.404/76, art. 176), devero ser elaborados ao fnal de cada exerccio social
pela diretoria, com base na escriturao contbil mercantil da companhia
(sociedade por aes), e estes relatrios devero ser publicados.
A durao do exerccio social defnida no artigo 175 da Lei 6.404/76,
que ter a durao de um ano e a data do trmino ser fxada no estatuto
da sociedade por aes (companhia). No h obrigatoriedade de o exerc-
cio social acompanhar o ano calendrio, porm as empresas preferem seguir
desta forma, isto , comear o exerccio social em 1. de janeiro e terminar
em 31 de dezembro de cada ano. Por essa razo, a situao patrimonial, de
cada empresa que preferiu assim, indicar o posicionamento do patrimnio
em 31 de dezembro de cada ano.
As demonstraes contbeis, acompanhadas das notas explicativas, so
preparadas com base na escriturao contbil e proporcionam uma base
objetiva de informaes indispensveis aos acionistas, administradores, go-
verno e sociedade em geral sobre a situao econmica, fnanceira e patri-
monial das empresas.
Dentre outras demonstraes contbeis, o Balano Patrimonial tem por
objetivo evidenciar a situao patrimonial da empresa qualitativa e quanti-
tativamente, em um dado momento de forma esttica.
As notas explicativas so informaes complementares necessrias para
esclarecer a situao patrimonial, por exemplo: as taxas usadas para o clculo
de depreciao de bens tangveis (materiais). O pargrafo 4. do artigo 176
da Lei 6.404/76 legaliza a prtica das notas explicativas; e no pargrafo 5., do
mesmo artigo, elenca o que as notas explicativas devero indicar, a saber:
160
Contabilidade Geral
Art. 176. [...]
5.. As notas devero indicar:
a) os principais critrios de avaliao dos elementos patrimoniais, especialmente estoques,
dos clculos de depreciao, amortizao e exausto, de constituio de provises
para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas provveis na realizao de
elementos do ativo;
b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes (artigo 247, pargrafo nico);
c) o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliaes (artigo 182, 3.);
d) os nus reais constitudos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros
e outras responsabilidades eventuais ou contingentes;
e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigaes a longo prazo;
f ) o nmero, espcies e classes das aes do capital social;
g) as opes de compra de aes outorgadas e exercidas no exerccio;
h) os ajustes de exerccios anteriores (artigo 186, 1.);
i) os eventos subseqentes data de encerramento do exerccio que tenham, ou possam vir
a ter, efeito relevante sobre a situao fnanceira e os resultados futuros da companhia.
[...]
As demonstraes contbeis devem sempre ser elaboradas de acordo
com a legislao pertinente, com observncia dos Princpios Fundamentais
de Contabilidade e das Normas Brasileiras de Contabilidade.
A escriturao contbil e a emisso de relatrios, peas, anlises e mapas
gerenciais e demonstraes contbeis so de atribuio e responsabilidade
exclusiva dos profssionais da Contabilidade legalmente habilitados, ou seja,
inscritos no Conselho Regional de Contabilidade (CRC) e em situao regu-
lar. Elaborar a escriturao contbil, emitir relatrios e peas se constitui uma
das principais atribuies dos profssionais de Contabilidade. A empresa, in-
dependente de seu porte ou natureza jurdica, tem de manter a escriturao
contbil completa, no Livro Dirio, para controlar o seu patrimnio e geren-
ciar adequadamente os seus negcios. No utilizada apenas para atender
uma necessidade gerencial. A escriturao contbil consta como exigncia
expressa em diversas legislaes.
A Lei 6.404/76, em seu artigo 176, inciso I, prescreve a exigncia do Balan-
o Patrimonial, que dever exprimir com clareza a situao do patrimnio da
161
companhia e as mutaes ocorridas no exerccio. A Lei 6.404/76 tambm
aplicvel, extensivamente, s demais sociedades.
O Cdigo Civil, que entrou em vigor a partir de janeiro de 2003, tambm
menciona a obrigatoriedade de seguir um sistema de contabilidade, confor-
me o disposto nos artigos: 1.179 a 1.182. A mesma legislao determina o
lanamento do resultado econmico no Livro Dirio, devendo ser assinado
por profssional em Cincias Contbeis, legalmente habilitado, e pelo em-
presrio ou sociedade empresria.
Vale ressaltar que a Contabilidade se tornou uma aliada das empresas,
por estar inserida no processo de gesto, no sendo mais utilizada apenas
para cumprimento das formalidades tributrias. O empresrio que cuida de
seu patrimnio, que planeja suas tomadas de decises, o faz com base em
dados concretos, confveis. E somente a Contabilidade oferece dados for-
mais e cientfcos, que permitem atender a essa necessidade.
As decises tomadas pela empresa, tais como: deciso de investir, de
reduzir custos, ou de praticar outros atos gerenciais devem basear-se em
dados tcnicos extrados dos registros contbeis, como as demonstraes
contbeis ( o Balano Patrimonial exemplo disso), sob pena de pr em risco
o patrimnio da empresa.
atravs da escriturao que as demonstraes contbeis so elaboradas.
No h demonstrao se no existir escriturao. Por isso, qualquer demons-
trao contbil elaborada sem que a empresa possua a Contabilidade formal
(escriturao) demonstrao falsa. A escriturao contbil necessria
empresa de qualquer porte, como principal instrumento de defesa, controle
e gesto do seu patrimnio, e isto vale para qualquer empresa: pequena,
mdia ou grande, todas possuem investimentos e um patrimnio inicial, que
devem ser adequadamente mantidos.
A falta das demonstraes contbeis ou emitidas sem uma base cont-
bil (escriturao) pode trazer prejuzos empresa como a no aprovao de
operaes fnanceiras.
O Balano Patrimonial constitudo de duas colunas, que podem ser co-
lunas justapostas (Ativo do lado esquerdo e Passivo do lado direito) ou colu-
nas sobrepostas (Ativo na parte superior e Passivo na parte inferior). Vejamos
como fcaria:
162
Contabilidade Geral
Balano Patrimonial
Ativo Passivo
Bens
Direitos
Obrigaes
(Passivo exigvel)
Patrimnio lquido
(Passivo no-exigvel)
Balano signifca equilbrio. O Balano Patrimonial nada mais que: o
equilbrio do patrimnio. Ento entendemos o porqu da igualdade entre
Ativo e o Passivo mais Patrimnio lquido ou em outras palavras, a igualda-
de entre origens e aplicaes de recursos. Note, porm, que quando a Lei
6.404/76 usa a expresso Passivo, ela se refere ao passivo exigvel mais o
passivo no-exigvel. Normalmente, quando usamos expresso Passivo, es-
tamos nos referindo somente ao passivo exigvel, isto , s obrigaes.
O artigo 178, da Lei 6.404/76, orienta que as contas do Ativo devem ser
dispostas em ordem decrescente de liquidez e tambm subdivide o Ativo e
o Passivo em grupos de contas, a saber:
Ativo
Ordem decrescente do
grau de liquidez
Ativo circulante
Ativo permanente
Passivo
Ordem decrescente do
grau de exigibilidade
Passivo circulante
Patrimnio lquido
O grau de liquidez est relacionado com a facilidade em se movimen-
tar uma conta do Ativo. Quanto mais rpido pudermos transform-la dis-
ponvel em espcie (dinheiro), maior grau de liquidez ter. Nesse caso, no
Balano Patrimonial, as contas que fgurarem no Ativo circulante tero uma
163
maior movimentao do que as contas que fgurarem no Ativo permanente,
conseqentemente:
Contas do Ativo circulante Maior grau de liquidez
Contas do Ativo permanente Menor grau de liquidez
O grau de exigibilidade est relacionado com o prazo de pagamento das
obrigaes ou dvidas. Quanto menor for o prazo para pagamento da obri-
gao, mais rpido teremos que pag-la. Nesse caso, no Balano Patrimo-
nial, as contas que fgurarem no Passivo circulante, tero um menor prazo
para pagamento do que as contas que fgurarem no Passivo exigvel a longo
prazo; conseqentemente:
Contas do Passivo circulante Maior grau de exigibilidade
Contas do Passivo exigvel a longo prazo Menor grau
de exigibilidade
A legislao das Sociedades por Aes (Lei 6.404/76), em seu artigo 176,
1., estabelece que as demonstraes contbeis elaboradas em cada exerc-
cio social, ao serem publicadas, devero indicar os valores correspondentes
das demonstraes contbeis do exerccio anterior; isto , valores atuais e
valores anteriores, a fm de se fazer um comparativo da situao atual com a
situao anterior. Essa determinao permite ao usurio verifcar a evoluo
da empresa de um perodo para o outro. Um outro detalhe, evidenciado no
2., do mesmo artigo, que nas demonstraes contbeis, as contas seme-
lhantes podero ser agrupadas (por exemplo: as contas Estoque de materiais
de limpeza e Estoque de materiais de escritrio poderiam ser agrupadas na
conta Estoque de materiais de consumo); os pequenos saldos podero ser
agregados, desde que indicada a sua natureza e no ultrapassem 0,1 (um
dcimo) do valor do respectivo grupo de contas (no exemplo supracitado,
o somatrio dos saldos das duas contas agrupadas no pode ser superior a
10% do Ativo circulante); mas vedada a utilizao de designaes genri-
cas, como diversas contas ou contas-correntes.
De acordo com o artigo 178 (Lei 6.404/76), no Balano Patrimonial, as
contas sero classifcadas segundo os elementos do patrimnio que regis-
trem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a anlise da situao
fnanceira da companhia da seguinte forma:
164
Contabilidade Geral
Ativo Passivo
Atual Anterior Atual Anterior
Ativo circulante
Caixa
Clientes
Estoques
Total do AC
Ativo realizvel a longo
prazo
Clientes
Ativo permanente
Mveis e utenslios
Imveis
Total do AP
25.000
30.000
50.000
105.000
20.000
6.000
34.000
40.000
20.000
20.000
40.000
80.000
13.000
2.000
27.000
29.000
Passivo circulante
Fornecedores
Impostos a recolher
Salrios a pagar
Total do PC
Promissrias a pagar
Resultados de exerccios
futuros
Aluguis ativos a vencer
Patrimnio lquido
Capital
Reservas
Lucros acumulados
Total do PL
20.000
5.000
8.000
33.000
15.000
2.000
70.000
20.000
25.000
115.000
10.000
7.000
5.000
22.000
4.000
1.000
60.000
15.000
20.000
95.000
Total do Ativo 165.000 122.000 Total do Passivo 165.000 122.000
Balano Patrimonial (BP), como o prprio nome j diz, demonstra o equi-
lbrio (balano) do patrimnio (Ativo = Passivo + Patrimnio lquido) levanta-
do no fnal de cada perodo; ou seja, qual a situao patrimonial da empre-
sa no momento que o BP elaborado (fnal exerccio social).
Ao observamos o plano de contas da empresa, verifcamos que as contas
utilizadas para elaborar o Balano Patrimonial no so outras seno as pr-
prias contas extradas do plano de contas que a empresa possui. A seguir,
apresentamos a parte necessria do plano de contas de uma empresa co-
mercial (que comercializa mercadorias) , a fm de entendermos a composi-
o e elaborao do Balano Patrimonial, relativa a esse ramo de atividade
(se envolver outro ramo de atividade como indstria ou servio, a demons-
trao dever corresponder ao plano de contas pertinente), pois ajudar a
visualizar melhor a respeito da mesma:
Plano de contas
1 ATIVO
11 ATIVO CIRCULANTE
165
111 Disponibilidades
1111 Caixa
1111.02 Caixa flial A
1111.03 Caixa flial B
1112 Banco conta movimento
1112.01 Banco Alfa
1112.02 Banco Beta
1113 Numerrios em trnsito
1114 Aplicao de liquidez imediata
112 Crditos
1121 Duplicatas a receber
1121.02 ( ) Proviso p/ devedores duvidosos
1122 Outros crditos
1122.01 Contas a receber
1122.02 Ttulos a receber
1123 Crditos de funcionrios
1123.01 Adiantamento a funcionrios
1123.02 Emprstimos a funcionrios
1123.03 Adiantamentos de frias
1123.04 Adiantamentos p/ despesas de viagens
1124 Adiantamentos
166
Contabilidade Geral
1124.01 Adiantamento a fornecedores
1124.02 Adiantamento a representantes
1125 Antecipao a recuperar
1125.01 ICMS a recuperar
1125.02 IRRF a compensar
1125.03 PIS a recuperar
1125.04 COFINS a recuperar
113 Investimentos temporrios
1131 Aplicaes fnanceiras
114 Estoques
1141 Produtos de Revenda
1141.01 Mercadorias
1141.02 () Proviso p/ reduo ao valor de mercado
1141.03 ( ) Proviso p/ perdas em estoque
1142 Almoxarifado
1142.02 Material de manuteno
1142.03 Ferramentas
1142.04 Impressos e materiais p/ escritrio
115 Despesas do exerccio seguinte pagas antecipadamente
1151.01 Juros a apropriar (ou a vencer)
1151.02 Prmios de seguros a apropriar (ou a vencer)
167
1151.03 Encargos fnanceiros a apropriar (ou a vencer)
1151.04 Aluguis a apropriar (ou a vencer)
12 ATIVO REALIZVEL A LONGO PRAZO
121 Crditos
1211 Duplicatas a receber a longo prazo
1212 Crditos de associados
1212.01 Crditos a scios
1212.02 Emprstimo a sociedades controladas/coligadas
1213 Depsitos judiciais
1213.01 Depsitos judiciais A
122 Investimentos
1221 Crditos fnanceiros
1223.01 Prmios de seguros a apropriar a longo prazo
13 ATIVO PERMANENTE
131 Investimentos
1311 Aes
1312 Terrenos (no destinados a uso)
1313 Participaes permanentes em outras sociedades
1314 Obras de arte
168
Contabilidade Geral
1315 ( ) Proviso p/ perdas em Investimentos permanentes
132 Imobilizado
1321 Terrenos (destinados a uso)
1321.01 Terreno A
1322 Edifcios
1322.01 Edifcio A
1322.02 ( ) Depreciao acumulada de edifcios
1323 Mquinas e equipamentos
1323.01 Mquinas e equipamentos
1323.02 ( ) Depreciao acumulada de mquinas e
equipamentos
1324 Veculos
1324.01 Veculos
1324.02 ( ) Depreciao acumulada de veculos
1325 Instalaes
1325.01 Instalaes
1325.02 ( ) Depreciao acumulada de instalaes
1326 Mveis e utenslios
1326.01 Mveis e utenslios
1326.02 ( ) Depreciao acumulada de mveis e
utenslios
1327 Computadores e perifricos
1327.01 Computadores e perifricos
1327.02 ( ) Depreciao acumulada de computadores
e perifricos
169
1328 Imobilizado em andamento
1328.01 Imobilizado em andamento
1329 Consrcio veculos
1329.01 VeculoA
1330 Imobilizaes intangveis
1330.01 Marcas e patentes
1330.02 ( ) Amortizao acumuladas de marcas e
patentes
1330.03 Benfeitorias em prdios de terceiros
1330.04 ( ) Amortizao acumulada de benfeitoria em
prdios de terceiros
133 Ativo diferido
1331 Despesas pr-operacionais
1332 ( ) Amortizao acumulada de despesas pr-
operacionais
1333 Despesas com projetos e pesquisas
1334 ( ) Amortizao acumulada de projetos e pesquisas
1335 Gastos de organizao e reorganizao
1336 ( ) Amortizao acumulada de gastos de organizao
e reorganizao
2 PASSIVO
21 PASSIVO CIRCULANTE
2111 Fornecedores
2111.01 Fornecedor A
2111.02 Fornecedor B
170
Contabilidade Geral
2111.03 Fornecedor C
2111.04 Fornecedor D
2111.05 Fornecedor E
2112.01 Emprstimos bancrios
2112.03 Notas promissrias a pagar
2113 Obrigaes trabalhistas
2113.01 Salrios a pagar
2113.02 13. salrio a pagar
2113.03 Frias a pagar
2113.04 Pr-Labore a pagar
2113.05 Comisses a pagar
2114 Obrigaes sociais e fscais
2114.01 FGTS a recolher
2114.02 INSS a recolher
2114.03 COFINS a recolher
2114.04 PIS a recolher
2114.05 IRRF a recolher
2114.06 IR a recolher
2114.07 Contribuio social a recolher
2114.08 ICMS a recolher
2114.09 IPI a recolher
171
2115 Acionistas e participaes
2115.01 Dividendos a pagar
2115.02 Participaes de debenturistas a pagar
2115.03 Participaes de empregados a pagar
2115.04 Participaes de administradores a pagar
2115.05 Participaes de partes benefcirias a pagar
2116 Outras obrigaes
2116.01 Seguros a pagar
2116.02 Fretes a pagar
2116.03 Contas a pagar
2116.04 Aluguis a pagar
2116.05 Adiantamento de clientes
212 Obrigaes provisionadas
2121 Provises
2121.01 Proviso para Imposto de Renda
2121.03 Proviso para frias
2121.04 Proviso para 13. Salrio
2121.05 Proviso para FGTS s/ frias
2121.06 Proviso para INSS s/ frias
2121.07 Proviso para FGTS s/ 13.
2121.08 Proviso para INSS s/ 13.
2121.09 Proviso para FGTS
2121.10 Proviso para INSS
172
Contabilidade Geral
22 PASSIVO EXIGVEL A LONGO PRAZO
2211 Fornecedores
2212.02 Ttulos a pagar
23 RESULTADO DE EXERCCIOS FUTUROS
231 Receitas diferidas
2311 Receitas de exerccios futuros
2312 Custos sobre receitas futuras
2313 Despesas sobre receitas futuras
24 PATRIMNIO LQUIDO
241 Capital social
2411 Capital subscrito
2412 ( ) Capital a integralizar
242 Reservas de capital
2421 Correo Monetria do Capital Realizado
2422 Correo Monetria das Reservas de Capital
2423 gio na emisso de aes
2424 Doaes e subvenes
243 Reservas de reavaliaes
2431 Reavaliao de ativos
173
2432 Correo Monetria das Reservas de Reavaliao
2433 ( ) Tributos s/ Reserva de Reavaliao
244 Reservas de lucros
2441 Reserva legal
2442 Reservas estatutrias
2443 Reservas p/ contingncias
2444 Reserva de lucros a realizar
2445 Reserva de lucros p/ expanso
2446 Correo Monetria das Reservas de Lucros
245 Lucros/ prejuzos acumulados
2451 Lucros acumulados
2451.01 Lucros acumulados
2451.02 Lucro do exerccio
2452 Prejuzos acumulados
2452.01 ( ) Prejuzos acumulados
2452.02 ( ) Prejuzo do exerccio
246 Aes em tesouraria
2461 ( ) Aes em tesouraria
Os bancos, governo, fornecedores, sindicatos, clientes e fornecedores,
que so os usurios externos das demonstraes (at mesmo os scios ou
acionistas), utilizam, em larga escala, o Balano Patrimonial; por ser uma de-
monstrao simples e fcil de ser entendida. O objetivo dessa demonstrao
mostrar a situao econmico-fnanceira da empresa para interessados
nesse tipo de informao, que no sejam especialistas no assunto.
174
Contabilidade Geral
Dessa forma, poderamos entender assim:
Ativo Passivo
Compreende os bens, os direitos e as demais
aplicaes de recursos controlados pela azien-
da (empresa ou entidade), capazes de gerar
benefcios econmicos futuros, partindo da
origem de fatos ocorridos.
Compreende as obrigaes para com terceiros,
que so origens de recursos, representados pe-
las resultantes de eventos ocorridos que exigi-
ro ativos para a sua liquidao (pagamento).
Patrimnio lquido
Compreende os recursos prprios da azienda
(empresa ou entidade), e seu valor a diferen-
a positiva entre o valor do ativo e o valor do
passivo. Quando o valor do passivo for maior
que o valor do ativo, o resultado denomina-
do passivo a descoberto.
Grupos de contas do ativo
Ativo circulante
O artigo 179 da Lei 6.404/76, inciso I, determina que as contas, no Ativo cir-
culante, sero classifcadas do seguinte modo: as disponibilidades, os direitos
realizveis no curso do exerccio social subseqente e as aplicaes de recur-
sos em despesas do exerccio seguinte. o grupo de contas que possui a maior
liquidez no balano; a comear da conta Caixa e Bancos que j o prprio
dinheiro que a empresa tem sua disposio. Nesse grupo, essas contas so
agrupadas s outras contas em que os seus itens sero transformados em di-
nheiro, consumidos ou vendidos a curto prazo ou seja, dentro de 1 (um) ano.
Disponibilidades
So os itens disponveis, em dinheiro, para a empresa e representados
pelas contas:
Caixa (dinheiro em espcie, cheques de terceiros no depositados
no banco, vale-refeio, vale-transporte; todos guardados no cofre
da empresa);
Bancos conta movimento (dinheiro depositado no banco; tambm
cheques de terceiros depositados no banco);
Aplicaes fnanceiras de liquidez imediata (dinheiro aplicado no mer-
cado fnanceiro a curto prazo); e
175
Numerrios em trnsito (dinheiro, ordens de pagamento ou cheques
remetidos s fliais da empresa).
Direitos realizveis no exerccio social seguinte
Segundo a legislao, aparece nesse grupo a expresso direitos realiz-
veis. importante ressaltar, que a palavra realizvel vem do verbo realizar,
cujo signifcado : tornar real, efetivo, existente, pr em prtica, efetuar;
enfm, que se pode realizar. Diante desses signifcados, passamos a enten-
der que os direitos realizveis dizem respeito aos direitos que sero recebi-
dos e/ou bens que sero consumidos ou vendidos.
Os direitos realizveis mencionado no artigo 179 Lei 6.404/76 se referem
a direitos pessoais e a direitos reais. Os direitos pessoais esto relacionados
com as seguintes contas: Duplicatas a receber, Promissrias a receber, Contas
a receber, Adiantamentos a fornecedores, Adiantamentos a empregados,
Impostos a recuperar, Dividendos a receber; e outras contas que pressupo-
nham algo a ser recebido.
Os direitos reais esto ligados a bens que sero, efetivamente, consumi-
dos ou vendidos, tais como: Mercadorias para revenda, Produtos acabados
ou fabricados (no caso de indstria), Matrias-primas, Materiais secundrios,
Materiais de embalagem (que comporo os Produtos acabados ou fabrica-
dos), Produtos em elaborao, Material de escritrio, Material de limpeza; e
outros que indiquem consumo ou venda.
Despesas do exerccio social seguinte
A empresa, muitas vezes, pratica o pagamento de despesas antes do
vencimento. Isso ocorre, por exemplo, quando adianta um pagamento de
aluguel (mquina) em dezembro, mas que s venceria em janeiro. Nesse mo-
mento, gera para a empresa um direito de usufruir de um ms de aluguel
antecipado; porm no pode lanar como despesa de aluguel do perodo
(dezembro), pois o aluguel no se refere a dezembro e sim a janeiro. O que
nos garante essa afrmao a Resoluo CFC 750/93, de 29 de dezembro
de 1993, em seu artigo 9., que estabelece acerca do Princpio da Compe-
tncia, no qual orienta que as receitas e as despesas devem ser includas na
apurao do resultado do perodo em que ocorrerem, independentemente
de recebimento ou pagamento. Note que, as despesas e tambm as recei-
tas s podero ser apropriadas ou reconhecidas como resultado do perodo
176
Contabilidade Geral
quando forem geradas (quando ocorrerem de fato = fato gerador). No exem-
plo supracitado, o fato gerador a utilizao da mquina no ms de janeiro.
Quando foi pago o aluguel antecipado, houve apenas o regime de caixa (o
dinheiro foi usado para pagar o aluguel de janeiro antecipao); mas no
houve o regime de competncia (a mquina no foi usada no ms de janeiro,
ms da ocorrncia do fato gerador utilizao). Dessa maneira, a empresa
poder contabilizar na conta despesas de aluguis a vencer ou despesas de
aluguis pagos antecipadamente (a dbito, pois uma despesa paga por
antecipao) e na conta caixa ou bancos (a crdito, pois est efetivamen-
te pagando uma despesa de um perodo futuro, antecipada). No momento
do ms de competncia (em que a despesa ser gerada, isto , a mquina
ser utilizada gerando a despesa de aluguel fato gerador) a empresa dar
baixa na conta despesas de aluguis a vencer ou despesas de aluguis pagos
antecipadamente (pelo crdito) e contabilizar de fato (apropriao igual a
reconhecimento) na conta despesas de aluguis (a dbito), praticando assim
o princpio da competncia.
So ativos de menor liquidez que o Ativo circulante e transformam-se em
dinheiro mais lentamente.
O artigo 179/da Lei 6.404/76, inciso II, determina que as contas, no Ativo
realizvel a longo prazo, sero classifcadas do seguinte modo:
Os direitos realizveis aps o trmino do exerccio seguinte, tais como: Dupli-
catas a receber a longo prazo (vencimento superior a 12 meses), Promissrias
a receber a longo prazo (vencimento superior a 12 meses), estoques a utilizar
em longo prazo (superior a 12 meses), Despesas antecipadas cujo perodo de
competncia (fato gerador) seja a longo prazo (superior a 12 meses).
Os direitos derivados de vendas, adiantamentos ou emprstimos a so-
ciedades coligadas (quando uma sociedade participa no capital social
da outra com 10% ou mais, sem control-la) ou sociedades controladas
(quando uma sociedade participa no capital social da outra com 50% ou
mais, exercendo algum tipo de controle), diretores, acionistas ou parti-
cipantes no lucro da companhia, que no constiturem negcios usuais
na explorao do objeto da companhia. Nesse caso, se uma empresa in-
dustrial vender produtos a prazo para outra empresa, e as duas forem
sociedades coligadas, ento o prazo ser relevante; pois gerar um direi-
177
to derivado de venda a coligada, e ser classificado no Ativo circulante
ou Ativo realizvel a longo prazo; porque vender produtos se constitui
negcio usual na explorao do objeto da empresa industrial. Porm, se
a mesma empresa emprestar dinheiro a sua coligada, no se constitui ne-
gcio usual na explorao do objeto da empresa industrial; ento o prazo
ser irrelevante; ser sempre contabilizado no Ativo realizvel a longo
prazo: Emprstimos a coligadas, Emprstimos a controladas, Adianta-
mentos a diretores, Emprstimos a scios.
Ativo permanente
So ativos de menor liquidez que o Ativo realizvel a longo prazo e difcil-
mente sero vendidos, pois no so destinados venda e sim a formao de
infra-estrutura para a empresa.
O Ativo permanente dividido em Ativo investimento, Ativo imobilizado
e Ativo diferido.
Investimentos
O artigo 179 da Lei 6.404/76, inciso III, determina que so:
Bens no destinados manuteno das atividades da empresa, tais como:
obras de arte, imveis para renda (aluguel).
Participaes permanentes no capital de outras sociedades, tais como:
aes de coligadas, aes de controladas.
Imobilizado
Conforme o artigo 179 da Lei 6.404/76, inciso IV, o Ativo imobilizado
formado pelos direitos que tenham por objeto bens destinados manuten-
o das atividades da empresa, ou exercidos com essa fnalidade, inclusi-
ve os de propriedade industrial ou comercial, tais como: patentes e marcas,
respectivamente.
Os bens que fguram nesse grupo podem ser tangveis e intangveis.
Os tangveis so os bens materiais, concretos, corpreos, tais como: im-
veis, veculos, mveis e utenslios, mquinas e equipamentos, imveis para
utilizao na empresa.
178
Contabilidade Geral
Os intangveis so os bens imateriais, abstratos, incorpreos, tais como:
marcas, patentes, benfeitoria em imveis de terceiros, fundo de comrcio ou
ponto comercial (somente quando se adquire de terceiros).
Diferido
O artigo 179 da Lei 6.404/76, inciso V, trata do Ativo diferido indicando
que o mesmo formado por aplicaes de recursos de despesas que contri-
buiro para a formao do resultado de mais de um exerccio social, inclusive
os juros pagos ou creditados aos acionistas durante o perodo que anteceder
o incio das operaes sociais.
So exemplos de Ativo diferido as despesas pr-operacionais, despesas
de organizao, despesas de reorganizao, despesas com pesquisas e de-
senvolvimento de produtos, despesas com projetos e pesquisas.
Contas retifcadoras do ativo
Contas retifcadoras ou contas redutoras so aquelas que provocam a
mudana ou a reduo dos saldos das contas. Quando o saldo das contas for
devedor, isto , as contas fgurarem no Ativo; as contas Retifcadoras tero
saldo credor.
So exemplos de contas retifcadoras do Ativo circulante:
Ttulos descontados, Proviso para crdito de liquidao duvidosa,
Proviso para ajuste de estoque ao valor de mercado, Proviso para
perdas (registrar os valores estimados de perdas de investimentos
temporrios).
So exemplos de contas retifcadoras do Ativo realizvel a longo prazo:
Ttulos descontados, Proviso para crdito de liquidao duvidosa,
Proviso para perdas (registrar os valores estimados de perdas de in-
vestimentos temporrios).
So exemplos de contas retifcadoras do Ativo permanente:
Proviso para perdas provveis na realizao de investimentos (sub-
179
grupo Investimentos);
Depreciaes acumuladas, exausto acumulada e amortizaes acu-
muladas (subgrupo Imobilizado); e
Amortizaes acumuladas (subgrupo Diferido).
Passivo circulante
O artigo 180 da Lei 6.404/76 orienta que as obrigaes da empresa, in-
clusive fnanciamentos para aquisio de direitos do ativo permanente,
sero classifcadas no Passivo circulante, quando se vencerem no exerccio
seguinte.
Figuraro no Passivo Circulante os seguintes subgrupos de contas, na
ordem infracitada:
obrigaes operacionais com fornecedores (exemplos: Duplicatas a
pagar, Fornecedores);
obrigaes fnanceiras (exemplos: Promissrias a pagar, Emprstimos
bancrios);
obrigaes trabalhistas (exemplos: Salrios a pagar, Encargos sociais a
recolher);
obrigaes sociais e fscais (exemplos: CSSL a recolher, PIS a recolher,
ICMS a recolher, IRPJ a recolher);
obrigaes com scios (acionistas) e participaes do lucro (exem-
plos: Dividendos a pagar, Participaes de debenturistas a pagar, Par-
ticipaes de empregados a pagar, Participaes de administradores a
pagar, Participaes de partes benefcirias a pagar);
outras obrigaes (exemplos: Adiantamentos de clientes, Aluguis a
pagar, Multas a pagar); e
provises (exemplos: Proviso p/ 13. Salrio, Proviso p/ frias, Pro-
viso p/ Imposto de Renda (IRPJ), Proviso p/ Contribuio Social s/
lucro lquido (CSLL)).
180
Contabilidade Geral
O artigo 180 da Lei 6.404/76 orienta que as obrigaes da empresa, inclu-
sive fnanciamentos para aquisio de direitos do ativo permanente, sero
classifcadas no passivo exigvel a longo prazo, se tiverem vencimento em
prazo maior que as obrigaes que vencerem no exerccio social seguinte.
So exemplos: Duplicatas a pagar a longo prazo (vencimento superior a
12 meses), Promissrias a pagar a longo prazo (vencimento superior a 12
meses), Emprstimos a pagar a longo prazo (superior a 12 meses), Financia-
mentos a pagar a longo prazo (superior a 12 meses), Debntures a pagar a
longo prazo (superior a 12 meses).
O artigo 181 da Lei 6.404/76 orienta que sero classifcadas como
Resultados de Exerccios Futuros as Receitas recebidas antecipadamente,
diminudas dos custos e despesas a elas correspondentes.
Do mesmo modo que o pagamento de despesas antes do vencimento
geram um direito de usufruir aquilo que foi antecipado; as receitas rece-
bidas antecipadamente, por parte da empresa, de terceiros, geram uma
obrigao de deixar usufruir o que foi antecipado. Isso ocorre, por exem-
plo, quando a empresa Alfa recebe um adiantamento da empresa Beta re-
ferente ao aluguel (Imvel) em dezembro, mas que s venceria em janeiro.
Nesse momento, gera para a empresa Alfa uma obrigao de deixar utilizar
o imvel alugado pelo ms de aluguel antecipado; porm no pode lanar
como receita de aluguel do perodo (dezembro), pois o aluguel no se refere
a dezembro e sim a janeiro. O que nos garante essa afrmao a Resoluo
CFC 750/93, de 29 de dezembro de 1993, em seu artigo 9., que estabele-
ce acerca do Princpio da Competncia, no qual orienta que as receitas e as
despesas devem ser includas na apurao do resultado do perodo em que
ocorrerem, independentemente de recebimento ou pagamento. Note que,
as receitas (e tambm as despesas) s podero ser apropriadas como resul-
tado do perodo quando forem geradas (quando ocorrerem de fato = fato
gerador). No exemplo supracitado, o fato gerador a utilizao do imvel
no ms de janeiro. Quando foi recebido o aluguel (antecipado) pela empresa
Alfa, houve apenas o regime de caixa (o dinheiro foi recebido em funo do
adiantamento do aluguel de janeiro, que a empresa Beta efetuou anteci-
pao); mas no houve o regime de competncia (o imvel no foi usado no
181
ms de janeiro, ms da ocorrncia do fato gerador utilizao). Dessa ma-
neira, a empresa poder contabilizar na conta Receitas de aluguis a vencer
ou Receitas de aluguis recebidos antecipadamente ou aluguis ativos a
vencer (a crdito, pois uma receita recebida por antecipao) e na conta
caixa ou bancos (a dbito, pois est efetivamente recebendo uma receita de
um perodo futuro, antecipada). No momento do ms de competncia (em
que a receita ser gerada, isto , o imvel ser utilizado gerando a receita
de aluguel fato gerador) a empresa Alfa dar baixa na conta Receitas de
aluguis a vencer ou Receitas de aluguis recebidos antecipadamente ou
Aluguis ativos a vencer (pelo dbito) e contabilizar de fato (apropriao =
reconhecimento) na conta Receitas de aluguis (a crdito), praticando assim
o Princpio da Competncia.
Como a legislao separa o grupo Resultado de exerccios futuros (REF)do
Passivo exigvel, no deve se incluir nesse grupo por exemplo a conta Adian-
tamentos de clientes, em decorrncia de fornecimento de bens, servios ou
obras empreitadas; pois isso se constitui de fato uma obrigao da empresa
para com o cliente, devendo ser lanada no Passivo exigvel. Observe que,
nesse grupo no dever transitar valores que pressuponham obrigatorieda-
de futura de entrega de bens e/ou servios ou valores que sero devolvidos a
quem antecipou o pagamento e por essa razo, quando se tratar de aluguis
e for fgurar no REF, devem constar em contrato que no ser devolvido qual-
quer adiantamento, a fm de no virar obrigao; caso contrrio no poder
fgurar no REF.
Patrimnio lquido
O Patrimnio lquido a diferena entre os valores dos ativos, passivos e
resultado de exerccios futuros.
O Patrimnio lquido representa os investimentos dos proprietrios,
scios, acionistas, que acontecem no incio da operao de qualquer empre-
sa e se constituem pelo capital.
O investimento feito no intuito de receber lucro. No decorrer dos anos,
o lucro vai se acumulando e aumentando a conta Lucros acumulados, desde
que no seja distribudo ou incorporado ao capital.
Alm do Capital social e os Lucros acumulados que formam o Patrimnio
lquido, temos tambm as Reservas.
182
Contabilidade Geral
Nos subgrupos das Reservas temos: Reservas de capital, Reservas de Rea-
valiaes e Reservas de lucros.
O Capital social, as Reservas e os Lucros acumulados formam as partes
positivas do Patrimnio lquido.
O Capital a realizar, Prejuzos acumulados e Aes em tesouraria formam
as partes negativas do Patrimnio lquido, isto , so as contas retifcadoras
do Patrimnio lquido.
O Artigo 182 da Lei 6.404/76 e seus pargrafos estabelecem como ser
formado o Patrimnio lquido.
Capital social
O Capital social representa a formalizao dos valores recebidos pela em-
presa, seja pelos scios, acionistas ou proprietrios; ou ainda a incorporao
ao capital, cujos valores so por ela gerados.
Reservas
As Reservas de capital so valores registrados no Patrimnio lquido da em-
presa, e que no transitaram pelo seu resultado, do exerccio, como receitas.
As Reservas de reavaliao representam acrscimos de valores atribudos
a elementos do ativo, em virtude de novas avaliaes com base em laudo
elaborado por trs peritos ou por empresa especializada, nomeados em as-
semblia geral, conforme a legislao.
As Reservas de lucros representam os lucros obtidos pela empresa e reti-
dos com fnalidade especfca. A partir do Lucro lquido do exerccio, apura-
do ao fnal de cada exerccio social, os valores so destinados para diversas
fnalidades, tais como: Dividendos a pagar, Parcela para o capital, Lucros acu-
mulados e Reservas de lucros. Para se constituir essa Reserva, preciso trans-
ferir, contabilmente, o Lucro lquido do exerccio para Lucros acumulados e,
ento, Reservas de lucros.
Lucros acumulados
Assim como as Reservas de lucros representam os lucros obtidos pela
empresa e retidos, os Lucros acumulados representam tambm os lucros
183
obtidos pela empresa e retidos. A diferena que as Reservas de lucros tm
fnalidade especfca e os Lucros acumulados no tm fnalidade especfca.
Porm, caso a empresa incorra num prejuzo do perodo, os lucros acumula-
dos sero usados para absoro do prejuzo.
Contas retifcadoras do Passivo
Contas retifcadoras ou contas redutoras so aquelas que provocam a
mudana ou a reduo dos saldos das contas. Quando o saldo das contas
for credor, isto , as contas fgurarem no Passivo; as contas retifcadoras tero
saldo devedor.
So exemplos de contas retifcadoras do Passivo:
Quando encontramos no artigo 181 da Lei 6.404/76 a orientao acerca
das receitas de exerccios futuros, isto , receitas recebidas antecipadamen-
te, diminudas dos custos e despesas a elas correspondentes, e que sero
classifcadas como Resultados de Exerccios Futuros (REF); esses custos e des-
pesas relativos a receitas antecipadas sero contas retifcadoras do grupo
Resultado de exerccios futuros.
A parcela do Capital a realizar ser deduzida do Capital Social. Ou seja,
os recursos prprios que foram subscritos pelos scios, mas que ainda no
foram entregues na empresa. Portanto, a conta capital a realizar ser retifca-
dora da conta capital social.
A conta prejuzos acumulados ser retifcadora da conta lucros acumula-
dos; pois representa o prejuzo do perodo, e ser absorvido primeiramente
pelos lucros acumulados de perodos anteriores, depois pelas reservas de
lucros e, por ltimo, opcionalmente, pelas reservas de capital. A partir da, se
os saldos dessas contas no forem sufcientes para absorverem o prejuzo do
perodo, a conta prejuzos acumulados passar a ter saldo.
Aes em Tesouraria so aes (da prpria empresa) que a empresa
compra com a fnalidade de venda futura (so emitidas pela prpria empresa
e por ela readquiridas). Elas so mantidas em tesouraria no limite do saldo de
lucros acumulados e reservas (menos a reserva legal). No devem ser regis-
tradas no ativo, mas devero ser destacadas, no balano, como deduo da
conta do Patrimnio lquido que registrar a origem dos recursos aplicados
na sua aquisio.
184
Contabilidade Geral
Lei 6.404/76 de 15 de dezembro de 1976.
Critrios de Avaliao do Ativo
(BRASIL, 2007)
Art. 183. No balano, os elementos do ativo sero avaliados segundo os
seguintes critrios:
I - os direitos e ttulos de crdito, e quaisquer valores mobilirios no
classifcados como investimentos, pelo custo de aquisio ou pelo
valor do mercado, se este for menor; sero excludos os j prescri-
tos e feitas as provises adequadas para ajust-lo ao valor provvel
de realizao, e ser admitido o aumento do custo de aquisio,
at o limite do valor do mercado, para registro de correo mone-
tria, variao cambial ou juros acrescidos;
II - os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do co-
mrcio da companhia, assim como matrias-primas, produtos em
fabricao e bens em almoxarifado, pelo custo de aquisio ou
produo, deduzido de proviso para ajust-lo ao valor de merca-
do, quando este for inferior;
III - os investimentos em participao no capital social de outras so-
ciedades, ressalvado o disposto nos artigos 248 a 250, pelo custo
de aquisio, deduzido de proviso para perdas provveis na rea-
lizao do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como
permanente, e que no ser modifcado em razo do recebimento,
sem custo para a companhia, de aes ou quotas bonifcadas;
Os artigos 183 e 184, da Lei 6.404/76 e seus incisos, pargrafos e alneas
estabelecem critrios de avaliao do ativo e critrios de avaliao do passi-
vo para elaborao do Balano Patrimonial. Os critrios de avaliao, tanto
do Ativo como do Passivo, indicam como devem ser estabelecidos, ou seja,
o que deve constar no Ativo e no Passivo, a fm de alocar de maneira correta
cada elemento, maximizando o controle e a fdedignidade da demonstrao
e minimizando as distores.
185
IV - os demais investimentos, pelo custo de aquisio, deduzido de
proviso para atender s perdas provveis na realizao do seu va-
lor, ou para reduo do custo de aquisio ao valor de mercado,
quando este for inferior;
V - os direitos classifcados no imobilizado, pelo custo de aquisio,
deduzido do saldo da respectiva conta de depreciao, amortiza-
o ou exausto;
VI - o ativo diferido, pelo valor do capital aplicado, deduzido do saldo
das contas que registrem a sua amortizao.
1. Para efeitos do disposto neste artigo, considera-se valor de mercado:
a) das matrias-primas e dos bens em almoxarifado, o preo pelo qual
possam ser repostos, mediante compra no mercado;
b) dos bens ou direitos destinados venda, o preo lquido de realiza-
o mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais
despesas necessrias para a venda, e a margem de lucro;
c) dos investimentos, o valor lquido pelo qual possam ser alienados
a terceiros.
2. A diminuio de valor dos elementos do ativo imobilizado ser regis-
trada periodicamente nas contas de:
a) depreciao, quando corresponder perda do valor dos direitos
que tm por objeto bens fsicos sujeitos a desgaste ou perda de
utilidade por uso, ao da natureza ou obsolescncia;
b) amortizao, quando corresponder perda do valor do capital
aplicado na aquisio de direitos da propriedade industrial ou co-
mercial e quaisquer outros com existncia ou exerccio de durao
limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilizao por prazo legal
ou contratualmente limitado;
c) exausto, quando corresponder perda do valor, decorrente da sua
explorao, de direitos cujo objeto sejam recursos minerais ou fo-
restais, ou bens aplicados nessa explorao.
186
Contabilidade Geral
3. Os recursos aplicados no ativo diferido sero amortizados periodica-
mente, em prazo no superior a 10 (dez) anos, a partir do incio da operao
normal ou do exerccio em que passem a ser usufrudos os benefcios deles
decorrentes, devendo ser registrada a perda do capital aplicado quando
abandonados os empreendimentos ou atividades a que se destinavam, ou
comprovado que essas atividades no podero produzir resultados sufcien-
tes para amortiz-los.
4. Os estoques de mercadorias fungveis destinadas venda podero ser
avaliados pelo valor de mercado, quando esse for o costume mercantil aceito
pela tcnica contbil.
Critrios de Avaliao do Passivo
Art. 184. No balano, os elementos do passivo sero avaliados de acordo
com os seguintes critrios:
I - as obrigaes, encargos e riscos, conhecidos ou calculveis, inclu-
sive Imposto sobre a Renda a pagar com base no resultado do
exerccio, sero computados pelo valor atualizado at a data do
balano;
II - as obrigaes em moeda estrangeira, com clusula de paridade
cambial, sero convertidas em moeda nacional taxa de cmbio
em vigor na data do balano;
III - as obrigaes sujeitas correo monetria sero atualizadas at
a data do balano.
1. Qual a diferena entre o Ativo imobilizado e o Ativo investimento, ambos
classifcados no Balano Patrimonial como grupo Permanente?
2. Qual a diferena entre bens tangveis e bens intagveis, ambos classif-
cados no Balano Patrimonial, em Ativo permanente, no subgrupo de
Ativo imobilizado?
187
3. O que so contas retifcadoras ou redutoras, onde localizam-se e quais
os seus saldos (se so credores ou devedores dentro do Ativo e do
Passivo)?
4. Se no Balano Patrimonial, tivermos no Ativo circulante as seguintes
contas:
Ativo circulante
Estoque de matrias-primas
Mquinas
Caixa
Diversas contas
Contas-correntes
a) O que podemos afrmar com relao ordem da conta Caixa de
acordo com o conceito do grau de liquidez?
b) Podemos afrmar que a conta Mquinas est corretamente classi-
fcada dentro do Ativo circulante?
c) A Lei 6.404/76 permite designaes genricas como Diversas con-
tas e Contas-correntes?
188
Contabilidade Geral
Demonstrao do Resultado
do Exerccio
Conceito
A Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE), assim como o Balano
Patrimonial, preparada com base na escriturao contbil e serve de fonte
de informaes acerca da situao econmica, fnanceira e patrimonial da
empresa, e ambas so indispensveis aos acionistas, administradores, gover-
no e sociedade em geral.
A Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE) tambm uma de-
monstrao contbil ou fnanceira e vem seguida das notas explicativas que
servem para ratifcar e detalhar itens que, porventura, no fcaram bem ex-
plicados na prpria demonstrao.
Como toda demonstrao fnanceira ou contbil, a Demonstrao do
Resultado do Exerccio deve ser confeccionada conforme a Lei pertinente e
vigente, sempre observando os Princpios Fundamentais de Contabilidade e
as Normas Brasileiras de Contabilidade aprovadas pelo Conselho Federal de
Contabilidade.
A Lei 6.404/76, em seu artigo 176, prescreve a exigncia da Demonstra-
o do Resultado do Exerccio e informa que, ao fm de cada exerccio social,
a diretoria far elaborar, com base na escriturao mercantil da companhia,
as demonstraes fnanceiras, inclusive a demonstrao do resultado do
exerccio, que devero exprimir com clareza a situao do patrimnio da
companhia e as mutaes ocorridas no exerccio. A Lei 6.404/76 aplicvel,
extensivamente, s demais sociedades.
As demonstraes contbeis so necessrias para as tomadas de deci-
ses pela empresa. Decises essas que, se mal escolhidas, podem pr em
risco o patrimnio da empresa. atravs das demonstraes fnanceiras que
a empresa toma decises sobre investimentos, analisa as possveis redues
de custos, enfm, realiza diversos atos gerenciais vislumbrando situaes se-
190
Contabilidade Geral
guras e favorveis, com a fnalidade de obter resultados positivos, tornando
a gesto mais otimista.
As demonstraes fnanceiras so to importantes para as empresas que
a falta delas na negociao de recursos fnanceiros pode inviabilizar a libera-
o desses recursos junto s instituies fnanceiras.
Analisar a composio da DRE e para que serve indispensvel para quem
deseja realizar uma gesto diferenciada e com competncia.
O principal objetivo da Demonstrao do Resultado do Exerccio evi-
denciar apurao do resultado da seguinte forma:
Resultado operacional bruto
(Lucro bruto / Prejuzo bruto)
Resultado operacional lquido
(Lucro operacional / Prejuzo operacional)
Resultado do exerccio
(Lucro lquido / Prejuzo lquido)
A Demonstrao do Resultado do Exerccio destina-se a evidenciar a for-
mao do resultado do exerccio, mediante confronto das receitas, custos
e despesas incorridas no exerccio, evidenciando a situao econmica da
azienda, demonstrando o lucro ou prejuzo apurado no perodo.
O artigo 187, da Lei 6.404/76, discrimina a estrutura da Demonstrao do
Resultado do Exerccio.
A Demonstrao do Resultado do Exerccio ser apresentada na posio
vertical ou escalar, e discriminados seus componentes de forma seqencial,
a comear das receitas brutas, terminando no lucro lquido do exerccio, con-
forme estrutura a seguir:
191
Demonstraes fnanceiras: Demonstrao do Resultado do Exerccio
Demonstrao do resultado do exerccio Exerccio
Atual Anterior
Receita Operacional Bruta (VB) $$$$$ $$$$$
(-) Dedues sobre a Receita Operacional Bruta ($$$$$) ($$$$$)
(=) Receita Operacional Lquida $$$$$ $$$$$
(-) Custo da Receita Operacional Mercadorias Vendidas (CMV)
Produtos Vendidos(CPV)
Servios Vendidos (CSV)
($$$$$) ($$$$$)
(=) Lucro/Prejuzo Operacional Bruto (RCM) $$$$$ $$$$$
(-) Despesas operacionais
(-) Despesas com vendas ($$$$$) ($$$$$)
(-) Despesas gerais e administrativas ($$$$$) ($$$$$)
(+) Receitas fnanceiras $$$$$ $$$$$
(-) Despesas fnanceiras ($$$$$) ($$$$$)
(-) Outras despesas operacionais ($$$$$) ($$$$$)
(+) Outras receitas operacionais $$$$$ $$$$$
(=) Lucro/Prejuzo Operacional Lquido $$$$$ $$$$$
(+) Receitas no-operacionais $$$$$ $$$$$
(-) Despesas no-operacionais ($$$$$) ($$$$$)
(=) Resultado do exerccio antes da CSLL e IRPJ $$$$$ $$$$$
(-) Contribuio social s/ lucro lquido (CSLL)
(Ou despesa c/ proviso p/ CSLL)
($$$$$) ($$$$$)
(=) Resultado do exerccio antes do Imposto de Renda (LAIR) $$$$$ $$$$$
(-) Despesa c/ proviso para o Imposto de Renda (IR) ($$$$$) ($$$$$)
(-) Despesas c/ participaes estatutrias sobre o lucro ($$$$$) ($$$$$)
(=) Lucro/prejuzo lquido do exerccio $$$$$ $$$$$
Lucro/prejuzo lquido por ao $$$$$ $$$$$
Demonstrao do Resultado do Exerccio, como o prprio nome diz, de-
monstra o resultado apurado no fnal de cada perodo; ou seja, como a em-
presa chegou ao lucro ou prejuzo, atravs das receitas auferidas, custos e
despesas gastos no exerccio social da mesma.
Do mesmo modo que o Balano Patrimonial, a Demonstrao do Resul-
tado do Exerccio tambm dever indicar os valores correspondentes das
demonstraes contbeis do exerccio anterior, ao ser publicado, atendendo
192
Contabilidade Geral
Lei 6.404/76 (Lei das Sociedades por Aes), que estabelece acerca das de-
monstraes contbeis elaboradas em cada exerccio social, em seu artigo
176, no pargrafo primeiro, onde os valores atuais e os valores anteriores ser-
viro para fazer um comparativo da situao atual com a situao anterior,
a fm de que os usurios verifquem a evoluo da empresa de um perodo
para o outro perodo.
Contas de resultado plano de contas
Para elaborar a Demonstrao do Resultado do Exerccio, utilizamos
as contas extradas do plano de contas que a empresa possui e tem sua
disposio.
A seguir, apresentamos a parte necessria do plano de contas, a fm de
entendermos a composio e elaborao da Demonstrao do Resultado do
Exerccio de uma empresa comercial (que comercializa mercadorias). Caso
haja outro ramo de atividade, como indstria ou servio, a demonstrao
corresponder a um plano de contas especfco (da prpria atividade), a fm
de visualizar com mais propriedade a respeito da empresa:
3 CONTAS DE RESULTADO
31 RECEITAS OPERACIONAIS
311 Receita bruta de vendas
3111 Receita bruta de vendas de mercadorias
3111.01 Vendas vista
3111.02 Vendas a prazo
32 DEDUES DAS RECEITAS OPERACIONAIS
321 Dedues da receita bruta
3211 Dedues da receita de vendas
3211.01 Devoluo de vendas
3212 Abatimentos
193
3212.01 Abatimentos sobre vendas
3213 Impostos incidentes sobre vendas
3213.01 ICMS sobre vendas
3213.02 PIS sobre vendas
3213.03 COFINS sobre vendas
33 CUSTO DAS VENDAS
3311.01 Estoque inicial (+)
3311.02 Compra de mercadorias (+)
3311.03 Fretes s/compras (+)
3311.04 Seguro sobre compras (+)
3311.05 ICMS s/devoluo de compras (+)
3311.06 ICMS s/compras (-)
3311.07 PIS s/ compras (-)
3311.08 COFINS s/ compras (-)
3311.09 Devoluo de compras (-)
3311.10 ICMS s/fretes (-)
3311.11 Abatimentos s/compras (-)
3311.12 Custo das mercadorias vendidas (+)
3311.13 Estoque fnal (-)
34 DESPESAS OPERACIONAIS
341 Despesas com vendas
194
Contabilidade Geral
3411.02 Comisses s/vendas
3411.03 Frias
3411.04 13. salrio
3411.05 INSS
3411.06 FGTS
3412 Despesas diversas com vendas
3412.01 Propaganda e publicidade
3412.02 Fretes e carretos
3412.04 Combustveis e lubrifcantes
3412.05 Devedores duvidosos
3413 Encargos
3413.01 Depreciao
3413.02 Amortizao
342 Despesas administrativas
3421.02 Frias
3421.03 13. salrio
3421.04 INSS
3421.05 FGTS
3421.06 Pr-labore
3421.07 Material de expediente
195
3422 Outras despesas administrativas
3422.01 IPTU
3422.02 Aluguis
3422.03 Viagens
3422.05 Material escritrio
3422.06 Depreciao
3422.08 Publicaes
3422.09 Organizao e reorganizao
3422.10 Assinatura jornais e revistas
343 DESPESAS GERAIS
3431 Despesas gerais
3431.01 Donativos e contribuies
3431.02 Material de consumo
344 Resultados fnanceiros lquidos
3441 Receitas fnanceiras
3441.01 Descontos obtidos
3441.02 Juros ativos
3441.03 Receitas fnanceiras diversas
3441.04 Variao monetria ativa
3442 Despesas fnanceiras
3442.01 Juros passivos
3442.02 Descontos concedidos
196
Contabilidade Geral
3442.03 Despesas c/ emprstimos bancrios
3442.04 Comisses e despesas bancrias
3442.05 Variao monetria passiva
3442.06 Juros e encargos bancrios
35 OUTRAS RECEITAS E DESPESAS OPERACIONAIS
3511 Outras receitas operacionais
3511.01 Lucro na participao em outras sociedades
3511.02 Recuperao de crditos
3512 Outras despesas operacionais
3512.01 Prejuzo na participao em outras sociedades
36 RESULTADO NO-OPERACIONAL
3611 Receitas no-operacionais
3611.01 Ganho na venda de imobilizado
3611.02 Aluguis de bens
3612 Despesas no-operacionais
3612.01 Perda na venda de imobilizado
37 PROVISO PARA O IMPOSTO S/ A RENDA E CONTRIBUIO SOCIAL
371 Proviso para Imposto de Renda
3711 Proviso para pagamento do Imposto de renda
3711.01 Proviso para IR
372 Proviso para contribuio social
3721 Proviso para pagamento de contribuio social
197
3721.01 Proviso para contribuio social
38 RESULTADO DO EXERCCIO
3811.01 Lucro lquido do exerccio
3811.02 () Prejuzo lquido do exerccio
Pensar em Demonstrao do Resultado do Exerccio, pensar em um
resumo ordenado das receitas e despesas da empresa em determinado per-
odo. como se organizssemos, de forma vertical, informaes oriundas das
receitas e despesas/custos, com a indicao de que as despesas/custos so
subtradas das receitas; gerando, depois dessa operao, lucro ou prejuzo
como resultado. Observe o esquema a seguir:
Receitas sentido
(-) Despesas / custos vertical
(=) Lucro ou prejuzo dedutivo
Para micro ou pequenas empresas, como padarias, mercearias e farmcias,
que muitas vezes no necessitam de um maior detalhamento nas informa-
es para tomar decises, a Demonstrao do Resultado do Exerccio pode
ser simples; evidenciando apenas o total das despesas e dos custos, deduzin-
do (por isso o aspecto dedutivo) das receitas e indicando o resultado (lucro
ou prejuzo). Nesse caso, no destacando os principais grupos de despesas.
A Demonstrao do Resultado do Exerccio, exigida pela Lei 6.404/76, ofe-
rece maiores detalhes referente s informaes da apurao do Resultado do
Exerccio, possibilitando aos gestores de negcios tomarem decises mais
seguras, identifcando-as nos grupos de despesas, destaque dos impostos,
diversos tipos de lucros apresentados etc.
Procure adequar dentro da necessidade de obter e analisar as informa-
es, desde que possvel.
Veja a seguir como seria sinteticamente a estrutura resumida das duas formas:
198
Contabilidade Geral
DRE (simples) DRE (completa)
Receitas
() Despesas
(=) Lucro ou prejuzo
Receitas
() Dedues
() Custos
() Despesas
(=) Lucro ou prejuzo
A Demonstrao do Resultado do Exerccio apresentada na vertical,
contendo os seguintes itens:
Receita operacional bruta
A Receita operacional bruta, ou simplesmente, Receita bruta, corresponde
ao montante das vendas de mercadorias, vendas de produtos e/ou vendas
de servios realizadas pela organizao. Assim sendo, as vendas devero ser
contabilizadas pelo valor bruto, incluindo o valor dos impostos, ou seja, os
tributos (impostos e contribuies), as devolues e os abatimentos devero
ser registrados em contas devedoras especfcas (ICMS sobre vendas, Cofns
sobre vendas, PIS sobre vendas, devolues sobre vendas, abatimentos sobre
vendas), as quais sero classifcadas como contas redutoras das vendas.
Dedues da receita operacional bruta
As dedues da receita bruta so os valores includos na Receita bruta,
porm no pertencem empresa, tais como os impostos sobre vendas e as
contribuies sobre vendas (que so recolhidos aos cofres pblicos pela em-
presa); ou valores no recebidos pela empresa, tais como abatimentos sobre
vendas e devolues de vendas.
Receita operacional lquida
A Receita operacional lquida, ou Receita lquida, nada mais do que a
diferena apresentada entre a Receita operacional bruta e as Dedues da
receita bruta.
As Dedues da receita bruta so ajustes e no despesas, aplicados sobre
a receita bruta, com a fnalidade de se apurar a Receita lquida. Isso nos indica
que quando h ajustes, nesse caso, no houve e nem haver sacrifcio fnan-
ceiro para se obter receitas.
199
A Receita lquida , efetivamente, o que interessa para a empresa; pois o
que sobra da receita, e o que ela (a empresa) poder contar.
Receita operacional bruta (vendas brutas) $$$$$
(-) Dedues sobre a receita operacional bruta ($$$$$)
(=) Receita operacional lquida (vendas lquidas) $$$$$
Custos das receitas
Os custos das receitas so os gastos diretamente ligados com as merca-
dorias, produtos e servios, que deram origem s Receitas. Como exemplo,
teramos:
Empresa comercial Custo das mercadorias vendidas o gasto relacio-
nado com a aquisio das mercadorias que sero revendidas, acrescidas de
seguro, transporte (frete) e IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados que
ser cobrado e somado ao custo, quando a aquisio realizada diretamente
na indstria); e deduzidos os descontos comerciais (descontos incondicionais)
obtidos e abatimentos obtidos (ambos dos fornecedores), as devolues reali-
zadas pela empresa aos fornecedores e os tributos (impostos e contribuies)
que a empresa paga na aquisio, mas que sero recuperados nas vendas (ge-
rando um crdito para a empresa), caso a mesma seja contribuinte de tais tribu-
tos. Note, porm, que na Demonstrao do Resultado do Exerccio, o valor do
custo aparece lquido, j com os acrscimos e as dedues realizadas antes.
Empresa industrial Custo dos produtos vendidos o gasto relaciona-
do com a produo (fabricao) de produtos, utilizando materiais diretos
(matria-prima, material secundrio, material de embalagem), mo-de-obra
direta e gastos gerais de fabricao (aluguel das instalaes fabris, manuten-
o das mquinas etc.).
Empresa civil Custo dos servios vendidos o gasto relacionado, prin-
cipalmente, com a mo-de-obra dos tcnicos e, secundariamente, material
aplicado na execuo de cada servio.
Lucro/prejuzo operacional bruto
O Lucro operacional bruto, ou Lucro bruto, justamente a diferena entre
a Receita Operacional Lquida e o Custo da Receita Operacional; antes mesmo
de considerar as despesas de vendas, despesas fnanceiras e despesas admi-
nistrativas. Ser lucro, se a diferena entre a Receita Lquida e os Custos for
200
Contabilidade Geral
positiva. Caso contrrio, ser Prejuzo operacional bruto, ou Prejuzo bruto;
isto , a diferena entre a Receita lquida e os Custos for negativa.
(=) Receita operacional lquida(VL) $$$$$
() Custo da receita operacional Mercadorias vendidas (CMV)
Produtos vendidos (CPV)
Servios vendidos (CSV)
($$$$$)
(=) Lucro/prejuzo operacional bruto (RCM) $$$$$
Despesas operacionais
As Despesas operacionais so os gastos (sacrifcio fnanceiro ou econmi-
co) que a empresa tem e que so indispensveis realizao dos seus objeti-
vos. Um dos objetivos obter receitas. Outros objetivos se referem a vender
mercadorias, produtos e/ou servios, administrar a empresa e fnanciar ope-
raes. As Despesas operacionais so classifcadas da seguinte forma:
Despesas de vendas so aquelas necessrias comercializao e dis-
tribuio das mercadorias, produtos e/ou servios. Iniciam na promoo
das mercadorias, produtos e/ou servios, cuja fnalidade a colocao dos
mesmos junto ao consumidor. Como exemplos podemos destacar as despe-
sas com o pessoal da rea de vendas, as comisses a vendedores (referentes
s vendas realizadas), marketing, propaganda e publicidade, estimativa de
perdas derivadas de vendas a prazo (proviso para devedores duvidosos) etc.
Despesas administrativas como o prprio nome j diz, so as despesas
aplicadas na administrao, com o intuito de dirigir, administrar a empresa.
So gastos no processo de gesto da empresa, isto , geralmente referentes
aos gastos de escritrios, tais como: materiais de escritrio, aluguis de es-
critrio, seguro de escritrio, salrios e encargos do pessoal administrativo,
honorrios administrativos, assinaturas de jornais, depreciao de mveis e
utenslios (a depreciao o desgaste do bem tangvel, material; no gera
movimentao fnanceira, e sim econmica) etc.
Despesas fnanceiras so as despesas concernentes s remuneraes
pagas ou incorridas (reconhecidas e no pagas) aos capitais de terceiros
(alheio empresa). So exemplos de despesas fnanceiras: as comisses ban-
crias, os descontos fnanceiros concedidos (descontos condicionais, acor-
201
dados previamente no que se refere aos pagamentos por parte dos clientes
e concedidos no ato dos recebimentos que a empresa realiza dos clientes),
juros pagos ou incorridos [juros referentes ao atraso de pagamento de dupli-
catas ou juros bancrios (realizados pela empresa)] etc.
A Lei 6.404/76, em seu artigo 187, orienta que as despesas fnanceiras,
devem ser deduzidas das receitas fnanceiras, que so derivadas de aplicaes
fnanceiras (realizadas no mercado fnanceiro), dos descontos fnanceiros ob-
tidos (descontos condicionais, acordados previamente no que se refere aos
recebimentos por parte dos fornecedores e obtidos no ato dos pagamentos
que a empresa realiza aos fornecedores) e juros recebidos [juros referentes ao
atraso de pagamento de duplicatas (realizados pelo cliente)] etc.
O fato de deduzir as despesas fnanceiras das receitas fnanceiras foi a
forma de compensao que a Lei 6.404/76 encontrou para estabelecer equi-
lbrio entre despesas e receitas, ambas fnanceiras, porm, se as receitas f-
nanceiras forem maiores que as despesas fnanceiras, a diferena ser dedu-
zida de outras despesas operacionais, conforme observao infracitada:
Despesa fnanceira
MAIOR
Receita fnanceira
Despesa fnanceira
MENOR
Receita fnanceira
() Despesas fnanceiras ($400.000)
(+) Receitas fnanceiras $100.000

(=) Despesas fnanceiras ($300.000)
(+) Receitas fnanceiras $450.000
(=) Receitas fnanceiras $50.000
Despesas operacionais Despesas operacionais
() Despesas de vendas ($600.000)
() Despesas administrativas ($500.000)
($1.400.000)
() Despesas de vendas ($600.000)
() Despesas administrativas ($500.000)
(+) Receitas fnanceiras ...... $50.000
($1.050.000)
Outras receitas operacionais
Outras receitas operacionais so receitas auferidas em carter eventual, es-
poradicamente, tais como: recuperao de crditos, lucros de participaes
em outras sociedades.
202
Contabilidade Geral
Outras despesas operacionais
Outras despesas operacionais so despesas que no fazem parte das
despesas de vendas, despesas administrativas e despesas fnanceiras. Pre-
juzos originados de participaes em outras sociedades so exemplos
desse grupo.
Lucro/prejuzo operacional lquido
O Lucro ou Prejuzo operacional lquido a diferena entre o Lucro opera-
cional bruto mais as Receitas operacionais (exceto a Receita de vendas que j
est inserida no Lucro bruto) e as Despesas operacionais.
(=) Lucro operacional bruto (resultado com mercadorias) $$$$$
() Despesas operacionais
() Despesas com vendas ($$$$$)
() Despesas gerais e administrativas ($$$$$)
(+) Receitas fnanceiras $$$$$
() Despesas fnanceiras ($$$$$)
() Outras despesas operacionais ($$$$$)
(+) Outras receitas operacionais $$$$$
(=) Lucro/prejuzo operacional lquido $$$$$
Resultado no-operacional
Resultado no-operacional corresponde diferena entre as receitas e des-
pesas que no esto ligadas diretamente com a atividade operacional da em-
presa, isto , com o objetivo principal da empresa, so intituladas como recei-
tas no-operacionais e despesas no-operacionais. O confronto das mesmas
(receitas e despesas) provoca um resultado tambm no-operacional; que
podem ser ganhos ou perdas. Dizemos que h ganhos quando as receitas
no-operacionais superam as despesas no-operacionais. E quando acontece
o inverso, h perdas; ou seja, as despesas no-operacionais superam as recei-
tas no-operacionais. No ocorrem de forma sistemtica, mas pontual.
Os exemplos mais comuns so os ocorridos na venda de componentes do
Ativo permanente: a venda de um determinado veculo (imobilizado), com
lucro (ganho) ou prejuzo (perda); a venda de um equipamento (imobilizado),
203
com lucro (ganho) ou prejuzo (perda); a venda de uma mquina (imobiliza-
do), com lucro (ganho) ou prejuzo (perda); a venda de aes (investimento),
com lucro (ganho) ou prejuzo (perda).
Em resumo, os lucros ou prejuzos alcanados nas vendas realizadas de
itens do Ativo permanente, sero chamados de Ganhos de capital (receitas
no-operacionais) ou Perdas de capital (despesas no-operacionais).
(=) Lucro/Prejuzo Operacional Lquido $$$$$
(+) Receitas no-operacionais $$$$$
() Despesas no-operacionais ($$$$$)
(=) Resultado do Exerccio antes da CSLL e IRPJ $$$$$
Resultado antes da Contribuio
Social e do Imposto de Renda
Esse o momento de calcular a Contribuio Social e o Imposto de Renda.
Aps somar ao Resultado operacional lquido as Receitas no-operacionais
e deduzir do Resultado operacional lquido as Despesas no-operacionais;
alcanamos o Resultado do exerccio antes da Contribuio Social sobre o
Lucro Lquido (CSLL) e Imposto de Renda Pessoa Jurdica (IRPJ).
Contribuio Social sobre Lucro Lquido (CSLL)
A Constituio Federal de 1988, em seu Artigo 195, instituiu os tributos.
No mesmo ano (1988), a Lei 7.689, em seu Artigo 1, instituiu a CSLL das pes-
soas jurdicas que, apesar de no ser imposto, tambm um tributo.
A base de clculo (Lei 7.689, Art. 2.) da contribuio (CSLL) o valor do
resultado do exerccio antes da CSLL e do IRPJ, aps as participaes esta-
tutrias sobre o lucro e depois ajustado pelas adies e/ou excluses e/ou
compensaes, e se destina ao fnanciamento da seguridade social.
As adies dizem respeito aos valores que sero somados base de cl-
culo da CSLL. As excluses dizem respeito aos valores que sero subtrados
da base de clculo da CSLL.
As compensaes se referem ao valor negativo da base de clculo da
CSLL do perodo anterior.
204
Contabilidade Geral
(=) Resultado do Exerccio antes da CSLL e IRPJ $$$$$
() Contribuio Social s/ Lucro Lquido(CSLL)
(ou Despesa c/ Proviso p/ CSLL)
($$$$$)
(=) Resultado do Exerccio Antes do Imposto de Renda(LAIR) $$$$$
Resultado do exerccio
antes do Imposto de Renda (LAIR)
O Resultado do Exerccio Antes do Imposto de Renda (LAIR) o resultado
da Receita operacional bruta (VB) depois de deduzidos: todas as dedues
sobre a Receita operacional Bruta, o Custo da receita operacional, as Des-
pesas operacionais, as Despesas no-operacionais e Contribuio Social s/
Lucro Lquido (CSLL) e acrescidas as receitas fnanceiras e receitas no-ope-
racionais. Porm, esse lucro, o lucro contbil; e no a base para o clculo
do Imposto de Renda do perodo.
O lucro para o clculo do Imposto de Renda do perodo o Lucro Real;
que ser apurado aps ajuste realizado segundo as disposies da legislao
do Imposto de Renda.
O lucro contbil o LAIR (Lucro Antes do Imposto de Renda) que, por
sua vez, levado at um livro denominado de LALUR (Livro de Apurao do
Lucro Real), que um livro usado exclusivamente para fns fscais (Regula-
mento do Imposto de Renda); e que, as empresas obrigadas a declararem o
Imposto de Renda com base no lucro real, so obrigadas a usar. No LALUR, o
lucro que a contabilidade apurou (lucro contbil) ser ajustado com adies
e/ou excluses e/ou compensaes; e se transformar em lucro fscal ou tribut-
rio, servindo de base para o clculo do imposto de renda. Por isso denominado
Lucro Real, pois mostra a realidade do resultado, do ponto de vista fscal.
A base de clculo do Imposto de Renda supracitada, se aplica s sociedades
annimas e as sociedades limitadas de grande porte, que esto obrigadas a
declararem o Imposto de Renda com base no Lucro Real. As empresas que no
esto obrigadas a declararem o Imposto de Renda com base no lucro real, tm
a opo de declararem o Imposto de Renda com base no Lucro Presumido.
205
Despesa com proviso para o Imposto de Renda (IR)
O Imposto de Renda um tributo que incide sobre o lucro da empresa.
Sobre o lucro calcula-se um percentual que dever ser declarado e recolhido
aos cofres pblicos (esfera federal).
O exerccio social, em que gerado o lucro, denominado de ano-base
e o ano que se paga o mesmo imposto denominado exerccio fnanceiro.
Por isso, o Imposto de Renda, pelo regime de competncia, considerado
no perodo em que foi gerado (ano-base); e no no perodo de pagamento
(exerccio fnanceiro).
O Imposto de Renda a pagar, parcela do lucro direcionada ao governo,
calculado e deduzido do Lucro Lquido do Exerccio antes do IRPJ (Imposto
de Renda Pessoa Jurdica).
Para calcular o Imposto de Renda, consideram-se as adies, as excluses
e as compensaes. As adies dizem respeito aos valores que sero somados
ao LAIR, segundo a legislao do Imposto de Renda, para calcular o Lucro Real.
As excluses dizem respeito aos valores que sero subtrados ao LAIR, segundo a
legislao do imposto de renda, para calcular o Lucro Real. E as compensaes
se referem ao resultado fscal negativo, isto , prejuzo fscal [(LAIR + Adies
Excluses) < 0], que poder ser compensado no perodo seguinte (trimestral
ou anual), segundo as regras vigentes da legislao do Imposto de Renda.
(=) Resultado do Exerccio Antes da CSLL e IRPJ $$$$$
() Contribuio Social s/ Lucro Lquido (CSLL)
(ou Despesa c/ Proviso p/ CSLL)
($$$$$)
(=) Resultado do Exerccio Antes do Imposto de Renda (LAIR) $$$$$
() Despesa c/ Proviso para o Imposto de Renda (IR) ($$$$$)
Despesas com participaes estatutrias sobre o lucro
Se o estatuto determinar, as Sociedades Annimas podero pagar parti-
cipaes sobre os seus lucros, de acordo com o que preconiza a Lei 6.404/76,
em seu artigo 187. Tais como:
206
Contabilidade Geral
Debenturistas; Todas
Empregados; nessa
Administradores; e ordem
Partes Benefcirias. (uma deduzindo da outra)
Base de clculo:
(LAIR IR Prejuzos Acumulados) x Percentual Debenturistas
(LAIR IR Prejuzos Acumulados Participao
Debenturistas)
x Percentual Empregados
Debenturistas Participao Empregados)
x Percentual Administradores
Debenturistas Participao Empregados Parti-
cipao Administradores)
x Percentual Partes Benefcirias
O total de Despesas c/ Participaes Estatu-
trias sobre o Lucro igual ao somatrio das
participaes de: Debenturistas + Empregados
+ Administradores + Partes Benefcirias
Os percentuais de participao so
defnidos no estatuto da empresa
(=) Resultado do Exerccio Antes do Imposto de Renda (LAIR) $$$$$
(-) Despesa c/ Proviso para o Imposto de Renda (IR) ($$$$$)
(-) Despesas c/ Participaes Estatutrias sobre o Lucro ($$$$$)
Lucro/prejuzo lquido do exerccio
Logicamente, se a diferena entre o LAIR, o IR e as participaes estatutrias
for positiva, estaremos diante do Lucro lquido do exerccio, que o ltimo
lucro. Caso contrrio, estaremos diante do Prejuzo lquido do exerccio; isto ,
a diferena entre o LAIR, o IR e as participaes estatutrias for negativa.
(=) Resultado do exerccio antes do Imposto de Renda (LAIR) $$$$$
() Despesa c/ proviso para o Imposto de Renda (IR) ($$$$$)
() Despesas c/ participaes estatutrias sobre o lucro ($$$$$)
(=) Lucro/Prejuzo lquido do exerccio $$$$$
207
Basicamente, se houver Lucro lquido do exerccio, dividiremos o mesmo
pela quantidade total de aes emitidas pela empresa; ento teremos Lucro
lquido por ao. Caso contrrio, teremos Prejuzo lquido por ao, se houver
Prejuzo lquido do exerccio.
Lucro/Prejuzo lquido por ao $$$$$
Cdigo Civil Brasileiro
Lei 10.406 de 10 de janeiro de 2002
(BRASIL, 2002)
Da Escriturao
Art. 1.179. O empresrio e a sociedade empresria so obrigados a seguir
um sistema de contabilidade, mecanizado ou no, com base na escriturao
uniforme de seus livros, em correspondncia com a documentao respectiva,
e a levantar anualmente o balano patrimonial e o de resultado econmico.
1.
o
Salvo o disposto no art. 1.180, o nmero e a espcie de livros fcam a
critrio dos interessados.
2. dispensado das exigncias deste artigo o pequeno empresrio a que
se refere o art. 970.
Art. 1.180. Alm dos demais livros exigidos por lei, indispensvel o
Dirio, que pode ser substitudo por fichas no caso de escriturao meca-
nizada ou eletrnica.
Pargrafo nico. A adoo de fchas no dispensa o uso de livro apropriado
para o lanamento do Balano Patrimonial e do de resultado econmico.
Art. 1.181. Salvo disposio especial de lei, os livros obrigatrios e, se for o
caso, as fchas, antes de postos em uso, devem ser autenticados no Registro
Pblico de Empresas Mercantis.
208
Contabilidade Geral
Pargrafo nico. A autenticao no se far sem que esteja inscrito o
empresrio, ou a sociedade empresria, que poder fazer autenticar livros
no obrigatrios.
Art. 1.182. Sem prejuzo do disposto no art. 1.174, a escriturao fcar sob
a responsabilidade de contabilista legalmente habilitado, salvo se nenhum
houver na localidade.
(Disponvel em: http://www.planalto.gov.br/ccivil/leis/2002/l10406.htm>.
Lei 6.404 de 15 de dezembro de 1976
Captulo XV
(BRASIL, 2007)
Exerccio Social e Demonstraes Financeiras
SEO I
Exerccio Social
Art. 175. O exerccio social ter durao de 1 (um) ano e a data do trmino
ser fxada no estatuto.
Pargrafo nico. Na constituio da companhia e nos casos de alterao
estatutria o exerccio social poder ter durao diversa.
SEO II
Demonstraes Financeiras
Disposies Gerais
Art. 176. Ao fm de cada exerccio social, a diretoria far elaborar, com base
na escriturao mercantil da companhia, as seguintes demonstraes fnan-
ceiras, que devero exprimir com clareza a situao do patrimnio da compa-
nhia e as mutaes ocorridas no exerccio:
I balano patrimonial;
II demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados;
209
III demonstrao do resultado do exerccio; e
IV demonstrao das origens e aplicaes de recursos.
1. As demonstraes de cada exerccio sero publicadas com a indicao
dos valores correspondentes das demonstraes do exerccio anterior.
2. Nas demonstraes, as contas semelhantes podero ser agrupadas; os pe-
quenos saldos podero ser agregados, desde que indicada a sua natureza e no ul-
trapassem 0,1 (um dcimo) do valor do respectivo grupo de contas; mas vedada a
utilizao de designaes genricas, como diversas contas ou contas-correntes.
3. As demonstraes fnanceiras registraro a destinao dos lucros se-
gundo a proposta dos rgos da administrao, no pressuposto de sua apro-
vao pela assemblia-geral.
4. As demonstraes sero complementadas por notas explicativas e
outros quadros analticos ou demonstraes contbeis necessrios para es-
clarecimento da situao patrimonial e dos resultados do exerccio.
5. As notas devero indicar:
a) os principais critrios de avaliao dos elementos patrimoniais, es-
pecialmente estoques, dos clculos de depreciao, amortizao e
exausto, de constituio de provises para encargos ou riscos, e
dos ajustes para atender a perdas provveis na realizao de ele-
mentos do ativo;
b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes (artigo
247, pargrafo nico);
c) o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas ava-
liaes (artigo 182, 3.);
d) os nus reais constitudos sobre elementos do ativo, as garantias
prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou con-
tingentes;
e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obriga-
es a longo prazo;
f ) o nmero, espcies e classes das aes do capital social;
210
Contabilidade Geral
g) as opes de compra de aes outorgadas e exercidas no exerccio;
h) os ajustes de exerccios anteriores (artigo 186, 1.);
i) os eventos subseqentes data de encerramento do exerccio que
tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situao f-
nanceira e os resultados futuros da companhia.
6. A companhia fechada, com patrimnio lquido, na data do balano,
no superior a R$1.000.000,00 (um milho de reais) no ser obrigada ela-
borao e publicao da demonstrao das origens e aplicaes de recursos.
(Redao dada pela Lei 9.457, de 1997)
Captulo XVI
Seo I
Lucro
Deduo de Prejuzos e Imposto sobre a Renda
Art. 189. Do resultado do exerccio sero deduzidos, antes de qualquer
participao, os prejuzos acumulados e a proviso para o Imposto sobre
a Renda.
Pargrafo nico. O prejuzo do exerccio ser obrigatoriamente absorvi-
do pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros e pela reserva legal,
nessa ordem.
Participaes
Art. 190. As participaes estatutrias de empregados, administradores
e partes benefcirias sero determinadas, sucessivamente e nessa ordem,
com base nos lucros que remanescerem depois de deduzida a participao
anteriormente calculada.
Pargrafo nico. Aplica-se ao pagamento das participaes dos adminis-
tradores e das partes benefcirias o disposto nos pargrafos do artigo 201.
Lucro Lquido
Art. 191. Lucro lquido do exerccio o resultado do exerccio que remanes-
cer depois de deduzidas as participaes de que trata o artigo 190.
211
Proposta de Destinao do Lucro
Art. 192. Juntamente com as demonstraes fnanceiras do exerccio, os
rgos da administrao da companhia apresentaro assemblia-geral or-
dinria, observado o disposto nos artigos 193 a 203 e no estatuto, proposta
sobre a destinao a ser dada ao lucro lquido do exerccio.
Lei 6.404 de 15 de dezembro de 1976. Lei das Sociedades por Aes
Disponvel em: <http:// www.planalto.gov.br/ccivil/leis/l6404consol.htm>.
Acesso em: 11 nov. 2007.
Captulo V
Seo I
Direito dos Debenturistas
Emisses e Sries
Art. 53. A companhia poder efetuar mais de uma emisso de debntures,
e cada emisso pode ser dividida em sries.
Pargrafo nico. As debntures da mesma srie tero igual valor nominal e
conferiro a seus titulares os mesmos direitos.
Valor Nominal
Art. 54. A debnture ter valor nominal expresso em moeda nacional, salvo
nos casos de obrigao que, nos termos da legislao em vigor, possa ter o
pagamento estipulado em moeda estrangeira.
1. A debnture poder conter clusula de correo monetria, com base
nos coefcientes fxados para correo de ttulos da dvida pblica, na variao
da taxa cambial ou em outros referenciais no expressamente vedados em lei.
(Redao dada pela Lei n. 10.303, de 2001)
2. A escritura de debnture poder assegurar ao debenturista a opo
de escolher receber o pagamento do principal e acessrios, quando do venci-
mento, amortizao ou resgate, em moeda ou em bens avaliados nos termos
do art. 8.. (Includo pela Lei 10.303, de 2001)
212
Contabilidade Geral
Captulo XVIII
Seo II
Direitos dos Debenturistas
Art. 231. A incorporao, fuso ou ciso da companhia emissora de debn-
tures em circulao depender da prvia aprovao dos debenturistas, reuni-
dos em assemblia especialmente convocada com esse fm.
1. Ser dispensada a aprovao pela assemblia se for assegurado aos
debenturistas que o desejarem, durante o prazo mnimo de 6 (seis) meses a
contar da data da publicao das atas das assemblias relativas operao, o
resgate das debntures de que forem titulares.
2. No caso do 1., a sociedade cindida e as sociedades que absorve-
rem parcelas do seu patrimnio respondero solidariamente pelo resgate das
debntures.
Lei 6.404 de 15 de dezembro de 1976
Lei das Sociedades por Aes
Disponvel em: <http:// www.planalto.gov.br/ccivil/leis/L6404consol.htm >.
Altera a legislao do imposto de renda das pessoas jurdicas, bem como
da contribuio social sobre o lucro lquido, e d outras providncias.
Art. 1. As bases de clculo e o valor dos tributos e contribuies federais
sero expressos em Reais.
Art. 2. O imposto de renda das pessoas jurdicas e a contribuio social
sobre o lucro lquido sero determinados segundo as normas da legislao
vigente, com as alteraes desta Lei.
Art. 3. A alquota do imposto de renda das pessoas jurdicas de quinze
por cento.
(Disponvel em: <http:// www.planalto.gov.br/ccivil/leis/l9249.html>.
213
1. Sabendo que uma empresa, ao encerrar o exerccio fnanceiro em 31
de dezembro, obteve os seguintes dados, calcule o valor da Receita
operacional lquida.
Receita operacional bruta 280.000,00
Dedues sobre a receita operacional bruta 48.000,00
Custo da receita operacional 80.000,00
Despesas operacionais com vendas 26.800,00
Despesas operacionais administrativas 39.200,00
Receitas operacionais administrativas 4.400,00
Despesas operacionais fnanceiras 21.200,00
Outras receitas operacionais 5.200,00
Receitas no-operacionais 5.200,00
Despesas no-operacionais 8.800,00
Despesas com proviso para Contribuio Social (CSLL) 6.372,00
Despesas com proviso para o Imposto de Renda (IR) 10.620,00
Despesas com participaes estatutrias sobre o lucro 18.504,56
2. Considerando os dados indicados qual o valor do Resultado opera-
cional bruto?
3. Considerando os dados indicados, qual o valor do Resultado opera-
cional lquido?
4. Considerando os dados indicados qual o valor do Resultado Antes
da Contribuio Social (CSLL) e do Imposto de Renda (IR)?
5. Considerando os dados indicados, qual o valor do Resultado antes
do Imposto de Renda (LAIR)
6. Considerando os dados indicados, qual o valor do Resultado Lquido
do Exerccio (RLE)?
Fatos que alteram
compras e vendas
Introduo
Existem alguns fatos que, no momento das compras ou das vendas, vo
impactar os valores lquidos das compras e/ou vendas realizadas.
Citamos, neste trabalho, alguns fatos que alteram as compras, tais como:
descontos comerciais obtidos, abatimentos sobre compras, devolues de
compras, alm de outros que j existem, como seguros sobre compras e
fretes (transportes) sobre compras.
Citamos, tambm, alguns fatos que alteram as vendas, a saber: descontos
comerciais concedidos, abatimentos sobre vendas, devolues de vendas,
alm de impostos sobre vendas.
Conceito
As compras e as vendas so transaes comerciais que ocorrem quando
uma empresa comercial, por exemplo, adquire mercadorias para revenda com
os fornecedores ou revende suas mercadorias adquiridas dos fornecedores.
No momento das compras ou vendas, se ocorrerem descontos, sero
considerados como descontos comerciais.
No momento ps-compra ou ps-venda, duas situaes podem ocorrer:
abatimentos;
devolues.
Descontos comerciais
So os descontos praticados durante transaes comerciais. Acontecem
no momento das operaes de compras ou vendas de mercadorias, produ-
tos ou matrias-primas.
216
Contabilidade Geral
Mercadorias produtos adquiridos de terceiros para revenda, que no
sofrem nenhum processo de transformao na empresa.
Produtos produtos j terminados, oriundos da produo prpria da
empresa e disponveis para a venda.
Matrias-primas componentes que, na indstria, esto para ser con-
sumidos na produo de bens ou servios que se tornaro disponveis
para a venda.
Tambm so denominados de descontos incondicionais porque no
existe uma condio preestabelecida para se obter e conceder o desconto.
Os clientes obtm os descontos ou os fornecedores concedem os descontos,
por razes variadas; tais como compras ou vendas em grandes quantidades,
exclusividade etc.
Descontos obtidos nas compras
Os descontos so obtidos no momento das compras, por isso so consi-
derados como receita para a empresa. Assim, a empresa que compra as mer-
cadorias deixa de pagar um valor de compra normal, para pagar um valor de
compra menor, reduzido. Dessa forma temos:
Descontos Comerciais Obtidos ou Descontos Incondicionais Obti-
dos (DIO);
Receita comercial (operacional);
Conta: Descontos Incondicionais Obtidos;
uma conta de resultado (interfere no CMV Compras Lquidas)
Exemplo:
Compra de mercadorias, a prazo, no valor $200.000,00; obtendo um des-
conto de 10% (ressaltado somente o aspecto desconto):
Compra $200.000,00
() Desconto incondicional obtido $20.000,00
(=) Valor Total Nota Fiscal $180.000,00
217
Dbito: Duplicatas a pagar (Fornecedores), pois a empresa deixa de
pagar o valor referente ao desconto;
Crdito: Descontos incondicionais obtidos, pois so considerados
como receita para a empresa;
Contabilizao:
Utilizando o exemplo supracitado, temos:
Compras
a Duplicatas a pagar (Fornecedores) $200.000,00
Duplicatas a pagar (Fornecedores)
a Descontos incondicionais obtidos $20.000,00
Ou, como alternativa:
Compras $ 200.000,00
a Diversos
a Duplicatas a pagar (Fornecedores) $ 180.000,00
a Descontos incondicionais obtidos $ 20.000,00
Livro Dirio
Livro Dirio
Descontos concedidos nas vendas
Descontos incondicionais concedidos (DIC) acontecem no momento da
venda e dado pelo fornecedor ao cliente. So incondicionais porque no h
uma condio especfca para o cliente efetuar o pagamento; e sim o fornece-
dor visualiza, no cliente, situaes que estimulam a conceder o desconto, tais
como cliente especial, quantidade comprada etc.
O valor do desconto infuencia no valor lquido da nota fscal, pois aconte-
ce no ato da venda. O ICMS calculado sobre o valor lquido.
Quando ocorrem no momento das vendas, os descontos so concedidos;
pois a empresa concede, ou seja, d os descontos. Por isso so considera-
218
Contabilidade Geral
dos como despesa para a empresa que deixa de receber um valor de venda
normal, para receber um valor de venda menor . Ento temos:
Descontos comerciais concedidos ou Descontos Incondicionais Con-
cedidos (DIC);
Despesa comercial (operacional);
Conta: Descontos incondicionais concedidos;
uma Conta de Resultado (interfere no RCM Vendas Lquidas)
Exemplo: Venda de mercadorias, a prazo, no valor de $400.000,00; conce-
dendo um desconto de 20% (ressaltado somente o aspecto desconto):
Venda $400.000,00
() Desconto Incondicional Concedido $80.000,00
( = ) Valor Total Nota Fiscal $320.000,00
Dbito: Descontos incondicionais concedidos pois so considerados
como despesa para a empresa;
Crdito: Duplicatas a receber (Clientes) pois a empresa deixa de rece-
ber o valor referente ao desconto;
Contabilizao:
Utilizando o exemplo supracitado, temos:
Livro Dirio
Duplicatas a receber (Clientes)
a Vendas $400.000,00
Descontos incondicionais concedidos
a Duplicatas a receber (Clientes) $80.000,00
Ou, como alternativa:
219
Diversos a Vendas $400.000,00
Duplicatas a Receber (clientes) $32,000,00
Descontos Incondicionais Concedidos $80.000,00
Livro Dirio
Descontos fnanceiros
So os descontos praticados aps as transaes comerciais. Acontecem
no momento das operaes de pagamentos ou recebimentos de ttulos por
antecipao.
No interferem nas compras e vendas, por isso, no fazem parte dos fatos
que alteram compras e vendas. A sua interferncia est nos pagamentos e
recebimentos, alterando o fuxo de caixa.
Tambm so denominados de descontos condicionais, porque existe uma
condio preestabelecida para se obter ou conceder o desconto. Os clientes
obtm os descontos (pelos pagamentos antecipados aos fornecedores) e os
fornecedores concedem os descontos (pelos recebimentos antecipados dos
clientes).
Como exemplo temos:
Um ttulo aceito pela empresa (obrigao de pagar ao fornecedor
Ttulos a pagar) vencendo o prazo para pagamento numa data X, e o
fornecedor estipula que se fosse pago na data X-5 (pagamento ante-
cipado), teria um desconto de 10% (desconto obtido para a empresa
no momento do pagamento de uma obrigao); ou
Um ttulo emitido pela empresa (direito de receber do cliente Ttulos a
receber) vencendo o prazo para recebimento numa data X, e o cliente
pagasse na data X-7 (recebimento antecipado), conforme estipulado
previamente pela empresa, teria um desconto de 5% (desconto conce-
dido pela empresa no momento do recebimento de um direito).
No momento dos pagamentos, os descontos so obtidos; pois a empresa
obtm os descontos. Por isso so considerados como receita para a empresa;
pois deixa de pagar um valor de obrigao normal, para pagar um valor de
obrigao menor, fnanceiramente. Da temos:
220
Contabilidade Geral
Descontos fnanceiros obtidos ou Descontos Condicionais Obtidos (DCO);
Receita fnanceira (operacional);
Conta: Descontos condicionais obtidos;
uma conta de resultado (interfere na DRE Resultado Operacional
Lquido).
Como exemplo temos:
Pagamento em dinheiro de uma duplicata (obrigao), devida a fornece-
dor, liquidada antes da data prevista para o vencimento; obtendo um des-
conto pela antecipao de 10%.
Duplicatas a pagar $30.000,00
() Desconto condicional obtido $3.000,00
(=) Valor total pago $27.000,00
Dbito: Duplicatas a pagar (Fornecedores) pois a empresa deixa de ter
o valor referente quela obrigao paga; pela baixa de dvida no seu
passivo exigvel;
Crdito: Descontos condicionais obtidos pois so considerados como
receita para a empresa; ela deixa de pagar.
Contabilizao:
Utilizando o caso prtico supracitado, temos:
Duplicatas a pagar (Fornecedores) $30.000,00
a Diversos
a Caixa $27.000,00
a Descontos condicionais obtidos $3.000,00
Livro Dirio
Descontos Condicionais Concedidos uma conta de resultado (Despesa
Financeira), portanto dever ser transferida para conta ARE (Apurao do Re-
sultado do Exerccio) da seguinte forma:
221
Descontos condicionais obtidos
a Apurao do Resultado
do Exerccio (ARE) $3.000,00
Livro Dirio
Quando ocorrem no momento dos recebimentos os descontos so conce-
didos; pois a empresa concede os descontos. Por isso so considerados como
despesas para a empresa; pois deixa de receber um valor de direito normal,
para receber um valor de direito menor, fnanceiramente. Da temos:
Descontos fnanceiros concedidos ou Descontos Condicionais Conce-
didos (DCC);
Despesa fnanceira (operacional);
Conta: Descontos Condicionais Concedidos;
uma Conta de Resultado (interfere na DRE Resultado Operacional
Lquido).
Exemplo:
Recebimento em dinheiro de uma duplicata (direito), devida por cliente,
liquidada antes da data prevista para o vencimento; a empresa concedeu um
desconto pela antecipao de 5%.
Duplicata a receber $50.000,00
() Desconto condicional concedido $2.500,00
(=) Valor total recebido $47.500,00
Dbito: Descontos condicionais concedidos pois so considerados
como despesa para a empresa, ela deixa de receber;
Crdito: Duplicatas a receber (Clientes) pois a empresa deixa de ter o
valor referente quele direito recebido (diminuir); pela baixa do direito
no seu ativo;
222
Contabilidade Geral
Contabilizao:
Utilizando o caso prtico supracitado, temos:
Diversos
a duplicatas a receber $50.000,00
Caixa $47.500,00
Descontos condicionais concedidos $2.500,00
Livro Dirio
Desconto condicional concedido uma conta de resultado (despesa fnancei-
ra), portanto dever ser transferida para conta Apurao do Resultado do Exerc-
cio (ARE) da seguinte forma:
Apurao do Resultado do Exerccio (ARE)
a descontos condicionais concedidos $2.500,00
Livro Dirio
Abatimentos
Abatimentos sobre vendas (AV), ao contrrio das devolues de vendas
(DV), as mercadorias no so devolvidas ao fornecedor (vendedor); mas
acontece uma negociao acordo entre cliente e fornecedor, a fm de dimi-
nuir o valor da venda, evitando ento a devoluo.
A diferena entre o valor original da venda menos o novo valor acordado
chamado de abatimento.
Abatimento no gera circulao de mercadorias, por isso no gera ICMS.
Abatimentos sobre compras
Teremos um abatimento sobre compras quando a empresa compradora,
aps ter comprado as mercadorias, produtos ou matrias-primas do forne-
cedor, verifca alguma irregularidade na remessa e deseja devolver a mesma.
Nesse momento surge o interesse do fornecedor em conceder um abatimen-
to, a fm de evitar a devoluo. A iniciativa de solicitar o abatimento tambm
pode surgir do cliente ou seja, empresa compradora, a fm de evitar a devo-
luo, em virtude de qualquer insatisfao e a culpa seja do fornecedor.
223
A empresa que recebe o abatimento, passa a ter uma reduo no valor
das compras; isto , o custo de suas compras reduz, gerando uma receita
para a empresa (valor normal das compras menos o valor das compras com
o abatimento).
Abatimentos sobre vendas
Teremos um abatimento sobre vendas quando a empresa vendedora,
aps ter vendido as mercadorias, produtos ou matrias-primas ao cliente,
concede um abatimento, pois o mesmo deseja devolver a mercadoria porque
verifcou alguma irregularidade na remessa. Nesse momento surge o interes-
se do fornecedor, ou empresa vendedora em conceder um abatimento, a fm
de evitar a devoluo. A iniciativa de solicitar o abatimento tambm pode
surgir do cliente (empresa compradora), a fm de evitar a devoluo, em vir-
tude de qualquer insatisfao e a culpa seja do fornecedor.
A empresa que concede o abatimento passa a ter uma reduo no valor das
vendas; isto , a receita de suas vendas reduz, gerando uma despesa para a em-
presa (valor normal das vendas menos o valor das vendas com o abatimento).
Devolues
Ato pelo qual as mercadorias so devolvidas e retornam empresa que
vendeu.
Devolues sobre compras
As devolues de compras (DC) ou compras anuladas (CA) ocorrem por
parte da empresa que comprou empresa que vendeu. A empresa que com-
prou devolve as mercadorias para o fornecedor por estarem em desacordo
com a solicitao (pedido).
Ser emitida uma nota fscal, por parte do cliente (comprador), gerando
ICMS (caso o comprador seja contribuinte do imposto).
Devolues sobre vendas
As devolues de vendas (DV) ou vendas anuladas (VA) ocorrem por
parte de terceiros (cliente/comprador) empresa que vendeu (fornecedor/
224
Contabilidade Geral
vendedor). A empresa que vendeu recebe dos clientes as mercadorias em
devoluo por estarem em desacordo com a solicitao ou pedido.
Ser emitida uma nota fscal, por parte do cliente ou comprador, poden-
do gerar ICMS caso o comprador seja contribuinte do imposto.
Veja um exemplo de devoluo de compras e de vendas em Dirio e
Razo (Razonetes):
O estoque de mercadorias da Comercial Sucupira Ltda., no incio de um pero-
do, era igual a $ 39.000. Durante o perodo, aconteceram as seguintes operaes:
compras de mercadorias a prazo no valor de $60.000;
devolues de compras anteriores no valor de $12.000;
vendas de mercadorias a prazo no valor de $120.000;
recebimento das vendas anteriores, em devoluo, no valor de
$15.000;
no fnal do perodo, foi realizada uma contagem fsica (inventrio fsi-
co) no estoque, e verifcou-se que havia $24.000 em mercadorias.
Contabilizao:
Compras
a Fornecedores $60.000,00
Fornecedores
a Devolues de compras $12.000,00
Clientes
a Vendas $120.000,00
Devolues de vendas
a Clientes $15.000,00
Livro Dirio
225
CMV
a Diversos
a Mercadorias $39.000,00
a Compras $60.000,00
Devolues de compras
a CMV $12.000,00
Mercadorias
a CMV $24.000,00
Vendas
a RCM $120.000,00
RCM
a devolues de vendas $15. 000,00
RCM
a CMV $63.000,00
Livro Dirio

Para entendermos melhor como fcariam esses lanamentos no livro
Razo e razonetes, vamos recordar a frmula matemtica:
CMV = EI + CL EF
CMV = $39.000 + ($60.000 - $12.000) $24.000 = $63.000
RCM = VL CMV
RCM = ($120.000 $15.000) $63.000 = $42.000
Razonetes:
Mercadorias Compras Dev. de compras
(EI) 39.000 (1) 60.000 12.000 (2)
226
Contabilidade Geral
Vendas Dev. de vendas Clientes
120.000 (3) (4) 15.000 (3) 120.000 15.000 (4)
Fornecedores
(2) 12.000 60.000 (1)
Tributos incidentes sobre compras e vendas
A receita lquida das vendas e servios corresponde receita bru-
ta (vendas brutas) diminuda das vendas anuladas (devoluo de
vendas), dos abatimentos sobre vendas e/ou descontos incondi-
cionais concedidos e dos impostos incidentes sobre vendas.
Impostos incidentes sobre vendas e servios: so os que guardam
proporcionalidade com o preo da venda ou dos servios, mesmo
quando o respectivo montante integre esse preo.
So consideradas despesas operacionais, redutoras da receita bru-
ta para fns de apurao da receita lquida, tais como: ICMS, ISS, IE,
COFINS, PIS e outros.
Recuperao de impostos: so recuperveis os impostos no-cu-
mulativos, ou seja, aqueles em que se abatem, em cada operao,
o montante dos impostos cobrado nas anteriores. Note que os im-
postos recuperveis (ICMS e IPI) devem ser excludos do custo de
aquisio das mercadorias para revenda e da matria-prima.
O IPI, sendo cobrado parte dos preos de compra e venda, tam-
bm deve ser contabilizado parte dos respectivos preos. Portan-
to, quando recupervel o referido tributo, no constitui despesa e
nem receita, devendo ser escriturado na conta IPI a recuperar.
O IPI incide sobre o valor total da operao, que compreende o pre-
o do produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas
227
acessrias cobradas ou debitadas pelo contribuinte ao comprador
ou destinatrio. Os descontos, que ainda incondicionais, no po-
dem ser deduzidos o valor da operao (Lei 7.798 de 10/07/1989).
O ICMS incide sobre o valor bruto menos o desconto incondi-
cional obtido.
As vendas canceladas, na hiptese de se referirem a vendas contabi-
lizadas em exerccio anterior ao da devoluo, devero ser conside-
radas como despesas operacionais (despesas de vendas do exerc-
cio em que ocorreram e no como dedues da receita bruta).
O ICMS um imposto que integra a sua prpria base de clculo
(imposto por dentro) ou seja, no preo de venda ou compra j est
embutido o valor de ICMS destacado; logo, a sua alquota efetiva
superior nominal.
ICMS e IPI no-recuperveis: quando a empresa no recupera o
ICMS e/ou o IPI, o custo das aquisies incluir os impostos no-
recuperveis; nessa hiptese, tais tributos representaro custo de
aquisio (compra).
A parcela do IPI deve ser includa na base de clculo do ICMS quan-
do o produto for destinado a uso e consumo do adquirente, ainda
que este seja contribuinte do imposto.
A Lei complementar 87, de 13/09/1996, introduziu alteraes no tra-
tamento tributrio do ICMS na compra de bens para uso ou consu-
mo da pessoa jurdica que, a partir de 1998, ser recupervel.
Devoluo de compras representa uma sada de mercadorias
registrada em livro fscal denominado registro de sadas e, nessa
hiptese, haver o dbito (dvida do imposto correspondente).
Devoluo de vendas representa uma entrada de mercadorias
registrada em livro fiscal denominado registro de entradas e,
nessa hiptese, haver o crdito (direito de recuperar) do im-
posto correspondente.
Ao fnal de cada perodo de apurao do IPI ou ICMS, a empresa
efetuar a apurao do imposto a recolher ou a recuperar, regis-
228
Contabilidade Geral
trando no passivo (caso resultar imposto a recolher) ou no ativo
(imposto a recuperar).
Portal de Contabilidade, Tributos incidentes sobre compras e vendas. Disponvel em:
<www.portaldecontabilidade.hpg.com.br/contabilidade3.html>. Acesso em: 15 nov. 2007.
1. Quais os fatos que alteram as compras?
2. Quais os fatos que alteram as vendas?
3. Na contabilidade de uma empresa, qual a caracterstica dos descontos
obtidos nas compras?
concedidos nas vendas?
fnanceiros obtidos e dos descontos fnanceiros concedidos?
6. Na contabilidade de uma empresa, qual a caracterstica dos abatimen-
tos sobre compras e dos abatimentos sobre vendas?
Apurao extracontbil
Introduo
Quando pensamos em mercadorias, lembramos logo de comrcio.
Comrcio nos lembra estabelecimentos existentes para revenda de bens
que so produzidos pela indstria (a partir das matrias-primas), extrados
da natureza (matrias-primas: animal, mineral ou vegetal), criados (gado, ca-
prinos ou ovelhas) ou cultivados (plantas).
Os bens, de um modo geral, so armazenados em locais prprios cha-
mados de estoques. Os componentes do patrimnio devem ser registrados
pelos valores originais das transaes. Com base nisso, o Conselho Federal
de Contabilidade (CFC) aprovou em 16/12/1994 a Resoluo 774/94 que
versa sobre os Princpios Fundamentais de Contabilidade. Um dos princpios
o Registro pelo Valor Original, que a Contabilidade utiliza para contabilizar
o estoque.
Em decorrncia da produo, da extrao, da criao ou do cultivo desses
bens, gerada a chamada circulao de mercadorias com intuito de escoar
ou revender os bens. A partir da circulao, ocorrem as operaes com mer-
cadorias que vo culminar em resultados favorveis ou desfavorveis.
Conceito
Operaes com mercadorias so os processos praticados por uma socie-
dade empresria que deseja revender mercadorias.
As mercadorias so os produtos adquiridos de terceiros para revenda, e
que no sofreram nenhum processo de transformao na sociedade empre-
sria revendedora.
As mercadorias so diferentes dos produtos, pois esses, depois de termi-
nados e oriundos da prpria produo da empresa, esto disponveis para a
venda a clientes; que iro revender a outros clientes.
232
Contabilidade Geral
Os produtos surgem a partir das matrias-primas que so componentes
e, na indstria, esto para ser consumidos na produo de bens ou servios
que se tornaro disponveis para a venda.
Os gastos so sacrifcios econmicos que sero aplicados em investimen-
tos, despesas e custos. Os custos podem ser de servios (execuo), indus-
triais (fabricao) e comerciais (revenda).
Resultado com Mercadorias (RCM)
Comprar e vender mercadorias so operaes que orientam um resulta-
do econmico, podendo ser favorvel ou desfavorvel.
Comprar a forma de obter do fornecedor a propriedade e/ou a posse
das mercadorias para revenda.
Vender a forma de transferir ao cliente a propriedade e/ou a posse das
mercadorias compradas para revenda.
Pagar as mercadorias compradas e receber as mercadorias vendidas so
operaes com mercadorias que orientam um resultado fnanceiro, poden-
do ser favorvel ou desfavorvel.
Apurao extracontbil
Apurar extracontabilmente os valores referentes s operaes com mer-
cadorias diferente de uma apurao contbil. Pois, na apurao contbil,
utilizamos os mecanismos de dbito e crdito, lanando no livro Dirio e no
Razo (razonetes). Na apurao extracontbil, utilizamos somente as frmu-
las matemticas.
O estoque e o seu gerenciamento so fatores primordiais na execuo do
controle, para a obteno de resultado favorvel.
As compras e as vendas incidiro diretamente no resultado com
mercadorias.
O resultado com mercadorias igual a vendas lquidas de mercadorias
menos o custo de mercadorias vendidas. O resultado favorvel denomina-
do de Lucro Bruto (Lb), ou seja, quando as vendas lquidas so maiores que o
custo das mercadorias vendidas. Quando o resultado desfavorvel, temos
233
Operaes com mercadorias Apurao extracontbil
ento o chamado Prejuzo Bruto (PB), isto , as vendas lquidas so menores
que o custo das mercadorias vendidas.
RCM = VL CMV
RCM = LB se VL > CMV
RCM = PB se VL < CMV
O RCM (resultado com mercadorias) o mesmo que resultado opera-
cional bruto (ROB) numa estrutura de DRE (demonstrao do resultado
do exerccio).
Exemplo:
O estoque de mercadorias da Comercial Sucupira Ltda., no incio de um
perodo, era igual a $39.000. Durante o perodo, aconteceram as seguintes
operaes:
compras de mercadorias a prazo no valor de $60.000;
devolues de compras anteriores no valor de $12.000;
vendas de mercadorias a prazo no valor de $120.000;
$15.000.
No fnal do perodo, foi realizada uma contagem fsica (inventrio fsico)
no estoque, e verifcou-se que havia $24.000 em mercadorias.
Pede-se:
Apure, matematicamente, o RCM.
Clculo:
RCM = VL CMV
CMV = EI + CL EF
234
Contabilidade Geral
CMV = $39.000 + ($60.000 $12.000) $24.000 = $63.000
RCM = VL CMV
RCM = ($120.000 $15.000) $63.000 = $42.000
importante ressaltar que as vendas de mercadorias constituem a principal
fonte de receita das empresas comerciais; e que as pessoas que compram tais
mercadorias so conhecidas como clientes. Nesse contexto, dizemos que as
vendas podem ser efetuadas vista ou a prazo. Nas vendas vista, a empresa
recebe, no ato da venda, o valor das mercadorias, e nas vendas a prazo ela passa
a ter direito de receber, futuramente, o valor das mercadorias transacionadas.
As Vendas Lquidas (VL) so fnalizadas pela diferena entre vendas brutas
e alguns outros fatores, a saber:
Devolues de Vendas [(DV) ou Vendas Anuladas (VA)], Abatimentos
sobre Vendas (AV), Descontos Incondicionais Concedidos (DIC), Im-
postos sobre Vendas (IV) e Contribuies Sociais sobre Vendas (CSV).
VL = VB DV AV DIC IV CSV
As Vendas Lquidas (VL) so o mesmo que Receita operacional lquida
(ROL) numa estrutura de Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE). E
as Vendas Brutas (VB), na mesma demonstrao, so o mesmo que receita
operacional bruta (ROB).
Vendas Brutas (VB) so os valores das vendas sem retirar as dedues
(devolues, abatimentos, descontos, impostos e contribuies).
As Devolues de Vendas (DV) ou Vendas Anuladas (VA) ocorrem por parte
do cliente ao fornecedor. A empresa que vendeu, recebe as mercadorias de
volta por estarem em desacordo com a solicitao.
Nos Abatimentos sobre Vendas (AV), ao contrrio das Devolues de Vendas
(DV), as mercadorias no so devolvidas ao fornecedor (vendedor); mas acontece
uma negociao entre cliente e fornecedor, a fm de diminuir o valor das vendas,
evitando ento a devoluo de mercadorias. O abatimento a forma encontrada
pelo vendedor para no receber de volta as mercadorias em seu estoque.
Descontos Incondicionais Concedidos (DIC) acontecem no momen-
to da venda e so dados pelo fornecedor ao cliente. So incondicionais
235
porque no h uma condio especfica para o cliente efetuar o paga-
mento; e sim o fornecedor visualiza, no cliente, situaes que estimulam
a conceder o desconto, tais como cliente especial, quantidade comprada etc.
Impostos sobre Vendas (IV) so tributos exigidos, por fora de Leis, e re-
colhidos aos governos federal, estadual ou municipal, de acordo com a com-
petncia de cada um. Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Prestao
de Servios (ICMS), Imposto sobre Servio (ISS) e Imposto de Exportao (IE)
so exemplos de impostos sobre vendas.
As Contribuies Sociais sobre Vendas (CSV) tambm so tributos,
de competncia federal, e a base de clculo o faturamento mensal ou
vendas lquidas. PIS e Cofins so exemplos de contribuies sociais sobre
vendas.
Exemplo:
A empresa comercial Rede S/A, durante o exerccio, apresentou os dados
seguintes , retirados de sua contabilidade:
Vendas brutas $354.000,00
Impostos incidentes sobre vendas $64.000,00
Contribuies sociais incidentes sobre vendas $20.000,00
Devolues de vendas $24.000,00
Abatimentos sobre vendas $10.000,00
Descontos incondicionais sobre vendas $26.000,00
VL = VB DV AV DIC IV CSV
VL = 354.000,00 24.000,00 10.000,00 26.000,00 64.000,00 20.000,00
VL = 210.000,00
Para acharmos o CMV importante conhecermos alguns componentes
que ajudaro a identifcar a movimentao do estoque.
O estoque inicial, as compras lquidas e o estoque fnal sero necessrios
para o clculo do custo das mercadorias vendidas.
236
Contabilidade Geral
O Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) igual soma do estoque inicial
(de mercadorias) e as compras lquidas (de mercadorias); subtrado do esto-
que fnal (de mercadorias).
CMV = EI + CL EF
O Custo das Mercadorias Vendidas (CMV), numa estrutura de Demonstra-
o do Resultado do Exerccio (DRE), aparece como custo das vendas; que,
dependendo do tipo de atividade, poder aparecer como Custo dos Produ-
tos Vendidos (CPV), Custo dos Servios Prestados (CSP) ou, como supracita-
do, Custo das Mercadorias Vendidas (CMV).
O custo entendido da seguinte forma: o preo pago pela mercadoria,
acrescido de frete, seguros e outras despesas para movimentao do esto-
que, deduzidos os impostos recuperveis.
A Lei 6.404/76, Lei das Sociedades por Aes, em seu artigo 183, ressalta
que as mercadorias sero avaliadas pelo custo de aquisio.
O Decreto 3.000/99, que regulamenta a tributao, fscalizao, arreca-
dao e administrao do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer
Natureza, no caput do artigo 289, tambm enfatiza a respeito do custo das
mercadorias revendidas que ser determinado com base em registro per-
manente de estoques ou no valor dos estoques existentes, de acordo com o
Livro de Inventrio, no fm do perodo de apurao. E tambm o artigo 293
descreve que as mercadorias, as matrias-primas e os bens em almoxarifado
sero avaliados pelo custo de aquisio.
O Estoque Inicial (EI), de mercadorias, no incio de um perodo (ms, ano
etc.), igual ao estoque fnal de um perodo imediatamente anterior.
Visando o lucro, as empresas comerciais (sociedades empresrias) adqui-
rem mercadorias de indstrias, atacadistas, importadores ou do produtor
direto, para depois revend-las.
Destarte, podemos identifcar as indstrias como sendo as empresas que
fabricam os bens de consumo geral; os atacadistas, por sua vez, so empre-
sas comerciais que compram grandes quantidades de bens das indstrias
ou dos importadores e revendem somente para outras empresas comerciais
(varejistas); os importadores so empresas especializadas em importar mer-
cadorias de outros pases, e depois revend-las internamente em nosso pas;
237
e, por ltimo, o produtor direto a pessoa que produz o bem e o comerciali-
za, junto a revendedores.
Essas empresas ou pessoas que, de alguma forma, fornecem as merca-
dorias para as empresas comerciais que iro revend-las, so chamadas de
Fornecedores.
Todas essas operaes de aquisies de mercadorias para revendas so
denominadas de comercializao. Por isso dizemos, empresa comercial.
Como nas vendas, tambm acontecem compras vista ou a prazo. Nas
compras vista, a entrega de mercadorias (bens) se d mediante a troca por
numerrios (dinheiro ou cheque). J nas compras a prazo procede-se da
mesma forma a entrega de mercadorias (bens); a diferena est no modo de
pagamento, que no acontece no ato mas no futuro, pois a empresa comercial
(compradora) assume a obrigao de pagar no prazo preestabelecido pelos
fornecedores (indstrias, atacadistas, importadores ou produtor direto).
As compras lquidas (CL) so fnalizadas pela diferena entre compras
brutas (CB) e alguns outros fatores, a saber:
Devolues de Compras [(DC) ou Compras Anuladas (CA)], Abatimen-
tos sobre Compras (AC), Descontos Incondicionais Obtidos (DIO), Im-
postos sobre Compras (ICMS recupervel); depois acrescidos (+) de
Fretes sobre Compras (FC), Seguros sobre Compras (SC) e Impostos
sobre Compras, como o Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI)
(sociedades empresrias comerciais no recuperam esse imposto, por
isso custo)] e Imposto de Importaes II (sociedades empresrias
em geral no recuperam esse imposto, por isso custo).
CL = CB DC AC DIO ICMS + FC + SC + IPI + II
As Compras Lquidas (CL), numa estrutura de Demonstrao do Resulta-
do do exerccio (DRE), no aparecem explicitamente. Todavia, estar implici-
tamente compondo o custo das vendas (CMV = EI + CL EF). Compras Brutas
(CB), so os valores das compras sem retirar as dedues (devolues, aba-
timentos e descontos), somando o Imposto sobre Produtos Industrializados
(IPI) e o Imposto de Importao (II, caso a empresa importe mercadorias);
depois subtraindo o Imposto sobre a Circulao de Mercadorias e Servios
(ICMS), desde que seja recupervel.
238
Contabilidade Geral
CB = COMPRA ($) + IPI + II ICMS
As Compras Brutas (CB) podero ter outro clculo se a sociedade em-
presria (quem a legislao permitir) utilizar a sistemtica da Cofns (Con-
tribuio para o Financiamento da Seguridade Social) e do PIS (Programa
de Integrao Social), ambas as contribuies no-cumulativas, institudas
pelas Leis 10.833/2003 (alterada pela Lei 10.865/2004) e 10.637/2002, res-
pectivamente. Se no for aplicada a sistemtica, as compras brutas sero
calculadas conforme frmula imediatamente anterior, pois as contribuies
(Cofns e PIS) sero cumulativas e estaro embutidas no valor das compras.
Caso a sistemtica seja aplicada, teremos contribuies a recuperar (direito);
que reduziro o valor das compras em virtude de crdito que ser gerado e
recuperado nas vendas. Vejamos como fcaria o clculo aps aplicao:
CB =COMPRA ($) + IPI + II ICMS COFINS (a Recuperar) PIS (a Recuperar)
As Devolues de Compras (DC) ou Compras Anuladas (CA) ocorrem
por parte do cliente (comprador) ao fornecedor (vendedor). A empresa que
comprou, devolve as mercadorias por estarem em desacordo com a solici-
tao (pedido).
Nos Abatimentos sobre Compras (AC), ao contrrio das Devolues de
Compras (DC), as mercadorias no so devolvidas ao fornecedor (vendedor);
mas acontece uma negociao (acordo) entre cliente e fornecedor, a fm de
diminuir o valor da compra, evitando ento a devoluo de mercadorias.
Descontos Incondicionais Obtidos (DIO) acontecem no momento da
compra e so dados pelo fornecedor (vendedor) ao cliente (comprador). So
incondicionais porque no h uma condio especfca para o cliente efetuar
o pagamento; e sim o fornecedor visualiza, no cliente, situaes que estimu-
lam a conceder o desconto, tais como cliente especial, quantidade compra-
da etc. A empresa obtm o desconto porque est posicionada, no momento
das compras, como cliente.
Impostos sobre compras (ICMS, IPI e II) so tributos exigidos, por fora de
Leis, e recolhidos aos governos estadual e federal, de acordo com a compe-
tncia de cada um. O ICMS, por exemplo, deduzido (na maioria das vezes)
porque uma sociedade empresria, que tem por objetivo revender merca-
dorias, certamente contribuinte do ICMS; e poder recuper-lo nas vendas.
239
Por essa razo, o imposto no custo para a empresa, no-cumulativo. J o
IPI acrescido das compras, devido sociedade empresria, por ser comercial
e no industrial, no tem o direito de recuper-lo; o imposto cumulativo e
agregado ao valor das compras. Por isso, o referido imposto (IPI) custo para
a empresa. O II est condicionado ao fato das compras serem realizadas no
fornecedor importador, ou seja, importa as mercadorias e revende no merca-
do interno. Nesse caso sem dvida ser custo, pois no recupervel.
O Decreto 3.000/99 que regulamenta a tributao, fscalizao, arreca-
Natureza, em seu artigo 289, 1. defne que o custo de aquisio de mer-
cadorias destinadas revenda compreender tambm os tributos devidos
na aquisio ou importao. E o 3., do mesmo artigo, exclui do custo os
impostos recuperveis atravs de crditos na escrita fscal.
O mesmo Decreto supracitado em seu artigo 289, 2. orienta que os
gastos com desembarao aduaneiro integram o custo de aquisio. E o que
desembarao aduaneiro? o ato fnal ao despacho aduaneiro, ou seja,
o procedimento pelo qual o rgo federal considera a operao de impor-
tao terminada. Ento, a partir deste momento as mercadorias podem ser
liberadas ao importador.
Despacho aduaneiro de importao o procedimento fscal mediante o
qual se processa o desembarao aduaneiro de mercadoria procedente do
exterior, seja ela importada a ttulo defnitivo ou no. O despacho aduaneiro
se inicia na data do registro da Declarao de Importao, e se conclui com
o desembarao aduaneiro.
Os fretes sobre compras (FC) so valores cobrados pelo fornecedor (ven-
dedor) ao cliente (comprador) para transporte das mercadorias compradas,
quando o prprio fornecedor realiza a locomoo. Nesse caso, o valor apa-
recer na nota fscal de compra e ser tambm base de clculo para ICMS e
IPI, juntamente com o valor da compra. Entretanto, se o comprador (cliente)
pagar a uma transportadora pelo transporte das mercadorias, gerando uma
nota fscal de servios; esse valor da nota no ser base para o clculo do
ICMS e IPI.
O mesmo ocorre em relao a seguros Sobre Compras (SC). O tratamento
o mesmo dado ao frete.
O Decreto 3.000/99, que regulamenta a tributao, fscalizao, arreca-
240
Contabilidade Geral
Natureza, em seu artigo 289, 1. destaca que o custo de aquisio de mer-
cadorias destinadas revenda compreender os de transporte e seguro at
o estabelecimento do contribuinte.
O Estoque Final (EF) de mercadorias o que sobra desse estoque no fnal
de um perodo corrente (ms, ano etc.), aps serem deduzidas as vendas e
as devolues de compras e somadas s devolues de vendas; ou seja, a
quantidade de mercadorias que estaro disponveis para serem vendidas no
perodo imediatamente posterior.
Quando somamos o Estoque Inicial (EI) e as Compras Lquidas (CL) de
mercadorias, em um mesmo perodo, temos ento Mercadorias Disponveis
para Venda (MDV).
MDV = EI + CL
Exemplo:
A empresa Comercial REDE S/A, durante o exerccio, apresentou os dados
seguintes retirados de sua contabilidade:
Compras brutas $170.000,00
ICMS incidente sobre compras $34.580,00
IPI incidente sobre compras $19.200,00
Devolues de compras $18.000,00
Abatimentos sobre compras $4.000,00
Descontos incondicionais sobre compras $10.000,00
Estoque inicial de mercadorias $22.000,00
Estoque fnal de mercadorias $46.000,00
Fretes sobre compras $15.000,00
Seguros sobre compras $7.000,00
241
Os fornecedores fzeram os fretes das mercadorias adquiridas.
CL = CB DC AC DIO ICMS + FC + SC + IPI
CL = 170.000,00 18.000,00 4.000,00 10.000,00 34.580,00 + 15.000,00
+ 7.000,00 + 19.200,00
CL = 144.620,00
CB = COMPRA ($) + IPI ICMS
CB = 170.000,00 + 19.200,00 34.580,00
CB = 154.620,00
MDV = EI + CL
MDV = 22.000,00 + 144.620,00
MDV = 166.620,00
CMV = EI + CL - EF
CMV = 22.000,00 + 144.620,00 46.000,00
CMV = 120.620,00
Custo de aquisio
A legislao do Imposto de Renda um referencial legal para orientao
da empresa em relao ao estoque de mercadorias, como surge o custo de
aquisio.
242
Contabilidade Geral
Decreto 3000 de 26 de maro de 1999
Subseo II Custo dos Bens ou Servios Custo de aquisio
Art. 289. O custo das mercadorias revendidas e das matrias-primas utili-
zadas ser determinado com base em registro permanente de estoques ou no
valor dos estoques existentes, de acordo com o Livro de Inventrio, no fm do
perodo de apurao (Decreto-Lei n. 1.598, de 1977, art. 14).
1. O custo de aquisio de mercadorias destinadas revenda compreende-
r os de transporte e seguro at o estabelecimento do contribuinte e os tributos
devidos na aquisio ou importao (Decreto-Lei n. 1.598, de 1977, art. 13).
2. Os gastos com desembarao aduaneiro integram o custo de
aquisio.
3. No se incluem no custo os impostos recuperveis atravs de crditos
na escrita fscal.
(Brasil. Decreto 3.000 de 26 de maro de 1999 DOU de 29/03/99. Disponvel em:
<www.planalto.gov.br/ccivil/decreto/D3000.html>. Acesso em: 15 jul. 2007.
Legislao do Pis No cumulatividade
As Leis 10.637 e 10.865 so um complemento de consulta para o aprofun-
damento do assunto contribuio. A Lei 10.637 trata do PIS no-cumulativo,
que uma contribuio social.
Dispe sobre a no-cumulatividade na cobrana da contribuio para os
Programas de Integrao Social (PIS) e de Formao do Patrimnio do Servi-
dor Pblico (Pasep), nos casos que especifca; sobre o pagamento e o parce-
lamento de dbitos tributrios federais, a compensao de crditos fscais, a
declarao de inaptido de inscrio de pessoas jurdicas, a legislao adua-
neira, e d outras providncias.
(Disponvel em: <www.planalto.gov.br>. Acesso em: 15 jul. 2007. )
243
Legislao da Cofns No cumulatividade
A Lei 10.865, substituta da Lei 10.833 de 2003, trata da COFINS no-cumu-
lativa, que tambm uma contribuio social.
Lei 10.865, de 30 de abril de 2004
Dispe sobre a Contribuio para os Programas de Integrao Social e de
Formao do Patrimnio do Servidor Pblico e a Contribuio para o Finan-
ciamento da Seguridade Social incidentes sobre a importao de bens e ser-
vios e d outras providncias.
(Disponvel em: <www.planalto.gov.br/ccivil/_Ato2004-2006/2004/Lei/L10865.html>.
Acesso em: 15 jul. 2007. )
Legislao do ICMS
A legislao do ICMS especfca de cada estado (UF) e deve servir de fonte de
consulta para se conhecer melhor matrias relacionadas com esse assunto.
A Legislao do ICMS estadual e cada estado tem a sua. Como exemplo,
temos a Lei 2.657/96 de 26.12.1996 do Estado do Rio de Janeiro que versa
sobre a base de clculo do ICMS, inclusive na importao.
(Disponvel em: <www.receita.rj.gov.br>. Acesso em: 15 jul. 2007.)
Os dados infracitados serviro de base para responder s questes de:
No exerccio social de X4, os registros contbeis da Comercial Lambert
Ltda., que se encerra em 31 de dezembro, registrou as seguintes infor-
maes:
244
Contabilidade Geral
Estoque de mercadorias em 31/12/X3 $26.000;
Estoque de mercadorias em 31/12/X4 $30.000;
Comisses sobre vendas $10.000;
Descontos incondicionais concedidos $22.000;
Devolues de vendas (relativas s vendas de X4) $8.200;
Devolues de vendas (relativas s vendas de X3) $2.600;
Despesas administrativas $42.000;
Aluguis ativos $17.200;
Despesas com devedores duvidosos $2.000;
Receita na venda de imobilizado $28.000;
Custo do imobilizado vendido $34.000;
Compras $74.000;
Devolues de compras $8.000;
Fretes sobre compras $6.000;
Fretes sobre vendas $1.000;
Descontos incondicionais obtidos $4.000;
Descontos condicionais obtidos $2.600;
Vendas $196.000;
Impostos e contribuies sobre vendas $18.000;
Abatimentos sobre vendas $7.400;
Pergunta-se:
1. Qual o valor da receita operacional bruta?
2. Quais so as dedues da receita operacional bruta, com seus respec-
tivos valores?
3. Qual o valor da receita operacional lquida?
245
4. Qual o valor das compras brutas?
5. Quais so as dedues das compras brutas, com seus respectivos
valores?
6. Qual o valor das compras lquidas?
7. Qual o valor do custo das mercadorias vendidas?
Observao:
X0 1. ano de atividade da empresa;
X4 4. ano de atividade da empresa; e assim consecutivamente.
Apurao contbil
Apurao contbil
Apurar contabilmente as operaes com mercadorias escriturar os fatos
contbeis atravs dos lanamentos, utilizando os mecanismos de dbito e
crdito e registrando nos Livros Dirio e Razo.
Conheceremos os diversos sistemas e critrios de inventrios usados
pelas empresas comerciais, a fm de controlar os seus estoques e os custos.
O controle pode acontecer de maneira peridica, por perodo ou perma-
nente, contnua.
Inventrio peridico
O Inventrio peridico um sistema de avaliao de estoques, usado
como forma de controle. Porm, h necessidade de uma contagem fsica
(in loco) em cada estoque, no fnal de cada perodo (ms, bimestre, trimes-
tre, ano etc.), com o objetivo de se apurar o Custo de Mercadorias Vendidas
(CMV) e o Resultado com Mercadorias (RCM).
Por ser um sistema prtico, as mdias e pequenas empresas utilizam desse
sistema, pois encontram facilidades no momento da apurao. Embora no
seja um sistema adequado sob a tica gerencial, em virtude de no oferecer
aps cada venda de mercadorias o controle do CMV e do RCM, oferece so-
mente no fnal de cada perodo, por isso denominado de peridico.
Para se contabilizar pelo sistema de inventrio peridico, deve-se optar
pelo mtodo conta Mercadorias Mista ou pelo mtodo conta Mercadorias
Desdobrada.
Conta Mercadorias Mista
mista porque a conta mercadorias assume duas funes ao mesmo
tempo: conta patrimonial e conta de resultado.
248
Contabilidade Geral
Patrimonial porque registra os estoques, que so contas patrimoniais do
ativo (EI e EF).
De resultado porque so registradas as compras, as vendas, os abatimen-
tos e as devolues (que so contas de resultado).
Contabilizao
Para realizar a contabilizao, via de regra, debita-se toda conta de na-
tureza devedora para aumento do saldo; e credita-se a mesma conta para
diminuio do saldo.
Nesse mesmo sentido, credita-se toda conta de natureza credora para au-
mento do saldo; e debita-se a mesma conta para diminuio do saldo.
Como a conta mista, comporta duas naturezas, porm, isso no
comum na Contabilidade, ento contabiliza utilizando a regra supracitada
do seguinte modo:
Para lanar valores de estoques (EI e EF), considera-se como se fosse
uma conta patrimonial, sendo o ativo de natureza devedora e passivo
de natureza credora.
Para lanar valores de compras, vendas, abatimentos e devolues,
considera-se como se fosse uma conta de resultado, sendo a despesa
de natureza devedora e a receita de natureza credora.
Vejamos um caso prtico:
perodo, era igual a $39.000,00. Durante o perodo, aconteceram as seguin-
tes operaes:
compras de mercadorias a prazo no valor de $60.000,00;
devolues de compras anteriores no valor de $12.000,00;
vendas de mercadorias a prazo no valor de $120.000,00;
$15.000,00.
249
Operaes com mercadorias Inventrio peridico Apurao contbil
No fnal do perodo, foi realizada uma contagem fsica, ou seja, um inven-
trio fsico no estoque, e verifcou-se que havia $24.000,00 em mercadorias.
Pede-se:
Apure, contabilmente, o RCM pelo sistema de conta Mercadorias Mista
utilizando as seguintes contas: Mercadorias, Clientes, Fornecedores e RCM.
Contabilizao:
Mercadorias
Fornecedores
Clientes
Mercadorias
Mercadorias
a RCM $42.000,00
Livro Dirio
Para entendermos melhor como fcariam esses lanamentos no Livro
Razo (usaremos doravante a palavra razonete, que o razo simplifcado),
vamos recordar a frmula matemtica:
CMV = EI + CL EF
CMV = $39.000,00 + ($60.000,00 $12.000,00) $24.000,00 = $63.000,00
RCM = VL CMV
RCM = ($120.000,00 $15.000,00) $63.000,00 = $42.000,00
250
Contabilidade Geral
Razonetes:
Mercadorias Fornecedores Clientes
(EI) 39.000 12.000 (2) (2) 12.000 60.000 (1) (3)120.000 15.000 (4)
(1) 60.000 120.000 (3)
(4) 15.000
18.000 Saldo Credor (SC) antes do Estoque Final (EF)
Como na conta Mercadorias tnhamos um saldo inicial (EI) no perodo de
$39.000,00 (que, na verdade, era o saldo fnal (EF) no perodo anterior), com-
pramos mais $60.000,00 e devolvemos $12.000,00. Vendemos $120.000,00
e recebemos devoluo de vendas de $15.000,00. Se somarmos $39.000,00
mais $60.000,00 e tirarmos $12.000,00, teremos $87.000,00 disponvel para
venda (MDV = EI + CL). Se subtrairmos $15.000,00 de $120.000,00, teremos
$105.000,00 referente s vendas lquidas. Ao verifcarmos no estoque, aps a con-
tagem fsica, que restavam $24.000,00 em mercadorias (EF); conclumos que,
dos $87.000,00 (disponvel para venda), foram retiradas do estoque $63.000,00
em mercadorias, o que representa o (Custo das Mercadorias Vendidas CMV).
Dessa forma, se tnhamos as vendas lquidas com um valor de $105.000,00 e
um CMV no valor de $63.000,00, o RCM (VL - CMV) s poder ser $42.000,00.
Diante das informaes supracitadas, mostraremos como fcar a conta-
bilizao do RCM. Lembramos que, para a empresa fazer o seu Balano Pa-
trimonial, a conta Mercadorias dever apresentar o seu estoque fnal (EF
no fnal do perodo) como saldo devedor de $24.000,00 (pois uma conta de
natureza devedora). E isso possvel da seguinte forma:
Razonetes:
Mercadorias RCM
42.000,00 (5)
Lucro bruto
42.000,00 (5) 18.000,00
24.000 saldo devedor = saldo fnal = Estoque Final (EF) da conta Merca-
dorias (ativo)
251
Lembretes
A empresa sempre ter lucro se a conta Mercadorias apresentar sal-
do credor.
Se somarmos o Saldo Credor (SC) da conta mercadorias mais o Estoque
Final (EF) da mesma conta, sempre encontraremos o valor do Lucro
Bruto (LB). Usando os dados do exemplo anterior, o LB ser: $18.000,00
(SC) + $24.000,00 (EF) = $42.000,00 (LB = RCM).
A empresa poder ter lucro ou prejuzo se a conta Mercadorias apresen-
tar saldo devedor.
Ser lucro quando o Estoque Final (EF) for maior que o Saldo Devedor
(SD). Note que estamos trabalhando agora com saldo devedor; e se
maior, no faremos pela soma e sim pela diferena.
Veja o exemplo a seguir:
O estoque de mercadorias da Comercial Tico Ltda., no incio de um pe-
rodo, era igual a $40.000,00. Durante o perodo, aconteceram as seguintes
operaes:
$20.000,00.
No fnal do perodo, foi realizada uma contagem fsica ou seja, inventrio
fsico no estoque, e verifcou-se que havia $35.000,00 em mercadorias.
Saldo devedor = $30.000,00;
Estoque Final = $35.000,00 $35.000,00 [EF] $30.000,00 [SD] =
$5.000,00 [LB = RCM]
252
Contabilidade Geral
Contabilizao
Mercadorias
Fornecedores
Clientes
Mercadorias
Mercadorias
a RCM $5.000,00
Livro Dirio

Razonetes:
(EI) 40.000,00 10.000,00 (2) (2) 10.000,00 70.000,00 (1) (3) 90.000,00 20.000,00 (4)
(1) 70.000,00 90.000,00 (3)
(4) 20.000,00
30.000,00 Saldo Devedor (SD) antes do Estoque Final (EF)
Destacamos a contabilizao do RCM em separado a fm de ressaltar o EF
sempre como saldo devedor e fnal da conta Mercadorias.
Lucro Bruto
Mercadorias RCM
5.000,00 (5)

30.000,00
5.000,00 (5)
35.000,00 saldo devedor = saldo fnal = Estoque Final (EF) da conta
Mercadorias (ativo)
253
Ser prejuzo quando o Estoque Final (EF) for menor que o Saldo Deve-
dor (SD). Note que estamos trabalhando novamente com Saldo Deve-
dor; e se menor, faremos tambm pela diferena.
Veja o exemplo a seguir:
O estoque de mercadorias da Comercial Teco Ltda., no incio de um perodo,
era igual a $45.000,00. Durante o perodo, aconteceram as seguintes operaes:
Compras de mercadorias a prazo no valor de $75.000,00;
Devolues de compras anteriores no valor de $9.000,00;
Vendas de mercadorias a prazo no valor de $81.000,00;
Recebimento das vendas anteriores, em devoluo, no valor de
$25.000,00.
no estoque, e verifcou-se que havia $48.000,00 em mercadorias.
Saldo devedor = $55.000,00;
Estoque Final = $48.000,00 $55.000,00 [SD] $48.000,00[EF] =
$7.000,00 [PB = RCM]
Contabilizao
Mercadorias
Fornecedores
Clientes
Mercadorias
RCM.
Livro Dirio
254
Contabilidade Geral
Razonetes:
(EI) 45.000,00 9.000,00 (2) (2) 9.000,00 75.000,00 (1) (3) 81.000,00 25.000,00(4)
(1) 75.000,00 81.000,00 (3)
(4) 25.000,00
55.000,00 Saldo Devedor (SD) antes do Estoque Final (EF)
Destacamos a contabilizao do RCM em separado a fm de ressaltar o EF
sempre como saldo devedor e fnal da conta Mercadorias.
Mercadorias RCM
7.000,00 (5) Prejuzo Bruto
RCM = PB se VL < CMV
55.000,00 7.000,00 (5)

48.000,00 saldo devedor = saldo final = Estoque Final (EF) da conta mer-
cadorias (ativo)
Conta Mercadorias Desdobrada
desdobrada porque a conta Mercadorias assume apenas a funo de
conta Patrimonial, registra os estoques que so contas Patrimoniais do Ativo
BP (EI e EF); e as contas de Resultado so distribudas ou seja desdobradas em
vrias contas prprias, tais como Compras, Vendas, Devolues e Abatimen-
tos. Teremos contas para registrarmos receitas (Vendas, Devolues de Com-
pras e Abatimentos sobre Compras) e despesas (Compras, Devolues de
Vendas e Abatimentos sobre Vendas). H uma intitulao para cada conta.
Contabilizao
Debita-se a conta de natureza devedora para aumento do saldo; credita-se
a mesma conta para diminuio do saldo.
Credita-se a conta de natureza credora para aumento do saldo; debita-se
a mesma conta para diminuio do saldo.
255
Como a conta desdobrada, tem-se uma conta patrimonial (mercado-
rias) para movimentar os estoques; e as outras contas para movimentar as
contas de resultado (receitas e despesas citadas no item Contas Mercadoria
Desdobrada), ento, contabilizam-se utilizando a regra supracitada do se-
guinte modo:
Para lanar valores de estoques (EI e EF), utiliza-se a conta Patrimonial
Mercadorias debitando para aumento do saldo e creditando para di-
minuio do saldo.
Para lanar valores de receitas (Vendas, Devolues de Compras
e Abatimentos sobre Compras) e despesas (Compras, Devolues
de Vendas e Abatimentos sobre Vendas) utiliza-se a contas de re-
sultados.
Utilizando o mesmo exemplo usado em Conta Mista, entenderemos
melhor o porqu da conta Mercadorias Desdobrada.
perodo, era igual a $39.000,00. Durante o perodo, aconteceram as seguin-
tes operaes:
Compras de mercadorias a prazo no valor de $60.000,00;
Devolues de compras anteriores no valor de $12.000,00;
Vendas de mercadorias a prazo no valor de $120.000,00;
Recebimento das vendas anteriores, em devoluo, no valor de
$15.000,00.
no estoque, e verifcou-se que havia $ 24.000 em mercadorias.
Pede-se:
Apure, contabilmente, o RCM pelo sistema de conta Mercadorias Des-
dobrada, utilizando as seguintes contas: Mercadorias, Compras, Devolu-
es de Compras, Vendas, Devolues de Vendas, Clientes, Fornecedores
e RCM.
256
Contabilidade Geral
Mercadorias
a CMV $24.000,00
Vendas
a RCM $120.000,00
RCM
a Devolues de Vendas $15. 000,00
RCM
a CMV $63.000,00
Contabilizao:
Compras
Fornecedores
a Devolues de compras $12.000,00
Clientes
a Vendas $120.000,00
Devolues de vendas
CMV
a Diversos
a Compras $60.000,00
Devolues de Compras
a CMV $12.000,00
Livro Dirio
257
Para entendermos melhor como fcariam esses lanamentos no livro
razo e razonetes, vamos recordar a frmula matemtica:
CMV = EI + CL EF
CMV = $39.000,00 + ($60.000,00 $12.000,00) - $24.000,00 = $63.000,00
RCM = VL CMV
RCM = ($120.000,00 $15.000,00) $63.000,00 = $42.000,00
Razonetes:
(EI) 39.000 (1) 60.000 12.000 (2)
Vendas Dev. de vendas Clientes
120.000 (3) (4) 15.000 (3) 120.000 15.000 (4)
Fornecedores
(2) 12.000 60.000 (1)
Como podemos observar, na conta Mercadorias tnhamos um saldo
inicial (EI) no perodo de $39.000,00 [que, na verdade, era o saldo final
(EF) no perodo anterior], compramos mais $60.000,00 (contas Compras/
Fornecedores) e devolvemos $12.000,00 (contas Devoluo de Com-
pras/Fornecedores). Vendemos $120.000,00 (contas Vendas/Clientes) e
recebemos devoluo de vendas de $15.000,00 (contas Devoluo de
Vendas/Clientes).
Agora faremos a contabilizao do CMV e, para isso, repetiremos os razo-
netes demonstrados anteriormente, a fm de facilitar didaticamente o enten-
dimento, mas na prtica no precisa repetir:
258
Contabilidade Geral
Razonetes:
(EI) 39.000,00 39.000,00 (5) (1) 60.000,00 60.000 (5) (6) 12.000,00 12.000,00 (2)
CMV
(5) 39.000,00 12.000,00 (6)
(5) 60.000,00
Observe que transferimos os valores de $39.000,00 (5), $60.000,00 (5) e
$12.000,00 (6) para a conta CMV. No podemos apurar, ainda, o CMV porque falta
contabilizarmos o Estoque Final (EF), o que faremos a seguir. Para termos o CMV
completo em um perodo, preciso ter em relao s mercadorias: o Estoque
Inicial (EI), as Compras Lquidas (CL) e Estoque Final (EF) do mesmo perodo.
Poderamos, como opo, nestes lanamentos, transferirmos o valor de
$12.000,00 (6) para a Conta Compras (creditando), obtermos um valor de
$48.000,00 como saldo da Conta Compras (que seriam as compras lquidas);
e depois transferimos para a conta CMV (debitando) o valor de $48.000,00
[$60.000,00 - $12.000,00]; ao invs de $60.000,00 (5) e 12.000 (6). Porm, es-
colhemos da forma que est contabilizado.
Como sinalizamos anteriormente, precisamos contabilizar o EF em contra-
partida com o CMV; s ento teremos a apurao de fato do CMV. Verifque:
Razonetes:
Mercadorias CMV
(EI) 39.000,00 39.000,00 (5) (5) 39.000,00 12.000,00 (6)
(7) 24.000,00 (5) 60.000,00 24.000,00 (7)
24.000 saldo devedor = saldo
fnal = Estoque Final (EF)
da conta Mercadorias
(Ativo)
63.000 saldo a ser trans-
ferido para a conta
RCM
O valor de $24.000,00 foi debitado na conta Mercadorias porque o que
sobra no estoque aps a comprovao in loco, ou seja, inventrio fsico. O
saldo sempre ser devedor, pois a conta de natureza devedora. O mesmo
valor lanado a crdito na conta CMV justifca-se pelo fato de que na frmula
259
subtrado (CMV = EI + CL EF).
Em seguida vamos apurar o RCM, e para tanto repetiremos tambm os ra-
zonetes referentes s contas de Vendas, Devoluo de Vendas e CMV, apenas
para visualizarmos os lanamentos em separado. Abriremos, ainda, um razo-
nete para a conta RCM:
Razonetes:
Vendas Dev. de Vendas
(8) 120.000,00 120.000,00 (3) (4) 15.000,00 15.000,00 (9)

CMV RCM
(5) 39.000,00 12.000,00 (6) (9) 15.000,00 120.000,00 (8)
(5) 60.000,00 24.000,00 (7) (10) 63.000,00
63.000,00 63.000,00 (10) 42.000,00 Lucro bruto
Ao recordarmos da frmula do RCM (RCM = VL CMV), entendemos porque
o valor de $120.000,00 (8) foi debitado na conta Vendas em contrapartida de
RCM; e os valores de $15.000,00 (9) e $63.000,00 (10) foram creditados nas Contas
Devolues de Vendas e CMV (respectivamente) em contrapartida com RCM,
pois assim, h uma composio de valores que somados e subtrados geram o
resultado do perodo. Neste exemplo, o resultado foi positivo (lucro bruto), mas
poderia ser negativo (prejuzo bruto), dependendo dos valores lanados.
Representao grfca
Operaes com Mercadorias
Inventrio Peridico
Conta Mercadoria Mista
Conta Mercadoria Desdobrada
Inventrio Permanente
PEPS
UEPS
Custo Mdio
Custo Especfco
260
Contabilidade Geral
Captulo VI
Fazendo contabilidade
Encerramento/2001
Encerramento da Conta Mercadorias
Custo das Mercadorias Vendidas CMV
Depois de termos verifcado, atravs da conciliao contbil, que a nossa
contabilidade est em perfeita ordem, iremos agora para o primeiro procedi-
mento de encerramento, que o Encerramento da Conta Mercadorias. Antes
disso, porm, vamos falar um pouco sobre Compras, Vendas e Estoque de
Mercadorias.
Vocs viram que tudo o que acontece na empresa gira em torno das compras
das mercadorias e das vendas dessas mercadorias, pois a nossa empresa uma
empresa comercial cujo ramo a revenda de mercadorias, sendo que todas as
outras coisas que acontecem na empresa so refexo deste ato principal.
No primeiro lanamento de compras de mercadorias que efetuamos em
janeiro/2001, colocamos que as mercadorias adquiridas para revenda seriam
classifcadas como custos e no como despesas e que o custo das mercadorias
vendidas teria um tratamento diferenciado.
Porque Compras de Mercadorias no despesa?
Ora, ns j vimos que Despesas so gastos efetuados com o consumo de
bens e servios necessrios ao desenvolvimento do objetivo principal da em-
presa, que no nosso caso o da revenda de mercadorias.
As Mercadorias no so compradas para serem consumidas e sim para
serem revendidas, portanto, Mercadorias no so Despesas e sim bens da em-
presa a espera de compradores. Se so bens, devem ser lanadas no ativo e
o que ocorre. Para isso existem dois mtodos de contabilizao: Mtodo da
Conta Mista e Mtodo da Conta Desdobrada.
Se as mercadorias so compradas para serem revendidas, obviamente
que sero vendidas por um preo maior do que custaram, visando lucro. Pelo
261
Mtodo da Conta Desdobrada, as compras de mercadorias e as demais opera-
es que trazem refexo ao custo destas so classifcadas dentro de um Grupo
de Contas chamado Custos Operacionais, de tal forma que ao fnal do perodo
saberemos exatamente quanto custaram e de forma detalhada facilitando a
anlise das situaes ocorridas.
As operaes que trazem refexo ao custo das mercadorias so todos os
gastos inerentes as compras. Um exemplo disso so os fretes pagos pelos
transportes das compras, pois se comprou uma mercadoria por 10 e pagou
mais 1 pelo transporte, no h dvida que tal mercadoria me custou 11. [...]
No Plano de Contas da empresa Sucesso no grupo de Custos Operacionais,
alm das contas de Compras de Mercadorias e Fretes sobre Compras, temos mais
uma que a de ICMS sobre Compras. Essa uma conta redutora dos custos (saldo
credor), pois o imposto ICMS pago embutido nas compras ser compensado pelo
ICMS embutido nas vendas, portanto o ICMS das compras no custo, pois a em-
presa s ir pagar a diferena. Exemplo: na compra de mercadoria por R$ 1.000,00
com ICMS incluso de R$ 180,00, sendo esta mercadoria vendida por R$ 1.300,00
com ICMS sobre vendas de R$ 234,00, a empresa pagar apenas R$ 54,00, que a
diferena de R$ 234,00 menos R$ 180,00. Se o ICMS sobre compras recuperado,
ento no Custo, por isso dever ser excludo das Compras. [...]
Agora vamos falar sobre Estoque de Mercadorias.
Durante o ano todo a empresa vai comprando e vendendo mercadorias e o
normal que haja sempre um estoque destas mercadorias, portanto, mensal-
mente haver um estoque de mercadorias e este estoque deve ser controlado
e avaliado para efeito de apurao dos resultados.
Para o controle do Estoque de Mercadorias da empresa, existem dois siste-
mas: Inventrio Permanente e Inventrio Peridico. O Inventrio Permanente
consiste em controlar permanentemente o valor do estoque de mercadorias.
Assim, a cada compra efetuada, seu custo includo no estoque; e a cada
venda efetuada, seu custo diminudo do estoque, permitindo que o estoque
de mercadorias fque atualizado constantemente. J pelo sistema do inven-
trio peridico, o valor do estoque conhecido apenas no fnal do perodo,
mediante levantamento (contagem) fsico realizado.
A empresa Sucesso, para controle do seu estoque, adotou o inventrio
peridico.
262
Contabilidade Geral
1. exemplo:
Se uma empresa compra R$ 100,00 de mercadorias e ao fnal do perodo
tem de R$ 30 de estoque, quer dizer as mercadorias que ela vendeu, no im-
porta o preo da venda, custou para ela R$ 70,00.
2. exemplo:
Se uma empresa tem R$ 40,00 de estoque no incio do ano, compra
R$ 200,00 durante o ano, e ao fnal do perodo tem R$ 50,00 de estoque, quer
dizer que o custo das mercadorias vendidas foi de R$ 190,00 (40,00 + 200,00
50,00). Portanto o Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) pode ser calcula-
do pela seguinte frmula: CMV = EI + Compras EF, onde EI signifca Esto-
que Inicial e EF signifca Estoque Final. No podemos esquecer que se tiver
em outras situaes que sejam inerentes as compras estas tambm devero
compor a frmula, exemplo:
CMV = EI + Compras + Fretes sobre Compras ICMS sobre compras EF.
Bom, efetuadas todas essas observaes, vamos ento apurar o Custo das
Mercadorias Vendidas da Empresa Sucesso em 31/12/2001:
Como a empresa Sucesso comeou as suas atividades em janeiro de 2001,
ela no tem estoque inicial. J o estoque fnal, em 31/12/2001 importou em
R$ 497.416,00. Verifcando o Balancete de dezembro/2001, temos os seguin-
tes valores que envolvem o Custo das Mercadorias: Compras de Mercadorias
no valor de R$ 2.448.312,00; Fretes Sobre Compras no valor de R$ 38.407,00;
e ICMS sobre Compras no valor de R$ 440.696,16. Desta forma, o Custo das
Mercadorias Vendidas da empresa Sucesso ser:
CMV = EI + Compras + Fretes sobre Compras ICMS sobre Compras EF
CMV = 0,00 + 2.448.312,00 + 38.407,00 440.696,16 497.416,00
CMV = 1.548.606,84
O custo das mercadorias vendidas da empresa Sucesso, em 2001, foi
de R$ 1.548.606,84.
263
Agora iremos efetuar os lanamentos de apurao do CMV nos Livros
Dirio e Razo. Os lanamentos no Dirio sero efetuados em continui-
dade aos j registrados no ms de dezembro. Ao final de todos os lana-
mentos de encerramento, exibiremos o Dirio com o ms de dezembro
na ntegra para uma melhor visualizao. Para efetuarmos os lanamentos
de apurao do CMV, utilizaremos a conta: 304.1.1. (Custo das Mercado-
rias Vendidas CMV) para receber as contrapartidas das outras contas en-
volvidas na apurao. Utilizaremos ainda a Conta: 102.1.1. (Mercadorias),
que uma conta Patrimonial onde ficar registrado o total de mercadorias
em estoque no dia 31/12/2001. Vamos ento aos lanamentos do CMV no
Livro Dirio:
Dirio Geral
Empresa: Sucesso Materiais para Construo Ltda. Ms: dezembro/2001 pg. 13
Conta
dbito
Conta
crdito
Dia Histrico Valor
... ... ... ... ...
304.1.1 303.1.1 31 Transf. Compras Mercadorias p/ a Conta CMV 2.448.312,00
304.1.1 303.1.2 31 Transf. Fretes s/ Compras p/ a Conta CMV 38.407,00
303.1.3 304.1.1 31 Transf. ICMS s/ Compras p/ a Conta CMV 440.696,16
102.1.1 304.1.1 31 Vr. Estoque de Mercadorias em 31/12/2001 497.416,00
Agora vamos aos lanamentos do CMV nas Fichas Razo. Utilizaremos as
Fichas com todos os lanamentos j efetuados no decorrer do ms de dezem-
bro. Para melhor visualizao dos lanamentos do encerramento da Conta
Mercadorias, estes estaro destacados (em negrito).
Empresa: Sucesso Materiais para Construo Ltda. Jan. a dez./2001
Razo analtico Estoques
Conta: 102.1.1. Mercadorias Pgina 1
Data Histrico Dbito Crdito Saldo
31/12 Vr. Estoque de mercadorias em 31/12/2001 497.416,00 497.416,00 D
264
Contabilidade Geral
Empresa: Sucesso Materiais para Construo Ltda. Jan. a dez./2001
Razo analtico Custos operacionais
Conta: 303.1.1. Compras de mercadorias Pgina 12
01/12 Saldo anterior 1.923.312,00 D
03/12 Nf 26740 Esquadro S/A 75.860,00 1.999.172,00 D
04/12 Nf 25332 Fechar S/A 62.330,00 2.061.502,00 D
05/12 Nf 24003 Madeiral S/A 48.860,00 2.110.362,00 D
06/12 Nf 15998 Metal Carvalho pg cf. Transf. Banc. BB 29.435,00 2.139.797,00 D
14/12 Nf 25110 Madeiral S/A - pg cf. Transf. Banc. BB 86.650,00 2.226.447,00 D
17/12 Nf 27358 Esquadro S/A - pg cf. Transf. Banc. BB 102.200,00 2.328.647,00 D
20/12 Nf 26747 Fechar S/A 75.690,00 2.404.337,00 D
26/12 Nf 28091 Esquadro S/A - pg cf. Transf. Banc. BB 23.070,00 2.427.407,00 D
27/12 Nf 26318 Madeiral S/A - pg cf. Transf. Banc. BB 20.905,00 2.448.312,00 D
31/12 Transf. compras Mercadorias p/ a conta CMV 2.448.312,00 0,00
Empresa: Sucesso Materiais para Construo Ltda Jan. a dez./2001
Conta: 303.1.2. - Fretes sobre compras Pgina 12
01/12 Saldo anterior 30.092,00 D
28/12 NF 5911 transp. Pontual - ch/ 154 BB 8.315,00 38.407,00 D
31/12 Transf. ICMS s/Compras p/ a conta
CMV
38.407,00 0,00
Conta: 303.1.3. - ICMS sobre compras Pgina 12
Empresa: Sucesso - Materiais para Construo Ltda Jan. a dez./2001
01/12 Saldo anterior 346.196,16 C
31/12 Vr do ICMS sobre compras dezembro/2001 94.500,00 440.696,16 C
31/12 Transf. ICMS s/compras p/ a conta CMV 440.696,16 0,00
265
Razo analtico Contas de apurao
Conta: 304.1.1. Custos das Mercadorias Vendidas - CMV Pgina 01
Empresa: Sucesso - Materiais para Construo Ltda. Jan. a dez./2001
31/12 Transf. Compras Mercadorias p/ a
conta CMV
2.448.312,00 2.448.312,00 D
31/12 Transf. Fretes s/Compras p/ a conta CMV 38.407,00 2.486.719,00 D
31/12 Transf. ICMS s/Compras p/ a conta CMV 440.696,16 2.046.022,84 D
31/12 Vr. Estoque de Mercadorias em
31/12/2001
497.416,00 1.548.606,84 D
Vocs perceberam que pelo Mtodo da Conta desdobrada fca muito mais
transparente a movimentao durante todo o ano, facilitando em muito a
anlise da situao ocorrida. Finalizada a apurao do Custo das Mercadorias
Vendidas CMV, o prximo passo a apurao do Resultado da Conta Merca-
dorias RCM.
(Encerramento da Conta Mercadorias, texto de 01/12/2002. Disponvel em: <http://
www.contabiliza.com.br/CMV%20.htm>. Acesso em: 08 nov. 2007.
1. Por que a conta Mercadorias denominada conta Mista?
2. Como fcariam os lanamentos a dbito e a crdito na conta Mercadorias,
sabendo que a empresa utilizava o mtodo da conta Mercadorias mista
para contabilizar os fatos contbeis, observando os seguintes dados:
Estoque Inicial = 30.000
Devoluo de Compras Anteriores = 10.000
Vendas de Mercadorias a Prazo = 100.000
Compras de Mercadorias a Prazo = 50.000
Recebimento de Vendas Anteriores, em Devoluo, no valor total de
11.000.00.
3. Por que a conta Mercadorias tambm denominada Desdobrada?
266
Contabilidade Geral
4. Como fcariam os lanamentos a dbito e a crdito nas contas prprias
de resultado e na conta de Mercadorias que assume a funo Patrimonial,
utilizando o mtodo de conta Desdobrada, com os seguintes dados:
Estoque inicial = 30.000,00
Devoluo de Compras Anteriores = 10.000,00
Vendas de Mercadorias =100.000,00
Compras de mercadorias = 50.000
Recebimento das Vendas Anteriores em Devoluo = 11.000,00
Custo especfco e PEPS
Apurao contbil
Os lanamentos contbeis, utilizando os mecanismos de dbito e crdito,
constituem a apurao contbil, que deve ser usado tanto no Inventrio peri-
dico, como no Inventrio Permanente, escriturados nos Livros: Dirio e Razo.
O Decreto 3.000/99, que regulamenta a tributao, fscalizao, arrecada-
o e administrao do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Na-
tureza, em seu artigo 292, ressalta que ao fnal de cada perodo de apurao
do imposto, a pessoa jurdica dever promover o levantamento e avaliao
dos seus estoques.
No artigo 293 da legislao supracitada, orienta que as mercadorias, as
matrias-primas e os bens em almoxarifado sero avaliados pelo custo de
aquisio.
Conheceremos os diversos sistemas e critrios de inventrios usados
pelas empresas comerciais, a fm de controlar os seus estoques e os respec-
tivos custos.
Quando realizamos o controle por perodo, dizemos que o inventrio
peridico. Quando realizamos o controle continuamente, dizemos que o in-
ventrio permanente.
Neste estudo, daremos nfase ao controle permanente de estoques de
mercadorias.
Inventrio permanente
O Inventrio permanente, assim como o Inventrio peridico, um siste-
ma de avaliao de estoques, usados como forma de controle. Porm, no
h necessidade de uma contagem fsica (in loco) em cada estoque, no fnal
de cada perodo (ms, bimestre, trimestre, ano etc.), pois o controle acontece
permanentemente. Aps a realizao de cada venda, o custo das mercado-
270
Contabilidade Geral
rias vendidas (CMV) facilmente calculado; e isso possvel atravs da fcha
de controle de estoque, utilizada para cada tipo de mercadoria.
O sistema de Inventrio permanente de grande valia para as empresas
de grande porte, pois demandam a necessidade de controlar o estoque de
forma mais analtica em virtude do grande volume apresentado; buscando
assim, conhecer com mais detalhes os resultados brutos. Isso faz com que
essas empresas o utilizem com mais freqncia.
O Inventrio permanente um sistema adequado sob a tica gerencial,
em virtude de oferecer, aps cada venda de mercadorias, o controle do CMV
e do RCM.
Veremos a seguir quais os critrios que podero ser utilizados no sistema
de inventrio permanente.
Para se contabilizar por esse sistema (Inventrio permanente), deve-se optar
por um dos seguintes mtodos: Custo Especfco, PEPS, UEPS ou Custo Mdio.
Representao grfca
Inventrio Peridico
Conta Mercadoria mista
Custo Especfco
PEPS
UEPS
Custo Mdio
Custo especfco
Como o prprio nome j diz, especfco. No h necessidade de clculo,
pois no a primeira mercadoria que entra, a primeira que sai; ou a primeira
mercadoria que entra, a ltima que sai; ou ainda uma mdia gerada a cada
271
Operaes com mercadorias Custo especfco e PEPS
compra com valor diferente, gerando o custo mdio. Porm, o valor que
est na mercadoria. Geralmente usado quando o valor signifcativo, por
exemplo: imveis, automveis com o objetivo de revenda, obras de arte uti-
lizada para a revenda.
Pode ser identifcado tambm como preo especfco, pois signifca valo-
rizar cada unidade do estoque ao preo efetivamente pago para cada item
especifcamente determinado. usado somente quando possvel fazer tal
determinao de preo para cada unidade em estoque, mediante identifca-
o fsica, ou nmero de srie nico por produto.
Esse mtodo normalmente s aplicvel em alguns casos em que a
quantidade, o valor ou a prpria caracterstica da mercadoria ou material o
permitam. Na maioria das vezes, impossvel ou economicamente invivel.
Caso seja possvel fazer a determinao do preo especfco de cada uni-
dade em estoque, deve-se dar baixa a cada venda (no pelo valor de venda;
pois a venda apenas um dos fatos geradores que estimula a sada do esto-
que), pelo preo especfco.
Dessa forma, quando se utiliza esse mtodo, o estoque fnal a soma de
todos os custos especfcos de cada unidade ainda existente e o CMV do pe-
rodo ser a soma de todos os custos especfcos de cada unidade retirada do
estoque para a venda.
Exemplo:
Vamos imaginar que, no incio de um perodo (maro/x1), uma empresa
revendedora de carros usados tem num galpo dez automveis usados,
adquiridos de uma frota de txi por $26.000,00 cada um, em Estoque (Esto-
que Inicial); no decorrer do perodo (15/maro/x1) so comprados, a prazo,
mais seis automveis de outra frota por $30.000,00 cada um. Depois (25/
maro/x1) so vendidos quatro automveis, a prazo, por $32.000,00 cada
um; dois pertencentes ao lote inicial e os outros dois adquiridos no per-
odo, atravs das compras. Nesse caso, dar baixa pelo valor especfco da
compra de cada um.
Clculo
CMV = EI + CL EF no fnal do perodo
272
Contabilidade Geral
CMV = [(10un. x $26.000,00) + (06un. x $ 30.000,00) -
[(08un. x $26.000,00) + (04un x $30.000)] = $112.000
EF
EF
Custo especfco
CMV
EI CL
Contabilizao
Razonetes
Mercadorias
(EI) 260.000,00 112.000,00 (2.1)
(1) 180.000,00
440.000,00 112.000,00
328.000,00 EF
Fornecedores Vendas Clientes
180.000,00(1) (3) 128.000,00 128.000,00 (2) (2)128.000,00
RCM CMV
(4) 112.000,00 128.000,00 (3) (2.1) 112.000,00 112.000,00 (4)
16.000,00
Lucro Bruto
273
Ficha de controle de estoque
Caso utilizasse a fcha de controle de estoque, seria desta forma:
(Sistema custo especfco)
Espcie:
Unidade:
Data
Entrada Sada Saldo
Quant.
Valor
Quant.
Valor
Quant.
Valor
Unit. $ Total $ Unit. $ Total $ Unit. $ Total $
(Estoque inicial) 10 26.000,00 260.000,00
15/03/X1 06 30.000,00 180.000,00
10
06
16
26.000,00
30.000,00
260.000,00
180.000,00
440.000,00
25/03/X1
02
02
04
26.000,00
30.000,00
52.000,00
60.000,00
112.000,00
08
04
12
26.000,00
30.000,00
208.000,00
120.000,00
328.000,00
Soma 06 180.000,00 04 112.000,00 328.000,00
Custo PEPS
Quando falamos que o mtodo de avaliao do estoque Custo PEPS,
estamos nos referindo s entradas e s sadas de um estoque que acontecem
da seguinte forma:
P rimeira compra a
E ntrar no estoque, a
P rimeira compra a
S air do estoque.
O referencial para saber qual foi a Primeira compra a Entrar e qual a Pri-
meira compra a Sair, a data de aquisio de cada compra.
Esse mtodo consiste em ter sempre, numa economia infacionria, o valor
do CMV menor, do Estoque Final (EF) maior e do RCM maior. Isso acontece em
virtude de termos as sadas do estoque pelos menores preos (admitindo-se
274
Contabilidade Geral
que os preos vo aumentando com o decorrer dos dias); gerando assim um
custo de mercadorias menor; conseqentemente, a cada custo menor tenho
um lucro maior. Esse mtodo aceito pela legislao fscal do Brasil.
Ento:
Economia infacionria PEPS
CMV menor
EF maior
RCM maior
Quando falamos em economia infacionria, nos referimos a preos que
aumentam com o decorrer do tempo. Ao contrrio disso, nos deparamos
com a economia defacionria; que a diminuio dos preos com o trans-
correr do tempo. Neste caso, pelo mtodo PEPS, o que sai do estoque gera
um custo maior; pois a que primeira entra no estoque (a compra mais antiga
valores mais altos), a primeira tambm a sair do estoque. O que sobra
no estoque (EF) a compra mais recente (foi comprada por menor preo; por
isso o EF menor; pois a compra de maior valor foi retirada do estoque. Em
decorrncia dessa situao, o RCM menor.
Veja como fcaria se praticarmos uma economia defacionria:
Economia defacionria PEPS
CMV maior
EF menor
RCM menor
Se houver estabilidade na economia e os preos se mantiverem, os valo-
res apresentados no estoque fnal, apurados no CMV e no RCM, sero iguais
para qualquer mtodo (PEPS, UEPS ou Custo Mdio).
Exemplo de mtodo PEPS, economia infacionria:
Sabendo-se que o estoque da Cia. Comercial Cascamole, no incio do pe-
rodo, era de 80 unidades da mercadoria XYZ a $16,00 por unidade; e que
houve no decorrer do perodo algumas transaes, pede-se:
calcule o CMV;
275
calcule o EF;
calcule a Receita de Vendas; e
calcule o RCM;
(01/04/X1) compra vista em dinheiro de 120 unidades a $18,00;
(01/05/X1) compra vista em cheque de 100 unidades a $19,00;
(15/05/X1) venda a prazo de 240 unidades a $32,00; e
(01/06/X1) compra a prazo de 100 unidades a $23,00.
Compras e venda sem ICMS.
Dados
(transa-
es do
perodo)
Clculo
CMV = [(80un. x $16,00) + (120un. x $18,00) + (100un. x $19,00) + (100un. x $23,00)]
EI
CL
[(60un. x $19,00) + (100un. x $23,00)] = $4.200,00
EF
CMV PEPS
Note bem: no decorrer do perodo houve compras e uma venda gerando
movimentao no estoque. Entretanto, a venda ocorreu entre as compras; por
isso, no inventrio permanente, importante visualizar que as compras pos-
teriores a cada venda no vo interferir na apurao do CMV naquela data da
ocorrncia da venda. Somente quando for realizada outra venda e apurado
novo CMV na nova data. Nesse caso, o CMV do perodo ser o somatrio de
todos os CMV parciais (de cada data). No exemplo supracitado, no ocorreu
outra venda; logo, no foi apurado outro CMV. Devemos considerar os fatos
ocorridos at a data de sada do estoque para termos um valor de CMV e RCM
atualizado. O tratamento o mesmo para qualquer mtodo utilizado (PEPS,
UEPS ou Custo Mdio).
276
Contabilidade Geral
As vendas interferem diretamente no Resultado com Mercadorias (RCM).
No estoque, todavia, elas so apenas um referencial indicativo de reduo
do mesmo. Ou seja, funcionam como um dos fatos geradores de sadas do
estoque. Quando temos a informao da quantidade e valor das vendas
de mercadorias (exemplo: venda de 240 unidades a $32,00), devemos usar
apenas a quantidade (exemplo: 240 unidades) para darmos baixa no esto-
que (independente de ser PEPS, UEPS ou Custo Mdio); e a multiplicao
de quantidade x valor unitrio das mercadorias (exemplo: 240un x $ 32,00 =
$7.680,00) para acharmos o valor total das vendas e posterior RCM.
Ainda utilizando o exemplo anterior, calculamos um CMV = $4.200,00 e
VL = $7.680,00, ento o RCM ser igual a $3.480,00.
Contabilizao
Livro Dirio
Mercadorias
a Caixa $2.160,00
Compras
Mercadorias
a Banco Conta Movimento $1.900,00
Clientes
a Vendas $7.680,00
CMV
Mercadorias
Vendas
a RCM $7.680,00
RCM
a CMV $4.200,00
Compras
Vendas
Custo
das vendas
Compras
Apurao
Resultado
277
Razonetes:
Mercadorias Caixa Banco c/ movimento
(EI)1.280,00 4.200,00 (3.1) 2.160,00(1) 1.900,00 (2)
(1) 2.160,00
(2) 1.900,00
(4) 2.300,00
7.640,00 4.200,00
3.440,00 EF

2.300 (4) (5) 7.680 7.680 (3) 7.680 (3)

RCM CMV
(6) 4.200 7.680 (5)
(3.1) 4.200 4.200 (6)
3.480
Lucro Bruto
Notas:
No inventrio permanente o estoque constantemente atualizado.
Observe que o lanamento (3.1) signifca que deriva do lanamento
(3); ou seja, toda venda (3) estimula a sada do estoque (3.1) e isso gera
custo (CMV).
Outro detalhe consiste na apurao do RCM; para tal foi preciso transferir
o saldo da conta Vendas (5) em contrapartida da conta RCM (5); e tambm
transferir o saldo da conta CMV (6) em contrapartida da conta RCM (6).
Utilizamos apenas a conta Mercadorias e no utilizamos a conta Compras,
pois no inventrio permanente necessrio um controle continuado do
estoque; e a conta Compra no mantm o estoque atualizado.
Os lanamentos contbeis retratam exatamente a movimentao da
fcha de controle de estoque.
278
Contabilidade Geral
(Sistema PEPS)
Espcie:
Unidade:
Data Entrada Sada Saldo
Quant.
Valor
Quant.
Valor
Quant.
Valor
(Estoque inicial) 80 16,00 1.280,00
01/04/X1 120 18,00 2.160,00 80
120
200
16,00
18,00
1.280,00
2.160,00
3.440,00
01/05/X1 100 19,00 1.900,00 80
120
100
300
16,00
18,00
19,00
1.280,00
2.160,00
1.900,00
5.340,00
15/05/X1 80
120
40
240
16,00
18,00
19,00
1.280,00
2.160,00
760,00
4.200,00
60 19,00 1.140,00
01/06/X1 100 23,00 2.300,00 60
100
160
19,00
23,00
1.140,00
2.300,00
3.500,00
Soma 320 6.360,00 240 4.200,00 160 3.440,00
Atravs dessa fcha de controle de estoque, as empresas com controle per-
manente de estoques monitoram cada mercadoria, por espcie, por exem-
plo, tecido de algodo; tecido de algodo estampado; tecido de algodo liso
e por unidade (quilograma, caixa, peas, milheiro, unidade).
A data de entrada serve como um referencial cronolgico para identifca-
o das mercadorias que entraram primeiro no estoque e as que entraram
depois e, conseqentemente, aquelas que sairo antes ou depois.
A data de sada, quando a mercadoria vendida ou devolvida e provoca
um escoamento do estoque.
A Contabilidade parece complicada, mas no . uma excelente ferra-
menta de controle que, se bem aplicada, ajuda a manter o Patrimnio (Rique-
za) e alavanca para gerar mais Riqueza. Riqueza gerando Riqueza.
279
As entradas dizem respeito, tipicamente, a todas as compras de mercado-
rias realizadas para abastecer os estoques do comprador que deseja reven-
der as mesmas; sejam elas vista ou a prazo. Atipicamente, est relacionada
tambm com as Devolues de Vendas (DV) por parte dos clientes, pois as
mercadorias retornam ao estoque aps as vendas serem anuladas.
Na coluna entrada destinada a registrar as compras, registramos
tambm, quando da devoluo de compras, a quantidade, o preo unitrio
e o valor total entre parnteses ( ); ou seja, indica que o estoque foi redu-
zido pela devoluo, afetando, portanto, o saldo. O mesmo procedimento
se aplica tambm nos abatimentos sobre compras em que so lanados os
valores na coluna entrada, valor e total do formulrio entre parnteses ( );
no se preenche quantidade e valor unitrio, porque o abatimento implica
to somente em reduzir o valor da ltima compra (reduz o custo do estoque)
e no em retorno de mercadorias. Por isso, deve-se recalcular o valor unitrio
do estoque. O valor do estoque da empresa reduz pela obteno do benef-
cio por parte dos fornecedores (relao terceiros/empresa).
As sadas refetem, tipicamente, as vendas de mercadorias direciona-
das para atenderem aos clientes ou consumidores. Atipicamente, as sadas
podem estar relacionadas com as devolues de compras (DC) ao fornece-
dor ou perdas em decorrncia de fenmeno da natureza, incndio, deterio-
rizao, validade, obsolescncia etc. Nesse caso, as baixas do estoque so
lanadas na coluna das entradas, a quantidade, o preo unitrio e o valor
total entre parnteses. As sadas tambm indicam o valor do CMV, de acordo
com cada mtodo utilizado, descontadas as devolues de vendas. As sadas
acontecem e geram o CMV, ou seja, toda vez que a empresa vende, o esto-
que esvazia e isso tem um custo, o Custo de Mercadoria Vendida.
Na coluna sada destinada a registrar as quantidades vendidas e os valores
respectivos a essas quantidades; registramos tambm, quando da devoluo de
vendas, a quantidade, o preo unitrio e o valor total entre parnteses, ou seja,
indica que o estoque foi acrescido pela devoluo, afetando, portanto, o saldo.
Os abatimentos sobre vendas no aparecem no formulrio porque inter-
ferem apenas nas Vendas Lquidas e no no custo dos estoques. Interferem
somente nos estoques dos Clientes (relao empresa/terceiros).
Saldo o que fca no estoque aps os ajustes diversos, tais como: ingresso
de mercadorias pela compra e/ou devoluo de vendas; egresso de merca-
dorias pela venda e/ou devoluo de compras; transferncia da matriz para
flial ou vice-versa.
280
Contabilidade Geral
A soma, no rodap do formulrio, fnaliza o mesmo, indicando de forma
total a quantidade (em unidades) comprada de mercadorias num determi-
nado perodo, e seu respectivo valor; a quantidade total sada do estoque e
seu valor total correspondente; e ainda, a quantidade total de mercadorias
que no foi vendida ou devolvida, mas servir para iniciar um novo perodo
com disponibilidade para venda; seguido do valor correspondente. No se
deve somar os valores unitrios da fcha de controle de estoque, pois numa
economia infacionria ou defacionria os valores so diferentes.
Devoluo de compras Reduz entrada de Estoque Saldo diminui
Devoluo de vendas Reduz sada de Estoque Saldo aumenta
O Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99), em seu artigo 295, relata
que o valor dos bens existentes no encerramento do perodo de apurao
poder ser o custo mdio ou o dos bens adquiridos ou produzidos mais re-
centemente, admitida, ainda, a avaliao com base no preo de venda, sub-
trada a margem de lucro.
Portanto, se o estoque fnal do perodo de apurao estiver avaliado pelo
custo mdio ou pelos valores mais altos, conclumos que somente poder
ser escolhido o critrio Custo Mdio ou PEPS para satisfazer a legislao do
Imposto de Renda. Isto , quando utilizamos o critrio de avaliao PEPS,
os valores que permanecem no estoque, ao fnal do perodo, so os valores
mais altos, porque os menores valores j saram do estoque para a formao
do custo de mercadorias vendidas (PEPS Primeira mercadoria a Entrar no
estoque a Primeira a Sair). Do mesmo modo, quando utilizamos o Custo
Mdio, os valores que saem do estoque para a formao do custo de merca-
dorias vendidas so valores mdios calculados a cada nova compra; conse-
qentemente, os valores que permanecem no estoque so valores mdios.
Representao Grfca
Operaes com Mercadorias
Inventrio Peridico
Custo Especfco
UEPS
PEPS
Custo Mdio
281
Clculo do estoque mtodos
(TAGLIAFERRO, 2007)
Pergunta: Tenho duas empresas, com o mesmo ramo de atividade, postos
de combustveis, mas tributadas de forma diferente (a 1. tributada pelo
lucro presumido e a 2. tributada pelo lucro real), gostaria de saber qual o
mtodo para calculo de estoque que eu deveria utilizar para cada uma delas,
PEPS, UEPS ou Custo Mdio?
Resposta: A escriturao e a autenticao do livro Registro de Inventrio,
ambos devero ser providenciados at o ltimo dia til do ms seguinte ao do en-
cerramento de cada trimestre, no regime de apurao do Lucro Real Trimestral.
Assim, as empresas tributadas com base no lucro real trimestral esto obri-
gadas a registrar no livro Registro de Inventrio os estoques existentes ao fnal
de cada trimestre (31 de maro, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezem-
bro), se apurarem o lucro real trimestralmente.
No regime anual de apurao do Lucro Real, a escriturao e a autenti-
cao do livro Registro de Inventrio dever ser feita at a data prevista para
a entrega tempestiva da Declarao de Rendimentos (substituda pela DIPJ)
relativa ao ano-calendrio a que se referir o inventrio, no caso de apurao
anual do lucro real (empresa que houver optado pelo pagamento mensal do
imposto por estimativa).
As pessoas jurdicas submetidas tributao com base no lucro real devem,
ao fnal de cada perodo de apurao, proceder ao levantamento e avaliao
dos estoques existentes (arts. 261 e 292 do RIR/99).
No caso do levantamento de balanos ou balancetes de suspenso ou re-
duo do pagamento do imposto mensal, para fns de apurao do resulta-
do do perodo, ser necessrio levantar e avaliar os estoques existentes (pelo
confronto com a contagem fsica), embora seja dispensada a escriturao do
livro Registro de Inventrio (IN SRF 93/97, art. 12, 3.).
Todavia, se a empresa possuir registro permanente de estoques, integra-
do e coordenado com a contabilidade, somente estar obrigada a ajustar os
282
Contabilidade Geral
saldos contbeis, pelo confronto com a contagem fsica, ao fnal de cada ano-
calendrio ou no encerramento do perodo de apurao, nos casos de incorpo-
rao, fuso, ciso ou encerramento de atividades (IN SRF 93/97, art. 12, 4.).
Portanto, a existncia de registro permanente de estoques, integrado e co-
ordenado com a contabilidade, dispensa o levantamento fsico dos estoques
por ocasio dos balanos ou balancetes de suspenso ou reduo do paga-
mento do imposto mensal. Para esse fm, prevalecer o valor dos estoques
constante do registro permanente. Em 31 de dezembro, porm, ser indispen-
svel o levantamento fsico.
A legislao fscal admite a avaliao dos estoques existentes na data do
encerramento do perodo-base por um desses mtodos (art. 295 do RIR/99):
a) Custo mdio ponderado de aquisio ou produo; ou
b) pelo Custo dos bens adquiridos ou produzidos mais recentemente
(FIFO ou PEPS); ou
c) com base no preo de venda, subtrada a margem de lucro.
Observe-se que no admitida a utilizao do mtodo conhecido pela
sigla inglesa LIFO (Last In, First Out) ou pela sua traduo UEPS (ltimo a Entrar,
Primeiro a Sair).
Ressaltamos que as Pessoas Jurdicas optantes pela tributao do Impos-
to de Renda com base no Lucro Presumido, bem como as Microempresas
e as Empresas de Pequeno Porte que se submeterem ao Regime Tributrio
do Simples, tambm fcam obrigadas a proceder, em 31 de dezembro de
cada ano calendrio, ao Levantamento e Avaliao dos Estoques, tendo
em vista que a Lei lhes impe o dever de escriturar, nesta data, o Livro Re-
gistro de Inventrio.
Os estoques existentes na data do Encerramento do Perodo de Apu-
rao podero ser avaliados pelo Custo mdio ponderado de aquisio
ou produo, ou pelo Custo dos bens adquiridos ou produzidos mais
recentemente.
Consultor tributrio
Disponvel em: <http;//www.secta.com.br/banco_dados/boletim_2003/direitos/43/
direitos_43_calculo.asp
283
Estoque escriturao e apurao
(BALAMINUT, 2007)
Os estoques representam um dos ativos mais relevantes na maioria das
empresas industriais e comerciais. A manuteno de um sistema de contabi-
lidade de custos um valioso instrumento de gesto, essencial para controle
da movimentao e valorizao dos bens mantidos no estoque.
Para fns de apurao de resultado (balano), em 31 de dezembro de cada
ano, as empresas devero proceder contagem fsica de seus estoques para
escriturao do registro de inventrio; ou para confrmar os registros existen-
tes para as empresas que possuem registro permanente de estoques.
1. Mercadorias e matrias-primas
Para as empresas que possuem registro permanente, o estoque de merca-
dorias e de matrias-primas poder ser avaliado pelo Custo mdio ponderado
ou pelo Custo das aquisies mais recentes (PEPS ou FIFO); para as demais
empresas, o estoque apurado com base no inventrio fsico dever ser ava-
liado pelo custo das aquisies mais recentes (excluindo-se do valor o IPI e o
ICMS, quando recuperveis).
2. Produtos acabados e produtos em elaborao
Para as empresas industriais, que no possuem registro permanente, o es-
toque dos produtos acabados e dos produtos em elaborao dever ser ava-
liado pelo seguinte critrio:
a) Produto acabado ser avaliado em 70% do maior preo de venda ve-
rifcado no perodo-base, sem incluso do IPI, quando for o caso.
b) Produto em elaborao ser avaliado em 80% do valor dos produ-
tos acabados ou por uma vez e meia o maior custo de aquisio das
matrias-primas adquiridas no perodo-base (excludos o IPI e o ICMS,
quando recuperveis).
3. Produtos rurais
Os produtos agrcolas, animais e extrativos podero ser avaliados ao preo
corrente de mercado, conforme as prticas usuais a cada tipo de mercado.
284
Contabilidade Geral
4. Prazos para escriturao
Por determinao da legislao do Imposto de Renda, o inventrio dever
ser escriturado com observncia ao sistema de tributao adotado pela em-
presa, no caso de:
a) Lucro real trimestral: no fnal de cada trimestre (31 de maro; 30 de
junho; 30 de setembro; e 31 de dezembro);
b) Lucro real mensal por estimativa, lucro presumido e simples (ME e EPP):
31 de dezembro;
c) Incorporao, fuso, ciso e encerramento de atividades: na data da
ocorrncia do evento.
5. Registro de inventrio - modelo utilizado
A legislao do Imposto de Renda no prescreve modelo para escriturao
do registro de inventrio. Caso seja utilizado o Livro Registro de Inventrio
Modelo 7, exigido pela legislao fscal, indispensvel que sejam feitas as
adaptaes necessrias para atender os requisitos de cada legislao.
6. Prazo de conservao arquivo
A empresa dever conservar o registro de inventrio, pelo prazo de cinco
anos, no mnimo, contados do seu encerramento; ou pelo tempo de prescri-
o de eventuais aes que lhes sejam pertinentes.
As empresas que utilizarem sistema eletrnico de processamento de dados
devero observar as normas sobre manuteno e apresentao de arquivos
magnticos e a documentao do sistema utilizado.
Formao do preo de venda
Algumas empresas esto perdendo dinheiro na hora de formar seus preos,
porque no esto usando o custo de reposio como base de valor na forma-
o de seus preos!
285
Esse alerta certamente nos leva a pesquisa de um pouco de histria que
poder nos ajudar a esclarecer mais essa polmica de custos [...]
At o sculo XVIII no existiam grandes indstrias, todos os trabalhos dessa
lacuna na economia eram exercidos pelos arteses.
At ento a contabilidade de custos era voltada para o comrcio e no para
a indstria. Os custos eram calculados periodicamente, pelo menos na poca
do balano, atravs da frmula: CMV = EI + CO EF.
Com o advento da Revoluo Industrial no fnal daquele sculo, comea-
mos a ter produo em srie e em escala maior e, como conseqncia, os
arteses comearam a desaparecer dando lugar s grandes fbricas.
Com isso foram surgindo tcnicas para clculo de custos que foram se
aperfeioando, surgindo algumas novas etapas para a contabilidade das em-
presas. Os inventrios deixaram de ser peridicos e tornaram-se permanentes.
Isso signifcou que os controles de entradas e sadas de mercadorias passaram
a ser efetuadas a cada entrada e a cada sada.
Com isso, surgiram tambm trs novas tcnicas na poca para valorizao
dos estoques, que em traduzidas para nossa linguagem, chamamos de PEPS,
primeiro a entrar o primeiro a sair, UEPS o ltimo que entra o primeiro
que sai e MPM mdia ponderada mvel.
O assunto realmente gera um pouco de confuso, pois comum encon-
trarmos pessoas que confitam as terminologias da contabilidade de custos
com as dos custos gerenciais.
Traduzindo a frmula temos que CMV igual a Custo das Mercadorias Ven-
didas, EI o Estoque Inicial, C igual a compras e EF igual a Estoque Final. Com
o auxilio dessa frmula eram calculados os custos, pois no havia inventrios
permanentes de estoques.
Cada uma dessas tcnicas provoca distores nos resultados da empresa
devido forma como valoriza os estoques e, conseqentemente, o custo das
mercadorias vendidas.
(Disponvel em: <www.grupoempresarial.adm.br/download/uploads/Formacao%20
Preco%20de%20Venda_%20historico_M5_AR.pdf >. Acesso em: 15 nov. 2007).
286
Contabilidade Geral
1. Sabendo que o custo especfco o valor que est na mercadoria, no
havendo assim necessidade de clculo, considere os dados abaixo e
responda s seguintes questes:
Estoque Inicial (EI) de 20 automveis a $40.000,00 cada;
Compra de 10 automveis a $60.000,00 cada;
Venda de 4 automveis do lote de 20 automveis do estoque inicial
(EI), a $50.000,00 cada;
Venda de 4 automveis do lote de 10 automveis (lote da compra) a
$80.000,00 cada;
a) Qual o valor do Custo da Mercadoria Vendida (CMV)
b) Qual o valor do Estoque Final (EF)?
c) Qual o Resultado com Mercadorias (RCM) pelo mtodo do custo
especfco?
2. A Comercial Tico & Teco utiliza o inventrio permanente, critrio PEPS,
sabendo que no havia estoque inicial em maro.
Calcule o Custo da Mercadoria Vendida (CMV) e do Estoque Final (EF)
considerando as seguintes movimentaes:
Dia 01/03/X1, compra de 60 unidades a $160,00 cada;
Dia 10/03/X1, venda de 5 unidades a $200,00 cada;
Dia 20/03/X1, compra de 80 unidades a $180,00 cada;
Dia 31/03/X1, venda de 40 unidades a $220,00 cada.
3. Utilizando os dados acima, calcule o Resultado com Mercadorias (RCM)
pelo mtodo do PEPS.
Custo UEPS
Apurao contbil
Em todos os mtodos de controle de estoques, a da apurao contbil se
faz necessria, a fm de manter um registro, em Livros prprios, atravs dos
lanamentos contbeis.
Autilizao do mtodo UEPS, tambm uma forma de controlar o esto-
que pelo inventrio permanente.
O controle do estoque de forma mais analtica, com a fnalidade de se co-
nhecer melhor os resultados brutos, gera, principalmente para as empresas
de grande porte, uma demanda do uso mais freqente do critrio de avalia-
o permanente.
Apesar da restrio feita pela Legislao do Imposto de Renda no Brasil,
o mtodo UEPS se constitui em um excelente controle de estoque para fns
gerenciais.
Representao grfca
Inventrio peridico
Conta mercadoria mista
Conta mercadoria desdobrada
Custo especfco
PEPS
UEPS
Custo mdio
290
Contabilidade Geral
Custo UEPS
Quando falamos que o mtodo de avaliao do estoque custo UEPS,
estamos nos referindo s entradas e s sadas de um estoque que acontecem
da seguinte forma:
ltima compra a
E ntrar no estoque, a
P rimeira compra a
S air do estoque.
O referencial para saber qual foi a ltima compra a Entrar e qual a Pri-
meira compra a Sair, a data de aquisio de cada compra.
Esse mtodo, ao contrrio do PEPS, consiste em ter sempre, numa eco-
nomia infacionria, o valor do CMV maior, do estoque fnal (EF) menor e do
RCM menor. Isso acontece em virtude de termos as sadas do estoque pelos
maiores preos (admitindo-se que os preos vo aumentando com o decor-
rer dos dias); gerando assim um custo de mercadorias maior; conseqente-
mente, a cada custo maior tenho um lucro menor. Esse mtodo no aceito
pela legislao fscal do Brasil, ou seja, as empresas sediadas no Brasil e que
estejam obrigadas a declararem o Imposto de Renda baseado no lucro fscal
no podem utilizar o mtodo UEPS.
Ento:
Economia infacionria UEPS
CMV maior
EF menor
RCM menor
Quando utilizado o mtodo UEPS praticando uma economia defacionria,
acontece exatamente o contrrio do mtodo PEPS; pois o que sai do estoque
gera um custo menor; pois a compra mais recente (foi comprada por menor
preo) a primeira a sair do estoque. O que sobra no estoque (EF) a compra
mais antiga (valores mais altos); por isso o EF maior; pois a compra de menor
valor foi retirada do estoque. Em decorrncia dessa situao, o RCM maior.
Veja como fcaria numa economia defacionria:
291
Operaes com mercadorias Custo UEPS
Economia defacionria UEPS
CMV menor
EF maior
RCM maior
Exemplo de mtodo UEPS, economia infacionria:
Sabendo-se que o estoque da Cia. Comercial Cascadura, no incio do pe-
rodo, era de 80 unidades da mercadoria XYZ a $ 16,00 por unidade; e que
houve no decorrer do perodo algumas transaes, pede-se:
calcule o CMV;
calcule o EF;
calcule a Receita de Vendas; e
calcule o RCM.
(01/04/X1) Compra vista em dinheiro de 120 unidades a $18,00;
(01/05/X1) Compra vista em cheque de 100 unidades a $19,00;
(15/05/X1) Venda a prazo de 240 unidades a $32,00; e
(01/06/X1) Compra a prazo de 100 unidades a $23,00.
Compras e Venda sem ICMS.
Dados
(Transaes do
perodo)
Clculo
[(60un. x $16,00) + (100un. x $23,00)] = $4.380,00
CMV
UEPS
EI
EF
CL
292
Contabilidade Geral
Note bem: no decorrer do perodo houve compras e vendas gerando
movimentao no estoque. Entretanto, a venda ocorreu entre as compras;
por isso, no inventrio permanente, importante visualizar que as compras
posteriores a cada venda no vo interferir na apurao do CMV naquela
data da ocorrncia da venda. Somente quando for realizada outra venda e
apurado novo CMV na nova data. Nesse caso, o CMV do perodo ser o soma-
trio de todos os CMV parciais (de cada data). No exemplo supracitado, no
ocorreu outra venda; logo, no foi apurado outro CMV. Devemos considerar
os fatos ocorridos at a data de sada do estoque para termos um valor de
CMV e RCM atualizado. O tratamento o mesmo para qualquer mtodo uti-
lizado (PEPS, UEPS ou Custo Mdio).
As vendas interferem diretamente no RCM. No estoque, todavia, elas so
apenas um referencial indicativo de reduo do mesmo, ou seja, funciona
como um dos fatos geradores de sadas do estoque (principal). Quando
temos a informao da quantidade e valor das vendas de mercadorias
(exemplo: venda de 240 unidades a $32,00), devemos usar apenas a quanti-
dade (exemplo: 240 unidades) para darmos baixa no estoque (independente
de ser PEPS, UEPS ou Custo Mdio); e a multiplicao de quantidade x valor
unitrio das mercadorias (exemplo: 240un. x $32,00 = $7.680,00) para achar-
mos o valor total das vendas e posterior RCM.
No exemplo calculamos um CMV = $4.380,00 e VL = $7.680,00, ento o
RCM ser igual a $3.300,00.
Contabilizao
Livro Dirio
Mercadorias
a Caixa $2.160,00
Mercadorias
a Banco Conta Movimento $1.900,00
Clientes
a Vendas $7.680,00
Compras
Compras
Vendas
293
Custos
das vendas
Compras
Apurao
Resultado
CMV
Mercadorias
Vendas
a RCM $7.680,00
RCM
a CMV $4.380,00
Razonetes
Mercadorias Caixa
Banco c/
movimento
(EI) 1.280,00 4.380,00 (3.1) 2.160,00 (1) 1.900,00 (2)
(1) 2.160,00
(2) 1.900,00
(4) 2.300,00
7.640,00 4.380,00
3.260,00 EF
2.300,00 (4) (5) 7.680,00 7.680,00 (3) 7.680,00 (3)
RCM CMV
(6) 4.380,00 7.680,00 (5) (3.1) 4.380,00 4.380,00 (6)
3.300,00
Lucro Bruto
294
Contabilidade Geral
Observaes:
O lanamento (3.1) origina do lanamento (3); pois, toda venda (3) gera
a sada do estoque (3.1), pela entrega das mercadorias aos clientes, e
isso gera o custo de mercadorias vendidas (CMV).
Na apurao do RCM, foi transferido o saldo da conta Vendas (5) em
contrapartida da conta RCM (5); e tambm transferido o saldo da con-
ta CMV (6) em contrapartida da conta RCM (6).
Foi utilizada a conta Mercadorias e no a conta Compras, pois no inven-
trio permanente necessrio um controle contnuo do estoque; e a
conta Compras, quando utilizada, no mantm o estoque atualizado.
A movimentao da fcha de controle de estoque o espelho dos lan-
amentos contbeis movimentados nos razonetes supracitados, atra-
vs do mecanismo de dbito e crdito.
(Sistema UEPS)
Espcie:
Unidade:
Data
Entrada Sada Saldo
Quant.
Valor
Quant.
Valor
Quant.
Valor
01/04/X1 120 18,00 2.160,00 80
120
200
16,00
18,00
1.280,00
2.160,00
3.440,00
01/05/X1 100 19,00 1.900,00 80
120
100
300
16,00
18,00
19,00
1.280,00
2.160,00
1.900,00
5.340,00
15/05/X1 100
120
20
240
19,00
18,00
16,00
1.900,00
2.160,00
320,00
4.380,00
60 16,00 960,00
01/06/X1 100 23,00 2.300,00 60
100
160
16,00
23,00
960,00
2.300,00
3.260,00
Soma 320 6.360,00 240 4.380,00 160 3.260,00
295
A fcha de controle de estoque, supracitada, possibilita que as empresas
que utilizam o controle permanente de estoques, possam verifcar a movi-
mentao de cada mercadoria, por espcie, por exemplo tecido de algodo,
tecido de algodo estampado, tecido de algodo liso e por unidade (exem-
plo: quilograma, caixa, peas, milheiro, unidade), contribuindo assim para
um melhor monitoramento de seu estoque.
As mercadorias que entraram primeiro no estoque e as que entraram
depois so visualizadas atravs da data de entrada, que servir de referencial
cronolgico para identifcao daquelas que sairo antes ou depois (como
o caso do custo UEPS que a ltima mercadoria a entrar no estoque, ou seja,
data mais recente, a primeira a sair).
Quando a mercadoria vendida ao cliente ou devolvida, por algum
motivo, ao fornecedor, provoca um escoamento do estoque; e se constitui a
data de sada do estoque.
Todas as compras de mercadorias realizadas, junto ao fornecedor, para
abastecer os estoques do comprador, cuja fnalidade revender as merca-
dorias, vista ou a prazo, so rotineiramente consideradas como entradas de
mercadorias. Caso haja as devolues de vendas (DV) por parte dos clientes, ou
seja, os clientes devolveram, por algum motivo, as mercadorias empresa; elas
retornam ao estoque aps as vendas serem canceladas, sendo consideradas
tambm entradas de mercadorias, aumentando o estoque de forma atpica.
A devoluo de compras, que ocorre pela empresa compradora junto ao
fornecedor, registrada na coluna entrada, cuja quantidade, preo unitrio
e o valor total so alocados entre parnteses, isto , indica que o estoque foi
reduzido pela devoluo, diminuindo o saldo das mercadorias existentes. Da
mesma forma, tambm acontece quando so recebidos dos fornecedores os
abatimentos sobre compras, que, na coluna entrada valor total do formu-
lrio, os valores so lanados entre parnteses, no se preenche quantidade
e valor unitrio, pois o abatimento implica to somente em reduzir o valor da
ltima compra (reduz o custo do estoque) e no em retorno de mercadorias. Por
isso, a negociao de compras e vendas gira em torno dos abatimentos, a fm
de no ocorrerem as devolues. Dessa forma, recalcula-se o valor unitrio do
estoque para se ter um valor sempre atualizado e um controle permanente.
Quando acontecem as vendas de mercadorias direcionadas para atende-
rem aos clientes ou consumidores, acontecem rotineiramente as sadas de
mercadorias. Quando ocorrem as Devolues de Compras (DC) que a empre-
296
Contabilidade Geral
sa compradora faz junto ao fornecedor ou ocorrem perdas em decorrncia
de fenmeno da natureza, incndio, deteriorizao, validade, obsolescncia
etc. indicam tambm sadas de mercadorias de forma atpica.
As quantidades vendidas e os valores respectivos a essas quantidades so
registradas na coluna sada da fcha de controle de estoques. Registramos
tambm na mesma coluna, a devoluo de vendas, sendo que a quantidade,
o preo unitrio e o valor total das mercadorias devolvidas pelos clientes
sero lanados entre parnteses, indicando que o estoque aumentou pela
devoluo das vendas, acrescendo, o saldo das mercadorias em estoque.
A visualizao do CMV realizada atravs das sadas de mercadorias do
estoque, a partir de cada mtodo utilizado (Custo Especfco, PEPS, UEPS ou
Custo Mdio), descontados os valores referentes s devolues de vendas,
que so lanados na coluna sadas apenas por uma questo de organizao,
demonstrando que na realidade algumas vendas de mercadorias podem ter
sido canceladas. As sadas movimentam o estoque, reduzindo a quantidade
existente e gerando o CMV. Isto , quando a empresa comercializar uma mer-
cadoria, o estoque ser esvaziado e isso tem como conseqncia um custo, o
qual denominamos de Custo de Mercadoria Vendida.
O que sobra em qualquer estoque no fnal de um perodo, aps os ajustes
diversos, tais como: ingresso de mercadorias pela compra e/ou devoluo
de vendas; egresso de mercadorias pela venda e/ou devoluo de compras;
transferncia da matriz para flial ou vice-versa; o que chamamos de saldo.
No rodap do formulrio est o somatrio das entradas, sadas e saldo fnal,
indicando o total das compras, o total do Custo de Mercadorias Vendidas (CMV)
e o Estoque Final (EF). Isto , fnaliza a fcha de controle de estoque indicando de
forma total a quantidade (em unidades) comprada de mercadorias em um de-
terminado perodo, e seu respectivo valor; a quantidade total sada do estoque e
seu valor total correspondente e, ainda, a quantidade total de mercadorias que
no foram vendidas pela empresa ou foram devolvidas pelos clientes, mas que
serviro para iniciar um novo perodo com disponibilidade para venda; seguido
do valor correspondente (ser o estoque inicial do perodo seguinte). Em uma
economia infacionria ou defacionria, os valores so diferentes; por isso, no
se devem somar os valores unitrios da fcha de controle de estoque.
297
Vale ressaltar que os abatimentos sobre vendas no aparecem na fcha de
controle de estoques da empresa vendedora, pois alteram apenas as Vendas
Lquidas (fatos que alteram vendas), aparecendo na Demonstrao do Resulta-
do do Exerccio (DRE) como deduo da receita bruta; e no geram uma movi-
mentao no estoque, porque no h uma reduo fsica, porm de valor; fato
que justifca o porqu do custo dos estoques permanecerem inalterados. Os
abatimentos sobre vendas interferem somente nos estoques dos clientes (rela-
o empresa/terceiros), diminuindo os custos unitrios dos estoques dele.
Compras devolvidas pelo comprador Entrada do estoque comprador dimi-
nui Saldo do estoque comprador diminui
Devoluo de vendas pelo cliente Sada do estoque vendedor diminui
Saldo do estoque vendedor aumenta
Observe o exemplo a seguir:
A empresa comercial Sonoleve que comercializa mercadorias e controla
o seu estoque mtodo permanente e critrio UEPS, durante o ms de agosto,
realizou as transaes infracitadas, sabendo-se que o seu estoque no incio
do ms de agosto era de 10 unidades avaliadas a $10,00 cada uma:
10/08 comprou a prazo 10 unidades de mercadorias com um gasto de
$12,00 por unidade;
$15,00 por unidade;
20/08 vendeu a prazo 20 unidades de mercadorias por um preo de
$30,00 por unidade;
$20,00 por unidade.
Calcule as vendas, o CMV, o lucro bruto e o estoque fnal pelo mtodo e
critrio indicado.
298
Contabilidade Geral
FICHA DE CONTROLE DE ESTOQUE (SISTEMA UEPS)
Espcie/unidade
Data
Entradas Sadas (CMV) Saldo
Quant. (Un). Preo unit. ($) Total ($) Quant. (Un) Preo unit. ($) Total ($) Quant. (Un.) Preo unit. ($) Total EI ($)
01/08 Estque inicial 10 10,00 100,00
10/08 10 12,00
120,00
10
10
10,00
12,00
100,00
120,00
19/08 10 15,00
150,00
10
10
10
10,00
12,00
15,00
100,00
120,00
150,00
20/08
10
10
15,00
12,00
150,00
120,00
10 10,00 100,00
22/08 10 20,00 200,00
10
10
10,00
20,00
100,00
200,00
Total 30 470,00 20 270,00 20 300,00
CMV = EI + CL EF
CMV = $100,00 + $470,00 - $300,00
CMV = $270,00
VL = 20 unidades x $30,00
VL = $600,00
RCM = VL CMV
RCM = $600,00 - $270,00
RCM = $330,00 lucro bruto
CL CMV EF
299
Estoques: apurao e avaliao
Os estoques representam um dos ativos mais relevantes na maioria das
empresas industriais e comerciais.
Sua correta determinao e avaliao infuenciam diretamente na apura-
o do resultado do exerccio, conseqentemente, na apurao do Imposto
de Renda e da Contribuio Social.
A implantao de um sistema de contabilidade de custos um valioso ins-
trumento de controle de gesto, sendo o registro permanente de estoques,
essencial para controle da movimentao de quantidade e valor dos bens
mantidos no estoque.
De acordo com a legislao fscal, o estoque fnal de mercadorias e de ma-
trias-primas dever ser avaliado pelo custo mdio ponderado ou pelo custo
das aquisies mais recentes (PEPS ou FIFO).
Na empresa que possuir registro permanente de estoques, a contagem fsica
servir para confrmar os registros existentes. Caso ela no possua registro per-
manente, dever, obrigatoriamente, fazer a contagem fsica do estoque.
Feita a contagem fsica dos bens, esta dever ser comparada com os registros
de estoque, se existir, procedendo sua anlise e investigao, caso apuradas as
diferenas e, conseqentemente, sua adequao com os registros contbeis.
Para que a contagem fsica seja bem-sucedida, so necessrias instrues es-
critas e treinamento adequado aos participantes, sendo recomendado que estes
participantes no sejam os responsveis pela custdia permanente dos estoques.
Para atendimento da legislao do Imposto de Renda, o Registro de In-
ventrio dever ser escriturado com a observncia ao sistema de tributao
adotado pela empresa, no caso de:
Lucro RealTrimestral: no fnal de cada trimestre: 31 de maro; 30 de
junho; 30 de setembro; e, 31 de dezembro de cada ano;
Lucro RealMensal por Estimativa: 31 de dezembro de cada ano;
300
Contabilidade Geral
Lucro Presumido: 31 de dezembro de cada ano;
Simples (ME e EPP): 31 de dezembro de cada ano;
Incorporao, fuso, ciso e encerramento de atividades: na data de
ocorrncia do evento.
Na legislao do Imposto de Renda, no existe um modelo prescrito para
escriturao do Registro de Inventrio. Caso seja utilizado o livro Registro de
Inventrio Modelo 7, exigidos pela legislao do IPI e do ICMS, indispens-
vel que sejam feitas as adaptaes necessrias, para atender aos requisitos de
cada legislao.
O livro Registro de Inventrio, ou as fchas ou formulrios que o substitu-
rem, devero ser autenticados pelas Juntas Comerciais ou pelas reparties
encarregadas do Registro do Comrcio. O visto do Fisco Estadual no supre
a exigncia de autenticao.
A empresa dever conservar o livro Registro de Inventrio, no mnimo, pelo
prazo de cinco anos, contados do seu encerramento, e pelo tempo enquanto
no prescritas eventuais aes que lhes sejam pertinentes. As empresas que
utilizarem sistema eletrnico de processamento de dados devero observar
as normas sobre manuteno e apresentao de arquivos magnticos e do-
cumentao do sistema utilizado.
Ref.: RIR/99 - Art. 190, 220, 255, 260, 261, 264, 289, 290, 292, 293, 294, 297,
298, 527, 530, 856 e 858; IN SRF 051/78, 084/79 e 093/97; PN CST 199/70,
500/70, 170/74, 06/79, 05/86; IN DRF 056/92; Portaria MF 496/77.
Disponvel em: <www.proconta.com/bolet_jan.htm> jan. de 2000.
Formao do Preo de Venda
Vale ressaltar que no Brasil a legislao do Imposto de Renda permite
apenas o PEPS e a MPM para fns de contabilidade de custos.
No mtodo PEPS, ns usamos o custo do lote mais antigo quando da venda
da mercadoria at que se esgotem as quantidades desse estoque, da parti-
mos para o segundo lote mais antigo e assim sucessivamente [...].
301
A outra desvantagem do PEPS que a tendncia de que sempre as pri-
meiras compras possuam um custo mais baixo e com o decorrer do tempo o
valor das compras aumentem em valor devido infao.
Nesse caso, o PEPS provocar um estoque com valor mais alto, um custo
mais baixo e um lucro maior, fazendo com que a empresa pague mais impos-
tos e mais dividendos.
J o UEPS funciona de forma muito parecida com o PEPS, j que utilizamos
o preo do ltimo lote comprado para custearmos as vendas.
O UEPS possui ainda uma outra desvantagem em relao ao PEPS, pois
mesmo que no se acabe de usar todo um lote, abandona-se este e comea-
se a usar o ltimo mais recente. [...]
Tanto o PEPS como o UEPS, so tcnicas vlidas e que esto a e podem ser
usadas para calcularmos nossos estoques.
O UEPS provoca um efeito contbil inverso ao do PEPS, o custo normal-
mente ser maior, conseqentemente, os estoques e o lucro sero menores.
Em todo o mundo a tcnica mais usada a da Mdia Ponderada Mvel
(MPM). Essa tcnica muito fcil de ser usada, pois custo mdio ser sempre a
diviso do saldo fnanceiro pelo saldo fsico.
A MPM a tcnica recomendada para a elaborao dos clculos de custos
pela contabilidade, porm no a tcnica recomendada para se usar na for-
mao dos preos de vendas.
Existem vrias desvantagens nessa metodologia, uma delas que teremos
que controlar vrios lotes para sabermos sempre o custo do mais antigo, na
prtica, muitas vezes, pode ser invivel e de pouca praticidade.
Com isso teremos que controlar diversos lotes com saldos no qual usamos
parcialmente os custos [...]
Para fns de contabilidade de custos no existe outra sada, pois a MPM nos
d um custo mediano, um lucro mediano e um estoque mediano, inclusive no
Brasil obrigatrio tambm o custeio por absoro real onde todos os custos
contbeis so agregados e rateados na produo do ms.
302
Contabilidade Geral
O que muitas empresas esto fazendo confundir as tcnicas utilizadas
para o custo contbil com os custos utilizados para clculos de preos.
Como base de valor para formao de nossos preos para vendas deve-se
utilizar sempre que possvel o custo de reposio sem os impostos e mais o
frete de compra, isso sempre que possvel.
Muitas vezes, a quantidade de itens para formao de um produto muito
grande e praticamente impossvel conseguirmos preos atualizados de
tudo, nesse caso recomenda-se o UEPS por ser o ltimo preo pago.
Muito simples, o custo para formao dos preos de vendas deve sempre
estar desvinculado da contabilidade de custos.
Voc pode estar se perguntando, mas ento porque no calcular tudo pelo
custo de reposio, inclusive a contabilidade?
Bem, no to simples assim, um dos princpios de contabilidade o custo
histrico como base de valor, se isso no for observado com certeza os resul-
tados da empresa sairo distorcidos.
Para chegarmos no preo de venda basta ento multiplicarmos o nosso
Mark up de preos pelo custo de reposio.
Alguns especialistas vo inclusive mais longe. Dizem que o custo de repo-
sio o preo corrente de mercado sem nenhum desconto ou vantagem.
Dizem isso porque qualquer vantagem ser fruto de negociao e, portan-
to um ganho extra para a empresa, se utilizarmos o custo de reposio pelo
preo ajustado, ento perderemos essa vantagem! [...]
Disponvel em: <www.grupoempresarial.adm.br/download/uploads/Formacao%20
Preco%20de%20Venda_%20historico_M5_AR.pdf >. Acesso em: 15 nov. 2007.
1. A comercial Tico & Teco utilizava inventrio permanente pelo critrio
UEPS, sabendo que no havia Estoque Inicial no incio do ms de mar-
o, considerando os dados abaixo calcule o valor do Custo das Merca-
dorias Vendidas (CMV).
303
dia 01/03/X1, compra de 60 unidades a $160,00 cada;
dia 10/03/X1, venda de 5 unidades a $200,00 cada;
dia 20/03/X1, compra de 80 unidades, a $180,00 cada;
dia 31/03/X1, venda de 40 unidades, a $220,00 cada.
2. Com estes dados calcule o Estoque Final (EF).
3. Ainda com os mesmos dados calcule o Resultado com Mercadorias
(RCM).
Custo mdio
Apurao contbil
importante ressaltar que, durante o exerccio social de uma empresa,
acontecem as operaes com mercadorias gerando compras para abaste-
cer o estoque, com a fnalidade de vender essas mercadorias para auferir re-
ceitas; e com essas receitas tambm pagar as compras realizadas a prazo e
futuras compras vista, com o objetivo de que, ao fnal do perodo, renda
lucro como resultado dessas operaes. Mas para que tudo isso acontea
de maneira ordenada, necessrio manter um controle atravs da apurao
contbil, efetuando os lanamentos contbeis, utilizando o mecanismo de
dbito e crdito, registrando em livros contbeis, tais como os livros Dirio e
Razo, procedendo assim escriturao.
O mtodo do Custo Mdio tambm utilizado no inventrio permanente,
que um sistema de avaliao de estoques para controlar estoques; e, se
usado de forma efciente e efcaz, pode ajudar muito na gesto de estoques,
minimizando os desperdcios, os bices; maximizando resultado favorvel
porque, aps a realizao de cada venda, o custo das mercadorias vendidas
(CMV) facilmente calculado, atravs da fcha de controle de estoque, resul-
tando no monitoramento constante; podendo, dessa forma, saber o custo
(CMV) e o lucro bruto (RCM) a qualquer momento, possibilitando tomar deci-
ses, tornando a administrao de uma empresa, principalmente de grande
porte, mais dinmica.
306
Contabilidade Geral
Representao grfca
Inventrio Peridico
Custo Especfco
PEPS
UEPS
Custo Mdio
Custo Mdio
Quando falamos que o mtodo de avaliao do estoque Custo Mdio,
estamos nos referindo s entradas e s sadas de estoque que acontecem da
seguinte forma:
A cada nova compra de mercadorias se calcula uma mdia para avaliao
do estoque, obtida pela soma do saldo ($) existente, em data anterior, mais
o valor ($) da referida compra; dividida pela soma das quantidades (anterior
+ atual). Vejamos:
Custo mdio = ($) Saldo anterior + ($) Compras atuais
Quantidade anterior (un.) + Quantidade atual (un.)
Isso ocorre independente de se ter uma economia infacionria ou defa-
cionria. Na infacionria, onde h uma elevao dos preos, o custo mdio
tende a se elevar. J na economia defacionria, acontece o inverso; ou seja,
o custo mdio tende a diminuir.
Nos dois casos, por se calcular uma nova mdia a cada compra de merca-
dorias (levando-se em conta que os valores praticados so diferentes), h um
oscilao na mdia, por isso chamada Mdia Ponderada Mvel.
Esse mtodo, em comparao com os outros mtodos (PEPS e UEPS),
consiste em ter sempre, numa economia infacionria ou defacionria, os
307
Operaes com mercadorias Custo mdio
valores do CMV, do estoque fnal (EF) e do RCM, sempre intermedirios. Isso
acontece em virtude de termos as sadas do estoque pelos preos mdios;
gerando assim um custo de mercadorias intermedirio; conseqentemente,
a cada custo intermedirio tem-se um lucro intermedirio. Esse mtodo
aceito pela legislao fscal do Brasil.
Ento:
Economia defacionria
e
Economia infacionria
Custo
mdio
CMV intermedirio
EF intermedirio
RCM intermedirio
Exemplo de mtodo Custo Mdio, economia infacionria:
Sabendo-se que o estoque da Cia. Comercial Cascamdia, no incio do
perodo, era de 80 unidades da mercadoria X a $16,00 por unidade; e que
houve no decorrer do perodo algumas transaes; pede-se:
calcule o CMV;
calcule o EF;
calcule a receita de vendas; e
calcule o RCM.
(01/04/X1) compra vista em dinheiro de 120 unidades a $18,00;
(01/05/X1) compra vista em cheque de 100 unidades a $19,00;
(15/05/X1) venda a prazo de 240 unidades a $32,00; e
(01/06/X1) compra a prazo de 100 unidades a $23,00.
Compras e Venda sem ICMS.
Dados
(Transaes
do perodo)
Clculo
308
Contabilidade Geral
[(160un. x $21,05)] = $ 4.272,00
EF
EI CL
Custo Mdio
CMV
Contabilizao
Livro Dirio
Mercadorias
a Caixa $2.160,00
Mercadorias
a Banco conta Movimento $1.900,00
Clientes
a Vendas $7.680,00
CMV
Mercadorias
Vendas
a RCM $7.680,00
RCM
a CMV $4.272,00
Compras
Compras
Vendas
Custos das
vendas
Compras
Apurao
Resultado
309
Razonetes
Mercadorias Caixa
Banco c/
Movimento
(EI)1.280,00 4.272 (3.1) 2.160,00(1) 1.900,00 (2)
(1) 2.160,00
(2) 1.900,00
(4) 2.300,00
7.640,00 4.272,00
3.368,00 EF
2.300,00 (4) (5) 7.680,00 7.680 (3) 7.680,00 (3)
RCM CMV
(6) 4.272,00 7.680,00 (5) (3.1) 4.272,00 4.272,00 (6)
3.408,00

Lucro Bruto
310
Contabilidade Geral
Ficha de Controle de Estoques
(Sistema Custo mdio)
Espcie:
Unidade:
Data
Entrada Sada Saldo
Quant.
Valor
Quant.
Valor
Quant.
Valor
01/04/X1 120 18,00 2.160,00 200 17,20 3.440,00
01/05/X1 100 19,00 1.900,00 300 17,80 5.340,00
15/05/X1 240 17,80 4.272,00 60 17,80 1.068,00
01/06/X1 100 23,00 2.300,00 160 21,05 3.368,00
Soma 320 6.360,00 240 4.272,00 160 3.368,00
A cada compra de mercadorias para abastecer o estoque, quando o valor
unitrio de compra for diferente do valor unitrio do estoque em data imedia-
tamente anterior, procederemos ao clculo da nova mdia da seguinte forma:
Saldo total em $ (data anterior) +
Compra total em $ (data atual)
Quantidade total do saldo (data anterior) +
Quantidade total da compra (data atual)
Custo Mdio =
= = $17,20
Custo Mdio
(01/04/X1)
=
$1.280,00 + $2.160,00
80 unidades + 20 unidades
$3.440,00
200 un.
= = $17,80
Custo Mdio
(01/05/X1)
=
$3.440,00 + $1.900,00
$5.340,00
300 un.
= = $21,05
Custo Mdio
(01/06/X1)
=
$1.068,00 + $2.300,00
$3.368,00
160 un.
311
Quadro comparativo
Neste quando comparativo pode-se analisar como fcaria o CMV, o RCM e
o EF nos trs mtodos de avaliao de estoques PEPS, Custo Mdio e UEPS:
Mtodos Vendas CMV RCM EF Anlise
PEPS $7.680,00 $4.200,00 $3.480,00 $3.440,00 CMV <
RCM >
Custo
mdio
$7.680,00 $4.272,00 $3.408,00 $3.368,00 CMV>
RCM<
UEPS $7.680,00 $4.380,00 $3.300,00 $3.260,00 CMV >
RCM <
Observe que o mtodo UEPS apresenta o maior (>) custo (CMV) e o menor
(<) lucro (RCM). Isso acontece pelo fato das sadas do estoque em ser pelos
valores atuais (maiores), provocando um custo elevado; o que conseqente-
mente ocasiona uma reduo do lucro. Por essa razo, a legislao fscal do
Brasil no admite a prtica desse mtodo pelas empresas sediadas no Brasil
e que estejam obrigadas a declararem o Imposto de Renda baseado no lucro
fscal; pois a base de clculo fcaria menor.
Observe o exemplo a seguir:
A empresa comercial Sonoleve que comercializa mercadorias e controla
o seu Estoque mtodo permanente e critrio Custo Mdio, durante o ms de
agosto, realizou as transaes infracitadas, sabendo-se que o seu estoque no
incio do ms de agosto era de 10 unidades avaliadas a $ 10,00 cada uma:
$12,00 por unidade;
$15,00 por unidade;
20/08 vendeu a prazo 20 unidades de mercadorias por um preo de
$30,00 por unidade;
$20,00 por unidade.
312
Contabilidade Geral
Calcule as vendas, o CMV, o lucro bruto e o estoque fnal pelo mtodo e
critrio do Custo Mdio.
Critrio
Entradas Sadas (CMV) Saldo
Quant.
(Un.)
Preo
unit. ($)
Total
($)
Quant.
(Un.)
Preo
unit. ($)
Total
($)
Quant.
(Un.)
Preo
unit. ($)
Total
($)
Custo
Mdio
Estoque inicial 10 10,00 100,00
10 12,00 120,00 20 11,00 220,00
10 15,00 150,00 30 12,33 370,00
20 12,33 246,60 10 12,33 123,40
10 20,00 200,00 20 16,17 323,40
Total 30 470,00 20 246,60 20 323,40
CL CMV EF
CMV = EI + CL EF
CMV = $100,00 + $470,00 $323,40
CMV = $246,60
VL = 20 unidades x $30,00
VL = $600,00
RCM = VL CMV
RCM = $600,00 $246,60
RCM = $353,40 Lucro Bruto
Clculo do Custo Mdio (CM)
10/08 CM
1
= = $11,00
$100,00 + $120,00
10un. + 10un.
=
$220,00
20un.
19/08 CM
2
= = $12,33
$220,00 + $150,00
20un. + 10un.
=
$370,00
30un.
22/08 CM
3
= = $16,17
$123,40 + $200,00
10un. + 10un.
=
$323,40
20un.
313
Registro de inventrio normas sobre escriturao
Leis que regem o registro de inventrio
A escriturao do livro Registro de Inventrio exigida pelas legislaes do
Imposto de Renda, do ICMS e do IPI.
Analisamos abaixo os aspectos ligados legislao do Imposto de Renda.
Portanto, o contribuinte obrigado escriturao do mencionado Livro deve
observar, alm das regras expostas a seguir, os demais dispositivos relaciona-
dos com a legislao do ICMS de cada Estado e do IPI.
Empresas obrigadas
As pessoas jurdicas, inclusive as empresas individuais, sujeitas tributao
com base no lucro real ou presumido, devem possuir e escriturar o livro Regis-
tro de Inventrio, sob pena de serem tributadas com base no lucro arbitrado.
Escriturao poca do balano
Por ocasio de cada balano de apurao defnitiva do imposto, as empre-
sas tributadas pelo lucro real devem arrolar, no livro Registro de Inventrio, as
mercadorias para revenda e em almoxarifado, os produtos manufaturados e
os bens existentes no encerramento do perodo de apurao.
Portanto, o Livro Registro de Inventrio deve ser escriturado no encerramento:
a) de cada trimestre do ano-calendrio, no caso de empresas que adotem
a apurao trimestral do IRPJ e da CSLL, instituda pela Lei 9.430/96;
b) do balano anual de 31 de dezembro, pelas empresas que optarem pelo
regime de estimativa;
c) do perodo de apurao relativo incorporao, fuso, ciso ou encer-
ramento de atividades.
314
Contabilidade Geral
Prazo para escriturao
e legalizao do Livro Lucro Real Trimestral
De acordo com o 2. do artigo 3. da Instruo Normativa 56 DRF/92,
as pessoas jurdicas, que nos anos-calendrio de 1992 a 1996 se enqua-
draram no lucro real mensal, tiveram como data-limite para escriturao
e legalizao do Livro Registro de Inventrio aquela prevista para o paga-
mento do Imposto de Renda correspondente a cada ms. Com o advento
do lucro real trimestral, nosso entendimento que a data-limite para es-
criturao e legalizao do livro Registro de Inventrio seja a data prevista
para o pagamento da primeira quota ou quota nica do imposto referente
a cada trimestre de apurao.
Lucro real anual
A Secretaria da Receita Federal dispensa as pessoas jurdicas da escri-
turao do Livro Registro de Inventrio poca dos balanos/balancetes
intermedirios levantados para suspender ou reduzir o pagamento do im-
posto mensal.
Portanto, essas empresas, bem como aquelas que durante todo o ano-ca-
lendrio pagarem Imposto de Renda com base na receita bruta e acrscimos
tero como data-limite para a escriturao e legalizao do Livro Registro de
Inventrio aquela prevista para a entrega da Declarao de Informaes Eco-
nmico-Fiscais da Pessoa Jurdica (DIPJ).
Tributao pelo lucro presumido
As empresas que estiverem sob o regime do lucro presumido devem
manter escriturao contbil completa, nos termos da legislao comercial,
podendo, excepcionalmente, escriturar somente o Livro Caixa, no qual dever
constar toda a movimentao fnanceira, inclusive a bancria.
A empresa estar obrigada, tambm, a manter o Livro Registro de Invent-
rio, no qual devero constar registrados os estoques existentes no trmino do
ano-calendrio abrangido pelo regime de tributao simplifcada.
315
ME e EPP inscritas no simples
Embora dispensadas de escriturao comercial, as microempresas e
empresas de pequeno porte inscritas no Sistema Integrado de Pagamento
de Impostos e Contribuies (SIMPLES) so obrigadas a manter Livro Re-
gistro de Inventrio, devidamente autenticado pelo rgo competente, no
qual devero ser escriturados os estoques existentes no trmino de cada
ano-calendrio.
Modelo do livro
A legislao do Imposto de Renda no estabelece modelo especfco para
o Livro Registro de Inventrio, podendo o contribuinte criar modelo prprio,
ou adotar o Livro Modelo 7 exigido pela legislao do IPI e do ICMS (Convnio
SINIEF/70), ou mesmo substitu-lo por srie de fchas numeradas. admissvel,
ainda, a utilizao do sistema de processamento de dados, no qual o livro e as
fchas so substitudos por formulrios contnuos, com subdivises numera-
das em ordem seqencial, mecnica ou tipogrfca.
Qualquer que seja a forma escolhida, recomendvel que a pessoa jurdica
mantenha a escriturao em um nico Registro de Inventrio, que satisfaa,
simultaneamente, s legislaes de outros tributos, como o caso do IPI e do
ICMS. Para tanto, indispensvel que a pessoa jurdica faa, no modelo adota-
do, as adaptaes necessrias capazes de torn-lo adequado para atender s
disposies de cada legislao especfca.
Em qualquer hiptese, no admitida, em substituio ao Livro Registro
de Inventrio, a utilizao de fchas para registro de movimentao de esto-
ques, ou lanamento, nesse livro, de operaes correntes das atividades do
contribuinte.
importante ressaltar, ainda, que, se a escriturao for efetuada com a uti-
lizao de sistemas mecanizados e eletrnicos, ou de qualquer outro processo
copiativo ou de reproduo, deve ser garantida a nitidez e a indelebilidade,
sem emendas ou rasuras.
316
Contabilidade Geral
Termo de abertura e de encerramento
O Livro Registro de Inventrio, inclusive sob a forma de fchas, deve conter,
respectivamente, na primeira e nas ltimas pginas numeradas, os Termos de
Abertura e de Encerramento, preenchidos com os dados identifcadores da
empresa e a sua destinao.
Sistema de processamento de dados
No caso de utilizao do sistema de processamento de dados, os Termos
de Abertura e de Encerramento devem ser lavrados aps a encadernao dos
formulrios contnuos em forma de livro, a ser autenticado.
O Termo de Abertura do livro contendo os formulrios contnuos deve de-
clarar, sob pena de responsabilidade, o nmero de folhas j escrituradas, a fm
de serem resguardadas a segurana e a inviolabilidade da escriturao.
Autenticao
O Registro de Inventrio deve ser registrado e autenticado pelo Departa-
mento Nacional de Registro do Comrcio (DNRC), pelas Juntas Comerciais ou
reparties encarregadas do Registro do Comrcio.
Quando se tratar de sociedades civis, o registro e a autenticao sero efe-
tuados pelo Cartrio de Registro de Ttulos e Documentos ou o de Registro
Civil das Pessoas Jurdicas, onde se acharem registrados os atos constitutivos
da sociedade. Esse registro deve ser efetuado pelo contribuinte do ICMS e do
IPI, ainda que o livro tenha sido submetido ao visto do Fisco Estadual.
Momento da autenticao
O Registro de Inventrio, seja em forma de livros ou fchas, deve ser legali-
zado antes do incio de sua escriturao.
Sistema de processamento de dados
No caso de utilizao do sistema de processamento de dados, a autentica-
o dos formulrios contnuos dever ser feita aps a escriturao, encader-
nao e lavratura dos Termos de Abertura e de Encerramento.
317
Inexigibilidade dos livros ou fchas anteriores
A autenticao do Livro Registro de Inventrio, nos rgos de Registro do
Comrcio, no depende da apresentao dos livros anteriormente autentica-
dos, cabendo queles rgos manter o controle e registro de livros e fchas
autenticadas, em instrumento prprio.
Responsvel legal
Os Termos de Abertura e de Encerramento devem ser datados e assinados pelo
comerciante ou por seu procurador, e por contabilista legalmente habilitado.
Nas localidades em que no haja profssional habilitado, os Termos de
Abertura e de Encerramento sero assinados apenas pelo comerciante ou
seu procurador.
Contedo do inventrio
O inventrio deve abranger todas as mercadorias, matrias-primas, produ-
tos acabados e em elaborao, assim como todos os bens em almoxarifado,
existentes poca do encerramento do perodo de apurao, quer estejam
em poder da empresa, quer sob a custdia de terceiros.
Bens em estoque
As mercadorias, matrias-primas, produtos acabados e os bens em
almoxarifado, inclusive materiais de consumo, devem ser discriminados
individualmente, com especifcaes que identifquem sua natureza, unidade,
quantidade, valor unitrio e valor total de cada um, bem como o valor global
por agrupamento.
Materiais de embalagem
Os materiais adquiridos para acondicionamento dos produtos ou bens ob-
jetos das transaes da empresa integram os custos dos mesmos.
Na data do encerramento do balano, o saldo no aplicado desses mate-
riais deve ser includo no Ativo Circulante e escriturado no Livro Registro de
Inventrio.
318
Contabilidade Geral
Mercadorias de terceiros
As mercadorias de propriedade de terceiros que estejam em poder da em-
presa no so consideradas para efeito do Imposto de Renda. Logo, o critrio
da incluso de mercadorias no inventrio para essa legislao a propriedade,
e no a posse. No entanto, as legislaes do ICMS e do IPI exigem o inventrio
parte das mercadorias pertencentes a terceiros.
Portanto, mesmo no sendo consideradas para efeito da legislao do Im-
posto de Renda, essas mercadorias devem ser escrituradas no Livro Registro
de Inventrio para atender s legislaes do ICMS e do IPI.
Unidades imobilirias
O contribuinte que exercer atividade imobiliria deve escriturar o livro
Registro de Inventrio, discriminando as unidades existentes em estoque na
data do balano, da seguinte forma:
a) os imveis adquiridos para venda, um por um;
b) os terrenos originados de desmembramento ou loteamento, por con-
junto de lotes com idntica dimenso ou por quadras, quando referen-
tes a um mesmo empreendimento. Se o contribuinte preferir, pode dis-
criminar terreno por terreno;
c) as edifcaes decorrentes de incorporao imobiliria, inclusive os
terrenos, por conjunto de unidades autnomas com idntica rea de
construo e mesmo padro de acabamento, desde que se refram a
um mesmo empreendimento, ou, ainda, unidade por unidade, a crit-
rio do contribuinte;
d) os prdios construdos para a venda e respectivos terrenos, prdio por
prdio.
Excluso do ICMS dos estoques
A legislao do Imposto de Renda determina que as empresas devem ex-
cluir do custo de aquisio de mercadorias para revenda ou das matrias-pri-
mas o valor do ICMS recupervel, destacado na nota fscal.
Nas legislaes estaduais do ICMS no existe esta determinao, devendo
319
a escriturao do Livro Registro de Inventrio ser efetuada com a incluso da
parcela relativa ao ICMS.
Dessa forma, o contribuinte deve proceder escriturao do referido livro
normalmente, considerando a parcela relativa ao ICMS.
Para atender exigncia do Imposto de Renda, o contribuinte deve evi-
denciar o valor do ICMS da seguinte forma:
na coluna Observaes, registrar a quantia correspondente ao valor
do ICMS relativo a cada mercadoria;
no fnal sero somadas as duas colunas, deduzindo-se do total da
coluna Mercadorias a somado ICMS nela contido, encontrado no so-
matrio da coluna Observaes; e fnalmente
demonstrar esses valores atravs de um resumo no encerramento do
inventrio no livro.
Disponvel em: Registro de Inventrio normas sobre escriturao.<www.sebraees.com.
br/tributos/pag_det_ori_fs.asp?cod_assunto=203> Acesso em: 23 fev. 2006.
1. Com os dados a seguir, responda s questes, sabendo que no h es-
toque inicial no incio do ms de maro, na comercial Tico & Teco que
utiliza o inventrio Permanente pelo critrio de Custo Mdio. Calcule o
Custo Mdio das mercadorias.
Dia 01/03/X1, compra de 60 unidades a $160,00 cada.
Dia 10/03/X1, venda de 5 unidades a $200,00 cada.
Dia 20/03/X1, compra de 80 unidades, a $180,00 cada.
Dia 31/03/X1, venda de 40 unidades, a $220,00 cada.
2. Qual o valor do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV)?
3. Qual o valor do Estoque Final (EF)?
4. Qual o valor do Resultado com Mercadorias (RCM)?
Gabarito
1. O objeto da Contabilidade o patrimnio das aziendas.
2. O objetivo da Contabilidade controlar o patrimnio das aziendas.
3. A fnalidade da Contabilidade gerar informaes a respeito das azien-
das, de carter econmico e fnanceiro.
4. O campo de aplicao da Contabilidade so todas as pessoas que pos-
suam patrimnio. So todas as aziendas.
5. Os usurios da Contabilidade so todas as pessoas (fsicas ou jurdi-
cas) interessadas em obter informaes sobre o patrimnio de todas
as aziendas.
6. A palavra azienda.
7. Demonstraes contbeis, a escriturao ou registros permanentes
e sistemticos, documentos, livros, planilhas, listagens, notas expli-
cativas, mapas, pareceres, laudos, diagnsticos, prognsticos, descri-
es crticas.
Patrimnio
1. Funes tcnicas, funes comerciais, funes fnanceiras, funes de
segurana, funes contbeis e funes administrativas.
2. um conjunto formado por bens, direitos e obrigaes de uma pessoa
fsica ou jurdica, ou seja, de uma azienda.
3. So todas as coisas capazes de satisfazer as necessidades humanas.
4. Do ponto de vista contbil, alm de serem todas as coisas capazes de
satisfazer as necessidades humanas, tem que ser suscetvel de avalia-
o econmica; mensurvel.
Contabilidade Geral
322
Os bens se subdividem em bens numerrios, bens de uso, de consu-
mo, fxos ou imobilizados, bens de renda e bens de venda.
5. Na Contabilidade, a palavra direito signifca tambm poder legtimo;
por isso, quando a empresa vende prazo, ela tem o poder legtimo de
receber o crdito concedido. Exemplo: Duplicatas a receber
6. A palavra obrigao quer dizer imposio, dvida. Exemplo: Duplicatas
a pagar.
7.
Patrimnio
Ativo Passivo
Bens
Direitos
Obrigaes
8.
Balano patrimonial
Ativo Passivo
Bens
Direitos
Obrigaes
Patrimnio lquido
Situaes Lquidas patrimoniais (SLP)
1. Situao Lquida patrimonial.
2. Obrigaes $ 20.000.
Gabarito
323
3. B+D>OB
4. B+D<OB
5. Patrimnio lquido, obrigaes e Ativo (bens e direitos).
Atos e fatos
1. Atos administrativos so aqueles que ocorrem na empresa e no
provocam modifcaes ou alteraes no patrimnio. Fatos cont-
beis so aqueles que provocam modifcaes, alteraes no patrim-
nio, podendo ou no alterar o Patrimnio lquido de empresa.
2. Os fatos permutativos so fatos contbeis que representam trocas en-
tre elementos ativos, passivos ou entre ambos simultaneamente, sem
provocar variaes no Patrimnio lquido. Os fatos modifcativos so
fatos contbeis que provocam variaes no Patrimnio lquido, para
mais ou para menos. Os fatos mistos so fatos contbeis que envol-
vem, ao mesmo tempo, um fato permutativo e um fato modifcativo.
3. Modifcativo pelo aumento.
4. Misto pela diminuio.
Contas
1. Quando os valores dos crditos foram maiores que os valores de dbitos.
2. O elenco de contas envolve a intitulao da conta, isto , o nome
de cada conta que expressar o aspecto qualitativo do patrimnio;
e o cdigo de cada conta que indicar o grupo ou subgrupo a que a
conta pertence.
3. O manual de contas envolve a funo de cada conta que diz para que
serve, o funcionamento de cada conta que diz em que situao a con-
ta ser debitada ou creditada, e a natureza do saldo de cada conta
que diz se devedora ou credora.
4. Caixa Ativo/Ativo Circulante/Disponibilidades.
Duplicatas a receber Ativo/Ativo circulante/Crditos ou Ativo/Ativo
realizvel longo prazo/Crditos.
Contabilidade Geral
324
Veculos Ativo/Ativo Permanente/Imobilizado.
Salrios a Pagar Passivo/ Passivo circulante/ Obrigaes operacio-
nais/ Obrigaes trabalhistas.
Capital Subscrito Passivo/ Patrimnio lquido/ Capital Social.
Escriturao
1. 1. frmula ou frmula simples.
2. 2. frmula.
3. 3. frmula.
4. Unilaterais so as contas que s recebem valores a dbito ou a crdi-
to, ou seja, lanamentos somente a dbito ou somente a crdito, como
o caso de despesas e receitas, as contas de resultado.
Bilaterais so as contas que recebem lanamentos de valores a dbito
e a crdito constantemente, como as contas patrimoniais (bens, direi-
tos, obrigaes, Patrimnio lquido) que so debitadas e creditadas
vrias vezes durante o exerccio social.
1. Receitas = 50.000
Despesas = (70.000)
Resultado = (20.000)
O resultado ser prejuzo de 20.000.
2. Receita a venda de bens, produtos e/ou servios ou receita a varia-
o positiva do Patrimnio lquido.
3. Despesa o consumo de bens e/ou utilizao de servios, objetivando
a obteno de receita, ou a variao negativa do Patrimnio lquido.
4. Balancete de verifcao o mapeamento dos saldos das contas extra-
das do Livro Razo.
Gabarito
325
5. Dbito e crdito so os mecanismos utilizados para movimentar os
saldos das contas.
6. As contas patrimoniais do ativo, as contas de resultado e as despesas
e custos.
7. As contas patrimoniais do passivo e patrimnio lquido e as receitas
(contas de resultado).
Demonstraes fnanceiras: Balano patrimonial
1. Ativo imobilizado refere-se aos bens destinados manuteno das
atividades da empresa, ou exercidos com esta fnalidade, inclusive os
de propriedade industrial (patentes) ou comercial (marcas).
Ativo investimento refere-se aos bens no destinados manuten-
o das atividades da empresa, como, obras de arte, imveis para
renda (alugados).
2. Os bens tangveis so bens materiais, concretos, corpreos, ou seja,
que se pode tocar, tais como imveis, veculos, mquinas. Os imveis
estaro classifcados no Imobilizado, se for para uso da empresa, caso
contrrio, estaro classifcados em Investimentos (Ativo Permanente)
se for arrendado.
Os bens intangveis so bens imateriais, abstratos, incorpreos, ou
seja, que no se pode tocar, tais como marcas, patentes, fundo de co-
mrcio, benfeitorias em imveis de terceiros que do ponto de vista
contbil intangvel, pois o imvel pertence a um terceiro, logo a ben-
feitoria intangvel.
3. Contas retifcadoras ou redutoras so aquelas que provocam mudan-
as, retifcam ou reduzem os saldos das contas. Podem estar no Ativo
ou no Passivo (Exigvel e no-exigvel). Tero saldos credores se estive-
rem no Ativo e saldos devedores se estiverem no Passivo.
4.
a) A conta Caixa deveria fcar como primeira conta, pois possui grau de
liquidez maior que as outras contas descritas no exerccio.
Contabilidade Geral
326
b) A conta mquinas no deveria estar classifcada no Ativo circulante, a
correta classifcao seria no Ativo permanente.
c) As designaes genricas como diversas contas ou contas-corren-
tes so vedadas a utilizao segundo a Lei 6.404/76 (Lei das Socieda-
des por Aes).
Demonstraes fnanceiras: Demonstrao do Resultado
do Exerccio
1. Receita operacional lquida = 232.000, sendo (280.000 48.000)
2. Resultado operacional bruto = 152.000 , sendo (232.000 80.000)
3. Resultado operacional lquido = 74.400, sendo (152.000 26.800
39.200 + 4.400 21.200 + 5.200)
4. Resultado do exerccio antes da CSLL e IR = 70.800, sendo (74.400 +
5.200 8.800)
5. Resultado Antes do IR (LAIR)= 64.428, sendo ( 70.800 6.372)
6. Resultado Lquido do Exerccio (RLE) = 35.303,44, sendo ( 64.428 -
10.620 - 18.504,56)
1. Descontos comerciais obtidos, abatimentos sobre compras, devolues
de compras, seguros sobre compras e frete (transportes) sobre compras.
2. Descontos comerciais concedidos, abatimentos sobre vendas, devolu-
es de vendas e impostos sobre vendas.
3. So consideradas como receita para a empresa, ou seja, receita comer-
cial (operacional), pois uma conta de resultado.
4. So consideradas com despesas para empresa, ou seja, despesa co-
mercial (operacional), pois uma conta de resultado.
5. Descontos fnanceiros obtidos so considerados como receita para a
empresa, ou seja, receita fnanceira (operacional).
Gabarito
327
Os descontos fnanceiros concedidos so considerados como despe-
sas para a empresa, ou seja, despesa fnanceira (operacional), ambas so
contas de resultado.
6. Os abatimentos sobre compras so considerados como receita para
empresa, ou seja, receita operacional (comercial).
Os abatimentos sobre vendas so considerados como despesa para a
empresa, ou seja, despesa operacional(comercial).
1. $196.000 (Vendas brutas = vendas antes das dedues relativas s
vendas)
2. Abatimentos sobre vendas $7.400
Devolues de vendas (relativas s vendas de X4) $8.200
Descontos incondicionais concedidos $22.000
Impostos e contribuies sobre vendas $18.000
$55.600
3. $196.000 [Vendas brutas = vendas antes das dedues] () $55.600
[Vendas lquidas = vendas aps as dedues] = $140.400
4. $74.000 (Compras brutas = compras antes das dedues relativas s
compras)
5. Devolues de compras $8.000
Descontos incondicionais obtidos $4.000
$12.000
6. 74.000 [Compras brutas = compras antes das dedues] () $12.000
[Compras lquidas = compras aps as dedues] + $6.000 [fretes so-
bre compras] = $68.000
7. CMV = EI + CL EF $26.000 + $68.000 - $30.000 = $64.000
Contabilidade Geral
328
1. Porque a conta mercadorias assume duas funes ao mesmo tempo,
conta patrimonial e conta resultado.
2.
Mercadorias
30.000 10.000
50.000 100.000
11.000
19.000
3. Porque a conta mercadorias assume apenas a funo da conta patri-
monial, e as contas de resultado so distribudas ou desdobradas em
vrias contas prprias.
4.
Mercadorias Compras Devoluo de compras
30.000 50.000 10.000

Vendas Devoluo de vendas
100.000 11.000

1.
a) O valor do Custo da Mercadoria Vendida (CMV):
CMV = (4 automveis x $40.000) + ( 4 automveis x $60.000)
Gabarito
329
CMV = $160.000 + $240.000
CMV = $400.000
b) O valor do Estoque Final (EF):
EF = [ (20 automveis 4 automveis) x 40.000) ] + [ (10 automveis 4 auto-
mveis) x 60.000) ]
EF = (16 x $40.000) + (6 x $60.000)
EF = $640.000 + $360.000
EF = $1.000.000
c) O resultado com mercadorias (RCM) pelo mtodo do custo especfco:
RCM = [ (4 automveis x $50.000) + (4 automveis x $ 80.000) ]
$400.000
RCM = ($200.000 + $320.000) $400.000
RCM = $520.000 $400.000
RCM = $120.000
2. O valor do CMV e do Estoque Final (EF)
CMV = ($60 x $160) + ($80 x $180) - $16.800
CMV = $7.200
EF = [ (60 unidades da 1.
a
compra 45 unidades do total das vendas) x
$160) ] + (80 x $180)
EF = (15 unidades x 160) + $14.400
EF = $2.400 + 14.400
EF = $16.800
3. A Receita Com Mercadorias (RCM) pelo mtodo do PEPS:
RCM = (5 unidades x $200) + (40 unidades x $220) $7.200
RCM = $1.000 + $8.800 $7.200
RCM = $2.600
Contabilidade Geral
330
1. CMV = ($60 x $160) + ($80 x $180) - $16.000
CMV = $9.600 + $14.400 - $16.000
CMV = $8.000
2. EF = [ (60 unidades 5 unidades) x 160) ] + [ (80 unidades 40 unida-
des) x $ 180) ]
EF = $8.800 + $7.200
EF = $16.000
3. RCM = [ (5 unidades x $200) + (40 unidades x $220) ] - $8.000
RCM = ( $1.000 + $8.800 ) $8.000
RCM = $9.800 $8.000
RCM = $1.800
1. Custo mdio = 8.800 + $14.400 = $23.200 = 171,85
55 unidades + 80 unidades 135 unidades
2. O valor do Custo das Mercadorias Vendidas (CMV)
CMV = ( 5 unidades x $160) + ( 40 unidades x $171,85)
CMV = $800 + $6.874
CMV = $7.674
3. O valor do Estoque Final (EF )?
EF = 95 unidades x $171,85
EF = $16.326
Gabarito
331
4. O valor do Resultado Com Mercadorias (RCM)?
RCM = [ ( 5 unidades x $200) + (40 unidades x $220) ] $7.674
RCM = ($1.000 + $8.800) $7.674
RCM = $2.126
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1. Entre os itens abaixo, qual no faz parte dos objetivos da Contabilidade?
a) Evitar fraudes e erros.
b) Registrar os fatos contbeis.
c) Evidenciar aspectos qualitativos e quantitativos.
d) Controlar o patrimnio.
2. Quantos e quais so os princpios da Contabilidade regulamentados
atravs da Resoluo do Conselho Federal de Contabilidade (CFC) 750,
de 29 de dezembro de 1993?
a) So 4 (quatro). O princpio da entidade, o da continuidade, o da
oportunidade e o do registro pelo valor original.
b) So 5 (cinco). O princpio da entidade, o da continuidade, o da
oportunidade, e o do registro pelo valor original e o da utilizao
monetria.
c) So 6 (seis). O princpio da entidade, o da continuidade, o da opor-
tunidade, o do registro pelo valor original, o da utilizao monet-
ria e o da competncia.
d) So 7 (sete), o princpio da entidade, o da continuidade, o da opor-
tunidade, o do registro pelo valor original, o da utilizao monet-
ria, o da competncia e o da prudncia.
3. A fnalidade da Contabilidade :
a) evitar fraudes e erros.
b) gerar informaes sobre o patrimnio.
c) registrar os fatos.
d) controlar o patrimnio.
338
Contabilidade Geral
Patrimnio
1. Considerando bens, como podemos classifcar dinheiro em espcie?
a) Bens numerrios.
b) Bens de uso.
c) Bens de renda.
d) Bens de venda.
2. Considerando bens, como podemos classifcar os imveis?
a) Bens numerrios.
b) Bens de uso.
c) Bens de renda.
d) Bens de venda.
1. Para a situao lquida patrimonial de uma empresa qualquer ser posi-
tiva, ativa ou superavitria, temos:
a) B + D < OB
b) B + D = OB
c) B + D > OB
d) B = OB
2. Para a situao lquida patrimonial de uma empresa qualquer ser ne-
gativa, passiva ou defcitria, temos:
a) B + D < OB
b) B + D = OB
c) B + D > OB
d) D = OB
339
3. Para a situao lquida patrimonial de uma empresa qualquer ser
nula, temos:
a) B + D < OB
b) B + D = OB
c) B + D > OB
d) B = OB
Atos e fatos
1. Numa empresa, quando o Ativo diminui () e o Patrimnio Lquido di-
minui (), ao mesmo tempo, acontecendo a modifcao do Patrim-
nio Lquido, temos um:
a) fato modifcativo pela diminuio.
b) fato modifcativo pelo aumento.
c) fato misto pela diminuio.
d) fato misto pelo aumento.
2. Numa empresa, quando o Passivo aumenta (+) e o Patrimnio Lquido
diminui (), ao mesmo tempo, acontecendo a modifcao do Patrim-
nio Lquido, temos um:
3. Numa empresa, quando o Ativo aumenta (+) e o Patrimnio Lquido
tambm aumenta(+) ao mesmo tempo, acontecendo a modifcao
do Patrimnio Lquido, temos um:
340
Contabilidade Geral
4. Numa empresa, quando o Ativo diminui (), o Passivo diminui () e
o Patrimnio Lquido tambm diminui (), ao mesmo tempo, aconte-
cendo a permuta entre Ativo e Passivo e a modifcao do Patrimnio
Lquido, temos um:
5. Numa empresa, o Ativo diminui (), o Ativo aumenta (+) e o Patrim-
nio Lquido aumenta (+), ao mesmo tempo, acontecendo a permuta
entre Ativo e Ativo e a modifcao do Patrimnio Lquido, temos um:
Contas
1. A conta Duplicatas a receber, no plano de contas, est localizada no Ativo:
a) circulante.
b) Passivo permanente.
c) permanente.
d) Patrimnio lquido.
2. A conta Fornecedores, no plano de contas, est localizada no Passivo:
a) circulante.
b) permanente.
c) Ativo circulante.
341
3. No plano de contas, o subgrupo Reservas de capital faz parte do grupo:
a) Passivo circulante.
b) Passivo exigvel a longo prazo.
c) Resultado de exerccios futuros.
Escriturao
1. Quanto s frmulas de lanamentos, quando ocorre a compra de um
terreno vista, em dinheiro, no valor $500.000,00, qual a frmula que
ser utilizada na escriturao?
a) Primeira frmula.
b) Segunda frmula.
c) Terceira frmula.
d) Quarta frmula.
2. Quanto s frmulas de lanamentos, quando ocorre a venda de um
terreno, em parcelas, sendo $200.000,00 vista e o restante em dez
parcelas de $25.000,00, totalizando $450.000,00, qual a frmula que
ser utilizada na escriturao?
a) Primeira frmula.
b) Segunda frmula.
c) Terceira frmula.
d) Quarta frmula.
3. Quanto s frmulas de lanamento, qual dos lanamentos mecaniza-
dos abaixo refere-se segunda frmula?
a) D Mveis e utenslios
D Veculos
C Caixa
342
Contabilidade Geral
b) D Caixa
D Duplicatas a receber
C Mveis e utenslios
c) D Veculos
C Caixa
d) D Imveis
C Caixa
As variaes do patrimnio lquido
1. Se as receitas totais de uma empresa forem iguais a $65.000,00 e as des-
pesas totais forem iguais a $10.000,00 ento teremos como resultado:
a) lucro de $75.000,00.
b) lucro de $55.000,00.
c) prejuzo de $55.000,00.
d) prejuzo de $75.000,00.
2. A venda de bens, produtos e/ou servios ou receita a variao positi-
va do Patrimnio lquido e caracteriza:
a) Despesas.
b) Emprstimos.
c) Receitas.
d) Resultados.
3. O consumo de bens e/ou utilizao de servios, objetivando a obteno
de receita, a variao negativa do Patrimnio lquido e caracteriza:
a) Despesas.
b) Emprstimos.
c) Receitas.
d) Resultados.
Balano Patrimonial
1. No Balano Patrimonial, a parte que compreende os bens, os direitos
e as demais aplicaes de recursos controlados pela azienda (empresa
ou entidade), denominada:
a) Patrimnio Lquido.
b) Passivo.
c) Ativo.
d) Balancete.
2. No Balano Patrimonial, a parte que compreende as obrigaes para
com terceiros, que so origens de recursos, denominada:
b) Passivo.
c) Ativo.
d) Balancete.
3. No Balano Patrimonial, a parte que compreende os recursos prprios
da azienda (empresa ou entidade), e seu valor a diferena positiva
entre o valor do Ativo e o valor do Passivo, denominada:
a) Passivo.
a) Ativo.
a) Balancete.
Demonstrao do Resultado do Exerccio
1. Considerando o quadro abaixo, referente ao encerramento do exerc-
cio fnanceiro em 31 de dezembro, de uma empresa qualquer, calcule
o valor da Receita operacional lquida.
Receita operacional bruta $160.000,00
Dedues sobre a receita operacional bruta $27.500,00
Custo da receita operacional $45.000,00
Despesas operacionais com vendas $16.100,00
Despesas operacionais administrativas $16.575,00
Receitas operacionais fnanceiras $1.625,00
Despesas operacionais fnanceiras $9.650,00
Outras receitas operacionais $2.075,00
Receitas no-operacionais $2.075,00
Despesas no-operacionais $6.315,00
Despesas com proviso para Contribuio Social (CSLL) $3.175,00
Despesas com proviso para o Imposto de Renda (IR) $7.284,00
Despesas com participaes estatutrias sobre o lucro $9.324,00
a) $130.500,00.
b) $131.500,00.
c) $132.500,00.
d) $133.500,00.
345
o valor do Resultado operacional bruto.
a) $87.500,00.
b) $88.500,00.
c) $89.500,00.
d) $90.500,00.
346
Contabilidade Geral
o valor do Resultado operacional lquido.
a) $47.875,00.
b) $48.875,00.
c) $49.875,00.
d) $50.875,00.
347
o valor do Resultado antes da Contribuio Social (CSLL) e do Imposto
de Renda (IR).
a) $86.270,00.
b) $87.270,00.
c) $43.634,00.
d) $44.635,00.
348
Contabilidade Geral
o valor do Resultado antes do Imposto de Renda (LAIR).
a) $41.460,00.
b) $42.460,00.
c) $43.460,00.
d) $44.460,00.
349
o valor do Resultado Lquido do Exerccio (RLE).
a) $23.852,00.
b) $24.852,00.
c) $25.852,00.
d) $26.852,00.
350
Contabilidade Geral
1. A empresa JJ Servios comprou mercadorias, a prazo, no valor total de
$35.000,00, sendo que foram pagos efetivamente $31.500,00 pelas mer-
cadorias. Que tipo de fato ocorreu que alterou o valor da Nota Fiscal?
a) Abatimentos.
b) Desconto obtido na compra.
c) Desconto concedido na venda.
d) Devolues.
2. A empresa JJ Servios vendeu mercadorias, a prazo, no valor total de
$35.000,00, sendo que recebeu efetivamente $31.500,00 pelas merca-
dorias. Que tipo de fato ocorreu que alterou o valor da Nota Fiscal?
a) Abatimentos.
b) Desconto obtido na compra.
c) Desconto concedido na venda.
d) Devolues.
3. O tributo que incide sobre o valor bruto, menos o desconto incondi-
cional obtido, :
a) IPI.
b) PIS.
b) COFINS.
c) ICMS.
Operaes com
mercadorias Apurao extracontbil
1. O estoque de mercadorias da Companhia Belezura, no incio de um
perodo, era igual a $59.000,00. Durante o perodo, aconteceram as se-
guintes operaes:
351
recebimento das vendas anteriores, em devoluo, no valor de $10.000,00.
no estoque, e verifcou-se que havia $32.000,00 em mercadorias. Qual o
valor do RCM (resultado com mercadoria) e do CMV (custo das mercadorias
vendidas)?
a) CMV = $127.000,00 e RCM = $45.000,00.
b) CMV = $95.000,00 e RCM = $55.000,00.
c) CMV = $95.000,00 e RCM = $45.000,00.
d) CMV = $127.000,00 e RCM = $55.000,00.
2. A Lei 6.404/76, Lei das Sociedades por Aes, em seu artigo 183, ressal-
ta que as mercadorias sero avaliadas pelo (a):
a) custo de aquisio.
b) valor de venda.
c) quantidade.
d) volume.
Operaes com
mercadorias Apurao contbil
1. Como fcariam os lanamentos a dbito e a crdito na conta Mercado-
rias, sabendo que a empresa utilizava o mtodo da Conta de mercadorias
mista para contabilizar os fatos contbeis? Observe os seguintes dados:
Estoque inicial = $3.000,00
Devoluo de compras anteriores = $1.000,00
Vendas de mercadorias a prazo = $10.000,00
Compras de mercadorias a prazo = $5.000,00
Recebimento de vendas anteriores, em devoluo, no valor total de
$1.100,00.
352
Contabilidade Geral
a)
Mercadorias
3.000
5.000
1.100
1.000
10.000
1.900
b)
Mercadorias
3.000
5.000
1.000
1.100
10.000
2.100
c)
Mercadorias
3.000
5.000
10.000
1.000
1.100
-15.900
d)
Mercadorias
3.000
1.000
1.100
5.000
10.000
9.900
2. Como fcariam os lanamentos a dbito e a crdito nas contas prprias
de resultado e na conta Mercadorias que assume a funo patrimonial,
utilizando o mtodo conta de mercadorias desdobrada, com os seguin-
tes dados:
Estoque inicial = $3.000,00
Devoluo de compras anteriores = $1.000,00
Vendas de mercadorias a prazo = $10.000,00
Compras de mercadorias a prazo = $5.000,00
Recebimento de vendas anteriores, em devoluo, no valor total de
$1.100,00.
353
a)
Mercadorias
3.000
Vendas
10.000
Compras
5.000
Devoluo de vendas
1.100
Devoluo de compras
1.000
b)
Mercadorias
3.000
Vendas
10.000
Compras
5.000
Devoluo de vendas
1.100
Devoluo de compras
1.000
c)
Mercadorias
3.000
Vendas
10.000
Compras
5.000
Devoluo de vendas
1.100
Devoluo de compras
1.000
d)
Mercadorias
3.000
Vendas
10.000
Compras
5.000
Devoluo de vendas
1.100
Devoluo de compras
1.000
354
Contabilidade Geral
Operaes com
mercadorias Custo especfco e PEPS
1. Em dezembro de 20X1, a empresa Brasilidade realizou a seguinte mo-
vimentao em relao a determinada mercadoria, pelo inventrio
permanente:
Dia 08/12/19X1 compra de 200 unidades a $5,00 cada.
Dia 16/12/19X1 venda de 75 unidades a $10,00 cada.
Sabendo que no havia estoque inicial no ms de dezembro, qual o
valor do Estoque fnal pelo mtodo do PEPS?
a) $1.000,00.
b) $3.375,00.
c) $2.000,00.
d) $1.375,00.
permanente:
valor do CMV pelo mtodo do PEPS?
a) $1.100,00.
b) $2.375,00.
c) $1.000,00.
d) $800,00.
355
permanente:
valor do RCM pelo mtodo do PEPS?
a) $1.125,00.
b) $2.125,00.
c) $1.000,00.
d) $1.025,00.
1. Em dezembro de 20X1, a empresa Utilitarismo Brasil realizou a seguin-
te movimentao em relao a determinada mercadoria, pelo inven-
trio permanente:
valor do Estoque fnal pelo mtodo do UEPS?
a) $800,00.
b) $1.000,00.
c) $1.062,50.
d) $1.312,50.
356
Contabilidade Geral
trio permanente:
valor do CMV pelo mtodo do UEPS?
a) $800,00.
b) $1.000,00.
c) $1.062,50.
d) $1.312,50.
trio permanente:
valor do RCM pelo mtodo do UEPS?
a) $800,00.
b) $1.000,00.
c) $1.062,50.
d) 1.312,50.
357
trio permanente:
valor do Custo mdio das mercadorias?
a) $5,25.
b) $1.312,50.
c) $1.093,75.
d) $1.031,25.
trio permanente:
valor do CMV pelo mtodo do Custo mdio?
a) $5,25.
b) $1.312,50.
c) $1.093,75.
d) $1.062,50.
358
Contabilidade Geral
3) Em dezembro de 20X1, a empresa Utilitarismo Brasil realizou a seguin-
trio permanente:
valor do RCM pelo mtodo do Custo mdio?
a) $5,25.
b) $1.312,50.
c) $1.093,75.
d) $1.031,25.
4) Em dezembro de 20X1, a empresa Utilitarismo Brasil realizou a seguin-
trio permanente:
valor do estoque fnal pelo mtodo do Custo mdio?
a) $5,25.
b) $1.312,50.
c) $1.093,75.
d) $1.031,25.
360
Contabilidade Geral
361
Gabarito
1.
a) Pela defnio de Contabilidade, podemos concluir que evitar fraudes
e erros no faz parte dos seus objetivos, uma vez que a Contabilidade
para registrar os fatos contbeis, evidenciando aspectos qualitativos
e quantitativos das empresas de maneira a se obter melhores informa-
es e dados para o correto controle do patrimnio da empresa.
2.
d) No Brasil so sete princpios regulamentados atravs da Resoluo do Con-
selho Federal de Contabilidade (CFC) 750, de 29 de dezembro de 1993.
3.
b) A fnalidade da Contabilidade gerar informaes, de carter econ-
mico e fnanceiro, a respeito das aziendas. Ou seja, informaes quan-
titativas e qualitativas, expressas tanto em termos fsicos quanto em
termos monetrios.
Patrimnio
1.
a) Os bens numerrios representam dinheiro em espcie, cheques de
terceiros no depositados no banco, vale-refeio e vale-transporte
guardados no cofre da empresa e tambm dinheiro e cheques de ter-
ceiros depositados no banco.
2.
b) Bens de uso so utilizados no dia-a-dia da empresa e so necessrios
para desenvolvimento das atividades dentro da empresa.
362
Contabilidade Geral
1.
c) A situao de uma empresa positiva porque os elementos positivos
(bens e direitos) superam os elementos negativos (obrigaes). Ativa
porque os elementos do Ativo (bens e direitos) superam os elementos
do Passivo exigvel (obrigaes). Superavitria porque houve um resul-
tado favorvel; ou seja, houve um supervit contbil.
2.
a) A situao de uma empresa negativa porque os elementos negativos
(obrigaes) superam os elementos positivos (bens e direitos). Passiva
porque os elementos do Passivo (obrigaes) superam os elementos
do Ativo (bens e direitos). Defcitria porque houve um resultado des-
favorvel; ou seja, houve um dfcit contbil.
3.
b) A situao de uma empresa nula porque os elementos negativos
(obrigaes) se igualam aos elementos positivos (bens e direitos). Nula
porque os elementos do Ativo (bens e direitos) se igualam aos ele-
Atos e fatos
1
a) Os fatos modifcativos provocam variaes no Patrimnio lquido,
para mais ou para menos. Os fatos modifcativos envolvem contas de
resultado (Receitas e Despesas) e, conseqentemente, alteram o Patri-
mnio lquido.
2.
a) Os fatos modifcativos provocam variaes no Patrimnio lquido,
mnio lquido.
363
3.
b) Os fatos modifcativos provocam variaes no Patrimnio lquido,
mnio lquido.
4.
c) Os fatos mistos envolvem, ao mesmo tempo, um fato permutativo e
um fato modifcativo. Podem acarretar mudanas no Ativo e no Patri-
mnio lquido, ou no Passivo e no Patrimnio lquido, ainda no Ativo,
Passivo e no Patrimnio lquido.
5.
d) Os fatos mistos envolvem, ao mesmo tempo, um fato permutativo e
um fato modifcativo. Podem acarretar mudanas no Ativo e no Patri-
mnio lquido, ou no Passivo e no Patrimnio lquido, ainda no Ativo,
Passivo e no Patrimnio lquido.
Contas
1.
a) Segundo a Lei 6.404/76, artigo 179, inciso I, no Ativo circulante temos:
as disponibilidades, os direitos realizveis no curso do exerccio social
subseqente e as aplicaes de recursos em despesas do exerccio se-
guinte.
2.
a) Segundo a Lei 6.404/76, artigo 180, as obrigaes da companhia,
inclusive fnanciamentos para aquisio de direitos do Ativo perma-
nente, sero classifcadas no Passivo circulante, quando vencerem no
exerccio seguinte.
3.
d) O Patrimnio lquido pode ser dividido em Capital social, Reservas de
capital e Lucros acumulados.
364
Contabilidade Geral
Escriturao
1.
a) Primeira frmula (ou frmula simples) aparecem, no lanamento,
uma conta no dbito e uma no crdito.
Lanamento manual
Imveis
a Caixa ........................................................... $500.000,00
D Imveis .................................................. $500.000,00
C Caixa ....................................................... $500.000,00
2.
c) Terceira frmula aparece, no lanamento, mais de uma conta no d-
bito e uma s conta no crdito.
Lanamento manual
Diversos
a Mveis e utenslios
Caixa .............................................................. $200.000,00
Duplicatas a receber ................................ $250.000,00
$450.000,00
D Caixa ....................................................... $200.000,00
D Duplicatas a Receber ....................... $250.000,00
C Imveis .................................................. $450.000,00
3.
c) Segunda frmula aparece, no lanamento, uma s conta no dbito e
mais de uma conta no crdito.
365
As variaes do patrimnio lquido
1.
b) Lucro = Receitas Despesas
Lucro = $ 65.000,00 $ 10.000,00
Lucro = $ 55.000,00
2
c) As receitas decorrem da venda de bens ou da prestao de servios,
ou seja, acontecem pelas entradas de elementos para o ativo, sob for-
ma de dinheiro ou direitos a receber, provenientes das operaes das
aziendas.
3.
a) As despesas caracterizam-se pelo consumo de bens e/ou pela utiliza-
o de servios, objetivando a obteno da receita; que ocorrer dire-
ta ou indiretamente. So os gastos necessrios ao desenvolvimento
das operaes das aziendas.
1.
c) Ativo compreende os bens, os direitos e as demais aplicaes de recur-
sos controlados pela azienda (empresa ou entidade), capazes de gerar
benefcios econmicos futuros, partindo da origem de fatos ocorri-
dos.
2.
b) Passivo compreende as obrigaes para com terceiros, que so origens
de recursos, representados pelas resultantes de eventos ocorridos que
exigiro ativos para a sua liquidao (pagamento).
366
Contabilidade Geral
3.
a) Patrimnio lquido compreende os recursos prprios da azienda (em-
presa ou entidade), e seu valor a diferena positiva entre o valor do
Ativo e o valor do Passivo. Quando o valor do Passivo for maior que o
valor do Ativo, o resultado denominado passivo a descoberto.
Demonstraes fnanceiras: Demonstrao do
Resultado do Exerccio
1.
c) Receita operacional lquida = $132.500,00, sendo ($160.000,00
$27.500,00)
2.
a) Resultado operacional bruto = $87.500,00 , sendo ($132.500,00
$45.000,00)
3.
b) Resultado operacional lquido = $48.875,00, sendo ($87.500,00
$16.100,00 $16.575,00 + $1.625,00 $9.650,00 + $2.075,00)
4.
d) Resultado do exerccio antes da CSLL e IR = $44.635,00, sendo
($48.875,00 + $2.075,00 $6.315,00)
5.
a) Resultado antes do IR (LAIR)= $41.460,00, sendo ($44.635,00
$3.175,00)
6.
b) Resultado Lquido do Exerccio (RLE) = $24.852,00, sendo ($41.460,00
$7.284,00 $9.324,00)
367
1.
b) Os descontos so obtidos no momento das compras, por isso so con-
siderados como receita para a empresa. Assim, a empresa que compra
as mercadorias deixa de pagar um valor de compra normal, para pagar
um valor de compra menor, reduzido.
2.
c) Descontos incondicionais concedidos (DIC) acontecem no momen-
to da venda e dado pelo fornecedor ao cliente. So incondicionais
porque no h uma condio especfca para o cliente efetuar o pa-
gamento; e sim o fornecedor visualiza, no cliente, situaes que esti-
mulam a conceder o desconto, tais como cliente especial, quantidade
comprada etc.
3.
d) O ICMS incide sobre o valor bruto, menos o desconto incondicional
obtido.
Operaes com
mercadorias Apurao extracontbil
1.
c) CMV = $59.000,00 + ($80.000,00 $12.000,00) $32.000,00 = $95.000,00
RCM = ($150.000,00 $10.000,00) $95.000,00 = $45.000,00
2.
a) Segundo defnio da Lei 6.404/76, Lei das Sociedades por Aes, arti-
go 183.
368
Contabilidade Geral
1.
a) Lanamentos realizados conforme defnio sobre inventrios peri-
dicos, utilizando o mtodo Conta de mercadorias mista.
2.
a) Lanamentos realizados conforme defnio sobre inventrios peridi-
cos, utilizando o mtodo Conta de mercadorias desdobrada.
Operaes com
mercadorias Custo especfco e PEPS
1.
d) EF = 250 . $5,50 = $1.375,00
2.
c) CMV = (200 . $5,00)+(250 . $5,50) (EF) = $1.000,00
3.
a) RCM = (75 . $10,00)+(125 . $11,00) (CMV) = $1.125,00
369
1.
d) EF = ((200 75) . $5,00) + ((250125) . $5,50) = $1.312,50
2.
c) CMV = (200 . $5,00) + (250 . $5,50) (EF) = $1.062,50
3.
c) RCM = (75 . $10,00) + (125 . $11,00) (CMV) = $1.062,50
1.
a) Custo mdio = (((200 75) . $5,00) + ((250 125) . $5,50))) : ((200 75) +
(250 125)) = $5,25
2.
d) CMV = (200 . $5,00) + (250 . $5,50) $1.312,50 = $1.062,50
3.
c) RCM = (75 . $10,00) + (125 . $11,00) (CMV) = $1.093,75
4.
b) EF = (450 200) . (Custo mdio) = $1.312,50
Anotaes

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