Curso Ganancias 2010-1

GANANCIAS Y BIENES PERSONALES 2010 CP JUAN PABLO HADDAD
INDICE GENERAL
IMPUESTO A LAS GANANCIAS
O B J E T O D E L I M P U E S T O ................................................................................................................................ 6 A GANANCIA CONCEPTO............................................................................................................................... 6 OBJETO ...................................................................................................................................................................... 6 SUJETOS ..................................................................................................................................................................... 6 B OBJETO DEL IMPUESTO PARA PERSONAS FSICAS Y SUCESIONES INDIVISAS ......................... 7 B.1 RENDIMIENTOS, RENTAS O ENRIQUICIMIENTOS QUE IMPLIQUEN UNA PERIODICIDAD, PERMANENCIA Y HABILITACIN ...................................................................................................................... 7 SUMARIOS ..................................................................................................................................................... 8 B.2 SUJETOS DEL ARTCULO 79 INCISOS F) Y G) QUE COMPLEMENTAN SU ACTIVIDAD CON UNA EXPLOTACIN COMERCIAL. .................................................................................................................... 9 B.3 RESULTADOS OBTENIDOS POR LA ENAJENACIN DE BIENES MUEBLES AMORTIZABLES, ACCIONES TIULOS, BONOS Y DEMS TITULOS VALORES. ................................... 11 C CONCEPTO DE ENAJENACIN .................................................................................................................. 14
S U J E T O S D E L I M P U E S T O ............................................................................................................................ 15 A SOCIEDAD CONYUGAL ................................................................................................................................ 15 A.1 A.2 A.3 B C GANANCIAS DE CADA CONYUGE ...................................................................................................... 15 RENTAS DE BIENES GANANCIALES .................................................................................................. 15 SOCIEDAD ENTRE CONYUGES .......................................................................................................... 16
INCAPACES ...................................................................................................................................................... 17 MENORES DE EDAD ...................................................................................................................................... 17 C.1 C.2 C.3 ARTCULO 287 DEL CDIGO CIVIL ..................................................................................................... 17 CASOS DONDE EL MENOR ADMINISTRA Y DISPONE LIBREMENTE DE LOS BIENES .......... 18 INSCRIPCIN DE LOS MENORES DE EDAD .................................................................................... 18
D E
PERSONAS POR NACER ............................................................................................................................... 19 SUCESION INDIVISA ..................................................................................................................................... 19 E.1 E.2 E.3 E.4 CARACTERSTICAS GENERALES ...................................................................................................... 19 DEDUCCIONES PERSONALES ............................................................................................................ 19 BIENES DEL CAUSANTE QUE PASAN A LA SUCESIN................................................................. 19 ETAPAS POSTERIORES A LA DECLARATORIA ............................................................................... 20
F EMPRESAS O EXPLOTACIONES UNIPERSONALES Y SOCIEDADES NO INCLUIDAS EN EL ART. 69 DE LA LEY DEL IMPUESTO ................................................................................................................. 21 A O F I S C A L , I M P U T A C I N Y Q U E B R A N T O S ................................................................................. 22 G H AO FISCAL .................................................................................................................................................... 22 IMPUTACIN AL AO FISCAL................................................................................................................... 22 H.1 CRITERIO DE LO PERCIBIDO .............................................................................................................. 23 H.2 CRITERIO DE LO DEVENGADO ........................................................................................................... 25 H.3 CRITERIO DE LO DEVENGADO EXIGIBLE ........................................................................................ 27 H.4 CASOS ESPECIALES DE IMPUTACIN DE GANANCIAS Y GASTOS CONTEMPLADOS EN EL ARTCULO 18 DE LA LEY ............................................................................................................................. 28 I QUEBRANTOS ................................................................................................................................................. 29 I.1 COMPENSACIN DE QUEBRANTOS CON GANANCIAS ............................................................... 29 I.2 QUEBRANTOS GENERALES ................................................................................................................ 29 I.3 QUEBRANTOS ESPECIFICOS.............................................................................................................. 29 QUEBRANTOS ESPECIFICOS .......................................................................................................................... 30 P R I M E R A C A T E G O R A R E N T A S D E L S U E L O A R T . 4 1 ........................................................ 33 A CONCEPTOS IMPORTANTES REFERIDOS A LA PRIMERA CATEGORA ...................................... 33 A.1 VALOR LOCATIVO................................................................................................................................... 33
CP. Juan Pablo Haddad A.2 A.3 A.4 A.5 A.6
ARRENDAMIENTOS EN ESPECIE ....................................................................................................... 34 TRANSMISIN GRATUITA .................................................................................................................... 34 MEJORAS .................................................................................................................................................. 34 IMPORTES ABONADOS POR EL USO DE MUEBLES Y ACCESORIOS ....................................... 34 DEDUCCIONES ESPECIALES DE LA PRIMERA CATEGORA ....................................................... 34
S E G U N D A C A T E G O R I A R E N T A S D E L C A P I T A L A R T . 4 5 .................................................. 36 A CONCEPTOS REFERIDOS A LA SEGUNDA CATEGORA .................................................................... 37 A.1 DIVIDENDOS, DISTRIBUCIN DE ACCIONES Y REVALOS CONTABLES ............................... 37 A.2 LOCACIN DE COSAS MUEBLES ....................................................................................................... 37 A.3 INTERESES PRESUNTOS. ARTCULO 48. ........................................................................................ 37 A.4 INTERESES ORIGINADOS EN PRSTAMOS DE PERSONAS FSICAS Y SUCESIONES INDIVISAS A SUJETOS DEL ART. 49............................................................................................................... 38 A.5 COEXISTENCIA DE INTERESES ACTIVOS E INTERESES PASIVOS .......................................... 38
Intereses Y Actualizaciones Activas ............................................................................................................................. 38 Intereses y Actualizaciones Pasivas: ........................................................................................................................... 38
DEDUCCIONES ESPECIALES DE LA SEGUNDA CATEGORA ........................................................... 39
TERCERA CATEGORA RENTAS DE EMPRESAS Y CIERTOS AUXILIARES DE C O M E R C I O A R T . 4 9 ..................................................................................................................................... 40 A CONCEPTOS REFERIDOS A LA TERCERA CATEGORA .................................................................... 40 A.1 ATRIBUCIN DEL RESULTADO DE EMPRESAS UNIPERSONALES .......................................... 40
SON GANANCIAS DE LA TERCERA CATEGORA ......................................................................................... 40 A.2 ADJUDICACIN DE BIENES POR DISOLUCIN, RETIRO O REDUCCIN DE CAPITAL. ....... 41 A.3 CESE DE EMPRESAS Y EXPLOTACIONES UNIPERSONALES ................................................... 41 A.4 COMISIONISTA, CONSIGNATARIO Y DEMS AUXILIARES DE COMERCIO ............................. 42 A.5 LOTEOS CON FINES DE URBANIZACIN ......................................................................................... 42 A.6 PROPIEDAD HORIZONTAL ................................................................................................................... 43 A.7 TRATAMIENTO DE LAS DIFERENCIAS DE CAMBIO ....................................................................... 43 Afectacin y cmputo. ......................................................................................................................................... 44 Tratamiento del tipo de cambio ........................................................................................................................... 44 B RGIMEN OPCIONAL DEL TRATAMIENTO DE RENTAS DE TERCERA CATEGORA. CRITERIO DEL DEVENGADO EXIGIBLE ........................................................................................................ 45 C VENTA Y REEMPLAZO. ART. 67 LEY - ART. 95 Y 96 DR ..................................................................... 46 BIENES MUEBLES AMORTIZABLES ............................................................................................................... 46 INMUEBLES AFECTADOS A LA EXPLOTACIN .......................................................................................... 46 CONSIDERACIONES GENERALES ................................................................................................................. 46 D RENTAS OBTENIDAS POR LA EMPRESA UNIPERSONAL ART. 49 ................................................... 48 D.1 CONCEPTO DE EMPRESA .................................................................................................................... 48 D.2 ANLISIS TCNICOS DEL CONCEPTO DE EXPLOTACIN O EMPRESA UNIPERSONAL ..... 50 TAXISTAS QUE EXPLOTAN SU PROPIO VEHCULO .................................................................................... 50 D.2.1 PRSTAMOS DE DINERO CON RECURSOS DE TERCEROS ......................................................... 51 D.2.2 ACTIVIDADES PROFESIONALES U OFICIOS COMPLEMENTADOS CON UNA EXPLOTACIN COMERCIAL....................................................................................................................................................... 51 D.2.3 RENTAS DERIVADAS DEL EJERCICIO DE PROFESIONES LIBERALES DE CUALQUIER TIPO, REALIZADO BAJO LA FORMA DE SOCIEDAD CIVIL O SOCIEDAD DE HECHO INTEGRADA POR ESTOS PROFESIONALES. ................................................................................................................................. 53 D.2.4 ORGANIZACIN DE PROFESIONES LIBERALES U OFICIOS SEGN JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA DEL FISCO NACIONAL: ................................................................................................... 54
D.2.4.1 Conclusiones del Informe de la Comisin de Estudios Tributarios del C. P. C. E. C. A. B. A. ...... 55
D.3 TRATAMIENTO DE RENTAS PROVENIENTES DE SOCIEDADES IRREGULARES, DE PERSONAS O EXPLOTACIONES UNIPERSONALES .................................................................................. 55 D.3.1 EL SUPUESTO DE LA ASOCIACIN DE PROFESIONALES UNIVERSITARIOS .......................... 56 D.3.2 SOCIEDADES A LAS QUE LES EXPIR EL PLAZO LEGAL DE EXISTENCIA.............................. 57 D.3.3 SOCIEDADES DE HECHO ................................................................................................................ 57 D.4 DISPOSICION DE FONDOS O BIENES A FAVOR DE TERCEROS ................................................ 57 E DEDUCCIONES ESPECIALES DE LA TERCERA CATEGORA ........................................................... 60 E.1 F CREDITOS DUDOSOS E INCOBRABLES ASPECTOS RELEVANTES ...................................... 62
AJUSTE POR INFLACIN IMPOSITIVO ................................................................................................... 70
C U A R T A C A T E G O R A R E N T A S D E L T R A B A J O P E R S O N A L - A R T . 7 9 ........................... 73 SON GANANCIAS DE LA CUARTA CATEGORA ........................................................................................... 73 A CONCEPTOS REFERIDOS A LA CUARTA CATEGORA ...................................................................... 74 A.1 EXCEPCIONES AL CRITERIO DE LO PERCIBIDO ........................................................................... 74 A.1.1 PAGOS RETROACTIVOS .................................................................................................................. 74 A.1.2 GANANCIAS DEL CAUSANTE NO PERCIBIDAS AL FALLECIMIENTO ....................................... 74 A.1.3 HONORARIOS DE DIRECTORES, SNDICOS, MIEMBROS DEL CONSEJO DE VIGILANCIA Y RETRIBUCIONES A SOCIOS ADMINISTRADORES. ....................................................................................... 74 A.1.4 EXENCIONES DISPUESTAS POR OTRAS LEYES Y NORMAS ........................................................ 74 A.1.5 DESEMPEO DE CARGOS PBLICOS Y PERCEPCIN DE GASTOS PROTOCOLARES........... 75 A.1.6 TRABAJO PERSONAL EJECUTADO EN RELACION DE DEPENDENCIA .................................... 75 A.1.7 BENEFICIOS SOCIALES A FAVOR DE DEPENDIENTES ............................................................... 81 A.1.8 SERVICIOS PERSONALES PRESTADOS POR ASOCIADOS DE COOPERATIVAS DE TRABAJO 82 A.1.9 PROFESIONES LIBERALES U OFICIOS .......................................................................................... 82 A.1.10 SINDICOS ........................................................................................................................................... 83 A.1.11 SOCIO GERENTE Y PARTICIPACIN EMPRESARIA ..................................................................... 83 A.1.12 HONORARIOS DE DIRECTORES, MIEMBROS DEL CONSEJO DE VIGILANCIA Y RETRIBUCIN DE SOCIOS ADMINISTRADORES .......................................................................................... 83 B DEDUCCIONES ESPECIALES DE LA CUARTA CATEGORIA ............................................................. 86 DEDUCCIONES. GASTOS DOCUMENTADOS. PERIODISTA. ROPA, MAQUILLAJE, RESTORANES Y OBSEQUIOS ....................................................................................................................................................... 86 DEDUCCIONES ESPECIALES DE LA CUARTA CATEGORIA ..................................................................... 86 DEDUCCIONES. GASTOS NECESARIOS. APRECIACIN ............................................................................. 87 DEDUCCIONES. GASTOS SIN COMPROBANTES. PERIODISTA. GASTOS PROFESIONALES Y PROPINAS AL PERSONAL TCNICO .................................................................................................................................. 87 DEDUCCIONES. TICKETS. COMPROBANTES. VALIDEZ PARA DEDUCCIN EN GANANCIAS DE FACTURAS B, C Y TICKETS. .................................................................................................................... 87 D E D U C C I O N E S G E N E R A L E S Y E S P E C I A L E S D E L A S C U A T R O C A T E G O R A S ............ 89 A DEDUCCIONES GENERALES PARA LAS 4 CATEGORAS ................................................................... 89 A.1 A.2 A.3 INTERESES DE DEUDAS, ACTUALIZACIONES Y OTROS GASTOS ........................................... 90 DEDUCCIONES EN CONCEPTO DE SEGUROS POR CASO DE MUERTE ................................. 90 LIMITACIN EN LA DEDUCCIN DE INTERESES PARA LOS SUJETOS DEL ARTCULO 49 . 91
COMPUTO PARA LA DEDUCCION DE INTERESES ...................................................................................... 91 A.4 A.5 A.6 A.7 A.8 A.9 DEDUCCIONES EN CONCEPTO DE DONACIONES ........................................................................ 93 DEDUCCIONES RELACIONADAS CON SERVICIOS DE SALUD ................................................... 93 DEDUCCIONES DE GASTOS DE SERVICIOS DOMSTICOS ....................................................... 94 AMORTIZACIN DE BIENES INMATERIALES ................................................................................... 95 AMORTIZACIN DE INMUEBLES ........................................................................................................ 95 AMORTIZACIN DE BIENES MUEBLES ............................................................................................. 95
Automviles...................................................................................................................................................................... 96
DEDUCCIONES ESPECIALES DE LAS CATEGORAS PRIMERA, SEGUNDA, TERCERA Y CUARTA. ..................................................................................................................................................................................... 96 DEDUCCION DEL IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES EN EL IMPUESTO A LAS GANANCIAS ............................................................................................................................................................. 96 A DEDUCCIONES NO ADMITIDAS ................................................................................................................ 97
D E D U C C I O N E S P E R S O N A L E S ................................................................................................................. 100 B LIMITE DE LAS DEDUCCIONES PERSONALES ................................................................................... 100 B.1 GASTOS DE SEPELIO ART. 22 ......................................................................................................... 100 B.2 GANANCIA NO IMPONIBLE - ART. 23 INC. A) ..................................................................................... 100 B.3 CARGAS DE FAMILIA - ART. 23 INC. B) ............................................................................................... 100 DEDUCCIN ESPECIAL - ART. 23 INC. C) ...................................................................................................... 102 B.3.1 A quin se aplica................................................................................................................................ 102 B.3.2 Requisitos para su cmputo ............................................................................................................... 102 A.1.1 .................................................................................................................................................................. 102 B.3.3 Limite para su utilizacin .................................................................................................................. 102 B.3.4 Conceptos Importantes ...................................................................................................................... 102
CP. Juan Pablo Haddad
B.3.5 Como se computa la deduccin cuando existen distintos tipos de rentas .......................................... 102 B.3.6 CONSIDERACIN DEL CMPUTO DE LA DEDUCCIN ESPECIAL ........................................ 102 B.4 TABLA DE DEDUCCIONES PERSONALES DEL ART. 23 ............................................................... 103 D E T E R M I N A C I O N D E L I M P U E S T O ...................................................................................................... 104 A INTRODUCCIN ........................................................................................................................................... 104
ESQUEMA DE DETERMINACIN DEL IMPUESTO. .................................................................................... 104 GANANCIA DE FUENTE ARGENTINA ............................................................................................................ 104
RESULTADO NETO DE LAS CUATRO CATEGORAS ......................................................................................... 104
Limitacin a la incorporacin de ganancias: Art. 90 ....................................................................................... 105 ESQUEMA DE DETERMINACIN DEL IMPUESTO. GANANCIA DE FUENTE EXTRANJERA ......... 106
RESULTADO NETO DE LAS CUATRO CATEGORAS ......................................................................................... 106
P A G O S A C U E N T A D E L I M P U E S T O ..................................................................................................... 108 A B CREDITO POR IMPUESTOS ANLOGOS PAGADOS EN EL EXTERIOR........................................ 108 IMPUESTO A LA GANANCIA MNIMA PRESUNTA ............................................................................. 109 B.1 CONDICIONES PARA LA PROCEDENCIA DEL CMPUTO DEL PAGO A CUENTA DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS: ..................................................................................................................... 111 C D RETENCIONES ARTICULO 125 TITULO IX PAGO A CUENTA ................................................... 111 CREDITO FISCAL LEY 23.877 .................................................................................................................... 112
E IMPUESTO SOBRE LOS INTERESES PAGADOS Y EL COSTO DEL ENDEUDAMIENTO EMPRESARIO ........................................................................................................................................................ 112 E.1 F G A. B. CONDICIONES PARA EL CMPUTO DEL PAGO A CUENTA: ......................................................................... 112
IMPUESTO SOBRE LOS DBITOS Y CRDITOS BANCARIOS ......................................................... 112 IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES ................................................................................... 119 NORMATIVA VIGENTE .......................................................................................................................... 119 SUJETOS PASIVOS ................................................................................................................................... 119 SOCIEDAD CONYUGAL ................................................................................................................................... 119 MENORES DE EDAD ........................................................................................................................................ 119 CONDOMINIOS .................................................................................................................................................. 120 CONCEPTO DE DOMICILIO ............................................................................................................................ 120
C. D. E.
BIENES SITUADOS EN EL PAS ............................................................................................................ 120 BIENES SITUADOS EN EL EXTERIOR ................................................................................................ 121 EXENCIONES ............................................................................................................................................. 121 EXENCIONES OBLIGACIONES NEGOCIABLES...................................................................................... 122
F. G.
VALUACIN DE BIENES SITUADOS EN EL PAS ................................................................................ 123 PARTICIPACIONES EN EL CAPITAL EXPLOTACIONES UNIPERSONALES. ........................ 125
G.1 VALUACIN DE LA PARTICIPACIN PARA SUJETOS NO OBLIGADOS A PRACTICAR BALANCES COMERCIALES ............................................................................................................................ 127 H. I. J. K. L. VALUACIN DE LOS BIENES SITUADOS EN EL EXTERIOR ....................................................... 127 MNIMO EXENTO......................................................................................................................................... 127 ALCUOTAS. .................................................................................................................................................. 128 PAGO A CUENTA. ..................................................................................................................................... 128 RESPONSABLES SUSTITUTOS .............................................................................................................. 128 ACCIONES O PARTICIPACIONES SOCIALES ............................................................................................ 128 HECHO IMPONIBLE ....................................................................................................................................... 130 SUJETOS OBLIGADOS A ACTUAR COMO RESPONSABLES SUSTITUTOS ............................................... 131 FORMA DE DETERMINACIN DEL IMPUESTO A SER INGRESADO ........................................................ 132 CASOS EN LOS QUE NO SE LLEVEN REGISTRACIONES QUE PERMITAN CONFECCIONAR BALANCE COMERCIAL................................................................................................................................ 132
FORMA DE INGRESO DEL IMPUESTO. PUEDE COMPENSARSE? ......................................................... 132 BIENES SITUADOS EN EL PAS PERTENECIENTES A SUJETOS RADICADOS EN EL EXTERIOR. PRESUNCIONES. .............................................................................................................................................. 133 M. ESQUEMA DE LIQUIDACION................................................................................................................ 136
D A T O S U T I L E S P A R A L A C O N F E C C I N D E L A D E C L A R A C I N J U R A D A 2 0 0 9 ........ 137 A VENCIMIENTOS ........................................................................................................................................... 137 I. IMPUESTO A LAS GANANCIAS .............................................................................................................. 137 II. IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES ............................................................................... 137 III. ANTICIPOS.............................................................................................................................................. 138 B APLICATIVOS A UTILIZAR EN LA LIQUIDACIN ............................................................................. 138 GANANCIAS PERSONAS FSICAS Y BIENES PERSONALES: ................................................................. 138 C REGIMEN DE FACILIDADES DE PAGO - SALDOS DE DECLARACIONES JURADAS DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS Y BIENES PERSONALES ......................................................................... 141 QUIENES PUEDEN SOLICITARLO Y QUE COMPRENDE:........................................................................................... 141 REQUISITOS Y CONDICIONES DEL PLAN ................................................................................................................ 141 INGRESO DE LAS CUOTAS:..................................................................................................................................... 142 CADUCIDAD DEL PLAN: .......................................................................................................................................... 142 D E ALICUOTAS DEL IMPUESTO .................................................................................................................... 143 DEDUCCIONES PERSONALES .................................................................................................................. 143
Se deja expresa mencin que la jurisprudencia utilizada en el presente material, ha sido extractada de ERREPAR IMPUESTOS.
OBJETO DEL IMPUESTO

El artculo 1 de la ley define como mbito de aplicacin del impuesto a todas las ganancias obtenidas por personas de existencia visible o ideal..., ya sea que dichos sujetos pasivos residan en el pas o no, incluyendo dentro de ellos a las sucesiones indivisas. Adems dispone que los sujetos residentes en el pas debern tributar sobre la totalidad de sus ganancias, es decir que tributarn tanto por las rentas obtenidas en el pas como por las obtenidas en el exterior, pudiendo computar como pago a cuenta del impuesto las sumas efectivamente abonadas por gravmenes anlogos en el extranjero, hasta el lmite del incremento de la obligacin fiscal originado por la incorporacin de la ganancia obtenida en el exterior. Los no residentes en el pas, es decir los residentes del exterior tributan exclusivamente sobre sus ganancias de fuente argentina.
Personas Fsicas
Los residentes en el pas, tributan sobre las utilidades obtenidas tanto en el pas como en el exterior. (a)
Sujetos
Personas de existencia ideal.
Sucesiones Indivisas
Los residentes en el exterior tributan exclusivamente por las ganancias de fuente argentina, segn lo previsto en el ttulo V de la ley.
Objeto
Ganancias obtenidas por los sujetos mencionados.
a) Podrn computar como pago a cuenta del impuesto, las sumas efectivamente abonadas por gravmenes anlogos, sobre las actividades realizadas en el extranjero, hasta el lmite del incremento de la obligacin fiscal originado por la incorporacin de la ganancia obtenida en el exterior.
GANANCIA CONCEPTO
Resulta trascendente definir el concepto de ganancias, ya que las mismas se encuentran incluidas dentro del objeto del impuesto. Esta definicin legal surge del artculo 2 de la ley, el cual establece que, sin perjuicio de lo dispuesto especialmente en cada categora y an cuando no se indique expresamente en ellas, son ganancias: 1. Los rendimientos, rentas, beneficios o enriquecimientos susceptibles de una periodicidad que implique la permanencia de la fuente que los produce y su habilitacin. Esta corriente doctrinaria se la denomina teora de la fuente, o clsica o de la renta producto. 2. Los rendimientos, rentas, beneficios o enriquecimientos obtenidos por las sociedades o explotaciones unipersonales, an cuando no cumplan las condiciones de permanencia y periodicidad de la fuente, salvo que, tratndose de sujetos que no sean sociedades de capital, 1 2 desarrollen actividades comprendidas en los incisos f) y g) del artculo 79 de la ley (referente a la cuarta categora) y las mismas no se complementaran con una explotacin comercial, en cuyo caso ser de aplicacin lo dispuesto en el inciso anterior. Las rentas comprendidas en este inciso responden a la denominada teora del balance, o del incremento patrimonial, o de la renta ingreso. Esta teora toma en consideracin al tipo de sujeto que obtiene la renta, y no a la actividad en donde se origina la misma, y resulta de aplicacin para los contribuyentes que la doctrina ha denominado SUJETOS EMPRESA, los cuales a continuacin se detallan:
Ejercicio de profesiones liberales u oficios y de funciones de albacea, sndico, mandatario, gestor de negocios, director de sociedades annimas, socios administradores de: SRL en comandita simple y en comandita por acciones, y fideicomisario. 2 Los derivados de las actividades de corredor, viajante de comercio y despachante de aduana.
Las sociedades de capital y el resto de las sociedades enunciadas en el artculo 69 de la ley del impuesto a las ganancias. El resto de las sociedades o explotaciones unipersonales, Los sujetos que desarrollen las actividades enunciadas en el artculo 79 incisos e) y f) que complementen su actividad principal con una explotacin comercial. 3. Los beneficios obtenidos por la enajenacin de bienes muebles amortizables, acciones, ttulos, bonos y dems ttulos valores, cualquiera fuere el sujeto que las obtenga. B
OBJETO DEL IMPUESTO PARA PERSONAS FSICAS Y SUCESIONES INDIVISAS

En principio se puede decir, que el concepto de ganancia utilizado por nuestra ley para el caso de personas fsicas y sucesiones indivisas, es mucho ms restringido o resulta ms acotado que el utilizado para el resto de los sujetos, ya que comprende solamente a las enunciadas en el inciso 1 del artculo 2, sin perjuicio de lo dispuesto especialmente en cada categora. B.1 RENDIMIENTOS, RENTAS O ENRIQUICIMIENTOS QUE IMPLIQUEN UNA PERIODICIDAD, PERMANENCIA Y HABILITACIN El concepto de ganancia esbozado en la teora de la fuente, o teora clsica o de la renta producto, resulta limitado, habida cuenta que para que se configure deben cumplirse conjuntamente los requisitos de periodicidad de la renta, permanencia y habilitacin de la fuente generadora de dicho beneficio. PERIODICIDAD DE LA RENTA: Este requisito tiene estrecha vinculacin con la frecuencia o habitualidad de actos tendientes a generar o reproducir un ingreso en un determinado perodo, pudiendo definirse tanto de manera real como potencial. Es importante destacar que a los efectos de evaluar la periodicidad de las operaciones, adems de analizar la frecuencia de las mismas, se deben tener en consideracin la actividad desarrollada regularmente y el propsito de lucro perseguido por el contribuyente; separando aquellas operaciones aisladas que no tienen relacin con la actividad habitual desarrollada por el contribuyente. A continuacin definimos los tipos de periodicidad real y potencial: Periodicidad Real: Cuando la frecuencia de ingresos es sucesiva y continua. Periodicidad Potencial: Se da cuando entre la sucesin de hechos u operaciones existen intervalos o espacios de tiempo que no inhabilitan la posibilidad de generar ingresos peridicos. PERMANENCIA DE LA FUENTE: Esta condicin tiene su fundamento en la existencia de una fuente generadora de renta que permanezca en condiciones de producir un beneficio. La extincin de la fuente productora hace que automticamente desaparezca la posibilidad de generar renta para el contribuyente, por lo cual para el caso de personas fsicas y sucesiones indivisas la ganancia generada por la operacin de venta de la fuente productora, no resulta alcanzada por el impuesto. HABILITACION DE LA FUENTE: Es el esfuerzo que realiza el contribuyente para mantener en condiciones de operatividad la fuente generadora de renta. Este requisito tiene relacin con el principio de empresa en marcha.
Lo descripto precedentemente puede ser esquematizado de la siguiente forma: El artculo 114 del decreto - en un exceso reglamentario -, incorpora dentro de este supuesto a los beneficios obtenidos a raz de la transferencia de bienes recibidos como cancelacin de 4 5 crditos originados en el ejercicio de las actividades comprendidas en los incisos f) y g) del artculo 79 de la ley, en la medida que entre la fecha de adquisicin y la de transferencia no hayan transcurrido ms de 2 aos.
3
Va ms all de lo dispuesto en la propia ley, puesto que el contribuyente se encuentra alcanzado por las rentas originadas en las actividades descriptas en este artculo, no configurando la enajenacin del bien ni siquiera una actividad secundaria para l, careciendo de los requisitos de periodicidad y permanencia. 4 Ver nota 1 5 Ver nota 2
CP. Juan Pablo Haddad FALLO C.S.J.N. BRAVE RAFAEL DEL 15/10/1947 En 5 aos compro 8 inmuebles y vendi 6 (gravado)
Descartadas las simples inversiones de capital, son indicios de tal actividad, la continuidad de las operaciones y el fin de lucro. El hecho de que una de las negociaciones la ms importante haya tenido lugar por causa de expropiacin no basta para excluirlas del conjunto de las transacciones realizadas FALLO TFN, Sala C, CHEB TERRAB, Salomn Carlos Hechos Un arquitecto interpuso recurso de apelacin contra la determinacin de oficio practicada por el Fisco en concepto de Impuesto a las Ganancias. El contribuyente se agravi de que el organismo recaudador considerada gravadas las utilidades obtenidas por las realizacin de ciertas operaciones inmobiliarias, sosteniendo que tales operaciones carecan de habitualidad. El Tribunal Fiscal de la Nacin confirm la determinacin en lo referido a este punto. Sumarios 1 - Las utilidades obtenidas por un arquitecto en virtud de la realizacin de varias operaciones inmobiliarias se encuentran alcanzadas por el Impuesto a las Ganancias, pues, tales operaciones resultan inescindibles con su profesin y actividad comercial, cual es la construccin, organizacin y direccin de emprendimientos inmobiliarios, y la venta de los inmuebles no provoca el desvanecimiento de la fuente, por cuanto el profesional mismo es esta fuente dado que su formacin y ambiente comercial le permitirn realizar operaciones similares. 2 - A los fines del Impuesto a las Ganancias, si determinadas operaciones, en relacin con otras realizadas, son especficamente del giro del contribuyente por estar incluidas de manera indubitable en su comercio, evidencindose una conexin con ste o implican una extensin razonable de l, se deben considerar comprendidas en la actividad habitual que realiza. FALLO FURNARI, Roberto Vicente y otros, TFN, Sala A, 25/10/2006: Sostuvo la gravabiliad del inmueble atento a que formaba parte del patrimonio de una empresa unipersonal. FALLO SALERNO, Nelly Hilda y otros sucesores universales de FURNARI, Roberto Vicente; CNFCA, Sala III, 19/12/2007: Consider que la voluntad del Sr. Furnari, en forma previa a la inspeccin de la AFIP, fue la de dejar fuera de la actividad al inmueble en cuestin, en atencin a lo cual dicho inmueble debi reputarse en su patrimonio como de titularidad de la persona fsica y no de la empresa unipersonal. FALLO PAULINO, Miguel Abel; TFN, SALA D, 30/3/2009: De los elementos colectados durante el desarrollo de la inspeccin qued evidenciado que la diferencia entre el valor de adquisicin de los ttulos pblicos por debajo del valor nominal cotizacin del 36% - y el importe por el que fueron aceptados por la entidad bancaria al 100% - represent una ganancia para la explotacin puesto que tanto el pasivo como los intereses del mismo han sido incluidos en las declaraciones juradas de los impuestos sobre los bienes personales y a las ganancais como pertenecientes a la explotacin unipersonal. Por lo tanto no puede ahora el recurrente afirmar qe se trata de un acrecentamiento, como persona fsica, cuando el mismo admiti por medio de sus declaraciones que el prstamo obtenido para la adquisicin del campo donde se dearrolla la actividad agropecuaria corresponda a dicha explotacin, al haber deducido los intereses del pasivo en la declaracin jurada de IG como de 3 categora. Dicho acrecentamiento, producido de comprar el valor nominal con el valor de compra, queda alcanzado por lo dispuesto en el inciso 2) del artculo 2. HIDROELCTRICA EL CHOCN SA - TFN - SALA C - 8/3/2007 FUENTE. COMISIONES. COMISIN DE GARANTA POR PRSTAMO OTORGADO EN EL EXTERIOR
Se destac que la legislacin argentina sigue el criterio de conexin real que hace prevalecer el lugar de colocacin del capital sobre el domicilio del pagador o el lugar de pago de los intereses. La garanta por su naturaleza accesoria accede a la suerte del principal, en este caso al lugar de colocacin o utilizacin econmica del prstamo, en el caso, la inversin en la empresa apelante. As, teniendo en cuenta que es el concepto de utilizacin econmica del capital el que resulta relevante a los efectos de considerarse una ganancia de fuente argentina y no existen dudas de que el prstamo es utilizado e invertido en la argentina, resulta irrelevante que dicha garanta haya sido contrada en el exterior. Se aadi que dicha garanta opera como un "seguro" cuyo riesgo tiene localizacin en el lugar de explotacin econmica del capital. En ese sentido, se confirm el ajuste. COMPAA ERICSSON SACI - TFN - SALA C - 15/8/2007 FUENTE. SUCURSALES Y FILIALES DE EMPRESAS DEL EXTERIOR. PRINCIPIO DEL TERCERO INDEPENDIENTE. PRSTAMO El Fisco cuestion la falta de instrumentacin del prstamo efectuado por Ericsson de Suecia por $ 12.000.000, haciendo notar que slo existe un memo con las condiciones del mismo, sin firma alguna que obligue a la sociedad. Asimismo, destaca que dicho prstamo carece de garantas y avales, no obstante la considerable suma en juego y el alto nivel de endeudamiento de la firma, no existiendo autorizacin de la contratacin mediante acta de Directorio, razn por la cual considera que el mismo no responde a los usos y costumbres de operaciones celebradas entre partes independientes y concluye que los intereses del prstamo se encuentran alcanzados por lo dispuesto por el artculo 20 del decreto reglamentario de la ley de impuesto a las ganancias -remesa de utilidades- (vigente para los perodos en cuestin). El Tribunal entendi que el principio del tercero independiente no pudo ser controvertido por el Fisco excepto en lo que hace a la instrumentacin contractual del prstamo. As seal que los acuerdos llevados a cabo por entidades vinculadas, por su propia naturaleza, pueden no estar revestidos de los requisitos formales que s observaran empresas independientes y cita pautas de la OCDE que indican la conveniencia de un anlisis de la conducta seguida por las empresas vinculadas para determinar los trminos de las transacciones que llevan a cabo. En ese contexto, se entendi que la conducta seguida por las entidades involucradas en la transaccin no permiten inferir elusin del gravamen, toda vez que la misma se acomod a la que hubieren observado partes independientes, mxime cuando el prstamo fue sustituido por otro acordado por una entidad bancaria local no vinculada, el que fuera otorgado en condiciones similares a las cuestionadas por el Fisco. B.2 SUJETOS DEL ARTCULO 79 INCISOS F) Y G) QUE COMPLEMENTAN SU ACTIVIDAD CON UNA EXPLOTACIN COMERCIAL. A continuacin se presenta un esquema en donde se define cual es el concepto de ganancia que debe aplicar una persona fsica de acuerdo a la actividad que desarrolle:
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Personas Fsicas y Otros Sujetos No Comprendidos en el Artculo 69 de la Ley
Que ejerzan alguna de las siguientes actividades
Profesiones liberales Oficios Funciones de albacea Sndico Mandatario Gestor de negocios Director de S.A. Fideicomisario Administradores de: SRL, SCS, SCA. Corredor Viajante de comercio Despachante de aduana
No Complementan la actividad con una explotacin comercial
Complementan la actividad con una explotacin comercial
Se aplica el concepto de GANANCIA RESTRINGIDA Inc. 1) art. 2 de la ley
Se aplica el concepto de GANANCIA AMPLIADA Inc. 2) art. 2 de la ley
TEORA DE LA FUENTE, O TEORA CLSICA O DE LA RENTA PRODUCTO.
TEORA DEL BALANCE, O DEL INCREMENTO PATRIMONIAL, O DE LA RENTA INGRESO.
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B.3
RESULTADOS OBTENIDOS POR LA ENAJENACIN DE BIENES MUEBLES AMORTIZABLES, ACCIONES TIULOS, BONOS Y DEMS TITULOS VALORES.
Para poder interpretar los cambios que fue sufriendo este inciso a partir del perodo fiscal 2001, es necesario efectuar una breve resea normativa explicando los cambios que introdujo cada una de ellas, especficamente para el caso de venta de acciones, ttulos, bonos y dems ttulos valores. El artculo 7 de la ley 25.414 sustituy el inciso 3) del artculo 2 de la ley incluyendo dentro del mismo a los resultados provenientes de operaciones de compraventa, cambio, permuta o disposicin de acciones, ttulos, bonos y dems ttulos valores, cualquiera fuese el sujeto que las obtenga (en realidad la incorpora como renta gravada para el caso de personas fsicas y sucesiones indivisas, ya que para el caso de sociedades, explotaciones unipersonales y otros sujetos de la tercera categora ya se encontraban alcanzados). Dicha modificacin entr en vigencia a partir del perodo fiscal 2001, Posteriormente el Poder Ejecutivo public el decreto 493/2001 incorporando entre otras las siguientes modificaciones a la ley del impuesto a las ganancias: Se modifica la exencin prevista en el artculo 20 inciso w), acotando el privilegio para los beneficios provenientes de operaciones de venta de acciones que no coticen bolsas o mercado de valores, para el caso de personas fsicas o sucesiones indivisas que sean 8 residentes del pas, siempre que no se encuentren dentro de las previsiones del inciso c) del artculo 49 de la ley. Agrega al artculo 45 como renta de la segunda categora -, al inciso k) alcanzando a los resultados provenientes de la compraventa, cambio, permuta, o disposicin de acciones. Incorpor al artculo 90, para el caso de resultados que provengan de operaciones de compraventa, cambio, permuta o disposicin de acciones, una alcuota diferencial del 15%, siempre que pueda acreditarse una permanencia dentro del patrimonio del contribuyente no inferior a 12 meses. Posteriormente, la ley 25.556 estableci la derogacin de la ley 25.414, con vigencia a partir del da 06/01/2002 inclusive. El inconveniente se presentaba en la interpretacin que mantena el organismo fiscal sobre la derogacin establecida en el punto precedente, puesto que entenda que la derogacin de la ley 25.414 trae como consecuencia que a partir de la entrada en vigencia de la ley 25.556 volvan a tener vigencia las normas preexistentes al dictado y vigencia de la ley 25.414, es decir volva a quedar gravado nicamente los resultados obtenidos por la venta de bienes muebles amortizables, cualquiera fuere el sujeto que las obtenga. Cabe aclarar que esta situacin dividi posturas doctrinarias, en donde una de ellas comparta el criterio fiscal, y la otra entenda que el inciso 3 del artculo 2 de la ley, quedaba derogado completamente es decir para el caso de resultados originados en la venta de bienes muebles, acciones ttulos, bonos y dems ttulos valores -, por aplicacin de lo dispuesto por la ley 25.556. La Procuracin del Tesoro de la Nacin mediante el Dictamen 351/2003, en referencia a la cuestin planteada, la examin y coincidi con lo expresado oportunamente por la Direccin Nacional de Impuestos y la Direccin General de Asuntos Jurdicos del Ministerio de Economa en el sentido que: ..la ley 25.556 derog a su similar N 25.514 en forma total; de modo que la reforma que esta ltima introdujo en la ley del Impuesto a las Ganancias tambin qued abrogada, sin que ello implique restablecer la vigencia del texto de la ley sustituido por ella. Respecto del Decreto 493/2001, modificatorio del inc. w) del artculo 20 de la ley, el Procurador de la Nacin consider que ha perdido operatividad y vigencia, al haber quedado sin efecto lo dispuesto para el inc. 3 del artculo 2 de la ley, ya que al ser derogado un determinado rgimen jurdico, pierden efecto los preceptos que integraban el contexto normativo y cuya operatividad dependa del rgimen derogado.
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Ley 25.414 (Ley de Superpoderes), publicada en el boletn oficial el 30/03/2001. Publicado en el Boletn Oficial el 30/04/2001 8 Comisionistas, rematadores, consignatarios y dems auxiliares de comercio incluidos expresamente en la 4 categora. 9 Publicada en el Boletn Oficial el 28/12/2001
CP. Juan Pablo Haddad Determina adems que la derogacin opera a partir del ejercicio fiscal 2002 inclusive.
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CASO MAGARIOS, JUAN CARLOS , T.F.N. , SALA B DEL 20/12/05 La actora apela diciendo que la operacin de venta de acciones que no cotizan en bolsa que se realizo el 2/1/2001 se encontraba exenta pues las mismas empezaron a estar gravadas a partir del decreto 493/2001, dictado en el marco de la ley 25.414, considerando que se viola el principio de legalidad e irretroactividad de la ley. La sala b del t.f.n. confirmo la determinacin, argumentando que no se viola el principio de irretroactividad en funcin a que el impuesto a las ganancias es un impuesto de ejercicio. O sea el hecho imponible se perfecciono el 31/12/2001
CNACAF, SALA II, MARGARIOS JUAN CARLOS, 5-6-08. SUMARIOS Corresponde declarar la inconstitucionalidad del art. 1 apartado II inc. a de la ley 25.414 (Adla, LXI-B, 1516) en cuanto deleg en el Poder Ejecutivo Nacional la atribucin de eliminar exenciones tributarias, y del decreto 493/2001 (Adla, LXI-C, 2692) que modific el art. 20 inc. w de la Ley del Impuesto a las Ganancias, excluyendo de la exencin a los resultados obtenidos por la venta de acciones que no cotizan en bolsa realizada por personas no habitualistas pues, atento al principio de legalidad consagrado en el art. 4 de la Constitucin Nacional, slo el Congreso Nacional est facultado para establecer tributos, lo que incluye la atribucin de fijar exenciones.
CNCAF SALA V BOITEAUX MIGUAL ANGEL 12-04-07 Resultan inconstitucionales la ley 25.414 que faculta al Poder Ejecutivo a crear y derogar exenciones, y por consiguiente el dec. 493/2001 dictado en consecuencia, que elimin la exencin del impuesto a las ganancias para los no habitualistas en la venta de acciones que no coticen en bolsa, ya que en atencin al principio constitucional de reserva de ley el Poder Legislativo es el nico rgano facultado para derogar una exencin. No obstante y respecto de la retroactividad de las normas, la Cmara destac que el Tribunal Fiscal de la Nacin oportunamente seal: "es preciso sealar que esta sala tiene sentado criterio al respecto en un caso anlogo, caratulado "Magarios, Juan Carlos s/apelacin" sentencia del 20/12/2004 (...) en donde se dijera que "el impuesto a las ganancias es un impuesto de ejercicio; por lo tanto, comprende hechos imponibles de formacin sucesiva que se perfeccionan a la finalizacin del ao fiscal". As, se concluy que el hecho imponible de la compraventa de acciones de enero del 2001 se haba perfeccionado el 31 de diciembre (sic) de dicho ao con el rgimen legal de gravabilidad vigente a dicha fecha, analizando lo que la doctrina y jurisprudencia en materia fiscal conoce como "retroactividad impropia o aparente" que pretende englobar los cambios legislativos sobre perodos fiscales o situaciones no concluidas, al momento de la entrada en vigor de aquellas". VII. Que, esta sala comparte el criterio del Tribunal Fiscal respecto a la retroactividad impropia de la ley 25.414 por tratarse de un impuesto de ejercicio, que comprende hechos imponibles de formacin sucesiva que se perfeccionan a la finalizacin del ao fiscal. NERLI, ANTONIO ALFREDO - TFN - SALA C - 19/10/2006 OBJETO DEL IMPUESTO. VENTA DE ACCIONES POR PERSONAS FSICAS NO HABITUALISTAS Por mayora se revoc el criterio fiscal que consider sujeta al impuesto una operacin de venta de acciones sin cotizacin efectuada por una persona fsica, iniciada en un contexto de exencin y perfeccionada en el ao 2001 antes de la vigencia de la ley 25414. Se entendi que la modificacin de dicha ley y del decreto 493/2001 implic la redefinicin del hecho imponible del gravamen y de su mbito de aplicacin, en cuanto a que decaen las exenciones que alcanzaban a los resultados provenientes de ciertos actos jurdicos, exonerados del tributo antes del 30/4/2001 -fecha de entrada en vigencia del mencionado decreto-. Se aadi que por ello no puede
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vlida ni razonablemente sostenerse que confieren nuevos efectos a actos jurdicos consolidados durante la vigencia de la ley anterior, es decir, antes del 30/4/2001. El Dr. Urresti, en minora, vot por confirmar la resolucin en el entendimiento de que se trata de un impuesto de hecho imponible de ejercicio. En sentido contrario: TFN - Sala B - Magarios, Juan Carlos - 20/12/2004 en cuyo caso se expidi la Procuracin del Tesoro de la Nacin en el dictamen 20/2005 citado. Posteriormente, la misma Sala mantuvo su criterio, a pesar del dictamen citado en la causa TFN - Sala B - Boiteux, Miguel ngel 2/8/2005. Cabe agregar que posteriormente la Procuracin del Tesoro en el dictamen 224/2005 sostuvo que las personas fsicas residentes en el pas, no habitualistas, que hubieren vendido acciones entre el 1 de enero y el 30 de abril del ao 2001, no deben tributar el impuesto a las ganancias producidas por esas operaciones, con prescindencia del momento en que aqullas ingresen a su patrimonio.
TFN SALA D MARIDON BEATRIZ JOSEFA 19-10-06 - ACCION QUE NO COTIZA EN BOLSA HECHOS: La AFIP ajust el Impuesto a las Ganancias de un contribuyente al considerar que la venta de las acciones que no cotizan en bolsa celebrada en el primer semestre del ao 2000, y transferidas en el primer mes del ao 2001 se encontraba gravada por el tributo conforme la modificacin de la exencin prevista en la legislacin del gravamen dispuesta por la ley 25.414 y el decreto 493/2001. El contribuyente apel la resolucin fundado en que a la fecha en que se efectu la operacin sta no estaba gravada. El Tribunal Fiscal revoc la resolucin. SUMARIOS: Cabe revocar el ajuste fiscal efectuado sobre el Impuesto a las Ganancias de una persona fsica al considerar que la venta de acciones que no cotizan el bolsa realizada por aquella resultaba alcanzada por el tributo conforme la modificacin de la exencin prevista en la ley del gravamen dispuesta por la ley 25.414 y el decreto 493/2001, pues el contrato fue realizado el ao anterior a la sancin de la legislacin mencionada, y la fecha de tradicin de los efectos vendidos, la registracin societaria o el pago del precio no puedan modificar las consecuencias econmicas de su celebracin. DICTAMEN 20/2005 DE LA PROCURACION DEL TESORO DE LA NACION DEL 21/01/2005 Concluye que la venta de acciones de una persona fsica no habitualista realizada en el periodo del 1 de enero al 30 de abril de 2001 no esta gravada, aunque luego de ese periodo la ley 25.414 y el decreto 493/01 los grava. Argumenta que aunque el impuesto a las ganancias es un impuesto de ejercicio (o sea grava las operaciones al 31/12 para las personas fsicas) el hecho de no ser habitual no puede ser sometido por una norma posterior a su gravabilidad, cosa que si se justificara por ejemplo para un sujeto que haga habitualidad en su negocio MARIDON, BEATRIZ JOSEFA - TFN - SALA D - 19/10/2006 OBJETO. VENTA DE ACCIONES POR PERSONAS FSICAS NO HABITUALISTAS Se revoc el ajuste fiscal puntualizndose que la eliminacin de la exencin oportunamente prevista en el artculo 20, inciso w) de la ley del tributo no tiene incidencia en la determinacin del gravamen del perodo fiscal 2001 y ello como consecuencia de la fecha a partir de la cual las normas han cobrado vigencia (d. 493/2001, BO: 30/4/2001). El vocal instructor aadi que esta postura fue, asimismo, la adoptada por el procurador del tesoro en el dictamen 20/2005. Sin perjuicio de ello, puso de manifiesto que conforme con la oportunidad en que se celebr el contrato de compraventa de las acciones en cuestin, dicha operacin qued totalmente fuera del alcance del decreto 493/2001, ya que aun en la hiptesis no compartida de asignarle efecto retroactivo al 1/1/2001, el mismo no es aplicable a los hechos imponibles acaecidos en el ao 2000. En el caso se entendi que al haberse expresado el consentimiento de las partes en dicho ao, a ese perodo fiscal 2000 habra correspondido asignar el resultado impositivo derivado de la celebracin del contrato, si el mismo no se hubiera encontrado por ese entonces excluido del tributo.
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TORRETA, FERNANDO JORGE - TFN - SALA A - 28/12/2006 INCREMENTO PATRIMONIAL NO JUSTIFICADO El Fisco Nacional consider como incremento patrimonial no justificado, la indemnizacin que percibi el contribuyente, en su carcter de comprador, por el desistimiento efectuado por parte del vendedor de una operacin de compra-venta de acciones. La Sala A del Tribunal Fiscal de la Nacin revoc el criterio fiscal. En efecto, analizadas las pruebas producidas se concluy probada la existencia del prstamo obtenido por el actor para la compra de las acciones, que esta adquisicin se produjo y que el vendedor modific su decisin y que el contrato se dej sin efecto, devolvindose al actor el importe abonado, con ms la indemnizacin correspondiente. Por otra parte, se destaca que en los supuestos de prstamos en dinero, la prueba debe estar dirigida a acreditar fehacientemente la existencia, magnitud y modalidades de la operacin; debe demostrarse la realidad del mismo, surgiendo la secuencia completa de la operatoria acreditndose la titularidad de los fondos en cabeza de quien presta, su entrega al deudor, la aplicacin de los mismos por parte de ste y, si fuera el caso, su posterior restitucin, circunstancias que se dan en la especie.
CONCEPTO DE ENAJENACIN
Se encuentra establecido en el artculo 3 de la ley. Se entiende por enajenacin a: La venta Permuta Cambio Expropiacin Aporte de sociedades Cualquier otro acto de disposicin por el cual exista transmisin de dominio a ttulo oneroso.
En el caso de enajenacin de inmuebles, se considera configurada la misma cuando exista boleto de compraventa u otro compromiso similar, siempre que se diere la posesin o en su defecto en el momento en que este acto tenga lugar, aun cuando no se hubiese celebrado la escritura traslativa de dominio. En los casos de ventas judiciales de inmuebles por subasta pblica , la enajenacin se considerar configurada en el momento en donde quede firme el auto respectivo de aprobacin del remate.
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Las expropiaciones se encuentran exentas de todo gravamen segn lo disponen las leyes 21.499 y 21.878. Cuando las mismas contengan intereses que se originen como consecuencia 11 de la expropiacin, este concepto financiero resulta gravado . Cuando la transferencia de los bienes se realice por un precio no determinado, a los fines de obtener el resultado de la operacin, se tomar el valor de plaza de dichos bienes al momento de su enajenacin.
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Segn artculo 94 del DR Compaa de Electricidad de Corrientes S.A. C.N.F. 13/07/64 - Compaa de Electricidad de Corrientes S.A. C.S.J.N. 13/08/65 - Dictamen 46/79 DGI - Trans American Aeronautical Corp. C.S.J.N. 02/12/86
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SUJETOS DEL IMPUESTO

La Ley del Impuesto a las ganancias establece en su artculo 1 que quedan sujetas al gravamen las ganancias de: Las personas de existencia visible Las personas de existencia ideal Las sucesiones indivisas El artculo 30 del Cdigo Civil define como persona a "todo ente susceptible de adquirir derechos y contraer obligaciones". Asimismo el artculo 51 del C.C. establece que son personas de existencia visible "Todos los entes que presentasen signos externos de humanidad, sin distincin de cualidades o accidentes .
SOCIEDAD CONYUGAL
La sociedad conyugal nace con la celebracin del matrimonio (articulo 1261 C.C.). Y siendo que nuestra legislacin ha receptado al individuo como unidad contribuyente, debe considerarse que cada cnyuge debe determinar y declarar sus beneficios. A tal efecto los artculos 28 al 30 de la Ley establecen un rgimen especial de imputacin de rentas. A.1 GANANCIAS DE CADA CONYUGE
La norma (Art. 28) establece que las disposiciones del Cdigo Civil no se aplican a efectos de determinar el carcter ganancial de los beneficios de los cnyuges, siendo de aplicacin las normas de la Ley del Impuesto A tal efecto los artculos 28 al 30 de la Ley establecen un rgimen especial de imputacin de rentas, el cual dispone que corresponde atribuir a cada cnyuge las ganancias provenientes de: Actividades personales (profesin, comercio, empleo, industria) Bienes Propios Segn arts. 1271 y 1272 CC: son los bienes pertenecientes a cada uno de los cnyuges antes decelebrarse el matrimonio, y los bienes adquiridos despus del mismo, por herencia, legado o danacin. Bienes adquiridos con el producto del ejercicio de su profesin, empleo, comercio o industria.
RENTAS ATRIBUIBLES A CADA CONYUGE
Corresponde atribuir a cada cnyuge las ganancias de
Actividades personales (profesin, empleo, industria) Bienes Propios Bienes adquiridos con el producto del ejercicio de su profesin, empleo, comercio, industria
A.2
RENTAS DE BIENES GANANCIALES
Los beneficios de bienes gananciales se atribuyen totalmente al marido (Art.29, Ley), con las siguientes excepciones: Que se originen en bienes adquiridos por la esposa como producto del ejercicio de su profesin, oficio, empleo, comercio o industria. Que exista separacin judicial de bienes
CP. Juan Pablo Haddad Que en virtud de una resolucin judicial la administracin la tenga la mujer.
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EXCEPCIONES A LA ATRIBUCIN DE LOS BIENES GANANCIALES AL MARIDO
Originadas en bienes adquiridos por la esposa como producto de su profesin, empleo o industria. Exista separacin judicial de bienes. Que la administracin la tenga la mujer en virtud de una resolucin judicial.
A.3
SOCIEDAD ENTRE CONYUGES
La Ley, en su artculo 32, admite la sociedad entre cnyuges siempre que el capital de la misma provenga del aporte de bienes cuya titularidad les corresponda segn las pautas de imputacin de la renta de la Sociedad Conyugal. No se establecen limitaciones respecto al tipo social que pueden integrar los cnyuges, se condiciona su admisibilidad al origen de los aportes. Por el contrario, la Ley 19.550 de Sociedades Comerciales, en su artculo 27, establece que los cnyuges solo pueden integrar entre s sociedades por acciones y de responsabilidad limitada; previendo que si uno de los cnyuges adquiriera la calidad de socio del otro en sociedades de otro tipo, esta ultima debe transformarse en un plazo de seis meses o uno de los cnyuges deber ceder su parte al otro o a un tercero. De no ser as, el artculo 29 de la ley de Sociedades dispone la nulidad de la sociedad y su liquidacin. Esta nulidad que establece la legislacin comercial no impide que si una sociedad que cumple con los requisitos del artculo 32, sea considerada vlida para la Ley de impuesto a las ganancias. DICTAMEN 52/01 (D.A.L.) DEL 19-07-01 En el dictamen 52/2001 se establece basndose en los art. 27 y 29 de la ley 19.550 de sociedades comerciales, que no resulta posible que los cnyuges constituyan una sociedad de hecho. NESCI ANA MARIA SENTENCIA DEL T.F.N. SALA D DEL 14-11-00 El T.F.N. EN LA CAUSA NESCI admite la existencia de una sociedad de hecho entre los cnyuges desde el casamiento hasta el divorcio, aunque le da la razn al fisco en el sentido en que corresponde que pague como una sola persona y no como SOC. De hecho, ya que factura a un solo nombre y no al de la sociedad. Y que si bien el derecho comercial la sanciona con nulidad, el derecho tributario la admite si se hubiera declarado como tal ante el fisco. CECOWSKI JORGE BENJAMIN SENTENCIA DEL T.F.N. SALA A DEL 02-06-04 EL T.F.N. EN LA CAUSA CECOWSKI sostiene que como no se pudo probar que los fondos con los que se adquirieron los bienes sean propios de la esposa, los mismos deben considerarse como gananciales, debiendo tributar por ende en cabeza del esposo. El tribunal sostiene que se deben declarar las ganancias como participes de la sociedad conyugal y no como participes de una sociedad de hecho. SE PUEDE PONER UN BIEN A NOMBRE DE LA MUJER
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El dictamen 68/96 (D.A.T.) establece que para que el bien pueda considerarse propio de la mujer, no se exige el requisito de la constancia en la escritura, sino que justifique los fondos con los que lo adquiri SE PUEDE CONTRATAR AL CONYUGE EN RELACION DE DEPENDENCIA - DICTAMEN 80/99 (D.A.L.) El articulo 88, inciso c) de la LIG permite deducir como gasto el sueldo del cnyuge si esta en relacin de dependencia respecto de la empresa de la cual el otro cnyuge es titular, y en la medida que cumpla con los requisitos exigidos por la norma de procedencia de la misma (efectiva prestacin de servicios y siendo deducible solo la parte que no exceda a la retribucin que normalmente se pague a otras personas no parientes - de mayor categora) Por lo tanto una persona fsica en ejercicio de su profesin liberal medico (no es empresa unipersonal) que emplee a su cnyuge en relacin de dependencia no podr gozar de la deduccin contemplada en el art. 88, inciso c) de la LIG
INCAPACES
Los incapaces son sujetos de la relacin jurdica tributaria ya que realizan el hecho imponible, pero su condicin hace que el sujeto de la obligacin tributaria sea el representante que les fija la ley. La incapacidad puede ser de hecho o de derecho. Ya sea por la falta de actitud para ser titular de una determinada relacin jurdica, o la carencia de aptitud para ejercer por si mismo derechos que se tienen. La incapacidad de hecho puede ser absoluta o relativa. El artculo 54 del Cdigo Civil establece que:
Tienen incapacidad absoluta: 1.las personas por nacer, 2.los menores impberes, 3. los dementes, 4.los sordomudos que no saben darse entender por escrito ..., en estos casos la carencia de actitud para ejercer sus derechos es completa. El articulo 55 del CC enumera los incapaces relativos, tal el caso de los menores adultos que solo tienen la capacidad que la ley le otorga.
MENORES DE EDAD
El artculo 31 de la Ley dispone que: las ganancias de los menores de edad debern ser declaradas por la persona que tenga el usufructo de las mismas. A estos efectos, las ganancias del menor se adicionarn a las propias del usufructuario. De lo enunciado precedentemente surge que reviste vital importancia determinar quin es el sujeto que tiene el usufructo de los bienes que producen la renta del menor de edad, por lo cual debemos recurrir a las normas del derecho privado. Previamente es de importancia determinar cual de los padres tiene el usufructo de los bienes del menor, tratandose que las normas varian segn se trate de un hijo matrimonial o extramatrimonial y, en dicho caso, si ha sido reconocido por uno o ambos padres, asi como con quien convive. El articulo 264 del CC define la patria potestad como el conjunto de deberes y derechos que correspondan a los padres sobre las personas y bienes de los hijos mientras sean menores de edad y no se hayan emancipado; estableciendo a quien le corresponde ejercerla: Hijos matrimoniales: les corresponde al padre y a la madre conjuntamente, siempre que no esten separados o divorciados. Separacin de hecho, divorcio vincular o nulidad de matrimonio : al padre o la madre que ejerza legalmente la tenencia. Hijos extramatrimoniales reconocidos por ambos padres: a ambos si convivieran, y de no ser asi a aquel que tenga la guarda otorgada. C.1 ARTCULO 287 DEL CDIGO CIVIL
Este artculo define que el padre y la madre tienen el usufructo de los bienes de sus hijos matrimoniales, o de los extramatrimoniales voluntariamente reconocidos, que estn bajo su autoridad, con excepcin de los siguientes casos:
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1. Los adquiridos mediante su trabajo, empleo profesin o industria, aunque vivan en casa de sus padres. 2. Los heredados por motivos de la indignidad o desheredacin de sus padres. 3. Los adquiridos por herencia, legado o donacin, cuando el donante o testador hubiera dispuesto que el usufructo corresponde al hijo. En el artculo 288 del Cdigo Civil, dispone que en el caso de las excepciones descriptas precedentemente, el usufructo de dichos bienes corresponda al menor. Del anlisis efectuado podemos inferir lo siguiente: Cuando el usufructo no lo tiene el menor, el usufructuario adicionar las ganancias del menor a las propias, no existiendo obligacin de inscribir al menor frente al impuesto a las ganancias. Cuando el usufructo lo tenga el menor, las ganancias o rentas obtenidas debern ser declaradas por l, debiendo inscribirse frente al impuesto, obteniendo la CUIT respectiva. No obstante, y de acuerdo a lo dispuesto en el inciso c) del artculo 2 del decreto reglamentario del impuesto a las ganancias, los padres en representacin de los hijos menores, resultan obligados a presentar la declaracin jurada e ingresar el impuesto que le pudiera corresponder. Cabe destacar que el artculo 6 de la ley 11.683 -Ley de Procedimiento Tributario-, dispone en su inciso b) los padres, tutores y curadores de los incapaces -, estn obligados a pagar los tributos al fisco, con los recursos que administran perciben o que disponen. Dichos sujetos son responsables sustitutos del impuesto. C.2 CASOS DONDE EL MENOR ADMINISTRA Y DISPONE LIBREMENTE DE LOS BIENES
1. El artculo 128 del Cdigo Civil menciona que: Desde los 18 aos el menor puede celebrar contrato de trabajo en actividad honesta sin consentimiento ni autorizacin de su representante, quedando a salvo al respecto las normas del derecho laboral. El menor que hubiere obtenido titulo habilitante para el ejercicio de una profesin podr ejercerla por cuenta propia sin necesidad previa de autorizacin. En los dos supuestos precedentes el menor puede administrar y disponer libremente de los bienes que adquiere con el producto de su trabajo y estar en juicio civil o penal por acciones vinculadas a ellos . 2. Emancipacin del menor: Artculo 131 del Cdigo Civil. 12 Cuando contrajeren matrimonio debidamente autorizado. (En este caso no puede disponer libremente de todos sus bienes)
Menores que hubieren cumplido 18 aos, por habilitacin de edad:

Con su consentimiento y autorizacin de quin ejerza la autoridad de los padres. Por habilitacin judicial a pedido del menor o del tutor. C.3 INSCRIPCIN DE LOS MENORES DE EDAD
El Dictamen DGI (DAL) 20/94 establece que la obligacin de inscripcin del menor de edad esta sujeta a las siguientes distinciones: Menores que poseen bienes cuyo usufructo lo tienen los padres: en este caso los padres adicionaran en su declaracin jurada las ganancias d3e los hijos menores. No se requiere CUIT del menor. Menores bajo tutela: el tutor no tiene el usufructo de los bienes del menor, En su funcin se limita a administrar los mismos (Art. 411, Cdigo Civil). El representante legal debe solicitar la CUIT del menor y presentar una declaracin jurada con en nombre del menor, adems de pagar el impuesto. Menores que trabajan: El menor ha de ser contribuyente por los ingresos generados por el trabajo, as tambin en el caso de rentas derivadas de bienes recibidos por herencia, en caso de inhabilidad de los padres para ser herederos o por condicin expresa que el usufructo no lo tengan ellos; en todos estos casos el menor es usufructuario de tales bienes (Art.287, 288 y 289 del Cdigo Civil). En estas circunstancias el representante legal debe requerir ante la DGI la inscripcin y la CUIT del menor.
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Con las limitaciones previstas en el artculo 134 del Cdigo Civil. 1) No pueden aprobar cuentas de sus tutores y darles fin, 2) Hacer donaciones de bienes que hubieran recibido a ttulo gratuito, 3) Afianzar obligaciones
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PERSONAS POR NACER

El fisco, a travs del Dictamen 88/99 (DAL) expres que las personas por nacer revisten la calidad de contribuyentes en el Impuesto a las Ganancias, en tanto se configure en ellas el hecho imponible previsto en la norma. La persona por nacer deber ser inscripta como contribuyente y quien legalmente la represente inscribirse como responsable por deuda ajena, estando en su cabeza el cumplimiento de los deberes formales que resulten necesarios. El representante legal de la persona por nacer es responsable ante el fisco por la deuda impositiva de su representado.
SUCESION INDIVISA
La sucesin indivisa nace como consecuencia del fallecimiento de una persona fsica, y subsiste desde el momento donde se produce la muerte del sujeto, hasta tanto se dicte la declaratoria de herederos o se apruebe el testamento que cumpla con la misma finalidad. El juicio sucesorio es un juicio que depende del impulso privado, y poda ocurrir que transcurriera cierto tiempo entre la muerte del causante y la apertura del juicio. Es esta una de las razones vlidas por las cuales se considera sujeto a la sucesin indivisa, debido a que podran generarse ganancias que no tributaran por carencia de sujeto. La sucesin indivisa, como sujeto de derechos y obligaciones es calificada por algunos autores como una ficcin establecida por el artculo 5, inciso d) de la ley 11.683, cuando menciona los responsables por deuda propia. Una definicin mas precisa de sucesin indivisa la estableci la Corte Suprema (CSJN) en el fallo Von Harder, Ana Stur (17/10/41), afirmando que la sucesin indivisa no es una persona de existencia ideal, ni ficta, ni jurdica, ni una sociedad, sino un condominio, un conjunto de personas que tiene un derecho de propiedad sobre un bien o conjunto de bienes, por partes indivisas sobre las cuales cada condmino puede ejercer el derecho consiguiente, sin el consentimiento de sus condminos, todo correlacionado con lo dispuesto sobre el estado de indivisin (artculos 2673,2675,3450,3451 y concs., Cdigo Civil.).
E.1
CARACTERSTICAS GENERALES
Tiene personalidad fiscal propia. Son contribuyentes por las ganancias que obtengan hasta que se produzca la declaratoria de herederos o se haya declarado vlido el testamento. Se presenta con el mismo nmero de CUIT del fallecido, agregando al apellido y nombre del fallecido la leyenda "SU SUCESION". E.2 DEDUCCIONES PERSONALES
Tiene derecho al cmputo de las deducciones a que hubiere tenido derecho el causante, con las limitaciones impuestas para el mismo. En referencia a la proporcionalidad del monto de la deduccin, el mes en donde se produce el fallecimiento se computa tanto en la declaracin jurada del causante como en la de la sucesin indivisa. Las deducciones del artculo 23 de la ley, debern ser disminuidas en la proporcin establecida por el artculo agregado a continuacin del mismo. E.3 BIENES DEL CAUSANTE QUE PASAN A LA SUCESIN
El 100% de los bienes propios, pasan a la sucesin indivisa. El 50% de los bienes gananciales que corresponden al marido, pasan a la sucesin indivisa, ya que el otro 50% es de la esposa no lo hereda.
CP. Juan Pablo Haddad Ejemplo:
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Supongamos el caso de un matrimonio con 2 hijos, en donde fallece el marido que tena bienes propios y bienes gananciales. Qu parte le corresponde a los herederos? (Suponiendo que los nicos familiares son los descriptos) 1. BIENES PROPIOS: De acuerdo a lo establecido en el artculo 3570 del Cdigo Civil, en el caso de concurrencia con descendientes, le corresponde al cnyuge una parte igual a las de los hijos, por lo que en este caso le corresponde: 33.33% a la esposa 33.33% a un hijo 33.33% al otro hijo 2. BIENES GANANCIALES: Segn lo dispuesto el Cdigo Civil: Artculo 3570: El cnyuge (no fallecido), se queda con la mitad de los bienes a ttulo de socio de la sociedad conyugal, y en el resto es excluido por los descendientes. Artculo 3576: En todos los casos en donde el viudo o viuda es llamado a la sucesin en concurrencia con los descendientes, no tendr el cnyuge sobreviviente parte alguna en la divisin de bienes gananciales que correspondan al cnyuge fallecido. En el ejemplo corresponde: Excluir el 50% de los bienes gananciales, porque son de la mujer. Del 50% de los bienes gananciales que le corresponda al marido: E.4 El 50% pasa a un hijo (25% del total de los bienes gananciales) El 50% pasa al otro hijo (25% del total de los bienes gananciales) ETAPAS POSTERIORES A LA DECLARATORIA
Dictada la declaratoria de herederos o declarado vlido el testamento y por el perodo que corresponda hasta la fecha en que se apruebe la cuenta particionaria, judicial o extrajudicial, el cnyuge suprstite y los herederos sumarn a sus propias ganancias la parte proporcional que, conforme con su derecho social o hereditario, les corresponda en las ganancias de la sucesin. Los legatarios sumarn a sus propias ganancias las producidas por los bienes legados. A partir de la fecha de aprobacin de la cuenta particionaria, cada uno de los derechohabientes incluir en sus respectivas declaraciones juradas las ganancias de los bienes que se le han adjudicado. SUCESIN DE FRANCISCO LA GROTTERIA - CNFed. CONT. ADM. - SALA II - 23/10/2008 La LIG establece en su artculo 1 que estn sujetas a ese gravamen todas las ganancias obtenidas por personas de existencia visible o ideal, y que las sucesiones indivisas son contribuyentes conforme lo establecido en el artculo 33, norma que determina que las sucesiones indivisas son contribuyentes por las ganancias que obtengan hasta le fecha que se dicte declaratoria de herederos o se haya declarado vlido el testamento que cumpla con la misma finalidad, estando sujetas al pago del impuesto, previo cmputo de las deducciones a que hubiere tenido derecho el causante, con arreglo a lo dispuesto en el artculo 23 y con las limitaciones impuestas por el mismo; y en el reglamento se estableca que las sucesiones indivisas estaran sujetas a las mismas disposiciones que las personas de existencia visible, por las ganancias que obtuvieran desde el da siguiente del fallecimiento del causante hasta la fecha, inclusive, en que se dictara declaratoria de herederos o se hubiera declarado vlido el testamento que cumpla la misma finalidad. En consecuencia, se destac que en la especie, el causante revisti el carcter de contribuyente hasta el da en que falleci (10/10/1997), siendo responsable la sucesin indivisa desde el da 11/10/1997 hasta el da 11/3/1998, en que se dict la declaratoria de herederos. Con posterioridad a esa fecha, la determinacin de oficio deba ser efectuada respecto de cada uno de los herederos, en la proporcin correspondiente, conforme a sus respectivos derechos hereditarios, razn por la cual se anul la determinacin de oficio efectuada la "suc. De...." por los perodos fiscales 1994, 1995, 1996 y 1997. Antecedentes en sentido contrario: Sala B, 18/5/2001
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EMPRESAS O EXPLOTACIONES UNIPERSONALES INCLUIDAS EN EL ART. 69 DE LA LEY DEL IMPUESTO
SOCIEDADES
NO
Las empresas o explotaciones unipersonales, asi como las sociedades de Personas, comprendidas en el articulo 49 de la Ley, inciso b), son sujetos pasivos del impuesto, pero no son sujetos pasivos de la obligacin tributaria. Es asi que el artculo 50 de la Ley dispone que el resultado del balance impositivo de las empresas o explotaciones industriales y de las sociedades de personas (art. 49, b), se considerar, en su caso, integramente atribuido al dueo o distribuido entre los socios, aun cuando no se hubiera acreditado en sus cuentas personales.
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A O F I S C AL , I M P U T AC I N Y Q U E B R AN T O S
G
AO FISCAL
Se establece como principio general en el artculo 18 de la Ley, que el ao fiscal comienza el 1 de enero y termina el 31 de diciembre. En cuanto a las ganancias obtenidas como dueo de empresas civiles, comerciales, industriales, agropecuarias o mineras o como socios de las mismas, sern imputadas al ao fiscal en que termine el ejercicio anual que corresponda. Dado que los ejercicios comerciales pueden no ser coincidentes con el ao fiscal se trata de una excepcin al criterio general. Las ganancias de los sujetos del artculo 49 de la Ley deben considerarse del ao fiscal en que termine el ejercicio anual en el cual se han devengado. Si no se contabilizan las operaciones, el ejercicio coincidir con el ao fiscal Asimismo la AFIP esta facultada para fijar fechas de cierre en atencin a la naturaleza de la explotacin o situaciones especiales. El artculo 24 del decreto reglamentario contempla las circunstancias excepcionales que pueden originar ejercicios irregulares, como los casos de cambio de fecha de cierre del ejercicio. Tambin la AFIP admite en la prctica los ejercicios no anuales en los casos de iniciacin o cese de actividades.
COMPAA ARGENTINA DE LEVADURAS SAIC - CNFED.CONT.ADM. - SALA V 30/6/2008

HECHO IMPONIBLE DE EJERCICIO. IRRETROACTIVIDAD DE UNA LEY QUE MODIFICA EL HECHO IMPONIBLE ANTES DE SU VERIFICACIN El impuesto a las ganancias contiene un hecho imponible que no se perfecciona instantneamente sino que es de ejercicio, por lo tanto, se perfecciona una vez transcurrido un determinado perodo temporal, anual en este caso. Tratndose de rentas de la tercera categora, hasta que la sociedad no cierre el balance del ao fiscal no se cuenta con la posibilidad de determinar el resultado del ejercicio atento a operaciones o situaciones que hasta ltimo momento pueden modificarlo. En tales trminos, las sociedades deben liquidar el impuesto a partir del resultado obtenido en el balance comercial y realizarle los ajustes establecidos en la norma impositiva y la normativa vigente al "cierre del ejercicio fiscal". Sencillamente porque un cambio en la legislacin con antelacin al cierre del ejercicio, resulta plenamente aplicable en la medida en que no se ha perfeccionado el hecho imponible. En ese contexto, la modificacin introducida por la ley 25063 no resulta retroactiva a la luz de lo prescripto en su artculo 12, pues distingue entre aquellas situaciones en las que se ha perfeccionado el hecho imponible y en las que no.
IMPUTACIN AL AO FISCAL
El articulo 18 de la ley determina que Se consideran ganancias del ejercicio las devengadas en el mismo. Este criterio se aplica a las ganancias de la tercera categora y de la primera. Las dems ganancias se imputaran al ao fiscal en que se perciban. Resumiendo, las ganancias se imputaran por los siguientes criterios: Primera categora: criterio de lo devengado. Segunda categora: criterio de lo percibido. Tercera categora: criterio de lo devengado. Cuarta categora: criterio de lo percibido. Los criterios de imputacin de las ganancias deben aplicarse tambin para la imputacin de los gastos, salvo que la Ley disponga lo contrario. En el caso de los gastos que no sean imputables a una fuente determinada de ganancia los mismos deben deducirse en el ejercicio en que se paguen.
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CRITERIOS DE IMPUTACIN DE GANANCIAS Y GASTOS PARA CADA CATEGORIA
Criterio de lo percibido
Segunda categora Cuarta categora
Criterio de lo devengado
Primera categora Tercera categora
H.1
CRITERIO DE LO PERCIBIDO
El artculo 18 de la ley contiene definiciones sobre el criterio de lo percibido. Considerndose que cuando corresponda imputar las ganancias de acuerdo con su percepcin, se han de considerar percibidas y en el caso de los gastos se consideraran pagados cuando se: Se cobren o abonen en efectivo o en especie ( percepcin real) Estando disponibles se acrediten en la cuenta del titular (percepcin presunta) Con la autorizacin o conformidad expresa o tcita del titular, se hallan reinvertido, acumulado, capitalizado, puesto en reserva, ( percepcin indirecta) LEVY FRESCO, RAFAEL - TFN - SALA C - 25/09/2007 IMPUTACIN. PAGO DE HONORARIOS. BONOS DE CONSOLIDACIN Corresponde considerar percibida la renta, cuando los fondos se encuentran disponibles a favor del beneficiario, lo que opera cuando los ttulos que configuran la retribucin obtenida por el contribuyente se incorporaron al patrimonio de ste y puede realizarlos en el mercado o efectuar cancelaciones de impuesto a su opcin. Se confirm el ajuste fiscal al considerar gravados los bonos al valor de mercado a la fecha de su incorporacin al patrimonio del recurrente esto es, a la fecha de la puesta a disposicin de los mismos en su cuenta en la comisionista de bolsa. CNACAF SALA I TINELLI, MARCELO HUGO 15-11-2005 - ANTICIPO DE HONORARIOS CRITERIO DE LO PERCIBIDO.
HECHOS: Quien percibi un anticipo de honorarios en virtud de la celebracin de un contrato de locacin de servicios interpuso una accin de repeticin respecto del Impuesto a las Ganancias abonado por tal concepto. El Tribunal Fiscal confirm el rechazo de la repeticin intentada y revoc la multa por infraccin al art. 45 de la ley 11.683. La Cmara confirm el fallo apelado. SUMARIOS: A efectos del cmputo de la obligacin del contribuyente frente al Impuesto a las Ganancias, las sumas cobradas por ste en concepto de adelanto de honorarios resultan imputables al ao fiscal en el cual fueron percibidas, ello conforme lo establecido en el art. 18 inc. b de la ley 20.628.
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Cabe rechazar la repeticin del Impuesto a las Ganancias abonado respecto de las sumas correspondientes a un adelanto de honorarios toda vez que, stas no fueron pagadas con carcter provisorio como alega el recurrente, sino que el derecho del locatario al cobro de los honorarios naci al celebrarse el contrato de locacin de servicios, sin que obste a ello el hecho de que dicha obligacin de pago se haya tornado exigible en forma fraccionada. CNPE SALA B CASAGGNE, JUAN CARLOS 17-12-97 HONORARIOS - CRITERIO DE LO PERCIBIDO. CESIN GRATUITA DE
Cesin gratuita de honorarios profesionales antes de su efectiva percepcin por parte del imputado. Necesidad de la preexistencia de la obligacin tributaria con respecto a la maniobra evasiva. No configuracin del delito: Si se tiene en cuenta que los honorarios profesionales se encuentran clasificados por la ley del impuesto respectivo como rentas de cuarta categora [cfr. art. 79, LG (t.o. 1997 por D. 649)], la obligacin del imputado de pagar alguna suma en concepto de impuesto a las ganancias, como consecuencia de los honorarios profesionales regulados (por la actuacin de aqul como rbitro en el tribunal arbitral que se constituy para resolver una controversia suscitada entre dos empresas), slo hubiese surgido en la hiptesis de una efectiva percepcin de aquellos honorarios por parte del nombrado, pues slo a partir de la hipottica percepcin mencionada hubiese correspondido efectuar la imputacin de aquella ganancia al ao fiscal correspondiente, e ingresar el impuesto respectivo (cfr. art. 18 y concs. de la ley mencionada). Con el examen de las constancias de la causa se advierte que la cesin gratuita de honorarios profesionales en cuestin fue efectuada por el imputado cuando, con respecto a aqullos, se encontraba pendiente de resolucin un recurso de hecho interpuesto ante la Corte Suprema de Justicia de la Nacin, y no habiendo sido percibidos por el nombrado. En consecuencia, no puede considerarse que la cesin gratuita en cuestin pueda constituir la maniobra que se prev por el artculo 2 de la ley 23771 (en funcin del art. 1 de aquella ley), pues esta ltima tiene por objeto la evasin total o parcial de obligaciones tributarias, circunstancia suficientemente indicativa de la necesaria preexistencia de aquellas obligaciones, con respecto a la maniobra evasiva, para que sta pueda adecuarse al tipo penal recordado y, en el "sub lite", la obligacin del imputado de pagar alguna suma de dinero en concepto de impuesto a las ganancias por aquellos honorarios profesionales nunca se gener. TFN SALA C LPEZ EDUARDO NAVOR 22-03-07 - CRITERIO DE LO PERCIBIDO VALUACION DE TITULOS PUBLICOS
HECHOS: EL Fisco determin de oficio el impuesto a las ganancias y le aplic una multa, con sustento en el art. 45 de la ley 11.683, al perito contador que a los efectos de valuar los bocones que ingresaron a su patrimonio en pago de la deuda firme que por honorarios mantena la DGI y que result consolidada al amparo de la ley 23.982, consider como ingreso bruto el importe total resultante de controvertir dichos ttulos a la cotizacin del mercado abierto y de la bolsa de comercio del da de su efectiva puesta a disposicin. Apelada la resolucin fiscal, el Tribunal confirm la determinacin del gravamen y revoc la multa. SUMARIOS: Es procedente la determinacin del impuesto a las ganancias practicada por el Fisco al perito contador que, a los efectos de valuar los bocones que ingresaron a su patrimonio en pago de la deuda firme que por honorarios mantena la D.G.I. y que result consolidada al amparo de la ley 23.982, consider como ingreso bruto el importe total resultante de controvertir dichos ttulos a la cotizacin del mercado abierto y de la bolsa de comercio del da de su efectiva puesta a disposicin, ya que las rentas de cuarta categora se imputan por el sistema de lo percibido de acuerdo con el art. 18 de la ley del tributo, es decir cuando los ttulos que configuran la retribucin del contribuyente se incorporaron al patrimonio de ste, y puede realizarlos en el mercado. Corresponde exonerar de la multa aplicada por el Fisco con sustento en el art. 45 de la ley 11.683, con fundamento en la existencia de error excusable, al perito contador que, a los efectos de valuar los bocones que ingresaron a su patrimonio en pago de la deuda firme que por honorarios mantena la
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D.G.I. y que result consolidada al amparo de la ley 23.982, consider como ingreso bruto el importe total resultante de controvertir dichos ttulos a la cotizacin del mercado abierto y de la bolsa de comercio del da de su efectiva puesta a disposicin, en razn de las dudas interpretativas que fueran provocadas por la pesificacin y la actualizacin derivadas de la aplicacin del coeficiente de estabilizacin de referencia.
Corresponde confirmar la determinacin del impuesto a las ganancias practicada por el Fisco al perito contador que, a los efectos de valuar los bocones que ingresaron a su patrimonio en pago de la deuda firme que por honorarios mantena la D.G.I. y que result consolidada al amparo de la ley 23.982, consider como ingreso bruto el importe total resultante de controvertir dichos ttulos a la cotizacin del mercado abierto y de la bolsa de comercio del da de su efectiva puesta a disposicin, pues conforme al art. 18 de la ley del tributo los contribuyentes imputarn sus ganancias al ao fiscal en que stas sean percibidas, se cobren en efectivo o en especie o en los casos que estando disponibles se han acreditado en la cuenta del titular (del voto en disidencia parcial de la Dra. Adorno).
Resulta improcedente aplicar la figura del error excusable a la multa aplicada por el Fisco, con sustento en el art. 45 de la ley 11.683, al perito contador que, a los efectos de valuar los bocones que ingresaron a su patrimonio en pago de la deuda firme que por honorarios mantena la D.G.I., consider como ingreso bruto el importe total resultante de controvertir dichos ttulos a la cotizacin del mercado abierto y de la bolsa de comercio del da de su efectiva puesta a disposicin, pues lo que pretendi el apelante es forzar una interpretacin que no surge de la ley, ante una supuesta desvalorizacin de su acreencia en concepto de honorarios, lo que debi hacerse por las vas procesales pertinentes (del voto en disidencia parcial de la Dra. Adorno). H.2 CRITERIO DE LO DEVENGADO
La Ley del impuesto a las ganancias no ofrece una definicin legal del criterio de lo devengado. Recurrimos a la definicin del diccionario de la Real Academia, el cual define que devengado es adquirir derecho a alguna percepcin o retribucin por razn de trabajo, servicio u otro titulo. Reig
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destaca las siguientes caractersticas del concepto de devengado: Que se hayan producido los hechos sustanciales que generan el ingreso o gasto. Que el derecho al ingreso o compromiso de gasto no este sujeto a condicin que pueda hacerlo inexistente. No requiere actual exigibilidad o determinacin, puede ser obligacin a plazo y de monto no determinado.
DISPOSICIN DE FONDODRAGADOS Y OBRAS PORTUARIAS SA - CNFED. CONT. ADM. SALA IV - 5/6/2008 IMPUTACIN. DEVENGADO La actora es una sociedad, por lo que corresponde aplicar para la imputacin de rentas y gastos el mtodo de lo devengado, tal como surge del artculo 18 de la LIG, que implica que los resultados deben computarse cuando la operacin que los origina queda perfeccionada, considerando la legislacin o prcticas comerciales. En ese contexto, al tratarse de una indemnizacin reconocida por una sentencia judicial, el derecho a su percepcin se adquiri al quedar firme dicho decisorio. PLAYAS SUBTERRNEAS SA Cam. Nac. Cont. Adm. Fed. - Sala V - 11/8/2009 IMPUTACIN. DEVENGAMIENTO. GASTOS ORIGINADOS EN DETERMINACIN TRIBUTARIA NO FIRME
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REIG, Enrique, Impuesto a las ganancias, Ediciones Macchi, 9na.edicin, 1996.
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Hace referencia, luego, a la sentencia del Tribunal Fiscal, Sala D del 20/8/2004 en la causa "Scania Argentina SA" que concluy que las diferencias de impuestos resultantes de ajustes son gastos deducibles en el impuesto a las ganancias que deben imputarse, por el mtodo de lo devengado, en el balance impositivo correspondiente al ejercicio en que se determinaron. As, resulta improcedente la interpretacin del Fisco en cuanto a que slo hay determinacin despus de que el Tribunal Fiscal se pronuncie confirmando el ajuste, ya que la ley del impuesto no contempla excepciones ni matices. En consecuencia, la Alzada seala que en esas condiciones parece ms aceptable, por resultar ajustado a la naturaleza del acto determinativo y a la finalidad perseguida por la ley del impuesto, el criterio seguido por la Sala D del Tribunal Fiscal y al cual adhiere aqu el Tribunal, variando el temperamento adoptado en la causa "SUPLE Servicio Empresario SA". PLAYAS SUBTERRNEAS SA - TFN - SALA A - 30/4/2007 IMPUTACIN. DEVENGAMIENTO. GASTOS ORIGINADOS EN DETERMINACIN TRIBUTARIA NO FIRME La cuestin refera al tratamiento impositivo a aplicar, en el impuesto a las ganancias, a los gastos originados en una determinacin tributaria apelada -y en consecuencia no firme- cuando el contribuyente utiliza como sistema de imputacin de ganancias y gastos el rgimen de lo devengado. Se entendi que la determinacin a que hace referencia el artculo 18 de la ley de impuesto a las ganancias (1) slo puede ser computada una vez que quede firme, lo que en el caso recin se produjo en el ao 2002 cuando la recurrente reconoci la deuda con el Fisco local acogindose a los planes de facilidades de pago referidos. Si discuti en sede administrativa y judicial la sustantividad del impuesto local, ello significa que no debi reconocerlo como gasto en los perodos fiscales anteriores, sino recin cuando se admiti la pretensin fiscal en el perodo 2002. Recin entonces dej de ser un concepto incierto y se produjo el devengo.
[1] Las diferencias de impuestos provenientes de ajustes se computarn en el balance impositivo correspondiente al ejercicio en que se determinen o paguen, segn fuese el mtodo utilizado para la imputacin de los gastos.
SCANIA ARGENTINA SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA II - 19/10/2006 IMPUTACIN. DIFERENCIAS DE IMPUESTOS. MOMENTO A PARTIR DEL CUAL PUEDE PROCEDERSE A LA DEDUCCIN DE RESOLUCIONES DETERMINATIVAS La cuestin a resolver radicaba en determinar el criterio de imputacin de las diferencias de impuesto determinadas, y si deba esperarse para la deduccin a que quedara firme la determinacin, como sostiene el Fisco Nacional o si poda atribuirse al ejercicio en que fueron devengadas, o sea aquel en el que las resoluciones que las contienen fueron notificadas, como sostuvo el Tribunal Fiscal de la Nacin. La Sala II de la Alzada confirm el criterio del Tribunal Fiscal. De acuerdo con lo que prescriba el artculo 18 de la ley de impuesto a las ganancias, t.o. en 1986, las diferencias de impuestos provenientes de ajustes se computarn en el balance impositivo correspondiente al ejercicio en que se determinen o paguen, segn fuese el mtodo utilizado para la imputacin de gastos. Ello as, al ser la recurrente una sociedad annima, deba emplear el mtodo de lo devengado para contabilizar ingresos y egresos, de manera que las diferencias de impuestos resultantes de ajustes practicados deban computarse en el balance impositivo correspondiente al ejercicio en que se determinaron, por estricta aplicacin de aquella norma que no prev un distinto tratamiento para el caso en el que se hubiera recurrido la determinacin ante el Tribunal Fiscal de la Nacin. SUPLE SERVICIO EMPRESARIO SA - TRIB. FISCAL NAC. - SALA B - 16/12/2005 IMPUTACIN. INTERESES POR DIFERENCIAS DETERMINACIN DE OFICIO APELADA DE IMPUESTOS PROVENIENTE DE
El Fisco impugn la deduccin de intereses por diferencias de impuestos al considerar que la determinacin de oficio no se encontraba firme, con lo cual no exista su real devengamiento. Segn el artculo 18 de la ley del impuesto, en los casos en que el contribuyente tribute segn el mtodo del devengado, deber imputar los ajustes fiscales en el perodo fiscal en que el mismo se "determine". Esta norma de imputacin trata de preservar en la mayor medida posible la estabilidad de las situaciones fiscales declaradas, aun en los casos de posterior revisin y determinacin.
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Cuando la ley se refiere a "determinacin" cabe interpretar determinacin confirmada por el Tribunal Fiscal, pues el sistema garantiza, al menos parcialmente, que una vez que se impute el resultado del ajuste, la situacin declarativa del contribuyente ya consolidada posee menores chances de modificarse o alterarse. La obligacin y exigibilidad de pago no nace de la sentencia confirmatoria del ajuste del Tribunal por s sola. Ergo, en el caso de optarse por recurrir la determinacin fiscal por la va de la apelacin por ante el TFN, la imputacin fiscal de sus efectos habra de plasmarse en el ejercicio fiscal que corresponda a la fecha en que se materialice, en concreto, la exigibilidad del pago de las sumas determinadas, solucin que no sigue el criterio tcnico jurdico de devengamiento en el marco de la ley tributaria, ni el concepto de firmeza del acto, sino una conveniencia prctica inspirada en la voluntad del legislador en pos de la preservacin mxima posible de la estabilidad del sistema. CA. DE RADIOCOMUNICACIONES MVILES SA (CRM) - TFN - SALA A - 28/12/2006 AO FISCAL. IMPUTACIN. MTODO DE LO DEVENGADO. OBLIGACIONES BAJO CONDICIN RESOLUTORIA El Fisco Nacional impugna la imputacin como gasto impositivo de las comisiones a los agentes de venta, al considerar que las mismas son susceptibles de ser devueltas en su totalidad conforme el contrato que vincula a aqullos con CRM, que establece un plazo de 120 das para que se verifique si debe o no procederse a la devolucin. En tanto, la actora las imputa contable e impositivamente contra los resultados del perodo, considerndolas devengadas en el mismo. En trminos generales el concepto de lo "devengado" implica que los resultados (ingresos y gastos) deben computarse cuando la operacin que los origina queda perfeccionada. Teniendo en cuenta la legislacin o prcticas comerciales y la ponderacin fundada de los riesgos inherentes, se consider imprescindible determinar en qu momento quedan perfeccionadas las operaciones que originan el gasto cuestionado, las que se encuentran supeditadas a la produccin de un hecho incierto y futuro; esto es, la permanencia de los clientes abonados a la contribuyente por un perodo de 120 das (clusula 7). Ello as, y analizados los contratos en cuestin, se concluy que la clusula 7 citada le otorga al contrato los trminos de una obligacin bajo condicin resolutoria, en tanto supedita la extincin del derecho ya adquirido (el cobro total o parcial de la comisin por parte del agente) a la produccin de un hecho incierto y futuro (la desconexin por parte de los abonados dentro de los 120 das de su conexin). De esta manera, el nacimiento de la comisin opera en el mismo momento en que el agente vende el abono, por lo que corresponde deducir el gasto derivado del pago de las comisiones en el perodo fiscal en el que la venta haya tenido lugar, pues los derechos derivados de aqulla han sido adquiridos desde aquel momento, acogindose la tesis de la actora.
H.3
CRITERIO DE LO DEVENGADO EXIGIBLE
Para los sujetos que imputen sus ganancias por el criterio de lo devengado, el artculo 18 de la Ley del gravamen da la opcin de imputar las ganancias en el momento de producirse la respectiva exigibilidad. Dicho criterio que se puede aplicar en los siguientes casos: Venta de mercaderas realizadas con plazos de financiacin superiores a 10 meses. Venta de bienes no comprendidos en el punto anterior, cuando las cuotas convenidas se hagan exigibles en ms de un perodo fiscal. Construccin de obra pblica, cuando el plazo de ejecucin abarque mas de un perodo fiscal o cuando el pago de la construccin se inicie despus de finalizadas las obras, con cuotas exigibles en mas de 5 ejercicios fiscales. Ejercida la opcin deber mantenerse por 5 aos. Habiendo transcurrido ese perodo podr cambiarse al criterio de devengado, teniendo que incluir en el ejercicio del cambio a las ganancias no imputadas por corresponder a cuotas no exigibles a la fecha de iniciacin de ese ejercicio. MONTES DE LA PAZ SA - TFN - SALA B - 18/12/2006 IMPUTACIN. DEVENGADO EXIGIBLE. CESIN DE DERECHO DE USO DE PARCELAS DE CEMENTERIO La actora imputa sus ingresos provenientes de la cesin de derecho de uso de parcelas de cementerio segn el criterio del devengado exigible. El Fisco considera que debi imputarlos por el criterio de lo devengado, ya que la cesin en cuestin no encuadra en ninguno de los supuestos previstos por el artculo 23 del decreto reglamentario de la ley de impuesto a las ganancias; es decir
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que para el ente fiscal no existe un acto de enajenacin, debido a que la actividad es la explotacin de un cementerio parque en un inmueble de su propiedad cediendo el derecho de uso en un tercero. El Tribunal Fiscal de la Nacin revoc el criterio fiscal. Consider que los derechos patrimoniales estn incluidos dentro de los bienes a los que alude el artculo 23 citado, que la cesin de derecho de uso de las parcelas se encuentra alcanzada por el concepto de enajenacin de la ley del gravamen, y que el derecho transmitido se encuadra dentro del concepto de bienes. Si bien la actora conserva el dominio perfecto del predio, enajena el dominio til sobre las parcelas, el que es pleno en el nico sentido en que ste puede ser ejercitado. ALTO PALERMO SA - TFN - SALA A - 15/12/2006 IMPUTACIN. DEVENGADO. DEVENGADO EXIGIBLE. DERECHO DE ADMISIN La cuestin a resolver consiste en establecer el momento de imputacin en el impuesto a las ganancias del ingreso correspondiente al derecho de admisin, contemplado en los contratos de locacin suscriptos con los locatarios de los shopping centers de propiedad de la contribuyente. En primer trmino se determin si el derecho de admisin constituye un concepto autnomo e independiente, tenindose presente para ello que el fundamento del mismo responde a las particularidades de la actividad y que consecuentemente, segn surge de los contratos, para acceder a la estructura del centro comercial, debe abonarse el derecho establecido. Vale decir que si bien los propios contratos exponen que es un concepto autnomo, debe destacarse que los mismos expresamente establecen que el locatario no podr reclamar suma alguna respecto de ese concepto y que de ser rescindido con anticipacin deber abonar el saldo pendiente, lo que tambin deja vislumbrar la autonoma con respecto al contrato que lo genera. Asimismo, se estableci que el mismo constituye un derecho cierto no sujeto a condicin alguna, pues el locador tiene un derecho adquirido a travs del cual, aunque el inquilino rescinda el contrato con anticipacin, deber pagar el monto pactado en su totalidad. En ese contexto y teniendo en cuenta el principio de incondicionalidad que caracteriza al mtodo del devengado, toda vez que interesa que haya un derecho adquirido y que no est condicionado a ningn evento futuro, el derecho de admisin se devenga en el momento de la suscripcin del contrato y no en funcin del transcurso del tiempo. No obstante, se acogi el planteo de la contribuyente de aplicar el criterio del devengado exigible dado que de los contratos surge que el derecho de admisin se abonar con el pago de las cuotas (las que pueden recaer en ms de un perodo fiscal), a los efectos de facilitar al locatario el pago del citado derecho, sin que pueda aceptarse la restriccin a su uso con sustento en que no se ejerci la opcin de su aplicacin, pues significara entrar en un excesivo rigorismo formal. COMPAA PAPELERA ROBLES SRL - TFN - SALA C - 2/6/2008 AO FISCAL. IMPUTACIN. QUITAS CONCURSALES En funcin de que el decreto 2340/2002 slo viene a desarrollar el principio legal que admite el devengado exigible, interpretacin que resulta amparada, adems, en lo dispuesto en el cuarto prrafo del inciso a) del artculo 18 de la ley de impuesto a las ganancias, que contempla la extensin del devengado exigible a "otros casos" previstos en la ley o el decreto reglamentario, corresponde que el importe de la quita concursal sea imputado en funcin de las cuotas concursales pactadas. As, se tendr en cuenta cundo ser exigible cada cuota, debiendo ser imputado a dicho perodo a los efectos de su incidencia en la determinacin del impuesto a las ganancias o a su opcin, dentro de los cuatro perodos siguientes. Antecedentes en el mismo sentido: "Supermercados Lagostena SA", TFN - Sala B - 22/11/2005
H.4
CASOS ESPECIALES DE IMPUTACIN DE GANANCIAS Y GASTOS CONTEMPLADOS EN EL ARTCULO 18 DE LA LEY
Honorarios de directores, sndicos o miembros de consejos de vigilancia y retribuciones a los socios administradores: deben ser imputados al ao fiscal en el cual la asamblea o reunin de socios apruebe su asignacin individual.
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Jubilaciones, pensiones, cargos pblicos y trabajo personal en relacin de dependencia : cuando con motivo de modificaciones retroactivas de convenios o estatutos, sentencias judiciales, allanamiento a la demanda o resolucin de un recurso administrativo, se percibieran dichos retroactivos en un ejercicio fiscal y hubieran sido devengados en ejercicios anteriores, podrn ser imputarse por los beneficiarios a los ejercicios fiscales de devengamiento. Diferencias de impuestos provenientes de ajustes: Segn el mtodo utilizado para la imputacin de los gastos, se computaran en el balance impositivo en que se determinen o paguen. Planes de seguros de retiros privados. Estos planes se consideran percibidos nicamente cuando se cobren los beneficios derivados del cumplimiento de los requisitos del plan, y/o los rescates por retiro del asegurado del plan. Erogaciones de empresas locales que resulten ganancia de fuente argentina para sujetos del exterior con los cuales tengan vinculacin econmica: En este caso la imputacin al balance impositivo slo podr efectuarse cuando se paguen o se den algunos de los casos enumerados en el sexto prrafo del articulo 18 de la ley, o si alguna de las circunstancias mencionadas se configura dentro del plazo previsto para la presentacin de la declaracin jurada en que se hayan devengados las erogaciones respectivas.
QUEBRANTOS
I.1 COMPENSACIN DE QUEBRANTOS CON GANANCIAS
El artculo 19 de la Ley del tributo establece que para la determinacin del conjunto de las ganancias netas, se compensarn los resultados netos dentro de cada categora y entre las distintas categoras. El decreto reglamentario en su articulo 31 dispone que las personas fsicas y sucesiones indivisas que obtengan en un perodo fiscal ganancias de fuente argentina de varias categoras, deber compensar los resultados netos obtenidos en la siguiente forma: Se compensarn en primer lugar los resultados netos obtenidos dentro de cada categora.
Si de la compensacin del punto anterior resultara quebranto en una o ms categoras, se compensar la suma de los mismos con las ganancias de las categoras segunda, primera, tercera y cuarta, en dicho orden. No se computa a efectos del impuesto las prdidas que arrojen las inversiones de lujo, recreo personal y similares segn lo establece el artculo 17 de la Ley. Tampoco pueden, segn lo dispone el tercer prrafo del artculo 19 de la Ley, generar prdidas los importes que la ley autoriza a deducir por el artculo 23.
I.2 QUEBRANTOS GENERALES Si en el ejercicio que se genera el quebranto este no pudiese compensarse o se compensara parcialmente, el importe no compensado podr deducirse de las ganancias netas que se obtengan en los 5 aos fiscales inmediatos siguientes.
I.3 QUEBRANTOS ESPECIFICOS La Ley dispone que los quebrantos originados en determinadas actividades solo puedan compensarse con ganancias de esas mismas actividades. Tales son: 1) Quebrantos provenientes de la enajenacin de acciones, cuotas o participaciones sociales: Slo podrn compensarse contra las utilidades netas resultantes de la enajenacin de dichos bienes. 2) Quebrantos de fuente extranjera: solo podrn compensarse con ganancias de ese mismo origen. 3) Quebrantos generados por derechos y obligaciones provenientes de instrumentos y/o contratos derivados: Las prdidas originadas por estos derechos y obligaciones, con la excepcin de las operaciones de cobertura, solo podrn compensarse con ganancias netas
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de este tipo de derechos. Debe observarse que una operacin se considerar operacin de cobertura, cuando su objeto es reducir el efecto de las futuras fluctuaciones de precios o tasas de mercado, respecto a los resultados de las actividades econmicas principales. En el caso de los quebrantos especficos, si no pueden ser compensados con ganancias del mismo tipo de operaciones y actividades o lo fueran parcialmente, podrn deducirse de las ganancias netas de esas actividades especficas en los 5 aos inmediatos siguientes.
QUEBRANTOS ESPECIFICOS
Provenientes de la enajenacin de acciones, cuotas o
Quebrantos Especficos
participaciones sociales.
Quebrantos de fuente extranjera. Generados por derechos y obligaciones provenientes de
MALEIC SA - CSJN - 14/8/2007 -
instrumentos derivados.
QUEBRANTOS. CMPUTO DEL PLAZO PARA SU COMPENSACIN El legislador, al establecer en el artculo 19 de la ley de impuesto a las ganancias la posibilidad de compensar resultados positivos y negativos de distintos perodos fiscales, atiende a la continuidad del giro econmico, cuyos resultados trascienden el lapso fijado por conveniencias contables para insertarse en un proceso de mayor amplitud que comprende perodos de expansin y de contraccin positivos y negativos, de xitos y de fracasos, con la finalidad de evitar injusticias derivadas de las variaciones cclicas que se operan en los negocios y estar ms cerca de la realidad econmica. Para determinar la limitacin en el tiempo de la posibilidad de efectuar tal deduccin, la norma mencionada fij un plazo de cinco aos, pero no estableci un determinado nmero de ejercicios fiscales, por lo cual el transcurso de un nmero superior a cinco no es por s solo excluyente en el caso de que ms de uno sea irregular, ni tampoco se fij ese lapso en aos fiscales, motivo por el que resultara igualmente incorrecto considerar que el lmite temporal slo se opera cuando transcurren ntegramente cinco perodos anuales comprendidos entre el 1 de enero y el 31 de diciembre. En ese contexto, y toda vez que el quebranto invocado por la actora se registr en el ejercicio cerrado el 30 de junio de 1993, se es el da a partir del cual debe computarse el plazo de cinco aos fijado por el artculo 19, ya que no hay razones vlidas que autoricen a sostener que tal quebranto se produjo el 31 de diciembre de ese ao, en tanto se trata de una sociedad que contabiliza sus operaciones, por lo que no puede prescindirse de la fecha en que concluy el ejercicio en el que se produjo el quebranto para fijar el dies a quo. En consecuencia, el plazo de cinco aos finaliz el 30 de junio de 1998, por lo que la actora carece de derecho a compensar el quebranto en un ejercicio cerrado con posterioridad a esa ltima fecha.
DURACELL ARGENTINA SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA II - 5/2/2008

QUEBRANTOS. RGIMEN APLICABLE El legislador, al establecer la posibilidad de compensar resultados positivos o negativos de distintos perodos fiscales, atiende a la continuidad del giro econmico, cuyos resultados trascienden al lapso fijado por conveniencias contables para insertarse en un proceso de mayor amplitud que comprende perodos de expansin y de contraccin, positivos y negativos, de xito y de fracaso, con la finalidad de evitar injusticias derivadas de las variaciones cclicas que se operan en los negocios y "estar ms cerca de la realidad econmica". La factibilidad del traslado de quebrantos hacia el futuro ha tenido tratamientos legislativos diversos, y recibi numerosas modificaciones, tales como las introducidas por las leyes 23260, 23549 y 24073. Luego de explicar sus alcances se seala que cuando bajo la vigencia de una ley el particular cumpli todos los actos y condiciones sustanciales y formales previstos en ella para ser titular de un determinado derecho, debe considerarse que hay derechos adquiridos, porque la situacin creada por esa ley se transforma en una situacin jurdica concreta e individual en cabeza del sujeto que, como tal, se hace inalterable y no puede ser suprimida por ley posterior sin agravio del derecho de propiedad consagrado por el artculo 17 de la CN. Mas la reforma introducida por la ley 24073 instrument un mecanismo para atender las consecuencias de la suspensin y de los lmites establecidos por la ley 23549. Contempl el caso de
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los quebrantos que no pudieron ser compensados en su totalidad por la aplicacin de dicha ley. De tal forma, el planteo de la actora resulta insuficiente pues no ha manifestado si intent el reconocimiento de su crdito, si peticion o no la entrega de los bonos de consolidacin previstos en la ley 24073. Se aclara que la solucin no implica expedirse sobre si le asiste derecho para el reclamo, sino que importa dejar sentado la falta de sustento en el reclamo. Por ltimo, se destaca que no procede el reconocimiento de un derecho por sostener en abstracto la violacin de garantas constitucionales si no se acredita el dao.
SUPERIOR GOBIERNO DE LA PROVINCIA DE TUCUMN C/FN - CSJN - 12/2/2008

QUEBRANTOS. REQUISITOS PARA SU CMPUTO. TRANSFORMACIN DE QUEBRANTOS EN CRDITOS FISCALES La transformacin de quebrantos impositivos en crditos fiscales prevista en las leyes, en la proporcin que all se establece, se encuentra condicionada a la circunstancia de que el contribuyente hubiera obtenido ganancias gravadas en los ejercicios posteriores a las que hubiese podido imputar los quebrantos, ya que en el esquema de la ley del impuesto a las ganancias ningn provecho fiscal puede surgir de la mera existencia de quebrantos. En tales condiciones, resulta errneo el criterio del a quo en cuanto confirma lo decidido por la primera instancia para hacer lugar a la demanda, condenando al Fisco Nacional a hacer efectivo el supuesto crdito fiscal reclamado, sustentndose nicamente en la constatacin de los quebrantos alegados por la actora, sin haberse detenido a considerar si se encontraba reunido el requisito aludido en el prrafo anterior. Ello es as, mxime en un supuesto como el de autos, donde quien en definitiva resulta interesada por el mecanismo de la citada ley 24073 es una provincia que, conforme al artculo 20, inciso a), de la ley del gravamen, es un sujeto que tiene exentos sus ingresos y, por lo tanto, queda radicalmente al margen del mecanismo de compensacin de quebrantos que se discute.
ECIM SRL - TFN - Sala A- 13/12/2007

QUEBRANTOS. CONTRATOS DERIVADOS. OPERACIONES A FUTURO. COMPRAVENTA FUTURA DE TTULOS DE LA DEUDA PBLICA DE LA REPBLICA ARGENTINA CELEBRADOS CON CORREDORES URUGUAYOS La apelante alegaba que el quebranto deducido era el resultado financiero por obtener dinero para ser aplicado en el desarrollo de la actividad generadora de ingresos principales y no una actividad paralela como ser la especulacin financiera. El Fisco consider que el saldo deudor de la cuenta Resultado de Operaciones Financieras configura una prdida deducible, interpretando que dicho quebranto constituye el resultado derechos y obligaciones emergentes de instrumentos y/o contratos financieros derivados y, consecuencia, slo tendra que ser aplicado contra resultados positivos del mismo origen, conformidad con lo establecido en el prrafo 8 del artculo 19 de la ley del tributo. no de en de
En este sentido, la cuestin consista en dilucidar si los resultados obtenidos como consecuencia de los contratos en cuestin responden o no a operaciones con instrumentos financieros derivados. Se sostuvo que los contratos en cuestin, por su denominacin especfica, objeto pactado por las partes, como tambin de los distintos requisitos exigidos en la instrumentacin de las operaciones que se realizan dentro de dicho marco, encuadran dentro de la concepcin de contratos de futuros -la que el fallo desarrolla sintticamente-. En cuanto a la alegada finalidad de financiamiento que se persigui con la celebracin de estos contratos, si bien no aparece suficientemente probada, lo cierto es que no surge de manera indubitable que los mismos tengan como objeto principal aquella finalidad. Asimismo, las normas aplicables -art. 19, octavo prrafo, ley del gravamen- no hacen distingos en el tratamiento tributario en orden a las finalidades de los derivados, con la sola excepcin de los derivados de cobertura.
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CARRANO HNOS. PRIMER INSTITUTO DIETTICO ARG. - CNFED.CONT.ADM. - SALA II - 19/8/2008

QUEBRANTOS. CONVERSIN EN CRDITOS DOCUMENTAL DE LOS QUEBRANTOS FISCALES. NECESIDAD DE SOPORTE
El Tribunal Fiscal de la Nacin confirm la resolucin de la AFIP que rechaz la peticin de reconocimiento del crdito fiscal en concepto de quebrantos impositivos segn el tratamiento dispuesto por los artculos 31 a 33 de la ley 24073. Para resolver consider, que el contribuyente se encontraba obligado a suministrar comprobantes necesarios para evitar que teniendo en cuenta el sistema de declaraciones juradas, ste pudiera formularlas en la forma que mejor cuadrara a sus intereses. Asimismo, se puso de relieve que tanto la amplitud de control administrativo como la obligacin del sujeto pasivo de suministrar los elementos probatorios vinculados con sus operaciones surgan ntidamente de los artculos 33 y 35 de la ley 11683 y del artculo 48 de su decreto reglamentario. La Alzada confirm el pronunciamiento. Destaca, que no se rebaten los argumentos ni se hacen cargo del fundamento consistente en que corresponda la aplicacin del artculo 52 del DRLPT que dispone que "pueden verificarse los quebrantos impositivos correspondientes a aos prescriptos cuando inciden en determinaciones exigibles" y resalta que la exigibilidad de la documentacin respaldatoria -extremo discutido por la recurrente- surge expresamente de los artculos mencionados de la ley 11683. Por ltimo, cabe mencionar que ponder que la pericia producida seala que los quebrantos en cuestin no fueron cotejados con fuentes documentales, por lo que resulta imposible establecer su cuanta y legitimidad.
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P R I M E R A C AT E G O R A R E N T AS D E L S U E L O AR T . 41
Tal cual lo dispone el inciso b) del artculo 18 de la Ley, los Ingresos y Gastos de la primera categora se imputan de acuerdo al criterio de lo devengado.
GANANCIAS DE LA PRIMERA CATEGORA EN TANTO NO CORRESPONDAN A LA TERCERA CATEGORA

Valor locativo de los inmuebles que sus propietarios ocupen para recreo, veraneo u otros fines semejantes.
El producido en dinero o en especie de la locacin de inmuebles urbanos o rurales.
Contraprestacin recibida por constitucin a favor de terceros de derechos reales de usufructo, uso, habitacin o anticresis.
Valor locativo presunto de inmuebles cedidos gratuitamente o a precio no determinado
Importe abonado por inquilinos o arrendatarios por el uso de muebles, servicios o accesorios, suministrados por el propietario.
Mejoras introducidas en los inmuebles por los arrendatarios, que sean beneficio para el propietario y por el monto que no est obligado a indemnizar.
Contribucin directa o territorial y otros gravmenes que el inquilino o arrendatario haya tomado a su cargo. A
CONCEPTOS IMPORTANTES REFERIDOS A LA PRIMERA CATEGORA

A.1 VALOR LOCATIVO
Se considera valor locativo, al alquiler o arrendamiento que obtendra el propietario si alquilase o arrendase el inmueble, o parte del mismo que ocupa, o que cede gratuitamente o a un precio no determinado. D. R. 1344/1998 Art. 56 y 57. Se presume de derecho, que el valor locativo de todo inmueble urbano no es inferior al fijado por la Administracin General de Obras Sanitarias de la Nacin, en su defecto, al establecido por las municipalidades para el cobro de la tasa de alumbrado, barrido y limpieza. A falta de estos ndices, el valor locativo podr ser apreciado por la Direccin General Impositiva. En los casos de inmuebles cedidos en locacin, usufructo, uso, habitacin o anticresis, por un precio inferior al arrendamiento que rige en la zona en que los mismos estn ubicados, la AFIP DGI podr estimar de oficio la ganancia correspondiente. Exencin: Valor Locativo de la casa habitacin: Art. 20 inc. o) de la Ley. Cuando el propietario ocupe inmuebles de su propiedad para la obtencin de ganancias gravadas, a los efectos de determinar el resultado de su actividad, podr computar en forma proporcional a la
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parte ocupada para el desarrollo de la misma, el monto de las deducciones a que se refiere el artculo 60 de este reglamento.
A.2
ARRENDAMIENTOS EN ESPECIE
Los que perciban arrendamientos en especie declararn como ganancia el valor de los productos recibidos, entendindose por tal el de su realizacin en el ao fiscal o, en su defecto, el precio de plaza al final del mismo. En este ltimo caso, la diferencia entre el precio de venta y el precio de plaza citado se computar como ganancia o quebranto del ao en que se realiz la venta.
A.3
TRANSMISIN GRATUITA
Los contribuyentes que transmitan gratuitamente la nuda propiedad del inmueble, conservando para s el derecho a los frutos - de cualquier clase que sean -, uso o habitacin, deben declarar la ganancia que les produzca la explotacin o el valor locativo, segn corresponda, sin deducir importe alguno en concepto de alquileres o arrendamientos, aun cuando se hubiere estipulado su pago. Todos los gastos del inmueble vinculados a la obtencin de renta gravada, an cuando la misma sea presunta, son deducibles. A.4 MEJORAS
El artculo 147 del DR define como mejora, no resultando en consecuencia deducible como gasto, a aquellas erogaciones que no constituyan reparaciones ordinarias que hagan al mero mantenimiento del bien. Se presume que adquieren tal carcter, aquellas cuya erogacin supere el 20% del valor residual actualizado del bien, de acuerdo a lo dispuesto el artculo 58 o 59 de la Ley, al momento de su habilitacin. Esta presuncin es meramente indicativa, ya que debieron considerarse aspectos definitorios del concepto de mejora, como por ejemplo: extensin de la vida til del bien, cambio de caractersticas originales etc. Dicha presuncin admite prueba en contrario. La amortizacin de las mejoras, en el caso de las introducidas por los inquilinos que constituyan un beneficio para el propietario y por la parte que no este obligado a indemnizar, se distribuir entre los aos que resten para la culminacin del contrato, computndose como ganancia en cada uno de los aos que corresponda. Si en el contrato de locacin, no se hubiera establecido trmino, o el mismo fuera incierto, o no exista contrato por escrito, o se desconozca el valor de las mejoras; la AFIP determinar en cada uno de los casos el procedimiento a seguir (Art. 59 D. R.). A.5 IMPORTES ABONADOS POR EL USO DE MUEBLES Y ACCESORIOS
El importe abonado por los inquilinos o arrendatarios por el uso de muebles y otros accesorios o servicios que suministre el propietario, sern considerados ganancias de la 1 categora, nicamente cuando sea un complemento de la locacin del inmueble. Caso contrario constituyen rentas de la segunda categora (Art. 45 inc. b) de la ley), y se rigen por el criterio de imputacin de lo percibido. A.6 DEDUCCIONES ESPECIALES DE LA PRIMERA CATEGORA
Se encuentran enunciadas en el artculo 85 y hacen referencia exclusiva a la deduccin por parte de los contribuyentes de los gastos de mantenimiento de inmuebles. De los beneficios incluidos en la primera categora se podrn deducir tambin los gastos de mantenimiento del inmueble. A este fin los contribuyentes debern optar -para los inmuebles urbanos- por alguno de los siguientes procedimientos: a) Deduccin de gastos reales a base de comprobantes.
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b) Deduccin de los gastos presuntos que resulten de aplicar el coeficiente del 5 % sobre la renta bruta del inmueble, porcentaje que involucra los gastos de mantenimiento por todo concepto (reparaciones, gastos de administracin, primas de seguro, etc.). Adoptado un procedimiento, el mismo deber aplicarse a todos los inmuebles que posea el contribuyente y no podr ser variado por el trmino de 5 aos, contados desde el perodo, inclusive, en que se hubiere hecho la opcin; excepto para los inmuebles rurales en donde la deduccin se har, en todos los casos, por el procedimiento de gastos reales comprobados. La opcin no podr ser efectuada por aquellas personas que por su naturaleza deben llevar libros o tienen administradores que deben rendirles cuenta de su gestin. En tales casos debern deducirse los gastos reales a base de comprobantes.
GASTOS DE MANTENIMIENTO DE INMUEBLES

La deduccin se har en todos los casos, por el procedimiento de gastos reales comprobados.
Inmuebles Rurales
Gastos reales a base de comprobantes. Inmuebles Urbanos Podrn optar por deducir los gastos sobre la base de: Gastos presuntos que resulten de aplicar el coeficiente del 5% sobre la renta bruta del inmueble.
Adoptado un procedimiento deber aplicarse a todos los inmuebles que posea el contribuyente y no podr variarse por cinco aos contados desde la opcin.
TRATAMIENTO DE LOS ALQUILERES COBRADOS POR ADELANTADO - DICTAMEN 62/02 (D.A.T.) DEL 28-06-02
Establece que los alquileres cobrados correspondientes a varios periodos fiscales, deben irse devengando con el transcurso del tiempo. Agrega que los mismos no deben imputarse como renta en el periodo que se cobraron por adelantado. LOCACIN DE INMUEBLES. GASTOS DEDUCIBLES DICTAMEN 41/04 (DAT) DEL 30/6/04 El Fisco llega a la conclusin de que los gastos vinculados a inmuebles no alquilados no son deducibles en la determinacin del Impuesto a las Ganancias.
REYNOSO, JOS - CNFED. CONT. ADM. - SALA V - 4/9/2006

GANANCIAS DE PRIMERA CATEGORA. MEJORAS SOBRE EL INMUEBLE. CESIN ONEROSA No puede considerarse cesin onerosa con pago en especie representado por las mejoras cuando el mismo contribuyente sostiene que no obtuvo beneficio alguno de las mismas. No obsta a lo expuesto el hecho de que por un lado grave la renta del presunto valor locativo de la cesin a ttulo gratuito del inmueble y, por otro, la renta de las mejoras, dado que el artculo 59 del decreto reglamentario 1344/1998 al establecer el modo de determinar ganancia bruta de los propietarios de bienes races a que se refiere el artculo 41 de la ley dispone que debern sumarse, entre otros, los alquileres y arrendamientos -en el inc. A)- y el valor de las mejoras introducidas en los inmuebles -inc. F)-. Antecedentes en sentido contrario: Reynoso, Pedro Alberto - TFN - Sala D - 16/7/2004
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S E GU N D A C ATE G O R I A R E N T AS D E L C AP I T AL AR T . 4 5
Tal cual lo dispone el inciso b) del artculo 18 de la Ley, los Ingresos y Gastos de la segunda categora se imputan de acuerdo al criterio de lo percibido.
SON GANANCIAS DE LA SEGUNDA CATEGORA, EN TANTO NO CORRESPONDAN A LA TERCERA CATEGORA

Renta de ttulos, cdulas, bonos, letras de tesorera, debentures, cauciones en dinero o valores y toda suma que sea el producto de colocacin del capital. Locacin de cosas muebles y los derechos, las regalas o subsidios peridicos.
Rentas vitalicias y las ganancias o participaciones en seguros de vida.
Beneficios netos de aportes no deducibles, originados en el cumplimiento de planes de seguro privado, que no tengan su origen en el trabajo personal, administrados por entidades sujetas al control de la Superintendencia de Seguros.
Rescate neto de aportes no deducibles, por desistimiento de los planes de retiro, en tanto dicho importe no sea aplicado a la contratacin de un nuevo plan dentro de los 15 das hbiles siguientes a la fecha de percepcin (artculo 101).
Pago de obligaciones de no hacer, o por el no ejercicio de una actividad. Ser considerada de 3 categora cuando se trate de no ejercer un comercio, industria, o de 4 por no ejercer una profesin, oficio o empleo. Inters accionario que distribuyen las cooperativas, excepto las de consumo. Las cooperativas de trabajo, se debe aplicar lo dispuesto por el Art. 79 inc. e) (4 categora) Transferencia definitiva de derechos de llaves, marcas, patentes de invencin, regalas y similares, an cuando no exista habitualidad en las operaciones. Dividendos y utilidades que distribuyan a sus accionistas o socios, las Sociedades constituidas en el pas comprendidas en el artculo 69 inciso a) de la Ley.
Resultados originados por especificaciones de la ley.
instrumentos
y/o
contratos
derivados,
con
las
Los resultados provenientes de la compraventa, cambio, permuta o disposicin de acciones.
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CONCEPTOS REFERIDOS A LA SEGUNDA CATEGORA

A.1 DIVIDENDOS, DISTRIBUCIN DE ACCIONES Y REVALOS CONTABLES
Los dividendos, as como las distribuciones en acciones provenientes de revalo o ajustes contables, no sern incorporados por sus beneficiarios en la determinacin de su ganancia neta. La ley los considera no computables. Artculo 46 y 64 de la Ley. Igual tratamiento tendrn las utilidades que los sujetos comprendidos en los apartados 2 , 3 , 16 17 6 y 7 del inciso a) del artculo 69, distribuyan a sus socios o integrantes. Artculo 46 y 64 de la Ley. No obstante lo descrito en los puntos anteriores, el artculo agregado a continuacin del artculo 18 19 69 , dispone que los sujetos comprendidos en los apartados 1 , 2, 3, 6 y 7 del inciso a) y los del inciso b) del artculo 69, que efecten pagos de dividendos o en su caso distribuyan utilidades en dinero o en especie, que superen las ganancias determinadas de acuerdo a la aplicacin de las normas generales de la ley del impuesto a las ganancias, acumuladas al cierre del ejercicio inmediato anterior a la fecha de dicho pago o distribucin, debern retener con carcter de pago nico y definitivo, el 35% sobre el referido excedente. Artculo s/n a continuacin del 69. Este es el denominado IMPUESTO DE IGUALACIN O EQUIPARACIN. A efectos de lo dispuesto en el prrafo anterior, la ganancia a considerar en cada ejercicio ser la que resulte de detraer a la ganancia determinada en base a la aplicacin de las normas generales de la ley del impuesto a las ganancias, el impuesto pagado por el o los perodos fiscales de origen de la ganancia que se distribuye o la parte proporcional correspondiente y sumarle los dividendos o utilidades provenientes de otras sociedades de capital no computados en la determinacin de dicha ganancia en el o los mismos perodos fiscales. Si se tratara de dividendos o utilidades en especie, el ingreso de la retencin ser efectuado por el sujeto que realiza la distribucin o el agente pagador, sin perjuicio de su derecho a exigir el reintegro por parte de los beneficiarios y de diferir la entrega de los bienes hasta que se haga efectivo el rgimen. Las disposiciones de este artculo no sern de aplicacin a los Fideicomisos Financieros, cuyos certificados de participacin sean colocados por oferta pblica en los casos y condiciones que al respecto establezca la reglamentacin. A.2 LOCACIN DE COSAS MUEBLES
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El alquiler de bienes muebles es ganancia de la 2 categora. Cuando sea un complemento de la locacin de un inmueble, la renta respectiva tendr el tratamiento de la primera Categora. En el caso de la cesin de espacios de publicidad de automviles de carrera, con fines publicitarios, como as el alquiler de dichos bienes, los mismos encuadran como contratos de 20 locacin de cosas muebles, dentro de la categorizacin del artculo 45 inciso b) . A.3 INTERESES PRESUNTOS. ARTCULO 48.
Cuando no se determine en forma expresa el tipo de inters, a los efectos del impuesto se presume, salvo prueba en contrario, que toda deuda, sea sta la consecuencia de un prstamo, de venta de inmuebles, etc., devenga un tipo de inters no menor al fijado por el Banco de la Nacin Argentina para descuentos comerciales, excepto el que corresponda a deudas con actualizacin legal, pactada o fijada judicialmente, en cuyo caso ser de aplicacin el tipo de inters vigente a la fecha de la operatoria (artculo 67 D. R.). Si la deuda proviene de ventas de inmuebles a plazo, la presuncin establecida en el prrafo anterior rige sin admitir prueba en contrario, aun cuando se estipule expresamente que la
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SRL, SCS, y la parte correspondiente a socios comanditados de las SCA; de sociedades constituidas en el pas. Asociaciones y fundaciones civiles constituidas en el pas. 16 Fideicomisos constituidos en el pas, bajo la ley 24.441, excepto aquellos en donde el fiduciante posea la calidad de beneficiario. 17 Fondos comunes de inversin constituidos en el pas, no comprendidos en el 1 prrafo de la ley 24.083 y modificatorias. 18 Incorporado por la ley 25.063 (B.O. 30/12/98), con aplicacin para los ejercicios que cierren con posterioridad al 31/12/98. La AFIP considera que se encontraran alcanzados los ejercicios cerrados al 31/12/98 inclusive, como consecuencia del dictado de la RG (AFIP) 328. 19 SA y las SCA, en la parte que corresponda a los socios comanditarios Constituidas en el pas. 20 Dictamen (DAT) 26/96, de fecha 2/05/1996
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venta se realiza sin computar intereses de prstamo sujeto a clusulas de ajuste segn ndice de la construccin nivel general suministrado por el INDEC Esta presuncin rige tambin cuando los intereses pactados resulten inferiores al fijado por el Banco Nacin. En el caso de prstamos entre familiares, la Jurisprudencia ha sostenido que los prstamos de este tipo pueden pactarse sin inters o con una tasa inferior a la del Banco de la Nacin Argentina. La presuncin de la existencia de intereses debe ceder cuando se estipule expresamente que el prstamo no devengar intereses, corroborando de este modo de que se trata de una presuncin que admite prueba en contrario. A.4 INTERESES ORIGINADOS EN PRSTAMOS DE PERSONAS FSICAS Y SUCESIONES INDIVISAS A SUJETOS DEL ART. 49.
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La ley 25.402 (B.O. 12/01/2001), adems de derogar al Impuesto sobre los Intereses Pagados y 22 el Costo Financiero del Endeudamiento Empresario, suprime la exencin dispuesta a continuacin del inciso h) del artculo 20 de la ley del Impuesto a las Ganancias que textualmente dispona: (...) Los intereses de prstamos que las personas fsicas y las sucesiones indivisas, domiciliadas o, en su caso; radicadas en el pas, otorguen a los sujetos comprendidos en el artculo 49, excluidas las instituciones sujetas al rgimen legal de entidades financieras. Esto significa, que a partir del ao fiscal 2001, los intereses originados en prstamos otorgados a 23 los sujetos del artculo 49 de la ley, por las personas fsicas y sucesiones indivisas radicadas o domiciliadas en el pas, se encuentran gravados. A.5 COEXISTENCIA DE INTERESES ACTIVOS E INTERESES PASIVOS
Cuando coexistan en un mismo perodo, intereses y actualizaciones activos (cobrados) y pasivos (pagados), solo proceder considerar exento el exceso de intereses y actualizaciones activas sobre los intereses y actualizaciones pasivas. Al limitarse la exencin a la diferencia positiva de compensacin entre activos y pasivos, los intereses y actualizaciones activas hasta cubrir a los pasivos, estn gravados y tiene el tratamiento de rentas de segunda categora. De acuerdo a lo dispuesto en el artculo 43 del Decreto reglamentarios, los intereses pasivos abonados por crditos hipotecarios aplicados a la compra de inmuebles destinados a casa habitacin, si bien son deducibles (artculo 81 inciso a) de la Ley), no guardan relacin de causalidad con lo dispuesto en el artculo 80 de la Ley, que son los que deben primar a efectos de aplicar el tratamiento desarrollado. Por ello, no deben tenerse en cuenta para efectuar la compensacin prevista.
Intereses Y Actualizaciones Activas Estn exentos los intereses originados en depsitos efectuados en instituciones sujetas al rgimen legal de entidades financieras (caja de ahorro, cuentas especiales de ahorro, a plazo fijo, otros depsitos de acuerdo a lo establecido por el Banco 24 Central de la Repblica Argentina). No se incluyen en la exencin, a los intereses provenientes de depsitos con clusulas de ajustes. Estn exentas las actualizaciones de crditos de cualquier origen y naturaleza.
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Solo procede la exencin, hasta el importe de las actualizaciones de crditos que tienen origen en ganancias que se imputan por el criterio de lo devengado.
Intereses y Actualizaciones Pasivas:
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Daz de Elades, Mara C., C.N.A.C.A.F. Sala I. Fecha 28/04/1981 Por la ley 25.063 (B.O. 30/12/1998) 23 Que obtengan rentas de la tercera categora. Sociedades de capital, SRL, explotaciones unipersonales, etc. 24 Artculo 20 inciso h) de la Ley de impuesto a las ganancias 25 Artculo 20 inciso v) de la Ley de impuesto a las ganancias
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Son los deducibles, los pagados en el ejercicio y en los que se da la relacin de causalidad establecida en el artculo 80 de la Ley. Aquellos que cumplen con el principio de afectacin patrimonial, tienen origen en deudas contradas para la adquisicin de bienes o servicios que se afecten a la 26 obtencin, mantenimiento o conservacin de ganancias gravadas
DEDUCCIONES ESPECIALES DE LA SEGUNDA CATEGORA

Se encuentran enunciadas en el artculo 86 de ley, con las especificaciones y limitaciones establecidas en el artculo 132 del decreto reglamentario. Los beneficiarios de regalas residentes en el pas podrn efectuar las siguientes deducciones, segn el caso: a) Cuando las regalas se originen en la transferencia definitiva de bienes, cualquiera sea su naturaleza, el 25% de las sumas percibidas por tal concepto, hasta la recuperacin 27 del capital invertido. , b) Cuando las regalas se originen en la transferencia temporaria de bienes que sufren 28 desgaste o agotamiento, se admitir la deduccin de las amortizaciones impositivas, segn sea la naturaleza de los bienes. Las deducciones antedichas sern procedentes en tanto se trate de costos y gastos incurridos en el pas. En caso de tratarse de costos y gastos incurridos en el extranjero, se admitir como nica deduccin por todo concepto (recuperacin o amortizacin del costo, gastos para la percepcin del beneficio, mantenimiento, etc.) el 40% de las regalas percibidas.
Las normas precedentes no sern de aplicacin cuando se trate de beneficiarios residentes en el pas que desarrollen habitualmente actividades de investigacin, experimentacin, etc., destinadas a obtener bienes susceptibles de producir regalas, quienes determinarn la ganancia por aplicacin de las normas que rigen para la tercera categora. Las deducciones slo podrn ser computadas por las personas fsicas residentes en el pas y sucesiones indivisas radicadas en su territorio, en tanto las regalas que las motivan no se obtengan a travs de sociedades incluidas en el artculo 49, incisos b) y c), y en el ltimo prrafo de la ley, o de empresas o explotaciones unipersonales que les pertenezcan y que se encuentren comprendidas en las mismas disposiciones. En los casos en que las personas fsicas y sucesiones indivisas, desarrollen habitualmente actividades de investigacin, experimentacin, etc., destinadas a obtener bienes susceptibles de producir regalas, no podrn hacer uso de las deducciones a que se refiere este artculo, debiendo aplicar las normas que rigen respecto de las ganancias encuadradas en la tercera categora. El cmputo de las deducciones a que se refiere el punto precedente quedar supeditado a la vinculacin que guarden con la obtencin, mantenimiento o conservacin de regalas encuadradas en la definicin que proporciona el artculo 47 de la ley. Art. 47 - Se considera regala, a los efectos de esta ley, toda contraprestacin que se reciba, en dinero o en especie, por la transferencia de dominio, uso o goce de cosas o por la cesin de derechos, cuyo monto se determine en relacin a una unidad de produccin, de venta, de explotacin, etctera, cualquiera que sea la denominacin asignada. La deduccin de las amortizaciones que se contempla para la transferencia temporaria de bienes, tambin resultar computable cuando la regala se origine en la transferencia temporaria de intangibles de duracin limitada mencionados por la ley en su artculo 81, inciso f).
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Artculo 81 inciso a) de la Ley de impuesto a las ganancias Resultando para la recuperacin, la aplicacin de las disposiciones de los artculos 58 a 63, 65 y 75, segn la naturaleza del bien transferido. 28 Se aplicarn las disposiciones del artculo 75, 83 y 84 de la ley.
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T E R C E R A C A T E G O R A R E N T AS D E E M P R E S AS Y C I E R T OS AU X I L I AR E S D E C OM E R C I O AR T . 4 9
Tal cual lo dispone el inciso a) del artculo 18 de la Ley, los Ingresos y Gastos de la tercera categora se imputan de acuerdo al criterio de lo devengado. Tambin dispone en determinados casos, la posibilidad de utilizar el criterio del Devengado Exigible.
SON GANANCIAS DE LA TERCERA CATEGORA

Las rentas obtenidas por las sociedades de capital dispuestas en el artculo 69.
Las que deriven de cualquier otra clase de sociedad constituidas en el pas o empresas unipersonales ubicadas en ste. Las derivadas de las actividades de comisionistas, consignatarios, rematadores y dems auxiliares de comercio, no incluidos expresamente en 4 categora.
Las derivadas de loteos con fines de urbanizacin, y las provenientes de la edificacin y enajenacin de inmuebles bajo el rgimen de propiedad horizontal.
Las derivadas de fideicomisos en los que el fiduciante sea beneficiario, excepto los casos de fideicomisos financieros o cuando el fiduciante -beneficiario sea un sujeto del exterior. Las dems ganancias no incluidas en otras categoras.
Compensaciones en dinero o en especie, los viticos, etc., percibidos por el ejercicio de las actividades antes mencionadas, en cuanto excedan las sumas determinadas razonables por la DGI
Actividades profesionales u oficios complementados con una explotacin comercial.
CONCEPTOS REFERIDOS A LA TERCERA CATEGORA

A.1 ATRIBUCIN DEL RESULTADO DE EMPRESAS UNIPERSONALES
El resultado del balance impositivo de las empresas unipersonales y de las sociedades incluidas en el inciso b) del artculo 49, se considerar, en su caso, ntegramente asignado al dueo o distribuido entre los socios aun cuando no se hubiera acreditado en sus cuentas particulares. Las disposiciones contenidas en el prrafo anterior no se aplicarn respecto de los quebrantos que resulten de la enajenacin de acciones o cuotas y participaciones sociales, los que debern ser compensados por la sociedad o empresa, en la forma prevista en el quinto prrafo del artculo 19 (Es uno de los tipos de compensacin especfica)
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A.2
ADJUDICACIN DE BIENES POR DISOLUCIN, RETIRO O REDUCCIN DE CAPITAL.
Para el caso de las sociedades comprendidas en el inciso b) del artculo 49 de la ley; comisionistas, rematadores, consignatarios y dems auxiliares de comercio incluidos en el inciso c) del citado artculo, y actividades profesionales u oficios que complementen su actividad con una explotacin comercial comprendidos en el ltimo prrafo del mismo, que adjudiquen bienes por disolucin, retiro o reduccin de capital, se consideran realizados por la sociedad por un precio equivalente al 29 valor de plaza de los bienes al momento de su adjudicacin . Para el caso de ventas de inmuebles desafectados de explotaciones agropecuarias unipersonales, las mismas no estarn gravados por el impuesto a las ganancias, en tanto la venta se realice transcurridos 2 aos desde la fecha en que la empresa o explotacin realiz la ltima operacin de 30 su actividad, por considerarse que estn incorporados al patrimonio individual del nico dueo En el caso que se consideren integrantes del patrimonio de la empresa, la venta del bien se tratar como gravada a los fines del impuesto. A.3 CESE DE EMPRESAS Y EXPLOTACIONES UNIPERSONALES
El artculo 72 del decreto reglamentario dispone que a los efectos del impuesto se entender que las explotaciones unipersonales continan existiendo hasta que realicen la totalidad de sus bienes o stos puedan considerarse incorporados al patrimonio individual del nico dueo. La incorporacin al patrimonio individual del propietario se configurar cuando hayan transcurrido ms de 2 aos, contados desde la fecha en que la empresa o explotacin unipersonal realizado la ltima operacin comprendida dentro de su actividad especfica.
FURNARI, ROBERTO VICENTE Y OTROS - TFN - SALA A - 25/10/2006

AFECTACIN DE UN BIEN AL PATRIMONIO DE UNA EMPRESA O EXPLOTACIN UNIPERSONAL. VOLUNTAD EXPRESADA VS. REALIDAD ECONMICA La cuestin consista en determinar si la venta de un inmueble rural fue realizada por el contribuyente en su calidad de sujeto empresa -motivo por el cual dicha operacin se encontrara gravada por el impuesto a las ganancias como consecuencia de lo dispuesto en los arts. 2, apart. 2) y 49, inc. b)- o si bien la enajenacin fue celebrada en su calidad de persona fsica, de lo que resultara su no gravabilidad, de acuerdo con lo dispuesto por el artculo 2, apartado 1) de la ley del tributo. Postura de la mayora (Dres. Buitrago y Bosco): El hecho de que la finca se encuentre inexplotada no modifica la voluntad expresada en las declaraciones juradas, relacionada con mantener afectada dentro del patrimonio de la explotacin unipersonal a la finca en cuestin. La voluntad evidenciada era la de mantener la finca como parte de su empresa por ms que se encontrara inexplotada. En ese contexto, se resolvi confirmar la resolucin. Disidencia del Dr. Celdeiro: A los efectos de determinar la afectacin o no de un bien al patrimonio de una empresa o explotacin unipersonal, si bien se debe tener en cuenta la voluntad expresada por el dueo de la misma, no puede soslayarse la realidad econmica subyacente, mxime cuando la figura plasmada en las declaraciones juradas presentadas no condice con la realidad de los hechos. Si bien el contribuyente consider en sus declaraciones juradas una situacin que lo beneficiaba indebidamente al computar conceptos no deducibles -aspecto que omite en la apelacin-, frente a tal circunstancia el Fisco debi impugnar las mentadas declaraciones durante los perodos fiscales en los que aqul denunci el inmueble en cuestin como perteneciente a la explotacin unipersonal. Al no haberlo hecho oportunamente, resulta improcedente que el Tribunal Fiscal de la Nacin considere incorrecta la declaracin de impuestos que el ente fiscal convalid tcitamente al no impugnarlas en tiempo y forma. Por ello, al momento de la venta de la finca, el dueo no la mantena afectada al patrimonio de la empresa o explotacin unipersonal -de acuerdo con la prueba producida se prob que se encontraba inexplotada- por lo que la operacin de que se trata no se encontraba gravada por el impuesto a las ganancias.
29 30
Segn dispone el artculo 71 del DR. Artculo 72 del Decreto Reglamentario de la Ley del Impuesto a las ganancias.
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SALERNO, NELLY HILDA Y OTROS (SUCESORES UNIVERSALES DE FURNARI, ROBERTO VICENTE ) CNFCA, SALA III, 19/12/2007
AFECTACIN DE UN BIEN AL PATRIMONIO DE UNA EMPRESA O EXPLOTACIN UNIPERSONAL. VOLUNTAD EXPRESADA VS. REALIDAD ECONMICA.
La Cmara revoc la sentencia del TFN. Para as resolver, consider las pruebas del caso de las que surga que le inmueble en cuestin se encontraba en estado de abandono, como as tambin la voluntad del Sr. Furnari, que en forma previa a la inspeccin dej fuera de la actividad el inmueble en cuestin. En consecuencia dicho inmueble debi considerarse en su declaracin jurada patrimonial y no en la de la empresa unipersonal. La realidad econmica no surge de lo consignado por el contribuyente en su declaracin jurada patrimonial, sino de los hechos pasados a ella, de las circunstancias que rodearon a la calidad y destino del inmueble y su separacin de la explotacin unipersonal. Por ello consider que la venta del inmueble en cuestin no se encontraba alcanzada paor el impuesto a las ganancias.
A.4
COMISIONISTA, CONSIGNATARIO Y DEMS AUXILIARES DE COMERCIO
El artculo 87 del Cdigo de Comercio define como agentes auxiliares de comercio a los siguientes sujetos: Comisionistas o consignatarios Rematadores o martilleros Barraqueros y administradores de casas de depsitos 31 32 Factores o encargados y dependientes de comercio Acarreadores, porteadores o transportistas.
A.5
LOTEOS CON FINES DE URBANIZACIN

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Constituyen loteos con fines de urbanizacin siguientes condiciones:
aquellos en los que se verifique cualquiera de las
a) Que del fraccionamiento de una misma fraccin o unidad de tierra resulte un nmero de lotes superior a 50. b) Que en el trmino de 2 aos contados desde la fecha de iniciacin de las ventas se enajenen -en forma parcial o global- ms de 50 lotes de una misma fraccin o unidad de tierra, aunque correspondan a fraccionamientos efectuados en distintas pocas. En los casos en que la venta de ms de 50 lotes se verifique en ms de 1 perodo fiscal, el contribuyente deber presentar o rectificar su o sus declaraciones juradas, incluyendo el resultado atribuible a cada ejercicio e ingresar el gravamen dejado de oblar con ms la actualizacin que establece la ley 11.683, sin perjuicio de los intereses y dems accesorios que correspondan, dentro del plazo fijado para la presentacin de la declaracin relativa al ejercicio fiscal en que la referida condicin se verifique. Los resultados provenientes de posteriores ventas de lotes de la misma fraccin o unidad de tierra, estarn tambin alcanzados por el impuesto a las ganancias. IMPORTANTE: Los resultados provenientes de fraccionamientos de tierra con o sin fines de urbanizacin - obtenidos por los contribuyentes comprendidos en el apartado 2) del artculo 2 de la ley, estarn alcanzados en todos los casos por el impuesto. Es decir, no es necesario que se cumplan las condiciones previstas en el prrafo precedente.
DICTAMEN (DAT) 64/65
34
31 32
Son empleados en relacin de dependencia Son rentas de 4 categora. Art. 79 inc. b) Son empleados en relacin de dependencia Son rentas de 4 categora. Art. 79 inc. b) 33 Segn lo dispuesto por el artculo 89 del decreto reglamentario. 34 Boletn DGI 27/7/1995
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Resultaran gravados con este tributo, los beneficios derivados de loteos con fines de urbanizacin cuando, como podra darse en la presente situacin, se verificara que del fraccionamiento de una misma fraccin o unidad de tierra resultara un nmero de lotes superior a 50, mientras que de resultar inferior a dicho nmero, corresponder la aplicacin del gravamen previsto en el Titulo VII de la Ley 23.905 (Impuesto a la transferencia de inmuebles), aplicando la tasa del 15 por mil (15 / oo) sobre las transferencias a titulo oneroso de inmuebles pertenecientes a personas fsicas o sucesiones indivisas, en la medida que tales transferencias no se encuentra alcanzadas por el impuesto a las ganancias En situacin de no haberse aprobado en el caso, la cuenta particionaria y encontrndose, la herencia en estado de indivisin, el resultado de la venta resultar alcanzado por el impuesto a las ganancias teniendo en cuenta que se estara en presencia de la realizacin de una unidad de tierra de 116 lotes, mientras que si existiera particin y consecuentemente se hubiesen adjudicado a cada uno de los tres herederos la candad de 40, 38 y 38 lotes, dicho resultado resultara marginado del gravamen citado en cada una de las declaraciones juradas de los herederos, y por ende sujeto a lo establecido en la Ley 23.905 Ttulo VII (ITI).
DICTAMEN (DAT-AFIP-DGI) 5/2008, 4/2/2008: Se consult acerca de la gravabilidad en el IG de la venta de 44 parcelas resultantes del fraccionamiento de un lote, efectuado bajo el rgimen de la ley de propiedad horizontal, tratndose de un emprendimiento proyectado como barrio cerrado. Se concluy que la venta de los lotes objeto de la consulta no encuadra en los supuestos previstospor el artculo 49 inciso d), de la LIG, atento a no verificarse los presupuestos contemplados en los artculos 89 y 90 de la norma reglamentaria pertinente, razn por la cual dichas enajenaciones resultarn alcanzadas por el impuesto a la transferencia de inmuebles de personas fsiscas y sucesiones indivisas. Dicha conclusin no ser vlida si el inmueble ha sido recibido en cancelacin de crditos originados en el ejercicio de las actividades comprendidas en los incisos f) y g) del artculo 79 de la LIG, y las transferencias tengan lugar dentro de los dos aos de adquirido; o de verificarse una intencionalidad en la enajenacin de inmuebles en forma habitual, por responder la adquisicin del mismo al propsito de lucrar con su enajenacin. A.6 PROPIEDAD HORIZONTAL
Las ganancias provenientes de la edificacin y venta de inmuebles bajo el rgimen de la ley 13.512 y modificatorias, se encuentran alcanzadas por el impuesto, ya sea: Cualquiera fuere la cantidad de unidades construidas, y Aun cuando la enajenacin se realice en forma individual, en block o antes de la finalizacin de la construccin.
DICTAMEN DAT 66/2003, 29/9/2003: Se consulta acerca del tratamiento en el IG al resultado de la venta de un local que haba sido construido oportunamente bajo el rgimen de la ley de propiedad horizontal y que habioa sido afectado al alquiler desde un principio, habiendo transcurrido mas de 50 aos desde su contruccin. Como no se verifica el requisito de construccin para venta contemplado en el IG, la operacin planteada se encuentra gravada por ITI.
A.7
TRATAMIENTO DE LAS DIFERENCIAS DE CAMBIO
Las diferencias de cambio son las que surgen a partir de valorizar en moneda de curso legal, Activos o Pasivos en moneda extranjera, en existencia al cierre del ejercicio fiscal. Las mismas pueden originarse por: Revaluacin anual de saldos impagos al cierre del ejercicio, de deudas o crditos en moneda extranjera Por el producido entre la ltima valuacin de alguno de ellos y el importe del pago total o parcial de los respectivos saldos.
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Afectacin y cmputo.
Son debidamente computadas a los fines impositivos, las diferencias de cambio que provengan de operaciones gravadas por el impuesto y las que se produzcan por la cancelacin de los crditos que se originaron para su financiacin. El tipo de cambio a utilizar, es el que determine el Banco de la Nacin Argentina, al cierre del da en que se concrete la operacin (ART 97 DR). Salvo respecto a las ganancias de los establecimientos estables definidos en el artculo 128 de la Ley, para todos los dems sujetos, las operaciones en moneda de otro pas, se convertirn a moneda argentina, al tipo de cambio comprador o vendedor, segn corresponda, de la cotizacin del Banco de la Nacin Argentina, al cierre del da en que se concreten las operaciones. Artculo 158 Ley Cuando tales operaciones como as los crditos originados para financiarlas, den lugar a diferencias de cambio, las mismas, establecidas por revaluacin anual de saldos impagos o por diferencia entre la ltima valuacin y el importe del pago total o parcial de los saldos, sern computadas a fin de determinar el resultado impositivo de fuente extranjera. Para el sujeto residente en el pas, si las divisas que originaron las operaciones y crditos referidos, son ingresadas al territorio nacional o dispuestas en cualquier forma en el exterior por los mismos, las diferencias de cambio que originen esos hechos se incluirn en sus ganancias de fuente extranjera.
Tratamiento del tipo de cambio

Si se trata de crditos en moneda extranjera: se deber considerar el tipo de cambio comprador Si se trata de deudas en moneda extranjera: se deber considerar el tipo de cambio vendedor Las diferencias de cambio provenientes, tanto de la pesificacin de depsitos a plazo fijo constituidos en dlares, como de la tenencia de esta moneda al cierre del ejercicio, por parte de sujetos comprendidos 35 en la tercera categora, se encuentran alcanzados por el impuesto .
LOS ACOLLARADOS SA - TFN - SALA D - 7/9/2007

DEDUCCIONES. DIFERENCIAS DE CAMBIO. TRANSFORMACIN DE DEUDAS. DEVOLUCIN DE APORTES IRREVOCABLES Se discuta que la devolucin de aportes irrevocables a los accionistas fuera instrumentada mediante la suscripcin de contratos de mutuo de fecha 6/12/2001 pactados en dlares estadounidenses, sin fecha cierta, y que la suma deducida no se origina en operaciones derivadas de su actividad agropecuaria ni operaciones de compras, gastos o inversin, considerando el Fisco que en realidad es producto de la cancelacin de la negociacin efectuada entre los accionistas de reducir el patrimonio neto existente al 6/12/2001, y que la deduccin es ajena al principio general establecido en el artculo 80 de la ley de impuesto. Se confirm el criterio fiscal. Se sostuvo que se trataba de una maniobra tendiente a sacar provecho de la emergencia financiera de fines de 2001, por medio de la cual se intenta generar quebrantos en la sociedad annima, para emplearlos impositivamente, lo que no hubiera sido posible si tales quebrantos hubieran recado en personas fsicas no habitualistas -los accionistas-. Para deducir como prdida diferencias de cambio, ellas deben provenir de operaciones alcanzadas por el impuesto y una devolucin de aportes irrevocables no es en modo alguno una operacin gravada, sino la consecuencia de reducir una porcin del patrimonio que no lleg a plasmarse en capital social, por simple desidia en dar ese paso, ya que tampoco la sociedad haba considerado a esos aportes como deuda exigible -no devengaban intereses- y slo cuando sobrevinieron los acontecimientos de diciembre de 2001 se decidi modificarles el anterior status y tratarlos como mutuos cuando en realidad se trataba de crditos de los accionistas, originados en pesos, que no llegaron a capitalizarse.
GASINVEST SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA II - 4/7/2008

GANANCIAS DE LA 3RA. CATEGORA. COTIZACIN DE TTULOS. PRECIO DIFERIDO ENTRE LA FECHA DE CAPITALIZACIN Y CONTABILIZACIN
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DICTAMEN DAT (DGI) 91/2002 fecha 31/10/2002
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El TFN consider que la diferencia de cotizacin de los ttulos correspondientes al denominado "precio diferido", entre la fecha de capitalizacin y contabilizacin no poda conceptualizarse como rendimiento, renta o enriquecimiento, por lo que revoc el ajuste fiscal. Fund su decisin en el artculo 84 del decreto reglamentario de la LIG que exiga un nexo directo entre las diferencias de cambio que se registren y las actividades que producen las ganancias alcanzadas por el tributo, nexo que no se encontraba en la especie toda vez que la actora no haba iniciado la actividad comercial a la fecha en que el Fisco pretenda imputar el ajuste. La Sala II de la Alzada confirm el pronunciamiento, pues a su criterio el Ente Fiscal no logr demostrar la existencia del alegado nexo entre las diferencias de cambio y las actividades que producen las ganancias alcanzadas por el gravamen. Asimismo, se destaca que no es aplicable la doctrina recada in re "Petrolera Prez Companc", pues en la especie existe coincidencia exacta entre la cotizacin de los ttulos registrada contablemente y la cotizacin a la que fueron aplicados en la cancelacin del contrato, ya que ambas valuaciones fueron realizadas al amparo de la norma reglamentaria emitida por el Ministerio de Economa, situacin distinta a la del precedente citado.
RGIMEN OPCIONAL DEL TRATAMIENTO DE RENTAS DE TERCERA CATEGORA. CRITERIO DEL DEVENGADO EXIGIBLE
El artculo 18 de la Ley del gravamen, determina el ao fiscal y la imputacin de las ganancias y gastos. Especficamente en lo referente a las Ganancias de Tercera Categora, incorpora un Rgimen Opcional, de imputar las mismas al momento de producirse su Exigibilidad, en los siguientes supuestos: El artculo 23 del Decreto Reglamentario, dispone: Plazo de Financiacin superior a 10 meses Cuotas exigibles en ms de 5 perodos fiscales Cuotas exigibles en ms de 1 perodo fiscal
Mtodo De Imputacin de Ganancias por el Criterio del Devengado Exigible
Bienes de Cambio Obras Pblicas Otros Bienes
Cuando se realice la opcin de imputar por el criterio del devengado exigible, las operaciones de venta de mercadera o de otros bienes, debern contabilizarse en cuentas separadas, en las formas y condiciones que establezca la Administracin Federal, que hasta el momento no se ha reglamentado la mencionada registracin. La Ganancia Bruta devengada de las operaciones de construccin de Obra Publica, se atribuirn proporcionalmente a las cuotas de pago convenidas. Si se pacta actualizacin de la cuota, y hubiera correspondido computar actualizaciones devengadas en el ejercicio respecto de saldos de cuotas no vencidas al cierre, podr optarse por diferir la parte de la actualizacin que corresponda al saldo de las utilidades diferidas al cierre del ejercicio, siguiendo la actualizacin la misma imputacin que el capital Si las cuotas devengan inters por la financiacin otorgada, la imputacin de los mismos al perodo fiscal es por el criterio de lo devengado, no contemplando len la norma legal la posibilidad de utilizar el criterio del devengado exigible para este concepto. En los casos en que por el transcurso de los 5 ejercicios anuales, o por autorizacin expresa de la A. F. I. P., se cambie el sistema de imputacin del criterio del devengado exigible por el de devengado, las ganancias an no imputadas de cuotas de pago no exigibles, se considerarn a la fecha de iniciacin del ejercicio en el que opere dicho cambio.
CONSULTA VINCULANTE (SDGI-TLI) 16/2008, 21/04/2008. SE MODIFICA LA FORMA DE COMPUTAR EL PLAZO DE UN AO SI EL RESULTADO POR EL BIEN A REEMPLAZAR SE IMPUTA DE ACUERDO CON EL MTODO DEL DEVENGADO EXIGIBLE?
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A los fines de gozar del beneficio dispuesto por el rgimen que nos ocupa, deber adquirir el nuevo bien dentro del plazo de un ao, a partir de la fecha de venta del inmueble reemplazado, ello con independencia de la metodologa que utilice a efectos de imputar los resultados al balance fiscal.
VENTA Y REEMPLAZO. Art. 67 Ley - Art. 95 y 96 DR

El objetivo que se persigue con la aplicacin de este mtodo, es el de diferir la ganancia que se pudiera obtener por la venta de un bien de uso, cuando el importe obtenido se reinvierta en otro. BIENES MUEBLES AMORTIZABLES En el supuesto de reemplazo y enajenacin de un bien mueble amortizable, podr optarse por: Imputar la ganancia de la enajenacin al balance impositivo, o Afectar la ganancia al costo del nuevo bien, en cuyo caso la amortizacin prevista en el artculo 84 de la ley del impuesto a las ganancias, deber practicarse sobre el costo del nuevo bien disminuido el importe de la ganancia afectada. Solo proceder cuando entre ambas operaciones (venta y reemplazo) se efecten dentro del trmino de un ao. INMUEBLES AFECTADOS A LA EXPLOTACIN Dicha opcin tambin ser aplicable en el caso de inmuebles afectados a la explotacin como bien de uso, siempre que se cumplan los siguientes requisitos: a) Los mismos hayan sido utilizados como tales, por lo menos durante 2 aos al momento de la enajenacin, b) En la medida que el importe de la enajenacin se reinvierta total o parcialmente en el bien de reemplazo o en otros bienes de uso afectados a la explotacin. c) Cuando ambas operaciones (venta y reemplazo) se efecten dentro del trmino de un ao. Por reemplazo de un inmueble afectado a la actividad como bien de uso, se entender tanto: La adquisicin de otro, Como la de un terreno y su posterior edificacin, o La sola construccin, sobre un inmueble adquirido con anterioridad. La construccin puede ser anterior al momento de la venta del bien que se reemplace, y podr aplicarse venta y reemplazo siempre que entre la fecha de venta y el comienzo de la construccin no haya transcurrido ms de un ao, y en tanto las mismas concluyan en un perodo mximo de cuatro aos contado desde la fecha de inicio de la construccin. CONSIDERACIONES GENERALES Cuando corresponda afectar la ganancia de acuerdo a lo mencionado, la misma deber actualizarse de acuerdo a lo dispuesto en el artculo 89. Si ejercida la opcin de un determinado bien enajenado, no se adquiriera el bien de reemplazo o no fuere dentro del plazo estipulado por la ley, la utilidad debidamente actualizada deber imputarse en el ejercicio donde vencieran los plazos. Cuando el importe obtenido en la enajenacin no fuera reinvertido en su totalidad, la opcin se considera ejercida por el costo del nuevo bien (mueble o inmueble), y el excedente de la utilidad o la proporcin de utilidad no afectada, estar sujeta al gravamen en el perodo fiscal en donde se produzca el vencimiento de los plazos. Para su aplicacin, deber contemplarse lo dispuesto por la RG AFIP 2140 del 06 de octubre del 2006, con vigencia a partir del 1 de noviembre del mismo ao.
47
KABLAN, JULIO HORACIO TFN SALA B 4/3/76

Reemplazar significa que el nuevo bien ocupe fsicamente, en el patrimonio del adquirente, el lugar que antes ocupaba el bien enajenado.
MONTERONI, JUAN CARLOS TFN SALA A 30/4/03

Corresponde al contribuyente demostrar que el mtodo fue aplicado con bienes que revisten el carcter de bienes de uso.
ESCARPATRI SA - TFN - SALA A - 16/8/2007

VENTA Y REEMPLAZO. CALIDAD DEL BIEN REEMPLAZADO. INMUEBLES RURALES Las normas que regulan el impuesto a las ganancias, haciendo valer el uso extrafiscal de la imposicin, han creado la opcin de venta y reemplazo a efectos de promover el reequipamiento y renovacin de los bienes de capital afectados a las actividades que realizan las empresas y determinados contribuyentes individuales. En el caso en que el resultado de la enajenacin de los bienes se viera alcanzado por el gravamen, dicha circunstancia generara un obstculo a la renovacin. La recurrente permut un inmueble rural por otro -segn el Fisco- no amortizable. Se revoc el criterio fiscal. As, se sostuvo que no cabe extender el carcter de amortizable que la ley exige para los bienes muebles a los inmuebles. Se aprecia entonces que al adquirirse un terreno, como ste no se amortiza, posibilita que la gravabilidad de la utilidad de la venta del inmueble reemplazado se difiera hasta el momento de la venta del bien que concluye la cadena de reemplazos, a travs de un menor costo computable de aqul y de esta forma se evita convertir al sistema en una mera exencin del impuesto en tales operaciones.
ESCARPATRI SA - TFN - SALA A - 16/8/2007

VENTA Y REEMPLAZO. COMUNICACIN AL FISCO DEL EMPLEO DE LA OPCIN La ausencia del formulario 235, previsto en la resolucin general 2278 (reglamentacin anterior emitida por el Fisco para el ejercicio de la opcin de venta y reemplazo) no enerva el derecho de los contribuyentes al uso de la opcin de venta y reemplazo, siempre que el mismo acredite haber cumplido vlidamente con los dems requisitos legales y reglamentarios que impone la ley del gravamen. En igual sentido: TFN - Sala B - "Perfecto Lpez y Ca." - 4/5/2006
GENA SA AGRCOLA GANADERA - TFN - SALA B - 28/03/2006

GANANCIAS DE LA 3RA. CATEGORA. VENTA Y REEMPLAZO. FORMALIDADES El acto recurrido encuentra fundamento en que la actora dedujo de su balance fiscal la utilidad por la venta de un inmueble, sin haber efectuado la opcin de reemplazo que prev el artculo 67 de la ley del impuesto a las ganancias. Se revoc dicho acto. La Administracin Fiscal ha reglamentado la opcin de "venta y reemplazo" mediante la resolucin general (DGI) 2278, en la cual se establecen una serie de requisitos relativos al supuesto contemplado en la ley de ganancias. De dicha normativa no surge la decadencia de los beneficios de la opcin por la falta de cumplimiento de ciertos deberes formales. En tal punto, el incumplimiento del artculo 10 de la citada resolucin general, est referido a lo que es "inherente" a la opcin, es decir, debe tratarse de elementos que hacen a la esencia del mecanismo de la franquicia y contemplados en la misma ley, como es fundamentalmente el plazo para la adquisicin o construccin de un nuevo bien (voto del Dr. Porta) El propio ordenamiento jurdico, a travs del decreto reglamentario, establece las consecuencias jurdicas de los incumplimientos de los requisitos sustanciales en la operatoria de venta y reemplazo, sin que aparezcan enumeradas las consecuencias jurdicas de la falta de manifestacin de la opcin (voto del Dr. Castro).
SANTIESTRELLA SA, - TFN SALA B 5/12/2006:
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El TFN resolvi en sentido favorable al contribuyente el ejercicio de la opcin de venta y reemplazo de inmuebles rurales no amortizables por otros.
DICTAMEN DAL- 12/2002, 5/3/2002:

El fisco opin que de no cumplirse las formalidades previstas se produce la inexistencia del derecho al ejercicio de la opcin.
DICTAMEN DAT-43/2004, 1/3/2005:

La Direccin de Asesora lleg a la conclusin que el mecanismo de venta y reemplazo no es de aplicacin para el caso de de in inmueble ubicado en el pas a ser reemplazado por otro ubicado en el exterior.
Grupo de enlace. Consejo AFIP - Reunin del 21/12/2005

P: Se trata de una fbrica que vende 10 mquinas afectadas a la actividad como bien de uso y las reemplaza por una sola mquina que cumple los mismos o ms funciones que la totalidad de las anteriores, cumpliendo con las condiciones generales del rgimen. Entendemos que encuadra en el rgimen. Se comparte el criterio? R: En la medida que en la operatoria se verifiquen los requisitos exigidos por la normativa, resultar aplicable el rgimen de venta y reemplazo con independencia de la cantidad de bienes adquiridos.
REGIMEN DE INFORMACIN
La Resolucin General (AFIP) 2140 (BO 9/10/06) establece la forma en que deber cumplimentarse la comunicacin al Fisco de la afectacin de lautilidad de laventa de los bienes amortizables al valor del nuevo bien que lo reemplaza.
RENTAS OBTENIDAS POR LA EMPRESA UNIPERSONAL ART. 49

D.1 CONCEPTO DE EMPRESA
A los fines del impuesto a las ganancias, la importancia de su definicin se centra por cuanto en el caso de estar frente a una empresa, sus rentas deber tributar dentro de la 3 categora, por el criterio de lo devengado. En tanto que si se trata de alguna actividad lucrativa, desarrollada por una persona fsica, dentro de las actividades consideradas como de la 2 o 4 categor a, sin ser Empresa Unipersonal, o integrante de sociedades de personas, sus rentas debieran tributar por el criterio de lo percibido. Tratndose de rentas de 1 categora, si bien el criterio de imputacin de acuerdo a los ingresos y gastos devengados en el ejercicio fiscal, el tratamiento a dispensar por la norma legal es diferente para las Empresas que para la persona fsica o sucesin indivisa no empresa. Para este ltimo grupo, el concepto de ganancia gravada es de acuerdo a la Teora de la fuente, en la medida que los enriquecimientos obtenidos por la persona fsica o sucesin indivisa, tengan habitualidad, permanencia y habilitacin de la fuente generadora de ingresos. Por el contrario, si las rentas son obtenidas por una persona fsica o sucesin indivisa, dentro de la categorizacin de Empresa Unipersonal, o bien como integrante de una sociedad de personas, que ejecuten actividades comerciales, industriales, agropecuarias, mineras, prestaciones de servicios tcnicos, cientficos o profesionales, con fin de lucro, son ganancias a los fines del
49
impuesto de esta Ley, cualquier renta gravada o ganancia de capital que obtengan en un ejercicio fiscal, y siempre en el grupo de la tercera categora.
CP. Juan Pablo Haddad D.2
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ANLISIS TCNICOS DEL CONCEPTO DE EXPLOTACIN O EMPRESA UNIPERSONAL
CONCEPTO EMPRESA: CRITERIO TCNICO SOSTENIDO POR LA AFIP DGI

Constituye empresa a los fines fiscales, toda organizacin industrial, comercial, financiera, de servicios, profesional, agropecuaria o de cualquier otra ndole que generada para el ejercicio habitual de una actividad econmica basada en la produccin extraccin o cambio de bienes o en la prestacin de servicios utiliza como elemento fundamental para el cumplimiento de dicho fin la inversin del capital y/ o aporte de mano de obra asumiendo en la obtencin del beneficio el riesgo propio de la actividad desarrollada.
DICTAMEN DATyJ (DGI) 7/1980 (7/05/1980)
CIRCULAR (DGI) 1080 (5/09/1979)
Se pondera la conjuncin de capital mas trabajo remunerado y especializado de otras personas, como los elementos necesarios para tener por configurada a la empresa.
TAXISTAS QUE EXPLOTAN SU PROPIO VEHCULO

Los beneficios obtenidos por el desarrollo de esta actividad, son la suma del rendimiento de dos factores, el desempeo del oficio del chofer, cuyo cometido puede realizarse sin ser propietario del vehculo y la explotacin del automvil que puede llevarse a cabo mediante la utilizacin de asalariados. No solo de la actividad personal con utilizacin de una herramienta de trabajo, se tipifica el rdito producido por la conjuncin del capital y trabajo, esto es la condicin que genricamente abarca la 36 tercera categora de rditos . La Ley ha previsto situaciones estableciendo que cuando la actividad personal se complemente con una explotacin comercial o viceversa, el resultado total que se obtiene constituye rditos de la tercera 37 categora .
36 37
Resolucin General (DGI) 523 Ganancias y Bienes Personales 2004, Humberto Bertazza. Ed. Errepar (febrero 2005), pgina 25.
51
ENCUADRE A LOS FINES DEL IMPUESTO SEGN DICTAMEN DEL FISCO NACIONAL
DICTAMEN (DAT) DGI N 37/1995 (31/03/1995)
Los beneficios de los taxistas que explotan su vehculo propio, deben ser incluidos dentro de la tercera categora. Para el transporte de personas se necesitan dos factores, el trabajo y el vehculo, con lo cual se aleja de la naturaleza exclusivamente personal. Surge la figura de empresa, para ejercer la actividad debe organizarse, invertir un capital y asumir el riesgo de la inversin.
D.2.1
PRSTAMOS DE DINERO CON RECURSOS DE TERCEROS
ENCUADRE A LOS FINES DEL IMPUESTO SEGN JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL DE LA NACION
Causa Rogati Etchegoyen SC TFN sala A 14/08/2000
Las ganancias obtenidas por el otorgamiento de prstamos con recursos de terceros, constituyen una actividad empresarial.
D.2.2
ACTIVIDADES PROFESIONALES EXPLOTACIN COMERCIAL.
OFICIOS
COMPLEMENTADOS
CON
UNA
ANALISIS DE ACUERDO A LA JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL DE LA NACION
Causa Ramos Jaime Francisco TFN sala D 7/02/2003
Se consider que la actividad de laboratorio de anlisis clnico llevada a cabo por un bioqumico con inversin de capital y recursos humanos, encuadra en la cuarta categora, ya que la organizacin aludida est insita en el ejercicio de la profesin. La prestacin de servicios personales no puede considerarse empresa.
.
Para caracterizar dentro del concepto de empresa, al ejercicio de actividades profesionales, se deber analizar si los mismos se complementan con una actividad comercial. PARTE/S: Paracha, Jorge Daniel s/apelacin - TRIBUNAL: - FECHA: 04/12/2009 Trib. Fiscal Nac - SALA: B
II. Que, a fojas 171/196 se presenta el Fisco Nacional, contestando el recurso interpuesto, negando los hechos alegados y solicitando la confirmacin del ajuste efectuado.
52
Que, considera que no resulta correcto el proceder de la firma citada, como consecuencia del anlisis del ltimo prrafo del artculo 68 del decreto reglamentario de la ley de ganancias, en cuanto a la consideracin de las ganancias que la misma obtuviera como encuadradas dentro de la cuarta categora. Sostiene que el citado dispositivo solo se limita a establecer qu elementos deben considerar los sujetos all mencionados a los efectos de determinar el resultado impositivo para la tercera categora, sin afirmar en ningn momento que si no se dan los parmetros considerados en el mismo las rentas seran encuadradas en la cuarta categora. Que, aclara que las rentas incluidas en la cuarta categora, segn lo establecido por el artculo 79 de la ley del gravamen, provienen de actividades desarrolladas por personas fsicas y de ndole netamente personal, en contraposicin con lo establecido en el artculo 49 de la ley. Que, agrega que la actividad desarrollada por la sociedad civil no solo es el desempeo profesional de los socios en forma liberal, sino que por el contrario se encuentra configurada de manera tal que funciona como una estructura correctamente organizada por universitarios en el desarrollo de su profesin, disponiendo para su explotacin de un capital y/o aporte de mano de obra, generando un riesgo econmico en razn de la inversin realizada.
IV. Que, a continuacin, debe este Tribunal entrar a analizar la causa de acuerdo a los trminos en que ha quedado trabada la litis. Que, el artculo 79 de la ley del gravamen establece que "Constituyen ganancias de cuarta categora las provenientes: f) Del ejercicio de profesiones liberales u oficios". Que, por su parte, el artculo 49 dispone que "Constituyen ganancias de la tercera categora b) Todas las que deriven de cualquier otra clase de sociedades constituidas en el pas o de empresas unipersonales ubicadas en este. Cuando la actividad profesional u oficio a que se refiere el artculo 79 se complemente con una explotacin comercial o viceversa (sanatorios, etc.), el resultado total que se obtenga del conjunto de esas actividades se considerar como ganancia de la tercera categora". Que, por ltimo, el artculo 68 del decreto reglamentario de la ley del impuesto a las ganancias, en relacin a la determinacin del resultado impositivo de las ganancias de la tercera categora, determina que quedan excluidos de tales disposiciones 'las sociedades y empresas o explotaciones a que se refiere el prrafo precedente que desarrollen las actividades indicadas en los incisos j) y g) del artculo 79 de la ley, en tanto no la complementen con una explotacin comerciar". VI. Que, del anlisis de las citadas disposiciones, huelga concluir que el Fisco Nacional ensaya una interpretacin que prescinde de la letra y el espritu de la ley. Que, en este sentido, la propia ley del impuesto a las ganancias ejemplifica en el artculo 49 ltimo prrafo respecto de lo que debe entenderse por "explotacin comercial", mencionando "(Sanatorios, etc.)". Un sanatorio est atendido por mdicos, los cuales ejercen su actividad profesional, pero asimismo, el sanatorio ofrece, vende y explota otra actividad, la cual se denomina hotelera: cuartos, camas, comida, etc. Estos son servicios no mdicos, son simplemente servicios y bienes que generan rentas y que no forman parte de leyes regulatorias de profesiones liberales ni estn sujetos a matrcula ni a tribunales de disciplina. Esto es una "explotacin comercial" (vase al respecto las conclusiones a las que arriba el Informe 01/2004 emitido por la Comisin de Estudios Tributarios del CPCE de la CABA). Que, distinto es en principio el caso de un estudio de profesionales, ya que por lo general la actividad que va a llevar a cabo ser la relacionada con su labor profesional. Esa actividad podr ser prestada mediante una estructura empresaria desarrollada para optimizar el rendimiento del servicio. En forma complementaria podr ejercerse una explotacin comercial, con las consecuencias que el legislador apareja a la verificacin de tal circunstancia. Pero se trata ciertamente de una actividad distinta a la principal, cual es la prestacin de servicios profesionales.
XI. Que, tratndose el contribuyente Jorge Daniel Paracha de un contador y Agente de la Propiedad Industrial desde el 10 de octubre de 1991, encontrndose vigente su matrcula al menos hasta el 7/3/2008 (vide fs. 249), y no encontrndose acreditado en autos la existencia de los presupuestos que exige la normativa para que las rentas se encuadren en la tercera categora, corresponde revocar el acto apelado, con costas. Torres, dijo:
53
Que comparte el relato de la causa, la apreciacin de los hechos y conclusiones de preopinante, por lo que vota en su mismo sentido. El doctor Porta, dijo: Que adhiere al voto del doctor Castro. Que, en virtud de la votacin que antecede, SE RESUELVE: Revocar el acto apelado, con costas. Regstrese, notifquese, oportunamente devulvanse los antecedentes administrativos y archvese.
Causa Bacque Hctor J. TFN sala C 25/08/2000
La actividad desarrollada por el agente de bolsa puede incluirse en el concepto de empresa unipersonal, dada la necesaria estructura patrimonial y humana que requiere. Para ejercer esta actividad, es requisito ineludible, impuesto por el mercado de valores, la inversin de capital. Se verifica la colaboracin de personal en relacin de dependencia o mandatarios que actan en la Bolsa, y se verifica la existencia de riesgo empresario.
EMPRESA Y SOCIEDAD SEGN LA JURISPRUDENCIA DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA NACION CION

En virtud de que los principios del derecho fiscal rigen en orden a los fines impositivos del Estado y de que las figuras del derecho civil proceden en las relaciones de las personas entre s o de stas con terceros, se deduce que dichas figuras y los principios del derecho fiscal rigen frecuentemente en mbitos distintos y no subordinados. Constituye un grave error confundir la nocin de empresa: unidad econmica independiente, con la personalidad jurdica que se les atribuye a las sociedades. La Empresa depende de la materialidad de las cosas y de la naturaleza de los negocios. La distinta personalidad que el derecho comn atribuye a la sociedad con respecto a los socios puede no tener influencia alguna en los preceptos que establezca el derecho pblico en su rama conocida como "derecho fiscal".
Causa Reig Vasquez Ger. Y Asoc CSJN 14/05/1991
D.2.3
RENTAS DERIVADAS DEL EJERCICIO DE PROFESIONES LIBERALES DE CUALQUIER TIPO, REALIZADO BAJO LA FORMA DE SOCIEDAD CIVIL O SOCIEDAD DE HECHO INTEGRADA POR ESTOS PROFESIONALES.
La actividad de profesiones liberales u oficio a que se refiere el artculo 79, se deben encuadrar dentro de la cuarta categora del impuesto a las ganancias.
54
La excepcin estar dada slo para aquellos profesionales que complementen su actividad con una explotacin comercial, que en ese supuesto debern encuadrar las respectivas ganancias, dentro de la tercera categora.
D.2.4
ORGANIZACIN DE PROFESIONES LIBERALES U OFICIOS SEGN JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA DEL FISCO NACIONAL:
DICTAMEN DGI Nota N 273/88 (DAL y TT) 12/05/1988
La ley no distingue entre profesiones liberales y oficios, siendo por ello igual el tratamiento a aplicar en una sociedad o empresa unipersonal que desarrolle un oficio como a otra que preste servicios profesionales. Las prestaciones de servicios profesionales pueden asumir en la prctica numerosas variantes, correspondiendo al fisco sentar presunciones para dar fundamento a sus actos y al responsable demostrar que en la realidad de su caso la situacin escapa a la presuncin y que es un profesional liberal que no obtiene rentas empresarias de la tercer categora.
DICTAMEN DGI Nota N 368/92 (DAL) 24/06/1992
Si hay trabajo organizado de otros profesionales y hay frutos importantes del equipamiento, se debe presumir que hay un ente empresario sujeto a tributacin, distinto de la persona de sus miembros, aunque haya relacin social de hecho. Los interesados podrn rebatir esa presuncin y demostrar que las operaciones no caen en la misma si pactaran con el cliente servicios propios o individuales en acto conjunto, y slo en caso de objeto contractual divisible.
La pretensin fiscal se basa en la consideracin que las rentas obtenidas por los profesionales que integran un estudio profesional son de la tercera categora, an cuando la actividad profesional no se encuentra complementada con ninguna explotacin comercial. El fisco ha dicho que:"...al utilizar la expresin "explotacin comercial" lo que la ley ha pretendido es incluir entre las ganancias de tercera categora a la actividad profesional personal, complementada con una actividad de ndole empresaria, sea ella civil o comercial..."
RENTA DE LA TERCERA O CUARTA CATEGORIA DE LA PROFESION LIBERAL
DICTAMEN DGI (DAT) 49/2000 10/08/2000
Se interpreta que el legislador pretendi acordar a la actividad profesional u oficio un tratamiento acorde al resto de las rentas de cuarta categora, en las cuales priva, independientemente de la forma, asociativa o no, en que se ejerzan, la habilitacin y trabajo personal del sujeto que la produce.
DICTAMEN DGI (DAT) 49/2003 18/07/2003
Los beneficios derivados del ejercicio de una profesin liberal, en tanto sta no se complemente con una explotacin comercial, encuadran como ganancias de la cuarta categora, mientras que en caso que si se verifique dicha complementacin, las rentas resultarn comprendidas en la tercera categora.
55
D.2.4.1
Conclusiones del Informe de la Comisin de Estudios Tributarios del C. P. C. E. C. A. B. A.38 La pretensin fiscal de incluir en la tercera categoras las rentas obtenidas por los profesionales que ejercen su profesin agrupndose en estudios, resulta contraria a las disposiciones legales que regulan la cuestin y asimismo, conduce a aplicar un criterio de imputacin de rentas que no es el correcto. La imputacin segn el criterio del devengado corresponde a las sociedades y empresas comerciales, pero no a las rentas del trabajo personal que obtienen los profesionales a travs del ejercicio de su profesin. Se trata simplemente del criterio de imputacin que la legislacin establece para las personas fsicas, quienes tienen a su trabajo personal como fuente de sus rentas, y no disponen de un capital adicional para hacer frente a sus obligaciones tributarias, las cuales se procura que sean satisfechas con el producido de las propias rentas alcanzadas por el gravamen, que a tal efecto solo se toman en consideracin cuando se encuentran percibidas. En este orden de ideas, al tratarse de ganancias que no derivan de la inversin de capital, es razonable que el impuesto se ingrese con la renta de bolsillo, imputando sus resultados al ao fiscal en el cual se perfeccione la percepcin de los ingresos. Puede concluirse que las ganancias que obtienen las sociedades de profesionales, que no se complementen con una explotacin comercial, estn comprendidas en el inc. e) del Art. 79 de la ley del gravamen, son de cuarta categora. Por ello, a los fines de la determinacin de la materia imponible debern imputar sus resultados por el criterio de lo percibido. Ese criterio es aplicable tanto para el profesional que acte en forma individual como tambin para las sociedades de profesionales constituidas como sociedades civiles o sociedades de hecho o irregulares. En consecuencia, en estos casos el ejercicio de la profesin liberal queda encuadrado en la cuarta categora. Distinto es el caso en que la actividad profesional se complementa con una actividad de tipo comercial, en cuyo caso toda la renta pasara a definirse como de tercera categora, con las consecuencias fiscales derivadas de esta situacin, lo que implica, fundamentalmente, la imputacin por lo devengado y el tratamiento de las rentas exentas obtenidas en ese caso.
D.3
TRATAMIENTO DE RENTAS PROVENIENTES DE SOCIEDADES IRREGULARES, DE PERSONAS O EXPLOTACIONES UNIPERSONALES
Desde el punto de vista de las rentas obtenidas por las personas fsicas, la condicin de su gravabilidad esta limitada al principio de la teora de la fuente, que concurran concomitantemente los requisitos de habitualidad, habilitacin y permanencia de la fuente productora. Cuando estamos en presencia de un sujeto Empresa, o bien de una sociedad o explotacin comercial, el concepto es ms amplio. Ser ganancia a los fines fiscales, todo enriquecimiento, beneficio o renta que cumpla o no con las condiciones de la teora de la fuente, considerando renta a todo enriquecimiento o todo incremento de 39 valor, cualquiera sea su origen y su duracin. Este concepto es el referido a la Teora del Balance, y se aplica a: Sociedades constituidas en el pas (de acuerdo a la tipificacin dispuesta por la Ley 19.550). Otros tipos de sociedades (de hecho, Civiles, Cooperativas, etc.) Asociaciones Civiles o fundaciones constituidas en el pas Fideicomisos constituidos en el pas
38
Informe N 01/2004, Consejo Profesional en Ciencias Econmicas de la Ciudad Autnoma de Buenos Aires, de mes de diciembre de 2003.39 Impuesto a las Ganancias, G. Diez, Ed. La Ley, pgina 26.
56
Fondos Comunes de Inversin constituidos en el pas Empresas o Explotaciones Unipersonales Establecimientos Estables, como unidades econmicas de personas residentes en el exterior. En lo concerniente a las actividades desarrolladas por las denominadas sociedades de capital, sujetos del impuesto incorporados en el artculo 69 de la Ley, son los sujetos de la obligacin tributaria, a quienes se les verifica el nacimiento del hecho imponible y quienes tienen la obligacin formal y material de liquidar el tributo. En el supuesto referido a las Sociedades no incluidas en el artculo 69 (Sociedades Colectivas, de Capital e Industria, de hecho, Civiles, entre otras), o las Empresas o explotaciones unipersonales, incluidas las actividades desarrolladas por profesiones liberales u oficios que complementen su actividad con una explotacin comercial, son sujetos pasivos del impuesto, por sus actividades comerciales desarrolladas, a quienes se les verificar en cada caso, el nacimiento del hecho imponible. Si bien para estos sujetos fiscales, que como en algn caso son sujetos pasivos de la obligacin tributaria, (v. g. las Sociedades de hecho son sujetos de la obligacin tributaria para el IVA y para el impuesto a los bienes personales participaciones societarias), a los efectos del Impuesto a las ganancias, los verdaderos sujetos de la obligacin tributaria, son cada uno de sus integrantes, quienes debern cumplir con la obligacin formal y material de liquidar el tributo, dentro de la Tercer categora del impuesto, en su caso, como complemento de rentas de otras categoras o bien de rentas no gravadas o exentas del perodo fiscal de que se trate. As el artculo 50 de la Ley dispone: El resultado del balance impositivo de las empresas unipersonales y 40 de las sociedades incluidas en el inciso b) del artculo 49 , se considerar, en su caso, ntegramente asignado al dueo o distribuido entre los socios aun cuando no se hubiera acreditado en sus cuentas particulares. A los fines de la determinacin del periodo fiscal de imputacin de las rentas devengadas en la Sociedad, sern incorporadas en la declaracin jurada de cada uno de los socios, en el ejercicio fiscal que coincida con el cierre del ejercicio comercial de la sociedad.
D.3.1
EL SUPUESTO DE LA ASOCIACIN DE PROFESIONALES UNIVERSITARIOS
La ley del Impuesto a las Ganancias contempla el encuadre de las rentas derivadas del ejercicio de profesiones universitarias y dispone que, en el caso en el cual tal ejercicio es realizado por los profesionales integrando una sociedad, empresa o explotacin unipersonal, esas rentas se encuadran en la cuarta categora a excepcin en el cual el ejercicio profesional se complementa con una explotacin comercial. La letra de la ley requiere que se detecte el ejercicio de al menos dos actividades, es decir, la actividad profesional y adems otra distinta, complementaria de la anterior. Por otra parte la ley requiere que la segunda actividad consista en una "explotacin comercial". Slo en ese caso la norma establece que las rentas se encuadran en la tercera categora. Las rentas que obtienen los profesionales universitarios agrupados en estudios profesionales y su encuadre en la cuarta categora La sociedad civil resulta la modalidad ms usual cuando dicha formalizacin contractual se produce. El agrupamiento en los trminos del contrato de sociedad civil, expresamente reglado en los artculos 1648 a 1788 bis del Cdigo Civil, refleja adecuadamente el propsito de lucro, ya que el artculo 1648 establece: Habr sociedad cuando dos o ms personas se hubiesen mutuamente obligado, cada una con una prestacin, con el fin de obtener alguna utilidad apreciable en dinero" Asimismo, la eleccin por la sociedad civil se relaciona con la naturaleza civil y no comercial de la actividad elegida para la obtencin de las ganancias, es decir, el ejercicio de la profesin universitaria.
40
todas las que deriven de cualquier otra clase de sociedades constituidas en el pas o de empresas unipersonales ubicadas en ste.
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D.3.2
SOCIEDADES A LAS QUE LES EXPIR EL PLAZO LEGAL DE EXISTENCIA
En estos supuestos, y de continuar desarrollando actividades, a los fines tributarios tendrn el tratamiento de una Sociedad irregular, siendo los sujetos obligados al cumplimiento del impuesto a las ganancias, cada uno de sus socios, en la medida de su participacin.
D.3.3
SOCIEDADES DE HECHO
La diferencia entre Sociedades de hecho y Sociedades en formacin, es que las primeras se caracterizan por la ausencia de instrumentacin escrita del contrato social y por ende es ms difcil la prueba de su existencia, an cuando se admite por ley cualquier medio de prueba. En cambio, en las segundas, los socios eligen un tipo societario previsto en la ley, pero no se inscribe el contrato en el 41 Registro Pblico de Comercio . SOCIEDADES DE HECHO. ALTAS O BAJAS DE SOCIOS - DICTAMEN 60/2003 (D.A.L.) DEL 15/10/2003 El dictamen 60/2003 frente a un caso de una sociedad de hecho en la cual falleca uno de los socios, dispuso que la sociedad de hecho luego del fallecimiento debe darse de baja, y constituirse una nueva con un nmero de cuit distinto. SOCIEDAD DE HECHO CON IGUAL PARTICIPACION. QUIEN DETERMINA EL RESULTADO IMPOSITIVO POR LA SOCIEDAD? La informacin correspondiente a la sociedad debe presentarla quien tenga el menor nmero de CUIT La Nota Externa (AFIP) 3/2001 aclara que se entiende por menor numero de CUIT aquel cuyos ocho numero centrales (DNI.) sea mas bajo. D.4 DISPOSICION DE FONDOS O BIENES A FAVOR DE TERCEROS
El artculo 73 de la LIG enuncia que: Toda disposicin de fondos o bienes efectuados a favor de terceros Por parte de los sujetos comprendidos en el artculo 49, inciso a) , y Que no responda a operaciones realizadas en inters de la empresa, Har presumir sin admitir prueba en contrario, Una ganancia gravada equivalente a un inters con capitalizacin anual no menor al fijado por el BANCO DE LA NACION ARGENTINA para descuentos comerciales o una actualizacin igual a la variacin del ndice de precios al por mayor, nivel general, con ms el inters del 8 % anual, el importe que resulte mayor. Las disposiciones precedentes no se aplicarn a las entregas que efecten a sus socios las sociedades de responsabilidad limitada, las sociedades en comandita simple y la parte correspondiente a los socios comanditados de las sociedades en comandita por acciones, en todos los casos cuando se trate de sociedades constituidas en el pas. 43 Tampoco sern de aplicacin cuando proceda el tratamiento previsto en los prrafos tercero y 44 cuarto del artculo 14.
42
Marcelo Perciavalle, Sociedades Irregulares y de hecho, Manual Terico Prctico, Ed. Errepar, pgina 11.)
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Los responsables del artculo 69 de la LIG. Las transacciones entre un establecimiento estable, a que alude el inciso b) del artculo 69, o una sociedad o fideicomiso comprendidos en los incisos a) y b) y en el inciso agregado a continuacin del inciso d) del artculo 49, respectivamente, con personas o entidades vinculadas constituidas, domiciliadas o ubicadas en el exterior . 44 En el caso de entidades financieras que operen en el pas por las cantidades pagadas o acreditadas a su casa matriz, cofilial o cosucursal u otras entidades o sociedades vinculadas constituidas, domiciliadas o ubicadas en el exterior, en concepto de
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DRAGADOS Y OBRAS PORTUARIAS SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA IV - 5/6/2008 INTERESES PRESUNTOS. DISPOSICIN DE FONDOS A FAVOR DE TERCEROS. EMPRESAS VINCULADAS El artculo 73 de la LIG prev que toda disposicin de fondos o bienes efectuados a favor de terceros, por parte de los sujetos comprendidos en el artculo 49, inciso a), y que no responda a operaciones realizadas en inters de la empresa, har presumir, sin admitir prueba en contrario, una ganancia gravada equivalente a un inters con capitalizacin anual no menor al fijado por el Banco de la Nacin Argentina para descuentos comerciales o una actualizacin igual a la variacin del ndice de precios al por mayor, nivel general, con ms el inters del 8% anual, el importe que resulte mayor. De all que, para la aplicacin de la presuncin contenida en el precitado artculo se deben cumplir tres requisitos: a) que se trate de una disposicin de fondos a favor de terceros; b) que sea realizado por alguno de los sujetos descripto en el artculo 49, inciso a); y c) que no responda a operaciones realizadas en inters de la empresa. En ese contexto se resolvi en el sentido que no poda considerarse disposicin de fondos a favor de terceros toda vez que se trataba de empresas vinculadas que conforman un mismo grupo econmico. En efecto, aun cuando tengan personera propia y sean cada una de ellas sujetos directos del impuesto, la relacin existente entre ellas impide que pueda considerarse a la entrega de fondos como realizados a favor de terceros. Asimismo, tampoco se encuentra cumplido el requisito vinculado con que la disposicin de fondos no responda a operaciones realizadas en inters de la empresa. En tal sentido, y respecto del alcance de lo que de entenderse por tal, el artculo 103 del decreto reglamentario de la ley dispone que se entiende que se configura la disposicin de fondos o bienes que dicha norma contempla cuando aquellos sean entregados en calidad de prstamo, sin que ello constituya una consecuencia de operaciones propias del giro de la empresa o deban considerarse generadoras de beneficios gravados. Todas las operaciones que se relacionen con el giro comercial de la empresa o que importen un beneficio gravado para la sociedad, sern consideradas en inters de ella. Ello as, se consider que qued demostrada la existencia de numerosos negocios emprendidos en forma conjunta y mancomunada por la actora y sus accionistas, con actividades empresariales distintas y complementarias entre s, tomando distintos prstamos bancarios en forma conjunta, como asimismo que la disposicin de fondos responde en su casi totalidad a emprendimientos conjuntos. Antecedentes en sentido contrario: AKAPOL SA - TFN - Sala A - 8/7/2003 Antecedentes en el mismo sentido: BIO SIDUS SA - TFN - Sala D - 16/10/2002; BIO SIDUS SA - TFN - Sala B - 19/10/2004; AKAPOL SA - CNFed. Cont. Adm. - Sala V - 9/3/2005 SECIN SA - TFN - SALA C - 7/5/2007 DISPOSICIN DE FONDOS. INTERESES PRESUNTOS. ARTCULO 73, LEY DE IMPUESTO A LAS GANANCIAS. INEXISTENCIA DE TERCERO El Fisco atribuy a las colocaciones de capital efectuadas por la actora en otra firma el carcter de disposicin de fondos prevista en los artculos 73 de la ley de impuesto a las ganancias y 100 de su decreto reglamentario y consecuentemente le imput los intereses presuntos all previstos. No resulta de aplicacin el citado artculo cuando se trate de actos de disposiciones de fondos o bienes a favor de quien no es tercero para la ley de la materia. Teniendo en cuenta que la apelante adquiere el 99% del paquete accionario de la otra firma, no se configura el requisito de la existencia de tercero, por lo que puede presumirse que la disposicin fue hecha en inters de la empresa, teniendo en cuenta la absorcin posterior por parte de la apelante. As se revoc el ajuste. LEMIRO PABLO PIETROBONI SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA IV - 5/7/2007 INTERESES PRESUNTOS. CONJUNTO ECONMICO. DISPOSICIN DE FONDOS A FAVOR DE SUS ACCIONISTAS Se discute la procedencia de la presuncin de intereses -prevista en el art. 73 de la ley de impuesto a las ganancias- en disposiciones de fondos realizadas por la actora a favor de sus accionistas en cuanto ellos puedan conformar, junto con la sociedad, un mismo grupo econmico. Explica la Alzada que procede la aplicacin de la presuncin, sin admitir prueba en contrario, cuando: se disponga de fondos o bienes a favor de terceros; se trate de sujetos comprendidos en el artculo
intereses, comisiones y cualquier otro pago o acreditacin originado en transacciones realizadas con las mismas, cuando los montos no se ajusten a los que hubieran convenido entidades independientes de acuerdo con las prcticas normales del mercado
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49, inciso a) de la ley y no se trate de operaciones realizadas en inters de la empresa. En ese contexto, se rechaz el planteo de la actora tendiente a que se d tratamiento de conjunto econmico a los accionistas respecto de la sociedad, atento a que no todos los destinatarios de los fondos eran accionistas, pero en lo que a estos ltimos refiere, no puede obviarse que se trata de una empresa de capital donde resulta evidente la diferenciacin entre la sociedad y los socios, establecida tanto en el derecho privado como en la legislacin tributaria. Asimismo, se confirm el criterio del Tribunal Fiscal de la Nacin que consider que no se encontraba demostrado que las operaciones no fueron realizadas en inters de la empresa no advirtindose arbitrariedad en el anlisis efectuado de la prueba ofrecida. EMPRESA DE TRANSPORTE MARTN GEMES SA - TFN - SALA C - 26/4/2007 DISPOSICIN DE FONDOS A FAVOR DE TERCEROS. DBITOS MENSUALES DE LA CUENTA "ACCIONISTAS" El caso a resolver consisti en si corresponde aplicar la presuncin del artculo 73 de la ley del impuesto a las ganancias a las entregas que realiza la sociedad annima a sus accionistas. La contribuyente no ofreci explicaciones satisfactorias sobre el concepto de los retiros cuestionados, argumentando nicamente que no son prstamos, sino que los accionistas efectan retiros que no estn obligados a devolver, agregando que no existe ningn documento que obligue a ello, ni asientos contables que computen estos supuestos crditos susceptibles de generar intereses. En consecuencia, se confirm el ajuste fiscal. FIAT CONCORD SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA IV - 21/03/2006 GANANCIAS DE 3RA. CATEGORA. DISPOSICIN DE FONDOS A FAVOR DE TERCEROS. INTERESES PRESUNTOS. EMPRESAS VINCULADAS Del texto del artculo 73 de la ley del impuesto a las ganancias surge que procede aplicar la presuncin sin admitirse prueba en contrario cuando: 1) se disponga de fondos o bienes a favor de terceros; 2) se trate de sujetos comprendidos en el inciso a) del artculo 49 de la ley y 3) no se trate de operaciones realizadas en inters de la empresa. En ese contexto y teniendo en cuenta las probanzas arrimadas, la Alzada confirm el criterio del TFN. En efecto, destaca que el hecho de que las sociedades estn vinculadas entre s no demuestra -por esa sola circunstancia- que los prstamos de dinero hayan sido efectuados, en el caso, en beneficio de quien los realiz. Teniendo en cuenta las circunstancias del caso, no puede sino concluirse que las sociedades actoras se comportaban -en ciertos aspectos de su operatorias- como independientes, deviniendo por lo tanto infundados sus agravios respecto del incorrecto tratamiento como personas jurdicas independientes que le habra dado el Fisco. Por ltimo, destaca que de considerarse conjuntamente las declaraciones de impuestos que las empresas realizaron, ello no podra derivar en una neutralizacin del impuesto a ingresar a las arcas pblicas, ya que, por un lado presentan sus declaraciones juradas en forma individual y por otro, aquella que recibi el prstamo no podra deducir como gasto, intereses que no abon. Antecedentes en sentido contrario: "Akapol SA" - TFN - Sala A - 8/7/2003 Antecedentes en el mismo sentido: TFN - Sala D; 16/10/02, "Bio Sidus SA" - TFN - Sala B 19/10/2004, "Akapol SA" - CNFED. CONT. ADM. - Sala V - 9/3/2005. VISIN SUR SA - TFN - SALA C - 27/4/2007 GANANCIAS DE 3RA. CATEGORA. FALTA DE ACREDITACIN DEL NACIMIENTO DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA La empresa, que presta el servicio de televisin por cable, sostiene ante el TFN que por las caractersticas de la operatoria de las empresas de transmisin de radio y televisin no se trata de deudores incobrables -como sostuvo oportunamente en su defensa ante la AFIP-, sino que dichos conceptos objeto de la impugnacin fiscal no han generado obligacin tributaria alguna. El Fisco alega que tratndose de ganancias de tercera categora, por ser la actora sujeto comprendido en el artculo 49, inciso a) de la ley de impuesto a las ganancias, debe computar sus ingresos conforme al sistema de lo devengado, ms all del efectivo pago y de la efectiva prestacin de los servicios que se brindan, no habiendo probado la actora que el servicio se haya cortado antes de su devengamiento. No obstante la desprolijidad del planteo, al resultar imperativo al Tribunal indagar la verdad material de los hechos, se aboc a desentraar la existencia o no de hechos imponibles gravados teniendo en cuenta que prima facie las facturas emitidas fueron anuladas y el servicio no fue prestado.
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As, dado que: a) las facturas emitidas fueron anuladas en su totalidad constando los originales y duplicados en poder de la actora -lo que evidencia que el abonado no podra haber efectivizado el pago del importe-; b) que no hay probanza que acredite la efectiva prestacin del servicio, pues a pesar de lo afirmado por el Fisco en el sentido de que el recurrente no ha probado que no se haya efectuado dicha prestacin, tampoco pudo ser demostrado lo contrario por el organismo fiscal, pesando sobre el mismo la carga de la afirmacin de sus dichos, a lo que debe agregarse lo informado en el informe pericial donde se afirma la existencia de rdenes de corte y las fechas; c) tampoco han sido aportadas por el Fisco las constancias de percepciones efectivas o ingresos que pudieran presumir la existencia de materia gravada, no declarada. En tal sentido, no habiendo sido acreditado el nacimiento de la obligacin tributaria en el IVA ni ingresos no declarados, que pudieran presumir rentas gravadas en el impuesto a las ganancias, se revocaron las resoluciones apeladas. BODEGAS SAN TELMO SAAIC - CM. NAC. CONT. ADM. FED. - SALA V - 26/12/2005 GANANCIAS DE 3RA. CATEGORA. BIENES DE CAMBIO. VALOR EN PLAZA El valor en plaza es el que expresa el valor de reposicin de los bienes de cambio por operaciones normales del mercado. Si puede probarse fehacientemente que el costo en plaza a la fecha de cierre del ejercicio de los bienes de cambio es inferior al determinado conforme a la normativa impositiva general, podr utilizarse dicho costo para su valuacin, pero deber informarse a la AFIP, junto con la presentacin de la DDJJ del ejercicio en el cual se utiliz el costo en plaza, la metodologa empleada para determinar dicho costo. Por lo dems, se destaca que no se prob el costo real de plaza utilizado. E
DEDUCCIONES ESPECIALES DE LA TERCERA CATEGORA
Segn lo establecido en el artculo 87 de ley, de las ganancias de la tercera categora y con las limitaciones de esta ley tambin se podrn deducir:
Inciso Det alle de la Deduccin
Los gastos
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y dems erogaciones inherentes al giro del negocio.
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Los castigos y previsiones contra los malos crditos en cantidades justificables de acuerdo con los usos y costumbres del ramo. Deben tener su origen en operaciones comerciales, y el contribuyente puede optar por 47 constituir la previsin impositiva o afectarlos a los resultados del ejercicio. El ejercicio de la opcin por la previsin deber ser comunicada a la AFIP con anterioridad a su implantacin, y la variacin del criterio solo es posible previa autorizacin del fisco. Debe ajustarse a las pautas de incobrabilidad establecidas en el artculo 136 del decreto reglamentario. Los gastos de organizacin. La Administracin Federal de Ingresos Pblicos admitir su afectacin al primer ejercicio o su amortizacin en un plazo no mayor de 5 aos, a opcin del contribuyente. Las sumas que las compaas de seguro, de capitalizacin y similares destinen a integrar las previsiones por reservas matemticas y reservas para riesgos en curso y similares, conforme con las normas impuestas sobre el particular por la Superintendencia de Seguros u otra dependencia oficial. En todos los casos, las previsiones por reservas tcnicas correspondientes al ejercicio anterior, que no hubiesen sido utilizadas para abonar siniestros, sern consideradas como ganancia y debern incluirse en la ganancia neta imponible del ao. Las comisiones y gastos incurridos en el extranjero, indicados por importaciones o exportaciones realizadas, en cuanto sean justos y razonables.
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La RG AFIP 94 del 26/02/1998 incorpor un importe mximo para la deduccin anual de gastos de mantenimiento y funcionamiento de automviles en $ 7.200 por unidad. 46 Por el principio de causalidad deben estar vinculados con ganancias gravadas 47 El ejercicio de optar por la previsin deber ser comunicada a la AFIP, y su variacin solo es posible previa autorizacin de este Organismo.
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Inciso eliminado por Ley N 25.063 Previsin para despidos Los gastos o contribuciones realizados en favor del personal por asistencia sanitaria, ayuda escolar y cultural, subsidios a clubes deportivos y, en general, todo gasto de asistencia en favor de los empleados, dependientes u obreros. Tambin se deducirn las gratificaciones, aguinaldos, etc., que se paguen al personal dentro de los plazos en que, segn la reglamentacin, se debe presentar la declaracin jurada correspondiente al ejercicio. La Administracin Federal de Ingresos Pblicos podr impugnar la parte de las habilitaciones, gratificaciones, aguinaldos, etc., que exceda a lo que usualmente se abona por tales servicios, teniendo en cuenta la labor desarrollada por el beneficiario, importancia de la empresa y dems factores que puedan influir en el monto de la retribucin. Los aportes de los empleadores efectuados a los planes de seguro de retiro privados administrados por entidades sujetas al control de la Superintendencia de Seguros y a los planes y fondos de jubilaciones y pensiones de las mutuales inscriptas y autorizadas por el Instituto Nacional de Accin Cooperativa y Mutual, hasta la suma de 48 $ 630.05 anuales por cada empleado en relacin de dependencia incluido en el seguro de retiro o en los planes y fondos de jubilaciones y pensiones. El importe establecido en el prrafo anterior ser actualizado anualmente por la Administracin Federal de Ingresos Pblicos, aplicando el ndice de actualizacin mencionado en el artculo 89. Los gastos de representacin efectivamente realizados y debidamente acreditados, hasta una suma equivalente al 1,50% del monto total de las remuneraciones pagadas 49 en el ejercicio fiscal al personal en relacin de dependencia. Las sumas que se destinen al pago de honorarios a directores, sndicos o miembros de consejos de vigilancia y las acordadas a los socios administradores - con las limitaciones que se establecen en el presente inciso - por parte de los contribuyentes comprendidos en el inciso a) del artculo 69. Las sumas a deducir en concepto de honorarios de directores y miembros de consejos de vigilancia y de retribuciones a los socios administradores por su desempeo como 50 tales, no podrn exceder el 25% de las utilidades contables del ejercicio , o hasta la que resulte de computar $ 12.500 por cada uno de los perceptores de dichos conceptos, la que resulte mayor siempre que se asignen individualmente por la asamblea de accionistas o reunin de socios, o por el directorio u rgano ejecutivo si los rganos citados en primer trmino los hubieran asignados en forma global -, dentro del plazo previsto para la presentacin de la declaracin jurada anual del ao fiscal por el cual se paguen. En el caso de asignarse con posterioridad a dicho plazo, el importe que resulte computable de acuerdo con lo dispuesto precedentemente ser deducible en el ejercicio en que se asigne. Las remuneraciones y otros importes que se abonen a directores, miembros de consejos de vigilancia y a los socios administradores, por otros conceptos distintos a la de su funcin, tendrn el tratamiento previsto de acuerdo a la categora que correspondan Las sumas que superen el lmite indicado tendrn para el beneficiario el tratamiento de no computables para la determinacin del gravamen, siempre que el balance impositivo de la sociedad arroje impuesto determinado en el ejercicio por el cual se pagan las retribuciones. No existe tope o lmite para el honorario del sndico.
Las reservas y previsiones que esta ley admite deducir en el balance impositivo quedan sujetas al impuesto, en el ejercicio en que se anulen los riesgos que cubran.
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Importe dispuesto por la RG DGI a partir de abril de 1992 Inciso incorporado por la ley 25.239 Vigente a partir del 31/12/99. Con anterioridad a dicha norma el porcentaje era del 2% 50 Despus de haber detrado el impuesto a las ganancias del ejercicio que se liquida.
CP. Juan Pablo Haddad E.1 CREDITOS DUDOSOS E INCOBRABLES ASPECTOS RELEVANTES
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El tema se encuentra normado en el artculo 87 inciso b) de la LIG y en los artculos 133 al 137 de su decreto reglamentario. A estos fines, resulta procedente la deduccin por castigos sobre crditos dudosos e incobrables que tengan su origen en operaciones comerciales, pudiendo optar entre su afectacin a la cuenta de ganancias y prdidas o a un fondo de previsin constituido para hacer frente a contingencias de esta naturaleza. Una vez que el contribuyente hubiese optado por el sistema de previsin, su variacin slo ser posible previa autorizacin de la AFIP. Clculo De La Previsin Art. 134 DR Dispone que se considerarn previsiones normales las que se constituyan sobre la base del porcentaje promedio de quebrantos producidos en los 3 ltimos ejercicios -incluido el de la constitucin del fondo-, con relacin al saldo de crditos existentes al inicio de cada uno de los ejercicios mencionados. Los contribuyentes debern imputar los malos crditos del ejercicio a esta previsin, sin perjuicio de su derecho de cargar los resultados del ejercicio con los quebrantos no cubiertos con la previsin realizada. Si la previsin arrojase un excedente sobre los quebrantos del ejercicio, el saldo no utilizado deber incluirse entre los beneficios impositivos. Igual inclusin deber hacerse con relacin a las sumas recuperadas sobre crditos ya castigados. Liquidada la previsin normal del ejercicio en la forma indicada, se admitir como deduccin en el balance anual la previsin correspondiente al nuevo ejercicio. Cuando no exista un perodo anterior a 3 aos, la previsin podr constituirse considerando un perodo menor. Implantacin De La Previsin Art. 135 DR Podr implantarse, previa comunicacin a la AFIP, mediante la aplicacin del porcentaje a que se refiere el artculo 134 del DR sobre el saldo de crditos al final del ejercicio. El importe correspondiente no se afectar al balance impositivo del ejercicio de implantacin, pero ser deducible, en el supuesto de desistirse del sistema, en el ao en que ello ocurra. ndices de incobrabilidad Art. 136 DR Cualquiera sea el mtodo que se adopte para el castigo de los malos crditos, las deducciones de esta naturaleza debern justificarse y corresponder al ejercicio en que se produzcan, pudiendo deducirse los quebrantos por incobrabilidades cuando se verifique alguno de los siguientes ndices de incobrabilidad: a) Verificacin del crdito en el concurso preventivo. b) Declaracin de la quiebra del deudor. 51 c) Desaparicin fehaciente del deudor . d) Iniciacin de acciones judiciales tendientes al cobro. e) Paralizacin manifiesta de las operaciones del deudor. f) Prescripcin. En los casos en que, por la escasa significacin de los saldos a cobrar, no resulte econmicamente conveniente realizar gestiones judiciales de cobranza, y en tanto no califiquen en alguno de los restantes ndices arriba mencionados, igualmente los malos crditos se computarn siempre que se cumplan concurrentemente los siguientes requisitos: I.
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El monto de cada crdito, no deber superar los $ 5.000 .
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TFN, SALA A, TELECOM ARG STET FRANCE TELECOM SA, 25/7/2005. Consider probada la desaparicin del deudor con las intimaciones devueltas pro el correo por domicilio desconocido, no ubicado o inexistente, informes de gestin del cobranza extrajudicial con motivos de desaparicin identificados como genricos, fraude, fallecidos, entre otros, y la prueba pericial producida.
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Segn RG AFIP 1693/04 B.O. 23/06/2004.
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II. El crdito en cuestin deber tener una morosidad mayor a 180 das de producido su vencimiento. En los casos en que no se haya fijado el perodo de vencimiento o el mismo no surja de manera expresa de la documentacin respaldatoria, se considerar que se trata de operaciones al contado. III. Debe haberse notificado fehacientemente al deudor sobre su condicin de moroso y reclamado el pago del crdito vencido. IV. Deben haberse cortado los servicios o dejado de operar con el deudor moroso, entendiendo que en el caso de la prestacin del servicio de agua potable y cloacas, la condicin referida al corte de los servicios igualmente se cumple cuando por aplicacin de las normas a que deben ajustarse los prestadores, estn obligados a proveer al deudor moroso una prestacin mnima. En el caso de crditos que cuenten con garantas, los mismos sern deducibles en la parte atribuible al monto garantizado slo si a su respecto se hubiese iniciado el correspondiente juicio de ejecucin." Informacin Art. 137 DR Los contribuyentes debern informar a la AFIP, el mtodo utilizado para el castigo de los crditos que resulten dudosos o incobrables y el coeficiente aplicado cuando se trate de previsiones. FALLO BRIDGESTONE FIRESTONE ARG. SAIC - CNFED. CONT. ADM. - SALA II - 18/9/2007 INCOBRABLES. "OTROS NDICES". ENUMERACIN ENUNCIATIVA (REDACCIN ANTERIOR AL D. 2442/2002) La inclusin de los "otros ndices" en el artculo 136 del decreto reglamentario de la ley de ganancias excluye la arbitrariedad de la sentencia del Tribunal, pues consider esos "otros ndices" a los que expresamente refiere la norma en la redaccin que corresponde aplicar al caso (anterior al D. 2442/2002). De la expresin "otros ndices" se desprenda el carcter enunciativo de la enumeracin. Reafirma esta conclusin, la circunstancia de haberse modificado la redaccin de la norma en cuestin, desapareciendo en la redaccin actual el concepto mencionado (modificacin introducida por D. 2442/2002). FALLO BNL - CNFED. CONT. ADM. - SALA V - 18/10/2007 DEUDORES INCOBRABLES. OTROS NDICES DE INCOBRABILIDAD. PROCEDENCIA (TEXTO ANTERIOR DEL DR 136) Conforme lo prescripto por los artculos 87, inciso b) de la ley del gravamen y 133 y 136 del decreto reglamentario, particularmente este ltimo, el sistema implementado a fin de proceder a la deduccin de los malos crditos no es taxativo ni excluyente de otros indicios que pudieran justificar debidamente la categora de dudosa o incobrable de una determinada acreencia, toda vez que admite la invocacin de "otros ndices de incobrabilidad" de acuerdo a los usos y costumbres del ramo. Es decir, tal como se desprende de los preceptos citados, no existe una regla nica establecida para determinar los "ndices de incobrabilidad", sino que el contribuyente tiene la facultad de establecer los criterios aplicables para el castigo de los malos crditos dentro de los lmites establecidos por la normativa sealada, es decir, atendiendo a las caractersticas particulares de su actividad, luego de un anlisis de la probabilidad de cobro del crdito en cuestin, considerando especialmente el costobeneficio resultante de la persecucin judicial del mismo. Aclarado ello, se destaca que no resulta aceptable la tesis que sostiene que debe agotar los medios de cobro para la procedencia de la deduccin, pues dicha condicin no es exigida en la norma. ARNEG RAFFO SA - TFN - SALA A - 7/12/2006 INCOBRABLES. CESACIN DE PAGOS. CONCEPTO (TEXTO ANTERIOR DEL ART. 136 DEL DR) No puede considerarse que la ley de impuesto a las ganancias acoge un concepto de cesacin de pagos distinto al de la ley de concursos y quiebras. Este ndice corresponde a una situacin o estado que se manifiesta ostensiblemente en ocasin de la presentacin del deudor solicitando convocatoria de acreedores o en ocasin del llamado a sus acreedores para un arreglo privado; es claro que dicha situacin puede ser anterior a tales hechos.
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El estado de cesacin de pagos consiste en la imposibilidad de cumplir regularmente las obligaciones; es un estado en virtud del cual el deudor no puede hacer frente a sus obligaciones lquidas y exigibles. Es de ndole general, pues afecta a la totalidad de las obligaciones que gravan el patrimonio, permanente, o al menos, no es transitoria. Debe prolongarse en el tiempo en forma significativa. Dichos caracteres se vinculan con su naturaleza econmica y, por ende, diferenciables de simples desajustes financieros que a lo sumo, redundan en suspensiones en los pagos que no configuran la insolvencia. De tal suerte, no habr cesacin de pagos en situaciones de iliquidez momentnea, conjurables con la recurrencia a crditos normales de plaza o a otros medios que disipen las dificultades ocasionales, tan comunes en el manejo empresario. Asimismo, cabe sealar que en la actualidad el criterio jurisprudencial reclama cautela en la apreciacin de los extremos que pueden conducir a una persona a la situacin de quiebra, facultando en tal sentido al juez interviniente a sopesar en conjunto todos los elementos con que cuente (y no slo el incumplimiento) para llegar incluso a denegar la peticin si ella es injusta. Criterio ste que se ve ratificado por la doctrina de la Sala A en el sentido de que no puede confundirse morosidad con incobrabilidad a los fines de la deduccin prevista en la ley de impuesto a las ganancias; instituto este ltimo que, no obstante la falta de estrictez que debe reconocerse a la norma reglamentaria en cuestin, exige la existencia de requisitos mnimos que, analizados en el caso concreto, permitan razonable y prudentemente tener por configurada dicha incobrabilidad a los efectos de una adecuada determinacin del gravamen en el perodo fiscal que se liquida. LITORAL GAS SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA II - 17/4/2008 DEUDORES INCOBRABLES. OTROS NDICES DE INCOBRABILIDAD El texto de la normativa vigente a la sazn enumeraba los ndices de incobrabilidad del siguiente modo: cesacin de pagos, real o aparente; homologacin del acuerdo de la junta de acreedores; declaracin de quiebra; desaparicin del deudor; prescripcin; iniciacin del cobro compulsivo; paralizacin de las operaciones y otros ndices. De esta ltima expresin se desprenda el carcter enunciativo de la enumeracin. Reafirma esa conclusin, la circunstancia de haberse modificado la redaccin desapareciendo en el actual texto el concepto mencionado. En ese contexto, no resulta observable que se hubiera recurrido a otros indicios de incobrabilidad distintos a los previstos en la norma, en la medida que se justifique debidamente el criterio seguido. Asimismo, se destaca que la incobrabilidad debe determinarse en funcin de la situacin del deudor y no a la luz de la propia actuacin del acreedor quien no ha demostrado que se hubiera frustrado la posibilidad de exigir su crdito. Por ltimo, cabe destacar que no se consider irrazonable la exigencia de la homologacin del concurso de acreedores a fin de considerar acreditado tal ndice. TARJETA NARANJA SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA II - 29/4/2008 DEUDORES INCOBRABLES. OTROS NDICES DE INCOBRABILIDAD De la expresin "otros ndices" se desprenda el carcter enunciativo de la enumeracin. Reafirma esta conclusin, la circunstancia de haberse modificado la redaccin de la norma en cuestin, desapareciendo en la redaccin actual el concepto mencionado. En efecto, por decreto 2442/2002 se sustituy el artculo 136 del decreto 1344/1998 y se suprimi como ltimo inciso la expresin "otros ndices". As precisada la controversia, merece una consideracin el argumento referido a lo antieconmico que resultara perseguir judicialmente el cobro de los crditos impugnados. Si se verificara tal carcter, debera considerarse procedente la deduccin por haberse acreditado la incobrabilidad en funcin de los "otros ndices" a los que se refera el artculo 136 del decreto 1344/1998. A esos efectos, no parece irrazonable estar a los trminos expresados por la propia administracin que primero, por resolucin general 1457/2003 y luego por la 1693/2004, determin el monto que se deber tomar en consideracin para decidir la procedencia de la deduccin de los crditos morosos de escasa significacin.
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Siendo que tales resoluciones emanan de la autoridad mxima del organismo recaudador, tomar sus pautas para decidir sobre la justificacin de las deducciones efectuadas por la actora resulta razonable, mxime teniendo en cuenta que a fin de precisar el alcance de las normas tributarias, deben computarse la totalidad de los preceptos que las integran, para que el propsito de la ley se cumpla. Ello as, cabe estar al monto establecido por la propia administracin y declarar procedente la deduccin de los crditos cuyo monto no supere la suma de $ 5.000 tomando en consideracin el total de las operaciones adeudadas por cada cliente a la empresa y en la medida en que se haya acreditado la intimacin fehaciente al deudor reclamando el pago de lo debido. ACOPLADOS SALTO SA - TFN - SALA B - 13/8/2008 MALOS CRDITOS. AVAL. EMPRESAS VINCULADAS El Fisco consider que no corresponda encuadrar como habitual la operacin (otorgamiento de un aval) que efectu la responsable con quien era concesionaria suya, atento a que la misma fue nica y eventual, efectuada con la sola finalidad de solucionar la situacin financiera de su concesionaria. Por tanto, impugn la deduccin como "crdito incobrable" que efectu la contribuyente. Se convalid la tesis fiscal, pues el otorgamiento del aval por la actora resultaba necesario para que la contribuyente mantuviera el flujo de ventas con su concesionaria. Adems, segn surga de la prueba producida, se trataba ms bien de una liberalidad originada en motivaciones personales de la actora, que en un acto regular o de gestin de la empresa, atento su evidente inters en la situacin financiera de la avalada. GARCA LONGE, CARLOS ALBERTO - TFN - SALA D - 5/3/2008 GASTOS. COMIDAS, BEBIDAS, FLETES, COMPRA Y REPARACIN DE EQUIPOS. CUESTIN DE HECHO Y PRUEBA Se confirm el ajuste fiscal al considerarse improcedentes los gastos deducidos en concepto de servicios (comidas, bebidas, remises, fletes, descarga de mercadera) en tanto se trata de prestaciones efectuadas en el domicilio particular del contribuyente, el cual no se hallaba afectado a la actividad que aqul desarrolla. En cambio, se consider improcedente la impugnacin efectuada por el Fisco respecto de los gastos deducidos, en concepto de compra, alquiler, reparacin de equipos, en tanto el informe de inspeccin no indica los motivos de tales impugnaciones, y las facturas correspondientes han sido emitidas reglamentariamente. COMPUDATA SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA II - 17/4/2008 IMPUGNACIN DE GASTOS. PRUEBA La Alzada confirm el decisorio del TFN que confirm la determinacin de oficio efectuada por el Fisco Nacional. El organismo jurisdiccional valor las pruebas producidas para concluir que no se encontraba acreditado que los pagos efectuados a una firma del exterior, se hicieron -en su casopara obtener, mantener o conservar ganancias gravadas. A juicio de la Cmara la evaluacin de las probanzas efectuada por el TFN fue ajustada a derecho. En efecto, no es aceptable como documental vlida la copia simple de una pieza carente de firma y cuya traduccin no cumple con los requisitos exigidos por el artculo 123 del CPCC, en tanto no est efectuada por un traductor pblico. Asimismo, se consider probada tan slo una operacin de compra de divisas pero no que ella se encuentre vinculada con los gastos cuestionados. FALLO GAS NATURAL BAN SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA III - 7/8/2007 BIENES DE USO. REDES DE DISTRIBUCIN DE GAS La actora apela la sentencia del Tribunal Fiscal de la Nacin que confirm la resolucin del ente fiscal. Sostiene que yerra el a quo en su decisin, pues la transferencia de las redes conforma una adquisicin de bienes de uso que integran su activo fsico, del carcter de una compraventa en la que el precio es: independiente del costo de su construccin; pagadero en especie; y fijado por un tercero, el ENARGAS. En consecuencia, concluye que no existe enriquecimiento alguno, pues la ganancia de capital que podra incidir en el tributo reclamado slo se generar en caso de que esos bienes sean enajenados, en la medida de la diferencia entre el precio de venta y el costo computable.
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Luego de efectuar una resea sobre la normativa aplicable, la Alzada seala que la expansin de redes de distribucin de gas necesarias para satisfacer una solicitud de servicio debern ser realizadas por la distribuidora, salvo que las tarifas aprobadas a los clientes de la zona donde se solicite la expansin no le provean el ingreso suficiente para financiar la construccin y que las mismas revisten el carcter de activos esenciales de la empresa licenciataria, indispensables para cumplir su obligacin de operar en forma eficiente, continua y regular el servicio adjudicado, quedando sujetas a las mismas reglas que los activos esenciales, y quedan a cargo de la licenciataria todos los impuestos, tasas y contribuciones nacionales, provinciales y municipales que los graven. En ese contexto, si bien asiste razn al Fisco en cuanto afirma que la calidad de sociedad de capital que reviste la empresa actora torna incuestionable la aplicacin de las disposiciones del artculo 2, inciso 2) de la ley de impuesto a las ganancias respecto de la extensin de la red de distribucin que no haya sido realizada a su exclusivo cargo, no es menos cierto que, en esa aplicacin, ha de atenderse al principio de la realidad econmica, motivo por el cual no pueden desconocerse las particulares circunstancias en que se ejerce el derecho de propiedad de esos bienes. Debe tenerse presente que de acuerdo con la resolucin (ENARGAS) 282/1996, las obras fueron cedidas a ttulo oneroso. Y en ese contexto, la afectacin de esas redes como bienes de uso facultar, como contrapartida, su amortizacin, pues debe reconocerse que en materia de amortizacin, la ley del gravamen adopta el sistema denominado directo o lineal, que consiste en aplicar un porcentaje fijo en funcin del nmero de aos de vida til probable de los bienes, es decir, referido al costo de los bienes, criterio que busca mantener el principio de la determinacin cierta en materia impositiva. AGRCOLA SAN JUAN SA - TFN - SALA B - 15/8/2007 GASTOS DE ORGANIZACIN. ACTIVOS INTANGIBLES El Organismo Fiscal constat que la actora activaba en la cuenta "Gastos de Organizacin" del rubro "Activos Intangibles" de sus balances comerciales, las erogaciones efectuadas en concepto de sueldos, remuneraciones, cargas sociales, entre otros; verificndose que a los efectos de la determinacin del resultado impositivo, la responsable efectuaba ajustes al resultado contable, deduciendo los importes que haban sido activados en el balance comercial. La recurrente sostiene que diferir en el tiempo, o condicionar la deduccin de "gastos de organizacin" a la obtencin de ingresos gravados "por la puesta en marcha", contrara el principio rector de la determinacin del rdito utilizado por la ley de impuesto a las ganancias para las sociedades de capital. El Tribunal Fiscal de la Nacin confirma el acto apelado, toda vez que los conceptos que originan la presente causa no estn vinculados a ganancias gravadas sino que se tratan de erogaciones relacionadas con rditos futuros de una actividad que an no se ha iniciado, lo que obsta su deduccin en el perodo en que la actora pretende. Tampoco procede la equiparacin con los "gastos de organizacin" previstos en el artculo 87, inciso c) de la ley del gravamen. En efecto, en los estados contables de la recurrente se deja en claro que los activos intangibles representan principalmente los gastos indirectos relacionados con las plantaciones, ratificando la naturaleza de la activacin transitoria y su futura incorporacin al rubro Bienes de Uso de la sociedad. AEBA AMBIENTE Y ECOLOGA DE BS. AS. - TFN - SALA B - 20/2/2007 PREVISIN PARA INDEMNIZACIONES PARA DESPIDOS La cuestin consisti en resolver la procedencia de deducir como gasto los montos que surgen de calcular la deuda que se va produciendo a medida que avanza el contrato de licitacin del que fuera adjudicataria la empresa, por los despidos que inexorablemente -a su juicio- ocurriran a su fenecimiento. Se seal que pueden existir distintas contingencias a lo largo de la relacin laboral, impeditivas o condicionantes de la existencia y medida de este derecho de los trabajadores tales como cambios legislativos, renuncias, jubilaciones, etc. que desvanecen el carcter de obligacin cierta que la recurrente le otorga a la finalizacin del vnculo entre empleador-empleado. En ese sentido, y teniendo en cuenta el contrato de concesin celebrado, se concluy que la deduccin efectuada a los efectos de la determinacin del impuesto no resulta procedente ya que el gasto no se encuentra devengado. Adems, de acuerdo al carcter restrictivo del artculo 148 del decreto reglamentario de la ley del gravamen, toda previsin ajena a lo normado no puede ser deducible de la base imponible del impuesto a las ganancias. RUIZ GUIAZ, MARA MAGDALENA - TFN - SALA D - 5/3/2008 GASTOS DE REPRESENTACIN. GASTO NO EXCLUSIVO DE 3 CATEGORIA.
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La ley no contiene ninguna disposicin que impida a quienes perciben rentas de la cuarta categora, deducir los "gastos de representacin". El hecho de figurar en la ley como deduccin especial de la tercera categora no implica que se trate de una exclusividad de esa categora. Cuando la ley 23260 introdujo el inciso b) en el texto del artculo 87 de la ley del tributo, dispuso establecer un lmite en la deduccin, fijndola en una suma equivalente hasta el 5% del monto total de las remuneraciones pagadas en el ejercicio fiscal al personal en relacin de dependencia. BERNARDI, GUSTAVO GABRIEL - TFN - SALA C - 18/12/2006 GANANCIAS GRAVADAS. QUITAS CONCURSALES Sin perjuicio de reconocer el vaco legal existente -zanjado por la L. 25239- y las divergencias doctrinarias esbozadas al tiempo de dictarse las resoluciones recurridas (1998), no alcanzan para considerar a la quita como exenta, mxime teniendo en cuenta la apreciacin que corresponde otorgar a dicho concepto en el marco de un acuerdo concursal, donde por su propia naturaleza la contraprestacin consiste en el cumplimiento de las obligaciones que emanan del compromiso asumido por el deudor ante los acreedores en el marco del acuerdo. Sin embargo, en atencin a las circunstancias particulares del caso, por mayora, se revocaron las resoluciones apeladas.
DEDUCCIONES. HONORARIOS DE DIRECTORES. ASIGNACIN INDIVIDUAL El requisito de la asignacin individual de los honorarios en cabeza de los directores encuentra su razn de ser en la posibilidad de efectuar la discriminacin de los importes pagados a los efectos de cumplir con la norma legal (art. 148 del DR LIG) y conocer si se ha superado o no el lmite de deducibilidad de honorarios en funcin a la utilidad de cada ejercicio fiscal que se pretende remunerar. Existe la posibilidad de que, an no efectuada dicha asignacin, se contara con otros elementos que probaran fehacientemente que se ha efectuado su pago y el mismo se encuentre contabilizado tanto en los balances de la sociedad como en las cuentas de los directores. FALLO VISIN SUR SA - TFN - SALA C - 27/4/07 HONORARIOS DE DIRECTORES La deduccin en concepto de honorarios de directores y sndicos podr disociarse respecto del ejercicio fiscal por el cual se paguen, pero no podr abstraerse de las limitaciones que, ao por ao, se van fijando conforme a la normativa aplicable en cada oportunidad. El lmite temporal en que los honorarios se asignan determina si se deducen en el perodo por el cual se pagan o en el que se pagan efectivamente, si se asignan dentro del plazo previsto para la presentacin de la declaracin jurada anual; si se asignan con posterioridad, sern gasto, siempre hasta el lmite admitido, en el ejercicio en el que se asignen. DEPORTES PEA SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA II - 21/2/2008 HONORARIOS DE DIRECTORES. FUNCIONES TCNICO-ADMINISTRATIVAS ANTERIOR)
(TEXTO
No corresponde acoger el planteo de la actora que entiende que procede la deduccin de los honorarios abonados a sus directores, sin lmite alguno, porque se originaron en el ejercicio de sus funciones tcnico-administrativas. En efecto, del artculo 87, inciso i), de la ley del gravamen, texto segn ley 23760 vigente para los ejercicios cuestionados, esto es 1993, 1994 y 1995, no se desprende que efecte distingos entre el tipo de remuneracin que perciben los directores, sino que se limita a sealar que la deduccin permitida por tal concepto no puede superar el lmite que establece. En consecuencia, no cabe interpretar que el lmite de la deduccin no rige para las retribuciones por el desempeo de las funciones tcnico-administrativas, ya que el tema de los honorarios a deducir en el impuesto no guarda vinculacin alguna con el tipo y calidad de las tareas efectivamente desempeadas con los directores prevista por la legislacin comercial. A mayor abundamiento, se tuvo en cuenta que no se acredit que las tareas hayan sido de ndole tcnico-administrativa.
CP. Juan Pablo Haddad TECNOLOGA INTEGRAL DE MANTENIMIENTO SA - TFN - SALA B - 17/6/2008 DEDUCCIONES. HONORARIOS DE DIRECTORES
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La administracin reconoci al conferir la vista en sede administrativa que la asignacin de honorarios, si bien en forma global, haba sido efectuada en tiempo oportuno por la Asamblea de Accionistas (realizada dentro del plazo previsto para la presentacin de la DDJJ anual del ejercicio por el cual se pagaban), cabe concluir que el ajuste fiscal debe ser descartado por cuanto importa un excesivo rigor formal que desatiende las restantes pruebas y circunstancias del expediente que tuvo por reconocidas. En el caso, si bien no se logr corroborar el ingreso del gravamen por parte de los directores (hecho que en definitiva resulta ajeno a lo que se discuta), s existi certeza respecto al debido cumplimiento de los lmites legales establecidos por la ley para cada uno de los beneficiarios ($ 12.500), siendo ello en ltima instancia lo que el legislador tuvo intencin de resguardar.
DICTAMEN DAT 46/2008 HONORARIOS DE GERENTES NO SOCIOS. SU DEDUCIBILIDAD.
Los honorarios del gerente no socio (estipulado en el quinto punto del estatuto de creacin de la sociedad) que tiene como funciones la administracin y representacin de la sociedad y que es designado por mayora de los socios con derecho a voto y en reunin de los mismos, al estar vinculados con la distribucin de utilidades contables del ejercicio se encuentran comprendidos en el inciso j) del artculo 87 de la ley gravamen.
PUNTA TRES SA - TFN - SALA C - 13/5/2008 DEDUCCIONES. "LEASING". PERODOS ANTERIORES A LA LEY 25248 DE CONTRATO DE "LEASING" A los efectos de la deduccin en el impuesto a las ganancias, definido el tratamiento asimilable al contrato de "leasing", servira de pauta a aplicar al caso, el decreto 627/1996, cuyos trminos reitera -en los aspectos no derogados por la L. 25248 (de contrato de "leasing")- el decreto 1038/2000, en cuanto a que el tomador de los bienes a los que afecte la obtencin de ganancias gravadas, podr deducir el importe que abona en concepto de cuota o canon; que ste reviste el carcter de gasto y, por lo tanto, computable en el balance impositivo, y en ocasin de optar por la compra podr amortizar el precio pagado por el bien en funcin de su vida til restante. El TFN revoc el criterio fiscal y entendi que resultaban deducibles los importes en concepto de alquiler con opcin a compra a valor residual del buque, ms el monto de las mejoras que configurarn el valor de origen amortizable impositivamente. ASTRA CAPSA - CNFED. CONT. ADM. - SALA IV - 26/9/2006 TERCERA CATEGORA. GASTOS EXTRAORDINARIOS El Tribunal Fiscal de la Nacin revoc la resolucin determinativa que impugn la deduccin de gastos generados por potenciales fuentes generadoras de ingresos. En el caso se haban deducido gastos realizados para controlar un accidente acaecido en un pozo, por lo que tenan una afectacin directa a un bien, que an no haba sido explotado. La Alzada revoc la sentencia del Tribunal a quo. Luego de encuadrar la cuestin a dilucidar, destaca que el artculo 82, inciso c) de la ley del gravamen es especfico para el caso de erogaciones extraordinarias (como son las originadas en un incendio) y que en l se impone como requisito para el cmputo impositivo de la prdida, el de que el bien afectado est en estado de produccin de rentas. En ese contexto, habida cuenta que el pozo donde se gener el siniestro no produjo ganancias, tampoco corresponde deduccin alguna. Antecedentes en sentido contrario: Sala B - 14/7/2003 FALLO IDEAS DEL SUR SA - TFN - SALA B - 21/9/2007 GASTOS REALIZADOS EN EL EXTERIOR E INTERIOR DEL PAS. PROGRAMA DE TELEVISIN El Fisco impugn los gastos realizados por su falta de relacin con la ganancia gravada y ello sobre la base de que la actora "pretende relacionar gastos realizados por una empresa para el desarrollo
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de su produccin...como deducibles por 'otra'...tan slo porque esta ltima, abon los mencionados gastos, sin demostrar de manera alguna (contrato escrito entre partes, nuevos convenios de publicidad, aumento de su propia produccin, etc.) la relacin existente con la ganancia gravada...". El Tribunal Fiscal de la Nacin sostuvo que se encontraba dubitada la existencia misma de los presuntos gastos (hotelera, comidas, traslados, taxis, propinas) realizados en el exterior e interior del pas; no se encontraba satisfecho el requisito impuesto por el artculo 116 del decreto reglamentario de la ley de impuesto a las ganancias para la deducibilidad de los gastos realizados en el extranjero, esto es comprobarse fehacientemente que estn destinados a obtener, mantener y conservar ganancias de fuente argentina. En ese sentido se destac la inexistencia de todo elemento documental respecto a la parte que tena a su cargo afrontar econmicamente estos gastos, as como el desconocimiento de la productora de cualquier acuerdo verbal sobre el punto y de todo otro gasto realizado por la apelante. Tambin se consider que resultaba difusa la conexin que existira entre estos gastos y el pretendido incremento de ingresos por servicios de publicidad no tradicional. Ello, por la falta de certeza respecto de quin es el perceptor de las ganancias para cuya obtencin tales gastos fueron realizados, al desconocerse cules son los verdaderos ingresos de cada una de las firmas vinculados al programa en cuestin por la falta de un contrato especfico entre ambas en relacin al mismo; las disimilitudes expuestas con el aportado al expediente y las contradicciones entre los dichos de ambas partes, sumado a la falta de efectiva comprobacin de la real salida al aire de las mismas. FALLO AMADEO CAMOGLI Y CIMINARI SC - CNFED. CONT. ADM. - SALA V - 1/11/2007 IDEAS DEL SUR SA - TFN - SALA B - 21/9/2007 TERCERA CATEGORA. TRANSFORMACIN DE SOCIEDADES. OPONIBILIDAD AL FISCO NACIONAL La cuestin a dilucidar consista en determinar desde cundo se reconoce a la actora como sociedad colectiva (anteriormente SRL). En ese sentido se dijo que habindose incumplido con el artculo 77 de la ley 19550, esto es, la debida inscripcin del instrumento que acredita la transformacin en el Registro Pblico de Comercio, aqulla no es oponible a terceros. En efecto, cuando la normativa societaria refiere que hasta la fecha de la inscripcin en la Inspeccin General de Justicia la transformacin es inoponible a terceros, hace referencia a terceros ajenos a la sociedad, independientemente del tipo de relacin especfico que la sociedad asume con el Fisco, diversa a la que se perfila con otros sujetos. Ms an, la teora de los actos propios que la actora trae a colacin no tiene incidencia en el caso, habida cuenta de que siendo inoponible a la administracin, no tiene obligacin de considerarla como sociedad colectiva. FALLO PESQUERA GMINIS SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA II - 6/12/2007 DEDUCCIONES. EXPORTACIONES. LEY 23101. VIGENCIA Luego de efectuar una resea de la normativa aplicable, la Sala II de la Alzada revoc la sentencia del Tribunal Fiscal de la Nacin. Destaca que a fin de resolver la cuestin debe tenerse presente que la ley 23101 se encuentra vigente. Dicha ley expresamente dispuso en su artculo 9 que la exportacin de los bienes y servicios promocionados gozar de una deduccin en el balance impositivo del impuesto a las ganancias del exportador de hasta el 10% del valor FOB de los bienes y servicios exportados. Es decir que la pretensin de la accionante se encuentra amparada por una ley, en tanto la deduccin que solicita se aplique se encuentra expresa y claramente dispuesta por el artculo citado. El decreto 173/1985, reglamentario de dicha ley, slo confeccion la lista de los bienes promocionados y determin que la deduccin incidira en el ejercicio fiscal en el cual tuviera lugar el libramiento de la mercadera. A su vez, el decreto 553/1989 estableci, por un lado, un derecho de exportacin adicional del 20% para las exportaciones para consumo de la totalidad de las mercaderas comprendidas en la NADE y por el otro, que las exportaciones no gozaran del beneficio previsto por el artculo 1 del decreto 173/1986. De forma tal que el decreto 553/1989 dispuso solamente la no aplicacin a las exportaciones en cuestin del beneficio dispuesto en el decreto reglamentario y nada dijo en cuanto a la ley 23101. Es decir que tanto la implementacin del derecho adicional del 20% sobre las exportaciones en trato como la suspensin de lo dispuesto por el decreto reglamentario de la ley 23101 fue efectuada mediante el dictado de otro decreto posterior en virtud de la situacin de emergencia que imperaba a
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la fecha de su dictado. El posterior decreto 2657/1991 sustituy la NADE por la NCE, pero no derog expresamente el decreto 553/1989. La Alzada discrepa con la interpretacin del Tribunal Fiscal de la Nacin toda vez que la deduccin en el balance impositivo del impuesto a las ganancias se encuentra expresamente prevista por el artculo 9, inciso b) de la ley 23101 y por cuanto si se considera que el derecho adicional del 20% implementado por el decreto 553/1989 con motivo de la situacin de emergencia imperante en ese momento fue dejado sin efecto por cuanto la nueva nomenclatura dispuesta por el decreto 2657/1991 no lo contempl, con mucha ms razn an debe sostenerse que con la implementacin del nuevo sistema no rige la suspensin de la deduccin establecida por ley por cuanto tal suspensin no fue expresamente prorrogada en el decreto 2657/1991. Antecedente en sentido contrario: TFN - Sala A - "Pesquera Gminis SA" - 13/5/2002
AJUSTE POR INFLACIN IMPOSITIVO

Como es de notorio conocimiento, este rgimen si bien no dejo de tener vigencia-, no tiene efectos impositivos habida cuenta que no fue utilizado durante la poca de la Convertibilidad y actualmente el fisco ha determinado que por la escasa significatividad inflacionaria, no tiene aplicacin. No obstante, entre la reciente jurisprudencia existen fallos que han considerado inconstitucional el criterio fiscal. A continuacin se expone la jurisprudencia relevante.
CHRISTENSEN RODER ARGENTINA SA C/EN - MINISTERIO DE ECONOMA - AFIP - DGI CNFED. CONT. ADM. - SALA III - 26/9/2008 AJUSTE POR INFLACIN. INCONSTITUCIONALIDAD DE LA IMPOSIBILIDAD DE SU APLICACIN. CESE DE LOS ANTECEDENTES QUE TORNARON VIABLE LA SUSPENSIN DEL RGIMEN DE AJUSTE POR INFLACIN El rgimen del ajuste impositivo por inflacin qued suspendido y no derogado por el artculo 39 de la ley 24073. La gravabilidad de las ganancias en trminos reales y no meramente nominales (esto es, aplicando el ajuste impositivo por inflacin), conduce al incremento de estas ltimas -las nominales- en supuestos en los que los contribuyentes vieron pesificados sus pasivos en dlares. En tales condiciones, la nota externa (AFIP) 10/2002 en cuanto dispone la no aplicacin del ajuste impositivo por inflacin, se exhibe notoriamente ilegtima en cuanto excede la competencia propia del Ente Fiscal. Ello es as, habida cuenta de que la AFIP carece de competencia para renunciar a los crditos impositivos del Fisco y del carcter indisponible de las obligaciones tributarias para los rganos administrativos del gobierno, impedidos de renunciar al cobro de los derechos patrimoniales en los que est interesado el orden pblico. Desde esa perspectiva, no corresponde reconocer obligaciones fiscales en cabeza de los contribuyentes en exceso de dicho proceso generador, es decir, ms all de las ganancias impositivas reales. La nota externa referenciada resulta irrazonable, pues no se evidencia la existencia de proporcin entre el hecho imponible constituido por ganancias nominales y la obligacin tributaria por l generada, as como tambin que resulta legtimo privilegiar a los contribuyentes con ganancias reales superiores a las nominales, permitindoles calcular el gravamen sobre estas ltimas, con el correlativo perjuicio para el Fisco y castigar a quienes exhiban ganancias reales inferiores a las nominales gravando estas ltimas desorbitando las reales. Esta discriminacin tambin afecta los principios de proporcionalidad, igualdad y capacidad contributiva entendidos como igual trato en igualdad de circunstancias, que la mencionada nota externa infringe, sin razn objetiva para apartarse del principio de legalidad tributaria. Se considera que en el dictado del decreto 1269/2002 reposa la vigencia del ajuste impositivo por inflacin al cesar los antecedentes de hecho que sirvieron de causa al dictado de la suspensin y, a partir de all, privilegiar la verdad jurdica objetiva por encima de afirmaciones formalistas infundadas. Voto del Dr. Fernndez: Aun de considerarse que la ley 24073 no se hallare abrogada, lo cierto es que, como consecuencia del normal proceso inflacionario o depreciatorio del valor de la moneda, el contribuyente que debe presentar su DDJJ para el pago del impuesto a las ganancias se encuentra en un desfasaje ocasionado por la variacin de los precios de la economa que, en las condiciones
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normativas vigentes, no exhibe el necesario reflejo de los valores de balances y resultados de ejercicios en las DDJJ que con base en ellos se elaboran. Ello as, el efecto de la inflacin con relacin a los estados contables y, por ende, a las DDJJ del impuesto a las ganancias cuyos datos recoge, es el de generar una renta ficticia, de manera que la capacidad contributiva que se grava mediante el tributo no coincide con la realidad econmica, ya que deriva en una proporcin sustancial de las consecuencias de dicho proceso inflacionario. Ha de puntualizarse que la distorsin que genera el fenmeno ya aludido en las condiciones y en los efectos descriptos permite advertir con claridad la inequidad, arbitrariedad y asimetra que se producen en el patrimonio del contribuyente como consecuencia de las disposiciones que impiden el denominado "ajuste por inflacin", situacin que genera un cuadro de vulneracin de los principios y garantas constitucionales vinculados precisamente con el rgimen tributario. De tal modo, el no reconocimiento de la inflacin tiene como correlato la gravabilidad de ganancias ficticias, puesto que ellas encierran el componente inflacionario, con lo cual se vulneran los principios constitucionales de capacidad contributiva, razonabilidad y no confiscatoriedad. Es decir que, aun en el caso de cuestionarse la abrogacin del artculo 39 de la ley 24073, resulta igualmente conducente la declaracin de inaplicabilidad por inconstitucional. OPIZZO, MARA LETICIA c/ENA-AFIP s/ACCIN DECLARATIVA DE CERTEZA - CM. FED. CRDOBA - 4 CIRCUNSCRIPCIN - 23/6/2008 AJUSTE POR INFLACIN. FALLO PLENARIO La Cmara Federal de la Cuarta Circunscripcin Judicial de Crdoba, por unanimidad resolvi "declarar que son inconstitucionales los artculos 39 de la ley 24073, artculo 4 de la ley 25561 en cuanto modifican los artculos 7 y 10 de la ley 23928 y el artculo 5 del decreto 214/2002 y toda otra norma concordante que impida el ajuste por inflacin que regulan los artculos 94 y siguientes de la ley 20628, a los efectos de la liquidacin del impuesto a las ganancias por el ejercicio fiscal del ao 2002 con la aplicacin de ese mecanismo contable". Asimismo, por mayora se estableci "que la declaracin de inconstitucionalidad referida anteriormente lo es para cada caso particular y concreto, siempre que -por no tratarse slo de una cuestin de puro derecho- se demuestre a travs de la prueba rendida la confiscatoriedad y/o el supuesto de hecho que torna aplicable el ajuste por inflacin". DAZ HERMANOS SC - CM. FED. GRAL. ROCA - 15/4/2008 AJUSTE POR INFLACIN. CONTEXTO INFLACIONARIO. CONFISCATORIEDAD La erosin inflacionaria condujo a un resultado contrario a los principios y garantas constitucionales, con especial referencia al de no confiscatoriedad, que es en materia fiscal la salvaguarda del de propiedad. Para la procedencia de inconstitucionalidad se requiere que la lesin al principio citado sea manifiesta, clara e indubitable. DAZ HERMANOS SC - CM. FED. GRAL. ROCA - 15/4/2008 AJUSTE POR INFLACIN. LEYES 23928 Y 24073 El juez de primera instancia entendi que la ley 23928, en cuanto derog desde el 1/4/1991 los mecanismos de actualizacin monetaria mediante el empleo de ndices de cualquier tipo para repotenciar deudas, impuestos, precios o tarifas de bienes, obras o servicios, no afect la vigencia del sistema de ajuste por inflacin del tributo, sino que ste qued neutralizado por el artculo 39 de la ley 24073 al disponer el cese de la elaboracin del ndice de actualizacin. Esta tesitura fue confirmada por la Alzada. Antecedentes en el mismo sentido: "Opizzo, Mara Leticia c/ENA - AFIP s/accin declarativa de certeza" - Cm. Fed. Crdoba - 4 Circunscripcin - 23/6/2008 DAZ HERMANOS SC - CM. FED. GRAL. ROCA - 15/4/2008 AJUSTE POR INFLACIN. SUJETOS
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Si bien a algunos sujetos les estaba vedado ajustar por inflacin, lo cierto es que la sociedad actora estaba contemplada como sujeto incluido en el rgimen de ajuste por inflacin, puesto que el inciso b) del artculo 49 de la ley del impuesto incluye las ganancias de todo tipo de sociedad constituida en el pas. CRAGNOLINO, RAL E. - TFN - SALA B - 18/4/2008 AJUSTE POR INFLACIN. PERICIA CONTABLE. PRUEBA INCONDUCENTE La recurrente pretenda que el TFN deje sin efecto la resolucin determinativa en base a que lo pagado en concepto de impuesto a las ganancias afecta su derecho de propiedad en forma manifiesta, clara e indudable a punto tal que entiende que resultara confiscatorio. El Tribunal confirm el ajuste. Luego de remitir a lo sealado por la CSJN en "Duggan Trocello SRL", destac que el peritaje contable en el que se apoya la defensa de la actora slo traduce el resultado de un clculo efectuado sobre la base de la posicin sustentada. La prueba adolece de serios vicios que le quitan virtualidad probatoria, arribando a resultados poco confiables, toda vez que la contribuyente no lleva una contabilidad organizada. Adems, la pericia utiliza las normas establecidas en la ley del gravamen sobre ajuste por inflacin, disposiciones que, como se expuso, se encuentran derogadas y no poseen la vigencia de una ley formal. As, se entendi que la pericia no constituye prueba idnea para demostrar la existencia de una lesin al derecho constitucional de propiedad.
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C U AR T A C AT E G O R A R E N T AS D E L T R AB AJ O P E R S O N AL - AR T . 7 9
Esta categora alcanza a las rentas provenientes del trabajo personal de las personas fsicas. Tal cual lo dispone el inciso b) del artculo 18 de la Ley, los Ingresos y Gastos de la cuarta categora se imputan de acuerdo al criterio de lo percibido. No obstante existen ciertas excepciones: a) Los honorarios de directores, sndico o miembros del consejo de vigilancia y las retribuciones a los socios administradores, sern imputadas como renta del perodo fiscal en que la asamblea o reunin de socios asigne en forma individual los mismos. b) Las rentas devengadas en un perodo fiscal y no cobradas hasta la fecha del fallecimiento del contribuyente, sern incluidas en la ltima declaracin jurada del causante, aplicando en ese caso el criterio de devengado. c) Las ganancias originadas en jubilaciones o pensiones, las derivadas del desempeo de cargos pblicos o del trabajo personal en relacin de dependencia, que como consecuencia de modificaciones retroactivas, se percibieran en el ejercicio un determinado ejercicio fiscal y se hubieran devengado en ejercicios anteriores, podrn ser imputadas, a opcin del beneficiario, por el criterio de lo devengado.
SON GANANCIAS DE LA CUARTA CATEGORA

Desempeo de cargos pblicos y percepcin de gastos protocolares.
Trabajo personal ejecutado en relacin de dependencia.
Jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios en cuanto tengan su origen en el trabajo personal, y de los consejeros de cooperativas.
Beneficios netos de aportes no deducibles, derivados de planes de seguro de retiro privados administrados por entidades de seguros sujetas al control de la Superintendencia de Seguros, en cuanto tengan su origen en el trabajo personal.
Servicios personales prestados por los socios de cooperativas de trabajo, que trabajen en la explotacin. Inclusive el retorno recibido por ellos.
Corredores, viajantes de comercio y despachantes de aduana.
Ejercicio de profesiones liberales u oficios, y funciones de albacea, sndico, mandatario, gestor de negocios, director de S.A., miembros del consejo de vigilancia, fideicomisario, y socios administradores de SRL, SCS, SCA. Compensaciones en dinero o especie, viticos, etc., percibidos por el ejercicio de las actividades antes mencionadas, en cuanto superen las sumas establecidas por la D.G.I.
CP. Juan Pablo Haddad A
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CONCEPTOS REFERIDOS A LA CUARTA CATEGORA

A.1 EXCEPCIONES AL CRITERIO DE LO PERCIBIDO
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A.1.1
PAGOS RETROACTIVOS
Las ganancias originadas en jubilaciones o pensiones liquidadas por las cajas de jubilaciones, y las derivadas del desempeo de cargos pblicos o del trabajo personal ejecutado en relacin de dependencia que como consecuencia de modificaciones retroactivas de convenios colectivos de trabajo o estatutos o escalafones, sentencia judicial, allanamiento a la demanda o resolucin de recurso administrativo por autoridad competente, se percibieran en un ejercicio fiscal y hubieran sido devengadas en ejercicios anteriores, podrn ser imputadas por sus beneficiarios a los ejercicios fiscales a que correspondan. El ejercicio de esta opcin implicar la renuncia a la prescripcin ganada por parte del contribuyente. A.1.2 GANANCIAS DEL CAUSANTE NO PERCIBIDAS AL FALLECIMIENTO
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Cuando un contribuyente hubiese seguido el sistema de percibido, podr imputar las ganancias producidas o devengadas pero no cobradas hasta la fecha de su fallecimiento, de alguna de las siguientes formas: 1. Incluyndolas en la ltima declaracin jurada del causante. 2. Incluyndolas en la declaracin jurada de la sucesin, cnyuge suprstite, herederos y/o legatarios, en el ao en que las perciban. A.1.3 HONORARIOS DE DIRECTORES, SNDICOS, MIEMBROS DEL CONSEJO DE VIGILANCIA Y RETRIBUCIONES A SOCIOS ADMINISTRADORES. Se imputan al ejercicio fiscal en donde por asamblea de socios o accionistas se les haya asignado el honorario o la retribucin en forma individual, indicando a los sujetos y el monto correspondiente a cada uno de ellos. TFN SALA C FERIOLI JORGE OSCAR 06-12-05 - DETERMINACION DE OFICIO ~ DONACION ~ HONORARIOS ~ IMPUESTO A LAS GANANCIAS SUMARIOS: Corresponde revocar la resolucin emanada de la AFIP-DGI por medio de la cual determin de oficio el impuesto a las ganancias del actor, pues el Fisco en ningn momento ha probado que la suma de dinero recibida no haya sido en concepto de donacin exenta del impuesto, como ste lo indicara, sino que guardaba algn tipo de equivalencia con los honorarios que le correspondieran por su actuacin en la empresa que presida, lo cual no resulta razonable considerar siendo que haba renunciado a ese cargo un ao antes.
A.1.4
EXENCIONES DISPUESTAS POR OTRAS LEYES Y NORMAS El artculo 99 de la ley, dispone con vigencia a partir del periodo fiscal 1995, que se derogan todas las disposiciones contenidas en leyes nacionales generales, especiales o estatutarias, excepto las de la ley del impuesto a las ganancias, decretos o cualquier otra norma de inferior jerarqua, mediante las cuales se establezca la exencin total o parcial o la deduccin, de la materia imponible del impuesto a las ganancias, del importe percibido por los contribuyentes comprendidos en los incisos a), b) y c) del artculo 79, por los siguientes conceptos: Gastos de representacin, Viticos, Movilidad, Bonificacin especial, Protocolo, Riesgo profesional,
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Dispuesto por el artculo 18 inciso b) 3 prrafo de la ley Normado por el artculo 36 de la ley.
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Coeficiente tcnico, Dedicacin especial o funcional, Responsabilidad jerrquica o funcional, Desarraigo Cualquier otra compensacin de similar naturaleza, cualquiera fuere la denominacin asignada.
La ley 24.686 (BO 18/09/1996) dispuso que lo normado precedentemente no ser de aplicacin respecto del Poder Legislativo, correspondiendo a los Presidentes de ambas Cmaras resolver en cada caso acerca de su naturaleza
A.1.5
DESEMPEO DE CARGOS PBLICOS Y PERCEPCIN DE GASTOS PROTOCOLARES Se encuentran dentro de esta categora, las rentas percibidas por el trabajo personal originadas en funciones dentro de los Estados Nacionales, Provinciales o Municipales y en el Poder Ejecutivo, Legislativo y Judicial. El artculo 16 de la Ley dispone que las ganancias del trabajo personal correspondientes a sueldos u otras remuneraciones abonadas por el Estado Nacional a sus representantes oficiales en el extranjero u otras personas a quienes se les encomienda funciones fuera del pas, son de fuente argentina. Son renta de cuarta categora los gastos protocolares que se perciban, de acuerdo a lo dispuesto por Ley 24.631 desde el 1/1/1996.
A.1.6
TRABAJO PERSONAL EJECUTADO EN RELACION DE DEPENDENCIA Habr relacin de trabajo cuando una persona realice actos, ejecute obras o preste servicios a favor de otra, bajo la dependencia de sta en forma voluntaria mediante el pago 55 de una remuneracin, cualquiera sea el acto que le de origen. La Ley 24.631 (B.O. 26/03/1996), derog los incisos p), q) y r), del artculo 20, que establecan desde el 1/1/1986 hasta el 31/12/1998 ...Estn exentos del gravamen.p) los sueldos que tienen asignados en los respectivos presupuestos los Ministros de la Corte Suprema de Justicia de la Nacin, miembros de los tribunales provinciales, vocales de las cmaras de apelaciones, jueces nacionales y provinciales, vocales de los tribunales de cuenta y tribunales fiscales de la Nacin y las Provincias. Quedan comprendidos en lo dispuesto en el prrafo anterior los funcionarios judiciales nacionales y provinciales que, dentro de los respectivos presupuestos, tengan asignados sueldos iguales o superiores a los de los jueces de Primera Instancia; q) las dietas de los legisladores y las remuneraciones correspondientes a los cargos electivos en los poderes del Estado Nacional; r) los haberes jubilatorios y las pensiones que correspondan por las funciones cuyas remuneraciones estn exentas, de acuerdo con lo dispuesto en los incisos p) y q) A travs de la Acordada 20/96 del 11/4/1996 la CSJN resuelve: "Declarar la inaplicabilidad del artculo 1 de la ley 24631, en cuanto deroga las exenciones contempladas en el artculo 20, incisos p) y r), de la ley 20628 (t. o. D. 450/86), para los magistrados y funcionarios del Poder Judicial de la Nacin. Hgase saber a la Subsecretara de Administracin a los efectos de dar cumplimiento a la presente" El artculo 1 del Decreto Reglamentario de la Ley del Impuesto a las Ganancias, exime de la obligacin de presentacin de declaracin jurada, a los sujetos que SLO obtengan rentas provenientes del trabajo personal en relacin de dependencia, previsto en el artculo 79 inciso a), b) y c), siempre que se hubiese retenido el impuesto correspondiente. En caso de corresponder, el mecanismo de retencin para empleados en relacin de dependencia esta normado en la Resolucin General (AFIP) 1261 (B.O. 18/04/02).
LPEZ, CLAUDIO JAVIER - CM. NAC. CONT. ADM. FED. - SALA IV - 09/03/2006 GANANCIAS DE 4 CATEGORA. JUGADORES DE FTBOL PROFESIONAL. REMUNERACIN La cuestin a resolver consista en determinar si el porcentaje del monto que se pacta por la transferencia de un futbolista profesional -que queda a cargo del club cedente- es una retribucin y,
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Ley de Contrato de Trabajo N 20.744 (B. O. 27/09/1974), artculo 22
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por ello, se encuentra alcanzada por el impuesto a las ganancias. La Sala IV de la Alzada confirm la posicin fiscal. Para ello, luego de analizar las particulares circunstancias que rodean a los futbolistas profesionales, seala que la cesin es usualmente deseada como un beneficio que se multiplica por el nmero de cesiones que pueden llegar a efectuarse en el curso de la carrera profesional de aqullos, por lo que concluye -junto con autorizada doctrina- que dicho importe integra la remuneracin del trabajador definida por el artculo 103 de la LCT. De all deduce que la ganancia obtenida a raz de la transferencia se origin en el contrato que lo una con su empleador y por ello, alcanzada por el impuesto. Subsidiariamente, destaca que el artculo 79, inciso b), grava las ganancias originadas en el trabajo personal ejecutado en relacin de dependencia, es decir, alcanza a todos aquellos conceptos que confluyen a retribuir dicha labor, no estando restringida la aplicacin del gravamen a la denominacin o conceptualizacin de los importes que por ella se perciban. Antecedentes en el mismo sentido: TFN - "Lpez, Claudio" - Sala B - 5/2/2001. LEVY FRESCO, RAFAEL - TFN - SALA C - 25/09/2007 IMPUTACIN. PAGO DE HONORARIOS. BONOS DE CONSOLIDACIN Corresponde considerar como percibida la renta, cuando los fondos se encuentran disponibles a favor del beneficiario, lo que en la especie opera cuando los ttulos que configuran la retribucin obtenida por el contribuyente se incorporaron al patrimonio de ste y puede realizarlos en el mercado o efectuar cancelaciones de impuesto a su opcin. En ese sentido, se confirm el ajuste fiscal al considerar gravados los bonos al valor de mercado a la fecha de su incorporacin al patrimonio del recurrente esto es, a la fecha de la puesta a disposicin de los mismos en su cuenta en la comisionista de bolsa. EDICIONES B ARGENTINA SA - TFN - SALA B - 29/3/2007 AGENTES DE RETENCIN. BENEFICIARIOS DEL PAS. INDEMNIZACIONES (EN RELACIN CON UNA NORMA ANTERIOR A LA VIGENTE) El Fisco consider que el contribuyente practic en defecto las retenciones sobre rentas del trabajo personal en relacin de dependencia del impuesto a las ganancias referido a los pagos efectuados por la extincin de la relacin laboral. La actora interpret estar habilitada para computar los importes en conceptos de ganancias no imponibles, cargas de familia y deduccin especial, as como aplicar la escala del artculo 90 de la ley de impuesto a las ganancias, correspondientes al mes de diciembre. No asiste razn a la actora, pues el artculo 18, inciso b) de la resolucin general 4139, vigente al momento del pago de la indemnizacin, estableca la obligacin de practicar la liquidacin final. Recin con la publicacin de la resolucin general 1035, se incorpora como prrafo sptimo la obligacin de hacer el clculo de la liquidacin final en diciembre ante el caso especial en que no existiera otro u otros sujetos susceptibles de actuar como agentes de retencin respecto del sujeto retenido. Los dichos de la actora no pueden derribar el principio que, aunque pueda tener excepciones en materia tributaria, no deja de revelar uno de los medios para la proteccin de la seguridad jurdica: la irretroactividad de las normas en el tiempo. GUTIRREZ, OSCAR EDUARDO C/ANSES - CSJN - 11/04/2006 EXENCIONES. JUECES NACIONALES Y PROVINCIALES. GARANTA DE INTANGIBILIDAD DE LAS REMUNERACIONES. JUBILACIONES El alcance de la garanta de la intangibilidad de las remuneraciones de los jueces es aplicable a los haberes de pasividad. En efecto, tal garanta no se vera salvaguardada si los magistrados viesen frustrada su expectativa a obtener en el futuro una jubilacin que les permita mantener similar nivel de vida al que tienen en actividad. Y ello es as toda vez que los sueldos de los jueces en actividad, si bien posibilitan un nivel de vida decoroso, no pueden estimarse suficientes para generar un ahorro que les permita compensar los efectos de una jubilacin devaluada, mxime si se tiene en cuenta que el ejercicio de la magistratura conlleva la prohibicin de ejercer, con la excepcin de la docencia universitaria, no slo la profesin de abogado sino cualquier actividad rentada. Asimismo, los magistrados en pasividad mantienen su condicin de tales, al grado de poder ser convocados para desempearse en el cargo que tenan al momento de jubilarse sin posibilidad de negarse o excusarse, de donde puede concluirse que continan amparados por el artculo 110 de la CN (Voto de los Dres. Poclava Lafuente y Ferro).
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GUTIRREZ, OSCAR EDUARDO C/ANSES - CSJN - 11/04/2006 EXENCIONES. PRINCIPIO DE INTANGIBILIDAD DE LAS REMUNERACIONES DE LOS MAGISTRADOS. APLICACIN A LOS JUECES NACIONALES Y PROVINCIALES La vigencia del principio de intangibilidad de las compensaciones judiciales no puede ser desconocida en el mbito provincial. En concordancia con ello, la ley del impuesto a las ganancias exima de tal tributo tanto a los magistrados nacionales como provinciales -as como los haberes jubilatorios y pensiones correspondientes a dichas funciones- colocando a unos y otros jueces en un pie de igualdad. Del mismo modo, cuando la ley 24631 derog tales normas exentivas, lo hizo sin distinguir entre la judicatura nacional y provincial. Establecida por la jurisprudencia la invalidez de dicha derogacin, por resultar incompatible con el principio del artculo 110 de la CN y como tal principio no puede ser desconocido en los mbitos provinciales, debe afirmarse que esa derogacin inaplicable a los integrantes del Poder Judicial de la Nacin, tambin lo es con relacin a los Poderes Judiciales Provinciales. Los jueces locales son, como los nacionales, jueces de la CN, motivo por el cual cumplen como los dems idntico ministerio y, por lo tanto, se encuentran sujetos a parejas responsabilidades y deberes, y han de contar, a tal efecto, con similares garantas.
GUTIRREZ, OSCAR EDUARDO C/ANSES - CSJN - 11/04/2006 EXENCIONES. PRINCIPIO DE INTANGIBILIDAD DE LAS REMUNERACIONES DE LOS MAGISTRADOS. PRINCIPIO DE IGUALDAD La amplia reforma constitucional que tuvo lugar en el ao 1994 mantuvo sin ninguna modificacin el texto primigenio de la clusula del artculo 96 -hoy art. 110- sin que, naturalmente, pueda suponerse que haya pasado inadvertido a los constituyentes el sentido que esta Corte haba asignado a aqulla. Es decir, la reforma de 1994 no slo mantuvo la garanta de la intangibilidad de la remuneracin de los jueces en los trminos en que fue concebida en 1853, sino que, adems, reafirm el propsito de asegurar su independencia, objetivo ste al que est orientada esa garanta. En tales condiciones, una interpretacin armnica del texto constitucional tras la mencionada reforma conduce, sin dudas, y con mayor fuerza an, a sostener y ratificar el criterio que, en forma pacfica, adopt esta Corte desde el ao 1936. La intangibilidad de la remuneracin de los magistrados es garanta de la independencia del Poder Judicial, la que resulta requisito indispensable del rgimen republicano (Voto de los Dres. Poclava Lafuente y Ferro). No corresponde hacer prevalecer el principio de igualdad como base del impuesto y de las cargas pblicas, establecido en el artculo 16 de la CN, sobre la garanta de intangibilidad de las remuneraciones, establecida en su artculo 110. En efecto, centrar los fundamentos en una exgesis casi literal del artculo 16 de la CN ofrece la dificultad que obvia la misma estructura de la ley del gravamen. El principio general sentado en la primera parte de su artculo 1 sufre numerosas y extensas exenciones, detalladas en diversos incisos de su artculo 20 que benefician a los habitantes del pas que realizan ciertas actividades o poseen bienes o inversiones de los tipos all previstos. Incluso el artculo 2 de la ley 24631, cuya constitucionalidad se encuentra en debate, mantiene sin observaciones muchas de tales exenciones, si bien faculta al ejecutivo a derogar o suspender algunas de ellas. De este modo, no cabe sino admitir la doctrina de la Corte que otorga sentido y alcances ms amplios al artculo 16 citado, segn la cual no se viola tal precepto cuando el legislador contemple en forma distinta situaciones que considera diferentes, en tanto la distincin no sea arbitraria ni importe ilegtima persecucin o indebido privilegio de personas o grupos de personas, sino que obedezca a una causa objetiva que d fundamento al diferente tratamiento (Voto Dr. Garca Lema). Disidencia del Dr. Rosatti: La cuestin consiste en dilucidar si el artculo 16 de la CN prevalece por sobre el 110 o si, por el contrario, debe entenderse que es el 110 el que prevalece por resultar una norma especial. El artculo 16 expresa un principio aplicable a un universo complejo y completo de situaciones que opera como una directriz permanente para los poderes constituidos; en tanto el 110 constituye una garanta, revestida del carcter instrumental propia de las de su clase, que se valida si permite realizar adecuadamente la finalidad para la que fue concebida.
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La preservacin de la intangibilidad de las remuneraciones como garanta del sistema judicial no debe encontrarse hoy eludiendo el pago del impuesto a las ganancias sino: a) asegurando una participacin presupuestaria adecuada al Poder Judicial en el presupuesto general; b) defendiendo la autarqua judicial; c) garantizando mecanismos que permitan dar sustantibilidad en el tiempo al poder adquisitivo de las remuneraciones de los magistrados a partir de criterios objetivos, ajenos a la injerencia de otros poderes y d) permitiendo que, llegado el caso, por la va judicial se corrijan aquellas situaciones que generen un "ostensible deterioro temporalmente dilatado" en las remuneraciones de los magistrados. El artculo 110 no puede ser interpretado como una norma especial o de excepcin con relacin al principio del artculo 16, estando los jueces obligados a pagar todos aquellos impuestos que, por su carcter general, no expresen un nimo hostil o persecutorio contra su noble actividad. Hacer prevalecer el principio del artculo 16 no supone desconocer la garanta del artculo 110 sino evitar que sta se trivialice, circunscribindola a una hiptesis que coloca injustamente a la judicatura argentina a la defensiva, con la inmerecida carga de explicar a la sociedad una situacin de excepcin que la tiene como protagonista. Hacer prevalecer el principio de igualdad supone reconocer que es tan injusto imponer la misma contribucin a quienes estn en desigual situacin como gravar en distinta forma a quienes tienen iguales medios. Es posible, necesario e imprescindible que los jueces estn bien retribuidos, que sus remuneraciones mantengan su poder adquisitivo y que, simultneamente, paguen el impuesto a las ganancias, haciendo clara la diferencia entre sufrir un detrimento discriminatorio y pagar un tributo general. Disidencia del Dr. Mndez: El principio de intangibilidad de las remuneraciones de los magistrados judiciales no obsta a la aplicacin de impuestos generales y no discriminatorios, sobre la renta producida por su empleo, en tanto la garanta constitucional de igualdad rige necesaria e imperativamente para todos los ciudadanos, sin distincin de clases ni fueros personales, constituyendo la base de los impuestos y de las cargas pblicas. Ello as, toda vez que un tributo no discriminatorio establecido con generalidad sobre la renta de un juez no constituye una disminucin de su sueldo. La independencia del Poder Judicial, inserta en las entraas del sistema republicano de gobierno, requiere su respeto en tres momentos trascendentes: en la designacin de los magistrados, en su desempeo y funcionamiento y en su remocin; no se encuentra perjudicada, toda vez que con el pago de sus impuestos, al igual que el resto de la poblacin no se afecta institucional ni individualmente a los jueces. Por el contrario, abonando sus gravmenes al igual que todos los contribuyentes que se encuentran en las mismas condiciones y circunstancias, sin privilegios ni tratamientos diferenciales en su favor, los jueces vern reforzada su independencia, la que seguramente podra verse comprometida de mantenerse la ilegtima exencin, en tanto ella podra ser retirada o quitada en cualquier momento por el poder poltico o utilizada como argumento para influir en sus decisiones aquejando esa necesaria independencia. No es prudente asignar a la garanta que consagra la intangibilidad de las remuneraciones de los magistrados una extensin tal que desconozca las facultades que los artculos 4, 17 y 75, inciso 2) de la CN confieren al Congreso para hacer imponer con carcter general y no discriminatorio contribuciones equitativas y proporcionales a la poblacin.
SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA PROV. DE RO NEGRO - TFN - SALA D - 11/9/2006 EXENCIONES. JUECES PROVINCIALES. INTANGIBILIDAD DE LA REMUNERACIN La Sala D, con la integracin de los Dres. Brodsky, Bosco y Buitrago revoc la resolucin referida a si las retribuciones que perciben los jueces de paz de la Provincia por el desempeo de sus cargos estn gravadas por el impuesto a las ganancias. Precisaron, establecida por la Corte Suprema de Justicia de la Nacin, la invalidez de la derogacin pretendida por la ley 24631 (de las exenciones en el impuesto para los magistrados y funcionarios judiciales) por resultar incompatible con el principio del artculo 110 de la CN, si tal derogacin es inaplicable respecto de los integrantes del Poder Judicial de la Nacin, tambin lo es respecto de las judicaturas provinciales, organizadas a su semejanza, como explcitamente lo reconoce el dictamen (PTN) 48/1998, al ordenar al Fisco acatar el criterio vertido por la Corte y consecuentemente, las acordadas provinciales, en el sentido de no considerar aplicable la derogacin dispuesta por el artculo 1 de la ley 24631.
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A continuacin, sealaron que de acuerdo con lo que surge de la Constitucin Provincial y de la Ley Orgnica de la justicia local, surge que la justicia de paz es parte integrante del sistema judicial, por lo cual no procede practicar sobre las retribuciones retencin alguna en concepto de impuesto a las ganancias. Por otra parte, expresaron que todos aquellos funcionarios judiciales cuya retribucin es igual o superior a la que presupuestariamente tienen asignada los jueces de paz, se hallan alcanzados por la exencin que respecto del impuesto a las ganancias prev el artculo 20, inciso p), prrafo 2 de la ley respectiva(1), cuya vigencia el Fisco est inhibido de cuestionar. Ello as, porque tales magistrados ostentan el primer grado jurisdiccional, de conformidad con la Constitucin Provincial y la Ley Orgnica del Poder Judicial de la Provincia de Ro Negro. La referencia que se efecta en la norma citada respecto de los jueces de primera instancia no puede ser considerada como un tope discriminatorio en la escala judicial, sino como la fijacin de un parmetro indicador de la remuneracin mnima (a los efectos de la asimilacin de tratamiento de los funcionarios judiciales), el que obviamente deber adecuarse a la estructura del Poder Judicial de cada Provincia. (1) Esta norma contempla la exencin a los funcionarios judiciales, nacionales y provinciales que, dentro de los respectivos presupuestos, tengan asignados sueldos iguales o superiores a los de los jueces de primera instancia Antecedentes en el mismo sentido ver: CSJN - "Gutirrez, Oscar Eduardo" - 11/4/2006
INDEMNIZACION POR MATRIMONIO

L.I.G. ART. 20 INC. I) MARTIN MARIA EUGENIA SENTENCIA DEL T.F.N. SALA A DEL 09/11/04 EL T.F.N. EN LA CAUSA MARTIN DETERMINO QUE LA INDEMNIZACION POR MATRIMONIO SE ENCUENTRA EXENTA DE IMPUESTO A LAS GANANCIAS.
INDEMNIZACION POR EMBARAZO

L.I.G. ART. 20 INC. I) DICTAMEN 43/2000 (D.A.T.) DEL 13/06/00) EN EL DICTAMEN 43/2000 SE DETERMINA QUE LA INDEMNIZACION ESTA GRAVADA. DOWD DE GARDEY PATRICIA FLAVIA SENTENCIA DE LA C.N.A.C.A.F. ( CAMARA NACIONAL DE APELACIONES EN LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO FEDERAL ES LA CAMARA QUE SIEMPRE SE VA CUANDO SE APELA UNA RESOLUCION DEL T.F.N. -) DEL 05/07/01 La C.N.A.C.A.F. en la causa DOWN DE GARDEY determino que la indemnizacin por embarazo se encuentra exenta de impuesto a las ganancias. DE LORENZO, AMELIA BEATRIZ - CM. NAC. CONT. ADM. FED. - SALA V - 06/02/2006 Antecedentes en el mismo sentido: TFN - SALA B - "DOWD DE GARDEY, PATRICIA", 23/12/1999 Y CM. NAC. CONT. ADM. FED. - SALA IV - 05/07/2001 La indemnizacin por despido por causa de maternidad queda comprendida dentro de las exenciones previstas en el artculo 20, inciso i) de la ley del impuesto a las ganancias. A fin de interpretar la norma exentiva, la alzada consider necesario recurrir al derecho laboral. En ese sentido, explica que para la ley de contrato de trabajo, el despido incausado obliga al empleador que adopt tal actitud al pago de una indemnizacin, tarifada por ley, segn la antigedad del trabajador. En el caso de despido por maternidad, la ley fija un perodo anterior al parto o posterior a l a fin de enmarcar el tiempo en que gira la presuncin de que el despido sin causa origina la indemnizacin. En tal supuesto, dispone la ley que se agrave la indemnizacin cuando el despido
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fuere dispuesto sin invocacin de causa por el empleador o no fuere probada. Su finalidad es la de proveer al sustento del trabajador hasta tanto pueda obtener nuevos ingresos, lo cual se ve agravado en el caso de la mujer embarazada. En ese contexto, slo cabe concluir que la exencin tributaria se refiere a la indemnizacin por despido que se calcula en funcin de la antigedad y que resulta agravada en el caso de que el mismo obedezca a una causa de embarazo. DE LORENZO, AMELIA BEATRIZ - CM. NAC. CONT. ADM. FED. - SALA V - 06/02/2006 EXENCIONES. INDEMNIZACIN POR IMPROCEDENCIA DE LA EXENCIN VACACIONES NO GOZADAS Y AGUINALDO.
No se encuentra exenta del impuesto la indemnizacin por despido sobre los tem vacaciones no gozadas y aguinaldo proporcional, toda vez que se originan en el trabajo personal ejecutado en relacin de dependencia y, para dicho personal, cualquier tipo de compensacin directa o indirecta que reciba por su relacin laboral constituye un hecho imponible, ms all de la frecuencia o periodicidad con que la obtenga.
INDEMNIZACIONES POR DESPIDO

UNILEVER ARGENTINA SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA V - 9/10/2007 EXENCIONES. INDEMNIZACIN POR DESPIDO. RETIRO VOLUNTARIO No encontrndose en discusin que el carcter de retiro voluntario adjudicado por el Tribunal Fiscal de la Nacin a las sumas entregadas por la actora a sus empleados con la condicin de la renuncia de aqullos mediante telegrama, la cuestin a dilucidar consiste en determinar el tratamiento impositivo a aquellas erogaciones. En este sentido, la Alzada dijo que de acuerdo con lo que dispone el artculo 5, inciso e) de la resolucin 4139, en relacin con la exencin prevista en el artculo 20, inciso i) de la ley del gravamen, el rgimen del retiro voluntario se encuentra comprendido en la medida en que no superen los montos que en concepto de indemnizaciones por antigedad en caso de despido establecen las disposiciones legales. EDICIONES B ARGENTINA SA - TFN - SALA B - 29/3/2007 EXENCIONES. INDEMNIZACIONES Respecto a la exencin del artculo 20, inciso i) de la ley del impuesto a las ganancias, el Fisco aplic los topes mnimos del prrafo 3 del artculo 245 de la ley de contrato de trabajo, para acotar el monto exento de impuesto. El Tribunal revoca la resolucin apelada, toda vez que en el impuesto a las ganancias nada sugiere, ni menos est dicho, que la exencin para la indemnizacin por despido sin causa se refiera tan solamente al monto que, como mnimo, el empleador debe satisfacer a su empleado. Los montos de la indemnizacin no pueden ser menores a los establecidos por las disposiciones legales, por cuanto stas son de orden pblico, y porque esto es as, para la ley la exencin tampoco puede ser menor. Por tanto, el pago por indemnizacin puede ser mayor que el mnimo legal, y no est dicho en norma tributaria alguna que la exencin por el excedente del mnimo legal est vedada.
Cmara Nacional de Apelaciones del Trabajo, sala V(CNTrab)(SalaV) - 23/07/2008 - Gentile, Hctor Angel c. Telecom Personal S.A. - La Ley Online SUMARIOS: Debe tributar el impuesto a las ganancias la suma abonada bajo la denominacin "gratificacin no remunerativa diferencia tope", toda vez que la exencin impositiva contemplada en el art. 29 inc. I de la ley 20.628 (Adla, XXXIV-A, 66) comprende nicamente la indemnizacin por antigedad en los casos de despido. CFASS SALA I CASTAEIRA DARMA EMILIA 11-10-07 - PAGO DE LAS PRESTACIONES PREVISIONALES - PREVISION SOCIAL - RETENCION DEL IMPUESTO - SEGURIDAD SOCIAL
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HECHOS: La beneficiaria de una prestacin de seguridad social obtuvo sentencia favorable en un reclamo por diferencias de prestaciones. Al efectuar el pago, la A.N.Se.S. descuenta una suma de dinero en concepto de impuesto a las ganancias. Iniciadas las acciones legales, en primera instancia se deneg la exencin al Impuesto a las Ganancias. En segunda instancia se revoca la decisin. SUMARIOS: A fin de determinar si corresponde aplicar el rgimen de exenciones previstos en el artculo 20 de la ley 20.628 (ADLA XXXIV-A, 745) del Impuesto a las Ganancias, debe determinarse primero la naturaleza jurdica de las sumas por las que se efectuaron retenciones en el caso, diferencias por prestaciones mal abonadas, y si el dinero que se percibi pertenece a un derecho de naturaleza previsional, que representa un retorno social que indudablemente fue precedido por sistemas impositivos, no es ganancia pasible de retenciones, sino solamente el recupero en valores constantes de su acreencia, ya que de lo contrario se afectara el principio de "non bis in dem" y se estara gravando una prestacin de carcter social art. 20, inciso v), ley de impuesto a las ganancias 20.628.
A.1.7
BENEFICIOS SOCIALES A FAVOR DE DEPENDIENTES El artculo 100 de la ley aclara que conceptos que se detallan a continuacin se encuentran alcanzados por el impuesto a las ganancias, aun cuando los mismos no revistan carcter remuneratorio a los fines de los aportes y contribuciones al Sistema Nacional Integrado de Jubilaciones y Pensiones o regmenes Provinciales o Municipales anlogos, y los mismos sean otorgados por el empleador o a travs de terceros a favor de sus empleados o dependientes; bajo la siguiente denominacin: Beneficios sociales Vales de combustibles, Extensin o autorizacin de uso de tarjetas de compra y/o crdito, Vivienda, Viajes de recreo o descanso, Pago de gastos de educacin del grupo familiar u otros conceptos similares, Se excluyen de lo dispuesto precedentemente: La provisin de ropa de trabajo o de cualquier otro elemento vinculado a la indumentaria y al equipamiento del trabajador para uso exclusivo en el lugar de trabajo Al otorgamiento o pago de cursos de capacitacin o especializacin en la medida que los mismos resulten indispensables para el desempeo y desarrollo de la carrera del empleado o dependiente dentro de la empresa. El artculo 20 inciso i) de la Ley del Impuesto, exime del impuesto a : Los intereses reconocidos en sede judicial o administrativa como accesorios de crditos laborales Las indemnizaciones por antigedad en casos de despido, y las que se reciban en forma de capital o renta por causa de muerte o incapacidad producidas por accidente o enfermedad. Los intereses derivados de una indemnizacin por accidente, no constituyen materia gravada por este impuesto, por tratarse de una reparacin integral del dao causado57. El plus correspondiente al pago de la doble indemnizacin por antigedad, en caso de despidos, establecido por el artculo 16 de la Ley 25.561, se encuentra amparado por la exencin consagrada en el inciso i) del artculo 20 de la Ley del Impuesto a las Ganancias58.
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56
Incorporado por la ley 24.475 (B.O. 31/03/1995)

Nota Externa (AFIP) 6/2002 de fecha 13/06/2002. Dictamen 08/2003 (DAT), de fecha 13/02/2003, de la AFIP.
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El caso de extincin de la relacin laboral por medio de despido consensuado, en la medida que no supere el monto que en concepto de indemnizacin por antigedad establecen las disposiciones legales vigentes, constituyen ganancias que no integran la base de clculo del impuesto en cuestin, toda vez que la figura del despido consensuado resulta asimilable al retiro voluntario. Los importes que superen dicho monto, sern computables como renta gravada derivada del trabajo personal en relacin de dependencia.59 Las Asignaciones familiares estn exentas del impuesto, por disposicin del artculo 23 de la Ley 24.71460, las prestaciones que establece esta ley son inembargables, no constituyen remuneracin ni estn sujetas a gravmenes. NO se encuentran exentas: Las jubilaciones Las pensiones Los retiros Los subsidios Las remuneraciones percibidas durante licencias o ausencias por enfermedad. Las indemnizaciones por falta de preaviso en el despido Los beneficios o rescates netos de aportes no deducibles, derivados de planes de seguro de retiro privado administrados por entidades sujetas al control de la Superintendencia de Seguros, excepto los originados en la muerte o incapacidad del asegurado.
A.1.8
SERVICIOS PERSONALES PRESTADOS POR ASOCIADOS DE COOPERATIVAS DE TRABAJO El beneficio de los asociados de las Cooperativas de Trabajo, que perciben por el trabajo personal desarrollado en la explotacin, se considera renta de esta categora, inclusive el 61 retorno percibido por aquellos . Existe Cooperativa de Trabajo, cuando todos sus integrantes, tcnicos, empleados y obreros, se asocian y organizan una empresa a efectos de ejercer en comn sus 62 profesiones o industrias. Se trata de una nica empresa, participando cada uno de los asociados aportando sus servicios personales y recibiendo una parte proporcional del beneficio, como compensacin. Si no existe beneficio, se supone que no existe compensacin, porque no se trata de un salario ni de un sueldo adeudado por el trabajo efectuado, ms bien se trata de una retribucin condicionada al resultado econmico de la sociedad.
A.1.9
PROFESIONES LIBERALES U OFICIOS De acuerdo a lo dispuesto en el artculo 79 inciso f), las rentas que provengan de profesiones liberales, sern consideradas a los fines del Impuesto de esta Ley, dentro de la cuarta categora. La DGI entendi que se consideran profesiones liberales, a aquellas profesiones que exigen para su desarrollo hallarse debidamente habilitado por el correspondiente ttulo universitario. Las profesiones liberales pueden ser llevadas a cabo por personas fsicas o a travs de sociedades de profesionales. En este ltimo caso 1. Si se trata de sociedades que no son sujetos del impuesto a las ganancias, como ser, sociedades de hecho, sociedad civil, colectiva, entre otras, y adems no complementan su actividad profesional con una actividad comercial, estamos frente a ganancias de cuarta categora. Tributan por el criterio de lo percibido Si se trata de sociedades que son sujetos del impuesto a las ganancias, como ser, sociedades annimas, S. R. L., entre otras, o bien algunas de las sociedades del tipo anterior que complementan su actividad profesional con una comercial, a los efectos
2.
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Dictamen 72/2002 (DAL), de fecha 29/08/02. Ley 24.714 (B. O. 18/10/1996), Rgimen de Asignaciones Familiares 61 Artculo 79 inciso e) de la Ley del Impuesto a las ganancias 62 Dictamen (DGI) 26/1962
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del impuesto a las ganancias, sern consideradas de tercera categora. Tributan por el criterio de lo devengado.
Forma de Organizacin de la profesin liberal Sociedades No sujetos del impuesto, no complementan con actividad comercial Sociedades No sujetos del impuesto, y complementan con actividad comercial Sociedades Sujetos del Impuesto
Categora de Renta
Criterio de imputacin de Rentas
Rgimen de Retencin RG 830
Mnimo no sujeto a retencin
Alcuota aplicable sobre el excedente
Socio: 4 categora
Percibido
Ejercicio profesiones liberales
$ 5.000
Segn escala
Sociedades de profesionales
Socio: 3 categora
Devengado
Locacin de obra o locacin de servicio Locacin de obra o locacin de servicio
$ 1.200
2%
Sociedad: 3 categora Socio: 4 categora
Devengado Percibido
$ 1.200
2%
A.1.10 SINDICOS Para ser Sndico es necesario de acuerdo a lo dispuesto en la Ley 19.550 (Sociedades Comerciales), artculo 285, ser abogado o contador pblico, con ttulo habilitante, o sociedad civil con responsabilidad solidaria constituida exclusivamente por esos profesionales y poseer domicilio real en el pas. Los honorarios de los sndicos, se imputan a los fines de este impuesto, como renta de cuarta categora en el perodo fiscal en que son asignados en forma individual por la Asamblea de Accionistas o Directorio.
A.1.11 SOCIO GERENTE Y PARTICIPACIN EMPRESARIA

A fin de determinar el valor de la participacin empresaria en el Impuesto a las Ganancias, se determinar aplicando el porcentaje de participacin del contribuyente sobre el patrimonio neto de la sociedad resultante del ltimo balance cerrado en el perodo fiscal que se declare. Al monto as obtenido se le Adicionar el saldo acreedor o se le Disminuir el saldo deudor de la Cuenta particular del socio al cierre del perodo fiscal, esto es al 31/12. El tratamiento asignado a los honorarios del socio gerente, es el mismo que se explica para los honorarios de directores de Sociedad Annima. DICTAMEN DAT 46/2008, GERENTES NO SOCIOS DE SRL: El fisco concluy que los honorarios por las funciones de administracin y representacin del gerente no socio de una SRL, tiene el mismo tratamiento que los honorarios por las funciones inherentes al cargo de director de SA o de los socios gerentes de SRL. Su deduccin est sujeta a la limitacin prevista en el inciso j) del artculo 87 de la LIG.
A.1.12 HONORARIOS DE DIRECTORES, MIEMBROS RETRIBUCIN DE SOCIOS ADMINISTRADORES
DEL
CONSEJO
DE
VIGILANCIA
Las sumas que excedan el monto deducido por la sociedad, tendrn para el beneficiario el tratamiento de no computables, siempre que el balance impositivo de la sociedad arroje impuesto determinado en el ejercicio por el cual se pagan las retribuciones. De acuerdo con el artculo agregado a continuacin del artculo 142 del decreto reglamentario, lo dispuesto precedentemente ser de aplicacin cuando el impuesto determinado en el ejercicio por el cual se pagan los honorarios de directores y miembros del consejo de vigilancia y las retribuciones a los socios administradores, sea igual o superior al
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monto que surja de aplicar la alcuota del 35% prevista en el artculo 69 de la ley a las sumas que excedan el monto deducido por la sociedad. El tratamiento de los honorarios de directores debe ser analizado conjuntamente con la deduccin impositiva prevista en el artculo 87 inciso j) de la Ley de Impuesto a las Ganancias Las sumas a deducir por las Sociedades, en concepto de honorarios de Directores, miembros del Consejo de Vigilancia, Socios Administradores, por su desempeo como tal, no podr exceder de: El 25 % de la Utilidad Contable, una vez deducido el impuesto a las ganancias El importe que resulte de computar la suma de $12.500 por cada uno de los preceptores de dichos conceptos. De ambos, el que resulte mayor. En todos los casos, la deduccin del monto determinado resulta en tanto estn debidamente asignadas por antes del vencimiento del plazo para la presentacin de la declaracin jurada anual del ao fiscal por el que se pagan los honorarios. Para ello, y a fin de determinar el mximo permitido por la norma legal, como deduccin impositiva en la Sociedad, se deber efectuar el siguiente clculo: 0,35 UI 0,0875 RC 0,9125 Donde: IG = UI = Impuesto a las ganancias Utilidad Impositiva antes de la deduccin de Honorarios de Directores
IG
RC = Utilidad Contable antes del Impuesto a las Ganancias De ese modo determinaremos el total de honorarios de directores deducibles en la Sociedad Annima, que coincidir con el monto de Renta gravada de cuarta categora del director. El excedente no deducido por la Sociedad, ser Monto no Computable a los fines del Impuesto a las Ganancias en cabeza del Director, puesto que ya tributo el mismo la persona jurdica.
DICTAMEN DAT 45/2002, 30/4/2002: Los honorarios por funciones tcnico-administrativa, recibidos por directores de sociedades annimas, no se encuentran limitados por el 25%, establecido en el inciso j) del artculo 87 de la LIG, no obstante y a los efectos de su deduccin es necesario que reunan las caractersticas establecidas a tales efectos por los artculos 17 y 80 de la LIG.
TFN, SALA D, CENTRO INTEGRAL DE REHABILITACIN, 27/3/2009:
Los adelantos de fondos a los directores no representan honorarios, excepto que exista un acta de asamblea que apruebe tales adelantos. La inexistencia del acta impide la deduccin de los honorarios. El contribuyente no aport pruebas categricas que permitieran confirmar que los importes anticipados a los directores revestan el carcter de honorarios y no de prstamos. Se confirm la determinacin fiscal de intereses presuntos.
Recordamos que los directores se encuentran obligados al pago de autnomos, excepto los suplentes. En cuanto a los directores que desarrollen actividades en relacin de dependencia en la misma empresa, resulta optativo el pago de aportes y contribuciones. Dicha opcin, es recomendable, que sea manifestada por el director por nota a la empresa. No obstante el empleador debe ingresar el importe correspondiente a la ART y seguro de vida. No obstante, en un fallo reciente, la CFSS (MAZZA HERMANOS SA, CFSS, SALA II, 12/6/2008) admiti que el director opte porque se efecten los aportes y contribuciones en concepto de obra social, criterio que result contrario al sostenido por la AFIP.
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CP. Juan Pablo Haddad B
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DEDUCCIONES ESPECIALES DE LA CUARTA CATEGORIA
DEDUCCIONES ESPECIALES DE LA CUARTA CATEGORIA

Los gastos efectuados para obtener, mantener y conservar ganancias gravadas de esta categora. Art. 80
Cuando los gastos se efecten tanto para ganancias gravadas y no gravadas, la deduccin se har de las ganancias brutas que produce cada una, en la proporcin respectiva. Art. 80
Amortizacin de bienes muebles e inmuebles. Articulo 83 y 84
Impuestos y tasa sobre bienes que producen ganancias. Art. 82 a)
Primas de seguro que cubran riesgos sobre bienes que produzcan ganancias. Art. 82 b)
Prdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes que produzcan ganancias en cuanto no fuesen cubiertos por seguros o indemnizaciones. Art. 82 c)
Prdidas comprobadas originadas por delitos contra bienes de explotacin del contribuyente, por empleados de los mismos, en cuanto no fuesen cubiertos por seguros o indemnizaciones. Art. 82 d)
Los gastos de movilidad, viticos y otras compensaciones anlogas en la suma reconocida por la AFIP. Art. 82 e)
Las amortizaciones por desgaste, agotamiento y prdidas por desuso, excepto las comprendidas en el inciso l) del artculo 88 (lmite deduccin de automviles).Art. 82 f)
RUIZ GUIAZ, MARA MAGDALENA - TFN - SALA D - 5/3/2008 DEDUCCIONES. GASTOS DOCUMENTADOS. PERIODISTA. RESTORANES Y OBSEQUIOS
ROPA,
MAQUILLAJE,
Le asiste razn a la apelante cuando pretende deducir el costo de la indumentaria que requiere su constante exposicin pblica, no ya con relacin a las emisiones radiales del programa a su cargo 'Magdalena Tempransimo', sino a la actividad adicional que supone su participacin en programas de televisin o en actos de organizaciones periodsticas del pas y del exterior, de las que es miembro, sin perder de vista las exigencias que en cuanto a moda, ocasin y variedad en la vestimenta requieren las sesiones de negocios y las fiestas y reuniones sociales -ms all del mero marco familiar o de amistad- a travs de las cuales se manifiesta la imagen y apariencia de la seora Ruiz Guiaz, como partes integrantes de un capital profesional puesto al servicio de su actividad.
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Todo ello sin perder de vista que la postura del Fisco para negar la deduccin parte de una utopa al suponer que la vestimenta informal, habitual y corriente de una persona, pueda ser la misma que deba emplear en situaciones que nada tienen de informales ni corrientes, aunque puedan llegar a ser habituales para ciertas otras personas. Se consider que abonaba este criterio "el hecho de que se trata de un concepto cuya deduccin no se encuentra restringida por ninguna disposicin legal, que excede el alcance de gasto personal a que se refiere el inciso a) del artculo 88 y de ningn modo puede suponrselo comprendido en la deduccin adicional del artculo 23, inciso c), de la ley como sostiene el Fisco. Con respecto al concepto "maquillaje", que tambin incluye los gastos en peluquera, son vlidas las mismas consideraciones. RUIZ GUIAZ, MARA MAGDALENA - TFN - SALA D - 5/3/2008 DEDUCCIONES. GASTOS NECESARIOS. APRECIACIN El concepto de necesidad del gasto es relativo y debe apreciarse en funcin de la finalidad de las erogaciones y que sera muy peligroso que el Fisco en cada erogacin determine o pretenda establecer la efectiva productividad del gasto quitando al empresario la flexibilidad que precisa el manejo de su negocio y que hace que muchos de los gastos en que incurra no redunden necesariamente en la produccin de un rdito que pueda imputarse especficamente al gasto en que se ha incurrido. RUIZ GUIAZ, MARA MAGDALENA - TFN - SALA D - 5/3/2008 DEDUCCIONES. GASTOS SIN COMPROBANTES. PERIODISTA. GASTOS PROFESIONALES Y PROPINAS AL PERSONAL TCNICO La falta de comprobantes fehacientes para probar la erogacin impide en el caso la admisibilidad de su deduccin, y si bien la actora ha explicado con claridad el motivo del segundo de los conceptos una contribucin de $ 200 para refrigerio en cada programa emitido- lo cierto es que la erogacin responde ms a las caractersticas de una liberalidad discrecional en la disposicin de la renta, que a la hermenutica del impuesto en cuanto exige cumplir los requisitos de mantener y conservar la fuente y de obtener, mantener y conservar las ganancias gravadas, como condicin para admitir la deducibilidad del gasto. GARCA LONGE, CARLOS ALBERTO - TFN - SALA D - 5/3/2008 DEDUCCIONES. TICKETS. COMPROBANTES. VALIDEZ PARA DEDUCCIN EN GANANCIAS DE FACTURAS B, C Y TICKETS. Se consider que el fisco excedi los lmites de lo razonable al dejar de considerar la pertinencia de deducir gastos cuyos comprobantes son perfectamente legtimos para ser computados en el impuesto a las ganancias, aun cuando no tengan el mismo atributo para respaldar crditos fiscales del impuesto al valor agregado. Ello es consecuencia de juzgar con un criterio rgido las facturas "B" o "C" y los tickets emitidos por controlador por el solo hecho de no figurar en los mismos el nombre del cliente, cuando es notorio que ese requisito es facultativo del vendedor, precisamente porque el documento extendido en esas condiciones carece de aptitud para el IVA del adquirente, en tanto la tiene plenamente para deducir gastos en el impuesto a las ganancias. DICTAMEN DAT-AFIP-DGI N 69/2007, 23/10/2007: Los gastos en que incurre por el uso y mantenimiento de su vehculo afectado supuestamente en su totalidad a la actividad gravada que desempea bajo relacin de dependencia, son deducibles del IG debido a que cumplen con la regla general de gastos del artculo 80 de la LIG, admitiendo la deduccin hasta los lmites establecidos en el 1 y 2 prrafo del inciso l) del artculo 88 de la ley del gravamen. Al no contemplar el anexo III de la RG 1261 la deduccin del concepto objeto de consulta, el contribuyente podr inscribirse y determinar mediante la presentacin de las respectiva DDJJ, la obligacin tributaria correspondiente al perodo fiscal del ejercicio en que se produzca el gasto.
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En el caso en cuestin se trataba de gastos de automvil, pero tambin podran existir otros conceptos deducibles en virtud del pincipio general establecido en la LIG, como por ejemplo, cursos, matrculas, etc., que no estn contemplados en el regimen de retencin.
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D E D U C C I O N E S G E N E R AL E S Y E S P E C I A L E S D E L AS C U AT R O C AT E G O R AS
A
DEDUCCIONES GENERALES PARA LAS 4 CATEGORAS

Se encuentran enunciadas en el artculo 81 de la ley. De la ganancia del ao fiscal, cualquiera fuese la fuente de ganancia y con las limitaciones contenidas en esta ley, se podr deducir:
DEDUCCIONES GENERALES PARA LAS CUATRO CATEGORIAS
Los intereses de deudas, sus respectivas actualizaciones y los gastos originados por la constitucin, renovacin y cancelacin de las mismas.
Las sumas por seguros para casos de muerte; en los seguros mixtos, excepto para los casos de seguros de retiro privados administrados por entidades sujetas al control de la SUPERINTENDENCIA DE SEGUROS
Las donaciones a los fiscos nacional, provinciales y municipales, al Fondo Partidario Permanente y a las instituciones comprendidas en el inciso e) del artculo 20.
Las contribuciones o descuentos para fondos de jubilaciones, retiros, pensiones o subsidios, que se destinen a cajas nacionales, provinciales o municipales.
Derogado por el articulo 17 de la ley 26.425, con vigencia a partir del 09/12/2008. Los aportes correspondientes a los planes de seguro de retiro y a los planes y fondos de jubilaciones y pensiones de las mutuales autorizadas.
Las amortizaciones de los bienes inmateriales que tengan un plazo de duracin limitado, como patentes, concesiones y activos similares.
Los descuentos obligatorios efectuados para aportes para obras sociales correspondientes al contribuyente y a las personas que revistan para el mismo el carcter de cargas de familia.
Los honorarios correspondientes a los servicios de asistencia sanitaria, mdica y paramdica, enunciados en la norma.
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A.1
INTERESES DE DEUDAS, ACTUALIZACIONES Y OTROS GASTOS
INTERESES DE DEUDAS, ACTUALIZACIONES Y GASTOS

Los intereses de deudas, sus actualizaciones y los gastos originados por la constitucin, renovacin y cancelacin de las mismas.
Para personas fsicas y sucesiones indivisas, slo resultarn deducibles los conceptos antes indicados, cuando se demuestre que los mismos se originen en deudas contradas por la adquisicin de bienes o servicios que se afecten a la obtencin, mantenimiento o conservacin de ganancias gravadas.
No proceder la deduccin cuando se trate de ganancias gravadas que, conforme a las disposiciones de esta ley, tributen el impuesto por va de retencin con carcter de pago nico y definitivo.
Las personas fsicas y sucesiones indivisas podrn deducir los intereses correspondientes a crditos hipotecarios que les hubieren sido otorgados por la compra o construccin de inmuebles destinados a casa habitacin del contribuyente, o del causante, hasta la suma de $20.000 anuales.
En el supuesto de inmuebles en condominio, el monto a deducir por cada condmino no podr exceder al que resulte de aplicar el porcentaje de su participacin sobre el lmite establecido precedentemente. A.2 DEDUCCIONES EN CONCEPTO DE SEGUROS POR CASO DE MUERTE
SEGUROS POR CASOS DE MUERTE

En los seguros mixtos, sern deducibles las sumas pagadas correspondientes a la prima que cubre el riesgo de muerte, excepto los casos de seguros de retiro privados administrados por entidades sujetas al control de la Superintendencia de Seguros.
Los excedentes sern deducibles hasta su valor mximo permitido, en los aos de vigencia del contrato de seguro posteriores al del pago, hasta cubrir el total abonado por el asegurado
Si los seguros fuesen anulados, el importe de las primas devueltas, debern incorporarse como renta gravada en el perodo fiscal en el que tenga lugar la rescisin del contrato, en la medida en que se hubiere realizado la deduccin. (Artculo 122 DR de la Ley)
Importe mximo a deducir por perodo fiscal, es de $ 996,23
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A.3
LIMITACIN EN LA DEDUCCIN DE INTERESES PARA LOS SUJETOS DEL ARTCULO 49
COMPUTO PARA LA DEDUCCION DE INTERESES

Por prstamos obtenidos por los sujetos del artculo 49, excluidas las entidades regidas por la ley 21.526 (de Entidades Financieras), y los fideicomisos financieros constituidos conforme la ley 24.441, artculos 19 y 20. De deudas con excepcin de los originados en los prstamos comprendidos en el apartado 2 del inciso c) del artculo 93 contrados con personas no residentes que los controlen, segn lo dispuesto en el artculo incorporado a continuacin del artculo 15 de la presente ley,
No sern deducibles del balance impositivo al que corresponda su imputacin: En la proporcin correspondiente al monto del pasivo que los origina, existente al cierre del ejercicio, que exceda a 2 veces el importe del patrimonio neto a la misma fecha, debindose considerar como tal lo definido por el Decreto Reglamentario.
Art. 3, 4 y 5 s/N agreg. A cont art. 121 DR: El monto total del pasivo, es el originado en los endeudamientos de carcter financiero al cierre del ejercicio comercial o del ao calendario, segn el caso, no comprendiendo, en consecuencia las deudas generadas por adquisiciones de bienes, locaciones y prestaciones de servicios relacionados con el giro del negocio. Cuando la realidad econmica indique que una deuda financiera ha sido encubierta a travs de la utilizacin de formas no apropiadas a su verdadera naturaleza, dichas deudas tambin debern incluirse dentro del monto total del pasivo a que hace mencin el cuarto prrafo del inciso a) del Artculo 81 de la ley.
Los intereses que de conformidad a lo establecido en el prrafo anterior no resulten deducibles, tendrn el tratamiento previsto en la presente ley para los dividendos.
Cuando los sujetos comprendidos en el artculo 49, excluidas las Entidades Financieras, paguen intereses de deudas (incluidos los de Obligaciones Negociables dispuestas por la ley 23.576), cuyos beneficiarios sean tambin sujetos comprendidos en el artculo 49 (excluidas las entidades financieras), debern practicar una retencin del 35%, la que tendr para los titulares de dicha renta el carcter de pago a cuenta.
GRAFEX SAGCIYF - CM. NAC. CONT. ADM. FED. - SALA III - 08/02/2006 EXENCIONES INTERESES ORIGINADOS POR CRDITOS OBTENIDOS EN EL EXTERIOR. Del texto del artculo 20, inciso x) de la ley del gravamen surge con claridad que el beneficio alcanza a los intereses originados por crditos obtenidos en el exterior por el importador del pas (de bienes muebles amortizables, excepto automviles), sin que la norma condicione la franquicia a recaudo alguno, y esa es la finalidad de la misma. En efecto, con ella se busc evitar que el empresariado argentino viera incrementado los costos al tener que cargar en definitiva con el impuesto, pues generalmente el extranjero estipula la operacin libre de todo gravamen. Dicho fin se alcanza tambin si se reconoce el beneficio incluso para el supuesto en que el crdito lo abone el importador del pas, aun cuando no lo transfiera al usuario, pues ello evita que aqul a su vez traslade al precio de venta al comprador el costo mayor que le irroga tener que hacerse cargo de aquel impuesto.
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Asimismo, de la evolucin histrica del instituto se advierte que en todos los textos del mismo se acord el beneficio a la financiacin obtenida por el importador del pas, sin condicionamiento en cuanto a su transferencia al usuario. DICTAMEN DAT AFIP DGI 60/2008, 22/9/2008: Resultan deducibles en el IG las primas pagadas por seguros de vida cancelatorias de prstamos personales, hipotecarios o de tarjetas de crditos, en la media en que cubran el riesgo de muerte del beneficiario.
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A.4
DEDUCCIONES EN CONCEPTO DE DONACIONES
Donaciones
Hasta el 5 % de la ganancia neta del ejercicio
Las donaciones a los fiscos Nacional, provinciales y municipales, al fondo partidario permanente y a las instituciones religiosas.
Tambin para las asociaciones, fundaciones y entidades civiles, enunciadas en el artculo 20 inc. f) de la ley cuyo objetivo principal sea:
Obra mdica asistencial de beneficencia sin fines de lucro (entre otras cuidado y proteccin de la infancia, vejez, minusvala y discapacidad). Investigacin cientfica y tecnolgica, aun en los casos de actividad acadmica o docente, y con certificacin de calificacin respecto de programas de investigacin, del personal que participen en tales programas, extendida por la Secretaria de Ciencia y Tecnologa dependiente del Ministerio de Cultura y Educacin. Investigacin cientfica sobre temas econmicas, polticos y sociales orientados a planes de partidos polticos Actividad educativa sistemtica y de grado para el otorgamiento de ttulos reconocidos por el Ministerio de Cultura y Educacin, la promocin de valores culturales, por medio del auspicio, subvencin, dictado o mantenimiento de cursos gratuitos prestados en establecimientos educacionales pblicos o privados reconocidos por los Ministerios de Educacin o similares, de las respectivas jurisdicciones.
Requisitos a fin de posibilitar la deduccin en el Impuesto, en concepto de donaciones: RG (AFIP) 1815/2005 (BO 14/01/2005) Se deben efectuar mediante depsitos bancarios a nombre de los donatarios Cuando se efecten por intermedio del empleador, ste est obligado a: Efectuar depsitos individuales por cada empleado donante Entregar a cada uno, dentro de los 10 das de efectuado el depsito, Fotocopias de las boletas de depsito de las donaciones realizadas, certificadas por los donatarios, quienes dejarn constancia de Apellido y nombres, Domicilio fiscal y C.U.I.L. del donante. Rgimen de informacin para Empleadores que efecten las donaciones por cuenta y orden (hasta el 26 de marzo de cada ao), para los donantes y los donatarios (junto con sus DDJJ del impuesto). OBSERVACIONES: No es necesario cumplir con estos requisitos Si son donaciones peridicas y no superen los $ 1.200 por cada donante en un mismo perodo fiscal. S son donaciones eventuales y no superan los $ 600 por cada donante, a cada institucin en un mismo perodo fiscal. No es aplicable la excepcin: Si la suma total de las donaciones efectuadas por un mismo donante en un perodo fiscal, es mayor a $ 2.400 o el empleador ejerce la opcin prevista en el artculo 35 (depsito global de donaciones), A.5 DEDUCCIONES RELACIONADAS CON SERVICIOS DE SALUD
CSJN, ASOCIACIN CIVIL JOCKEY CLUB, 23/12/2004: Las donaciones realizadas al fisco tambin estn sujetas al lmite del 5 % de la ganancia neta.
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A.6
DEDUCCIONES DE GASTOS DE SERVICIOS DOMSTICOS
CONSIDERACIONES EN CUANTO A LA PROCEDENCIA DE SU DEDUCCIN

Sean residentes en el pas Sean dadores de trabajo con relacin al servicio domstico
Quines la pueden computar?
Las personas de existencia visible Las sucesiones indivisas Trabajadores dependientes
Contraprestacin prestados
por
los
servicios
Conceptos deducibles
El importe total abonado en el perodo fiscal en concepto de:
Contribucin patronal Indicada en el artculo 3 del Rgimen Especial de Seguridad Social para Empleados del Servicio Domstico, aprobado por el artculo 21 de la Ley N 25.239.
Lmite para su cmputo
El importe mximo a deducir por los conceptos admitidos es la suma equivalente a la de la ganancia no imponible anual, Art. 23 inc. a), siendo para el periodo fiscal 2008 de hasta $ 9.000.Mantener a disposicin de AFIP: (Art. 3 RG 1978 B.O. 19/12/2005) 1. El comprobante de pago de Aportes y Contribuciones F.102, nuevo modelo. 2. Documento que respalde el pago al trabajador del servicio domstico por su labor Mantener a disposicin de AFIP el comprobante de pago de Aportes y Contribuciones F.102, nuevo modelo.
Requisitos para su cmputo

Excepcin Perodo 2005
Desde que perodo se computa?
Desde el perodo fiscal 2005.-
Liquidacin anual o final.

Relacin de dependencia Mediante el F.572, antes del mes de Febrero de cada ao, debe informar a su empleador el monto a considerar por la deduccin bajo anlisis. Con carcter de excepcin por el perodo fiscal 2005, el plazo es hasta el mes de Marzo de 2006. RG (AFIP) 1978 (19/12/2005)
Oportunidad de computar la deduccin

Trabajador independiente
Liquidacin anual de Impuesto a las Ganancias.

La deduccin proceder en relacin a la
(Inmuebles; derechos reales; automotores; naves; aeronaves; Part. de emp. O explot. uniper.; acciones cuotas y part.soc. s/cot; acc.y fondos de inversin c/cot.; tt. pbl. y priv. c/cot.; tt. pbl. y priv. s/cot.; crditos; depsitos en efvo.; dinero en efvo.; bienes muebles registrados; otros bienes; bs. pers. y bs. muebles del hogar (tener en cuenta que a efectos de establecer el mnimo
del 5%, deben tomarse en cuenta los inmuebles del exterior).
Inmuebles; derec
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A.7
AMORTIZACIN DE BIENES INMATERIALES
La amortizacin prevista por el inciso f) del artculo 81 de la ley, slo proceder respecto de intangibles adquiridos cuya titularidad comporte un derecho que se extingue por el transcurso del tiempo. Esto significa que en aquellos bienes intangibles que no tengan acotado un plazo trmino, como por ejemplo el valor llave de un negocio, no procede la amortizacin. Con el fin de establecer las amortizaciones deducibles, el costo de adquisicin de los referidos intangibles se dividir por el nmero de aos que, legalmente, resulten amparados por el derecho que comportan. El resultado as obtenido ser la cuota de amortizacin deducible, resultando aplicable a efectos de su determinacin y cmputo, en lo pertinente, las disposiciones contenidas en los artculos 84 de la ley y 125 y 126 del decreto reglamentario. La amortizacin se actualizar desde la fecha de origen hasta la fecha de cierre del ejercicio, aplicando el ndice dispuesto en el artculo 89 de la ley.
APARTUR SA - TFN - SALA C - 30/03/2006 TIEMPOS COMPARTIDOS. VALOR LLAVE DE NEGOCIOS. COSTO DE VENTAS El Organismo Recaudador consider que la actora manejaba financieramente un grupo de empresas dedicadas a la comercializacin de inmuebles bajo la modalidad de tiempos compartidos, por intermedio de cuotas partes o acciones, conformacin en el directorio u rgano gerencial de cada una de la sociedades. Ante ello, los agentes verificadores observaron imputaciones en el balance fiscal en la amortizacin de la cuenta "Llave de Negocios". El Tribunal revoca la resolucin apelada con fundamento en las conclusiones de la pericia contable, donde se dijo que las deducciones por "llave de negocio" se deban, en realidad, a las sumas a las que corresponda contabilizar las acciones en las sociedades comercializadoras de inmuebles, en exceso del valor patrimonial proporcional, como forma de graficar, en la realidad, el verdadero costo de las semanas que adquira la recurrente para su posterior comercializacin, valuacin que se realiz conforme a pautas tcnicas. Finalmente, se concluye que no exista un intangible que debi ser amortizado, sino un verdadero costo de venta de la semana comercializada.
A.8
AMORTIZACIN DE INMUEBLES
En concepto de amortizacin de edificios y dems construcciones sobre inmuebles afectados a actividades o inversiones que originen resultados alcanzados por el impuesto, excepto bienes de cambio, se admitir deducir el 2% anual sobre el costo del edificio o construccin, o sobre la parte del valor de adquisicin atribuible a los mismos, teniendo en cuenta la relacin existente en el avalo fiscal o, en su defecto, segn el justiprecio que se practique al efecto, hasta agotar dicho costo o valor. La amortizacin deber practicarse trimestralmente, desde el inicio del trimestre del ejercicio fiscal o calendario en el cual se hubiera producido la afectacin del bien, hasta el trimestre en que se agote el valor de los bienes o hasta el trimestre inmediato anterior a aqul en que los bienes se enajenen o desafecten de la actividad o inversin. El importe de la amortizacin se actualizar desde la fecha de origen o adquisicin del inmueble, por el ndice mencionado en el artculo 89. La AFIP podr admitir la aplicacin de porcentajes anuales superiores al 2%, cuando se pruebe fehacientemente que la vida til de los inmuebles es inferior a 50 aos y a condicin de que se comunique a dicho Organismo tal circunstancia, en oportunidad de la presentacin de la declaracin jurada correspondiente al primer ejercicio fiscal en el cual se apliquen.
A.9
AMORTIZACIN DE BIENES MUEBLES
En concepto de amortizacin impositiva anual para compensar el desgaste de los bienes - excepto inmuebles - empleados para producir ganancias gravadas, se admitir deducir la suma que resulte de acuerdo con las siguientes normas:
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2. Se dividir el costo o valor de adquisicin de los bienes por un nmero igual a los aos de vida til probable de los mismos. La AFIP podr admitir un procedimiento distinto (unidades producidas, horas trabajadas, etctera) cuando razones de orden tcnico lo justifiquen. 3. A la cuota de amortizacin ordinaria calculada conforme con lo dispuesto en el apartado anterior, o a la cuota de amortizacin efectuada por el contribuyente con arreglo a normas especiales, se le aplicar el ndice de actualizacin mencionado en el artculo 89, referido a la fecha de adquisicin o construccin que indique la tabla elaborada por la AFIP para el mes al que corresponda la fecha de cierre del perodo fiscal que se liquida. El importe as obtenido ser la amortizacin anual deducible. Cuando se trate de bienes inmateriales sujetos a amortizacin, la suma a deducir se determinar aplicando las normas descriptas en los prrafos precedentes. A los efectos de la determinacin del valor original de los bienes amortizables, no se computarn las comisiones pagadas y/o acreditadas a entidades del mismo conjunto econmico, intermediarias en la operacin de compra, salvo que se pruebe una efectiva prestacin de servicios a tales fines. El valor total del bien adquirido, incluso la comisin de compra, no podr ser superior en ningn caso al que corresponda admitir por aplicacin de lo dispuesto precedentemente. Automviles
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Las amortizaciones y prdidas por desuso a que se refiere el inciso f) del artculo 82, correspondientes a automviles y el alquiler de los mismos (incluidos los derivados de contratos de leasing), en la medida que no excedan lo que correspondera deducir con relacin a automviles cuyo costo de adquisicin, importacin o valor de plaza, si son de propia produccin o alquilados con opcin de compra, sea igual o inferior a la suma de veinte mil pesos $ 20.000 neto del IVA-, al momento de su compra, despacho a plaza, habilitacin o suscripcin del respectivo contrato segn corresponda. IMPORTANTE: La limitacin mencionada precedentemente no ser de aplicacin respecto de los automviles cuya explotacin constituya el objeto principal de la actividad gravada (alquiler, taxis, remises, viajantes de comercio y similares).
DEDUCCIONES ESPECIALES DE LAS CATEGORAS PRIMERA, SEGUNDA, TERCERA Y CUARTA. Sern deducibles de la categora de renta a la cual correspondan , los conceptos descriptos en el artculo 82 de la ley, que a continuacin se detallan: DEDUCCION DEL IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES EN EL IMPUESTO A LAS GANANCIAS L.I.G. ART. 17 L.I.G. ART. 80 L.I.G. ART. 82 INCISO A) DICTAMEN 55/02 (D.A.T.) DEL 31-05-02 El dictamen 55/2002 basndose en lo establecido en los art. 17, 80 y 82 inc. A) de la LIG establece si los bienes producen rentas gravadas en el impuesto a las ganancias, la parte proporcional del impuesto sobre los bienes personales correspondiente a esos bienes, es deducible en el impuesto a las ganancias. REYNOSO PEDRO ALBERTO SENTENCIA DEL T.F.N. SALA D DEL 16-07-04 El TFN en la causa Reynoso dice que la totalidad del impuesto sobre los bienes personales es susceptible de ser deducido y no solamente la parte proporcional que alcance a ciertos bienes, por el hecho de que ellos son productores de rentas.
Ello es consecuencia de la universalidad del patrimonio. Es arbitrario tomar a ciertos bienes por ser productores de rentas, porque el resto de bienes en definitiva no son ms que la parte no consumida de ganancias anteriores
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Se entiende por automvil a los definidos por el artculo 5 inc. a) de la ley 24.449.
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REYNOSO, JOS - CNFED. CONT. ADM. - SALA V - 4/9/2006 No es deducible el ISBP correspondiente a la tenencia de acciones, ya que los dividendos no son computables en la determinacin del IG. DEDUCCIONES. IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES Toda vez que la recurrente slo declar ganancia gravada originada en ingresos de la primera y cuarta categora, no exteriorizando ninguna ganancia que se correlacione con "rentas del apelante como accionista", teniendo en cuenta lo que prescribe el artculo 80 de la ley de impuesto a las ganancias, no puede realizarse la deduccin que se pretende. Debe tenerse presente que la ley citada es clara al autorizar a deducir los impuestos y tasas que recaen sobre los bienes que producen ganancias. En tal caso, no es deducible el impuesto sobre los bienes personales correspondiente a la tenencia de acciones, en razn de que los dividendos no son computables. TECONOGY, Sergio Enrique - CNFED. CONT. ADM. - SALA I - 5/2/2009: No es deducible el ISBP, en razn de que los dividendos no son computables, y al no producir stos rentas gravadas por el IG, aquel ISBP que el titular ingres no puede ser deducido como gasto de este gravamen.
DEDUCCION DEL IMPUESTO SOBRE LOS CREDITOS Y DEBITOS BANCARIOS EN EL IMPUESTO A LAS GANANCIAS DECRETO 380 ART. 13 El art. 13 del decreto 380 establece que el 34% del impuesto pagado sobre las acreditaciones bancarias se puede computar como pago a cuenta del impuesto a las ganancias o del impuesto a la ganancia mnima presunta. No pudiendo generar saldo a favor Luego aclara que el importe computado como crdito no se puede tomar como gasto en la ddjj del impuesto a las ganancias. VIGENCIA (DECRETO 534/04 B.O.03/05/04) El pago a cuenta se puede computar respecto de los hechos imponibles del impuesto sobre los crditos y dbitos en cuentas bancarias y otras operatorias que se perfeccionen desde el 1 de mayo de 2004. El cmputo como pago a cuenta de los impuestos a las ganancias y a la ganancia mnima presunta, podr efectuarse a partir del ao fiscal o, en su caso, ejercicio fiscal, que cierre con posterioridad al 1 de mayo de 2004. A
DEDUCCIONES NO ADMITIDAS
El artculo 88 de la ley dispone que no sern deducibles, sin distincin de categoras: Inciso Deta lle de la Deduccin Los gastos personales y de sustento del contribuyente y de su familia, salvo lo dispuesto en los artculos 22 y 23. Los intereses de los capitales invertidos por el dueo o socio de las empresas o sociedades no incluidas en el artculo 69, como las sumas retiradas a cuenta de las ganancias o en calidad de sueldo y todo otro concepto que importe un retiro a cuenta de utilidades. A los efectos del balance impositivo las sumas que se hubiesen deducido por los conceptos incluidos en el prrafo anterior, debern adicionarse a la participacin del dueo o socio a quien corresponda. La remuneracin o sueldo del cnyuge o pariente del contribuyente. Cuando se demuestre una efectiva prestacin de servicios, se admitir deducir la remuneracin abonada en la parte que no exceda a la retribucin que usualmente se
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pague a terceros por la prestacin de tales servicios, no pudiendo exceder a la abonada al empleado -no pariente- de mayor categora. El impuesto de esta ley y cualquier impuesto sobre terrenos baldos y campos que no se exploten. No resultan deducibles las multas, costas causdicas, intereses punitorios y otros accesorios, excepto los intereses resarcitorios y las actualizaciones. Las remuneraciones o sueldos que se abonen a miembros de directorios, consejos u otros organismos que acten en el extranjero tendrn como tope mximo los siguientes lmites: a) el 3% de las ventas o ingresos que se tomen como base contractual para la retribucin del asesoramiento; b) el 5% del monto de la inversin efectivamente realizada con motivo del asesoramiento. Los honorarios y otras remuneraciones pagadas por asesoramiento tcnico-financiero o de otra ndole prestado desde el exterior, no podrn superar en ningn caso los siguientes lmites: I) Hasta el 12,50% de la utilidad comercial de la entidad, en tanto la misma haya sido totalmente distribuida como dividendos; II) Hasta el 2,50% de la utilidad comercial de la entidad, cuando no se distribuyan dividendos. Este porcentaje se incrementar proporcionalmente a la distribucin hasta alcanzar el lmite del inciso anterior. En ambos supuestos la utilidad comercial a considerar ser la correspondiente al ejercicio por el cual se pagan las remuneraciones. Las sumas invertidas en la adquisicin de bienes y mejoras, de carcter permanente y dems gastos vinculados con dichas operaciones, salvo los impuestos que graven la transmisin gratuita de bienes. Las utilidades del ejercicio que se destinen al aumento de capitales o a reservas de la empresa cuya deduccin no se admite expresamente en esta ley. La amortizacin de llave, marcas y activos similares. Las donaciones no comprendidas en el artculo 81, inciso c), las prestaciones de alimentos, ni cualquier otro acto de liberalidad en dinero o en especie. Los quebrantos netos provenientes de operaciones ilcitas. Los beneficios que deben separar las sociedades para constituir el fondo de reserva legal. Las amortizaciones y prdidas por desuso correspondientes a automviles y el alquiler de los mismos (incluidos los derivados de contratos de leasing), en la medida que excedan lo que correspondera deducir con relacin a automviles cuyo costo de adquisicin, importacin o valor de plaza, si son de propia produccin o alquilados con opcin a compra, sea superior a la suma de $ 20.000 neto del IVA-, al momento de su compra, despacho a plaza, habilitacin o suscripcin del respectivo contrato segn corresponda. Tampoco sern deducibles los gastos en combustibles, lubricantes, patentes, seguros, reparaciones ordinarias y en general todos los gastos de mantenimiento y funcionamiento de automviles que no sean bienes de cambio, en cuanto excedan la 64 suma anual de $ 7.200.- para cada unidad. Las limitaciones mencionadas precedentemente no sern de aplicacin respecto de los automviles cuya explotacin constituya el objeto principal de la actividad gravada 65 (alquiler, taxis, remises, viajantes de comercio y similares ). Las retribuciones por la explotacin de marcas y patentes pertenecientes a sujetos del exterior, en los montos que excedan los lmites que al respecto fije la reglamentacin.
F G H I J K
JANSSEN CILAG FARMACUTICA SRL - CNFED. CONT. ADM. - SALA V - 21/8/2007 DEDUCCIONES. GASTOS. AUTOMVILES. AGENTES DE PROPAGANDA MDICA
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Segn RG AFIP 94 con aplicacin para ejercicios y perodos fiscales cerrados con posterioridad al 01/01/1998. Se refiere a los sujetos que se dedican a la comercializacin de servicios para terceros, percibiendo una remuneracin, en condiciones y precios fijados por las empresas, quedando el riesgo de las operaciones a cargo de estas 2 prrafo artculo 149 del decreto reglamentario.
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La cuestin a resolver consista en determinar si el uso de los automviles por los agentes de propaganda mdica constituye el objeto principal de la actividad gravada, a fin de poder incluir dicho concepto en los gastos deducibles por la normativa vigente. Sostuvo la Alzada que la excepcin dispuesta en el artculo 88 es clara y su alcance est vinculado al objeto de la actividad gravada. En ese sentido, se destaca que la actora no prob que la utilizacin de los automviles por parte de los agentes de propaganda mdica formaba parte de la actividad principal de la empresa, como tampoco acredit la necesidad de los mismos para cumplir el rol promocional delegado a los agentes de propaganda. Por otra parte, el convenio colectivo citado tampoco reconoce la necesidad de los vehculos en tanto el artculo 38 expresa -en referencia a los reintegros-: "b) las casas que tengan APM con uso reconocido de vehculo automotor", dejando a salvo la posibilidad de APM que no cuenten con vehculo automotor o que no realicen un uso reconocido del mismo. Ver en sentido contrario: TFN - Sala D - "Laboratorios Phoenix SAICF" - 16/7/1999; Sala A "Productos Roche SA" - 20/7/2001; Sala B - "Zneca SAIC" - 9/9/2002 BAYER SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA II - 9/10/2007 GASTOS DE AUTOMVILES. CONCEPTO DE SIMILARES. TITULARIDAD DEL BIEN La enumeracin del artculo 88, inciso l) de la ley del gravamen es meramente enunciativa y menciona alguna de las actividades en las que el automvil es de real importancia, y del que no es posible prescindir para el desarrollo de la actividad laboral, como lo es para los viajantes de comercio. Dicha interpretacin es la que deriva de la letra del artculo citado, que si hubiese querido referir nicamente a los viajantes de comercio as lo hubiese hecho sin necesidad de incluir otros similares. Al respecto, conviene recordar que la primera regla de interpretacin de las leyes es dar pleno efecto a la intencin del legislador, y la primera fuente para determinar la voluntad es la letra de la ley, cuyas palabras deben ser comprendidas en el sentido ms obvio del entendimiento comn, sin que quepa a los jueces sustituir a aqul, sino aplicar la norma tal como ste la concibi. Ello as, cuando el mencionado inciso del artculo 88 de la ley del gravamen, y el artculo 12 de la ley de impuesto al valor agregado, habla de similares, se refiere a otros supuestos que no son el viajante de comercio, sino sujetos dedicados a la comercializacin de servicios para terceros, mediante una remuneracin, en las condiciones y precios fijados por las empresas para las que actan. Es decir, los contribuyentes que en forma similar al viajante utilizan el automvil como herramienta necesaria para el desarrollo de su trabajo. En otro orden, se dijo que la impugnacin fiscal dirigida contra las deducciones por gastos de automotores que se funda exclusivamente en la propiedad de aqullos es puramente formal. En efecto, el aspecto determinante para la procedencia de la deduccin o la exclusin prevista en el artculo 88, inciso l) de la ley del gravamen radica en la real afectacin del rodado a la actividad de la empresa y su alcance, independientemente de la titularidad del automotor.
SEARCH ORG. DE SEGURIDAD SA - TFN - SALA A - 23/10/2007

DEDUCCIONES. AUTOMVILES. EMPRESAS DE SEGURIDAD PRIVADA El Fisco impugn sus declaraciones de impuesto a las ganancias e IVA. La empresa comput como deducciones los gastos de adquisicin y mantenimiento de los automviles de su propiedad, as como el crdito fiscal por su adquisicin y el proveniente a los gastos efectuados por la utilizacin de aqullos. La cuestin qued circunscripta a determinar si la utilizacin de los automviles por parte de las empresas de seguridad es una herramienta de "tal importancia", imprescindible, para el desarrollo de su trabajo. Para ello se tuvo en cuenta la efectiva prestacin que efecta la contribuyente. Se sostuvo que la actora no logr probar que dentro de la organizacin operativa de la empresa se encuentre de manera necesaria e indubitable la utilizacin de los vehculos para la prestacin de servicios de seguridad. A igual criterio se arrib con respecto al IVA pues la ley del gravamen consagra la posibilidad de la deduccin del crdito fiscal del automvil cuando el mismo tenga o bien el carcter de "bien de cambio" o, cuando siendo un "bien de uso", sea utilizado por el responsable como herramienta principal de su actividad gravada, situacin que no fue acreditada.
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D E D U C C I ON E S P E R S O N AL E S
Tienen por objeto disminuir el peso econmico del tributo, contemplando determinados gastos que se encuentran a cargo del contribuyente, como ser los personales, los de su familia y otros que pueden entenderse como liberalidades de la ley. B
LIMITE DE LAS DEDUCCIONES PERSONALES

En ningn caso el cmputo de las deducciones personales puede generar quebranto, es decir, no podrn superar a las ganancias netas del ao fiscal. B.1 GASTOS DE SEPELIO Art. 22
De la ganancia del ao fiscal y cualquiera fuese su fuente, se podrn deducir los gastos de sepelio incurridos en el pas, hasta la suma de $996,23 originados por el fallecimiento del contribuyente y por cada una de las personas que deban considerarse a su cargo de acuerdo al artculo 23 de la ley. Deben surgir de comprobantes que respalden fehacientemente los gastos incurridos por este concepto. La deduccin podr ser realizada en la declaracin jurada del causante en la de la sucesin indivisa. B.2 GANANCIA NO IMPONIBLE - Art. 23 inc. a)
Las personas de existencia visible y las sucesiones indivisas pueden deducir a partir del perodo fiscal correspondiente al ao 2000, en concepto de Ganancias No Imponibles, hasta la suma de $ 9.000-, siempre que las mismas sean residentes en el pas. A dichos efectos, se consideran residentes en el pas segn lo dispuesto en el artculo 26 de la ley, a aquellas personas fsicas que vivan ms de 6 meses en el pas en el transcurso del ao fiscal. Tambin se consideran residentes en el pas a quienes se encuentren en el exterior al servicio de la Nacin, Provincia o Municipalidades y a los funcionarios de nacionalidad argentina que acten en organismos internacionales de los cuales la Repblica Argentina sea miembro.
Para el caso del fallecimiento del causante, el importe a deducir debe ser proporcional al tiempo
transcurrido en el perodo fiscal, computndose el mes en donde ocurre el deceso, tanto para el causante como para la sucesin indivisa. B.3 CARGAS DE FAMILIA - Art. 23 inc. b)
Para que resulten deducibles, las cargas de familia, debern cumplimentar en forma conjunta los siguientes requisitos: 1. Ser residente en el pas: Idntico concepto que para el de ganancia no imponible. 2. No obtener entradas superiores al Mnimo No Imponible. Segn el artculo 48 del Decreto Reglamentario, se entiende por entrada a toda clase de ganancias, reales o presuntas, beneficios, ingresos peridicos o eventuales, salvo el caso que tales ingresos constituyan el reembolso de un capital.
3. Encontrarse efectivamente a cargo: Tiene que tener una dependencia econmica total o parcial que ayude a su subsistencia. 4. Cumplir con el grado de parentesco por afinidad, por adopcin o por consanguinidad, 66 establecidos en la ley : Cnyuge: Hasta la suma de $ 10.000.Descendientes en linea recta: -Hijo/a, hijastro/a: Hasta la suma de $ 5.000.- anuales por cada uno de ellos menor a 24 aos. Si los mismos estuvieren incapacitados para el trabajo no tienen limite de edad. -Nieto/a, bisnieto/a: Hasta la suma de $ 3.750.- anuales por cada uno de ellos menor a 24 aos. Si los mismos estuvieren incapacitados para el trabajo no tienen limite de edad.
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Los montos deducibles surgen de lo dispuesto por el Dcto. 1426/08 (B.O. 09/08/08) y por la ley 26.287 (B.O. 30/08/2007).
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Ascendientes - padre, padrastro, madre, madrastra, abuelo/a, bisabuelo/a: Hasta la suma de $ 3.750.- anuales por cada uno de ellos. Colaterales - hermano/a: Hasta la suma de $ 3.750.- anuales por cada uno de ellos menor a 24 aos. Si los mismos estuvieren incapacitados para el trabajo no tienen limite de edad. Otros: Suegro/a: Hasta la suma de $ 3.750.- anuales por cada uno de ellos. Yerno - Nuera: Hasta la suma de $ 3.750.- anuales por cada uno de ellos menor a 24 aos. Si los mismos estuvieren incapacitados para el trabajo no tienen limite de edad.
Las deducciones descriptas anteriormente la realizan los parientes mas cercanos, aplicando la 67 escala de reduccin progresiva sobre el importe de sus ganancias netas. Las deducciones de este inciso, se considerarn por perodos mensuales, computndose desde el mes inclusive, en donde ocurran o cesen las causas que originaron el cmputo de su deduccin, como por ejemplo: nacimiento, casamiento, adopcin, defuncin etc.. En el caso de sucesiones indivisas, las cargas de familia se computarn en forma proporcional en la DDJJ del causante y en la DDJJ de la sucesin, tal cual lo dispone el artculo 24 de la ley.
DEDUCCION POR CARGAS DE FAMILIA DICTAMEN 24/01 (D.A.L.) DEL 20-03-01 CARGAS DE FAMILIA. CONCUBINATO. DICTAMEN 24/01 (D.A.L.) DEL 20/03/01 Los sujetos no contemplados expresamente en el articulo 23 inciso b) de la ley de ganancias, tal es el caso de los hijos e hijas del concubino, no integran el concepto de cargas de familia, toda vez que no mantienen con el titular de la deduccin el vinculo legal exigido DICTAMEN 92/00 (D.A.L.) DEL 30-10-00 El dictamen 92/2000 establece que los hijos adoptivos integran el concepto de carga de familia, a partir del momento en que el juez haya hecho lugar a la adopcin dictando la sentencia respectiva.
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Incorporado por la ley 25.239 (B.O. 31/12/1999), como artculo agregado a continuacin del artculo 23 de la ley.
CP. Juan Pablo Haddad DEDUCCIN ESPECIAL - Art. 23 inc. c)
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A personas fsicas por ganancias del art. 49 (3 categora), en tanto trabajen personalmente en la actividad. Deduccin simple, hasta $ 9.000.B.3.1 A quin se aplica
A personas fsicas por ganancias del art. 79 incisos d), e), f), g) y articulo incorporado a continuacin del c): Deduccin simple hasta $ 9.000.-
A personas fsicas por ganancias del art. 79 inc. a), b) y c): Deduccin ampliada: El monto de la deduccin se elevar 3,8 veces, es decir hasta $ 43.20068. Efectuar el pago de los aportes que como trabajadores autnomos les corresponda realizar obligatoriamente al SIJP, o a las cajas sustitutivas que correspondan. Circular DGI 1.357 y artculo 47 del decreto reglamentario :
B.3.2 Requisitos para su cmputo
Debe cancelarse la totalidad de los aportes correspondientes a los meses de enero a diciembre del perodo fiscal que se declara. El monto de los aportes pagados para cada uno de los meses del perodo fiscal indicado precedentemente, debe coincidir con los importes publicados por la AFIP y corresponder a la categora denunciada por el contribuyente. Los pagos de los perodos enunciados deben efectuarse hasta el vencimiento general de la DDJJ o hallarse incluidos en un plan de facilidades de pago vigente.
B.3.3 Limite para su utilizacin
Segn lo establecido por el artculo 47 del Decreto Reglamentario, la deduccin no puede exceder la ganancia neta que la motiva.
B.3.4 Conceptos Importantes
Si un contribuyente se inscribe en diciembre, tiene derecho al cmputo de la deduccin especial completa. De igual modo el mnimo no 69 imponible y las cargas de familia . El no pago de autnomos no permite el cmputo de la deduccin especial, de acuerdo con lo dispuesto en el segundo prrafo del inciso c) del artculo 23 de la ley. Segn lo dispuesto por la Circular DGI 1.291 (B.O. 16/07/93).
B.3.5 Como se computa la deduccin cuando existen distintos tipos 70 de rentas
El criterio recogido por la citada circular, es el de aplicar en primera instancia la deduccin especial ampliada por los sueldos: Si el total de sueldos es inferior a la deduccin simple: Deduzco toda la renta tomando como mximo la deduccin especial simple. Si el total de sueldos es superior a la deduccin simple: Deduzco el total de sueldos, tomando como lmite la deduccin especial ampliada.
B.3.6
CONSIDERACIN DEL CMPUTO DE LA DEDUCCIN ESPECIAL Honorarios 8.500 3.000 10.000 7.500 Sueldos 6.000 4.000 15.000 48.000 Total 14.500 7.000 25.000 55.500 Monto deducible 9.000 7.000 15.000 43.200
68 69
Importes modificados por el decreto 1426/08 B.O. 09/09/2008. Salvo el caso de nacimiento, fallecimiento, etc. de las cargas de familia durante el citado ao 70 Rentas del artculo 79 inc. a), b) y c) - Rentas del artculo 79 inc. d), e), f) y g) - y rentas del artculo 49.
103
B.4
TABLA DE DEDUCCIONES PERSONALES DEL Art. 23 Concepto Ganancia no Imponible Cnyuge Hijos Otras cargas de familia Deduccin especial simple Deduccin especial ampliada Perodo Fiscal 2008 9.000 10.000 5.000 3.750 9.000 43.200
DEDUCCION ESPECIAL SE DEBE TENER EN CUENTA LOS ESTABLECIDO EN: ART. 23 INCISO C) L.I.G. D.R. L.I.G. ART. 47 C. 1291/93 La circular 1291 establece la forma de computar la deduccin especial en los casos en que coexistan rentas con deduccin especial simple y rentas con deduccin especial ampliada.
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D E T E R M I N AC I O N D E L I M P U E S T O
A
INTRODUCCIN
De acuerdo a lo que dispone el Art. 17 de la LIG; para establecer la ganancia neta se restarn de la ganancia bruta los gastos necesarios para obtenerla o, en su caso, mantener y conservar la fuente, cuya deduccin admita esta ley, en la forma que la misma disponga. A su vez; para establecer la ganancia neta sujeta a impuesto se restarn del conjunto de las ganancias netas de la primera, segunda, tercera y cuarta categoras las deducciones que autoriza el art. 23. Aclarando que: En ningn caso sern deducibles los gastos vinculados con ganancias exentas o no comprendidas en este impuesto. Y cuando el resultado neto de las inversiones de lujo, recreo personal y similares, establecido conforme con las disposiciones de esta ley, acuse prdida, no se computar a los efectos del impuesto.
ESQUEMA DE DETERMINACIN DEL IMPUESTO. GANANCIA DE FUENTE ARGENTINA
RESULTADO NETO DE PRIMERA CATEGORA
RESULTADO NETO DE SEGUNDA CATEGORA
RESULTADO NETO DE TERCERA CATEGORA
RESULTADO NETO DE CUARTA CATEGORA
RESULTADO NETO DE LAS CUATRO CATEGORAS
GASTOS DE SEPELIO Art. 22 LIG
Menos
DEDUCCIONES DEL ART. 81 LIG
Las cuotas medico-asistenciales, los gastos de servicios sanitarios mdicos y paramdicos y las donaciones no pueden superar INDIVIDULAMENTE CONSIDERADOS - el 5% de la ganancia neta del ejercicio calculada antes de la deduccin de estos conceptos.
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Ganancia o Quebranto del Ejercicio de Fuente Argentina
Menos
QUEBRANTO DE EJERCICIOS ANTERIORES
DEDUCCIONES PERSONALES
GANANCIA NETA SUJETA A IMPUESTO DE FUENTE ARGENTINA
Limitacin a la incorporacin de ganancias: Art. 90 Cuando la determinacin de la ganancia neta de los sujetos comprendidos en este artculo, incluya resultados provenientes de operaciones de compraventa, cambio, permuta o disposicin de acciones, por las cuales pudiera acreditarse una permanencia en el patrimonio no inferior a 12 meses quedarn alcanzados por el impuesto hasta el lmite del incremento de la obligacin fiscal por la incorporacin de dichas rentas que resulte de aplicar sobre la misma la alcuota del 15%. Cuando estos resultados sean obtenidos por sociedades, empresas, establecimientos estables, patrimonios o explotaciones, domiciliados o en su caso radicados en el exterior, que por su naturaleza jurdica o sus estatutos, tengan por actividad realizar inversiones fuera del pas de constitucin o no puedan ejercer ciertas operaciones y/o inversiones expresamente determinadas en el rgimen legal o estatutario que las regula, se considera que los obtienen personas fsicas residentes en el pas (se aplica el art. 93 inciso g y el segundo prrafo del mismo artculo)
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ESQUEMA DE DETERMINACIN DEL IMPUESTO. GANANCIA DE FUENTE EXTRANJERA
RESULTADO NETO DE PRIMERA CATEGORA
RESULTADO NETO DE SEGUNDA CATEGORA
RESULTADO NETO DE TERCERA CATEGORA
RESULTADO NETO DE CUARTA CATEGORA
RESULTADO NETO DE LAS CUATRO CATEGORAS
Menos
DEDUCCIONES DEL ART. 81 LIG
Ganancia o Quebranto del Ejercicio de Fuente Extranjera
Menos
QUEBRANTO DE EJERCICIOS ANTERIORES DE FUENTE EXTRANJERA
QUEBRANTO DE FUENTE ARGENTINA CUYA IMPUTACIN A GCIAS DE FUENTE ARGENTINA NO FUERA POSIBLE
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DEDUCCIONES PERSONALES EN LA MEDIDA QUE EXCEDAN LA GANANCIA NETA DE FUENTE ARGENTINA (GNI y cargas de flia.)
Ganancia Neta Sujeta a Impuesto de Fuente Extranjera
Ms
Se debe tener en cuenta el Lmite dispuesto por el 2 pfo. del Art. 90 LIG
Ganancia Neta Sujeta a Impuesto de Fuente Argentina
GANANCIA NETA SUJETA A IMPUESTO
IMPUESTO DETERMINADO Aplicacin de las tasas de acuerdo a la escala Art.90 LIG

- Anticipos - Retenciones - Percepciones - Pagos a cuenta - Impuesto anlogo pagado en el exterior.
Menos
IMPUESTO A INGRESAR
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P AG O S A C U E N T A D E L I M P U E S T O
Antes de comenzar con el tratamiento del tema que nos involucra, resulta importante definir el concepto de pago a cuenta, a los efectos de interpretar adecuadamente su significado y describir sus principales caractersticas: Segn se desprende del artculo 27 de la ley de Procedimiento Tributario , se entiende por pago a cuenta al ingreso parcial y anticipado de la obligacin tributaria. Una vez determinado el impuesto definitivo del periodo fiscal que se liquida, se deducen los pagos a cuenta imputables a dicho perodo. El pago a cuenta puede tener origen en ingresos directos efectuados por el contribuyente a cuenta 73 del impuesto que se liquida, pudiendo generar de esta manera un saldo de libre disponibilidad por provenir de ingresos directos; o de otros tributos ingresados por el contribuyente que por expreso mandato legal pueden ser considerados a cuenta del impuesto. A continuacin se detallan los tributos que pueden ser considerados como pagos a cuenta del impuesto a las Ganancias, para el caso de personas fsicas y sucesiones indivisas.
72 71
CREDITO POR IMPUESTOS ANLOGOS PAGADOS EN EL EXTERIOR

Fuente Normativa: Ley 20.628 y modificatorias La implementacin del criterio de Renta Mundial trae la necesidad de adoptar medidas para evitar 74 la doble imposicin internacional. En palabras de JARACH : Se produce, en efecto, una doble imposicin en cuanto la concurrencia de los momentos de vinculacin adoptados por dos leyes fiscales emanadas de dos soberanas diferentes produzca la imposicin del mismo bien tributario por dos sujetos activos independientes. Se tiene entonces configurada la doble imposicin con la identidad de objeto, sujeto, base imponible y perodo fiscal. Las soluciones para este problema pasan por la aplicacin de medidas multilaterales, tales como suscribir convenios internacionales para evitar la doble imposicin, y adems existe la posibilidad de implementar medidas unilaterales tales como considerar el impuesto pagado en un determinado pas como anticipo del que correspondera tributar en el otro. En referencia a las medidas aplicadas por nuestro pas, se destacan los distintos convenios para evitar la doble imposicin suscripta con varios pases. Adems, el articulo 1 de la Ley del Impuesto a las Ganancias - respecto a las ganancias obtenidas en el exterior por sujetos residentes en nuestro pas-, establece que podrn computarse como pago a cuenta las sumas que fueron efectivamente abonadas por gravmenes anlogos tributados en el exterior, con el lmite del incremento del impuesto originado por la inclusin de los beneficios del exterior. En los artculos 168 a 170 de la Ley se tratan los crditos de impuestos anlogos efectivamente pagados en el exterior, definiendo entre otros los siguientes conceptos: Se consideran impuestos anlogos al de esta ley, los que impongan las ganancias comprendidas en el artculo 2, en tanto graven la renta neta o acuerden deducciones que permitan la recuperacin de costos y gastos significativos computables para determinarla. Quedan comprendidas en la expresin impuestos anlogos, las retenciones que, con carcter de pago nico y definitivo, practiquen los pases de origen de la ganancia en cabeza de los beneficiarios residentes en el pas, siempre que se trate de impuestos que encuadren en la referida expresin, de acuerdo con lo que al respecto se considera en este artculo. Los impuestos anlogos se reputan efectivamente pagados cuando hayan sido ingresados a los fiscos de los pases extranjeros que los aplican y se encuentren respaldados por los respectivos comprobantes, comprendido, en su caso, el ingreso de los anticipos y retenciones que, en relacin con esos gravmenes, se apliquen con carcter de pago a cuenta de los mismos, hasta el importe del impuesto determinado.
71 72
Ley 11.683 -segn ordenamiento dispuesto por el decreto 821/98 del 13/07/1998)- y modificatorias. Actualmente no se aplica para el caso del Impuesto a las Ganancias, excepto para el caso de doble residencia dispuesto por el artculo 125 de la ley. 73 Si el pago a cuenta resulta mayor que el impuesto determinado. 74 JARACH, Dino, El hecho imponible, 3 edicin, ed. Abeledo Perrot, Buenos Aires, 1982, p.215.
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Salvo cuando en el Captulo IX de la ley del impuesto a las ganancias, se disponga expresamente un tratamiento distinto, los impuestos anlogos se convertirn a moneda argentina al tipo de cambio comprador, conforme a la cotizacin del Banco de la Nacin Argentina, al cierre del da en que se produzca su efectivo pago, de acuerdo con las normas y disposiciones que en materia de cambios rijan en su oportunidad, computndose para determinar el crdito del ao fiscal en el que tenga lugar ese pago.
IMPUESTO A LA GANANCIA MNIMA PRESUNTA

Fuente Normativa: Ley 25.063 Ttulo V del 30/12/1998, y modificatorias Decreto Reglamentario 1.533/98 Si un contribuyente ingresara por un determinado ejercicio el IGMP como consecuencia de resultar insuficiente el impuesto a las ganancias computado como pago a cuenta del IGMP -, se admitir computar como pago a cuenta del impuesto a las ganancias, en cualquiera de los 10 ejercicios siguientes, el IGMP efectivamente ingresado, siempre que se verifique un excedente del impuesto a las ganancias del ejercicio no absorbido, y hasta la 75 concurrencia del mismo. Transcurrido el plazo de 10 aos para el cmputo del pago a cuenta, y no habindose utilizado el mismo por no cumplirse con las condiciones que establece la normativa, el remanente no aprovechado podr considerarse como gasto deducible en el ejercicio en que vence la posibilidad de computarlo como pago a cuenta. Para el caso de sujetos pasivos del IGMP que no lo fueran del Impuesto a las Ganancias, la ley de Ganancia Mnima Presunta establece en su articulo 13, que el cmputo del pago a cuenta resultara de aplicar la tasa del 35% sobre la utilidad impositiva que se atribuya al dueo en el caso de empresas unipersonales, al titular de inmuebles rurales, o al socio de sociedades irregulares y de hecho, de acuerdo a su porcentaje de participacin en las 76 utilidades. El artculo 17 del DR del IGMP, establece para el caso del fallecimiento del titular de empresas unipersonales, que la sucesin indivisa que resulte responsable del IGMP a la finalizacin del perodo fiscal en donde se produce el deceso, podr computar como pago a cuenta el correspondiente a la explotacin calculado segn lo dispuesto por el segundo y quinto prrafo del artculo 13 de la ley del Impuesto a la Ganancia Mnima Presunta; quedando configurado de la siguiente forma: A cuenta del Impuesto a las Ganancias: El IGMP efectivamente ingresado en el perodo fiscal anterior, siempre que se verifique en el perodo fiscal que se liquida un excedente del impuesto a las ganancias no absorbido. El monto del pago a cuenta procede hasta absorber dicho excedente. A cuenta del IGMP : El impuesto a las Ganancias determinado para del ejercicio fiscal por el cual se liquida el gravamen. Se recuerda que para el caso de sujetos pasivos del IGMP que no lo fueran del Impuesto a las Ganancias, el importe del pago a cuenta se calcula aplicando la tasa del 35% sobre la utilidad impositiva del periodo.
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SERVICIO FERROVIARIO PATAGNICO SA - TFN - SALA C - 21/03/2006 EXENCIONES. APORTES DE CAPITAL. APORTES IRREVOCABLES El Organismo Recaudador impugna la declaracin jurada de la actora, sosteniendo que de la propia documentacin de la responsable no se desprende el encuadre como suscripcin de compromisos de aportes de capital, sean irrevocables o no, sino que se ha generado un crdito de la empresa contra sus
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Segn lo dispuesto por el 5 prrafo del artculo 13 del Impuesto a la Ganancia Mnima Presunta De acuerdo a lo establecido por el artculo 18 del Decreto 1533/98, Reglamentario del IGMP. 77 Una vez detrado el impuesto que le correspondera por aplicacin del artculo agregado a continuacin del artculo 12 de de ley del IGMP. (Inmuebles no explotados).
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accionistas, quienes se han comprometido a absorber las prdidas. En tal punto, entiende que corresponde incluir el mencionado crdito como parte del activo gravado. En opinin del TFN, la realidad econmica indica -ms all de la forma de registracin contable- un proceso de capitalizacin no plasmado en aportes dinerarios concretos, pero desarrollado en forma continua y abierta a los perodos fiscales pasados y venideros, mediante el compromiso de los accionistas de absorber las prdidas societarias, pero siempre respetando su participacin accionaria. Ello as, el crdito con los accionistas que pretende gravarse, en modo alguno posee una potencialidad generadora de rentas, base legitimante de la imposicin en esta gabela. En el plano legal, tanto el artculo 3 como el artculo 10 de la ley 25063 poseen una redaccin amplia que abarca hiptesis que trascienden el caso de los aportes irrevocables a cuenta de futuras suscripciones accionarias. En este sentido, el trmino "irrevocables" en el marco de la ley es slo una de las hiptesis de aportes previstas, a la que se agrega el ms genrico "compromisos de aportes debidamente documentados...", situacin que podra predicarse en la especie a la luz de las actas de asamblea y directorio que da cuenta el acto recurrido. GIPSY TRASLADOS MARINOS SRL - CNFED. CONT. ADM. - SALA IV - 6/12/2007 HECHO IMPONIBLE. EXISTENCIA DE QUEBRANTOS. CAPACIDAD CONTRIBUTIVA El impuesto a la ganancia mnima presunta grava activos y no la existencia de ganancias. Por lo tanto, la existencia de quebrantos no implicara, prima facie, la improcedencia del impuesto en cuestin. La descripcin del hecho imponible, as como los criterios establecidos en la normativa a los efectos de la determinacin de la base imponible, el objeto y la alcuota permitiran, en principio, sostener que -ms all del acierto o desacierto de la designacin utilizada por el legislador- en aqulla se gravara, de forma exclusiva, la titularidad de una determinada categora de bienes por los contribuyentes, sin que apareciera prima facie, relacin inmediata con las rentas del contribuyente. Asimismo, no surge de la ley que la misma contemple una exencin o excepcin particular para el caso de la existencia de quebrantos. No resulta discutido que todo impuesto debe gravar una manifestacin de capacidad contributiva, pero ello no se encuentra ausente en el gravamen en cuestin, desde que el patrimonio de la empresa, es decir sus activos, traducen la existencia de una manifestacin de capacidad contributiva en particular, cual es la del patrimonio. Por lo dems, el impuesto encuentra sustento legal y constitucional a partir de la presuncin que consiste en que el activo gravado es susceptible de generar ingresos potenciales, por lo tanto para que su accin fuera viable debi demostrar que aqullos eran insuficientes para producir ganancia alguna, pero no que ella tena quebrantos. Y ello porque justamente lo que el legislador quera evitar era precisamente la improductividad de activos que per se tienen condiciones de generar ganancia. Ver sobre naturaleza del gravamen: TFN - Sala D - "Zanella Mare SA" - 29/11/2001 y Sala A - "Electro Crdoba" - 5/12/2003 y Sala B - "Gutirrez y Belinsky SACI" - 12/7/2004 Sobre imposibilidad de computar quebrantos; TFN - Sala B - "Seta Hidrovial Arquitectura y Tecnologa Estructural SRL" - 12/2/2007
DEDUCCION DEL IMPUESTO A LA GANANCIA MINIMA PRESUNTA EN EL IMPUESTO A LAS GANANCIAS

CITIBANK N.A. SENTENCIA DE LA C.S.J.N. DEL 01-06-00 La CSJN determino que el impuesto a los activos que se cancelo con pago a cuenta de impuesto a las ganancias, no es deducible como gasto en la ddj del impuesto a las ganancias. El fundamento de la corte es que en realidad como no hubo una efectiva erogacin, no estamos en presencia de un gasto ni de una disminucin patrimonial. Y por otra parte agrego la corte que lo que realmente se pago es el impuesto a las ganancias, el cual no es deducible de su propia base. DICTAMEN 11/2001 (D.A.T.) DEL 28/02/2001 El dictamen 11/2001 establece que el impuesto a la G.M.P. efectivamente ingresado, no es un gasto deducible en el impuesto a las ganancias, ya que constituye un derecho en expectativa, al
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poder ser computado como pago a cuenta del impuesto a las ganancias en los prximos 10 aos. Pagos a cuenta reciprocos entre el impuesto a la ganancia mnima presunta y el impuesto a las ganancias
CASO PRCTICO: AO 2006 AO 2007 AO 2008 AO 2006 PAGA $ 8.000 DE G.M.P. AO 2007 PAGA $ 8.000 DE G.M.P. (18.000 10.000 pago a Cta. Gcias.) PAGA 10.000 DE GANANCIAS AO 2008 NO PAGA G.M.P. (10.000 10.000 pago a Cta. Gcias.) PAGA GANANCIAS 10.000 (15.000 5.000 pago a Cta. GMP 2006) SALDO G.M.P. A UTILIZAR EN EL FUTURO 2006 3.000 TRASLADABLE A 8 AOS 2007 8.000 TRASLADABLE A 9 AOS GANANCIAS -010.000 15.000 G.M.P. 8.000 18.000 10.000
B.1
CONDICIONES PARA LA PROCEDENCIA DEL CMPUTO DEL PAGO A CUENTA DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS: Debe haberse ingresado el pago del IGMP correspondiente a un determinado periodo fiscal. Podr computarse como pago a cuenta en cualquiera de los 10 ejercicios siguientes. Es condicin indispensable, que en el ejercicio en donde se compute como pago a cuenta, se verifique un excedente del impuesto a las ganancias no absorbido. El pago a cuenta computado en el ejercicio no puede superar el excedente no absorbido del impuesto a las ganancias contra el cual se imputa. El pago a cuenta debe computarse contra el impuesto determinado, antes del cmputo de retenciones y percepciones, anticipos, regmenes de promocin y del pago a cuenta originado por el cmputo del impuesto sobre los dbitos y crditos bancarios.
RETENCIONES ARTICULO 125 TITULO IX PAGO A CUENTA

Fuente Normativa: Ley 20.628 y modificatorias. El artculo 125 de la L.I.G. norma la situacin de aquellas personas de existencia visible que habiendo perdido su condicin de residente en el pas u obtenido su residencia en un estado extranjero son sujetos tributarios para ese Estado, an cuando de hecho continen residiendo en el pas o reingresen con el fin de permanecer en el. En tales casos se considerar que tales sujetos son residentes en el pas. Se dispone que estas personas de haber sido objeto de las retenciones de los beneficiarios del exterior (Ttulo V, L.I.G.), se les permite computar dichas retenciones como pagos a cuenta del impuesto, En la proporcin que no excedan el impuesto atribuible a las ganancias de fuente argentina que las originaron, calculadas con las normas aplicables a los residentes.
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La parte de las retenciones que no resulte computable, no puede imputarse al impuesto originado por otras ganancias, ni tampoco trasladarse, compensarse, transferirse, ni ser objeto de devolucin.
CREDITO FISCAL LEY 23.877

Fuente Normativa: Ley 23.877 Decretos: 508/92; 1331/96;270/98
La ley 23.877, promulgada el 26/10/90, titulada Promocin y fomento de la investigacin y desarrollo, transmisin de tecnologa y asistencia tcnica, establece un rgimen promocional especfico para aquellos sujetos que desarrollen actividades productivas y cientficas. En su artculo 9 se prev la asignacin de crditos fiscales por un monto no superior al 50 % del total de los proyectos promocionados, los que podrn ser destinados a la cancelacin de impuestos nacionales, entre ellos el impuesto a las ganancias en un plazo de tres aos. E
IMPUESTO SOBRE LOS INTERESES PAGADOS Y EL COSTO DEL ENDEUDAMIENTO EMPRESARIO

IMPORTANTE: El impuesto sobre los intereses pagados y el costo del endeudamiento empresario, fue derogado desde el 01/07/2002 por la ley 25.402 (B.O. 12/01/2001), no obstante a continuacin detallamos su antecedente de aplicacin. La ley 25.360 (B.O. 12./12/2000) agrega el artculo 9 a la ley del impuesto sobre los intereses pagados y el costo del endeudamiento empresario, con aplicacin para los ejercicios que se inicien a partir del 01/01/2001 permitiendo: a) Tomar al impuesto ingresado en cada perodo fiscal, como pago a cuenta del impuesto a las ganancias. b) Si el cmputo del pago a cuenta del impuesto a las ganancias mencionado en el inciso anterior, no pudiera realizarse o se hiciera parcialmente, el monto no utilizado podr computarse como pago a cuenta del impuesto a la ganancia mnima presunta. (Luego de haber computado el impuesto a las ganancias del periodo fiscal como pago a cuenta del IGMP). c) Si luego de lo dispuesto en los incisos anteriores, surgiere un excedente no absorbido, el mismo no genera saldo a favor del contribuyente en los impuestos en donde se permite el cmputo del pago a cuenta, ni ser susceptible de devolucin o compensacin. E.1 Condiciones para el cmputo del pago a cuenta:
El cmputo del pago a cuenta ser procedente cuando: 1. El monto de las operaciones de crditos obtenidas en la ley entidades regidas por la ley 21.526 (entidades financieras), no supere la suma de $500.000.-, al cierre del ejercicio anterior al que se liquida. 2. El monto mximo que puede computarse como pago a cuenta por cada perodo fiscal, no puede superar los $ 750.-
IMPUESTO SOBRE LOS DBITOS Y CRDITOS BANCARIOS

La ley 25.413 (B.O. 26/03/2001) estableci un impuesto que se aplic sobre los dbitos y crditos en las transacciones financieras, facultando al Poder Ejecutivo Nacional para disponer que este tributo, en forma parcial o total, constituya un pago a cuenta de otros impuestos y contribuciones patronales excepto las correspondientes al Rgimen Nacional de Obras Sociales -, cuya aplicacin, percepcin y fiscalizacin se encuentre a cargo de la AFIP. Este rgimen se aplic en una primera etapa desde el 3 de mayo de 2001 hasta el 17 de febrero de 2002, y posteriormente por disposicin del Decreto 534/2004 se reimplanta nuevamente desde el 01/05/2004 - nicamente como pago a cuenta del impuesto a las ganancias y a la ganancia mnima presunta.
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A continuacin esquematizamos, los porcentajes del impuesto a los dbitos y crditos bancarios ingresados, que a opcin del contribuyente se permitieron y permiten computar como pago a cuenta del impuesto a las ganancias: Impuesto abonado entre Desde el 03/04/01 al 02/05/01 Desde el 03/05/01 al 31/07/01 Desde el 01/08/01 al 17/10/01 Desde el 18/10/01 al 31/12/01 Desde el 01/01/02 al 17/02/02 A partir del 18/02/2002 % del pago a cuenta 0% 37.50% 58% 58% 10% Se deja sin efecto el cmputo del pago a cuenta. Hechos imponibles alcanzados a la alcuota del 0,6% Hechos imponibles alcanzados a la alcuota del 1,2% 34% Dto. 534/2004 17% Normativa Dto. 380/01 Dtos. 503/01 y 613/01 Dto. 969/01 Dto. 1287/01 Dto. 1676/01 Dto. 315/2002
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Desde el 01/05/2004
Como surge del esquema precedente, con la aplicacin del Decreto 534/2004 (B.O. 03/05/2004), 79 modificatorio del artculo 13 del Decreto 380/01 , se restablece el pago a cuenta para los titulares de cuentas bancarias gravadas por el impuesto a los dbitos y crditos bancarios, aplicable para los hechos imponibles que se perfeccionen desde el 01/05/2004, por lo tanto para: Los hechos imponibles establecidos en el artculo 1 inciso a) de la Ley de Competitividad 25.413 y sus modificatorias, alcanzados por la tasa general del SEIS POR MIL (6), podrn computar como crdito de impuestos, el TREINTA Y CUATRO POR CIENTO (34%) de los importes liquidados y percibidos por el agente de percepcin en concepto del presente gravamen, originados en las sumas acreditadas en dichas cuentas. Los hechos imponibles comprendidos en Artculo 1 incisos b) y c) , de la ley mencionada en el prrafo precedente, alcanzados por la tasa general del DOCE POR MIL (12), podrn computar como crdito de impuestos, el DIECISIETE POR CIENTO (17%) de los importes ingresados por cuenta propia o, en su caso, liquidados y percibidos por el agente de percepcin en concepto del presente gravamen, correspondiente a los mencionados hechos imponibles. Debe sealarse que desde el 01/05/2004 el contribuyente podr optar por aplicar el crdito de impuesto, indistintamente como pago a cuenta de los Impuestos a las Ganancias y/o al Impuesto a la Ganancia Mnima Presunta, pudiendo computarse contra la declaracin jurada anual de dichos impuestos o en sus respectivos anticipos. Respecto al remanente no utilizado se establece, que el mismo no podr ser objeto de compensacin con otros gravmenes, ni podr solicitarse su reintegro o transferencia a favor de terceros; sin perjuicio de que el mismo pueda trasladarse a otros perodos fiscales, y computarse hasta su agotamiento como pago a cuenta de los impuestos a las ganancias y ganancia mnima presunta. El importe imputado como crdito de impuesto no ser deducible en la determinacin del Impuesto a las Ganancias.
81 82 80
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Publicado en el boletn oficial el 12/02/2002. Reglamentario del impuesto a los dbitos y crditos bancarios. 80 Los crditos y dbitos efectuados en cuentas cualquiera sea su naturaleza abiertas en las entidades regidas por la Ley de Entidades Financieras. 81 Las operatorias que efecten las entidades regidas por la ley de Entidades Financieras, en las que sus ordenantes o beneficiarios no utilicen las cuentas indicadas en el mismo, cualquiera sea la denominacin que se otorgue a la operacin, los mecanismos empleados para llevarla a cabo incluso a travs de movimiento de efectivo y su instrumentacin jurdica. 82 Todos los movimientos de fondos, propios o de terceros, aun en efectivo, que cualquier persona, incluidas las comprendidas en la Ley de Entidades Financieras, efecte por cuenta propia o por cuenta y/o a nombre de otras, cualesquiera sean los mecanismos utilizados para llevarlos a cabo, las denominaciones que se les otorguen y su instrumentacin jurdica, quedando comprendidos los destinados a la acreditacin a favor de establecimientos adheridos a sistemas de tarjetas de crdito y/o dbito.
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JURISPRUDENCIA RELACIONADA CON JUSTIFICACIONES PATRIMONIALES

BEKER ALEJANDRO JOS - TFN SALA D 15/12/99 En un caso de prstamo de madre a hijo, el fisco consider incremento patrimonial no justificado la existencia de moneda extranjera declarada por la madre (fondos que le prest a su hijo en un perodo posterior) y tambin que el hijo con ese dinero no poda justificar un incremento patrimonial, por lo que se consider al prstamo inexistente. El T.F.N confirm la determinacin en cabeza de la madre, ya que se demostr que tena el dinero en su poder, pero no el origen de dichos fondos. No obstante, como la madre tena capacidad de prestar, consider que el pasivo declarado por el hijo estaba debidamente justificado. ARTCULO 1087, INCISO 1, DEL CDIGO CIVIL Es de destacar que el mismo establece que no pueden hacerse donaciones de uno al otro cnyuge mientras dure el matrimonio, por lo que estaramos en presencia de un acto que puede ser impugnado por el fisco. ARTCULO 2245 DEL CDIGO CIVIL Respecto de los prstamos entre cnyuges, va mutuo, debemos recordar la existencia de la sociedad conyugal desde el punto de vista civil, por lo que el mutuante y el mutuario son la misma persona: la sociedad conyugal. Esto implica que no habr transferencia de propiedad de la cosa dada en mutuo, no existiendo en consecuencia dicho contrato. MALUF ANTONIO ANWAR - CNFED. CONT. ADM.- 3/7/67 Tratndose de prstamos de dinero entre parientes puede ocurrir que no se observen ciertas exigencias formales en su documentacin, pero se debe acreditar la realidad de los hechos. La manifestacin por escrito formulada por quien sera el primo del recurrente y le haba prestado el dinero que figuraba en el pasivo, no constituye por s sola prueba suficiente, a falta de otros elementos de conviccin que corroboren lo afirmado. REZNIK JOSE MARCOS - TFN - SALA A 9/10/70 Corresponde considerar como incremento patrimonial no justificado un inmueble que no fue declarado por el titular en el ejercicio de su compra. El monto no justificado ser el valor del inmueble deducida la hipoteca. Es evidente que no pueden desvirtuar el valor probatorio de la escritura pblica simples declaraciones testimoniales acerca de que el inmueble no es propiedad del imputado. LAIN AARON - TFN SALA B DEL 26/03/2003 Se trata de un prstamo que recibi el seor Lain de su ta. El fisco le declaro incremento patrimonial no justificado. El T.F.N ratifica la resolucin apelada ya que el contribuyente no acredito en forma fehaciente el prstamo desde el punto de vista instrumental. No obstante aun as, y en funcin al grado de parentesco existente, debi haberlo demostrado en funcin a que justifique en cabeza de quien presta (o sea su ta). Cosa que no hizo ya que la ta no estaba inscripta en DGI, no realizaba ninguna actividad demostrable, ni posea patrimonio para realizar dicha justificacin.
POLITI, OSCAR - TFN SALA C DEL 8/11/2006 Luego de que la recurrente reconociera y rectificase el depsito en el exterior, en ningn momento hubo contradiccin en el monto del patrimonio declarado en los impuestos a las ganancias y sobre los bienes personales, ms all de las discrepancias en cuanto a la forma de exteriorizacin del mismo -dinero en efectivo o depsito bancario- (el contribuyente declar que el rubro Otros Bienes corresponde en su totalidad a dinero en efectivo). Se revoc el ajuste pues el Fisco no logr exhibir indicio alguno que haga presumir que el
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contribuyente, adems de lo declarado, contara con otros $ 200.000 en dinero en efectivo. Se trata de un prstamo que recibi el seor Lain de su ta. El fisco le declaro incremento. ARSENIO SARNOVICH Y CA. SAIC - TFN - SALA A - 29/6/2007 DETERMINACIN SOBRE BASE PRESUNTA. INCREMENTO PATRIMONIAL NO JUSTIFICADO. MUTUO CELEBRADO EN EL EXTERIOR. LEY APLICABLE Cuando mediante un contrato se prev que todo lo convenido o parte de l se ejecutar en un mbito territorial distinto de aquel en que rige la ley de celebracin del convenio, la ausencia de coincidencia legislativa deber resolverse a favor de la primaca de la ley vigente en el lugar de ejecucin, desde que las obligaciones creadas por el contrato no resultarn exigibles si estas leyes no le confieren exigibilidad. Luego de analizar la normativa civil aplicable se concluy que el criterio ejecucionista es el que predomina en el derecho civil internacional (1). Por ello, es la ley argentina la que rige tanto la forma, como la validez, naturaleza y efectos del contrato de prstamo celebrado entre la actora y una SA en el Uruguay. En ese contexto se entendi que si no existe instrumento pblico o privado con fecha cierta, el contrato ser inoponible a terceros por no reunir ninguno de los supuestos previstos en el artculo 1035 del cdigo civil. Por tanto era inoponible al fisco nacional y ninguna de las pruebas aportadas tuvieron entidad suficiente para admitir la pretensin de la apelante. No se pudo otorgar fecha cierta al contrato a fin de darle eficacia frente a terceros; tampoco se individualiz quin fue el que gir los fondos.
[1:] Receptado por el tratado de derecho civil internacional de Montevideo de 1940 vigente en nuestro pas y aplicable en la especie (arts. 37 y 38 de dicho cuerpo legal).
ES FACTIBLE LA MODIFICACION DEL PATRIMONIO PRESENTADO? T.F.N. FALLO PAZ ANCHORENA, J.M. CONTRA DGI DEL 17/11/76. El contribuyente omiti declarar un inmueble en el patrimonio en el ao 1968, entonces el fisco le declaro incremento patrimonial no justificado. El contribuyente apelo diciendo que en realidad era un menor consumo en 1968, debiendo poner el inmueble. Asimismo demuestra que su consumo en el ao 1969 era el mismo que en el ao 1968 y eso que en el 1969 haba viajado a Europa, lo que prueba la irrealidad de la renta consumida en 1968. O sea el contribuyente intento demostrar la existencia de un error de hecho, que lo llevo a declarar un mayor monto consumido en lugar del bien inmueble. El fisco impugna el recurso diciendo que el contribuyente al firmar la ddjj se hace responsable por los datos consignados en ella, en cuanto a que son correctos y completos y/o que no se han omitido ni falseado alguno de ellos. En cuanto a que la cifra de consumo es alta aclara que el contribuyente no lo pudo demostrar. Apela ante el t.f.n., el cual resuelve confirmar las resoluciones de la DGI argumentando que es responsable por la exactitud de los datos de la ddjj. Asimismo la ddjj trae impresa la declaracin que hace suya el responsable al firmar- de que los datos consignados son correctos y completos, que no se ha omitido o falseado ninguno de ellos siendo fiel expresin de la verdad. Por tanto, mal puede el recurrente pretender que se reduzca esa suma so pretexto de que no es real sino ficticia.
EN LA REUNION DEL 20/08/03 ENTRE EL GRUPO DE ENLACE AFIP/DGI-CPCECABA, uno de los puntos del temario tratado estuvo relacionado con la modificacin patrimonial, consultndose si resulta admisible la ddjj rectificativa de una p. Fsica por detectar haber cometido un error en el patrimonio, al haber omitido la incorporacin de un inmueble, incluyndolo como disponibilidades. O sea que se trata de una reclasificacin entre un inmueble y el efectivo declarado La AFIP responde que las declaraciones juradas patrimoniales pueden ser objeto de rectificacin, en la medida en que los contribuyentes puedan probar el error de hecho o de derecho incurrido
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RECORDAR FALLO MALUF ANTONIO ANWAR-CNFED. CONT. ADM.- DEL 3/7/67 que dice que tratndose de prstamos entre parientes pueden que no se observen ciertas exigencias formales en su documentacin, pero se debe acreditar la realidad de los hechos. En la audiencia, el apelante ofrece como prueba la testimonial, el t.f.n. acepta, pero luego el apelante la cambia la prueba por un escrito firmado por el primo con firma certificada por escribano. El t.f.n. la declara ineficaz, a parte el firmante no aporta datos sobre su domicilio, actividad, ni datos personales Dicho escrito no cumpla con una serie de requisitos, lo que lo hacia dbil. Las pruebas que no adjunte en el T.F.N., luego no las puedo aportar en cmara El contribuyente apela a cmara y esta opina que la manifestacin por escrito formulada por quien seria el primo del recurrente que le haba prestado el dinero que figuraba en el pasivo, no constituye por si sola prueba suficiente, a falta de otros elementos de conviccin que corroboren lo afirmado. En ese sentido lo resuelto por el t.f.n. no merece objecin alguna
FALLO EKSERCIYAN ARMENAK DEL T.F.N. SALA D 24/02/2005: el fisco detecto diferencias entre el patrimonio declarado por el contribuyente al cierre y al inicio del otro ao, rectificando el contribuyente dicha anomala e imputando la diferencia al monto consumido. Entonces el fisco dice que hay incremento patrimonial no justificado, ya que una vez declarado el monto consumido, el mismo no resulta modificable para justificar la diferencia patrimonial. El TFN concluye que el consumo se obtiene por una sustraccin aritmtica, lo que inhabilita a considerarlo rgidamente inamovible, y en esas condiciones el consumido opera como una variable de ajuste patrimonial dentro de ciertos limites. Sin embargo el TFN confirma la resolucin apelada ya que el recurrente no ha demostrado en forma incontrastable haber posedo la suma incorporada en su patrimonio Asimismo la cifra de consumo rectificada es la mas baja de los periodos analizados mientras que los patrimonios van en aumento con lo cual no hay relacin
GAMES, FERNANDO JORGE - TFN - SALA A - 08/03/2006 INCREMENTOS PATRIMONIALES NO JUSTIFICADOS. MONTO "CONSUMIDO" La apelante present, con anterioridad al inicio de la fiscalizacin, declaracin jurada rectificativa del impuesto a las ganancias, atento haber detectado errores en la exposicin de su patrimonio al cierre. El ente fiscal impugna la citada presentacin, considerando la modificacin realizada como un incremento patrimonial no justificado, aplicando presunciones de la ley procedimental. La actora justifica dichas diferencias reduciendo el monto declarado originariamente como "consumido". En cuanto a la reduccin del monto "consumido" que impugna el fisco nacional, el tribunal fiscal entiende que el mismo no puede ser considerado como inamovible atento a las dificultades que ocasiona su clculo, debiendo aceptarse que el "consumido" puede operar como una variable de ajuste patrimonial. En las presentes actuaciones la recurrente ha acreditado en forma fehaciente la existencia de las operaciones que ha incluido en su declaracin jurada rectificativa, situacin que permite considerar como vlida la reduccin efectuada. ANTECEDENTES EN SENTIDO CONTRARIO: "EKSERCIYAN ARMENAK" - TFN - SALA D 24/2/2005
SE PUEDE EXIGIR LA APERTURA DEL MONTO CONSUMIDO? El contribuyente no esta obligado por ninguna norma positiva a llevar anotaciones o registros o guardar comprobantes de los gastos no deducibles en ganancias (consumo)
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No se puede pedir un detalle del monto consumido en funcin a que se viola el derecho a la intimidad que protege la constitucin nacional en su articulo 19, el que establece: las acciones privadas de los hombres que de ningn modo ofendan al orden y a la moral publica, ni perjudiquen a un tercero, estn solo reservadas a dios, y exentas de la autoridad de los magistrados. Ningn habitante de la nacin ser obligado a hacer lo que la ley no manda, ni privado de lo que ella no prohbe Si se podra exigir los gastos en tarjetas de crditos, impuestos (luz, gas, t.e., etc.), colegio de los chicos, cuotas de crditos, gastos vacacionales, otros.
SE PUEDE EXIGIR LA APERTURA DEL MONTO CONSUMIDO? CNFCA, SALA IV, - ARIAS, MIGUEL MARTN - - 22/2/2007. AJUSTE DEL CONSUMIDO POR LA DIFERENCIA CON LOS GASTOS CON TARJETAS DE CRDITOS De acuerdo con lo que surge de los antecedentes de la causa, el ajuste que efectu la administracin fiscal, conformado por el contribuyente, se bas en las inconsistencias detectadas entre el monto consumido y la informacin proveniente de las tarjetas de crdito, circunstancia que lo llev a encuadrar la conducta en los artculos 46 y 47, inciso a) de la ley 11683. La existencia de dicha conducta, comprensiva del elemento intencional, no puede inferirse solamente invocando la diferencia numrica entre lo que hubiera debido ingresarse al Fisco por los tributos cuestionados. La situacin fctica en la que se basan las presunciones utilizadas por el Fisco no ha sido probada en autos, toda vez que: no existi resistencia a la fiscalizacin; el actor cumpli con sus obligaciones fiscales con anterioridad a la fiscalizacin; no ocult mercaderas o bienes, no false inventario; no medi grave contradiccin entre los libros, registraciones, documentos y dems antecedentes correlativos con los datos que surgan de sus DDJJ o con los que deben aportarse a los fines de la liquidacin administrativa de la deuda; no consign en la documentacin antes aludida datos inexactos que implicasen una grave incidencia sobre la determinacin de la materia imponible; no existi en las DDJJ o documentos que les sirvieron de base, datos inexactos en virtud de una manifiesta discrepancia con las normas legales y reglamentarias; no se utilizaron formas o estructuras jurdicas inadecuadas a fin de tergiversar la realidad econmica ni existi crdito fiscal apcrifo. Asimismo, el inspector actuante propuso el archivo de las actuaciones. En tales condiciones, se resolvi por mayora declarar la nulidad del acto administrativo por cuanto careci de causa de conformidad con lo establecido en el artculo 7, inciso b) de la ley 19549. TFN SALA C FIGLIOLI JORGE DELFOR 17-11-06 - INCREMENTO PATRIMONIAL INCREMENTO PATRIMONIAL NO JUSTIFICADO- PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO: Con motivo del requerimiento fiscal corrido a fin de constatar la declaracin de los crditos hipotecarios en el Impuesto a la Ganancias, el contribuyente, acreedor de tal crdito, rectific su declaracin jurada, manteniendo el resultado declarado pero disminuyendo la renta consumida. El fisco determin de oficio su obligacin fundado en que la disminucin computada deba recibir el tratamiento de incremento patrimonial no justificado. El responsable apel la resolucin que fue revocada por el Tribunal Fiscal atento la ausencia de fundamentos del acto administrativo. SUMARIOS: Cabe revocar la determinacin fiscal del impuesto a las ganancias fundado en que la disminucin del valor de las rentas consumidas presentada por el contribuyente en la declaracin jurada rectificativa deba recibir el tratamiento de incremento patrimonial no justificado, pues aqulla no est lo suficientemente fundada, como as tampoco se encuentra en autos una secuencia lgica del procedimiento, en tanto el fisco convalid los patrimonios al inicio y cierre de la rectificativa presentada y finaliza determinando una ganancia, en principio omitida, pero en ningn momento un incremento patrimonial de la apelante. TFN SALA D PRIU, NORBERTO SALIDA NO DOCUMENTADA. El Fisco determin el impuesto a las ganancias a un contribuyente que habra omitido practicar las retenciones correspondientes al pago de rentas de fuente argentina a beneficiarios del exterior originado por la prestacin de asesoramiento tcnico y financiero en la operacin de venta de acciones. Asimismo ajust el gravamen en concepto de salidas no documentadas, respecto del
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importe expuesto como "monto consumido", dentro del cual incluy anticipos de herencia, donaciones y entregas a ttulo gratuito. Apelado el decisorio por el contribuyente, el Tribunal confirm ambas determinacin, aunque parcialmente el ajuste por retencin sobre pagos al exterior. SUMARIOS: 1 - Es procedente el criterio seguido por AFIP al considerar que la remuneracin abonada a una empresa extranjera como contraprestacin por el asesoramiento tcnico y financiero brindado en una operacin de venta de acciones celebrada en el pas, constitua un pago a beneficiarios del exterior que debi ser objeto de retencin del impuesto a las ganancias en los trminos del art. 12, segundo prrafo, de la ley 20.628 pues, visto que tales servicios fueron aprovechados por residentes en el pas y fue all donde se los utiliz, debe concluirse que el mencionado asesoramiento fue prestado desde el exterior y no en el exterior. Ver Tambin - Tribunal Fiscal de la Nacin, sala B, "Supercanal Holdin S.A.", 28/06/2006, La Ley Online. 2 - A efectos de establecer el importe que el contribuyente omiti retener al abonar a una empresa extranjera una contraprestacin por servicios de asesoramiento vinculados con una venta de acciones celebrada en el pas, debe descontarse el monto que aqulla le acredit a su filial argentina y que sta incluy en sus declaraciones juradas pues, atento a que la retribucin de los servicios que la sucursal prest para llevar a cabo la operacin es un simple acto de distribucin de costos dentro del conjunto econmico, lo contrario implicara admitir que el gravamen percuta dos veces sobre la misma materia imponible. 3 - Corresponde confirmar la determinacin del impuesto a las ganancias practicada por el Fisco en concepto de salidas no documentadas, respecto del importe expuesto como "monto consumido", dentro del cual incluy anticipos de herencia, donaciones y entregas a ttulo gratuito, en tanto el contribuyente no prob en sede administrativa, ni ante el organismo jurisdiccional el destino de las sumas indicadas por la fiscalizacin. 4 - Procede desestimar el planteo de nulidad incoado por un contribuyente al considerar que la resolucin del Fisco que determin sus obligaciones frente al impuesto a las ganancias vulnera el derecho de defensa y la garanta del debido proceso por habrsele corrido la vista de las actuaciones sin tener acceso a piezas que fueron declaradas reservadas, pues, dicha reserva cumple con los requisitos esenciales y la forma que prescribe la legislacin vigente, habiendo tenido el interesado acceso al resto de los actuados, pudiendo presentar su descargo en tiempo y forma, ofrecer las pruebas que hacen a su derecho, y en tanto la documentacin reservada no ha sido invocada como fundamento de la decisin adoptada en el acto apelado. 5 - Debe revocarse la resolucin fiscal que determin la obligacin del contribuyente frente al impuesto a las ganancias en concepto de salidas no documentadas, respecto del importe expuesto como "monto consumido", dentro del cual incluy anticipos de herencia, donaciones y entregas a ttulo gratuito, pues, ninguno de dichos importes ha tenido incidencia en la determinacin del gravamen en cuestin. (Del voto en disidencia parcial del Dr. Brodsky)
FALLO RADIO UNIVERSIDAD NAC. DEL LITORAL SA - TFN - SALA B - 10/8/2007 Exenciones. Radiodifusin. Sociedad annima. Actividad comercial La actora consider que se encontraba exenta en virtud de lo dispuesto por el artculo 20, incisos a) y f) de la ley de impuesto a las ganancias, por considerarse dentro de los supuestos de instituciones pertenecientes a los entes estatales (en este caso el estado nacional y el municipio de santo tom, que son quienes integraron la sociedad apelante). El tribunal fiscal de la nacin destac que el mismo inciso a) en su parte final, excluye de la exencin a "entidades y organismos comprendidos en el artculo 1 de la ley 22016" -que vendan bienes o presten servicios a terceros a ttulo oneroso-. La actividad comercial de la actora surge de los antecedentes administrativos as como del informe de inspeccin, en el sentido de que la misma es similar a la de sus competidoras, en lo que a propagandas se refiere, concepto que constituye su principal fuente de ingresos. Ello lleva naturalmente al rechazo de su inclusin en el inciso f), en tanto la calidad de sociedad annima, as como su actividad comercial son incompatibles con los sujetos que merecen la exencin en dicho inciso.
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IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES
A. NORMATIVA VIGENTE
Ley 23.966 Titulo VI. El texto es el ordenado en el ao 1997 por el Decreto 281/97 (B.O. 83 15/04/1997), y modificatorias . Decreto Reglamentario: Decreto 127/96 (B.O. 16/02/1996), y modificatorios .
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B. SUJETOS PASIVOS
Son sujetos pasivos del impuesto: a) Las personas fsicas domiciliadas en el pas y las sucesiones indivisas radicadas en el mismo, por los bienes situados en el pas y en el exterior. b) Las personas fsicas domiciliadas en el exterior y las sucesiones indivisas radicadas en el mismo, por los bienes situados en el pas. Las sucesiones indivisas son contribuyentes de este gravamen por los bienes que posean al 31 de diciembre de cada ao, en tanto dicha fecha quede comprendida en el lapso transcurrido entre el fallecimiento del causante y la declaratoria de herederos o aquella en que se haya declarado vlido el testamento que cumpla la misma finalidad.
A los fines de este artculo se considerar que estn domiciliados en el pas los agentes
diplomticos y consulares, el personal tcnico y administrativo de las respectivas misiones y dems funcionarios pblicos de la Nacin y los que integran comisiones de las provincias y municipalidades que, en ejercicio de sus funciones, se encontraren en el exterior, as como sus familiares que los acompaaren. SOCIEDAD CONYUGAL Conforme al Art. 18 de la ley y su complementario, el Art. 2 del DR, en el caso de patrimonios pertenecientes a los componentes de la sociedad conyugal, corresponder: Atribuir al Marido: Los bienes propios, y La totalidad de los que revisten el carcter de gananciales, excepto los que 85 especficamente les asigne esta ley a la esposa.
Atribuir a la Mujer Los bienes propios Los bienes adquiridos por la mujer con el producto del ejercicio de su profesin, oficio, empleo, comercio o industria. Los bienes que se le asigne cuando exista separacin judicial de bienes. virtud de una resolucin judicial. MENORES DE EDAD Conforme el segundo prrafo del Art. 2 del DR, los padres que ejerzan la patria potestad, o a quien le corresponda dicho ejercicio, y los tutores y curadores declararn, en representacin de sus hijos menores y sus pupilos, los bienes que a estos pertenezca
Todos los bienes gananciales, cuando tenga la administracin judicial de los mismos en
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Las modificaciones producidas con posterioridad al ordenamiento de 1997 son: Ley 25.063 (B.O. 30/12/1998), Ley 25.239 8B.O. 31/12/1999), Ley 25.360 (B.O. 12/12/2000), Ley 25.392 (B.O. 10/01/2002), Dcto. 1.676/01 (B.O. 20/12/2001), Ley 25.585 (B.O. 15/05/2002) ) y Ley 25721 (B.O. 17/01/03) 84 Modificado por el Dcto. 812/96 (B.O. 24/07/1996), Dcto. 1534/98(B.O. 29/01/1999) Y Dcto. 290/00 (B.O. 03/04/2000). 85 Artculo 18.
CP. Juan Pablo Haddad CONDOMINIOS
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El Art. 5 del DR dispone que en el caso de bienes en condominio, cada condmino incluir en su declaracin jurada, la parte que le corresponde en la titularidad de tales bienes. CONCEPTO DE DOMICILIO a) Personas Fsicas: El domicilio de las personas fsicas ser el que posean al 31 de diciembre de cada ao, de acuerdo con las disposiciones de la ley Procedimiento Tributario Ley 11.683 extranjera, domiciliadas en el pas por razones de ndole laboral debidamente acreditada, que requieran una residencia en el mismo que no supere los 5 aos, se considerarn domiciliadas en el exterior y tributarn exclusivamente sobre sus bienes situados en el pas, en la forma, plazos y condiciones fijadas para las personas fsicas domiciliadas en el pas b) Sucesiones Indivisas
Conforme al tercer prrafo del Art. 1 del DR, las personas fsicas de nacionalidad
Las sucesiones indivisas se considerarn radicadas en el lugar de la apertura del

respectivo juicio sucesorio. Cuando al 31 de diciembre no se haya iniciado dicho juicio, el lugar de radicacin ser el del ltimo domicilio del causante salvo en el supuesto de existir un solo heredero domiciliado en el pas, en cuyo caso la radicacin estar dada por el domicilio del mismo, hasta la iniciacin del respectivo juicio sucesorio.
C. BIENES SITUADOS EN EL PAS

El artculo 19 de la ley considera a los siguientes bienes como situados en el pas: a) Los inmuebles ubicados en su territorio. b) Los derechos reales constituidos sobre bienes situados en l. c) Las naves y aeronaves de matrcula nacional. d) Los automotores patentados o registrados en su territorio. e) Los bienes muebles registrados en l. f) Los bienes muebles del hogar o de residencias transitorias cuando el hogar o residencia estuvieran situados en su territorio.
g) Los bienes personales del contribuyente, cuando ste tuviera su domicilio en l, o se encontrara en l. h) Los dems bienes muebles y semovientes que se encontraren en su territorio al 31 de diciembre de cada ao, aunque su situacin no revistiera carcter permanente, siempre que por este artculo no correspondiere otro tratamiento. i) j) El dinero y los depsitos en dinero que se hallaren en su territorio al 31 de diciembre de cada ao. Los ttulos, las acciones, cuotas o participaciones sociales y otros ttulos valores representativos de capital social o equivalente, emitidos por entes pblicos o privados, cuando stos tuvieran domicilio en l.
k) Los patrimonios de empresas o explotaciones unipersonales ubicadas en l. l) Los crditos, incluidas las obligaciones negociables previstas en la Ley N 23.576 y los debentures - con excepcin de los que cuenten con garanta real, en cuyo caso estar a lo dispuesto en el inciso b)- cuando el domicilio real del deudor est ubicado en su territorio.
m) Los derechos de propiedad cientfica, literaria o artstica, los de marcas de fbrica o de comercio y similares, las patentes, dibujos, modelos y diseos reservados y restantes de la propiedad industrial o inmaterial, as como los derivados de stos y las licencias respectivas, cuando el titular del derecho o licencia, en su caso, estuviere domiciliado en el pas al 31 de diciembre de cada ao.
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D. BIENES SITUADOS EN EL EXTERIOR

Se entendern como bienes situados en el exterior: a) Los bienes inmuebles situados fuera del territorio del pas. b) Los derechos reales constituidos sobre bienes situados en el exterior. c) Las naves y aeronaves de matrcula extranjera. d) Los automotores patentados o registrados en el exterior. e) Los bienes muebles y los semovientes situados fuera del territorio del pas. Respecto de los retirados o transferidos del pas por los sujetos mencionados en el inciso 86 b) del artculo 17, se presumir que no se encuentran situados en el pas cuando hayan permanecido en el exterior por un lapso igual o superior a 6 meses en forma continuada con anterioridad al 31 de diciembre de cada ao. IMPORTANTE: El artculo 8 del decreto reglamentario dispone que se incluya dentro de este inciso a la existencia de moneda extranjera situada en el exterior. f) Los ttulos y acciones emitidos por entidades del exterior y las cuotas o participaciones sociales, incluidas las empresas unipersonales, y otros ttulos valores representativos del 87 capital social o equivalente de entidades constituidas o ubicadas en el exterior.
g) Los depsitos en instituciones bancarias del exterior. A estos efectos se entender como situados en el exterior a los depsitos que permanezcan por ms de 30 das en el mismo en el transcurso del ao calendario. Para determinar el monto de tales depsitos deber promediarse el saldo acreedor diario de cada una de las cuentas. IMPORTANTE: Segn lo dispuesto por el artculo 9 del decreto reglamentario, en el caso de depsitos en instituciones bancarias del exterior originados en remesas efectuadas desde el pas, el excedente del saldo promedio previsto en dicha norma o el saldo total cuando el plazo del depsito sea inferior a 30 das, deber considerarse como depsitos situados en el pas h) Los debentures emitidos por entidades o sociedades domiciliadas en el exterior. i) Los crditos cuyos deudores se domicilien en el extranjero excepto que deban ser considerados como radicados en el pas por aplicacin del inciso b) de este artculo. Cuando los crditos respondan a saldos de precio por la transferencia a ttulo oneroso de bienes situados en el pas al momento de la enajenacin o sean consecuencia de actividades desarrolladas en el pas, se entender que se encuentran con carcter permanente en el exterior cuando haya permanecido all ms de 6 meses computados desde la fecha en que se hubieren hecho exigibles hasta el 31 de diciembre de cada ao.
E. EXENCIONES
Estarn exentos del impuesto: a) Los bienes pertenecientes a los miembros de las misiones diplomticas y consulares extranjeras, as como su personal administrativo y tcnico y familiares, en la medida y con las limitaciones que establezcan los convenios internacionales aplicables. En su defecto, la exencin ser procedente, en la misma medida y limitaciones, slo a condicin de reciprocidad; b) Las cuentas de capitalizacin individual comprendidas en el rgimen de capitalizacin previsto en el Ttulo III de la Ley N 24.241 y las cuentas individuales correspondientes a los planes de seguro de retiro privados sujetas al control de la Superintendencia de Seguros de la Nacin.
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Personas fsicas o sucesiones indivisas domiciliadas o radicadas en el exterior Incorporado por ley 25.063 del 30/12/98.
CP. Juan Pablo Haddad c) Las cuotas sociales de las cooperativas. d) Los bienes inmateriales (llaves, marcas, patentes, derechos de concesin y otros bienes similares). e) Los bienes amparados por las franquicias de la Ley N 19.640. (Bienes situados en Tierra del Fuego) f) Los inmuebles rurales a los que se refiere el inciso e) del artculo 2 de la ley de impuesto a la 88 Ganancia Mnima Presunta.
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TRIBUNAL FISCAL DE LA NACIN, SALA C, GONZALEZ, CAMILO DEL 14/4/09 Por unanimidad se confirm la determinacin del Fisco que sostuvo que los campos que el contribuyente posee en Azul se encuentran gravados en el Impuesto a la Ganancia Mnima Presunta y en el Impuesto sobre los Bienes Personales, debido a que GMP, complementario del IG, el sujeto pasivo es la empresa unipersonal y, por la otra, en lo que respecta a BBPP, el sujeto pasivo es la persona fsica que resulta nica duea de la explotacin de cuyo capital forma parte el inmueble rural.
g) Los ttulos, bonos y dems ttulos valores emitidos por la Nacin, las provincias, las municipalidades y la Ciudad Autnoma de Buenos Aires y los certificados de depsitos 89 reprogramados (CEDROS). . IMPORTANTE: Con vigencia a partir del perodo fiscal 2002.
En el periodo fiscal 2001 la exencin alcanzaba a las acciones emitidas por sociedades annimas y en comandita, constituidas en el pas, que coticen en bolsas o mercados de la Repblica Argentina, hasta la suma de $ 100.000, valuadas de acuerdo a las normas de esta ley, siempre que el monto invertido haya integrado el patrimonio del contribuyente durante la totalidad del perodo fiscal que se 90 liquida.
h) Los depsitos en moneda argentina y extranjera efectuados en las instituciones comprendidas en el rgimen de la Ley N 21.526, a plazo fijo, en caja de ahorro, en cuentas especiales de ahorro o en otras formas de captacin de fondos de acuerdo con lo que determine el Banco Central de la Republica Argentina. i) Los bienes gravados excepto las participaciones en el capital de las sociedades regidas por la Ley 19.550 de Sociedades Comerciales (t.o. 1984) y sus modificaciones, pertenecientes a las personas fsicas domiciliadas en el pas y las sucesiones indivisas radicadas en el mismo, por los bienes situados en el pas y en el exterior, cuando su valor en conjunto, determinado de acuerdo con las normas de esta ley, sea igual o inferior a $305.000. Cuando el valor de dichos bienes supere la mencionada suma, quedar sujeta al gravamen la 92 totalidad de los bienes gravados del sujeto pasivo del tributo.
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EXENCIONES OBLIGACIONES NEGOCIABLES Las exenciones dispuestas para las obligaciones negociables previstas en la Ley 23.576, no sern aplicables respecto del presente impuesto, cuando su adquisicin o incorporacin al 93 patrimonio se verifique con posterioridad a la entrada en vigencia de la ley 24.468.
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Incorporado por ley 25.063, con aplicacin a partir del ejercicio fiscal 1998. Con las modificaciones introducidas por la ley 25.721 del 17/01/2003, con aplicacin para las existencias al 31 de diciembre del 2002, inclusive. 90 Inciso incorporado por ley 25.360, art. 5 inc. f) (B.O. 12/12/2000), con aplicacin para los bienes existentes a partir del 31/12/2001 91 Lo comprendido en el artculo sin nmero incorporado a continuacin del 25. 92 Inciso sustituido por art. 1 de la Ley N 26.452 B.O. 16/12/2008. 93 Ley por la cual se incorpora el artculo agregado a continuacin del 21 de la ley del impuesto sobre los bienes personales, con la modificacin dispuesta por la ley 25.721
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F. VALUACIN DE BIENES SITUADOS EN EL PAS

Los bienes situados en el pas se valuarn conforme a lo dispuesto en el artculo 22 de la ley: a) Inmuebles: 1. Inmuebles adquiridos: al costo de adquisicin o valor a la fecha de ingreso al patrimonio actualizado de acuerdo con lo dispuesto en el art. 27 de la ley. 2. Inmuebles construidos: al valor del terreno, determinado de acuerdo con lo dispuesto en el apartado anterior, se le adicionar el costo de construccin actualizado de acuerdo con lo dispuesto en el art. 27. El costo de construccin se determinar actualizando, cada una de las sumas invertidas desde la fecha de cada inversin hasta la fecha de finalizacin de la construccin. 3. Obras en construccin: al valor del terreno determinado de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 1., se le adicionar el importe que resulte de actualizar cada una de las sumas invertidas de acuerdo con lo dispuesto en el art. 27, desde la fecha de cada inversin hasta el 31 de diciembre de cada ao 4. Mejoras: su valor se determinar de acuerdo con lo dispuesto en los apartados 2. y 3. para las obras construidas o en construccin, segn corresponda.
Cuando se trate de inmuebles con edificios, construcciones o mejoras, al valor

atribuible a los mismos, determinado de acuerdo con los apartados 1., 2. y 4., se le detraer el importe que resulte de aplicar a dicho valor el 2% anual en concepto de 94 amortizacin . A los efectos de la aplicacin de lo dispuesto precedentemente, en el caso de inmuebles adquiridos, la proporcin del valor actualizado atribuible al edificio, construcciones o mejoras, se establecer teniendo en cuenta la relacin existente entre el valor de dichos conceptos y el de la tierra segn el avalo fiscal vigente a la fecha de adquisicin. En su defecto, el contribuyente deber justipreciar la parte del valor de costo atribuible a cada uno de los conceptos mencionados. El valor a computar para los inmuebles, de acuerdo con las disposiciones de este inciso no podr ser inferior al de la base imponible - vigente al 31 de diciembre del ao por el que se liquide el presente gravamen - fijada a los efectos del pago de los impuestos inmobiliarios o tributos similares o al valor fiscal determinado a la fecha 95 citada . Este valor se tomar asimismo en los casos en que no resulte posible determinar el costo de adquisicin o el valor a la fecha de ingreso al patrimonio. El valor establecido para los inmuebles mencionados precedentemente en los puntos 1 a 4, deber incluir nicamente aquellos que hayan sido tomados dentro de la base imponible. De tratarse de inmuebles destinados a casa-habitacin del contribuyente, o del causante en el caso de sucesiones indivisas, del valor determinado de conformidad a las disposiciones de este inciso podr deducirse el importe adeudado al 31 de diciembre de cada ao en concepto de crditos que hubieren sido otorgados para la compra o construccin de dichos inmuebles o para la realizacin de mejoras en los mismos. En los supuestos de cesin gratuita de la nuda propiedad con reserva del usufructo, el cedente deber computar, cuando corresponda a los fines de este impuesto, el valor total del inmueble, determinado de acuerdo con las normas de este inciso. En los casos de cesin de la nuda propiedad de un inmueble por contrato oneroso con reserva de usufructo se considerarn titulares por mitades a los nudos propietarios y a los usufructuarios.
94
Segn el art. 12 del DR, la amortizacin se computar desde el inicio del trimestre calendario en donde se haya producido su ingreso al patrimonio. 95 La ley 26.(B.O. 10/12/2007), de aplicacin para el perodo fiscal 2007 y siguientes, sustituy el presente prrafo, incorporndo en el nuevo lo detallado en cursiva.
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b) Automotores, aeronaves, naves, yates y similares : al costo de adquisicin o construccin o valor del ingreso al patrimonio actualizado de acuerdo con lo dispuesto en el art. 27. Al valor as obtenido se le restar el importe que resulte de aplicar el coeficiente anual de amortizacin que para cada tipo de bienes fije el reglamento o la Direccin General Impositiva, correspondiente a los aos de vida til transcurridos desde la fecha de adquisicin, finalizacin de la construccin o de ingreso al patrimonio, hasta el ao, inclusive, por el cual se liquida el gravamen. En el caso de automotores, el valor a consignar no podr ser inferior al que establezca la Direccin General Impositiva, al 31 de diciembre de cada ao, con el asesoramiento de la Superintendencia de Seguros de la Nacin.
c) Los depsitos y crditos en moneda extranjera y las existencias de la misma : de acuerdo con el ltimo valor de cotizacin - tipo comprador - del Banco de la Nacin Argentina al 31 de diciembre de cada ao, incluyendo el importe de los intereses que se hubieran devengado a dicha fecha. El valor de cotizacin a considerar es el tipo comprador del Banco de la Nacin Argentina, al 31 de diciembre de cada ao. d) Los depsitos y crditos en moneda argentina y las existencias de las mismas : por su valor al 31 de diciembre de cada ao el que incluir el importe de las actualizaciones legales, pactadas o fijadas judicialmente que se hubieran devengado hasta el 01/04/1991, incluyendo el valor de los intereses que se hubieren devengado al 31 de diciembre. d) Cuando se trate de prstamos garantizados, originados en la conversin de la deuda pblica nacional o provincial, prevista en el Ttulo II del Decreto N 1387 del 1 de noviembre de 2001, comprendidos en los incisos c) y d) precedentes, se computarn al 50% de su valor nominal. e) Objetos de arte, objetos para coleccin y antigedades que se clasifican en el Captulo 99 de la Nomenclatura del Consejo de Cooperacin Aduanera, objetos de adorno y uso personal y servicios de mesa en cuya confeccin se hubiera utilizado preponderantemente metales preciosos, perlas y/o piedras preciosas: por su valor de adquisicin, construccin o ingreso al patrimonio, al que se le aplicar el ndice de actualizacin, mencionado en el artculo 27 referido a la fecha de adquisicin, construccin o de ingreso al patrimonio, que indique la tabla elaborada por la Direccin General Impositiva para el mes de diciembre de cada ao. f) Otros bienes no comprendidos en el inciso siguiente: por su costo de adquisicin, construccin o valor a la fecha de ingreso al patrimonio actualizado por aplicacin del ndice mencionado en el artculo 27 referido a la fecha de adquisicin, construccin o de ingreso al patrimonio que indique la tabla elaborada por la Direccin General Impositiva para el mes de diciembre de cada ao.
g) Objetos personales y del hogar, con exclusin de los enunciados en el inciso e): por su valor de costo. El monto a consignar por los bienes comprendidos en este inciso no podr ser inferior al que resulte de aplicar el 5% sobre la suma del valor total de los bienes gravados situados en el pas y el valor de los inmuebles situados en el exterior sin computar, en caso de corresponder, el monto de la exencin prevista en el inciso i) del artculo 21 de la presente ley. A los fines de la determinacin de la base para el Clculo del monto mnimo previsto en el prrafo anterior, no deber considerarse el valor, real o presunto, de los bienes que deban incluirse en este inciso. A tal efecto, tampoco deber considerarse el monto de los bienes alcanzados por el pago nico y 96 definitivo establecido en el artculo incorporado sin nmero a continuacin del artculo 25 . h) Los ttulos pblicos y dems ttulos valores, excepto acciones de sociedades annimas y en comandita - incluidos los emitidos en moneda extranjera - que se coticen en bolsas y mercados: al ltimo valor de cotizacin al 31 de diciembre de cada ao o ltimo valor de mercado de dicha fecha en el supuesto de cuotas partes de fondos comunes de inversin.
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Inciso sustitudo por el art. 2 de la ley 26.452 B.O. 16/12/2008
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Los que no coticen en bolsa se valuarn por su costo, incrementado de corresponder, en el importe de los intereses, actualizaciones y diferencias de cambio que se hubieran devengado a la fecha indicada. Cuando se trate de acciones se imputarn al valor patrimonial proporcional que surja del ltimo balance cerrado al 31 de diciembre del ejercicio que se liquida. La reglamentacin fijar la forma de computar los aumentos y/o disminuciones de capital que se hubieran producido entre la fecha de cierre de la sociedad emisora y el 31 de diciembre del ao respectivo. Cuando se trate de cuotas sociales de cooperativas: a su valor nominal de acuerdo a lo 97 establecido en el artculo 36 de la Ley 20.337. i) Los certificados de participacin y los ttulos representativos de deudas, en el caso de fideicomisos financieros, que coticen en bolsas o mercados: A su valor de cotizacin al 31 de diciembre de cada ao. Los que no coticen a su valor de costo con ms los intereses devengados al 31 de diciembre de cada ao.
Las cuotas partes de los fondos comunes de inversin : al ltimo valor de mercado a la fecha de ejercicio al 31 de diciembre de cada ao. De no existir valor de mercado, a su costo incrementado, de corresponder, con los intereses que se hubieran devengado a la fecha indicada o, en su caso, en el importe de las utilidades del fondo que se hubieran devengado en favor de sus titulares y que no les hubieran sido distribuidas al 31 de diciembre. j) Los bienes de uso no comprendidos en los incisos a) y b) afectados a actividades gravadas en el impuesto a las ganancias por sujetos, personas fsicas que no sean empresas: por su valor de origen actualizado menos las amortizaciones admitidas en el mencionado impuesto.
k) Los bienes integrantes de fideicomisos no comprendidos en el inciso i) de este artculo se valuarn de acuerdo a las disposiciones de la presente ley y su reglamentacin. Los bienes entregados a estos fideicomisos no integrarn la base que los fiduciantes, personas fsicas o sucesiones indivisas, deben considerar a efectos de la determinacin del impuesto. Si el fiduciante no fuese una persona fsica o sucesin indivisa, dichos bienes no integrarn su capital a fines de determinar la valuacin que deben computar a los mismos efectos. Lo dispuesto en el prrafo anterior slo ser aplicable si se hubiera ingresado, a su vencimiento, el impuesto a que se refiere el cuarto prrafo del artculo sin nmero incorporado a continuacin del 98 artculo 25 de la presente ley.
G. PARTICIPACIONES EN EL CAPITAL EXPLOTACIONES UNIPERSONALES99.

Conforme al Art. 20 del DR, las participaciones en el capital (activo menos pasivo) de cualquier tipo de sociedades -excluidas las acciones a que se refiere el inciso h) del artculo 22 de la ley- y titularidad del capital de empresas o explotaciones unipersonales se valuarn de la siguiente forma: Por el importe que establezca por la participacin o titularidad de acuerdo con el capital de la sociedad, empresa o explotacin que surja del ltimo balance cerrado al 31 de diciembre del ejercicio que se liquida. Al valor de la participacin que as resultare, se sumar o restar definitivamente, el saldo acreedor o deudor de la cuenta particular al 31 de diciembre del ao por el que se efecte la liquidacin del gravamen, sin considerar los crditos provenientes de la acreditacin de utilidades que hubieran sido tenidas en cuenta para la determinacin del valor de la titularidad a la fecha de cierre del ejercicio considerado. Con el fin de determinar las respectivas participaciones en los patrimonios sociales:
97
En caso de retiro, disolucin o exclusin, los asociados slo tendrn derecho a percibir el valor nominal de las cuotas sociales integradas, deducidas las prdidas que proporcionalmente les correspondan. No se repartirn las reservas que pudiera tener la cooperativa. 98 Inciso incorporado por el artculo 3 de la ley 26.452 - B.O. 16/12/08. 99 Segn lo dispuesto por el artculo 20 del decreto reglamentario
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No debern considerarse aquellos saldos provenientes de operaciones efectuadas con las sociedades en condiciones similares a las que pudiesen pactarse entre partes independientes.
Estos saldos, sern considerados como crditos o deudas, segn corresponda. Los titulares de empresas o explotaciones unipersonales, que confeccionen balances en forma
comercial, computarn como aumentos los aportes de capital que realicen entre la fecha de cierre del ejercicio comercial y el 31 de diciembre del perodo fiscal que se liquida, y como disminuciones los retiros de utilidades que efecten en el mismo lapso, cualquiera fuera el ejercicio comercial en el que se hubieren generado. As, deber tenerse en cuenta que: Los aumentos de capital que se hubieren producido entre la fecha de cierre de la sociedad 100 101 emisora o de la explotacin unipersonal y el 31 de diciembre de cada ao -, son aquellos originados en la integracin de acciones o aportes de capital, incluidos los irrevocables para la futura integracin de acciones o aumentos de capital, verificados entre la fecha de cierre del ejercicio comercial de las sociedades, empresas o explotaciones a las que alude la citada norma y el 31 de diciembre del perodo fiscal por el que se lquida el impuesto. El cmputo de dichos aumentos incrementar, en la proporcin correspondiente, el valor atribuible a las respectivas acciones o participaciones. Por su parte, las disminuciones de capital anterior son las que afectan el valor de las acciones o participaciones del contribuyente, que se produzcan a raz de: a) Dividendos en efectivo o en especie -excluido acciones liberadas- correspondientes al ejercicio comercial cerrado por la sociedad que efectu la distribucin durante el perodo fiscal por el que se liquida el impuesto y puestos a disposicin en el transcurso de este ltimo, cualquiera fuere el ejercicio comercial de dicha sociedad en el que se hubieran generado las utilidades distribuidas; b) Utilidades distribuidas por la sociedad en la que participa el contribuyente con posterioridad al ltimo ejercicio comercial cerrado por la misma, durante el perodo fiscal por el que se liquida el impuesto, cualquiera fuere el ejercicio comercial de la sociedad en el que se hubieran generado las utilidades distribuidas. Las utilidades a que se refiere este inciso no incluyen a las que se hayan acreditado en las cuentas particulares de los socios, las que se tratarn como saldos deudores o acreedores de las cuentas particulares de los socios. En los casos en que se hubieran producido las disminuciones, a fin de establecer el valor de las acciones o participaciones que otorgaron derecho a la percepcin de los dividendos o utilidades distribuidas y que se encuentren en poder del contribuyente al 31 de diciembre del perodo fiscal considerado, el importe atribuible a las mismas, deber reducirse en la proporcin de los dividendos o utilidades distribuidos correspondientes a dichas acciones o participaciones. En el caso de dividendos pendientes de cobro al 31 de diciembre del periodo fiscal por el que se liquida el tributo, el tratamiento dispuesto precedentemente proceder sin perjuicio del cmputo del crdito respectivo, por el valor que hubiera asignado la sociedad que efectu la distribucin. En todos los casos en que la sociedad en que se participa hubiera puesto a disposicin en las condiciones y oportunidad previstas en el inciso a) precedente, dividendos en acciones liberadas. el valor de las acciones emitidas por esa sociedad que se poseyeran al 31 de diciembre del perodo fiscal en el que se efectu la distribucin, se establecer aplicando el valor patrimonial proporcional, determinando el valor de cada accin en funcin de las acciones en circulacin al cierre del ejercicio de la sociedad emisora considerado a efectos de la valuacin, ms la totalidad de las acciones liberadas puestas a disposicin en oportunidad de distribuirse el referido dividendo. Este tratamiento se aplicar aun cuando los dividendos en acciones liberadas se encontraran pendientes de cobro al 31 de diciembre del perodo fiscal a que se refiere la liquidacin del tributo.
100 101
A que se refieren el tercer prrafo -ltima parte-, del inciso h) del artculo 22 de la ley. Segn el segundo prrafo -ltima parte del artculo 20 del decreto reglamentario.
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G.1
VALUACIN DE LA PARTICIPACIN PARA SUJETOS NO OBLIGADOS A PRACTICAR BALANCES COMERCIALES
Cuando no se lleven registraciones que permitan confeccionar balance en forma comercial, el valor de la participacin o titularidad se determinar valuando el capital (activo menos pasivo) conforme lo establece el Art. 22 del DR. Esto es, valuar el activo de acuerdo con las disposiciones establecidas en el Art. 4 de la Ley del Impuesto a la Ganancia Mnima Presunta, sin tomar en cuenta la reduccin prevista para inmuebles rurales. En cuanto al pasivo, este deber considerarse conformado por: Las deudas de la sociedad, empresa o explotacin y las provisiones para hacer frente a obligaciones devengadas no exigibles a la fecha de cierre del ejercicio. Las deudas en moneda extranjera se convertirn de acuerdo con el ltimo valor de cotizacin tipo de cambio Vendedor del BNA, a la fecha de cierre del ejercicio. Todas las deudas incluirn el importe de los intereses devengados hasta la fecha de cierre del ejercicio comercial. Los importes correspondientes a los beneficios percibidos por adelantado y a realizar en ejercicios futuros. En los casos previstos se considerar que el ejercicio coincide con el ao fiscal. No obstante, para aquellos casos en los que la AFIP, en ejercicio de las facultades conferidas por el Art. 18 de la Ley de Impuesto a las Ganancias, determinare una fecha distinta a la del ejercicio fiscal, deben tenerse los ajustes mencionados precedentemente relacionados con aumentos y disminuciones de patrimonio neto.
H. VALUACIN DE LOS BIENES SITUADOS EN EL EXTERIOR

Los bienes situados en el exterior se valuarn de la siguiente forma: a) Inmuebles, automotores, aeronaves, naves, yates y similares, bienes inmateriales y los dems bienes no incluidos en los incisos siguientes: a su valor de plaza en el exterior al 31 de diciembre de cada ao. b) Los crditos, depsitos y existencia de moneda extranjera, incluidos los intereses de ajustes devengados al 31 de diciembre de cada ao: a su valor a esa fecha. c) Los ttulos valores que se coticen en bolsas o mercados del exterior : al ltimo valor de cotizacin al 31 de diciembre de cada ao. Los que no coticen en bolsas o mercados del exterior: Al valor patrimonial proporcional que surja del ltimo balance cerrado al 31 de diciembre del ejercicio que se liquida. En aquellos casos en que los ttulos valores correspondan a sociedades constituidas o radicadas en pases que no apliquen el rgimen de nominatividad de acciones, el valor declarado deber ser respaldado mediante la presentacin del respectivo balance patrimonial. De no cumplirse con este requisito, la alcuota del impuesto se incrementar en un 100% para dicha tenencia. d) Los bienes a que se refieren los incisos i) y el agregado a continuacin de dicho inciso del artculo 22 de la ley de este impuesto, en el caso de fideicomisos y fondos comunes de inversin constituidos en el exterior : Por aplicacin de dichas normas. No obstante si las valuaciones fueren inferiores al valor de plaza se tomar este ltimo. IMPORTANTE: Para la conversin a moneda nacional de los importes en moneda extranjera de los bienes que aluden los incisos anteriores se aplicar el valor de cotizacin, tipo comprador, del Banco de la Nacin Argentina de la moneda extranjera de que se trate al ltimo da hbil anterior al 31 de diciembre de cada ao.
I. MNIMO EXENTO.
A partir del perodo fiscal 2007, la ley 26.317 (B.O. 10/12/2007) derog el mnimo exento establecido en el artculo 24 de la ley 23.966.
CP. Juan Pablo Haddad Para periodos fiscales anteriores al 2007: No resultaban alcanzados por el impuesto los sujetos 102 indicados en el inciso a) del artculo 17 cuyos bienes, valuados de conformidad a lo dispuesto en los artculos 22 y 23, resulten iguales o inferiores a $ 102.300.
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J. ALCUOTAS103.
El impuesto a ingresar por los contribuyentes indicados en el inciso a) del artculo 17 , surgir de la aplicacin sobre el valor total de los bienes sujetos al impuesto, excluidas las acciones y participaciones en el capital de cualquier tipo de sociedades regidas por la Ley 19.550, con excepcin de las empresas y explotaciones unipersonales, de la alcuota que para cada caso se fija a continuacin:
VALOR TOTAL DE LOS BIENES GRAVADOS ALCUOTA APLICABLE
104
Ms de $ 305.000 a $ 750.000 Ms de $ 750.000 a $ 2.000.000 Ms de $ 2.000.000 a $ 5.000.000 Ms de $ 5.000.000
0.50% 0.75% 1.00% 1.25%
Es importante destacar que a partir del perodo fiscal 2007, el artculo incorporado por el decreto 290/00 a continuacin del artculo 26 del decreto reglamentario, cay en desuso, pus el mismo dispone que a los efectos de la determinacin de la alcuota aplicable, el valor total de los bienes sujetos al impuesto que debe computarse, es el que surge luego de restarle el mnimo no imponible de $ 102.300 previsto en el artculo 24 de la ley.
K. PAGO A CUENTA.
Los sujetos residentes en el pas podrn computar como pago a cuenta, el impuesto efectivamente abonado en el exterior por gravmenes similares que consideren como base imponible el patrimonio o los bienes en forma global. Al igual que en el Impuesto a las Ganancias, el crdito ser computable hasta el lmite del incremento de la obligacin fiscal originado por la incorporacin de los bienes situados con carcter permanente en el exterior.
L. RESPONSABLES SUSTITUTOS
El rgimen de Impuesto sobre los bienes personales, prev dos casos de responsabilidad sustituta, a saber: ACCIONES O PARTICIPACIONES SOCIALES La ley 25.585 (B.O. 15/05/2002) incorpor un artculo a continuacin del 25 de la ley, aplicable desde el perodo fiscal 2002, con el que se modific notoriamente la liquidacin e ingreso del impuesto sobre los bienes personales en lo que atae a las acciones y dems participaciones empresariales, disponiendo originariamente que: a) El impuesto ser liquidado o ingresado por las sociedades regidas por la Ley 19.550 y la alcuota a aplicar ser del 0,50% sobre el valor determinado de acuerdo con lo establecido por el inciso h) del artculo 22. b) El impuesto tendr el carcter de pago nico y definitivo. c) Existe una presuncin de derecho que no admite prueba en contrario, en donde las acciones y/o participaciones en el capital de las sociedades regidas por la ley 19.550, cuyos titulares sean sociedades, o cualquier otro tipo de persona de existencia ideal, domiciliados, radicados o ubicados
102
Personas fsicas domiciliadas en el pas y sucesiones indivisas radicadas en el mismo, por los bienes situados en el pas y en el exterior. 103 La ley 26.317 (B.O. 10/12/2007) sustituy el artculo 25 de la ley 23.966, cambiando las alcuotas y las escalas de los bienes. Con anterioridad a la sustitucin, las alcuotas eran del 0.5% para el total de bienes hasta $ 200.000 y del 0.75% cuando la totalidad de los bienes superen dicho valor. 104 Personas fsicas domiciliadas en el pas y sucesiones indivisas radicadas en el mismo, por los bienes situados en el pas y en el exterior.
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en el exterior, pertenecen de manera indirecta a personas fsicas domiciliadas en el exterior o a sucesiones indivisas all radicadas. d) Las sociedades responsables del ingreso del gravamen tendrn derecho a reintegrarse el importe abonado. Como puede apreciarse, con el nuevo rgimen se coloca la responsabilidad del ingreso del tributo en cabeza de las sociedades en lugar de hacrselo en la de los accionistas o socios. Asimismo, mientras antes el impuesto solo alcanzaba a las personas fsicas radicadas en el pas, ahora tambin incluye a las del exterior. Anteriormente, se aplicaba a las sociedades del exterior residentes en el pas que no aplicaban nominatividad de ttulos valores y ahora se lo hace sobre todas.
No obstante, este artculo fue sustitdo por el art. 4 de la Ley N 26.452 (B.O. 16/12/2008), quedando redactado de la siguiente forma: Artculo...: El gravamen correspondiente a las acciones o participaciones en el capital de las sociedades regidas por la Ley 19.550 de Sociedades Comerciales (t.o. 1984) y sus modificaciones, cuyos titulares sean personas fsicas y/o sucesiones indivisas domiciliadas en el pas o en el exterior, y/o sociedades y/o cualquier otro tipo de persona de existencia ideal, domiciliada en el exterior, ser liquidado o ingresado por las sociedades regidas por esa ley y la alcuota a aplicar ser de cincuenta centsimos por ciento (0,50%) sobre el valor determinado de acuerdo con lo establecido por el inciso h) del artculo 22 de la presente norma. El impuesto as ingresado tendr el carcter de pago nico y definitivo. A los efectos previstos en el prrafo anterior, se presume sin admitir prueba en contrario, que las acciones y/o participaciones en el capital de las sociedades regidas por la Ley 19.550 de Sociedades Comerciales (t.o. 1984) y sus modificaciones, cuyos titulares sean sociedades, cualquier otro tipo de persona de existencia ideal, empresas, establecimientos estables, patrimonios de afectacin o explotaciones, domiciliados, radicados o ubicados en el exterior, pertenecen de manera indirecta a personas fsicas domiciliadas en el exterior o a sucesiones indivisas all radicadas. Las sociedades responsables del ingreso del gravamen, a que se refiere el primer prrafo de este artculo, tendrn derecho a reintegrarse el importe abonado, incluso reteniendo y/o ejecutando directamente los bienes que dieron origen al pago. Tratndose de fideicomisos no mencionados en el inciso i) del artculo 22 de esta ley excepto cuando, el fiduciante sea el Estado nacional, provincial, municipal o la Ciudad Autnoma de Buenos Aires o aqullos se encuentren destinados al desarrollo de obras de infraestructura que constituyan un objetivo prioritario y de inters del Estado nacional, el gravamen ser liquidado e ingresado por quienes asuman la calidad de fiduciarios, aplicando la alcuota indicada en el primer prrafo sobre el valor de los bienes que integren el fideicomiso al 31 de diciembre de cada ao, determinado de acuerdo con lo establecido en el inciso k) del artculo 22 de la presente ley. El impuesto as ingresado tendr el carcter de pago nico y definitivo. En caso que el Estado nacional, provincial, municipal o la Ciudad Autnoma de Buenos Aires comparta la calidad de fiduciante con otros sujetos, el gravamen se determinar sobre la participacin de estos ltimos, excepto en los fideicomisos que desarrollen las obras de infraestructura a que se refiere el presente prrafo. En los casos mencionados en el prrafo anterior, se presume sin admitir prueba en contrario, que los bienes que integran el fideicomiso pertenecen de manera directa o indirecta a sujetos pasivos del gravamen. El Ministerio de Economa y Produccin dictar las normas aclaratorias e interpretativas referidas a las excepciones previstas en el cuarto prrafo del presente artculo.
ARGENCARD SA - TFN - SALA B - 5/12/2006 RESPONSABLE SUSTITUTO. SUJETOS DEL EXTERIOR TITULARES DE ACCIONES. EXCEPCIN POR EXISTENCIA DE RGIMEN DE NOMINATIVIDAD EN LOS TTULOS ACCIONARIOS (SITUACIN ANTERIOR A LA VIGENCIA DEL RGIMEN DE RESPONSABILIDAD SUSTITUTA POR ACCIONES Y PARTICIPACIONES SOCIALES)
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Al resultar la apelante responsable sustituto en lo que se relaciona con la existencia de accionistas extranjeros, la cuestin consisti en determinar la procedencia o improcedencia de la excepcin a la responsabilidad sustituta que se relaciona con la existencia de "rgimen de nominatividad" en los ttulos accionarios del "accionista" extranjero del apelante local. Luego de remitir a la resolucin general (DGI) 4172/1996, se sostuvo que el mandato reglamentario de recabar determinada informacin de su accionista forneo va dirigido a la empresa local, quien, en funcin de dicha situacin, debe optar entre constituirse o no en sustituto tributario conforme lo ordena la ley del gravamen. El hecho de no contar con la documentacin requerida por la reglamentacin en el tiempo que la misma exige, obliga a la empresa local a efectuar el ingreso del impuesto debido, en su carcter sustitutivo del accionista forneo, ingreso que el propio ordenamiento ha previsto como nico y definitivo; de lo que cabe inferir que la relacin Fisco-contribuyente se consolida en forma definitiva a la fecha del vencimiento de la declaracin jurada correspondiente y dependiendo de la documentacin que le haya sido provista desde su accionista extranjero a la empresa local. Ello no hace perder el derecho de la empresa local pagadora por sustitucin de recuperar los fondos pagados al Fisco con cargo a su accionista extranjero. ARGENCARD SA - TFN - SALA B - 5/12/2006 LIQUIDACIN. PRESUNCIN DEL 5% SOBRE EL MONTO IMPONIBLE ACERCA DE OBJETOS PERSONALES Y DEL HOGAR. SITUACIN ANTERIOR AL DECRETO 988/2003 En el punto relativo a los bienes del hogar se revoc el acto (por el que se determin el impuesto sobre los bienes personales de la empresa en su carcter de responsable sustituto de sujetos del exterior), pues la aplicacin de este precepto traera aparejada la construccin de una base imponible suplementaria y presunta, apoyada ya sobre una presuncin anterior, con la posible afectacin de distintos principios tributarios constitucionales. Tampoco parece razonable conforme a una adecuada y discreta interpretacin de las normas, que la presuncin de bienes "personales o del hogar" pueda encontrar respaldo en una tenencia accionaria. En este sentido, se aadi que el decreto 988/2003 incorpor un segundo prrafo al artculo 19 del decreto reglamentario de la ley del gravamen, por el cual se establece que las acciones y participaciones sociales no debern tomarse en cuenta en la base para determinar dicho monto presunto, al igual que los bienes exentos (tngase presente que los perodos en discusin son anteriores a este decreto). PAGLIARO, LUCIO RAFAEL - CNFED. CONT. ADM. - SALA IV - 21/11/2006 APORTES IRREVOCABLES PARA FUTURAS SUSCRIPCIONES DE ACCIONES. CMPUTO DEL PATRIMONIO NETO DE LOS SOCIOS (ANTERIOR AL RGIMEN DE RESPONSABILIDAD SUSTITUTA DE ACCIONES Y PARTICIPACIONES) Se discuta si el aporte irrevocable para futuras suscripciones de acciones efectuado por un tercero a la sociedad de la cual el contribuyente es socio, deba computarse como integrando el patrimonio neto social a efectos de valuar -con relacin al impuesto a los bienes personales- las acciones que a esa fecha (perodo 1997) posea el actor en la sociedad. En virtud de lo que disponen los artculos 22, prrafo 3 del inciso h) de la ley del gravamen y 20 del decreto 127/1996 del decreto reglamentario, y teniendo en consideracin que la sociedad dio al aporte con carcter irrevocable el tratamiento de un rubro integrante de su patrimonio neto, los accionistas de dicha empresa -desde el punto de vista de la ley fiscal- deben computar como patrimonio propio la totalidad de la participacin que a esa fecha tenan en aqulla. De esta forma es que debieron exteriorizar en su patrimonio el valor patrimonial proporcional segn el ltimo balance de la mencionada sociedad. Tal es el rgimen que surge de la ley ms all de las consecuencias jurdicas que para esta ltima empresa signifique ese aporte irrevocable frente a quien lo realiz. Asimismo, se aclara que lo establecido por el artculo 20 del decreto reglamentario respecto de que los aumentos de capital y los aportes irrevocables se incrementaran en la proporcin correspondientes al valor de las respectivas acciones, slo tuvo por objeto determinar el patrimonio neto a una fecha posterior a la del balance cuando debieron computarse incrementos que se produjeran entre aquella fecha y antes del vencimiento fiscal.
HECHO IMPONIBLE a) El hecho imponible del impuesto es la titularidad de acciones y participaciones accionarias
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b) La vigencia de la modificacin en cuanto la responsabilidad sustituta tiene aplicacin por primera vez respecto de las tenencias accionarias al 31/12/2002 c) Es importante destacar que, tal como lo aclara la Nota Externa (AFIP) 10/2003, la responsabilidad sustituta no alcanza al saldo acreedor de las cuentas particulares de los socios el que, conformar, de corresponder, el patrimonio del contribuyente -persona fsica o sucesin indivisa-, quedando a su cargo, la determinacin y el pago del impuesto sobre los bienes personales. SUJETOS OBLIGADOS A ACTUAR COMO RESPONSABLES SUSTITUTOS Tal como lo prescribe la norma, son responsables de la liquidacin e ingreso del impuesto, las sociedades emisoras de las acciones y participaciones en el capital de las sociedades regidas por la Ley de Sociedades Comerciales (Ley 19.550), excluidas las explotaciones unipersonales. As pues quedan incluidas: Sociedades colectivas Sociedades en comandita simple Sociedades de capital e industria Sociedades de responsabilidad limitada Sociedades annimas Sociedades annimas con participacin estatal mayoritaria Sociedades en comandita por acciones Sociedades de economa mixta.
105
Asimismo, el DR, modificado por el D. 988/2003 , establece en su Art. 20.2 que se consideran tambin sujetos sustitutos los establecimientos estables pertenecientes a las sociedades extranjeras del Art. 118 (L. 19.550), las sociedades de hecho y las sociedades irregulares. Ahora bien, resulta importante destacar, que la norma hace referencia a sujetos comprendidos en la Ley de Sociedades Comerciales. En tal sentido, al analizar casos tales como el de sociedades de hecho, a fin de determinar su carcter de responsable sustituto se debe analizar primero si poseen objeto comercial o civil definiendo de este modo bajo que normativa se encuentran regulados. La AFIP ha 106 reconocido este criterio en la Nota. 1.1 de la Resolucin General 1497 A modo de ejemplo podemos mencionar como sociedades de hecho con objeto civil, es decir no pasibles de responsabilidad sustituta, las que se dedican a la explotacin agrcola, ganadera, forestal, minera, inmobiliaria y estudios profesionales. En cuanto a los estudios profesionales, si estos estuvieran organizados bajo la forma de SRL u otro tipo societario, siendo que aqu prevalece la forma jurdica adoptada, ser la SRL la responsable sustituta del impuesto. En cuanto a las sociedades agropecuarias, stas sern comerciales cuando su actividad importe un procedimiento de elaboracin de productos complejo que se considere como una empresa de fbrica en los trminos del inc. 5 del Art. 8 del Cdigo de Comercio, caso contrario su objeto ser civil. Este tema es aclarado por el Dictamen (DAT) 2/2004
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el que, en su sumario establece que:
I. En el caso en que las actividades que realiza la sociedad de produccin de leche, cra, invernada y engorde de ganado bovino y cultivo de cereales involucren la realizacin de procedimientos de elaboracin complejo, corresponde la aplicacin del rgimen instaurado mediante la Ley N 25.585, modificatoria del Ttulo VI de su par N 23.966. II. Caso contrario, cuando la actividad agropecuaria resultara ajena a las actividades de ndole comercial o industrial, cumplo en informarle que la misma no se encuentra alcanzada por el rgimen implementado a travs del artculo agregado a continuacin del artculo 25 de la ley del gravamen. A modo de sntesis diremos que no actan como responsables sustitutos las sociedades de hecho que no tengan objeto comercial, las empresas unipersonales, las sociedades accidentales o en participacin y las cooperativas las que se rigen por una ley especfica.
105 106
Decreto 988/2003 (B.O 29/04/2003), art. 1 inc. c) RG 1497 (30/04/2003) 107 Dict. (DAT) 2/2004 (08/04/2004). Boletn Impositivo N 84
CP. Juan Pablo Haddad FORMA DE DETERMINACIN DEL IMPUESTO A SER INGRESADO
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El impuesto deber calcularse sobre el valor patrimonial que surja del ltimo balance cerrado al 31 de Diciembre del perodo que se liquida. As si se est liquidando el impuesto del perodo fiscal 2005 de una SA que cierra ejercicio el 31 de Mayo, el valor patrimonial del ejercicio comercial cerrado el 31 de Mayo de 2005 ser el que debe considerarse a fin de calcular el impuesto. En cuanto al interrogante respecto a qu balance utilizar, si el histrico o el ajustado por inflacin, la 108 AFIP, a travs del Dictamen (DAT) 60/2003 aclar que la valuacin de acciones y participaciones societarias debe hacerse sobre la base del balance contable sometido a asamblea de accionistas u rgano equivalente. En los casos en que la fecha de cierre del ejercicio comercial no resultare coincidente con el momento del hecho imponible (31/12), deben tenerse en cuenta los conceptos que incrementan o disminuyen el patrimonio neto los que son establecidos por el Art. 2 s/n, incorporado a continuacin del Art. 20 del DR: Incrementos: los aumentos de capital, originados en la integracin de acciones o aportes de capital, incluidos los aportes irrevocables para la futura suscripcin de acciones o aumentos de capital que se verifiquen entre la fecha de cierre de ejercicio y el 31/12 Disminuciones: los dividendos en efectivo o en especio (excepto acciones liberadas), en la medida que se haya efectuado la distribucin durante el perodo que se liquida y puestos a disposicin en el ste ltimo, cualquiera fuera el ejercicio comercial en el que se hubiera generado la utilidad... (de no ponerse a disposicin, no se admite su deducibilidad)
Y qu ocurre con los honorarios a directores? Dado que el reglamento no menciona nada respecto a este tema al referirse a las disminuciones a considerar, pareciera que se trata de un concepto que no puede detraerse del patrimonio. Al respecto, destacamos que ello no guarda una lgica con el modo de liquidar el impuesto, el que exigira la detraccin de los mismos, ms an si tenemos en cuenta que tal efecto se lograra si los mismos, de conformidad con las normas contables, se imputan a resultados. Ahora bien, como podemos observar, la Ley 25865, con las modificaciones introducidas en cuanto a la determinacin e ingreso del gravamen relativo a las acciones y participaciones societarias acab con la distincin que estableca el rgimen anterior por el que las acciones se valuaban a su valor de cotizacin o a su VPP segn que cotizaran o no en mercados de valores. Otra distincin se aprecia en cuanto a la consideracin del mnimo no imponible pues, con el nuevo rgimen, siendo el impuesto liquidado e ingresado por las sociedades no se toma en cuenta si el contribuyente supera con sus bienes el mnimo en cuestin. Esta circunstancia podra decirse que perjudica a los contribuyentes con menor capacidad contributiva. En cambio quienes cuentan con una mejor capacidad, se han visto beneficiados con la norma pues, mientras que con el sistema anterior, segn la escala en la que se encontraran podan pagar por la tenencia de sus acciones el 0.75%, ahora simplemente tributan a travs del responsable sustituto el 0.50% CASOS EN LOS QUE NO SE LLEVEN REGISTRACIONES QUE PERMITAN CONFECCIONAR BALANCE COMERCIAL En estos casos deben tenerse en cuenta los mismos criterios que hemos mencionado para el caso de explotaciones unipersonales. FORMA DE INGRESO DEL IMPUESTO. PUEDE COMPENSARSE? En el Dict. (DAT) 67/2003, el fisco opin que el instituto de la compensacin de saldos previsto en el Art. 28 de la ley 11.683 no resulta admisible para cancelar el Impuesto sobre los Bienes Personales correspondiente a las acciones o participaciones en el capital de las sociedades comprendidas en la Ley 19.550, en virtud de la inexistencia de identidad subjetiva en la titularidad del crdito y la deuda. AGROBOS SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA II - 5/6/ 07 RESPONSABLE SUSTITUTO. COMPENSACIN El juez de primera instancia rechaz la accin de amparo promovida por la firma actora a fin de que se le permita compensar las obligaciones fiscales derivadas de su carcter de responsable sustituto del impuesto a los bienes personales respecto de las acciones o participaciones sociales de sus accionistas, con saldos de libre disponibilidad en el impuesto al valor agregado.
108 109
109
Dict. (DAT) 60/2003 (01/09/2003). Boletn Impositivo N 79 Dict. (DAT) 67/2003 (3/10/2003) Boletn Impositivo N 83
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La Sala II de la Alzada confirm el pronunciamiento. En efecto, luego de efectuar una resea de las normas involucradas, seala que el nuevo sistema de liquidacin e ingreso del impuesto a los bienes personales respecto de acciones o participaciones en el capital de las sociedades regidas por la ley 19550, regulado por la resolucin general 2151/2006, no altera la naturaleza propia del tributo, el hecho imponible o sujeto obligado, tampoco produce una confusin de las obligaciones del contribuyente y del responsable sustituto, ya que la causa de ambas obligaciones es distinta, el accionista resulta sujeto pasivo porque es en su cabeza que se verifica el hecho imponible que da lugar a la obligacin tributaria, mientras que las sociedades regidas por la ley 19550 asumen el carcter de responsables como consecuencia de un deber impuesto expresamente por la ley. Este rgimen, agrega, tampoco altera los requisitos necesarios para la procedencia de la compensacin como forma de la extincin de la obligacin tributaria (art. 28 de la L. 11683). Resulta indispensable, aclara, la identidad subjetiva, en el sentido que el titular del crdito fiscal sea el mismo sujeto pasivo que verifica el hecho imponible, y por lo tanto resulta sujeto pasivo del impuesto que se pretende cancelar mediante dicho instituto. No puede entenderse, seala, que la empresa obligada a la liquidacin y pago del gravamen correspondiente a acciones o participaciones en el capital de las empresas, rena la calidad de sujeto pasivo del impuesto a los bienes personales. CUBECORP ARGENTINA SA - TFN - SALA B - 9/2/2007 PAGO. COMPENSACIN. RESPONSABLES SUSTITUTOS. BIENES PERSONALES. ACCIONES Y PARTICIPACIONES SOCIALES La sociedad emisora del capital acta como responsable sustituto en el impuesto sobre los bienes personales por las acciones y participaciones sociales. Por constituirse el responsable sustituto en deudor principal por mandato expreso de la ley, la obligacin que asume es personal, aun cuando tiene origen en una deuda tributaria ajena entendida en el sentido de "capacidad contributiva ajena". Nace una nica relacin jurdica entre el responsable sustituto y el Fisco, en virtud de la cual aqul queda obligado a ingresar el impuesto, sin que pese siquiera una responsabilidad solidaria en cabeza del titular del patrimonio que da lugar a la imposicin. El responsable sustituto no es responsable solidario, sino obligado principal y excluyente frente al erario; pasa a transformarse de responsable por deuda ajena (responsable) en responsable por deuda propia (contribuyente) con todas las implicancias que de ello se derivan. Por otra parte, el plexo normativo no impide la cancelacin de la obligacin por medio de la compensacin con un saldo de libre disponibilidad del responsable sustituto. La responsabilidad sustituta reemplaza y desplaza al contribuyente, por lo que dicha erogacin es a ttulo directo y nico, y admite todos los mecanismos cancelatorios previstos por el ordenamiento. Por lo tanto, se resuelve por mayora que es jurdicamente procedente la compensacin efectuada por la empresa como pago originario del impuesto (que fuera rechazada por el Fisco) y, al no haber utilizado nuevamente los crditos destinados a tal fin, corresponde hacer lugar a la repeticin de las sumas ingresadas posteriormente. CSPIDE LIBROS SA - TFN - SALA A - 12/3/2007 RESPONSABLES SUSTITUTOS. ACCIONES Y PARTICIPACIONES SOCIETARIAS. VALUACIN La cuestin a discernir consista en que la actora valu las acciones al valor patrimonial proporcional surgido del ltimo balance histrico cerrado al 31/12/2002 y 2003 y, segn el Fisco, deba tomarse el valor correspondiente al ltimo balance contable aprobado por la asamblea de accionistas por dichos perodos. De acuerdo con lo dispuesto por la ley 25585 -que modific el Ttulo VI de la ley 23926- y el decreto 988/2003 -modificatorio del 127/1996-, las entidades que lleven registraciones contables debern calcular el valor patrimonial proporcional correspondiente a las acciones a partir de los valores del activo y pasivo expuestos en los respectivos estados contables. En el mismo sentido, se cit el dictamen (DAT) 60/2003 y la resolucin (IGJ) 11/2002 -que dispuso que los estados contables correspondientes a ejercicios finalizados a partir del 1/5/2002, deberan ser presentados en moneda constante, debindose utilizar a esos fines las normas de la resolucin tcnica (FACPCE) 6-. BIENES SITUADOS EN EL PAS PERTENECIENTES A SUJETOS RADICADOS EN EL EXTERIOR. PRESUNCIONES. El otro rgimen vigente de responsabilidad sustituta es el establecido por el Art. 26 de la ley aplicable a personas fsicas domiciliadas en el extranjero y sucesiones indivisas radicadas en el extranjero por bienes situados en el pas. Se dispone que:
CP. Juan Pablo Haddad Los contribuyentes del impuesto a la ganancia mnima presunta, las sucesiones indivisas radicadas en el pas y toda otra persona de existencia visible o ideal domiciliada en el pas que tenga el condominio, posesin, uso, goce, disposicin, depsito, tenencia, custodia, administracin o guarda de bienes sujetos al impuesto que pertenezca a los sujetos mencionados en el inciso b) del artculo 17 (personas fsicas y sucesiones indivisas domiciliadas o radicadas en el extranjero), debern ingresar con carcter de pago nico y definitivo por 110 los respectivos bienes al 31 de diciembre de cada ao, el 1.25% del valor de dichos bienes, determinado con arreglo a las normas de la ley.
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Para los perodos fiscales que transcurrieron desde el 1999 hasta el 2006, la alcuota que se aplic fue del 0.75%., segn lo normado por la ley 25.239. Cuando se trate de inmuebles ubicados en el pas, inexplotados o destinado a locacin, recreo o veraneo, cuya titularidad directa corresponda a sociedades , empresas, establecimientos estables, patrimonios de afectacin o explotaciones domiciliados o, en su caso, radicados o ubicados en el exterior, se presumir sin admitir prueba en contrario , que los mismos pertenecen a personas fsicas o sucesiones indivisas domiciliadas o, en su caso radicadas en el pas, sin perjuicio de lo cual deber aplicarse en estos casos el rgimen de ingreso del impuesto previsto en el prrafo anterior. En estos casos conforme al prrafo 9 del Art. 26 deber aplicarse la alcuota del 1.5% Lo dispuesto en el primer prrafo no ser de aplicacin para los bienes que se detallan a continuacin: a) Los ttulos, bonos y dems ttulos valores emitidos por la Nacin, las provincias o municipalidades. b) Las obligaciones negociables previstas en la Ley N 23.576. c) Las acciones y participaciones en el capital de cualquier tipo de sociedad, incluidas las empresas y explotaciones unipersonales. d) Las cuotas partes de fondos comunes de inversin. e) Las cuotas sociales de cooperativas. Cuando la titularidad directa de los bienes indicados precedentemente excepto los ttulos, bonos y dems ttulos valores emitidos por la Nacin, las Provincias o Municipalidades y las acciones y participaciones en el capital de las sociedades regidas 111 por la ley 19.550 -, corresponda a sociedades, cualquier otro tipo de persona de existencia ideal, empresas, establecimientos estables, patrimonios de afectacin o explotaciones domiciliados o, en su caso, radicados o ubicados en el exterior, en pases que no apliquen regmenes de nominatividad de los ttulos valores privados, se presumir sin admitir prueba en contrario, que los mismos pertenecen a personas fsicas o sucesiones indivisas domiciliadas o, en su caso, radicadas en el pas , sin perjuicio de lo cual deber aplicarse en estos casos el rgimen de ingreso del pago nico y definitivo del 1.5%. (Art. 26 prrafo 9) La presuncin establecida en el prrafo anterior no ser de titulares directos a que se refiere el mismo sean: aplicacin cuando los
Compaas de seguros,
Fondos abiertos de inversin, Fondos de pensin o Entidades bancarias o financieras cuyas casas matrices estn constituidas o radicadas en pases en los que sus bancos centrales u organismos equivalentes hayan adoptado los estndares internacionales de supervisin bancaria establecidos por el Comit de Bancos de Basilea. El Art. 29 del DR establece que la presuncin mencionada solo comprende a las sociedades, empresas, establecimientos estables, o cualquier otro tipo de persona de existencia ideal, domiciliadas, o en su caso, radicadas en el exterior, que por su naturaleza jurdica o sus estatutos tengan por actividad principal realizar inversiones fuera de la jurisdiccin del pas de constitucin y/o no puedan ejercer en las mismas
110 111
De aplicacin para el perodo fiscal 2007, segn ley 26.317 (B.O. 10/12/2007) Segn el texto ordenado en 1984 y modificaciones.
135
ciertas operaciones y/o inversiones expresamente determinadas en el rgimen legal o estatutario que las regula (sociedades offshore) No corresponder efectuar el ingreso establecido en este artculo cuando su importe 112. resulte igual o inferior a $255.75 Los responsables obligados al ingreso del gravamen tendrn derecho a reintegrarse el importe abonado, incluso reteniendo y/o ejecutando directamente los bienes que dieron origen al pago. La reglamentacin establecer los mecanismos mediante los cuales se evitar la doble imposicin en el pas en los casos en que sociedades del exterior sean titulares de bienes comprendidos en este artculo siendo sus accionistas residentes en el pas u otros supuestos de doble imposicin que pudieran presentarse. No regirn las disposiciones establecidas en este punto, cuando se trate de personas de existencia visible o ideal domiciliadas en el pas, o explotaciones unipersonales o sucesiones indivisas ubicadas en el pas, que tengan el condominio, uso, goce, explotacin, depsito, tenencia, custodia, administracin o guarda de bienes que constituyan establecimientos estables de acuerdo con lo dispuesto en el inciso h) del art. 2 de la ley del Impuesto a la Ganancia Mnima Presunta. Los responsables obligados al ingreso del gravamen tendrn derecho al reintegro del importe abonado, incluso reteniendo y/o ejecutando directamente los bienes que dieron origen al pago.
112
Segn lo dispuesto por la RG (DGI) 3.653
136
M. ESQUEMA DE LIQUIDACION
BIENES SITUADOS EN EL PAS (Inmuebles; derechos reales; automotores; naves; aeronaves; Part. de emp. O explot. uniper.; acciones cuotas y part.soc. S/cot; acc.y fondos de inversin c/cot.; tt. Pbl. y priv. c/cot.; tt. pbl. y priv. s/cot.; crditos; depsitos en efvo.; dinero en efvo.; bienes muebles registrados; otros bienes; bs. pers. y bs. muebles del hogar (tener en cuenta que
a efectos de establecer el mnimo del 5%, deben tomarse en cuenta los inmuebles del exterior).
BIENES SITUADOS EN EL EXTERIOR Inmuebles; derechos reales; automotores naves y aeronaves; crditos, oblig. negoc. debentures etc.; depsitos en dinero.; bienes muebles y semovientes; Ttulos, acciones y dems part. Sociales; otros bienes)
TOTAL DE BIENES SUJETOS A IMPUESTO (Deben segregarse las acciones y participaciones societarias, las que resultaran no computables pues por ellas tributa el responsable sustituto)
Si es igual o menor a $ 305.000
Si es mayor $ 305.000
SE ENCUENTRAN EXENTOS
QUEDAN SUJETO AL GRAVAMEN LA TOTALIDAD DE LOS BIENES GRAVADOS
Bienes Gravados Ms de $ 305.000 a $ 750.000 Ms de $ 750.000 a $ 2.000.000 Ms de $ 2.000.000 a $ 5.000.000 Ms de $ 5.000.000
Alcuota 0,50% 0,75% 1,00% 1,25%
IMPUESTO DETERMINADO
Menos: Anticipos - Pagos a cuenta y Saldos a favor
SALDO DE LA DECLARACIN JURADA
137
D AT O S U T I L E S P AR A L A C O N F E C C I N D E L A D E C L AR AC I N J U R AD A 2 0 0 9
A
VENCIMIENTOS
La AFIP mediante el dictado de la RG AFIP 2738 (B.O. 23/12/2009) establece el calendario de vencimientos para el ao 2009. A continuacin se detallan los vencimientos para la presentacin y pago de las declaraciones juradas del impuesto a las ganancias de personas fsicas y sucesiones indivisas, y del impuesto sobre los bienes personales: I. IMPUESTO A LAS GANANCIAS Personas fsicas y sucesiones indivisas. Resolucin general 975, artculo 7. (*)
ABRIL/2010
TERMINACIN CUIT 01 23 45 67 89 FECHA DE VENCIMIENTO Hasta el da 19, inclusive Hasta el da 20, inclusive Hasta el da 21, inclusive Hasta el da 22, inclusive Hasta el da 23, inclusive
MAYO/2010 TERMINACIN CUIT

01 23 45 67 89
FECHA DE VENCIMIENTO
Hasta el da 10, inclusive Hasta el da 11, inclusive Hasta el da 12, inclusive Hasta el da 13 inclusive Hasta el da 14, inclusive
El ingreso del saldo resultante deber realizarse hasta el da hbil inmediato siguiente, inclusive, al de cada una de las fechas de vencimiento general que corresponda. II. IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES a) Responsables domiciliados en el pas. Responsables sustitutos. Resolucin General 2151, artculo 6. (*) ABRIL/2009
TERMINACIN CUIT 01 23 45 67 89 FECHA DE VENCIMIENTO Hasta el da 19, inclusive Hasta el da 20, inclusive Hasta el da 21, inclusive Hasta el da 22, inclusive Hasta el da 23, inclusive
MAYO/2009
138
TERMINACIN CUIT
01 23 45 67 89
Hasta el da 10, inclusive Hasta el da 11, inclusive Hasta el da 12, inclusive Hasta el da 13, inclusive Hasta el da 14, inclusive
b) Responsables comprendidos en la resolucin general 2151, artculo 33. Acciones y participaciones societarias. (*) MAYO/2010 TERMINACIN CUIT
01 23 45 67 89
Hasta el da 10, inclusive Hasta el da 11, inclusive Hasta el da 12, inclusive Hasta el da 13, inclusive Hasta el da 14, inclusive
El ingreso del saldo resultante deber realizarse hasta el da hbil inmediato siguiente, inclusive, al de cada una de las fechas de vencimiento general que corresponda. III. ANTICIPOS IMPUESTOS A LAS GANANCIAS PERSONAS FSICAS PERSONALES. Resolucin General N 327, artculo 23. Y SOBRE LOS BIENES
1. JUNIO, AGOSTO, OCTUBRE, Y DICIEMBRE/20109 FEBRERO 2011.
TERMINACIN CUIT 0, 1, 2 3 4, 5 6 7, 8 9
1ANT. 16/06/2010 17/06/2010 18/06/2010
2ANT. 13/08/2010 14/08/2010 18/08/2010
3ANT 13/10/2010 14/10/2010 15/10/2010
4ANT. 14/12/2010 15/12/2010 16/12/2010
5ANT Fechas aproximadas 16/01/2011 17/01/2011 18/01/2011
APLICATIVOS A UTILIZAR EN LA LIQUIDACIN

GANANCIAS PERSONAS FSICAS y BIENES PERSONALES:
IMPUESTO A LAS GANANCIAS Los contribuyentes que obtengan Ingresos por cualquier actividad -excepto que provengan del trabajo en Relacin de Dependencia-, debern presentar la declaracin jurada utilizando el programa aplicativo GANANCIA PERSONA FISICA BIENES PERSONALES VERSIN 11.0.
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BIENES PERSONALES Quienes al 31 de Diciembre de cada ao posean bienes que -valuados segn la normativa- superen los $ 305.000.- debern presentar la declaracin jurada.
DOCUMENTACIN NECESARIA PARA CONFECCIONAR LAS DDJJ PERIODO FISCAL 2009 Para todos los bienes que se declaren, deber tenerse presente la fecha de incorporacin al patrimonio y la valuacin al 31/12/2009. Para cada bien esta informacin podr obtenerse de la documentacin que, para cada caso, se detalla seguidamente:
BIENES SITUADOS EN EL PAS Bienes Inmuebles: Escritura traslativa de dominio, boleto o similar. Facturas o comprobantes equivalentes de los cuales surjan los gastos incurridos en concepto de mejoras, instalaciones y construcciones efectuadas durante el ejercicio. Boleta de Impuesto inmobiliario, con valores al cierre del ejercicio que se liquida y al cierre del ejercicio anterior 1 Hipoteca y estado de deuda (para inmuebles destinados a casa habitacin, que se encuentren hipotecados). Automotores: Ttulo de propiedad donde se encuentran los datos de identificacin del bien (patente, matrcula) Factura de compra o boleto de compraventa. Automotores - Valuaciones publicadas por la AFIP al cierre del ejercicio que se liquida y al cierre del ejercicio anterior1 (Valuacin mnima para automotores que no se encuentren totalmente amortizados) Naves, Aeronave, Yates y similares: Ttulo de propiedad donde se encuentran los datos de identificacin del bien (patente, matrcula) Factura de compra o boleto de compraventa. Acciones, Fondos Comunes de Inversin, Obligaciones Negociables con cotizacin Certificado de la colocacin aportado por la Caja de Valores Valuaciones publicadas por la AFIP al cierre del ejercicio que se liquida y al cierre del ejercicio anterior1 Cotizacin de Moneda Extranjera - Valuaciones publicadas por la AFIP al cierre del ejercicio que se liquida y al cierre del ejercicio anterior1 (para documentos que coticen en mercados extranjeros). Ttulos pblicos y privados con cotizacin Certificado de la colocacin aportado por la Caja de Valores Valuaciones publicadas por la AFIP al cierre del ejercicio que se liquida y al cierre del ejercicio anterior 1 Cotizacin de Moneda Extranjera - Valuaciones publicadas por la AFIP al cierre del ejercicio que se liquida y al cierre del ejercicio anterior1 (para documentos que coticen en mercados extranjeros). Crditos: Documentacin que avale el crdito. Datos identificatorios del deudor. Valor de la acreencia al cierre del ejercicio que se liquida y al cierre del ejercicio anterior1. Cotizacin de Moneda Extranjera - Valuaciones publicadas por la AFIP al cierre del ejercicio que se liquida y al cierre del ejercicio anterior1. (Para crditos en moneda extranjera) Depsitos en dinero: Certificado de la colocacin, resumen o extracto bancario al cierre del ejercicio que se liquida
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y al cierre del ejercicio anterior1. Datos referidos a la entidad y a la cuenta bancaria (Banco, Sucursal, CUIT de la entidad, Tipo de cuenta, CBU de la cuenta, ) Cotizacin de Moneda Extranjera - Valuaciones publicadas por la AFIP al cierre del ejercicio que se liquida y al cierre del ejercicio anterior1 (en el caso de depsitos en moneda extranjera) Dinero en efectivo: Tenencia al cierre del ejercicio que se liquida y al cierre del ejercicio anterior. Cotizacin de Moneda Extranjera - Valuaciones publicadas por la AFIP al cierre del ejercicio que se liquida y al cierre del ejercicio anterior1 (en el caso de tenencia de moneda extranjera) Bienes muebles registrables: Comprobante respaldatorio de su adquisicin. Datos identificatorios del bien Valor al cierre del ejercicio que se liquida y al cierre del ejercicio anterior 1. Otros bienes: Datos identificatorios del bien Valor al cierre del ejercicio que se liquida y al cierre del ejercicio anterior 1.
Otra Informacin Patrimonial Deudas: Documentacin que avale la deuda. Identificacin del acreedor (requiere CUIT, CUIL o CDI) Valor de la deuda al cierre del ejercicio que se liquida y al cierre del ejercicio anterior1. Cotizacin de Moneda Extranjera - Valuaciones publicadas por la AFIP al cierre del ejercicio que se liquida y al cierre del ejercicio anterior1. (Para deudas contradas en el exterior y/o en moneda extranjera) Bienes recibidos por herencia, legado o donacin: Identificacin del bien y del donante (requiere CUIT, CUIL o CDI) Valuacin del bien al cierre del ejercicio que se liquida y al cierre del ejercicio anterior1 Cotizacin de Moneda Extranjera - Valuaciones publicadas por la AFIP al cierre del ejercicio que se liquida y al cierre del ejercicio anterior1 (en el caso de bienes en el exterior) Deducciones generales Ganancias de fuente argentina: Liquidacin final de ganancias entregada por el empleador (Marzo 2008) Datos relativos a las cargas de familia 3 (Vnculo, CUIT/CUIL/CDI o nmero de documento de cada una de las personas que componen sus cargas de familias) Datos relativos a las donaciones efectuadas 2 (CUIT de la entidad receptora de los fondos). Datos relativos a las deducciones Ley N 26.063 Servicio Domstico 2 (CUIL de la empleada)
NOTAS:
1. Los datos al cierre del ejercicio anterior slo son necesarios para la liquidacin de ganancias y en el caso en que los bienes / deudas hayan sido adquiridos con anterioridad al inicio del ejercicio y no cuente con los datos de la declaracin jurada anterior. Solo para la liquidacin del Impuesto a las Ganancias Informados al empleador
2. 3.
PRESENTACIN Y PAGO La presentacin de las Declaraciones Juradas se realiza nicamente por Internet., utilizando la clave fiscal del contribuyente.
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Transferencia electrnica de fondos: Grandes Contribuyentes Por el sitio de Internet de los prestadores homologados por la AFIP: Interbanking, pagos link, pagomiscuentas.com, etc. Mediante Volante Electrnico de Pago (VEP)
IMPUESTO A LAS GANANCIAS Resto de los Contribuyentes
Efectivo Cheque propio, financiero y cancelatorio. Transferencia electrnica de fondos. Homebanking Cajeros automticos. Red Link y Banelco Tarjetas de crdito: Pago Telefnico a la tarjeta adherida. Dbito automtico
Transferencia electrnica de fondos: Grandes Contribuyentes Por el sitio de Internet de los prestadores homologados por la AFIP: Interbanking, pagos link, pagomiscuentas.com,etc.. Mediante Volante Electrnico de Pago (VEP)
BIENES PERSONALES Resto de los Contribuyentes
Efectivo Cheque propio, financiero y cancelatorio. Transferencia electrnica de fondos. Homebanking Cajeros automticos. Red Link y Banelco Tarjetas de crdito: Pago Telefnico a la tarjeta adherida. Dbito automtico
REGIMEN DE FACILIDADES DE PAGO - SALDOS DE DECLARACIONES JURADAS DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS Y BIENES PERSONALES
La RG AFIP 984/2001 establece un rgimen de facilidades de pago automtico y permanente para el ingreso de los saldos de las declaraciones juradas de los impuestos a las ganancias y sobre los bienes personales. Resulta importante destacar que el rgimen pudo utilizarse para los perodos que seguidamente se indican: a) Impuesto sobre los bienes personales: a partir del perodo fiscal 2000, inclusive. b) Impuesto a las ganancias: a partir del perodo fiscal 2000, inclusive o de los ejercicios cerrados a partir de diciembre de 2000, inclusive, segn el sujeto de que se trate. Quienes pueden solicitarlo y que comprende: Los contribuyentes y responsables de los impuestos a las ganancias y/o sobre los bienes personales, podrn solicitarlo al momento de la presentacin de las declaraciones juradas originarias. Podr solicitarse para la cancelacin del saldo de impuesto resultante y, en su caso, sus intereses resarcitorios y multas por aplicacin del artculo 38 de la Ley N 11.683. Tambin se podr efectuar el ingreso del saldo de impuesto correspondiente a las declaraciones juradas rectificativas, cuando para la cancelacin de la declaracin jurada originaria o alguna rectificativa anterior no se hubiera solicitado dicho plan. Requisitos y condiciones del plan El plan de facilidades de pago deber ajustarse a las siguientes condiciones:
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a) No podr exceder de 3 cuotas, que sern iguales en lo que se refiere al capital a amortizar , mensuales y consecutivas. b) Las cuotas segunda y tercera devengarn un inters de financiamiento del 1% sobre saldos y se calcularn aplicando la frmula que se indica en el Anexo III de la resolucin general mencionada. c) El importe de cada una de las cuotas excluidos los intereses de financiamiento no podr ser inferior $ 250. d) La primera cuota se ingresar juntamente con la presentacin de la declaracin jurada. De tratarse de presentaciones efectuadas con anterioridad a la fecha de vencimiento general, el ingreso de dicha cuota deber realizarse hasta esta ltima fecha. e) Las cuotas restantes se cancelarn hasta el da 22 de cada mes, a partir del inmediato siguiente a aqul en que se produzca la presentacin de la declaracin jurada o el vencimiento general, lo que fuera posterior. Cuando el vencimiento de las cuotas coincida con da feriado o inhbil, se trasladar al da hbil administrativo inmediato siguiente. IMPORTANTE: La falta de cumplimiento de lo dispuesto en alguno de los incisos a), b) c) o d) dar lugar, sin ms trmite, al rechazo del plan de facilidades de pago solicitado. Ingreso de las cuotas: Se efectuar de acuerdo con el procedimiento y en los lugares de pago establecidos, atendiendo al sistema de control que corresponda al contribuyente o responsable. Caducidad del plan: Operar de pleno derecho y sin necesidad de que medie intervencin alguna por parte de este Organismo, cuando la mora acumulada en el pago total o parcial de la segunda o tercera cuota excediere la cantidad de 3 das hbiles administrativos. El pago fuera de trmino de la segunda o tercera cuota, en tanto no produzca la caducidad sealada en el prrafo anterior, determinar la obligacin de ingresar intereses resarcitorios por el perodo de mora.
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ALICUOTAS DEL IMPUESTO

GANANCIA NETA IMPONIBLE ACUMULADA Ms de $ 0 10.000 20.000 30.000 60.000 90.000 120.000 A$ 10.000 20.000 30.000 60.000 90.000 120.000 En adelante PAGARAN $ 0 900 2.300 4.200 11.100 19.200 28.500 Ms el % 9 14 19 23 27 31 35 Sobre el excedente 0 10.000 20.000 30.000 60.000 90.000 120.000
DEDUCCIONES PERSONALES
Concepto Ganancia no Imponible Cnyuge Hijos Otras cargas de familia Deduccin especial simple Deduccin especial ampliada Gastos de sepelio Intereses por crditos hiportecarios Vivienda nica del contribuyente Primas de seguro Art. 81 inc. b) Planes de seguros de retiro privado Art. 81 inc. e) Servicio domstico Perodo fiscal 2008 9.000.00 10.000.00 5.000.00 3.750.00 9.000.00 43.200 996.23 20.000.00 996.23 1.261.16 9.000.00

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GANANCIAS Y BIENES PERSONALES 2010 CP JUAN PABLO HADDAD

CP. Juan Pablo Haddad A.2 A.3 A.4 A.5 A.6

DEDUCCIONES ESPECIALES DE LA SEGUNDA CATEGORA ........................................................... 39

AJUSTE POR INFLACIN IMPOSITIVO ................................................................................................... 70

GANANCIAS Y BIENES PERSONALES 2010 CP JUAN PABLO HADDAD

CP. Juan Pablo Haddad

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CP. Juan Pablo Haddad

OBJETO DEL IMPUESTO

Personas de existencia ideal.

Ganancias obtenidas por los sujetos mencionados.

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OBJETO DEL IMPUESTO PARA PERSONAS FSICAS Y SUCESIONES INDIVISAS

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CP. Juan Pablo Haddad

Personas Fsicas y Otros Sujetos No Comprendidos en el Artculo 69 de la Ley

Que ejerzan alguna de las siguientes actividades

No Complementan la actividad con una explotacin comercial

Complementan la actividad con una explotacin comercial

Se aplica el concepto de GANANCIA RESTRINGIDA Inc. 1) art. 2 de la ley

Se aplica el concepto de GANANCIA AMPLIADA Inc. 2) art. 2 de la ley

TEORA DE LA FUENTE, O TEORA CLSICA O DE LA RENTA PRODUCTO.

TEORA DEL BALANCE, O DEL INCREMENTO PATRIMONIAL, O DE LA RENTA INGRESO.

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GANANCIAS Y BIENES PERSONALES 2010 CP JUAN PABLO HADDAD

CP. Juan Pablo Haddad

GANANCIAS Y BIENES PERSONALES 2010 CP JUAN PABLO HADDAD

SUJETOS DEL IMPUESTO

RENTAS ATRIBUIBLES A CADA CONYUGE

Corresponde atribuir a cada cnyuge las ganancias de

RENTAS DE BIENES GANANCIALES

EXCEPCIONES A LA ATRIBUCIN DE LOS BIENES GANANCIALES AL MARIDO

SOCIEDAD ENTRE CONYUGES

GANANCIAS Y BIENES PERSONALES 2010 CP JUAN PABLO HADDAD

CP. Juan Pablo Haddad

Menores que hubieren cumplido 18 aos, por habilitacin de edad:

GANANCIAS Y BIENES PERSONALES 2010 CP JUAN PABLO HADDAD

PERSONAS POR NACER

CP. Juan Pablo Haddad Ejemplo:

GANANCIAS Y BIENES PERSONALES 2010 CP JUAN PABLO HADDAD

EMPRESAS O EXPLOTACIONES UNIPERSONALES INCLUIDAS EN EL ART. 69 DE LA LEY DEL IMPUESTO

CP. Juan Pablo Haddad

COMPAA ARGENTINA DE LEVADURAS SAIC - CNFED.CONT.ADM. - SALA V 30/6/2008

GANANCIAS Y BIENES PERSONALES 2010 CP JUAN PABLO HADDAD

CRITERIOS DE IMPUTACIN DE GANANCIAS Y GASTOS PARA CADA CATEGORIA

Segunda categora Cuarta categora

Primera categora Tercera categora

CP. Juan Pablo Haddad

GANANCIAS Y BIENES PERSONALES 2010 CP JUAN PABLO HADDAD

REIG, Enrique, Impuesto a las ganancias, Ediciones Macchi, 9na.edicin, 1996.

CP. Juan Pablo Haddad

GANANCIAS Y BIENES PERSONALES 2010 CP JUAN PABLO HADDAD

CRITERIO DE LO DEVENGADO EXIGIBLE

CP. Juan Pablo Haddad

CASOS ESPECIALES DE IMPUTACIN DE GANANCIAS Y GASTOS CONTEMPLADOS EN EL ARTCULO 18 DE LA LEY

GANANCIAS Y BIENES PERSONALES 2010 CP JUAN PABLO HADDAD

CP. Juan Pablo Haddad

MALEIC SA - CSJN - 14/8/2007 -

DURACELL ARGENTINA SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA II - 5/2/2008

GANANCIAS Y BIENES PERSONALES 2010 CP JUAN PABLO HADDAD

SUPERIOR GOBIERNO DE LA PROVINCIA DE TUCUMN C/FN - CSJN - 12/2/2008

ECIM SRL - TFN - Sala A- 13/12/2007

CP. Juan Pablo Haddad

CARRANO HNOS. PRIMER INSTITUTO DIETTICO ARG. - CNFED.CONT.ADM. - SALA II - 19/8/2008