REVISTA MBITO JURDICO Afinal, quem ?ontribuinte do IPI?

? Resumo: O artigo aborda de maneira completa, as diversas possibilidades das empresas serem consideradas contribuintes do IPI, em especial os casos de equiparao. 1 - INTRODUO Num primeiro momento parece fcil responder a essa indagao, principalmente para as pessoas jurdicas que j so contribuintes do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI. No entanto, para aquelas que ainda no so cadastradas como tal perante a Secretaria da Receita Federal do Brasil, julgamos necessria uma anlise mais acurada da legislao tributria, pois o imposto em tela apresenta um alto nvel de complexidade. Somente aps esta anlise poderemos responder com maior concretude. Assim, este artigo tem como objetivos no s resumir a legislao relacionada ao seu ttulo, mas tambm alertar as pessoas jurdicas que no se consideram contribuintes do IPI para dois fatores financeira e tributariamente relevantes: 1 - para o risco de instaurao de procedimento de fiscalizao, que eventualmente poderia inseri-las na condio de contribuinte deste imposto, por exemplo, como equiparada obrigatoriamente a industrial; 2 - ou, em outro patamar, para a possibilidade de beneficiar-se como credora deste tributo e posteriormente poder compensar com dbitos referentes a outros tributos federais. H que se considerar, portanto, as peculiaridades operacionais de cada pessoa jurdica: no primeiro caso poderia ser cobrada inclusive retroativamente de dbitos do imposto (com os devidos acrscimos legais); no segundo caso, poderia beneficiar-se de crditos do imposto, tambm retroativos. Iniciemos ento o nosso raciocnio, lembrando que no mundo dos negcios existem basicamente quatro grandes grupos de atividade empresarial, a saber: a indstria, o comrcio, a financeira e a prestao de servios. As empresas podem at exercer mais de uma atividade ao mesmo tempo, mas geralmente haver preponderncia de uma delas, pela qual se tornam mais conhecidas. Quando falamos em Lojas Renner, por exemplo, logo nos vem mente uma empresa preponderantemente comercial, e no industrial. No entanto, ela estar equiparada a industrial pela legislao do IPI e consequentemente ser contribuinte deste tributo, se importar e posteriormente revender no mercado interno produtos que pela sua classificao fiscal tm incidncia do mesmo. Ao realizar importaes de mercadorias para revenda, na realidade ela est substituindo uma industrializao que, a princpio, poderia ser realizada no territrio brasileiro. Se no houvesse a tributao do IPI na importao, estaramos privilegiando produtos estrangeiros em detrimento dos nacionais, criando uma concorrncia desigual que ao mesmo tempo interferiria na arrecadao tributria, na execuo do programa governamental de investimentos e na balana comercial. De janeiro a maio de 2011, o aumento do valor das importaes contribuiu para aumentar em velocidade maior que a mdia a arrecadao dos tributos federais cobrados no desembarao de mercadorias. Isso at pode ser bom do ponto de vista da arrecadao federal, mas no bom para as indstrias brasileiras, que esto sentindo fortemente essa concorrncia. Tanto verdade que hoje muito se fala em desindustrializao, e por este motivo o executivo federal lanou no dia 2 de agosto de 2011 um pacote denominado poltica industrial (MP 540, 541 e alguns Decretos), prevendo incentivos de fortalecimento a determinados ramos da indstria nacional, no sentido de torn-las mais competitivas perante o mercado internacional. Em eptome, a avaliao de cada uma das atividades e operaes executadas pelas empresas que subsidiar a definio de quais tributos ela contribuinte. E, para que essa definio seja feita com a suficiente segurana jurdica, mister que o avaliador conhea profundamente a legislao de cada tributo, seus fatos geradores, contribuintes e responsveis, bases de clculo, alquotas, obrigaes acessrias, caractersticas do prprio produto e da operao, enfim, que tenha notvel familiaridade com o sistema tributrio nacional. Alm disso, deve conjugar os princpios constitucionais tributrios e as correspondentes doutrinas e/ou jurisprudncias (administrativas e judiciais). cedio que o IPI um imposto de competncia da Unio (art. 153, IV, da CF), regido precipuamente pelos princpios da seletividade e da no cumulatividade, e que se classifica como indireto: o contribuinte de direito (industrial ou equiparado a industrial) recolhe o tributo, mas repassa o respectivo encargo financeiro ao contribuinte de fato (destinatrio final). O IPI um imposto sujeito a lanamento por homologao. Cabe ao contribuinte a responsabilidade pela verificao da ocorrncia do fato gerador, clculo e recolhimento, independentemente de qualquer ato do fisco. Este s atuar quando o pagamento no for realizado ou for insuficiente, ensejando o lanamento de ofcio. O perodo de apurao do IPI, para a grande maioria dos contribuintes, mensal. O CTN inseriu o IPI no captulo que cuida dos impostos sobre a produo e circulao (arts. 46/51). Outros diplomas legais importantes so a Lei n 4.502/1964 e o Decreto n 7.212/2010 (Regulamento do IPI). Segundo o ensinamento de Pontes de Miranda, o produto industrializado no porque a lei assim o determine, mas quando sofre um processo de transformao que lhe altere a natureza, de modo a perder a qualidade de produto agrcola, pecurio ou extrativo para adquirir a de produto manufaturado. A lei no pode dizer que produto industrializado, produto que no . Se o faz, viola a Constituio. 2 - O IPI E OS PRINCPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTRIOS Os princpios representam o primeiro estgio de concretizao dos valores jurdicos a que se vinculam. O IPI esta sujeito a princpios gerais, como o da legalidade e o da isonomia, e outros especficos, como o da seletividade e o da no-cumulatividade. No vamos aqui explicar o que cada um dos princpios, o que seria motivo de matria especfica, mas nos ateremos principalmente em correlacionar o IPI aos princpios especficos. Inicialmente cumpre lembrar que o IPI no est sujeito ao princpio da anterioridade, conforme preceitua o pargrafo 1 do artigo 150 da Constituio Federal. O motivo de tal excluso que o IPI tambm tem natureza extrafiscal, ou seja, quando se tornar necessrio atingir os objetivos da poltica econmica governamental, mantida a seletividade em funo da essencialidade do produto, ou ainda para corrigir distores, o poder executivo poder reduzir alquotas do imposto at zero ou major-las at trinta unidades percentuais (art. 69 do RIPI). Exemplo disso foi recente reduo a zero das alquotas do IPI sobre os carros, que objetivou mitigar a crise na indstria automobilstica. Por meio das alquotas aplicveis, o poder executivo exterioriza a parafiscalidade do tributo. No entanto, dever ser observada a anterioridade nonagesimal mnima (ou noventena), prevista no art. 153, III, c, da Constituio Federal, pois o rol de excees desta no contempla o IPI. Ou seja, o aumento da alquota do IPI tem vigncia somente aps 90 dias da data da publicao da norma que a majorou. O princpio da seletividade, previsto no art. 153, 3, inciso I, da Constituio Federal, diz que o IPI ser seletivo em funo da essencialidade do produto. Ser seletivo em funo da essencialidade implica que ter alquotas diferenciadas de acordo com o produto (considerado individualmente) ou do tipo de produto (se alimentcio, de higiene, txtil). Essa tcnica de tributao atende tambm ao princpio da capacidade contributiva.

Por exemplo, as alquotas do IPI incidentes sobre cigarros (330%) e bebidas (60%), produtos estes considerados nocivos sade humana, so muito maiores do que as alquotas aplicveis a produtos considerados de primeira necessidade. J o princpio da no cumulatividade do IPI, inscrito no art. 153, 3, inciso II da Constituio Federal, prev o aproveitamento do montante do imposto cobrado na operao anterior, de modo a evitar a tributao em cascata. Constitui uma tcnica de tributao que visa a impedir que as incidncias sucessivas nas diversas operaes da cadeia econmica de um produto impliquem um nus tributrio muito elevado, decorrente da mltipla tributao da mesma base econmica, ora como insumo, ora como integrante de outro insumo ou de um produto final. Ele efetivado pelo sistema de crdito do imposto relativo a produtos entrados no estabelecimento do contribuinte, para ser abatido do que for devido pelos produtos dele sados, num mesmo perodo de apurao (art. 225 do RIPI). 3 - COMPETNCIA TRIBUTRIA SUJEITO ATIVO Vivemos numa sociedade politicamente organizada (Estado), onde existem regras de conduta de observncia obrigatria pelas pessoas fsicas e jurdicas s quais so destinadas. Neste sentido, a competncia tributria nada mais do que a aptido para criar determinado tributo, por meio de lei e de forma abstrata que indique o rol dos elementos da hiptese de incidncia, isto , os aspectos pessoais (sujeito ativo e sujeito passivo), a materialidade, a base de clculo, as alquotas, o perodo de apurao, o prazo para seu recolhimento e outros elementos. Com efeito, a competncia para instituir o IPI foi outorgada pela Constituio Federal Unio, conforme se observa no seu artigo 153, inciso IV. Da mesma forma, somente a Unio pode alterar ou extinguir o referido tributo. 4 - CONTRIBUINTE SUJEITO PASSIVO Antes de entrarmos diretamente neste tema, convm relembrar como o Cdigo Tributrio Nacional conceitua contribuinte de modo geral. Conforme preceitua o inciso I, do art. 121, contribuinte o sujeito passivo da obrigao principal (pessoa fsica ou jurdica) que tem relao pessoal e direta com a situao que constitua o respectivo fato gerador do tributo. Assim, podemos citar os seguintes exemplos: a) o comerciante que vende a mercadoria contribuinte do ICMS; b) o proprietrio de imvel rural, do ITR e; c) o titular de disponibilidade econmica (salrio ou lucros) contribuinte do Imposto sobre a Renda. Cabe lembrar ainda que quaisquer convenes particulares relativas responsabilidade pelo pagamento de tributos no podem ser opostas Fazenda Pblica para modificar a definio legal do sujeito passivo das obrigaes tributrias correspondentes, salvo disposio legal em contrrio. Significa dizer que, sem previso legal, nenhuma validade ter qualquer acordo efetuado entre dois contratantes que objetive transferir a responsabilidade pelo pagamento de determinado tributo. A Fazenda Pblica cobrar o tributo do contribuinte de direito previsto na Lei ou do responsvel (quando aplicvel), independentemente de qualquer acordo particular que tenha havido. Sendo assim, de acordo com o regulamento do IPI - RIPI (art. 24 do RIPI Decreto n 7.212/2010) so obrigados ao pagamento do imposto, como contribuintes: I - o importador, em relao ao fato gerador decorrente do desembarao aduaneiro de produto de procedncia estrangeira (Lei n 4.502/1964, art. 35, inciso I, alnea b); II - o industrial, em relao ao fato gerador decorrente da sada de produto que industrializar em seu estabelecimento, bem como quanto aos demais fatos geradores decorrentes de atos que praticar (Lei n 4.502/1964, art. 35, inciso I, alnea a); III - o estabelecimento equiparado a industrial, quanto ao fato gerador relativo aos produtos que dele sarem, bem como quanto aos demais fatos geradores decorrentes de atos que praticar (Lei n 4.502/1964, art. 35, inciso I, alnea a); e IV - os que consumirem ou utilizarem em outra finalidade, ou remeterem a pessoas que no sejam empresas jornalsticas ou editoras, o papel destinado impresso de livros, jornais e peridicos, quando alcanado pela imunidade prevista no inciso I do art. 18 (Lei n 9.532/1997, art. 40). Esse mesmo artigo, em seu pargrafo nico, cita ainda o contribuinte autnomo, definindo-o como qualquer estabelecimento de importador, industrial ou comerciante, em relao a cada fato gerador que decorra de ato que praticar. Como corolrio, surge o sujeito passivo da obrigao acessria, ou seja, a pessoa obrigada s prestaes ou informaes que constituam o objeto do tributo. Um exemplo de obrigao acessria relativa ao IPI a escriturao do Livro de Apurao do IPI. 5 - INCIDNCIA DO IPI O imposto incide sobre produtos industrializados, nacionais e estrangeiros, obedecidas as especificaes constantes da Tabela de Incidncia do Imposto sobre Produtos Industrializados TIPI (Decreto 6.006/06 e alteraes posteriores). O Regulamento do IPI conceitua produto industrializado como sendo aquele resultante de qualquer operao definida como industrializao, mesmo quando incompleta, parcial ou intermediria (ver tabela abaixo). O campo de incidncia abrange todos os produtos com alquota, ainda que zero (por exemplo, biodiesel), relacionados na TIPI, observadas as disposies contidas nas respectivas notas complementares, excludos somente aqueles a que corresponde a notao NT (no tributado). Aqui j se pode observar, ento, que na TIPI onde encontraremos a alquota do IPI aplicvel a cada produto, inclusive sobre os importados. bom lembrar que a TIPI originria de ato do poder executivo, que tem o poder de definir, aumentar ou reduzir as alquotas dos produtos, obedecendo os princpios da seletividade (em funo da sua essencialidade) e da anterioridade nonagesimal (no caso de aumento). 6 - FATO GERADOR DO IPI Fato gerador da obrigao principal, segundo o art. 114 do Cdigo Tributrio Nacional, a situao definida em lei como necessria e suficiente sua ocorrncia. Ainda de acordo com o CTN (art. 46 combinado com o art. 51), o IPI tem como fato gerador a sada de produtos industrializados (transformados, beneficiados, montados, renovados ou recondicionados) do estabelecimento industrial ou a ele equiparado ou, ainda, do estabelecimento comercial que fornea produtos industrializados a estabelecimento industrial. J conforme o Regulamento do IPI, h duas hipteses de ocorrncia do fato gerador do imposto (art. 35): a) o desembarao aduaneiro de produtos de procedncia estrangeira; ou b) a sada de produto do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial. Neste momento cabe lembrar que um mesmo estabelecimento industrial pode fazer as duas coisas, isto , importar e depois dar a sada deste produto. Existem algumas situaes que segundo o RIPI no constituem fato gerador do imposto, que so (art. 38):

I - o desembarao aduaneiro de produto nacional que retorne ao Brasil, nos seguintes casos: a) quando enviado em consignao para o exterior e no vendido nos prazos autorizados; b) por defeito tcnico que exija sua devoluo, para reparo ou substituio; c) em virtude de modificaes na sistemtica de importao do pas importador; d) por motivo de guerra ou calamidade pblica; e e) por quaisquer outros fatores alheios vontade do exportador; II - as sadas de produtos subsequentes primeira: a) nos casos de locao ou arrendamento, salvo se o produto tiver sido submetido a nova industrializao; ou b) quando se tratar de bens do ativo permanente, industrializados ou importados pelo prprio estabelecimento industrial ou equiparado a industrial, destinados execuo de servios pela prpria firma remetente; III - a sada de produtos incorporados ao ativo permanente, aps cinco anos de sua incorporao, pelo estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial, que os tenha industrializado ou importado; ou IV - a sada de produtos por motivo de mudana de endereo do estabelecimento. 7 - ESTABELECIMENTO INDUSTRIAL Estabelecimento industrial aquele que exerce atividades de industrializao, isto , que executa qualquer operao que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentao ou a finalidade do produto, ou o aperfeioe para consumo e promova a operao de sada deste produto do seu estabelecimento. Para caracterizao de estabelecimento industrial (contribuinte do IPI), imprescindvel que desta operao resulte produto tributado, mesmo com alquota zero ou isento (conforme definido na TIPI). O art. 4 do RIPI prev cinco modalidades de industrializao, conforme tabela abaixo:

Os artigos 5, 6 e 7 do RIPI listam diversas atividades e/ou operaes muito especficas, que so excludas do conceito de industrializao para efeito de incidncia do IPI, como, por exemplo, a confeco ou preparo de produtos de artesanato, o preparo de produtos alimentares no acondicionados em embalagem de apresentao, a confeco de vesturio por encomenda direta do usurio, a montagem de culos mediante receita mdica, a mistura de tintas entre si, dentre outros. Na dvida vale conferir os demais itens excludos. 8 - ESTABELECIMENTO EQUIPARADO A INDUSTRIAL Eis aqui um ponto que deve merecer muita ateno por parte das pessoas jurdicas que ainda no estejam cadastradas como contribuinte do IPI perante a Secretaria da Receita Federal do Brasil e que se enquadrem em alguma das situaes previstas nos subitens 8.1 ou 8.2. O legislador criou esta figura com o intuito de evitar eliso fiscal, e por meio dela estabelecimentos que no realizam qualquer operao de industrializao so vistos como se a tivessem realizado.

O atual Regulamento do IPI (Decreto n 7.212/2010) prev dois tipos de equiparao a estabelecimento industrial: a obrigatria ou compulsria (casos previstos no art. 9 e 10) e a equiparao por opo (art. 11). Em qualquer dos casos, para que a equiparao esteja devidamente formalizada e surtindo seus efeitos jurdicos, o estabelecimento deve alterar seus dados cadastrais no CNPJ, assinalando-o como contribuinte do IPI. A partir deste momento, decorrente da subsuno s normas legais, o estabelecimento dever cumprir todas as obrigaes principais e acessrias correspondentes, estando sujeito s penalidades previstas em lei. Por outro lado, o estabelecimento equiparado a industrial poder se creditar do IPI incluso no preo dos produtos existentes em seu estoque que sejam considerados como insumos de produo pela legislao de regncia. Da mesma forma, se o contribuinte desistir justificadamente de sua opo, dever formalizar esse fato tambm por meio de alterao do cadastro no CNPJ. No entanto, cumpre lembrar que a alterao cadastral simplesmente uma consequncia da realidade dos fatos, ou seja, da incidncia ou no nas condies de equiparado a industrial. 8.1 - EQUIPARAO OBRIGATRIA O primeiro e mais comum caso de equiparao obrigatria (inciso I do art. 9 do RIPI c/c inciso II, do art. 4 da Lei n 4.502/64), trata dos estabelecimentos que importam produtos tributados pelo IPI para posterior comercializao no mercado interno, substituindo uma industrializao que poderia ser realizada no territrio nacional, e independentemente da qualidade do eventual comprador. Este tipo de equiparao tambm tem o objetivo de aproximar o preo dos produtos importados aos produtos nacionais, evitando concorrncias desleais e desequilbrios no mercado nacional. Mesmo que o importador no efetue qualquer tipo de industrializao nos produtos estrangeiros, a legislao do IPI prev, para este caso, dois momentos de incidncia do imposto: o primeiro momento ocorre no desembarao aduaneiro (IPI vinculado); e o segundo acontece quando o importador promove a sada do produto importado no mercado nacional (IPI interno), e neste momento que o estabelecimento equiparado industrial, ou seja, quando promove a sada de produto industrializado importado (Perguntas e Respostas DIPJ 2011, captulo XX, pergunta n 026). Em respeito ao princpio da no cumulatividade, o segundo momento gerar um dbito que poder ser abatido de crdito do imposto pago no primeiro momento, resultando muito provavelmente um saldo devedor, considerando-se a existncia de valor agregado. A implicao da condio de equiparado que nas sadas de produtos desses estabelecimentos haver fato gerador do imposto. Analogamente aos estabelecimentos industriais, a caracterizao como estabelecimento equiparado a industrial requer que os produtos manipulados estejam no campo de incidncia do IPI, em observncia ao princpio da seletividade e TIPI. Por consequncia, estes estabelecimentos devero cumprir todas as obrigaes principais e acessrias atribudas a um industrial. A Secretaria da Receita Federal do Brasil j esclareceu em Solues de Consulta que os estabelecimentos atacadistas ou varejistas que adquirirem produtos de procedncia estrangeira, importados por sua conta e ordem, mesmo que por intermdio de pessoa jurdica importadora, tambm so equiparados a estabelecimento industrial. E complementou dizendo que estes estabelecimentos equiparados a industrial so contribuintes do IPI para todos os efeitos, submetendo-se ao cumprimento da obrigao principal e das obrigaes acessrias previstas na legislao. Como exemplo de equiparao obrigatria a estabelecimento industrial, temos os importadores de vinho que promovam a revenda desse produto no mercado interno. irrelevante se a quantidade importada foi pequena, mas o fato que uma vez realizada a operao, ocorre o fato gerador do imposto, caracterizando o estabelecimento como contribuinte do IPI e consequentemente gerando obrigaes, principais e acessrias. Dentre tais obrigaes acessrias podemos citar: - escriturao do IPI no Livro de Entradas, - escriturao do IPI no Livro de Sadas, - escriturao do Livro de Apurao do IPI, - emisso de notas fiscais com as anotaes correspondentes do IPI, - preenchimento da Ficha da DIPJ, e - contabilizao e controle dos dbitos, crditos e saldo do IPI em contas especficas. No mesmo sentido, o Acrdo 202-03.290/90, da 2 Cmara do 2 Conselho de Contribuintes assim decidiu: IMPORTAO DE PRODUTOS ESTRANGEIROS. Estabelecimento que importa produtos tributados de procedncia estrangeira contribuinte do IPI, sujeito obrigao principal (pagamento do tributo) e s acessrias, tais como a emisso de notas fiscais, escriturao de livros, etc. Isto porque o importador equiparado industrial de forma ampla, para todos os efeitos legais (PN CST 367/71). Aplica-se a multa de 30% do valor comercial a todo aquele que receber, conservar, entregar a consumo ou consumir o produto sem registros nos livros ou fichas de controle quantitativo prprios, quando entrar no estabelecimento ou dele sair; ou que emitir Nota Fiscal sem qualquer dos requisitos legais ou regulamentares (art. 366, I e II, do RIPI/82). Ao fiscal procedente. Cabe ainda alvitrar os Pareceres Normativos CST ns. 421/70, 460/70, 479/70, 282/71, 253/70, 367/71, 452/71, 141/75, 83/77 e 48/77. Os demais casos de equiparao obrigatria previstos no artigo 9 do RIPI so os seguintes: II - os estabelecimentos, ainda que varejistas, que receberem, para comercializao, diretamente da repartio que os liberou, produtos importados por outro estabelecimento da mesma firma; III - as filiais e demais estabelecimentos que exercerem o comrcio de produtos importados, industrializados ou mandados industrializar por outro estabelecimento da mesma firma, salvo se aqueles operarem exclusivamente na venda a varejo e no estiverem enquadrados na hiptese do inciso II (Lei n 4.502, de 1964, art. 4, inciso II, e 2, Decreto-Lei n 34, de 1966, art. 2, alterao 1, e Lei n 9.532, de 10 de dezembro de 1997, art. 37, inciso I); IV - os estabelecimentos comerciais de produtos cuja industrializao tenha sido realizada por outro estabelecimento da mesma firma ou de terceiro, mediante a remessa, por eles efetuada, de matrias-primas, produtos intermedirios, embalagens, recipientes, moldes, matrizes ou modelos (Lei n 4.502, de 1964, art. 4, inciso III, e Decreto-Lei n 34, de 1966, art. 2, alterao 33); V - os estabelecimentos comerciais de produtos do Captulo 22 da TIPI, cuja industrializao tenha sido encomendada a estabelecimento industrial, sob marca ou nome de fantasia de propriedade do encomendante, de terceiro ou do prprio executor da encomenda (Decreto-Lei n 1.593, de 21 de dezembro de 1977, art. 23); VI - os estabelecimentos comerciais atacadistas dos produtos classificados nas Posies 71.01 a 71.16 da TIPI (Lei n 4.502, de 1964, Observaes ao Captulo 71 da Tabela);

VII - os estabelecimentos atacadistas e cooperativas de produtores que derem sada a bebidas alcolicas e demais produtos, de produo nacional, classificados nas Posies 22.04, 22.05, 22.06 e 22.08 da TIPI e acondicionados em recipientes de capacidade superior ao limite mximo permitido para venda a varejo, com destino aos seguintes estabelecimentos (Lei n 9.493, de 1997, art. 3): a) industriais que utilizarem os produtos mencionados como matria-prima ou produto intermedirio na fabricao de bebidas; b) atacadistas e cooperativas de produtores; ou c) engarrafadores dos mesmos produtos; VIII - os estabelecimentos comerciais atacadistas que adquirirem de estabelecimentos importadores produtos de procedncia estrangeira, classificados nas Posies 33.03 a 33.07 da TIPI (Medida Provisria n 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, art. 39); IX - os estabelecimentos, atacadistas ou varejistas, que adquirirem produtos de procedncia estrangeira, importados por encomenda ou por sua conta e ordem, por intermdio de pessoa jurdica importadora (Medida Provisria n 2.158-35, de 2001, art. 79, e Lei n 11.281, de 2006, art. 13); X - os estabelecimentos atacadistas dos produtos da Posio 87.03 da TIPI (Lei n 9.779, de 19 de janeiro de 1999, art. 12); XI - os estabelecimentos comerciais atacadistas dos produtos classificados nos Cdigos e Posies 2106.90.10 Ex 02, 22.01, 22.02, exceto os Ex 01 e Ex 02 do Cdigo 2202.90.00, e 22.03, da TIPI, de fabricao nacional, sujeitos ao imposto conforme regime geral de tributao de que trata o art. 222 (Lei n 10.833, de 29 de dezembro de 2003, arts. 58-A e 58-E, inciso I, e Lei n 11.727, de 23 de junho de 2008, art. 32); XII - os estabelecimentos comerciais varejistas que adquirirem os produtos de que trata o inciso XI, diretamente de estabelecimento industrial, ou de encomendante equiparado na forma do inciso XIII (Lei n 10.833, de 2003, arts. 58-A e 58-E, inciso II, e Lei n 11.727, de 2008, art. 32); XIII - os estabelecimentos comerciais de produtos de que trata o inciso XI, cuja industrializao tenha sido por eles encomendada a estabelecimento industrial, sob marca ou nome de fantasia de propriedade do encomendante, de terceiro ou do prprio executor da encomenda (Lei n 10.833, de 2003, arts. 58-A e 58-E, inciso III, e Lei n 11.727, de 2008, art. 32); XIV - os estabelecimentos comerciais atacadistas dos produtos classificados nos Cdigos e Posies 2106.90.10 Ex 02, 22.01, 22.02, exceto os Ex 01 e Ex 02 do Cdigo 2202.90.00, e 22.03, da TIPI, de procedncia estrangeira, sujeitos ao imposto conforme regime geral de tributao de que trata o art. 222 (Lei n 10.833, de 2003, arts. 58-A e 58-E, inciso I, e Lei n 11.727, de 2008, art. 32); e XV - os estabelecimentos comerciais varejistas que adquirirem os produtos de que trata o inciso XIV, diretamente de estabelecimento importador (Lei n 10.833, de 2003, arts. 58-A e 58-E, inciso II, e Lei n 11.727, de 2008, art. 32). 8.2 - EQUIPARAO POR OPO H ainda a equiparao a industrial por opo (arts. 11 a 13 do RIPI/2010). Enquadra-se nesta categoria o estabelecimento comercial que der sada a bens de produo para estabelecimentos industriais ou revendedores, exceto quando destinada a particulares e em quantidade que no exceda a normalmente destinada ao seu prprio uso. Equiparam-se ainda por opo, as cooperativas constitudas nos termos da Lei n 5.764/71, que se dedicarem venda em comum de bens de produo recebidos de seus associados para comercializao. A referida opo tambm dever ser feita mediante alterao dos dados cadastrais do estabelecimento no Cadastro Nacional da Pessoa Jurdica CNPJ, para formalizar sua incluso como contribuinte do imposto. Ao formalizar a sua opo, o interessado dever relacionar os produtos que possua no dia imediatamente anterior quele em que iniciar o regime de tributao, com suas respectivas classificaes fiscais e valores, escriturando-os no livro Registro de Utilizao de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrncia (modelo 6) ou em relao anexa ao mesmo. Neste caso poder creditar-se, no Livro Registro de Apurao do IPI, do imposto constante da relao dos produtos que possua. A partir deste momento o contribuinte por opo tambm estar sujeito s mesmas obrigaes (principais e acessrias) do industrial ou do equiparado a industrial (art. 13 do RIPI/2010). Caso ocorra a desistncia da condio de contribuinte do IPI por opo, esta tambm dever ser formalizada mediante alterao dos dados cadastrais no CNPJ. 9 - A TIPI TABELA DO IPI A TIPI pode ser vista como a bssola indispensvel para se chegar incidncia correta do IPI sobre determinada mercadoria ou produto, precedida, claro, de uma adequada classificao fiscal, lembrando desde j que a mais especfica deve prevalecer em detrimento da mais genrica. A TIPI que definir a alquota a ser aplicada a cada produto, se houver. Alis, a classificao fiscal de mercadorias uma das atividades mais importantes e delicadas deste processo, pois demanda o conhecimento e aplicao de tcnicas especficas e no raras vezes necessita do auxlio de profissionais especializados das mais diferentes reas para a concluso de laudos de classificao. A atividade de classificao fiscal to importante e complexa que em muitas empresas justifica-se a realizao de treinamentos especficos e constantes nesta rea. No difcil imaginar, ento, a importncia que tem o classificador fiscal de mercadorias no mercado de trabalho. Nesta atividade tem sido muito utilizado, tambm, o processo de consulta Receita Federal, como forma de dirimir dvidas de interpretaes divergentes entre clientes, fornecedores e o fisco, e de diminuir o risco de autuaes. Vale lembrar que a TIPI a ser utilizada deve estar devidamente atualizada, uma vez que as alteraes de alquotas so altamente dinmicas. Ao se fazer o enquadramento de uma mercadoria na TIPI, deparamo-nos com quatro possibilidades: ou o produto imune (NT), ou isento, ou tem alquota zero, ou tem alquota positiva. Enfim, no processo de classificao fiscal os contribuintes devem sempre trilhar pelos caminhos que os conduzam a maior segurana jurdica possvel. 10 - DA IMUNIDADE TRIBUTRIA Na esteira das imunidades do IPI, o RIPI to-somente reproduziu as previses constitucionais. Assim, so imunes da incidncia do imposto: I - os livros, jornais, peridicos e o papel destinado sua impresso (Constituio Federal, art. 150, inciso VI, alnea d); II - os produtos industrializados destinados ao exterior (CF art. 153, 3, inciso III); III - o ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial (CF art. 153, 5);

IV - a energia eltrica, derivados de petrleo, combustveis e minerais do Pas (CF art. 155, 3). Para fins do disposto no item IV, entende-se como derivados do petrleo os produtos decorrentes da transformao do petrleo, por meio de conjunto de processos genericamente denominado refino ou refinao, classificados quimicamente como hidrocarbonetos (Lei n 9.478/1997, art. 6, incisos III e V). As imunidades aqui previstas esto relacionadas a produtos ou a operao de exportao, nunca a pessoas jurdicas. Embora apresente vcio de constitucionalidade, cumpre alertar para a existncia do Projeto de Lei Complementar PLP n 11/2011, que pretende alterar a Lei Complementar n 87/1996, ao estabelecer a incidncia de ICMS sobre operaes de exportao de produtos primrios no renovveis (exemplo: carvo mineral, combustveis fsseis, gs natural). 11 - ANLISE DA SOLUO DE CONSULTA N 332 DE 29 DE NOVEMBRO DE 2004 Esta Soluo de Consulta um verdadeiro alerta s empresas de industrializam e comercializam produtos imunes de maneira geral, embora neste caso trate especificamente dos derivados de petrleo. Dada a sua importncia e amplitude, achamos que ela merece uma anlise mais aprofundada e partilhada. Em primeiro lugar, ela ratifica o que j sabemos, ou seja, que so imunes da incidncia do IPI os derivados de petrleo. E esclarece que os produtos derivados de petrleo so aqueles decorrentes da sua transformao, por meio do conjunto de processos genericamente denominado refino ou refinao, e classificados quimicamente como hidrocarbonetos. Em segundo lugar, ela esclarece que os produtos derivados de petrleo considerados imunes do IPI so aqueles que se encontram relacionados na TIPI como no tributados, NT. Em terceiro lugar, ela diz que outros produtos compostos de petrleo que no atendam as definies acima no se beneficiam da imunidade e encontram-se relacionados na TIPI com alquota positiva ou eventualmente zero, sujeitando-se incidncia do imposto, conforme a respectiva alquota que lhes for atribuda. Este o caso do coque de petrleo, do hexano e da parafina, por exemplo. Em quarto lugar, ela esclarece que o estabelecimento equiparado a industrial nos termos do art. 9, inciso I, do Decreto n 4.544, de 2002 (hoje Decreto n 7.212/2010), poder creditar-se do imposto pago no desembarao aduaneiro dos produtos que importar e que posteriormente revender no mercado interno. A utilizao desses crditos ser feita na forma estabelecida no art. 195, caput e 1 e 2, do Decreto n 4.544, de 2002. Como se v, importante avaliar cada produto comercializado, distintamente. 12 - CRDITOS DO IPI Eis aqui uma questo tambm muito importante, pois uma vez na condio de contribuinte do IPI, em respeito ao princpio da no-cumulatividade, ser do interesse deste o aproveitamento de todos os crditos possveis e permitidos pela legislao regente. Regra geral, os estabelecimentos industriais e os que lhes so equiparados podero creditar-se: I - do imposto relativo matria-prima, produto intermedirio e material de embalagem, adquiridos para emprego na industrializao de produtos tributados, incluindo-se, entre as matrias-primas e os produtos intermedirios, aqueles que, embora no se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrializao, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente; II - do imposto relativo a matria-prima, produto intermedirio e material de embalagem, quando remetidos a terceiros para industrializao sob encomenda, sem transitar pelo estabelecimento adquirente; III - do imposto relativo a matria-prima, produto intermedirio e material de embalagem, recebidos de terceiros para industrializao de produtos por encomenda, quando estiver destacado ou indicado na nota fiscal; IV - do imposto destacado em nota fiscal relativa a produtos industrializados por encomenda, recebidos do estabelecimento que os industrializou, em operao que d direito ao crdito; V - do imposto pago no desembarao aduaneiro; VI - do imposto mencionado na nota fiscal que acompanhar produtos de procedncia estrangeira, diretamente da repartio que os liberou, para estabelecimento, mesmo exclusivamente varejista, do prprio importador; VII - do imposto relativo a bens de produo recebidos por comerciantes equiparados a industrial; VIII - do imposto relativo aos produtos recebidos pelos estabelecimentos equiparados a industrial que, na sada destes, estejam sujeitos ao imposto, nos demais casos no compreendidos nos itens V a VII; IX - do imposto pago sobre produtos adquiridos com imunidade, iseno ou suspenso quando descumprida a condio, em operao que d direito ao crdito; e X - do imposto destacado nas notas fiscais relativas a entregas ou transferncias simblicas do produto, permitidas neste Regulamento. Os contribuintes podero tambm se creditar do imposto relativo a matria-prima, produto intermedirio e material de embalagem, adquiridos de comerciante atacadista no contribuinte, calculado pelo adquirente, mediante aplicao da alquota a que estiver sujeito o produto, sobre cinquenta por cento do seu valor, constante da respectiva nota fiscal. Regra geral, os insumos que do direito a crdito so as matrias primas e os produtos intermedirios que integrem o novo produto, ou, sejam consumidos no processo de industrializao, bem como as embalagens. O controle dos crditos e dos dbitos feito por meio da escriturao do Livro Registro de Apurao do IPI, ou para os contribuintes sujeitos Escriturao Fiscal Digital EFD, no Registro E520 Apurao do IPI. No entanto, em virtude da amplitude, complexidade e importncia dos crditos, optei por abordar este assunto em artigo apartado que publicarei oportunamente. 13 - A DIPJ Declarao de Informaes Econmico-Fiscais da Pessoa Jurdica Se analisarmos as orientaes iniciais de preenchimento da DIPJ, verificamos que a pessoa jurdica que tiver qualquer estabelecimento industrial ou equiparado a industrial sujeito a apurao do IPI deve assinalar o campo Apurao e Informaes de IPI no Perodo, ainda que somente tenha dado sada a produto isento, tributado alquota zero ou com suspenso. O referido campo deve ser assinalado, ainda que haja somente informaes relativas a sadas de produtos imunes ou no tributados. A Pasta IPI da DIPJ composta pelas seguintes Fichas, que devem conter as informaes relativas a cada estabelecimento contribuinte,

diferenciados pelo final do CNPJ: Ficha 19 - Estabelecimentos Industriais ou Equiparados; Ficha 20 - Apurao do Saldo do IPI; Ficha 21 - Entradas e Crditos; Ficha 22 - Sadas e Dbitos; Ficha 23 - Remetentes de Insumos/Mercadorias; Ficha 24 - Entradas de Insumos/Mercadorias; Ficha 25 - Destinatrios de Produtos/Mercadorias/Insumos; Ficha 26 - Sadas de Produtos/Mercadorias/Insumos. 14 - CONCLUSO Considerando-se os pontos analisados acima, percebemos que, quando se fala em IPI, h que se separar e avaliar detidamente as operaes executadas pela empresa, classificando adequadamente os produtos comercializados. E, mesmo que uma empresa comercialize preponderantemente produtos imunes ao tributo, deve-se avaliar a incidncia ou no do IPI sobre os demais produtos comercializados. Alm disso, deve-se certificar da ocorrncia ou no de fato gerador que possa inseri-la na condio de equiparada a industrial e consequentemente de contribuinte do IPI. Uma vez inserida na categoria de contribuinte do IPI, independentemente do volume dessas operaes, a empresa estar sujeita ao cumprimento das correspondentes obrigaes acessrias, como, por exemplo, a escriturao dos livros fiscais correspondentes, bem como a transcrio dessas informaes na Pasta IPI da DIPJ do respectivo exerccio. Por fim, cabe lembrar que No se incide pouco ou muito no fato gerador do IPI, incide-se ou no. Referncias bibliogrficas PAULSEN, Leandro. Direito Tributrio: Constituio e Cdigo Tributrio Luz da Doutrina e da Jurisprudncia. / Leandro Paulsen. 12 Edio - Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora; ESMAFE, 2010. PAULSEN, Leandro. Impostos Federais, Estaduais e Municipais. / Leandro Paulsen, Jos Eduardo Soares de Melo. 5 Edio - Porto Alegre: Livraria do Advogado Editora, 2009. PAULSEN, LEANDRO. Contribuies: Teoria Geral, Contribuies em Espcie / Leandro Paulsen e Andrei Pitten Vellso. - Porto Alegre: Livraria do Advogado. Editora, 2010. ELALI, Andr de Souza Dantas. IPI: Aspectos Prticos e Tericos. / Andr de Souza Dantas Elali. 1 Edio Curitiba: Juru Editora, 2006. MELO, Jos Eduardo Soares de. IPI: Teoria e Prtica. / Jos Eduardo Soares de Melo. 1 Edio So Paulo: Malheiros Editores Ltda., 2009. BOTTALLO, Eduardo Domingos. IPI: Princpios e Estrutura. / Eduardo Domingos Bottallo. 1 Edio So Paulo: Dialtica, 2009. XAVIER, Manoela Floret Silva. IPI: Imposto sobre Produtos Industrializados. / Manoela Floret Silva Xavier. 1 Edio. Freitas Bastos Editora, 2008. TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributrio. / Ricardo Lobo Torres. 14 Edio. Renovar, 2007. CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de Direito Constitucional Tributrio. / Roque Antonio Carrazza. 20 Edio So Paulo: Malheiros Editores Ltda., 2004. OLIVEIRA, Waldemar de. Novo Regulamento do IPI: Anotado e Comentado. / Waldemar de Oliveira. 20 Edio So Paulo: Fiscosoft Editora, 2010. PEIXOTO, Marcelo Magalhes. Regulamento do IPI: Imposto sobre Produtos Industrializados, Anotado e Comentado. / Marcelo Magalhes Peixoto e outros. 1 Edio So Paulo: MP Editora, 2008. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. / Paulo de Barros Carvalho. 17 Edio So Paulo: Editora Saraiva, 2005.