DERECHO TRIBUTARIO II

LAS TASAS DEL IMPUESTO EJERCICIO GRAVABLE RGIMEN PARA DETERMINAR LA RENTA

ALUMNOS: CHOQUEHUANCA SILVA, GLADYS FABIOLA FERNNDEZ ROMERO, MERCY GERALDINE ZAPATA TORRES, DARLING JESS FLORES CALDERN, MARYURI HUAMN RODRGUEZ, VASTY

DOCENTE: Mg. ARTURO ZAPATA AVELLANEDA

CICLO: VI TURNO MAANA PIURA - 2014

Dedicatoria

A la institucin que nos brinda la oportunidad de salir adelante, y a nuestros padres por ser el impulso de nuestras vidas.

NDICE

NDICE .............................................................................................................. 3 I. 1.1. 1.2. 1.3. 1.4. II. NOCIONES GENERALES .......................................................................... 6 RENTA BRUTA ....................................................................................... 6 RENTA NETA .......................................................................................... 7 SUJETO DOMICILIADOS........................................................................ 8 SUJETOS NO DOMICILIADOS ............................................................... 9 DE LAS TASAS DEL IMPUESTO ............................................................ 11

2.1. RENTA DE CAPITAL PERSONAS NATURALES, SUCESIONES INDIVISAS Y SOCIEDADES CONYUGALES DOMICILIADAS EN EL PAS ...... 11 2.2. RENTA DE PERSONAS JURDICAS NO DOMICILIADAS ...................... 12

2.3. ESCALA RENTA NETA DE TRABAJO Y FUENTE EXTRANJERA PERSONAS NATURALES, SUCESIONES INDIVISAS Y SOCIEDADES CONYUGALES DOMICILIADAS EN EL PAS .................................................... 13 2.4. 2.5. RENTA NETA DE LAS PERSONAS NATURALES.................................. 14 RENTA NETA PERSONAS NATURALES NO DOMICILIADAS............... 16

2.5.2. Aspectos tributarios aplicables a las sucesiones indivisas Condicin de domiciliado de acuerdo a la Ley ................................................ 19 2.6. 2.7. RENTA DE PERSONAS JURDICAS NO DOMICILIADAS ...................... 22 RENTAS DE TERCERA CATEGORA .................................................... 22 Renta neta de tercera categora ....................................................... 22 CONTRIBUYENTES DE LA RENTA DE TERCERA CATEGORA ... 23 Tasas del impuesto........................................................................... 25

2.7.1. 2.7.2. 2.7.3. 2.8. III. 3.1. IV. 4.1.

ASISTENCIA TCNICA RENTA DE FUENTE PERUANA .................... 27 DEL EJERCICIO GRAVABLE.................................................................. 36 EJERCICIO GRAVABLE ......................................................................... 36 DEL RGIMEN PARA DETERMINAR LA RENTA ................................... 38 TRATAMIENTO TRIBUTARIO................................................................. 38

4.2. LAS DIFERENCIAS DE CAMBIO SE DETERMINARN UTILIZANDO EL TIPO DE CAMBIO DEL MERCADO QUE CORRESPONDA ....................... 39 CONCLUSIONES ............................................................................................. 42 RECOMENDACIONES ..................................................................................... 43 PROYECTO LEY .............................................................................................. 45

REFERENCIAS BIBLIOGRFICAS .................................................................. 46 ANEXOS ........................................................................................................... 49

LAS TASAS DEL EJERCICIO GRAVABLE-RGIMEN PARA DETERMINAR LA RENTA

TRIBUTARIO II

INTRODUCCIN Las distintas actividades humanas, sea como persona natural o persona jurdica siempre han buscado satisfacer necesidades, para lo cual se acude a distintas fuentes que generen riqueza, o dicho de otra manera obtener dinero, en tal sentido hacemos referencia actividades econmicas. Los beneficios no slo son para el sujeto que realiza tal conducta, como por ejemplo vender, arrendar, obtener inters e incluso; siendo que la sociedad al estar organizada polticamente necesita satisfacer un inters general, en donde el beneficiario indirecto sea el Estado; y, debe quedar claro que el derecho no puede escapar de estos hechos, y de una u otra forma necesita adecuarse, es ese sentido en donde hace su intervencin el derecho tributario, regulando todo hecho en donde intervenga un tributo, para lo cual el propio Estado ha creado legislacin que lo regule. Uno de los tantos dispositivos legales es la Ley del Impuesto a la Renta, ley que contiene el objeto de estudio del presente trabajo: De las tasas del impuesto ejercicio gravable, rgimen para determinar la renta. En el primer captulo se desarrolla las nociones genrales sobre renta bruta y renta que ya han sido tocados por los grupos anteriores. El segundo captulo, trata en si sobre las tasas Impuesto a la Renta, renta de capital, renta de personas naturales tanto domiciliadas como no domiciliadas en el pas, escala de rentas, rentas de personas jurdicas domiciliadas y no domiciliadas en el pas. En el Tercer captulo, se trata del ejercicio gravable, rgimen ara determinar la renta. Por ultimo hemos tratado sobre el para determinar la renta neta, tratamiento tributario, y las diferencias de cambio utilizando el tipo de cambio del mercado que corresponda.

I.

NOCIONES GENERALES

1.1. RENTA BRUTA Nuestra ley del Impuesto a la renta, establece que la Renta Bruta est constituida por el conjunto de ingresos afectos al Impuesto a la Renta que se obtengan en el ejercicio gravable1; asimismo se debe agregar que cuando tales ingresos provengan de la enajenacin de bienes, la renta bruta estar dada por la diferencia existente entre el ingreso neto total proveniente de dichas operaciones y el costo computable de los bienes enajenados, siempre que dicho costo est debidamente sustentado con comprobantes de pago2. Otra definicin, establece que son los ingresos que percibe un contribuyente - Empresa, descontado el Costo directo de los Bienes y servicios que se requieran para su obtencin3. Por su parte Edwin Rolando Sosa, en su glosario de trminos tributarios expone que la renta bruta Incluye todos los ingresos brutos de cualquier fuente que se originen, ajustados teniendo en cuenta el costo fiscal de los bienes o servicios4. Matos Barzola5, en una definicin simple y concreta es la de, quien expone que la Renta Bruta es la diferencia resultante entre el ingreso obtenido y el costo de lo vendido. Ingresos menos sus costos computables de lo vendido. Tambin se puede decir que se le conoce como Renta al producto del capital, del trabajo o de la combinacin del capital y del trabajo. Para efectos impositivos se utiliza el trmino de renta bruta, que es el

La tributacin en el Per. Recuperado el 02 de marzo de 2014 en: http://tributacionenelperu.blogspot.com/2008/03/renta-bruta-y-renta-neta.html 2 Segundo prrafo del artculo 20 de la Ley del Puesto a la Renta Peruana, Decreto Supremo N 1792004-EF, Publicado el 08 de diciembre de 2004. 3 Diccionario Economa - Administracin - Finanzas Marketing. Recuperado el 02 de marzo de 2013 en: http://www.eco-finanzas.com/diccionario/R/RENTA_BRUTA.htm 4 Rolando Sosa, Edwin. Glosario Tributario. Recuperado el 02 de marzo de 2013 en: http://www.gestiopolis.com/Canales4/fin/glosatribu.htm. 5 Matos Barzola, Alan Emilio. Resulta necesario efectuar una distincin entre los conceptos de costo y gasto para los efectos del Impuesto a la Renta? 12 de febrero de 2013.

ingreso total percibido sin deduccin alguna, como sucede por ejemplo cuando un impuesto grava los ingresos derivados del trabajo o derivados del capital en forma de intereses6. La Ley del Impuesto a la renta tambin ha determinado en su artculo 20 que cuando los ingresos descritos en el primer prrafo del artculo en mencin7, provengan de la enajenacin de bienes, la renta bruta estar dada por la diferencia existente entre el ingreso neto total proveniente de dichas operaciones y el costo computable de los bienes enajenados. Asimismo, si se trata de bienes depreciables o

amortizables, a efectos de la determinacin del impuesto, el costo computable se disminuir en el importe de las depreciaciones o amortizaciones que hubiera correspondido aplicar de acuerdo a lo

dispuesto por esta Ley.

1.2. RENTA NETA Simn Matas,8 expone que la Renta neta o lquida es aquella renta que ha sido previamente depurada mediante la deduccin de los gastos necesarios para producirla Por su parte, Luz Hirache9 y para poder comprender mejor como se determina el impuesto a la renta en el Per, ha realizado un grfico el siguiente grfico: Para establecer la renta neta de Primera Categora, se deducir, por todo concepto el veinte por ciento (20%) del total de la renta bruta 10. Las perdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes generadores de renta de esta categora, que no haya sido cubierto

Impuesto sobre la Renta. Portal virtual LA Economa de Mxico, Recuperado el 27 de setiembre de 2013 en: http://www.laeconomia.com.mx/impuesto-sobre-la-renta/ 7 Primer prrafo del artculo 20 establece: La r enta bruta est constituida por el conjunto de ingresos afectos al impuesto que se obtenga en el ejercicio gravable. 8 Matas Rojas, Simn. Captulo I: Concepto y clasificaciones de Renta: Ley del Impuesto a la Renta. Chile, 2004. Pg. 05. 9 Hirache Flores, Luz. Determinacin del impuesto a la renta 2012 Tercera categora. Actualidad Empresarial N 272 Primera Quincena de Febrero 2013. Pg. I-11. 10 Bernal Rojas, Josu Alfredo. Tratamiento Tributario de las Rentas de Primera Categora. Actualidad Empresarial, N 229 - Segunda Quincena de Abril 2011. Pg. I-7.

por indemnizaciones o seguros, podrn compensarse con la renta neta global11.

Fuente: Revista Actualidad Empresarial.

1.3. SUJETO DOMICILIADOS El principal criterio utilizado por nuestra legislacin a efectos de vincular a las personas naturales con el Estado, resulta ser el criterio del domicilio, mediante el cual, se califica a un sujeto como domiciliado o no domiciliado, conforme lo explicaremos a continuacin: De acuerdo a lo dispuesto por la normatividad peruana en materia de renta y en relacin al tema que nos ocupa, se consideran domiciliadas en el pas entre otros, a los siguientes sujetos:

11

Manual: Contabilidad y Legislacin Tributaria II. Ob. Cit. Pg. 21

- Las personas naturales de nacionalidad peruana que tengan domicilio en el pas de acuerdo al derecho comn, y, - Las personas naturales extranjeras que hayan residido o permanecido en el pas dos aos o ms en forma continuada. Cabe precisar que, la condicin de domiciliado podr ser adquirida voluntariamente por el sujeto conforme lo explicaremos posteriormente. Como podr observarse, la nacionalidad, a efectos tributarios, resulta ser un factor determinante al momento de establecer si una persona tiene domicilio en el Per. Es as que, mientras que a los nacionales les basta tener domicilio en el pas, para el caso del extranjero resulta determinante el hecho que haya residido o permanecido en nuestro pas por dos aos de manera continuada o que adquiera la condicin de domiciliado voluntariamente. La importancia de la condicin de domiciliado, radica en que stos tributan por sus rentas de fuente mundial (generadas en el Per como aquellas que provengan de otros pases). Sin perjuicio de lo expuesto, debe precisarse que los extranjeros que adquieran la calidad de domiciliados en el Per podrn utilizar como crdito contra el Impuesto a la Renta peruano, el Impuesto pagado en el exterior por rentas de fuente extranjera cumpliendo los requisitos establecidos por la Ley.

1.4. SUJETOS NO DOMICILIADOS En observancia a lo sealado en el punto anterior, podemos sealar que la norma seala como sujetos no domiciliados entre otros a: Aquellos que siendo nacionales no tuvieran domicilio en el Per y adems tuvieran la condicin de residentes en otro pas. Aquellos que siendo extranjeros no cumplieran con el requisito temporal de permanencia para ser domiciliado.

Aquellos

que

teniendo

la

calidad

de

domiciliados,

la

perdieran debido a la adquisicin de la residencia en otro pas y hayan salido del Per. La calidad de no domiciliado implica que la persona, slo se vea obligada a tributar respecto de sus rentas definidas como rentas de fuente peruana, es decir, generadas en territorio nacional.

10

II.

DE LAS TASAS DEL IMPUESTO

2.1. RENTA

DE

CAPITAL

PERSONAS

NATURALES,

SUCESIONES

INDIVISAS Y SOCIEDADES CONYUGALES DOMICILIADAS EN EL PAS El artculo 52-A prescribe que el impuesto a cargo de personas naturales, sucesiones indivisas y sociedades conyugales que optaron por tributar como tales, domiciliadas en el pas, se determina aplicando la tasa de seis coma veinticinco por ciento (6,25%) sobre sus rentas netas del capital. Tratndose de la renta neta del capital originada por la enajenacin de los bienes a que se refiere el inciso a) del artculo 2 de esta Ley, la tasa a que se refiere el prrafo anterior se aplicar a la suma de dicha renta neta y la renta de fuente extranjera a que se refiere el segundo prrafo del artculo 51 de esta ley. Lo previsto en los prrafos precedentes no se aplica a los dividendos y cualquier otra forma de distribucin de utilidades a que se refiere el inciso i) del artculo 24 de esta ley, los cuales estn gravados con la tasa de cuatro coma uno por ciento (4,1%).

2.1.1. La ganancia de capital como renta gravable Cuando hablamos de ganancias de capital estamos refirindonos necesariamente a una alteracin en la composicin del patrimonio de los particulares; esto es: un incremento patrimonial. Sin embargo, no se trata de cualquier incremento patrimonial, sino de uno de valor que se genera (independientemente que se realice o no) res pecto de determinados bienes, los considerados de capital. La primera cuestin que se debe abordar al tratar el concepto de ganancia de capital en el Impuesto a la Renta, es determinar si la misma califica o no como renta gravable, tema enfrentado con mucha profundidad por la doctrina especializada, la que en su mayora

11

concluye que dicha ganancia s califica como renta gravable y que respecto de la misma se justifica el gravamen por ser una manifestacin de capacidad contributiva como cualquier otra renta ordinaria -salvo el caso de aquel as ganancias de capital de origen inflacionario y las que tienen su origen en la modificacin de los tipos de inters. Pues bien, a fin de determinar si las ganancias de capital constituyen o no renta gravable, es importante tener claro: (i) qu se entiende por ganancia de capital; (ii) mencionar el concepto de renta que se va a aplicar al concepto previamente definido de ganancia de capital; y, (iii) qu significado tiene la expresin bienes de capital.

2.1.2. Caso prctico El seor Julio Alarcn percibi dividendos de la empresa Naturaleza S.A. por un monto de S/. 8,000 Nuevos Soles en el mes de mayo de 2011. Determine el Impuesto definitivo mensual de segunda categora La empresa Naturaleza S.A. al momento de abonarle los dividendos al seor Alarcn debe retenerle el 4.1% del monto abonado, es decir S/ 328 Nuevos Soles (8,000 x 4.1 % = S/. 328). La empresa Naturaleza S.A. debe declarar la retencin del dividendo en el PDT 617, periodo mayo 2011 que se presenta en el mes de junio.

2.2. RENTA DE PERSONAS JURDICAS NO DOMICILIADAS El impuesto a las personas jurdicas no domiciliadas en el pas se determinar aplicando las siguientes tasas: Tipo de renta tasa Intereses provenientes de crditos externos (4.99%) Intereses que abonen al exterior las empresas de (4,99%).

12

operaciones mltiples establecidas en el Per Rentas derivadas del alquiler de naves y aeronaves Regalas Dividendos y otras formas de distribucin de utilidades recibidas de las personas jurdicas a que se refiere el Artculo 14 de la Ley Asistencia Tcnica Espectculos en vivo con la participacin principal de artistas intrpretes y ejecutantes no domiciliados Rentas provenientes de la enajenacin de valores mobiliarios realizada dentro del pas Intereses provenientes de bonos y otros instrumentos de deuda, depsitos o imposiciones. Otras rentas,

(10%). (30%). (4.1%).

(15%) (15%). (5%). (4,99%). (30%)

2.3. ESCALA RENTA NETA DE TRABAJO Y FUENTE EXTRANJERA PERSONAS NATURALES, SUCESIONES INDIVISAS Y SOCIEDADES CONYUGALES DOMICILIADAS EN EL PAS El artculo 53 de la ley del impuesto a la renta expone que el impuesto a cargo de personas naturales, sucesiones indivisas y sociedades conyugales que optaron por tributar como tal, domiciliadas en el pas, se determina aplicando a la suma de su renta neta del trabajo y la renta de fuente extranjera a que se refiere el artculo 51 de esta Ley, la escala progresiva acumulativa siguiente:

Suma de la Renta Neta del Trabajo y renta de fuente extranjera Hasta 27 UIT Por el exceso de 27 UIT y hasta 54 UIT Por el exceso de 54 UIT

Tasa 15% 21% 30%

13

2.4. RENTA NETA DE LAS PERSONAS NATURALES A partir del 1 de enero de 2009, se pasa a un sistema Dual, que comprende un esquema de tipo cedular para las rentas de capital (rentas de primera y de segunda categora), las cuales, tributan de manera independiente con una tasa proporcional efectiva de 5% sobre la renta bruta y sin posibilidad de compensar prdidas, a diferencia de las rentas del trabajo y las de fuente extranjera, las cuales, continan tributando sobre un esquema de tipo global con tasas progresivas acumulativas de 15%, 21% y 30%12. En consecuencia, la estructura general del Impuesto a la Renta para personas naturales que no realizan actividad empresarial, vigente desde el 1 enero de 2009, ser como sigue13:

Tipo Renta

de

Categora de renta 1ra Categora (Determinacin Anual)

Compensacin Deducciones de prdidas

Tasas

No aplica

6.25% de la renta Fija de 20% sobre neta o 5% de la renta la renta bruta. bruta (tasa efectiva) 6.25% de la renta Fija de 20% sobre neta o 5% de la renta la renta bruta. bruta (tasa efectiva)

2da Categora Rentas del (Realizacin Capital Inmediata) No aplica

2da Categora Solo dividendos (Realizacin Inmediata)

No aplica

No aplica

4.1%

12

Manual: Contabilidad y Legislacin Tributaria II. Semestre Acadmico 2013 - I II. Facultad de Ciencias Contables, financeiras y econmicas. Universidade San Martin de Porras. Peru. 2013 Pg. 17-18. 13 SUNAT. Declara Renta 2011. Personas Naturales Cartilla de Instrucciones y caso prctico. Per. 2012. Pg. 12

14

4ta + 5ta Rentas del Categoras Trabajo (Determinacin Anual)

- Fija de 20% sobre la renta bruta de 4ta Categora. No aplica Tramo de inafectacin (7 UIT) sobre la suma de la renta neta 4ta y la renta bruta de 5ta Categora. 15%, 21% y 30%

Todas las rentas generadas en el extranjero. Estas rentas se Rentas de suman a las rentas Fuente No aplica netas del trabajo Extranjera slo si el resultado neto es positivo. (Determinacin Anual) Fuente: SUNAT: Declara Renta 2011. Deduccin de gastos sobre base real (efectivamente realizados).

En tal sentido, para la determinacin del Impuesto a la Renta de Personas Naturales en el PDT N 669, se ha separado la determinacin del Impuesto de la siguiente manera: - Rentas de Capital Primera categora, tributan de manera independiente y calcula su Impuesto con una tasa de 6.25% sobre la renta neta de primera categora. - Rentas de Capital Segunda Categora por ganancias de capital originadas por la enajenacin de los bienes a que se refiere el inciso a) del artculo 2 de la Ley, tributan de manera independiente y calcula su Impuesto con una tasa de 6.25% sobre la renta neta de segunda categora. - Rentas del trabajo y de fuente extranjera, tributan con tasas progresivas acumulativas de 15%, 21% y 30%.

15

2.5. RENTA NETA PERSONAS NATURALES NO DOMICILIADAS Bernal Rojas14, haciendo un anlisis de la ley tributaria, dice que se consideran personas naturales no domiciliadas a las personas de nacionalidad extranjera que no hayan residido o permanecido en el pas no ms de ciento ochenta y tres (183) das calendario durante un perodo cualquiera de doce (12) meses. Para computar el plazo de permanencia en el Per, se toma en cuenta los das de presencia fsica, aunque la persona est presente slo parte de un da, incluyendo el de partida y el de llegada. Tambin se considera personas naturales no domiciliadas a las personas de nacionalidad peruana que hayan salido del Per y hubieran adquirido la residencia en otro pas, con excepcin de las personas que desempean en el extranjero funciones de representacin o cargos oficiales y que hayan sido designados por el Sector Pblico Nacional. La condicin de residente en otro pas se acreditar con la visa correspondiente o con contrato de trabajo por un plazo no menor de un ao, visado por el Consulado peruano, o el que haga sus veces.

2.5.1. Tasas para no domiciliados personas naturales y sucesiones indivisas Las personas naturales y sucesiones indivisas no domiciliadas en el pas estarn sujetas al impuesto por sus rentas de fuente peruana de acuerdo a las siguientes tasas: Tipo de renta Tasa

a) Dividendos y otras formas de distribucin de utilidades, 4,1% salvo aquellas sealadas en el inciso f) del artculo 10 de la Ley.

14

Bernal Rojas, Josu Alfredo. Retenciones del Impuesto a la Renta de Personas Naturales no Domiciliadas Actualidad Empresarial, N 206 Primera Quincena de Mayo 2010 Pg. I-7.

16

b) Rentas provenientes de enajenacin de inmuebles.

30%

c) Los intereses, cuando los pague o acredite un generador 4,99% de rentas de tercera categora que se encuentre domiciliado en el pas. Dicha tasa ser aplicable siempre que entre las partes no exista vinculacin o cuando los intereses no deriven de operaciones realizadas desde o a travs de pases o territorios de baja o nula imposicin, en cuyo caso se aplicar la tasa de 30%. d) Ganancias de capital provenientes de la enajenacin de 30% valores mobiliarios realizada fuera del pas. e) Otras rentas provenientes del capital. 5%

f) Rentas por actividades comprendidas en el artculo 28 30% de la Ley. g) Rentas de trabajo. h) Rentas por regalas. i) 30% 30%

Rentas de artistas intrpretes y ejecutantes por 15% espectculos en vivo, realizados en el pas.

A efectos de la retencin se entender por renta neta lo siguiente: a. La totalidad de los importes pagados o acreditados por rentas de primera categora. b. La totalidad de los importes pagados o acreditados

correspondientes a rentas de la segunda categora, salvo los casos de recuperacin de capital invertido. b. Los importes que resulten de aplicar sobre las sumas pagadas o acreditadas por los conceptos referidos en el artculo 48 de la

17

Ley del Impuesto a la Renta los porcentajes referidos en dicho artculo. c. La totalidad de los importes pagados o acreditados

correspondiente a otras rentas de tercera categora, excepto en casos de recuperacin de capital invertido. d. El ochenta por ciento de los importes pagados o acreditados por rentas de cuarta categora. e. La totalidad de los importes pagados o acreditados por rentas de quinta categora. f. El importe que resulte despus de deducir la recuperacin del capital invertido, en el caso de rentas no mencionadas anteriormente provenientes de la enajenacin de bienes o derechos o de la explotacin de bienes que sufran desgaste. Se entender por recuperacin de capital invertido a lo siguiente: a. En el caso de enajenacin de bienes o derechos a la deduccin del costo computable determinado de acuerdo a lo establecido en los artculos 20 y 21 de la Ley del Impuesto a la Renta. No proceder la deduccin respecto de los pagos o abonos anteriores a la expedicin del certificado expedido por la Sunat. b. En el caso de la explotacin de bienes que sufran desgaste, la deduccin ser por la suma del 20% de los importes pagados o acreditados. No se requerir la certificacin de capital invertido en los casos de enajenacin de instrumentos o valores mobiliarios que se realice a travs de mecanismos centralizados de negociacin en el Per ni en la enajenacin de bienes o derechos sobre los mismos que se efecte a travs de un fondo mutuo de inversin en valores, fondo de inversin, fondo de pensiones, patrimonio fideicometido de sociedad titulizadora o fideicomiso bancario.

18

2.5.2. Aspectos tributarios aplicables a las sucesiones indivisas Condicin de domiciliado de acuerdo a la Ley En el derecho civil se define a la sucesin indivisa como la transmisin del patrimonio perteneciente a una persona natural, el cual est conformado por derechos y obligaciones, la misma que inicia con el fallecimiento de la persona o causante y finaliza con la asignacin de dicho patrimonio a sus sucesores a ttulo universal o particular, es decir, a sus herederos o legatarios respectivamente. No obstante, en determinados casos la transmisin del patrimonio del fallecido a los integrantes de la sucesin indivisa involucra el cumplimiento de obligaciones tributarias formales y sustanciales para los sucesores, siendo el objetivo del presente informe describir las incidencias tributarias que pueden presentarse en lo relacionado al Impuesto a la Renta, al IGV, en el Registro nico de Contribuyentes, en el mbito de los tributos municipales, entre otras En la Ley del Impuesto a la Renta El Impuesto a la Renta grava entre otras las rentas que provengan del capital, del trabajo y de la aplicacin conjunta de ambos factores, entendindose como tales aquellas que provengan de una fuente durable y susceptible de generar ingresos peridicos. La Ley del Impuesto a la Renta, cuyo Texto nico Ordenado fue aprobado por Decreto Supremo N. 179-2004-EF. De fecha 08-12-04, indica que estn sujetas al Impuesto la totalidad de las rentas gravadas que obtengan los contribuyentes que se consideren domiciliados en el pas. En el caso de contribuyentes no domiciliados en el pas, el impuesto recae slo sobre las rentas gravadas de fuente peruana, lo que en doctrina se denomina criterio de la fuente15 dado que el impuesto afectar las rentas que tengan como fuente en la economa del pas, por ser ste el lugar de ubicacin del bien o de la actividad productora de la renta.

15

Garca Mullin, Juan Roque. Manual del Impuesto a la Renta. Organizacin de los Estados Americanos. Documento CIET N 872.1980.

19

En el caso especfico de las sucesiones indivisas, segn lo seala el inciso f) del artculo 14 de la Ley del Impuesto a la Renta sern contribuyentes del impuesto cuando el causante a la fecha de su fallecimiento tuviera la condicin de domiciliado en el pas.

2.5.3. Obligacin de presentar declaracin jurada al producirse el fallecimiento del causante. De acuerdo con lo establecido por el artculo 79 de la Ley, los contribuyentes del impuesto, debern presentar declaracin jurada de las rentas obtenidas en el ejercicio gravable, para lo cual el Reglamento de la Ley, aprobado por Decreto Supremo N. 122-94-EF., de fecha 21-0994, seala la forma en que debe cumplirse con dicha obligacin. En el caso que se produjera el fallecimiento del sujeto del Impuesto el inciso d) del artculo 49 del Reglamento indica que, excepcionalmente se deber presentar la declaracin a los tres (3) meses contados a partir del fallecimiento del causante, asumiendo dicha obligacin los administradores o albaceas de la sucesin o, en su defecto, el cnyuge suprstite o los herederos, consignando las rentas percibidas o devengadas hasta la fecha de fallecimiento del causante. Cabe sealarse que no se ha dispuesto en norma tributaria alguna el formulario en que se presentar la referida declaracin.

2.5.4. Caso prctico El Sr. Jhon Martinelli de nacionalidad Polaca, no domicilado en el Per, posee un predio que alquila por un monto mensual de $ 800.00 a la empresa La Estacin S. A. domicilada en el Per con RUC N 20156935051. Se desea saber la forma que la empresa arrendataria debe efectuar la retencin y pago del Impuesto a la Renta que corresponde al Sr. Martinelli en cada mes del ejercicio.

20

Solucin Como el Sr. Martinelli es una persona natural no domiciliada que percibe renta de primera categora, la empresa La Estacin S. A. deber efectuar la retencin del Impuesto a la Renta con la tasa del 5% sobre la renta bruta. Como la renta es pactada en moneda extranjera, para efectuar la retencin la empresa arrendataria debe convertir a moneda nacional el monto pagado utilizando el tipo de cambio venta vigente al da del devengo del gasto que publica la SBS, es decir, el ltimo da de cada mes. Asumiendo que se va a calcular la retencin correspondiente al mes de febrero de 2010, ubicamos el tipo de cambio vigente al 28 de febrero, dicho tipo de cambio es 2.849.

Clculo de la retencin: Monto del alquiler Tipo de cambio del 28.02.10: Equivalente en M.N Renta bruta en moneda nac.: Retencin por IR 5%: Monto a pagar Renta Bruta Retencin: Neto a pagar 2,279.20 -113.96 S/. 2,165.24 $ 800.00 2.849 S/. 2,279.20 2,279.20 113.96

21

2.6. RENTA DE PERSONAS JURDICAS NO DOMICILIADAS El impuesto a las personas jurdicas no domiciliadas en el pas se determinar aplicando las siguientes tasas:

Tipo de renta Intereses provenientes de crditos externos

tasa (4.99%)

Intereses que abonen al exterior las empresas de (4,99%). operaciones mltiples establecidas en el Per Rentas derivadas del alquiler de naves y aeronaves Regalas (10%). (30%).

Dividendos y otras formas de distribucin de utilidades (4.1%). recibidas de las personas jurdicas a que se refiere el Artculo 14 de la Ley Asistencia Tcnica (15%)

Espectculos en vivo con la participacin principal de (15%). artistas intrpretes y ejecutantes no domiciliados Rentas provenientes de la enajenacin de valores (5%). mobiliarios realizada dentro del pas Intereses provenientes de bonos y otros instrumentos (4,99%). de deuda, depsitos o imposiciones. Otras rentas, (30%)

2.7. RENTAS DE TERCERA CATEGORA 2.7.1. Renta neta de tercera categora

22

A fin de establecer la Renta Neta de Tercera Categora, denominado tambin como Renta Neta Empresarial, se deducir de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, as como los vinculados con la generacin de ganancias de capital, en tanto la deduccin no est ex-presamente prohibida por la Ley16. RENTA NETA = RENTA BRUTA GASTOS NECESARIOS

El

contribuyente

deber

tener

en

consideracin

que

existen

deducciones sujetas a lmites y/o condiciones, as como deducciones no admitidas por la Ley.

2.7.2. CONTRIBUYENTES DE LA RENTA DE TERCERA CATEGORA Lo son aquellas personas que desarrollan negocios o actividades empresariales, como: Las personas naturales con negocio unipersonal. Las personas jurdicas, por ejemplo la Sociedad

Annima, Sociedad Comercial de Responsabilidad Limitada (S.R.L), Empresas Individuales de Responsabilidad

Limitada (E.I.R.L), entre otras. Las sucesiones indivisas. Las sociedades conyugales que opten por tributar como tales. Las asociaciones de hecho de profesionales y similares.

Son contribuyentes del Impuesto a la Renta de Tercera Categora, las personas naturales y las personas jurdicas. Tambin se considera contribuyentes a las sucesiones indivisas, las sociedades conyugales y las asociaciones de hecho de profesionales y similares.

16

Renta 2012. Cartilla de Instrucciones PDT N 682. Renta Tercera Categora. Sunat. Pg.10 - 11.

23

Para tener una clara nocin sobre los mencionados contribuyentes, definiremos cada uno de ellos:

a. Personas naturales con negocio (empresa unipersonal): Son personas fsicas e individuales, con capacidad para

adquirir derechos y contraer obligaciones y que desarrollan actividades empresariales a ttulo personal. b. Persona Jurdica: Es toda entidad distinta a la persona fsica o natural que est capacitada por el ordenamiento jurdico para adquirir derechos y contraer obligaciones como las de carcter tributario. As tenemos: las Sociedades Annimas, las Sociedades de Responsabilidad Limitada, las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada constituidas en el pas, as como las sociedades irregulares (es decir aqullas que no se han constituido e inscrito conforme a la Ley General de

Sociedades); tambin las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el pas de empresas

unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior. c. Sucesiones Indivisas: Estn compuestas por todos aquellos que comparten una herencia que no ha sido repartida, principalmente por ausencia de testamento o porque an no se dicta la declaratoria de herederos. Para los fines del Impuesto a la Renta, se le brinda el tratamiento de una persona natural. d. Sociedades Conyugales: Para fines tributarios, cada uno de los cnyuges, es contribuyente del impuesto a ttulo personal por sus propias rentas y por la mitad de las rentas comunes. Sin embargo, pueden decidir que las rentas comunes sean atribuidas a uno

24

solo de ellos, debiendo comunicar tal hecho a la SUNAT al inicio de cada ao. e. Asociaciones de hecho de profesionales y similares: Son agrupaciones de personas que se renen con la finalidad de ejercer cualquier profesin, ciencia, arte u oficio.

2.7.3. Tasas del impuesto El artculo 55 establece que el impuesto a cargo de los perceptores de rentas de tercera categora domiciliadas en el pas se determinar aplicando la tasa del treinta por ciento (30%) sobre su renta neta. Las personas jurdicas se encuentran sujetas a una tasa adicional del cuatro coma uno por ciento (4,1%) sobre las sumas a que se refiere el inciso g) del artculo 24-A. El Impuesto determinado de acuerdo con lo previsto en el presente prrafo deber abonarse al fisco dentro del mes siguiente de efectuada la disposicin indirecta de la renta, en los plazos previstos por el Cdigo Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual. En caso no sea posible determinar el momento en que se efectu la disposicin indirecta de renta, el impuesto deber abonarse al fisco dentro del mes siguiente a la fecha en que se deveng el gasto. De no ser posible determinar la fecha de devengo del gasto, el Impuesto se abonar en el mes de enero del ejercicio siguiente a aquel en el cual se efectu la disposicin indirecta de renta. Los sujetos perceptores de renta derivada de las actividades de Juegos de Casino y/o Mquinas Tragamonedas abonarn un impuesto adicional del 12% que se aplicar sobre la renta neta. Sobre la aplicacin de la diferencia de este impuesto adicional se mantendr el Impuesto a la Renta.

25

2.7.4. Quines y cundo se debe pagar la Tasa Adicional del 4.1%? La tasa adicional del 4.1% es una especie de sancin fiscal aplicable a las empresas que efectan desembolsos sin demostrar el destino de los mismos. Doctrinariamente17, la tasa adicional es conocida con el nombre de Dividendos presuntos los cuales tienen como finalidad establecer un gravamen adicional a las empresas que realicen operaciones (y por tanto incurran en gastos) cuya fehaciencia o certeza no puede ser demostrada. Previo al anlisis del presente informe, es importante sealar que la tasa adicional del 4.1%, se estableci como un mecanismo para evitar que mediante gastos que no corresponda deducir para la determinacin de la renta neta de tercera categora, indirectamente se efectuar una distribucin de utilidades a los accionistas,

partipacionistas, titulares y en general a los socios y asociados de las personas jurdicas, sin afectar dicha distribucin con la retencin de la tasa del 4.1% a que se refiere el artculo 73-A de la LIR, sumas que califican como disposicin indirecta de renta no susceptible de posterior control tribu En primer lugar, se debe tener en cuenta que de manera general, el impuesto a cargo de los perceptores de rentas de tercera categora (persona natural con negocio y personas jurdicas) domiciliadas en el pas se determinar aplicando la tasa del treinta por ciento (30%) sobre su renta neta. Adicionalmente a la tasa del 30% antes referida, slo en el supuesto de las personas jurdicas, stas se encuentran sujetas a una tasa adicional del cuatro coma uno por ciento (4,1%) sobre las sumas a que se refiere el inciso g) del artculo 24-A de la LIR. La norma antes sealada, dispone lo siguiente: Para efectos del impuesto, se entiende por dividendos y cualquier otra forma de distribucin de utilidades toda suma o entrega en especie que resulte renta gravable de tercera categora en tanto signifiquen una disposicin indirecta de renta no susceptible de posterior control
17

Hernndez Berenguel, Luis. Ponencia sobre Impuesto a la Renta Dividendos. VII Jornadas Nacionales de Derecho Tributario- IPDT, Ao 2003.

26

tributario, incluyendo sumas cargadas a gastos e ingresos no declarados.

2.7.5. Cundo se debe pagar la tasa adicional del 4.1%? A nuestro juicio, uno de los aspectos importantes que las empresas deben tener en cuenta, es conocer con certeza el momento en que nace la obligacin tributaria de la empresa de pagar la tasa adicional, porque de ello depender a su vez conocer cul es el plazo para el pago del tributo y desde que momento se generan los intereses moratorios por la falta de pago del tributo18. La oportunidad en la que debe abonarse al Fisco la tasa adicional del 4.1% se encuentra prevista en el segundo prrafo artculo 55 de la LIR, mediante el cual se seala que las personas jurdicas se encuentran sujetas a una tasa adicional del 4.1% sobre las sumas a que se refiere el inciso g) del artculo 24-A.

2.8. ASISTENCIA TCNICA RENTA DE FUENTE PERUANA19 El inciso j) del artculo 9 de la Ley del Impuesto a la Renta establece que en general y cualquiera sea la nacionalidad o domicilio de las partes que intervengan en las operaciones y el lugar de celebracin o cumplimiento de los contratos, se considera rentas de fuente peruana: la o btenida por asistencia tcnica, cuando sta se utilice econmicamente en el pas. Al respecto, cabe sealar: para que un enriquecimiento calificado abstractamente como renta por una legislacin genere el impuesto correspondiente, no basta con que l encaje en la descripcin hipottica de la ley, sino que adems es necesario que tenga algn tipo de conexin o vinculacin con el pas; que por alguna circunstancia, el Estado se

18

Patricia Romn Tello. Ttulo : Quines y cundo se debe pagar la Tasa Adicional del 4.1%?. Actualidad Empresarial, N 221 - Segunda Quincena de Diciembre 2010. 19 Vctor Laguna Tolentino. Servicio de Asistencia Tcnica segn la Ley del Impuesto a la Renta Publicado Por Mercado Informado. 21 Enero, 2014, recuperado de http://mercadoinformado.wordpress.com/2014/01/21/servicio-de-asistencia-tecnica-segun-la-ley-delimpuesto-a-la-renta/. El 07 de Marzo de 2014.

27

atribuya jurisdiccin, en el sentido de potestad tributaria, para hacer tributar ese fenmeno a sus arcas. Esas caractersticas que determinan la vinculacin de un fenmeno econmico con la potestad tributaria de un Estado, han sido denominadas puntos de conexin o momentos de vinculacin, es decir, aspectos especiales del fenme no que lo ligan o vinculan con un Estado20. La descripcin legal o hiptesis de incidencia tributaria tipificada en el inciso j) del artculo 9 de la Ley del Impuesto a la Renta adopta como criterio, tipo de conexin o vinculacin con el pas, que atribuye o legitima al Estado jurisdiccin tributaria es el lugar de utilizacin econmica en el pas. Alex Morris21 seala que: este criterio se relaciona con el lugar en donde ocurre el aprovechamiento econmico, as como en la Exposicin de Motivos del Decreto Legislativo No. 945 se establece que esta regla se rige por el lugar donde ocurre el aprovechamiento econmico de la fuente de la renta. As, el artculo 4.A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta establece que la asistencia tcnica se utiliza econmicamente en el pas, cuando ocurre cualquiera de los siguientes supuestos: 1. Sirve para el desarrollo de las actividades o fines, de personas domiciliadas en el pas, con tales personas generen ingresos gravados o no. Se presume que un contribuyente perceptor de rentas de tercera categora que considera como gasto o costo la contraprestacin por la asistencia tcnica, el que cumple con el principio de causalidad previsto en el primer prrafo del artculo 37 de la Ley, utiliza econmicamente el servicio en el pas. 2. Sirve para el desarrollo de las funciones de Sector Pblico Nacional. cualquier entidad del cumplimiento de sus prescindencia que

20 21

Garca Mullim, Juan Roque. Manuel del Impuesto a la Renta. CIET Doc. No. 872. Morris Guerinoni, Alex. Temas de derecho tributario y derecho pblico. Libro homenaje a Armando Zolezzi Moller. Comentarios sobre la tributacin de los no domiciliados en el impuesto a la renta. Palestra Editores Lima 2006.

28

a) Que se entiende por Asistencia Tcnica Se entiende por Asistencia Tcnica a todo servicio independiente, sea suministrado desde el exterior o en el pas, por el cual el prestador se compromete a utilizar sus habilidades, mediante la aplicacin de ciertos procedimientos, artes o tcnicas, con el objeto de proporcionar conocimientos especializados, no patentables, que sean necesarios en el proceso productivo, de comercializacin, de prestacin de servicios o cualquier otra actividad realizada por el usuario Artculo 4 A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. La asistencia tcnica tambin comprende el adiestramiento de personas para la aplicacin de los conocimientos especializados a que se refiere el prrafo anterior. Como puede apreciarse, para que se configure el supuesto de asistencia tcnica es necesario que el objeto del contrato consista en proporcionar al usuario conocimientos especializados, no patentables, a travs de informes, instrucciones o recomendaciones. Es decir, no basta que el prestador del servicio, utilizando sus habilidades, artes o tcnicas, brinde un servicio u obtenga un resultado determinado, sino que es indispensable que, adems, transmita al usuario un conocimiento no patentable que este ltimo emplear en el desarrollo de su proceso de produccin, comercializacin o servicios22. La Administracin Tributaria mediante Informe No. 021-2005-SUNAT ha sealado que a fin de configurar este concepto, deben confluir de manera conjunta las caractersticas que a continuacin se sealan: 1. Que sea un servicio independiente que comprometa al prestador a utilizar sus habilidades mediante la aplicacin de ciertos procedimientos, artes o tcnicas; vale decir, existe una obligacin de hacer por parte del prestador del servicio. Adicionalmente, se observa que la norma hace referencia a un servicio independiente, con lo cual se entiende que en el concepto de asistencia tcnica no se comprenden servicios que podran ser altamente
22

Morris Guerinoni, Alex. OB.CIT

29

especializados pero que se brinden al amparo de un contrato de trabajo en donde existe una relacin de dependencia. 2. Que el servicio prestado tenga como objeto proporcionar o transmitir conocimientos especializados no patentables. 3. Que los conocimientos sean especializados en el no patentables que se de

proporcionen

necesarios

proceso

productivo,

comercializacin, de prestacin de servicios o cualquier otra actividad realizada por el usuario. Aqu se observa un tercer elemento caracterizador del concepto de asistencia tcnica, en el sentido que el mismo debe ser uno necesario para que el usuario desarrolle sus actividades. Sobre el particular, la Administracin Tributaria mediante Informe No. 1392013-Sunat, ha establecido que el concepto de necesario a que alude el inciso c) del artculo 4-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta se basa en el tipo de vinculacin que existe entre el servicio prestado y el proceso productivo, de comercializacin, de prestacin de servicios o de cualquier otra actividad que realice el usuario segn el objeto de su giro de negocio, finalidad social o cumplimiento de su funcin, segn sea el caso23.

b) Servicios que comprenden la Asistencia Tcnica EL Artculo 4 A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta establece que en cualquier caso, la asistencia tcnica comprende los siguientes servicios: 1. Servicios de ingeniera: La ejecucin y supervisin del montaje, instalacin y puesta en marcha de las mquinas, equipos y plantas productoras; la calibracin, inspeccin, reparacin y mantenimiento de las mquinas, equipos; y la realizacin de pruebas y ensayos, incluyendo control de
23

Cabe sealar que en la RTF N. 18368-8-2012 se seala que el concepto de necesario va ms all de la simple causalidad, pues se basa en el tipo de vinculacin que existe entre el servicio prestado y la actividad misma que desarrolla el usuario destinada a generar ingresos.

30

calidad, estudios de factibilidad y proyectos definitivos de ingeniera y de arquitectura. 2. Investigacin y desarrollo de proyectos: La elaboracin y ejecucin de programas pilotos, la investigacin y experimentos de laboratorios; los servicios de explotacin y la planificacin o programacin tcnica de unidades productoras. 3. Asesora y consultora financiera: Asesora en valoracin de entidades financieras y bancarias y en la elaboracin de planes, programas y promocin a nivel internacional de venta de las mismas; asistencia para la distribucin, colocacin y venta de valores emitidos por entidades financieras.

c) Servicios que no se consideran Asistencia Tcnica El Artculo 4 A. del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta establece que no se considera como asistencia tcnica a: 1. Las contraprestaciones pagadas a trabajadores del usuario por los

servicios que presten al amparo de su contrato de trabajo. 2. Los servicios de marketing y publicidad. 3. Las informaciones sobre mejoras, novedades relacionadas con perfeccionamientos y otras patentes de invencin, se

procedimientos patentables y similares. iv) Las actividades que

desarrollen a fin de suministrar las informaciones relativas a la los experiencia industrial, comercial y cientfica a las que se refieren Artculos 27 de la Ley y 16. v) La supervisin de

importaciones. En estos dos ltimos casos la contraprestacin recibir el tratamiento de regalas.

d) Prestacin conjunta de servicio digital con Asistencia Tcnica

31

En caso concurran conjuntamente con la prestacin del servicio digital o con la asistencia tcnica o con cualquier otra operacin, otras prestaciones de diferente naturaleza, los importes relativos a cada una de ellas debern discriminarse a fin de otorgar el tratamiento que corresponda a cada operacin individualizada. Sin embargo, si por la naturaleza de la operacin no pudiera efectuarse esta discriminacin, se otorgar el tratamiento que corresponde a la parte esencial y predominante de la transaccin.

e) Servicio de Asistencia Tcnica prestado por un sujeto domiciliado. Tal como se ha mencionado anteriormente, el inciso j) del artculo 9 de la Ley del Impuesto a la Renta, se encuentra ubicada dentro del mbito de aplicacin de las rentas de fuente peruana, es decir, por las rentas generadas por sujetos no domiciliados. De ello entendemos, para que un servicio sea calificado como Asistencia Tcnica debe ser prestado por un sujeto no domiciliado a fin de ser aplicable la tasa del 15 %. No obstante ello, debemos preguntarnos qu ocurre cuando la asistencia tcnica es prestado por un sujeto domiciliado en el pas. Como hemos citado, la asistencia tcnica califica como renta de fuente peruana cuando la misma haya sido utilizada econmicamente en el pas. Bajo tal premisa, un sujeto domiciliado que presta asistencia tcnica a otro domiciliado, y por ende utiliza econmicamente a la asistencia tcnica en el pas, estara gravado como cualquier otra renta de fuente peruana por servicios aplicando las mismas reglas y alcuotas, no habiendo mayores dudas ni inconvenientes al respecto24.

f) Tasa aplicable a la rentas de Asistencia Tcnica El inciso f) del artculo 56 de la Ley del Impuesto a la Renta establece que el impuesto a las personas jurdicas no domiciliadas en el pas se
24

Byrne Santa Mara, Mnica y Joo Garfias, Eduardo. Precisiones sobre la regulacin de los servicios de asistencia tcnica en la normativa tributaria peruana. X Jornadas Nacionales de Derecho Tributario Rentas de fuente peruana.

32

determinar aplicando la tasa por Asistencia Tcnica el Quince por ciento (15%). La mencionada tasa, ha de aplicarse en funciona a lo establecido en el artculo 76.d de la Ley del Impuesto a la Renta, la cual establece que para los efectos de la retencin establecida en este artculo, se consideran rentas netas, sin admitir prueba en contrario la totalidad de los importes pagados o acreditados correspondientes a otras rentas de la tercera categora ().

g) Retencin del servicio de Asistencia Tcnica prestado por sujetos no domiciliados. El artculo 71.c de la Ley del Impuesto a la Renta establece que son agentes de retencin las personas o entidades que paguen o acrediten rentas de cualquier naturaleza a beneficiarios no domiciliados. Por su parte, el artculo 76 de la Ley del Impuesto a la Renta establece que las personas o entidades que paguen o acrediten a beneficiarios no domiciliados rentas de fuente peruana de cualquier naturaleza, debern tener y abonar al fisco con carcter definitivo dentro de los plazos previstos por el Cdigo Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual, los impuestos a que se refieren los artculos 54 y 56 de esta Ley, segn sea el caso. Asimismo, la norma seala que los contribuyentes que contabilicen como gasto o costo las regalas, y retribuciones por servicios, asistencia tcnica, cesin en uso u otros de naturaleza similar, a favor de no domiciliados, debern abonar al fisco el monto equivalente a la retencin en el mes en que se produzca su registro contable, independientemente de si se pagan o no las respectivas contraprestaciones a los no domiciliados.

h) Formalidades a cumplir por el usuario del servicio de Asistencia Tcnica.

33

El inciso f) del artculo 56 de la Ley del Impuesto a la Renta establece que el usuario local deber obtener y presentar a la SUNAT un informe de una sociedad de auditora, en el que se certifique que la asistencia tcnica ha sido prestada efectivamente, siempre que la contraprestacin total por los servicios de asistencia tcnica comprendidos en un mismo contrato, incluidas sus prrrogas y/o modificaciones, supere las ciento cuarenta (140) UIT vigentes al momento de su celebracin. El informe a que se refiere el prrafo precedente deber ser emitido por: 1. Una sociedad de auditora domiciliada en el pas que al momento de emitir dicho informe cuente con su inscripcin vigente en el Registro de Sociedades de Auditora en un Colegio de Contadores Pblicos; o, 2. Las dems sociedades de auditora, facultadas a desempear tales funciones conforme a las disposiciones del pas donde se encuentren establecidas para la prestacin de esos servicios. Debemos sealar que el inciso f) del artculo 56 ha sido modificado por el Artculo 3 del Decreto Legislativo No. 1120, publicado el 18 de julio de 2012, vigente a partir del 01 de agosto del 2012. El texto anterior a dicha modificacin sealaba que el usuario local deber obtener y presentar a la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria SUNAT una declaracin jurada expedida por la empresa no domiciliada en la que sta declare que prestar la asistencia tcnica y registrar los ingresos que ella genere y un informe de una firma de auditores de prestigio internacional en el que se certifique que la asistencia tcnica ha sido prestada efectivamente. Asimismo, existe obligacin del agente retenedor, de cumplir con declarar la retencin practicada a los sujetos no domiciliados mediante el PDT 0617 IGV Otras Retenciones, el cual est dirigido a los contribuyentes que efectan retenciones por rentas de segunda categora, rentas de no domiciliados (excepto rentas de cuarta y quinta categora pagadas a no domiciliados las que se declaran y pagan en el PDT 601- Planilla electrnica), retenciones del IGV, Dividendos y cualquier otra forma de distribucin de utilidades, retenciones mensuales de tercera categora de

34

acuerdo a lo normado por el Art 73-B del Impuesto a la Renta y sobre las liquidaciones de compra. Dicha retencin debern ser declaradas y abonas al fisco con carcter definitivo dentro de los plazos previstos por el Cdigo Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual. Por otro lado, el artculo 45.3 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta establece que los agentes de retencin que paguen rentas de cualquier categora a contribuyentes no domiciliados, debern entregar un certificado de rentas y retenciones en el que se deje constancia, entre otros, del importe abonado y del Impuesto retenido, cuando el contribuyente no domiciliado lo solicite para efectos distintos a los que se refiere el artculo 13 de la Ley.

35

III.

DEL EJERCICIO GRAVABLE

3.1. EJERCICIO GRAVABLE El articulo artculo 57 de la ley del Impuesto a la Renta, ha establecido que el ejercicio gravable comienza el 1 de enero de cada ao y finaliza el 31 de diciembre, debiendo coincidir en todos los casos el ejercicio comercial con el ejercicio gravable, sin excepcin. Asimismo el artculo en comento establece en su segunda parte que las rentas se imputarn al ejercicio gravable de acuerdo con las siguientes normas: 3.1.1. Las rentas de la tercera categora Se considerarn producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen. En el caso de Instrumentos Financieros Derivados, las rentas y prdidas se considerarn devengadas en el ejercicio en que ocurra cualquiera de los siguientes hechos: 1. Entrega fsica del elemento subyacente. 2. Liquidacin en efectivo. 3. Cierre de posiciones. 4. Abandono de la opcin en la fecha en que la opcin expira, sin ejercerla. 5. Cesin de la posicin contractual. 6. Fecha fijada en el contrato de swap financiero para la realizacin del intercambio peridico de flujos financieros. Para el caso de Instrumentos Financieros Derivados celebrados con fines de intermediacin financiera por las empresas del Sistema Financiero reguladas por la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgnica de la Superintendencia de Banca y

36

Seguros, Ley N 26702, las rentas y prdidas se imputarn de acuerdo con los dispuesto en el numeral 2) del inciso d) del artculo 5-A de la presente Ley. Las rentas de las personas jurdicas se considerarn del ejercicio gravable en que cierra su ejercicio comercial. De igual forma, las rentas provenientes de empresas unipersonales sern imputadas por el propietario al ejercicio gravable en el que cierra el ejercicio comercial. 3.1.2. Las rentas de primera categora Se imputarn al ejercicio gravable en que se devenguen. 3.1.3. Las rentas de fuente extranjera que obtengan los

contribuyentes domiciliados en el pas provenientes de la explotacin de un negocio o empresa en el exterior, Se imputarn al ejercicio gravable en que se devenguen. 3.1.4. Las dems rentas Se imputarn al ejercicio gravable en que se perciban. Excepcionalmente, en aquellos casos en que debido a razones ajenas al contribuyente no hubiera sido posible conocer un gasto de la tercera categora oportunamente y siempre que la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria - SUNAT compruebe que su imputacin en el ejercicio en que se conozca no implica la obtencin de algn beneficio fiscal, se podr aceptar su deduccin en dicho ejercicio, en la medida que dichos gastos sean provisionados contablemente y pagados ntegramente antes de su cierre25.

25

ltimo prrafo del artculo 57 del TUO la Ley de del Impuesto a la Renta.

37

IV.

DEL RGIMEN PARA DETERMINAR LA RENTA

4.1. TRATAMIENTO TRIBUTARIO26 El artculo 61 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta-aprobado por D.S. N 179-2004-EF (en adelante LIR), seala que Las diferencias de cambio originadas por operaciones que fuesen objeto habitual de la actividad gravada y las que se produzcan por razones de los crditos obtenidos para financiarlas, constituyen resultados computables para efecto a efectos de la determinacin de la renta neta. Para los efectos de la determinacin del Impuesto a la Renta, por operaciones en moneda extranjera, se aplicarn las siguientes normas: a) Las operaciones en moneda extranjera se contabilizarn al tipo de cambio vigente a la fecha de la operacin. b) Las diferencias de cambio que resulten del canje de la moneda extranjera por moneda nacional, se considerarn como ganancia o como prdida del ejercicio en que se efecta el canje. c) Las diferencias de cambio que resulten de los pagos o cobranzas por operaciones pactadas en moneda extranjera, contabilizadas en moneda nacional, que se produzcan durante el ejercicio se

considerarn como ganancia o como prdida de dicho ejercicio. d) Las diferencias de cambio que resulten de expresar en moneda nacional los saldos de moneda extranjera correspondientes a activos y pasivos, debern ser incluidas en la determinacin de la materia imponible del perodo en el cual la tasa de cambio flucta, considerndose como utilidad o como prdida. e) Las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionados y plenamente identificables, ya sea que se encuentren en existencia o en trnsito a la fecha del balance general, debern afectar el valor neto de los inventarios correspondientes.
26

Felipe Torres Tello Ttulo: La Diferencia de Cambio, su tratamiento contable y tributario para efecto del Impuesto a la Renta e IGV. Actualidad Empresarial, N 189 - Segunda Quincena de Agosto 2009.

38

Cuando no sea posible identificar los inventarios con el pasivo en moneda extranjera, la diferencia de cambio deber afectar los resultados del ejercicio. f) Las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionadas con activos fijos existentes o en trnsito u otros activos permanentes a la fecha del balance general, debern afectar el costo del activo. Esta norma es igualmente de aplicacin en los casos en que la diferencia de cambio est relacionada con los pagos efectuados en el ejercicio. La depreciacin de los activos as reajustados por diferencias de cambio, se har en cuotas

proporcionales al nmero de aos que falten para depreciarlos totalmente. g) Las inversiones permanentes en valores en moneda extranjera se registrarn y mantendrn al tipo de cambio vigente de la fecha de su adquisicin. No estn comprendidos en este inciso los Certificados Bancarios de Moneda Extranjera, a los que les resulta de aplicacin la regla contenida en el inciso d) de este artculo.

4.2. LAS DIFERENCIAS DE CAMBIO SE DETERMINARN UTILIZANDO EL TIPO DE CAMBIO DEL MERCADO QUE CORRESPONDA27 Como se puede apreciar la regla general establecida en el artculo 61 de la LIR es que las diferencias de cambio-ya sean ganancia o prdida- para efectos de la determinacin del Impuesto a la Renta, se imputen a los resultados, al igual que en el tratamiento contable- pero establece algunas excepciones para el caso de existencias y activos fijos. En efecto, para estos dos casos la LIR establece que dichas diferencias se debern imputar al costo de adquisicin de los referidos bienes, de lo cual se obtendr un aumento o disminucin de los mismos. Ahora bien, complementando lo dispuesto el artculo 61 de la LIR, el inciso d) del artculo 34 del Reglamento de la LIR prescribe que:

27

Felipe Torres Tello. OB.CIT

39

Para efecto de lo dispuesto en los incisos d), e) y f) y en el ltimo prrafo del artculo 61 de la Ley, a fin de expresar en moneda nacional los saldos en moneda extranjera correspondientes a cuentas del balance general, se deber considerar lo siguiente: a. Tratndose de cuentas del activo, se utilizar el tipo de cambio promedio ponderado compra cotizacin de oferta y demanda que corresponde al cierre de operaciones de la fecha del balance general, de acuerdo con la publicacin que realiza la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones. b. Tratndose de cuentas del pasivo, se utilizar el tipo de cambio promedio ponderado venta cotizacin de oferta y demanda que corresponde al cierre de operaciones de la fecha del balance general, de acuerdo con la publicacin que realiza la Superintendencia de Banca, Seguros y Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones. En lo referido al IGV, el numeral 17 del artculo 5 del Reglamento de la Ley del IGV e ISC, seala que para el caso de operaciones realizadas en moneda extranjera: En el caso de operaciones realizadas en moneda extranjera, la conversin en moneda nacional se efectuar al tipo de cambio promedio ponderado venta, publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros en la fecha de nacimiento de la obligacin tributaria, salvo en el caso de las importaciones en donde la conversin a moneda nacional se efectuar al tipo de cambio promedio ponderado venta, publicado por la mencionada Superintendencia en la fecha de pago del Impuesto correspondiente. En los das en que no se publique el tipo de cambio referido se utilizar el ltimo publicado (). En ese sentido, a diferencia del IR en donde el legislador seal que el tipo de cambio a utilizar para efecto de conversin en moneda nacional es el tipo de cambio vigente, para el IGV se prescribe como tipo de cambio a aplicar slo el tipo de cambio promedio ponderado venta publicado por la SBS.

40

En este caso se debe entender como publicado a la publicacin del referido tipo de cambio en el Diario Oficial El Peruano.

41

CONCLUSIONES

Se consideran personas naturales no domiciliadas a las personas de nacionalidad extranjera que no hayan residido o permanecido en el pas no ms de ciento ochenta y tres (183) das calendario durante un perodo cualquiera de doce (12) meses. Para computar el plazo de permanencia en el Per, se toma en cuenta los das de presencia fsica, aunque la persona est presente slo parte de un da, incluyendo el de partida y el de llegada.

El Impuesto a la Renta grava entre otras las rentas que provengan del capital, del trabajo y de la aplicacin conjunta de ambos factores, entendindose como tales aquellas que provengan de una fuente durable y susceptible de generar ingresos peridicos.

La Ley del Impuesto a la Renta, cuyo Texto nico Ordenado fue aprobado por Decreto Supremo N. 179-2004-EF. De fecha 08-12-04, indica que estn sujetas al Impuesto la totalidad de las rentas gravadas que obtengan los contribuyentes que se consideren domiciliados en el pas. En el caso de contribuyentes no domiciliados en el pas, el impuesto recae slo sobre las rentas gravadas de fuente peruana.

Cuando hablamos de ganancias de capital estamos refirindonos necesariamente a una alteracin en la composicin del patrimonio de los particulares; esto es: un incremento patrimonial. Sin embargo, no se trata de cualquier incremento patrimonial, sino de uno de valor que se genera (independientemente que se realice o no).

Las rentas de las personas jurdicas se considerarn del ejercicio gravable en que cierra su ejercicio comercial. De igual forma, las rentas provenientes de empresas unipersonales sern imputadas por el propietario al ejercicio gravable en el que cierra el ejercicio comercial.

42

RECOMENDACIONES

El numeral b) del artculo 54 que regula las tasas de las personas naturales y sucesiones indivisas no domiciliadas en el pas estarn sujetas al Impuesto por sus rentas de fuente peruana, prescribe que para las que provengan de la de enajenacin de inmuebles se establecer la tasa del 30%, porcentaje que parece a nuestro criterio parece mucho, en tal sentido se podra reducir a un 20%, asimismo, se atraera mayor inversin extranjera en cuanto al mercado inmobiliario.

El numeral i) del artculo 54 que regula las tasas de las personas naturales y sucesiones indivisas no domiciliadas en el pas estarn sujetas al Impuesto por sus rentas de fuente peruana, prescribe que las rentas de artistas intrpretes y ejecutantes por espectculos en vivo, realizados en el pas, ser del 15%, en este caso, el porcentaje se podra reducir y con ello atraer ms grupos extranjeros, debido a que se beneficiara el fomento de la cultura y la atraccin por nuestro pas en este mbito.

Lo recomendado en el prrafo anterior, tambin podra aplicarse personas jurdicas no domiciliados ser el mismo, puesto que la renta por esas actividades es la misma, y el fundamento de reducir beneficiara el fomento de la cultura y la atraccin por nuestro pas en este mbito.

El artculo 65, regula que los perceptores de rentas de tercera categora cuyos ingresos brutos anuales no superen las 150 UIT debern llevar como mnimo un Registro de Ventas, un Registro de Compras y Libro Diario de Formato Simplificado, de acuerdo con las normas sobre la materia; este articulo est considerando el valor de la UIT en un valor de 3450, puesto que fue expedida en el 2007, sin embargo en el presente ao el valor es de 3800, lo que conlleva a que el monto es mayor, en tal sentido se debera adecuar y establecer que el monto que debe superarse sea aproximadamente de 135 UIT, para mantener un mejor control.

43

El artculo 66, prescribe que la SUNAT podr exigir al contribuyente el registro de sus ingresos y operaciones en libros especiales, a fin de asegurar la verificacin de su situacin impositiva; sin embargo, para un mejor control se debera obligar, por ello debera reemplazar de podr por deber.

44

PROYECTO LEY

LEY QUE MODIFICA EL INCISO B DEL ARTCULO 54 DEL DECRETO SUPREMO 179-2004, QUE APRUEBA LA LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA

ARTCULO 1: Modificar el numeral b) del artculo 54 del Decreto Supremo 179-2004, que aprueba la Ley del Impuesto a la Renta el mismo que quedar comprendido en los siguientes trminos: Artculo 54.- Las personas naturales y sucesiones indivisas no domiciliadas en el pas estarn sujetas al Impuesto por sus rentas de fuente peruana con las siguientes tasas: () b) Rentas provenientes de enajenacin de inmuebles 20%.

ARTICULO 2: La presente Ley entrar en vigencia a partir del da siguiente de su publicacin en el Diario Oficial El Peruano. ARTICULO 3: Djese sin efecto cualquier dispositivo legal que contraviniera la presente Ley.

45

REFERENCIAS BIBLIOGRFICAS

Bernal Rojas, Josu Alfredo. Retenciones del Impuesto a la Renta de Personas Naturales no Domiciliadas Actualidad Empresarial, N 206 Primera Quincena de Mayo 2010.

Bernal Rojas, Josu Alfredo. Tratamiento Tributario de las Rentas de Primera Categora. Actualidad Empresarial, N 229 - Segunda Quincena de Abril 2011.

Byrne Santa Mara, Mnica y Joo Garfias, Eduardo. Precisiones sobre la regulacin de los servicios de asistencia tcnica en la normativa tributaria peruana. X Jornadas Nacionales de Derecho Tributario Rentas de fuente peruana.

Diccionario Economa - Administracin - Finanzas Marketing. Recuperado el 02 de marzo de 2013 en: http://www.eco-

finanzas.com/diccionario/R/RENTA_BRUTA.htm. Felipe Torres Tello Ttulo: La Diferencia de Cambio, su tratamiento contable y tributario para efecto del Impuesto a la Renta e IGV. Actualidad Empresarial, N 189 - Segunda Quincena de Agosto 2009 Garca Mullim, Juan Roque. Manuel del Impuesto a la Renta. CIET Doc. No. 872. Garca Mullin, Juan Roque. Manual del Impuesto a la Renta. Organizacin de los Estados Americanos. Documento CIET N 872.1980. Hernndez Berenguel, Luis. Ponencia sobre Impuesto a la Renta Dividendos. VII Jornadas Nacionales de Derecho Tributario- IPDT, Ao 2003. Hirache Flores, Luz. Determinacin del impuesto a la renta 2012 Tercera categora. Actualidad Empresarial N 272 Primera Quincena de Febrero 2013. Pg. I-11.

46

Impuesto sobre la Renta. Portal virtual La Economa de Mxico, Recuperado el 27 de setiembre de 2013 en:

http://www.laeconomia.com.mx/impuesto-sobre-la-renta/ La tributacin en el Per. Recuperado el 02 de marzo de 2014 en: http://tributacionenelperu.blogspot.com/2008/03/renta-bruta-y-rentaneta.html Segundo prrafo del artculo 20 de la Ley del Puesto a la Renta Peruana, Decreto Supremo N 179-2004-EF, Publicado el 08 de diciembre de 2004. Manual: Contabilidad y Legislacin Tributaria II. Semestre Acadmico 2013 - I II. Facultad de Ciencias Contables, financeiras y econmicas. Universidade San Martin de Porras. Peru. 2013. Matas Rojas, Simn. Captulo I: Concepto y clasificaciones de Renta: Ley del Impuesto a la Renta. Chile, 2004. Matos Barzola, Alan Emilio. Resulta necesario efectuar una distincin entre los conceptos de costo y gasto para los efectos del Impuesto a la Renta? 12 de febrero de 2013. Morris Guerinoni, Alex. Temas de derecho tributario y derecho pblico. Libro homenaje a Armando Zolezzi Moller. Comentarios sobre la tributacin de los no domiciliados en el impuesto a la renta. Palestra Editores Lima 2006. Patricia Romn Tello. Ttulo : Quines y cundo se debe pagar la Tasa Adicional del 4.1%?. Actualidad Empresarial, N 221 - Segunda

Quincena de Diciembre 2010. Renta 2012. Cartilla de Instrucciones PDT N 682. Renta Tercera Categora. Sunat. Resolucin Del Tribunal Fiscal N. 18368-8-2012. Rolando Sosa, Edwin. Glosario Tributario. Recuperado el 02 de marzo de 2013 en: http://www.gestiopolis.com/Canales4/fin/glosatribu.htm

47

SUNAT.

Declara

Renta

2011.

Personas

Naturales

Cartilla

de

Instrucciones y caso prctico. Per. 2012. Pg. 12. Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta. Decreto Supremo N 179-2004-EF. Vctor Laguna Tolentino. Servicio de Asistencia Tcnica segn la Ley del Impuesto a la Renta Publicado Por Mercado Informado. 21 Enero, 2014, recuperado http://mercadoinformado.wordpress.com/2014/01/21/servicio-deasistencia-tecnica-segun-la-ley-del-impuesto-a-la-renta/. Recuperado el 07 de Marzo de 2014. de

48

ANEXOS

49