Aula 02

AUDITORIA GOVERNAMENTAL P/ AUDITOR DE CONTROLE EXTERNO DO TCDF PROFESSOR: MARCELO ARAGO
Ol pessoal, A aula desta semana sobre as normas de auditoria governamental (NAG) aplicveis ao controle externo, adotadas no TCDF mediante a Resoluo do TCDF n 220/2011.
APRESENTAO DAS NAG

Nada obstante os avanos verificados no Sistema de Controle Externo do pas, advindos, precipuamente, com a Constituio de 1988 e com a Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) de 2000, e a observncia de normas e diretrizes emanadas pela Organizao Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores (INTOSAI), os Tribunais de Contas ressentiam de um conjunto de normas especficas para a realizao das auditorias governamentais, em todas as suas modalidades. O objetivo da adoo de um conjunto de normas de auditoria governamental estabelecer um padro nacional de atuao das diversas equipes de trabalho de cada Tribunal de Contas (TC). As Normas de Auditoria Governamental (NAGs), aplicveis ao controle externo brasileiro, baseiam-se na prtica internacional e nas normas e diretrizes de auditoria da Organizao Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores (INTOSAI), do Comit Internacional de Prticas de Auditoria da International Federation of Accountants (IFAC), do Government Accountability Office (GAO), do Institute of Internal Auditors (IIA) e do seu congnere brasileiro, Instituto dos Auditores Internos do Brasil (AUDIBRA), do Tribunal de Contas da Comunidade Europeia (TCCE) e nas Normas Brasileiras de Contabilidade (NBCs) para o exerccio de auditoria, do Conselho Federal de Contabilidade (CFC). Tais normas foram, no entanto, adaptadas, de forma a refletirem a experincia prtica do setor pblico, as obrigaes constitucionais e legais, bem como as responsabilidades especficas dos TCs brasileiros. As NAGs definem os princpios bsicos que devem reger as atividades de auditoria governamental dos TC brasileiros, fornecendo subsdios que permitam determinar os procedimentos e as prticas a serem utilizados no planejamento, na execuo das auditorias, na elaborao dos relatrios, sendo aplicveis tanto s auditorias de regularidade, incluindo as auditorias contbil, oramentria, financeira, patrimonial e de cumprimento legal das contas pblicas, quanto s de natureza operacional, em todos os seus enfoques, ou Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br
seja, economicidade, eficcia, eficincia, efetividade e equidade e relao ao meio ambiente. Considerando que as atividades de auditoria governamental so realizadas nos mais diversos ambientes culturais e legais, em entes que apresentam complexidade e estrutura variadas, podendo contar com a participao de profissionais que no integram os quadros de pessoal dos TCs, na condio de especialistas, e considerando que essas diferenas podem afetar a prtica da auditoria em cada ambiente, a adeso s NAGs essencial para um adequado desempenho por parte dos profissionais de auditoria governamental e dos prprios Tribunais de Contas. Assim, recomenda-se que essas diretrizes e prticas procedimentais sejam, por sua vez, incorporadas ao manual de auditoria de cada TC. Objetivos das NAGs O propsito destas normas : 1. estabelecer os princpios bsicos para a boa prtica da auditoria governamental; 2. assegurar padro mnimo de qualidade aos trabalhos de auditoria governamental desenvolvidos pelos TCs; 3. oferecer um modelo adequado para a execuo das atividades de auditoria governamental de competncia dos TCs; 4. servir de referencial para que os profissionais de auditoria governamental tenham uma atuao pautada na observncia dos valores da competncia, integridade, objetividade e independncia; 5. oferecer critrios para a avaliao de desempenho desses profissionais; e 6. contribuir para a melhoria dos processos e resultados da Administrao Pblica. Aplicabilidade das Normas As disposies e as orientaes contidas nestas normas so aplicveis auditoria governamental, nas suas vrias reas de atuao, modalidades e enfoques tcnicos, inclusive aos exames de carter limitado, especial e sigiloso. Nos trabalhos de auditoria governamental deve ser feita meno explcita aplicao destas normas pelos profissionais de auditoria governamental.
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Organizao das NAG As NAGs compreendem quatro grupos ou captulos de normas, a saber: NORMAS GERAIS (SRIE 1000): tratam dos conceitos, objetivos gerais e especficos, da aplicabilidade e da amplitude e a atualizao das polticas e diretrizes. NORMAS RELATIVAS AOS TRIBUNAIS DE CONTAS (SRIE 2000): padronizam as atividades desenvolvidas no exerccio da auditoria governamental, orientam a estruturao organizacional e a qualificao dos profissionais, bem como apresentam critrios para a avaliao de desempenho institucional e profissional. NORMAS RELATIVAS AOS PROFISSIONAIS DE AUDITORIA GOVERNAMENTAL (SRIE 3000): estabelecem os requisitos de competncia tcnica, zelo, responsabilidade, independncia, tica e sigilo profissional, bem como orientam os profissionais para a obteno de evidncias que permitam fundamentar suas concluses e atingir os objetivos do controle externo, assim como a forma de se relacionar e se comunicar e ao aprimoramento de conhecimentos e capacidade tcnica. NORMAS RELATIVAS AOS TRABALHOS DE AUDITORIA GOVERNAMENTAL (SRIE 4000): essas normas, alm de fixarem critrios para se estabelecer o escopo dos exames, tambm orientam, de forma detalhada, os trabalhos de auditoria em todas as suas fases planejamento, execuo, relatrio e monitoramento. As NAGs estabelecem um guia mnimo para o profissional de auditoria governamental, ajudando-o e orientando-o no exerccio de suas atividades, alm de critrios ou indicadores de desempenho para a superviso das auditorias e a avaliao da qualidade dos resultados dos trabalhos. Na ausncia de disposies especficas, prevalecem as prticas de auditoria governamental geralmente aceitas, formalizadas por organismos prprios, e consagradas pela INTOSAI. O aprimoramento destas normas deve ser um processo permanente. Uma comisso ou grupo de trabalho especfico deve realizar ampla consulta aos profissionais de auditoria governamental e profunda anlise dos resultados obtidos, antes da atualizao destas normas. Isso inclui a solicitao de comentrios a todos TCs brasileiros e s entidades de classe interessadas para Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 3
que possam se envolver, tanto quanto possvel, uniformizando procedimentos, princpios e normas. OBSERVAES QUE JULGO IMPORTANTES: 1. As NAGs definem os princpios bsicos que devem reger as atividades de auditoria governamental dos Tribunais de Contas brasileiros (Para o Controle Externo ou Auditoria Governamental Externa). 2. Assim como as normas da Intosai, as NAGs no so de aplicao obrigatria pelos Tribunais de Contas brasileiros. Recomenda-se a sua adoo e incorporao ao manual de auditoria de cada TC. 3. As NAGs aplicam-se a todos os enfoques e tipos de auditoria dos Tribunais de Contas. 4. as NAGs estabelecem padres de auditoria para os Tribunais de Contas, para os auditores e para a execuo das auditorias.
NAG 1000 NORMAS GERAIS

Na NAG 1000 esto definidos os conceitos bsicos de termos e expresses relacionados auditoria governamental e so apresentados os objetivos gerais e especficos dessas normas, a aplicabilidade, a amplitude e a atualizao de suas polticas e diretrizes. A meu ver, os aspectos mais importantes das NAG 1000 so os conceitos bsicos definidos na norma e que devem ser estudados, tendo em vista que o CESPE procura elaborar questes conceituais. Eis os conceitos relevantes estabelecidos na norma: ACCOUNTABILITY: obrigao que tm as pessoas ou entidades, as quais foram confiados recursos pblicos, de prestar contas, responder por uma responsabilidade assumida e informar a quem lhes delegou essa responsabilidade. AUDITORIA: exame independente, objetivo e sistemtico de dada matria, baseado em normas tcnicas e profissionais, no qual se confronta uma condio com determinado critrio com o fim de emitir uma opinio ou comentrios. AUDITORIA GOVERNAMENTAL: exame efetuado em entidades da administrao direta e indireta, em funes, subfunes, programas, aes (projetos, atividades e operaes especiais), reas, processos, ciclos operacionais, servios, sistemas e sobre a guarda e a aplicao de recursos Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 4
pblicos por outros responsveis, em relao aos aspectos contbeis, oramentrios, financeiros, econmicos, patrimoniais e operacionais, assim como acerca da confiabilidade do sistema de controle interno (SCI). realizada por profissionais de auditoria governamental, por intermdio de levantamentos de informaes, anlises imparciais, avaliaes independentes e apresentao de informaes seguras, devidamente consubstanciadas em evidncias, segundo os critrios de legalidade, legitimidade, economicidade, eficincia, eficcia, efetividade, equidade, tica, transparncia e proteo do meio ambiente, alm de observar a probidade administrativa e a responsabilidade social dos gestores da coisa pblica. AUDITORIA DE REGULARIDADE: exame e avaliao dos registros; das demonstraes contbeis; das contas governamentais; das operaes e dos sistemas financeiros; do cumprimento das disposies legais e regulamentares; dos sistemas de controle interno; da probidade e da correo das decises administrativas adotadas pelo ente auditado, com o objetivo de expressar uma opinio. AUDITORIA CONTBIL: exame das demonstraes contbeis e outros relatrios financeiros com o objetivo de expressar uma opinio materializada em um documento denominado relatrio de auditoria sobre a adequao desses demonstrativos em relao a estas NAGs, aos Princpios de Contabilidade (PCs), s Normas Brasileiras de Contabilidade (NBCs), sejam elas profissionais ou tcnicas, e legislao pertinente. Em uma auditoria contbil o profissional de auditoria governamental dever verificar se as demonstraes contbeis e outros informes representam uma viso fiel e justa do patrimnio envolvendo questes oramentrias, financeiras, econmicas e patrimoniais, alm dos aspectos de legalidade. AUDITORIA DE CUMPRIMENTO LEGAL: exame da observncia das disposies legais e regulamentares aplicveis. AUDITORIA OPERACIONAL: exame de funes, subfunes, programas, aes (projetos, atividades, operaes especiais), reas, processos, ciclos operacionais, servios e sistemas governamentais com o objetivo de se emitir comentrios sobre o desempenho dos rgos e das entidades da Administrao Pblica e o resultado das polticas, programas e projetos pblicos, pautado em critrios de economicidade, eficincia, eficcia, efetividade, equidade, tica e proteo ao meio ambiente, alm dos aspectos de legalidade. CONTAS: conjunto de informaes oramentrias, financeiras, econmicas, patrimoniais, de custos, operacionais, sociais e de outra natureza, registradas de forma sistematizada, tica, responsvel e transparente com o objetivo de Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 5
evidenciar os atos e fatos da gesto pblica em determinado perodo, possibilitando o controle, a aferio de resultados e responsabilidades e o atendimento dos princpios e das normas. CONTROLE EXTERNO: nos termos da Constituio Federal, o controle exercido pelo Poder Legislativo com o auxlio tcnico dos Tribunais de Contas, sobre as atividades oramentria, contbil, financeira, econmica, operacional e patrimonial dos Poderes Executivo, Judicirio, do prprio Poder Legislativo e do Ministrio Pblico, e de suas entidades da administrao direta e indireta, includas as fundaes e as sociedades institudas e mantidas pelo Poder Pblico, quanto legalidade, legitimidade, economicidade, eficincia, eficcia, efetividade e equidade dos atos praticados pelos administradores e demais responsveis por dinheiros, bens e valores pblicos. DOCUMENTAO DE AUDITORIA: documentos e anotaes preparados em qualquer meio com informaes e provas elaborados diretamente pelo profissional de auditoria governamental ou por sua solicitao e superviso, ou por ele obtido, que registram as evidncias dos trabalhos executados e fundamentam sua opinio e comentrios. Tambm denominada papis de trabalho. ECONOMICIDADE: refere-se alternativa mais racional (binmio preo x qualidade) para a soluo de um determinado problema. Quando relacionado s aquisies, refere-se oportunidade de reduo de custos na compra de bens ou servios, mantendo-se um nvel adequado de qualidade. EFETIVIDADE: refere-se ao resultado real obtido pelos destinatrios das polticas, dos programas e dos projetos pblicos. o impacto proporcionado pela ao governamental. EFICCIA: diz respeito ao grau de realizao de objetivos e de alcance das metas. EFICINCIA: racionalidade com que os recursos alocados a determinados programas governamentais so aplicados. Refere-se extenso em que a unidade econmica maximiza seus benefcios com um mnimo de utilizao de tempo e recursos. Preocupa-se com os meios, os mtodos e os procedimentos planejados e organizados, a fim de assegurar a otimizao da utilizao dos recursos disponveis. ENTE AUDITADO: entidade da administrao direta e indireta, funes, subfunes, programas, aes (projetos, atividades e operaes especiais), reas, processos, ciclos operacionais, servios, sistemas e demais responsveis Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 6
pela guarda e aplicao de recursos pblicos, que seja objeto de auditoria governamental. EQUIDADE: princpio pelo qual os responsveis pela Administrao Pblica utilizam de forma imparcial os recursos que lhe so colocados disposio pela prpria comunidade, a fim de garantir da melhor maneira a justia social, satisfazendo ao interesse pblico. ERRO: ato no voluntrio, no intencional, resultante de omisso, desconhecimento, impercia, imprudncia, desateno ou m interpretao de fatos na elaborao de documentos, registros ou demonstraes. Existe apenas culpa, pois no h inteno de causar dano. EVIDNCIAS DE AUDITORIA: so elementos de convico dos trabalhos efetuados pelo profissional de auditoria governamental, devidamente documentados, e que devem ser adequados, relevantes e razoveis para fundamentar a opinio e as concluses. FRAUDE: ato voluntrio intencional de omisso ou manipulao de transaes, adulterao de documentos, informaes, registros e demonstraes. Existe dolo, pois h inteno de causar algum tipo de dano. MATERIALIDADE: critrio de avaliao de elementos quantitativos, representativos em determinado contexto, pertinentes ao objeto da auditoria governamental ou que se tenha deles provvel influncia nos resultados das auditorias. PLANEJAMENTO DE AUDITORIA: etapa na qual definida a estratgia e a programao dos trabalhos de auditoria, estabelecendo a natureza, a oportunidade e a extenso dos exames, determinando os prazos, as equipes de profissionais e outros recursos necessrios para que os trabalhos sejam eficientes, eficazes e efetivos, e realizados com qualidade, no menor tempo e com o menor custo possvel. PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA: aes, atos e tcnicas sistematicamente ordenados, em sequncia racional e lgica, a serem executados durante os trabalhos, indicando ao profissional de auditoria governamental o que e como fazer para realizar seus exames, pesquisas e avaliaes, e como obter as evidncias comprobatrias necessrias para a consecuo dos objetivos dos trabalhos e para suportar a sua opinio. PROFISSIONAL DE AUDITORIA GOVERNAMENTAL: servidor pblico do
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quadro permanente do TC, devidamente capacitado para a realizao de auditorias governamentais, nas suas reas de atuao. Exerce funo tpica de Estado. PROGRAMA DE AUDITORIA: plano detalhado de ao, voltado para orientar e controlar a execuo dos procedimentos da auditoria. Descreve uma srie de procedimentos de exames a serem aplicados, com a finalidade de permitir a obteno de evidncias adequadas que possibilitem formar uma opinio. Deve ser considerado pelo profissional de auditoria governamental apenas como um guia mnimo, a ser utilizado no transcurso dos exames, no devendo, em qualquer hiptese, limitar a aplicao de outros procedimentos julgados necessrios nas circunstncias. RELATRIO DE AUDITORIA: documento tcnico obrigatrio de que se serve o profissional de auditoria governamental para relatar suas constataes, anlises, opinies, concluses e recomendaes sobre o objeto da auditoria, e que deve obedecer a normas especficas quanto forma de apresentao e objetivos. RELEVNCIA: critrio de avaliao que busca revelar a importncia qualitativa das aes em estudo, quanto sua natureza, contexto de insero, fidelidade, integridade e integralidade das informaes, independentemente de sua materialidade. RISCO DE AUDITORIA: a probabilidade de o profissional de auditoria deixar de emitir apropriadamente sua opinio e comentrios sobre as transaes, documentos e demonstraes, materialmente incorretos, pelo efeito de ausncia ou fragilidades de controles internos e de erros ou fraudes existentes, mas no detectados pelo seu exame, em face da carncia ou deficincia dos elementos comprobatrios ou pela ocorrncia de eventos futuros incertos que possuam potencial para influenciar os objetos da auditoria. TRIBUNAL DE CONTAS (TC): rgo constitucional que auxilia o Poder Legislativo no exerccio do controle externo, objetivando assegurar e promover o cumprimento da accountability no setor pblico, incluindo-se o apoio e o estmulo s boas prticas de gesto. Ao realizar auditorias governamentais o TC tem os seguintes objetivos especficos: (a) Verificar o cumprimento da legislao pelos rgos e pelas entidades da Administrao Pblica. (b) Verificar se as demonstraes contbeis, demais relatrios financeiros e outros informes, representam uma viso fiel e justa das questes oramentrias, financeiras, econmicas e patrimoniais. Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 8
(c) Analisar os objetivos, a natureza e a forma de operao dos entes auditados. (d) Avaliar o desempenho da gesto dos recursos pblicos sob os aspectos de economicidade, eficincia e eficcia. (e) Avaliar os resultados dos programas de governo ou, ainda, de atividades, projetos e aes especficas, sob os aspectos de efetividade e de equidade. (f) Recomendar, em decorrncia de procedimentos de auditoria, quando necessrio, aes de carter gerencial visando promoo da melhoria nas operaes. Vejamos algumas questes sobre as normas estudadas at aqui. Nesta aula faremos diferente. Respondam s questes no estilo certo ou errado do CESPE e confiram as respostas com o gabarito comentado ao final da aula. 1) As Normas de Auditoria Governamental aplicveis ao controle externo brasileiro NAG baseiam-se na prtica internacional, nas normas e diretrizes do Tribunal de Contas da Unio e nas Normas Brasileiras de Contabilidade (NBCs) para o exerccio de auditoria, do Conselho Federal de Contabilidade (CFC). 2) As disposies e as orientaes contidas nas NAG so aplicveis auditoria governamental, nas suas vrias reas de atuao, modalidades e enfoques tcnicos, exceto quanto aos exames de carter limitado, especial e sigiloso. 3) As NAG definem os princpios bsicos que devem reger as atividades de auditoria governamental dos Tribunais de Contas brasileiros, fornecendo subsdios que permitam determinar os procedimentos e as prticas a serem utilizados no planejamento, na execuo das auditorias, na elaborao dos relatrios, sendo aplicveis tanto s auditorias de regularidade, incluindo as auditorias contbil, oramentria, financeira, patrimonial e de cumprimento legal das contas pblicas, quanto s de natureza operacional. 4) Na ausncia de disposies especficas, prevalecem as prticas de auditoria governamental geralmente aceitas, formalizadas por organismos prprios, e consagradas pela INTOSAI. 5) A auditoria de regularidade abrange a auditoria contbil e a auditoria de cumprimento legal e o seu objetivo expressar uma opinio. 6) O auditor operacional possui o objetivo de expressar uma opinio, sem emitir comentrios, sobre o desempenho dos rgos e das entidades da Administrao Pblica e o resultado das polticas, programas e projetos pblicos, pautado em critrios de economicidade, eficincia, eficcia, Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 9
efetividade, equidade, tica e proteo ao meio ambiente, alm dos aspectos de legalidade. 7) Risco de auditoria a probabilidade de o profissional de auditoria emitir apropriadamente sua opinio e comentrios sobre as transaes, documentos e demonstraes, materialmente incorretos, pelo efeito de ausncia ou fragilidades de controles internos e de erros ou fraudes existentes, mas no detectados pelo seu exame, em face da carncia ou deficincia dos elementos comprobatrios ou pela ocorrncia de eventos futuros incertos que possuam potencial para influenciar os objetos da auditoria. 8) Para as normas de auditoria governamental, aprovadas pela Resoluo TCDF n 220/2011, so profissionais de auditoria governamental os servidores pblicos do quadro permanente do Tribunal de Contas e os especialistas externos, devidamente capacitados para a realizao de auditorias governamentais, nas suas reas de atuao. 9) Segundo as NAG, materialidade o critrio de avaliao de elementos quantitativos, representativos em determinado contexto, pertinentes ao objeto da auditoria governamental e relevncia o critrio de avaliao que busca revelar a importncia qualitativa das aes em estudo, quanto sua natureza, contexto de insero, fidelidade, integridade e integralidade das informaes, independentemente de sua materialidade. 10) De acordo com as normas de auditoria governamental, a diferena entre erro e fraude reside na inteno ou no de causar algum tipo de dano. O erro o ato voluntrio de omisso ou manipulao de transaes, adulterao de documentos, informaes, registros e demonstraes.
NAG 2000 RELATIVAS AOS TRIBUNAIS DE CONTAS

Esta norma trata dos requisitos para que os Tribunais de Contas possam desempenhar com economicidade, eficincia, eficcia e efetividade as suas competncias constitucionais e as demais disposies contidas na legislao infraconstitucional e nestas Normas de Auditoria Governamental. A NAG 2000, relacionada aos TCs, contm disposies sobre: Objetivos; Responsabilidade e Zelo; Competncias; Independncia e Autonomia; Estrutura, Organizao e Funcionamento; www.pontodosconcursos.com.br
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Administrao e Desenvolvimento de Pessoal; e Avaliao de Desempenho Institucional e Profissional. A seguir, apresento um resumo das normas que julgo mais importantes de serem estudadas para o concurso. OBJETIVOS Para o cumprimento da sua competncia constitucional, os TCs realizaro, entre outros procedimentos, o da auditoria governamental nos entes auditados, acompanhando as aes empreendidas por todos os responsveis pela gesto de bens e recursos pblicos. A funo essencial do TC auxiliar o Poder Legislativo no exerccio do controle externo, assegurando e promovendo o cumprimento da accountability no setor pblico, incluindo-se o apoio e o estmulo s boas prticas de gesto. Ao efetuar as suas auditorias governamentais, o TC tem os seguintes objetivos especficos: Verificar o cumprimento da legislao pelos rgos e entidades da Administrao Pblica. Verificar se as demonstraes contbeis, demais relatrios financeiros e outros informes, representam uma viso fiel e justa das questes oramentrias, financeiras, econmicas e patrimoniais. Analisar objetivos, natureza e forma de operao dos entes auditados. Avaliar o desempenho da gesto dos recursos pblicos sob os aspectos de economicidade, eficincia e eficcia. Avaliar os resultados dos programas de governo ou, ainda, de atividades, projetos e aes especficas, sob os aspectos de efetividade e de equidade. Recomendar, em decorrncia de procedimentos de auditoria, quando necessrio, aes de carter gerencial visando promoo da melhoria nas operaes. RESPONSABILIDADES E ZELO O TC deve agir com o devido zelo profissional e interesse ao observar a legislao pertinente, as NAGs, as normas da INTOSAI e as demais normais internacionais de auditoria governamental geralmente aceitas. Isso inclui o devido cuidado ao planejar e executar, reunir e avaliar informaes probatrias e ao relatar suas constataes, concluses e recomendaes. O TC tem a responsabilidade de assegurar que: Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 11
Seja cumprido o dever de prestar contas por parte de qualquer pessoa fsica ou jurdica, pblica ou privada, que utilize, arrecade, guarde, gerencie ou administre dinheiros, bens e valores pblicos ou pelos quais a Administrao responda, ou que, em nome desta, assuma obrigaes de natureza pecuniria. O trabalho de auditoria governamental atinja os objetivos gerais e cumpra as responsabilidades estabelecidas pela Constituio e demais normas pertinentes. Se mantenham a independncia e a objetividade em todas as fases do trabalho de auditoria governamental. Se utilize julgamento profissional ao se planejar, executar e apresentar os resultados dos trabalhos. Os trabalhos sejam realizados por pessoal profissionalmente competente e em quantidade adequada e que a equipe de trabalho disponha da qualificao e dos conhecimentos necessrios. Sejam respeitadas as obrigaes contidas na legislao e demais normas pertinentes. O trabalho de auditoria governamental seja feito em conformidade com as NAGs, com as normas da INTOSAI e demais normas tcnicas e profissionais aplicveis. Sejam estabelecidas as normas especficas, manuais ou guias, segundo os quais as diversas tarefas de auditoria governamental ou outras atividades devem ser desempenhadas, a fim de garantir que o trabalho e seus resultados sejam de alta qualidade. Se realize, periodicamente, uma avaliao do sistema de controle de qualidade dos trabalhos de auditoria governamental, com vistas a avaliar sua aderncia s normas profissionais e tcnicas. Os seus recursos financeiros, materiais e tecnolgicos, assim como seu pessoal sejam eficientemente empregados. Quando entidades autorizadas ou reconhecidas estabelecerem normas ou critrios para as finanas, as transaes e para os relatrios dos entes pblicos, o TC deve us-los, no que couber, em seus exames. Uso de Especialistas. Sempre que necessrio, caso no disponha em seus quadros profissionais, e, observados os limites da objetividade, da neutralidade e da independncia, o TC poder utilizar-se nos seus trabalhos de auditoria governamental dos servios de consultores e especialistas externos pertencentes a organizaes pblicas ou privadas, profissionais ou acadmicas.
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Quando o TC valer-se de consultores ou especialistas de procedncia externa para prestar-lhe assessoramento, deve faz-lo com o devido zelo profissional, verificando se eles tm competncia e capacidade para realizar o respectivo trabalho. A definio do planejamento, do escopo, da execuo e do relatrio da respectiva auditoria caber ao TC. O trabalho dos consultores e especialistas ser limitado ao escopo delineado pelo profissional do quadro do TC responsvel pelos trabalhos de auditoria governamental, e suas concluses sero reproduzidas no relatrio de auditoria, com a opinio e os comentrios dos profissionais de auditoria governamental. O auxlio dos consultores ou especialistas externos no exime o TC da responsabilidade pelas opinies formadas ou concluses emitidas no trabalho de auditoria governamental. Quando o TC usar o trabalho de outros profissionais de auditoria, pblicos ou privados, deve aplicar os procedimentos adequados para ter certeza de que eles agiram com o devido zelo profissional e observaram as normas de auditoria pertinentes, podendo revisar seu trabalho para comprovao da qualidade. Sigilo profissional. O TC deve manter sigilo sobre as informaes obtidas durante a realizao da auditoria. Divulgao dos relatrios. Contudo, os relatrios de auditoria governamental, aps apreciados, devero ter ampla divulgao, inclusive em meio eletrnico. A edio e a distribuio dos relatrios de auditoria governamental, em linguagem acessvel e simplificada ao cidado, devero ser incentivadas. Providncias no caso de irregularidades. O TC, ao constatar a ocorrncia de grave irregularidade ou dano ao patrimnio pblico, deve promover de imediato as medidas necessrias sustao do ato irregular ou danoso, responsabilizao do autor e reparao do prejuzo, se houver. O TC tem o dever de comunicar ao Ministrio Pblico, ao Poder Legislativo e s autoridades judiciais competentes quaisquer ilegalidades ou irregularidades que apontem a existncia de indcios de crime contra a Administrao Pblica e de crime de responsabilidade.
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COMPETNCIAS O TC, rgo constitucional, autnomo e independente, possui competncia para o exerccio da auditoria governamental, abrangendo todos os entes da Administrao Pblica, e os que dela participem indiretamente, ou que sejam submetidos a seu controle, inclusive os de natureza privada. O TC, no exerccio de suas competncias constitucionais, legais e regimentais, no est sujeito a qualquer tipo de sigilo, quanto ao acesso, obteno e ao manuseio de informaes, documentos ou locais, independentemente da natureza das transaes e das operaes examinadas. O TC tem competncia para aplicar seus prprios critrios de julgamento s diversas situaes que surjam no curso da auditoria governamental. A competncia legal do TC est acima de quaisquer convenes ou normas geralmente aceitas de auditoria governamental com as quais possa conflitar. As NAGs representam um consenso de opinies de profissionais de auditoria governamental, e o TC aplicar quando forem compatveis com suas atribuies. As normas emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), assim como aquelas emitidas por outros rgos normativos oficiais, podem ser aplicveis ao setor pblico cabendo ao TC avaliar sobre sua aplicabilidade. O TC deve possuir capacidade tcnica para desenvolver com qualidade, iseno e independncia os trabalhos de auditoria governamental, alm de corpo tcnico com conhecimentos multidisciplinares para cumprir sua misso institucional. INDEPENDNCIA E AUTONOMIA O TC dever exercer suas atividades de auditoria governamental de forma autnoma e independente dos entes auditados, livre de interferncias poltica, financeira ou administrativa. Independncia: postura imparcial, isenta, livre de interferncias que o TC deve exercer no desenvolvimento de seus trabalhos de auditoria governamental e na comunicao de suas opinies e concluses. O pressuposto de independncia no deve dizer respeito apenas postura de direito ou sob regulamentao legal, mas, prtica factual.
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Autonomia: capacidade prpria que o TC dispe para programar, executar e comunicar o resultado dos seus trabalhos de auditoria governamental. O TC deve manter independncia, tanto em relao aos trs poderes e ao Ministrio Pblico, como aos demais entes da Administrao Pblica e outros responsveis pela guarda e aplicao dos recursos pblicos, em todos os nveis e esferas de governo. O TC, ao realizar parcerias e atuar em rede de controle, no deve comprometer a sua autonomia e nem se submete ao comando dos trs poderes e do Ministrio Pblico e demais entes da Administrao Pblica. A Administrao Pblica no deve ter nenhum poder de ingerncia sobre o desempenho das funes do TC, excetuando a possibilidade de se solicitar a realizao de auditorias, na forma preconizada na legislao aplicvel. Ao atender as solicitaes dos entes pblicos para realizar trabalhos especficos, o TC deve manter sua liberdade para conduzir todas as suas atividades, no permitindo interferncias na escolha da equipe, das tcnicas e ferramentas a serem aplicadas na execuo dos exames, na contratao de consultores e especialistas, na extenso dos procedimentos e na forma de comunicar os resultados. No exerccio de sua independncia, o TC recusar a realizao de auditorias em assuntos que julgue incompatvel com as suas atribuies e responsabilidades legais ou, ainda, com a sua programao de trabalho. O Poder Legislativo, na aprovao do oramento, deve assegurar ao TC recursos oramentrios suficientes para o exerccio de sua competncia. Por sua vez, o Poder Executivo deve disponibiliz-los em tempo hbil, cabendo ao TC o dever de responder pelo uso desses recursos. O TC deve comunicar ao Poder Legislativo qualquer restrio em matria de recursos ou quaisquer outras restries, por parte do Poder Executivo, que possam cercear o exerccio de sua competncia. O TC deve adotar medidas cabveis, junto ao Ministrio Pblico e ao Poder Judicirio, quando cerceada nas suas prerrogativas constitucionais para o exerccio pleno da auditoria governamental.
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O TC deve, sem prejuzo de sua independncia e autonomia, cooperar com outros rgos e entidades que tenham a competncia ou o interesse em promover a accountability na gesto pblica. Os membros do TC no devem participar de conselhos diretores, administrativos ou fiscais, ou, ainda, no devem integrar comisses internas na Administrao Pblica ou exercer qualquer outra atribuio que possa configurar perda de independncia. A independncia funcional do TC no impede que ele compartilhe, com os demais rgos e entidades da Administrao Pblica, certos aspectos de sua administrao, tais como relaes trabalhistas, administrao de pessoal, de patrimnio ou aquisies de equipamentos e materiais. O TC, no mbito de sua competncia, deve possuir livre acesso a todas as instalaes, as informaes, os documentos e os registros, inclusive confidenciais, referentes aos entes e s operaes auditados. O TC deve levar em considerao as opinies dos administradores e de outros responsveis pblicos ao formular seus pareceres, comentrios, relatrios, concluses e recomendaes de auditoria governamental. O TC pode cooperar com instituies acadmicas, pblicas ou privadas, e manter relaes formais com associaes profissionais, desde que no comprometam a sua independncia, autonomia e objetividade. O TC deve dar ampla divulgao do resultado de suas aes, inclusive em meio eletrnico, ressalvadas as situaes em que o sigilo se faa necessrio. ESTRUTURA, ORGANIZAO E FUNCIONAMENTO O TC deve possuir uma estrutura organizacional que possa satisfazer, com qualidade e competncia tcnica, suas atribuies, responsabilidades e objetivos, institudos pela legislao, para o auxlio do controle externo. O TC deve ser estruturado, sempre que possvel, em funo da natureza, peculiaridade e/ou especializao das atividades dos entes auditados. Os profissionais de auditoria governamental integrantes do quadro do TC devem possuir conhecimentos suficientes acerca da legislao, normas, diretrizes, mtodos, tcnicas, ferramentas e procedimentos de auditoria governamental, bem como as habilidades necessrias sua aplicao prtica.
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O TC deve designar, para executar trabalhos de auditoria governamental, os profissionais que possuam, em conjunto, a formao, a experincia, as habilidades e os conhecimentos tcnicos necessrios para realizar as tarefas com eficincia e eficcia. O TC deve dispor de quadro multi-interdisciplinar nas mais diversas reas do conhecimento, como: Administrao, Atuariais, Contabilidade, Direito, Economia, Engenharia, Estatstica, Pedagogia, Sade, Sociologia, entre outras, conforme as exigncias dos trabalhos efetuados. As qualificaes que devem ser exigidas dos profissionais de auditoria governamental pertencentes aos quadros do TC so: formao adequada e experincia compatveis com o exerccio da funo. As unidades executoras das auditorias governamentais, no mbito do TC, devero sofrer periodicamente rodzio em suas reas de atuao, a fim de serem mantidas a independncia e a objetividade do TC. ADMINISTRAO E DESENVOLVIMENTO DE PESSOAL A administrao do TC deve adotar como premissa no planejamento estratgico da instituio que a eficincia da auditoria governamental decorre da qualificao e da experincia do seu corpo tcnico. Portanto, dever assegurar que o pessoal especializado seja apropriado, suficiente e efetivamente utilizado para o cumprimento das suas atribuies e responsabilidades constitucionais. O TC deve adotar diretrizes e procedimentos para a elaborao de manuais, guias e instrues normativos referentes aos trabalhos de auditorias governamentais. O manual de auditoria governamental deve ser mantido em contnuo processo de atualizao. AVALIAO DE DESEMPENHO INSTITUCIONAL E PROFISSIONAL O TC dever desenvolver e regulamentar sistemtica para a avaliao do seu desempenho institucional, bem como o desempenho de seus profissionais de auditoria governamental, estabelecendo critrios justos, objetivos e claros. O processo de avaliao de desempenho dos profissionais de auditoria governamental dever estar associado garantia de realizao dos objetivos da auditoria governamental, considerando metas quantitativas e temporais, bem como a aspectos qualitativos e identificveis. A avaliao de desempenho do profissional de auditoria governamental
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dever ser de competncia do responsvel pela coordenao ou superviso de cada trabalho executado.
NAG 3000 RELATIVAS AOS PROFISSIONAIS DE AUDITORIA

O exerccio da auditoria governamental est sujeito a princpios bsicos que o profissional de auditoria governamental tem o dever de observar, cumprir e executar fielmente nas suas relaes com o TC, o Poder Legislativo, os rgos e as autoridades governamentais jurisdicionadas, os colegas de profisso, o pblico em geral e consigo prprio. A NAG 3000 diz respeito s qualificaes e s obrigaes inerentes ao prprio profissional de auditoria governamental, dispondo sobre: 1 Competncia Tcnico-Profissional; 2 Zelo e Responsabilidade Profissional; 3 Independncia Profissional; 4 tica Profissional; 5 Sigilo Profissional; 6 Relaes Humanas e Comunicao; e 7 Educao Continuada. A seguir, apresentaremos quadros-resumo acerca de cada um dos princpios tico-profissionais, nos termos das NAGs. COMPETNCIA TCNICO-PROFISSIONAL Os trabalhos de auditoria governamental, em face da sua amplitude, devem ser desenvolvidos por equipes multi-interdisciplinares nas mais diversas reas do conhecimento, como: Administrao, Atuariais, Contabilidade, Direito, Economia, Engenharia, Estatstica, Pedagogia, Sade, e Sociologia. O profissional de auditoria governamental deve possuir as competncias necessrias ao desempenho das suas atividades, o que implica o domnio do conhecimento tcnico especfico de sua formao e especializao, das normas de auditoria, bem como das habilidades e atitudes necessrias realizao de suas tarefas. Todo profissional de auditoria governamental deve possuir competncias para cumprir suas funes. O profissional de auditoria governamental poder, motivadamente, recusar os servios sempre que reconhecer no estar adequadamente capacitado para desenvolv-los, contemplada a possibilidade da utilizao de especialistas em outras reas, em face da especializao requerida e dos objetivos da auditoria. Para assumir funes diretivas ou gerenciais no mbito da auditoria governamental, recomenda-se, preferencialmente, que o profissional possua no mnimo cinco anos de exerccio efetivo na atividade de auditoria, sendo pelo menos trs anos no exerccio da auditoria Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br
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governamental, alm de comprovadamente possuir os conhecimentos, as habilidades e as atitudes pertinentes ao exerccio da funo gerencial. ZELO E RESPONSABILIDADE Zelo profissional: Zelo a precauo e o nvel de cuidado que uma pessoa prudente emprega na execuo de seu trabalho e o seu comprometimento com as qualificaes e as obrigaes necessrias para a execuo desse trabalho. O zelo exige a aplicao dos mesmos conhecimentos e atitudes pelo profissional de auditoria governamental prudente, de bom senso e competente, em circunstncias iguais ou semelhantes. Ao conduzir os seus trabalhos, o profissional de auditoria governamental deve execut-los de forma independente, observando as normas e os procedimentos profissionais em vigor. Quando o profissional de auditoria governamental detectar indcio de irregularidades, fora do escopo da auditoria, deve informar ao superior hierrquico para que tome as providncias cabveis. O profissional de auditoria governamental objetivar sempre uma extenso razovel da sua amostra, exceto quando exigido por determinao legal, normativa, regimental ou similar, exames da totalidade dos universos sob seu controle. O zelo profissional no implica eliminao da margem de erro prpria dos trabalhos realizados por amostragem ou outros sistemas de testes equivalentes. Responsabilidade: O profissional de auditoria governamental ter sempre presente que os atos da Administrao Pblica devem pautarse pelos princpios da legalidade, legitimidade, impessoalidade, moralidade, publicidade, economicidade, eficincia, eficcia, efetividade, equidade, tica e respeito ao meio ambiente, compatveis com a lisura das transaes e das operaes e a proteo da coisa pblica. Ao relatar sobre os exames e as avaliaes realizados, o profissional de auditoria governamental deve ser imparcial. O profissional de auditoria governamental tem a responsabilidade de observar as normas de conduta estabelecidas em Cdigo de tica Profissional. A atribuio de responsabilidade ao profissional de auditoria governamental pode variar de acordo com o campo profissional que ele exerce, com o nvel de qualificao tcnica e a experincia para executar os trabalhos de auditoria, conforme os objetivos dela, a complexidade das operaes a serem examinadas e o volume e a Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 19
relevncia dos recursos envolvidos. No caso de descoberta de irregularidade, cabe ao profissional de auditoria governamental estudar sua materialidade ou relevncia e os possveis efeitos em relao aos resultados das transaes e das operaes auditadas, para a adequada fundamentao das suas concluses. O profissional de auditoria governamental pode ser responsabilizado administrativa, penal e civilmente pela no descoberta de fraude em consequncia de negligncia, impercia e imprudncia na execuo dos trabalhos de auditoria governamental. A responsabilidade do profissional de auditoria governamental est relacionada com a constatao da legitimidade, impessoalidade, moralidade e publicidade dos atos praticados pelos administradores de recursos pblicos, observando-se o ordenamento jurdico vigente, bem como com a avaliao da economicidade, eficincia, eficcia, efetividade, equidade e proteo ambiental na aplicao desses recursos, por ocasio da sua gesto oramentria, financeira, econmica, patrimonial e operacional. O profissional de auditoria governamental responsvel por verificar a adequao das informaes e dos documentos fornecidos pelo ente auditado. A responsabilidade do profissional de auditoria governamental no ser modificada, mesmo quando outros profissionais contriburem para a realizao dos trabalhos. Quando for contratado pelo ente auditado especialista legalmente habilitado, sem vnculo empregatcio, para executar servios que tenham efeitos relevantes nas suas demonstraes contbeis, transaes e operaes, a responsabilidade do profissional de auditoria governamental fica restrita sua competncia, devendo o profissional de auditoria governamental mencionar tal fato em seu relatrio. INDEPENDNCIA PROFISSIONAL Os profissionais de auditoria governamental so independentes quando podem exercer suas funes livre e objetivamente. A independncia situa-se no apenas no livre e irrestrito acesso a informaes, documentos e dependncias dos entes, mas, principalmente, na liberdade de programar seus trabalhos, executlos e comunicar os resultados, sem quaisquer tipos de interferncias. O profissional de auditoria governamental deve proceder, com independncia e objetividade, no exerccio da auditoria governamental, qualquer que seja a forma de governo. Independncia, tanto em relao ao Poder Legislativo, quanto ao Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 20
Executivo, ao Judicirio e ao Ministrio Pblico, essencial para a execuo da auditoria e para a credibilidade dos seus resultados. A independncia dos profissionais de auditoria governamental em relao aos demais servidores e empregados pblicos deve ser claramente mencionada nas normas legais, nas regimentais e nos manuais de auditoria de cada TC, bem como formalizada mediante resolues ou instrues normativas junto a todas as organizaes, as reas e as funes da Administrao Pblica. Os profissionais de auditoria governamental devem ter apoio irrestrito dos membros do colegiado e do corpo diretivo do TC, de modo que possam executar seus trabalhos livres de interferncias e com a colaborao dos entes auditados. O profissional de auditoria governamental, para levar a bom termo o seu trabalho e obter um desempenho adequado, mantendo a sua independncia, deve: 1 Ter acesso livre, direto e irrestrito ao corpo diretivo e gerencial dos entes auditados. 2 Atuar com a necessria liberdade junto s gerncias e s chefias intermedirias de qualquer ente auditado. 3 Ter livre acesso ao resultado dos trabalhos de todos os conselhos, comits, comisses, auditorias e grupos de trabalho operacionais e estratgicos vinculados Administrao Pblica. 4 Ter acesso livre, direto e irrestrito a todo e quaisquer entes jurisdicionados, organismos, locais, normas, atas, documentos, sistemas, registros, informaes, demonstrativos e relatrios relativo ao desempenho de suas funes. 5 Definir o objetivo, o escopo e a metodologia da auditoria governamental, assim como realizar todos os trabalhos que julgar necessrios para suportar sua opinio e dar ao exame a devida abrangncia. Est impedido de executar trabalho de auditoria o profissional de auditoria governamental que tenha tido, em relao ao ente auditado: 1 Vnculo conjugal ou de parentesco consanguneo em linha reta, sem limites de grau, em linha colateral at o 4 grau e por afinidade at o 3 grau, com administradores, gestores, membros de conselho, assessores, consultores, procuradores, acionistas, diretores, scios ou com empregados que tenham ingerncia na administrao ou sejam responsveis pela contabilidade, finanas ou demais reas de deciso. 2 Relao de trabalho como servidor estatutrio, contratado, empregado, administrador, diretor, membro de conselho, comissionado, funo temporria, consultor ou colaborador assalariado, ainda que esta relao seja indireta, nos cinco ltimos anos. Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 21
3 Participao direta ou indireta como acionista ou scio, inclusive como investidor em fundos cujo ente pblico seja majoritrio na composio da respectiva carteira. 4 Interesse financeiro ou operacional direto, imediato ou mediato, ou substancial interesse financeiro ou operacional indireto, compreendida a intermediao de negcios de qualquer tipo e a realizao de empreendimentos conjuntos, inclusive gesto de coisa pblica. 5 Litgio contra a entidade auditada. 6 Funo ou cargo incompatvel com a atividade de auditoria governamental. 7 Qualquer outra situao de conflito de interesses no exerccio da auditoria governamental, na forma definida pelos TCs. O profissional de auditoria governamental no pode aceitar presentes, brindes ou outros benefcios. No configura perda de independncia a realizao de operaes com o ente auditado em condies normais de mercado, tais como contratos de prestao de utilidades pblicas, operaes de crdito para aquisio de veculos ou imveis e saldos em carto de crdito. O profissional de auditoria governamental deve recusar o trabalho ou renunciar funo na ocorrncia de qualquer das hipteses de impedimento ou conflitos de interesse previstos na norma. Na execuo dos trabalhos, o profissional de auditoria governamental deve atuar com honradez, urbanidade, imparcialidade, objetividade, competncia e zelo, no permitindo que preconceitos ou prevenes influenciem a sua independncia profissional. Deve manter e demonstrar sua imparcialidade em relao a qualquer interesse que possa ser interpretado ou considerado incompatvel com a honestidade e a independncia que se exige de sua funo. A independncia do profissional de auditoria governamental ficar, entretanto, prejudicada quando for confrontado em seu trabalho com conflitos de interesse e impedimentos reais ou potenciais, ou em situaes que comprometam sua imparcialidade e iseno. responsabilidade dos dirigentes e gerentes dos TCs examinar pessoalmente a situao para se certificar da existncia de tais casos, em relao aos trabalhos das suas respectivas equipes de auditoria ou individualmente de cada profissional de auditoria governamental subordinado, cabendo-lhes analisar a situao e avaliar a convenincia ou no de mudar o pessoal designado para o trabalho. Deve ser adotada a prtica de rodzio peridico dos profissionais de auditoria em relao aos rgos, reas, fluxos operacionais, sistemas, programas, projetos, aes, atividades e metas a serem examinados, de modo a assegurar a sua independncia. Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 22
TICA PROFISSIONAL O profissional de auditoria governamental, no exerccio da auditoria, est sujeito aos princpios do Cdigo de tica Profissional, e tem o dever de observar, cumprir e fazer cumprir fielmente, nas suas relaes com o TC, o pblico em geral, os rgos jurisdicionados e demais autoridades governamentais, as entidades de classe e seus colegas de profisso. Qualquer deficincia em sua conduta profissional ou qualquer comportamento inadequado em sua vida pessoal prejudicam a imagem da integridade desses profissionais, da qualidade e da validade de seu trabalho de auditoria governamental e podem ocasionar dvidas acerca da confiabilidade e da prpria competncia profissional. So princpios ticos bsicos que devem ser observados pelos profissionais de controle externo: 1 O profissional de auditoria governamental, no exerccio da auditoria, no poder, direta ou indiretamente, receber remuneraes, proventos ou recompensas de qualquer natureza de pessoas fsicas ou jurdicas, pblicas ou privadas, direta ou indiretamente interessadas em seu trabalho, exceto seus vencimentos e demais vantagens legais concedidas pelo TC, relativos ao quadro de provimento permanente ao qual pertena. 2 No exerccio da auditoria governamental, o profissional de auditoria agir em seu nome pessoal, assumindo inteira responsabilidade tcnica pelos servios de auditoria por ele executados e, em nenhuma hiptese, permitir que outra pessoa o faa em seu prprio nome, salvo prepostos de sua oficial indicao, quando ento responder solidariamente com eles pelos respectivos atos. 3 Tendo em vista o escopo estabelecido para o trabalho de auditoria, o profissional de auditoria governamental dever, previamente, mediante adequada avaliao, julgar a viabilidade tcnica da sua execuo, em termos de prazos, disponibilidade de elementos comprobatrios e da extenso e da complexidade dos exames auditoriais, assegurando-se de que seu trabalho rene condies de satisfatrio desempenho tcnico. 4 O profissional de auditoria governamental se posiciona tecnicamente quando elabora relatrios sobre prestaes de contas, demonstraes, transaes, fluxos, sistemas e aes ou quando relata sobre o desempenho operacional. Essa funo lhe impe absoluta imparcialidade e iseno na execuo da auditoria governamental, na interpretao dos fatos e nos seus pronunciamentos conclusivos, sendo-lhe vedado, sob qualquer pretexto, condies e vantagens, Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 23
tomar partido na interpretao dos fatos, na disputa de interesses, nos conflitos de partes ou em qualquer outro evento. 5 O profissional de auditoria governamental deve balizar sua opinio e comentrios evidncia da verdade quando, no seu melhor juzo, convenientemente apurada. 6 O exerccio da auditoria governamental no deve ser utilizado para promoo pessoal ou comercial, em desacordo com estas NAGs, as normas constitucionais, legais e regimentais e a conduta tica inerente aos agentes pblicos. 7 No se inclui no impedimento destas NAGs a prestao de servios em carter eventual de capacitao e aperfeioamento, bem como a participao em comisses de concurso, no mbito da Administrao Pblica. Praticar ato de descrdito o profissional de auditoria governamental que no desempenho de suas atribuies: 1 Omitir fato importante, dele conhecido, mas no evidenciado nas demonstraes, registros, documentos e relatrios. 2 Deixar de relatar ou dissimular irregularidade, informaes ou dados incorretos que estejam contidos nos registros, documentos, demonstraes e relatrios, e que sejam do seu conhecimento. 3 Neglicenciar efeitos graves na execuo de qualquer trabalho profissional e seu respectivo relato. 4 Desprezar ou negligenciar a coleta de informaes suficientes para elaborar e sustentar seus relatos de forma a invalidar ou enfraquecer as proposies neles contidas. 5 Omitir-se sobre desvios, omisses ou desvirtuamentos dos preceitos legais ou normativos, regimentais ou procedimentais. 6 Produzir relatrios, informaes ou documentos que no traduzam adequadamente a expresso do seu melhor juzo e que, de qualquer forma, ocultem ou desvirtuem os fatos, induzindo a interpretaes errneas. 7 Utilizar direta ou indiretamente informaes, documentos, demonstraes e relatrios obtidos na execuo dos trabalhos de auditoria governamental, em proveito de interesses pessoais, seus ou de terceiros. SIGILO PROFISSIONAL O profissional de auditoria governamental deve manter, respeitar e assegurar o sigilo relativo s informaes obtidas em razo do seu trabalho, no divulgando para terceiros, salvo quando houver obrigao legal ou judicial de faz-lo. O sigilo profissional regra mandatria no exerccio da auditoria governamental, devendo ser mantido ainda que terminados os Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 24
trabalhos. O profissional de auditoria governamental obrigado a utilizar os dados e as informaes do seu conhecimento exclusivamente na execuo dos servios que lhe foram confiados, salvo determinao legal ou judicial. O sigilo profissional deve ser observado nas seguintes relaes: Entre o profissional de auditoria governamental e o ente pblico auditado. Entre os prprios profissionais de auditoria governamental e os demais profissionais de auditoria pblica ou privada. Entre os profissionais de auditoria governamental, os demais TCs e outros organismos reguladores e fiscalizadores. Entre o profissional de auditoria governamental e representantes de outras instituies pblicas ou privadas, ou qualquer outro indivduo ou representante de segmento da sociedade. O profissional de auditoria governamental somente dever divulgar a terceiros informaes sobre o ente auditado ou sobre o trabalho por ele realizado, mediante autorizao escrita do TC responsvel pelo trabalho que contemple de forma clara e objetiva os limites das informaes a serem divulgadas, sob pena de infringir o sigilo profissional. O dever de todo profissional de auditoria governamental de manter o sigilo prevalece, sob pena de responsabilizao, nos termos da legislao aplicvel: 1 Aps terminados a execuo dos trabalhos, a apreciao, o julgamento e a publicao dos resultados pelo TC. 2 Aps o trmino do vnculo empregatcio estatutrio ou funcional, seja por aposentadoria, desligamento voluntrio, exonerao ou demisso. RELAES HUMANAS E COMUNICAO A cooperao recproca e as habilidades e as atitudes apropriadas no trato com as pessoas e em se comunicar de maneira eficaz constituem atributos essenciais do profissional de auditoria governamental. A confiana e o respeito pblico que suscita um profissional de auditoria governamental so consequncias, basicamente, da soma dos resultados obtidos pela conduta de todos os profissionais de auditoria anteriores e atuais. Por conseguinte, tanto para os profissionais de auditoria governamental, quanto para o pblico em geral, importante que esse trate seus colegas de profisso de forma polida e equilibrada. Para o bom relacionamento profissional com os jurisdicionados, necessrio que o profissional de auditoria governamental mantenha Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 25
sempre presente no seu trabalho: 1 Princpios da boa educao. 2 Respeito ao auditado na sua condio de pessoa, funcionrio, servidor ou empregado e do cargo, posto ou funo que ocupa ou representa. 3 Transparncia para com o auditado, comunicando-lhe, quando necessrio, e levando em seu conhecimento constataes efetuadas no desenvolvimento da auditoria, de modo que ele possa compreender a funo do controle externo e da auditoria governamental, seus objetivos e a forma como contribui para a melhoria da qualidade da gesto dos recursos pblicos. EDUCAO CONTINUADA Os profissionais de auditoria governamental devem aprimorar seu conhecimento e sua capacidade tcnica mediante adequado programa de educao continuada. Os profissionais de auditoria governamental tm responsabilidade primria de continuar seu desenvolvimento tcnico, a fim de se manterem devidamente atualizados e capacitados. O profissional de auditoria governamental, no exerccio de sua atividade, dever comprovar a participao em programa de educao continuada, na forma a ser promovida pelo TC, que abarque, no mnimo, 80 horas anuais de capacitao. O profissional de auditoria governamental tambm deve manter seu aperfeioamento tcnico participando de atividades de associaes de classe, congressos, conferncias, seminrios, workshops, palestras, leituras e estudos dirigidos e projetos de pesquisa, entre outros. Independentemente do plano anual de capacitao preparado pelo TC, o profissional de auditoria governamental deve ter atitude individual de contnuo auto-desenvolvimento profissional e de ampliao de conhecimentos, habilidades e experincia, em particular quanto s novas metodologias, tcnicas e ferramentas que surgem na sua rea de atuao. O profissional de auditoria governamental tambm deve envidar esforos para participar de programas de capacitao em servio. Vejamos mais algumas questes sobre as NAG 2000 e 3000. Lembro que o gabarito comentado das questes est ao final da aula. 11) A funo essencial do Tribunal de Contas auxiliar o Poder Legislativo no exerccio do controle externo, assegurando a tica e combatendo a corrupo.
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12) Quando entidades autorizadas ou reconhecidas estabelecerem normas ou critrios para as finanas, as transaes e para os relatrios dos entes pblicos, o Tribunal de Contas deve us-los, no que couber, em seus exames. 13) As normas de auditoria governamental prevem o uso do trabalho de consultores e especialistas externos e de outros profissionais de auditoria, pblicos ou privados. Contudo, o auxlio dos consultores ou especialistas externos no exime o Tribunal de Contas da responsabilidade pela opinio formada no trabalho de auditoria governamental. 14) Em caso de ocorrncia de grave irregularidade ou dano ao patrimnio pblico, o Tribunal de Contas deve promover de imediato as medidas necessrias sustao do ato irregular ou danoso, responsabilizao do autor e reparao do prejuzo, se houver. Em qualquer caso de irregularidade, o Tribunal tem o dever de comunicar ao Ministrio Pblico, ao Poder Legislativo e s autoridades judiciais competentes. 15) As NAGs representam um consenso de opinies de profissionais de auditoria governamental, o que obriga o Tribunal de Contas a aplic-las, desde que compatveis com suas atribuies. 16) A Administrao Pblica no deve ter nenhum poder de ingerncia sobre o desempenho das funes do Tribunal de Contas, excetuando a possibilidade de se solicitar a realizao de auditorias, na forma preconizada na legislao aplicvel, cuja realizao no poder ser recusada pelo Tribunal de Contas, excetuadas as hipteses em que o Tribunal no possua capacidade operacional. 17) AS NAGs reconhecem expressamente a ausncia de competncia tcnica dos auditores governamentais de realizarem certas auditorias, como no caso das auditorias de sistemas informatizados. Portanto, o profissional de auditoria governamental poder, motivadamente, recusar os servios sempre que reconhecer no estar adequadamente capacitado para desenvolv-los, contemplada a possibilidade da utilizao de especialistas em outras reas, em face da especializao requerida e dos objetivos da auditoria. 18) Nos termos das normas de auditoria governamental sobre zelo e responsabilidade, quando o auditor governamental detectar indcio de irregularidades, fora do escopo da auditoria, deve investigar os fatos em busca de evidncias e incluir o resultado em seu relatrio. 19) Est impedido de executar trabalho de auditoria o profissional que tenha tido, em relao ao ente auditado, vnculo conjugal ou de parentesco Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 27
consanguneo em linha reta, sem limites de grau, em linha colateral at o 4 grau e por afinidade at o 3 grau, com qualquer empregado da entidade. 20) O profissional de auditoria governamental deve manter e assegurar o sigilo relativo s informaes obtidas em razo da auditoria, mesmo aps terminados os trabalhos, no divulgando para terceiros, salvo quando houver obrigao legal ou judicial de faz-lo.
NAG 4000 RELATIVAS AOS TRABALHOS DE AUDITORIA GOVERNAMENTAL

De acordo com as NAGs, o trabalho de auditoria governamental realizado em quatro etapas principais:
Planejamento
Execuo
Relatrio
Monitoramento
Em cada uma dessas etapas, o profissional de auditoria governamental, assim como aqueles que exercem funes de gerncia e direo nos TCs, tm responsabilidades e atribuies especficas a cumprir. O objetivo da NAG 4000 estabelecer os critrios gerais que o profissional de auditoria governamental deve seguir na busca de informaes probatrias, visando a alcanar o objetivo especfico de cada auditoria governamental. Alm de definir as formas de realizao da auditoria governamental em todas as suas etapas, a norma traa diretrizes quanto metodologia e ao escopo dos diversos tipos de auditoria, e trata, tambm, da superviso e do controle de qualidade das atividades de auditoria e dos requisitos para a elaborao dos relatrios. METODOLOGIA O TC deve adotar metodologia de auditoria governamental de abordagem ampla, integrada e sistmica, que contemple todo o escopo definido pela Constituio Federal e legislao pertinente, englobando a fiscalizao de natureza contbil, financeira, oramentria, operacional e patrimonial. Fiscalizao contbil tem como propsito verificar se os fatos relacionados com a gesto dos recursos pblicos esto sendo escriturados de acordo com as normas contbeis aplicadas ao caso e a
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adequada elaborao e divulgao dos demonstrativos contbeis balanos. Fiscalizao financeira - verificao da legalidade e legitimidade na realizao das despesas, observando se o gestor pblico cumpriu os princpios e as regras estabelecidas para as aquisies de bens e servios e de liquidao da despesa pblica. Fiscalizao oramentria est relacionada aplicao dos recursos pblicos, conforme as leis oramentrias, acompanhando a arrecadao dos recursos e a aplicao. Fiscalizao operacional est relacionada verificao do cumprimento de metas, resultados, eficcia e eficincia da gesto dos recursos pblicos. Fiscalizao patrimonial - est relacionada ao controle, salvaguarda, conservao e alienao de bens pblicos. O objetivo de um exame de auditoria governamental expressar opinio ou emitir comentrios sobre a adequao da matria examinada e, portanto, no destinado especificamente a detectar erros, fraudes e outras irregularidades. Entretanto, ao efetuar seus exames e ao expressar sua opinio ou comentrios, o profissional de auditoria governamental deve estar alerta possibilidade da existncia de erros, fraudes e outras irregularidades, que em alguns casos podem ser de tal grandeza que afetem a posio patrimonial, econmica e financeira, assim como as questes operacionais do ente auditado. Ateno: O objetivo da auditoria governamental no especificamente detectar erros, fraudes e outras irregularidades, mas o auditor governamental deve estar alerta possibilidade da existncia de erros, fraudes e outras irregularidades que afetem de forma relevante a gesto pblica. A metodologia deve abranger o exame da legalidade, legitimidade, razoabilidade, impessoalidade, publicidade e moralidade dos atos administrativos quanto aos aspectos oramentrios, financeiros, contbeis e patrimoniais, assim como a avaliao do sistema de controles internos (SCI) e dos aspectos operacionais de desempenho da gesto e de resultados das polticas pblicas, sob os critrios de economicidade, eficincia, eficcia, efetividade, equidade, tica e proteo do meio ambiente. A metodologia deve dispor de mecanismos para a seleo do objeto da auditoria, segundo critrios de relevncia, risco e materialidade.
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A relevncia refere-se importncia relativa para o interesse pblico ou para o segmento da sociedade beneficiada. O risco a possibilidade de ocorrncia de eventos indesejveis, tais como erros, falhas, fraudes, desperdcios ou descumprimento de metas ou de objetivos estabelecidos. A materialidade refere-se representatividade dos valores ou do volume de recursos envolvidos. A metodologia deve, sempre que possvel, dispor de critrios de amostragem, baseados na avaliao do sistema de controles internos (SCI) e na materialidade das operaes. A proposta para realizao dos trabalhos deve indicar claramente os objetivos da auditoria e seu escopo, os recursos aplicveis, tanto em qualidade quanto em quantidade, os procedimentos de reviso do seu andamento em ocasies oportunas e as datas para a concluso dos trabalhos e para a entrega do respectivo relatrio. Os trabalhos de auditoria governamental devem ser devidamente autorizados, observando-se o estabelecido na programao anual de auditoria do TC. A programao anual de auditoria governamental (plano anual de auditoria) deve ser realizada de forma abrangente, compreendendo as atividades da equipe de auditoria planejamento, execuo, relatrio assim como as atividades de superviso, reviso e posterior monitoramento das decises e recomendaes. Cada unidade do TC deve, na programao anual dos trabalhos de auditoria governamental, alocar horas para que os integrantes da sua equipe participem do programa de capacitao continuada. A metodologia deve permitir a identificao das informaes importantes para fundamentar a concluso do relatrio de auditoria e a deciso dos rgos deliberativos dos TCs bem como para o convencimento dos gestores e demais funcionrios do ente auditado, permitindo que a fiscalizao realizada contribua com os auditados para a otimizao do seu desempenho e dos resultados das polticas pblicas. A metodologia deve estabelecer um fluxo de informaes mediante o qual sejam contemplados no relatrio de auditoria, com clareza e preciso, a condio encontrada e o critrio normativo ou padro operacional de desempenho ou resultado adotado pela auditoria, demonstrando o desvio existente. Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 30
A metodologia deve estabelecer procedimentos para identificao das causas e efeitos dos achados, caracterizando se o impacto gerado financeiro ou no financeiro e mensurando, inclusive, os impactos financeiros quando estes existirem, de modo a possibilitar o julgamento baseado em informaes precisas e critrios objetivos. A identificao dos impactos gerados pelas deficincias ou irregularidades tambm contribui para o convencimento do gestor quanto necessidade de adotar as medidas corretivas para modificar a situao apontada no relatrio de auditoria governamental. Impactos financeiros quantificveis so os relativos economicidade e eficincia, a custos, despesas e receitas. Os impactos financeiros no quantificveis so aqueles no mensurveis, como a reduo ou aumento do tempo de espera, do prazo de recolhimento do dbito, do nmero de pessoas atendidas etc. A correo de prticas e procedimentos inadequados tambm pode ser considerada como impacto financeiro no quantificvel. Impactos no financeiros so os classificados como impactos qualitativos e se referem a procedimentos gerenciais, com reflexo na qualidade dos bens ou servios prestados pela Administrao, ou que em nome dela sejam realizados por entidade privada ou organizao no governamental. A metodologia, ao estabelecer o fluxo de informaes para orientar as etapas da auditoria governamental, deve faz-lo de acordo com a definio dos seguintes elementos: Critrio: consiste na situao ideal ou esperada, conforme normas legais e regulamentares aplicveis e boas prticas ou planos da Administrao, constituindo-se em padres normativos ou operacionais usados para determinar se o ente auditado atende aos objetivos fixados. Condio: entende-se como condio a situao encontrada pelo profissional de auditoria governamental e documentada, constituindo-se no fato ocorrido ou na prpria existncia do achado. Os achados ocorrem quando a condio verificada no se encontra aderente ao critrio preestabelecido. Causa: consiste nas razes e nos motivos que levaram ao descumprimento da norma legal ou ocorrncia da condio de desempenho, representando a origem da divergncia entre a condio e o critrio. A identificao das causas com preciso permite a elaborao de recomendaes adequadas e construtivas.
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Efeito: os efeitos so as reais consequncias da diferena entre o critrio preestabelecido e a condio constatada pelo profissional de auditoria governamental, representados por fatos que evidenciam os erros ou prejuzos identificados e expressos, sempre que possvel, em unidades monetrias ou em outras unidades de medida que demonstrem a necessidade de aes corretivas. Opinio do auditado: o profissional de auditoria governamental deve considerar, tambm, na anlise das informaes obtidas, a opinio do auditado acerca dos achados constatados e das recomendaes propostas pela auditoria, para, ento, proceder concluso sobre o assunto. A prtica de discusso dos achados, durante a auditoria, proporcionar revelao dos pontos de vista e opinies do auditado, para confronto pela equipe de auditoria, do qual resultar a concluso. Concluso: corresponde ao desfecho do relatrio, quando os profissionais de auditoria governamental emitiro suas opinies finais, de forma resumida, sobre o objeto auditado, com base no contedo exposto ao longo do relatrio. Recomendao: sugesto proposta pelo profissional de auditoria governamental para a regularizao da situao encontrada, se aplicvel. O escopo da auditoria regularidade e as operacionais. governamental abrange as auditorias de
A auditoria de regularidade tem como objetivos principais: 1. Certificar que as entidades responsveis cumpriram sua obrigao de prestar contas, o que inclui o exame e a avaliao dos registros oramentrios, financeiros, contbeis e patrimoniais e a emisso de relatrio sobre as demonstraes contbeis. 2. Emitir parecer sobre as contas do governo. 3. Auditar os sistemas e as operaes financeiras, incluindo o exame da observncia s disposies legais e regulamentares aplicveis. 4. Auditar o sistema de controle interno (SCI) e as funes da auditoria interna. 5. Verificar a probidade e a adequao das decises administrativas adotadas pelos rgos e entidades da Administrao Pblica, assim
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como pelos demais responsveis por bens, valores e dinheiros pblicos. 6. Informar sobre quaisquer outros assuntos, decorrentes ou relacionados com a auditoria, que o TC considere necessrio revelar. 7. Foram adotadas pelos entes auditados as providncias para sanar as deficincias detectadas em auditorias anteriores, nos termos da deciso dos rgos colegiados. A auditoria operacional preocupa-se em verificar a eficincia, eficcia, efetividade, economicidade, equidade e questes ambientais de organizaes, polticas, programas e projetos pblicos, e tem como principais objetivos avaliar se: 1. A Administrao desempenhou suas atividades com economicidade, de acordo com princpios, prticas e polticas administrativas corretas. 2. O pessoal e os recursos materiais, financeiros, tecnolgicos e de qualquer outra natureza so utilizados com eficincia, inclusive os sistemas de informao. 3. Os procedimentos de mensurao, controle e avaliao de desempenho e de resultados so adequados e aplicados de forma sistemtica pelos rgos e entidades da Administrao. 4. Foram adotadas pelos entes auditados as providncias para sanar as deficincias detectadas em auditorias anteriores, nos termos das decises e recomendaes dos TCs. 5. Os programas, projetos, atividades, operaes e aes governamentais atingiram a efetividade e a equidade pretendidas em relao ao alcance de seus objetivos. 6. Foram alcanados os objetivos e os resultados pretendidos. Pode haver, na prtica, uma auditoria governamental em que haja uma superposio entre os procedimentos de auditorias de regularidade e operacional. Os dois tipos de auditoria a de regularidade ou a operacional podem, na prtica, ser realizados concomitantemente, porquanto so mutuamente reforadoras: a auditoria de regularidade sendo preparatria para a Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 33
operacional, e esta ltima levando correo de situaes causadoras de no conformidades. O TC priorizar as auditorias governamentais de acordo com anlise de risco que considere, no mnimo, os critrios de materialidade e relevncia, de modo a realizar o exame das contas governamentais de forma mais efetiva. A competncia constitucional do TC orientar a natureza e a extenso de cada tipo de auditoria a ser realizada. No mbito da auditoria governamental devem estar considerados os trabalhos de avaliao do sistema de controles internos (SCI) dos entes e responsveis pela coisa pblica. O sistema de controles internos (SCI) compreende o conjunto de subsistemas de controles contbeis, financeiros, administrativos e outros que abarcam a estrutura organizacional, os mtodos, os procedimentos e a auditoria interna estabelecido pela direo como parte de seus objetivos corporativos para: ajudar a realizar as operaes da entidade auditada de forma regular, econmica, eficiente, eficaz e efetiva; permitir a observncia s polticas administrativas; salvaguardar os bens e recursos pblicos; assegurar a exatido e a completude dos registros contbeis; e produzir informao financeira e gerencial oportuna e confivel. Os controles internos devem ser entendidos como qualquer ao tomada internamente pela Administrao Pblica para aumentar a probabilidade de que no vo ocorrer falhas ou deficincias nas suas atividades, irregularidades, prejuzos ou desvios de recursos, nem vo ser comprometidos indicadores ou metas de desempenho ou resultados estabelecidos no planejamento. Os administradores pblicos so responsveis pela implantao, manuteno, atualizao, aperfeioamento, gerenciamento e monitoramento dos sistemas de controles internos no mbito de todos os Poderes, de todas as esferas de Governo. Ateno: A responsabilidade primria pela identificao de erros, fragilidades, desvios, irregularidades e ilegalidades, ou mesmo fraudes, compete aos administradores pblicos. Os auditores governamentais so responsveis pela avaliao da adequao dos controles internos, apontando as deficincias, falhas e inconsistncias existentes, identificando suas causas e seus efeitos potenciais ou reais, e apresentando as recomendaes para o seu aprimoramento. Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 34
Qualquer indcio da existncia de erros, fragilidades, desvios, irregularidades, ilegalidades, ou mesmo fraude, que possa ocasionar efeitos relevantes sobre o trabalho deve motivar o profissional de auditoria governamental a aprofundar seus procedimentos auditoriais, com vistas a verificar ou dissipar esse tipo de incerteza. PLANEJAMENTO Entende-se por planejamento de auditoria governamental a etapa na qual so definidas a estratgia e a programao dos trabalhos de auditoria, estabelecendo a natureza, a oportunidade e a extenso dos exames, determinando os prazos, as equipes de profissionais e outros recursos necessrios para que os trabalhos sejam eficientes, eficazes e efetivos, realizados com qualidade, no menor tempo e com o menor custo possvel. Todos os trabalhos de auditoria governamental devem ser devidamente planejados, com o objetivo de garantir que a sua execuo seja de alta qualidade e que sejam realizados de forma econmica, eficiente, eficaz, efetiva e oportuna. O planejamento dos trabalhos de auditoria governamental deve sempre levar em conta a dinmica organizacional dos rgos e entidades da Administrao Pblica, a legislao pertinente, o ambiente no qual sero desenvolvidos e as possibilidades de alteraes potenciais nas condies de obteno dos resultados planejados. No planejamento da auditoria governamental devem ser definidas as prioridades na execuo dos trabalhos. Isso significa priorizar o exame de determinados atos ou a avaliao de determinadas atividades da Administrao sobre os quais os profissionais de auditoria governamental j tm conhecimento de problemas relevantes, seja por meio das constataes de auditorias anteriores, por informaes obtidas na mdia, seja por denncias formalizadas junto ao TC. O planejamento da auditoria governamental, obrigatoriamente, deve incluir a designao de equipe tcnica, constituda por profissionais de auditoria governamental, sob a coordenao, orientao e superviso de um de seus membros. O planejamento da auditoria governamental deve ser dinmico, contnuo e flexvel. O planejamento da auditoria governamental e os programas de
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trabalho devem ser revisados e atualizados sempre que novos recomendarem, antes ou durante o desenvolvimento dos trabalhos.
fatos
O planejamento da auditoria governamental pressupe adequado nvel de conhecimento sobre as atividades, os fatores econmicos e ambientes internos e externos, legislao aplicvel, indicadores financeiros, estrutura organizacional, prticas oramentrias, contbeis e operacionais do ente pblico, e o nvel geral de competncia de seus gestores ou administradores. O planejamento da auditoria governamental envolve a anlise preliminar das operaes do auditado, com o objetivo de levantar as seguintes informaes: aspectos importantes no campo de atuao do ente auditado, seus principais objetivos e metas; as relaes de responsabilidade que o cumprimento da accountability pblica envolve; principais normas, planos e programas; os principais sistemas, processos, fluxos e controles do auditado, avaliando a confiabilidade e identificando seus pontos fortes e fracos. as prticas contbeis, financeiras, oramentrias, patrimoniais, administrativas e operacionais adotadas pelo auditado e as alteraes procedidas em relao ao exerccio anterior; a existncia de unidades oramentrias, gestoras e administrativas, departamentos, autarquias, fundaes, fundos, estatais dependentes ou no dependentes, vinculadas e demais entidades associadas, filiais e partes relacionadas; a existncia de outros trabalhos de auditoria do setor pblico, de profissionais de auditoria independente privada, especialistas e consultores; o programa de trabalho da auditoria interna; e as recomendaes e demais decises decorrentes das auditorias anteriores. O planejamento da auditoria governamental deve buscar a identificao de operaes que envolvam maior relevncia, risco e materialidade. O planejamento deve envolver avaliaes acerca da confiana que pode ser depositada no sistema de controle interno (SCI), incluindo o resultado dos trabalhos dos auditores internos, a fim de avaliar os riscos e determinar a relevncia e a materialidade dos assuntos a serem auditados. No planejamento de uma auditoria, geralmente devem ser realizados os seguintes procedimentos, no que couber:
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especificar os objetivos da auditoria, sua natureza e escopo; determinar o mtodo de auditoria mais eficiente e eficaz; definir os procedimentos de verificao necessrios; compilar as informaes obtidas sobre o ente auditado e sua organizao, realizando anlise preliminar acerca dos problemas detectados; elaborar oramento e cronograma para a auditoria; identificar as necessidades adicionais de pessoal; informar aos responsveis do auditado o mbito, os objetivos e os critrios de avaliao da auditoria; indicar como, quando e a quem os resultados dos trabalhos sero comunicados.
O planejamento da auditoria governamental deve considerar os riscos da auditoria, quer pelo volume de transaes, quer pela complexidade das atividades, quer pela estratgia da poltica pblica. Risco de auditoria classificado em: Risco Inerente: a possibilidade de o erro acontecer em face da no existncia de controle. Risco de Controle: a possibilidade de o erro acontecer, mas no ser detectado pelos controles existentes, em face das limitaes desses controles. Risco de Deteco: a possibilidade de o erro acontecer, mas no ser detectado pelo profissional de auditoria governamental. O planejamento da auditoria governamental deve considerar todos os fatores relevantes na execuo dos trabalhos, especialmente os seguintes: A natureza, a oportunidade e a extenso dos procedimentos de auditoria governamental a serem aplicados. A natureza, o contedo e a oportunidade dos pareceres, relatrios e outros informes a serem entregues ao TC e aos demais agentes interessados. A necessidade de atender a prazos estabelecidos pelo TC, demais entidades reguladoras ou fiscalizadoras e de prestar informaes aos demais usurios externos. Os profissionais de auditoria governamental devem documentar o planejamento geral e preparar, por escrito, programas de trabalho especficos Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 37
para cada rea a ser auditada, detalhando o que for necessrio ao entendimento dos pontos de controle e procedimentos que sero aplicados, em termos de natureza, oportunidade e extenso, de forma a servir como guia e meio de controle de sua execuo. Programas de auditoria so planos detalhados de ao, voltados para orientar e controlar a execuo dos procedimentos da auditoria. Descrevem uma srie de procedimentos de exames a serem aplicados, com a finalidade de permitir a obteno de evidncias adequadas que possibilitem formar uma opinio. Devem ser considerados pelo profissional de auditoria governamental apenas como um guia mnimo, a ser utilizado no transcurso dos exames, no devendo, em qualquer hiptese, limitar a aplicao de outros procedimentos julgados necessrios nas circunstncias. O responsvel pelos trabalhos, a seu critrio e conforme a capacitao de sua equipe de auditoria poder delegar a alguns de seus integrantes, no todo ou em parte, a execuo das medidas preparatrias ou mesmo a elaborao do programa de auditoria; nesse caso, dever adotar as medidas necessrias para se certificar da qualidade e completude desse programa em relao aos objetivos predeterminados. EXECUO A execuo a fase do processo de auditoria governamental na qual as evidncias so coletadas e examinadas, de modo a fundamentar os comentrios e opinies. A execuo dos trabalhos de auditoria governamental deve ser um processo contnuo de obteno, reunio, anlise, interpretao, avaliao e registro de informaes, determinando as causas e identificando os efeitos das deficincias, falhas e irregularidades detectadas, com o objetivo de fundamentar os resultados da auditoria governamental, para emisso de opinio, desenvolvendo recomendaes, quando cabveis. Evidncias de auditoria A informao ou o conjunto de informaes utilizadas para fundamentar os resultados da auditoria governamental devem ser suficientes, fidedignas, relevantes, materiais e teis para fornecerem uma base slida para as concluses e recomendaes. REQUISITOS DAS EVIDNCIAS: Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 38
Informao suficiente: diz respeito existncia de dados completos para o convencimento do usurio da informao, conduzindo-o s mesmas concluses do profissional de auditoria governamental. Informao fidedigna: est relacionada com a confiabilidade, integridade e procedncia de fonte competente e adequada. Informao relevante: diz respeito importncia qualitativa das informaes em relao ao contexto do assunto em estudo. Informao material: est relacionada com elementos quantitativos significativos ou com a representatividade do valor ou do volume de recursos envolvidos em determinado contexto, pertinentes ao objeto da auditoria governamental ou que se tenha deles provvel influncia nos resultados dos exames. Informao til: aquela obtida para auxiliar o profissional de auditoria governamental no alcance de suas concluses e tambm colabora com os gestores pblicos no atingimento de suas metas e objetivos. A validade da evidncia est em funo do elemento que lhe d origem. Com base nisso, a evidncia obtida diretamente de fonte externa proporciona maior confiana do que aquela obtida internamente, assim como o conhecimento obtido por verificao direta e pessoal do profissional de auditoria governamental inspeo fsica apresenta maior validade do que aquele obtido indiretamente. Procedimentos de auditoria Procedimentos de auditoria governamental so as tarefas que sero desempenhadas pelo auditor para examinar registros e documentos, assim como para avaliar processos e sistemas contbeis, administrativos e operacionais do ente auditado; reunir a evidncia de auditoria para respaldar sua opinio; e apresentar o resultado dos trabalhos Administrao Pblica. Existem inmeros procedimentos de auditoria governamental estabelecidos pela tcnica e consagrados pela experincia, que so aplicados caso a caso, atendendo s circunstncias em que so recomendveis e especificidade de cada trabalho. Contudo, existem procedimentos bsicos e obrigatrios que podem ser usados em qualquer auditoria, utilizando-se qualquer meio, manual ou eletrnico. So eles: Avaliao do sistema de controles internos (SCI): determina a avaliao e a segurana do sistema, mediante a coleta, compilao, tabulao, julgamento e anlise crtica de dados e informaes objeto de ateno do
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profissional de auditoria governamental. O exame e a avaliao do SCI devem ser realizados de acordo com o tipo de auditoria governamental. Nas auditorias de regularidade, os exames e as avaliaes devem recair, principalmente, sobre os controles existentes para proteger o patrimnio e os recursos pblicos, para garantir a exatido e a integridade dos registros oramentrios, financeiros e econmicos. Nas auditorias operacionais os exames e as avaliaes devem recair sobre os controles que ajudam o ente auditado a desempenhar suas atividades de modo econmico, eficiente, eficaz, efetivo e equnime, assegurando a observncia orientao poltica da Administrao Pblica e fornecendo informaes oportunas e confiveis sobre desempenho e resultados. Na observncia do cumprimento legal, nas auditorias de regularidade e operacional, o estudo e a avaliao devem recair, principalmente, sobre os controles que auxiliam a Administrao Pblica a cumprir as leis, as normas e os regulamentos. Exame e comparao de livros e registros: estabelece o confronto, o cotejamento, a comparao de registros e documentos para a comprovao da validade e autenticidade do universo, populao ou amostra examinada. Conciliao: pe de acordo ou combina diferentes elementos, por meio de um conjunto de procedimentos tcnicos utilizados para comparar uma amostra do universo com diferentes fontes de informaes, a fim de se certificar da igualdade entre ambos e, quando for o caso, identificar as causas das divergncias constatadas, avaliando ainda o impacto dessas divergncias nas demonstraes e relatrios do ente pblico. As fontes-base de confirmao podem ser de ordem interna e externa. Exame documental: consiste em apurar, demonstrar, corroborar e concorrer para provar, acima de qualquer dvida cabvel, a validade e autenticidade de uma situao, documento ou atributo, ou a responsabilidade do universo auditado, por meio de provas obtidas em documentos integrantes dos processos administrativo, oramentrio, financeiro, contbil, operacional, patrimonial ou gerencial do ente pblico no curso normal de sua atividade e dos quais o profissional de auditoria governamental se vale para evidenciar suas constataes, concluses e recomendaes. Anlise: a decomposio de um todo em suas partes constituintes, examinando cada parte de per si para conhecer sua natureza, proporo, funes e relaes. Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 40
Inspeo fsica: o ato fsico de verificao, atento e minucioso do objeto (ex. bens mveis e imveis) sob exame, dentro ou fora das instalaes do ente auditado, observando-o no seu aspecto estrutural, com o objetivo precpuo de constatar a sua existncia, caractersticas ou condies fsicas. Observao: o processo de visitao e acompanhamento tcnico, no qual o prprio profissional de auditoria governamental observa, in loco, atenta e minuciosamente, sistemas ou processos operacionais da Administrao Pblica, ou ainda atividades dos gestores, administradores, servidores, empregados ou representantes de um ente pblico, no ambiente interno ou externo, objetivando, precipuamente, verificar o seu funcionamento. Confirmao externa ou circularizao: o procedimento praticado visando obter de terceiros, ou de fonte interna independente, informaes sobre a legitimidade, regularidade e exatido do universo ou de amostras representativas, mediante sistema vlido e relevante de comprovao, devendo ser aplicado sobre posies representativas de bens, direitos e obrigaes do ente auditado. Reclculo ou conferncia de clculos: o procedimento tcnico para verificar a concordncia entre os resultados, coerncia de cifras e dados no contexto de sua prpria natureza, mediante verificao da exatido das somas, dedues, produtos, divises, sequncias numricas, adequada aplicao de taxas, entre outras, mesmo quando so processados eletronicamente, refazendo-se, sempre base de teste, os clculos efetuados pelos entes auditados. Entrevista ou indagao: a ao de consultar pessoas dentro e fora da Administrao Pblica, utilizando ou no questes estruturadas, direcionadas pesquisa, confronto ou obteno de conhecimentos sobre a atividade do ente, seu pessoal, suas reas, processos, produtos, transaes, ciclos operacionais, controles, sistemas, atividades, legislao aplicvel, ou sobre pessoas, reas, atividades, transaes, operaes, processos, sistemas e aes relacionados direta ou indiretamente Administrao Pblica, inclusive por contratao, objetivando obter, de forma pessoal e direta, informaes que possam ser importantes para o profissional de auditoria governamental no processo de exame, compreenso e formao de opinio sobre o objeto da auditoria. Reexecuo: envolve a execuo independente pelo profissional de auditoria governamental de procedimentos ou controles que foram originalmente realizados como parte do controle interno do ente auditado.
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Procedimentos de reviso analtica: so anlises de informaes das demonstraes contbeis e de outros relatrios financeiros por meio de comparaes simples, de aplicao de tcnicas estatsticas plausveis, de exames de flutuaes horizontais ou verticais e da utilizao de ndices de anlise de balanos. Os procedimentos de reviso analtica incluem, ainda, as relaes entre dados financeiros obtidos e o padro previsto, bem como com informaes relevantes de outras naturezas, como custos com folha de pagamento e nmero de empregados, impostos arrecadados com nmero e faixa de contribuintes. A aplicao dos procedimentos de auditoria governamental deve ser realizada em razo da complexidade e volume das operaes, por meio de provas seletivas, testes e amostragens, cabendo ao profissional de auditoria governamental, com base na anlise de riscos e outros elementos de que dispuser, determinar a amplitude dos exames necessrios obteno dos elementos de convico que sejam vlidos para o todo. Para atingir os objetivos da auditoria governamental, os auditores, na fase de execuo, devem utilizar testes ou anlises seletivas para reunir as provas ou evidncias necessrias fundamentao dos trabalhos e para suportar os resultados apresentados, com vistas emisso de opinio imparcial e isenta sobre os fatos constatados. Aplicam-se esses testes a todos os elementos possveis ou a uma amostra representativa e adequada. Testes de controle e substantivos No processo de execuo dos trabalhos de auditoria governamental, especialmente em situaes em que os sistemas de informaes e os controles apresentam deficincias, o profissional de auditoria governamental deve, alm de aplicar os testes de controle, adotar os testes substantivos para auxiliar e determinar a extenso dos trabalhos. Nesse sentido, os testes esto assim classificados: Teste de controle: aquele que se destina a verificar e comprovar a regularidade na aplicao das normas e certificar a confiabilidade e a adequao dos procedimentos do sistema de controles internos (SCI). Teste substantivo: o exame praticado pelo profissional de auditoria governamental com a preocupao de obter competente e razovel evidncia comprobatria da validade e propriedade material do tratamento de eventos e transaes pelo ente pblico. A nfase na obteno de evidncias detalhadas. A execuo dos trabalhos de auditoria governamental deve incluir: Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 42
A avaliao de controles, eventos, operaes e transaes; o exame de registro e documentos; a realizao de provas e a documentao das informaes em meio eletrnico ou fsico. O desenvolvimento das constataes ou achados de auditoria encontrados durante os exames, mediante anlise de critrios, causas e efeitos. A obteno da opinio do ente auditado. O desenvolvimento de concluses e recomendaes.
Documentao de auditoria Os exames realizados pelos profissionais de auditoria governamental devem ser documentados, preparados pelo auditor ou sob sua superviso direta, e devidamente revisados pelo responsvel pelo trabalho. Os objetivos da documentao de auditoria so: Registrar os procedimentos de trabalho realizados pelo profissional de auditoria governamental e seus resultados, demonstrando se foram executados conforme o planejado. Dar suporte necessrio opinio do profissional de auditoria governamental e respaldar o relatrio de auditoria. Indicar os nveis de confiana depositada no sistema de controles internos (SCI). Assegurar a qualidade dos exames. Facilitar a reviso e a superviso dos trabalhos executados, registrando que os trabalhos dos profissionais de auditoria governamental menos experientes foram corretamente supervisionados pelo responsvel pela execuo dos trabalhos. Servir de fonte de informaes para outros profissionais de controle externo que no participaram dos trabalhos, servindo de guia para as auditorias governamentais externas subsequentes. Servir como base para a avaliao de desempenho dos profissionais de auditoria governamental. Servir de provas por ocasio de processos administrativos e judiciais que envolvam os profissionais de auditoria governamental.

A documentao de auditoria deve registrar apenas as informaes teis, relevantes, materiais, fidedignas e suficientes.
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A documentao de cada auditoria governamental realizada deve ser elaborada, organizada e arquivada de forma sistemtica, lgica e racional, seja em meio fsico, seja em meio eletrnico. Com o intensivo uso da tecnologia da informao (TI) pelos TCs e pela prpria Administrao Pblica, a documentao fsica deve ser, na medida do possvel, substituda por planilhas eletrnicas, editores de textos, bancos de dados, ferramentas eletrnicas e aplicativos multimdia (sons e imagens). A documentao de auditoria de propriedade exclusiva do TC, responsvel por sua guarda e sigilo. Ela deve ser arquivada pelo prazo de cinco anos, contado a partir da data de julgamento ou apreciao das auditorias governamentais relacionadas. Aps esse perodo, pode ser transferida para o arquivo permanente ou eliminada, conforme deciso do colegiado de cada TC, salvos os prazos fixados pela legislao pertinente ao ente auditado. Independentemente do meio de sua elaborao, a documentao de auditoria deve ser organizada e agrupada segundo sua finalidade. A forma mais prtica mant-la em pastas ou arquivos magnticos apropriados, conforme a natureza do contedo nela arquivado: Contedo permanente: abrange importantes informaes de carter contnuo, utilizados por um longo perodo de tempo, superior a um exerccio, sendo obtidas no passado ou no presente, para uso atual ou futuro. Formalmente seu contedo composto de elementos da estrutura organizacional, legislao e negcios do ente; planos e metas de longo prazo; contratos e ajustes importantes; atas, planos de contas, normas e rotinas. As informaes constantes desse contedo devem ser revisadas e atualizadas frequentemente para servirem de subsdios para os prximos trabalhos auditoriais. Contedo corrente: envolve documentao de auditoria de uso corrente, relativa execuo de cada auditoria governamental especificamente. No caso de auditorias de regularidade, em geral, atinge apenas um exerccio. Nos casos de auditorias operacionais, podem atingir mais de um exerccio. No seu contedo encontram-se: registros do planejamento e da execuo dos trabalhos; cpias de demonstraes, resumos, balancetes e fluxos de transaes; programas de auditoria e documentos detalhados para cada rea auditada; documentos de anlises, entrevistas, questionrios, Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 44
fluxogramas para avaliao do sistema de controles internos (SCI); cpia do relatrio; carta de confirmao; cartas de advogados ou procuradores jurdicos, entre outros documentos comprobatrios das evidncias. Sendo a documentao de auditoria o principal meio de prova, em que so registradas todas as evidncias obtidas pelos profissionais de auditoria governamental, e por existirem diversas transaes e entes a serem examinados, h uma gama de modelo e tipos. Para efeito destas NAGs, ela pode, independentemente do meio de sua elaborao, se manual ou eletrnico, ser tipificada como: Elaborada pelo profissional de auditoria governamental: documentao de auditoria que registra as evidncias obtidas e que preparada pelo prprio profissional, medida que analisa os diversos eventos e transaes do ente, programa ou sistema auditado, com o objetivo de ter um registro do servio por ele executado. Elaborada por terceiros: documentao de auditoria que registra as evidncias obtidas e que preparada pelo ente auditado ou por outros que no sejam ligados aos trabalhos de auditoria (ex: cartas de confirmao de terceiros ou circularizao, resumo de movimentao de bens permanentes e de dvidas de longo prazo). SUPERVISO E REVISO Entende-se por superviso e reviso dos trabalhos o envolvimento dos profissionais de auditoria governamental mais experientes no direcionamento dos trabalhos, na motivao da equipe, no fornecimento das instrues adequadas aos profissionais menos experientes, de forma que o processo de avaliao seja contnuo, que os problemas sejam detectados e analisados com antecedncia e a comunicao seja imediata. O elemento final da superviso o trabalho de auditoria governamental revisado em todas as suas etapas, garantindo que os exames foram realizados em consonncia com as NAGs. Os trabalhos de auditoria governamental devem ser supervisionados em todas as suas fases para garantir que os objetivos sejam atingidos, a qualidade seja assegurada e as equipes se desenvolvam. A superviso deve ser orientada tanto para o contedo quanto para o mtodo de auditoria governamental. A superviso deve ser um processo contnuo, realizado medida que vai se cumprindo cada fase da auditoria. A superviso deve ser iniciada na fase de Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 45
planejamento e finalizada aps a concluso dos exames e a emisso do relatrio, devendo alcanar tambm o posterior monitoramento das recomendaes contidas no relatrio. Com o objetivo de contribuir para o aprimoramento contnuo da qualidade das auditorias, os trabalhos devem ser revisados por profissional de auditoria governamental hierarquicamente superior ou por profissional designado para este fim. Os trabalhos de auditoria governamental devem ser supervisionados e revisados em todas as suas etapas, de modo a garantir aos usurios das informaes a certeza razovel de que o exame foi realizado de acordo com as normas e a legislao pertinente. O responsvel pela superviso da auditoria governamental dever discutir a reviso dos trabalhos com os profissionais de auditoria governamental integrantes da equipe de trabalho, inclusive quanto avaliao dos seus desempenhos. Os trabalhos de superviso devem ser cumpridos de maneira formal e sistemtica, devidamente evidenciados em documentos de auditoria e em formulrios prprios e especficos. A respectiva documentao tambm deve ser mantida nos arquivos da auditoria pelo perodo de tempo idntico aos demais documentos de auditoria. A superviso ir depender da competncia da equipe designada para a realizao do trabalho de auditoria governamental e da dificuldade prevista ou encontrada nos trabalhos de campo. Como regra geral, todos os trabalhos de auditoria governamental, independentemente de quem os executou, sero considerados como de responsabilidade do administrador da rea de auditoria conforme as estruturas especficas de cada TC. CONTROLE DE QUALIDADE Os procedimentos de controle de qualidade so os passos a serem executados de forma a cumprir as normas adotadas. de fundamental importncia que os TCs possuam procedimentos que assegurem, s auditorias governamentais, os padres de qualidade exigidos pelos usurios internos e externos, bem como os padres estabelecidos pela legislao, no mais alto grau de aceitao e profissionalismo.
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O TC deve estabelecer e manter programa de garantia de qualidade para as atividades de auditoria governamental, objetivando avaliar, periodicamente, se os servios executados so efetuados de acordo com as competncias constitucionais e legais dos TCs, as normas da INTOSAI e estas NAGs. O programa de controle de qualidade deve ser estabelecido de acordo com a estrutura da equipe tcnica do TC e a complexidade dos servios que realizar, inclusive no caso de auditoria individual. O controle de qualidade deve incluir a avaliao permanente da capacidade que o TC possui para auditar todos os entes jurisdicionados, quanto aos seguintes aspectos: Capacidade de atendimento demanda de servios de auditoria governamental, em face da estrutura existente no TC, determinada, entre outros fatores, pela soma das horas disponveis, segundo a programao para cada equipe tcnica. A independncia existente em relao aos jurisdicionados, abrangendo toda a equipe tcnica que trabalhar para cada ente auditado. O rodzio dos profissionais de auditoria governamental responsveis pela execuo dos servios obrigatrio e constitui um dos requisitos de garantia de qualidade. Evidncias de que a administrao do jurisdicionado no adotou medidas administrativas que possam comprometer o trabalho do profissional de auditoria governamental e do prprio TC. Periodicamente, o TC deve aprovar, com base em proposta de grupo de trabalho prprio, programa de garantia de qualidade a ser aplicado s auditorias concludas, isto , trabalhos cujos relatrios tenham sido julgados ou apreciados pelo TC, a fim de garantir o aprimoramento das novas auditorias em conformidade com a legislao, as polticas e as normas do TC. Nesse programa, devem constar as seguintes fases de controle de qualidade: Superviso: os trabalhos dos profissionais de auditoria governamental devem ser supervisionados de forma contnua, para assegurar sua conformidade com as NAGs e os seus respectivos mtodos e programas de auditoria. Revises internas: os trabalhos de auditoria governamental devem ser analisados periodicamente, por comisses compostas de membros escolhidos
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dentre o pessoal mais experiente na rea de auditoria, capaz de avaliar a qualidade global das atividades de controle externo. Revises externas: efetuadas periodicamente, por comisses compostas de profissionais experientes em auditoria, pertencentes ao sistema de controle externo, alheios aos quadros do TC cujos trabalhos esto sendo revisados. Os revisores devem fazer relatrios formais, emitindo parecer sobre a observncia das NAGs e, se necessrio, apresentar recomendaes para melhorias. COMUNICAO DE RESULTADOS E RELATRIO Os trabalhos de auditoria governamental, quando concludos, devem ser comunicados e divulgados formalmente aos usurios por meio de um relatrio de auditoria governamental ou, simplesmente, relatrio de auditoria. O relatrio o elemento final aps a execuo dos trabalhos de campo e apresenta uma srie de ritos formais, que vo desde o tratamento dado ao destinatrio at a forma final da edio do texto. Durante a execuo de seus trabalhos, o profissional de auditoria governamental pode, tambm, comunicar-se oralmente ou por escrito com o auditado, para tentar solucionar pendncias no significativas para a formao de sua opinio, quanto s operaes e transaes examinadas. A comunicao formal dos resultados dos trabalhos de auditoria governamental um veculo de fixao de responsabilidade do profissional de auditoria governamental pelo que ele examinou, constatou e informou ao TC e este aos demais interessados. Por isso, o relatrio de auditoria deve ser um elemento integrante do processo de avaliao de desempenho do profissional de auditoria governamental, tornando-o passvel de enquadramentos ticoprofissionais. Relatrio de auditoria governamental o documento tcnico obrigatrio de que se serve o profissional de auditoria governamental para relatar suas constataes, anlises, opinies, concluses e recomendaes sobre o objeto da auditoria, e que deve obedecer a normas especficas quanto forma de apresentao e objetivos. O relatrio de auditoria tem duas funes bsicas: comunicar as constataes do auditor governamental e subsidiar as tomadas de decises. Concludos os trabalhos de campo, o profissional de auditoria governamental deve redigir o relatrio de auditoria com a finalidade de comunicar os trabalhos realizados, indicando o escopo da auditoria, os fatos Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 48
materiais, significativos, relevantes e teis que devem ser divulgados, e expressando suas concluses e opinio. Cabe ao TC decidir, em ltima instncia, sobre o resultado do trabalho de auditoria governamental, inclusive quanto s providncias a serem tomadas com relao a prticas fraudulentas ou irregularidades graves constatadas pelos auditores. O profissional de auditoria governamental deve tomar precaues para evitar, na redao do relatrio de auditoria, enfoques inconvenientes, referncias a pontos imateriais, irrelevantes e de pouca ou nenhuma utilidade, formato pouco atraente, alegaes que no possam resistir a uma simples contestao e concluses no assentadas em fatos devidamente suportados nos seus documentos de auditoria. O relatrio de auditoria deve possuir uma expresso inequvoca da auditoria governamental realizada, evidenciando as constataes, anlises, opinies, concluses e recomendaes pertinentes, e o seu contedo variar segundo a natureza, tamanho e complexidade de cada auditoria governamental executada. Para atender a suas finalidades, o relatrio de auditoria deve possuir estrutura formal mnima obrigatria, contendo os seguintes tpicos: ttulo; descrio do ente auditado; objetivo dos trabalhos; escopo da auditoria; perodo auditado; resultados dos exames e avaliaes; concluses; recomendaes; data de emisso; e assinatura dos seus responsveis. Os resultados dos exames devem ser segregados em constataes ou achados de auditoria, que devem possuir os elementos estabelecidos na NAGs: critrios, descrio do fato ou condio encontrada; causas; efeitos; opinio do auditado; concluso; e recomendao de modo a possibilitar o julgamento baseado em informaes precisas e critrios objetivos, assim como o convencimento do gestor quanto necessidade de adotar as medidas corretivas para modificar a situao apontada no relatrio de auditoria governamental como deficiente ou irregular. No relatrio de auditoria deve constar a data de encerramento dos trabalhos de campo. A data aposta no relatrio informa ao leitor que o profissional de auditoria governamental levou em considerao o efeito de atos, fatos ou operaes das quais teve conhecimento at aquela data. Os relatrios de auditoria governamental podem ser classificados: Quanto forma: Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 49
Relatrio curto ou parecer: relato estruturado de forma padronizada, normalmente com os seguintes principais pargrafos: introdutrio, responsabilidade do profissional de auditoria governamental e da administrao; descrio da auditoria incluindo o escopo, procedimentos e tcnicas aplicadas 81 e condies de trabalho; e opinio do profissional de auditoria governamental e outras responsabilidades relativas emisso de relatrio. Relatrio longo ou detalhado: relato de trabalhos que necessitam que o profissional de auditoria governamental pormenorize suas observaes, incluindo nelas, alm dos elementos contidos no relatrio curto, anlises e avaliaes complementares. Deve conter, no mnimo: responsabilidade do profissional de auditoria governamental; escopo da auditoria, procedimentos, tcnicas aplicadas e condies de trabalho; descrio das condies encontradas ou achados de auditoria; critrios; causas; efeitos; exemplos prticos; opinies e comentrios; concluses; e recomendaes. Sumrio Executivo: relato com o resumo dos principais tpicos, pontos mais relevantes, materiais ou crticos do relatrio detalhado, devendo conter informaes sobre o objetivo, o alcance e o resultado da auditoria governamental, com as principais recomendaes. Tem a finalidade de informar sucintamente o leitor e motivar a continuidade da leitura das sees do relatrio detalhado. A redao deve ser do tipo manchete, porm sem perder de vista a objetividade e a clareza. A ampla divulgao desses sumrios contribui para a prtica do princpio da transparncia da Administrao Pblica. Quanto ao escopo: Relatrio de exame da formalidade processual: relatrio ou parecer preparado pelo profissional de auditoria governamental, com base no exame das peas que integram o processo sob exame. No envolve anlise de mrito. Relatrio de avaliao do sistema de controles internos (SCI): relato preparado pelo profissional de auditoria governamental, com base nas suas anlises para avaliao do sistema de controle interno (SCI), no qual so descritos os problemas de controle e apresentadas recomendaes para sanlos e para a melhoria do SCI. Relatrio de auditoria contbil: resultado de uma auditoria governamental de natureza contbil, que contm as constataes, anlises, opinies, concluses e recomendaes do profissional de auditoria
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governamental acerca do exame dos registros financeiros e das demonstraes contbeis. Relatrio de auditoria de cumprimento das disposies legais e regulamentares: resultado de uma auditoria governamental que contm as constataes, anlises, opinies, concluses e recomendaes do profissional de auditoria governamental acerca do exame do cumprimento dos dispositivos legais e regulamentares. Relatrio de auditoria operacional: resultado de uma auditoria operacional, no qual o profissional de auditoria governamental apresenta a sua avaliao acerca da economicidade, eficincia, eficcia, efetividade, equidade e questes ambientais dos entes auditados. Quanto abrangncia: Relatrio progressivo ou parcial: relato normalmente utilizado quando as solues para as ocorrncias identificadas no podem esperar e precisam ser sanadas de imediato, sob pena de perder a eficcia e a efetividade da auditoria governamental. Nos trabalhos que demandem muito tempo, devem ser emitidos relatrios progressivos ou parciais medida que concluda cada etapa intermediria, fornecendo uma viso ampla e oportuna sobre o andamento dos trabalhos. Contudo, a redao do relatrio final deve ser considerada, para efeito de contedo, tempestividade e informao. O profissional de auditoria governamental deve emitir relatrios intermedirios sempre que julgar necessrio transmitir informao que requeira tratamento e ateno tempestiva e urgente da Administrao Pblica ou do TC. O relatrio intermedirio no elimina o relatrio final. Relatrio de reviso limitada: relato que descreve analiticamente os trabalhos elaborados pelo profissional de auditoria governamental, sem aplicao de todas as suas normas e procedimentos. Nesse tipo de relatrio, o profissional de auditoria governamental no expressa uma opinio sobre os trabalhos efetuados, apenas os descreve, e declara se foi observado ou no algum desvio significativo na aplicao de normas e princpios fundamentais, quando da elaborao das peas e transaes examinadas. Relatrio de auditoria especial: relato de trabalhos executados pelos profissionais de auditoria governamental relativos a denncias, apurao de fraudes e desvios, reavaliaes de ativos, levantamentos e avaliaes Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 51
patrimoniais para efeito de desestatizao, fuso, incorporao, ciso ou extino de empresas estatais, entre outros. Quanto natureza da opinio do auditor governamental: Relatrio sem ressalvas, limpo ou pleno: relato indicando que o profissional de auditoria governamental est convencido de que os eventos, as transaes e demais atos de gesto pblica examinados foram realizados consoante legislao e normas especficas, que os registros e demonstraes contbeis representam adequadamente a posio oramentria, contbil, financeira e patrimonial do ente auditado, em todos os aspectos relevantes, e que o desempenho da gesto e os resultados produzidos pelas aes governamentais esto compatveis com as metas e indicadores planejados. Implica ainda que, tendo havido alteraes nas prticas contbeis, administrativas ou operacionais, em relao a exerccios anteriores, ou alteraes em relao a outros procedimentos, estas tiveram seus efeitos adequadamente revelados e avaliados nas evidncias apresentadas. Relatrio com ressalvas: relato emitido quando o profissional de auditoria governamental conclui que o efeito de qualquer discordncia ou dvida quanto a um ou mais elementos especficos que sejam relevantes, assim como a restrio na extenso ou limitao ao escopo de um trabalho, no de tal magnitude que requeira parecer adverso ou absteno de opinio. O conjunto das informaes sobre o assunto objeto da ressalva deve permitir aos usurios claro entendimento de sua natureza e de seus efeitos em relao aos eventos, s transaes e demais atos examinados, aos registros e demonstraes contbeis, posio oramentria, contbil, financeira e patrimonial do ente auditado, e ao desempenho da gesto e resultados produzidos pelas aes governamentais. O profissional de auditoria governamental deve relatar, de maneira clara, todas as razes que fundamentaram a sua opinio, devendo revelar em pargrafo (s) intermedirio (s), imediatamente anterior (es) ao pargrafo de opinio, todas as razes para a sua emisso, buscando sempre quantificar o efeito financeiro desses pontos, embora nem sempre isso seja vivel ou pertinente. Relatrio adverso: relato emitido quando o profissional de auditoria governamental conclui que os eventos, as transaes e demais atos de gesto pblica examinados no esto em conformidade com a legislao e as normas especficas no que for pertinente, que registros ou demonstraes contbeis no representam adequadamente a posio oramentria, contbil, financeira e patrimonial do ente auditado, ou que o desempenho da gesto ou os Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 52
resultados produzidos pelas aes governamentais no esto compatveis com as metas e indicadores planejados, ou, ainda, quando julgar que as informaes colhidas esto incorretas ou incompletas, em tal magnitude que impossibilitem a emisso do parecer com ressalva. Quando o profissional de auditoria governamental emitir um relatrio adverso, deve revelar, em pargrafo intermedirio ou em vrios, se necessrio, imediatamente anteriores ao pargrafo de opinio, todas as razes fundamentais para a sua emisso e os efeitos principais dessas razes no errio, se tais efeitos puderem ser razoavelmente determinados. Se os efeitos no puderem ser determinados, deve-se revelar o fato. Relatrio com absteno ou negativa de opinio: relato em que o profissional de auditoria governamental deixa de emitir uma opinio sobre os eventos, as transaes e demais atos de gesto pblica examinados, os registros e demonstraes contbeis, o desempenho da gesto ou os resultados produzidos pelas aes governamentais, por no ter obtido comprovao suficiente para fundament-la, havendo incertezas ou restries ao escopo da auditoria to fundamentais que tornem inadequada a emisso de um parecer com ressalvas. A absteno de opinio no elimina a responsabilidade de o profissional de auditoria governamental mencionar, no relatrio, qualquer desvio ou reserva relevante que possa influenciar a deciso do usurio das peas examinadas. Quando o profissional de auditoria governamental se abstiver de dar sua opinio, ele deve mencionar, em pargrafo(s) intermedirio(s) especfico(s), todas as razes importantes para assim proceder e revelar quaisquer outras reservas que ele tenha a respeito dos princpios, mtodos e normas adotados. Relatrio com pargrafo de nfase ou incertezas: relato no qual o profissional de auditoria governamental inclui um pargrafo especial aps o pargrafo da opinio, contendo: 1 nfase: chamada de ateno que o profissional de auditoria governamental deseja dar em seu relatrio, a um item suficientemente importante, com o fim nico de divulg-lo. 2 - Incertezas: so ocorrncias que podem influenciar a gesto da coisa pblica ou revelaes nelas contidas, mas que no se prestam a estimativas razoveis. Podem estar relacionadas a fatos especficos, cujos possveis efeitos podem ser isolados, ou fatos complexos, com impactos no errio.
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A discordncia com a administrao do ente auditado a respeito do contedo e da forma de apresentao das transaes examinadas deve conduzir opinio com ressalva ou opinio adversa, com os esclarecimentos que permitam a sua correta interpretao. O relatrio formal, devidamente assinado pelos responsveis pela execuo e reviso dos trabalhos, deve ser encaminhado aos nveis adequados da estrutura organizacional do TC. Os relatrios sumarizados so mais recomendados para os nveis mais altos da hierarquia do TC e da Administrao Pblica. Devem ser emitidos tambm para distribuio sociedade. Esses relatrios podem ser emitidos simultaneamente ou no ao relatrio detalhado. Na auditoria operacional, o relatrio deve estar especialmente voltado para o aprimoramento da gesto governamental, contribuindo para que sejam atingidos os objetivos de economicidade, eficincia, eficcia, efetividade, equidade e de proteo do meio ambiente. O administrador pblico deve ser informado formalmente acerca do contedo do relatrio pelos responsveis dos trabalhos de auditoria governamental, que estabelecero prazo para apresentao de justificativas e esclarecimentos quanto s observaes relativas aos exames efetuados. Durante a elaborao do relatrio, desde quando possvel e conveniente, a equipe tcnica deve promover uma reunio com a administrao do ente auditado para apresentar e discutir os achados e as recomendaes. O relatrio dever apresentar os comentrios do administrador, bem como as consideraes dos profissionais de auditoria governamental quanto suficincia das justificativas apresentadas. O relatrio deve ser submetido discusso e reviso final pelo profissional de auditoria governamental responsvel pela superviso dos trabalhos, em conjunto com a equipe tcnica executora, objetivando corrigir qualquer deficincia porventura existente. MONITORAMENTO DAS RECOMENDAES necessrio que o TC monitore as aes determinadas e recomendadas nos relatrios de auditoria e que podem ser descritas em um plano de ao a ser acordado com o ente auditado. O monitoramento das recomendaes e providncias decorrentes do relatrio de auditoria completa o ciclo dos trabalhos de uma auditoria governamental. Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 54
Os auditores e os TCs devem monitorar a implementao das recomendaes e determinaes pelo ente jurisdicionado, de modo a garantir a eficcia e a efetividade do seu trabalho. O monitoramento pode ser realizado mediante designao especfica ou no planejamento da auditoria governamental subsequente, quando o profissional de auditoria governamental coleta as informaes preliminares, objetivando contribuir para o aprimoramento da Administrao Pblica. Se o monitoramento decorrer de uma designao especfica, deve ser elaborado um relatrio de monitoramento, que informar sobre a extenso e a adequao das aes adotadas pelo ente auditado. Esse relatrio deve ser elaborado a partir de informaes fornecidas pelo prprio ente ou por outros organismos oficiais, devendo ser abordados aspectos quanto confiabilidade dos dados utilizados. O impacto dos trabalhos realizados ser medido nessa fase, quando verificado o nvel de adoo das providncias pelo ente auditado e os benefcios decorrentes das recomendaes. Os impactos podem ser qualitativos ou quantitativos, com ou sem expresso financeira, conforme disposto na NAGs. Sempre que os entes auditados se recusarem a implementar as aes recomendadas ou determinadas pelo TC, ou deixarem de adotar medidas que os profissionais de auditoria governamental considerem essenciais aos interesses pblicos e ao errio, o assunto ser reportado ao dirigente mximo do TC, com as razes do auditado. A resposta do administrador responsvel pelo ente auditado dever ser reportada ao TC, quando for o caso, por intermdio de plano de ao para implementao das recomendaes, por ele preparado quando notificado da deciso do colegiado do TC. O administrador pode, entretanto, ao final da fase de discusso do relatrio de auditoria, a partir das recomendaes nele contidas, iniciar a sua implementao, com vistas otimizao do seu desempenho. Resolvam agora mais algumas questes, desta feita sobre as NAG 4000. 21) O objetivo de um exame de auditoria governamental expressar opinio ou emitir comentrios sobre a adequao da matria examinada e, portanto, no destinado especificamente a detectar erros, fraudes e outras irregularidades. Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 55
22) A metodologia da auditoria governamental deve estabelecer procedimentos para identificao das causas e efeitos dos achados, caracterizando se o impacto gerado financeiro ou no financeiro, de modo a possibilitar o julgamento baseado em informaes precisas e critrios objetivos. Impactos financeiros quantificveis so aqueles que se referem economicidade, eficincia, despesas, receitas e correo de prticas e procedimentos inadequados. 23) O planejamento da auditoria governamental deve envolver avaliaes acerca da confiana que pode ser depositada no sistema de controle interno, incluindo o resultado dos trabalhos dos auditores internos, a fim de avaliar os riscos e determinar a relevncia e a materialidade dos assuntos a serem auditados. 24) A validade da evidncia est em funo do elemento que lhe d origem. Nesse sentido, a evidncia obtida internamente proporciona maior confiana do que aquela obtida de fonte externa, assim como o conhecimento obtido por verificao direta e pessoal do profissional de auditoria governamental inspeo fsica apresenta maior validade do que aquele obtido indiretamente. 25) Confirmao externa ou circularizao o procedimento praticado visando obter de terceiros, ou de fonte interna independente, informaes sobre a legitimidade, regularidade e exatido do universo ou de amostras representativas, mediante sistema vlido e relevante de comprovao, devendo ser aplicado sobre posies representativas de bens, direitos e obrigaes do ente auditado. 26) A observao o ato fsico de verificao, atento e minucioso do objeto (ex. bens mveis e imveis) sob exame, dentro ou fora das instalaes do ente auditado, observando-o no seu aspecto estrutural, com o objetivo precpuo de constatar a sua existncia, caractersticas ou condies fsicas. 27) A documentao de auditoria de propriedade exclusiva do Tribunal de Contas, responsvel por sua guarda e sigilo, devendo ser arquivada pelo prazo de cinco anos, contado a partir da data de julgamento ou apreciao das auditorias governamentais relacionadas. Aps esse perodo, pode ser transferida para o arquivo permanente ou eliminada, conforme deciso do colegiado de cada Tribunal de Contas, salvos os prazos fixados pela legislao pertinente ao ente auditado. 28) O relatrio o elemento final aps a execuo dos trabalhos de campo e apresenta uma srie de ritos formais, que vo desde o tratamento dado ao Prof. Marcelo Arago www.pontodosconcursos.com.br 56
destinatrio at a forma final da edio do texto. Durante a execuo de seus trabalhos, o profissional de auditoria governamental pode, tambm, comunicar-se oralmente ou por escrito com o auditado, para tentar solucionar pendncias no significativas para a formao de sua opinio, quanto s operaes e transaes examinadas. 29) Segundo as NAGs, os trabalhos de auditoria governamental devem ser supervisionados e revisados em todas as suas etapas, de modo a garantir aos usurios das informaes a certeza razovel de que o exame foi realizado de acordo com as normas e a legislao pertinente. A superviso independe da competncia da equipe designada para a realizao do trabalho de auditoria governamental. 30) De acordo com as normas de auditoria governamental, quanto natureza da opinio do auditor governamental, os relatrios de auditoria podem ser classificados em relatrio sem ressalvas, com ressalvas, adverso e com absteno de opinio. Quando o auditor no obtm comprovao suficiente para fundamentar a sua opinio, havendo incertezas ou restries ao escopo da auditoria to fundamentais que tornem inadequada a emisso de um parecer com ressalvas, deve-se emitir um relatrio adverso. *************************************************************** Bom, pessoal, encerramos aqui a nossa aula sobre as Normas de Auditoria Governamental. Bons estudos e at a prxima aula.
GABARITO DAS QUESTES DESTA AULA

1. ERRADO. AS NAGs baseiam-se nas normas da Intosai e no do TCU. 2. ERRADO. As disposies e as orientaes contidas nas NAG so aplicveis auditoria governamental, nas suas vrias reas de atuao, modalidades e enfoques tcnicos, inclusive aos exames de carter limitado, especial e sigiloso. 3. CERTO. 4. CERTO. 5. CERTO. 6. ERRADO. O auditor operacional possui o objetivo de emitir comentrios sobre o desempenho dos rgos e das entidades da Administrao Pblica e o resultado das polticas, programas e
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projetos pblicos, pautado em critrios de economicidade, eficincia, eficcia, efetividade, equidade, tica e proteo ao meio ambiente, alm dos aspectos de legalidade. 7. ERRADO. Risco de auditoria a probabilidade de o profissional de auditoria deixar de emitir apropriadamente sua opinio e comentrios sobre as transaes, documentos e demonstraes, materialmente incorretos. 8. ERRADO. Para as normas de auditoria governamental, aprovadas pela Resoluo TCDF n 220/2011, so profissionais de auditoria governamental apenas os servidores pblicos do quadro permanente do Tribunal de Contas, devidamente capacitados para a realizao de auditorias governamentais, nas suas reas de atuao. Exerce funo tpica de Estado. 9. CERTO. 10. ERRADO. Fraude o ato voluntrio de omisso ou manipulao de transaes, adulterao de documentos, informaes, registros e demonstraes. 11. ERRADO. A funo essencial do TC auxiliar o Poder Legislativo no exerccio do controle externo, assegurando e promovendo o cumprimento da accountability no setor pblico, incluindo-se o apoio e o estmulo s boas prticas de gesto. 12. CERTO. 13. CERTO. 14. ERRADO. O Tribunal tem o dever de comunicar ao Ministrio Pblico, ao Poder Legislativo e s autoridades judiciais competentes quaisquer ilegalidades ou irregularidades que apontem a existncia de indcios de crime contra a Administrao Pblica e de crime de responsabilidade. 15. ERRADO. A competncia legal do TC est acima de quaisquer convenes ou normas geralmente aceitas de auditoria governamental com as quais possa conflitar. As NAGs representam um consenso de opinies de profissionais de auditoria governamental, e o TC aplicar quando forem compatveis com suas atribuies. 16. ERRADO. No exerccio de sua independncia, o TC recusar a realizao de auditorias em assuntos que julgue incompatvel com as suas atribuies e responsabilidades legais ou, ainda, com a sua programao de trabalho. 17. ERRADO. As NAGs no reconhecem expressamente a ausncia de competncia tcnica dos auditores governamentais de realizarem
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certas auditorias, como no caso das auditorias de sistemas informatizados. 18. ERRADO. Quando o profissional de auditoria governamental detectar indcio de irregularidades, fora do escopo da auditoria, deve informar ao superior hierrquico para que tome as providncias cabveis. 19. ERRADO. O impedimento ocorre apenas quando os parentes do auditor so administradores, gestores, membros de conselho, assessores, consultores, procuradores, acionistas, diretores, scios ou com empregados que tenham ingerncia na administrao ou sejam responsveis pela contabilidade, finanas ou demais reas de deciso. 20. CERTO. 21. CERTO. 22. ERRADO. Impactos financeiros quantificveis so aqueles que se referem economicidade, eficincia, despesas, receitas. A correo de prticas e procedimentos inadequados constitui exemplo de impacto financeiro no-quantificvel. 23. CERTO. 24. ERRADO. A evidncia obtida diretamente de fonte externa proporciona maior confiana do que aquela obtida internamente. 25. CERTO. 26. ERRADO. A inspeo fsica o ato fsico de verificao, atento e minucioso do objeto (ex. bens mveis e imveis) sob exame, dentro ou fora das instalaes do ente auditado, observando-o no seu aspecto estrutural, com o objetivo precpuo de constatar a sua existncia, caractersticas ou condies fsicas. 27. CERTO. 28. CERTO. 29. ERRADO. Segundo as NAGs, a superviso depende da competncia da equipe designada para a realizao do trabalho de auditoria governamental. A intensidade da superviso varia conforme esses fatores. 30. ERRADO. Quando o auditor no obtm comprovao suficiente para fundamentar a sua opinio, havendo incertezas ou restries ao escopo da auditoria to fundamentais que tornem inadequada a emisso de um parecer com ressalvas, deve-se emitir um relatrio com absteno de opinio.
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APRESENTAO DAS NAG

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NAG 1000 NORMAS GERAIS

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NAG 2000 RELATIVAS AOS TRIBUNAIS DE CONTAS

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NAG 3000 RELATIVAS AOS PROFISSIONAIS DE AUDITORIA

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NAG 4000 RELATIVAS AOS TRABALHOS DE AUDITORIA GOVERNAMENTAL

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